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Turma Camara Seção Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6433051 #
Numero do processo: 12782.000011/2010-07
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 21 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Wed Jul 06 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Período de apuração: 19/09/2007 a 03/10/2007 BASE DE CÁLCULO. VALOR ADUANEIRO. EQUIPAMENTOS ELETRÔNICOS COM SOFTWARE INCORPORADO. EXCLUSÃO DO PREÇO DOS SOFTWARES. IMPOSSIBILIDADE. Se os equipamentos eletrônicos (hardwares) foram importados com os respectivos softwares incorporados, o preço destes integram o valor aduaneiro dos respectivos equipamentos, ainda que os valores estejam destacado na fatura comercial. SUBFATURAMENTO. COMPROVADA A DIFERENÇA ENTRE O PREÇO DECLARADO E O EFETIVAMENTE PRATICADO. EXIGÊNCIA DOS TRIBUTOS DEVIDOS. POSSIBILIDADE. Se comprovado que os preços das mercadorias consignados nas DI não correspondem aos preços reais praticados nas respectivas transações comerciais, resta caracterizado o subfaturamento e devida a cobrança dos tributos devidos sobre a parcela do preço subfaturada, correspondente à diferença entre o preço declarado e o efetivamente praticado. DEMAIS TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. APLICAÇÃO DAS MESMAS RAZÕES DE DECIDIR. POSSIBILIDADE. As mesmas razões de decidir aplicam-se ao IPI, à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins incidentes sobre as respectivas operações de importação. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 19/09/2007 a 03/10/2007 MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVADA A FRAUDE NO PREÇO. APLICAÇÃO SOBRE A TOTALIDADE OU DIFERENÇA TRIBUTO APURADA. POSSIBILIDADE. Se comprova evidente intuito de fraude é legítima a aplicação da multa qualificada de 150% (cento e cinquenta por cento), calculada sobre a totalidade ou diferença de tributos apurados em procedimento de fiscalização. MULTA DE OFÍCIO E POR SUBFATURAMENTO. COMPROVADA A FRAUDE NO PREÇO. COBRANÇA CUMULATIVA. CABIMENTO. Se comprovada fraude no preço, é devida a cobrança da multa por subfaturamento de 100 % (cem por cento) sobre a diferença entre o preço declarado e o preço efetivamente praticado na importação, cumulada com a multa de ofício qualificada. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. PESSOAS COM INTERESSE COMUM. RESPONSABILIDADE PELO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CABIMENTO. 1. As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao crédito tributário. 2. A pessoa, física ou jurídica, que concorra, de alguma forma, para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficiem respondem solidariamente pelo crédito tributário decorrente. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 19/09/2007 a 03/10/2007 NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO COMPROVADA A INCOMPETÊNCIA DO ÓRGÃO DE JULGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. Se não houve impugnação da contribuinte, a competência do órgão julgador de primeiro grau passa a ser definida com base no domicílio tributário dos responsáveis solidários que apresentaram impugnação. 2. Se o domicílio fiscal dos impugnantes pertence à jurisdição da 8ª Região Fiscal, que integra circunscrição territorial da DRJ em São Paulo/SP, este órgão julgados tinha sim competência para julgamento do litígio. AUTO DE INFRAÇÃO. ATENDIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. Não é passível de nulidade, o Auto de Infração lavrado por autoridade competente, com observância dos requisitos legais e ciência regular do sujeito passivo, que exerceu plena e adequadamente o direito defesa. NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. SUJEITOS PASSIVOS SOLIDÁRIOS REGULARMENTE CIENTIFICADOS. IMPOSSIBILIDADE. Não há cerceamento do direito de defesa, se após a conclusão do procedimento fiscal foi oportunizado e exercido adequadamente o direito de defesa por todos os sujeitos passivos solidários. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DADOS INTERNOS SUFICIENTES. INTIMAÇÃO DO CONTRIBUINTE. DESNECESSIDADE. O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário (Súmula CARF nº 46). PROVA EMPRESTADA. DIÁLOGOS DE ESCUTA TELEFÔNICA. COMPARTILHAMENTO NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. EXISTÊNCIA DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. VALIDADE. Não há impedimento legal para que a prova obtida licitamente por meio de quebra de sigilo telefônico e de dados, regularmente autorizada no âmbito do procedimento de investigação criminal, seja utilizada no processo administrativo fiscal, principalmente, se existe autorização judicial expressa para instrução do respectivo procedimento fiscal. ESCUTA TELEFÔNICA. REPRODUÇÃO INTEGRAL DOS DIÁLOGOS. DESNECESSIDADE. Somente os diálogos telefônicos regularmente interceptados por autorização judicial relevantes para a instrução probatória devem ser reproduzidos e coligidos aos autos do processo administrativo fiscal. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-003.224
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros Colegiado, por maioria de votos, em rejeitar as preliminares arguídas pelas Recorrentes, vencido o Conselheiro Domingos de Sá, que reconhecia a nulidade do Auto de Infração em face da invalidade das provas colacionadas aos autos. Por maioria de votos, em negar provimento aos Recursos Voluntários, parcialmente vencidos os Conselheiros Walker Araújo, que excluía do polo passivo a empresa Cisco do Brasil Ltda. e o Sr. Carlos Roberto Carnevali, e Domingos de Sá, que, além destes, também excluía do polo passivo o Sr. Marcílio Palhares Lemos e afastava a incidência de juros de mora sobre as multas. Também parcialmente vencida a Conselheira Sarah Linhares, que afastava a incidência de juros de mora sobre as multas. A Conselheira Lenisa Prado se declarou impedida. Fez sustentação oral o Dr. Mário Franco - OAB 140.284/SP; o Dr. Paulo Sehn - OAB 108.361/SP; e o Procurador Miquerlam Chaves Cavalcante - AOB 19.135/CE. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, José Fernandes do Nascimento, Domingos de Sá Filho, Paulo Guilherme Déroulède, José Luiz Feistauer de Oliveira, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   2 Se  comprova  evidente  intuito  de  fraude  é  legítima  a  aplicação  da  multa  qualificada  de  150%  (cento  e  cinquenta  por  cento),  calculada  sobre  a  totalidade ou diferença de tributos apurados em procedimento de fiscalização.  MULTA DE OFÍCIO E  POR  SUBFATURAMENTO. COMPROVADA A  FRAUDE NO PREÇO. COBRANÇA CUMULATIVA. CABIMENTO.  Se  comprovada  fraude  no  preço,  é  devida  a  cobrança  da  multa  por  subfaturamento  de  100 %  (cem  por  cento)  sobre  a  diferença  entre  o  preço  declarado e o preço efetivamente praticado na  importação, cumulada com a  multa de ofício qualificada.  SUJEIÇÃO  PASSIVA  SOLIDÁRIA.  PESSOAS  COM  INTERESSE  COMUM.  RESPONSABILIDADE  PELO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  CABIMENTO.  1. As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato  gerador  da  obrigação  principal  são  solidariamente  obrigadas  em  relação  ao  crédito tributário.  2. A pessoa, física ou jurídica, que concorra, de alguma forma, para a prática  de  atos  fraudulentos ou deles  se beneficiem  respondem solidariamente pelo  crédito tributário decorrente.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 19/09/2007 a 03/10/2007  NULIDADE  DA  DECISÃO  DE  PRIMEIRA  INSTÂNCIA.  NÃO  COMPROVADA A INCOMPETÊNCIA DO ÓRGÃO DE JULGAMENTO.  IMPOSSIBILIDADE.  1.  Se  não  houve  impugnação  da  contribuinte,  a  competência  do  órgão  julgador  de  primeiro  grau  passa  a  ser  definida  com  base  no  domicílio  tributário dos responsáveis solidários que apresentaram impugnação.  2. Se o domicílio fiscal dos impugnantes pertence à  jurisdição da 8ª Região  Fiscal,  que  integra  circunscrição  territorial  da  DRJ  em  São  Paulo/SP,  este  órgão julgados tinha sim competência para julgamento do litígio.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  ATENDIMENTO  DOS  REQUISITOS  LEGAIS.  NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE.  Não  é  passível  de  nulidade,  o  Auto  de  Infração  lavrado  por  autoridade  competente,  com  observância  dos  requisitos  legais  e  ciência  regular  do  sujeito passivo, que exerceu plena e adequadamente o direito defesa.  NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. CERCEAMENTO DO DIREITO  DE  DEFESA.  SUJEITOS  PASSIVOS  SOLIDÁRIOS  REGULARMENTE  CIENTIFICADOS. IMPOSSIBILIDADE.  Não  há  cerceamento  do  direito  de  defesa,  se  após  a  conclusão  do  procedimento fiscal foi oportunizado e exercido adequadamente o direito de  defesa por todos os sujeitos passivos solidários.  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO.  DADOS  INTERNOS  SUFICIENTES.  INTIMAÇÃO DO CONTRIBUINTE. DESNECESSIDADE.  O  lançamento  de  ofício  pode  ser  realizado  sem prévia  intimação  ao  sujeito  passivo,  nos  casos  em  que  o  Fisco  dispuser  de  elementos  suficientes  à  constituição do crédito tributário (Súmula CARF nº 46).  Fl. 8246DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 7.996          3 PROVA  EMPRESTADA.  DIÁLOGOS  DE  ESCUTA  TELEFÔNICA.  COMPARTILHAMENTO NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.  EXISTÊNCIA DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. VALIDADE.  Não há  impedimento  legal para que a prova obtida  licitamente por meio de  quebra de sigilo telefônico e de dados, regularmente autorizada no âmbito do  procedimento  de  investigação  criminal,  seja  utilizada  no  processo  administrativo  fiscal, principalmente,  se existe autorização  judicial expressa  para instrução do respectivo procedimento fiscal.  ESCUTA TELEFÔNICA. REPRODUÇÃO INTEGRAL DOS DIÁLOGOS.  DESNECESSIDADE.  Somente os diálogos  telefônicos regularmente  interceptados por autorização  judicial  relevantes  para  a  instrução  probatória  devem  ser  reproduzidos  e  coligidos aos autos do processo administrativo fiscal.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  rejeitar  as  preliminares  arguídas  pelas  Recorrentes,  vencido  o  Conselheiro  Domingos  de  Sá,  que  reconhecia a nulidade do Auto de Infração em face da invalidade das provas colacionadas aos  autos.  Por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento  aos  Recursos  Voluntários,  parcialmente  vencidos  os  Conselheiros Walker  Araújo,  que  excluía  do  polo  passivo  a  empresa  Cisco  do  Brasil Ltda. e o Sr. Carlos Roberto Carnevali,  e Domingos de Sá, que,  além destes,  também  excluía do polo passivo o Sr. Marcílio Palhares Lemos e afastava a incidência de juros de mora  sobre as multas. Também parcialmente vencida a Conselheira Sarah Linhares, que afastava a  incidência de juros de mora sobre as multas. A Conselheira Lenisa Prado se declarou impedida.  Fez  sustentação  oral  o  Dr.  Mário  Franco  ­  OAB  140.284/SP;  o  Dr.  Paulo  Sehn  ­  OAB  108.361/SP; e o Procurador Miquerlam Chaves Cavalcante ­ AOB 19.135/CE.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Domingos  de  Sá  Filho,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  José  Luiz  Feistauer de Oliveira, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de Autos de Infração (fls. 2/21), em que formalizada a cobrança de  crédito  tributário  no  valor  total  de  R$  828.457,65,  compreendendo  o  somatório  do  Imposto  sobre a Importação (II), do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para  Fl. 8247DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   4 o PIS/Pasep ­ Importação e da Cofins ­ Importação, acrescidos de multa de ofício qualificada,  juros de mora, e multa do controle administrativo das impostações por subfaturamento.  De acordo com o  item 2 do Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 22/298, as  presentes  autuações  tiveram  como  objetivo  a  verificação  do  cumprimento  das  obrigações  tributárias da pessoa jurídica importadora TDC TECNOLOGIA DA INFORMAÇÃO LTDA.,  doravante denominada de importadora TDC, bem como dos reais beneficiários das operações  de importação realizadas no período de setembro/2007 a outubro/2007, em especial, a apuração  de  subfaturamento  no  preço  das  mercadorias  importadas  formalmente  em  nome  da  autuada  TDC, com a utilização de faturas comerciais ideologicamente falsas.  Além da prática da infração de subfaturamento, a fiscalização informou que a  importadora  TDC  e  os  reais  beneficiários  ainda  havia  praticado  a  infração  de  interposição  fraudulenta nas operações de importação, que fora objeto de outras autuações não integrantes  dos presentes autos.  Nas conclusões que integram o citado Relatório (fls. 287/288), a fiscalização  resumiu com os seguintes termos fatos ilícitos cometidos pelos autuados, in verbis:  ● as  importações  realizadas em nome da TDC TECNOLOGIA  DA  INFORMAÇÃO  LTDA  caracterizam­se,  como  IMPORTAÇÕES  COM OCULTAÇÃO DO  REAL  VENDEDOR,  DO  SUJEITO  PASSIVO  E  DO  REAL  RESPONSÁVEL  PELAS  OPERAÇÕES, MEDIANTE  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA,  a  medida  que  toda  a  operação  comercial  e  logística  era  comandada  pela  MUDE  LTDA,  diretamente  ou  através  da  WHAT'S  UP.  A  empresa  TDC  TECNOLOGIA  DA  INFORMAÇÃO LTDA  limitava­se ao registro das declarações  de  importação,  interpondo­se de modo  fraudulento  entre o  real  fabricante/exportador  CISCO  SYSTEMS  INC.  e  o  real  adquirente, a MUDE LTDA;  ●  da  análise  da  documentação  anexa  ao  presente  auto  de  infração,  depreende­se,  INEQUIVOCAMENTE,  que  houve  subfaturamento  nas  importações  dos  equipamentos  da  marca  CISCO,  os  quais  foram  importados,  sob  aspecto  formal,  pela  empresa  TDC  TECNOLOGIA  DA  INFORMAÇÃO  LTDA,  utilizando­se  de  ARTIFÍCIO  DOLOSO,  como  já  explicitado  neste  relatório,  a  fim  de  se  obter REDUÇÃO  INDEVIDA DA  BASE  DE  CÁLCULO  DOS  IMPOSTOS/CONTRIBUIÇÕES  incidentes sobre o Comércio Exterior;  ●  as  Declarações  de  Importação  eram  informadas  com  documentos  que  não  traduziam  a  realidade  das  operações  comerciais;  [...] (grifos dos originais)  Nos  trechos  a  seguir  transcritos,  extraídos  do  citado Relatório  de Auditoria  Fiscal (fls. 167/168), a fiscalização descreveu com precisão o modus operandi do esquema de  fraude  no  preço  das  mercadorias  importadas,  executado  pelo  denominado  de  “Grupo  MUDE/CISCO”,  formado  pelos  reais  beneficiários  das  operações  de  importação  e,  no  caso,  com a utilização da interposta da importadora TDC:  A  estrutura  de  importação  composta  por  empresas  interpostas  que  simulavam  operações  mercantis  permitia  à  MUDE,  real  Fl. 8248DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 7.997          5 adquirente,  obter  diversas  vantagens  tributárias,  entre  elas  a  redução dolosa da base de cálculo dos tributos aplicados sobre o  comércio  exterior  mediante  o  chamado  "SPLIT",  "quebra"  em  português.  No decorrer dos trabalhos, analisando a documentação referente  a  todas  as  empresas  interpostas,  foram  “constatadas  2  (duas)  formas  de  “SPLIT”,  que  serão  identificados  na  planilha  do  ANEXO 4 e que descreveremos a seguir:  O primeiro caso de “SPLIT ­ CASO 1 ­ ocorria na MUDE USA,  empresa  distribuidora  do  grupo  nos  Estados  Unidos.  Na  distribuidora  MUDE  USA,  o  grupo  separava  o  software  (programa dos  roteadores) do hardware  (roteador) e vendia os  mesmos  separadamente  para  as  exportadoras  da  organização.  Esta  separação  ocorria  apenas  documentalmente  e  não  fisicamente.  Esta  irregularidade  fica  patente  na  importação de  roteadores  CISCO  para  o  Brasil.  Sendo  assim,  mais  adiante  neste  relatório,  para  demonstrar  como  a  organização  reduzia  dolosamente do valor aduaneiro, mediante o chamado "SPLIT",  utilizaremos  inicialmente  como  exemplo  os  roteadores.  Posteriormente, demonstraremos como a organização, utilizando  o mesmo Modus Operandi, conseguia reduzir o valor aduaneiro  também na importação de outros equipamentos.  Nas  faturas  emitidas  pela  CISCO  USA,  cada  modelo/equipamento  aparecia  com  um  “valor  único”  que  representava  o  somatório  de  software  e  hardware.  Posteriormente,  na  MUDE  USA,  emitia­se  ao  exportador  uma  fatura  que  somente  destacava  a  existência  do  hardware,  e  o  “valor único” atribuído a este já!estaria reduzido em relação ao  inicialmente  destacado  na  fatura  CISCO  USA.  Não  mais  aparecia o software e seu valor já estava ocultado. [...]  No  segundo  caso  de  SPLIT  ­  CASO  2  ­,  nas  faturas  emitidas  pela  CISCO  USA,  cada  modelo/equipamento  aparecia  destacando, separadamente, os valores de software e hardware.  A fraude já se iniciava na CISCO USA, e o valor que esta fatura  atribuía ao hardware seria a base de cálculo quando do registro  da  declaração  de  importação,  enquanto  o  valor  do  software  seria ocultado no registro da mesma. [...].  Em suma, apesar de a fraude documental indicar uma separação  entre software e hardware na MUDE USA e, após a importação,  uma  junção dos mesmos  na MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS  LTDA,  esta  separação  de  fato  nunca  ocorreu.  Fisicamente,  o  software  acompanhava o hardware  desde  a  fábrica da CISCO.  Nos três casos de fraude, a ocultação documental dos softwares  somente  visava  a  redução  da  base  de  cálculo  dos  tributos  aduaneiros. (grifos do original)  Ainda  no  mencionado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal  (fls.  31/47),  a  fiscalização  esclareceu  que  a  apuração  dos  ilícitos,  cometidos  pelo  denominado  “Grupo  MUDE/CISCO”, fora feita com base, principalmente, nos documentos e arquivos magnéticos  apreendidos  no  âmbito  da  chamada  “Operação  Persona”,  bem  como  em  laudo  pericial  Fl. 8249DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   6 elaborado  pela  Polícia  Federal.  No  citado  laudo,  relatou  o  i.  Perito  que  os  equipamentos  de  telecomunicações  (hardwares)  objeto  da  presente  autuação  foram  importados  devidamente  acompanhados  dos  respectivos  softwares,  embora  esse  fato  não  fosse  declarado  pela  importadora à Administração aduaneira da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB).  De modo geral, o histórico da fraude, a logística utilizada e a dimensão dos  valores envolvidos nos desvios apurados pela fiscalização foram descritas no citado Relatório  Auditoria Fiscal (fls. 39/40), com os seguintes dizeres, ipsis litteris:  O  esquema  fraudulento  envolvia  logística  de  importação  e  distribuição  de  produtos  eletro­eletrônicos  e  de  telecomunicações  da  empresa  norte­americana  CISCO  SYSTEMS  INC.(E.U.A),  e  foi  constituído,  a  partir  de  uma  sucessão  de  empresas  exportadoras,  importadoras,  distribuidoras, empresas de assessoria comercial e de despacho  aduaneiro,  todas  aparentemente  distintas  umas  das  outras.  De  fato,  formavam  organização  sob  comando  único,  conforme  vínculos  dos  seus  integrantes,  interagindo  em  uma  série  de  operações comerciais simuladas, que permitiam o abastecimento  do mercado nacional de produtos da marca CISCO com redução  indevida de impostos.  O  conjunto  destas  empresas  importou,  em  valores  declarados,  mais  de  USD  370,000.000,00  (trezentos  e  setenta  milhões  de  dólares  americanos)  nos  últimos  anos,  sendo  parte  dessas  importações realizadas pela empresa TDC.  O  grupo MUDE/CISCO montou  uma  estrutura  de  importação  fraudulenta baseada na  criação  de empresas  interpostas  entre  os  extremos  da  cadeia  logística  (fabricante/real  exportador  e  real importador/adquirente). Apesar de ser mais oneroso, optou­ se  por  criar  o  chamado "duplo  grau  de  blindagem",  ou  seja,  além  da  criação  do  importador  e  exportador  interpostos,  também  foram  criados  distribuidores  interpostos  no  Brasil  (TECNOSUL  e  NACIONAL)  e  nos  Estados  Unidos  (MUDE  USA).  Salientamos  que  a  distribuidora  no  Brasil NACIONAL  somente foi utilizada pela empresa ABC.   Estas  empresas,  que  movimentaram  milhões  de  reais,  normalmente  tinham  seus  quadros  societários  compostos  por  empresas  offshore  (sediadas  em  paraísos  fiscais)  e/ou  pessoas  desprovidas  de  recursos  econômicos  ­  "laranjas"­  como  pedreiros,  ambulantes,  operadores  de  telemarketing,  auxiliares  de  escritório,  ferramenteiros,  conforme  será  exposto  mais  adiante no presente auto.  O modelo de interposição utilizado pelo grupo permitiu aos reais  intervenientes  (MUDE/CISCO BRASIL)  atuarem, no  comércio  exterior à margem dos controles exercidos pela Receita Federal  do Brasil ­ RFB. Todas as nacionalizações foram declaradas ao  Fisco como importações realizadas por conta própria (por conta  da  própria  importadora,  com  recursos  próprios  e  sem  encomendante  predeterminado),  neste  caso  importadora  TDC,  quando  na  realidade  eram  operações  por  conta  e  ordem  de  terceiros. O real adquirente (MUDE COMERCIO E SERVIÇOS  LTDA)  permanecia  oculto  aos  olhos  do  Fisco.  (grifos  dos  originais)  Fl. 8250DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 7.998          7 No  caso,  embora  tenha  sido  noticiada  inúmeras  fraudes  e  irregularidades  apuradas  durante  a  referida  Operação,  mediante  interposição  fraudulenta  de  outras  pessoas  jurídicas importadoras, neste processo, as autuações limitaram­se às operações de importação  realizadas, no período de setembro de 2007 a outubro de 2007, em nome da importadora TDC.  Em face dessas irregularidades, nas presentes autuações a importadora TDC  foi  arrolada  no  polo  passivo  na  condição  contribuinte,  enquanto  que,  na  condição  de  responsáveis  solidários,  foram  incluídas  (i)  as  pessoas  jurídicas Mude  Comércio  e  Serviços  Ltda.  e a Cisco do Brasil Ltda.  e  (ii)  as pessoas  físicas Fernando Machado Grecco, Marcelo  Naoki  Ikeda,  Marcílio  Palhares  Lemos,  Moacyr  Álvaro  Sampaio,  Hélio  Benetti  Pedreira,  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio,  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues,  Luiz  Scarpelli  Filho, Pedro Luis Alves Costa, Reinaldo de Paiva Grillo e Carlos Roberto Carnevali.  Em  sede  de  impugnação,  nos  trechos  extraídos  do  relatório  encartado  no  acórdão,  as  razões  de  defesa,  apresentadas  pelos  recorrentes1,  foram  resumidas  com  os  seguintes dizeres, in verbis:  Os  interessados  foram  intimados  nas  datas  constantes  do  despacho de fl. 5.743. No mesmo documento constam as datas de  apresentação das  impugnações. Destaca­se a não apresentação  de  impugnação  por  parte  de  TDC  e  a  intempestividade  da  apresentada por Luiz Scarpelli Filho.  Seguem  os  argumentos  das  impugnações  apresentadas,  em  síntese.  [...]  III ­ Carlos Roberto Carnevali alega (fls. 4.170 e ss.):  1. Não seria aplicável a responsabilidade solidária do art. 124, I  do CTN. Cita doutrina e jurisprudência sobre o tema.  2. Nunca foi contribuinte ou sócio de qualquer empresa autuada,  ainda que oculto. E mesmo que sócio fosse, ad argumentandum  tantum,  não  há  qualquer  prova  de  poderes  de  gerência  ou  administração que pudesse estabelecer sua responsabilidade nos  termos do art. 135 do CTN. Cita Portaria PGFN 180/2010 e o  Parecer PGFN/CRJ/CAT nº 55/2009 e aduz: “para um sócio ser  responsabilizado  nos  termos  do  art.  135,  inciso  III,  do CTN,  é  imprescindível  que  ele  possua  poder  de  gerência,  ou  seja,  não  basta a qualidade de sócio, o que evidentemente não ocorre no  caso  em  questão”  (fl.  4.185).  Segundo  a  Portaria  PGFN  180/2010,  para  responsabilizar  pessoalmente  o  sócio,  é  necessária prova de que agiu com excesso de poderes, infração à  lei, ao contrato social ou ao estatuto, ou dissolução irregular de  pessoa  jurídica.  Requer,  ainda,  declaração  fundamentada  da  autoridade competente.  3. Não possuía vínculos com a empresa MUDE além de laços de  amizade.  Alega  que  não  era  sócio  oculto  da  empresa  MUDE.  Não  estava  no  comando  da  empresa  nem agiu  com excesso  de                                                              1 Neste relatório, não serão reproduzidas  as razões de defesa suscitadas nas impugnações pelas pessoas físicas e  jurídicas que não apresentaram recurso.  Fl. 8251DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   8 poderes  ou  infração  à  lei.  Não  se  beneficiou  das  importações  realizadas pela TDC.  4. Sua relação com Hélio Pedreira é puramente profissional e de  amizade sendo incabíveis as insinuações feitas pela fiscalização  de  que  ambos  montaram  um  esquema  de  importações  fraudulentas.  5.  Contesta  alegações  sobre  as  operações  da  empresa  União  Digital,  que  segundo  a  fiscalização  seria  a  antecessora  da  empresa MUDE nas importações de produtos CISCO.  6. A fiscalização baseou a responsabilidade em diálogos que não  se  referem  ao  impugnante.  Alega  que  tais  provas  não  comprovam a participação do  impugnante na administração da  empresa  MUDE.  A  fiscalização  valeu­se  de  interpretações  distorcidas e equivocadas e de fatos circunstanciais.  7. As planilhas que apresentam pagamentos a membros do grupo  MUDE/JDTC  apenas  sugerem,  mas  não  comprovam  tais  operações.  8. É incabível a responsabilização do impugnante pelo art. 124, I  do  CTN.  Alega  que  as  provas  não  demonstram  o  interesse  comum do impugnante nos negócios da MUDE. Cita doutrina e  jurisprudência.  9.  A  fiscalização  também  interpretou  de maneira  equivocada  o  diálogo entre o impugnante e a CISCO SYSTEM INC.  10.  A  fiscalização  tenta  vincular  sua  pessoa  às  atividades  do  grupo  JDTC/MUDE  através  de  indícios  e  interpretações  tendenciosas.  Alega  que  os  documentos  para  contra  prova  em  seu favor estão em poder da fiscalização.  11.  As  mensagens  transcritas  em  páginas  13­15  do  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária  (fls.  3.404­3.406)  referem­se  a  diretrizes fornecidas para atuação da empresa TORNADO e não  da MUDE;   12. Na  época  das  operações  de  importação  autuadas,  2007,  o  impugnante não era mais responsável pela CISCO DO BRASIL.  Alega que a partir de 2000 começou a se afastar do operacional  da  empresa  CISCO  DO  BRASIL,  sendo  que  a  partir  de  2002  assumiu  a  função  de  Vice­Presidente  da  CISCO  para  América  Latina e México. Alega que a partir de 2007 quase que se afasta  definitivamente  da  CISCO  DO  BRASIL.  Alega  que  prestava  à  época  consultoria  a  diversas  empresas  incluindo  a  MUDE.  Alega que em função dessa atividade e do interesse de executivos  da MUDE para que o impugnante ingressasse em seu Conselho  de Administração, passou a  receber documentos dessa empresa  para análise de sua situação financeira. Alega que esta é a razão  de  ter  sido  encontrado  organograma  da  empresa  MUDE  com  seu nome no Conselho de Administração.  13.  Segue  afirmando  o  impugnante  que  não  possui  qualquer  relação com a administração da empresa MUDE, apresentando  mensagens  sobre  seu  desligamento  do  grupo  CISCO  e  de  sua  relação não profissional com os administradores da MUDE.  Fl. 8252DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 7.999          9 14.  Alega  violação  ao  Princípio  da  Verdade  Material.  Afirma  que a autuação baseou­se em suposições.  15. Requer seja cancelada a sujeição passiva solidária.  IV ­ Mude Com. e Serviços alega (fls. 4.627 e ss.):  1. Preliminar. Houve violação aos princípios da impessoalidade,  imparcialidade  e  da  moralidade  da  Administração  Pública,  posto  que  a  fiscalização  promoveu  diversas  acusações  sem  verificar detida e imparcialmente o caso concreto.  2. Houve  cerceamento  ao  direito  de  defesa  e  ao  contraditório,  dada a enorme quantidade de acusações em volume de folhas e o  prazo exíguo de trinta dias para se defender.  3. Deve ser declarada a nulidade do auto de infração, posto que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basear­se  exclusivamente  em  prova emprestada colhida no âmbito de procedimento criminal.  4.  Inexiste relação entre as provas e o  lançamento, pois muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Muitos  documentos  não  possuem  data  de  criação  ou  prova  de  autoria.  5. A autuação baseou­se em suposições, deixando de verificar a  verdade material, tanto que lavraram o auto de infração sem ao  menos  intimar  a  impugnante  durante  o  procedimento  para  apresentar documentos e esclarecimentos. É vedada a utilização  de prova emprestada no processo administrativo.  6. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de  todos os elementos de prova, posto que não foi juntada aos autos  a  transcrição  integral  de  “emails”  e  conversas  telefônicas,  os  quais  foram  manipulados,  configurando  evidente  cerceamento  ao direito de defesa.  7.  Ainda  em  preliminar,  a  impugnante  enumera  uma  série  de  contradições  e  equívocos  contidos  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  os  quais  demonstrariam  a  insubsistência  das  alegações  de “esquema de importação fraudulenta” e “subfaturamento”.  Aponta  “contradições”  e  “equívocos”  no  termo  de  verificação  fiscal (fls. 4.6864.694).  Conclui  que  a  fiscalização  não  agiu  com  a  imparcialidade,  impessoalidade e moralidade exigidas pela lei.  8.  Desmistifica  as  expressões  “antecipação  de  pagamentos”  e  “comissão”  utilizadas  nas  mensagens  telemáticas  e  conversas  telefônicas,  no  sentido  de  demonstrar  que  jamais  poderiam  indicar a ocorrência de qualquer tipo de fraude ou simulação.  9.  As  taxas  de  câmbio  utilizadas  pela  fiscalização  no  dia  do  registro da DI se encontram em desacordo com aquelas fixadas  Fl. 8253DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   10 pelo  Banco Central,  conforme  tabela  anexa  (doc.  3),  tornando  viciado o lançamento.  10. Não houve individualização dos fatos geradores dos tributos  e das multas, uma vez que inexiste qualquer cálculo de juros de  forma  individualizada  ou  as  classificações  fiscais  que  originaram as alíquotas aplicadas, sendo que os fatos geradores  foram discriminados em planilha anexa ao Termo de Verificação  Fiscal, ao revés do que determina o art. 10 do Dec. 70.235/1972.  11.  Mérito.  Alega  que  o  fisco  não  compreendeu  o  modelo  de  negócios  moderno  e  avançado  praticado  pela  impugnante,  equivocando­se  ao  imputar­lhe  responsabilidade  por  todas  as  operações,  quando  seu  único  interesse  era  comprar  e  vender  mercadorias.  A  fiscalização,  ademais,  ignorou  que  o  fluxo  de  recursos  para  pagamento  não  tinha  início  na  pessoa  da  impugnante,  mas  que  advinha  de  seus  clientes  (integradores/revendedores)  indicados  pelo  fabricante.  Afirma  que planilha anexa (doc. 4), bem como seus dados contábeis, que  confrontam sua disponibilidade de recursos com as obrigações,  não deixam dúvida sobre seu constante débito com relação aos  fornecedores. Conclui, portanto, que não houve adiantamento de  recursos  e  a  rapidez  no  trânsito  das  mercadorias  e  aparente  interdependência  entre  as  empresas  membros  da  cadeia  produtiva são apenas decorrência da implantação do modelo de  produção/distribuição  baseado  no  “Just  in  Time”.  Era  financiada por seus fornecedores.  12.  Ainda  sobre  seu  modelo  de  negócios,  apresenta  parecer  elaborado  pelo  professor  Paulo  de  Barros  Carvalho  (doc.  5),  que  analisou  o  caso  concreto,  concluindo  serem  perfeitamente  lícitas as atividades empresariais da impugnante, posto que não  há:  (a)  conluio  entre  as  partes;  (b)  divergência  entre  a  real  vontade  das  partes  e  o  negócio  por  elas  declarado;  e  (c)  intenção  de  lograr  o Fisco.  Tampouco  há  qualquer  documento  que  evidencie  exclusivo  propósito  de  evitar  a  percussão  tributária, configurando abuso de forma ou simulação.  13. A TDC nasceu de iniciativa de pessoas ligadas ao negócio da  MUDE  e  da  CISCO,  que  pretendiam  instalar  uma  unidade  produtiva  no  Brasil.  Ronaldo  Chiarelli  e  Odilon  Sampaio  uniram­se. Iniciaram seu negócio com operações de importação  para,  com  o  lucro  obtido,  viabilizar  a  produção. O  interesse  e  incentivo  da  MUDE  e  da  CISCO  é  explicado  por  questões  empresariais.  A  TDC  não  era  uma  empresa  importadora  “da  impugnante”.  O  relacionamento  próximo  deriva  tanto  das  relações pessoais quanto de interesses econômicos.  14. Não pode prevalecer a acusação de antecipação de recursos  aos  importadores.  Não  houve  levantamento  individualizado  da  movimentação de recursos. Não foi demonstrada antecipação de  recursos  (a  contabilidade  faz prova a  seu  favor,  na medida em  que  inexistem  ativos  que  pudessem  ser  atrelados  à  alegada  antecipação de recursos). O  impugnante não era o destinatário  final  dos  produtos  importados  (não  era  encomendante  nem  adquirente).  Fl. 8254DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.000          11 15. Inexiste subfaturamento, posto que a alegada separação em  software  e  hardware  para  fins  da  suposta  redução  da  base  de  cálculo  dos  tributos  aduaneiros  é  uma  falácia.  O  que  efetivamente  ocorria,  em  qualquer  dos  casos  de  split  descritos,  era  a  separação  entre  o  software­base  física  (que  até  poderia  seguir  com  o  hardware)  e  o  software­propriedade  intelectual  (licença  de  uso).  Os  softwares  contidos  em  alguns  hardwares  importados  não  tinham qualquer  valor  comercial  sem a  devida  licença. Como  inexiste  previsão  legal  para  inclusão  da  licença  de  uso  no  valor  aduaneiro,  e  como  o  software  eventualmente  contido  nos  produtos  importados  não  tinha  qualquer  valor  comercial  sem  sua  licença  de  uso,  conclui  que  o  valor  do  software não deve ser incluído no valor aduaneiro.  16.  No máximo,  poder­se­ia  falar  em  subvaloração  aduaneira,  nos termos da Portaria MF nº 181/1989. Esta dispõe que o valor  aduaneiro do suporte informático não abrange o custo ou valor  do  programa,  desde  que  este  custo  ou  valor  conste  destacadamente no documento de aquisição. Como  tal  portaria  não  prevê  qualquer  exceção  nos  casos  de  importação  de  semicondutores ou circuitos  integrados, e que apenas o suporte  informático deve compor o valor aduaneiro, então a impugnante  não  pode  ser  penalizada  por  seguir  a  norma,  nos  termos  do  parágrafo único do art. 100 do CTN.  17. O  laudo  pericial  elaborado  pela  Polícia  Federal  não  pode  ser  considerado  porque:  (i)  não  foi  elaborado  de  forma  imparcial;  (ii)  apresenta  diversas  inconsistências  em  seu  conteúdo;  (iii)  não  foram  analisados  todos  os  modelos  de  mercadorias das DI objeto de autuação. A fiscalização não pode  utilizar  indiscriminadamente  laudos  específicos  produzidos  mediante amostra de produto importado em sete Declarações de  Importação para provar ilicitudes cometidas em todas as DI do  presente  processo.  Não  foram  analisados  produtos  das  DI  da  TDC. A utilização de laudo emprestado é mera presunção.  18. O lançamento deve ser cancelado por ofensa ao artigo 146  do  CTN,  pois  as  autoridades  fiscais  não  podem  rever  o  lançamento sem demonstrar a existência de erro de fato, já que  tal  prática  configura  evidente alteração de critério  jurídico. As  importações autuadas foram submetidas a despacho aduaneiro e  desembaraçadas.  Após  a  homologação  dos  lançamentos  nas  declarações  de  importação,  a  administração  decidiu  rever  seu  entendimento acerca da correta valoração aduaneira.  19. Quanto ao Termo de Sujeição Passiva Solidária, além de não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento  para  a  atribuição  de  responsabilidade;  o  art.  124,  inciso  I,  do  CTN,  somente  se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência  tributária  ou  da  multa.  Como  a  impugnante  não  preencheu  qualquer  DI,  não  efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco calculou os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse  jurídico  na  ocorrência  do  fato  gerador.  Ademais,  o  Fl. 8255DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   12 instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando  as  infrações.  Não  pode  prevalecer,  ainda,  por  ter  a  multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade exclusivamente tributária, nos termos do CTN.  20. Não cabe atribuir responsabilidade à impugnante haja vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF). Cita Súmula CARF 29.  21.  Para  se  aplicar  a multa  agravada  de  150%,  a  fiscalização  deveria  provar  a  intenção  dolosa  por  parte  da  impugnante  de  deixar  de  recolher  os  tributos,  o  que  não  pôde  ser  feito,  haja  vista  a  impossibilidade  de  se  considerar  dolosa  uma  conduta  praticada exatamente nos termos da legislação (ADI nº 7/2002).  22. É  indevida a cobrança concomitante da multa agravada de  150%  e  da  multa  de  100%  sobre  o  suposto  valor  subfaturado  (Medida  Provisória  nº  2.15835/  2001,  artigo  88,  parágrafo  único),  pois  ambas  as  multas  têm  a  mesma  natureza  e  visam  punir  a  mesma  infração,  não  podendo  ser  aplicadas  concomitantemente.  23.  A  sanção  aplicada,  por  sua  total  desproporção  (100%  do  valor  supostamente  subfaturado  +  150%  sobre  os  tributos)  é  claramente confiscatória e, portanto, contrária à CF/1988, não  podendo ser mantida porque: (i) não houve redução do valor do  tributo devido; (ii) inexistência de Dano ao Erário, pois todos os  tributos supostamente sonegados estão sendo exigidos.  24. A título argumentativo, em prevalecendo a alegação de que a  licença de uso de software deverá compor a base de cálculo dos  tributos  questionados,  o  auto  de  infração  deverá  levar  em  consideração, para apuração dos montantes devidos, o valor do  IR/Fonte e da Cide pagos a maior.  25. Não pode prosperar a incidência de juros de mora sobre as  multas lançadas no presente caso, os quais serão computados a  partir  do  vencimento  do  crédito  tributário  apurado no  auto  de  infração,  porque:  (i)  os  juros  devem  incidir  apenas  sobre  a  obrigação principal, sendo diversa a natureza da multa; (ii) não  há previsão legal para a incidência de juros sobre multa.  26. A utilização da taxa Selic para cobrança de juros moratórios  é ilegal porque: (i) sua fixação visa a remuneração do investidor  e não para ser aplicada como sanção por atraso no cumprimento  da  obrigação;  (ii)  foi  criada  por  Resolução  do  BACEN,  o  que  ofende o princípio da legalidade; (iii) inexistindo previsão legal,  deve­se aplicar  aos  juros a  taxa  de 1% ao mês,  nos  termos  do  art. 161, §1º, do CTN.  27.  Requer  o  provimento  da  impugnação,  com  base  seja  em  razão  das  preliminares,  seja  em  razão  do  mérito,  com  a  consequente  desconstituição  do  crédito  tributário  e  cancelamento do auto de infração.  Fl. 8256DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.001          13 V – Marcílio Palhares Lemos2 e alega (fls. 4.995 e ss.):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso  do art. 124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do  impugnante,  violando  assim  o  Princípio  da  Ampla  defesa  e  do  Contraditório. Cita doutrina sobre o tema.  2. As provas obtidas no procedimento de  investigação criminal  não  poderiam  ser  utilizadas  na  instrução  do  processo  administrativo.  Cita  o  art.  5º,  X,  XI  e  XII  da  Constituição  Federal, o art. 1º e 10º da Lei nº 9.296/1996 e a Resolução CNJ  nº 59/2008. Alega que as interceptações telefônicas só poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual penal.  3.  Inexiste relação entre as provas e o  lançamento, pois muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega que tal lançamento estaria baseado assim em suposições.  Cita jurisprudência administrativa sobre o tema.  4. O auto de infração deve ser cancelado, posto que é vedado à  Administração  Fiscal  basear­se  exclusivamente  em  prova  emprestada colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de  todos os elementos de prova, posto que não foi juntada aos autos  a transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados,  configurando  evidente  cerceamento  ao  direito de defesa. Cita jurisprudência sobre o tema.  6. Não cabe atribuir responsabilidade ao impugnante haja vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF). Cita Súmula CARF 29.  7.  Não  é  cabível  a  aplicação  do  art.  124,  I  do  CTN  ao  impugnante,  pois  este  não  teria  relação  jurídica  com  o  fato  imponível. Cita doutrina e jurisprudência.  8.  Não  há  provas  de  que  o  impugnante  deixou  de  submeter  à  Aduana  o  valor  do  software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso seu preço de mercado é igual a zero.  9. Quanto ao Termo de Sujeição Passiva Solidária, além de não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento  para a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN,  somente  se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência  tributária  ou  da                                                              2  Por  conterem  os  mesmos  argumentos  aduzidos  por  Marcício  Palhares  Lemos,  neste  relatório,  não  serão  reproduzidas as razões de defesa de Fernando Machado Grecco, Marcelo Naoki Ikeda, Moacyr Álvaro Sampaio,  Hélio  Benetti  Pedreira,  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio  e  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues.  Por  conseguinte, qualquer referência às razões de defesas apresentada por aquele, salvo menção em contrário, aplica­ se a estes últimos.  Fl. 8257DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   14 multa.  Como  o  impugnante  não  preencheu  qualquer  DI,  não  efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco calculou os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse  jurídico  na  ocorrência  do  fato  gerador.  Ademais,  o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando  as  infrações.  Não  pode  prevalecer,  ainda,  por  ter  a  multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade exclusivamente tributária, nos termos do CTN.  10. Reitera todos os argumentos deduzidos pela MUDE em sua  impugnação aos autos (fls. 5.038 e ss.).  11.  Requer  a  insubsistência  do  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela MUDE  e  ora  reiterados,  de  forma a  determinar  o  cancelamento  do  auto  de infração.  [...]  XII – Cisco do Brasil Ltda. alega (fls. 5.362 e ss.):  1.  A  empresa  utiliza  um  modelo  de  negócios  que  não  foi  compreendido pela fiscalização. Discorre sobre esse modelo.  2.  Não  participou  das  operações  de  importação  e  não  tinha  conhecimento  de  qualquer  irregularidade,  que  estaria  sendo  cometida por seu então dirigente, Carlos Carnevali.  3.  Para  suportar  a  solidariedade,  haveria  de  ter  adiantado  recursos  para  a  aquisição  das  mercadorias  importadas,  bem  como, haver declarado de maneira inexata o preço dos produtos  transacionados, o que jamais ocorreu.  4. As provas produzidas na investigação criminal não poderiam  ser  utilizadas  na  esfera  administrativa.  Alega  que  não  há  identidade de partes. Cita doutrina e jurisprudência.  5. As interceptações telefônicas só poderiam ser utilizadas para  fins de investigação criminal ou instrução processual penal.  6.  Foi  qualificada  como  comercial  atacadista  apenas  para  fins  de  inscrição  no  SISCOMEX,  não  tendo  por  objeto  social  tal  atividade.  7.  A  CISCO  SYSTEM  INC  iniciou  investigação  interna  para  apurar denúncia de que Carlos Roberto Carnevali tinha relação  com a empresa MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA. Cita o  Relatório IPEI BA 2008 006, que não concluiu pela vinculação.  Alega  que  tal  relatório  não  autoriza  a  fiscalização  a  alegar  o  conhecimento  da  CISCO  SYSTEM  INC  do  suposto  esquema  fraudulento.  8.  Tece  comentários  sobre  vários  documentos,  e­mails  e  conversas  telefônicas  do  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária  (fls. 3.210 e ss.), alegando, em síntese, que se tratam de contatos  comerciais normais dentro do modelo de negócios adotado pela  impugnante.  Fl. 8258DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.002          15 9. Tece comentários sobre interceptação  telefônica de  fl. 3.228,  teleconferência  entre  Pedro  Ripper,  Presidente  da  CISCO  DO  BRASIL LTDA e outros  funcionários da mesma empresa. Alega  que  os  interlocutores  mencionam  que  o  split  de  software  e  hardware seria efetuado pela MUDE, o que não autoriza o fisco  a concluir que a impugnante teria conhecimento da participação  de  outras  empresas  eventualmente  interpostas  na  cadeia  de  exportação e importação.  10.  Acerca  da  separação  do  valor  relativo  a  software  e  hardware, a política da CISCO sempre  foi a de que o software  embutido  no  hardware  deve  ser  tratado  como  hardware,  de  modo que o preço cobrado pela CSI na venda de seus produtos  inclui  o  valor  do  software.  Quanto  às  faturas  tratadas  pela  fiscalização  como  comprovadoras  do  “split  pelo  segundo  método”,  tratam,  na  verdade,  de  faturas  standard  contendo  o  mero  detalhamento  do  preço  do  hardware  e  do  respectivo  software ou outro subitem, sendo que em todas elas o preço total  (hardware + software) é faturado pela CSI contra a MUDE US  em  único  documento.  Todos  os  documentos  anexos  ao  auto  de  infração  demonstram  que,  se  faturamento  em  separado  de  hardware e software houve, este foi realizado pelos adquirentes  de seus produtos nos EUA.  11. A  escuta  telefônica  em questão,  envolvendo o  ex­presidente  da impugnante, não prova que seria após e por causa dela que a  CSI  teria  passado  a  faturar  separadamente  o  hardware  e  o  software  vendidos  à  MUDE  US,  posto  que:  (i)  jamais  houve  faturamento  separado,  apenas menção do valor  do  hardware  e  do software em itens e subitens específicos dentro de uma mesma  fatura;  (ii)  todas  as  faturas  emitidas  pela  CSI  sempre  tiveram  por  objeto  operações  internas  de  venda  nos  EUA;  (iii)  tal  afirmação  contradiz  a  própria  acusação  fiscal,  que  apura  o  faturamento pelo chamado “segundo método” desde janeiro de  2007.  12. Tece comentários sobre as conversas  telefônicas transcritas  nas  fls.  3.229 e 3.230 do Termo de Sujeição Passiva Solidária,  bem como e­mail de fl. 3.231, que segundo a impugnante apenas  demonstra o modelo de negócios adotado.  13. Tece comentários sobre o evento realizado pela MUDE nos  EUA  com  representantes  da  CISCO  SYSTEM  INC.  Alega  que  não tinha conhecimento da interposição fraudulenta de terceiros  de  que  é  acusada  a  MUDE.  Alega  que  a  citada  reunião  não  prova  que  a  separação  entre  hardware  e  software  vinha  efetivamente ocorrendo. Alega que a CISCO SYSTEM INC não  realiza exportações e que, portanto, não define procedimentos a  serem adotados na importação.  14.  As  linhas  de  crédito  que  a MUDE obtinha  através  de  suas  controladas  nos  EUA,  FULFILL  HOLDING  e  posteriormente  MUDE  USA,  junto  às  instituições  CISCO  CAPITAL,  GE  COMERCIAL  e  CITIBANK,  eram  medidas  comuns  na  relação  entre  a CISCO SYSTEM  INC  e  seus  parceiros.  Alega  que  essa  Fl. 8259DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   16 relação não prova que a CISCO SYSTEM INC ou a CISCO DO  BRASIL  LTDA  tinham  conhecimento  de  suposto  esquema  fraudulento nas importações.  15.  As  provas  apresentadas  no  tópico  “PESSOAS  QUE  EFETIVAMENTE  DIRIGEM  A  EMPRESA”,  fls.  3.251  e  ss.,  demonstram apenas a relação comercial entre a impugnante e a  MUDE, mas  não o  conhecimento  da  impugnante  sobre  fraudes  cometidas pela MUDE.  16. Não é cabível a aplicação do art. 124,  I do CTN relativo à  responsabilidade  solidária,  pois  para  tal  a  empresa  CISCO  deveria ter relação com o fato que deu ensejo ao nascimento da  relação jurídica cujo resultado é o pagamento do tributo. Alega  que a CISCO não figurava no pólo passivo da relação tributária  em questão. Cita doutrina e jurisprudência.  17. A multa aplicada correspondente ao valor subfaturado é de  natureza  administrativa  e  não  tributária.  Alega  que  isso  afastaria a aplicação de qualquer um dos dispositivos do CTN,  incluindo aí o art. 124, I.  18.  O  art.  95,  V,  do  Decreto­Lei  nº  37/1966,  na  qual  a  fiscalização embasa a acusação, também não pode ser aplicado  à  impugnante,  uma  vez  que  não  se  trata  de  adquirente  dos  produtos importados. Quanto ao inciso I, meramente transcrito,  também não se aplica vez que não concorreu ou se beneficiou de  qualquer conduta dos importadores tida por ilegal. Alega que a  fiscalização  deveria  ter  evidenciado  mais  do  que  um  interesse  meramente  econômico  nas  vendas  efetuadas  pela MUDE  para  caracterizá­la  como  sujeito  passivo  solidário  ao  pagamento  da  penalidade em questão.  19.  Requer  o  provimento  de  sua  defesa  e  o  cancelamento  do  termo de sujeição passiva solidária.  XIII  ­  Luiz  Scarpelli  Filho,  ciente  em  1/6/2010,  apresentou  impugnação em 13/7/2010. A repartição de origem considerou a  impugnação intempestiva, conforme despacho de fl. 5.743.  Não  se  toma conhecimento de  suas alegações  (fls.  5.546 e  ss.),  portanto.  (os negritos dos nomes dos  impugnantes não constam  dos originais)  Em 15/3/2012,  foi  proferida  a  decisão  primeira  instância  (fls.  5.749/5.852),  em que,  por  unidade  de votos,  a  impugnação  de Luiz Scarpelli  Filho  não  foi  conhecida,  em  face de sua intempestividade, e as demais impugnações julgadas improcedentes, com base nos  fundamentos resumidos nos enunciados das ementas, a seguir reproduzidos:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO II  Período de apuração: 19/09/2007 a 03/10/2007  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  PROVA  EMPRESTADA.  AUTORIZAÇÃO  JUDICIAL.  A  prova  fruto  de  quebra  de  sigilo  telefônico  ou  de  dados,  obtida  originalmente  para  fins  de  investigação  criminal.  Não  há  impedimento  para  sua posterior utilização em processo administrativo fiscal.  Fl. 8260DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.003          17 NULIDADES. São nulos somente os atos e termos lavrados por  agente  incompetente  e  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.  Pode  também  ser  cominado  com  nulidade  o  lançamento  que  contenha  vícios  formais  relevantes  à  matéria  deduzida  na  autuação. Referidas hipóteses não estão presentes nos autos.  ILEGALIDADE.  INCONSTITUCIONALIDADE.  A  ilegalidade  e  a  inconstitucionalidade  da  legislação  tributária  não  são  oponíveis na esfera administrativa.  IMPUGNAÇÃO  INTEMPESTIVA.  A  impugnação  apresentada  fora do prazo previsto no Decreto nº 70.235/1972 não instaura a  fase  litigiosa  do  procedimento  nem  comporta  julgamento  de  primeira instância quanto às alegações de mérito.  SUJEITO  PASSIVO.  O  importador  é  sujeito  passivo,  na  condição  de  contribuinte,  em  relação  aos  tributos  e  contribuições  incidentes  na  internação  de  mercadorias  de  origem  estrangeira,  independentemente  do  verdadeiro  adquirente das mercadorias.  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  DE  TERCEIROS.  A  ocultação do real adquirente das mercadorias, caracterizando as  operações  de  comércio  exterior  realizadas  pela  autuada,  por  conta  e  ordem  de  terceiros,  sem  atender  às  condições  da  legislação  de  regência,  tipifica  a  figura  da  Interposição  Fraudulenta.  VALOR ADUANEIRO. EQUIPAMENTOS ELETRÔNICOS COM  SOFTWARE  INCORPORADO.  No  caso  de  equipamentos  eletrônicos  (hardwares)  importados  com  os  respectivos  softwares já instalados, inexiste previsão legal para exclusão do  valor  aduaneiro  do  custo  ou  valor  de  softwares  contidos  em  circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ainda  que  este  valor  ou  custo  encontre­se  destacado  no  documento de aquisição.  SUBFATURAMENTO.  Constatado  que  os  preços  das  mercadorias consignados nas DI não correspondem à realidade  das transações efetuadas, resta caracterizado o subfaturamento.  São  exigíveis  os  tributos  aduaneiros,  acrescidos  da  multa  de  ofício  qualificada  e  dos  juros  de  mora,  bem  assim  a  multa  calculada sobre a diferença entre o valor real e o declarado.  CUMULAÇÃO  DE  MULTAS.  Não  há  que  se  falar  na  impossibilidade  da  cumulação  das  multas  por  subfaturamento  (parágrafo  único  do  art.  88  da MP  2.15835/  2001)  e  de  ofício  (art.  44 da Lei 9.430/1996),  posto que autorizada por  expressa  disposição legal.  SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. INFRAÇÕES. As pessoas que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal  são  solidariamente  obrigadas  em  relação  ao  crédito  tributário.  A  pessoa,  física  ou  jurídica,  que  concorra,  de  alguma  forma,  para  a  prática  de  atos  Fl. 8261DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   18 fraudulentos ou deles se beneficie responde solidariamente pelo  crédito tributário decorrente.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  Embora  devidamente  cientificados  da  referida  decisão,  não  apresentaram  recurso  voluntário,  além  da  contribuinte  TDC,  os  seguintes  responsáveis  solidários:  Luiz  Scarpelli Filho, Pedro Luis Alves Costa e Reinaldo de Paiva Grillo.  Os demais responsáveis solidários, a seguir relacionados, e que apresentaram  recurso voluntário, foram cientificados da referida decisão nas seguintes datas: Cisco do Brasil  Ltda.,  em 30/3/2012  (fls. 5870 e 6952); Mude Comércio e Serviços Ltda.,  em 30/3/2012  (fl.  6940);  Fernando  Machado  Grecco,  em  30/3/2012  (fl.  6941);  Marcelo  Naoki  Ikeda,  em  30/3/2012  (fl.  6942);  Marcílio  Palhares  Lemos,  em  30/3/2012  (fl.  6943);  Moacyr  Álvaro  Sampaio, em 30/3/2012  (fl. 6944); Hélio Benetti Pedreira,  em 30/3/2012  (fl. 6945); Gustavo  Henrique Castellari Procópio, em 29/3/2012 (fl. 6946); José Roberto Pernomian Rodrigues, em  30/3/2012 (fl. 6947) e Carlos Roberto Carnevali, em 30/3/2012 (fl. 6950).  Os  seguintes  responsáveis  solidários  apresentaram  recurso  voluntário  nas  seguintes datas: Cisco do Brasil Ltda., em 2/5/2012 (fls. 7473 e ss); Mude Comércio e Serviços  Ltda.,  em 27/4/2012  (fls.  6241 e  ss);  Fernando Machado Grecco,  em 27/4/2012  (6033 e  ss),  Marcelo  Naoki  Ikeda,  em  27/4/2012  (5872  e  ss),  Marcílio  Palhares  Lemos,  em  27/4/2012  (6086 e  ss), Moacyr Álvaro Sampaio,  em 27/4/2012  (5927 e  ss), Hélio Benetti Pedreira,  em  27/4/2012 (6189 e ss), Gustavo Henrique Castellari Procópio, em 27/4/2012 (6135 e ss), José  Roberto  Pernomian  Rodrigues,  em  27/4/2012  (5982  e  ss);  e  Carlos  Roberto  Carnevali,  em  30/4/2012 (6682 e ss).  Nos  citados  recursos  voluntários,  os  recorrentes  reafirmaram  as  razões  de  defesa  suscitadas  na  peça  impugnatória.  Em  aditamento,  com  exceção  do  recorrente  Carlos  Roberto  Carnevali  e  Cisco  do  Brasil  Ltda.,,  os  demais  alegaram  a  nulidade  da  decisão  de  primeiro  grau,  sob  o  argumento  de  que  a DRJ  competente  para  o  julgamento  das  autuações  lavradas  contra  os  contribuintes  da  jurisdição  da  5ª  Região  Fiscal,  caso  dos  autuados  que  suscitaram esse citado vício nulidade, era a DRJ em Fortaleza e não a 2ª Turma da DRJ em São  Paulo II, como ocorrera na decisão recorrida.  Ainda em aditamento aos argumentos apresentados na fase impugnatória, os  recorrentes  Hélio  Benetti  Pedreira,  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio  e  Carlos  Roberto  Carnevali  informaram  que,  em  17/2/2011,  por  meio  da  sentença  proferida  pelo  MM.  Juiz  Federal  da  4ª  Vara  Criminal  Federal  em  São  Paulo/SP,  nos  autos  do  Processo  Criminal  nº  000582749.2003.403.6181, foram absolvidos de todas as acusações constantes da denúncia, em  razão  de  inexistência  de  provas  da  autoria  delitiva.  E,  em  face  do  teor  da  citada  decisão  judicial, pleitearam a aplicação, ao caso em tela, do que fora decidido na esfera criminal e, em  consequência, pediram o cancelamento dos respectivos Termos de Sujeição Passiva Solidária,  uma vez que as provas utilizadas pela fiscalização, para fim de imputação de responsabilidade  tributária  solidária,  foram  as mesmas  utilizadas  no  Juízo  criminal.  Por  fim,  alegaram  que  a  independência entre as esferas cível, criminal e administrativa não era absoluta, mas relativa,  pois, diferentemente da absolvição por motivo formal, a decisão criminal que negava autoria  do  crime  imputado ao  acusado  teria o mesmo  efeito nas demais  esferas. Nesse  sentido, para  justificar esse argumento, citaram jurisprudência do STJ.  Na Sessão de 29 de janeiro de 2014, previamente ao início do julgamento dos  citados recursos, o patrono da responsável solidária Cisco do Brasil Ltda., exibiu uma cópia,  Fl. 8262DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.004          19 com carimbo de recepção pela unidade da Receita Federal de origem, do recurso voluntário por  ela  apresentado.  Na  oportunidade,  após  exaustiva  pesquisa,  a  referida  peça  recursal  não  foi  localizada  nos  autos.  Em  face  dessa  circunstância,  o  processo  foi  excluída  da  pauta  de  julgamento, para que os autos retornassem a unidade da Receita Federal de origem, para fim de  confirmação da entrega do referido recurso e, se confirmada a recepção do referido documento,  que fosse juntado aos autos as respectivas peças.  Por meio do Despacho de fls. 7608/7609, os autos foram enviados à unidade  preparadora da Receita Federal, para atendimento da referida determinação. Em resposta, por  meio Despacho de  fl.  7636,  foi  informado que o  recurso  voluntário  da  responsável  solidária  Cisco do Brasil Ltda. encontrava­se colacionado aos autos no intervalo de fls. 7473 a 7595. Em  seguida, os autos foram devolvidos a este Conselho para prosseguimento do julgamento.  Em 10/11/2014, foram juntados aos autos o requerimento de fls. 7650/7678 e  os documentos de fls. 7679/7908, apresentados pela recorrente MUDE, em que, após repisar os  argumentos  aduzidos  no  recurso  voluntário  de  fls.  6241  e  ss.,  requereu  que  os  autos  fossem  remetidos à PGFN, para que, em homenagem ao contraditório e à ampla defesa,  esta  tivesse  ciência  e  pudesse  se  manifestar  sobre  os  documentos  e  as  questões  abordadas  na  referida  petição.  Em  24/9/2015,  o  recorrente  Carlos  Roberto  Carnevali  juntou  aos  autos  a  petição de fls. 7926/7928, em que requereu que fosse analisado, como fato novo, a prolação do  acórdão  pela  Primeira  Turma  do  TRF  da  3ª  Região,  nos  autos  da  Apelação  Criminal  nº  0005827­49.2003.4.03.618  (fls.  7929/7934),  que  manteve  a  sua  absolvição  na  esfera  penal,  para fim de dar provimento ao seu recurso voluntário e cancelar o Termo de Sujeição Passiva.  Enfim, em 6/10/2015, o recorrente Carlos Roberto Carnevali juntou aos autos  a petição de fls. 7937/7938, na qual comunicou o  trânsito em  julgado da  referida decisão da  Primeira Turma  do TRF  da  3ª Região,  com  base  no  fato  de  que  o Ministério  Público  havia  desistido da interposição de recurso especial, nos termos da petição de fl. 7945.  Enfim, 8/6/2016, por meio da petição de fls. 7998/8000, os sujeitos passivos  solidários Hélio  Benetti  Pedreira  e Gustavo Henrique Castellari  Procópio  informaram  que  a  sentença  absolutória  lhes  favoráveis,  proferida  no  âmbito  da  referida  ação  criminal,  fora  confirmada pelo TRF da 3ª Região e transitou em julgado em 10/6/2015. Assim, devidamente  demonstrado,  no  caso  em  apreço,  a  inocorrência  do  fato  delituoso  por meio  do  trânsito  em  julgado  da  decisão  de  absolvição,  a  ratio  decidendi  alcançada  no  âmbito  da  esfera  penal  atingia,  instantaneamente,  a  esfera  civil  e  administrativa.  À  vista  dessas  considerações,  não  havia dúvidas quanto ao fato de que nenhum ato praticado pelos peticionários fora considerado  pelo  Poder  Judiciário  ilícito,  de  modo  que  não  era  possível  que  eles  fossem  considerados  responsáveis  por  qualquer  infração  à  legislação  tributária  ou  aduaneira,  logo,  por mais  esse  motivo, devia ser integralmente cancelado os respectivos Termos de Sujeição Passiva Salidária  lavrados em face deles.  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  Fl. 8263DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   20 Os  recursos  apresentados  são  todos  tempestivos  e  preenchem  os  demais  requisitos de admissibilidade, portanto, devem ser conhecidos.  Da delimitação do procedimento fiscal em apreço.  O  motivo  das  autuações  em  apreço  foi  a  constatação,  por  parte  da  fiscalização,  de  que  autuada  e  os  sujeitos  passivos  solidários,  mediante  fraude,  simulação  e  conluio,  concorreram  para  a  prática  das  infrações  caracterizadas  como  (i)  interposição  fraudulenta  nas  operações  de  importação  e  (ii)  subfaturamento  no  preço  dos  equipamentos  importados.  Da delimitação da controvérsia.  Os responsáveis solidários que recorreram da decisão de primeiro grau foram  os seguintes: a) as pessoas jurídicas Cisco do Brasil Ltda. e Mude Comércio e Serviços Ltda.,  doravante denominadas,  respectivamente, de CISCO DO BRASIL e MUDE; e b) as pessoas  físicas Carlos Roberto Carnevali, Fernando Machado Grecco, Marcelo Naoki  Ikeda, Marcílio  Palhares Lemos, Moacyr Álvaro Sampaio, Hélio Benetti Pedreira, Gustavo Henrique Castellari  Procópio e José Roberto Pernomian Rodrigues.  A  contribuinte  e  importadora  TDC  e  as  demais  pessoas  físicas,  arroladas  como responsáveis solidários, embora regularmente cientificadas da decisão de primeiro grau,  não apresentaram recurso voluntário.  Da leitura das robustas peças recursais colacionadas aos autos, verifica­se que  há  identidade ou  similaridade  em  relação a maior parte das  razões de defesa nelas  aduzidas.  Dessa  forma,  com  vistas  a  conferir  racionalidade,  objetividade  e  evitar  repetições  desnecessárias,  as  razões  de  defesa  idênticas  ou  semelhantes  serão  analisadas  em  conjunto,  contudo,  caso  algumas  delas  estejam  baseadas  em  argumentos  distintos,  se  relevantes,  serão  destacados e abordados em separado.  I DAS QUESTÕES PRELIMINARES  Em preliminar, os  recorrentes alegaram a nulidade (i) do acórdão recorrido,  (ii) de parte das provas colacionadas aos autos pela fiscalização e (iii) dos autos de infração.  I.1 Da Nulidade da Decisão de Primeira Instância  Com  exceção  de  Carlos  Roberto  Carnevali  e  de  CISCO  DO  BRASIL,  os  demais  recorrentes  alegaram  a  nulidade  da  decisão  de  primeira  instância,  com  base  no  argumento  de  que  a  2ª  Turma  da  DRJ  em  São  Paulo  II  não  tinha  competência  para  o  julgamento da  lide. Segundo os  recorrentes,  a competência para o  julgamento da matéria em  questão era da DRJ Fortaleza, porque o domicílio fiscal da contribuinte e autuada TDC era o  município de Salvador/BA, pertencente a 5ª Região Fiscal.  Sem razão os recorrentes.  A  Portaria  RFB  1.916/2010  (revogada  pela  Portaria  RFB  1.006/2013),  vigente  na  data  em  que  proferida  a  decisão  recorrida,  disciplinava  a  competência,  territorial  (“circunscrição”)  e  por matéria,  das Delegacias  da Receita  Federal  do Brasil  de  Julgamento  (DRJ), relacionando as matérias de julgamento por Turma. No Anexo I da referida Portaria há  a indicação da “localização” das DRJ, da “circunscrição territorial” e das “matérias”. Consta do  referido Anexo que tanto a DRJ São Paulo quanto a DRJ Fortaleza possuem competência para  o julgamento de matéria afeta à tributação no comércio exterior e penalidades decorrentes, em  Fl. 8264DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.005          21 suas respectivas “circunscrições” (DRJ São Paulo, na 8a Região Fiscal, e DRJ Fortaleza, nas 1ª,  2ª, 3ª, 5ª e 6ª Regiões Fiscais).  Contudo,  equivocam­se  as  recorrentes  ao  entender  que  a  “circunscrição”  indicada no Anexo I da Portaria é definida pelo domicílio tributário do sujeito passivo (ou de  um deles, no caso o da contribuinte TDC), pois, sabidamente, a “circunscrição” é definida pelo  local de lavratura do auto de infração, conforme entendimento firmado nos Pareceres Cosit nº  32,  12  de  agosto  de  2003;  nº  27,  23  de  outubro  de  2002,  e  nº  29,  de  18  de maio  de  1999.  Diferentemente da “circunscrição”, a “jurisdição” é nacional,  conforme disposto no art. 2293  do Anexo da Portaria do MF 587/2010, que aprovou o Regimento Interno da RFB, vigente à  época (revogada pela Portaria MF 203/2012).  Dessa  forma,  como  os  questionados  autos  foram  lavrados  pela  Equipe  Especial de Fiscalização Aduaneira da Superintendência Regional da RFB na 8a Região Fiscal,  a  competência  para  o  julgamento  de  primeiro  grau  era  da  DRJ  São  Paulo  II,  conforme,  acertadamente,  entendeu  o  Presidente  da  7ª  Turma  da  DRJ  Fortaleza,  ao  declinar  da  competência de julgamento em favor da DRJ São Paulo II, por meio do Despacho de fl. 5745.  Com  base  nessas  considerações,  rejeita­se  a  preliminar  de  nulidade  da  decisão recorrida.  I.2 Da Nulidade das Provas Colacionadas aos Autos  Os  recorrentes  alegaram  a  nulidade  das  provas  coligidas  aos  autos  pela  fiscalização,  com base nos  seguintes  argumentos:  a)  impossibilidade  de  utilização  de  provas  emprestadas,  obtidas  no  âmbito  de  procedimento  criminal,  instaurado  com  finalidade  exclusivamente  penal;  b)  ausência  de  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento;  e  c)  falta  de  transcrição na íntegra das escutas telefônicas e dos arquivos telemáticos.  Da impossibilidade de utilização da prova emprestada  Os  recorrentes  alegaram que  as  provas  obtidas  no  âmbito  do Procedimento  Criminal  Diverso  nº  2005.61.009285­1,  instaurado  pela  4ª  Vara  Federal  Criminal  da  1ª  Subseção  Judiciária  de  São  Paulo,  não  poderiam  ser  juntadas  aos  autos  nem  utilizadas  para  embasar a exigência fiscal em tela, pois eram provas colhidas com finalidade exclusivamente  penal, conforme determina o art. 5º, XII, da Constituição Federal, caracterizando crime a sua  utilização sem autorização judicial ou com objetivos não autorizados em lei, conforme dispõe o  art. 104 da Lei n° 9.296, de 1996.  Diferentemente  do  alegado  pelos  recorrentes,  o  referido  preceito  legal  não  trata  da  utilização  posterior  das  provas,  regularmente,  colhidas  no  âmbito  do  procedimento  criminal,  tampouco  proíbe  que  tais  provas  sejam  utilizadas  para  instrução  de  procedimentos  distintos do penal,  incluindo o procedimento administrativo fiscal, especialmente quando  tais  investigações  foram  realizadas  com  objetivo  específico  de  apurar  fraudes  nas  operações  de  importação realizadas pelo denominado “Grupo MUDE”.                                                              3 “Art. 229. Às Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento ­ DRJ, com jurisdição nacional, compete  conhecer e julgar em primeira instância, após instaurado o litígio, especificamente, impugnações e manifestações  de inconformidade em processos administrativos fiscais: (...)”  4  "Art. 10. Constitui  crime  realizar  interceptação de comunicações  telefônicas, de  informática ou  telemática, ou  quebrar segredo da Justiça, sem autorização judicial ou com objetivos não autorizados em lei."  Fl. 8265DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   22 E  o  entendimento  aqui  esposado  está  em  consonância  com  a  firme  jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF), que admite a utilização dos dados obtidos  em  interceptação  de  comunicações  telefônicas  e  em  escutas  ambientais,  judicialmente  autorizadas  para  produção  de  prova  em  investigação  criminal  ou  em  instrução  processual  penal, em procedimento administrativo disciplinar, seja contra a mesma ou as mesmas pessoas  em  relação  às  quais  foram  colhidos,  ou  até  contra  outros  servidores  cujos  supostos  ilícitos  teriam despontado à colheita das correspondentes provas, conforme explicitado no enunciado  da ementa do julgamento da Questão de Ordem, suscitada no âmbito do Inquérito 2.424­4/RJ, a  seguir reproduzido:  EMENTA:  PROVA  EMPRESTADA.  Penal.  Interceptação  telefônica.  Escuta  ambiental.  Autorização  judicial  e  produção  para fim de investigação criminal. Suspeita de delitos cometidos  por autoridades e agentes públicos. Dados obtidos em inquérito  policial. Uso em procedimento administrativo disciplinar, contra  outros servidores, cujos eventuais ilícitos administrativos teriam  despontado  à  colheita  dessa  prova.  Admissibilidade.  Resposta  afirmativa a questão de ordem. Inteligência do art. 5º,  inc. XII,  da CF, e do art. 1º da Lei federal nº 9.296/96. Precedente. Voto  vencido.  Dados  obtidos  em  interceptação  de  comunicações  telefônicas e em escutas ambientais, judicialmente autorizadas  para  produção  de  prova  em  investigação  criminal  ou  em  instrução processual penal, podem ser usados em procedimento  administrativo  disciplinar,  contra  a  mesma  ou  as  mesmas  pessoas em relação às quais  foram colhidos, ou contra outros  servidores  cujos  supostos  ilícitos  teriam despontado à colheita  dessa  prova.  (STF.  Inq  2424  QO­QO,  Rel.  Min.  CEZAR  PELUSO, Tribunal Pleno,  julgado em 20/06/2007) – grifos não  originais  Logo, por ter a mesma natureza e finalidade do procedimento administrativo  disciplinar, induvisamente, tal entendimento também se aplica ao procedimento administrativo  fiscal. Assim, desde que regularmente autorizadas, como foi no caso em tela, tais provas não só  podem ser utilizadas no âmbito do processo administrativo fiscal lavrado contra as pessoas em  relação  às  quais  foram  inicialmente  colhidas,  quanto  em  relação  àquelas  que,  embora  não  integrando o rol inicial dos investigados, a posterior análise das referidas provas revelaram que  elas também cometeram ou concorreram para a prática dos supostos ilícitos.  Também  no  mesmo  sentido,  tem  se  manifestado  a  jurisprudência  deste  Conselho, conforme se observa no julgado recente da 3ª Turma Ordinária da 4ª Câmara desta  Seção, cuja enunciado da ementa sobre a matéria, segue transcrito:  ESCUTA  TELEFÔNICA.  AUTORIZAÇÃO  JUDICIAL.  VALIDADE.  É  válida  a  prova  carreada  aos  autos  decorrente  de  escuta  telefônica  se  a  coleta  e  o  repasse  à  RFB  das  informações  derivadas da escuta forem judicialmente autorizados.5  Dessa forma, se há nos autos expressa autorização judicial (fls. 307/310) para  utilização das provas produzidas no âmbito citado Inquérito Policial e uma vez comprovada a  participação de todos os recorrentes no citado esquema de fraude, consequetemente, não existe  qualquer  óbice  na  utilização  das  referidas  provas  no  âmbito  deste  processo,  para  fim  de                                                              5 BRASIL. CARF. Acórdão nº 3403­002.434, rel. Cons. Rosaldo Trevisan, j. 24 set 2013.  Fl. 8266DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.006          23 comprovação das infrações tributárias e ao controle administrativo das importações, que foram  imputadas pela fiscalização aos recorrentes.  Com base nesse entendimento, também fica afasta a alegação de ilicitude das  referidas provas, suscitada pela recorrente CISCO, em razão de não ter integrado a relação dos  investigados no âmbito do citado inquérito policial.  A recorrente CISCO alegou ainda que, na formação da prova, houve violação  ao contraditório e ao direito de defesa, sob o argumento de que não lhe fora dada oportunidade  de intervir ou participar do referido procedimento criminal.  Sem  razão  a  recorrente.  Ora,  se  o  referido  procedimento  criminal  fora  instaurado  exclusivamente  para  apurar  as  possíveis  condutas  delitivas  das  pessoas  físicas  integrantes do “Grupo MUDE”, obviamente, não havia justificativa plausível para a recorrente  CISCO  interviesse  ou  participasse  do  citado  procedimento,  examinando  ou  questionando  as  provas colhidas.  Além  disso,  por  ser  regido  pelo  princípio  da  inquisitoriedade,  a  fase  do  procedimento criminal, assim como a fase do procedimento fiscal, sabidamente, sabidamente,  não é ainda o momento propício para o exercício do contraditório e do amplo direito de defesa.  No caso, com a ciência da recorrente da conclusão do procedimento fiscal em  apreço, o contraditório e o pleno exercício do direito de defesa foi­lhe assegurado e plenamente  exercido,  nas  duas  oportunidades  em  que  compareceu  aos  autos  com  as  robustas  peças  defensivas. E nesta  fase, cabia a  recorrente contestar as provas colhidas no âmbito do citado  procedimento  criminal  e  coligidas  aos  presentes  autos,  o  que  foi  feito  oportuna  e  adequadamente pela recorrente CISCO.  Por  todas  essas  razões,  fica  demonstrada  improcedência  das  alegações  dos  recorrentes  de  que  as  provas  produzidas  no  âmbito  do  citado  procedimento  judicial  não  poderiam ser utilizadas neste processo.  Da ausência da relação entre as provas apresentadas e os lançamentos.  Alegaram os recorrente que a fiscalização, para desenvolver seu raciocínio e  concluir  que  ocorrera  a  prática  das  alegadas  fraudes,  valeu­se  de  interpretação  das  escutas  telefônicas, dos e­mails  interceptados e de documentos apreendidos, porém,  tais documentos,  sobretudo os e­mails e documentos apreendidos não abrangiam a totalidade, ou qualquer parte,  do período objeto da autuação. Em consequência, mesmo que pudessem ser utilizados  como  prova  da  infração  tributária,  o  que  admitia  apenas  para  argumentar,  ainda  assim  tais  documentos não poderiam gerar qualquer obrigação tributária nos períodos com os quais não  tem qualquer contemporaneidade.  Não assiste razão aos recorrentes.  Não  se  deve  confundir  as  provas  colhidas  no  âmbito  procedimento  penal  e  que,  parte  delas,  serviram  de  fundamento  para  as  autuações,  com  aquelas  outras  provas  destinadas  a  comprovação  das  fraudes  reladas  nos  presentes  autos,  que  foram  atribuídas  aos  recorrentes.  Estas  referem­se  a  todo  o  período  da  autuação  e  se  destinam  a  comprovar  o  esquema  de  interposição  fraudulenta  relatado  pela  fiscalização,  enquanto  que  as  primeiras  Fl. 8267DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   24 destinam­se  a  comprovar  a  prática  do  subfaturamento  no  preço  dos  produtos  importados  no  período objeto da autuação em questão.  Não é demais  relembrar que, embora  tenha sido apuradas várias  fraudes no  curso  da  “Operação  Persona”  e  dos  correspondentes  procedimentos  fiscais  levado  a  efeito  contra os  integrantes do “Grupo MUDE”, as autuações em apreço  limitam­se a dois  tipos de  irregularidades,  a  saber:  interposição  fraudulenta  e  subfaturamento  nos  preços  dos  produtos  importados.  Ademais,  cabe  ainda  a  ressaltar  que  as  penalidades  decorrentes  da  interposição fraudulenta não foram objeto das autuações em apreço.  Portanto,  as  alegações  suscitada  pelos  recorrentes  cingem­se  apenas  às  primeiras  modalidades  de  provas,  isto  é,  aquelas  destinadas  a  comprovar  a  existência  do  indigitado  esquema  de  interposição  fraudulento,  que,  conforme  exposto  no  item  “4.1.2  A  EVOLUÇÃO  DO  ESQUEMA  DE  INTERPOSIÇÃO”  (fls.  41/48)  do  citado  Relatório  de  Auditoria Fiscal, funcionou de forma intensa durante mais seis anos, precisamente, desde anos  de 2001 até o dia 16/10/2007, quando foi deflagrada a denominada “Operação Persona”.  A  fiscalização  informou  ainda  que,  no  referido  período,  o  esquema  fraudulento  foi  alvo  de  diversas  ações  de  fiscalização,  que  culminaram  com  a  aplicação  de  pena  de  perdimento  de  mercadorias  e  outras  autuações  com  vistas  à  cobrança  de  tributos  descaminhados e à imposição de diversas penalidades pecuniárias. Porém, demonstrando total  menosprezo  para  com  o  cumprimento  das  normas  tributárias  e  do  controle  do  comércio  exterior, os mentores do esquema sempre reincidiam nas mesmas práticas fraudulentas, só que  de  forma mais  sofisticada,  evidenciando  a  intenção deliberada de esconder  as novas práticas  fraudulentas do conhecimento das autoridades responsáveis pelo controle aduaneiro, cambial,  administrativo e tributário.  Tais  provas  foram  colacionadas  aos  autos,  obviamente,  com  o  objetivo  de  demonstrar  a  origem,  o modus  operandi  e  as  pessoas  intervenientes  e mentoras/criadoras  do  imponente esquema de interposição fraudulenta, que, embora tenha se sofisticado durante todo  período de cometimento das fraudes, a finalidade e o resultado obtido foram sempre o mesmo:  fraudar  o  controle  aduaneiros  e  reduzir  o  pagamento  dos  tributos  incidentes  na  operação  de  importação.  Nesse contexto, revela­se normal que tais provas refiram­se a todo o período  da fraude e não apenas ao curtíssimo período das autuações em questão, que vai de 19/9/2007 a  3/10/2007, ou seja, menos de um mês. Logo, nestes autos, está­se tratando de um pequeníssimo  período  de  funcionamento  do  esquema,  mas,  por  demais  relevante,  porque  ele  evidencia  o  estágio mais sofisticado da logística operacional e procedimental de fraude levado a cabo por  mais  de  6  anos  pelo  “Grupo  MUDE”  e  que,  a  cada  investida  da  fiscalização  aduaneira,  continuava a praticar o mesmos delitos, só que de forma mais sofisticada.  Cabe ainda ressaltar que as importações objeto das presentes autuações foram  realizadas pela contribuinte e importadora TDC, constituída em 7/3/2007, a última das pessoas  jurídicas constituídas pelo citado Grupo, para servir de interposta pessoa e de elo importante,  com  vistas  à  execução  e  implementação  das  fraudes  relatadas  pela  fiscalização.  Ratifica  o  asseverado  e,  certamente,  não  se  trata  de  mera  coincidência,  que  o  fato  de  os  dois  sócios  formais  (“laranjas”)  da  citada  empresa  serem  dois  funcionários  da  autuada  MUDE,  real  beneficiária e responsável pelas importações.  Em  relação  à  prática  do  subfaturamento  que,  deu  origem  as  presentes  autuações, as provas colacionadas aos autos são todas elas contemporâneas aos fatos geradores  que resultaram nas autuações em apreço.  Fl. 8268DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.007          25 Com  efeito,  da  análise  das  cópias  das  faturas  comerciais,  dos  extratos  das  Declarações  de  Importação  (DI)  e  das  notas  fiscais  de  entrada  e  saída  das  mercadorias  colacionadas  aos  autos  (fls.  320/415),  que  integram  o  Anexo  3  do  citado  Relatório  Fiscal,  verifica­se  que  toda  a  documentação  refere­se  às  operações  de  importação  objeto  das  contestadas autuações.  Além disso, em vez de alegar a insubsistência das provas coligidas aos autos  pela  fiscalização,  os  recorrentes  limitaram  em  contestar  a  autoria  e  a  data  de  alguns  poucos  documentos  (e­mails,  planilhas, memórias  de  cálculo,  agenda  etc.),  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”,  sem,  contudo,  apresentar  qualquer  prova  que  corroborassem  tais  argumentos. Acontece  que  esses  documentos  serviram  apenas  de  suporte  para  comprovação  das  fraudes  grotescamente  praticadas  mediante  a  separação,  apenas  documental,  dos  equipamentos dos respectivos programas necessários para que eles  tivessem alguma utilidade  prática e o valor comercial de compra informado, conforme a seguir demonstrado.  Assim, fica demonstrado que, ao contrário do que alegaram os recorrentes, as  presentes autuações não foram fundamentadas em “simples suposições”, mas em provas cabais  colhidas  no  âmbito  da  referida  operação  e  outras  tantas  extraídas  dos  sistemas  de  dados  da  Receita Federal, especialmente do Siscomex.  Ratifica o asseverado, o fato de as autuações terem sido feitas com base nas  DI elaboradas pela própria autuada. Portanto, trata­se de provas hábeis e idôneas, com vistas a  comprovação da diferença de base de  cálculo dos  tributos  lançados e do valor que serviu de  base para o cálculo da multa por subfaturamento aplicada, principalmente, tendo em conta que,  em relação a estas provas, não houve contestação por parte dos recorrentes.  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrada  a  insubsistência  do  referido argumento.  Da ausência de procedimento de fiscalização em face dos recorrentes  Os  recorrentes  alegaram  que  na  lavratura  dos  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária, a fiscalização deveria ter realizado, no mínimo, algum procedimento de fiscalização  prévio  em  face  dos  recorrentes,  para  obteção  de  informações  e  documentos  relacionados  ao  fato jurídico infracional.  Tal argumento não procede.  A  intimação  prévia,  com  vista  a  prestar  informações  ou  apresentar  documentos somente se mostra imprescindível quando a fiscalização não possui os elementos  necessários  com  vistas  à  instrução  probatório  do  procedimento  fiscal.  Essa  situação  configurava  no  caso  em  tela,  haja  vista  que  as  provas  colhidas  no  âmbito  da  “Operação  Persona”, complementadas com aquelas extraídas da base dados da Receita Federal, revelaram­ se  suficientes  para  a  configuração  das  infrações  por  interposição  fraudulenta,  declaração  inexata e subfaturamento nos preços dos produtos importados, que motivaram as autuações em  questão.  Fl. 8269DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   26 Além  disso,  nos  termos  do  art.  3º6  da  Portaria  RFB  nº  2.284,  de  29  de  novembro  de 2010,  a  fiscalização  tinha  a  obrigação  de  cientificar os  responsáveis  solidários  dos correspondentes autos de infração, mas não do início do procedimento fiscal.  Por todas essas razões, rejeita­se o argumento em tela e a preliminar nulidade  das provas coligidas aos autos.  I.3 Da nulidade dos autos de infração  Os recorrentes alegaram ainda nulidade dos autos de infração, com base nos  argumentos a seguir analisados, em conjunto ou individualmente.  Da  falta  de  transcrição  na  íntegra  das  escutas  telefônicas  e  arquivos  telemáticos.  Os recorrentes alegaram que as escutas telefônicas e os arquivos telemáticos  utilizados para fundamentar e motivar os autos de infração não foram integralmente transcritos,  seja  no  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  seja  em  qualquer  dos  documentos  anexos  ao  citado  Relatório, o que configurava cerceamento ao direito de defesa.  Sem  a  razão  os  recorrentes,  haja  vista  que  as  provas  coligidas  aos  autos,  ressalta­se  novamente,  tem  por  objetivo  comprovar  a  prática  de  duas  infrações  distintas,  cometidas  pelo  denominado  “Grupo  MUDE”,  a  saber:  a)  a  interposição  fraudulenta  nas  operações  de  importação,  incluindo  os  vínculos  por  interesse  comum  e  a  condição  de  real  adquirente  da  recorrente MUDE;  e  b)  a  prática  de  subfaturamento  nos  preços  dos  produtos  importados.  No  que  tange  a  esta  última  infração,  verifica­se  que  são  exclusivamente  documentais  as provas  colacionada  aos  autos  (Anexo 3  ­  fls.  320/416),  tais  como: planilhas,  faturas  comerciais  (invoices),  extratos  de  DI,  notas  fiscais  de  entrada  e  saída  etc.  Essa  documentação foi apreendida no âmbito da “Operação Persona” ou extraídas do Siscomex ou  outros sistemas de dados da administrados pela Receita Federal, conforme explicitado no item  11 do Relatório de Auditoria Fiscal (fls. 225 e ss), e resumido no trecho a seguir transcrito (fl.  231):  "Curiosamente",  já  na  planilha  Embarque,  encontrada  na  empresa Whats'up, datada de 05/09/2007, previamente podia­se  identificar  toda  a  trajetória  das  mercadorias,  desde  a  CISCO  USA até a MUDE LTDA, com suas especificações técnicas, seus  preços  e  percentuais  cobrados  pelos  interpostos,  a  título  de  prestação de serviços.  Na invoice emitida da MUDE USA para o exportador GSD vinha  a identificação 1709T002­004 no campo "Reference".  Nas  invoices  emitidas da GSD para o  importador TDC vinham  as  identificações  01T002, 01T003FFH e 01T004,  como número  da invoice.  Com relação à quantidade, observamos 29 (vinte nove) unidades  do  roteador  CISC01841­1T­EM  na  planilha  Embarques,  na                                                              6 "Art. 3º Todos os autuados deverão ser cientificados do auto de infração, com abertura de prazo para que cada  um deles apresente impugnação.  Parágrafo único. Na hipótese docaput, o prazo para impugnação é contado, para cada sujeito passivo, a partir da  data em que tiver sido cientificado do lançamento."  Fl. 8270DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.008          27 planilha  Numero  de  Série  ­  aqueles  de  valor  unitário  208,8  e  associados  ao  "Shipment  Number"  01T002F  ­,  na  invoice  da  CISCO USA n° 11157889, na invoice da MUDE USA n° 72534 ­  aqueles de valor unitário 213,06  (208,8 + 2 % * 213,06),  e na  nota  fiscal  de  saída nº 004650 da TECNOSUL para a MUDE  LTDA.  Observa­se  que  na  Declaração  de  Importação  e  nas  notas fiscais 000209/03 e 000211/01, respectivamente de entrada  e  saída  da  importadora  TDC,  temos  341  unidades  ­  para  este  roteador.  A  separação  das  29  unidades  dá­se  na  saída  da  TECNOSUL  para  a  MUDE  LTDA,  o  que  se  observa  na  nota  fiscal de saída n° 0004650, com a descrição "218831  ­188132­ Ciscol841­lt­em" para as 29 unidades. O número 218831 refere­ se à coluna "Cód. Pedido" da planilha Embarque e o n° 188132  à coluna "Código" desta mesma planilha.   No  extrato  da  declaração  de  importação  07/1275037­6,  na  segunda  primeira  página,  a  empresa  TDC:  é  identificada  como  "Importador  e  como  Adquirente  da  Mercadoria",  ocultando  o  verdadeiro adquirente. Em "dados complementares", página 2 (2  de 9), 01T002, 01TÜ03FITI e 01T0Ò4 são as identificações das  faturas comerciais.  Em síntese, a mercadoria saía da CISCO USA como se a MUDE  USA  fosse  o  verdadeiro  adquirente. Nas  faturas de  emissão  da  MUDE  USA  e  do  exportador  interposto  GSD,  a  TDC  já  era  evidenciada como adquirente. Na Declaração  ;de  Importação a  TECNOSUL  e  a  MUDE  LTDA  não  eram  identificadas,  aparecendo a TDC como importador e adquirente. Na saída da  TECNOSUL para a MUDE LTDA, as notas  fiscais de saída da  TDC e da TECNOSUL permitiam individualizar a mercadoria na  planilha  Embarque.  A  empresa  MUDE  LTDA,  verdadeiro  adquirente, que, em conjunto com a CISCO BRASIL, arquitetou  toda  a  fraude,  somente  aparecia  na  nota  fiscal  de  saída  do  distribuidor interposto no Brasil (TECNOSUL e NACIONAL no  caso da importadora ABC). (grifos do original)  Da leitura do texto transcrito, fica evidenciado que as escutas telefônicas não  foram  reproduzidas,  na  íntegra,  no  citado  Termo  de  Auditoria  Fiscal,  porque  não  havia  necessidade. Tais provas foram utilizadas apenas para reforçar a comprovação da mencionada  fraude. Até porque os demais documentos apreendidos durante a referida operação (planilha de  embarque, faturas comerciais, notas fiscais de entrada e saída etc.), juntamente com os dados  das  importações  obtidos  do  Siscomex  e  demais  sistema de  dados  da Receita  Federal,  foram  suficientes  para  comprovar  a  prática  reitera  e  intencional  de  subfaturar  os  preços  dos  equipamentos importados.  Assim,  fica  demonstrado  que  o  questionamento  dos  recorrentes  aplica­se  apenas à comprovação da primeira infração,  isto é, a  interposição fraudulenta, em especial, o  vínculo entre os responsáveis solidários e à contribuinte TDC.   Nesse sentido, é pertinente ressaltar que os elementos probatórios destinados  a comprovar o vinculo entre os recorrentes, assim como se dava a participação de cada deles no  esquema de  fraude em  referência,  encontram­se mencionados  e  colacionados  aos  respectivos  Termos de Sujeição Passiva Solidária (fls. 665 e ss., 883 e ss., 1086 e ss., 1247 e ss., 1613 e ss.,  2.098 e ss., 2889 e ss., 3300 e ss. e 3392 e ss.). Nestes Termos, estão colacionados não só os  Fl. 8271DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   28 documentos apreendidas durante a citada Operação, mas também farta transcrição das coversas  telefônicas  interceptadas  e  da  correspondência  eletrônicas  (e.mails)  contidas  nos  arquivos  telemáticos apreendidos durante a “Operação Persona”. A título de exemplo, cita­se o Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária  da  recorrente MUDE,  onde  se  verifica  várias  transcrições  das  citadas  conversas  e  correspondências,  o  que  pode  ser  confirmado  nas  seguintes  folhas  dos  autos: 3313/3314, 3316/3325, 3329/3334 e 3345/3346.  Da mesma forma, encontram­se fartas transcrições nos respectivos Termos de  Sujeição  Passiva  Solidária  (TSPS)  dos  demais  recorrentes  pessoas  físicas,  dentre  os  quais,  merece destaque as contidas no Termo do responsável solidário Marcílio Palhares Lemos (fls.  2100/2101, 2108, 2125/2217 e 2130/2137).  O  mesmo  ocorreu  com  os  demais  TSPS,  com  um  detalhe  que  precisa  ser  ressaltado:  logo  após  tais  transcrições,  segue  as  provas  documentais  confirmando  o  que  foi  combinado nas mencionadas  conversas  e  correspondências,  o que  ratifica que  tais  elementos  probatórios  representam  apenas  provas  subsidiárias  que,  de  forma  congruente,  corroboram  e  reforçam  o  teor  das  abundantes  provas  documentais  colacionadas  aos  autos,  com  vistas  à  comprovação  da  infração  por  interposição  fraudulenta,  em  especial,  o  vínculo  dos  sujeitos  passivos  solidários  com  a  autuada  TDC,  empresa  comprovadamente  de  fachada  usada  no  esquema  de  fraude  em  referência  com  a  função  de  realizar,  formalmente,  as  operações  de  importação que deram origem às questionadas autuações e viabilizar prática do subfaturamento  sem a participação direta da real importadora e solidária MUDE.  Não se pode olvidar que este processo trata de matéria tributária e de infração  ao  controle  administrativo  das  importações,  consequentemente,  as  provas  a  ele  carreadas  devem ser apenas aquelas necessárias e suficientes para comprovar os fatos que motivaram as  autuações em apreço.  Assim, fica evidenciado que não revela plausível a pretensão dos recorrentes  no  sentido  de  que  constassem  dos  autos  as  transcrições,  na  íntegra,  de  todas  as  conversas  telefônicas  interceptadas  e de  todas mensagens  eletrônicas  contidas nos  arquivos  telemáticos  apreendidos no curso da “Operação Persona”.  Na verdade, em vez de contestar as fartas conversas telefônicas e mensagens  eletrônicas  transcritas nos  citados  termos, os  recorrentes  limitaram­se  a questionar,  de  forma  genérica, a ausência das transcrições que não foram carreadas aos autos pela fiscalização, sem  especificar  um  motivo  concreto  nem  apresentar  qualquer  prova  adequada  e  idônea  que  justificasse tal questionamento.  Dessa  forma,  tais  documentos,  complementados  com  a  transcrição  das  conversas  telefônicas,  revelam  a  parte  dissimulada  do  esquema  de  fraude  em  apreço  implementado  pelo  “Grupo  MUDE”,  sob  a  orientação  e  o  comando  das  pessoas  físicas  arroladas como sujeitos passivos solidárias,  com evidente  intuito de subfaturar os preços dos  produtos  importados.  Ademais,  estranhamente,  os  recorrentes  nada  disseram  acerca  dos  documentos  apreendidos  em  poder  dos  recorrentes,  que  revelam  como  eram  simuladas  às  operações  formais  de  importação  por  conta  própria  declaradas  aos  órgãos  de  controle  de  comércio exterior.  Além  disso,  as  robustas  defesas  apresentadas  pelos  recorrentes,  nas  duas  oportunidades que  compareceram aos  autos,  evidenciam que o  contraditório  foi  exercido  em  consonância com o disposto na legislação e que os recorrentes tiveram pleno conhecimento dos  fatos e do fundamento legal, consignados nas autuações.  Fl. 8272DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.009          29 Com base nessas considerações, rejeita­se todas as alegações de cerceamento  de direito e afronta contraditório, suscitadas pelos recorrentes neste tópico.  Dos  vícios  na  determinação  do  valor  aduaneiro  e  necessidade  do  arbitramento: alegação da recorrente MUDE.  A recorrente MUDE alegou nulidade das autuações, por vício material, com  base nos argumentos de que, na determinação do valor aduaneiro, como não existiam todas as  faturas com os valores dos softwares,  não fora utilizado o valor pelo qual os produtos  foram  exportados, o que exigia que a fiscalização procedesse o arbitramento com base nos critérios  sequenciais estabelecidos no art. 88 da Medida Provisória 2.158­35/2001.  Sem razão a recorrente.  Determina  o  referido  preceito  legal,  que,  no  caso  de  comprovada  fraude,  sonegação ou conluio, a fiscalização somente utilizará os critérios de arbitramento, fixados nos  incisos I e II do citado art. 88, se não for possível a apuração do preço efetivamente praticado  na operação de importação.  No  caso  em  tela,  encontra­se  sobejamente  comprovada  nos  autos  o  cometimento de fraude, sonegação e conluio em todas as operações de importação realizadas  pela importadora TDC, objeto das presentes autuações. Além disso, de acordo com o subitem  6.3  do  citado Relatório  de Auditoria Fiscal  (fls.  147  e  ss.),  com  base  nas  faturas  comerciais  (invoices),  emitidas  pela  própria  fabricante  CISCO  SYSTEMS  INC  (real  exportadora)  e  apreendidas  na  empresa WHAT'S  Up7  (integrante  do Grupo MUDE  e  considerada,  de  fato,  como o setor de importação da recorrente MUDE), a fiscalização apurou o preço efetivamente  praticado na importação de cada equipamento.  Com  efeito,  esclareceu  a  fiscalização  (fls.  225  e  ss.),  que,  para  fim  de  apuração  dos  preços  efetivamente  praticados  nas  respectivas  transações  comerciais,  os  documentos  emitidos  e  as  planilhas  elaboradas  pela  MUDE/What's  Up,  para  controle  das  importações (Anexo 3 ­ fls. 320/416), foram separados por processo de importação, para cada  um dos  equipamentos para os quais  fora detectada  a prática de  subfaturamento. As  referidas  planilhas contêm informações detalhadas sobre a  identificação dos equipamentos (número de  série, o pedido de compra, o part number, o código de controle do processo de importação e o  número do Pallet  de embarque do  equipamento). E as  faturas  comerciais  (invoices)  emitidas  pela  fabricante  CISCO  SYSTEMS  INC.  para  MUDE  USA  LLC,  desta  para  a  interposta                                                              7  Eis  o  relato  da  fiscalização  sobre  a  função  desepenhada  pela What's  Up  (fls.  111/112):  "A MUDE  LTDA,  patrocinadora de todo o esquema fraudulento, tinha controle sobre todas as operações de importação do esquema,  aí  englobando  o  estabelecimento  dos  preços  das  mercadorias,  a  parte  logística  no  exterior  (transporte  e  armazenamento),  o  seguro  internacional,  o  pagamento  das  importações,  o  controle  sobre  a  chegada  das  mercadorias  e o despacho aduaneiro  (procedimento de nacionalização). Dado o grande volume comercializado,  esse  controle  era  imprescindível  e demandava  recursos  humanos  e materiais,  integrantes  de um  grande  aparato  empresarial. Visando evitar a vinculação da Mude aos processos de  importação,  foi  criada a WHAT'S UP, que  tinha a incumbência de cuidar de toda a logística, funcionando verdadeiramente como "o setor de importação da  Mude", como já demonstrado.  Desta  forma,  a  WHAT'S  UP  detinha  todo  o  controle  dos  processos  de  importação  em  andamento  (como  o  financeiro,  o  operacional  e  o  logístico).  Salienta­se,  entretanto,  que  em  relação  à  parte  financeira,  não  era  a  WHAT'S  UP  quem  disponibilizava  os  recursos  para  pagamento  das  importações,  restringindo­se  a  realizar  o  acompanhamento  dos  pagamentos  feitos,  via  DISTRIBUIDORAS  INTERPOSTAS,  às  IMPORTADORAS  INTERPOSTAS. Os recursos eram repassados, antecipadamente, pela empresa MUDE, verdadeira adquirente das  mercadorias."  Fl. 8273DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   30 exportadora  (GSD)  e,  por  fim,  desta  para  a  interposta  importadora  TDC.  Tais  faturas  comprovam que  os  preços  praticados,  bem  como os  simulados  (ideologicamente  falsos),  em  toda  a  cadeia  de  efetiva  comercialização  dos  equipamentos,  assim  como  das  operações  de  comercialização simuladas, com vistas à pratica do subfaturamento em comento. Para melhor  compreensão do modus operandi do esquema de fraude em referência, transcreve­se a seguir o  elucidativo excerto extraído do citado Relatório de Auditoria Fiscal:  Em todos os tipos de fraude, embora na empresa TDC somente  tenhamos identificado o tipo de fraude n° 2, havia um tratamento  específico para os softwares “ocultos”, visando,. dar.; aparência  de  legalidade  às  operações.  Em  declarações  de  importação  distintas  daquelas  nas  quais  eram  trazidos  os  hardwares  correspondentes, os softwares eram  importados em mídias  (CD  's).  Essas  importações,  além  de  justificarem  o  envio  do  valor  referente  aos  softwares  ao  exterior,  para  que;a  CISCO  USA  recebesse  pela  venda  de  seus  produtos  (hardware  mais  software),  resultavam  em  menor  tributação  sobre  o  valor  dos  softwares, pois  quando  importados  em mídias,  e  desvinculados  dos equipamentos os tributos aduaneiros somente incidem sobre  o  valor  ínfimo  das  mídias,  desconsiderando  o  valor  dos  programas  nelas  gravados.  Finalmente,  na  empresa  MUDE  (Brasil),  apesar  de  fisicamente  a  separação  nunca  haver  ocorrido,  cada  hardware,  juntava­se  “fictamente”  (apenas  documentalmente)  ao  software,  fechando  assim  o  ciclo  fraudulento,  de  interposição  e  subfaturamento,  de  encontro  ao  que  preceitua  a  legislação,  no  Art.  81  do  Decreto  6759/09.  (grifos do original)  Dessa forma, uma vez demonstrado que foi com base nos preços informados  nas  faturas comerciais emitidas pela CISCO SYSTEMS INC. (real exportadora), apreendidas  no curso da “Operação Persona”, que a  fiscalização glosou os preços  ideologicamente  falsos  declarados  nas  DI.  E  na  determinação  do  real  valor  aduaneiro  foram  utilizados  os  preços  efetivamente  praticados  nas  correspondentes  operações  de  importação,  extraídos  das  citadas  faturas comerciais, com respaldo no disposto no caput do art. 88 da Medida Provisória 2.158­ 35/2001.  Assim, se na apuração da base de cálculo dos valores lançados nas autuações  em  questão,  a  fiscalização  utilizou  os  preços  reais  dos  equipamentos  transacionados  pela  fabricante e real exportadora CISCO SYSTEMS INC., inequivocamente, resta ser dispensável  a utilização dos critérios alternativos de arbitramento dos preços, previstos nos incisos I e II do  citado art. 88, conforme alegado pela recorrente.  Com  base  nessas  razões,  também  fica  evidenciada  a  improcedência  da  alegação da recorrente MUDE de que houve evidente  ilegalidade nas autuações, posto que a  fiscalização havia se baseado em meras presunções.  Enfim, como não foram apresentadas contraprovas idôneas, que infirmassem  a autoria das referidas planilhas e a inidoneidade das citadas faturas comerciais, mas alegações  acerca  da  legitimidade  do  procedimento  adotado  nas  correspondentes  importações,  não  há  como acatar as alegações suscitadas pela recorrente MUDE.  Da mudança de critério de jurídico: alegação da recorrente Mude.  A  recorrente MUDE alegou nulidade  das  autuações,  sob  argumento  de  que  houve mundança de critério jurídico, com ofensa ao artigo 146 do CTN, haja vista que, após  Fl. 8274DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.010          31 desembaraço  aduaneiro,  inclusive  no  canal  verde,  ocorrera  a  homologação  do  lançamento,  logo, a autoridade aduaneira não poderia  rever seu entendimento acerca da correta valoração  aduaneira dos produtos, aplicando novo posicionamento retroativo a situações já consolidadas,  sem demonstrar qualquer erro de fato que pudesse autorizar a revisão.  O art. 146 do CTN tem o seguinte teor, in verbis:  Art.  146.  A  modificação  introduzida,  de  ofício  ou  em  conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios  jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício  do  lançamento  somente  pode  ser  efetivada,  em  relação  a  um  mesmo  sujeito  passivo,  quanto  a  fato  gerador  ocorrido  posteriormente à sua introdução. (grifos não originais)  Da simples leitura do comando legal em destaque, verifica­se que ele trata da  mudança  de  “critérios  jurídicos  adotados  pela  autoridade  administrativa  no  exercício  do  lançamento”.  Logo,  para  que  haja  a modificação  do  critério  jurídico  é  condição  necessário,  porém  não  suficiente,  que  exista  um  prévio  critério  jurídico  estabelecido  pela  autoridade  administrativa no âmbito do denominado lançamento de ofício, definido nos termos do 142 do  CTN, que se instrumentaliza por meio do auto de infração ou notificação de lançamento, nos  termos dos arts. 9º e 10 do Decreto nº 70.235, de 7 de março de 1972 (PAF).  No  caso  em  tela,  como  não  houve  lançamento  de  ofício  anteriormente  às  presentes  autuações,  obviamente,  inexistia  qualquer  critério  jurídico  da  autoridade  administrativa a ser modificado, o que, por óbvio, é suficiente para demonstrar a insubsistência  da alegação em apreço.  Na verdade, noticiam os autos que o critério jurídico que havia anteriormente  aos questinados  lançamentos eram o do subfaturamento no preço das mercadorias declaradas  nas  DI  apresentadas  pela  importadora  aparente  (de  direito)  TDC,  com  vistas  a  reduzir  o  pagamento dos tributos devidos na opeação.  Além disso, as autuações em apreço  foram decorrentes de procedimento de  revisão aduaneira, realizado em conformidade com disposto no artigo 54, I, do Decreto­lei n°  37, de 1966, a seguir transcrito:  Art. 54 ­ A apuração da regularidade do pagamento do imposto  e demais gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício  fiscal  aplicado,  e  da  exatidão  das  informações  prestadas  pelo  importador  será  realizada  na  forma  que  estabelecer  o  regulamento  e processada no prazo de 5  (cinco) anos,  contado  do  registro  da  declaração de que  trata  o  art.44  deste Decreto­ Lei. (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)  Com base no  comando  legal  em destaque,  infere­se que  a  autoridade  fiscal  tem  um  prazo  de  5  (cinco)  anos,  contado  do  registro  da  DI,  para  apurar  a  regularidade  do  pagamento  dos  tributos  e  a  exatidão  das  informações  prestadas  pelo  importador.  E  o  procedimento de revisão aduaneira de que trata o referido preceito legal, sabidamene, está em  perfeita consonância com disposto nos incisos I do art. 149 do CTN.  Porém,  ainda  que  não  existisse  tal  previsão  legal,  certamente,  o  fato  do  sujeito passivo, no caso em  tela,  ter agido com dolo,  fraude ou simulação constitui condição  Fl. 8275DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   32 suficiente para  a  realização da  revisão das  respectivas DI,  por  expressa  determinação do art.  149, VII, do CTN, a seguir transcrito:  Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:  I ­ quando a lei assim o determine;  [...]  VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;  [...] (grifos não originais)  Além  disso,  a  recorrente  confunde  mudança  critério  jurídico  com  erro  de  direito,  conceitos  distintos,  segundo  a  boa  doutrina.  Deveras,  erro  de  direito  decorre  da  ignorância da lei ou da sua inadequada interpretação. No primeiro caso, a autoridade lançadora  se baseia em preceito legal inexistente, revogado ou incompatível com a situação de fato (erro  de  enquadramento  legal).  No  segundo  caso,  ela  interpreta  erroneamente  o  preceito  legal,  extraindo­lhe um falso conhecimento (erro de fundamentação jurídica).  Por sua vez, mudança de critéiro jurídico decorre de nova interpretação do  preceito  legal,  atribuindo­lhe  um  outro  significado  idôneo,  ou  quando  autoridade  lançadora  opta por uma outra alternativa legítima de aplicação do preceito legal.  Nesse sentido, a doutrina de Hugo de Brito Machado8, exposta no fragmento  de texto a seguir trasncrito:  Não  se  trata  da  questão  relativa  ao  erro. Mudança de  critério  jurídico não se confunde com erro de fato nem mesmo com erro  de direito, embora a distinção, relativamente a este último, seja  sutil.  Há erro de direito quando o lançamento é feito ilegalmente, em  virtude  de  ignorância  ou  errada  compreensão  da  lei.  O  lançamento, vale dizer, a decisão da autoridade administrativa,  situa­se, neste caso, fora da moldura ou quadro de interpretação  que  a  Ciência  do  Direito  oferece.  Há  mudança  de  critério  jurídico quando a autoridade administrativa simplesmente muda  de interpretação, substitui uma interpretação por outra, sem que  se possa dizer que qualquer das duas seja incorreta. Também há  mudança  de  critério  jurídico  quando  a  autoridade  administrativa,  tendo  adotado  uma  entre  várias  alternativas  expressamente  admitidas  pela  lei,  na  feitura  do  lançamento,  depois pretende alterar esse lançamento, mediante a escolha de  outra das alternativas admitidas e que enseja a determinação de  um  crédito  tributário  em  valor  diverso,  geralmente  mais  elevado.(grifos do original).  Com base nessas considerações, rejeita­se o argumento em tela e a alegação  de nulidade do auto infração.  II DA SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA                                                              8 MACCHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 28. ed. São Pualo: Malheiros, 2007, p. 203.  Fl. 8276DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.011          33 Inicialmente,  é  oportuno  esclarecer  que  são  distintos  o  motivo  e  a  fundamentação legal da responsabilidade solidária passiva (i) da pessoa jurídica MUDE e (ii)  da pessoa jurídica CISCO e das pessoas físicas.  Também  são  distintas  a  fundamentação  legal  da  sujeição  passiva  solidária  referente a (i) diferença de tributos e consectários legais (juros moratórios e multa qualificada),  e (ii) multa regulamentar por subfaturamento nos preços dos produtos importados.  II.1 DA  SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA PELOS TRIBUTOS E CONSECTÁRIOS  LEGAIS.  No caso em  tela,  a  sujeição passiva  solidária por  interesse comum, prevista  no  art.  124,  I,  do  CTN,  aplica­se  apenas  em  relação  aos  débitos  decorrentes  de  tributos  e  consectários  legais  lançados,  incluindo  a  multa  de  ofício  qualificada  de  150%  (cento  e  cinquenta  por  cento).  Por  sua  vez,  a  multa  por  subfaturamento  tem  fundamento  fático  e  enquadramento legal distintos, portanto, não será aqui analisada, mas em tópico específico, a  seguir.  Em relação a esse tópico, os recorrentes alegaram, em preliminar, a nulidade  dos respectivos TSPS e, no mérito, a insubsistência dos referidos TSPS.  II.1.1 Das Preliminares de Nulidade dos TSPS.  Em  preliminar,  os  recorrentes  alegaram  a  nulidade  dos  respectivos  TSPS,  com base nos argumentos distintos.  Das  alegações  de  nulidade  do  TSPS  pelos  recorrentes  pessoas  físicas  e  pela CISCO.  Em relação à cobrança das diferenças de tributos e acréscimos  legais  (juros  moratórios e multa de ofício qualificada), o fato que motivou a atribuição de sujeição passiva  solidária a todos recorrentes pessoas físicas e a recorrente CISCO foi a existência de interesse  comum na situação constitutiva do fato gerador da obrigação principal, com fundamentação no  art. 124, I, do CTN, a seguir transcrito:  Art. 124. São solidariamente obrigadas:  I  ­  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua o fato gerador da obrigação principal;  [...] (grifos não originais)  Os recorrentes pessoas físicas, exceto Carlos Roberto Carnevali, alegaram a  nulidade dos  respectivos TSPS,  sob o  argumento de que  a  fiscalização não havia  indicado o  fato  e  o  fundamento  legal  que  deram  ensejo  à  sujeição  passiva  solidária  pelos  tributos  e  consectários  legais,  o  que  havia  gerado  prejuízo  para  elaboração  das  respectivas  peças  de  defesa.  Sem  razão  os  recorrentes,  pois,  diferentemente  do  alegado,  encontra­se  expressamente consignado, no citado Termo Auditoria Fiscal, integrante do auto de infração, o  motivo da imputação da sujeição passiva solidária a todos os recorrentes, conforme explicitado  no excerto a seguir transcrito (fls. 288/289):  Fl. 8277DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   34 Portanto, estão solidariamente obrigados com o contribuinte  (a  empresa  TDC  TECNOLOGIA  DA  INFORMAÇÃO  LTDA),  que  procedeu, de fato, à importação por conta e ordem da empresa  adquirente  (MUDE  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA),  pelos  créditos tributários constituídos neste presente auto de infração  e por  terem  interesse  comum na  situação  constitutiva  do  fato  gerador das obrigações tributárias, as seguintes pessoas físicas  e pessoas jurídicas: [...]  E  além  de  citar  o motivo  da  inclusão  dos  recorrentes  no  polo  passivo  dos  referidos autos de infração (“interesse comum na situação constitutiva do fato gerador das  obrigações  tributárias”),  no mesmo Relatório  há  expressa menção  ao  fundamento  legal  da  imputação  da  solidariedade  passiva  aos  recorrentes,  com  os  seguintes  dizeres  (fl.  265):  “Contribuintes  e/ou  responsáveis podem ser  co­obrigados,  conforme preceitua o Art.  124 do  CTN: [...]”.  Além  disso,  nos  respectivos  TSPS,  encontra­se  mencionado  o  inciso  I  do  artigo  124  do  CTN,  o  que  demonstra  que  a  fiscalização  indicou  o  enquadramento  legal  da  imputação e o motivo da atribuição da solidariedade aos recorrente.  De outra parte, da leitura das robustas peças de defesa colacionadas aos autos  verifica­se  que  os  recorrentes  não  só  compreenderam  como  se  defenderam  adequada  e  suficientemente da fundamentação jurídica consignada nas autuações em questão.  A recorrente CISCO ainda alegou  invalidade do TSPS, sob o argumento de  que  ele  fora  lavrado  com  base  em  provas  obtidas  por  meio  de  interceptação  telefônica,  exclusivamente,  destinada  ao  âmbito  criminal,  e  sem  que  ela  tivesse  participado  do  contraditório e exercido o direito de defesa no âmbito citado processo.  Essa  alegação  já  foi  anteriormente  analisada  e  restou  demonstrada  a  sua  improcedência, portanto, dispensa qualquer comentário adicional a respeito.  Por  essas  razões,  rejeita­se a presente  alegação de nulidade dos  respectivos  TSPS.  Das alegações de nulidade do TSPS pela recorrente MUDE.  De  acordo  com  subitem  14.1  do  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal  (fls.  263/274),  além  do  interesse  comum,  motivo  atribuído  também  aos  demais  recorrentes,  exclusivamente à recorrente MUDE foi imputada ainda a solidariedade passiva pela condição  de  real  adquirente  das  mercadorias  de  procedência  estrangeira  importadas  pela  importadora  TDC, nos termos do art. 32, parágrafo único, “c”, do Decreto­lei 37/1966, a seguir transcrito:  Art.  32  É  responsável  pelo  imposto:  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei n°2.472, de 01/09/1988)  Parágrafo  único.  É  responsável  solidário:  (incluído  pelo  Decreto­Lei n°2.472, de 01/09/1988).  [...]  c)  o  adquirente  de mercadoria  de  procedência  estrangeira,  no  caso  de  importação  realizada  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica  importadora;  (Incluída  pela  Medida Provisória n° 2158­35, de 24.8.2001)  Fl. 8278DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.012          35 [...] (grifos não originais)  Embora  o  preceito  legal  transcrito  refira­se  apenas  ao  Imposto  sobre  a  Importação  (II),  é pertinente  ressaltar que há preceitos  legais  simétricos  e de mesmo  teor na  legislação  dos  demais  tributos  (IPI  vinculado  à  importação,  Contribuição  para  o  PIS/Pasep­ Importação e Cofins­Importação), bem como na legislação de comércio exterior que trata das  infrações e penalidades aduaneiras, os quais foram referenciados e transcritos no citado Termo  de Auditoria Fiscal (fls. 273/276), tornando dispensável a menção ou citação dos mesmos.  No  seu  recurso  (fls.  6.272/6.273),  em  relação  à  solidariedade  passiva  por  interesse  comum, a  recorrente MUDE alegou nulidade do TSPS, com base no argumento de  que “após ler e reler o Termo de Sujeição Passiva, não foi possível localizar menção expressa  de  qual  hipótese  de  solidariedade,  dentre  aquelas  previstas  no  artigo  124  do CTN  (interesse  comum ou legal), a D. Fiscalização entendeu ser aplicada ao caso.”  Essa alegação não procede, pois, de acordo Relatório de Auditoria Fiscal, a  recorrente foi enquadrada nas duas modalidades de solidariedade passiva previstas no art. 124  do CTN, a saber: a solidariedade de fato (inciso I) e a solidariedade de direito (inciso II). E,  no caso, somente esta última condição revela­se de todo suficiente, para configurar a condição  de sujeito passivo solidário da recorrente.  Além  disso,  as  razões  de  defesa,  suscitadas  na  robusta  peça  recursal  em  análise, demonstram que a recorrente não só compreendeu como se defendeu adequadamente  de ambas as acusações que lhe foram imputadas.  Com base nessas considerações, rejeita­se a presente alegação de nulidade do  TSPS.  II.1.2 Da Sujeição Passiva Solidária por Interesse Comum  Na  autuação  em  apreço,  conforme  já  mencionado,  aos  recorrentes  foi  atribuída a sujeição passiva solidária por interesse comum, com fundamento no art. 124, I, do  CTN.  A sujeição passiva solidária por interesse comum trata­se de assunto que tem  suscitado forte dissenso no âmbito da jurisprudência e da doutrina do País, de onde é possível  extrair duas correntes com posições opostas.  A primeira  corrente,  defendida por  parte  relevante da  doutrina  e  endossada  por parte da jurisprudência administrativa e judicial, defende que somente há solidariedade por  interesse  comum  se  houver  interesse  jurídico  (comum),  consistente  na  realização  do  fato  jurídico tributário pelo solidário (solidariedade entre contribuintes). No seio dessa corrente,  há  os  que  defendem  uma  forma  híbrida  solidariedade,  com  a  seguinte  característica:  a  uma  parte  da  obrigação  tributária  determinado  sujeito  passivo  solidário  figuraria  na  condição  de  contribuinte e na parte restante ele figuraria como responsável, com se fosse possível dividir o  fato  jurídico em pedaços e  imputar a determinado sujeito passivo a condição de contribuinte  em relação a fatia do fato gerador por ele realizado e a condição de responsável em relação a  outra  parte  do  fato  tributável  realizada  pelos  demais  solidários  (solidariedade  como  contribuinte e solidariedade como responsável).  Fl. 8279DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   36 A segunda corrente, capitaneada pelas autoridades fiscais,  representantes da  Fazenda  Nacional,  parte  da  jurisprudência  e  parte  minoritária  da  doutrina,  defende  que  há  solidariedade  passiva  por  interesse  comum  se  houver  interesse  econômico  (comum),  que  consiste  no  fato  de  o  solidário  ser  beneficiário  da  operação  que deu  origem à  tributação,  ou  seja, tenha tido algum proveito material ou econômico da transação ou negócio subjacente ao  evento jurídico tributário.   Passa­se a analisar, o entendimento das duas correntes.  O entendimento apresentado pela primeira, esvazia por completo o conteúdo  jurídico  da  norma  em  comento,  tornando­a  sem  qualquer  efeito  jurídico,  haja  vista  que,  na  condição  de  contribuinte,  em  face  da  indivisibilidade  do  fato  jurídico  tributário,  todo  contribuinte,  necessariamente,  é  considerado  sujeito  passivo  de  o  todo  débito  tributário.  Ao  passo que o entendimento esposado pela segunda, confere alcance demasiado amplo, de modo  que poderia ser incluído no polo passivo da obrigação tributário pessoas sem, de fato, revelar  interesse comum na situação constitutiva do fato gerador da respectiva obrigação.  O significado e alcance da referida norma, a meu sentir e com a devida vênia  aos  entendimentos  distintos,  pode  ser  extraído  da  expressão  interesse  comum,  de  conteúdo  indeterminado,  sem  lhe  atribuir  qualquer  qualificativo,  que  não  seja  aquele  atribuído  pelo  próprio  texto  legal,  ou  seja,  “interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação principal”. E qual é a situação constitutiva do fato gerador?  Nos  termos  do  art.  116  do  CTN,  pode  ser  uma  situação  de  fato  ou  uma  situação jurídica, integrante de uma relação jurídica de direito privado, caracterizada pela nota  da  bilateralidade  de  fatos,  ou  de  uma  situação  jurídica  isolada,  marcada  pela  nota  da  unilateralidade.  Com base nessa premissa, pode­se inferir que o interesse comum de que trata  o citado preceito legal vincula­se ao fato gerador do tributo (o fato imediato). De outra parte,  fica  excluído  da  possibilidade  de  participar  do  polo  passivo  da  obrigação  tributária,  na  condição de sujeito passivo solidário, toda pessoa que não manifeste interesse direto e imediato  pelo  fato  eleito  como gerador  da obrigação  tributária,  em  comum com  a pessoa  eleita  como  contribuinte.  Com base nesse critério, a expressão “interesse comum”,  isoladamente, não  representa  dado  satisfatório  ou  roteiro  seguro  para  a  identificação  do  nexo  de  solidariedade  tributária  passiva,  porém,  quando  relacionada  com  o  fato  gerador  da  obrigação  tributária  do  respectivo  tributo,  passa  a  existir  elementos  seguros  para  se  verificar  a  existência ou  não  de  interesse  comum  entre  o  contribuinte  e  os  solidários  pelo  crédito  tributário  devido.  Com  a  ressaltava  de  que,  em  relação  a  determinados  tipos  de  tributos,  especialmente,  aqueles  caracterizados  pela  bilateralidade,  maior  dificuldade  existe  para  se  identificar  o  interesse  comum  revelados pelas  pessoas  intervenientes. No entanto,  anda neste  caso,  se  a  análise  for  baseada  no  fato  jurídico  tributário,  é  possível  vislumbrar  quem,  de  fato,  tem  interesse  na  situação constituinte do fato gerador da obrigação tributária principal.  Em relação aos  tributos que  tem como materialidade uma situação  jurídica,  caracterizada pela unilateralidade,  a exemplo dos  tributos  sobre  a propriedade  (IPTU,  IPVA,  ITR etc.), tal dificuldade revela­se quase inexiste, pois, para esses tipos de impostos, as únicas  pessoas  que  têm  interesse  comum  no  fato  gerador  são  os  coproprietários  dos  bens  alvo  da  tributação.  Portanto,  uma  vez  comprovada  a  propriedade  em  comum,  todos  os  copartícipes,  passam  integrar  o  polo  passivo  da  respectiva  obrigação  tributária,  na  condição  de  sujeitos  passivos solidários.  Fl. 8280DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.013          37 De outra parte, há maior dificuldade, para a referida identificação, em relação  aos  tributos,  cuja  materialidade  definida  na  Constituição  Federal  seja  uma  situação  caracterizada pela bilateralidade factual. Nesta hipótese, o legislador ordinário tem a opção de  eleger qualquer dos fatos da relação jurídica como fato gerador do tributo, como se dá com os  impostos  sobre  transmissão  da  propriedade  imobiliária  e  os  impostos  sobre  a  produção  e  circulação. Em relação a esses impostos, sabidamente, por força do disposto nos arts. 42 e 66  do CTN, o  fato  gerador da obrigação  tributária pode ser qualquer dos  fatos que  compõem a  operação ou negócio bilateral, como dispuser a lei específica de cada imposto.  A  título  de  exemplo,  cita­se  o  ITBI,  nos  casos  em  que  há  dois  ou  mais  compradores. O mesmo  se  aplica  ao  IPI,  nos  casos  de  dois  ou mais  forem  os  comerciantes  vendedores, sendo pelo menos um deles o contribuinte.  Outra dado  relevante  para  o  deslinde da  controvérsia,  consiste  em  saber  se  existe  interesse  comum  nos  casos  de  conluio,  com  vistas  a  realização  de  fraude  tributária,  especialmente,  nos  casos  de  fraude  mediante  simulação.  Por  óbvia,  nestas  hipóteses  a  verificação da existência do  interesse comum não será analisado em relação o fato simulado,  mas relativamente ao fato jurídico tributário dissimulado e se provado que houve benefício ou  proveito  comum  com  a  prática  deste  último,  certamente,  todos  os  beneficiários  diretos  e  imediatos serão arrolados como sujeito passivo solidário do contribuinte formal, ou seja, aquele  que praticou o fato jurídico tributário em nome e em benefício de todos.  A  análise  da  inclusão  de  cada  um  dos  sujeitos  passivos  solidários  no  polo  passivo  da  autuação,  em  razão  do  interesse  comum  com  a  autuada TDC  nos  fatos  jurídicos  tributários objeto da autuação em apreço, será feita com base nesse entendimento.   Das alegações comuns dos recorrentes.  De  modo  geral,  os  recorrentes  alegaram  que  não  podiam  prevalecer  os  correspondentes  Termos  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  com  base  no  argumento  de  que  não  tinham interesse jurídico na ocorrência do fato gerador, pois não haviam preenchido qualquer  DI,  não  efetuaram  qualquer  desembaraço  aduaneiro,  tampouco  calcularam  os  valores  dos  tributos  devidos  nas  operações,  que  foram  atividades  praticadas  pelos  importadores.  Para  os  recorrentes, a responsabilidade solidária prevista no art. 124,  I, do CTN, somente se aplicava  aos  contribuintes  (art.  121,  parágrafo  único,  I,  do  CTN),  “assim  considerados  aqueles  que  efetivamente praticaram o verbo do critério material da hipótese de incidência” e citaram como  exemplo a copropriedade de  imóvel urbano, com participação  igual de dois condôminos, em  que, por  força do  regime de solidariedade, previsto no  referido preceito  legal,  cada um seria  responsável por toda dívida tributária do imóvel.  Sem razão os recorrentes.  O entendimento esposado pelos recorrentes, além de não representar a melhor  exegese  do  enunciado  normativo  veiculado  no  art.  124,  I,  do CTN,  conforme  anteriormente  demonstrado,  excluiria  do  polo  passivo  da  obrigação  tributária  todas  as  pessoas  que  não  se  enquadrassem  na  condição  de  contribuinte,  ainda  que  (i)  se  utilizassem  da  simulação  e  da  fraude,  com  vistas  a  se  eximir  da  condição  de  contribuinte,  (ii)  se  beneficiassem  de  forma  direta ou indireta dos ilícitos praticados e (iii) revelassem interesse no fato jurídico tributário,  na  mesma  intensidade  ou  até  mais  do  que  o  contribuinte  que,  formalmente,  aparecesse  e  assumisse toda responsabilidade tributária.  Fl. 8281DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   38 Há prevalecer esse entendimento, o que se admite apenas para argumentar, o  conteúdo normativo veiculado no art. 124,  I, do CTN não  teria qualquer efeito e  tornar­se­ia  letra­morta. Em decorrência estaria estabelecido o melhor dos mundos para os  fraudadores e  demais pessoas que agem e atuam a margem da lei. E o País, certamente, transformar­se­ia no  paraíso  dos  fraudadores  e  simuladores,  ante  a  inexistência  de  qualquer  instrumento  jurídico  hábil a combater tais ilícitos contra Erário.  Porém, como o direito não se presta como instrumento de incentivo ao ilícito,  o entendimento que melhor confere significado e sentido ao disposto no art. 124, I, do CTN, é  aquele que lhe atribui o efeito normativo de incorporar ao polo passivo da obrigação tributária  todas as pessoas que demonstrem interesse comum na situação constituinte do fato gerador da  obrigação  tributária  principal,  ainda  que,  aparentemente,  em  face  da  simulação  ou  de  outro  meio  fraudulento  empregado,  não  tenham  manifestado,  de  forma  direta  ou  imediata,  participação  e  interesse  nos  fatos  fraudados  ou  simulados. Mas,  uma vez  retirado  o  véu  que  encobre  as  condutas  fraudulentamente  dissimuladas,  emergem  os  fatos  reais  que  foram  ocultados,  em  relação  aos  quais,  da  mesma  forma  que  o  contribuinte  aparente,  ficam  evidenciados o real interesse das pessoas ocultas no fato jurídico­tributário dissimulado.  No  caso  em  tela,  restou  devidamente  comprovado  nos  autos  que  os  integrantes  do  “Grupo MUDE”,  arrolados  no  polo  passivo  das  autuações,  agiram  como uma  sociedade  de  fato,  com  o  evidente  intuito  de  concretizar  a  fraude  nos  preços  dos  produtos  importados, conjugada com a prática da interposição fraudulenta nas respectivas operações de  importação.  O  caso  hipotético  de  cometimento  de  ilícito  tributário,  por  parte  de  pessoa  jurídica  ativa  e  operacional,  que,  comprovadamente,  tenha  ocultado  ou  registrado  indevidamente negócios  jurídicos  realizados  em parceria  com  terceiros  (sócios ocultos),  para  fim  de  benefício  comum,  foi  analisada  pelo  ex­conselheiro  Marcus  Vinicius  Neder,  com  seguintes termos, in verbis:  Nessa hipótese, não há falar em fictícia interposição de pessoas,  mas  em  sociedade  comum  ou  de  fato,  pois  não  é  possível  distinguir  a  sociedade  de  fato  de  seus  integrantes  (pessoas  físicas  e  jurídicas).  Diante  dessas  condições,  é  perfeitamente  possível  evidenciar  solidariedade  entre  as  pessoas  que  compõem  a  sociedade  de  fato,  eis  que,  além  do  patrimônio  comum amealhado em razão do ilícito, há interesse comum nos  negócios  jurídicos  realizados  em  benefício  dos  envolvidos.9  (grifos não originais)   No caso em tela, é evidente a participação de todos os responsáveis solidários  nas operações de importação objeto das presentes autuações, formalmente, realizadas por conta  da  importadora  interposta  TDC,  mas,  de  fato,  realizadas  por  conta  e  ordem  da  recorrente  MUDE.  Com  efeito,  as  provas  coligidas  aos  autos  confirmam  a  união  informal  e  clandestina  de  esforços  dos  recorrentes,  em  que  resultou  caracterizado  o  evidente  intuito  de  fraudar o pagamento dos tributos incidentes nas operações de importação e eximir de qualquer  responsabilidade tributária os reais beneficiários e responsáveis pelas operações de importação,  mediante interposição fraudulenta da autuada TDC.                                                              9 NEDER, Marcos Vinicius. Solidariedade de direito e de fato ­ reflexões acerca de seu conceito. FERRAGUT,  Maria Rita; NEDER, Marcos Vinicius (Coord.). Responsabilidade tributária. 2007. São Paulo: Dialética, p. 46  Fl. 8282DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.014          39 Trata­se,  portanto,  de  ato  antijurídico  praticado  sob  a  forma  de  coautoria,  situação a que a doutrina civilista denomina de causalidade comum, que se caracteriza pela  existência  de  um  único  fato  causador  (unicidade  de  causa)  ­  no  caso,  a  dissimulação  da  condição  de  real  importador  da  MUDE  ­,  mas  com  a  participação  de  diversas  pessoas  (pluralidade  de  autores)  ­  no  caso,  a  contribuinte MUDE  e  todos  os  responsáveis  solidários  integrantes do “Grupo MUDE”, incluindo seus sócios ostensivos e ocultos.  O entendimento aqui esposado não discrepa daquele que foi apresentado pela  Prof. Maria Rita Ferragut, em parecer colacionado aos autos pela recorrente MUDE, no sentido  de que “na solidariedade fundada na fraude, é condição necessária para sua aplicação a prova  de  que  o  sujeito  tenha  concorrido  para  o  ilícito.”  E,  no  caso  em  tela,  tal  condição  foi  plenamente  atendida,  porque,  conforme  a  seguir  demonstrado,  todos  os  sujeitos  passivos  solidários, não só concorreram para fraude, como dela tiraram proveito comum.  Com  base  nesse  entendimento,  passa­se  analisar  as  alegações  comuns  relevantes suscitadas pelos recorrentes sobre a inexistência de interesse comum entre eles e a  autuada TDC.  Os  recorrente  alegaram  que  a  sujeição  passiva  solidária  somente  existia  se  comprovada existência de interesse jurídico entre as partes, ou seja, quando as mesmas pessoas  concorressem  para  prática  do  mesmo  fato  jurídico  tributário  e,  em  decorrência,  houvesse  coincidência do dever jurídico entre eles.  Os recorrentes referem­se à forma de sujeição passiva solidária decorrente da  condição  de  contribuinte  (contribuinte  formal),  definida no  art.  121,  parágrafo  único,  I,  do  CTN. E o exemplo de sujeição passiva solidária relativa ao IPTU, caracterizada pela existência  de copropriedade sobre o mesmo imóvel, ratifica o entendimento de que, neste caso, todos os  coproprietários  são  solidários  passivos  por  se  enquadrarem  na  condição  de  contribuintes  (formais).  Essa  hipótese  é  totalmente  distinta  do  caso  concreto  objeto  da  presente  autuação, em que as pessoas físicas e jurídica foram arroladas como sujeitos passivos solidários  da contribuinte TDC, por terem concorrido, mediante conluio, para a prática dos referenciados  atos  fraudulentos.  Assim,  por  revelarem  interesse  direto  e  imediato  sobre  tais  fatos  constitutivos  da  respectiva  obrigação  tributária,  informalmente,  todos  eles  são  considerados  contribuintes (contribuintes informais)10.  No caso, a alegação de nulidade dos respectivos TSPS, por falta de prova que  demonstrasse  a  antecipação  de  recursos  por  parte  dos  solidários,  não  procede,  porque,  com  exceção  da  recorrente  MUDE,  esse  não  foi  o  motivo  da  integração  dos  solidários  ao  polo  passivo  das  autuações.  Esse  foi  motivo  da  inclusão  da  recorrente  MUDE,  conforme  anteriormente demonstrado. O motivo da  atribuição da  sujeição passiva  solidária  aos demais  recorrentes,  cita­se  novamente,  foi  a  demonstração  do  interesse  comum  dos  solidários  nas  operações constitutivas dos fatos geradores do crédito tributário objeto das presentes autuações.                                                              10 Da analise das duas situações, fica evidenciado que a solidariedade passiva dos integrantes de um mesmo grupo  econômico  está  condicionada  a  que  fique  devidamente  comprovado:  a)  a  existência  de  interesse  imediato  e  comum nos resultados dos fatos geradores constitutivos da obrigação tributária principal (contribuintes formais);  ou  b)  a  existência  do  interesse  imediato  e  comum  na  fraude  ou  no  conluio,  com  o  objetivo  de  se  eximir  do  pagamento de tributos (contribuintes informais).  Fl. 8283DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   40 Os  recorrente  alegaram  ainda  que  a  referida  sujeição  tributária  não  era  extensível  à  multa  de  ofício  qualificada  aplicada.  Essa  alegação  também  não  procede,  haja  vista que a solidariedade definida no art. 124, I, do CTN refere­se a situação que constitutiva  do  fato  gerador  da  obrigação  principal,  que,  sabidamente,  abrange  o  tributo  e  as  multas  de  natureza tributária, conforme estabelecido no art. 113, § 1º, do CTN.  Com  base  nessas  conclusões,  rejeita­se  todas  as  alegações  comuns  anteriormente explicitadas e passa­se a análise das razões da sujeição passiva solidária de cada  recorrente, à luz dos fatos relatados pela fiscalização e dos elementos probatórios coligidos aos  autos.  Da sujeição passiva solidária da recorrente MUDE.  Os  fartos  elementos  coligidos  aos  autos  demonstram  que  a  responsável  solidária MUDE foi a real adquirente das mercadorias importadas. Assim, de forma oculta, ela  comandou  todas  as  operações  de  importação,  não  só mediante  o  fornecimento  dos  recursos  financeiros utilizados no custeio das operações, como também pela  implementação de  toda a  logística  operacional  desde  a  exportação,  por  meio  da  MUDE  USA  e  das  empresas  exportadoras  interpostas  por  ela  constituída  nos  Estados  Unidos,  até  a  nacionalização  das  mercadorias  no  Brasil,  indiretamente  realizada  por  intermédio  das  importadoras  e  distribuidoras interpostas, empresas de fachada, algumas também por ela criada (a exemplo da  autuada TDC), com o único propósito de se manter oculta da fiscalização aduaneira.  Além  disso,  ao  não  declarar  a  sua  condição  de  real  responsável  pelas  operações de importação, a recorrente MUDE não recolheu o IPI que era devido nas operações  internas,  pois,  por meio  de  negócios  jurídicos  simulados  e  documentos  eivados  de  falsidade  ideológica,  adquiria  as  mercadorias  já  internalizadas  (nacionalizadas),  burlando,  de  forma,  indevida a condição de equiparação a estabelecimento industrial, que a tornaria contribuinte do  imposto.  Por essas razões, a recorrente, induvidosamente, revela interesse comum nos  fatos jurídicos tributários objeto das autuações, portanto, deve ser mantida no polo passivo das  autuações, conforme determinado no TSPS de fls. 3300 e ss.  Da sujeição passiva solidária da CISCO.  De acordo com o TSPS nº 001/2010 (fls. 3201 e ss.), a recorrente CISCO foi  incluída  no  polo  passivo  da  autuação,  na  condição  de  sujeito  passivo  solidário,  por  ter  concebido e executado, por intermédio do seu então Presidente para a América Latina, Carlos  Roberto  Carnevali,  juntamente  com  Helio  Benetti  Pedreira  e  demais  sujeitos  passivos  solidários integrantes do “Grupo MUDE”, o referenciado esquema de importação fraudulenta.  A recorrente CISCO, constituída em 8/8/1994, atuava como representante, no  Pais, da empresa norte­americana CISCO SYSTEM INC. Em face dessa condição, segundo a  fiscalização,  seria de  se  esperar que  esta  empresa apresentasse um volume de  importação de  mercadorias compatível com a condição de líder mundial na área de tecnologia de informação.  No entanto, grande parte das operações de comércio exterior realizada pela recorrente CISCO  referia­se a serviços e mercadorias para substituição de equipamentos em garantia.  Em  vez  da  recorrente,  era  a  recorrente  MUDE  quem  se  encarregou  de  operacionalizar a importação da quase totalidade dos produtos e serviços da marca CISCO para  o  País,  por  intermédio  da  rede  de  interposição  fraudulenta  já  mencionada,  e  segundo  as  Fl. 8284DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.015          41 condições  previamente  estabelecidas  pela  CISCO  DO  BRASIL.  No  período  da  autuação,  a  fiscalização apurou que:  a)  as  principais  mercadorias  estrangeiras  comercializadas  pela MUDE  (em  torno de 90% do total) eram os produtos acabados, fabricados pela CISCO na Califórnia/USA,  que  não  necessitavam de  nenhuma  industrialização  para  o  consumo  final,  tais  como:  chaves  (switches), roteadores, módulos para roteadores/switch, cabos e distribuidores;  b) os clientes brasileiros interessados nos produtos da marca CISCO faziam  contato inicialmente com a recorrente CISCO, que definia o preço e as condições do negócio,  que eram repassadas à recorrente MUDE, que fazia o pedido diretamente a CISCO SYSTEM  INC. (Califórnia/USA);  c)  nos  registros  e  documentos  oficiais,  entretanto,  a  exportação  não  era  realizada diretamente pela CISCO americana, nem a importação diretamente pela MUDE, mas  pelas  empresas  importadoras  interpostas,  que  tinham  como  sócios,  pessoas  físicas  sem  capacidade  econômico­financeira  e,  geralmenet,  uma  empresa  offshore,  situada  em  paraísos  fiscais; e  d) no exterior, a CISCO simulava a venda dos produtos, como se fosse uma  operação interna nos Estados Unidos, para uma empresa do grupo MUDE, no caso a FULFILL  HOLDING  (Califórnia/USA),  ou,  em  operações  mais  recentes,  MUDE  USA  LCC  (Miami/USA). Estas empresas, que representava mais um nível de blindagem, atuavam entre a  CISCO  SYSTEM  INC.  e  as  exportadoras  do  esquema  (3TECH,  LATAM,  GSD,  LOGCIS,  SUPERKIT),  constituídas  pelo  “Grupo  JDTC/MUDE”,  que  revendiam  os  produtos,  também  em  operações  simuladas,  para  importadoras  interpostas  (BRASTEC,  ABC,  PRIME  e  WAYTEC).  Com  base  nessas  informações,  corroboradas  com  documentos  idôneos,  a  fiscalização  chegou  a  conclusão  que  a  recorrente  MUDE  atuava  como  verdadeiro  setor  de  importação  da  recorrente  CISCO,  logo  esta  era  a  grande  beneficiário  do  esquema  de  interposição fraudulenta criado para fugir aos controles fiscais e tributários nacionais.  As  provas  colhidas  no  curso  da  “Operação  Persona”,  em  especial,  as  transcrições dos diálogos telefônicos e das mensagens eletrônicas colacionadas ao citado TSPS,  demonstram  que  era  a  CISCO quem definia  o  preço  e  as  condições  do  negócios  celebrados  entre a MUDE e seus clientes finais.  Nas mensagens, transcrições dos diálogos e planilhas eletrônicas, apreendidas  na  “Operação  Persona”,  colacionadas  aos  autos  (fls.  3207  e  ss.),  comprovam  que:  a)  havia  estreita  vinculação  comercial  entre  a  recorrente  CISCO  e  a  recorrente MUDE,  b)  a  CISCO  tinha pleno conhecimento do esquema de importação fraudulenta, planejado e executado pelo  “Grupo MUDE”  e,  de  forma pró­ativa,  contribuía  para  que  ele  fosse  implementado;  e  c)  os  maiores ganhos era obtidos com a separação (split) 30% para hardware e 70% para software.  Outro  aspecto  relevante  para  compreensão  do  forte  vínculo  entre  a MUDE  era  a  forma  de  financiamento  das  importações  do  “Grupo MUDE”  e  os  agentes  financeiros  responsáveis pelo  financiamento. Nesse  sentido,  as mensagens  eletrônicas,  os  relatórios,  atas  de reunião, contratos financiamentos etc., coligidos aos autos (fls. 3241 e ss.), revelam que as  operações da MUDE de aquisição de mercadorias perante à CISCO SYSTEM INC., baseavam­ se  na  obtenção  de  linhas  de  crédito  perante  os  seguintes  agentes  financeiros  americanos.  Fl. 8285DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   42 CISCO  CAPITAL,  GE  COMMERCIAL  DISTRIBUTION  FINANCE  CORPORATION,  e  Banco CITIBANK.  A empresa CISCO CAPITAL trata­se de uma empresa financeira pertencente  diretamente  ao  “Grupo  CISCO”,  e  era  a  principal  financiadora  da MUDE.  Em  2006,  havia  concedido a MUDE uma linha de crédito em torno de U$ 53 milhões. A GE COMMERCIAL,  braço  comercial  financeiro  do  grupo  GENERAL  ELETRIC,  teria  concedido  ao  “Grupo  MUDE” um crédito em torno de U$ 30 milhões, garantido, em parte, pelos estoques do grupo  MUDE nos Estados Unidos. A concessão de créditos junto a estas instituições teria sempre o  respaldo da própria CISCO SYSTEM INC., o que vincula, de forma significativa, a recorrente  CISCO ao esquema de importação fraudulento do “Grupo MUDE”. Em suma, o financiamento  das  compras  da MUDE perante  a CISCO SYSTEM  INC.,  era  lastreado  em  créditos  obtidos  perante os agentes financeiros GE COMMERCIAL FINANCE, CITIBANK e à própria CISCO  (através  de  sua  subsidiária  CISCO  CAPITAL).  E  a  obtenção  ou  aumento  de  crédito  tinnha  sempre o respaldo da própria CISCO SYSTEM INC.  Há  ainda  nos  autos,  um  ACORDO  DE  NÃO  REVELAÇÃO  (NON  DISCLOSURE AGREEMENT)  (fls.  3239/3241),  celebrado  entre  a MUDE,  representada  pela  seu Diretor Operações,  com  a matriz  americana CISCO SYSTEMS  INC.,  representada  pelo  seu Gerente do Programa de Auditoria, por meio do qual esta empresa compromete­se a não  revelar  as  informações  confidenciais  a  qualquer  terceiro  que  não  fossem  funcionários  da  CISCO  e  empreiteiros  que  tinham  uma  necessidade  de  ter  acesso  ao  conhecimento  e  à  informação confidencial exclusivamente para fins internos da CISCO.  Cabe  ainda  consignar  que,  ao  utilizar  o  referido  esquema  de  importação  fraudulenta  na  importação  de  seus  produtos,  a  recorrente  conseguiu  abastecer  o  mercado  nacional com produtos com preços abaixo dos de mercado, bem como reduzir a carga tributária  que  incidiria  sobre  si  mesma,  e  ainda  evitar  o  controle  da  fiscalização  sobre  os  “Preços  de  Transferência  e  Tributação  em  Bases  Universais”,  a  que  estaria  sujeita,  caso  realizasse  as  operações  de  importação  por  conta  própria  ou  por  conta  e  ordem  de  terceiro  regularmente  habilitado.  Com  base  nessas  informações,  confirmadas  por  farta  documentação  colacionada aos autos, fica demonstrada a improcedência das alegações da recorrente CISCO  de  que  não  era  beneficiara  do  esquema  das  operações  de  importação  fraudulenta,  realizadas  pela recorrente MUDE, nem tinha conhecimento do esquema de importação fraudulenta e das  empresas envolvidas.  Também não merece guarida as alegações da recorrente CISCO no sentido de  desqualificar as  robustas provas regulamente colhidas e coligidas aos autos pela  fiscalização,  com autorização judicial.  A recorrente ainda transcreve em seus recursos diversos trechos extraídos de  diferentes relatórios elaborados pela fiscalização sobre o esquema de fraude em destaque, que,  por estarem fora de contexto, não  refletem as  firmes conclusões a que chegou a  fiscalização  sobre a participação da recorrente no referido esquema de fraude.  Em relação ao modelo negócio escolhido para a venda dos produtos da marca  CISCO  no  Brasil  e  adotado  nas  suas  operações  com  outros  paises,  a  recorrente  alegou  que  houve interpretação equivocada e tendenciosa por parte da fiscalização.  Com devida vênia, diferentemente do alegado, a fiscalização não interpretou  e tampouco questionou o suposto modelo de negócio da recorrente CISCO, mas o esquema de  Fl. 8286DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.016          43 fraude nas importações dos referidos produtos destinadas ao Brasil. Portanto, sem relevância,  para  o  deslinde  da  controvérsia  essa  alegação,  por  se  tratar  de  fato  estranho  ao  objeto  das  autuações.  Diante dos fatos devidamente comprovados nos autos, também não se revela  crível  a  alegação  da  recorrente  de  que  ela  atuava  somente  no  suporte  de  pré­venda  (demonstração de produtos, apresentação de seminários, etc.) e no fornecimento de partes para  reposição em virtude de garantia.  Pois,  diferentemente  do  alegado,  a  recorrente  CISCO  não  só  tinha  pleno  conhecimento  das  importações  fraudulentas,  como  foi  uma  das  criadoras  do  esquema  fraudulento  em referência e colaboradoras da operacionalização e  funcionamento do  referido  esquema. Também foi muito bem recompensada financeiramente pelo esquema. Os seguintes  fatos, relatados no TSPS e corroborados por documentos, ratificam essa conclusão:  a) antes da existência da MUDE, relatou a  fiscalização, que Carlos Roberto  Carnevali  e Hélio Benetti Pedreira,  juntamente com a recorrente CISCO, na segunda metade  dos anos de 1990 e início dos anos 2000 (até 2002), montaram uma pareceria estratégica com a  UNIÃO DIGITAL”, empresa de Hélio Benetti Pedreira. Em pouco tempo, a UNIÃO DIGITAL  se tornou a maior revendedora CISCO do País e da América Latina;  b) a UNIÃO DIGITAL foi sucedida pela recorrente MUDE, no final do ano  2002, e continuou a atividade de revendedora do produtos da marca CISCO. Quando, além de  Hélio Benetti Pedreira, os demais responsáveis solidários pessoas físicas passaram a integrar o  “Grupo  MUDE”,  que  se  transformou  na  quarta  maior  distribuidora  dos  produtos  da  marca  CISCO  do  mundo  e  a  melhor  distribuidora  da  América  Latina,  nos  últimos  7  (sete)  anos  anteriores a deflagração da “Operação Persona”;  c)  as  mensagens  eletrônicas  e  os  diálogos  dos  executivos  e  gerentes  da  CISCO,  extraído  das  interceptações  telefônicas,  confirmam  a  participação  ativa  e  efetiva  da  empresa  no  esquema  de  importação  com  interposição  fraudulenta  operacionalizado  pelo  “Grupo MUDE”; e  d)  o  oferecimento  das  condições  para  separação,  apenas  documental,  entre  software  e  hardware,  para  eximir  as  importadoras  interpostas  do  pagamento  dos  tributos  incidentes  na  operação  de  importação,  em  relação  ao  valor  do  software  (em  torno  de  70%)  integrado aos equipamentos importados.  Por todas essas considerações, fica demonstrado que, ao contrário do alegado,  a recorrente CISCO tinha sim pleno conhecimento do citado esquema de fraude e, ao lado da  recorrente MUDE  e  seus  sócios  aparentes  e  ocultos,  inequivocamente,  foi  uma  das  grandes  beneficiárias do esquema de fraude em comento, pois obtivera expressivos ganhos econômico­ financeiros  com  as  importações  subfaturadas  e  o  domínio  de  fatia  relevante  do  mercado  nacional.  Em face dessa condição, a dita recorrente revela interesse comum na situação  que  constituía  o  fatos  geradores  das  obrigações  tributária  dos  tributos  lançados  e  multa  lançados, nos  termos do art. 124,  I, do CTN, portanto, deve ser mantida no polo passivo das  autuações, na forma estabelecida no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Fernando Machado Grecco.  Fl. 8287DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   44 De acordo com o TSPS nº 003/2010  (fls. 665 e  ss.), o  recorrente Fernando  Machado Grecco era, no período da autuação, o seu sócio formal majoritário (75% do capital  social). O restante do capital social pertencia, formalmente, a Hélio Benetti Pedreira (25%).  Na  data  da  autuação,  ele  era  sócio,  ou  ex­sócio,  de  diversas  empresas  do  “Grupo  JDTC/MUDE”. No  “Grupo  JDTC”,  holding  controladora  da MUDE,  ele participava  com 3,41% do capital social, segundo levantamento feito pela fiscalização.  Na MUDE, segundo a fiscalização, o recorrente tinha destacada atuação. No  período  da  autuação,  ocupava  o  cargo  de  Diretor  de Marketing  e  Produtos.  Também  atuou  como procurador da offshore operacional do  “Grupo MUDE”, CANSONS  INVESTMENTS.  Assumiu  uma  dívida  com  a  offshore  operacional  NORDSTROM,  sediada  no  Panamá,  controlada pelo “Grupo JDTC”, para enviar recursos ao exterior de maneira disfarçada.  A  posição  ocupada  pelo  recorrente  nos  cargos  de  gerência  e  de  direção  da  MUDE permite inferir que ele tinha pleno conhecimento e colaborava, de forma ativa e efetiva,  para a prática dos fatos fraudulentos praticados pelo “Grupo MUDE”.  Os documentos apreendidos no curso da “Operação Persona” comprovam a  sua participação ativa no esquema de fraude e o recebimento do “Grupo MUDE” de elevadas  quantias em dinheiro, de  forma direta ou  indireta  (via  empresa ORPHEUS, por serviços não  prestados),  que  confirmam  que  ele  era  um  dos  principais  beneficiários  dos  resultados  econômico­financeiros angariados pelo esquema fraude em apreço.  Há  documentos  acostados  aos  autos  (fls.  683  e  ss),  que  comprovam  que  o  recorrente:  a)  recebeu  vultosos  depósitos  nas  contas  bancárias  da  sua  offshore  particular  BOYNTON  (administrada,  no  Brasil,  pela  procuradora  irmão  do  recorrente),  localizada  nas  Ilhas  Virgens  Britânicas,  decorrentes  de  pagamento  de  proventos  e  lucros  distribuídos,  certamente,  auferidos  com  as  atividades  irregulares  praticadas  pelo  “Grupo MUDE”;  b)  em  seguida,  tais  recursos  financeiros  foram  remetidos  de  volta  para  o  País,  a  título  de  integralização  de  capital  social  da  empresa  ECOSSISTEMA  EMPREENDIMENTOS  E  PARTICIPAÇÕES LTDA. (participação no capital social: 99% da offshore BOYNTON e 1%  da  irmã do  recorrente);  e,  c)  por  fim,  a  referida  empresa nacional  utilizou  tais  recursos  para  aquisição de imóveis de valores elevados no País.  Cabe  ressaltar  ainda  que,  após  a  deflagração  da  “Operação  Persona”,  o  recorrente  assumiu  a  propriedade  da  referida  offshore,  mediante  retificações  das  suas  declarações de  IRPF  (DIRPF). Esse procedimento  ratifica o  entendimento da  fiscalização de  que  o  recorrente  era  o  controlador,  de  fato,  da  empresa ECOSSISTEMAS,  e  que os  recursos  financeiros  introduzidos  no  País,  para  integralização  de  99%  do  capital  social  da  citada  empresa,  representavam  parte  dos  recursos  financeiros  remetidos  ao  exterior  pelo  “Grupo  MUDE” em favor da offshore do recorrente.  Por  todas  essas  razões,  não  subsiste  qualquer  dúvida  da  configuração  do  interesse  comum  do  citado  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  da  autuação  em  questão,  logo,  deve  ser mantido  no  polo  passivo  da  autuação,  conforme  proposto  no  citado  TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Marcelo Naoki Ikeda.  Segundo  o  TSPS  nº  010/2010  (fls.  883  e  ss.),  o  recorrente Marcelo Naoki  Ikeda tinha participação ativa no “Grupo JTDC/MUDE”. De acordo com os organogramas do  grupo,  apreendidos  no  âmbito  da  “Operação  Persona”,  ele  ocupava  a  posição  de  Diretor  Fl. 8288DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.017          45 Comercial  da  MUDE,  posição  que,  certamente,  propiciou­lhe  pleno  conhecimento  e  ampla  coloração para implementação do esquema de fraude em destaque.  Após a deflagração da referida operação, retificou suas DIRPF, para declarar  que  era  proprietário  da  offshore  CORDELL,  por  meio  da  qual  recebia  vultosas  quantias  depositadas pelas empresas offshores operacionais do “Grupo MUDE”, a título de pagamentos  de proventos e distribuição de  lucros, auferidos com as atividades  irregulares praticadas pelo  grupo.  Alguns  depósitos  eram  proveniente  das  pessoas  jurídicas  interpostas  utilizadas  pelo  grupo MUDE.  Os  documentos  apreendidos  com  os  integrantes  do  “Grupo  MUDE”  comprovam  a  venda  de  75%  da  MUDE  pelo  “Grupo  JDTC”.  Após  essa  venda,  segundo  levantamento da fiscalização, o recorrente, em conjunto com Fernando Machado Grecco e Luiz  Scarpelli Filho (Grupo LIG), passaram a deter 75% e o “Grupo JDTC” 25% de participação na  MUDE.  Tais  depósitos  comprovam  que  o  recorrente  foi  um  dos  beneficiários  dos  resultados financeiros obtidos das importações fraudulentos realizadas pelo “Grupo MUDE”.  Por  todos  esses  fatos,  restou  demonstrado  o  interesse  comum  do  citado  recorrente nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação em apreço, logo, deve ser mantido  no polo passivo das autuações, conforme proposto no correspondente TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Marcílio Palhares Lemos  De acordo com o TSPS nº 005/2010 (fls. 2098 e ss.), na época da autuação, o  recorrente Marcílio Palhares Lemos era sócio e possuía vínculo com as  seguintes e empresas  do Grupo JDTC/MUDE: PLCON (90%); CBFM (56%); MUDE (ex­administrador) e PHASE2  (ex­administrador).  Ele é o contador, ex­administrador da MUDE e, na época dos fatos, exercia o  cargo  de  Diretor  Financeiro  da  MUDE.  Era  o  responsável  pelo  controle  de  todo  o  fluxo  financeiro do esquema de importação realizado pelo “Grupo MUDE”, inclusive das empresas  estrangeiras  exportadoras  e  distribuidoras  e  das  empresas  offshores  operacionais  do  “Grupo  JDTC/MUDE”.  Os  documentos  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”  comprovam  que  ele  acompanhava  e  controlava  todos  os  custos  envolvidos  nos  processos  de  importação  realizados pelas importadoras interpostas, bem como monitorava, em relação a cada operação  de  importação:  o  valor  das  compras  e  despesas  internacionais,  bem  como  os  valores  de  importação (frete, seguro, armazenagem, capatazia, despesa com agentes, impostos aduaneiros,  comissão da importadora interposta etc. Também participava da definição do preço de venda  da importadora para a distribuidora e do preço de venda desta para a MUDE, o que comprova  que  a  real  importadora  era  a MUDE,  e  as  operações  de  compra  e  venda  realizadas  entre  as  empresas eram simuladas para acobertar a real importadora.  Ele também controlava as remessas de recursos financeiros, realizadas para a  FULFILL HOLDING, que administrava por procuração, com amplos poderes de gestão, e para  as offshores operacionais do “Grupo MUDE” NORDSTROM e RAYWELL. As remessas eram  feitas  de  duas  formas  distintas:  via  “IMPORTAÇÃO”  (sob  a  forma  de  pagamento  de  fornecedores) e via “CABO” (por meio de doleiro).  Fl. 8289DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   46 Ele  também  era  responsável  pelo  controle  das  contas  correntes  abertas  em  instituições financeiras do exterior, em nome da FULFILL HOLDING. Por estas contas eram  pagos  os  fornecedores,  dentre  os  quais  a  CISCO  SYSTEM  INC.,  bem  como  realizadas  transferências  para  as  offshores  operacionais  do  grupo  e  offshores  particulares  dos  sócios  formais  e  informais  do  grupo.  A  partir  de  setembro  de  2006,  a  FULFILL  HOLDING  foi  substituída pela MUDE USA na função de distribuidora interposta nos Estados e de “adquirir”  as  mercadorias  junto  à  CISCO  SYSTEM  INC.  para  “revendê­las”  para  os  exportadores  interpostos.  As  investigações  demonstraram  ainda  que  o  recorrente  era  a  pessoa  responsável  pelas  transferências  internacionais,  através  de  ordens  dadas  a  LEO CORADINI  (funcionário  do  Banco  MERRILL  LYNCH),  para  pagamento  de  serviços  prestados  pelo  escritório de advocacia panamenho ALEMAN, CORDERO, GALINDO & LEE ­ ALCOGAL,  especializado em direito financeiro.  Ele  participava  do  chamado  grupo  dos  seis  (G­6),  os  chamados  “sócios  minoritários”, com uma participação de 1,5% cada (totalizando 6 x 1,5% = 9%) nos resultados  da empresa MUDE.  Por  tudo  isso,  o  recorrente  revela­se  ser  um  dos  principais  participantes  do  esquema interposição fraudulento operacionalizado pelo “Grupo MUDE”. A sua participação  nesse esquema de importação fraudulenta vai além do cargo de Diretor Financeiro da MUDE.  De fato, ele era um dos sócios ocultos de um grupo ainda maior denominado JDTC, sendo a  MUDE um dos seus investimentos no País.  Assim, resta cabalmente provado que se beneficiou do esquema delituoso em  referência e, em razão dessa condição, fica demonstrado o interesse comum do recorrente nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  das  autuações. Logo,  deve  ser mantido  no  polo  passivo  das  autuações, conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  Da sujeição passiva solidária de Moacyr Álvaro Sampaio.  De acordo com o TSPS nº 006/2010 (fls. 1613 e ss.), na época da autuação, o  recorrente  Moacyr  Álvaro  Sampaio  era  sócio  de  diversas  empresas  do  grupo  “Grupo  JDTC/MUDE”. Na época dos  fatos, na MUDE, ocupava o cargo de Chief Executive Officer  (CEO), considerado o mais elevado cargo da empresa.   Segundo  apurou  a  fiscalização,  ao  lado  de Hélio  Benetti  Pedreira  e Carlos  Carnevali, ele era um dos  três sócios majoritário do “Grupo JDTC”, holding controladora da  MUDE, com participação de 27,98% no capital social.  Apesar  de  não  constar  formalmente  do  quadro  societário  da  MUDE,  documentos  apreendidos  comprovam  que  ele  era  um  dos  principais  colabores  do  esquema  fraudulento de importação em comento. Participava ainda do quadro societário da MUDE USA  e de uma exportadora interposta, a “LOGCIS”.  Após a deflagração da “Operação Persona”,  também retificou, várias vezes,  suas DIRPF, para  reconhecer participação  em várias  empresas offshores,  por meio das quais  recebia  distribuição  disfarçada  de  lucros,  provenientes  dos  negócios  fraudulentos  do  “Grupo  MUDE”.  Ele utilizava de tais offshores, para envio de recursos ao exterior e posterior  retorno  ao  País,  em  geral,  sob  a  forma  de  investimentos  estrangeiros,  em  empresas  patrimoniais,  administradas  por  procuradores,  com  amplos  poderes  gerenciais.  Segundo  a  Fl. 8290DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.018          47 fiscalização, tais condutas caracterizavam, em tese, crimes de evasão de divisas e de “lavagem”  dinheiro  ou  ocultação  de  bens,  direitos  ou  valores,  tipificados,  respectivamente,  nas  Leis  7.492/1986 e 9.613/1998.  Era o proprietário da offshore patrimonial APRIL HOLDINGS OVERSEAS,  utilizada  receber os  depósitos  dos  lucros  distribuídos  disfarçadamente pelo  grupo. O  retorno  desses recursos ao País se materializa por meio de remessas a empresas nacionais, vinculadas  diretamente  a  a  referida offshore,  sob  a  forma de  investimentos de  empresas  estrangeiras no  País. Em geral,  são  empresas  patrimoniais,  como  a MOMA,  cuja  única  função  era  ocultar  a  origem dos recursos utilizados na construção do patrimônio pessoal de cada “sócio”.  Assim, provado que ele conhecia, participava e se beneficiou do referenciado  esquema  fraudulento,  resta  configurado  o  interesse  comum do  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  da  autuação,  deve  ser  mantido  no  polo  passivo,  conforme  proposto  no  respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de José Roberto Pernomian Rodrigues.  De  acordo  do  TSPS  nº  009/2010  (fls.  1247  e  ss.),  na  data  da  autuação,  o  recorrente José Roberto Pernomian Rodrigues era sócio ou ex­sócio de diversas empresas do  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  responsável  por  empresas  estrangeiras.  Ele  ocupava  o  cargo  de  Diretor Operacional e de Finanças do “Grupo MUDE”.  Ele foi um dos colabores e mentores do esquema de interposição fraudulenta  e subfaturamento das importações dos produtos da marca CISCO. Entre os diretores grupo, era  o mais atuante. Sua jurisdição se estende a outras empresas do grupo, além da MUDE.   A  apreensão  de  planilhas  e  de  outros  documentos  no  curso  da  “Operação  Persona”, na sua residência e no seu escritório, comprovam que tinha o controle da estrutura e  das movimentações financeiras da organização.  Portanto,  induvidosamente,  ele  tinha  pleno  conhecimento  das  operações  do  grupo no exterior e no Brasil e era um dos principais beneficiários do esquema de fraude em  comento.  Em razão dessa condição, fica demonstrado o interesse comum do recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  da  autuação,  logo,  deve  ser  mantido  no  polo  passivo,  conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  Da  sujeição  passiva  solidária  de  Hélio  Benetti  Pedreira.  Gustavo  Henrique Castellari Procópio e Carlos Roberto Carnevali: alegações comuns.  Os recorrentes Hélio Benetti Pedreira, Gustavo Henrique Castellari Procópio  e  Carlos  Roberto  Carnevali  alegaram  que,  por  meio  da  sentença  proferida  nos  autos  do  Processo  Criminal  nº  000582749.2003.403.6181,  que  tramitou  perante  4ª  Vara  Criminal  Federal em São Paulo/SP (fls. 6760 e ss.), foram absolvidos dos crimes objeto da denúncia do  MPF. Essa decisão foi mantida pelo citado acórdão, proferido pela Primeira Turma do TRF da  3ª Região,  no  julgamento  da Apelação Criminal  nº  0005827­49.2003.4.03.618,  que  transitou  em julgado em 10/6/2015.  Fl. 8291DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   48 De acordo com o dispositivo da referida Sentença, os referidos responsáveis  solidários  foram  absolvidos  da  acusação  dos  delitos  referentes  ao  uso  de  documentos  ideologicamente  falsos,  com  fulcro  no  art.  386,  III,  do CPP,  e da  prática dos  demais  crimes  imputados  na  inicial,  nos  termos  do  art.  386,  V,  do  CPP.  E  essa  decisão  foi  integralmente  confirmada no referido acórdão, prolatado pela Primeira Turma do TRF da 3ª Região.  Em  face  da  referida  absolvição,  os  citados  recorrentes  pleitearam  o  cancelamento  dos  respectivos  TSPS,  sob  o  argumento  de  que  a  decisão  prolatada  na  esfera  criminal devia ser aplicada, ao caso em tela, uma vez que as provas utilizadas pela fiscalização,  para  lhes  imputar  responsabilidade  tributária  solidária,  eram  as  mesmas  utilizadas  no  Juízo  criminal.  Apenas os  recorrentes Hélio Benetti Pedreira e Gustavo Henrique Castellari  Procópio  alegaram  ainda  que  havia  independência  relativa  entre  as  esferas  civil,  criminal  e  administrativa no caso de absolvição por motivo formal, ao passo que seria meramente relativa,  quando a decisão criminal que negasse autoria do crime imputado ao acusado.  Da sujeição passiva solidária de Carlos Roberto Carnevali.  De acordo com o TSPS nº 011/2010 (fls. 3392 e ss.), na data da autuação, o  recorrente Carlos Roberto Carnevali era sócio ou ex­sócio de empresa do “Grupo CISCO”. Ele  foi incluído no polo passivo por ser responsável pelos negócios no “Grupo CISCO” no Brasil e  sócio  oculto  do  “Grupo  JDTC/MUDE”.  Neste  grupo,  ele  fazia  parte  do  Conselho  de  Administração11 e participava ativamente da gestão das empresas do grupo.  No “Grupo CISCO”, segundo o seu currículo extraído do sitio da CISCO na  internet,  o  recorrente  fez  parte  do Conselho  de Organização mundial  de  vendas,  na  área  de  estratégia  e  planejamento.  Segundo  o  próprio  recorrente,  por  seu  excelente  desempenho,  a  partir de 2004, passou a ser o responsável não apenas por todas as regiões da América Latina,  como também pelas atividades do “Grupo Cisco” no México, América Central e Caribe.  O ingresso do recorrente no “Grupo CISCO” aconteceu no ano de 1994, com  a missão de assessorar a  implantação da subsidiária brasileira do  referido grupo, CISCO DO  BRASIL  LTDA.,  a  primeira  empresa  do  grupo  em  operação  na  América  Latina.  Nessa  empresa,  ele  permaneceu  até  a  deflagração  da  “Operação  Persona”,  em  setembro  de  2007,  quando foi demitido do cargo de vice­presidente para a América Latina.  Com  tanto  prestígio  e  influência  perante  o  “Grupo  CISCO”,  não  há  explicação plausível, a não ser os enormes ganhos com a referida fraude, porque, durante mais  treze  anos,  o  recorrente  não  tenha  implantado  a  fábrica  de  componentes  da CISCO no País,  conforme alegou em sua defesa e que foi um dos argumento apresentados na referida Sentença  para isentá­lo da acusação de sócio oculto da MUDE.  Essa alegação, sem suporte em qualquer documento idôneo, mas apenas em  depoimentos  do  próprio  recorrente,  confirmado  por  pessoas  integrantes  do  “Grupo MUDE”,  contraria  provas  cabais  coligidas  aos  autos,  em  especial,  os  diálogos  extraídos  das  interceptações  telefônicas  que,  em  conjunto  e  de  forma  congruente  com  as  demais  provas  colacionadas  aos  autos,  demonstram  que,  em  vez  de  defensor  de  instalação  de  fábrica  no  Brasil, na verdade, o recorrente fora um dos principais mentores e executores do esquema de  fraude em questão, cumprindo a função de sustentáculo do esquema perante a real exportadora                                                              11 Dcumento SP02IT13­12 ­ E­mail no qual HÉLIO P E D R E I R A resume uma série de diretrizes decididas  pelo  Conselho  de  Administração  ("Board"),  citando,  inclusive,  função  específica  para  CARLOS  ROBERTO  CARNEVALI.  Fl. 8292DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.019          49 CISCO SISTEMS INC., até a deflagração da “Operação Persona”, quando afastado do “Grupo  CISCO”.  Assim, não foi por mero acaso, que a partir do momento em que o esquema  de  importação  fraudulento  em  referência  foi  debelado,  com  a  prisão  dos  seus  principais  mentores e líderes, o recorrente foi, imediatamente, afastado do “Grupo CISCO”.  Com  base  nas  razões  de  decidir  esposadas  na  referida  decisão  judicial,  verifica­se que, em relação ao recorrente, foram apresentados, adicionalmente, os argumentos a  seguir analisados.  Em depoimento, o recorrente negara que nunca dirigiu a empresa COSELE,  nem  fora  sócio  de  Hélio  Benetti  Pedreira  na  referida  empresa,  e  que,  apesar  de  haver  trabalhado  na  referida  empresa  com  ele,  tal  convívio  fora  interrompido  por  anos,  sendo  retomado somente em 1995 ou 1996, quando a mais de dois anos já era presidente da CISCO  DO  BRASIL  LTDA.,  época  em  que  a  empresa  UNIÃO  DIGITAL,  atual  MUDE,  vendia  produtos  para  a  empresa  NEW  PORT,  adquirida  pela  CISCO;  e  que  tal  informação  fora  confirmada, em depoimento, por Hélio Benetti Pedreira.  Tais  fatos  referem­se a segunda metade dos anos de 1990 e início dos anos  2000 (até o final de 2002). E diferentemente do alegado pelo recorrente, a parceria entre ele e  Hélio Benetti Pedreira, proprietário da empresa UNIÃO DIGITAL, que, na época se tornou a  maior  revendedora CISCO do País e da América Latina, não  terminou com a desativação da  referida empresa, em razão das elevadas autuações fiscais, realizada pela fiscalização do ICMS  da SEFAZ/SP.  Ao contrário do  alegado,  a partir  do  ano de 2002,  com criação da  empresa  MUDE,  que  substituiu  a  empresa  UNIÃO  DIGITAL,  a  parceria  entre  o  recorrente  e  Hélio  Benetti Pedreira ganhou nova dimensão e se expandiu com a incorporação de novos sócios ao  grupo,  também  relacionados  como  sujeitos  passivos  solidários,  que  deu  origem  a  uma  nova  parceria,  duradoura  e  muito  lucrativa,  entre  o  novo  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  o  “Grupo  CISCO”, com vistas a implementação das operações de importação e distribuição dos produtos  da marca CISCO no País.  Em  depoimento,  o  recorrente  negou  que  era  sócio  oculto  do  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  que  no  diálogo  com  Moacyr  Alvaro  Sampaio  buscava  informações  da  MUDE,  pois  estava  sendo  sondado  para  participar  da  referida  empresa,  na  medida  em  que  estava em vias de ser demitido da CISCO, versão que fora confirmada pelos demais integrantes  do “Grupo MUDE”.  Além de não ter apresentado em qualquer elemento idôneo que comprovasse  o  que  alegara,  os  documentos  colacionados  aos  autos,  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”  demonstram  que  ele  (i)  teve  participação  na  venda  de  75%  do  “Grupo  MUDE”,  conforme planilhas  colacionadas  ao  citado TSPS,  (ii)  fez  um  aporte  de  capital  para  a  JDTC  Empreendimentos  e  Participações  Ltda.,  mediante  aplicação  em  um  fundo  da  empresa  americana  STORM VENTURES,  (iii)  fez  transferência  de  numerário  para  o  fundo  STORM  VENTURES  FUND  II,  LLC,  por  intermédio  da  sua  offshore  HARBORSIDE  LTD.,  (iv)  participou  ativamente  na  gestão  de  novos  projetos  do  grupo,  (v)  diversos  documentos  do  “Grupo  JDTC/MUDE  foram  encontrados  na  sua  residência,  que  demonstram  que,  de  forma  oculta, ele integrava e participava do grupo.  Fl. 8293DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   50 As mensagens eletrônicas apreendidas no âmbito da citada operação revelam  a preocupação que os demais parceiros/sócios do grupo tinham no sentido de não mencionar o  nome do recorrente como sócio do grupo, em razão dele exercer cargo de direção no “Grupo  CISCO”.  Ainda foram encontrados e apreendidos na residência do recorrente diversos  documentos, que comprovam que ele era proprietário de várias empresas offshores em distintos  paraísos  fiscais  (Ilhas  Virgens  Britânicas,  Bahamas  etc.).  De  todas  as  empresas  offshores,  merece  destaque  especial  a  PULLMAN  OVERSEAS  CORP.,  por  intermédio  da  qual  o  recorrente recebia os recursos financeiros originários das práticas de interposição fraudulentas  do  “Grupo  JDTC/MUDE”,  depositados  por  intermédio  da  offshore  operacional  do  “Grupo  JDTC/MUDE”,  de  doleiro  e  do  sócio  Hélio  Benetti  Pedreira,  conforme  documentos  colacionados aos autos.  Assim,  cm  cotejo  com  as  provas  documentais  coligidas  aos  autos,  entende  este Relator que  estas  revelam­se mais verossímeis e  convincentes do que as  simples provas  testemunhais, confirmadas pelos próprios envolvidos no esquema de fraude e também acusados  da prática dos mesmos ilícitos penais, que serviram de fundamento da referida decisão judicial.  Especialmente,  tendo em conta que na esfera cível  são  impedidos e  suspeitos de atuar como  testemunha,  respectivamente,  a pessoa que  é parte na  causa  e  a que  tem  interesse no  litígio,  conforme expressamente dispõem o inciso II do § 2º e o inciso do IV do § 3º do art. 40512 do  CPC, que se aplica subsidiariamente ao PAF.  Assim,  fica  demonstrado  que,  ao  contrário  do  que  alegou  o  recorrente,  as  provas utilizadas no Juízo criminal, para motivar a sua absolvição, inequivocamente, não foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  passiva  solidária em questão. Aliás, tais provas testemunhais sequer constam dos autos.  Além  disso,  por  força  do  disposto  no  art.  93513  do  Código  Civil,  o  fundamento  da  referida  decisão  absolutória,  não  vincula  a  decisão  a  ser  proferida  nesta  instância administrativa. Tal vinculação somente ocorre, nos casos de absolvição do acusado na  esfera penal por inexistência do fato ou negativa de autoria, nos termos do artigo 386, I e IV,  do CPP, respectivamente.  No caso, o motivo da absolvição do recorrente foi (i) por não constituir o fato  infração penal, em relação aos delitos de uso de documentos ideologicamente falsos, e (ii) por  existir  circunstância  que  excluía  o  crime  ou  isentava  o  réu  de  pena,  em  relação  aos  demais  crimes imputados na inicial, condições absolutórias previstas, respectivamente, no art. 386, III  e V, do CPP.                                                              12  Art.  405  ­  Podem  depor  como  testemunhas  todas  as  pessoas,  exceto  as  incapazes,  impedidas  ou  suspeitas.  (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  § 2º­ São impedidos: (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  II ­ o que é parte na causa;  [...]  § 3º ­ São suspeitos: (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  IV ­ o que tiver interesse no litígio."  13  Art.  935.  A  responsabilidade  civil  é  independente  da  criminal,  não  se  podendo  questionar  mais  sobre  a  existência do fato, ou sobre quem seja o seu autor, quando estas questões se acharem decididas no juízo criminal.  Fl. 8294DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.020          51 Dada essa circunstância, este Relator entende que, por resultar em conclusão  distinta,  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir  consignadas  na  referida  decisão  judicial.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas adequadas, demonstram de forma  irrefutável, que o  recorrente,  juntamente com Hélio  Benetti Pedreira, foi um dos fundadores do esquema fraudulento e, durante todo o período da  implementação  da  fraude,  ele  foi  uma  das  pessoas  chave  na  organização  e  execução  do  esquema  fraudulento,  ao  promover  a  integração  e  colaboração  entre  o  “Grupo  CISCO”  e  o  “Grupo JDTC/MUDE”. Ele foi ainda um dos grandes beneficiários do esquema, haja vista que,  por  intermédio de suas empresas offshores,  recebeu vultosos recursos financeiros no exterior,  provenientes  dos  resultados  auferidos  com  os  ilícitos  aduaneiros  e  tributários  cometido  pelo  “Grupo JDTC/MUDE”.  Por  todas  essas  razões,  resta  configurado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos fatos jurídicos tributários objeto das autuações, portanto, deve ser mantido no polo passivo,  conforme proposto no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Hélio Benetti Pedreira  De  acordo  com  o  TSPS  nº  004/2010  (fls.  2889  e  ss.),  o  recorrente  Hélio  Benetti Pedreira, na data autuação, era sócio, ou ex­sócio, de diversas empresas vinculadas ao  “Grupo  MUDE”.  Ele  participa  do  esquema  de  fraude,  juntamente  com  Carlos  Roberto  Carnevali, desde seus primórdios. Inicialmente, por intermédio da empresa UNIÃO DIGITAL,  e a partir do ano 2002, com a recorrente MUDE, inclusive, integrando o seu quadro societário,  com 25% do capital social.  Por  essa  razão,  ele  e  Carlos  Roberto  Carnevali  foram  apontados  pela  fiscalização como os mentores e fundadores do esquema fraudulento em comento. Somente a  partir da criação da MUDE, os demais sujeitos passivos solidários se integraram ao esquema  fraudulento.  Com  base  em  planilhas  apreendidas  no  curso  da  “Operação  Persona”,  a  fiscalização apurou que, assim como Carlos Roberto Carnevali e Moacyr Álvaro Sampaio, ele  era  um  dos  sócios  majoritários  informal  (oculto)  do  “Grupo  JDTC”,  com  participação  de  27,98% do capital social.  Outros  documentos  (planilhas,  mensagens,  carta  de  autorização  de  crédito  etc.)  apreendidos  no  curso  da  referida  operação  comprovam  que  o  recorrente  tinha  pleno  conhecimento, praticava atos de gestão e se beneficiava do esquema de logística de importação  e distribuição de produtos da marca CISCO. A título de exemplo cita­se, a planilha referente a  distribuição de lucros da JDTC, no ano de 2007, em que o recorrente foi contemplado com a  quantia de U$ 1.164.369,94, e distribuição de lucros da MUDE, no ano de 2006, contendo os  valores distribuídos para cada um dos sócios, formais ou oculto, dentre eles o recorrente.  Ainda  foram  encontrados  e  apreendidos  no  curso  da  citada  operação  documentos que comprovam que ele era proprietário de várias empresas offshores em distintos  paraísos  fiscais  (Ilhas  Virgens  Britânicas,  Bahamas  etc.),  utilizadas  para  receber  recursos  financeiros  do  esquema  no  exterior  e  também  participar  do  quadro  societário  de  empresas  patrimoniais no Brasil, com vista à ocultação do patrimônio pessoal do recorrente.  Fl. 8295DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   52 Cabe  ainda  ressaltar  que  essas  empresas,  como  outras  offshores  utilizadas  pelo “Grupo JDTC/MUDE”, possuem em seu quadro diretivo interpostas pessoas (“laranjas”),  vinculadas  ao  já  referenciado escritório de  advocacia ALEMAN, CORDERO, GALINDO &  LEE (ALCOGAL), com sede no Panamá.  Por  intermédio  dessas  empresas  offshores  o  recorrente  recebia  os  recursos  financeiros  originários  das  práticas  de  interposição  fraudulentas  do  “Grupo  JDTC/MUDE”,  depositados por intermédio da offshore operacional do “Grupo JDTC/MUDE”, de doleiro e do  sócio Hélio Benetti Pedreira.  Entretanto, apesar das referidas provas demonstrarem o contrário, na referida  decisão judicial, que o absolveu do delito de descaminho, as razões apresentadas foram que nos  autos do processo criminal (i) havia elementos que indicavam que o recorrente não participara  da  administração  da  MUDE  e  (ii)  não  havia  comprovação  de  que  o  recorrente  tivesse  participado dos fatos ilícitos praticados pela MUDE. Segundo o MM. Juiz “a responsabilidade  penal é subjetiva, não podendo haver condenação de quem quer que seja somente por figurar  no contrato social de empresa.”  Além disso, a decisão absolutória do recorrente  foi fundamentada na versão  explicitada  no  seu  depoimento,  confirmada  por  testemunhos  dos  próprios  envolvidos  no  esquema de fraude e também acusados da prática dos mesmos ilícitos penais.  Portanto, as provas utilizadas no Juízo criminal, para isentá­lo de culpa, não  foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  tributária solidária em questão.  De  outra  parte,  segundo  a  fiscalização,  o  recorrente  não  participava,  formalmente,  dos  negócios  do  grupo,  mas,  de  fato,  ele  era  um  dos  principais  mentores,  executores e beneficiários da fraude em questão. Os fartos elementos de provas apreendidos no  curso  da  “Operação  Persona”,  em  especial  as  planilhas,  os  documentos  bancários,  as  transcrições  de  interceptações  telefônicas,  extratos  de  aplicações  financeiras  no  Brasil  e  no  exterior etc., acima referenciados.  Com base  nessas  informações,  resta  evidenciado  que  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir  consignadas  na  referida  decisão  judicial.  Em  decorrência,  fica  demonstrada a improcedência da alegação do recorrente de que, em face da citada absolvição  no processo criminal, as pretensas provas colacionadas a estes autos não podiam ser utilizadas  para imputar­lhe solidariedade passiva em questão.  Também não se aplica ao caso em tela, a alegação do recorrente de que, no  caso  em  tela,  não  havia  que  se  falar  em  independência  das  esferas  cível,  criminal  e  administrativa, uma vez que a  sua absolvição  foi por  suposta negativa de autoria dos crimes  que lhe foram imputados.  Não procede  a  alegação do  recorrente,  porque a  sua  absolvição não  foi  por  negativa de autoria, mas, (i) por não constituir o fato infração penal, nos termos do art. 386, III,  do CPP, em relação aos delitos de uso de documentos ideologicamente falsos, e (ii) por existir  circunstância que  exclua o  crime ou  isente o  réu de pena, na  forma do art.  386, V, do CPP,  conforme expressamente consignado no dispositivo da Sentença.  E por esse motivo, por força do disposto no art. 935 do Código Civil, não há  vinculação  da  instância  administrativa  ao  que decidido  na  instância  criminal. Tal  vinculação  Fl. 8296DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.021          53 somente ocorre, nos casos absolvição penal por inexistência do fato ou negativa de autoria,  nos termos do artigo 386, I e IV, do CPP.  Nesse  sentido,  tem  se  manifestado  a  jurisprudência  do  STF  e  do  STJ,  conforme se infere da leitura dos enunciados das ementas dos julgados, a seguir transcritos:  DIREITO  PROCESSUAL  PENAL.  RECURSO  EM  HABEAS  CORPUS. MATÉRIA ELEITORAL. ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA  DE  JUSTA  CAUSA.  INDEPENDÊNCIA  DAS  INSTÂNCIAS.  AÇÃO DE  IMPUGNAÇÃO DE MANDATO ELETIVO E AÇÃO  PENAL. IMPROVIMENTO.   [...]  3. O tema envolve a relativa independência das instâncias (civil  e  criminal),  não  sendo  matéria  desconhecida  no  Direito  brasileiro.  De  acordo  com  o  sistema  jurídico  brasileiro,  é  possível que de um mesmo fato (aí  incluída a conduta humana)  possa  decorrer  efeitos  jurídicos  diversos,  inclusive  em  setores  distintos  do  universo  jurídico.  Logo,  um  comportamento  pode  ser,  simultaneamente,  considerado  ilícito  civil,  penal  e  administrativo, mas também pode repercutir em apenas uma das  instâncias, daí a relativa independência.  [...]  5.  Somente  haveria  impossibilidade  de  questionamento  em  outra  instância  caso  o  juízo  criminal  houvesse  deliberado  categoricamente a respeito da inexistência do fato ou acerca da  negativa de autoria (ou participação), o que evidencia a relativa  independência das instâncias (Código Civil, art. 935).   [...]  8. Recurso  ordinário  improvido.  (RHC 91110, Relator(a): Min.  ELLEN GRACIE, Segunda Turma, julgado em 05/08/2008, DJe­ 157 DIVULG 21­08­2008 PUBLIC 22­08­2008)  ADMINISTRATIVO.  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  DISCIPLINAR.  INFRAÇÃO  ADMINISTRATIVA TAMBÉM TIPIFICADA COMO CRIME DE  CONCUSSÃO.  PRESCRIÇÃO.  NÃO­OCORRÊNCIA.  INTERRUPÇÃO DO PRAZO. DEMISSÃO. ESFERA CRIMINAL.  ABSOLVIÇÃO.  INSUFICIÊNCIA  DE  PROVAS.  INDEPENDÊNCIA DA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA.  [...]  3.  Tendo  em  vista  a  independência  das  instâncias  administrativa e penal, a sentença criminal somente afastará a  punição administrativa se reconhecer a não­ocorrência do fato  ou  a  negativa  de  autoria,  hipóteses  inexistentes  na  espécie.  Precedentes.  Fl. 8297DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   54 4. Segurança denegada. (MS 9772/DF, Rel. Ministra LAURITA  VAZ,  TERCEIRA  SEÇÃO,  julgado  em  14/09/2005,  DJ  26/10/2005, p. 73)  RECURSO  ESPECIAL.  ADMINISTRATIVO.  DIVERGÊNCIA  JURISPRUDENCIAL.  COTEJO  ANALÍTICO.  INEXISTÊNCIA.  SIMILITUDE  FÁTICA.  DEMISSÃO.  SENTENÇA  PENAL  ABSOLUTÓRIA.  FALTA  RESIDUAL.  AUSÊNCIA  DE  REPERCUSSÃO.  SÚMULA 18/STF. PRESCRIÇÃO.  TERMO A  QUO. SÚMULA 07/STJ. PUBLICAÇÃO. ATO DEMISSÓRIO.  [...]  3. Prevalece no direito brasileiro a regra da independência das  instâncias  penal,  civil  e  disciplinar,  ressalvadas  algumas  exceções,  v.g,  em  que  a  decisão  proferida  no  juízo  penal  fará  coisa julgada na seara cível e administrativa.  4. Neste sentido, a responsabilidade administrativa do servidor  será  afastada  no  caso  de  absolvição  criminal  que  negue  a  existência do fato ou sua autoria, nos termos do art. 126 da Lei  n.º 8.112/90, exceto se verificada falta disciplinar residual, não  englobada  pela  sentença  penal  absolutória.  Inteligência  da  Súmula 18/STF.  [...]  7. Recurso  especial parcialmente  conhecido e, nesta parte,  não  provido.  (REsp  1199083/SP,  Rel.  Ministro  CASTRO  MEIRA,  SEGUNDA TURMA, julgado em 24/08/2010, DJe 08/09/2010)  Ainda na  tentativa  justificar a sua alegação, o  recorrente ainda cometeu um  erro grosseiro, mas que não deixa de ser relevante. Trata­se da transcrição do inciso V do artigo  386 do CPP, não com a sua redação, mas com a  redação do  inciso  IV, vigente na época dos  fatos14, conforme se observa nos textos a seguir transcritos:  Art. 386. O juiz absolverá o réu, mencionando a causa na parte  dispositiva, desde que reconheça:  I ­ estar provada a inexistência do fato;  II ­ não haver prova da existência do fato;  III ­ não constituir o fato infração penal;  IV ­ não existir prova de ter o réu concorrido para a  infração  penal;  V ­ existir circunstância que exclua o crime ou isente o réu de  pena (arts. 17, 18, 19,22e24, §1o, do Código Penal);  VI ­ não existir prova suficiente para a condenação.                                                              14 A partir da vigência da  Lei nº 11.690, de 2008, os incisos IV a VI passaram a ter a seguinte redação:  "IV ­ estar provado que o réu não concorreu para a infração penal;(Redação dada pela Lei nº 11.690, de 2008)  V – não existir prova de ter o réu concorrido para a infração penal;(Redação dada pela Lei nº 11.690, de 2008)  VI – existirem circunstâncias que excluam o crime ou isentem o réu de pena (arts. 20, 21, 22, 23,26e§ 1º do art.  28, todos do Código Penal), ou mesmo se houver fundada dúvida sobre sua existência;(Redação dada pela Lei nº  11.690, de 2008)"    Fl. 8298DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.022          55 [...] (grifos não originais)  Da  simples  comparando  as  duas  redações  em  destaque,  verifica­se  que  a  transcrição  do  inciso  V,  feita  no  recurso  em  apreço,  corresponde  a  redação  do  inciso  IV,  portanto, comprovado o mencionado equívoco.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas adequadas, demonstram de forma irrefutável, que o recorrente, juntamente com Carlos  Roberto Carnevali, foi um dos fundadores do esquema fraudulento e, durante todo o período da  implementação  da  fraude,  participou  e  colaborou  e  foi  um  dos  beneficiários  do  esquema de  fraude  em  referência,  haja  vista  que,  por  intermédio  de  suas  empresas  offshores,  recebeu  vultosos recursos financeiros no exterior, provenientes dos resultados auferidos com os ilícitos  aduaneiros e tributários cometido pela contribuinte MUDE.  Por  todas  essas  razões,  resta  configurado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação, deve ser mantido no polo passivo, conforme  proposto no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Gustavo Henrique Castellari Procópio.  De acordo com o TSPS nº 008/2010  (fls. 1086 e  ss.), o  recorrente Gustavo  Henrique Castellari Procópio pertenceu ao “Grupo MUDE” desde o a sua constituição. Ele era  o advogado da MUDE e procurador das empresas offshore operacionais pertencente ao grupo e  chegou a ocupar o cargo de Gerente de Operações. Nessa condição, ele tinha interesse comum  nos fatos jurídicos tributários objeto do lançamento em apreço.  Ele  atuava  nas  empresas  do  grupo,  sempre  por  meio  de  procurações  com  plenos  poderes  de  gestão.  Seja  na  constituição  de  empresas  envolvidas  no  esquema  de  importação fraudulento, seja na administração delas, os conhecimentos jurídicos do recorrente  foram fundamentais para implementação e manutenção do esquema fraudulento em destaque.  Ele atuava como sócio oculto da empresa MUDE.  Segundo a fiscalização, cabia ao recorrente “realizar o controle dos aspectos  jurídicos que envolviam todas as empresas do “Grupo JDTC/MUDE” no Brasil e no exterior.  Esta atuação tem um alcance estendido também às empresas patrimoniais dos sócios ocultos da  MUDE, em especial de MOACYR SAMPAIO.  De acordo com os documentos apreendidos no curso da “Operação Persona”,  o  recorrente  recebia  participação  nos  resultados  da MUDE,  por  intermédio  da  sua  empresa  CASTELLARI PROCÓPIO ADVOGADOS.  Por sua vez, o motivo consignado na referida decisão judicial, para absolvê­lo  do  delito  de  descaminho  foi  baseado  no  fato  de  que  nos  autos  do  processo  criminal  havia  provas  que  indicavam  que  ele  possivelmente  tinha  conhecimento  do  esquema, mas  que  não  participava  da  direção  da MUDE  nem  das  importações  fraudulentas.  Segundo  o MM.  Juiz,  apenas o conhecimento do esquema fraudulento, o qual não restou totalmente comprovado, não  era suficiente para responsabilizá­lo criminalmente.  Além  disso,  a  absolvição  do  recorrente  foi  fundamentada  na  versão  explicitada  no  seu  depoimento,  confirmada  por  testemunhos  dos  próprios  envolvidos  no  esquema de fraude e também acusados da prática dos mesmos ilícitos penais.  Fl. 8299DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   56 Portanto, as provas utilizadas no Juízo criminal, para isentá­lo de culpa, não  foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  tributária solidária em questão.  Com  base  nos  relatos  da  fiscalização,  fica  demonstrado  que  o  recorrente,  embora  não  participasse,  formalmente,  da  direção  do  Grupo,  de  fato,  ele  participava  diretamente dos seus negócios e era um dos principais mentores, executores e beneficiários da  fraude em questão.  Assim,  resta  evidenciado  que  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir consignadas na referida Sentença. Em decorrência,  fica demonstrada a  improcedência  da  alegação  do  recorrente  de  que,  em  face  da  citada  absolvição  no  processo  criminal,  as  pretensas  provas  colacionadas  a  estes  autos  não  podiam  ser  utilizadas  para  imputar­lhe  a  solidariedade tributária passiva em questão.  Também  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  a  alegação  do  recorrente  de  inexistência  de  independência  das  esferas  cível,  criminal  e  administrativa,  posto  que  a  sua  absolvição  fora  por  suposta  negativa  de  autoria  dos  crimes  que  lhe  foram  imputados  na  denúncia do MPF. A uma, porque a sua absolvição não foi por negativa de autoria, mas, (i) por  não constituir o fato infração penal, nos termos do art. 386, III, do CPP, em relação aos delitos  de  uso  de  documentos  ideologicamente  falsos,  e  (ii)  por  existir  circunstância  que  excluía  o  crime ou  isentava o  réu de pena, na  forma do art. 386, V, do CPP, conforme expressamente  consignado no Dispositivo da Sentença (fls. 6.903 e ss.).  A duas, porque encontra­se consolidado na jurisprudência do STF e do STJ o  entendimento de que somente nos casos em que há absolvição penal por inexistência do fato  ou negativa de autoria, nos termos do artigo 386, I e IV, do CPP, é que, excepcionalmente, há  vinculação das demais instância ao que decido no âmbito do processo criminal. Nesse sentido,  confira o teor dos julgados anteriormente transcritos.  A três, porque, na tentativa justificar a sua pretensão, o recorrente cometera o  mesmo equívoco da troca da redação do inciso IV pela do inciso V do artigo 386 do CPP (fl.  6.144), anteriormente referenciada.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas  adequadas,  demonstram de  forma  irrefutável,  que  o  recorrente  conhecia,  participou  e  colaborou e foi um dos beneficiários do esquema de fraude em referência, haja vista que, por  intermédio  de  sua  empresa  de  advocacia,  recebeu  recursos  financeiros,  provenientes  dos  resultados auferidos com os ilícitos aduaneiros e tributários cometido pela contribuinte MUDE.  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrado  o  interesse  comum  do  recorrente nos fatos  jurídicos tributários objeto das autuações,  logo deve ser mantido no polo  passivo das autuações, conforme proposto no TSPS.  II.2  DA  SUJEIÇÃO  PASSIVA  SOLIDÁRIA  RELATIVA  À  MULTA  REGULAMENTAR POR SUBFATURAMENTO.  A fundamentação legal da sujeição passiva solidária pela multa regulamentar  por subfaturamento foi distinta para as pessoas físicas solidárias e a pessoa jurídica CISCO e  para a pessoa jurídica solidária e recorrente MUDE.  Para  as  pessoas  físicas  solidárias  e  para  a  pessoa  jurídica  CISCO,  o  enquadramento  legal  foi  feito  no  inciso  I,  enquanto  que  a  pessoa  jurídica  MUDE  foi  Fl. 8300DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.023          57 enquadrada  nos  incisos  I  e  V,  ambos  do  art.  95  do  Decreto­lei  nº  37,  de  1966,  a  seguir  transcritos:  Art. 95 ­ Respondem pela infração:  I  ­  conjunta  ou  isoladamente,  quem  quer  que,  de  qualquer  forma, concorra para sua prática, ou dela se beneficie;  [...]  V  ­  conjunta  ou  isoladamente,  o  adquirente  de mercadoria  de  procedência  estrangeira, no  caso  da  importação  realizada  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica  importadora.  (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158­35, de  2001)  [...] (grifos não originais)  Das alegações comuns de todos os recorrentes pessoas físicas e jurídicas.  Em  comum,  a  maior  parte  dos  recorrentes  alegou  que  a  sujeição  passiva  solidária pela multa regulamentar por subfaturamento deveria ser afastada, sob o argumento de  que a solidariedade passiva definida no art. 124 do CTN era (i) exclusivamente tributária, ou  (ii)  para  as  pessoas  expressamente  designadas  por  lei.  Segundo  os  recorrentes,  ainda  que  se  interpretasse esse dispositivo de forma extensiva, para que a solidariedade também alcançasse  as penalidades, o que admitiam apenas para argumentar, a solidariedade alcançaria apenas as  infrações tributárias, o que resultaria na exclusão da multa regulamentar em apreço, por ter sido  lavrada em concomitância com a multa qualificada.  Não procedem tais argumentos. A uma, porque a fiscalização não enquadrou  no  art.  124  do  CTN  a  sujeição  passiva  solidária  dos  recorrentes  pela  referida  multa  regulamentar.  A  duas,  porque  o  enquadramento  da  sujeição  passiva  solidária  em  apreço  foi  feita  no  art.  95,  I  e  V,  do  Decreto­lei  37/1966,  que  prevê,  expressamente,  a  solidariedade  passiva tanto para as multas regulamentares, quanto para as multas do controle administrativo  das importações.  E, no caso, a fiscalização fez corretamente o enquadramento legal da sujeição  passiva  solidária  em  questão  no  art.  674,  I  e  V,  do  Regulamento  Aduaneiro  de  2009  (RA/2009),  que  reproduz  os  citados  preceitos  legais,  conforme  exposto  no  item  13  (fls.  240/241)  e  subitem  14.3  (275/276)  do  citado  Termo  Auditoria  Fiscal,  de  onde  se  extrai  os  seguintes excertos, in verbis:  Finalmente,  as  disposições  normativas  do  artigo  95  do  DL  n°  37/66,  prescrevem a  responsabilidade  conjunta  tanto  daqueles  que de alguma forma concorrem para a prática da infração ou  dele  se  beneficiam  quanto,  especialmente,  do  importador  e  do  adquirente de mercadoria estrangeira importada por sua conta  e  ordem.  Tais  disposições  são  regulamentadas  pelo  artigo  674  do Regulamento Aduaneiro [de 2009], que reproduzimos:  [...]  Percebe­se  que,  no  presente  caso,  houve  coordenação  entre,  o  real  adquirente  das  mercadorias  estrangeiras  (MUDE),  o  Fl. 8301DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   58 beneficiário  do  esquema  montado  (CISCO)  e  o  importador  interposto  (TDC), o que  implica que  respondam conjuntamente  pelas  infrações  praticadas  conforme  o  disposto  no  artigo  95,  inciso  V  do  DL  n°  37/66.  (os  grifos  sublinhados  não  são  originais).  Da leitura dos textos transcritos, verifica­se que a fiscalização enquadrou (i)  no  art.  95,  I,  a  responsabilidade  solidária  de  todas  as  pessoas  físicas  recorrentes,  os  denominados  “principais  dirigentes  da  organização CISCO/MUDE”,  e  a  pessoa  jurídica  CISCO, por serem os beneficiários diretos e terem concorrido para a prática da infração, e (ii)  no  art.  95,  V,  as  pessoas  jurídicas  MUDE  e  TDC,  por  serem,  respectivamente,  a  real  importadora e a importadora por conta e ordem.  Nesse  sentido, os  fartos  elementos probatórios coligidos  aos  autos,  a  seguir  analisados  individualmente,  não  deixam  qualquer  dúvida  de  que  todos  os  sujeitos  passivos  solidários (pessoas físicas e pessoas jurídicas), de forma planejada e intencional, concorreram  diretamente para a consecução do subfaturamento do preço dos produtos importados e também  foram  os  grandes  beneficiários  dos  tributos  descaminhados,  que  representou,  direta  e  imediatamente, grande prejuízo ao Erário.  No  caso,  além  do  notório  benefício  direto  obtido  por  todos  os  sujeitos  passivos solidários (ora recorrentes), ainda se encontra devidamente comprovado nos autos que  todos eles concorreram para a concretização das importações fraudulentas.  Por essas razões, em relação à multa regulamentar por subfaturamento, todos  os  recorrents, pessoas  físicas e  jurídicas, devem ser mantidos no polo passivo das autuações,  conforme determinado pela fiscalização.  Das alegações da recorrente MUDE.  A  recorrente MUDE  foi  incluída  no  polo  passivo  das  presentes  autuações,  enfatiza­se novamente, no só por ter revelado interesse comum na situação constituinte do fato  gerador (condição prevista no art. 124, I, do CTN), mas também por ser a real adquirente das  mercadorias importadas, conforme expressamente previsto: a) no art. 32, parágrafo único, “c”,  do Decreto­lei  37/1966  (no  caso  Imposto  sobre  a  Importação,  por  exemplo),  em  relação  aos  tributos e consectários legais; e b) no art. 95, V, do Decreto­lei 37/1966, em relação à multa do  controle administrativo.  Especificamente  em  relação  a  condição  de  real  importadora,  a  recorrente  MUDE alegou que o TSPS lavrado contra ela (fls. 6241 e ss.) não podia prevalecer, pois, no  caso em tela, não estava configurada a importação por conta e ordem de terceiros, muito menos  interposição  fraudulenta,  com  base  nos  seguintes  argumentos:  a)  não  havia  prova  individualizada acerca das supostas antecipações de recursos; b) nunca antecipara recursos para  financiar  o  distribuidor  ou  importador,  havendo,  no máximo,  pagamento  de  faturas  antes  do  vencimento;  c)  não  era  a  destinatária  final  dos  produtos  importados,  pois  não  era  a  encomendante nem adquirente das mercadorias  importadas; e d) as acusações da fiscalização  de  que  a  recorrente  controlava  todas  as  empresas  interpostas  eram  totalmente  infundadas  e  advinham  de  uma  falta  de  compreensão  do  seu modelo  de  negócio,  baseado  nos  ditames  e  princípios do modelo Just in Time.  Antes  de  analisar  tais  alegações,  revela­se  de  todo  oportuno  apresentar  a  logística  das  operações  de  importação  realizadas  pelas  empresas  integrantes  do  denominado  “Grupo MUDE”e as colaboradoras, bem como a função que cada uma delas desempenhavam  Fl. 8302DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.024          59 no  referenciado  esquema  de  importação.  Para  esse  fim  recorre­se  ao  diagrama  extraído  do  citado Relatório Fiscal (fl. 36), que segue transcrito:    Onde:  (A)  = Fabricante (CISCO SYSTEM INC. ­ EUA)  (B)  Distribuidores interpostos – USA (v.g., MUDE USA)  (C)  Exportadores interpostos – USA (v.g., 3 TECH, LATAM, LOGCIS, GSD etc.)  (D)  Importadores interpostos ­ Brasil (v.g., TDC etc.)  (E)  Distribuidores interpostos ­ Brasil (v.g., TECNOSUL)  (F)  Real adquirente e beneficiário oculto ­ Brasil (“MUDE”)  (G)  Comprador no mercado interno: clientes do grupo “MUDE”  A  função  de  cada  integrante  do  esquema  de  interposição  fraudulenta  foi  descrita  pela  fiscalização,  em  detalhes,  no  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal.  A  seguir  transcreve­se um pequeno fragmento (fls. 37/39)15:  O esquema detalhado acima permitia ocultar o  real adquirente  das mercadorias  importadas (elemento F)  transacionadas  junto  ao  fabricante  :no  exterior  (elemento A). Ou  seja,  a  negociação  ocorria de fato entre A e F os quais definiam preços, condições  de pagamento, tipos de mercadorias e quantidades.  Porém, a operação visível de comércio exterior ­ a declarada ao  Fisco  ­  processava­se  de  forma  simulada  entre  o  exportador                                                              15 As letras mencionadas, referem­se às pessoas jurídicas participantes do esquema discriminadas no diagrama e  legenda de fls. 36/37.  Fl. 8303DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   60 interposto nos E.U.A (elemento C) e o importador interposto no  Brasil  (elemento  D).  Esta  operação  não  representava  a  verdadeira transação comercial.  A  CISCO  BRASIL  é  o  escritório  comercial  do  fabricante  americano  no  Brasil  e  controla  todas  as  vendas  dos  produtos  Cisco  no  mercado  nacional,  possuindo  inclusive  metas  de  vendas definidas pela matriz norte­americana. Ela negocia com  seus  clientes  o  valor  dos  produtos  a  serem  adquiridos  nos  Estados  Unidos,  inclusive  em  relação  a  descontos  concedidos,  prazos de entrega, enfim, toda a parte comercial.  Após o recebimento do pedido feito pelo comprador no mercado  interno,  a  CISCO  BRASIL  indicava  um  revendedor  de  seus  produtos  (MUDE  LTDA)  que  fazia  o  pedido  junto  a  CISCO  SYSTEM  INC.(USA),  repassando  ao  comprador  no  mercado  interno  todos  os  descontos  que  tinham  sido  anteriormente  negociados com a CISCO BRASIL.  O fabricante produzia os equipamentos com pleno conhecimento  de  que  após  a  importação  dos  produtos,  os  mesmos  seriam  revendidos ao comprador no mercado interno no Brasil ("G"). A  CISCO BRASIL não  realizava  as  importações  diretamente  de  sua matriz, mas "terceirizava" as operações através da MUDE  LTDA.  Esta,  por  sua  vez,  acionava  o  importador  interposto  para a realização das importações.  A  CISCO  SYSTEMS  INC.  também;  não  vendia  diretamente  para  o  Brasil.  Ela  vendia  a  um  distribuidor  interposto  ("B"),  MUDE USA, que revendia a um exportador interposto ("C"), que  por sua vez exportava para o Brasil.  As operações de comércio exterior se processavam, então, entre  as  empresas  interpostas  "C"  (LOGCIS,  GSD  ­  utilizada  pela  TDC ­, LATAM, 3 TECH, ROMFORD) e "D" (TDC, no presente  processo),  sempre  sob  o  controle  e  gerenciamento  da  MUDE  LTDA. Toda a documentação aduaneira era emitida em nome do  IMPORTADOR INTERPOSTO "D" (TDC), que nacionalizava as  mercadorias  como  se  fosse  seu  real  adquirente.  Para  recolhimento  dos  tributos  e  para  a  liquidação  do  contrato  de  câmbio (remessa ao exterior para pagamento dos produtos), o  REAL  ADQUIRENTE  "F"  (MUDE  LTDA)  enviava  os  recursos  à  DISTRIBUIDORA  INTERPOSTA  "E"  (TECNOSUL)  que,  por  sua  vez,  os  repassava  à  IMPORTADORA INTERPOSTA "D" (TDC).  O  repasse  antecipado  dos  recursos  era  feito  porque  nem  a  IMPORTADORA  INTERPOSTA  nem  a  DISTRIBUIDORA  INTERPOSTA,  no  Brasil,  tinham  capacidade  econômico­ financeira para a realização das importações.  Após a importação, em operações de compra e venda simuladas,  a importadora interposta ("D") transferia as mercadorias para  a  distribuidora  interposta  ("E"),  no  caso  a  empresa  TECNOSUL que, NO MESMO DIA, simulava uma venda para  o  real  adquirente  ("F"),  MUDE  LTDA,  As  mercadorias  seguiam do local de desembaraço aduaneiro diretamente para o  real  adquirente  ("F"),  MUDE  LTDA,  ocorrendo  no  caminho  apenas a troca de notas fiscais.  Fl. 8304DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.025          61 A  DISTRIBUIDORA  INTERPOSTA  tinha  o  papel  de  "blindar" o real adquirente de eventuais cobranças de tributos  devidos nestas operações, como, por exemplo, o ICMS que seria  devido  ao  Estado  de  São  Paulo;  em  relação  ao  benefício  concedido  no  local  da  importação  (Bahia),  quando  utilizado  indevidamente, como é o caso, bem como ser mais uma empresa  entre o IMPORTADOR INTERPOSTO e o REAL ADQUIRENTE,  tornando  mais  nebulosas  suas  relações  e  dificultando  assim  a  atuação dos fiscos federal e estadual.  Quanto  ao  fluxo  financeiro,  o  IMPORTADOR  INTERPOSTO  ("D"),  após  receber,  por  meio  do  DISTRIBUIDOR  INTERPOSTO  ("E"),  os  recursos  provenientes  do  REAL  ADQUIRENTE  ("F")  remetia  os  mesmos  ao  EXPORTADOR  INTERPOSTO ("C"), sob a égide de pagamento das importações  realizadas. Tais  recursos eram destinados, em última  instância,  ao DISTRIBUIDOR  ESTRANGEIRO  ("B")  e  ao  FABRICANTE  ("A").  Portanto,  a  real  transação  comercial  ocorria  entre  a  CISCO  USA  e  o  COMPRADOR  FINAL  NO  BRASIL,  sendo  que  a  verdadeira responsável pelas operações de comércio exterior no  Brasil  é  a  empresa  MUDE,  que  utilizou  para  as  importações  varias  empresas  interpostas,  cujas  operações  foram executadas  sob ordens, recursos financeiros e efetivo controle. Assim, todas  às  operações  comerciais  intermediárias  destas  empresas  interpostas foram simuladas.  Os recursos financeiros aplicados nas operações intermediárias  citadas  (pagamento  das  importações  e  compra  pelo  distribuidor)(originaram­se do REAL ADQUIRENTE ­ A MUDE  LTDA;  que,  de  fato,  revendia  as  mercadorias  no  mercado  interno,  depois  de  importá­las  através  do  canal  de  importação  fraudulento ilustrado no diagrama anterior. (grifos do original)  Da leitura dos textos transcritos, infere­se que o esquema fraudulento relatado  envolvia dupla tentativa de esconder das autoridades brasileiras a real exportadora e fabricante,  a  multinacional  estadunidense  CISCO  SISTEMS  INC.,  e  a  real  adquirente  e  importadora,  MUDE  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA.,  pois,  interpostos  entre  os  dois,  havia  uma  distribuidora e exportadora nos Estados Unidos e uma importadora e distribuidora no Brasil.  No  caso  em  apreço,  a  distribuidora  e  exportadora  interpostas,  nos  Estados  eram a MUDE USA INC. e a GSD TECHNOLOGIES LLC. , respectivamente, enquanto que,  no  Brasil,  a  importadora  e  distribuidora  interpostas  eram,  respectivamente,  a  TDC  TECNOLOGIA  DA  INFORMAÇÃO  LTDA.  E  a  TECNOSUL  DISTRIBUIDORA  DE  PRODUTOS ELETRO­ELETRÔNICOS E DE INFORMÁTICA LTDA.  Quanto  ao  fluxo  financeiro,  a  importadora  interposta  (TDC),  após  receber,  por  meio  do  distribuidora  interposta  (TECNOSUL),  os  recursos  provenientes  do  real  adquirente e ora recorrente, MUDE, remetia­os, em dólar americano, ao exportador interposto  (GSD),  a  título  de  pagamento  das  importações  realizadas.  Por  fim,  nos  Estados  Unidos,  os  valores, já em dólar americano, eram destinados ao distribuidor estrangeiro (MUDE USA) que,  em  última  instância,  repassava­os  ao  real  importador  e  fabricante  dos  produtos,  a  CISCO  Fl. 8305DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   62 SISTEMS INC., fechando o ciclo financeiro da real operação comercial celebrada entre a real  exportadora e real importadora.  O fluxo financeiro encontra­se detalhado, passo a passo, no citado Relatório  de  Auditoria  Fiscal  (fls.  100/111),  corroborado  por  fartos  documentos  acostados  aos  autos  (429/448 e 543/572), em especial, as planilhas eletrônicas que detalham toda a movimentação  financeira. Tais planilhas  foram apreendidos no  curso da  “Operação Persona”, nas  sedes das  empresas  MUDE  e  WHAT’S  UP  e  na  residência  do  sujeito  passivo  solidário  MARCÍLIO  PALHARES LEMOS, que era quem, de fato, controlava todo fluxo financeiro do esquema, a  partir  da  MUDE  passando  pelas  importadoras,  distribuidoras  nacionais  e  estrangeiras,  exportadoras,  até  a  chegada  dos  recursos  financeiros  na  real  importadora CISCO SISTEMS  INC.  Com  base  na  referida  documentação,  fica  cabalmente  demonstrado  que,  ao  contrário  do  que  alegou  a  recorrente,  inequivocamente,  os  recursos  financeiros  utilizados  no  pagamento das correspondentes operações de importação tinham origem na MUDE e destino  final a CISCO SISTEMS INC., com sede nos Estados Unidos.  Além  disso,  os  trechos  das  transcrições  das  comunicações  telefônicas  e  mensagens  telemáticas  interceptadas,  também  apreendidas  no  curso  da  referida  Operação,  deixam claro que eram pagas comissões às empresas interpostas pelos serviços prestados à real  adquirente  (MUDE)  e  que  os  recursos  foram  fornecidos  pela  própria  MUDE,  conforme  documentos de fls. 54, 59, 60, 77, 78, 79, 80, 81, 97 a 99.  No  caso,  como  a  totalidade  dos  recursos  financeiros  foram  fornecidos  pela  própria  recorrente,  consequentemente,  ao  contrário  do  que  fora  alegado,  não  tem  qualquer  relevância  o  fato  de  eles  terem  sido  fornecidos  antes  ou  após  a  emissão  das  notas  fiscais  e  respectivas faturas.  Na tentativa de se contrapor ao robusto acervo probatório coligido aos autos  pela fiscalização, a recorrente MUDE apresentou, com a sua peça recursal, denominado “laudo  pericial contábil”, com a conclusão de que “100% dos valores dos pagamentos foram efetuados  após a data de emissão das notas fiscais dos fornecedores”.  No caso, o que a recorrente denomina de “laudo de pericial contábil” trata­se  de Relatório  de Análise  de Pagamento  a Fornecedores,  elaborado  pelo  contador  João Carlos  Castilho Garcia, referente aos pagamentos realizados pela recorrente MUDE.  Tais relatórios, além de não atender os requisitos mínimos estabelecidos para  o  “Laudo  Pericial  Contábil”,  estabelecidos  na  Norma  Brasileira  de  Contabilidade  T  13.6,  aprovada pela Resolução Conselho Federal de Contabilidade (CFC) nº 1.041/2005, com base  em  dados  genéricos,  sem  respaldo  documental,  apresenta  conclusões  sobre  os  pagamentos  realizados pela recorrente MUDE. Dada essa circunstância, tais relatórios não têm o condão de  infirmar o acervo documental coligidos aos autos pela fiscalização, principalmente.  Em face das milhares transações financeiras realizadas, também não subsiste,  por falta de razoabilidade, a alegação da recorrente de que era necessária a produção de prova  individualizada para cada uma delas. No caso, a demonstração da origem, trajeto e destino final  dos  recursos  financeiros  utilizados  nos  processos  de  importação  analisados  pela  fiscalização  (fls. 100/111), a meu ver, são suficientes para demonstrar e comprovar o modus operandi do  esquema  de  interposição  fraudulenta  em  questão  e  que  a  recorrente,  na  condição  de  real  importadora, foi a idealizadora e a principal beneficiário da fraude cometida, juntamente com a  real exportadora, CISCO SISTEMS INC.  Fl. 8306DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.026          63 A recorrente alegou ainda que adotava o modelo Just in Time e que a intensa  e rápida interação entre os membros da cadeia produtiva, típica do citado modelo de negócio,  não  poderia  ser  confundida  com  falta  de  autonomia  das  empresas  envolvidas, muito menos  autorizava que fosse a ela atribuída a responsabilidade por todas as operações realizadas.  É consabido que, em termos de logística de fornecemento de insumos para a  produção industrial e mercadorias para comercialização, esse modelo de negócio notabiliza­se  pela rapidez de entrega dos insumos ou mercadorias aos seus clientes, que operam com baixo  nível de estoque e, por conseguinte, baixos custos de armazenagem e de inversão de capital de  giro aplicado em estoques.  Dessa  forma,  diante  da  demonstração  cabal  da  existência  do  esquema  de  interposição  fraudulenta  em comento,  exsurge  irrelevante qual  era o  real modelo de negócio  que, de fato, era praticado pela recorrente.  De todo modo, o modelo de negócio Just  in Time, que prima pela agilidade  nas compras e  rapidez na entrega dos produtos, com vista à redução ou eliminação de custos  com  estoques,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  confirma  a  tese  da  fiscalização  no  sentido de que a real exportadora era a fabricante CISCO SISTEMS INC. ou CISCO USA e a  real adquirente e importadora era recorrente MUDE.  Explica­se!  Ora,  se  uma  das  características  do  modelo  Just  in  Time  é  a  existência  de  único  fornecedor  e  único  comprador  na  cadeia  de  negócio  e  a  consequente  eliminação de intermediários, obviamente, não tem qualquer justifica a existência das diversas  empresas  (distribuidoras,  exportadoras,  importadoras  etc.)  que  foram  interpostas  entre  a  real  exportadora e a real compradora, a não ser para camuflar dos reais intervenientes no negócio e  produção de documentos não representativos da realidade negocial subjacente, simulando uma  operação  de  importação  inexistente  e,  simultaneamente,  dissimulando  a  real  operação  de  exportação  e  importação  praticada  pela  real  exportadora  CISCO  SISTEMS  INC.  e  a  real  importadora, a recorrente MUDE.  Além disso,  dentro  de  um modelo  de  compra  e  entrega  rápida  ao  cliente  e  destinatário final, característica do modelo de negócio Just in Time, que a recorrente informou  que  utilizava,  como  justificar  os  procedimentos,  adotados  nos  processos  de  importação  em  apreço, mediante o qual, logo após a compra dos equipamentos da CISCO USA, a distribuidora  exclusiva  desses  produtos  nos  Estados  Unidos  para  a  recorrente,  a  empresa  MUDE  USA,  fizesse  a  retirada  do  software  dos  equipamentos  e  realizasse  duas  vendas  distintas  para  exportadores  também  distintos  que,  por  sua  vez,  realizavam  a  venda  e  a  exportação  para  o  Brasil por canais e formas distintas.  No  que  tange  a  suposta  operação  de  retirada  e  separação  do  software  dos  equipamentos  importados,  supostamente  realizada pela MUDE USA,  já que  a documentação  colacionada  aos  autos,  comprova  que  os  equipamentos  eram  vendidos  para  a  distribuidora  MUDE USA com os softwares integrados, com a ressalva de que, apenas a partir de meados de  2007, bem próximo da deflagração da “Operação Persona”, foi que, somente na documentação  de  venda  (invoices),  emitida  pela  fabricante  e  real  exportadora  CISCO  USA,  vinha  discriminado, separadamente, o valor do software e do hardware.  Aliás,  tal operação é confirmada pela  recorrente CISCO, no  trecho extraído  do seu recurso (fl. 7543), que segue transcrito:  Fl. 8307DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   64 Em relação à alegação específica acerca da separação do valor  relativo a software e hardware, repita­se que a política da Cisco  sempre foi a de que o software embutido no hardware deve ser  tratado como hardware, de modo que o preço cobrado pela CSI  na venda dos seus produtos inclui o valor do software. Como já  demonstrado nestes autos, todas as faturas da CSI classificadas  pela  d.  fiscalização  como  comprovadoras  do  suposto  split,  tratam, na verdade, de faturas contendo o mero detalhamento do  preço  do  hardware  e  do  respectivo  software  ou  outro  subitem,  sendo que, em todas elas, o preço total (hardware + software) é  faturado  pela  CSI  contra  a  Mude  USA  em  um  único  documento. (grifos do original)  Ora,  se  a  própria  fabricante  (CISCO  SISTEMS  INC.)  declara  que  o  preço  cobrado  pelos  equipamentos  incluía  o  valor  do  software  e  que  as  faturas  por  ela  emitidas  continha o mero detalhamento do preço do hardware e do respectivo software, sem a existência  de  qualquer  prova  contrária,  induvidosamente,  deve  prevalecer  a  verdade  contida  nos  documentos colacionados aos autos e ratificada pela própria fabricante dos equipamentos.  Além  de  se  revelar  inverossímil,  tal  alegação  não  veio  acompanhada  de  qualquer  documento  que  comprovasse  que  a  distribuidora  exclusiva  MUDE  USA  tivesse  realizado, previamente a venda dos equipamentos para as exportadoras integrantes do “Grupo  MUDE”,  a  retirada  dos  softwares  dos  equipamentos,  operação  que,  em  razão  da  enorme  quantidade  de  equipamentos,  certamente,  demandava  um  significativo  aparato  industrial,  técnico,  operacional  e  de  pessoal  que  a  recorrente  não  logrou  comprovar  que  a  citada  distribuidora possuísse nos EUA.  No  que  concerne  à  logística  de  exportação  e  importação,  com  base  nos  diagramas de fls. 163 e 165 do Relatório de Auditoria Fiscal, verifica­se que, no processo de  interposição  fraudulenta  em  comento,  foram  adotados  procedimentos  diferentes  e  utilizadas  pessoas  jurídicas  distintas  para  a  exportação  e  importação  do  software  e  do  hardware  (equipamento) para o Brasil.  Com  efeito,  existia  uma  logística  diferente  na  suposta  exportação  e  importação  do  software.  De  fato,  até  meados  de  2007,  o  procedimento  de  importação  do  software  tinha  a  seguinte  configuração  (conforme diagrama de  fl.  163),  a  saber:  existia  uma  única  exportadora,  a  SUPERKIT  INTERNATIONAL  INC.,  domiciliada  nos  EUA,  e  única  importadora,  a  BRASTEC  ­  TECNOLOGIA  E  INFORMÁTICA  LTDA.,  e  não  havia  distribuidora  no  Brasil,  de modo  que  a  importadora  revendia  o  software  diretamente  para  a  recorrente MUDE, sem a intermediação de distribuidora no Brasil.  A partir de meados de 2007, embora as compras tanto do software quanto do  hardware estivessem centralizadas numa única exportadora, a GSD TECHNOLOGIES LLC.,  domiciliada nos EUA, o procedimento de importação do software não foi alterado, conforme  diagrama apresentado do citado Relatório Auditoria Fiscal (fl. 165), a seguir transcrito:  Fl. 8308DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.027          65   Por  sua  vez,  no  que  tange  a  importação  dos  equipamentos  (hardwares),  até  meado de 2007, a logística de importação era realizada com a utilização de várias exportadoras,  importadoras e distribuidoras.  Assim,  no  que  concerne  ao  hardware,  havia  dupla  “blindagem”  do  real  exportador (a CISCO USA), com a interposição de um distribuidor (a MUDE USA) e vários  exportadores,  assim  como  da  real  adquirente  (a  recorrente  MUDE),  com  a  interposição  de  vários importadores e vários distribuidores. A partir de meados de 2007, a única alteração foi a  concentração  das  exportações  numa  única  exportadora,  a  GSD  TECHNOLOGIES  LLC.,  conforme já mencionado.  Com  esse  breve  relato,  fica  corroborada  a  tese  da  fiscalização  de  que  as  operações  formais  declaradas  pelas  empresas  integrantes  do  Grupo  MUDE  aos  órgãos  de  controle do comércio exterior brasileiro não passava de mera e sofisticada simulação de uma  operação  de  exportação  e  importação,  que  só  existia  formalmente  nos  documentos  emitidos  pelos  intervenientes.  Na  realidade,  o  que  existia  e  operava  era  um  sofisticado  e  moderno  negócio de compra e venda, denominado pela recorrente de Just in Time, realizado diretamente  entre  a CISCO USA,  na  condição  real  fornecedora  e  exportadora,  e  a  recorrente MUDE,  na  condição de real compradora e importadora, mas que era dissimulada e, portanto, ocultada dos  órgãos de controle de comércio exterior brasileiro.  Fl. 8309DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   66 A  participação  de  várias  empresas  interpostas  entre  a  recorrente  e  a  fabricante/real exportadora, por óbvio, contraria frontalmente com decantando modelo Just in  Time, pois, como dito anteriormente, tal modelo prima pela agilidade nas compras e rapidez na  entrega  dos  produtos,  com  vista  à  redução  de  estoques  e  dos  custos  decorrentes  da  sua  administração e manutenção.  Também inexistia a alegada autonomia das pessoas jurídicas participantes da  citada interposição (distribuidoras nacionais e estrangeiras, exportadoras e importadoras), pois,  embora houvesse autonomia formal, o conjunto probatório colacionado aos autos  (a  título de  exemplo, cita­se os documentos de fls. 62/69) revela que, na realidade, participavam do quadro  societário  das  mencionadas  sociedade  empresárias,  invariavelmente,  empresas  sediadas  em  paraísos  fiscais  (offshore  representadas/geridas  por  pessoas  vinculadas  ao  “Grupo MUDE”),  e/ou  pessoas  desprovidas  de  recursos  econômico­financeiros  (denominadas  de  “laranjas”) ou  funcionários da própria recorrente, conforme relatado pela fiscalização nos trechos extraídos do  citado Relatório de Auditoria Fiscal (fls. 40 e 41), a seguir transcritos:  O  grupo MUDE/CISCO montou uma  estrutura  de  importação  fraudulenta baseada na  criação  de empresas  interpostas  entre  os  extremos  dá  cadeia  logística  (fabricante/real  exportador  e  real importador/adquirente). Apesar de ser mais oneroso, optou­ se  por  criar  o  chamado "duplo  grau  de  blindagem",  ou  seja,  além  da  criação  do  importador  e  exportador  interpostos,  também  foram  criados,  distribuidores  interpostosno  Brasil  (TECNOSUL  e  NACIONAL)  e  nos  Estados  Unidos  (MUDE  USA).  Salientamos  que  a  distribuidora  no  Brasil NACÍONAL  somente foi utilizada pela empresa ABC.   Estas  empresas,  que  movimentaram  milhões  de  reais,  normalmente  tinham  seus  quadros  societários  compostos  por  empresas  offshore  (sediadas  em  paraísos  fiscais)  e/ou  pessoas  desprovidas  de  recursos  econômicos  ­  "laranjas"  ­  como  pedreiros,  ambulantes,  operadores  de  telemarketing,  auxiliares  de  escritório,  ferramenteiros,  conforme  será  exposto  mais  adiante no presente auto. (grifos do originial)  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrada  a  insubsistência  das  aludidas alegações, por conseguinte, a recorrente MUDE deve ser mantida no polo passivo das  autuações  também  na  condição  de  real  importadora,  já  que  no  tópico  anterior  ficou  demonstrado que ela tinha interesse comum nas operações de importação objeto das autuações.  III DAS QUESTÕES MÉRITO  No mérito, a controvérsia cinge­se à prática de subfaturamento no preço dos  produtos importados, que deu origem a cobrança (i) da diferença dos tributos calculados sobre  o  valor  da  diferença  entre  o  preço  real  e  preço  subfaturado  e  (ii)  da  multa  por  prática  de  subfaturamento.  III.1 Da Prática do Subfaturamento nos Preços dos Equipamentos Importados  É  oportuno  novamente  esclarecer  que  o  objeto  das  autuações  em  apreço  limita­se  à  cobrança  dos  tributos  incidentes  na  operação  de  importação  e  da  multa  regulamentar,  em  decorrência  da  prática  de  subfaturamento  nos  preços  dos  produtos  importados por intermédio da importadora interposta TDC.  Do subfaturamento nos preços segundo a fiscalização.  Fl. 8310DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.028          67 No  subitem  6.3  do  citado  Relatório  de  Auditória  Fiscal  (fls.  147  e  ss.),  a  fiscalização  descreve,  de  forma  pormenorizada,  o  modus  operandi  do  esquema  de  subfaturamento nos preços dos produtos importados em nome da autuada TDC, com base na  documentação colacionada aos autos, apreendida nas empresas MUDE e WHAT'S UP.  De acordo com a fiscalização, a mencionada fraude foi praticada com o claro  objetivo de  excluir  da  incidência dos  tributos  incidentes  sobre  a operação de  importação  (II,  IPI,  ICMS,  Contribuição  para  o  PIS/Pasep­Importação  e  Cofins­Importação)  o  valor  do  software  que  integrava  os  equipamentos  de  informática  importados  da  fabricante  CISCO  SISTEMS  INC.,  com  infração ao disposto no § 2º do  art.  81 do Decreto n° 6.759, de 05 de  fevereiro  de  2009,  que  instituiu  o  Regulamento  Aduaneiro  de  2009  (RA/2009),  que  segue  transcrito:  Art. 81. O valor aduaneiro de suporte físico que contenha dados  ou instruções para equipamento de processamento de dados será  determinado  considerando  unicamente  o  custo  ou  valor  do  suporte  propriamente  dito  (Acordo  de  Valoração  Aduaneira,  Artigo 18, parágrafo 1, aprovado pelo Decreto Legislativo no 30,  de  1994,  e  promulgado  pelo  Decreto  no  1.355,  de  1994;  e  Decisão  4.1  do Comitê  de  Valoração  Aduaneira,  aprovada  em  12 de maio de 1995).  §  1º  Para  efeitos  do  disposto  no  caput,  o  custo  ou  valor  do  suporte  físico  será  obrigatoriamente destacado,  no  documento  de  sua  aquisição,  do  custo  ou  valor  dos  dados  ou  instruções  nele contidos.  § 2º O suporte físico referido no caput não compreende circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ou  bens  que contenham esses circuitos ou dispositivos.  §  3º  Os  dados  ou  instruções  referidos  no  caput  não  compreendem  as  gravações  de  som,  de  cinema  ou  de  vídeo.  (grifos não originais)  Da leitura do  citado preceito normativo,  infere­se que o valor aduaneiro do  software  somente  compõe o valor do  aduaneiro do hardware  (equipamento)  se  este  contiver  circuitos integrados, semicondutores ou dispositivos similares. No caso,  inquestionavelmente,  os  equipamentos  importados  da  fabricante  CISCO  SISTEMS  INC.,  para  uso  em  rede  de  computadores  possuíam  tais  componentes  eletrônicos,  consequentemente,  o  software  neles  incorporados,  necessariamente,  deveriam  integrar  o  valor  aduaneiro  do  equipamento  (o  hardware).  A contrário senso, em conformidade com o disposto no citado art. 81, o preço  do  software  só  não  integra  o  valor  aduaneiro  do  suporte  físico  (mercadoria)  se  cumprida,  simultaneamente, duas condições:  a)  o  custo  ou  valor  do  suporte  físico,  no  documento  de  sua  aquisição,  encontrasse destacado do custo ou do valor dos dados ou instruções nele contidos; e  b) o software não estivesse contido em circuitos integrados, semicondutores e  dispositivos  similares,  ou  bens  que  contenham  tais  circuitos,  semicondutores  ou  dispositivos  similares.  Fl. 8311DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   68 Em  relação  às  reais  importações  objeto  das  presentes  autuações,  comprovadamente,  essas  duas  condições,  não  foram  atendidas.  Com  efeito,  os  documentos  colacionados aos autos pela fiscalização comprovam que os equipamentos de telecomunicações  (hardwares),  objeto  das  autuações  em  apreço,  eram  importados  devidamente  acompanhados  dos respectivos softwares, mas essa informação era, intencional e frauduletamente, omitida nos  documentos que instruíam os despachos aduaneiros de importação, assim como nas respectivas  Declarações de Importação (DI), conforme relatou a fiscalização no trecho a seguir transcrito  (fl. 168):  Em suma, apesar de a fraude documental indicar uma separação  entre software e hardware na MUDE USA e, após a importação,  uma  junção dos mesmos  na MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS  LTDA,  esta  separação  de  fato  nunca  ocorreu.  Fisicamente,  o  software  acompanhava o hardware  desde  a  fábrica da CISCO.  Nos três casos de fraude, a ocultação documental dos softwares  somente  visava  a  redução  da  base  de  cálculo  dos  tributos  aduaneiros.  Aliás,  tal  fato  é  ratificado  pela  recorrente  CISCO,  parcialmente  transcrito  neste  voto,  e  que  pode  ser  lido  na  íntegra  na  correspondente  peça  recursal  que  se  encontra  colacionada aos autos (fls. 7473 e ss.).  Dessa forma, mediante a ocultação dos valores dos softwares, a importadora  interposta  (TDC)  reduziu,  deliberada  e  fraudulentamente,  a  base  de  cálculo  dos  tributos  incidentes sobre os bens importados.  Segundo  a  fiscalização,  até meados  do  ano  de  2007,  o Grupo MUDE  teria  operacionalizado a dita fraude da seguinte forma: os equipamentos saíam da fábrica da CISCO  SISTEMS INC. com os devidos softwares já instalados. Em seguida, na empresa MUDE USA  (distribuidora, nos EUA), apenas documentalmente e não fisicamente, era a  feita a separação  (split) entre o software e o hardware, que se processara de duas formas distintas.  No  primeiro  caso  de  split,  constavam  das  faturas  emitidas  pela  CISCO  SISTEMS  INC.  um  valor  único  para  cada  equipamento,  correspondente  ao  somatório  dos  valores  de  hardware  e  software,  em  conformidade  com  a  operação  real  de  venda  dos  equipamentos  que,  induvidosamente,  continham  todos  softwares  instalados.  Em  seguida,  na  MUDE USA,  era  emitida  uma  fatura  à  exportadora  interposta,  no  caso  a GSD,  em  que  era  discriminado e declarado o preço apenas hardware e, consequentemente, omitido o software.  Neste caso, a fraude documental iniciava­se na distribuidora MUDE USA.  No  segundo  caso  de  split,  a  real  exportadora  CISCO  SISTEMS  INC.  já  emitia as faturas comerciais com a descrição e os preços do software e do hardware de cada  modelo/equipamento  destacados.  Neste  caso,  a  indicação  e  a  preparação  para  a  fraude  documental já se iniciava na real exportadora CISCO SISTEMS INC.  Em  ambos  os  casos,  apenas  o  valor  do  hardware  era  declarado  na  fatura  comercial  de  exportação  emitida  pela  exportadora  GSD  e,  por  decorrência,  o  único  valor  declarado  nas  correspondentes  DI  e  utilizado  na  apuração  da  base  de  cálculo  dos  tributos  incidentes sobre as respectivas operações de importação.  Além  disso,  para  justificar  a  presença  dos  softwares  nos  equipamentos  vendidos ao consumidor  final e  legalizar a  remessa das divisas e o pagamento da parcela do  preço  da  venda  dos  equipamentos  omitida  na  referida  documentação  de  importação  dos  equipamentos, relatou a fiscalização que o Grupo MUDE simulava a importação dos softwares  Fl. 8312DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.029          69 e,  para  ratificar  a  fraude  do  pagamento  dos  tributos  aduaneiros,  enviava­os  incorporados  a  suporte  físico do  tipo CD, de  sorte que  tais  tributos eram calculados e pagos  apenas  sobre o  valor  irrisório  da mídia  (CD),  excluídos  os  elevados  valores  dos  softwares  da  cobrança  dos  tributos incidentes na referida operação.  Assim,  com  a  simulação  dessa  operação,  o  Grupo  MUDE  justificava  e  legitimava o envio ao exterior do valor pago pelo software omitido apenas na documentação  atinente  à  operação  de  importação  dos  equipamentos,  permitindo  assim  que  a  CISCO  SISTEMS INC. recebesse o valor integral da real operação de venda dos produtos importados  (hardware mais software).  No  caso,  a  apuração  dos  preços  efetivamente praticados  na  importação  dos  citados equipamentos foi feita com base nas invoices (faturas comerciais) emitidas pela própria  empresa  fabricante  dos  equipamentos  importados,  a  CISCO  SISTEMS  INC.,  conforme  relatado pela fiscalização nos excertos a seguir transcritos (fl. 150):  Entretanto,  quando  da  análise  do  material  apreendido  na  empresa WHAT'S Up (Alvo SP­54), não restou dúvida de que "o  preço efetivamente praticado na importação" estava consignado  na INVOICE emitida pela CISCO SYSTEMS INC.  Para  ilustrarmos a  aplicação da  legislação  citada para  o  caso  em  tela,  apresentaremos  dois  exemplos  de  importação  com  os  próprios  documentos  arrecadados  em  meio  magnético  na  sede  da  empresa  WHAT'S  UP  BUSINESS.  O  primeiro  exemplo  abrange a importação de CD's contendo softwares e o segundo a  importação de um Roteador contendo software.  No primeiro exemplo, a  importação de CD contendo os supostos  softwares,  informou a fiscalização o seguinte (fl. 157):  Portanto,  foram  importadas  302  mídias  (CD's),  a  um  custo  unitário de US$ 1,60, no valor total de US$ 483,20. Estas mídias  contêm softwares com valores totais de US$ 241.904,94.  Segundo o  art.  81  do  Regulamento  Aduaneiro,  como  o  suporte  físico,  no  caso  o  CD,  não  compreende  circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  e  tampouco  é  um  bem  que contenha esses circuitos e dispositivos, os tributos aplicados  sobre  o  comércio  exterior  serão  aplicados  sobre  o  valor  da  mídia, ou seja, sobre US$ 483,20, e não sobre o valor do CD +  software (US$ 483,20 + US$ 241.904,94).  No  segundo  exemplo,  importação  de  um  Roteador  contendo  software,  informou a fiscalização que (fl. 161):  [...]  foram importados 5 (cinco) roteadores CISC01841­1T­EM,  contendo  o  software  S184IPB­EM.  Neste  caso  os  tributos  aplicados  sobre o comércio  exterior  incidirão sobre o  valor do  hardware acrescido do valor do software, ou seja, sobre o valor  total de US$ 3.372,50, pois,  segundo o art. 81 do Regulamento  Aduaneiro,  como  o  roteador  é  um  bem  que  contém  circuitos  integrados, o valor do software não pode ser excluído do valor  aduaneiro.  Fl. 8313DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   70 Cabe  destacar,  que  com  a  inclusão  do  valor  do  software  ao  roteador  do  exemplo,  o  valor  aduaneiro  dos  5  (cinco)  equipamentos  foi  praticamente  multiplicado  por  três,  ou  seja,  passaram  de  US$  1.011,75  para  US$  3.372,50.  Concomitantemente,  o  valor  devido  à  União  passaria  de  RS  825,14 para R$ 2.750,47.  Assim  como  no  imposto  de  importação,  o  valor  aduaneiro  também  é  base  de  cálculo  para  os  demais  tributos  aplicados  sobre  o  comércio  exterior  (IPI,  ICMS,  PIS,  COFINS).  Por  conseguinte, uma redução dolosa do valor aduaneiro provocará  uma  redução  direta  de  todos  os  tributos:  II,  IPI,  ICMS,  PIS,  COFINS.  Além  da  citada  documentação,  apreendida  em  poder  dos  integrantes  do  “Grupo MUDE” (fls. 320/416), também ratificam, de forma congruente, o modus operandi do  subfaturamento em questão, com a participação e colaboração da CISCO, as  transcrições das  conversas telefônicas colacionadas aos autos, com a devida autorização judicial (fls. 301/310).  A  título  de  exemplo, merece  destaque  a  conversa  do  próprio  presidente  da  CISCO  do  Brasil  Ltda.,  o  Sr.  PEDRO RIPPER,  com  seus  subordinados,  em  que  planejava,  explicitamente,  colaborar  com  a  MUDE  na  implementação,  com  mais  facilidade,  dos  mencionados splits e, dessa forma, aumentar as vendas e margens de lucro, em detrimento da  indústria  nacional  e  com  grave  lesão  à  Fazenda  Nacional.  Os  trechos  relevante  de  tais  conversas encontra­se transcrita no citado Relatório de Auditoria Fiscal (fl. 245).  A estratégia fraudulenta em referência foi descrita pela fiscalização no trecho  do citado Relatório Auditoria Fiscal (fl. 263), que segue transcrito:  Passemos  agora  à  análise  dos  valores  praticados.  Tendo  como  base a tabela anterior, bem como o que já foi exposto, observa­ se  que,  antes  de  26/07/2007,  data  na  qual  houve  escuta,  telefônica, quando o Senhor Pedro Ripper, Presidente da CISCO  BRASIL, falava acerca do novo procedimento que seria adotado  nas importações de roteadores, criando­se um novo part number  para os softwares dos mesmos, a MUDE USA fazia a separação  documental  do  software  e  do  hardware  na  "cara  dura".  Nesta  ocasião  os  roteadores  modelo  CISC01841rlT­EM  eram  declarados com valores em torno de USD550.00 a USD720.00.  De 22/08/2007 a 15/10/2007, quando foi colocado em prática o  novo "modus operandi" já comentado, os valores declarados dos  roteadores  CISCO1841­1T­EM  foram  drasticamente  reduzidos,  ficando  em  torno  de  USD165.00  a  USD215.00,  isto  é,  aproximadamente  30%  dos  valores  anteriormente  declarados.  Como  conseqüência  do  início  da  operação  "PERSONA",  em  16/10/2007, o grupo parou de operar. A partir de 27/11/2007, as  importações dos roteadores CISCO 1841­IT­EM passaram a ser  feitas  por  valores  bem  superiores,  entre  USD612.00  a  USD670.00,  e  não  mais  foram  utilizados  os  importadores  interpostos WAYTEC, BRASTEC, TDC, ABC, PRIME e LIVON.  Em suma, com a exclusão fraudulenta do valor do software, que representava  em torno de 70% do preço total dos equipamentos, a economia tributária ilícita, proporcionada  pela  fraude  em  questão,  representava  70%  do  somatório  dos  seguintes  tributos  devidos  na  operação  de  importação  dos  equipamentos:  II,  IPI,  ICMS,  Contribuição  para  o  PIS/Pasep­ Fl. 8314DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.030          71 Importação  e  Cofins­Importação.  Portanto,  eram  significativos  os  valores  dos  tributos  descaminhados pelo “Grupo MUDE” com a fraude em questão.  Por  fim,  com  base  nos  dados  explicitados  na  planilha  de  fls.  262/263,  a  fiscalização concluiu que:  As  fraudes  somente  ocorriam  nas  empresas  importadoras  interpostas.  Estas,  mesmo  quando  não  havia  subfaturamento,  sempre  se  declaravam  como  importadores  e  adquirentes,  garantindo  a  quebra  da  cadeia  de  IPI  e  evitando  que  a  real  adquirente, a MUDE no Brasil fosse equiparada a industrial  Quando  as  importações  ocorriam  por  empresas  idôneas,  importadores e adquirentes eram pessoas distintas;  Os  exportadores  e  importadores  interpostos  só  aparecem  atuando para o grupo;  Logo  após  a  deflagração  da  Operação  Persona,  a  própria  CISCO também assume a condição de exportador, e nas demais  operações importador e adquirente são sempre pessoas distintas.  Dessa  forma,  fica  evidenciado que,  além do  subfaturamento,  a operação de  interposição  fraudulenta  ainda  garantia  a  quebra  da  cadeia  do  IPI,  pois  evitava  que  a  real  adquirente e importadora, a recorrente MUDE, fosse equiparada a estabelecimento industrial.  Das alegações de defesa da recorrente MUDE.  A recorrente MUDE alegou que não houve o subfaturamento apontado pela  fiscalização e que sequer houve subvaloração aduaneira, sob o argumento de que a licença de  uso de software, que não se confundia com este, não integrava a base de cálculo dos tributos  aduaneiros,  consequentemente,  as  conclusões  da  fiscalização  e  da  turma  de  julgamento  de  primeiro grau resultavam de uma visão equivocada do seu modelo de negócio, bem como da  legislação  que  dispunha  sobre  a  propriedade  intelectual  de  softwares  e  da  jurisprudência  pacífica do STF sobre o tema.  Inicialmente,  é  pertinente  esclarecer  que  as  alegações  da  recorrente  estão  baseadas  na  premissa  de  que  os  valores  dos  softwares  necessários  aos  equipamentos  importados, ainda que importados integrados aos equipamentos, não tinham valor comercial e  que  a  diferença  do  valor  aduaneiro  objeto  das  presentes  autuações  correspondia  ao  valor  da  licença  do  uso  do  software  que  integrava  a  base  de  cálculo  dos  tributos  incidentes  sobre  a  operação de importação dos citados equipamentos.  Por  outro  lado,  em  conformidade  com  que  foi  explicitado  no  tópico  precedente,  o  objeto  da  autuação  em  apreço  foi  a  real  operação  de  importação  dos  equipamentos,  com  todos  os  softwares  instalados  e  necessários  ao  funcionamento,  que  fora  realizada  em  nome  da  interposta  pessoa  jurídica,  a  autuada TDC,  e  cabalmente  comprovada  com base nas informações técnicas de funcionamento e de comercialização dos equipamentos  (fls.  168  e  ss.),  nos  documentos  coligidos  aos  autos  (fls.  320/416)  e  nas  transcrições  das  interceptações telefônicas (fls. 242/247) que, de modo congruente, também foi ratificada pelas  conclusões exaradas no Laudo pericial elaborado pela Polícia Federal (fls. 311/319).  Fl. 8315DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   72 No  caso,  convencido  de  que  o  hardware  (o  equipamento)  foi,  de  fato,  comercializado  e  importado  com  o  software  integrado,  para  fins  tributários  e  de  valoração  aduaneira,  entende­se  que,  corretamente,  o  valor  deste  foi  incluído  na  base  de  cálculo  dos  tributos  incidentes sobre a operação de importação dos equipamentos, em conformidade com  disposto  na  alínea  “c”  do  subitem  8.1  do Acordo  sobre  a  Implementação  do Artigo VII  do  GATT, denominado de Acordo de Valoração Aduaneira (AVA), incorporado ao ordenamento  interno pelo Decreto nº 1.355, de 1994, a seguir transcrito:  Artigo  8  1.  Na  determinação  do  valor  aduaneiro,  segundo  as  disposições  do  Artigo  1,  deverão  ser  acrescentados  ao  preço  efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias importadas:  [...]  c)  royalties  e  direitos  de  licença  relacionados  com  as  mercadorias objeto de valoração, que o comprador deva pagar,  direta  ou  indiretamente,  como  condição  de  venda  dessas  mercadorias,  na  medida  em  que  tais  royalties  e  direitos  de  licença não estejam  incluídos no preço efetivamente pago ou a  pagar.” (grifos não originais)  Portanto, diferentemente do alegado pela  recorrente, há expressa disposição  legal determinando a inclusão dos valores devidos a título de “direitos de licença” ou “licença  de uso” no preço efetivamente pago ou a pagar, que integra o valor aduaneiro utilizado como  base cálculo dos tributos incidentes na operação de importação.  Com efeito, as alegações da recorrente aplicam­se à importação de softwares  em meio ou suporte  físico que, no caso em  tela,  foi comprovadamente  simulada, com nítido  objetivo  de  justificar  e  legalizar  a  remessa  das  divisas  para  o  exterior  e,  desse  modo,  complementar  a  parcela  do  preço  dos  equipamentos  adquiridos  da  CISCO  SISTEMS  INC.,  conforme anteriormente demonstrado.  Tais alegações seriam pertinentes se, efetivamente,  tivesse havido a suposta  importação  do  software,  nos  termos  alegado  pela  recorrente,  o  que,  comprovadamente,  não  ocorreu, pelas razões anteriormente declinadas. Ou se as autuações versassem sobre a cobrança  do  Imposto  de  Renda  Retido  na  Fonte  (IRRF)  e  da  Contribuição  Intervenção  no  Domínio  Econômico  (CIDE)  incidente  sobre  os  valores  remetidos  ao  exterior  em  pagamento  pela  aquisição ou pela licença de direitos de comercialização de software.  É  oportuno  ressaltar  que,  somente  nos  casos  em  que  a  comercialização  do  software  é  realizada  por meio  de  suporte  físico,  separada do hardware,  a  questão  atinente  a  forma de comercialização passa a ser relevantes para definir a cobrança do IRRF e da CIDE,  bem como da incidência do ICMS, situação que não se vislumbra no caso em apreço.  É  pertinente  ainda  esclarecer  que,  no  caso  específico  de  importação  de  suportes físico de informática (ou “suporte informático”) contendo softwares, a Decisão nº 4.1  do Comitê de Valoração Aduaneira, de 24 de setembro de 1984, deixou a critério das Partes  contratantes  a  decisão  de  incluir  ou  não  no  valor  aduaneiro  o  custo  ou  valor  dos  dados  ou  instruções  (softwares),  porém,  desde  que  estes  estivessem  destacados  do  custo  ou  valor  do  suporte  físico.  Ainda  para  os  efeitos  da  citada  Decisão,  o  “suporte  informático”  não  compreende os “circuitos integrados, os semicondutores e dispositivos similares ou os artigos  que  contenham  tais  circuitos  ou  dispositivos”  e  os  “dados  ou  instruções”  não  incluem  “as  gravações de som, cinema ou vídeo”.  Fl. 8316DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.031          73 Conforme já mencionado, o Brasil optou por utilizar unicamente o custo ou  valor do suporte físico, desde que o seu custo ou valor constasse, no documento de aquisição,  destacado do custo ou valor do programa (software), conforme estabelecido,  inicialmente, no  Decreto  nº  2.498,  de  13  de  fevereiro  de  1998,  revogado  pelo  Decreto  nº  4.543,  de  2002  (RA/2002),  e  atualmente  com  a  redação  disposta  no  art.  81  do  RA/2009,  anteriormente  transcrito.  Entretanto, quando comercializado  isolado em suporte  físico de  informática  (disquete,  CD  etc.),  para  fins  da  legislação  tributária,  a  classificação  do  software  como  software­mercadoria  (ou  “software  ­  base  física”,  segundo  a  recorrente)  ou  software­serviço  (ou  “software  –  propriedade  intelectual”,  segundo  a  recorrente)  vai  depender  da  forma  de  apresentação,  produção  e  de  comercialização  do  programa  (bem  imaterial).  O  software­ mercadoria ou “software de prateleira” é o programa de computador na modalidade de cópias  múltiplas,  produzido  em  escala  e  de maneira uniforme,  colocado no mercado para  aquisição  por  qualquer  interessado.  Por  sua  vez,  o  software­serviço  é  o  programa  de  computador  na  modalidade  de  cópia  única,  produzido  sob  encomenda  e  de  maneira  individualizada  e  comercializado para pessoa determinada.  É oportuno ainda ressaltar que, nos termos do art. 1º da Lei n º 9.609, de 19  de fevereiro de 1998, programa de computador é definido como “a expressão de um conjunto  organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de  qualquer  natureza,  de  emprego  necessário  em  máquinas  automáticas  de  tratamento  da  informação,  dispositivos,  instrumentos  ou  equipamentos  periféricos,  baseados  em  técnica  digital  ou  análoga,  para  fazê­los  funcionar  de  modo  e  para  fins  determinados.”  (grifos  não  originais).  Portanto,  induvidosamente,  o  software  é  um  bem  essencialmente  imaterial  que,  apenas  para  fins  tributário,  recebe  a  denominação  de  software­mercadoria  ou  software  serviço, conforme a sua forma de apresentação, produção e de comercialização.  Nesse  sentido,  o  entendimento  consolidado  pelo C. STF,  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  (RE)  nº  176.623­3,  cujo  trecho  relevante  do  enunciado  da  ementa  segue transcrito:  [...]  III.  Programa  de  computador  ("software"):  tratamento  tributário:  distinção  necessária.  Não  tendo  por  objeto  uma  mercadoria,  mas  um  bem  incorpóreo,  sobre  as  operações  de  "licenciamento  ou  cessão  do  direito  de  uso  de  programas  de  computador"  "matéria  exclusiva  da  lide",  efetivamente  não  podem  os  Estados  instituir  ICMS:  dessa  impossibilidade,  entretanto,  não  resulta  que,  de  logo,  se  esteja  também  a  subtrair  do  campo  constitucional  de  incidência  do  ICMS  a  circulação  de  cópias  ou  exemplares  dos  programas  de  computador produzidos em série e comercializados no varejo ­  como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) ­ os  quais,  materializando  o  corpus  mechanicum  da  criação  intelectual  do  programa,  constituem  mercadorias  postas  no  comércio.  (RE  176626,  Relator(a):  Min.  SEPÚLVEDA  PERTENCE,  Primeira  Turma,  julgado  em  10/11/1998,  DJ  11­ 12­1998 PP­00010 EMENT VOL­01935­02 PP­00305 RTJ VOL­ 00168­01 PP­00305)  Fl. 8317DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   74 No voto condutor do  julgado, de forma  lapidar, o Relator do voto condutor  do  citado  julgado,  o Ministro  Sepúlveda  Pertence,  assim  se  manifestou  sobre  a  matéria,  in  verbis:  No  caso  dos  programas  de  computador,  há  que  se  fazer  certas  distinções, a fim de atender às peculiaridades da questão. Com  efeito,  não se nega que o  software  seja  fruto de uma produção  intelectual  do  programador  e  que,  por  isso,  optou  o  legislador  pátrio por protegê­lo como se protege o direito autoral.  Todavia, o fato de ser o programa de computador protegido pela  lei  dos  direitos  autorais  não  implica  o  fato  de  não  poder  caracterizá­lo como mercadoria.  Quem adquire um livro, por exemplo, não obstante possa ter o  domínio sobre o objeto corpóreo que o mesmo representa, não  adquire propriedade sobre a obra  intelectual nela  contida. Da  mesma  forma,  o  programa  de  computador:  quem  adquire  o  disquete  contendo o  programa,  passa  a  ter  o  domínio  sobre o  disquete e não sobre a obra intelectual que ele contém. (grifos  não originais)  Assim,  fica  demonstrado  que,  quando  comercializado  em  suporte  físico  informático (disquete, CD, DVD etc), para fins de incidência do IRRF e CIDE, é relevante a  distinção  entre  software­mercadoria  e  software­serviço,  haja  vista  que  os  referidos  tributos  incidem apenas sobre o primeiro tipo.  De  outro  modo,  para  fins  de  incidência  dos  tributos  sobre  a  operação  de  importação  e,  portanto,  determinação  do  valor  aduaneiro,  na  importação  de  programas  de  computador (software), seja na modalidade de cópia única (software­serviço) ou na modalidade  de  cópias múltiplas  (software­mercadoria),  será  considerado  unicamente  o  custo  ou  valor  do  suporte  físico  propriamente  dito,  desde  que  o  custo  ou  o  valor  dos  dados,  programas  ou  aplicativos esteja destacado do custo ou valor do suporte físico no documento de aquisição.  Da mesma forma, o entendimento externado no Parecer Cosit nº 22, de 16 de  abril de 1999, cujo enunciado da ementa segue transcrito:  PROGRAMA  DE  COMPUTADOR.  VALOR  ADUANEIRO.  DETERMINAÇÃO.  Na importação de programas de computador (software), seja na  modalidade  de  cópia  única  ou  na  modalidade  de  cópias  múltiplas,  será  considerado  unicamente  o  custo  ou  valor  do  suporte  físico  propriamente  dito  na  determinação  do  valor  aduaneiro, desde que o custo ou o valor dos dados, programas  ou  aplicativos  esteja  destacado  do  custo  ou  valor  do  suporte  físico no documento de aquisição. Esse tratamento não se aplica  aos  circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ou  artigos  que  contenham  esses  circuitos  ou  dispositivos, nem às gravações de som, cinema ou vídeo.  Dispositivos  Legais:  Art.  98  do  CTN;  art.  20  do  Decreto  nº  2.498/1998; Decisão nº 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira;  art. 5º da IN SRF nº 16/1998. (grifos não originais)  Dessa  forma,  fica  esclarecido  que  a  distinção  entre  software­mercadoria  e  software­serviço  não  tem  qualquer  relevância  para  fins  de  cobrança  dos  tributos  incidentes  Fl. 8318DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.032          75 sobre a operação de importação de mercadorias, conforme alegado pela recorrente. Neste caso,  é  relevante  que,  no  documento  de  aquisição,  o  custo  ou  o  valor  dos  dados,  programas  ou  aplicativos  esteja  destacado  do  custo  ou  valor  do  suporte  físico,  e  ainda  que  “dados  ou  instruções” não contenham “gravações de som, cinema ou vídeo”.  Por  outro  lado,  ressalta­se  mais  uma  vez,  que  quando  o  equipamento  informático  (hardware)  é  importado  com  o  software  integrado,  para  fins  de  valoração  aduaneira, este sempre será considerado mercadoria e o seu custo ou valor se somará ao custo  ou  preço  do  hardware,  compondo  o  valor  aduaneiro  do  equipamento  de  processamento  de  dados  importado,  que  compõe  a base  de  cálculo  dos  tributos  incidentes  sobre  a  operação  de  importação.  Em suma, tendo em conta que as presentes autuações referem­se à cobrança  de  tributos  incidentes  na  importação  de  equipamentos  compostos  de  circuitos  integrados  (roteadores,  telefones  IP,  switches,  gateway  etc),  cujos  softwares  necessários  ao  seu  funcionamento estavam devidamente incorporados, necessariamente, os valores do hardware e  do  software  integravam  o  valor  aduaneiro  dos  correspondentes  equipamentos  importados,  o  que está em perfeita consonância com o entendimento da fiscalização e do órgão de julgamento  de primeiro grau.  Com base nessas  considerações,  fica demonstrado que,  ao  contrário do que  alegou a recorrente, não foi a fiscalização e a turma de julgamento de primeiro grau, mas ela  própria quem não fez a melhor interpretação da  legislação sobre a propriedade  intelectual de  softwares e da jurisprudência pacífica do STF.  Em  conseqüência,  por  terem  sido  apresentadas  com  a  finalidade  de  comprovar  a  distinção  entre  software­mercadoria  e  software­serviço,  não  tem  qualquer  relevância probatória, para o deslinde da controvérsia em apreço, as notas fiscais coligidas aos  autos pela recorrente na fase impugnatória, bem como as alegações de suposta existência em  seu  estoque de  quantidade distintas  de hardware  e  software,  principalmente,  tendo  em  conta  que esta alegação não veio acompanhada das provas necessárias.  No  caso,  a  recorrente  não  esclareceu,  com  provas  adequadas,  porque  a  importação de cada equipamento era acompanhada, simultaneamente, da  importação de  igual  quantidade de CD, contendo os supostos softwares dos respectivos equipamentos importados.  E porque era declarado, nas respectivas DI, coincidentemente, valor igual a parcela do preço do  software dos respectivos equipamentos que constava nas faturas emitidas pela real importadora  CISCO  SISTEMS  INC.,  fraudulentamente,  omitido  nas  faturas  comerciais  emitidas  pela  distribuidora  interposta  MUDE  USA  e  mantido  nas  faturas  emitidas  pela  exportadora  interposta GSD e,  por  fim,  era utilizada para  instruir  os  despachos  de  importação  realizados  pela importadora interposta TDC.  Além  disso,  em  suas  alegações  de  defesa,  a  recorrente  contraria  provas  irrefutáveis colacionadas aos autos e, ao mesmo tempo, incorre em insuperáveis contradições.  Por  exemplo,  alegou  a  recorrente  que  os  “o  software  eventualmente  contido  nos  produtos  importados  não  tinha  qualquer  valor  comercial  sem  sua  licença  de  uso,  razão  pela  qual  não  deve ser incluído no valor aduaneiro”.  Nesse  caso,  se  fosse  verdade  o  alegado,  o  que  se  admite  apenas  para  argumentar, como justificar a cobrança de 70% do valor do equipamento vendido pela CISCO  SISTEMS  INC.  a distribuidora  interposta MUDE USA? Há documentos  nos  autos,  emitidos  Fl. 8319DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   76 pela própria fabricante CISCO SISTEMS INC., inclusive de outras importações realizadas por  pessoas  estranhas  ao  Grupo  MUDE,  que  confirmam  que  a  importadora  interposta  TDC  declarava na DI apenas 30% do valor real dos equipamentos.  De fato, com base na planilha de fls. 262/263, que contém dados extraídos da  documentação  emitida  pela  própria  fabricante  CISCO  SISTEMS  INC.,  verifica­se  que  os  roteadores modelo CISC01841­lT­EM eram declarados com valores em torno de USD 550.00  a USD 720.00. De 22/08/2007 a 15/10/2007, quando  foi  colocado em prática o novo modus  operandi de split comentado anteriormente, os valores dos citados roteadores, declarados nas  faturas  comerciais  e  respectivas  DI,  foram  drasticamente  reduzidos  para  em  torno  de  USD  165.00 a USD 215.00, ou seja, aproximadamente 30% dos valores anteriormente declarados.  Dessa  forma,  como  justificar  a  diferença  omitida  nos  documentos  de  importação? Como foi efetuado o pagamento e a remessa de divisas da diferença omitida nos  documentos  de  importação?  A  resposta  não  é  outra:  mediante  a  simulação  de  uma  suposta  importação  de  CD  contendo  o  suposto  software  que  já  havia  sido  importado  integrado  ao  equipamento na operação de importação anterior.  Ainda na tentativa de justificar a suposta inexistência de valor comercial do  software integrado aos equipamentos, no item 182 do recurso em apreço (fl. 6.295) a recorrente  alegou o seguinte, in verbis:  182.  Com  efeito,  a  análise  do  dispositivo  legal  utilizado  para  justificar  a  autuação  (artigo  81,  §  2o,  Decreto  6.759/2009)  é  claro ao  estabelecer que o  valor aduaneiro deve ser composto,  no caso da importação de “circuitos integrados, semicondutores  e dispositivos  similares,  ou bens que  contenham esses  circuitos  ou dispositivos”, pelo suporte físico e pelos “dados ou instruções  para  equipamento  de  processamento  de  dados”.  Em  outras  palavras,  nesses  casos,  o  valor  aduaneiro  será  composto  pelo  hardware e pelo software nele  instalado, somente, não havendo  qualquer  previsão  para  inclusão  da  licença  de  uso  no  valor  aduaneiro, até porque a tributação pelos pagamentos efetuados  a título dessa licença é regida pela legislação do imposto sobre a  renda e, em alguns casos, da CIDE.  E no item 185 (fl. 5.296), em conclusão, asseverou a recorrente, ipsis litteris:  185. Relevante  entender  que,  ainda  que  alguns  suportes  físicos  possuíssem  certo  programa  instalado  (tais  como  aqueles  produtos  em  que  a  Polícia  Federal  identificou  em  seu  laudo  ­  Anexo 2 do Auto de Infração), mesmo nesses casos não poderá  haver a tributação pretendida, pois o aludido software não  tem  qualquer valor comercial (sua utilização sem a licença pode ser  caracterizada  como  sendo  crime  contra  a  propriedade  intelectual),  não  havendo  base  de  cálculo  a  dar  ensejo  à  tributação.  Isso  porque,  não  se  pode  negar,  o  valor  efetivo  do  software é zero, sendo  imputado ao  licenciamento de seu uso o  montante que se pretende tributar. (grifos do original)  No primeiro item, a recorrente admitiu que o valor aduaneiro era “composto  pelo hardware e pelo software nele instalado”, somente, não havendo qualquer previsão para  inclusão  da  licença  de  uso  no  valor  aduaneiro.  Com  esse  argumento,  a  recorrente  tentou  justificar  a  operação  de  importação  simulada  do  CD  contendo  o  software,  com  a  suposta  existência  de  uma  licença  de  utilização  dos  referidos  softwares,  sem  contudo  apresentar  qualquer  prova  nesse  sentido,  ou  seja,  não  trouxe  aos  autos  o  contrato  da  cessão  de  uso  do  Fl. 8320DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.033          77 software. Ademais, para que importar os CD com os  tais softwares se a recorrente já  tinha a  licença para instá­los nos equipamentos dos adquirentes? Logo, se existisse a suposta licença  de  uso  dos  softwares,  o  que  se  admite  apenas  para  argumentar,  consequentemente  na  importação  dos  CD  contendo  os  mesmos  softwares  foi  cometido  o  gravíssimo  ilícito  de  falsidade  ideológica, o que confirma a conclusão da fiscalização de que a  importação do CD  fora uma mera simulação.  No segundo item, a recorrente admitiu que “ainda que alguns suportes físicos  possuíssem  certo  programa  instalado  (tais  como  aqueles  produtos  em  que  a  Polícia  Federal  identificou  em  seu  laudo  ­ Anexo  2  do Auto  de  Infração), mesmo  nesses  casos  não  poderá  haver a tributação pretendida, pois o aludido software não tem qualquer valor comercial”.  É  estranhíssimo  que  a  recorrente  tenha  admitido  apenas  a  existência  dos  softwares nos equipamentos periciados pela Polícia Federal. Além disso, se os equipamentos  periciados pela Polícia Federal tinham os softwares porque foi feita a importação separada dos  mesmos softwares e remetida ao exterior as divisas para o pagamento deles? Ademais, se tais  softwares  não  tinham  valor  comercial,  como  justificar  a  importação  do  CD  contendo­os  e  declarando o mesmo valor do software que foi omitido apenas nos documentos de importação  dos equipamentos?  Em suma, para desconstituir as alegações da  fraude que fora  imputada pela  fiscalização ao “Grupo MUDE”, a  recorrente alegou que o valor omitido nos documentos de  importação  dos  equipamentos  era  decorrente  da  licença  de  uso  do  software,  que  não  se  confundia com o próprio software, porém, não comprovou a existência de contrato da alegada  licença e não justificou a exclusão, apenas documental, do valor do software dos equipamentos  e  a  subsequente  importação dos mesmos  softwares  em CD. Ademais,  entrou  em contradição  insuperável quando alegou que os softwares não tinha valor comercial e, no entanto, remeteu  ao exterior valor equivalente a quase 70% dos equipamentos importados a título de pagamento  dos referidos softwares.  Além disso,  incorreu  em grave  equívoco  quando  asseverou  que  o  preço  da  licença de uso do software não integrava o valor aduaneiro do bem importado, contrariando o  que expressamente determina a alínea “c” do subitem 8.1 do Acordo de Valoração Aduaneira  (AVA),  anteriormente  transcrita;  com  a  ressalva  de  que,  em  relação  ao  Brasil,  o  valor  da  licença só não integra o valor aduaneiro se atendidas as condições estabelecidas no art. 81 do  Regulamento Aduaneiro de 2009 (RA/2009), precedentemente transcrito, o que não ocorreu no  caso em tela.  Por essas razões rejeita­se as alegações suscitadas pela recorrente MUDE, por  considerá­las infundadas e sem amparo em provas adequadas.  III.2 Do Laudo Pericial da Polícia Federal como Meio de Prova  Inicialmente,  é  pertinente  esclarecer  que,  segundo  a  fiscalização,  o  Laudo  Pericial nº 976/2008, elaborado pelo Setor Técnico­Científico da Superintendência da Polícia  Federal  no Estado da Bahia  (fls.  311/319),  serviu  apenas para  ratificar o que os documentos  apreendidos no âmbito da “Operação Persona” (fls. 550 e ss.) já indicavam: a) os equipamentos  importados  possuíam  circuitos  integrados;  e  b)  os  softwares  necessários  ao  funcionamento  encontravam­se instalados.  Fl. 8321DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   78 Portanto,  diferentemente  do  que  alegou  a  recorrente,  o  referido  Laudo  não  representa  a  peça  fundamental  para  fim  de  comprovação  dos  fatos  objeto  das  autuações  em  apreço. De fato, tal Laudo consiste num elemento de prova importante, mas apenas subsidiário,  para confirmar o esquema de fraude retratado a partir da documentação emitida pelas próprias  empresas  integrantes  do Grupo MUDE,  especialmente,  (i)  as  informações  técnicas  sobre  os  roteadores e respectivos softwares; (ii) as planilhas de controle em meio magnético, faturas e  notas fiscais emitidas pelas empresas do Grupo; e (iii) as transcrições das conversas telefônicas  interceptadas com autorização judicial.  Alegou ainda a recorrente que o laudo não podia ser considerado porque: (i)  não  foi  elaborado  de  forma  imparcial;  (ii)  não  foram  analisados  todos  os  modelos  das  mercadorias objeto das autuações, logo as conclusões do laudo não podia ser estendidas a todos  os  equipamentos  importados;  e  (iii)  não  prestava  como  prova  dos  lançamentos,  porque  apresentava diversas inconsistências e contradições entre as premissas e conclusões.  A  alegação  de  parcialidade  suscitada  pela  recorrente  foi  baseada  no  argumento  de  que  o  referido  Laudo  fora  produzido  pelos  próprios  acusadores,  sem  contudo  apresentar  qualquer  prova  que  confirmasse  tal  suspeita.  Ademais,  não  é  o  correto  o  entendimento da recorrente de que o laudo foi elaborado pelos próprios acusadores, pois, como  de  sabença,  quem  acusa  é  o  Delegado  de  Polícia,  que  preside  o  inquérito,  e  não  o  Perito  Técnico, que elabora o Laudo respaldado apenas em conhecimentos técnico­científicos sobre a  matéria. Por essas considerações, fica demonstrada a insubsistência da alegação.  Com base o  argumento  de que não  foram analisados  todos  os modelos  dos  equipamentos  objeto  das  autuações,  a  recorrente  alegou  que  não  era  possível  a  aplicação  indiscriminada das conclusões do Laudo a  todos os equipamentos  importados. Essa alegação  também não procede, haja vista que a finalidade do Laudo não era analisar todos os modelos e  equipamentos importados, até porque os equipamentos importados pela autuada já que tinham  sido desembaraçados e  lhes entregues, assim como, muito provavelmente,  já comercializados  com terceiros.  Com efeito, o objetivo da perícia em comento era produzir mais uma prova  que  reforçasse  o  já  robusto  acervo  probatório  obtido  no  âmbito  da  “Operação  Persona”  e  colhidos nos sistemas internos de dados da Receita Federal. Ou seja, a finalidade da produção  da prova pericial em questão era, por meio de amostragem, ratificar a comprovação de que os  modelos dos equipamentos periciados, na maioria  iguais ou semelhantes aos  importados pela  autuada  TDC,  eram  compostos  de  circuitos  integrados  e  que  continham  os  softwares  necessários  ao  seu  funcionamento,  o  que  foi  efetivamente  confirmado.  Ademais,  esse  procedimento reveste­se da maior importância para o julgamento da lide, pois é com base num  conjunto  de  provas  consistes  e  congruentes  que  o  julgador  formará  a  sua  convicção  sobre  a  existência ou não da fraude relatada pela fiscalização.  Aliás, não se pode olvidar que, normalmente, não existe um único indício ou  prova cabal da existência de uma fraude dessa magnitude. Por essa razão, quanto maior for o  conjunto de provas e indícios carreados aos autos, consequentemente, melhores condições terá  o julgador para avaliar o cometimento ou não da prática ilícita, pois, como de conhecimento, o  fraudador não produz prova da fraude cometida, ao contrário, age sempre de forma sorrateira,  escondendo ou dissimulando os fatos ilícitos cometidos.  Melhor sorte não assiste a alegação da recorrente de que o Laudo em tela não  se  prestava  como  prova  dos  lançamentos  em  questão,  porque  apresentava  diversos  vícios  e  inconsistências, bem como contradições entre as premissas e as conclusões.  Fl. 8322DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.034          79 No  caso,  o  que  a  recorrente  denomina  de  vícios,  inconsistências  e  contradições  são  os  relatos  dos  peritos  acerca  dos  procedimentos  e  das  dificuldades  encontradas  para  realização  do  trabalho,  senão  leia  os  itens  252  e  253  (fl.  6.318)  a  seguir  transcritos:  252.  Com  efeito,  antes  mesmo  de  começarem  os  testes  dos  aparelho,  os  D.  Peritos  afirmam  que  "todos  os  equipamentos  examinados  possuem  internamente  software  apropriado  devidamente instalado em suas memórias, tornando­os aptos ao  pronto funcionamento".  253. No entanto, posteriormente, afirma­se que "não foi possível  ligar os equipamentos 5 e 16" e "o item 15 é um módulo que só  funciona  quando  acoplado  e  integrado  a  uma  série  de  outros  equipamentos, sendo assim, também não foi analisado quanto ao  software nele instalado."  A  leitura  dos  textos  transcritos  deixa  evidente  que  a  recorrente  confunde  o  momento da realização da perícia com o momento da redação do relatório. É induvidoso que a  redação  do  relatório  é  realizada  após  a  conclusão  dos  trabalhos  periciais,  portanto,  é  normal  que, na redação deste, previamente a conclusão, o  redator  já  faça alguma afirmação sobre as  conclusões  do  trabalho  realizado. Ademais,  da  leitura  atenta  do  inteiro  teor  do  relatório,  em  especial,  das  respostas  aos  quesitos  apresentados,  não  é  possível  vislumbrar  qualquer  contradição ou inconsistência que possa macular a prova pericial em questão.  Por  todas  essas  razões,  rejeita­se  todas  alegações  da  recorrente  sobre  a  imprestabilidade citado Laudo pericial.  III.3 Da Utilização de Taxas de Câmbio Incorretas  A  recorrente  alegou que  as  taxas de  câmbio utilizadas pela  fiscalização,  no  dia do registro das respectivas Declarações de Importação (DI), encontravam­se em desacordo  com aquelas fixadas pelo Banco Central, o que tornava o auto de infração ilíquido e incerto.  Mais  uma vez,  a  recorrente  incorre  em  erro. As  taxas  de  câmbio  utilizadas  para  fins  de  conversão  dos  valores  em  moeda  estrangeiras  são  aquelas  determinadas  em  conformidade  com  o  disposto  parágrafo  único  do  art.  1º  da  Portaria  SRF  nº  087,  de  25  de  Janeiro de 1999, a seguir transcrito:  Art.  1º  A  taxa  de  câmbio  utilizada  para  cálculo  dos  tributos  incidentes na importação, de que trata o art. 1º da Portaria MF  Nº  06,  de  1999,  será  disponibilizada,  diariamente,  na  tabela  "Taxa  de  Conversão  de  Câmbio"  do  Sistema  Integrado  do  Comércio  Exterior  SISCOMEX,  pela  Coordenação  de  Estatísticas  EconômicoTributárias  COEST  da  CoordenaçãoGeral de Estudos EconômicoTributários COGET.  Parágrafo único. A taxa a que se refere este artigo terá por base  a  taxa de câmbio para  venda da moeda estrangeira,  divulgada  pelo  Sistema  de  Informações  Banco  Central  SISBACEN,  por  meio  da  transação  "PTAX800,  opção  05  Cotações  para  Contabilidade",  no  fechamento  do  dia  útil  imediatamente  anterior  àquele  em  que  houver  sido  disponibilizada  no  Fl. 8323DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   80 SISCOMEX, e será aplicada ao cálculo dos tributos relativos às  declarações de importação registradas no dia subseqüente ao da  disponibilização. (grifos não originais)  A leitura do comando normativo em destaque, não deixa qualquer dúvida que  a  taxa de câmbio que deve ser utilizada para cálculo dos  tributos  incidentes na  importação é  aquela fixada para venda da moeda estrangeira, divulgada pelo Sistema de Informações Banco  Central SISBACEN, no fechamento do dia útil imediatamente anterior àquele em que houver  sido disponibilizada no SISCOMEX.  Nos lançamentos em questão, a taxa de câmbio utilizada pela fiscalização foi  a mesma utilizada pela importadora no registro das respectivas DI, portanto, em consonância  com as normas vigentes. Portanto,  insubsistente a alegação de falta de certeza e  liquidez dos  créditos lançados.  III.4 Da Ausência de Individualização dos Fatos Geradores dos Tributos e das Multas  A  recorrente  alegou  que  as  autuações  deveriam  ser  completamente  canceladas, com base no argumento de que a fiscalização utilizara uma planilha para calcular a  suposta parcela subfaturada, lançar os tributos e aplicar as multas, inexistindo qualquer cálculo  de  juros  de  forma  individualizada  ou  as  classificações  fiscais  que  originaram  as  alíquotas  aplicadas;  os  fatos  geradores  não  foram  detalhadamente  descritos  no  auto  de  infração,  mas  discriminados em planilha anexa ao Termo de Verificação Fiscal, ao revés do que determinava  o art. 10 do PAF.  Não procede a alegação da recorrente. A planilha de fls. 417/425 contém, de  forma  consolidada,  todas  as  informações  necessárias  a  perfeita  a  identificação  dos  valores  lançados e da apuração da base cálculo, com respectivas alíquotas ou percentual, de todos os  tributos e multa exigidas nas questionadas autuações. O fato destas  informações não estarem  transcritas no corpo dos respectivos Autos de Infração, obviamente, em nada afeta a higidez do  lançamento, haja vista que, indiretamente, a referida planilha integra­os, por expressa remissão  mencionada no corpo dos citados Autos de Infração. Portanto, consoante com o disposto no art.  10 do PAF.  Pela  mesma  razão,  a  descrição  pormenorizada  dos  fatos  geradores  no  Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 23/299, obviamente, dispensa a sua reprodução no corpo  da peça padronizada dos Autos de Infração em questão. No caso, a simples remissão na peça de  autuação de que ele o integra, a meu ver, revela­se suficiente, em benefício da racionalidade e  da repetição desnecessária.  Em relação a ausência dos códigos tarifários, também não tem subsistência a  alegação da recorrente, uma vez que a fiscalização utilizou as mesmas classificações adotadas  pela importadora nas respectivas DI, sem qualquer alteração. O que foi objeto de lançamento  foi  apenas  a  parcela  do  preço  omitida  nas  respectivas  DI,  que  foram  expressamente  mencionadas na referida planilha.  No  que  tange  à  ausência  do  valor  dos  juros,  é  pertinente  esclarecer  que  o  citado artigo 10 do PAF não exige que tal valor deva constar do auto de infração, mas apenas o  das penalidades aplicáveis. A razão é simples, o valor dos juros altera­se todo mês, logo, o seu  valor  exato  somente  será  conhecido  na  data  do  pagamento,  o  que  o  torna  dispensável  e  justificável a sua menção no corpo do auto de infração. No entanto, no caso em tela houve a  menção  do  valor  dos  juros  moratórios,  o  que  torna  possível,  indiretamente,  o  cálculo  do  percentual dos juros cobrados.  Fl. 8324DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.035          81 Além  disso,  com  base  na  leitura  do  extenso  recurso  (109  páginas)  em  comento, a recorrente demonstrou perfeito conhecimento dos fatos que lhe foram imputados e,  por conseguinte, exerceu de forma plena o seu direito defesa.  Por todos essas razões, rejeito as alegações suscitadas neste tópico.  III.5 Da Multa Qualificada de 150%  Alegou  a  recorrente  a  improcedência  da  multa  agravada  de  150%,  sob  o  argumento  de  que  a  fiscalização  não  havia  provado  a  intenção  dolosa,  o  evidente  intuito  de  fraude  no  pagamento  dos  tributos,  uma  vez  que  procedera  exatamente  nos  termos  do  Ato  Declaratório Interpretativo SRF (ADI/SRF) nº 7, de 2002.  Previamente,  é  oportuno  esclarecer  que  o  citado  ADI  dispõe  sobre  a  contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  a  Cofins  incidentes  nas  importações  efetuadas  por  conta  e  ordem de  terceiros e fixa os  requisitos para que a empresa comercial  importadora atue como  importadora por conta e ordem, nos termos a seguir transcritos:  Art. 1º As disposições das Instruções Normativas nº 75, de 2001,  e  nº  98,  de  2001,  aplicam­se  somente  às  operações  em  que  a  pessoa  jurídica  comercial  importadora  ­  empresa  comercial  importadora ­ atue apenas como prestadora de serviços.  Parágrafo  único. A  empresa  comercial  importadora atua  como  prestadora  de  serviços  somente  na  hipótese  em  que  ela  não  adquira a propriedade das mercadorias importadas.  Art.  2º  Para  que  se  caracterize  a  aquisição,  pela  empresa  comercial  importadora,  da  propriedade  das  mercadorias  importadas, é suficiente que ocorra uma das seguintes hipóteses  em que a referida empresa:  I ­ conste como adquirente no contrato de câmbio;  II ­ conste como adquirente na fatura internacional (invoice);  III ­ emita nota fiscal de entrada ou de saída a título de compra  ou venda; ou  IV ­ contabilize a entrada ou a saída da mercadoria  importada  como compra ou venda.  Parágrafo único. Na hipótese de a empresa não ter escrituração  comercial  regular,  o aferimento da  condição prevista no  inciso  IV  far­se­á  com  base  na  natureza  da  operação  efetivada,  constante de notas fiscais.  No caso, é evidente que a recorrente descumpriu os incisos III e IV do art. 2º  do  citado  ADI,  pois,  a  documentação  fiscal  coligida  emitida  pela  própria  recorrente  comprovam que ela (ii) emitiu nota fiscal de entrada e de saída a título de compra e de venda e  (ii)  também contabilizou a entrada e a saída da mercadoria importada como compra e venda,  portanto,  contrariamente  ao  alegado,  a  recorrente  não  se  enquadra  como  importadora  por  ordem de terceiro, ao contrário, conforme anteriormente demonstrado, a recorrente atuou como  a real adquirente e importadora dos equipamentos importados.  Fl. 8325DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   82 Além  disso,  com  essa  alegação,  a  recorrente  contrariou  o  que  alegara  no  subitem III.4 do recurso em apreço (fls. 6.320/6.330), intitulado de “DA INEXISTÊNCIA DE  IMPORTAÇÃO  POR  CONTA  E  ORDEM  OU  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA”,  anteriormente  analisado,  em  que  alegou,  expressamente,  que  fosse  na  modalidade  de  importação por encomenda, fosse na modalidade de importação por conta e ordem, jamais seria  a encomendante ou a adquirente. Para que não reste dúvida, transcreve­se a seguir os itens 293  e 294 (fl. 6.329):  293. No  entanto,  tal  entendimento  não  pode  prevalecer,  pois  a  prática  descrita  pela  Fiscalização  jamais  configuraria  importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros.  Nesse  sentido,  é  expressa a previsão legal contida no artigo 11 da Lei n° 11.281,  incluído pela Lei n° 11.452/2007, in verbis:  "Art.  11.  A  importação  promovida  por  pessoa  jurídica  importadora  que  adquire  mercadorias  no  exterior  para  revenda  a  encomendante  predeterminado  não  configura  importação por conta e ordem de terceiros" (g.n.)  294.  Ademais,  é  de  suma  relevância  mencionar  que,  seja  na  modalidade de importação por encomenda, seja na modalidade  de importação por conta e ordem, jamais poderá ser entendido  que a Recorrente  seria a encomendante ou a adquirente,  pois  conforme contido no próprio Relatório de Auditoria Fiscal (vide  item  4,  em  que  fica  clara  a  negociação  entre  a CISCO USA  e  Cliente  da  Recorrente,  denominados  naquele  tópico  do  Termo  como  A  e  G),  não  é  ela  a  destinatária  final  dos  produtos  importados,  nem  tampouco  quem  pactua  a  operação  comercial  que dá origem à demanda da solução CISCO. (os últimos grifos  não constam do original)  Assim,  fica  evidenciada  mais  uma  contradição  da  recorrente,  pois,  em  determinado  trecho  do  recurso,  ela  asseverou  que  não  era  importadora  por  conta  e  ordem,  porém,  logo  em  seguida,  afirmou  o  contrário,  ou  seja,  que  cumprira  a  legislação  atinente  à  importação por conta e ordem.  No que tange a alegação de que não houve comprovação da intenção dolosa  ou evidente intuito de fraude no pagamento dos tributos, melhor sorte não ampara a recorrente,  haja  vista  que,  com  base  no  vasto  acervo  probatório  coligidos  aos  autos,  foi  demonstrado  cabalmente que a recorrente, em conluio com a fabricante e real exportadora CISCO SISTEMS  INC., comandou um sofisticado esquema de fraude com o nítido objetivo de excluir da base de  cálculo do II, do IPI, da Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins e do ICMS em torno de 70%  do preço dos equipamentos importados em nome da interposta importadora, a autuada TDC.  No  caso,  levando  em  conta  o  enquadramento  tarifário  dos  equipamentos  importados,  com  base  na  planilha  de  fls.  417/425,  verifica­se  que  as  alíquotas  mínimas  e  máximas do II eram 12% e 20% e do IPI eram 10% e 15%, respectivamente, que somadas as  alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep de 1,65%, da Cofins de 7,6% e do ICMS de 7% ,  resulta nas alíquotas mínima de 38,25% e máxima de 51,25%.  Em  outras  palavras,  em  relação  às  operações  de  importação  objeto  das  autuações  em  questão,  a  real  importadora,  ora  recorrente  MUDE,  em  conluio  com  a  multinacional  americana,  fabricante  e  real  exportadora  CISCO  SISTEMS  INC.,  com  a  participação da interposta importadora TDC, de forma ilegal e intencional, excluíram da base  de  cálculo  dos  referidos  tributos  em  torno  de  70%  do  valor  aduaneiro  dos  equipamentos  Fl. 8326DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.036          83 importados  e,  com  essa  fraude,  economizaram  ilicitamente  em  torno  70%  dos  tributos  incidentes  na  operação  de  importação,  que  representa,  em  termos  aproximados,  um  valor  variável  entre  um  mínimo  de  38,25%  e  máximo  de  51,25%  dos  preços  dos  equipamentos  importados.  Além  disso,  no  item  que  trata  da  evolução  do  esquema  de  interposição  fraudulenta em comento (fls. 41/48), a fiscalização informou que as operações de importação  fraudulenta de produtos fabricados pela CISCO SISTEMS INC. iniciou­se no ano de 2001. Em  30  de  janeiro  de  2003,  na  jurisdição  da  Delegacia  da  Receita  Federal  em  Ilhéus/BA,  foi  deflagrada  a  primeira  operação  de  fiscalização  de  combate  à  interposição  fraudulenta  envolvendo  a  importação  de  produtos  da  CISCO.  Porém,  em  vez  de  cessar  as  importações  fraudulentas, o “Grupo MUDE” ampliou e adotou procedimentos mais sofisticados de fraude, o  que resultou na deflagração, em setembro de 2005, de uma segunda operação de fiscalização.  Mais uma vez, o Grupo  também não cessou as práticas  fraudulentas,  ao  contrário,  sofisticou  ainda mais, porém mudou a central de operação do esquema para a cidade de São Paulo/SP e  passou atuar na jurisdição da Inspetoria da Receita Federal em São Paulo até a deflagração da  operação “Persona” em 16/10/2007.  Com  base  nesses  dados  e  informações  e  tendo  em  conta  que  ficou  demonstrado e comprovado nos tópicos anteriores que o esquema de interposição fraudulenta  em destaque, com a participação e a coloração direta de uma multinacional estrangeira, atuou  de forma renitente, menosprezou as ações de fiscalização realizadas contra o Grupo, causou um  enorme evasão tributária, prejudicou a concorrência, causou grave lesão ao erário, dificultou a  instalação de fábricas no País etc.  Por todas essas razões, fica cabalmente evidenciado que a recorrente MUDE,  a  recorrente  CISCO  e  as  pessoas  físicas  vinculadas  ao  “Grupo  MUDE”  agiram  de  forma  planejada,  dolosa  e  com  evidente  intuito  de  fraude  no  pagamento  dos  tributos  sobre  as  operações de importação, portanto, devida a cobrança da multa agravada em questão.  III.5 Da Multa Sobre o Valor Subfaturado  A  recorrente  pleiteou  o  cancelamento  da multa  de  100%  sobre  a  diferença  entre o preço declarado e aquele efetivamente praticado na importação, prevista no parágrafo  único  do  art.  88  da  Medida  Provisória  2.158­35/2001,  baseada  em  duas  alegações:  a)  impossibilidade  da  cobrança  concomitante  com  a  multa  de  ofício  agravada;  e  b)  natureza  confiscatória, dessarozada e desproporcional.  Da concomitância com a multa qualificada de 150%.  A recorrente alegou que a  referida multa administrativa por  subfaturamento  no  preço  da  mercadoria  importada  não  podia  ser  aplicada  concomitantemente  com  a  multa  agravado  de  150%  quando  aquela  resultasse  apenas  no  pagamento  a  menor  tributos,  sem  redução no envio de divisas para o exterior.  Segundo a recorrente, no caso do subfaturamento com redução no pagamento  de  tributos  e  evasão  de  divisas,  a  infração  por  subfaturamento  teria  natureza  de  infração  administrativa  ao  controle  das  importações.  Enquanto  que  se  o  subfaturamento  acarretasse  apenas pagamento a menor de tributo, sem evasão divisas, a infração por subfaturamento teria  natureza  tributária  e  não  poderia  ser  sancionado,  concomitantemente,  pela  multa  de  100%,  Fl. 8327DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   84 prevista no parágrafo único do  art.  88 da Medida Provisória 2.158­35/2001,  e pela multa de  ofício agravada de 150%, prevista no inciso II do art. 44 da Lei 9.430/1996.  A interpretação dada pela recorrente contraria o disposto no parágrafo único  do art. 88 da Medida Provisória 2.158­35/2001, a seguir transcrito:  Art.  88. No caso de  fraude,  sonegação ou conluio,  em que não  seja  possível  a  apuração  do  preço  efetivamente  praticado  na  importação,  a  base  de  cálculo  dos  tributos  e  demais  direitos  incidentes será determinada mediante arbitramento do preço da  mercadoria,  em  conformidade  com  um  dos  seguintes  critérios,  observada a ordem seqüencial:  [...]  Parágrafo  único.  Aplica­se  a  multa  administrativa  de  cem  por  cento  sobre  a  diferença  entre  o  preço  declarado  e  o  preço  efetivamente  praticado  na  importação  ou  entre  o  preço  declarado  e  o  preço  arbitrado,  sem  prejuízo  da  exigência  dos  impostos, da multa de ofício prevista no art. 44 da Lei no 9.430,  de 1996, e dos acréscimos legais cabíveis. (grifos não originais)  O  referido  preceito  legal  expressamente  prevê  a  aplicação  da  multa  nele  prevista cumulada com a cobrança da multa de ofício prevista no art. 44 da Lei 9.430/1996, o  que, evidentemente, inclui a multa de ofício normal de 75% e a qualificada de 150%.  Além  disso,  a  ocorrência  ou  não  de  evasão  de  divisas  é  irrelevante  na  tipificação  da  infração  em  comento.  No  caso,  ao  contrário  do  que  alegou  a  recorrente,  caracterizada a prática do subfaturamento no preço do produto importado, com ou sem evasão  divisas,  a multa  prevista  no  parágrafo  único  do  art.  88  da Medida  Provisória  2.158­35/2001  deve ser imposta.  Cabe  ainda  ressaltar  que,  enquanto  vigente  o  art.  16916,  II,  do  Decreto  37/1966,  o  subfaturamento  na  importação  integra  o  grupo  das  infrações  administrativas  ao  controle das importações, atributo que não lhe foi atribuído na novel redação veiculada pelo no  parágrafo  único  do  art.  88  da  Medida  Provisória  2.158­35/2001,  que,  em  relação  ao  subfaturamento na importação, revogou tacitamente o inciso II do citado art. 169.  Dessa forma,  resta demonstrada a  improcedência da alegação da recorrente,  consequentemente, deve ser mantida a cobrança da multa em tela, haja vista que devidamente  comprovado nos autos a prática do subfaturamento nos preços dos equipamentos importados e  objeto das autuações em apreço.  Da  natureza  confiscatória,  dessarazoada  e  desproporcional  da  multa  aplicada.  A  recorrente  alegou  que  a  multa  aplicada  contrariava  a  Constituição,  pois  afrontava os princípios da razoabilidade, da proporcionalidade e do não confisco.                                                              16 "Art. 169 ­ Constituem infrações administrativas ao controle das importações: (Redação dada pela Lei nº 6.562,  de 1978)  [...]  II ­ subfaturar ou superfaturar o preço ou valor da mercadoria: (Redação dada pela Lei nº 6.562, de 1978)  Pena: multa de 100% (cem por cento) da diferença."  Fl. 8328DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.037          85 A análise das questões  suscitadas  implica apreciação da  constitucionalidade  de norma legal vigente, matéria fora da competência deste Colegiado, conforme expressamente  determinado no art. 26­A17 do Decreto nº 70.235, 06 de março de 1972 (PAF), com redação  dada Lei nº 11.941, de 2008.   Tal vedação  também foi  reafirmada no art. 6218 do Anexo  II do Regimento  Interno  deste  Conselho,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  256,  de  22  de  junho  de  2009,  e  reafirmada  na  jurisprudência  consolidada  no  enunciado  da  Súmula  CARF  nº  2,  que  tem  o  seguinte  teor,  in  verbis:  “O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária”.  Por essas razões, não se toma conhecimento dessas alegações.  III.6  Da  Necessidade  de  Aproveitamento  dos  Tributos  Pagos  na  Remessa  a  Título  de  Licenciamento.  A  recorrente  pleiteou  que  fosse  descontado  do  valor  do  crédito  tributário  lançado o valor do IRRF e da CIDE pago a maior pelos importadores, sob o argumento de que,  a  fscalização  deveria  levar  em  consideração  o  valor  do  tributo  que  já  foi  pago  na  operação  cujos  efeitos  foram  desconsiderados,  evitando­se  que  seja  tributada  a  operação  considerada  inexistente.  A  pretensão  da  recorrente  não  merece  guarida,  pois,  além  de  ser  matéria  estranha  aos  autos,  ela  não  comprovou  realizações  dos  valores  pagos  indevidamente  nem  a  titularidade do suposto direito creditório.                                                              17  "Art.  26­A.  No  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  fica  vedado  aos  órgãos  de  julgamento  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)  [...]  §  6o  O  disposto  no  caput  deste  artigo  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  ato  normativo:(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)  I  –  que  já  tenha  sido  declarado  inconstitucional  por  decisão  definitiva  plenária  do  Supremo  Tribunal  Federal;(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)  II – que fundamente crédito tributário objeto de:(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)  a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador­Geral da Fazenda Nacional, na forma dos  arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)  b) súmula da Advocacia­Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de  1993; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)  c) pareceres do Advogado­Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na  forma do art. 40 da Lei  Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)"    18  "Art.  62.  Fica  vedado  aos  membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.  Parágrafo  único.  O  disposto  no  caput  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  ato  normativo:  I ­ que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária definitiva do Supremo Tribunal Federal; ou II  ­ que fundamente crédito tributário objeto de:  a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador­Geral da Fazenda Nacional, na forma dos  arts. 18 e 19 da Lei n° 10.522, de 19 de julho de 2002;  b) súmula da Advocacia­Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar n° 73, de 1993; ou c) parecer  do Advogado­Geral da União aprovado pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei Complementar  n° 73, de 1993".  Fl. 8329DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   86 III.7 Da Ilegalidade da Incidência de Juros sobre a Multa de Ofício Qualificada e sobre a  Multa Regulamentar por Subfaturamento.  A recorrente alegou que, a partir do vencimento do prazo para recolhimento  do crédito tributário apurado no auto de infração, a fiscalização computado juros de mora sobre  a multa de ofício qualificada e a multa por subfaturamento no preço da mercadoria.  Sem razão a recorrente.  A  cobrança  dos  juros  moratórios  sobre  débito  decorrente  de  tributos  e  contribuições  encontra­se  prevista  no  art.  61,  §  3º,  enquanto  que  a  cobrança  do  referido  gravame sobre multa isolada encontra­se estabelecida no parágrafo único do art. 43 do mesmo  diploma legal, a seguir transcritos:  Art.  43. Poderá  ser  formalizada  exigência  de  crédito  tributário  correspondente  exclusivamente  a  multa  ou  a  juros  de  mora,  isolada ou conjuntamente.  Parágrafo  único.  Sobre  o  crédito  constituído  na  forma  deste  artigo,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  incidirão  juros  de  mora, calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir  do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até  o mês anterior ao do pagamento  e de um por cento no mês de  pagamento. (grifos não originais)  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  (...).  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora calculados à  taxa a que se  refere o § 3º do art. 5º, a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento. (grifos não originais)  Trata­se  de  preceitos  legais  constantes  do  mesmo  diploma  legal,  o  que  demonstra  que  o  legislador,  deliberada  e  intencionalmente,  conferiu  tratamento  distinto  para  ambas as  situações, mas com o objetivo de conferir  tratamento  isonômico, ou seja,  cobrança  dos juros moratórios em ambas os casos.  E  a  justificativa para  esse  tratamento  isonômico  está no  fato de  a multa  de  ofício incidir sobre o valor do tributo devido, acrescido dos juros moratórios. Assim, na data do  pagamento,  tal  gravame,  automaticamente,  também  integrará  o  valor  da  multa  de  ofício,  calculada proporcionalmente ao valor do tributo devido. Dito de outra forma: não são os juros  moratórios  que  incidem  sobre  a  multa  de  ofício,  mas  a  multa  que  incide  sobre  o  crédito  tributário acrescido de juros moratórios.  Logo, no âmbito do lançamento de ofício, por força do disposto no art. 44 da  Lei 9.430/1996, com as alterações posteriores, os juros moratórios sempre comporão o valor da  multa  ofício,  qualificada  ou  não,  cujo  valor  é  calculado  proporcionalmente  ao  “valor  do  imposto que deixou de ser lançado ou recolhido”, acrescido do valor dos juros moratórios.  Fl. 8330DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 12782.000011/2010­07  Acórdão n.º 3302­003.224  S3­C3T2  Fl. 8.038          87 De toda sorte, independente da cobrança da multa ser feita de forma isolada  ou proporcional ao valor do imposto, os  juros moratórios sempre serão devidos. No primeiro  caso, o valor dos juros é calculado de forma direta, mediante aplicação do percentual dos juros  sobre o valor da multa aplicada, enquanto que no segundo caso, o valor dos juros é calculado  de forma indireta, mediante aplicação do percentual da multa sobre o valor do tributo devido,  acrescido da dos juros moratórios.  No mesmo sentido, o entendimento explicitado no enunciado da ementa do  julgado que segue transcrito:  JUROS SOBRE MULTA. A multa de oficio, segundo o disposto  no  art.  44  da  Lei  nº  9.430/96,  deverá  incidir  sobre  o  crédito  tributário  não  pago,  consistente  na  diferença  entre  o  tributo  devido e aquilo que  fora recolhido. Não procede ao argumento  de que somente no caso do parágrafo único do art. 43 da Lei n°  9.430/96  é  que  poderá  incidir  juros  de  mora  sobre  a  multa  aplicada. Isso porque a previsão contida no dispositivo refere­se  à aplicação de multa isolada sem crédito tributário, Assim, nada  mais  lógico  que  venha  dispositivo  legal  expresso  para  fazer  incidir  os  juros  sobre  a  multa  que  não  toma  como  base  de  incidência  valores  de  crédito  tributário  sujeitos  à  incidência  ordinária  da  multa.  (CARF.  1ª  Seção.  4ª  Câmara.  1ª  Turma  Ordinária,  Ac.  1401­00.155,  j.  28.01.2010,  rel.  Alexandre  Antônio Allcmim Teixeira).  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrada  a  improcedência  da  alegação da recorrente de que não havia  amparo  legal, para a cobrança dos  juros moratórios  sobre o valor das referidas multas.  IV DA CONCLUSÃO  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  NEGAR  PROVIMENTO  aos  recursos  voluntários interpostos, para manter na íntegra a decisão de primeiro grau.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                              Fl. 8331DF CARF MF Impresso em 06/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 01/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 01 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 05/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A

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Numero do processo: 10803.000071/2009-67
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 21 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Fri Jul 15 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007 IMPORTAÇÃO COM RECURSOS DE TERCEIROS. EQUIPARAÇÃO A ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL. PRESUNÇÃO DA OPERAÇÃO POR CONTA E ORDEM. POSSIBILIDADE. Para fins de equiparação a estabelecimento industrial, presume-se por conta e ordem a operação de importação realizada com recursos de terceiro oculto mediante interposição fraudulenta. CONTRIBUINTE DO IPI. REAL IMPORTADOR. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DISSIMULADA. POSSIBILIDADE. Se comprovado que a operação de importação por conta e ordem foi dissimulada, mediante utilização de interposta pessoa, o real importador assume a condição de contribuinte do IPI, por equiparação a estabelecimento industrial. IMPORTADOR EQUIPARADO A ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL. CUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS E ACESSÓRIAS. OBRIGATORIEDADE. Na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento, o contribuinte do IPI equiparado a estabelecimento industrial está sujeito ao cumprimento da obrigação principal, consistente no pagamento do tributo devido, e das obrigações acessórias, especialmente, a emissão de notas fiscais com o lançamento do IPI e a escrituração de livros fiscais. CRÉDITO DO IPI. PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. APROPRIAÇÃO PELO REAL IMPORTADOR. POSSIBILIDADE. Por força do princípio da não cumulatividade, na apuração do IPI a pagar, o real importador pode apropriar como crédito o valor de IPI pago no desembaraço aduaneiro, para fim de dedução do valor do IPI devido na operação de saída do produto importado por conta e ordem do seu estabelecimento. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007 PRAZO DECADENCIAL. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. COMPROVADA A EXISTÊNCIA DE FRAUDE OU SIMULAÇÃO E A INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. TERMO INICIAL. Em relação aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, se comprovada a existência de fraude ou simulação e a inexistência de pagamento antecipado, a contagem do prazo quinquenal de decadência do direito de constituir o crédito tributário tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. ATOS PRATICADOS PELA PESSOA JURÍDICA. COMPROVADA A EXISTÊNCIA DE INTERESSE COMUM DE PESSOAS FÍSICAS E JURÍDICAS. POSSIBILIDADE. As pessoas físicas e jurídicas que, informalmente, tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao crédito tributário lançado em nome contribuinte formal pessoa jurídica. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM DAS PESSOAS FÍSICAS QUE COMANDAM, DE FATO, A PESSOA JURÍDICA. PRÁTICA DE ATOS FRAUDULENTOS. CABIMENTO. 1. Uma vez comprovado nos autos que as pessoas físicas, ausentes do contrato social da pessoa jurídica autuada, eram seus verdadeiros controladores, dirigentes e beneficiários do resultado econômico, correta a determinação de responsabilidade solidária às mesmas pelos tributos devidos pela pessoa jurídica, porque caracterizado interesse direto nas operações econômicas que geram as respectivas obrigações tributárias. 2. O interesse comum dos responsáveis solidários fica evidente quando se verifica que eles exerciam o controle de todas as operações gerenciais/comerciais/financeiras efetuadas pela sociedade empresária autuada, desde as operações desenvolvidas no exterior até os procedimentos de importação das mercadorias e venda dessas no mercado nacional e percebiam o lucro advindo desta atividade. SOLIDARIEDADE PASSIVA POR INFRAÇÃO. CONCURSO NA PRÁTICA E NOS BENEFÍCIOS. POSSIBILIDADE. A pessoa física ou jurídica que concorra, de alguma forma, para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie responde solidariamente pelo crédito tributário decorrente. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA SOBRE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS VENCIDOS. LEGALIDADE. Após o vencimento, os débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) devem ser acrescidos dos juros moratórios, calculados com base na variação da Taxa Selic (Súmula Carf nº 4). MULTA QUALIFICADA. COMPROVADA A FRAUDE MEDIANTE SIMULAÇÃO E CONLUIO. APLICAÇÃO SOBRE A TOTALIDADE OU DIFERENÇA TRIBUTO APURADA. POSSIBILIDADE. Se comprova a fraude mediante simulação e conluio é devida aplicação da multa qualificada de 150% (cento e cinquenta por cento), calculada sobre a totalidade ou diferença de tributos apurados em procedimento de fiscalização. JUROS DE MORA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DA MULTA DE OFÍCIO. CÁLCULO INDIRETO. POSSIBILIDADE. A multa de oficio incide sobre o valor do crédito tributário devido e não pago, acrescido dos juros moratórios, calculados com base na variação da taxa Selic, logo, se os juros moratórios integram a base de cálculo da referida multa, necessariamente, eles comporão o valor da multa de ofício devida. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007 NULIDADE. DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOCORRÊNCIA DO CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. IMPOSSIBILIDADE. Não é passível de nulidade a decisão primeira instância em que apreciada todas as razões de defesa suscitadas pelos impugnantes contra todas as exigências consignadas no auto de infração de forma fundamentada e motivada. AUTO DE INFRAÇÃO. ATENDIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. Não é passível de nulidade, o Auto de Infração lavrado por autoridade competente, com observância dos requisitos legais e ciência regular do sujeito passivo, que exerceu plena e adequadamente o direito defesa. NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. SUJEITOS PASSIVOS SOLIDÁRIOS REGULARMENTE CIENTIFICADOS. IMPOSSIBILIDADE. Não há cerceamento do direito de defesa, se após a conclusão do procedimento fiscal foi oportunizado e exercido adequadamente o direito de defesa por todos os sujeitos passivos solidários. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DADOS INTERNOS SUFICIENTES. INTIMAÇÃO DO CONTRIBUINTE. DESNECESSIDADE. O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário (Súmula CARF nº 46). PROVA EMPRESTADA. DIÁLOGOS DE ESCUTA TELEFÔNICA. COMPARTILHAMENTO NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. EXISTÊNCIA DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. VALIDADE. É válida a prova carreada aos autos do processo administrativo fiscal extraída de escuta telefônica se a coleta e o repasse à fiscalização da RFB foram judicialmente autorizados. ESCUTA TELEFÔNICA. REPRODUÇÃO INTEGRAL DOS DIÁLOGOS. DESNECESSIDADE. Somente os diálogos telefônicos regularmente interceptados por autorização judicial relevantes para a instrução probatória devem ser reproduzidos e coligidos aos autos do processo administrativo fiscal. PEDIDO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. REALIZAÇÃO PRESCINDÍVEL. INDEFERIMENTO. POSSIBILIDADE. Se os elementos probatórios coligidos aos autos revelam-se suficientes para formação da convicção do julgador acerca das questões fáticas, a realização de diligência ou a produção de prova pericial torna-se prescindível. Recurso de Ofício Negado e Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-003.225
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer o Recurso Voluntário do Sr. Luiz Scarpelli Filho. Por maioria de votos, em rejeitar as preliminares arguídas pelas Recorrentes e o pedido de diligência apresentado, vencido o Conselheiro Domingos de Sá, que reconhecia a nulidade do Auto de Infração em face da invalidade das provas colacionadas aos autos. Por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apenas para reconhecer o direito da empresa Mude Comércio e Serviços Ltda. de deduzir, do valor do crédito tributário constituído no Auto de Infração, o valor do IPI destacado na nota fiscal de venda do importador, parcialmente vencido o Conselheiro Ricardo Paulo Rosa, que negava provimento ao Recurso; o Conselheiro Walker Araújo, que, além do provido, excluía do polo passivo a empresa Cisco do Brasil Ltda. e o Sr. Carlos Roberto Carnevali; o Conselheiro Domingos de Sá, que, além do provido, excluía pólo do passivo a empresa Cisco do Brasil Ltda., o Sr. Carlos Roberto Carnevali e o Sr. Marcílio Palhares Lemos e afastava a incidência de juros de mora sobre as multas; e a Conselheira Sarah Linhares que, além do provido, afastava a incidência de juros de mora sobre as multas. A Conselheira Lenisa Prado se declarou impedida. O Conselheiro Domingos de Sá fará declaração de voto. Por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso de Ofício. Fez sustentação oral: o Dr. Paulo Sehn - OAB 108.361/SP; o Dr. Flávio Eduardo Carvalho - OAB 20.720/DF; o Dr. Mário Franco - OAB 140.284/SP; e o Procurador Miquerlam Chaves Cavalcante - AOB 19.135/CE. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, José Fernandes do Nascimento, Domingos de Sá Filho, Paulo Guilherme Déroulède, José Luiz Feistauer de Oliveira, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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Na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento, o contribuinte do IPI equiparado a estabelecimento industrial está sujeito ao cumprimento da obrigação principal, consistente no pagamento do tributo devido, e das obrigações acessórias, especialmente, a emissão de notas fiscais com o lançamento do IPI e a escrituração de livros fiscais. CRÉDITO DO IPI. PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. APROPRIAÇÃO PELO REAL IMPORTADOR. POSSIBILIDADE. Por força do princípio da não cumulatividade, na apuração do IPI a pagar, o real importador pode apropriar como crédito o valor de IPI pago no desembaraço aduaneiro, para fim de dedução do valor do IPI devido na operação de saída do produto importado por conta e ordem do seu estabelecimento. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007 PRAZO DECADENCIAL. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. COMPROVADA A EXISTÊNCIA DE FRAUDE OU SIMULAÇÃO E A INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. TERMO INICIAL. Em relação aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, se comprovada a existência de fraude ou simulação e a inexistência de pagamento antecipado, a contagem do prazo quinquenal de decadência do direito de constituir o crédito tributário tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. ATOS PRATICADOS PELA PESSOA JURÍDICA. COMPROVADA A EXISTÊNCIA DE INTERESSE COMUM DE PESSOAS FÍSICAS E JURÍDICAS. POSSIBILIDADE. As pessoas físicas e jurídicas que, informalmente, tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao crédito tributário lançado em nome contribuinte formal pessoa jurídica. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM DAS PESSOAS FÍSICAS QUE COMANDAM, DE FATO, A PESSOA JURÍDICA. PRÁTICA DE ATOS FRAUDULENTOS. CABIMENTO. 1. Uma vez comprovado nos autos que as pessoas físicas, ausentes do contrato social da pessoa jurídica autuada, eram seus verdadeiros controladores, dirigentes e beneficiários do resultado econômico, correta a determinação de responsabilidade solidária às mesmas pelos tributos devidos pela pessoa jurídica, porque caracterizado interesse direto nas operações econômicas que geram as respectivas obrigações tributárias. 2. O interesse comum dos responsáveis solidários fica evidente quando se verifica que eles exerciam o controle de todas as operações gerenciais/comerciais/financeiras efetuadas pela sociedade empresária autuada, desde as operações desenvolvidas no exterior até os procedimentos de importação das mercadorias e venda dessas no mercado nacional e percebiam o lucro advindo desta atividade. SOLIDARIEDADE PASSIVA POR INFRAÇÃO. CONCURSO NA PRÁTICA E NOS BENEFÍCIOS. POSSIBILIDADE. A pessoa física ou jurídica que concorra, de alguma forma, para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie responde solidariamente pelo crédito tributário decorrente. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA SOBRE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS VENCIDOS. LEGALIDADE. Após o vencimento, os débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) devem ser acrescidos dos juros moratórios, calculados com base na variação da Taxa Selic (Súmula Carf nº 4). MULTA QUALIFICADA. COMPROVADA A FRAUDE MEDIANTE SIMULAÇÃO E CONLUIO. APLICAÇÃO SOBRE A TOTALIDADE OU DIFERENÇA TRIBUTO APURADA. POSSIBILIDADE. Se comprova a fraude mediante simulação e conluio é devida aplicação da multa qualificada de 150% (cento e cinquenta por cento), calculada sobre a totalidade ou diferença de tributos apurados em procedimento de fiscalização. JUROS DE MORA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DA MULTA DE OFÍCIO. CÁLCULO INDIRETO. POSSIBILIDADE. A multa de oficio incide sobre o valor do crédito tributário devido e não pago, acrescido dos juros moratórios, calculados com base na variação da taxa Selic, logo, se os juros moratórios integram a base de cálculo da referida multa, necessariamente, eles comporão o valor da multa de ofício devida. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007 NULIDADE. DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOCORRÊNCIA DO CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. IMPOSSIBILIDADE. Não é passível de nulidade a decisão primeira instância em que apreciada todas as razões de defesa suscitadas pelos impugnantes contra todas as exigências consignadas no auto de infração de forma fundamentada e motivada. AUTO DE INFRAÇÃO. ATENDIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. 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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   2 operação  de  saída  do  produto  importado  por  conta  e  ordem  do  seu  estabelecimento.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007  PRAZO DECADENCIAL.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  COMPROVADA A  EXISTÊNCIA DE  FRAUDE  OU  SIMULAÇÃO  E  A  INEXISTÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  TERMO INICIAL.  Em  relação  aos  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  se  comprovada  a  existência  de  fraude  ou  simulação  e  a  inexistência  de  pagamento  antecipado,  a  contagem  do  prazo  quinquenal  de  decadência  do  direito  de  constituir  o  crédito  tributário  tem  início  no  primeiro  dia  do  exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.  SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. ATOS PRATICADOS PELA PESSOA  JURÍDICA. COMPROVADA A EXISTÊNCIA DE INTERESSE COMUM  DE PESSOAS FÍSICAS E JURÍDICAS. POSSIBILIDADE.  As pessoas  físicas  e  jurídicas que,  informalmente,  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal  são  solidariamente obrigadas  em  relação  ao  crédito  tributário  lançado em nome  contribuinte formal pessoa jurídica.  SUJEIÇÃO  PASSIVA  SOLIDÁRIA.  INTERESSE  COMUM  DAS  PESSOAS  FÍSICAS  QUE  COMANDAM,  DE  FATO,  A  PESSOA  JURÍDICA. PRÁTICA DE ATOS FRAUDULENTOS. CABIMENTO.  1.  Uma  vez  comprovado  nos  autos  que  as  pessoas  físicas,  ausentes  do  contrato  social  da  pessoa  jurídica  autuada,  eram  seus  verdadeiros  controladores,  dirigentes  e  beneficiários  do  resultado  econômico,  correta  a  determinação de responsabilidade solidária às mesmas pelos tributos devidos  pela  pessoa  jurídica,  porque  caracterizado  interesse  direto  nas  operações  econômicas que geram as respectivas obrigações tributárias.  2.  O  interesse  comum  dos  responsáveis  solidários  fica  evidente  quando  se  verifica  que  eles  exerciam  o  controle  de  todas  as  operações  gerenciais/comerciais/financeiras  efetuadas  pela  sociedade  empresária  autuada, desde as operações desenvolvidas no exterior até os procedimentos  de  importação  das  mercadorias  e  venda  dessas  no  mercado  nacional  e  percebiam o lucro advindo desta atividade.  SOLIDARIEDADE  PASSIVA  POR  INFRAÇÃO.  CONCURSO  NA  PRÁTICA E NOS BENEFÍCIOS. POSSIBILIDADE.  A pessoa física ou jurídica que concorra, de alguma forma, para a prática de  atos fraudulentos ou deles se beneficie responde solidariamente pelo crédito  tributário decorrente.  JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC.  INCIDÊNCIA SOBRE DÉBITOS  TRIBUTÁRIOS VENCIDOS. LEGALIDADE.  Após  o  vencimento,  os  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal do Brasil (RFB) devem ser acrescidos dos juros moratórios,  calculados com base na variação da Taxa Selic (Súmula Carf nº 4).  Fl. 52516DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.515          3 MULTA  QUALIFICADA.  COMPROVADA  A  FRAUDE  MEDIANTE  SIMULAÇÃO E CONLUIO. APLICAÇÃO SOBRE A TOTALIDADE OU  DIFERENÇA TRIBUTO APURADA. POSSIBILIDADE.  Se  comprova  a  fraude mediante  simulação  e  conluio  é  devida  aplicação  da  multa qualificada de 150% (cento e cinquenta por cento), calculada sobre a  totalidade ou diferença de tributos apurados em procedimento de fiscalização.  JUROS DE MORA.  INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DA MULTA  DE OFÍCIO. CÁLCULO INDIRETO. POSSIBILIDADE.  A multa  de  oficio  incide  sobre  o  valor  do  crédito  tributário  devido  e  não  pago,  acrescido  dos  juros  moratórios,  calculados  com  base  na  variação  da  taxa Selic, logo, se os juros moratórios integram a base de cálculo da referida  multa, necessariamente, eles comporão o valor da multa de ofício devida.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2004 a 31/10/2007  NULIDADE.  DECISÃO  DE  PRIMEIRA  INSTÂNCIA.  INOCORRÊNCIA  DO CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. IMPOSSIBILIDADE.  Não  é  passível  de  nulidade  a  decisão  primeira  instância  em  que  apreciada  todas  as  razões  de  defesa  suscitadas  pelos  impugnantes  contra  todas  as  exigências  consignadas  no  auto  de  infração  de  forma  fundamentada  e  motivada.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  ATENDIMENTO  DOS  REQUISITOS  LEGAIS.  NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE.  Não  é  passível  de  nulidade,  o  Auto  de  Infração  lavrado  por  autoridade  competente,  com  observância  dos  requisitos  legais  e  ciência  regular  do  sujeito passivo, que exerceu plena e adequadamente o direito defesa.  NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. CERCEAMENTO DO DIREITO  DE  DEFESA.  SUJEITOS  PASSIVOS  SOLIDÁRIOS  REGULARMENTE  CIENTIFICADOS. IMPOSSIBILIDADE.  Não  há  cerceamento  do  direito  de  defesa,  se  após  a  conclusão  do  procedimento fiscal foi oportunizado e exercido adequadamente o direito de  defesa por todos os sujeitos passivos solidários.  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO.  DADOS  INTERNOS  SUFICIENTES.  INTIMAÇÃO DO CONTRIBUINTE. DESNECESSIDADE.  O  lançamento  de  ofício  pode  ser  realizado  sem prévia  intimação  ao  sujeito  passivo,  nos  casos  em  que  o  Fisco  dispuser  de  elementos  suficientes  à  constituição do crédito tributário (Súmula CARF nº 46).  PROVA  EMPRESTADA.  DIÁLOGOS  DE  ESCUTA  TELEFÔNICA.  COMPARTILHAMENTO NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.  EXISTÊNCIA DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. VALIDADE.  É válida a prova carreada aos autos do processo administrativo fiscal extraída  de  escuta  telefônica  se  a  coleta  e  o  repasse  à  fiscalização  da  RFB  foram  judicialmente autorizados.  Fl. 52517DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   4 ESCUTA TELEFÔNICA. REPRODUÇÃO INTEGRAL DOS DIÁLOGOS.  DESNECESSIDADE.  Somente os diálogos  telefônicos regularmente  interceptados por autorização  judicial  relevantes  para  a  instrução  probatória  devem  ser  reproduzidos  e  coligidos aos autos do processo administrativo fiscal.  PEDIDO  DE  DILIGÊNCIA/PERÍCIA.  REALIZAÇÃO  PRESCINDÍVEL.  INDEFERIMENTO. POSSIBILIDADE.  Se os elementos probatórios coligidos  aos autos  revelam­se suficientes para  formação da convicção do julgador acerca das questões fáticas, a realização  de diligência ou a produção de prova pericial torna­se prescindível.  Recurso de Ofício Negado e Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não  conhecer o Recurso Voluntário do Sr. Luiz Scarpelli Filho. Por maioria de votos, em rejeitar as  preliminares  arguídas  pelas  Recorrentes  e  o  pedido  de  diligência  apresentado,  vencido  o  Conselheiro  Domingos  de  Sá,  que  reconhecia  a  nulidade  do  Auto  de  Infração  em  face  da  invalidade das provas colacionadas aos autos. Por maioria de votos, em dar parcial provimento  ao Recurso Voluntário apenas para reconhecer o direito da empresa Mude Comércio e Serviços  Ltda. de deduzir, do valor do crédito tributário constituído no Auto de Infração, o valor do IPI  destacado na nota fiscal de venda do importador, parcialmente vencido o Conselheiro Ricardo  Paulo Rosa, que negava provimento ao Recurso; o Conselheiro Walker Araújo, que, além do  provido,  excluía  do  polo  passivo  a  empresa  Cisco  do  Brasil  Ltda.  e  o  Sr.  Carlos  Roberto  Carnevali;  o Conselheiro Domingos  de Sá,  que,  além do  provido,  excluía  pólo  do  passivo  a  empresa Cisco do Brasil Ltda., o Sr. Carlos Roberto Carnevali e o Sr. Marcílio Palhares Lemos  e afastava a incidência de juros de mora sobre as multas; e a Conselheira Sarah Linhares que,  além do provido, afastava a incidência de juros de mora sobre as multas. A Conselheira Lenisa  Prado  se  declarou  impedida.  O  Conselheiro  Domingos  de  Sá  fará  declaração  de  voto.  Por  unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso de Ofício. Fez sustentação oral: o Dr.  Paulo Sehn ­ OAB 108.361/SP; o Dr. Flávio Eduardo Carvalho ­ OAB 20.720/DF; o Dr. Mário  Franco ­ OAB 140.284/SP; e o Procurador Miquerlam Chaves Cavalcante ­ AOB 19.135/CE.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Domingos  de  Sá  Filho,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  José  Luiz  Feistauer de Oliveira, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de auto de infração (fls. 1529/1563), em que formalizada a cobrança  do crédito tributário no valor total de R$ 2.642.340.486,49, correspondente a exigência (i) do  Fl. 52518DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.516          5 IPI do período 01/01/2004 a 31/10/2007, que, acrescido de multa de ofício qualificada de 150%  (cento  e  cinquenta  por  cento)  e  juros  moratórios  calculados  até  30/11/2008,  resultou  na  importância de R$ 888.822.267,20, e (ii) da multa regulamentar de 100% (cem por cento) do  valor das mercadorias, por entrega a consumo de produto de procedência estrangeira importado  irregular ou fraudulentamente, no valor de R$ 1.753.518.219,29.  Por  falta  de  competência  da  DRJ  Ribeirão  Preto/PB,  para  julgamento  da  referida multa regulamentar, por meio do Termo de Transferência de Crédito Tributário de fl.  47394,  a  respectiva  parcela  do  crédito  foi  transferida  para  os  autos  do  processo  nº  16151.720.068/2011­86.  Como  permaneceu  nestes  autos  apenas  a  cobrança  do  IPI  e  respectivos  consectários  legais,  o  presente  julgamento  se  restringirá  ao  litígio  concernente  à  matéria remanescente.  De  acordo  com  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  494/1085,  o  procedimento  fiscal  em  apreço  decorreu  do  trabalho  realizado  pelo Escritório  de  Pesquisa  e  Investigação da Receita Federal, em conjunto com a Polícia Federal, desenvolvido no âmbito  do Procedimento Criminal Diverso nº 2005.61.009285­1, instaurado perante a 4ª Vara Federal  Criminal  da  1ª  Subseção  Judiciária  de  São  Paulo/SP,  com  o  objetivo  de  investigar  a  regularidade  da  “a  logística  de  importação  e  distribuição  de  produtos  eletro­eletrônicos  e  de  telecomunicações da empresa norte­americana CISCO SYSTEM INC”.  Além  da  contribuinte  Mude  Comércio  e  Serviços  Ltda.,  doravante  denominada  de  MUDE,  forma  incluídos  no  polo  passivo  da  autuação  como  responsáveis  solidários,  a  pessoa  jurídica  Cisco  do  Brasil  Ltda.,  as  seguintes  pessoas  físicas:  Fernando  Machado Grecco; Marcelo Naoki  Ikeda; Marcílio Palhares Lemos; Moacyr Álvaro Sampaio,  Hélio  Benetti  Pedreira;  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio;  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues;  Luiz  Scarpelli  Filho;  Pedro  Luis  Alves  Costa;  Reinaldo  de  Paiva  Grillo;  Carlos  Roberto Carnevali, Cid Guardia Filho e Ernani Bertino Maciel.  Segundo  a  fiscalização,  as  referidas  pessoas  físicas  e  pessoa  jurídica,  integrantes do Grupo CISCO/MUDE, foram consideradas responsáveis solidárias porque, nos  termos do  art.  124,  I,  do CTN,  elas  tinham  interesse  comum na  situação que  constitutiva do  fato  gerador  do  IPI  cobrado,  em  razão  dos  fatos  apurados  no  curso  das  investigações  promovidas no âmbito da Operação Persona (Relatório RFB/IPEI BA 2007.0005) e do presente  procedimento  fiscal,  em  que  ficou  comprovado  que:  a)  os  citados  responsáveis  solidários  tinham conhecimento da interposição fraudulenta; b) houve conluio entre os componentes do  grupo, com o objetivo de sonegação fiscal;  c) as citadas pessoas  físicas eram sócios  reais ou  ocultos da MUDE; e d) todos os integrantes do grupo contribuíram para o sucesso da fraude e  obtiveram ganhos ilícitos significativos.  O  modus  operandi  do  esquema  de  fraude  nas  operações  de  importação  planejado e  implementado pelo “Grupo MUDE”  foi descrito pela  fiscalização com seguintes  dizeres, in verbis:  No  comando  do  esquema  operacional  de  importações,  encontram­se os principais dirigentes das empresas CISCO DO  BRASIL  LTDA  e  da  sua  distribuidora,  MUDE  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA  e  ainda,  juntando­se  a  estes,  outras  pessoas  físicas  e  jurídicas  especificadas  ao  longo  deste  Termo  Fiscal,  notadamente  no  capítulo  III,  que  montaram  uma  seqüência  de  operações  para  ocultação  do  real  importador,  simulando  a  Fl. 52519DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   6 ocorrência  de  importação  direta  ou  própria  em  nome  das  terceiras  pessoas  jurídicas  interpostas,  quando,  na  verdade,  as  importações  ocorriam  por  conta  e  ordem  da  própria  MUDE  COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA.  Através  deste  esquema,  atingiam­se  os  objetivos  nas  metas  de  vendas na América Latina da empresa norte­americana CISCO  SYSTEM INC.,  colocando  seus produtos  eletro­eletrônicos  e de  telecomunicações no mercado nacional, reduzindo drasticamente  e  ilegalmente  a  tributação  do  IPI  e  demais  tributos  federais  e  estaduais  incidentes.  Desta  forma,  indiscutível  a  grande  vantagem  na  competitividade  comercial,  além,  é  obvio,  da  subtração de recursos ao erário público.  Conforme  já  explicitado,  as  fraudes  visavam  a  ocultação  dos  reais  adquirentes  e  beneficiários  das  operações  de  comércio  exterior, MUDE COMERCIO E SERVIÇOS LTDA e CISCO DO  BRASIL LTDA, através da estrutura de importação fraudulenta  baseada na  criação  de empresas  interpostas entre  os  extremos  da  cadeia  logística  (fabricante/real  exportador  e  real  importador/adquirente).  Obscurecendo­se  ainda  mais  os  fatos  reais,  o  grupo  optou  por  criar  o  chamado  "duplo  grau  de  blindagem",  ou  seja,  além  da  criação  do  importador  e  exportador  interpostos,  o  grupo  também  criou  distribuidores  interpostos no Brasil e nos Estados Unidos.  Essas  empresas  interpostas,  normalmente  tinham  seus  quadros  societários  compostos  por  empresas  offshore  (sediadas  em  paraísos  fiscais)  e/ou  pessoas  desprovidas  de  recursos  econômicos  ­  vulgarmente  denominadas  "laranjas",  como  pedreiros,  ambulantes,  operadores  de  telemarketing,  auxiliares  de  escritório,  ferramenteiros  etc.,  conforme  será  exposto  ao  longo do presente Termo.  O  modelo  de  interposição  utilizado  pelo  grupo  CISCO/MUDE  permitiu  a  eles  (reais  importadores  e  adquirentes)  atuarem  no  comércio  exterior  sem  sujeitar­se  a  qualquer  controle  exercido  pela Receita Federal do Brasil ­ RFB. Todas as nacionalizações  foram  declaradas  ao  Fisco  como  importações  realizadas  por  conta  própria  das  importadoras  interpostas,  quando  na  realidade  são  operações  por  conta  e  ordem  de  terceiros  (MUDE/CISCO).  O  real  importador  e  adquirente,  portanto,  permanecia oculto ao Fisco. (grifos do original)  O lançamento do IPI e consectários legais em apreço foi realizado com base  nos seguintes fundamentos:  a)  as  operações  de  compra  dos  produtos  importados  no  mercado  interno  foram simuladas, com  finalidade de ocultar  as  reais operações de  importação  realizadas pela  MUDE por intermédio de interpostas pessoas em situação irregular;  b)  a  contribuinte  MUDE  foi  equiparada  a  estabelecimento  industrial,  nos  termos  do  art.  9º,  I,  do  Decreto  4.544/2002  (RIPI/2002),  por  ser  a  real  importadora  das  mercadorias,  uma  vez  que  incidira  nas  condutas  definidas  no  art.  27  da  Lei  10.637/2002,  combinado com o art. 79 da Medida Provisório 2.158­35/2001; e  Fl. 52520DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.517          7 c)  comprovada  a  fraude, mediante  interposição  fraudulenta  na  operação  de  importação, e não lançados e recolhidos IPI devido na operação de saída/revenda dos produtos  no mercado interno, a multa de ofício aplicada foi qualificada de 150% (cento e cinqüenta por  cento), prevista no art. 44, II, da Lei 9.430/1996.  Cientificados  da  autuação,  em  sede  de  impugnação,  a  autuada  e  os  responsáveis solidários apresentaram impugnações, cujas razões de defesa foram resumidas no  relatório encartado na decisão de primeiro grau, nos termos que seguem transcritos:  1. IMPUGNAÇÃO. MUDE COMERCIO E SERVIÇOS LTDA  Regularmente  cientificada  da  autuação,  em  21/12/2009,  conforme  consta  do  auto  de  infração  (fls.  1543),  a  empresa  ingressou  com  impugnação  na  qual,  após  explanação  sobre  o  modelo de negócio adotado, alegou, em preliminar, que o fato de  a empresa ter sido alvo de operação policial, com interceptação  de  ligações  telefônicas  e  de  mensagens  telemáticas,  não  pode  influenciar a análise da  impugnação, que deve  ser  julgada nos  moldes  da  legislação  aplicável,  o  que  certamente  acarretará  a  declaração de insubsistência do auto de infração. Alertou, ainda,  que  a  ausência  dos  elementos  da  impessoalidade  e  da  imparcialidade  nos  atos  administrativos  (auto  de  infração  e  decisão administrativa) acarreta sua nulidade.  Em  síntese,  também  em  preliminar,  fez  as  seguintes  considerações:  1.1 CERCEAMENTO DEFESA:  A empresa alegou cerceamento de seu direito de defesa, por ter  solicitado cópias dos autos (documentos) e estas não terem sido  disponibilizadas até a data da impugnação.  Acrescentou que recebeu simultaneamente a ciência de diversos  autos  de  infração,  nos  últimos  dias  do  ano  fiscal,  com  prazos  para  impugnação praticamente idênticos e esse  fato juntamente  com  a  obtenção  de  cópias  do  processo  que  continha  17  mil  páginas  de  documentos  impediu  o  exercício  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  na  medida  em  que  a  empresa  não  pode  confrontar as acusações do Termo de Verificação Fiscal com os  documentos que compõe o auto. E que, as provas que sustentam  as  acusações  de  fraude,  simulação  e  conluio  são  justamente  aquelas  que  foram  indevidamente  utilizadas  no  processo  administrativo fiscal, de modo que a contestação somente poderá  ocorrer com a devida análise do conjunto probatório.  1.2 NULIDADE DAS PROVAS:   Alegou  que  as  provas  que  fundamentaram  a  autuação  foram  colhidas  nos  autos  do  procedimento  criminal  no  âmbito  da  operação policial deflagrada em conjunto com a Receita Federal  do  Brasil  e,  sendo  assim,  por  terem  sido  obtidas  com  o  único  objetivo  de  instruir  ação  criminal,  jamais  poderiam  ser  utilizadas no processo administrativo fiscal, violando o artigo 5º  da  Constituição  Federal,  incisos  X,  XI  e  XII,  devendo  a  D.  Fl. 52521DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   8 Turma  Julgadora  determinar  a  desconstituição  do  crédito  tributário.  A quebra do sigilo das informações pessoais somente poderá ser  admitida por ordem judicial e para fins de investigação criminal  ou  instrução  processual  penal  (Lei  nº  9.296/96).  A  indevida  utilização  dessas  provas  implica  considerar  também  os  mecanismos  à  disposição  da  defesa  no  âmbito  criminal,  transportando­se  aquele  contraditório  especialíssimo  para  o  bojo do procedimento fiscal, o que se mostra totalmente inviável.   Por  conseguinte,  a  D.  Turma  Julgadora  deve  deixar  de  reconhecer  a  validade  das  provas  colhidas  no  âmbito  criminal  no presente processo administrativo reconhecendo, assim, que o  auto de infração carece de “fundamentação fático­probatória” e  determinando­se seu cancelamento.  1.3  AUSÊNCIA  DE  RELAÇÃO  ENTRE  AS  PROVAS  E  O  LANÇAMENTO:   Suscitou  que  as  provas  colecionadas  nos  autos  referem­se  a  períodos  diferentes  daqueles  tratados  no  auto  de  infração  (janeiro de 2004 a outubro de 2007), porquanto as ligações e e­ mails coletados para comprovação do “esquema fraudulento de  importações”, ocorreram no ano de 2007, sem qualquer relação  com os fatos geradores do presente auto. É princípio basilar de  direito que as provas devam ter relação direta com os fatos tidos  como infracionais, não se admitindo que tais documentos sejam  base para  a  constituição  do  crédito  tributário do  ano  de  2003,  nem para a aplicação da multa agravada.  1.4  AUTUAÇÃO  COM  BASE  EM  SUPOSIÇÕES  ­  NULIDADE DO PROCEDIMENTO:  Argumentou  que,  de  acordo  com  a  doutrina,  para  que  haja  o  lançamento tributário se faz necessário que a descrição do fato  contido no auto de infração seja bastante clara e objetiva, não se  admitindo presunções, de forma que não pairem dúvidas acerca  da  ocorrência  do  fato  e  que  haja  a  completa  subsunção  desse  fato  à  norma  jurídico­tributária,  sob  pena  de  nulidade  do  lançamento, não se permitindo aplicar qualquer tipo de punição  com base em presunções.  E que sendo assim, a aplicação de sanções depende de prova que  deve  ser  exaustivamente  promovida  pelo  fisco,  de  forma  a  convencer,  por  meios  não  indiciários,  mas  diretos,  o  julgador  quanto  da  procedência  do  alegado.  Trata­se  de  uma  proteção  estabelecida  em  favor  da  liberdade  e  do  patrimônio  do  contribuinte, que não pode ser punido com base em presunções.  Portanto,  comete  a  fiscalização  uma  ilegalidade  ao  exigir  da  impugnante  tributos  e multas  sobre um  fato  jurídico presumido  (supostas  irregularidades nos processos de  importação do ano­ base de 2003) e não provado, mormente quando se verifica que a  impugnante jamais antecipou valores às importadoras.  Necessário  para  que  o  auto  de  infração  possa  subsistir  que  a  fiscalização  comprove,  documentalmente,  por  meios  diretos  e  não indiretos (presuntivos) a alegada intenção de ocultar o real  adquirente das mercadorias, ante toda a documentação que lhe  Fl. 52522DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.518          9 foi apresentada, ou ainda, que tivesse comprovado a ocorrência  da  realização  de  atos  simulados,  o  que  também  não  foi  feito,  pois,  ao  contrário,  o  que  se  verificou  foi  que  nenhum  dos  atos  praticados poderia ser considerado ilícito ou ilegal.  1.5  IMPOSSIBILIDADE  DE  UTILIZAÇÃO  DE  PROVA  EMPRESTADA:  O auto de infração foi lavrado com base em prova emprestada,  produzida  no  âmbito  criminal,  o  que  não  é  admitido,  já  que  a  fiscalização deve guardar estrita obediência aos princípios que  regem a administração pública, dentre os quais destaca­se o da  motivação  e  o  da  legalidade.  Sendo  assim,  os  agentes  fiscais  jamais poderiam lavrar os autos sem fazer levantamento e exame  completo  de  toda  a  documentação  contábil  das  empresa  que  participaram da fiscalização.  O  Conselho  de  Contribuinte  tem  entendimento  de  que  não  se  pode  utilizar  prova  emprestada,  cancelando  o  lançamento  lavrado nessa situação.  1.6  DA  NULIDADE  DA  TRANSCRIÇÃO  DAS  PROVAS  NO  TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL:  Fácil notar a absoluta manipulação dos supostos meios de prova  que,  além  de  muitas  vezes  serem  objeto  de  conclusões  sem  qualquer fundamento ou relação com o documento a que se faz  referência,  nunca  são  transcritos  em  sua  totalidade.  Na  quase  totalidade  das  transcrições  a  fiscalização  sequer  transcreveu  o  diálogo, utilizando­se,  como meio de prova, mera descrição ou  resumo  da  conversa  a  partir  das  impressões  dos  próprios  Auditores Fiscais. Impossível não notar a facilidade com que se  pode manipular  esse  procedimento  “probatório”,  configurando  claro e evidente cerceamento do direito à ampla defesa.  1.7  INSUBSISTÊNCIA  DAS  ALEGAÇÕES  DE  IMPORTAÇÃO FRAUDULENTA:  A  alegação  de  prática  de  uma  série  de  operações  comerciais  simuladas com objetivo de fraudar o fisco não possui a mínima  fundamentação,  seja  porque  (i)  nem  a  impugnante,  nem  os  importadores  operavam  exclusivamente  com  produtos  da  CISCO, de modo não fazer qualquer sentido a acusação de que  se  tratava  de  uma  organização  sob  comando  único;  (ii)  a  simulação, além de não existir e, por conseqüência, não ter sido  documentalmente  comprovada,  seria  relativa  a  períodos  diferentes  daqueles  que  foram  autuados  e  (iii)  não  existe  qualquer  fraude  ao  Fisco,  já  que  não  houve  prova  de  que  as  operações  comerciais  realizadas  pela  impugnante  geraram  redução  de  carga  tributária  (haveria  a  necessidade  de  considerar que o importador, na forma como realmente ocorreu  a operação, recolheu o PIS e a Cofins sobre o total das vendas  realizadas, ao passo que, na hipótese de importação por conta e  ordem,  a  base  de  cálculo  das  operações  do  importador  seria  simplesmente o preço do serviço).  Fl. 52523DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   10 Acrescentou que as acusações sobre o suposto adiantamento de  valores,  bem  como  o  suposto  acompanhamento  da  cadeia  por  parte  da  impugnante,  como  justificativas  da  interdependência,  nada mais  são  que  frutos  de  uma  visão  equivocada do modelo  just in time, o qual se funda na intensa e rápida interação entre  os membros da cadeia produtiva e, em ultima hipótese, se fosse  possível dizer que um ou mais agentes controlavam a cadeia de  distribuição,  sem  dúvida  tais  agentes  somente  poderiam  ser  o  fabricante  ou  o  usuário  final,  pois  são  esses  agentes  que  “empurram e puxam” a cadeia produtiva.  Outro  ponto  que  demonstra  a  improcedência  das  acusações  refere­se às acusações de que as  importações  foram realizadas  por  empresas  offshore ou desprovidas  de  recursos  econômicos,  pois  cada  importação  realizada  convalida  a  existência  das  empresas  importadoras,  já  que  a Receita Federal  autorizava  o  desembaraço  aduaneiro  sem  qualquer  óbice  à  operação.  Também é de se observar que utilizando o critério adotado pela  Fiscalização,  a  maioria  das  empresas  poderiam  ser  caracterizadas como interpostas, pois é sabido que uma empresa  com grande volume de operação não precisa,  necessariamente,  ter sócios de grande poder aquisitivo.  Ademais,  a  prova  sobre  a  existência  regular  dos  importadores  cumpre a eles (importadores) e não à impugnante.  Questão  relevante  também  diz  respeito  à  contabilidade  da  impugnante.  Por  um  lado  o  Fisco  afirma  que  se  trata  de  contabilidade  imprestável, que não espelha verdadeiramente os  fatos  contábeis  ocorridos,  registrando  apenas  a  simulação  das  operações, mas  por  outro,  aproveita  os  valores  das  saídas  das  mercadorias, constantes das notas fiscais, para exigir o IPI e a  multa  objeto  do  AI,  sem  efetuar  o  arbitramento  previsto  no  artigo 138 do Regulamento do IPI.  O  questionamento  que  se  faz  é  se  faria  sentido  estruturar  uma  operação  com  suposto  objetivo  de  economizar  tributos  se,  por  outro  lado,  haveria  tantas  outras  incidências  tributárias  (PIS,  Cofins,  etc...).  O  preço  das  mercadorias  vendidas  pela  impugnante  é  maior  do  que  o  praticado  pelos  concorrentes,  fazendo  a  diferença  dos  serviços  a  velocidade  e  a  segurança  oferecidas pela impugnante.  1.8  DA  DESMISTIFICAÇÃO  DA  LINGUAGEM  COLOQUIAL  UTILIZADA  NAS  MENSAGENS  TELEMÁTICAS E CONVERSAS TELEFÔNICAS.  A  expressão“antecipação  de  pagamentos”,  que  aos  olhos  da  Fiscalização trata de antecipação de recursos aos importadores,  na  realidade  nada  mais  é  do  que  o  pagamento  antecipado  de  faturas a vencer, mas de mercadorias  já entregues, recebidas e  com o pagamento em aberto.  Ressalte­se,  uma  vez mais,  que nunca  houve  financiamento das  importações por parte da impugnante.   Outra  interpretação  incorreta  diz  respeito  ao  verbete  “comissão”  que  não  se  trata  de  remuneração  paga  aos  importadores  pelos  serviços  prestados  aos  reais  adquirentes,  Fl. 52524DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.519          11 conforme  entendeu  a  Fiscalização,  mas  ao  percentual  de  adicional  de  preço  praticado  por  cada  fornecedor  de  mercadorias.  As  alegações  de  MÉRITO  são  transcritas  resumidamente  a  seguir:  1.9  DA  INEXISTÊNCIA  DE  ANTECIPAÇÃO  DE  RECURSOS  E  DA  INDEVIDA  EQUIPARAÇÃO  A  ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL:  Jamais  poderia  prevalecer  a  acusação  de  antecipação  de  recursos  aos  Importadores  tendo  em  vista  que  não  houve,  por  parte  da  Fiscalização  um  levantamento  individualizado  da  movimentação  de  recursos  para  pagamento  da  aquisição  de  mercadorias CISCO. Analisando a planilha elaborada pelo fisco  no  intuito  de  demonstrar  a  antecipação  de  recursos,  não  se  verifica  nenhuma  coluna  dedicada  à  operação  de  compra  e  venda de mercadorias,  tampouco à  sua aquisição e  entrada no  estabelecimento.  Ademias  constata­se  que  não  houve  qualquer  antecipação de recursos,  já que a operação se deu num mesmo  dia  (14/04/2003).  Também  é  fato  de  que  o  trabalho  fiscal  não  poderia  se  ater  à  verificação  de  uma  única  operação  de  aquisição de mercadorias feita pela impugnante, necessário que  fosse  produzida  prova material  individualizada  para  cada  uma  as  operações  de  compra  praticada  pela  impugnante,  demonstrando  a  ocorrência  das  supostas  irregularidades.  Ademais, se fosse válido tal documento ele faria prova em favor  da impugnante já que o total das despesas do fornecedor (até o  dia 10 de setembro de 2003) soma R$ 2.002.193, ao passo que,  em 25/09/2003 a  impugnante  teria  depositado  a  quantia  de R$  1.685.255,95,  o  que  demonstraria  que  não  ocorreu  qualquer  antecipação  de  recursos  e  que  o  fornecedor  tinha  recursos  próprios para arcar com suas operações.  Nos  termos  do  artigo  276  do  RIR/99,  a  escrituração  mantida  com observância das disposições legais FAZ PROVA A FAVOR  DO CONTRIBUINTE dos fatos nela registrados e comprovados  por  documentos  hábeis.  Assim,  a  declaração  de  vontade  consubstanciada  nos  documentos  emitidos  pelas  importadoras,  devidamente registrados na contabilidade como compra e venda  de mercadorias, não havendo impedimento para tanto e sendo os  agentes capazes e lícito o objeto é hábil para comprovar o fato.  A  principal  prova  da  antecipação  de  recursos  é  uma  planilha  apócrifa  e  alterada pela d.  fiscalização. Esse  documento não é  hábil e idôneo para justificar a autuação, uma vez que o direito  não pode se pautar em suposições.   Os  importadores  figuram  como  legítimos  compradores  dos  produtos CISCO pois  a  operação  foi  realizada  com obediência  ao Ato Declaratório Interpretativo nº 07/02 – legitima compra de  mercadorias  nacionalizadas.  Caso  não  tivessem  agido  desta  forma, estariam sujeitos ao PIS e a Cofins sobre a totalidade das  operações  com o  acréscimo de  juros  de multa de  até  150% do  valor do tributo lançado. Por conseguinte, não se pode aplicar à  Fl. 52525DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   12 impugnante  qualquer  penalidade,  já  que  ela  e  os  importadores  trataram  as  suas  operações  em  conformidade  com  ato  administrativo válido. Mudanças de posicionamento do Fisco em  razão de determinada matéria não pode acarretar a autuação do  Contribuinte  quando  este  seguiu  à  risca  as  instruções  daquele  órgão.  1.10 DEMONSTRAÇÃO DOS PAGAMENTOS:  A  impugnante  realizou  minucioso  levantamento  em  sua  contabilidade considerando a data de  entrada das mercadorias  adquiridas em 2003, o dia em que foi emitida a cobrança e o que  em que realmente foi quitada a operação de compra e venda, no  qual  restou  constatado  que  NUNCA  HOUVE  ANTECIPAÇÃO  DE  RECURSOS  POR  PARTE  DA  IMPUGNANTE  PARA  FINANCIAR O IMPORTADOR, mas tão­somente pagamentos de  faturas antes do vencimento (doc. 08).  A  impugnante  solicitou  realização  de  PERÍCIA  contábil,  conforme laudo em anexo (doc. 09), que afirmou não ter havido  antecipação de recursos aos fornecedores.  1.11 DA AUSÊNCIA DE PROCEDIMENTO PRÓPRIO (IN/SRF Nº  228/02)  PARA  A  CONSTATAÇÃO  DE  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA:  A  legislação  estabeleceu  procedimento  específico  para  a  verificação da origem dos recursos utilizados nas operações com  do  comércio  exterior,  a Portaria MF nº  350/2002  e  IN SRF nº  228/2002,  esta  estabelecendo  instauração  de  procedimento  especial de verificação da origem dos recursos sem a qual o auto  é  nulo.  Tal  procedimento  prévio  não  foi  praticado  pelas  autoridades fiscais, não podendo subsistir a autuação lavrada.  Ao  analisar  o  cadastro  das  empresas  mencionadas  na  peça  fazendária  como  sendo  as  importadoras  e  distribuidoras,  verifica­se  três  situações  distintas:  (i)  inaptidão  do  CNPJ  da  BRASTEC  em  14/01/2008;  (ii)  suspensão  do  CNPJ  da  ABC  Industrial da Bahia Ltda. em 16/03/2009; e (iii) todos os demais  CNPJ estão ativos.  Fato  é  que,  à  época  das  aquisições,  não  havia  qualquer  declaração de inaptidão ou de suspensão, não podendo o Fisco  considerar  que  aquelas  operações  teriam  sido  praticadas  de  forma irregular.  Todos  os  importadores  detinham  o  “RADAR”  e  todas  as  importações foram objeto de registro das respectivas DI.  1.12  DA  IMPROCEDÊNCIA  DA  ALEGAÇÃO  DE  QUE  AS  IMPORTADORAS E AS DISTRIBUIDORAS SÃO EMPRESAS DE  “FACHADA”  A  impugnante  procurou  as  empresas  envolvidas  para  obter  elementos  que  corroborassem  sua  convicção  acerca  da  idoneidade de seus fornecedores, trazendo aos autos documentos  que comprovam a regularidade de suas atividades.  Fl. 52526DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.520          13 1.13 DA  ILEGALIDADE DA  INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE A  MULTA  DE  OFÍCIO  AGRAVADA  E  SOBRE  A  MULTA  EQUIVALENTE AO VALOR DAS MERCADORIAS.  Não  pode  prosperar  a  incidência  de  juros  sobre  as  multas  lançadas no presente auto, pois a partir do vencimento do prazo  para  recolhimento  do  crédito  tributário  apurado  no  AI,  as  autoridades fiscais certamente computarão juros de mora sobre  a  multa  de  ofício  e  sobre  a  multa  de  100%  do  valor  das  mercadorias, não obstante os juros que já incidem sobre o valor  da obrigação principal. Tal procedimento é ilegal.  1.14 DA INEXISTÊNCIA DE CONTROLE ­ ACOMPANHAMENTO  NATURAL  DE  MERCADO  PARA  QUALQUER  CADEIA  DE  COMÉRCIO.  As acusações acerca do suposto acompanhamento da cadeia de  negócios  por  parte  da  impugnante,  como  justificativas  da  interdependência,  nada  mais  é  do  uma  visão  equivocada  do  modelo  just  in  time,  o  qual  se  funda  na  intensa  e  rápida  interação  entre  os  membros  da  cadeia  produtiva  e,  em  ultima  hipótese,  se  fosse  possível  dizer  que  um  ou  mais  agentes  controlavam  a  cadeia  de  distribuição,  sem  dúvida  tais  agentes  somente poderiam ser o  fabricante ou o usuário  final, pois são  esses agentes que “empurram e puxam” a cadeia produtiva.  1.15  NÃO  COMPROVAÇÃO  DE  SUBFATURAMENTO  ­  BANALIZAÇÃO DO CRIME.  A  fiscalização  não  perdeu  a  oportunidade  de  acusar  a  impugnante  de  promover  o  subfaturamento  nas  operações  de  importação, como se ela fosse a real  importadora dos produtos  comprados  de  seus  distribuidores  e  verdadeira  chefe  de  uma  quadrilha de criminosos, unidos para fraudar o Fisco. Para este  fato  a  fiscalização  desrespeitou  a  personalidade  jurídica  de  incontáveis  empresas,  taxando­as  de  interpostas  e,  seus  sócios,  de  “laranjas”.  Não  pode  a  fiscalização  agir  com  tamanha  irresponsabilidade  e  despreparo,  com  acusações  infundadas,  feitas  sem qualquer prova ou por meio de provas manipuladas.  Obvio que este tipo de procedimento macula a autuação de vício  insanável e a torna absolutamente nula.  1.16  DA  AUSÊNCIA  DE  FRAUDE,  SIMULAÇÃO  E  CONLUIO  ­  INAPLICABILIDADE DA MULTA AGRAVADA DE 150%:  A matriz legal da multa agravada foi revogada pelo artigo 40 da  Lei nº 11.488/2007 de modo que não poderá prevalecer qualquer  cobrança  com  fundamento  legal  em  dispositivo  revogado  expressamente.  Ainda que houvesse alguma simulação nas operações realizadas  pela impugnante, esta não configuraria, por si só, a hipótese de  aplicação  da multa  agravada,  pois,  para  que  esta multa  possa  ser  exigida  é  necessário  que  a  fiscalização  demonstre  que  as  operações foram feitas com evidente intuito de fraude, conforme  definido nos artigos 71, 72 e 73, da Lei nº 4.502/64, ou seja, que  Fl. 52527DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   14 a empresa intencionalmente adotou uma conduta com o objetivo  de fraudar.  No  Termo  de  Verificação  Fiscal,  a  fiscalização  sequer  mencionou  ter  havido  dolo  e  má­fé,  não  se  preocupando  em  provar o fato.  1.17  DA  DECADÊNCIA  DO  DIREITO  DE  CONSTITUIR  CRÉDITOS DE IPI.  Como  não  se  pode  falar  em  fraude,  simulação  ou  conluio,  verifica­se que parte do crédito  tributário constituído nos autos  (ano  de  2004)  foi  atingida  pela  decadência,  prevista  no  artigo  150, § 4º, do Código Tributário Nacional.  1.18 VALOR TRIBUTÁVEL  A impugnante também argumentou quanto à obrigatoriedade de  o  fisco  em  arbitrar  o  valor  tributável  do  IPI  e  o  valor  das  mercadorias para fins de apuração dos  tributos na  importação,  ao  constatar  a  suposta  idoneidade  dos  documentos  fiscais  e  a  interposição  fraudulenta  nas  operações  de  importação,  fato  previsto no artigo 148 do CTN, aplicável sempre que o valor ou  o  preço  de  bens,  direitos  ou  serviços  sejam  omitidos  ou  não  mereçam  fé  das  declarações  ou  os  esclarecimentos  prestados  pelo sujeito passivo, ou os documentos emitidos por este ou por  terceiro legalmente obrigado.  1.19  ERRO  NA  SUJEIÇÃO  PASSIVA.  ALTERAÇÃO  DE  CRITÉRIO ADOTADO PELA FISCALIZAÇÃO.  Ao  exigir  do  impugnante  o  pagamento  do  IPI  e  das  multas,  o  Fisco  identificou  incorretamente  o  sujeito  passivo,  o  que  acarreta a nulidade do auto de infração.  No entendimento consolidado no E. Conselho, nos casos em que  houver operação por conta e ordem, o estabelecimento que será  equiparado  a  industrial  será  aquele  que  realmente  financiar  a  operação.   Em  sendo  assim,  no  caso  de  prevalecer  o  entendimento  que  houve  importação  por  conta  e  ordem,  jamais  poderia  ser  equiparada a industrial a impugnante, pois, em última análise, a  fiscalização  entendeu  que  quem  financiava  a  operação  com  produtos Cisco System INC., seja diretamente, seja pela CISCO  Capital ou GE Capital, era a CISCO.  Por  outro  lado,  a  situação  abordada  nos  autos  é  exatamente  igual à  tratada no caso da empresa TELECON. No entanto, no  caso  presente,  o  Fisco  lavrou  o  auto  de  infração  contra  a  impugnante  (equiparando­a  a  industrial)  e,  no  caso  da  TELECON, o auto de infração foi lavrado contra o destinatário  final das mercadorias.  1.20 DA AUSÊNCIA DA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS DO  IPI.  OFENSA  AO  PRINCÍPIO  DA  NÃO­ CUMULATIVIDADE:  O  Fisco,  para  exigência  do  tributo  devido,  equiparou  a  impugnante a estabelecimento industrial e exigiu­lhe o IPI sobre  Fl. 52528DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.521          15 o  valor  total  das  mercadorias  vendidas,  considerando  como  crédito  apenas  as  entradas  à  titulo  de  devolução,  não  considerando  como  crédito  o  montante  do  IPI  pago  nas  operações anteriores, devidamente lançados nas notas fiscais de  aquisição,  em  clara  ofensa  ao  princípio  constitucional  da  não­ cumulatividade do imposto. Caso a fiscalização tivesse utilizado  os  créditos  de  IPI  na  entrada,  o  valor  deste  crédito  seria  de  cerca  de  R$  28.053.185,52,  o  que  resultariam  um  IPI  supostamente devido de R$ 216.503,48.  Tal  ato  se  deu  sob  a  alegação  de  que  tais  créditos  foram  considerados como custo na apuração do IRPJ e da CSLL, fato  sequer provado nos autos.  E  mesmo  que  houvesse  esta  demonstração,  caberia  a  fiscalização  “demonstrar  que  o  reflexo  tributário  desse  procedimento é  exatamente o mesmo do que o creditamento do  IPI”  e  o  lançamento  da  diferença  destes  impostos  e  contribuições e não desconsiderar o crédito do IPI.  1.21 ILEGALIDADE DA UTILIZAÇÃO DA TAXA SELIC:  Não pode prosperar a cobrança dos juros moratórios mediante a  utilização da  taxa selic,  já que sua  fixação visa a remuneração  do investidor e não para ser aplicada como sanção por atraso no  cumprimento de uma obrigação. Ademais, deve­se ressaltar que  a  referida  taxa  não  foi  criada  e  definida  em  lei,  mas  por  Resolução do Banco Central do Brasil, o que ofende o princípio  constitucional  da  legalidade,  bem  como  ao  disposto  no  artigo  161, § 1º, do CTN.  1.22 PEDIDO DE PERÍCIA E PEDIDO DE DILIGÊNCIA.  Por fim, com respaldo no disposto no artigo 16, IV, do Decreto  nº  70.235/72  e  no  artigo  11  da  Portaria  RFB  nº  10.875/2007,  solicitou realização de perícia para que se comprovem todos os  argumentos anteriormente delineados, nomeando como perito o  Sr.  Luiz  Fernando  Lyra  Magalhães,  contador  e  indicando  quesitos:  a) se houve adiantamento de recursos;  b)  apurar  os  créditos  de  IPI  nas  operações  anteriores  as  praticadas  pela  impugnante  e  calcular  o  montante  que  seria  devido a título de IPI considerando tais créditos;  c) esclarecer se, de  fato, havia o endividamento da  impugnante  frente  a  seus  fornecedores  e  como  se  registrou  esse  endividamento.  Também  solicitou  a  realização  de  diligência,  para  que  se  comprovem  todos  os  argumentos  anteriores,  solicitando  às  autoridades fiscais que respondam aos seguintes quesitos:  a) verificar, perante a WHAT´S UP, mediante análise, se houve,  durante  o  período  compreendido  pela  autuação,  algum  pagamento da impugnante para tal empresa;  Fl. 52529DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   16 b)  averiguar  contra  quem  a  WHAT´S  UP,  no  período  compreendido no AI, emitia suas faturas e qual era o serviço por  ela prestado e,  c)  elaborar  relação  identificando  os  nomes  dos  adquirentes  finais  das  mercadorias  CISCO  e  respectivos  valores.Após,  identificar  nas  notas  fiscais  de  saída  emitidas  pela  impugnante  as  vendas  dos  produtos  encomendados  por  intermédio  das  purchase  orders  .  Por  fim  diligenciar  junto  aos  encomendantes  para  que  eles  relacionem  as  notas  fiscais  de  saída  para  os  usuários finais.  Em  06/05/2010,  a  empresa  encaminhou  os  documentos  de  fls.  27.905 a 28.202, solicitando , com fulcro no artigo 16, § 4º, a e §  5º  do Decreto  nº  70.235/72,  a  juntada  do  anexo:  Relatório  de  Análise  de  Créditos  de  IPI  2007  (doc.  02),  elaborado  pela  empresa  M/Legate  Soluções  Empresariais,  relativamente  aos  créditos do IPI de 2007, que comprova créditos no montante de  R$ 75.962.547,95  Em  19/10/2010  a  empresa  encaminhou  os  documentos  de  fls  28.297 a 28.804 solicitando, com fulcro no artigo 16, § 4º, a e §  5º do Decreto nº 70.235/72, a juntado de provas que contradizem  a  alegação  do  Fisco  que  as  empresas  envolvidas  eram  “tudo  uma  coisa  só”  e  comprovam  a  existência  das  importadoras,  inclusive,  demonstrando  sua  personalidade  jurídica  respeitada  pelo próprio Fisco em autuações aduaneiras.  Na  mesma  data  juntou  Pareceres  dos  professores  Paulo  de  Barros Carvalho e Eurico Marcos Diniz de Santi, analisando o  modelo de negócio adotado pela empresa.  2. IMPUGNAÇÃO DOS RESPONSÁVEIS  2.1 CISCO DO BRASIL.  A  empresa CISCO  apresentou,  em  26/01/2010,  impugnação  ao  Termo de Sujeição Passiva Solidária, protestando pela posterior  juntada  de  elementos  de  prova.  Fez,  em  resumo,  as  seguintes  considerações:  2.1.1 DO MODELO NEGOCIAL DA CISCO:  A  CdB,  ora  impugnante,  é  uma  subsidiária  da  CSI  e  foi  constituída  em  1994  para  desenvolver,  basicamente,  atividades  de  suporte  de  pré­venda,  serviços  relativos  à  geração  de  demanda e fornecimento de partes para reposição em virtude de  garantia.   O modelo  de  negócios,  padrão  do  grupo Cisco  em mais  de  80  países  e  também  adotado  pela  maioria  de  seus  concorrentes,  consiste  basicamente  em  um  sistema  de  vendas  indiretas  (“channel  partiner  program”  ou  “canais  de  distribuição”),  segundo o  qual  os  produtos  de  sua  fabricação  são distribuídos  por terceiros não­relacionados (parceiros). As vendas realizadas  nos  USA  de  forma  transparente  e  segundo  as  regras  do  “Incoterms”.  O  preço  de  venda  dos  produtos  Cisco  era  determinado  em  total  consistência  com  a  política  global  de  descontos  do  grupo  (que  geralmente  concede  abatimentos  Fl. 52530DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.522          17 relevantes  em  torno  de  30%  a  60%  dependendo  dos  níveis  de  certificação)  e,  em  2003,  o  nível  de  descontos  praticado  para  todos os distribuidores na América Latina era da ordem de 40%,  podendo ser maior em grandes transações, negócios estratégicos  e  distribuidores  aptos  à  prestação  de  serviços  de alto  nível  em  seus territórios.  Referidos parceiros são empresas multinacionais, as quais ficam  responsáveis  pelo  gerenciamento  de  estoque,  pela  logística  internacional  (inclusive  no  tocante  a  todos  os  trâmites  aduaneiros) e pela revenda de produtos Cisco, não se  tratando  de  esquema  para  redução  de  carga  tributária,  mas  sim  de  prática  negocial  lícita  e  usual  no  setor  de  tecnologia  da  informação (TI).  O  modelo  “one­tier”,  os  parceiros  adquirem  os  produtos  diretamente  da  CSI  para  revenda  de  seus  usuários  finais.  Referidos  integradores de  sistema  são,  em sua grande maioria,  empresas  de  grande  porte,  como,  por  exemplo,  a  IBM  e  Telefônica.  O modelo “two­tier” o distribuidor não­relacionado  localizado  nos USA adquire os produtos da CSI e exporta para os parceiros  não­relacionados  no Brasil,  os  quais,  por  sua  vez,  revendem  o  produto  localmente.  Por  regra,  os  distribuidores  não­ relacionados nos USA são contratualmente proibidos de vender  diretamente  aos  consumidores  finais  e  normalmente  possuem  estoques de produtos.  Em  ambos  os  modelos,  os  parceiros  efetuam  as  compras  no  exterior  e  são  responsáveis  pela  importação  e  pelos  procedimentos  relativos  ao  desembaraço  aduaneiro  dos  equipamentos  no  Brasil,  bem  como  pela  revenda  para  os  consumidores  finais  e  são  os  responsáveis  por  estabelecer  os  preços  aplicáveis  na  revenda,  assim  como  quaisquer  outros  termos e condições – exceto em condições específicas previstas  na política de descontos do grupo Cisco.  A  impugnante,  portanto,  não  importa  produtos  para  revenda,  mas  apenas  para  uso  próprio  (ativo  fixo) ou  partes  e  peças  de  reposição para fornecimento aos adquirentes dos produtos Cisco  em virtude de garantia.   Inclui­se  na  atividade  de  suporte  de  pré­venda  a  :  i)  demonstração  de  produtos,  ii)  a  apresentação  de  seminários  técnicos e o treinamento para os engenheiros de seus parceiros;  iii) a apresentação de seminários de vendas e treinamento para  os  executivos  do  departamento  de  vendas  dos  parceiros;  iv)  visitas aos clientes juntamente com os parceiros; v) a revisão de  propostas  técnicas  e  vi)  a  solicitação  de  desconto  junto  à CSI,  dentro dos limites da referida política de descontos estabelecida  pelo grupo.  É  de  se  enfatizar  que  constitui  prática  normal  a  busca  de  maiores descontos possíveis pelos parceiros da CSI  e,  de  igual  sorte,  o  envolvimento  dos  funcionários  da  impugnante  nesse  Fl. 52531DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   18 processo  é  igualmente  regular  e  corriqueiro,  constituindo,  na  verdade,  uma  das  atividades  previstas  contratualmente,  pela  qual a impugnante é remunerada pela CSI, além dos serviços de  suporte  de  marketing  e  vendas  e  assistência  técnica  e  treinamento.  2.1.2 DAS PROVAS:  Nenhuma  das  provas  colididas  pela  fiscalização  demonstra  qualquer fundamento para invocar a sujeição passiva solidária e  tampouco qualquer conhecimento por esta quanto aos alegados  fatos  fraudulentos  que  teriam  sido  cometido  pela  Mude.  A  maioria das provas coligidas se refere à Mude e a terceiros, não  à impugnante e tampouco se refere ao período autuado;  Invalidade das provas emprestadas e do cerceamento de defesa  decorrente  da  violação  do  contraditório  e  da  ampla  defesa  na  formação da prova;  O procedimento criminal nº 2005.61.81.009285­1 foi instaurado  exclusivamente em desfavor das pessoas físicas investigadas, não  havendo  evidências  de  contraditório  envolvendo  as  pessoas  jurídicas  envolvidas.  Não  foi  concedido  à  impugnante,  no  processo criminal a oportunidade de examinar formalmente, em  juízo, o conteúdo das gravações, alegar incoerências, requerer a  verificação de sua autenticidade, entre outros, como ocorreria se  parte  ela  fosse  de  tal  procedimento.  Com  a  transferência  irregular  das  mencionadas  “provas  emprestadas”  (falta  de  identidade  entre  as  partes),  de  cuja  produção  da  impugnante  jamais tomou parte, restou violado o princípio constitucional do  devido  processo  legal,  com  as  suas  inerentes  e  fundamentais  garantias, quais sejam: o contraditório e a ampla defesa, o que  representa claro cerceamento de defesa. As provas, evidências e  indícios  daí  obtidos  serão  necessariamente  inválidos  e  não  podem embasar uma medida de sanção contra a empresa. Sendo  assim,  a  prova  emprestada  na  presente  ação  fiscal  não  pode  embasar a solidariedade da impugnante, a quem se quer imputar  uma gravíssima sanção sem que tenha contraditado devidamente  a  principal  prova,  que  contra  ela  não  foi  produzida  no  âmbito  criminal.  Mesmo se as provas coletadas  fossem válidas, não demonstram  qualquer  responsabilidade  da  impugnante  com  relação  às  alegadas  condutas  ilícitas  da  improcedência  das  acusações  feitas contra a impugnante;   ­ Da improcedência das acusações feitas contra a impugnante  A fiscalização não parece haver atentado para o fato de que nem  sempre provas atuais refletem com exatidão situações pretéritas  além  de  não  demonstrarem  qualquer  conduta  ilícita  da  impugnante ou da CSI.  A prova de estreita relação comercial entre o grupo Cisco e seus  distribuidores,  comprovada  por  diversos  ângulos  ao  longo  do  TSPS não só era de se esperar como, principalmente, não prova  que  a  impugnante  teria  conhecimento  e/ou  participação  em  eventuais  fraudes  que  estariam  sendo  cometidas  pela  empresa  Mude e demais partes envolvidas na investigação. Vale lembrar  Fl. 52532DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.523          19 que  as  atividades  comerciais  efetivas  realizadas  pelo  grupo  Cisco  consistiam  na  venda,  formalizada  em  contratos  reais  e  perfeitamente idôneos e o relacionamento comercial com a Mude  não  prova  que  a  CdB  ou  a  CSI  tenham  se  beneficiado  de  qualquer  forma  pela  eventual  prática  das  atividades  fraudulentas imputadas a terceiros.  Na eventualidade de o seu então administrador, Carlos Roberto  Carnevali, haver participado, em alguma extensão, das  fraudes  de que a Mude e as demais empresas auditadas são acusadas, é  importante mencionar que a impugnante nunca permitiu, tomou  conhecimento  ou  chancelou  tal  prática.  A  política  interna  da  Cisco  é  severa  com  relação  a  esse  tipo  de  assunto,  sendo  imediatamente  rechaçadas  atitudes  que  atentem  contra  os  princípios éticos e normas legais que regem as suas atividades.  ­ Das investigações realizadas pela CSI:  Em  razão  de  denúncia  anônima,  em  2004,  a  CSI  iniciou  investigação  interna  para  apurar  a  veracidade  de  acusações  feitas contra a empresa Mude e Carlos Roberto Carnevali, bem  como  sobre  a  alegada  vinculação  de  ambos,  razão  pela  qual  formalizou “acordo de não revelação de informações”para que  pudesse  ter  acesso  aos  atos  constitutivos  das  empresas  “offshore”  sócias  da  empresa  Mude  e  ver  se  a  denúncia  era  procedente,  não havendo por parte da CSI  intuito de burlar as  leis  brasileiras,  tampouco  menosprezo  por  parte  da  empresa  americana  com  relação  às  atividades  da  Receita  Federal  do  Brasil. O que queria a CSI era detectar a suposta vinculação do  então  presidente  da  empresa  do  grupo  no  Brasil  com  o  distribuidor Mude.  O Código de Conduta interna da Cisco proíbe de forma expressa  que  seus  funcionários  em  todos  os  níveis  tenham  interesses  financeiros  ou  de  qualquer  outra  ordem  com  empresas  com  as  quais  transaciona  –  ao  qual  voluntariamente  se  submetera  o  referido  dirigente  ­  é  renovado  formalmente  a  cada  ano  (doc.  13).  Nem  se  diga  que  o  resultado  obtido  pela  CSI  –  o  de  que  não  haviam  provas  suficientes  a  embasar  a  denúncia  anônima  efetuada  contra  a  Mude  e  Roberto  Carlos  Carnevali  –  autorizaria  a  fiscalização  federal  a  concluir  que  a  CSI  teria  conhecimento ou participação no alegado esquema  fraudulento  apontado  na  chamada  “operação  persona”,  a  uma,  porque  o  Relatório  IPEI BA  2008  006  é  de  se  questionar  se a CSI  teria  meios  para  chegar  a  um  resultado  diverso  daquele  obtido  na  mencionada  investigação; a duas,  porque o  simples acesso aos  atos  constitutivos  nas  “offshore”  não  permitiria  que  a  CSI  vislumbrasse o alegado esquema de interposição fraudulenta de  empresas;  a  três,  porque  a  CSI  não  está  sujeita  às  leis  Brasileiras e a quatro, porque a acusação é carente de provas.  ­ Da definição do preço e das condições do negócio:  Fl. 52533DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   20 O TSPS traz e­mails trocados entre funcionários da impugnante  e da CSI no que diz respeito a desconto concedido em compra de  produtos  Cisco  efetuada  pela  empresa  TAM  e  Telefônica,  na  qual  é  fornecido  o  preço  total  dos  equipamentos  que  seriam  comprados por  essa ultima. Esses dois negócios  são anteriores  ao  período  abrangido  no  TSPS  e,  portanto,  imprestáveis  para  embasar as conclusões do Fisco.  Quanto ao exemplo da TAM, deve­se ressaltar que a fiscalização  aparentemente  confundiu­se  acerca  de  qual  seria  o  cliente  da  CSI,  o  qual,  neste  caso,  era  a Fulfill,  que  solicitada  à CSI  um  desconto maior. E, de acordo com o procedimento de aprovação  de  descontos  então  vigente,  a  concordância  prévia  da  impugnante era necessária antes que a CSI o aceitasse.  No que diz respeito à Telefônica, esta, na condição de Provedora  de Serviços, poderia comprar diretamente da CSI ou por via de  um parceiro selecionado pela própria empresa. Uma das funções  da  impugnante  no  Brasil  é  justamente  a  revisão  de  propostas  técnicas  e  a  solicitação  de  descontos  junto  à  CSI,  dentro  dos  limites  da  referida  política  de  descontos  estabelecida  pela  empresa e, mesmo nessas ocasiões específicas previstas, são os  parceiros  responsáveis  pela  importação  e  pelos  procedimentos  relativos  ao  desembaraço  aduaneiro  dos  equipamentos  no  Brasil, bem domo pela revenda para os destinatários.  Seja  por  qual  ângulo  se  examine,  vê­se  que  as  operações  realizadas pela Mude com a CSI efetivamente ocorreram dentro  de  um dos modelos  de  distribuição  adotados  pela Cisco, “two­ tier”,  de  acordo  com  o  qual  o  distribuidor  não­relacionado  localizado nos USA adquiriu os produtos CSI e os exportou para  o Brasil,  sendo então revendido o produto localmente em  linha  com a política de preços e desconto da Cisco. Não é por outro  motivo que, no documento relativo à aquisição de produtos pela  empresa TAM, se lê que o autor daquela ordem de compra havia  sido a Fulfill Holding Company, que à época era a empresa que  adquiria os produtos Cisco nos USA para posterior exportação  para  o  Brasil,  que  posteriormente  foi  substituída  pela  Mude  USA. A Fulfill estava solicitando da CSI um desconto maior do  que 62% na compra.  O mesmo pode ser encontrado na carta emitida pela impugnante  à empresa Telefônica, na qual se lê claramente que “... o valor  mencionado acima deverá ser pago pela Telefônica ao parceiro  Cisco  selecionado. O  faturamento  poderá  ser  feito  diretamente  pelo distribuidor autorizado Cisco para a Telefônica nos termos  do contrato a ser celebrado com o parceiro Cisco selecionado”.  Nos  dois  documentos  seguintes  (págs.  13  a  16  do  TSPS)  vê­se  que os produtos Cisco vendidos seriam faturados contra a Mude  USA  e  enviados  pelo  agente  exportador  LOGCIS  e  entregues  diretamente  ao  seu  comprador  final,  no  caso  as  empresas  de  telefonia  Brasil  Telecom  e  Telefônica.  O  envolvimento  da  CSI  ocorreria somente na venda para a Mude USA.  A afirmação de que a participação da  impugnante no  esquema  de  importação  fraudulenta  seria  comprovada  pela  fato  de  o  representante da empresa, na época, Pedro Ripper, mencionar a  separação  (split)  de  software  e  hardware  que  estaria  sendo  Fl. 52534DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.524          21 efetuada  pela  Mude,  já  que  as  importações  individualizadas  estariam  sendo realizadas por  interpostas pessoas  é  inverídica.  A leitura cuidadosa da transcrição da escuta telefônica, contudo,  traz que do início ao  fim, seus  interlocutores mencionam que o  referido “split”  seria efetuado pela Mude e,  jamais, por outras  empresas  interpostas  e  não  autoriza  o  fisco  a  concluir  que  a  impugnante teria conhecimento dessas outras empresas.  E,  com  relação  à  alegação  específica  acerca  da  separação  do  valor relativo a software e hardware, a política da Cisco sempre  foi a de que o software embutido no hardware deve ser tratado  como  hardware,  de  modo  que  o  preço  cobrado  pela  CSI  na  venda dos seus produtos inclui o valor do software. Além disso,  considerando  que  nem  a  CSI  exporta  diretamente  e  nem  a  impugnante importa produtos para revenda, não lhe cabe decidir  acerca  do  tratamento  que  será  dado  aos  produtos  importados  para o Brasil e seus efeitos fiscais.  2.1.3 DA VINCULAÇÃO CISCO/MUDE:  A empresa Mude não é o setor de importação da impugnante no  país  e  todas  as  provas  levantadas  pela  própria  fiscalização  comprovam  tal  fato,  já  que  a  Mude  não  é  uma  empresa  de  fachada, bem como a impugnante não importa produtos Cisco a  não ser aqueles destinados a reparos e substituição em garantia.  A CSI ou a  impugnante não  tinham qualquer  interesse  jurídico  ou  titularidade  econômica  ou  societária  em  qualquer  das  empresas  alegadamente  interpostas  e  nas  operações  de  importação e revenda no Brasil. Todas as transações realizadas  diretamente pela CSI ou pela impugnante foram e são regulares.  Como  já  dito,  o  grupo  Cisco  opera  por  intermédio  de  distribuidores,  sendo  que  a  empresa  Mude  era  a  principal  distribuidora de seus produtos no ano auditado.  No  período  da  autuação  e  em  quanto  perdurou  a  relação  comercial  da  empresa  Mude  com  a  impugnante  e  a  sua  controladora no exterior  (CSI), a Mude sempre atuou de forma  independente  e  por  sua  conta  e  risco,  sendo  certo que  também  comercializava outros produtos, fabricados por outras empresas  e a CSI também vendia para duas outras empresas estabelecidas  no Brasil (Ingram Micro e Techdata), as quais seguem atuando  nessa condição até hoje.  Cabia  à  Mude  no  Brasil  proceder  à  importação  dos  produtos  fabricados  e  vendidos pela CSI nos USA a preços de mercado,  tal como o grupo Cisco procede em relação a centenas de outros  adquirentes dos seus produtos. Cabia, ainda, à Mude proceder à  distribuição  desses  produtos  no  Brasil,  conforme  o  já  citado  modelo de negócios do grupo Cisco.  2.1.4 DO FINANCIAMENTO DAS IMPORTAÇÕES:  A concessão de linhas de crédito para os distribuidores é um dos  itens do programa de recompensa criado pelo grupo Cisco para  Fl. 52535DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   22 o desenvolvimento de suas vendas por intermédio dos chamados  “parceiros”. Além de  linhas de crédito há, ainda, o acesso aos  melhores  produtos  e  serviços  de  cada  linha,  suporte  técnico,  ferramentas  de  produtividade,  treinamento on­line,  recursos  de  marketing e promoção de vendas, benefícios esses concedidos de  acordo com o nível de certificação de cada parceiro.  A  concessão  de  linhas  de  crédito  à  Mude,  portanto,  constitui  medida  comum  entre  a  CSI  e  seus  parceiros,  inclusive  para  determinadas  categorias  de  distribuidores. Representa,  de  fato,  uma  vinculação  comercial  existente  entre  as  empresas,  mas  jamais, o financiamento de supostas fraudes.  2.1.5  DAS  PESSOAS  QUE  EFETIVAMENTE  DIRIGEM  A  EMPRESA.  As  acusações  da  fiscalização  de  ser  a  impugnante  a  grande  beneficiária do esquema de interposição fraudulenta investigado  demonstram  seu  desconhecimento  sobre  o  modelo  de  negócios  adotado pela empresa, aliado ao intuito velado de trazer o grupo  Cisco  para  perto  das  fraudes  apontadas.  No  entanto,  a  fiscalização  limita­se a provar o óbvio: a  existência de  vínculo  entre  o  fabricante  e  seu  distribuidor, mas  falha  em  comprovar  que  a  impugnante  teria  conhecimento  e/ou  tomado  parte  do  esquema  fraudulento  impingindo  à  empresa  Mude,  ou  mesmo  dele se beneficiado concretamente e por liame causal adequado  a tal comprovação.  2.1.6  DA  INEXISTÊNCIA  DE  INTERESSE  COMUM  NA  SITUAÇÃO QUE CONSTITUA O FATO GERADOR DO IPI:  O  interesse  comum,  previsto  no  artigo  124,  do CTN  pressupõe  que  duas  ou  mais  partes  sejam  igualmente  obrigadas  ao  pagamento de um determinado tributo, podendo o erário exigir a  satisfação  integral  de  seu  crédito  contra  qualquer  uma  delas,  sem  que  se  obedeça  a  qualquer  benefício  de  ordem,  como  se  fossem  apenas  um  devedor,  tratando­se,  portanto,  da  transferência da  responsabilidade  tributária a  terceiros  e exige  que as partes tidas por solidárias estejam igualmente ligadas ao  fato  que  deu  ensejo  ao  nascimento  da  relação  jurídica  cujo  resultado é o pagamento do tributo previsto em lei.  Portanto, só há que se falar na solidariedade tributária prevista  no  dispositivo  em  questão  quando  os  sujeitos  passivos  derem  causa  a  uma  única  obrigação  tributária  decorrente  da  efetivação,  por  todos,  de  um  só  fato  gerador,  o  que  permite,  conseqüentemente,  que  o  erário  os  considere  como  um  só  devedor.  Tais elementos, contudo, não podem ser encontrados no caso em  exame,  no  qual  a  autoridade  fiscal,  calcada  em  conclusões  equivocadas  e  distorcidas  sobre  o  modelo  negocial  do  grupo  Cisco, procura  trazer  para  dentro  da  relação  jurídica  tendente  ao  pagamento  do  IPI  ,  a  impugnante,  que  tal  como  expressamente  reconhecido  pelo  próprio  fisco,  não  importou,  por sua conta e ordem ou qualquer outro modelo de importação  existente e, conseqüentemente, não deu saída às mercadorias de  propriedade da Mude.  Fl. 52536DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.525          23 É  fato  inconteste  que  a  impugnante  jamais  foi  acusada  de  importar,  por  qualquer modalidade  existente,  ou  dar  saída  das  mercadorias  de  procedência  estrangeira  objeto  da  fiscalização  em exame. A conseqüência direta e indelegável desse fato é que,  independentemente  de  todos  os  outros  fatos  que  permeiam  o  caso,  o  próprio  fisco  federal  declara  reconhecer  que  a  impugnante  jamais  foi  a  importadora  ou  revendedora  das  mercadorias,  jamais  ocupando  o  pólo  passivo  da  relação  obrigacional  tendente  ao  pagamento  do  IPI  sobre  tais  mercadorias, não havendo como aplicar a solidariedade passiva  prevista no art. 124,I, do CTN.  Ainda mais  evidenciada  fica  a  impossibilidade  dessa  cobrança  em  se  tratando  não  da  exigência  de  imposto  (IPI)  por  solidariedade, mas sim de penalidade, caso em que não se aplica  a  solidariedade  pelo  caráter  personalíssimo  que  decorre  da  sanção  por  ato  ilícito,  conforme  a  melhor  doutrina  e  jurisprudência.   2.2 PESSOAS FÍSICAS  Constam, também do processo, impugnações apresentadas pelas  seguintes pessoas  físicas: Fernando Machado Grecco; Marcelo  Naoki  Ikeda;  Marcílio  Palhares  Lemos;  Moacyr  Álvaro  Sampaio,  Hélio  Benetti  Pedreira;  Gustavo Henrique  Castellari  Procópio;  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues;  Luiz  Scarpelli  Filho; Pedro Luis Alves Costa; Reinaldo de Paiva Grillo; Carlos  Roberto Carnevali, Cid Guardia Filho e Ernani Bertino Maciel.   2.2.1  Fernando  Machado  Grecco;  Marcelo  Naoki  Ikeda;  Marcílio  Palhares  Lemos;  Moacyr  Álvaro  Sampaio;  Hélio  Benetti Pedreira, Gustavo Henrique Castellari Procópio e  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues,  representados  pelo  escritório  Souza  Schineider  e  Pugliese  Advogados,  apresentaram  impugnações semelhantes quanto ao termo de sujeição passiva e  à autuação, alegando em síntese, o que se segue:  a)  Cerceamento  do  Direito  de  Defesa  decorrente  da  falta  de  obtenção  de  cópia  dos  documentos  que  instruem  o  Auto  de  Infração,  o  que  torna  impossível  não  só  rebater  as  acusações,  como  também  impede  a  correta  contextualização  destas  acusações;  b)  Nulidade  das  provas:  o  Termo  de  Sujeição  Passiva  foi  fundamentado  por  documentos  obtidos  para  instruir  ação  criminal  e  jamais  poderiam  ter  sido  utilizados  no  processo  administrativo fiscal;  c) Ausência de relação entre as provas e os fatos que ensejam a  responsabilidade solidária; pois as provas colhidas referem­se ao  ano de 2006 e 2007 e não ao ano de 2003;  d) Ausência de procedimento fiscal em face dos impugnantes: O  Fisco,  mesmo  sem  direcionar  qualquer  intimação  aos  impugnantes  durante  o  procedimento  fiscalizatório,  considerou­ Fl. 52537DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   24 os  sujeitos  passivos  da  obrigação  tributária,  exigindo­lhes  o  crédito constituído contra a MUDE;  e) Na  hipótese  de  terem  agido  os  sócios  com  infração  à  lei  ou  estatuto,  dando  causa  a  situação  que  tenham  gerado  atos  tributários  cujas  obrigações  fiscais  não  tenham  sido  cumpridas,  cabe  a  aplicação  da  responsabilidade  pessoal  (e  não  solidária)  prevista  no  artigo  135  do  CTN,  o  que  implica  outra  forma  e  fundamento de lançamento. Para figurar como obrigado solidário  com base no artigo 124,  I, a pessoa teria de estar numa posição  em  que  poderia  ser  considerada  contribuinte,  ainda  que  em  relação  a  apenas  uma  parte  da  obrigação.  A  sujeição  passiva  solidária  decorreria  da  impossibilidade  de  divisão,  dado  o  interesse comum, da parcela da obrigação a ser imputada a cada  um  ou  mesmo  da  opção  do  legislador,  no  caso  de  interesse  comum, de  atribuir  responsabilidade  solidária,  sem  interferir  na  divisão entre os co­obrigados da parcela de cada um. Não basta,  para  ser  apontado  como  responsável  solidário,  nos  termos  do  artigo 124, I, do CTN, que a pessoa concorra para a realização do  fato  gerador,  que  participe  de  ações  que  culminem  com  a  ocorrência do fato gerador. É preciso que, mais do que participar  do  fato  gerador,  o  realize,  ao  lado  de  outras  pessoas,  que  envergue a condição pessoal ou realize as ações definidas como  necessárias à ocorrência do fato gerador: obter a disponibilidade  de renda, ter o domínio útil de imóvel, obter receita, etc.;  f) O primeiro aspecto que macula o Termo de Sujeição Passiva  Solidária é a falta de prova que pudesse comprovar a antecipação  de recursos por parte das interessadas, já que não participaram da  operação de compra e venda de mercadorias CISCO pela MUDE  e,  por  esse  motivo,  jamais  poderiam  ser  responsabilizadas  solidariamente  pelo  crédito  tributário  constituído.  Também  não  podem ser equiparados a estabelecimento industrial, por não ser  atacadista  ou  varejista,  já  que  são  pessoas  físicas,  e  jamais  poderiam ser contribuintes do IPI;  g) A multa exigida no auto de infração, no montante de 150% do  valor  do  IPI  apurado,  não  poderá  ser  imputada  ,  por  solidariedade,  pois,  como  é  cediço,  a  multa  imputada  possui  caráter  personalíssimo,  não  podendo  ser  cobrada  dos  responsáveis  solidários.  Neste  sentido  somente  o  agente  da  infração poderá ser apenado com a cobrança de multa de ofício e  o  próprio  artigo  124,  I,  do  CTN,  prevê  que  o  instituto  da  solidariedade é restrito À cobrança da obrigação principal;  Quanto  ao  crédito  tributário  levantaram os mesmos argumentos  desenvolvidos pela empresa Mude em sua peça impugnatória.  Por  fim,  protestaram  pela  possibilidade  de  juntar  novos  documentos tão logo tenham a possibilidade de retirar cópias do  processo, bem como de analisá­las adequadamente.  2.2.2  Luiz  Scarpelli  Filho,  representado  pelo  escritório  Amato  Filho  Advogados,  apresentou  sua  impugnação  ao  auto  de  infração  alegando,  em  preliminar,  a  decadência  preconizada  no  artigo  150,  §4º  do  Código  Tributário  Nacional  para  os  fatos  geradores havidos entre  janeiro  e novembro de 2004,  já que ao  impugnante não fora imputada conduta ilícita.  Fl. 52538DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.526          25 No mérito,  alegou em suma, que prestava  serviços  (engenharia,  informática,  administração  de  empresas  e  de  pessoas)  para  a  empresa  MUDE,  por  meio  da  pessoa  jurídica  MANUS  ASSESSORIA LTDA., da qual era diretor,  e não  teve qualquer  participação em esquema fraudulento, apesar de ter , por força do  trabalho realizado, contato direto com fornecedores e clientes da  empresa, mas com objetivo único que ordenar  informações para  otimizar  os  trabalhos  na MUDE,  sem  qualquer  interferência  na  área comercial da empresa.  Em  meados  de  2003,  teve  pequena  participação  societária  na  MUDE,  tendo  a  empresa  lhe  conferido  como  bônus,  com  o  objetivo  para  que  deixasse  de  prestar  serviços  por meio  de  sua  empresa e atuar de maneira mais próxima, a fim de implementar  plano de crescimento.  A  existência  pura  e  simples  de  empresas  offshore  ou  internacionais  não  pode  servir,  por  si  só,  como  presunção  de  ilegalidade ou atividade ilícita, como transparece o entendimento  do ente fiscalizador.  A  falsa  equiparação  da  MUDE  à  industria,  reportando­se  à  impugnação da empresa que se encontra munida de documentos  a  demonstrar  que  as  operações  realizadas  pela  Mude  eram  comerciais e de serviços;  Da mesma  forma,  reportando à  impugnação da Mude,  alegou a  ausência de antecipação de recursos;  Quanto à sujeição passiva solidária, argumentou que nem mesmo  a  ação  penal  sofrida  no  processo  criminal 2005.61.81.009285­1  arrolou  o  impugnante  como  parte  do  esquema  fraudulento,  deixando­o  de  fora  da  denúncia  e  que  a  responsabilidade  fiscal  dos sócios restringe­se à prática de atos que configurem abuso de  poder ou infração de lei, contrato social ou estatuto da sociedade.  Com relação às provas acostadas aos autos, argumentou que, por  serem  provas  emprestadas,  não  são  suficientes  por  si  só  para  provar  o  faro  jurídico  ou  o  ilícito  tributário  e  que  os  apontamentos  dos  autos  fazem  referência  a  supostas  transações  havidas após o ano de 2003 ou desvirtuadas do contexto, além de  não  conterem  datas,  fato  que  as  invalidam  como  prova  de  suposto excesso de poder.  2.2.3  Pedro  Luis  Alves  Costa,  representado  pelo  escritório  Camargo  &  Araújo  Advogados  Associados,  apresentou  sua  impugnação quanto ao auto de infração e a imposição de multa,  alegando em preliminar cerceamento de defesa, vez que cabia ao  fisco  notificar  o  interessado  para  que  apresentasse  esclarecimentos,  documentos  e  demais  informações  que  comprovassem ou, de outra forma, o absolvesse sumariamente da  responsabilidade solidária a que está sujeito.  Também em preliminar, argumentou que as provas carreadas aos  autos  não  fazem  menção  ao  ano  de  2003,  2004  e  2005  pois  obtidas nos anos de 2006 e 2007, não havendo como admiti­las  Fl. 52539DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   26 sem  qualquer  vínculo  temporal  com  o  suposto  ilícito  tributário  imputado a MUDE.  Quanto ao Termo de Sujeição Passiva Solidária, argumentou que  o artigo 124, I, do CTN não pode ser interpretado isoladamente,  devendo ser analisado juntamente com o artigo 135, inciso III do  mesmo diploma legal e que faz­se necessário que a pessoa física  responsabilizada solidariamente tenha praticado atos de gerência  e de administração em relação à empresa fiscalizada ou, que de  qualquer  modo,  tenha  refletido  na  atividade  geradora  do  fato  imponível. O “interesse comum”, a que se refere o artigo 124, I,  do CTN, não se resume em interesse econômico, devendo existir  para  que  se  configure  a  solidariedade  passiva  tributária  o  interesse  jurídico  na  realização  da  situação  que  deu  origem  ao  fato  gerador  do  tributo.  Toda  a  ação  fiscal  foi  calcada  em  presunções,  não  havendo  qualquer  prova  de  que  Pedro  Luís  Alves costa tenha se beneficiado do suposto  ilícito  tributário ou  tenha  contribuído  na  execução  do  mesmo  ou  tenha  qualquer  ligação com o fato gerador  Acrescentou  que  toda  a  ação  fiscal  foi  calcada  em  presunções,  não  havendo  qualquer  prova  de  que  Pedro  Luís  Alves  Costa  tenha  se  beneficiado  do  suposto  ilícito  tributário,  tenha  contribuído  na  execução  do  mesmo  ou  tenha  qualquer  ligação  com o fato gerador. Argumentou ainda que cabe ao fisco a prova  de que o impugnante praticou atos de administração ou gerência  em nome da Mude e com intuito de fraude.  Alegou,  ainda,  que  a  responsabilidade  por multa  decorrente  de  infração tributária não pode ser repassada ao impugnante, já que  o artigo 124 do CTN faz referência somente a solidariedade em  relação à obrigação principal gerada pelo fato imponível.  2.2.4 Reinaldo  de Paiva Grillo,  representado  por  seu  advogado  (Sr.Guilherme  de  Azevedo  Camargo)  apresentou  impugnação  alegando,  em  preliminar,  decadência  sobre  todo  o  período  autuado e cerceamento de defesa configurado pela falta de acesso  aos  autos,  além de  alegações  totalmente  insubsistentes  e provas  precárias.  Sustentou  que  a  imputação  de  co­responsabilidade  é  totalmente  indevida,  pois  nunca  participou  do  contrato  social  da  empresa  autuada,  nem  da  respectiva  administração  ou  negócios,  limitando­se  apenas  à  prestação  de  serviços  de  logística,  sendo  nula sua inclusão no pólo passivo da presente exação.  Acrescentou  que  a  inexistência  de  sua  relação  com  os  fatos  imputados  na  autuação  corrobora­se  pela  absoluta  ausência  de  provas concretas de qualquer participação sua no fato danoso e as  provas utilizadas ofendem os preceitos constitucionais dispostos  no  artigo 5º da Constituição Federal. E que, no  ano de 2003,  a  empresa What´s  Up  Business  sequer  existia,  tendo  sido  aberta  somente  em 2005. Acrescentou  que  a  jurisprudência dominante  tem  entendido  que  a  responsabilidade  é  subjetiva,  devendo  ser  comprovada  cabalmente  a  intenção  do  agente  em  suprimir  tributos, omitir declarações e deixar de pagá­los pontualmente.   Quanto ao auto de infração, alegou cerceamento de seu direito de  defesa,  por  ter  a  fiscalização  mencionado  diversos  “áudios  Fl. 52540DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.527          27 obtidos”, mas  não  se  preocupando  em  transcrevê­los  nos  autos,  nem juntar a autorização judicial para comprovar a legalidade da  prova.  Tal  fato,  corroborado  pela  impossibilidade  de  vista  dos  autos,  negada  pela  autoridade  fiscal,  prejudica  de  forma  inexorável  a  elaboração  da  defesa  do  autuado. Alegou  também  haver  equívoco de  interpretação dos  fatos pelo Fisco  e que não  há provas no processo que a impugnante à empresa Mude.   2.2.5  Carlos  Roberto  Carnevali,  representado  pelo  escritório  Martins  Chamon  e  Franco  Advogados,  apresentou  sua  impugnação  quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária  alegando  que  não  existe  qualquer  prova  que  demonstre  que  o  impugnante  foi  (ou  é)  sócio,  ou  se  beneficiou  pelas  supostas  operações  simuladas  praticadas  pela  Mude,  tampouco  que  comprove  qualquer  participação  na  administração  da  autuada  e  que sua vinculação não passa daquelas pertinentes à sua função  profissional como funcionário da empresa Cisco do Brasil Ltda.   Defendeu haver evidente violação do princípio da ampla defesa e  do  contraditório  na  imposição  de  sujeição  passiva,  porque  embora tenha sido notificado de sua inclusão no pólo passivo da  autuação no dia 19/12/2008, somente lhe foi concedido o direito  de vista dos autos em 09/01/2009, apenas 11 dias para o término  do prazo de defesa. Também protestou pela violação do princípio  da  verdade  material,  alegando  que  a  autoridade  fiscal  não  procedeu a investigação minuciosa para verificar se efetivamente  teria  responsabilidade  solidária  sobre  o  valor  exigido  na  autuação, baseando­se em meras suposições e ilações de que teria  interesse comum na importação supostamente fraudulenta.  Teceu breve histórico de sua carreira profissional argumentando  que  sempre  teve  conduta  digna  na  condução  das  empresas  que  presidiu  e  alegou  que  a  imputação  do  artigo  124,  I,  do CTN  é  incompatível com os fatos narrados, pois os sujeitos que possuem  interesse comum na situação que constitua o fato gerador sempre  se  revestem  da  qualidade  de  contribuintes,  assim  como  os  co­ proprietários e condôminos em relação aos tributos imobiliários e  nem  mesmo  a  inverídica  alegação  da  sua  condição  de  sócio  poderia  levar  a  autuação,  ainda  que  de  sócio  se  tratasse  (o  que  não é verdade),  pois  a  sua  eventual  responsabilidade  repousaria  em outra fundamentação jurídica, a do artigo 135 do CTN.  No  mérito,  argumentou  que  a  fiscalização  tentou  embasar  a  acusação  de  que  o  impugnante  teria  vínculo  com  a  empresa  autuada por meio de interpretações distorcidas e equivocadas dos  e­mails  e  conversas  telefônicas mantidas  com  os  executivos  da  Mude (transcritas no termo de sujeição passiva), que na verdade  demonstram  apenas  o  interesse  empresarial  condizente  com  a  função  e  cargo  de  presidente  que  ocupava  no  Brasil.  Contudo,  nenhum destes diálogos constituem indícios de que o impugnante  exercia  atos  executórios  ou  de  coordenação  do  gerenciamento  dos  negócios  realizados  pela  Mude.  A  atribuição  de  responsabilidade  solidária  pela  fiscalização  decorre  de  meras  ilações baseadas em: 1) fatos circunstanciais, 2) documentos que  não constituem nexo causal para  imputação da  sujeição passiva  Fl. 52541DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   28 solidária  e  3)  e­mails  que  apenas  demonstram  a  relação  de  amizade  entre  o  executivo  da  Mude  (Hélio  Pedreira)  e  o  impugnante,  comprovada,  inclusive  pela  linguagem  coloquial  utilizada pelos interlocutores aos se comunicarem. E que, embora  evidente  a  existência  de  um  vínculo  de  amizade  entre  o  impugnante  e  o Sr. Hélio,  tal  fato  não  pode  ser  utilizado  como  premissa  ou  indício  de  que  o  impugnante  atuava  como  sócio  oculto da Mude. A fiscalização não conseguiu demonstrar o nexo  de causalidade entre os supostos indícios apurados e o fato que se  desejou demonstrar.  Alegou  que  a  União  Digital  somente  passou  a  revender  os  produtos da Cisco no Brasil em razão da incorporação pela Cisco  norte­americana  da  empresa  Newport.  A  União  Digital  era  a  principal  revendedora  dos  produtos  da  Newport  no  Brasil,  tornando­se  parceira  da  Cisco  por  um  fato  aleatório  e  circunstancial,  ou  seja,  não houve um planejamento arquitetado  pelo impugnante e pelo Sr. Hélio para que a União Digital fosse  constituída  e  se  tornasse  a  principal  revendedora  dos  produtos  Cisco no país e antes mesmo da constituição da cisco do Brasil a  União  Digital  já  comercializava  equipamentos  de  telecomunicações,  distribuindo  produtos  da  Newport.  Acrescentou  que  a  União  Digital  foi  constituída  em  1992,  enquanto o impugnante somente ingressou na Cisco do Brasil em  1994.  Acrescentou  que  o  impugnante  era  sócio  da  empresa  Storm  Ventures  com  sede  nos  USA  e  durante  muito  tempo  realizou  aporte  de  capital  para  investir  em  empreendimentos  de  sua  titularidade.  Em  razão  do  lucro  que  vinha  sendo  auferido  pela  empresa,  o  Sr.  Hélio  Pedreira  se  interessou  em  adquirir  participações  para  tornar­se  sócio  do  empreendimento,  mas  jamais  houve  aporte  de  capital  por  parte  do  impugnante  na  empresa JDTC.   Continuou  alegando  que  também  não  merece  prosperar  a  interpretação  da  fiscalização  quanto  aos  e­mail  transcritos  às  paginas 13, 14 e 15, do termo de sujeição passiva, pois tratam de  aspectos  relativos  ao  investimento  e  administração  da  empresa  TORNADO, que nada tem a ver com a Mude.  Sustentou que estava afastado das operações diárias da Cisco do  Brasil  à  época  dos  fatos,  já  que  em  2002  assumiu  a  vice­ presidência da Cisco na América Latina, função encarregada por  desenvolver  novos  mercados  e  não mais  teve  qualquer  relação  com os denominados “canais” implementados pela Cisco Inc. e,  a partir de 2007, afastou­se quase que definitivamente da Cisco  do Brasil,  iniciando um novo ciclo em sua carreira profissional,  prestando  consultoria  a  diversas  empresas,  entre  elas  a  Mude  que,  no  caso,  objetivava  a  possível  venda  da  empresa  ou  a  realização  de  abertura  de  capital.  Alegou  que,  o  organograma  utilizado  como  meio  de  prova  pela  fiscalização  para  imputar  responsabilidade  tributária  ao  impugnante  decorre  exatamente  desta  época  em  que  estudava  várias  propostas  para  voltar  ao  mercado  de  trabalho,  inclusive  a  de  integrar  o  Conselho  de  Administração  da  Mude.  Destacou,  ainda,  que  no  termo  de  verificação,  no  capítulo  intitulado  “PESSOAS  QUE  EFETIVAMENTE  DIRIGEM  A  MUDE  COMÉRCIO  E  Fl. 52542DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.528          29 SERVIÇOS LTDA.” não se menciona a pessoa do  impugnante,  embora sejam citados todos os demais executivos do grupo.  Com o corolário do princípio da legalidade, o auto de infração (e  o  processo  administrativo  dele  decorrente)  tem  de  se  pautar  também no princípio da verdade material, ou seja, a realidade dos  fatos, de forma a possibilitar a constatação da ocorrência ou não  do  fato  gerador  do  tributo  e  a  correta  identificação  do  sujeito  passivo, o que evidentemente não se verificou no presente caso,  tendo  em  vista  que  a  fiscalização  preferiu  partir  de  suposições  não autorizadas para imputação da responsabilidade tributária.  Por fim, esclareceu que deixa de manifestar­se quanto ao mérito  da  autuação  em  si,  por  profundo  desconhecimento  de  qualquer  questão  operacional  das  autuadas,  protestando  por  provar  por  todos os meios de provas  admitidos  e pela posterior  juntada de  documentos que se fizerem necessários.  2.2.6 Cid Guardia Filho e Ernani Bertino Maciel, representados  pelo  escritório  Dias  de  Souza  Advogados  Associados,  apresentaram  impugnações  similares  quanto  ao  Termo  de  Sujeição Passiva Solidária, alegando sua nulidade na medida em  que  não  atenderia  aos  preceitos  constitucionais  e  legais  necessários a atividade fiscal de lançamento e de constituição de  créditos tributários.  A  impugnação,  em  resumo,  sustentou  que  todos  os  elementos  fundamentadores  da  autuação  foram  obtidos  exclusivamente  no  âmbito  da  investigação  em  curso  nos  autos  do  procedimento  criminal nº 2005.61.009285­1 o que é vedado, já que a utilização  de  prova  emprestada  do  processo  criminal,  destinadas  exclusivamente  a  fins  penais,  não  pode  substituir  os  procedimentos de fiscalização que são próprios da administração,  além de violar os princípios constitucionais da ampla defesa e do  contraditório.  Afirmou  ser  incabível  a  responsabilização  solidária,  na medida  em  que  o  impugnante  sequer  em  tese  teria  participado  das  operações  no  mercado  interno,  objeto  da  autuação  originária,  inexistindo o  requisito do “interesse comum” previsto no artigo  124, I, do CTN e que os indícios colacionados pela fiscalização,  a  par  de  não  serem  dotados  de  clareza,  precisão  e  de  concordância, não demonstram que o impugnante seria sócio das  empresas importadoras.  Quanto ao auto de infração, defendeu que este seria nulo, por ter  também  se  baseado  em  provas  emprestadas,  destinadas  exclusivamente  a  fins  penais,  sendo  imprestáveis  os  indícios  e  presunções apontados pela fiscalização.   Sustentou  que  a  importadora  D´Luck  Com.  Imp.  e  Exportação  Ltda.  teve  sua  regularidade  fiscal  comprovada  no  bojo  do  procedimento fiscal previsto na IN nº 228/2002, sendo vedada a  alteração do critério jurídico do lançamento, nos termos do artigo  146  do  CTN  e  os  indícios  colacionados  pela  fiscalização  não  Fl. 52543DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   30 demonstram  a  ocorrência  de  importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros.  Defendeu, ainda, que os valores relativos aos períodos anteriores  a  29/12/2004  foram  atingidos  pela  decadência,  nos  termos  dos  artigos 150, § 4º, c/c art. 156, VII, do CTN.  Na Sessão de 8 de fevereiro de 2011, a 8ª Turma de Julgamento da DRJ de  Ribeirão Preto/SP decidiu:  a)  não  se  manifestar  sobre  às  questões  atinentes  ao  lançamento  da  multa  regulamentar, por consumo de mercadoria de procedência estrangeira introduzida clandestina  ou irregularmente no País, prevista no art. 490, I, do RIPI/2002, com base no argumento de que  a competência para o julgamento dessa matéria era da DRJ em São Paulo/SP II;  b) que fossem apartados dos autos os valores da multa regulamentar aplicada  e a remessa dos novos autos apartados à DRJ SP II para julgamento desta matéria;  c)  não  se  manifestar  quanto  às  impugnações  dos  solidários,  com  base  no  entendimento de que a solidariedade se aplicava somente quando da execução do débito fiscal,  ficando  a  cargo  da  Procuradoria  da  Fazenda Nacional  decidir  sobre  esta matéria  quando  da  execução fiscal dos débitos; e  d)  pela  improcedência  da  impugnação  apresentada  pela MUDE  e manteve  integralmente o lançamento.  Cientificados  do  referido  acórdão  (fls.  47412/47489),  a  contribuinte  e  os  responsáveis solidários apresentaram os recursos voluntários de fls. 47498/49547 e a Fazenda  Nacional as contrarrazões de fls. 49940/49993.  Na Sessão de 23 de maio de 2013, por meio do acórdão nº 3102­001.872 (fls.  50011/50038),  os  membros  da  extinta  2ª  Turma  Ordinária  da  1ª  Câmara  desta  3ª  Seção,  decidiram, por unanimidade de votos,  em dar parcial provimento ao  recurso voluntário, para  anular o processo a partir da decisão de primeira instância, inclusive, sob o fundamento de que  a Turma  de  Julgamento  de  primeiro  grau  não  havia  apreciado  as  impugnações  apresentadas  pelos responsáveis solidários. O enunciado da ementa do referido julgado, segue transcrito:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 15/01/2004 a 31/10/2007  MATÉRIA  IMPUGNADA  E  NÃO  APRECIADA  NO  JULGAMENTO  DE  PRIMEIRA  INSTÂNCIA.  ANULAÇÃO  DA  DECISÃO. NECESSIDADE DE NOVO JULGAMENTO.  Comprovado que existiu matéria  impugnada que não  foi objeto  de  manifestação  no  julgamento  de  primeira  instância,  deve­se  anular o  julgamento para que a autoridade a quo  realize novo  julgamento, apreciando todas as impugnações apresentadas.  Recurso Voluntário Provido em Parte  Cientificada do referido acórdão, por meio da petição de fl. 50041, a Fazenda  Nacional informou que não interporia recurso perante a Câmara Superior de Recursos Fiscais  Fl. 52544DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.529          31 (CSRF).  Por  sua  vez,  cientificados  do  referido  acórdão  (fls.  50048/50077),  não  houve  manifestação por parte da contribuinte e dos responsáveis solidários.  Em novo julgamento, realizado em 5 de novembro de 2013, o órgão julgador  de primeira instância proferiu o acórdão de fls. 50091/50170, em que decidiu, por unanimidade  de  votos,  em  preliminar,  excluir  a  responsabilidade  dos  Srs.  CID  GUARDIA  FILHO  e  ERNÂNI BERTINO MACIEL e, no mérito,  julgar a  impugnação  improcedente, mantendo o  crédito  tributário exigido, com base nos  fundamentos resumidos nos enunciados das ementas  que seguem transcritos:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006, 2007  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL  ­  CERCEAMENTO  DO DIREITO DE DEFESA  Não  configura  cerceamento  do  direito  de  defesa  quando  o  conhecimento dos atos processuais, pelo acusado, e o seu direito  de resposta ou de reação encontram plenamente assegurados.  Mesmo não tendo recebido em tempo hábil as cópias de todas as  peças que  fundamentam o auto de  infração, é  facultada a vista  ao  processo,  na  repartição  competente,  durante  o  prazo  legal  para  a  impugnação,  sendo  inaceitável  a  invocação  de  preterimento de defesa, ainda mais se demonstrada a inércia do  impugnante  em  fazer  o  pedido  em  tempo  hábil  suficiente  e  se  restar demonstrado o conhecimento integral da imputação.  CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA.  FASE  FISCALIZATÓRIA. INEXISTÊNCIA.  Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa antes  de  iniciado  o  prazo  para  a  impugnação  do  lançamento,  haja  vista  que,  no  decurso  da  ação  fiscal,  inexiste  litígio  ou  contraditório, por força do artigo 14 do Decreto n° 70.235/1972.  PROVA EMPRESTADA. ADMISSIBILIDADE  É  lícito ao Fisco Federal  valer­se de  informações  colhidas por  outras  autoridades  fiscais,  administrativas  ou  judiciais  para  efeito de lançamento, desde que estas guardem pertinência com  os fatos cuja prova se pretenda oferecer.  Descabe  a  alegação  de  ilicitude  na  obtenção  de  prova  ou  de  quebra  de  sigilo,  quando  as  informações  e  documentos  que  instruem  processo  criminal  são  compartilhados  em  processo  administrativo fiscal, por expressa autorização Judicial.  CONTRADITÓRIO. INÍCIO.  Somente com a impugnação inicia­se o litígio, quando devem ser  observados os princípios da ampla defesa e do contraditório.  PROVAS INDICIÁRIAS.  Fl. 52545DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   32 A comprovação material  de uma dada  situação  fática pode  ser  feita, em regra, por uma de duas vias: ou por uma prova única,  direta,  concludente  por  si  só;  ou  por  um  conjunto  de  elementos/indícios  que,  se  isoladamente  nada  atestam,  agrupados  têm  o  condão  de  estabelecer  a  certeza  daquela  matéria de fato.  JUNTADA  POSTERIOR  DE  DOCUMENTAÇÃO.  IMPEDIMENTO  DE  APRECIAÇÃO  DA  IMPUGNAÇÃO.  IMPOSSIBILIDADE.  O protesto pela juntada posterior de documentação não obsta a  apreciação  da  impugnação,  e  ela  só  é  possível  em  casos  especificados na lei.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007  PRAZO DECADENCIAL. FRAUDE.  Nos lançamentos por homologação, o prazo decadencial começa  a  fluir  a  partir  do  fato  gerador.  Porém,  na  hipótese  de  comprovada  ocorrência  de  dolo,  fraude  ou  simulação  a  contagem  do  referido  prazo  se  inicia  no  primeiro  dia  do  exercício seguinte ao do fato gerador.  EQUIPARAÇÃO A ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL.  O  estabelecimento  importador  de  produtos  de  procedência  estrangeira  que  dá  saída  a  esses  produtos  equipara­se  a  estabelecimento  industrial,  estando  sujeito  à  obrigação  principal, que consiste no pagamento do tributo, e às obrigações  acessórias,  consistentes,  por  exemplo,  na  emissão  de  notas  fiscais  com  o  lançamento  do  IPI  e  na  escrituração  de  livros  fiscais.  SAÍDA DE PRODUTO TRIBUTADO DE ESTABELECIMENTO  EQUIPARADO A INDUSTRIAL.  Ocorre  o  fato  gerador  do  IPI  na  saída,  a  qualquer  título,  inclusive  transferência,  de  produtos  do  estabelecimento  que  os  tenha importado.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006, 2007  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM DAS  PESSOAS FÍSICAS QUE COMANDAM, DE FATO, A PESSOA  JURÍDICA.  Evidenciado que pessoas físicas, ausentes do contrato social da  empresa,  são  seus  verdadeiros  controladores,  correta  a  determinação  de  responsabilidade  solidária  às  mesmas  pelos  tributos  devidos  pela  empresa,  vez  que  caracterizado  que  estas  pessoas  físicas  possuem  interesse  direto  nas  operações  econômicas  que  geram  as  obrigações  tributárias  insertas  nos  autos.  Fl. 52546DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.530          33 O  interesse  comum  dos  responsáveis  solidários  fica  evidente  quando  se  verifica  que  eles  exerciam  o  controle  de  todas  as  operações  gerenciais/comerciais/financeiras  efetuadas  pela  sociedade  empresária  autuada,  desde  as  operações  desenvolvidas  no  exterior  até  os  procedimentos  de  importação  das  mercadorias  e  venda  dessas  no  mercado  nacional  e  percebiam o lucro advindo desta atividade.  JUROS DE MORA. SELIC.  A  cobrança  de  juros  de  mora  com  base  no  valor  acumulado  mensal da taxa referencial do Selic tem previsão legal.  MULTA QUALIFICADA. SIMULAÇÃO.  Mantém­se  a  multa  por  infração  qualificada  quando  reste  inequivocamente comprovada a simulação.  JUROS  DE  MORA.  INCIDÊNCIA  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, após o seu  vencimento, tem previsão legal.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  Em  face  da  exclusão  do  polo  passivo  dos  responsáveis  solidário  CID  GUARDIA  FILHO  e  ERNÂNI  BERTINO  MACIEL,  o  Colegiado  prolator  do  acórdão  recorrido interposto recurso de ofício perante este Conselho, em cumprimento ao disposto no  art. 34 do Decreto 70.235/1972, e alterações introduzidas pela Lei 9.532/1997, e Portaria MF nº  3, de 3 de janeiro de 2008.  Em 8/1/2014, a contribuinte MUDE foi cientificada do referido acórdão (fls.  50187 e 50206). Em 7/2/2014,  apresentou o  recurso voluntário de  fls.  51765/51845,  em que  reafirmou a preliminar nulidade do  auto de  infração,  em  razão do procedimento  fiscal  ter  se  baseado  em meras  suposições,  e  no  mérito  reprisou  as  razões  de  defesa  suscitadas  na  peça  impugnatória.  Adicionalmente,  em  preliminar,  alegou  a  nulidade  da  decisão  de  primeira  instância, por cerceamento do direito de defesa, baseada nos seguintes argumentos:  a)  o  desmembramento  do  julgamento  da  multa  regulamentar  era  uma  manobra do órgão  julgador de primeiro grau, para que os mesmos fatos  fossem julgados por  turmas  distintas  deste  Conselho,  com  a  real  possibilidade  de  desfechos  distintos  para  uma  mesma autuação fiscal; e  b) o indeferimento da produção da prova pericial e da realização da diligência  requeridas  impedira  a  verificação  se  efetivamente  houve  a  alegada  antecipação  de  recursos  financeiros;  A  pessoa  jurídica  e  responsável  solidária  Cisco  do  Brasil  Ltda.,  em  8/1/2014, foi cientificada do referido acórdão. Em 6/2/2014, apresentou o recurso voluntário de  fls.  50516/50635,  em  que  reafirmou  as  razões  de  defesa  suscitadas  na  peça  impugnatória.  Adicionalmente,  em  preliminar,  alegou  a  nulidade  da  decisão  de  primeira  instância,  por  Fl. 52547DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   34 carência de motivação, sob o argumento de que o Colegiado julgador a quo não se pronunciara  sobre a maior parte dos argumentos e documentos apresentados nos autos, o que resultara na  inobservância dos princípios da ampla defesa, do contraditório e do devido processo legal.  As  pessoas  físicas  responsáveis  solidárias  foram  cientificadas:  a)  em  8/1/2014: Fernando Machado Grecco; Marcelo Naoki  Ikeda; Marcílio Palhares Lemos; Hélio  Benetti  Pedreira;  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues;  Luiz  Scarpelli  Filho;  Carlos  Roberto  Carnevali;  Cid  Guardia  Filho  e  Ernani  Bertino  Maciel;  b)  em  9/1/2014:  Moacyr  Álvaro  Sampaio, Gustavo Henrique Castellari Procópio e Pedro Luis Alves Costa; e c) em 16/1/2014:  Reinaldo de Paiva Grillo.  As  pessoas  físicas  responsáveis  solidárias,  a  seguir  mencionadas,  apresentaram recurso voluntário nas seguintes datas: a) em 5/2/2014: Carlos Roberto Carnevali  (fls.  50281  e  ss.);  b)  em  7/1/2014:  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues  (fls.  50845  e  ss.);  Marcílio Palhares Lemos (fls. 50976 e ss.); Hélio Benetti Pedreira (fls. 51106 e ss.); Fernando  Machado Grecco  (fls.  51242 e  ss.); Gustavo Henrique Castellari Procópio  (fls.  51372 e  ss.);  Moacyr Álvaro  Sampaio  (fls.  51506  e  ss.)  e Marcelo Naoki  Ikeda  (fls.  51636  e  ss.);  c)  em  10/2/2014: Pedro Luis Alves Costa (fls. 50756 e ss.) e Luiz Scarpelli Filho (fls. 50800 e ss.); e  d)  em  14/2/2014: Reinaldo  de  Paiva Grillo. Os  responsáveis  solidários  Cid Guardia  Filho  e  Ernani Bertino Maciel não apresentaram recurso voluntário.  Os responsáveis solidários Fernando Machado Grecco; Marcelo Naoki Ikeda;  Marcílio Palhares Lemos; Moacyr Álvaro Sampaio; Hélio Benetti Pedreira, Gustavo Henrique  Castellari  Procópio  e  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues,  representados  pelos  mesmos  patronos,  apresentaram  recurso  voluntário  em  que  reafirmam  as  razões  de  defesa  quanto  a  insubsistência  dos  respectivos Termos  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  com  base  nos mesmos  argumentos  apresentados  na  peça  impugnatória.  Em  aditamento,  os  responsáveis  solidários  Hélio  Benetti  Pedreira  e  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio  informaram  que  foram  absolvidos por sentença proferida pelo Juiz da 4ª Vara Criminal Federal de São Paulo/SP, nos  autos do Processo Criminal nº 0005827­49.2003.403.6181, o que evidenciava a precariedade  das acusações de solidariedade passiva a eles atribuídas, ancoradas em meras ilações, pois as  lavraturas do auto de infração e dos termos de sujeição passiva decorreram de fiscalização que  se embasou nas provas colhidas nos autos do citado processo criminal.  Os  sujeitos  passivos  solidários  Luiz  Scarpelli  Filho  e  Reinaldo  de  Paiva  Grillo reafirmaram as razões de defesas suscitadas na peça impugnatória.  O  sujeito  passivo  solidário  Pedro  Luis Alves Costa  reafirmou  as  razões  de  defesa apresentada na impugnação e, em aditamento, alegou a nulidade da decisão recorrida,  sob o argumento de que houve omissão quanto ao julgamento da sua impugnação.  O  responsável  solidário  Carlos  Roberto  Carnevali  reafirmou  as  razões  de  defesa apresentadas na impugnação e, em aditamento, alegou a nulidade da decisão recorrida,  sob o argumento de que a Turma de Julgamento de primeiro grau não apreciara a legalidade da  citada multa regulamentar, descumprindo determinação deste Conselho no sentido de que fosse  a  este  apensado  o  processo  nº  16515.720068/2011­86,  ilegal  e  indevidamente  desmembrado  deste. Informou ainda que fora absolvido da acusação de sócio oculto da MUDE, por sentença  do Juiz da 4ª Vara Criminal Federal de São Paulo/SP, proferida nos autos do Processo Criminal  nº 0005827­49.2003.403.6181, do qual foram colhidas as provas que embasaram a autuação e a  imputação de sujeição passiva solidária, ancoradas em meras ilações.  Fl. 52548DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.531          35 Cientificada  do  acórdão  recorrido,  a  Fazenda  Nacional  apresentou  as  contrarrazões  de  fls.  52135/52186,  em  que  propugnou  pelo  não  provimento  dos  recursos  voluntários e a manutenção da decisão recorrida, baseada nos seguintes argumentos:  1) Em relação ao recurso voluntário da MUDE:  a) o desmembramento da multa regulamentar pela DRJ Ribeirão Preto/SP e o  seu  julgamento  pela  DRJ  São  Paulo/SP  estava  em  conformidade  com  o  que  determinava  a  Portaria RFB 1.006/2013, portanto não havia qualquer ilegalidade no procedimento;  b) eram legais as provas utilizadas no procedimento fiscal, pois a quebra do  sigilo de correspondência, de dados fiscais, bancários, contábeis etc. foi deferida judicialmente  para  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal  em  razão  de  indícios  de  crimes  de  descaminho e outros contra a ordem tributária; e houve autorização  judicial para o acesso da  fiscalização a tais;  c)  as  gravações  e  correspondências  eletrônicas  transcritas  no  TVF  apenas  demonstravam  o  modus  operandi  da  organização,  que  fora  corroborado  pelos  documentos  colhidos  nas  diligências  efetuadas  junto  a  cada  uma  das  empresas  envolvidas  no  esquema  fraudulento;  d) o STF já decidira pela desnecessidade da degravação integral das escutas  telefônicas,  bastando  que  fossem  degravados  os  trechos  necessários  ao  embasamento  da  denúncia;  e)  em  algumas  das  transcrições  acostadas  aos  autos,  os  participantes  confessaram a existência do esquema e o repasse dos recursos, afirmando que a pessoa jurídica  MUDE  estava  com  problemas  de  fluxo  de  caixa,  por  ter  antecipado  impostos  e  taxas  para  liberação  de  cargas,  confirmando,  assim,  a  cadeia  de  importação  fraudulenta.  Ademais,  os  valores  antecipados,  coincidam  ou  eram  muito  próximos  dos  subsequentes  desembaraços  realizados pelas importadoras recebedoras dos recursos;  f) com base na análise de livros contábeis e fiscais, notas fiscais de entradas e  saídas  de mercadorias,  contratos  de  câmbio,  declarações  de  importação  e  extratos  bancários,  referente ao período fiscalizado, de cada uma das empresas que figuravam como importadoras  ou  como  distribuidoras  interpostas,  a  fiscalização  comprovara  o  suprimento  de  recursos  por  parte da MUDE e a completa inexistência de capacidade operacional de boa parte das referidas  empresas;  g) sequer era controverso que a MUDE era quem realizava os pedidos junto à  CISCO  USA;  que  os  produtos  sequer  transitavam  pelos  estabelecimentos  das  supostas  importadoras ou distribuidoras; que as empresas importadoras, em regra, existiam apenas para  realizar demandas da MUDE;  e  todas  essas  características  estavam usualmente presentes  em  casos de interposição fraudulenta;  h)  tantas  evidências,  conjuntamente  analisadas,  não  podiam  ser  encaradas  como  mera  coincidência,  ou  apenas  como  decorrência  “natural”  do  modelo  de  negócios  adotado  pela  recorrente. A  não  ser  que  se  reconhecesse  que  o modelo  de  negócios  adotado  consistisse justamente em realizar importações por meio de interpostas pessoas, o que não era  possível, pelo menos dentro da legalidade;  Fl. 52549DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   36 i) a recorrente não podia alegar que desconhecia os riscos do seu “modelo de  negócios”, o Relatório de Auditoria colacionado aos autos (Anexo IV, volume 1, fls. 41348 e  ss.), apreendido no curso da operação de busca e apreensão realizada na MUDE, representava  prova  cabal  e  irrefutável  de  que  a  contribuinte  desempenhava  sua  atividade  de  forma  fraudulenta  e  estava  plenamente  ciente  das  graves  consequências  tributárias  que  ela  poderia  acarretar;  j) os comentários sobre o risco de equiparação da MUDE a estabelecimento  industrial,  apresentados  no Relatório de Auditoria do mês de dezembro  de 2004  (Anexo  IV,  volume 1,  fls. 41424 e ss.),  revelam que, pelo menos desde do ano de 2003, a MUDE já era  alertada  sobre  a  impropriedade  do  seu modus  operandi,  de  forma  semelhante  à  advertência  feita no Relatório no citado na alínea anterior;  h) em relação ao alerta da empresa de auditoria, o comentário da MUDE foi  no sentido de que, para o exercício de 2004, ela não mais adquiria diretamente das  tradings,  mas sim de distribuidores nacionais (2004 foi o ano a partir do qual se instituiu o duplo grau de  blindagem). Esse relatório vem a se somar às demais provas dos autos, para não deixar dúvidas  de que o modus operandi revelado com mais ênfase a partir do ano de 2007, era praticado pelo  menos desde 2003;  l)  o  não  reconhecimento  dos  créditos  de  IPI  na  aquisição  das  mercadorias  revendidas  não  implicou  ofensa  ao  princípio  da  não  cumulatividade,  tendo  em  vista  que  a  MUDE  escriturou  o  valor  do  referido  imposto  como  custo,  nos  livros  contábeis,  o  que  impossibilitava, no  lançamento de ofício, a utilização de  eventuais  créditos do  imposto, para  fim de compensação com o IPI devido nas saídas dos produtos revendidos;  m) o auto de infração não era passível de nulidade por falta de instauração do  procedimento  especial  previsto  na  Instrução Normativa  SRF  228/2002,  porque  tratava­se  de  uma  possibilidade  aberta  à  fiscalização,  um  instrumento  a  sua  disposição,  mas  não  se  vislumbrava  a  obrigatoriedade  da  instauração  deste  procedimento  para  que  se  constatasse  a  interposição  fraudulenta de  terceiros,  até porque o procedimento  levado a efeito nestes autos  cumpriu as mesmas finalidades, sem ofender nenhum direito da contribuinte;  n) o valor  faturado nas  suas notas  fiscais de saída poderia  sim ser utilizado  como base de cálculo do IPI  lançado, em vez do arbitramento do valor  tributável previsto no  art. 88 da Medida Provisória 2.158­35/2001, pois, para o presente lançamento não importava o  preço  praticado  na  importação,  mas  o  preço  praticado  na  saída  de  mercadorias  de  estabelecimento equiparado a industrial, nos termos do artigo 79 da citada MP;  o) não houve a alegada decadência, porque, nos termos do art. 150, § 4º, do  CTN, em havendo fraude, como comprovado nos autos, era afastada a regra de contagem do  prazo  decadencial  a  partir  do  fato  gerador,  prevista  para  o  lançamento  por  homologação,  e  aplicada a regra geral do artigo 173, I, do CTN, que tem como termo inicial o primeiro dia o  exercício seguinte aquele em que lançamento poderia ser efetuado;  p)  a  Lei  11.488  não  revogou  a  multa  qualificada,  apenas  deu­lhe  nova  configuração topográfica, que passou a ser  tipificada no § 6º do art. 80 da Lei 4.502/1964. E  todo o arcabouço probatórios resultante das apreensões realizadas e do minucioso cruzamento  de dados mostrava à exaustão o  intuito doloso de fraudar o Fisco, que orientava as ações do  grupo econômico, o que era suficiente para demonstrar o dolo específico de fraudar o Fisco. As  mesmas considerações aplicavam­se a multa isolada;  Fl. 52550DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.532          37 q)  por  ser  a multa  de  ofício  obrigação  principal,  certamente,  ela  integra  o  crédito tributário, logo, assim como tributo (principal), sobre deve incidir os juros moratórios,  como determina o § 1º do art. 161 do CTN, calculado com base na variação da taxa Selic;  2) Em relação ao recurso voluntário da CISCO:  a)  a CISCO  tinha  a  plena  ciência  acerca  dos  procedimentos  de  importação  realizados pela MUDE e as provas colacionadas aos autos demonstram não só o seu interesse  comum no fato gerador das  importações fraudulentas, como também a sua participação ativa  no sentido de colaborar com as importações, sabidamente fraudadas;  b)  a  CISCO  tinha  interesse  em  todo  o  fluxo  das  mercadorias  e  as  acompanhava  de  perto.  Ao  fazer  a  venda  para  a  FULFILL  ou MUDE  USA  (distribuidoras  interpostas  nos  EUA),  tanto  a  CISCO  INC.  quanto  a  CISCO  do  Brasil  sabiam  de  antemão  quem era o end user e sabiam inclusive o preço pelo qual a mercadoria havia de chegar até ele,  preço  esse  negociado  e  definido  pela  CISCO  Brasil.  Portanto,  obviamente  que  era  do  seu  interesse não só o fluxo das mercadorias como também os custos inerentes a esse processo, em  particular os tributários;  c) a CISCO, por meio de sua matriz americana, colaborou ativamente com a  operação  da MUDE,  não  obstante  conhecesse  do  seu  caráter  ilícito.  Neste  sentido,  assinou  acordo de confidencialidade, se comprometendo a não revelar informações sobre as empresas  estrangeiras do grupo MUDE a qualquer autoridade brasileira  (A5V14,  fls. 2720/2722), bem  como  intermediou  e  foi  garante  de  linhas  de  créditos  para  empresas  do  esquema  “FULFILL/MUDE”  (fls. 2729 em diante), não obstante,  repita­se,  estivesse “por dentro” das  irregularidades e dos riscos do modelo de importações da MUDE;  d) a participação da CISCO no esquema ficava ainda mais evidente quando  se  tinha  em  conta  que  seu  presidente,  CARLOS  CARNEVALI,  era  sócio  oculto  do  Grupo  JDTC­MUDE. Tantas evidências deixam claro que a participação de CARNEVALI no grupo  não se restringia à condição de sócio oculto, mas também de participante ativo, tanto do lado  da  CISCO,  onde  era  presidente,  quanto  da  MUDE,  como  sócio  oculto.  Por  todas  essas  evidências não havia como  infirmar a sujeição passiva  solidária,  seja da CISCO, seja de  seu  então presidente;  e) As provas dos autos,  já exploradas nestas razões, demonstram o interesse  tanto econômico quanto jurídico da CISCO na situação que constituiu o fato gerador da multa,  atraindo  para  a  hipótese  a  incidência  do  artigo  124,  I,  do  CTN.  O  proceder  da  CISCO  a  classifica  como  verdadeira  partícipe  das  fraudes  perpetradas,  enquanto  demandante  e  financiadora,  em  que  pese  a  notável  consciência  do  ilícito  e  da  redução  ilegal  da  carga  tributária. Portanto, trata­se de um imperativo de direito seu arrolamento em termo de sujeição  passiva solidária, não merecendo qualquer reparo o auto de infração lavrado; e  3) Em relação aos  recursos voluntários das pessoas  físicas  responsáveis  solidárias:  a)  havia  provas  suficientes  da  plena  ciência  que  todos  os  arrolados  tinham  sobre  o  esquema  fraudulento  de  importações,  bem  como  a  colaboração  de  cada  um  para  viabilizá­lo,  evidenciando  o  interesse  comum  na  situação  que  ensejou  a  imposição  da  penalidade. Tais provas encontravam­se reunidas no anexo V do processo;  Fl. 52551DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   38 b) era inegável a contribuição de cada uma das pessoas arroladas nos termos  de  sujeição  passiva  solidária  para  que  o  esquema  de  importações  fraudulentas  fosse  desenvolvido com sucesso. As provas declinadas nos respectivos termos demonstram que cada  um  deles  detinha  plena  consciência  das  irregularidades  perpetradas  pelo  grupo,  bem  como  demonstram a participação, muitas vezes oculta, de cada um deles na distribuição disfarçada de  lucros que as empresas promoviam;  c)  os  documentos  que  instruem  os  autos  comprovavam,  que,  desde  2004,  todos  os  responsáveis  solidários,  cada  um  a  sua maneira,  desempenhavam  tarefas­chave  nas  empresas  integrantes  do  esquema,  seja  pela  titularidade  de  cargos  administrativos  ou  de  direção,  seja  pelo  controle  de  fato  das  empresas  utilizadas  no  esquema  ou  das  sociedades  controladoras destas. Foram, inclusive, demonstrados os meios oblíquos pelos quais recebiam  os polpudos resultados financeiros das empresas envolvidas;  d)  não  havia  como  negar  o  interesse  comum  na  prática  das  fraudes,  nem  tampouco a singular contribuição de cada qual para que o esquema se efetivasse durante tantos  anos, apesar da plena ciência da  sua  ilicitude, confirmada,  entre outros  elementos  já  citados,  pela  existência  de  relatórios  desenvolvidos  por  escritório  de  advocacia,  expondo  os  riscos  fiscais a que aquele modus operandi expunha a operação;  e) esse tipo de envolvimento dos responsáveis solidários com o fato gerador  atraía  a  aplicação  do  artigo  124,  I,  do CTN. Alguns  dos  autuados,  inclusive,  já  tinham  sido  condenados em primeira instância pela 4ª Vara Federal de São Paulo por crimes relacionados à  infração apurada nestes autos; e  f) não obstante a absolvição de algumas pessoas processo judicial, as provas  que  constavam  dos  termos  de  sujeição  passiva  deixavam  claro  que  todos  os  co­ responsabilizados  agiram  conscientemente  direcionados  a  contribuir  com  o  esquema  fraudulento de importações, o que, no entender Fazenda Nacional, atraía com ainda mais força  a incidência da norma do artigo 124, I, do CTN, principalmente quando demonstrado que todos  participaram dos frutos da fraude, por meio da distribuição de lucros através de offshores.  Em  19/11/2014,  a  autuada  e  recorrente Mude  Comercio  e  Serviços  Ltda.,  protocolou  a  petição  de  fls.  52215/52219,  endereçada  ao  Presidente  desta  3ª  Seção,  em  que  requereu, com fundamento no artigo 49, § 8º, do RICARF na época vigente, a redistribuição do  presente processo ao Conselheiro Winderley Morais Pereira, que, na referida data, compunha a  Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara desta Terceira Seção; e caso entendesse que não  existiam fundamentos jurídicos regimentais suficientemente claros para que este processo fosse  remetido  ao  citado  Conselheiro,  o  que  admitia  apenas  por  amor  ao  debate,  que  aplicasse  o  disposto no artigo 3º, XI, do Anexo I do citado RICARF, e remetesse os autos ao Presidente  deste  Conselho,  pois  se  estaria  diante  de  omissão  ou  dúvida  suscitada  na  aplicação  do  RICARF,  o  que  exigia  a  manifestação  do  Presidente  do  CARF,  para  que  a  omissão  fosse  sanada e a dúvida esclarecida.  No requerimento em destaque, a peticionaria apresentou como justificativa o  fato de o Conselheiro Winderley Morais Pereira ter mudado de Turma e Câmara dentro dessa  Terceira Seção não impedia que o citado processo permanecesse sob sua relatoria, pois, assim  determinava o art. 49, § 8º, do RICARF na época vigente.  Por  meio  do  despacho  de  fls.  52234/52238,  o  Presidente  desta  3ª  Seção  indeferiu o pedido de redistribuição formulado, por falta de amparo regimental, respaldado nas  conclusões exaradas no referido despacho por este Conselheiro, a seguir transcritas:  Fl. 52552DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.533          39 No entendimento deste Conselheiro,  o pleito da requerente não  merece prosperar, porque o disposto no art. 49, § 8º, do RICARF  na  época  vigente  aplica­se  apenas  aos  processos  já  sorteados,  inclusive os relatados e ainda não julgados e os que retornarem  de diligência. No caso em tela, embora na primeira estada neste  Conselho,  este  processo  tenha  sido  distribuído  ao  nobre  Conselheiro  Winderley  Morais  Pereira,  inequivocamente,  o  julgamento  sob  sua  relatoria  foi  concluído  pelo  Colegiado  (a  extinta 2ª Turma Ordinária da 1ª Câmara) na Sessão 23 de maio  de 2013, conforme acórdão nº 3102­001.873 (fls. 50011/50038),  que anulou a primeira decisão a quo.  Assim,  com  citado  julgamento  concluído  no  âmbito  deste  Conselho, obviamente, este processo retornou a fase de primeiro  grau, dando ensejo a nova decisão e, em decorrência, uma nova  fase  recursal,  que  se  iniciou  com  a  apresentação  dos  novos  recursos voluntários de fls. 50845 e ss.  Dessa forma, fica demonstrado que, ao contrário do que alegou  a  requerente,  o  julgamento  dos  recursos  interpostos  contra  a  primeira  decisão,  foi  devidamente  concluído,  no  âmbito  deste  Conselho,  logo,  o  retorno  dos  autos,  para  o  julgamento  dos  novos  recursos  interpostos  contra  a  segunda  decisão  da  instância a quo, induvidosamente, não se enquadra nas situações  estabelecidas  no  art.  49,  §  8º,  do  RICARF  na  época  vigente,  portanto, não merece acolhimento o pleito em tela.  Além  disso,  diante  da  clareza  do  preceito  regimental  em  destaque,  também  não  merece  acatamento  o  pedido  de  envio  deste processo ao Sr. Presidente deste Conselho.  Regularmente  cientificada  referido  despacho  (fl.  52246),  a  interessado  MUDE  não  se  manifestou  a  respeito  e  os  autos  foram  devolvidos  a  este  Conselho  para  prosseguimento do julgamento.  Em 28/9/2015, o  responsável solidário Carlos Roberto Carnevali  juntou aos  autos  a  petição  de  fls.  52248/52250,  em  que  requereu  que  fosse  analisado,  para  fim  de  dar  provimento ao seu recurso voluntário colacionado aos autos e cancelado o Termo de Sujeição  Passiva Solidária  lavrado em seu nome, o  fato novo consistente na prolação do acórdão pela  Primeira  Turma  do  TRF  da  3ª  Região,  nos  autos  da  Apelação  Criminal  nº  0005827­ 49.2003.4.03.618 (fls. 52252/52257), que manteve a sua absolvição na esfera penal.  Em  4/10/2015,  novamente  o  sujeito  passivo  solidário  Carlos  Roberto  Carnevali  juntou  aos  autos  a  petição  de  fls.  52260/52261,  na  qual  comunicou  o  trânsito  em  julgado da referida decisão da Primeira Turma do TRF da 3ª Região, com base no fato de que o  Ministério Público Federal havia desistido da interposição de recurso especial, nos termos da  petição de fl. 52271.  Enfim,  8/6/2016,  por  meio  da  petição  de  fls.  52297/52299,  os  sujeitos  passivos solidários Hélio Benetti Pedreira e Gustavo Henrique Castellari Procópio informaram  que a sentença absolutória, proferida no âmbito da referida ação criminal, fora confirmada pelo  TRF da 3ª Região e transitara em julgado em 10/6/2015. Assim, devidamente demonstrado, no  caso em apreço, a inocorrência do fato delituoso por meio do trânsito em julgado da decisão de  Fl. 52553DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   40 absolvição, a ratio decidendi alcançada no âmbito da esfera penal atingia, instantaneamente, a  esfera civil e administrativa. À vista dessas considerações, não havia dúvidas quanto ao fato de  que nenhum ato praticado pelos peticionários fora considerado pelo Poder Judiciário ilícito, de  modo que não era possível que eles fossem considerados responsáveis por qualquer infração à  legislação  tributária  ou  aduaneira,  logo,  por  mais  esse  motivo,  devia  ser  integralmente  cancelado os respectivos Termos de Sujeição Passiva Salidária lavrados em face deles.  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  Com  exceção  do  recurso  voluntário  apresentado  pelo  responsável  solidário  Luiz  Scarpelli  Filho,  os  demais  recursos  voluntários  foram  apresentados  tempestivamente  e  atendem os demais pressupostos regimentais, portanto devem ser conhecidos.  O  recurso  de  ofício  também  deve  ser  conhecido,  porque  interposto  em  conformidade com o disposto no o art. 34 do Decreto 70.235/1972, e alterações  introduzidas  pela Lei 9.532/1997, e está dentro dos parâmetros estabelecidos na Portaria MF nº 3, de 3 de  janeiro de 2008.  O  recurso  voluntário  do  sujeito  passivo  solidário  Luiz  Scarpelli  Filho  não  será conhecido, porque foi apresentado fora do prazo recursal de 30 (trinta) dias, fixado no art.  33 do Decreto 70.235/1972. Com efeito,  cientificado do acórdão  recorrido  em 8/1/2014  (fls.  50200 e 50213), o recorrente protocolou o seu recurso voluntário em 10/2/2014 (fls. 50800 e  ss.), ou seja, no 33º (trigésimo terceiro) dia, quando já expirado o prazo recursal, encerrado em  7/2/2014 (sexta­feira), dia de expediente normal na unidade preparadora da Receita Federal.  Em  relação  aos  pedidos  e  documentos  do  recorrente  Carlos  Roberto  Carnevali,  apresentados  em  24/9/2015  e  6/10/2015,  portanto,  após  o  prazo  recursal,  por  se  tratar de fato superveniente, em consonância com o disposto no art. 16, § 4º, “b”, do Decreto  70.235/1972, serão levados em consideração na apreciação do seu recurso voluntário.  Cabe esclarecer que o presente julgamento restringe­se às questões atinentes  à cobrança do IPI não lançado do período de janeiro de 2004 a outubro de 2007, acompanhado  de  multa  de  ofício  qualificada  e  dos  juros  moratórios,  uma  vez  que  a  parcela  do  crédito  referente  à  da  multa  regulamentar,  por  entrega  a  consumo  de  produto  de  procedência  estrangeira importado irregular ou fraudulentamente, foi transferida para os autos do processo  nº  16151.720.068/2011­86,  com  tramitação  independente  deste.  Em  consulta  ao  sítio  deste  Conselho, realizada no dia 20/6/2016, verificou­se que o referido processo encontra­se pautado  para julgamento pelo 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara desta Seção, na Sessão de 23/6/2016.  Da leitura das robustas peças recursais colacionadas aos autos, verifica­se que  há  identidade ou  similaridade  em  relação a maior parte das  razões de defesa nelas  aduzidas.  Dessa  forma,  com  vistas  a  conferir  racionalidade,  objetividade  e  evitar  repetições  desnecessárias,  as  razões  de  defesa  idênticas  ou  semelhantes  serão  analisadas  em  conjunto,  contudo,  caso  algumas  delas  estejam  baseadas  em  argumentos  distintos,  se  relevantes,  serão  destacados e abordados em separado.  A) DOS RECURSOS VOLUNTÁRIOS  Fl. 52554DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.534          41 Nos  recursos  voluntários  apresentados  pela  contribuinte  MUDE  e  pelos  sujeitos  passivos  solidários  foram  suscitadas  questões  preliminares  e  de  mérito,  a  seguir  analisadas.  A.1) DAS PRELIMINARES DE NULIDADE  Em preliminar, os  recorrentes alegaram a nulidade (i) do acórdão recorrido,  (ii) de parte das provas colacionadas aos autos pela fiscalização e (iii) do procedimento fiscal.  I Da Nulidade da Decisão de Primeira Instância  Em preliminar, a recorrente MUDE alegou a nulidade da decisão de primeira  instância, por cerceamento do direito de defesa, com base nos argumentos a seguir analisados.  Segundo  a  recorrente,  o  desmembramento  do  julgamento  da  multa  regulamentar fora uma manobra do órgão julgador de primeiro grau, para que os mesmos fatos  fossem  julgados  por  turmas  distintas  deste  Conselho,  com  a  real  possibilidade  de  desfechos  distintos para uma mesma autuação fiscal.  Trata­se  de  alegação  desprovida  de  fundamento.  A  formalização  dos  autos  apartados,  para  fim  de  cobrança  do  crédito  tributário  relativo  a  citada  multa  regulamentar,  capitulada  no  art.  470,  I,  do  Decreto  4.544/2002  (RIPI/2002),  foi  motivada  por  falta  de  competência da DRJ Ribeirão Preto para apreciação do contencioso concernente à  imposição  da referida multa. No caso, de acordo o Anexo I da Portaria RFB nº 1.006, de 24 de julho de  2013,  o  órgão  julgador  de  primeiro  grau  competente  para  o  julgamento  da  referida  multa  regulamentar é a DRJ São Paulo.  Portanto, ao contrário do alegado, trata­se de procedimento que foi realizado  em cumprimento ao disposto na referida Portaria, logo, decidiu com acerto a DRJ de Ribeirão  Preto ao julgar apenas as questões controvertidas atinentes ao lançamento do IPI nas saídas de  produtos  do  estabelecimento  equiparado  à  industrial  e  determinar  a  formalização  de  autos  apartados, para o  julgamento do contencioso sobre a  referida multa  fosse realizado pela DRJ  São Paulo, órgão julgador competente para julgar a questão, nos termos da referida portaria.  Pelas  mesmas  razões,  também  revela­se  improcedente  a  alegação  do  responsável solidário Carlos Roberto Carnevali, de que a decisão recorrida padecia de vício de  nulidade,  porque  não  apreciara  a  legalidade  da  multa  regulamentar,  descumprindo  determinação  deste  Conselho  no  sentido  de  que  fosse  a  este  apensado  o  processo  nº  16515.720068/2011­86,  que  fora  ilegal  e  indevidamente  desmembrado  deste. Especialmente,  tendo  em  conta  que  não  houve  a  alegada  determinação  deste  Conselho  para  que  o  citado  processo fosse apensado a este.  Também não procede o argumento suscitado pela recorrente MUDE de que o  indeferimento  da  produção  da  prova  pericial  e  da  realização  da  diligência  requeridas  impossibilitara  de  verificar  se  efetivamente  houve  a  alegada  antecipação  de  recursos  financeiros.  No  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  o  destinatário  da  prova  é  autoridade julgador, nos termos do art. 29 do Decreto 70.235/1972. Logo, se na apreciação das  provas  coligidas  aos  autos  a  autoridade  julgadora  entende  que  elas  são  suficientes  para  formação  da  sua  convicção  não  cabe  qualquer  apreciação  a  respeito  dessa  decisão,  Fl. 52555DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   42 especialmente, quando devida e corretamente motivada, como ocorreu acórdão recorrido, em  que  consignado  que  a  produção  de  prova  pericial  era  despicienda,  porque  não  havia  necessidade do pronunciamento por parte de técnico especializado, haja vista que se tratava de  matéria de conhecimento do julgador, logo, o pedido de perícia, nos termos propostos, em nada  contribuiria  para  o  deslinde  da  controvérsia,  pois  tratava­se  de  simple  exame  de  registros  contábeis.  A  realização  da  diligência  também  era  dispensável,  porque  não  havia  necessidade, para a elucidação das questões  suscitadas na  impugnação, posto que constavam  dos autos  todas as  informações necessárias para  formação de convicção do referido órgão de  julgamento.  Não se pode olvidar, que, nos  termos do art. 18 do Decreto 70.235/1972, a  realização de perícia ou  diligência,  seja de ofício ou  a  requerimento da  interessada,  somente  será  determinada  se  autoridade  julgadora  entender  que  a  produção  de  tais  provas  revela­se  necessária para a formação da sua convicção sobre os fatos controvertidos.  No caso, entendeu o Colegiado  julgador de primeiro grau que os elementos  probatórios  colacionados  aos  autos  eram  suficientes  para  a  formação  de  convicção  sobre  a  matéria fática objeto da lide.  Pelas  razões  aduzidas  no  voto  condutor  do  julgado  recorrido,  este  Relator  também  entende  que  a  referida  documentação  é  suficiente  para  demonstrar  que  os  recursos  financeiros utilizados nas referidas operações de importação foram antecipados pela MUDE às  demais pessoas jurídicas interpostas (importadoras e distribuidoras), a exemplo das planilhas e  documentos  apreendidos  no  âmbito  da  “Operação Persona”  e  nas  diligências  realizadas  pela  fiscalização  nos  estabelecimentos  das  empresas  integrantes  do  esquema,  que  se  encontram  colacionados nos Anexos III e IV (fls. 35502 e ss.).  Também não procede  a  alegação de nulidade da  referida decisão,  suscitada  pelo  sujeito  passivo  solidário  Pedro  Luis Alves  Costa,  baseada  no  argumento  de  que  houve  omissão quanto ao  julgamento da  sua  impugnação. A uma, porque o  recorrente não apontou  quais pontos da sua impugnação não foram apreciados no julgamento de primeiro grau. A duas,  porque a leitura do voto condutor do julgado recorrido, especialmente dos trechos do subitem  6.1.3  do  citado  voto,  revela  que  as  alegações  relevantes  suscitadas  pelo  recorrente  foram  devidamente analisadas.  Por fim, a recorrente CISCO alegou nulidade da decisão de primeira instância  por  carência  de  motivação,  sob  o  argumento  de  que  o  Colegiado  julgador  a  quo  não  se  pronunciara sobre a maior parte dos argumentos e documentos apresentados nos autos, o que  resultara  na  inobservância  dos  princípios  da  ampla  defesa,  do  contraditório  e  do  devido  processo legal.  Sem  razão  à  recorrente,  pois,  além  de  se  tratar  de  alegação  genérica,  diferentemente  do  alegado,  extrai­se  da  leitura  do  voto  condutor  julgado,  que  todas  as  alegações relevantes suscitadas pela recorrente CISCO foram devidamente apreciadas. O fato  de  a  turma  julgadora  de  primeiro  grau  não  ter  se  pronunciado  sobre  a  totalidade  dos  argumentos e documentos apresentados recorrente, por si só, não macula a decisão recorrida.  A propósito, cabe ressaltar que o dever de fundamentação fixado no art. 93,  IX,  da  CF/1988,  combinado  com  disposto  no  art.  31  do  Decreto  70.235/1972,  exige  que  a  autoridade julgadora ou órgão julgador se manifeste, de forma fundamentado, sobre as razões  de  defesa  das  partes,  sem,  contudo,  determinar  que  o  julgador  examine,  completa  e  Fl. 52556DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.535          43 pormenorizadamente,  cada uma das  alegações  ou  provas  apresentadas  pelas  partes,  nem que  seja correto os fundamentos por ele aduzidos.  No  mesmo  sentido,  o  entendimento  consolidado  na  jurisprudência  do  Superior Tribunal de Justiça (STJ), a exemplo do que fora externado no julgamento do AgRg  no RE nos EDcl no AgRg no AREsp 268.238/SP, cujo enunciado da ementa segue transcrito:  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  INCIDÊNCIA  DO  ISSQN.  REGISTRO  PÚBLICOS,  CARTORÁRIOS  E  NOTARIAIS.  ADI  3.089/DF.  POSSIBILIDADE.  BASE  DE  CÁLCULO  DO  ISSQN  DEVIDO  PELOS TABELIÃES. PREÇO FIXO OU PREÇO DO SERVIÇO.  AUSÊNCIA  DE  REPERCUSSÃO  GERAL.  INDEFERIMENTO  LIMINAR. ART. 543­A, § 5º, DO CPC. ART 5º, XXXV E ART. 93,  IX,  AMBOS  DA  CONSTITUIÇÃO  FEDERAL.  AUSÊNCIA  DE  FUNDAMENTAÇÃO.  INOCORRÊNCIA.  RECURSO  PREJUDICADO. AGRAVO DESPROVIDO.  [...]  III.  A  Corte  Suprema,  nos  autos  do  AI­RG­QO  791.292/PE,  julgado  sob  o  regime  da  repercussão  geral,  reafirmou  a  sua  jurisprudência no sentido de que o art. 93, IX, da Constituição  Federal  exigem  que  o  acórdão  ou  decisão  sejam  fundamentados,  ainda  que  sucintamente,  sem  determinar,  contudo,  o  exame  pormenorizado  de  cada  uma  das  alegações  ou provas, nem que sejam corretos os fundamentos da decisão.  IV ­ Agravo regimental desprovido.1 (grifos não originais)  Da mesma forma, tem trilhado a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal  (STF),  conforme  bem  ilustra  o  julgamento  realizado  sob  regime  de  repercussão  geral,  cujo  enunciado da ementa segue transcrito:  Questão  de  ordem.  Agravo  de  Instrumento.  Conversão  em  recurso extraordinário (CPC, art. 544, §§ 3° e 4°). 2. Alegação  de ofensa aos incisos XXXV e LX do art. 5º e ao inciso IX do art.  93  da Constituição Federal.  Inocorrência. 3. O art.  93,  IX,  da  Constituição  Federal  exige  que  o  acórdão  ou  decisão  sejam  fundamentados,  ainda  que  sucintamente,  sem  determinar,  contudo,  o  exame  pormenorizado  de  cada  uma  das  alegações  ou provas, nem que sejam corretos os fundamentos da decisão.  4.  Questão  de  ordem  acolhida  para  reconhecer  a  repercussão  geral, reafirmar a jurisprudência do Tribunal, negar provimento  ao recurso e autorizar a adoção dos procedimentos relacionados  à repercussão geral.2 (grifos não originais)                                                              1  BRASIL. STJ.   CORTE ESPECIAL. AgRg  no RE  nos  EDcl  no AgRg  no AREsp 268.238/SP, Rel. Ministro  GILSON DIPP, julgado em 18/12/2013, DJe 03/02/2014)  2 BRASIL. STF. PLENÁRIO. AI 791292 QO­RG, Relator(a): Min. GILMAR MENDES, julgado em 23/06/2010,  DJe­149 DIVULG 12­08­2010 PUBLIC 13­08­2010 EMENT VOL­02410­06 PP­01289 RDECTRAB v.  18, n.  203, 2011, p. 113­118 )   Fl. 52557DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   44 Por  todas  essas  razões,  fica  demonstrado  que  não  existem,  na  decisão  recorrida,  as  máculas  apontadas  pelos  recorrentes,  logo,  rejeita­se  todas  as  preliminares  de  nulidade suscitadas.  II Da Nulidade das Provas Emprestadas  A recorrente MUDE, com base no Parecer de fls. 47644/47712, da lavra dos  renomados Professores Ada Pellegrini Grinover  e Flávio Luiz Yarshell,  alegou nulidade  das  provas colhidas no âmbito do Procedimento Criminal Diverso nº 2005.61.009285­1, com base  no argumento de que, como o referido procedimento criminal  fora instaurado com finalidade  exclusivamente penal, por conseguinte as provas nele colhidas não poderia ser compartilhada  pela fiscalização, porque não havia autorização judicial nem legal para tal finalidade.  Com  a  devida  vênia,  não  procede  esse  argumento,  pois,  diferentemente  do  alegado, o referido procedimento criminal foi instaurado para investigar o esquema de fraude  na  importação  dos  equipamentos  eletroeletrônicos  e  de  telecomunicações  da marca  CISCO,  importados por conta e ordem da recorrente MUDE. Ademais, ele foi realizado a pedido e com  base  nos  fortes  indícios  de  fraude  colhidos  pela  fiscalização  da  RFB.  Inclusive,  a  força  da  tarefa  de  investigação  da  Polícia  Federal  contou  com  a  participação  ativa  e  direta  dos  Auditores­Fiscais  da  Receita  Federal  do  Brasil  (AFRFB),  que  atuaram  na  condição  de  assistentes técnicos.  Nesse  sentido,  a  quebra  do  sigilo  de  correspondência,  de  dados  fiscais,  bancários e contábeis foi autorizada judicialmente, para fim de investigação dos fortes indícios  de crimes “de quadrilha, falsidade documental, descaminho e crimes tributários”. Além disso, o  magistrado que autorizou a captação dos questionados dados/informações também autorizou a  sua utilização deles por parte da fiscalização da RFB, conforme documentos de fls. 342/346,  enviados por meio do Oficio nº 3693/2008 ­ S.7 ­ SVZ, de onde se extrai o elucidativo excerto  que segue transcrito:  A legal obtenção da prova para apuração de crimes, mesmo no  caso  de  interceptações  telefônicas,  não  inviabiliza  a  posterior  utilização  dessas  provas  para  outros  fins  judiciais  ou  administrativos.  O  que  precisa  ficar  devidamente  comprovado  é  que  a  interceptação  foi  originalmente  solicitada  e  deferida  visando  efetivamente  sua  utilização  em  apuração  de  crimes  e  isso,  inegavelmente, é o caso dos autos. As interceptações telefônicas  e telemáticas, bem como as demais quebras de sigilo de dados,  foram  regularmente  deferidas  para  apuração  de  crimes  de  quadrilha,  falsidade  documental,  descaminho  e  crimes  tributários.  Com  isso,  perfeitamente  cabível,  em  um  segundo  plano,  que  esses  elementos  possam  ser  utilizados  como  provas  em  outros  procedimentos, mesmo que administrativos (prova emprestada).  (grifos não originais)  Dado esse escopo, certamente, além da apuração dos crimes praticados pelos  lideres do “Grupo MUDE”, a investigação também visou a obtenção de provas do sofisticado  esquema de  fraude,  para  fim de  instrução  dos  autos  de  cobrança dos  tributos  sonegados  nas  operações de importação fraudulentas e imposição das penalidades previstas para as infrações  cometidas,  como  forma  de  inibir  ou  cessar  as  práticas  ilícitas  de  importação  praticadas  pelo  Fl. 52558DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.536          45 citado grupo. Logo,  resta evidenciada a  licitude da utilização das  referidas provas que  foram  coligidas aos autos.  E  o  entendimento  aqui  esposado,  está  em  perfeita  consonância  com  a  jurisprudência deste Conselho. A título de exemplo, cita­se o acordo nº 3403­002.434, da lavra  da 3ª Turma Ordinária da 4ª Câmara desta 3ª Seção, cujo enunciado da ementa segue transcrito:  ESCUTA  TELEFÔNICA.  AUTORIZAÇÃO  JUDICIAL.  VALIDADE.  É  válida  a  prova  carreada  aos  autos  decorrente  de  escuta  telefônica  se  a  coleta  e  o  repasse  à  RFB  das  informações  derivadas da escuta forem judicialmente autorizados.3  A  propósito  do  assunto,  cabe  ainda  consignar  que  o  Plenário  do  STF,  no  recente  julgamento do Recurso Extraordinário  (RE) 601.314, da  relatoria  do Ministro Edson  Fachin, e das Ação Direta de Inconstitucionalidade 2859, 2390, 2386 e 2397, concluiu que era  constitucional os dispositivos da Lei Complementar  (LC) 105/2001, que permitem à Receita  Federal  receber  dados  bancários  de  contribuintes  fornecidos  diretamente  pelos  bancos,  sem  prévia  autorização  judicial,  sob  o  entendimento de  que  a  norma não  resultava  em quebra de  sigilo  bancário,  mas  sim  em  transferência  de  sigilo  da  órbita  bancária  para  a  fiscal,  ambas  protegidas contra o acesso de terceiros.  Também  não  procede  o  argumento  da  recorrente MUDE de  que  a  falta  de  transcrição  integral  das  escutas  telefônicas  e  dos  arquivos  telemáticos,  bem  como  o  uso  de  documento  em  língua  estrangeira  sem  tradução  juramentada,  implicava  na  nulidade  das  respectivas provas utilizadas pela fiscalização.  Em  relação  ao  assunto,  há  expressa  determinação  no  art.  9º  da  Lei  9.296/1996, no sentido de que somente os dados regularmente interceptados que interessarem à  instrução  probatória  devem  ser  reproduzidos  e  coligidos  aos  autos,  enquanto  que  os  demais  sem interesse para investigação devem ser inutilizados. Portanto, diferentemente do alegado, o  procedimento em questão foi realizado em perfeita sintonia com a referida determinação legal.  Assim,  em  conformidade  com  o  que  determina  do  citado  preceito  legal,  a  fiscalização  trouxe  à  colação  dos  autos  somente  os  trechos  dos  diálogos  telefônicos  e  das  mensagens eletrônicas relevantes para instrução probatória da questionada autuação. Portanto,  fica demonstrada a licitude do procedimento adotado pela fiscalização.  No  mesmo  sentido,  o  entendimento  manifestado  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  (STF),  no  julgamento  do  Hábeas  Corpus  91207/MC,  de  que  era  desnecessária  a  degravação  integral  das  escutas  telefônicas,  bastando que  fossem degravados  e coligidos  aos  autos os excertos necessários ao embasamento da denúncia, conforme esposado no enunciado  da ementa que segue transcrito:  EMENTA:  HABEAS  CORPUS.  MEDIDA  CAUTELAR.  PROCESSUAL  PENAL.  PEDIDO  DE  LIMINAR  PARA  GARANTIR  À  DEFESA  DO  PACIENTE  O  ACESSO  À  TRANSCRIÇÃO  INTEGRAL  DAS  ESCUTAS  TELEFÔNICAS  REALIZADAS NO INQUÉRITO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO                                                              3 BRASIL. CARF. 3ª Seção. 4ª Câmara. 3ª Turma Ordinária. Ac. 3403­002.434, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, j.  24.set.2013.  Fl. 52559DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   46 PRINCÍPIO DO DEVIDO  PROCESSO  LEGAL  (ART.  5º,  INC.  LV, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA): INOCORRÊNCIA:  LIMINAR INDEFERIDA.  1.  É  desnecessária  a  juntada  do  conteúdo  integral  das  degravações  das  escutas  telefônicas  realizadas  nos  autos  do  inquérito no qual são investigados os ora Pacientes, pois bastam  que  se  tenham  degravados  os  excertos  necessários  ao  embasamento  da  denúncia  oferecida,  não  configurando,  essa  restrição, ofensa ao princípio do devido processo  legal  (art. 5º,  inc. LV, da Constituição da República). 2. Liminar indeferida.4  Em relação aos documentos em língua estrangeira sem tradução juramentada,  além da recorrente não indicar quais os documentos que prejudicaram a sua defesa, com base  nas  poucas  peças  ou  conversas  não  traduzidas  para  o  vernáculo,  colacionadas  aos  autos,  observa­se que elas não  tinham o condão de causar qualquer embaraço ou dificuldade para a  defesa  dos  recorrentes,  especialmente,  tendo  em  conta  que  os  documentos  relevantes  para  o  embasamento  da  autuação  foram  todos  traduzidos  para  vernáculo  nos  ofícios  e  laudos  da  Polícia Federal, bem como no âmbito do procedimento administrativo.  Além disso, se há nos autos expressa autorização judicial (fls. 307/310) para  utilização das provas produzidas no âmbito citado Inquérito Policial e uma vez comprovada a  participação  de  todos  os  recorrentes  no  citado  esquema  de  fraude,  consequentemente,  não  existe  qualquer  ilicitude  na  utilização  das  referidas  provas,  para  fim  de  comprovação  das  infrações  tributárias  e  ao  controle  administrativo das  importações,  que  foram  imputadas pela  fiscalização aos recorrentes.   Com base nesse entendimento, também fica afasta a alegação de ilicitude das  referidas provas, suscitada pela recorrente CISCO, em razão de não ter integrado a relação dos  investigados no âmbito do citado inquérito policial.  A recorrente CISCO alegou ainda que, na formação da prova, houve violação  ao contraditório e ao direito de defesa, sob o argumento de que não lhe fora dada oportunidade  de intervir ou participar do referido procedimento criminal.  Sem  razão  a  recorrente.  Ora,  se  o  referido  procedimento  criminal  fora  instaurado  exclusivamente  para  apurar  as  possíveis  condutas  delitivas  das  pessoas  físicas  integrantes do “Grupo MUDE”, obviamente, não havia justificativa plausível para a recorrente  CISCO,  na  condição  pessoa  jurídica,  interviesse  ou  participasse  do  citado  procedimento,  examinando ou questionando as provas colhidas.  Além  disso,  por  ser  regido  pelo  princípio  da  inquisitoriedade,  a  fase  do  procedimento  criminal,  assim  como  a  fase  do  procedimento  fiscal,  sabidamente,  não  é  o  momento propício para o exercício do contraditório e do amplo direito de defesa.  No caso, com a ciência da recorrente da conclusão do procedimento fiscal em  apreço, o contraditório e o pleno exercício do direito de defesa foi­lhe assegurado e plenamente  exercido, nas duas oportunidades em que compareceu aos autos, conforme bem demonstram as  robustas peças defensivas colacionadas aos autos. E nesta fase, cabia a recorrente contestar as  provas colhidas no âmbito do citado procedimento criminal e coligidas aos presentes autos, o  que foi feito oportuna e adequadamente pela recorrente CISCO.                                                              4 BRASIL. STF. HC 91207 MC, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. CÁRMEN  LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 11/06/2007, DJe­106 DIVULG­20­09­2007 PUBLIC­21­09­2007 DJ 21­09­ 2007 PP­00020 EMENT VOL­02290­02 PP­00325.  Fl. 52560DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.537          47 Com  base  nessas  considerações,  demonstra­se  a  total  higidez  das  provas  colhidas no âmbito procedimento criminal e coligidas aos autos, em especial, aquelas obtidas  no  curso  do  citado  procedimento  criminal,  que  foram  disponibilizadas  à  fiscalização,  por  expressa autorização judicial.  Assim, demonstrada que foram obtidas de forma lícita as provas colacionadas  autos e utilizadas pela fiscalização para demonstrar os fatos imputados aos recorrentes, rejeita­ se a presente preliminar de nulidade.  III Da Nulidade do Procedimento Fiscal e da Necessidade de Diligência  A  recorrente  MUDE  alegou  nulidade  do  procedimento  fiscal,  sob  o  argumento  de  que  houve  desobediência  ao  art.  142  do  CTN,  que  impunha  à  fiscalização  o  dever  de  averiguar  a  ocorrência  do  fato  concreto,  previsto  na  norma  geral  e  abstrata,  individualizando­o  e  tipificando­o,  tudo mediante  prova  concreta  e  material,  e  não  somente  proceder  o  lançamento  com  base  em  presunções.  Segundo  a  recorrente,  a  presente  autuação  não  poderia  prosperar,  pois  não  ficara  comprovada  a  antecipação  de  recursos  que  poderia  ensejar a aplicação da presunção legal de importação por conta e ordem.  Sem razão à recorrente. O presente procedimento fiscal não foi realizado com  base  em  meras  presunções,  mas  embasado  em  robusto  acervo  probatório,  que  se  encontra  colacionado aos autos.  Diferentemente do alegado pela recorrente, há nos autos provas documentais,  distribuídas nos vários volumes deste processo, em especial os que constam dos Anexos II e III  (fls.  31722  e  ss.),  que  foram  elaborados  e  colhidos  pela  fiscalização  no  curso  das  várias  diligências  fiscais  realizadas  nos  estabelecimentos  da  MUDE  e  das  demais  empresas  que  atuaram de forma ativa no esquema de importação fraudulenta em referência.  Os  documentos  do  período  de  janeiro  de  2004  a  outubro  de  2007,  que  embasaram a autuação, dentre outros,  foram os seguintes: a) escrituração contábil e  fiscal das  respectivas  empresas;  b)  notas  fiscais  de  entradas  e  saídas  de  mercadorias;  c)  contratos  de  câmbio; d) declarações de importações, e d) extratos bancários.  Essa documentação, inequivocamente, infirmam a alegação da recorrente MUDE  e dos demais  recorrentes de que  a  fiscalização havia  se utilizado documentos do ano 2003, para  comprovar os fatos motivadores da presente autuação.  Além  do  referido  acervo  probatório,  entregue  ou  apreendido  no  curso  das  referidas  diligências,  subsidiariamente,  a  fiscalização  utilizou  os  documentos  e  arquivos  magnéticos apreendidos no âmbito da “Operação Persona”, que integram os Anexos I e IV dos  presentes autos (fls. 29805/31721 e 42553/44022), que, de forma congruente, corroboraram os  ilícitos cometidos pelos integrantes do esquema fraudulento em destaque.  E  com  base  nos  referidos  documentos,  ao  contrário  do  que  alegou  a  recorrente, a fiscalização comprovou que: a) a real operação de importação fora realizada entre  a fabricante dos equipamentos da marca CISCO, sediada nos EUA (a CISCO SYSTEM INC.)  e  a MUDE,  a  real  importadora  e  adquirente  dos  referidos  produtos;  b)  todas  as  operações  intermediárias  foram  simuladas,  para  aparentar  legalidade  às  operações  de  compra  e  venda  realizadas no mercado interno, dissimular ou acobertar a real operação de operação, com vistas  fraudar o controle aduaneiro e evitar ou reduzir a carga tributária; c) a real importadora MUDE  Fl. 52561DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   48 repassava  os  recursos  para  a  distribuidora  interposta  que,  por  sua  vez,  os  repassava  à  importadora interposta; e d) as empresas interpostas (importadoras e distribuidoras) não tinha  disponibilidade  econômico­financeira  nem  estrutura  operacional,  para  realizar  as  referidas  importações.  O  fornecimento  dos  recursos  financeiros  pela  MUDE  às  empresas  importadoras  e  distribuidoras  encontra­se  minuciosamente  demonstrado  no  Capítulo  IV  do  TVF  (  fls.  719  e  ss.). Os dados  apresentados nos vários  demonstrativos/planilhas  elaborados  pela  fiscalização,  detalhado  por  empresa  importadora  e  distribuidora,  corroborados  pelos  documentos  coligidos  autos,  comprovam que  as  empresas  que  aparecem  como  importadoras  diretas, bem como as distribuidoras, foram utilizadas para ocultar a real  importadora MUDE,  mediante  simulação  da  operação  de  aquisição  das  mercadorias  de  origem  estrangeira  já  nacionalizadas, e assim excluindo a MUDE do processo direto de importação, de modo a evitar  a  sua  equiparação  a  estabelecimento  industrial  e,  em  decorrência,  excluí­lo  da  condição  de  contribuinte do IPI.  Em  suma,  a  comprovação  da  transferência  dos  recursos  financeiros  da  recorrente MUDE às referidas empresas importadoras, por força da presunção, determinada no  disposto no  art.  275  da Lei 10.627/2002,  além de  equiparar  as  correspondentes operações de  compra no exterior dos equipamentos da marca CISCO à operação de importação por conta e  ordem da MUDE, também equiparava esta empresa a condição de estabelecimento industrial,  nos  termos  do  art.  796  da  Medida  Provisória  2.158­35/2001.  Todas  essas  questões  serão  analisadas, em detalhe, a seguir, por ocasião da apreciação das questões de mérito.  Assim,  resta demonstrado que o procedimento fiscal encontra­se  respaldado  em fartos elementos probatórios e que as operações de importação, por presunção legal relativa  (juris  tantum),  foram  consideradas  por  conta  e  ordem,  em  razão  da  comprovação  de  que  as  empresas  importadoras  utilizaram  os  recursos  financeiros  da  real  importadora MUDE,  para  custear a totalidade das importações realizadas no período da autuação.  Dada  essa  configuração,  cabia  a  recorrente  MUDE  infirmar  as  robustas  provas colacionadas aos autos pela fiscalização, com base em elementos probatórios hábeis e  idôneos. No entanto, em vez de tentar contraditar o teor das mencionadas provas, sem qualquer  respaldo  em  elementos  adequados  de  prova,  a  recorrente  preferiu  o  caminho  fácil  de  retoricamente  alegar  que  não  havia  documento  “capaz  de  provar  a  alegada  antecipação  de  recursos”.  Os  recorrentes  responsáveis  solidários  também  alegaram  nulidade  do  procedimento  fiscal  e  dos  respectivos  TSPS  por  ofensa  aos  princípios  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  sob  o  argumento  de  que  não  foram  submetidos  a  prévio  procedimento  fiscal,  visando  o  levantamento  das  informações  e  documentos  relacionados  ao  fato  jurídico  infracional.  Sem  razão  os  recorrentes.  No  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal  de  exigência  de  crédito  tributário,  a  fase  do  contraditório  tem  início  com  a  ciência  do  auto  de  infração pelo  contribuinte  e  sujeitos passivos  solidários,  o que  foi  feito, de  forma  regular no  caso em tela.                                                              5 "Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume­se por  conta e ordem deste, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória no2.158­35, de 24  de agosto de 2001."  6  "Art.  79.  Equiparam­se  a  estabelecimento  industrial  os  estabelecimentos,  atacadistas  ou  varejistas,  que  adquirirem  produtos  de  procedência  estrangeira,  importados  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica importadora."  Fl. 52562DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.538          49 Além  disso,  com  a  regular  ciência  de  todos  os  responsáveis  solidários  foi  facultada a possibilidade deles impugnarem a exigência fiscal, o que foi regulamente exercido  por  todos.  E,  no  caso,  tanto  as  robustas  peças  impugnatórias,  quanto  os  extensos  recursos  voluntários  apresentados  pelos  recorrentes,  representam  provas  incontestes  de  que  o  contraditório e o direito de defesa foram assegurados aos sujeitos passivos solidários em toda  sua  plenitude,  inclusive  a  faculdade  de  apresentar  as  provas  que  entendessem  adequadas  e  pertinentes com vistas à comprovação das aduzidas razões de defesas.  No mesmo sentido, consolidou­se a jurisprudência deste Conselho, conforme  se infere do enunciado da Súmula CARF nº 46, que segue transcrito: “O lançamento de ofício  pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser  de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.”  Portanto,  revela­se de  todo descabida a  alegação de mácula dos  respectivos  TSPS,  em  razão  da  necessidade  de  prévio  procedimento  fiscal  contra  as  pessoas  físicas  arroladas como sujeitos passivos solidários.  No caso, o questionado auto de infração atende todos os requisitos do art. 10  do  Decreto  70.235/1972.  E  o  TVF  que  o  integra  contém  todos  os  dados  e  informações  necessários  e  suficientes  para  o  perfeito  conhecimento  das  irregularidade  tributárias  e  aduaneiras imputadas ao sujeitos passivos principal e solidários.  E na fase de instrução ou inquisitorial do procedimento fiscal, sabidamente,  não há qualquer determinação legal no sentido de obrigar a fiscalização instaurar procedimento  contra cada um dos responsáveis solidários, ou até mesmo cientificar todos eles da instauração  e do curso do procedimento realizado contra o contribuinte fiscalizado. Tais medidas somente  serão  adotadas,  se  curso  do  procedimento  elas  se  revelarem  indispensáveis,  para  fins  de  instrução processual, o que não ocorreu na autuação em apreço.  Por essas razões, diferentemente do alegado, não há que falar em prejuízo ao  direito defesa e tampouco em vulneração do contraditório, no curso da fase de procedimental  ou de instrução. Em decorrência, revela­se de todo inapropriado alegar cerceamento do direito  de  defesa  antes  de  iniciado  o  prazo  para  a  impugnação  do  lançamento,  que,  se  apresentada  tempestivamente pelo autuado,  instaura a fase litigiosa do processo, nos termos do art. 14 do  Decreto 70.235/1972.  Também  revela­se  descabido  o  desafio  lançado  pela  recorrente  a  este  Conselho,  com  vista  a  demonstrar  que  houve  a  alegada  antecipação  de  recursos  financeiros,  inclusive, mediante solicitação de toda e qualquer diligência que entendesse necessária.  Sabidamente,  no  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  por  força  do  disposto  caput  dos  arts.  9º  e  15  do Decreto  70.235/1972,  ônus  probatório  cabe  a  autoridade  fiscal incumbido da autuação e ao impugnante que discorda do procedimento. De outra parte, à  autoridade ou ao órgão julgador só cabe demandar a produção de provas, se na apreciação dos  fatos for constatada deficiência probatória e a prova a ser produzida revelar­se imprescindível  para  formação  da  sua  convicção,  com  respaldo  no  art.  18  do  Decreto  70.235/1972,  o  que  poderá ser  feito de ofício ou a requerimento das partes, mediante a conversão do  julgamento  em diligência, inclusive para produção de produção pericial.  Entretanto, no caso em tela a realização de diligência ou perícia, revela­se de  todo  desnecessária,  porque  a  fiscalização  apresentou  a  documentação  comprobatória  das  Fl. 52563DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   50 operações de antecipação de recursos financeiros, que deveria ter sido contestada ou infirmada  pela recorrente, com base em elementos probatórios idôneos, o que não ocorreu.  Assim,  como  os  referidos  elementos  probatórios  coligidos  aos  autos  pela  fiscalização  são  suficientes  para  formação  da  convicção  deste  julgador  acerca  dos  fatos  controvertidos, em conformidade com o disposto no art. 29 do Decreto 70.235/1972, no caso  em  tela,  revela­se  de  todo  prescindível  a  realização  de  qualquer  diligência  ou  realização  de  perícia, para o deslinde de controvérsia.  Por  todas  essas  razões,  rejeita­se  a preliminar de nulidade do procedimento  fiscal,  bem  como  o  pedido  de  realização  de  diligência  ou  perícia,  por  se  revelar  totalmente  desnecessária para o deslinde do contencioso.  A.2) DAS QUESTÕES DE MÉRITO  No  mérito,  a  controvérsia  gira  em  torno  da  legitimidade  da  cobrança  dos  débitos do  IPI do período de 01/01/2004 a 31/10/2007 e consectários  legais  (multa de ofício  qualificada  e  juros  moratórios),  bem  como  da  legitimidade  passiva  das  pessoas  físicas  e  jurídica arroladas como sujeitos passivos solidários.  Novamente,  ressalta­se  que,  por  não mais  integrar  os  presentes  autos,  aqui  não  será  analisada  as  questões  atinentes  a  legitimidade  da  imposição  da  multa  isolada  regulamentar de 100%  (cem por cento) do valor das mercadorias, por entrega  a consumo de  produto  de  procedência  estrangeira  importado  fraudulentamente,  objeto  do  processo  nº  16151.720.068/2011­86,  que  se  encontra  na  pauta  de  julgamento  de  outra  Turma  Ordinária  desta 3ª Seção, conforme informado anteriormente.  I DA LEGITIMIDADE DA COBRANÇA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO  Os principais questionamentos  acerca da  legitimidade da  cobrança do  IPI  e  respectivos  consectários  legais  foram  suscitadas  pela  recorrente MUDE. Assim,  neste  tópico  serão  analisadas,  com  primazia,  as  razões  de  defesa  por  ela  suscitadas.  Porém,  para  evitar  repetição  desnecessária,  se  existir  argumentos  relevantes  e  distintos  sobre  a mesma  questão,  apresentada por qualquer dos sujeitos passivos solidários, eles também serão analisados neste  tópico.  Inicialmente, para  fim de definição dos contornos da  lide,  revela­se de  todo  oportuno apresentar o motivo da cobrança crédito tributário objeto da presente autuação, que,  se encontra resumido no excerto extraído do questionado auto de infração, que segue transcrito:  A  presente  tributação  no  sujeito  passivo,  como  equiparado  a  estabelecimento  industrial,  foi  efetuada  com base  no  inciso  IX,  c/c com o parágrafo 2°, ambos do artigo 9° do DECRETO N °  4.544,  DE  26/12/2002,  e  decorreu  da  constatação  de  que  o  autuado  incidiu  na  conduta  tipificada  no  artigo  27  da  Lei  n°  10.637,  de 30/12/2002,  combinado  com o  artigo  79 da Medida  Provisória nº 2.158­35, de 24/08/2001 [...].  Os referidos preceitos  legais, que  tipificam a conduta atribuída à  recorrente  MUDE, têm a seguinte redação, in verbis:  Art.  27.  A  operação  de  comércio  exterior  realizada  mediante  utilização de recursos de terceiro presume­se por conta e ordem  deste,  para  fins  de  aplicação  do  disposto  nos  arts.  77  a  81  da  Medida Provisória nº 2.158­35, de 24 de agosto de 2001.  Fl. 52564DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.539          51 Art.  79.  Equiparam­se  a  estabelecimento  industrial  os  estabelecimentos,  atacadistas  ou  varejistas,  que  adquirirem  produtos de procedência estrangeira,  importados por sua conta  e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora.  Da  leitura  combinada  dos  textos  transcritos,  extrai­se  que,  para  fins  de  equiparação  à  estabelecimento  industrial,  a  operação  de  importação  “realizada  mediante  utilização de  recursos  de  terceiro presume­se por  conta  e ordem” do  terceiro  fornecedor dos  recursos.  I.1 Da Equiparação a Estabelecimento Industrial  No  caso  em  tela,  a  presunção  legal  de  equiparação  a  estabelecimento  industrial, que serviu de fundamento para a cobrança do IPI objeto do lançamento em questão,  foi  fundamentada  na  prova  da  utilização  de  recursos  da  recorrente  MUDE  pelas  empresas  importadoras dos produtos da marca CISCO.  Dada essa configuração, ressalta­se que a presunção prevista no art. 237, § 2º,  do Decreto­lei 1.455/1976, incluído pela Lei 10.637/2002, alegado pela recorrente MUDE, não  foi  apresentada  como  fundamento  do  lançamento  em  apreço.  Portanto,  trata­se  de  matéria  estranha aos fundamentos da cobrança dos débitos do IPI, objeto da questionada autuação. Por  essa razão, a referida presunção não será aqui analisada.  Com  efeito,  o  referido  preceito  legal  trata  da  presunção  da  interposição  fraudulenta  na  operação  de  comércio  exterior,  que  exige  a  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos  empregados,  para  fim  de  aplicação  da  pena  de  perdimento ou da multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, quando  a mercadoria  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida  ou  revendida. Os  presentes  autos,  inequivocamente, não tratam da imposição da referida penalidade, portanto, trata­se de matéria  estranha aos autos.  Assim,  a  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos empregados não representa condição necessária, para fim de aplicação da presunção  de equiparação a estabelecimento industrial, que exige como condição necessária e suficiente,  conforme  já  demonstrado,  a  comprovação  do  fornecimento  dos  recursos  financeiros  ao  importador pelo estabelecimento equiparado a industrial.  Aqui  também  não  será  objeto  de  análise  eventual  divergência  de  entendimento  manifestada  nas  diferentes  decisões  de  primeiro  grau  proferidas  nos  diversos  processos  que  tratam de  autuações  contra a  recorrente MUDE. Tais  argumentos,  certamente,  servem  de  fundamento  para  as  respectivas  decisões,  porém  não  tem  o  condão  de  alterar  ou  aperfeiçoar  o  fundamento  do  lançamento  em  apreço,  cuja  legalidade  cabe  a  este  Colegiado  analisar e decidir a respeito.                                                              7 "Art 23. Consideram­se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:  [...]  V ­ estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação, mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)  [...]  §  2º  Presume­se  interposição  fraudulenta  na  operação  de  comércio  exterior  a  não­comprovação  da  origem,  disponibilidade e transferência dos recursos empregados. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)  [...]"  Fl. 52565DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   52 Assim,  o  ponto  central  da  controvérsia  cinge­se  à  comprovação  do  fato  presuntivo,  consistente  na  utilização  dos  recursos  financeiros  da  recorrente  MUDE  pelas  empresas importadoras dos produtos da marca CISCO. Portanto, dada essa característica, tem­ se  que  o  deslinde  da  controvérsia  envolve  questão  de  natureza,  eminentemente,  fático  probatória, ou seja,  se  as  importações objeto da  tributação em questão  foram realizadas com  recursos das próprias importadoras ou com recursos fornecidos pela recorrente MUDE.  Definida  a  questão  relevante  para  o  deslinde  da  controvérsia,  passa­se  a  analisar as razões apresentadas pela fiscalização para o lançamento em cotejo com as razões de  defesa apresentadas pelos recorrentes, com destaque para as alegações da recorrente MUDE.  Da  transferência  de  recursos  financeiros:  elementos  probatórios  apresentados pela fiscalização.  Previamente  à  análise  dos  elementos  probatórios,  que  foram  apresentados  pela  fiscalização,  para  demonstrar  as  transferências  dos  recursos  financeiros  da  recorrente  MUDE para as empresas importadoras/distribuidoras e, assim, facilitar a compreensão do fluxo  financeiro entre as empresas do “Grupo MUDE” e as demais empresas integrantes da logística  operacional  de  importação  do  grupo,  reproduz­se  a  seguir  o  quadro  resumo  da  logística  de  importação dos produtos da marca CISCO, extraído do TVF (fls. 500/501), em que destacado o  fluxo das mercadorias e fluxo dos recursos financeiros:  Fl. 52566DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.540          53   DESIGNAÇÃO DAS FUNÇÕES:  A = Fabricante: CISCO SYSTEM INC.  B = Distribuidoras interpostas ­ USA:  MUDE USA; e  FULFILL HOLDING LTDA.  C = Exportadoras Interpostas ­ USA  3TECH INTERNATIONAL;  LATAM TECHNOLOGY CORP.;  SUPERKIT INTERNATIONAL IND.;  ROMFORD TRADING CORP.;  LOGCIS EXPORT LLC e  GSD TECHNOLOGIES  D = Importadoras interpostas ­ Brasil:  Fl. 52567DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   54 PRIME TECNOLOGIA IND. E COM. LTDA;  D'LUCK COM. IMP. EXP. LTDA;  ARCO EQUIPAMENTOS LTDA;  BRASTEC TECNOLOGIA e INFORMÁTICA LTDA;  ABC INDUSTRIAL DA BAHIA LTDA;  WAYTEC TECNOLOGIA EM COMUNICAÇÃO LTDA;  WAYTEC COMERCIAL LTDA;  TDC TECNOLOGIA DA INFORMAÇÃO LTDA;  LIVON IND. E TECNOLOGIA EM ELETRÔNICA DA BAHIA;  PI ­ PROPRIEDADE INTLECTUAL COM. REPRES. LIDA.;  MICROTEC SISTEMAS IND. COM. S/ª; e  KELOW INFORMÁTICA LTDA.  E = Distribuidoras Interpostas ­ Brasil:  TECNOSUL DIST. PROD ELETRO­ELETRÔNICO E INFORM. LTDA.;  NACIONAL DISTRIBUIDORA DE PROD. ELETRÔNICOS LTDA.;  SPCOM PRESTAÇÃO DE SERV. EM INFORMÁTICA LTDA.; e  CONTEC COM. E DISTR. PROD. ELETRO­ELETRÔNICOS LTDA.  F = Real importador e adquirente oculto:  MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA.  G = Comprador no mercado interno: são os clientes do “Grupo MUDE”.  A logística das importações do denominado “Grupo MUDE” foi descrita pela  fiscalização, nos trechos do TVF (fls. 502/503), a seguir transcritos:  A  CISCO  DO  BRASIL  é  o  escritório  comercial  do  fabricante  americano  no  Brasil  e  controla  todas  as  vendas  dos  produtos  CISCO no Brasil, possuindo inclusive metas de vendas definidas  pela matriz  norte  ­americana. Ela negocia  com  seus  clientes  o  valor  dos  produtos  a  serem  fabricados  nos  Estados  Unidos,  inclusive em relação a descontos concedidos, prazos de entrega,  enfim, toda a parte comercial.  Após  o  recebimento  do  pedido  feito  pelo  comprador  final  no  Brasil,  a  CISCO  indica  um  revendedor  de  seus  produtos  (MUDE) que  faz  o  pedido  junto  a CISCO USA,  repassando ao  comprador  final  todos  os  descontos  que  foram  anteriormente  negociados com a CISCO BRASIL.  O  fabricante  produz  os  equipamentos  com  pleno  conhecimento  de  que  após  a  importação  dos  produtos,  os  mesmos  serão  revendidos  ao  comprador  final  no  Brasil  ("G").  A  Cisco  não  realiza  as  importações  diretamente  de  sua  matriz,  mas  "terceiriza" o serviço de importação através da MUDE. Esta, por  sua vez, contacta o  importador  interposto para a realização das  importações.  A CISCO  (EUA)  também não vende diretamente para o Brasil.  Ela vende a um distribuidor interposto ("B"), que revende a um  exportador  interposto  ("C"),  que  exporta  para  o  Brasil.  Na  venda para o distribuidor, a CISCO EUA concede descontos que  variam entre 40 a 70% do valor da mercadoria.  Fl. 52568DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.541          55 Na  venda  da  distribuidora  para  a  exportadora,  o  valor  dos  produtos, que já possuíam um desconto de 40 a 70%, sofre mais  uma redução, com o objetivo de pagar menos tributos incidentes  na importação na entrada no Brasil.  Esta  variação  ocorre  pela  redução  do  valor  do  hardware,  compensando­se com um aumento do valor do software.  A  operação  de  comércio  exterior,  então,  se  processa  entre  as  empresas interpostas "C" e "D", controladas pelo grupo. Toda a  documentação  aduaneira  é  instruída  em  nome  do  importador  ("D"),  que  recebe  em  seu  nome  a mercadoria  e  as  nacionaliza  como se fosse seu real adquirente. Para o registro da declaração  de  importação,  momento  no  qual  ocorre  o  recolhimento  dos  tributos, e para o  fechamento do  contrato de câmbio  (remessa  ao  exterior pelo paqamento dos produtos), o  real  importador  e  adquirente  ("F")  envia  os  recursos  para  a  distribuidora  interposta  ("E"),  que  por  sua  vez  repassa  os  recursos  à  importadora  interposta  ("D").  O  repasse  dos  recursos  é  feito  devido ao fato de que, nem a  importadora, nem a distribuidora  no Brasil, disporem de capacidade econômico­financeira para a  realização  das  importações  (empresas  laranjas).  O  envio  dos  recursos  também  tipifica,  por  força  de  disposição  legal,  as  importações  como  sendo "por  conta  e  ordem  de  terceiro",  no  caso a MUDE.  Posteriormente, em uma operação de compra e venda simulada,  a  importadora  interposta  ("D")  transfere  para  a  distribuidora  interposta  ("E")  que,  NO  MESMO  DIA,  simula  uma  venda  para  o  real  importador  e  adquirente  ("F").  Na  maioria  dos  casos,  as  mercadorias  seguem  do  local  de  desembaraço  aduaneiro diretamente para o cliente  final  ("G"), ocorrendo no  caminho  apenas  a  troca  de  notas  fiscais.  A  distribuidora  interposta  tem  o  papel  de  "blindar"  o  real  adquirente  de  eventuais cobranças de tributos devidos nestas operações, como,  por exemplo, o ICMS que seria devido ao Estado de São Paulo  em  relação  ao  benefício  concedido  no  local  da  importação  (Bahia),  quando  utilizado  indevidamente,  como  é  o  caso,  bem  como  colocar  mais  uma  empresa  entre  o  importador  e  o  real  adquirente, tornando mais nebulosa suas relações e dificultando  assim a atuação dos fiscos federal e estadual.  Quanto  ao  fluxo  financeiro,  o  real  importador  ("F")  remete  os  recursos  ao  distribuidor  interposto  ("E"),  que  por  sua  vez  o  repassa ao importador interposto ("D"), cabendo a este último, a  liquidação  do  câmbio  ao  exportador  nos  EUA  ("C"),  pelo  pagamento das importações realizadas.  Assim, a operação de comércio exterior, de fato, ocorre entre a  fabricante  nos  EUA  ­  CISCO  SYSTEM  CO.  ("A")  e  o  real  importador e adquirente  ­ MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS  LTDA.  ("F"),  sendo  todas  as  operações  intermediárias  SIMULADAS  e  criadas  apenas  para  dar  uma  aparência  de  legalidade à operação, e, em conseqüência, usufruir ilegalmente  das reduções tributárias descritas. (grifos do original)  Fl. 52569DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   56 Da  leitura do  texto  transcrito,  infere­se que o  esquema  fraudulento  relatado  envolvia dupla tentativa de esconder das autoridades brasileiras a real exportadora e fabricante  (“dupla  blindagem”),  a  multinacional  estadunidense  CISCO  SISTEMS  INC.,  e  a  real  adquirente e importadora, MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA., pois, interpostos entre  as  duas  havia,  respectivamente,  uma  distribuidora  e  uma  exportadora  nos  Estados Unidos  e  uma importadora e uma distribuidora no Brasil.  Quanto  ao  fluxo  financeiro,  as  importadoras  interpostas,  após  receber,  por  meio das distribuidoras interpostas, os recursos provenientes do real adquirente e ora recorrente  MUDE,  remetia­os,  em  dólar  americano,  ao  exportador  interposto  (GSD),  a  título  de  pagamento  das  importações  realizadas.  Por  fim,  nos  Estados  Unidos,  os  valores  em  dólar  americano eram destinados ao distribuidor estrangeiro (MUDE USA) que, em última instância,  repassava­os ao real importador e fabricante dos produtos, a CISCO SISTEMS INC., fechando  o  ciclo  financeiro  da  real  operação  comercial  celebrada  entre  a  real  exportadora  e  real  importadora.  Além da referida logística de importação, no Capítulo III do citado TVF (fls.  503/718),  respaldada  em  documentos  e  planilhas  extraídas  dos  arquivos  magnéticos  apreendidos  no  âmbito  da  “Operação  Persona”  (Anexo  I  ­  fls.  29805  e  ss.),  a  fiscalização  apresentou  o  rol  de  todas  as  empresas  vinculadas  ao  esquema  de  importação  do  “Grupo  MUDE”,  nos  EUA  e  no  Brasil,  bem  como  descreveu  a  função  que  cada  uma  delas  desempenhava  no  esquema  importação  em  destaque,  o  grupo  empresarial  a  que  pertencia,  o  quadro societário de direito e de  fato, os  reais dirigentes,  a capacidade econômico  financeira  das empresas etc.  Dentre os grupos descritos pela fiscalização, pela relevância para o caso em  preço, merece  destaque  o  “GRUPO KIKO/ERNANI  (K/E)”,  controlado  pelos  solidários Cid  Guardia  Filho,  conhecido  como  “KIKO”  e  Ernani  Bertino  Maciel,  doravante  denominado  “GRUPO K/E”.  A composição e função do referido grupo no esquema de fraude em destaque  foi assim descrito pela fiscalização:  O  GRUPO  K/E  era  responsável  pelas  IMPORTADORAS  E  DISTRIBUIDORAS  INTERPOSTAS  sediadas  no  Brasil.  Estas  empresas  tinham  como  função  (I)  ocultar  o  REAL  ADQUIRENTE  (e  beneficiário)  MUDE  LTDA  e  o  beneficiário  CISCO BRASIL),  (II)  propiciar  redução  ilícita do  recolhimento  de tributos, notadamente do IPI e ICMS.  Este  GRUPO  participava  da  parte  operacional  do  esquema,  atuando  também  após  a  nacionalização  das  mercadorias  importadas por suas empresas, na distribuição das mesmas até a  sua  entrada  na  MUDE  LTDA,  em  uma  série  de  operações  simuladas de compra e venda. Referidas empresas agiam como  verdadeiras  fábricas  de  emissão  de  notas  fiscais,  vez  que  não  possuíam atividade comercial verdadeira, sendo suas operações  comerciais  meras  simulações  com  objetivo  de  ocultação  da  verdadeira responsável pelas operações de comércio exterior, a  empresa MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA.  Por  constituírem  parte  visível  do  esquema,  tais  empresas,  notadamente  as  IMPORTADORAS  INTERPOSTAS,  vinham  sendo alvo constante de autuações por parte da Receita Federal  do Brasil.  Fl. 52570DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.542          57 Mas,  na  medida  em  que  a  Receita  Federal  do  Brasil  atuava  sobre  quaisquer  das  empresas  do  GRUPO  K/E,  no  sentido  de  investigar  sua  real  condição  econômica,  financeira  ou  fiscal,  este GRUPO  prontamente  criava  outra  pessoa  jurídica,  com  o  fim de substituir a empresa  investigada, de modo a promover a  continuidade do esquema fraudulento.  Compõem este grupo as seguintes empresas:  a) IMPORTADORAS INTERPOSTAS ­ BRASTEC, PRIME, ABC,  D'LUCK, LI VON e ARCO EQUIPAMENTOS;  b)  DISTRIBUIDORAS  INTERPOSTAS  ­  TECNOSUL  e  NACIONAL;  [...]. (grifos do original).  As  principais  características  das  empresas  pertencentes  ao  “GRUPO K/E”,  segundo a  fiscalização,  eram as  seguintes: a) quadros  societários constituídos por  interpostas  pessoas, em geral pessoas sem capacidade econômico­financeira ou empresas offshore sediadas  em paraísos fiscais; b) número reduzido de funcionários; c) operação em imóveis alugados; d)  ausência de estoque de mercadorias; e e) reduzidos investimentos em ativo imobilizado.  No Capítulo IV do TVF (fls. 719 e ss.), a fiscalização apresentou o resultado  das  diligências  fiscais  realizadas  nas  principais  empresas  que  operavam  o  esquema  de  importações  do  “Grupo MUDE”,  no  período  da  autuação,  com  o  objetivo  de  colher  provas  complementares às que foram obtidas no âmbito “Operação Persona”, para fim de demonstrar  que as operações de importação do período foram realizadas por conta e ordem da recorrente  MUDE,  por  intermédio  das  interpostas  empresas  importadoras  e  distribuidoras  do  “GRUPO  K/E”.  O grande  acervo documental,  colhido ou  apreendido no curso das  referidas  diligências fiscais, consta dos vários volumes que integram os Anexos III e  IV dos presentes  autos  (fls.  35502/44022),  dentre  os  quais  merecem  destaque  os  documentos  da  escrituração  contábil  e  fiscal,  as  notas  fiscais  de  entrada  e  saída,  as  duplicatas/faturas  emitidas,  as  declarações de importação, os contratos de câmbio, os extratos bancários etc.  Para  confirmar  as  transferências  dos  recursos  financeiros  da  recorrente  MUDE  para  custear  as  importações  realizadas  pelas  referidas  empresas  importadoras  interpostas,  a  fiscalização  analisou  os  extratos  bancários  das  empresas  envolvidas  nas  respectivas  operações  de  importação,  os  pagamentos  das  duplicatas/faturas  realizada  pela  MUDE  (transferências  de  recursos  entre  contas­correntes  bancárias),  a  escrituração  das  respectivas  empresas  e  as  datas  dos  vencimentos  dos  contratos  de  câmbio  das  importações  informadas nas respectivas declarações de importação etc.  Após  a  compilação  de  todos  os  dados  extraídos  da  referida  documentação,  apreendida ou fornecida pelas empresas importadoras e distribuidoras e pela MUDE, e o cotejo  dos  dados  compilados  com  os  registrados  nas  planilhas  contidas  nos  arquivos  magnéticos,  apreendidos no estabelecimento da MUDE e das outras empresas do “Grupo MUDE” ou a ele  vinculado, a  fiscalização elaborou, para cada empresa  importadora e  respectiva distribuidora,  uma planilha com o fluxo diário das transferência de numerário da MUDE para a distribuidora  e  desta  para  a  importadora,  de  modo  que  restou  demonstrado  que,  nas  mesmas  datas,  os  recursos  financeiros  transitavam,  no  mínimo,  por  três  contas  bancárias  diferentes  Fl. 52571DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   58 (MUDE/distribuidora/importadora), e sempre por ocasião dos desembaraços das mercadorias ou  liquidação  do  câmbio.  Também  ficou  demonstrado  que  a MUDE  enviava,  no  mesmo  dia,  a  quantia exata ou muito próxima de dinheiro suficiente para cobrir as despesas da  importação  das mercadorias, incluindo os tributos, as despesas de desembaraço e a liquidação do câmbio.  As referidas remessas eram sempre feita a título de antecipação de pagamentos de duplicatas já  emitidas,  que  eram  pagas  conjuntamente  e,  inclusive,  algumas  duplicatas  eram  pagas  parcialmente.  O fluxo das mercadorias e o fluxo financeiro entre importadora, distribuidora  e  a  MUDE  corroboram  tal  conclusão.  Segundo  a  fiscalização,  os  produtos  da  CISCO  desembaraçados  pela  importadora  iam  parar  na  MUDE,  sempre  por  intermédio  de  uma  empresa distribuidora. Esta adquiria os produtos da importadora e os faturava para a MUDE.  Coincidentemente,  nas  datas  em  que  a  distribuidora  precisava  honrar  os  compromissos  financeiros relativos às despesas de desembaraço (tributárias, portuárias etc.) e à liquidação do  câmbio, a distribuidora liquidava “supostos” saldos de faturas contra ela emitidas, mediante a  utilização de recursos financeiros que foram encaminhados pela empresa MUDE e, na maioria  das vezes, eram integralmente repassados para a importadora.   Em  suma,  a  fiscalização  concluiu  que  a  logística  IMPORTADOR  =>  DISTRIBUIDOR => MUDE era realizada em um ou dois dias e tratava­se de meras emissões de  notas fiscais, de maneira a dar aparência legal às respectivas operações comerciais.  Tais  informações  podem  ser  conferidas  na  “Planilha  1  ­  Origem  de  Recursos”, “Planilha 2 ­ Fluxo das Mercadorias” e “Planilha 3 ­ Pagamento das Importações”  (fls. 1086 e ss.), elaboradas para determinadas importadoras e distribuidoras.  Para  as  importadoras  e  distribuidoras  que  dispunham  de  contabilidade  regular, a fiscalização elaborou ainda as planilhas “ANÁLISE RECURSOS” (fls. 1178/1526),  em  que  se  encontram  consolidados  os  dados  extraídos  dos  registros  contábeis  e  dos  correspondentes extratos bancários das próprias empresas.  Portanto,  trata­se de documentação hábil e idônea, para comprovar como os  recursos  financeiros  eram,  simultaneamente,  transferidos  da MUDE  para  as  distribuidoras  e  destas  para  as  importadoras. Nas  referidas  planilhas,  pode­se  verificar o  caminho percorrido  pelo numerário originário da MUDE até chegar na importadora interposta.  Segundo  a  fiscalização,  embora  a  quase  totalidade  desse  numerário  fosse  transferida  da  distribuidora  para  a  importadora,  os  valores  naquela  remanescentes  foram  utilizados para pagamento dos  impostos devidos. Já na importadora, dos recursos financeiros  ingressados, parte era destinada aos pagamentos dos encargos das importações (despesas com  desembaraço  e  liquidação  de  câmbio),  parte  relevante  para  antecipações  de  lucros  para  os  sócios da  importadora,  especialmente,  para  as  empresas offshores  sócias das  importadoras,  e  uma a menor parcela para a liquidação de impostos e despesas operacionais.  Com  base  nessas  informações,  a  fiscalização  chegou  a  conclusão,  que  as  vendas das mercadorias efetuadas pelas distribuidoras, provenientes das importações realizadas  pelas importadoras, não eram originárias de importações diretas (importação por conta e risco  do importador ­ sem clientela definida), mas sim, importações por conta e ordem da MUDE.  Os  extratos  bancários,  os  documentos  e  livros  fiscais,  além  da  escrituração  contábil  das  empresas  importadoras,  distribuidoras  e da MUDE comprovam, de  forma cabal,  que  cabia  a  MUDE,  predominantemente,  o  controle  administrativo  e  operacional  sobre  as  operações  de  importação,  e,  fundamentalmente,  o  suprimento  dos  recursos  financeiros  (via  distribuidoras)  Fl. 52572DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.543          59 aos importadores, necessários aos pagamentos das  importações, por ocasião do desembaraço da  mercadoria e da liquidação do câmbio correspondente.  Outras  irregularidades  relevantes  foram  imputadas  ao  “Grupo MUDE” pela  fiscalização, a saber:  a)  algumas  empresas  importadoras  destacavam  o  IPI, manualmente,  apenas  nas  vias  das  notas  fiscais  que  ficavam  em  seu  poder.  Nas  vias  das  notas  fiscais  faturas  encaminhadas  às  empresas  distribuidoras,  os  valores  do  IPI  não  eram  destacados.  Em  decorrência,  os  valores  do  IPI  eram  registrados  somente  nos  livros  de  Registro  de  Saídas,  Apuração do IPI e escrituração contábil das importadoras;  b) as empresas  importadoras  (de  fachada ou “laranja”)  supervalorizavam os  preços nas vendas para as distribuidoras, enquanto estas revendiam para a MUDE quase pelo  mesmo preço (a título de exemplo, cita­se as planilhas de fls. 46612/46613, contendo os dados  da  movimentação  financeira  da  importadora  BRASTEX  e  da  respectiva  distribuidora  TECNOSUL). E, finalmente, a MUDE revendia os produtos com baixíssima margem de preço  em  relação  ao  preço  de  compra  (a  taxa  de  lucro  da MUDE  foi  inferior  a  1%,  no  período  fiscalizado).  Segundo  a  fiscalização  (fls.  30375/30376),  “a MUDE  não  precisaria  dar  lucro,  apenas seus dirigentes é que precisariam ser bem remunerados”, via empresas offshores sócias  das importadoras.  c)  essas  modalidades  de  super  e  subfaturamento  tinham  por  finalidade  concentrar  a  maior  parte  dos  encargos  tributários  das  operações  de  importação  nas  importadoras (empresas de fachada), que não cumpriam, na integralidade ou na maior parte, as  obrigações  tributárias  e,  por  não  terem  capacidade  econômico­financeira  nem  patrimônio,  também inviabilizavam a cobrança dos tributos devidos e não pagos;  d)  os  recursos  transferidos  para  as  importadoras  eram  utilizados  para  pagamento  das  despesas  com  desembaraço  aduaneiro  e  no  fechamento  do  cambio  das  importações  e  a  grande  parte  remanescente  era  transferida  para  a  empresa  offshore  sócia  da  respectiva importadora, situada em paraíso fiscais, a título de distribuição antecipada de lucros  etc.;  e) no exterior, tais recursos financeiros eram livremente movimentados. Parte  era usada para o pagamento de fornecedores estrangeiros, em situações de subfaturamento de  operações  de  importação,  e  parte  considerável  remanescente  eram,  de  imediato,  transferidos  para  as  offshores  sócias  da  MUDE  ou  dos  seus  controladores  e  colaboradores.  Assim,  as  divisas  que  saíam  do  país,  a  titulo  de  suposta  distribuição  de  lucros  para  as  offshores  pertencentes às respectivas empresas importadoras, eram transferidas, de imediato, às referidas  offshores da MUDE ou de seus reais sócios, de modo que parte significativa dos lucros obtidos  no  País,  com  o  esquema  fraudulento  de  importação  e  distribuição  de  produtos  da  marca  CISCO,  ao  final,  eram  apropriados  pelas  citadas  offshores.  Uma  parcela  desses  recursos  retornavam ao País, geralmente para a integralização de capital de empresas administradoras de  ativos,  fechando  o  ciclo  da  operação  de  apropriação  dos  resultados  auferidos  nas  referidas  operações de importação; e  f)  segundo  o  subitem  3.5.9  do  Relatório  RFB/IPEI  n°  BA20070005  (fls.  30419/30432),  os  principais  dirigentes  da  MUDE  tinham  vinculação  com  o  escritório  panamenho ALEMAN, CORDERO, GALINDO & LEE, especializado na criação de empresas  offshores.  E  a  existência  de  operações  financeiras  no  exterior,  possivelmente  simuladas,  Fl. 52573DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   60 envolvia  pessoas  da  MUDE,  empresas  offshores  e  funcionários  do  banco  de  investimentos  americano MERRILL LYNCH.  Diante de  tais  fatos,  comprovados com farta documentação colacionada aos  autos, especialmente, em relação a distribuidora TECNOSUL, extensível às demais importadas  e  distribuidoras  interpostas,  a  fiscalização  chegou  a  seguinte  conclusão,  extraída  do  referido  TVF (fls. 805/806), que segue transcrito:  A  TECNOSUL,  assim  como  as  demais  importadoras  e  distribuidoras,  integram  um  bem  urdido  esquema  de  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA,  que  age  na  importação  de  produtos  eletro­eletrônicos  e  de  telecomunicações,  para  abastecer o mercado nacional, concentrado em São Paulo/SP. O  objetivo  é  ocultar  os  reais  importadores  destes  produtos,  mediante o uso de empresas interpostas, envolvendo a prática de  diversos  ilícitos  fiscais,  tais  como:  sonegação  de  tributos;  subfaturamento  das  importações;  remessa  de  divisas  para  o  exterior,  sob  a  forma  de  pagamento  de  importações  e  distribuição  de  lucros;  crédito  indevido  de  ICMS,  entre  outros,  que estariam lesando os cofres públicos. Trata­se da etapa mais  visível do esquema, e, portanto, a mais vulnerável, razão por que  as empresas que dela fazem parte foram constituídas em nome de  interpostas  pessoas  ("laranjas"  ou  testas­de­ferro)  e  offshores,  tendo  sido,  previsivelmente,  alvo  de  constantes  autuações  por  parte da Receita Federal do Brasil.  Esta  cadeia  de  interposição  busca  esconder,  a  principio,  a  empresa MUDE, para a qual se destina a quase  totalidade das  importações  efetuadas  pelas  importadoras  interpostas  e  distribuídas  pela  TECNOSUL,  tornando­a  uma  grande  distribuidora  nacional  de  produtos  de  informática  e  eletro­ eletrônicos,  em  quase  sua  totalidade  de  fabricação  CISCO,  mesmo  sem  ter  realizado  praticamente  nenhuma  importação  desde janeiro de 2004.  Em  suma,  portanto,  a  TECNOSUL,  na  função  de  distribuidora  interposta,  dentro  da  seqüência  da  cadeia  engendrada  é  quem  aparece como fornecedora direta da real importadora, a MUDE  COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA.  Verificamos que o dinheiro não é enviado diretamente da conta  da MUDE  BRASIL  para  a  conta  da  importadora  interposta,  e  sim  por  uma  empresa  que  se  interpõe  na  operação  comercial.  Esta ocultação  do  real  importador  através  de  duas  empresas  é  chamada de "duplo grau de blindagem".  Apesar  de  ser  mais  oneroso,  o  custo  compensa  a  segurança  proporcionada ao  real  importador,  que  neste  caso movimentou  milhões de reais anuais entre 2004 e 2007.  [...]  Conforme quadro acima as importadoras interpostas BRASTEC,  PRIME,  WAYTEC,  LIVON  e  TDC  simulam  vendas  para  a  distribuidora  TECNOSUL,  enquanto  a  importadora  interposta  ABC  simula  vendas  para  a  empresa  NACIONAL.  Das  distribuidoras  as  mercadorias  seguem  diretamente  para  a  MUDE  BRASIL.  A  cadeia  logística  IMPORTADOR  =>  Fl. 52574DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.544          61 DISTRIBUIDOR => MUDE BRASIL é realizada em um ou dois  dias e trata­se de meras emissões de notas fiscais, de maneira a  dar uma aparência legal a operação comercial.  Assim,  respaldada  em  robusto  acervo  probatório,  a  fiscalização  chegou  as  seguintes conclusões:  a)  toda  a  cadeia  de  interposição  tinha  como objetivo  “blindar”  a  recorrente  CISCO  (beneficiária)  e  a  recorrente MUDE  (real  adquirente),  esta  última  o  sujeito  passivo  oculto e verdadeira responsável pelas operações de comércio exterior realizadas;  b)  todas  as  etapas  do  processo  de  importação  eram  controladas  pela  recorrente MUDE, que  repassava,  antecipadamente,  às distribuidoras  interpostas,  os  recursos  necessários à realização das importações registradas pelas importadoras interpostas; e   c) a comprovação de que a recorrente MUDE fornecera os recursos utilizados  pelas importadoras, implicava presunção da sua equiparação a estabelecimento industrial, nos  termos do art. 79 da Medida Provisória 2.158­35/2001.  Da  transferência  de  recursos  financeiros:  elementos  probatórios  apresentados pela recorrente MUDE.  Por se tratar de presunção relativa (juris tantum), cabia a recorrente infirmar  as conclusões apresentadas pela fiscalização, mediante prova em contrário.  Inicialmente, cabe esclarecer que as planilhas previamente citadas no recurso  (fls. 1086 e ss.) foram elaboradas pela fiscalização, com base na documentação contábil, fiscal  e bancária da MUDE e das empresas importadoras e distribuidoras.  E a denominada “planilha fluxo­dia”,  referenciada no  recurso voluntário da  recorrente MUDE,  foi  extraída  dos  arquivos  magnéticos  encontrados  no  computador  do  Sr.  Marcílio  Palhares  Lemos,  gerente  do  departamento  financeiro  da  MUDE,  regulamente  apreendido no curso da “Operação Persona”. Logo, diferentemente do alegado, a citada planilha  não  se  trata  de  documento  apócrifo, mas  de  documento  elaborado  com  os  dados  contábeis,  fiscais e bancários extraídos da escrituração da própria recorrente MUDE e que se encontrava  no computador utilizado pelo citado gerente,  responsável pelo controle  financeiro do “Grupo  JTDC/MUDE”.  Além disso,  cabe  esclarecer,  que,  no  lançamento  em apreço,  tal  documento  foi  utilizado  apenas  como  fonte  subsidiária  de  informação,  para  fim  de  corroborar  os  dados  colhidos  na  documentação  da  referida  empresa,  para  fim  de  comprovar  a  transferência  dos  recursos financeiros da MUDE para as empresas importadoras e distribuidoras interpostas. E os  dados  nela  apresentados  não  destoam  dos  dados  apresentados  nas  planilhas  elaboradas  pela  fiscalização, para embasar a questionada autuação, conforme explicitado no exceto extraído do  TVF (fl. 723), que segue transcrito:  Muito  ampla  esta  planilha  se  destinava  ao  controle  do  fluxo  financeiro  em  geral,  no  que  dizia  respeito  aos  desembaraços  aduaneiros,  pagamentos  dos  contratos  de  câmbio,  despesas  bancárias,  gastos  com  seguros  e  despachantes,  remessas  de  lucros,  etc.  Embora  se  refira  a  várias  outras  empresas  do  esquema,  neste  sub­capítulo  será  tratado  somente  o  fluxo  Fl. 52575DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   62 mantido  com a PRIME no ano  calendário  de  2004. Nela  estão  detalhadas  os  processos  de  importação  (DI’s)  ­  com  a  numeração  interna  de  controle  atribuída  pela  MUDE  ­  os  recursos  enviados  para  os  sócios  à  titulo  de  adiantamento  de  lucros,  os  recursos  financeiros  recebidos  da TECNOSUL  ­  que  são  tratados  como  transferência  da  TECNOSUL  ­  os  desembolsos  havidos  por  ocasião  dos  desembaraços,  os  gastos  com tarifas bancárias, seguros, etc. Estes valores estão refletidos  nos  extratos  bancários  e  na  contabilidade  da  PRIME,  o  que  atesta  a  veracidade  das  informações  contidas  nesta  planilha.  Com  relação  as  transferências  advindas  da  TECNOSUL,  verificamos que os dados são coincidentes e datas e valores com  aqueles contidos na contabilidade e extratos da TECNOSUL.  Para  contraditar  a  conclusão  da  fiscalização,  baseada  no  robusto  acervo  probatório  colacionado  aos  autos,  a  recorrente  MUDE  alegou  que  contratara  empresa  de  auditoria  especializada,  que  elaborara minucioso  levantamento  acerca  da  sua movimentação  financeira  e  contábil.  E  com  base  nesse  levantamento,  asseverou  a  recorrente  que  foram  elaborados os laudos de “PERÍCIA CONTÁBIL” de fls. 47.822/47.868, em que apresentada a  conclusão de que, nos anos de 2004 a 2007, não houve antecipação de recursos financeiros aos  fornecedores ou esta antecipação foi insignificante.  No caso, o que  a  recorrente denomina de  “laudo de perícia  contábil”  são 4  (quatro) Relatórios de Análise de Pagamentos  a Fornecedores,  elaborado pelo  contador  João  Carlos Castilho Garcia,  referente  aos pagamentos  realizados pela  recorrente MUDE aos  seus  fornecedores nos de 2004 a 2007.  Tais relatórios, além de não atender os requisitos mínimos do “Laudo Pericial  Contábil”,  estabelecidos  na  Norma  Brasileira  de  Contabilidade  T  13.6,  aprovada  pela  Resolução  Conselho  Federal  de  Contabilidade  (CFC)  nº  1.041/2005,  contêm  apenas  dados  financeiros  genéricos,  sem  respaldado  em  qualquer  documento,  e  conclusões  sobre  os  pagamentos realizados nos anos de 2004 e 2007 pela recorrente MUDE, que não têm o condão  de  infirmar  as  conclusões da  fiscalização apresentadas no  tópico precedente,  respaldadas  em  documentos fartos documentos e na escrituração contábil e fiscal da própria recorrente.  Além  disso,  ainda  que  válida  fosse  as  conclusões  de  que  “os  valores  dos  pagamentos  foram  efetuados  após  a  data  de  emissão  das  notas  fiscais  dos  fornecedores”,  induvidosamente,  elas  não  seria  suficiente  para  comprovar  que  não  houve  a  transferência  e  utilização  de  recursos  financeiros  da  recorrente  MUDE,  para  as  empresas  importadoras,  especialmente  tendo  em  conta  que  a  totalidade  dos  recursos  financeiros  utilizados  pelas  importadoras  foram  fornecidos  pela  recorrente,  por  intermédio das  interpostas distribuidoras.  Assim, não tem qualquer relevância o fato de tais recursos terem sido fornecidos antes ou após  a emissão das notas fiscais e respectivas faturas, posto que, a condição necessária e suficiente  para  a  presunção  em  apreço,  consiste  na  simples  utilização  de  recursos  de  terceiros  nas  operações de importação, conforme dispõe o art. 27 da Lei 10.637/2002. E essa condição foi  devidamente comprovada nos autos pela fiscalização.  Também  sem  qualquer  valor  probatório,  o  Parecer  de  fls.  52009/52015,  apresentado nesta fase recursal, emitido pela empresa Ernst & Young, que além de não atender  as  condições  excepcionais  do  art.  16,  §  4º,  do  Decreto  70.235/1972,  limitou­se  apenas  em  ratificar  as  conclusões  apresentadas  nos  citados  “Relatórios  de  Análise  de  Pagamentos  a  Fornecedores”, sem respaldo em qualquer elemento probatório.  Fl. 52576DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.545          63 Ainda alegou a  recorrente que “encomendou pareceres dos mais  renomados  juristas e estudiosos do Direito Tributário, que analisaram o presente caso concreto e o modelo  de negócio praticado, proferindo conclusões de grande relevância para o deslinde da presente  demanda.”  De  fato,  na  fase  impugnatória,  a  recorrente  trouxe  à  colação  dos  autos  os  citados pareceres, que foram colacionados (fls. 47870 e ss.).  No  Parecer  de  fls.  47870/47929,  o  ilustre  Prof.  Paulo  de  Barros  Carvalho,  após  informar,  preambularmente,  que  fora  submetido  a  sua  apreciação  “problema  jurídico­ tributário  relativo  à  legalidade  e  à  constitucionalidade  da  estrutura  negocial”  adotada  pela  recorrente MUDE, passou a discorrer magistralmente, como é do seu feitio, sobre os seguintes  assuntos:  a)  a  disciplina  da  elisão  e  da  evasão  e  o  conceito  de  fraude,  dolo  e  simulação  no  direito brasileiro; b) requisitos sobre aplicação de sanções; c) regra­matriz de incidência do IPI;  d)  critérios  distintivos  entre  importação  por  conta própria,  importação  por  conta  e  ordem de  terceiro  e  importação  por  encomenda;  e)  considerações  sobre  a  chamada  “guerra  fiscal”  no  âmbito do ICMS; f) os requisitos necessários para a configuração do crime de descaminho. No  final, em resposta aos quesitos formulados pela consulente, o eminente jurista apresentou, em  síntese,  as  seguintes  conclusões:  a)  no  modelo  negocial  que  lhe  fora  apresentado,  todas  as  operações  ocorreram  na  forma  prescrita  em  lei;  b)  na  estrutura  negocial  adotada  pela  recorrente, não se verificava, em momento algum, o não pagamento dos tributos devidos nas  operações  de  revenda  dos  produtos,  porque  não  havia  configuração  importação  por  conta  e  ordem ou por encomenda; e c) era lícito “o emprego de meios autorizados pela lei para escapar  da percussão tributária”.  Já  no  Parecer  de  fls.  47930/47971,  o  também  douto  Prof.  Eurico  Marcos  Diniz de Santi discorreu com brilhantismo sobre extrativismo fiscal,  limites da legalidade do  IPI  nas operações de  importação e  a  ameaça do  planejamento  tributário  às  avessas,  para,  no  final,  concluir  que  “entre  o  BEM  e  o  MAL,  o  CERTO  e  o  ERRADO,  entre  ANJOS  e  DEMÔNIOS, em meio às chamadas ardentes do maniqueísmo fiscal, pouco espaço sobra para  reflexão, para a legalidade e para o direito.”  Enquanto no Parecer de fls. 47972/48038, o eminente Prof. Celso Fernandes  Campilongo  examinou  a  legalidade  do  modelo  econômico  de  negócio  desenvolvido  pela  recorrente MUDE e, ao final, concluiu que “o modelo não apenas foi, e é, lícito, como também  é típico, mundial e característico do atual estágio jurídico e econômico do campo empresarial”.  E na fase  recursal, a  recorrente  trouxe à colação dos autos o Parecer de  fls.  52038/52110, elaborado pelo renomado Professor Ivo Teixeira Gico Jr., que também examinou  o modelo de negócios da  recorrente  e  concluiu,  sob ótica do Direito Concorrencial,  que não  existia por parte da MUDE ou da CISCO  (i)  qualquer dado ou  informação que permitisse  a  caracterização  de  prática  de  concorrência  desleal,  (ii)  qualquer  indício  de  prática  de  preço  predatório e (iii) qualquer indício de prática dumping.  Em que pese a profundidade e o rigor teórico­científico, com a devida vênia,  os  referidos  pareceres  não  trouxeram  elementos  relevantes,  com  vista  a  contraditar  os  fatos  comprovados nos autos pela fiscalização, que demonstram, de forma inequívoca, a existência  do  esquema  fraudulento  ocorrido  nas  importações  realizadas  pelo  “Grupo  MUDE”  e  a  utilização  pelas  importadoras  interpostas  dos  recursos  financeiros  fornecidos  pela  recorrente  MUDE.  Fl. 52577DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   64 As  profundas  análises  jurídicas  e  bem  fundamentadas  conclusões  apresentadas nos citados pareceres sobre o modelo negócio da recorrente MUDE também não  agregaram contribuição relevante para o deslinde da controvérsia, haja vista que, na autuação  em  apreço,  não  houve  questionamento  sobre  legalidade  ou  imputação  de  irregularidade  ao  propalado modelo de negócio.  Com  efeito,  no  presente  procedimento  fiscal,  o  que  foi  questionado  foi  legalidade  da  forma  como  o  referido  modelo  de  negócio  e,  em  especial,  as  operações  de  importação  dos  produtos  da marca CISCO  foram operacionalizadas,  em  razão  dos  evidentes  descumprimentos das normas tributárias e de controle aduaneiro do País, mediante simulação  das  operações  de  importação  por  conta  própria,  com  o  nítido  propósito  quebrar  a  cadeia  incidência  do  IPI  e,  assim,  evitar  que  a  recorrente MUDE  fosse  considerada  contribuinte  do  imposto, por equiparação a estabelecimento industrial.  Portanto, nestes autos, o que está em questão não é o modelo de negócio da  recorrente  MUDE  ou  da  sua  fornecedora  e  parceira  CISCO,  mas  as  fraudes  que  foram  cometidas no âmbito das referidas operações de importação, com o claro propósito de burlar o  controle aduaneiro e de eximir a recorrente MUDE do pagamento do IPI. Em suma, o que está  em  questão  não  é  o  modelo  de  negócio  da  recorrente,  mas  o  seu  modelo  fraudulento  de  importação.  Entretanto,  embora  irrelevante  para  o  deslinde  controvérsia,  cabe  ressaltar  que o modelo de negócio Just in Time, tão decantado pela recorrente MUDE, revela­se de todo  incompatível com o referenciado esquema de fraude. Pois, se a característica do citado modelo  de negócio é a existência de único fornecedor e único comprador na cadeia de negócio, com a  consequente  eliminação  de  intermediários  e  operações,  como  justificar  a  existência  das  diversas  empresas  e  operações  comerciais  interpostas  entre  a  real  exportadora  e  a  real  importadora ou compradora.  A única justificativa plausível e sensata para inserção de tão grande número  de  empresas  na  cadeia  de  comercialização  dos  citados  produtos  foi,  induvidosamente,  o  propósito deliberado de ocultar os reais intervenientes nas operações de importação, mediante a  produção  de  documentos  não  representativos  da  realidade  negocial  subjacente.  Ou  seja,  mediante  simulação  de  operações  de  importação  por  conta  própria  inexistentes  e,  simultaneamente, dissimulação da real operação de exportação e de importação praticada pela  real exportadora CISCO SISTEMS INC. e pela real importadora, a recorrente MUDE. Logo, se  a recorrente adotou ou utilizou o decantado modelo de negócio Just in Time, certamente, não  há  qualquer  evidência  que  ele  tenha  sido  adotado  em  relação  às  importações  dos  produtos  objeto das presentes autuações.  Também  não  corresponde  aos  fatos  comprovados  nos  autos,  a  alegação  da  recorrente que não teve qualquer ganho concorrencial ou de mercado, pois, diferentemente do  alegado,  no  período  de  funcionamento  do  esquema  de  fraude  em  referência,  os  produtos  da  marca CISCO detinham parte relevante do mercado nacional, a MUDE foi premiada por ser 4ª  maior vendedora de produtos CISCO no mundo e a líder de venda no Brasil e em toda América  Latina.  Entretanto,  conforme  demonstrado  anteriormente,  o  ponto  central  da  controvérsia, cinge­se à comprovação do fato presuntivo, consistente na utilização dos recursos  financeiros  fornecidos pala  recorrente MUDE para  as empresas  importadoras  (de  fachada ou  “laranja”)  dos  produtos  da marca  CISCO.  Assim,  dada  essa  característica,  para  deslinde  da  controvérsia, a recorrente teria eficazmente contribuído se tivesse trazido à colação dos autos,  em  vez  dos  robustos  argumentos  retóricos,  corroborados  pelas  conclusões  apresentadas  nos  Fl. 52578DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.546          65 brilhantes  pareceres,  provas  documentais  hábeis  e  idôneas  que  comprovassem  a  origem  dos  recursos utilizados pelas importadoras e distribuidoras interpostas.  Além  disso,  os  referidos  pareceres,  certamente,  teriam  contribuído  para  deslinde  da  controvérsia  se,  além  da  abordagem  do  decantado  modelo  de  negócio,  tivesse  esclarecido ou justificado a participação das empresas importadoras inidôneas (de fachada ou  “laranja”) no referido “modelo de negócio”, especialmente, as razões porque:  a) o quadro de sócios das referidas empresas era formado por pessoas físicas  sem capacidade gerencial e econômico­financeira (“laranjas” ou “testa de ferro”) e por empresa  offshore,  situada  em  paraíso  fiscal,  e  gerenciadas  ou  administradas  por  procuradores,  com  poderes  ilimitados,  normalmente,  pessoas  físicas  colaboradoras  e  vinculadas  ao  “Grupo  MUDE”;  b) os preços praticados no País eram superfaturados nas  referidas empresas  importadoras  inidôneas  e  revendidos  com  baixíssima  margem  de  preço  nas  operações  de  revenda seguintes feitas pelas distribuidoras interpostas e, ao final, pela recorrente MUDE; e  c) eram utilizadas tão grande quantidade de empresas offshores, sediadas em  paraísos fiscais, administradas por procuradores, geralmente, as pessoas físicas arroladas como  sujeitos passivos solidários, conforme relação de fls. 44159/44161.  Da conclusão parcial.  Pelas  razões  anteriormente  expostas,  ficou  evidenciado  que  a  recorrente  MUDE não logrou comprovar outra origem para os volumosos recursos financeiros utilizados  pelas importadoras interpostas, que não aquela proveniente da recorrente MUDE.  De outra parte,  as provas coligidas aos autos pela  fiscalização demonstram,  de forma inequívoca, que as empresas distribuidoras e  importadoras interpostas  tinham como  características  comuns:  (a)  quadros  societários  constituídos  por  interpostas  pessoas,  sem  capacidade econômico­financeira, e/ou offshores  (sediadas em “paraísos fiscais”); (b) número  reduzido  de  funcionários.;  (c)  imóveis  alugados;  e  (d)  recursos  patrimoniais  inexistentes  ou  insignificantes.  As provas colacionadas aos autos pela fiscalização também comprovam que  as empresas  importadoras simularam vendas para as empresas distribuidoras, com a evidente  propósito de “blindar” a recorrente MUDE das exigências atinentes ao controle aduaneiro e dos  encargos  tributários  decorrentes  da  sua  equiparação  a  estabelecimento  industrial,  especialmente,  em  relação  à  cobrança  do  IPI  devido  na  operação  de  saída  dos  referidos  produtos do estabelecimento da recorrente, objeto da presente autuação.  Enfim, os dados consolidados nas planilhas elaboradas pela fiscalização (fls.  1086/1526),  comprovam  que  os  recursos  financeiros  utilizados  pelas  importadoras  foram  transferidos/fornecidos  integralmente  pela  MUDE,  por  intermédio  das  distribuidoras  interpostas.  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrada  que  a  recorrente MUDE  atuou como real  importadora dos produtos da marca CISCO e, por  força dessa atuação, agiu  com acerto a fiscalização ao equipará­la a estabelecimento industrial e proceder a cobrança dos  Fl. 52579DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   66 valores do IPI devidos nas correspondentes operações de revenda/saída dos referidos produtos  do seu estabelecimento, ocorridas período de janeiro de 2004 a outubro de 2007.  I.2 Da Ofensa ao Princípio da Não Cumulatividade Por Falta de Desconto dos Créditos  do IPI nas Operações Entradas  A  recorrente MUDE alegou que, na  apuração do valor do  tributo devido,  a  fiscalização  havia  lhe  equiparado  a  estabelecimento  industrial  e  exigido­lhe  o  valor  do  IPI  calculado  sobre  o  valor  total  das  mercadorias  vendidas,  contudo  havia  deduzido  apenas  os  crédito  calculados  sobre  as  entradas  a  titulo  de  devolução  e  desconsiderado  a  totalidade dos  créditos relativo aos valores do IPI pagos nas operações anteriores, devidamente lançados nas  notas  fiscais de aquisição, em clara ofensa ao princípio constitucional da não cumulatividade  do imposto.  De acordo com referido TVF, a fiscalização atribuiu a recorrente a condição  de  real  adquirente  ou  importadora  dos  produtos  da marca CISCO,  conforme  explicitado,  no  excerto que segue transcrito:  Em  conclusão,  de  todo  o  exposto  no  presente  capitulo,  das  investigações  desenvolvidas,  dos  documentos  anexados,  bem  como  os  áudios  e  e­mails  citados  ao  longo  deste  relatório,  demonstram  que  as  operações  realizadas  pela  MUDE  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA  não  configuravam  aquisição  de  produtos  no mercado  interno,  como poderia  parecer.  Todas  as  etapas  do  processo  de  importação  eram  controladas  e  financiadas pela MUDE COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA, que  era,  na  verdade,  a  REAL  ADQUIRENTE  dos  produtos  importados.  E na condição de real importadora, a recorrente MUDE, nos termos do art. 79  da  Medida  Provisória  2.158­35/2001,  foi  equiparada  a  estabelecimento  industrial  e  nesta  condição ela fazia jus ao crédito do valor do IPI destacado na nota fiscal de venda dos produtos  importados  pelo  importador  aparente  (por  conta  e  ordem),  nos  termos  do  art.  164,  VIII,  do  RIPI/2002, a seguir transcrito:  Art.  164.  Os  estabelecimentos  industriais,  e  os  que  lhes  são  equiparados,  poderão  creditar­se  (Lei  nº  4.502,  de  1964,  art.  25):  [...]  VIII  ­  do  imposto  relativo  aos  produtos  recebidos  pelos  estabelecimentos equiparados a industrial que, na saída destes,  estejam  sujeitos  ao  imposto,  nos  demais  casos  não  compreendidos nos incisos V a VII;  [...]  No caso, se na condição de contribuinte, por equiparação a estabelecimento  industrial, os produtos revendidos/saídos do estabelecimento estavam sujeito ao pagamento do  IPI,  sob  pena  afronta  do  princípio  da  não  cumulatividade  do  imposto,  na  condição  de  real  importadora, a recorrente fazia jus ao crédito do valor do IPI destacado na nota fiscal emitida  pela empresa importadora por sua conta e ordem.  O fato de a contribuinte ter contabilizado o referido imposto como custos dos  produtos revendidos, ainda que tenha repercussão na apuração da base de cálculo do IRPJ e da  Fl. 52580DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.547          67 CSLL, por certo, tal circunstância não tem o condão de afastar o direito de a recorrente deduzir  o valor do imposto destacado na nota fiscal emitida pelo estabelecimento  importador por sua  conta  e  ordem,  por  se  tratar  de  direito  expressamente  assegurado  no  art.  164,  VIII,  do  RIPI/2002.  Assim,  fica  demonstrador  que,  além  de  contrariar  o  princípio  da  não  cumulatividade, não há razoabilidade no critério de atribuir à recorrente MUDE a condição de  contribuinte do IPI, para fim de cobrança do imposto, e, simultaneamente, não lhe reconhecer a  mesma condição, para fim de lhe reconhecer o direito à dedução do crédito do imposto pago na  correspondente operação de entrada do produto no estabelecimento.  Com  base  nessas  considerações,  reconhece­se  o  direito  da  recorrente  de  deduzir do valor do IPI lançado o valor do IPI destacado na nota fiscal de venda do importador  por sua conta e ordem, nos respectivos períodos de apuração.  I.3 Do Arbitramento do Valor Tributável.  A recorrente MUDE alegou que a fiscalização não poderia calcular o valor do  IPI  lançado  com  base  nas  notas  fiscais  de  saída  por  ela  emitidas  no  período  da  autuação,  porque tais notas fiscais seriam inidôneas e não representariam o real valor ou preço de venda  das mercadorias.  Sem razão à recorrente, pois, não há nos autos qualquer acusação por parte da  fiscalização  de  que  as  notas  fiscais  de  saída  por  ela  emitidas  eram  inidôneas.  A  única  irregularidade atribuída pela  fiscalização aos referidos documentos  foi a  falta de destaque do  valor do IPI devido na correspondente operação.  Dessa forma, se em relação ao valor da operação de venda, as referidas notas  não  apresentavam  nenhuma  irregularidade,  inequivocamente,  procedeu  com  acerto  a  fiscalização ao utilizar os referidos valores como base de cálculo, na apuração dos valores do  IPI devidos, conforme estabelecido nas planilhas colacionadas aos autos (fls. 31739 e ss.). E tal  procedimento está em consonância com o disposto art. 131, I, “b”, RIPI/2002.  Também não  procede  a  alegação  da  recorrente MUDE de  que,  no  caso  em  tela, o procedimento correto seria o arbitramento do valor tributável, nos termos do artigo 138  do RIPI/2002, porque, sabidamente, tal arbitramento somente se aplica quando os documentos  emitidos pelo contribuinte forem omissos ou não mereçam fé, condição que não se vislumbra  no procedimento fiscal em apreço.  Assim, resta demonstrado que procedimento de cálculo do imposto, realizado  pela fiscalização, foi feito em consonância com disposto no art. 131, I, “b”, RIPI/2002, o que  afasta a alegada ofensa aos arts. 142 e 148 do CTN.  I.4 Da Decadência do Direito de Lançar.  Em caráter principal, a recorrente MUDE alegou que, por força do art. 150, §  4º,  do  CTN,  todos  os  fatos  geradores,  ocorridos  antes  20/12/2004,  foram  atingidos  pela  decadência,  pois  a  recorrente  foi  intimada do auto de  infração no dia 21/12/2009, quando  já  havia transcorrido prazo quinquenal de decadência.  Fl. 52581DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   68 Sem razão à  recorrente. No caso, duas situações afastam aplicação da regra  de contagem do prazo decadencial estabelecida no art. 150, § 4º, do CTN. A primeira consiste  na  comprovação  da  ocorrência  de  fraude  e  simulação.  A  segunda  consiste  na  ausência  de  pagamento do imposto no período.  Aliás,  esse  último  entendimento  foi  pacificado  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ),  no  julgamento  do  Recurso  Especial  no  973.733/SC,  sob  regime  do  recurso  repetitivo,  disciplinado  no  art.  543­C  do  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  de  adoção  obrigatória pelos integrantes deste Conselho, por força do disposto no art. 62, § 2º, do Anexo II  do Regimento  Interno deste Conselho, aprovado pela Portaria MF 343/2015. O enunciado da  ementa do referido julgado ficou assim redigido, in verbis:  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543­C, DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.  INEXISTÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  DECADÊNCIA  DO  DIREITO  DE  O  FISCO  CONSTITUIR  O  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  TERMO  INICIAL.  ARTIGO  173,  I,  DO  CTN.  APLICAÇÃO  CUMULATIVA  DOS  PRAZOS  PREVISTOS  NOS  ARTIGOS  150,  §  4º,  e  173,  do  CTN.  IMPOSSIBILIDADE.  1.  O  prazo  decadencial  qüinqüenal  para  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  (lançamento  de  ofício)  conta­se  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento  antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal,  o  mesmo  inocorre,  sem  a  constatação  de  dolo,  fraude  ou  simulação  do  contribuinte,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito  (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel.  Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg  nos  EREsp  216.758/SP,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  julgado  em  22.03.2006,  DJ  10.04.2006;  e  EREsp  276.142/SP,  Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).  2.  É  que  a  decadência  ou  caducidade,  no  âmbito  do  Direito  Tributário,  importa  no  perecimento  do  direito  potestativo  de  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  pelo  lançamento,  e,  consoante  doutrina  abalizada,  encontra­se  regulada  por  cinco  regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra  da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos  ao  lançamento  de  ofício,  ou nos  casos  dos  tributos  sujeitos  ao  lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua  o  pagamento  antecipado  (Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e  Prescrição  no  Direito  Tributário",  3ª  ed.,  Max  Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).  3.  O  dies  a  quo  do  prazo  qüinqüenal  da  aludida  regra  decadencial  rege­se  pelo  disposto  no  artigo  173,  I,  do  CTN,  sendo  certo  que  o  "primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em que o  lançamento poderia  ter  sido  efetuado" corresponde,  iniludivelmente,  ao  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  à  ocorrência  do  fato  imponível,  ainda  que  se  trate  de  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  revelando­se  inadmissível  a  aplicação  cumulativa/concorrente  dos  prazos  previstos nos artigos 150, § 4º, e 173, do Codex Tributário, ante  Fl. 52582DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.548          69 a  configuração  de  desarrazoado  prazo  decadencial  decenal  (Alberto  Xavier,  "Do  Lançamento  no  Direito  Tributário  Brasileiro",  3ª  ed.,  Ed.  Forense,  Rio  de  Janeiro,  2005,  págs.  91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10ª ed.,  Ed.  Saraiva,  2004,  págs.  396/400;  e  Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e Prescrição  no Direito Tributário",  3ª  ed.,  Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).   [...]  7.  Recurso  especial  desprovido.  Acórdão  submetido  ao  regime  do artigo 543­C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.8 (Grifos  não originais)  Na autuação em questão, como não houve pagamento antecipado, aplica­se a  regra de contagem do prazo decadencial estabelecida no art. 173, I, do CTN. Dessa forma, em  relação  aos  fatos  geradores  do  IPI,  ocorridos  no  ano  de  2004,  o  termo  inicial  do  prazo  de  decadência teve início no dia 1o de janeiro de 2005,  tendo expirado o prazo para constituir o  crédito tributário somente em 1o de janeiro de 2010.  Assim,  considerando  que  a  recorrente  MUDE  tomou  ciência  do  auto  de  infração em 21 de dezembro de 2009  (fl. 1543),  inequivocamente, não se consumou o prazo  decadencial, para nenhum período de apuração do imposto.  Com base nesse entendimento, também fica afastada a alegação da recorrente  MUDE de que, em relação ao IPI, o termo inicial de contagem do prazo fixado no art. 173, I,  do CTN,  seria o 1º dia  do período de  apuração  seguinte  e não do exercício  seguinte. Para  a  citada recorrente, como até o final do ano de 2004 o período de apuração do IPI era decendial e  a partir do ano de 2005 passou a ser mensal, o dies a quo do prazo decadencial não seria o 1o  dia do  ano  seguinte  ao  fato gerador, mas o 1o  dia do decêndio/mês  seguinte  ao  fato  jurídico  tributário, para os respectivos anos.  Em  suma,  afastadas  todas  as  alegações  suscitadas  pela  recorrente  MUDE,  chega­se a conclusão de que não houve alegada decadência na autuação em apreço.  I.5 Da Inaplicabilidade da Multa Qualificada.  A  recorrente  MUDE  alegou  que  a  multa  de  ofício  qualificada,  imposta  com  fundamento art. 488, II, do RIPI/2002, teve sua matriz legal (o art. 80, II, da Lei 4.502/1964 e  art.  45  da  Lei  9.430/1996)  revogada  pelo  art.  40  da  Lei  11.488/2007,  logo  não  poderia  prevalecer  qualquer  cobrança  com  fundamento  no  referido  dispositivo  legal  expressamente  revogado.  Não assiste razão à recorrente, porque, ao contrário do alegado, o art. 40 da  Lei  11.488/2007  não  revogou  a  referida  matriz  legal  da  multa  qualificada,  mas  apenas  conferiu­lhe nova redação ao tipificá­la no § 6 do artigo 80 da Lei 4.502/1964. Portanto não há  qualquer alteração  legislativa que beneficie a contribuinte quanto à multa a ser aplicada, não  havendo  razão  para  aplicação  da  retroatividade  benigna,  prevista  no  artigo  106,  II,  “a”,  do  CTN.                                                              8 BRASIL. STJ. PRIMEIRA SEÇÃO. REsp 973733/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, julgado em 12/08/2009, DJe  18/09/2009.  Fl. 52583DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   70 A  recorrente  alegou  ainda  que,  para  que  fosse  caracterizada  a  fraude,  a  simulação  ou  o  conluio,  era  necessário  que  a  fiscalização  demonstrasse,  por  intermédio  da  apresentação  de  provas  inequívocas,  que  as  operações  foram  feitas  com  evidente  intuito  de  fraude, conforme definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964, o que exigia a comprovação  do dolo específico, ou seja, que a contribuinte tinha a real intenção de fraudar o Fisco.  Mais uma vez, sem razão a recorrente.  Seja nos termos do art. 68, § 2º, da Lei 4.502/1964, vigente na data dos fatos  objeto das presentes autuações, ou seja segundo disposto no art. 80, § 6º, II, do mesmo diploma  legal, atualmente vigente, as circunstâncias qualificativas da multa de ofício são a sonegação, a  fraude e o conluio, definidos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964.  O  acervo  de  documentos  coligidos  aos  autos  comprovam  que  a  recorrente  MUDE  utilizou­se  de  interpostas  pessoas,  as  empresas  importadoras  e  distribuidoras,  geralmente empresas inidôneas (de fachada ou laranja), para se ocultar da fiscalização e assim  se  eximir  dos  controles  aduaneiros,  da  equiparação  a  estabelecimento  industrial  e,  por  conseguinte,  do  pagamento  do  IPI  devido  na  operação  de  saída  do  seu  estabelecimento  dos  produtos importados fraudulentamente.  Assim, o cometimento da fraude, mediante interposição de pessoas, encontra­ se  demonstrado  nos  autos.  Os  fartos  elementos  probatórios  colacionados  aos  autos  levam  a  confirmação de que as referidas empresas importadoras interpostas apresentaram­se como real  adquirentes  das mercadorias  da marca  CISCO,  mas,  de  fato  atuavam  por  conta  e  ordem  da  recorrente MUDE, cabendo a esta todo o gerenciamento e controle da logística de importação e  do  fornecimento  dos  recursos  financeiros  necessários  ao  custeamento  das  importações  realizadas.  Também não procede a alegação da recorrente MUDE de que procedera de  acordo com o Ato Declaratório Interpretativo SRF (ADI/SRF) nº 7, de 2002, haja vista que o  citado ADI dispõe sobre a cobrança da Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins nas operações  em que a pessoa jurídica comercial importadora ­ empresa comercial importadora ­ atue apenas  como prestadora de serviços, nos termos das Instruções Normativas SRF 75/2001 e 98/2001, e  fixa as condições para que a  referida operação seja caracterizada com sendo de aquisição da  propriedade das mercadorias importadas. Para melhor compreensão, seguem transcritos os arts.  1º e 2º do referido ADI:  Art. 1º As disposições das Instruções Normativas nº 75, de 2001,  e  nº  98,  de  2001,  aplicam­se  somente  às  operações  em  que  a  pessoa  jurídica  comercial  importadora  ­  empresa  comercial  importadora ­ atue apenas como prestadora de serviços.  Parágrafo  único. A  empresa  comercial  importadora atua  como  prestadora  de  serviços  somente  na  hipótese  em  que  ela  não  adquira a propriedade das mercadorias importadas.  Art.  2º  Para  que  se  caracterize  a  aquisição,  pela  empresa  comercial  importadora,  da  propriedade  das  mercadorias  importadas, é suficiente que ocorra uma das seguintes hipóteses  em que a referida empresa:  I ­ conste como adquirente no contrato de câmbio;  II ­ conste como adquirente na fatura internacional (invoice);  Fl. 52584DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.549          71 III ­ emita nota fiscal de entrada ou de saída a título de compra  ou venda; ou  IV ­ contabilize a entrada ou a saída da mercadoria  importada  como compra ou venda.  Parágrafo único. Na hipótese de a empresa não ter escrituração  comercial  regular,  o aferimento da  condição prevista no  inciso  IV  far­se­á  com  base  na  natureza  da  operação  efetivada,  constante de notas fiscais.  No caso, é evidente que a recorrente descumpriu o disposto nos incisos III e  IV do art. 2º do citado ADI, pois, a documentação fiscal coligida aos autos confirmam que ela  (ii)  emitiu  nota  fiscal  de  saída  a  título  de  venda  e  (ii)  contabilizou  a  entrada  e  a  saída  da  mercadoria importada como compra e venda. Portanto, contrariamente ao alegado, a recorrente  não  se  enquadra  como  importadora  por  conta  e  ordem  de  terceiro,  ao  contrário,  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  recorrente  atuou  como  a  real  adquirente  e  importadora  dos  equipamentos importados por conta ordem das importadoras interpostas.  Há  ainda  provas  nos  autos  que  demonstram  ter  havido  conluio  entre  a  recorrente MUDE e a recorrente CISCO e todas as pessoas físicas arroladas como responsáveis  solidários,  que  operaram  o  esquema  de  fraude,  com  o  nítido  objetivo  de  obterem  elevados  ganhos financeiros.  Também ficou comprovado nos autos o dolo específico da recorrente MUDE.  Os  relatórios  de  auditoria  fiscal  de  fls.  41347/41451,  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”,  elaboradas  a  pedido  da MUDE,  deixam  evidente  que  a  dita  empresa  tinha  pleno  conhecimento das fraudes cometidas e procurava assessoria tributária e contábil, com vistas a  enfrentar eventual atuação do fiscalização.  No  relatório  de  assessoria  tributária  (fls.  41349/41401),  elaborado  por  um  renomado escritório de  advocacia do País, merece destaque a conclusão de que  a  fiscalizada  encontrava­se “exposta” a um risco tributário da ordem de 1,04 bilhões de reais nas áreas do  ICMS e IPI e, incluindo as demais contingências, a dívida chegaria ao total de 1,064 bilhões de  reais. Ainda do referido relatório, por relevantes, cabe transcrever os seguintes excertos:  Ocorre  o  fato  gerador  do  IPI  no  desembaraço  aduaneiro  de  produto  industrializado, bem como na  saída do bem  importado  do estabelecimento importador (RIPI, art. 34, I e II).  Equiparam­se  a  estabelecimentos  industriais  os  atacadistas  ou  varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira,  importados  por  encomenda  ou  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica  importadora,  devendo  efetuar  o  destaque do IPI, por ocasião da saída destes produtos, conforme  estabelece o artigo 13 da Lei n° 11.281/06.  Dependendo  das margens  de  lucro  aplicadas  por  cada  um  dos  elos da cadeia, a não­incidência do IPI poderá representar uma  economia  fiscal  significativa,  uma  vez  que  os  produtos  de  comercialização da Sociedade seriam tributados a alíquotas que  variam entre 5% e 25%.  Fl. 52585DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   72 Em uma eventual fiscalização, o Fisco Federal poderá entender  que  a  essa  Sociedade  é  o  verdadeiro  importador  das  mercadorias que comercializa e aplicar as multas pela  falta de  destaque do IPI e pela falta de pagamento do imposto.  Indícios  que  poderão  ser  encontrados  pela  Receita  Federal  e  pela Fazenda do Estado de Silo Paulo para justificar a cobrança  dos  impostos.  Entendemos  que  alguns  indícios  abordados  a  seguir  poderão  levar  os  Fiscos  Federal  e  do  Estado  de  São  Paulo a rastrear as operações da Sociedade.  Uma  pesquisa  na  internet  revela  que  essa  Sociedade  é  um  dos  maiores  distribuidores  dos  produtos  fabricados  pela  Cisco;  entretanto,  os  parceiros  Brastec,  Waytec,  ABC  Industrial,  Nacional  e  Tecnosul,  não  são  encontrados,  na  rede  de  computadores, como parceiros da Cisco.  As  referidas  empresas  (exceto  a  Cisco)  têm  as  suas  operações  totalmente comprometidas com o atendimento da demanda dessa  Sociedade,  o  que  denota  a  existência  de  um  acordo  de  exclusividade vinculando  toda a cadeia de comercialização dos  equipamentos importados.  Outro  ponto  de  destaque  é  que  desde  o  momento  do  desembarque  das  mercadorias  até  a  efetiva  venda  final  a  essa  Sociedade  (ou  seja,  importação/desembaraço  aduaneiro,  venda  os  distribuidores  e  revenda  à  Sociedade),  são  transcorridos  aproximadamente 04 (quatro) dias, o que pode sugerir que tanto  o  importador  quanto  o  distribuidor  não  têm  estrutura  física  (depósito)  para  abrigar  as  mercadorias  cuja  real  importadora  seria essa Sociedade.  Corrobora  esse  entendimento  o  fato  de  que  o  transporte  das  mercadorias  no  território  nacional  é  realizado  pela  mesma  transportadora,  desde  o  desembaraço  aduaneiro,  seja  este  praticado  pelos  importadores  Brastec,  Waytec,  ou  ABC,  até  a  revenda  final  à  Sociedade,  seja  esta  realizada  pelos  distribuidores Tecnosul ou Nacional.  Dessa  forma, a Receita Federal e a Fazenda do Estado de São  Paulo  poderão  autuar  a  Sociedade  sob  a  alegação  de  que  as  operações  mencionadas  teriam  como  finalidade  ocultar  o  real  importador, qual seja, essa Sociedade.  Nesta hipótese a Receita Federal poderá alegar a “interposição  fraudulenta de pessoas”, figura penal que requer crime conexo,  qual  seja,  crime  de  lavagem  ou  ocultação  de  bens,  direitos  e  valores,  em  que  pese,  para  esta  hipótese,  ser  necessária  a  existência  de  fortes  indícios  de que os  recursos  utilizados  para  pagamento  das  importações  têm  origem  ilícita  ou  que  a  importação  realizada  pela  empresa  importadora,  com  recursos  de terceiros.  Nesta  análise,  a  Receita  Federal  irá  verificar  a  capacidade  econômica  e  financeira  do  estabelecimento  importador.  Assim,  sendo revelados indícios de incompatibilidade entre os volumes  transacionados no comércio exterior e a capacidade econômica  e  financeira  do  importador,  este  ficará  sujeito  a  procedimento  especial de  fiscalização, nos termos da Instrução Normativa da  Fl. 52586DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.550          73 Secretaria da Receita Federal n° 228/02, podendo ter o CNPJ e /  ou  RADAR  suspensos  o  que,  por  si,  já  se  constitui  em  enorme  inconveniente.  A  capacidade  econômica  da  empresa  importadora  pode  ser  comprovada através de documentos contábeis que demonstrem a  origem dos recursos utilizados para pagamento das importações.  No  relatório  seguinte  (fls.  41.402/41451),  elaborado  por  uma  conhecida  empresa  de  auditoria,  há  expressa  menção  ao  Relatório  de  Comentários  e  Recomendações  sobre o serviço de auditoria anteriormente prestados, em que analisado as operações comerciais  da recorrente MUDE, referentes ao ano de 2004. No relatório em referência, merece atenção o  tópico  sobre  os  “pontos  já  apresentados  em  relatórios  anteriores”.  Nele  são  apresentados  comentários  sobre  o  risco  de  equiparação  da  recorrente MUDE a  estabelecimento  industrial.  Em relação esse alerta, a MUDE comentou que, a partir do ano de 2004, não mais adquiria os  produtos  da marca  CISCO  diretamente  das  tradings,  mas  das  distribuidoras  nacionais.  Essa  informação  ratifica  a  informação  da  fiscalização  de  que,  a  partir  do  citado  ano,  a  recorrente  passou a adotar o denominado “duplo grau de blindagem”, com vistas a dificultar a descoberta  do esquema de interposição fraudulenta pela fiscalização da Receita Federal.  Induvidosamente, o conteúdo dos citados relatórios revelam que, desde o ano  de 2003, a recorrente MUDE já tinha pleno conhecimento das impropriedades existentes no seu  modelo  de  negócios  com  os  produtos  da  marca  CISCO,  bem  como  das  ilicitude  do modus  operandi das importações dos referidos produtos, realizadas com a participação de interpostas  pessoas  desprovidas  de  capacidade  econômico­financeira.  No  mesmo  sentido,  em  2007,  o  referido relatório de consultoria  tributária  também advertiu a  recorrente MUDE de que o seu  modelo de negócio,  com os  citados produtos,  ainda  apresentava  fragilidades,  de modo que a  fiscalização da Receita Federal poderia caracterizar tais operações como sendo realizadas por  “interposição fraudulenta de pessoas” e atribuir­lhe a condição da “verdadeiro importador das  mercadorias que comercializa e aplicar as multas pela falta de destaque do IPI e pela falta de  pagamento do imposto.” E tal profecia se concretizou, em toda sua plenitude.  Além  disso,  no  item  que  trata  da  evolução  do  esquema  de  interposição  fraudulenta  em  comento  (fls.  29896/29912),  a  fiscalização  informou  que  o  esquema  de  importação  fraudulenta  em apreço  iniciou­se no  ano de 2001. Em 30 de  janeiro de 2003, na  jurisdição da Delegacia da Receita Federal em Ilhéus/BA, foi deflagrada a primeira operação  de fiscalização de combate à interposição fraudulenta envolvendo a importação de produtos da  marca  CISCO.  Porém,  em  vez  de  cessar  as  importações  fraudulentas,  o  “Grupo  MUDE”  ampliou e adotou procedimentos mais sofisticados de fraude, o que resultou na deflagração, em  setembro de 2005, de uma segunda operação de fiscalização. Mais uma vez, o Grupo também  não cessou as práticas fraudulentas, ao contrário, sofisticou ainda mais, porém mudou a central  de  operação  do  esquema  para  a  cidade  de  São  Paulo/SP  e  passou  atuar  na  jurisdição  da  Inspetoria  da  Receita  Federal  em  São  Paulo,  até  a  deflagração  da  operação  “Persona”  em  16/10/2007.  Por  todas  essas  considerações,  fica  demonstrado  que  a  recorrente,  não  só  participou do esquema fraudulento em referência, como o planejou, aperfeiçoou e o executou  com o claro propósito de fugir dos controles aduaneiros e não se enquadrar na condição de real  importadora e contribuinte do IPI, por equiparação a estabelecimento industrial. Portanto, agiu  de  forma  dolosa  e  deve  responder  pela  multa  ofício  qualificada,  conforme  aplicada  pela  fiscalização.  Fl. 52587DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   74 I.6 Da Não Incidência dos Juros Moratórios sobre a Multa de Ofício  Em relação a esse ponto, a recorrente MUDE alegou que, na remota hipótese  de prevalecer a cobrança da multa de ofício, o que se admitia apenas a  título argumentativo,  não poderia incidir sobre ela os juros de mora, por ser flagrantemente ilegal a sua cobrança, por  ausência de previsão legal. Para recorrente, os juros não podiam incidir sobre a referida multa,  na medida em que ela não retratava a obrigação principal, mas sim encargo que se agregava ao  valor da dívida, como forma de punir o devedor.  Sem razão a recorrente.  A  cobrança  dos  juros  moratórios  sobre  débito  decorrente  de  tributos  e  contribuições  encontra­se  prevista  no  art.  61,  §  3º,  enquanto  que  a  cobrança  do  referido  gravame sobre multa  isolada encontra­se estabelecida, expressamente, no parágrafo único do  art. 43 do mesmo diploma legal, a seguir transcritos:  Art.  43. Poderá  ser  formalizada  exigência  de  crédito  tributário  correspondente  exclusivamente  a  multa  ou  a  juros  de  mora,  isolada ou conjuntamente.  Parágrafo  único.  Sobre  o  crédito  constituído  na  forma  deste  artigo,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  incidirão  juros  de  mora, calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir  do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até  o mês anterior ao do pagamento  e de um por cento no mês de  pagamento. (grifos não originais)  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  (...).  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora calculados à  taxa a que se  refere o § 3º do art. 5º, a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento. (grifos não originais)  Trata­se  de  preceitos  legais  constantes  do  mesmo  diploma  legal,  o  que  demonstra  que  o  legislador,  deliberada  e  intencionalmente,  conferiu  tratamento  distinto  para  ambas as  situações, mas com o objetivo de conferir  tratamento  isonômico, ou seja,  cobrança  dos juros moratórios em ambas os casos.  E  a  justificativa para  esse  tratamento  isonômico  está no  fato de  a multa  de  ofício incidir sobre o valor do tributo devido, acrescido dos juros moratórios. Assim, na data do  pagamento,  tal  gravame,  automaticamente,  também  integrará  o  valor  da  multa  de  ofício,  calculada proporcionalmente ao valor do tributo devido. Dito de outra forma: não são os juros  moratórios  que  incidem  sobre  a  multa  de  ofício,  mas  a  multa  que  incide  sobre  o  crédito  tributário acrescido de juros moratórios.  Logo, no âmbito do lançamento de ofício, por força do disposto no art. 80 da  Lei 4.502/1964, com as alterações posteriores, os juros moratórios sempre comporão o valor da  Fl. 52588DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.551          75 multa  ofício,  qualificada  ou  não,  cujo  valor  é  calculado  proporcionalmente  ao  “valor  do  imposto que deixou de ser lançado ou recolhido”, acrescido do valor dos juros moratórios.  De toda sorte, independente da cobrança da multa ser feita de forma isolada  ou proporcional ao valor do imposto, os  juros moratórios sempre serão devidos. No primeiro  caso, o valor dos juros é calculado de forma direta, mediante aplicação do percentual dos juros  sobre o valor da multa aplicada, enquanto que no segundo caso, o valor dos juros é calculado  de forma indireta, mediante aplicação do percentual da multa sobre o valor do tributo devido,  acrescido da dos juros moratórios.  No mesmo sentido, o entendimento explicitado no enunciado da ementa do  julgado que segue transcrito:  JUROS SOBRE MULTA. A multa de oficio, segundo o disposto  no  art.  44  da  Lei  nº  9.430/96,  deverá  incidir  sobre  o  crédito  tributário  não  pago,  consistente  na  diferença  entre  o  tributo  devido e aquilo que  fora recolhido. Não procede ao argumento  de que somente no caso do parágrafo único do art. 43 da Lei n°  9.430/96  é  que  poderá  incidir  juros  de  mora  sobre  a  multa  aplicada. Isso porque a previsão contida no dispositivo refere­se  à aplicação de multa isolada sem crédito tributário, Assim, nada  mais  lógico  que  venha  dispositivo  legal  expresso  para  fazer  incidir  os  juros  sobre  a  multa  que  não  toma  como  base  de  incidência  valores  de  crédito  tributário  sujeitos  à  incidência  ordinária da multa. 9  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrada  a  improcedência  da  alegação  da  recorrente  MUDE  de  que  não  havia  amparo  legal  para  a  cobrança  dos  juros  moratórios sobre o valor da referida multa de ofício.  II DAS SUJEIÇÕES PASSIVAS SOLIDÁRIAS  No  Capítulo  IX  do  TVF  (fls.  1076/1081),  a  fiscalização  incluiu  no  polo  passivo da autuação 13 (treze pessoas físicas) e uma pessoa jurídica, com respaldo no art. 124,  I, do CTN, a seguir transcrito:  124, I, do CTN, a seguir transcrito:  Art. 124. São solidariamente obrigadas:  I  ­  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua o fato gerador da obrigação principal;  [...] (grifos não originais)  Segundo  a  fiscalização,  os  fatos  apurados  e  comprovados  no  curso  da  “Operação Persona”  e  do  procedimento  fiscal  em  apreço  revelaram  que  as  referidas  pessoas  tinham interesse comum nas operações constitutivas dos fatos geradores do crédito  tributário  objeto das presentes autuações, pelas seguintes razões, que seguem transcritas:                                                              9  CARF.  1ª  Seção.  4ª  Câmara.  1ª  Turma  Ordinária,  Ac.  1401­00.155,  j.  28.01.2010,  rel.  Alexandre  Antônio  Allcmim Teixeira.  Fl. 52589DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   76 A  ­  que  as  pessoas  físicas  e  pessoa  jurídica  (grupo)  abaixo  relacionados tinham conhecimento da interposição fraudulenta e  também tinham interesse comum na situação que constitua o fato  gerador da obrigação principal;  B ­ fraude ou conluio entre os componentes do grupo (na fraude  ou conluio, o  interesse comum se evidencia pelo próprio ajuste  entre  as  partes,  almejando  a  sonegação).  A  solidariedade  passiva  no  pagamento  de  tributos  por  aqueles  que  agiram  fraudulentamente, ou que concorreram para tal, é pacifica;  C  ­  que  as  pessoas  físicas  relacionadas  são  sócios  reais  ou  ocultos da MUDE;  D ­ que os elementos do grupo participaram para o sucesso da  fraude;  E  ­  que  os  elementos  do  grupo  obtiveram  ganhos  ilícitos  significativos.  Para  evidenciar  a  participação  de  cada  um  dos  sujeitos  passivos  solidários  pessoas  físicas,  vinculadas  formal  ou  informalmente  ao  “Grupo MUDE”,  cabe  transcrever  o  seguinte excerto extraído TVF, que trata do quadro societário da recorrente MUDE:  O  seu  quadro  societário  atual  é  composto  por  FERNANDO  MACHADO GRECCO,  [...],  sócio  administrativo  com  75%  do  capital  social,  e HÉLIO BENETTI PEDREIRA,  [...],  sócio  com  25% do capital social, ambos ingressos em 07 de julho de 2006.  Já  fizeram  parte  da  sociedade  JOSÉ ROBERTO PERNOMIAN  RODRIGUES,  [...],  como  sócio  gerente  (5%),  ingresso  em  15/01/2002,  excluído  em  12/03/2003;  MARCÍLIO  PALHARES  LEMOS,  [...],  como  administrador  (0%),  incluído  em  15/01/2002,  excluído  em  07/01/2004;  e  LUIZ  SCARPELLI  FILHO,  [...],  como  sócio  (0,16%),  ingresso  em  07/01/2004,  excluído em 07/07/2006.  Todas  estas  pessoas  têm  atuação  bem  definida  no  esquema,  e  serão objeto de análise especifica no presente relatório.  Também  constam  como  ex­sócias  as  empresas  estrangeiras:  FULFILL  HOLDING  LTD  (ILHAS  VIRGENS  BRITÂNICAS),  [...], ingressa em 15/01/2002 (99,84%), excluída em 07/01/2004,  cujo  responsável  perante  a  Receita  Federal  é  o  contador  do  grupo  LENIVALDO  FERNANDES  DOS  SANTOS,  e  o  procurador é MARCÍLIO PALHARES LEMOS; e NORDSTROM  TRADING S.A.  (REPUBLICA DO PANAMA), [...],  ingressa em  07/01/2004 (99,84%), excluída em 07/07/2006, cujo responsável  é  GUSTAVO  HENRIQUE  CASTELLARI  PROCÓPIO,  [...].  ANDRES MAXIMINO SANCHEZ e JOHN BENJAMIN FOSTER  constam  como  diretores  de  ambas  as  empresas.  MYRNA  DE  NAVARRO  também  consta  como  diretora  da  NORDSTROM.  Estas  pessoas,  de  origem panamenha,  são  interpostas  pessoas  do  escritório de advocacia ALEMAN, CORDERO, GALINDO  &  LEE,  especializado  em  direito  financeiro  e  na  criação  e  administração  de  empresas  offshore,  com  sede  no  Panamá,  e  filiais  em  Luxemburgo,  Bahamas,  Belize  e  Ilhas  Virgens  Britânicas,  e  que,  segundo  seu  site  www.alcogal.com  ,  possui  entre seus clientes, a CISCO SYSTEM INC.  Fl. 52590DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.552          77 No  entanto,  as  investigações  demonstraram  que  o  quadro  societário da MUDE seria uma farsa. (grifos não originais)  Em suas peças recursais, os sujeitos passivos solidários recorrentes contestam  os motivos da autuação e pedem a insubsistência dos respectivos Termos de Sujeição Passiva  Solidária (TSPS), com base nas alegações que serão a seguir analisadas.  II.1 Das Preliminares de Insubsistência dos TSPS.  Os motivos  pelos  quais  os  responsáveis  solidários  foram  incluídos  no  polo  passivo da autuação em apreço encontram­se explicitados nos respectivos TSPS, que integram  os 14 volumes do Anexo V dos presentes autos (fls. 44023 e ss.).  Em  relação  a  esse  ponto,  a  maioria  dos  recursos  voluntários  apresentam  razões  de  defesa  idênticas  ou  semelhantes.  Assim,  para  evitar  repetições  desnecessárias,  quando possível, elas serão apreciadas em conjunto.  Das alegações comuns dos recorrentes pessoas físicas.  A  grande  parte  das  pessoas  físicas  solidárias  passivas  alegaram  a  insubsistência dos respectivos TSPS, sob alegação de não era possível a utilização de provas  emprestadas,  produzidas  no  âmbito  de  procedimento  criminal,  para  fim  instrução  do  procedimento  fiscal, matéria  já  anteriormente  analisada  e,  pelas mesmas  razões  lá  aduzidas,  rejeita tais alegações.  Ainda alegaram que a fiscalização não havia indicado o fato e o fundamento  legal que deram ensejo à sujeição passiva solidária dos recorrentes, o que havia gerado prejuízo  para elaboração das respectivas peças de defesa.  Essa  alegação  não  procede,  pois,  conforme  precedentemente  exposto,  além  de  mencionar  o  motivo  que  ensejaram  a  inclusão  dos  recorrentes  no  polo  passivo  do  questionado  auto  de  infração  (“interesse  comum na  situação  constitutiva do  fato  gerador  das  obrigações  tributárias”),  há  menção  expressa  ao  fundamento  legal  que  deu  suporte  a  imputação  da  solidariedade  em  destaque.  Ademais,  nos  respectivos  TSPS,  encontra­se  mencionado  o  art.  124,  I,  do  CTN,  bem  como  apresentados  os  fatos,  acompanhado  das  respectivas  provas,  que  motivaram  a  inclusão  das  referidas  pessoas  no  polo  passivo  da  autuação. Todos essas referências demonstram que tanto o enquadramento legal da imputação,  quanto  o  fato  que  deu  ensejo  a  sujeição  passiva  solidária,  foram  adequada  e  expressamente  consignados pela fiscalização na autuação em apreço.  Além  disso,  ao  contrário  do  alegado,  o  teor  das  robustas  peças  de  defesa  colacionadas aos autos revela que os recorrentes não só compreenderam como se defenderam  adequada  e  suficientemente  da  fundamentação  fática  e  jurídica  da  questionada  atribuição  de  sujeição passiva solidária.  Das alegações da recorrente CISCO.  A  recorrente  CISCO  alegou  que  o  TSPS  contra  ela  lavrado  era  inválido,  porque fora baseado em provas obtidas por meio de  interceptação  telefônica, exclusivamente  destinada ao âmbito criminal, e sem que ela  tivesse participado do contraditório e exercido o  direito de defesa no âmbito citado procedimento criminal.  Fl. 52591DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   78 Tais  alegações  foram  anteriormente  analisadas  e  restou  demonstrado  a  improcedência,  pois  não  existia  a  alegada  vedação  legal  de  que  a  prova,  de  qualquer  tipo,  produzida  no  âmbito  do  processo  criminal,  fosse  utilizada  no  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  inclusive  em  relação  às  pessoas  estranhas  ao  rol  de  investigados,  especialmente,  se  restar  comprovado,  com  base  nas  provas  colhidas  no  curso  procedimento  investigatório, que os imputados cometeram ilícitos de natureza administrativa.  Por  essas  razões,  rejeita­se  as  presentes  alegações  de  insubsistência  dos  respectivos TSPS.  II.2 Da Sujeição Passiva Solidária por Interesse Comum.  Na  autuação  em  apreço,  conforme  já  mencionado,  os  recorrentes  foram  considerados sujeitos passivos solidários por interesse comum, com fundamento no art. 124, I,  do CTN.  A sujeição passiva solidária por interesse comum trata­se de assunto que tem  suscitado forte dissenso no âmbito da jurisprudência e da doutrina do País, de onde é possível  extrair duas correntes com posições opostas.  A primeira  corrente,  defendida por  parte  relevante da  doutrina  e  endossada  por parte da jurisprudência administrativa e judicial, defende que somente há solidariedade por  interesse  comum  se  houver  interesse  jurídico  (comum),  consistente  na  realização  do  fato  jurídico tributário pelo solidário (solidariedade entre contribuintes). No seio dessa corrente,  há os que defendem uma forma híbrida de solidariedade, com a seguinte característica: a uma  parte  da  obrigação  tributária  determinado  sujeito  passivo  solidário  figuraria  na  condição  de  contribuinte e na parte restante ele figuraria como responsável, com se fosse possível dividir o  fato  jurídico em pedaços e  imputar a determinado sujeito passivo a condição de contribuinte  em relação a determinada fatia do fato gerador por ele realizado e a condição de responsável  em  relação  a  outra  fatia  do  fato  jurídico  tributável  realizada  pelos  demais  solidários  (solidariedade como contribuinte e solidariedade como responsável).  A segunda corrente, capitaneada pelas autoridades fiscais,  representantes da  Fazenda  Nacional,  parte  da  jurisprudência  e  parte  minoritária  da  doutrina,  defende  que  há  solidariedade  passiva  por  interesse  comum  se  houver  interesse  econômico  (comum),  que  consiste  no  fato  de  o  solidário  ser  beneficiário  da  operação  que deu  origem à  tributação,  ou  seja, tenha tido algum proveito material ou econômico da transação ou negócio subjacente ao  evento jurídico tributário.   Uma vez  definida,  em  apertada  síntese,  o  ponto  considerado  essencial  para  cada corrente, passa­se a analisar, o entendimento esposado por cada delas.  De  início,  cabe  consignar  que  o  entendimento,  apresentado  pela  primeira  corrente,  esvazia  por  completo  o  conteúdo  jurídico  da  norma  em  comento,  tornando­a  sem  qualquer efeito jurídico, haja vista que, na condição de contribuinte, em face da indivisibilidade  do fato jurídico tributário, todo contribuinte, necessariamente, é considerado sujeito passivo de  o  todo  débito  tributário  e  não  apenas  de  parte  dele  como  entendem  os  defensores  da  solidariedade  mista.  Ao  passo  que  o  entendimento  esposado  pela  segunda,  confere  alcance  demasiado amplo, de modo que poderia  ser  incluído no polo passivo da obrigação  tributário  pessoas  sem,  de  fato,  revelar  interesse  comum  na  situação  constitutiva  do  fato  gerador  da  respectiva obrigação.  Fl. 52592DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.553          79 O  significado  e  alcance  da  referida  norma,  com  a  devida  vênia  aos  entendimentos  distintos,  pode  ser  extraído  da  expressão  interesse  comum,  de  conteúdo  indeterminado,  sem  lhe  atribuir  qualquer  qualificativo,  que  não  seja  aquele  atribuído  pelo  próprio  texto  legal,  ou  seja,  “interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação principal”. E qual é a situação constitutiva do fato gerador?  Nos  termos  do  art.  116  do  CTN,  pode  ser  uma  situação  de  fato  ou  uma  situação jurídica, integrante de uma relação jurídica de direito privado, caracterizada pela nota  da  bilateralidade  de  fatos,  ou  de  uma  situação  jurídica  isolada,  marcada  pela  nota  da  unilateralidade.  Com base nessa premissa, pode­se inferir que o interesse comum de que trata  o citado preceito legal vincula­se ao fato gerador do tributo (o fato imediato). De outra parte,  fica  excluído  da  possibilidade  de  participar  do  polo  passivo  da  obrigação  tributária,  na  condição de sujeito passivo solidário, toda pessoa que não manifeste interesse direto e imediato  pelo  fato  eleito  como gerador  da obrigação  tributária,  em  comum com  a pessoa  eleita  como  contribuinte.  Com base nesse critério, a expressão “interesse comum”,  isoladamente, não  representa  dado  satisfatório  ou  roteiro  seguro  para  a  identificação  do  nexo  de  solidariedade  tributária  passiva,  porém,  quando  relacionada  com  o  fato  gerador  da  obrigação  tributária  do  respectivo tributo, agrega elementos seguros para se verificar a existência ou não de interesse  comum entre o contribuinte e os solidários pelo crédito tributário devido. Com a ressaltava de  que,  em  relação  a determinados  tipos  de  tributos,  especialmente,  aqueles  caracterizados  pela  bilateralidade, maior dificuldade existe para se  identificar o  interesse comum revelados pelas  pessoas  intervenientes. No entanto, anda neste caso, se a análise  for baseada no fato  jurídico  tributário, é possível vislumbrar quem, de  fato,  tem  interesse na situação constituinte do fato  gerador da obrigação tributária principal.  Em relação aos  tributos que  tem como materialidade uma situação  jurídica,  caracterizada pela unilateralidade,  a exemplo dos  tributos  sobre  a propriedade  (IPTU,  IPVA,  ITR etc.), tal dificuldade revela­se quase inexiste, pois, para esses tipos de impostos, as únicas  pessoas  que  têm  interesse  comum  no  fato  gerador  são  os  coproprietários  dos  bens  alvo  da  tributação.  Portanto,  uma  vez  comprovada  a  propriedade  em  comum,  todos  os  copartícipes,  passam  integrar  o  polo  passivo  da  respectiva  obrigação  tributária,  na  condição  de  sujeitos  passivos solidários.  De  outra  parte,  como  já mencionado,  há maior  dificuldade,  para  a  referida  identificação,  em  relação  aos  tributos,  cuja  materialidade  definida  na  Constituição  Federal  consiste  numa  situação  caracterizada  pela  bilateralidade  factual. Nesta  hipótese,  o  legislador  ordinário  tem a opção de eleger qualquer dos  fatos da  relação  jurídica como fato gerador do  tributo,  como  se  dá  com  os  impostos  sobre  transmissão  da  propriedade  imobiliária  e  os  impostos sobre a produção e circulação. Em relação a esses impostos, sabidamente, por força  do disposto nos arts. 42 e 66 do CTN, o fato gerador da obrigação tributária pode ser qualquer  dos fatos que compõem a operação ou negócio bilateral, como dispuser a lei específica de cada  imposto.  A  título  de  exemplo,  cita­se  o  ITBI,  nos  casos  em  que  há  dois  ou  mais  compradores.  O  mesmo  se  aplica  ao  IPI,  quando  dois  ou  mais  forem  os  comerciantes  vendedores.  Fl. 52593DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   80 Outro  dado  relevante  para o  deslinde  da  controvérsia,  consiste  em  saber  se  existe  interesse  comum  nos  casos  de  conluio,  com  vistas  a  realização  de  fraude  tributária,  especialmente,  nos  casos  de  fraude  mediante  simulação.  Por  óbvio,  nessas  hipóteses  a  verificação da existência do interesse comum não será analisado em relação ao fato simulado,  mas relativamente ao fato jurídico tributário dissimulado e se provado que houve benefício ou  proveito  comum  com  a  prática  deste  último,  certamente,  todos  os  beneficiários  diretos  e  imediatos serão arrolados como sujeito passivo solidário do contribuinte formal, ou seja, aquele  que praticou o fato jurídico tributário em nome e em benefício de todos.  A  análise  da  inclusão  de  cada  um  dos  sujeitos  passivos  solidários  no  polo  passivo  da  presente  autuação,  por  revelar  interesse  comum  com  a  contribuinte MUDE,  será  aqui  analisada  com base  nesse  critério,  ou  seja,  se havia  interesse de  cada um  deles  no  fato  jurídico  tributário  constituinte da obrigação de pagar o  IPI devido nas operações de  revenda  dos produtos da marca CISCO pela contribuinte MUDE.  II.3 Das Alegações Comuns dos Recorrentes Pessoas Físicas e da CISCO.  De  modo  geral,  os  recorrentes  pessoas  físicas  alegaram  que  não  podiam  prevalecer  os  correspondentes  TSPS,  com  base  no  argumento  de  que  não  tinham  interesse  jurídico na ocorrência do fato gerador, pois não haviam preenchido qualquer DI, não efetuaram  em qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco calcularam os valores dos tributos devidos nas  operações, que foram atividades praticadas pelos importadores.  Para  os  recorrentes,  a  responsabilidade  solidária  prevista  no  art.  124,  I,  do  CTN,  somente  se  aplicava  aos  contribuintes  (art.  121,  parágrafo  único,  I,  do  CTN),  “assim  considerados aqueles que efetivamente praticaram o verbo do critério material da hipótese de  incidência”. Como exemplo, eles citaram a copropriedade de imóvel urbano, com participação  igual de dois condôminos, em que, por força do regime de solidariedade, previsto no referido  preceito legal, cada um seria responsável por toda dívida tributária do imóvel.  Sem razão os recorrentes.  O  entendimento  por  eles  esposado,  com  a  devida  vênia,  além  de  não  representar  a  melhor  exegese  do  enunciado  normativo  veiculado  no  art.  124,  I,  do  CTN,  conforme anteriormente demonstrado, excluiria do polo passivo da obrigação  tributária  todas  as  pessoas  que  não  se  enquadrassem  na  condição  de  contribuinte  formal,  inclusive,  os  contribuintes de fato, que (i) se utilizassem da simulação e da fraude, com vistas a se eximir da  condição  de  contribuinte,  (ii)  se  beneficiassem  de  forma  direta  ou  indireta  dos  ilícitos  praticados e (iii) revelassem interesse no fato jurídico tributário, na mesma intensidade ou até  mais do que o contribuinte que, formalmente, aparecesse e assumisse toda a responsabilidade  tributária.  Há prevalecer esse entendimento, o que se admite apenas para argumentar, o  conteúdo normativo veiculado no art. 124,  I, do CTN não  teria qualquer efeito e  tornar­se­ia  letra­morta. Em decorrência estaria estabelecido o melhor dos mundos para os  fraudadores e  demais  pessoas  que  agem  e  atuam  a margem  da  lei.  E  a  Administração  tributária  não  teria  instrumento jurídico algum para combater tais ilícitos contra Erário.  Assim, como o direito não se presta como instrumento de incentivo ao ilícito,  o entendimento que melhor confere significado e sentido ao disposto no art. 124, I, do CTN, é  aquele que lhe atribui o efeito normativo de incorporar ao polo passivo da obrigação tributária  todas as pessoas que demonstrem interesse comum na situação constituinte do fato gerador da  obrigação  tributária  principal,  ainda  que,  aparentemente,  em  face  da  simulação  ou  de  outro  Fl. 52594DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.554          81 meio  fraudulento  empregado,  não  tenham  manifestado,  de  forma  direta  ou  imediata,  participação  e  interesse  nos  fatos  fraudados  ou  simulados. Mas,  uma vez  retirado  o  véu  que  encobre  as  condutas  fraudulentamente  dissimuladas,  emergem  os  fatos  reais  que  foram  ocultados,  em  relação  aos  quais,  da  mesma  forma  que  o  contribuinte  aparente,  ficam  evidenciados o real interesse das pessoas ocultas no fato jurídico­tributário dissimulado.  No caso em tela,  restou devidamente comprovado nos autos que as pessoas  físicas integrantes do “Grupo MUDE” (sócios formais ou de fato, controladores, colaboradores  etc.), arrolados no polo passivo da presente autuação, agiram como uma sociedade de fato, com  o  evidente  intuito de evitar a  equiparação da  recorrente MUDE a estabelecimento  industrial,  mediante  interposição  fraudulenta  de  pessoas.  Também  restou  demonstrado  nos  autos  o  proveito  comum de  todos  os  sujeitos  passivos  solidários  nos  vultosos  ganhos  obtidos  com o  esquema de  fraude  em  comento,  seja  sob  a  forma de  recebimento  disfarçados  de  lucros,  via  empresas offshores  particulares,  seja  sob  a  forma de ganhos  adicionais  elevados no  aumento  das vendas etc.  O  caso  hipotético  de  cometimento  de  ilícito  tributário,  por  parte  de  pessoa  jurídica  ativa  e  operacional,  que,  comprovadamente,  tenha  ocultado  ou  registrado  indevidamente negócios  jurídicos  realizados  em parceria  com  terceiros  (sócios ocultos),  para  fim  de  benefício  comum,  foi  analisada  pelo  ex­conselheiro  Marcus  Vinicius  Neder,  com  seguintes termos, in verbis:  Nessa hipótese, não há falar em fictícia interposição de pessoas,  mas  em  sociedade  comum  ou  de  fato,  pois  não  é  possível  distinguir  a  sociedade  de  fato  de  seus  integrantes  (pessoas  físicas  e  jurídicas).  Diante  dessas  condições,  é  perfeitamente  possível  evidenciar  solidariedade  entre  as  pessoas  que  compõem  a  sociedade  de  fato,  eis  que,  além  do  patrimônio  comum amealhado em razão do ilícito, há interesse comum nos  negócios  jurídicos  realizados  em  benefício  dos  envolvidos.10  (grifos não originais)   No caso em tela, é evidente a participação de todos os responsáveis solidários  nas operações de importação objeto das presentes autuação, formalmente, realizadas por conta  das  mencionadas  importadoras  interpostas,  mas,  de  fato,  realizadas  por  conta  e  ordem  da  recorrente MUDE.  Com  efeito,  as  provas  coligidas  aos  autos  confirmam  a  união  informal  e  clandestina de esforços da recorrente MUDE e dos recorrentes pessoas físicas e da recorrente  CISCO, com o evidente intuito de fraudar o controle aduaneiro, cambial e administrativo, bem  como o pagamento dos tributos incidentes nas operações de importação, especialmente, o valor  do  IPI  devido  pela  real  importadora  MUDE,  em  razão  da  equiparação  a  estabelecimento  industrial.  E  com  esse  procedimento,  os  sujeitos  passivos  solidários  visaram  se  eximir,  da  mesma  forma  que  a  recorrente  MUDE,  de  qualquer  responsabilidade  tributária,  mediante  ocultação dos reais responsáveis pelas operações de importação e beneficiários dos resultados  econômicos obtidos com tais operações fraudulentas.  Trata­se,  portanto,  de  ato  antijurídico  praticado  sob  a  forma  de  coautoria,  situação a que a doutrina civilista denomina de causalidade comum, que se caracteriza pela                                                              10 NEDER, Marcos Vinicius. Solidariedade de direito e de fato ­ reflexões acerca de seu conceito. FERRAGUT,  Maria Rita; NEDER, Marcos Vinicius (Coord.). Responsabilidade tributária. 2007. São Paulo: Dialética, p. 46  Fl. 52595DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   82 existência  de  um  único  fato  causador  (unicidade  de  causa)  ­  no  caso,  a  dissimulação  da  condição  de  real  importador  da  MUDE  ­,  mas  com  a  participação  de  diversas  pessoas  (pluralidade  de  autores)  ­  no  caso,  a  contribuinte MUDE  e  todos  os  responsáveis  solidários  integrantes do “Grupo MUDE”, incluindo seus sócios ostensivos e ocultos.  O entendimento aqui esposado não discrepa daquele que foi apresentado pela  ilustre Prof. Maria Rita Ferragut,  em brilhante parecer  colacionado aos  autos pela  recorrente  MUDE, no sentido de que “na solidariedade fundada na fraude, é condição necessária para sua  aplicação  a  prova  de  que  o  sujeito  tenha  concorrido  para  o  ilícito.”  E,  no  caso  em  tela,  tal  condição  foi  plenamente  atendida,  porque,  conforme a  seguir demonstrado,  todos os  sujeitos  passivos  solidários  recorrentes,  não  só  concorreram  para  fraude,  como  dela  tiraram  proveito  comum.  Com  base  nesse  entendimento,  passa­se  analisar  as  alegações  comuns  relevantes suscitadas pelos recorrentes sobre a inexistência de interesse comum entre eles e a  contribuinte MUDE.  Os  recorrente  alegaram  que  a  sujeição  passiva  solidária  somente  existia  se  comprovada existência de interesse jurídico entre as partes, ou seja, quando as mesmas pessoas  concorressem  para  prática  do  mesmo  fato  jurídico  tributário  e,  em  decorrência,  houvesse  coincidência do dever jurídico entre eles.  Induvidosamente,  os  recorrentes  referem­se  à  forma  de  sujeição  passiva  solidária  decorrente  da  condição  de  contribuintes  (contribuintes  formais),  definida  no  art.  121, parágrafo único, I, do CTN. E o exemplo de sujeição passiva solidária relativa ao IPTU,  caracterizada pela existência da copropriedade sobre o mesmo imóvel, ratifica o entendimento  de  que,  neste  caso,  todos  os  coproprietários  são  solidários  passivos  por  se  enquadrarem  na  condição de contribuintes (formais).  Essa  hipótese  é  totalmente  distinta  do  caso  concreto  objeto  da  presente  autuação, em que as pessoas físicas e jurídica foram arroladas como sujeitos passivos solidários  da  contribuinte  MUDE,  por  terem  concorrido,  mediante  conluio,  para  a  prática  dos  atos  fraudulentos  dissimuladores  da  equiparação  da  MUDE  a  estabelecimento  industrial  e,  por  conseguinte, dos fatos geradores do IPI. Assim, por revelarem interesse direto e imediato sobre  tais  fatos  constitutivos  da  respectiva  obrigação  tributária,  informalmente,  todos  eles  são  considerados contribuintes (contribuintes informais)11.  No caso, a alegação de nulidade dos respectivos TSPS, por falta de prova que  demonstrasse a antecipação de recursos por parte dos solidários, não procede, porque esse não  foi o motivo da integração dos solidários ao polo passivo das autuações, mas da contribuinte  formal  MUDE,  conforme  anteriormente  demonstrado.  O  motivo  da  atribuição  da  sujeição  passiva solidária em questão, cita­se novamente,  foi a demonstração do interesse comum dos  solidários  nas  operações  constitutivas  dos  fatos  geradores  do  crédito  tributário  objeto  das  presentes autuações.  Os  recorrente  alegaram  ainda  que  a  referida  sujeição  passiva  não  era  extensível  à  multa  de  ofício  qualificada  aplicada.  Essa  alegação  também  não  procede,  haja  vista que a solidariedade definida no art. 124, I, do CTN, refere­se a “situação que constitua o                                                              11 Da analise das duas situações, fica evidenciado que a solidariedade passiva dos integrantes de um mesmo grupo  econômico  está  condicionada  a  que  fique  devidamente  comprovado:  a)  a  existência  de  interesse  imediato  e  comum nos resultados dos fatos geradores constitutivos da obrigação tributária principal (contribuintes formais);  ou  b)  a  existência  do  interesse  imediato  e  comum  na  fraude  ou  no  conluio,  com  o  objetivo  de  se  eximir  do  pagamento de tributos (contribuintes informais).  Fl. 52596DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.555          83 fato gerador da obrigação principal”, logo, abrange o tributo e as multas de natureza tributária,  conforme estabelecido no art. 113, § 1º, do CTN.  Com  base  nessas  conclusões,  rejeita­se  todas  as  alegações  comuns  anteriormente explicitadas e passa­se a análise das razões da sujeição passiva solidária de cada  recorrente.  II.4 Das Razões da Sujeição Passiva Solidária e Alegações Específicas dos Recorrentes.  Neste  tópico,  serão  apresentadas  as  razões  porque  os  sujeitos  passivos  solidários  foram  incorporados  ao polo passivo da  autuação  e  as  razões de defesa  específicas  suscitadas por cada um deles.  Da sujeição passiva solidária da recorrente CISCO.  De acordo com TSPS colacionado aos  autos  (fls. 46710 e  ss.),  a  recorrente  CISCO foi incluída no polo passivo da autuação, na condição de sujeito passivo solidário, por  ter  concebido  e  executado,  por  intermédio  do  seu  então  Presidente  para  a  América  Latina,  Carlos Roberto Carnevali,  juntamente com Helio Benetti Pedreira e demais  sujeitos passivos  solidários integrantes do “Grupo MUDE”, o referenciado esquema de importação fraudulenta,  conforme  explicitado  no Relatório RFB/IPEI  n° BA20070005,  que  integra o Anexo  I  destes  autos (fls. 29805 e ss.).  A recorrente CISCO, constituída em 8/8/1994, atuava como representante, no  Pais, da empresa norte­americana CISCO SYSTEM INC. Em face dessa condição, segundo a  fiscalização,  era  esperado  que  esta  empresa  apresentasse  um  volume  de  importação  de  mercadorias compatível com a condição de líder mundial na área de tecnologia de informação.  No entanto, grande parte das operações de comércio exterior realizada pela recorrente CISCO  referia­se a serviços e mercadorias para substituição de equipamentos em garantia.  Segundo  a  fiscalização,  a  recorrente  MUDE  era  quem  se  encarregava  de  operacionalizar as  importações da quase  totalidade dos produtos e  serviços da marca CISCO  para o País, por  intermédio da rede de  interposição  fraudulenta  já mencionada, e segundo as  condições  previamente  estabelecidas  pela  CISCO  DO  BRASIL.  No  período  da  autuação,  a  fiscalização apurou que:  a)  as  principais  mercadorias  estrangeiras  comercializadas  pela MUDE  (em  torno de 90% do total) eram os produtos acabados, fabricados pela CISCO na Califórnia/USA,  que  não  necessitavam de  nenhuma  industrialização  para  o  consumo  final,  tais  como:  chaves  (switches), roteadores, módulos para roteadores/switch, cabos e distribuidores;  b) os clientes brasileiros interessados nos produtos da marca CISCO faziam  contato inicialmente com a recorrente CISCO, que definia o preço e as condições do negócio,  que eram repassadas à recorrente MUDE, que fazia o pedido diretamente a CISCO SYSTEM  INC. (Califórnia/USA);  c)  nos  registros  e  documentos  oficiais,  entretanto,  a  exportação  não  era  realizada diretamente pela CISCO americana, nem a importação diretamente pela MUDE, mas  pelas  empresas  importadoras  interpostas,  que  tinham  como  sócios,  pessoas  físicas  sem  capacidade  econômico­financeira  e,  geralmente,  uma  empresa  offshore,  situada  em  paraísos  fiscais; e  Fl. 52597DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   84 d) no exterior, a CISCO simulava a venda dos produtos, como se fosse uma  operação interna nos Estados Unidos, para uma empresa do grupo MUDE, no caso a FULFILL  HOLDING  (Califórnia/USA),  ou,  em  operações  mais  recentes,  MUDE  USA  LCC  (Miami/USA). Essas empresas, que representavam mais um nível de blindagem, atuavam entre  a CISCO SYSTEM  INC.  e as  exportadoras do  esquema  (3TECH, LATAM, GSD, LOGCIS,  SUPERKIT),  integrantes do “Grupo JDTC/MUDE”, que revendiam os produtos,  também em  operações simuladas, para importadoras interpostas (BRASTEC, ABC, PRIME e WAYTEC).  Com  base  nessas  informações,  corroboradas  com  documentos  idôneos,  a  fiscalização  chegou  a  conclusão  que  a  recorrente  MUDE  atuava  como  verdadeiro  setor  de  importação da recorrente CISCO e, da essa condição, ela era a grande beneficiário do esquema  de interposição fraudulenta criado para fugir aos controles fiscais e tributários nacionais.  As  provas  colhidas  no  curso  da  “Operação  Persona”,  em  especial,  as  transcrições  dos  diálogos  telefônicos  e  das  mensagens  eletrônicas  de  fls.  46728/46741,  demonstram que  era  a CISCO quem definia o preço e as condições dos negócios celebrados  entre a MUDE e seus clientes finais.  Nas mensagens, transcrições dos diálogos e planilhas eletrônicas, apreendidas  na “Operação Persona”, colacionadas aos autos (fls. 46743/46757), comprovam que: a) havia  estreita vinculação comercial  entre a  recorrente CISCO e a MUDE, b)  a CISCO  tinha pleno  conhecimento  do  esquema  de  importação  fraudulenta,  planejado  e  executado  pelo  “Grupo  MUDE” e,  de  forma pró­ativa,  contribuía  para  que  ele  fosse  implementado;  e  c)  os maiores  ganhos era obtidos com a separação (split) 30% para hardware e 70% para software.  Outro aspecto relevante para compreensão do forte vínculo entre a MUDE e a  CISCO  era  a  forma  de  financiamento  das  importações  do  “Grupo  MUDE”  e  os  agentes  financeiros  responsáveis  pelo  financiamento.  Nesse  sentido,  os  documentos  de  fls.  46760/46769  (mensagens  eletrônicas,  relatórios,  atas  de  reunião,  contratos  financiamentos  etc.),  revelam  que  as  operações  da  MUDE  de  aquisição  de  mercadorias  junto  à  CISCO  SYSTEM INC., nos Estados Unidos, baseavam­se na obtenção de linhas de crédito perante os  seguintes  agentes  financeiros  americanos:  CISCO  CAPITAL,  GE  COMMERCIAL  DISTRIBUTION FINANCE CORPORATION e o Banco CITIBANK.  A  empresa  CISCO  CAPITAL  era  uma  empresa  financeira  pertencente  diretamente  ao  “Grupo  CISCO”  e  principal  financiadora  das  operações  de  importação  da  MUDE. Em 2006, havia concedido a MUDE uma linha de crédito em torno de U$ 53 milhões.  A  GE  COMMERCIAL,  braço  comercial  financeiro  do  grupo  GENERAL  ELETRIC,  teria  concedido  ao  “Grupo MUDE” um  crédito  em  torno  de U$ 30 milhões,  garantido,  em parte,  pelos  estoques  do  grupo MUDE nos Estados Unidos. A  concessão  de  créditos  junto  a  estas  instituições teria sempre o respaldo da própria CISCO SYSTEM INC., o que vincula, de forma  significativa, a recorrente CISCO ao esquema de importação fraudulento do “Grupo MUDE”.  Em  suma,  o  financiamento  das  compras  da  MUDE  perante  a  CISCO  SYSTEM  INC.,  era  lastreado em créditos obtidos perante os agentes financeiros GE COMMERCIAL FINANCE,  CITIBANK e à própria CISCO (através de sua subsidiária CISCO CAPITAL). E a obtenção ou  aumento de crédito tinha sempre o respaldo da própria CISCO SYSTEM INC.  Há  ainda  nos  autos,  um  ACORDO  DE  NÃO  REVELAÇÃO  (NON  DISCLOSURE AGREEMENT) (fls. 46757/46759), celebrado entre a MUDE, representada pela  seu Diretor Operações,  com  a matriz  americana CISCO SYSTEMS  INC.,  representada  pelo  seu Gerente do Programa de Auditoria, por meio do qual esta empresa compromete­se a não  revelar  as  informações  confidenciais  a  qualquer  terceiro  que  não  fossem  funcionários  da  Fl. 52598DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.556          85 CISCO  e  empreiteiros  que  tinham  uma  necessidade  de  ter  acesso  ao  conhecimento  e  à  informação confidencial exclusivamente para fins internos da CISCO.  Cabe  ainda  consignar  que,  ao  utilizar  o  referido  esquema  de  importação  fraudulento,  a  recorrente  CISCO  abastecia  o  mercado  nacional  com  preços  abaixo  dos  de  mercado, reduzia indevidamente a carga tributária que incidente sobre suas atividades e ainda  evitava  o  controle  da  fiscalização  sobre  os  “Preços  de Transferência  e  Tributação  em Bases  Universais”, a que estaria sujeita, caso realizasse as operações de importação por conta própria  ou por conta e ordem de terceiro regularmente habilitado.  Com  base  nessas  informações,  confirmadas  por  documentação  colacionada  aos autos,  fica demonstrada a  improcedência das alegações da  recorrente CISCO de que não  era beneficiária do  esquema das operações de  importação  realizadas pela MUDE, nem  tinha  conhecimento do esquema de importação fraudulenta e das empresas envolvidas.  Também não merece guarida as alegações da recorrente CISCO no sentido de  desqualificar as robustas provas regularmente colhidas e coligidas aos autos pela fiscalização,  com autorização judicial.  A recorrente ainda transcreve em seus recursos diversos trechos extraídos de  diferentes relatórios elaborados pela fiscalização sobre o esquema de fraude em destaque, que,  por estarem fora de contexto, não  refletem as  firmes conclusões a que chegou a  fiscalização  sobre a participação da recorrente no referido esquema de fraude.  Em relação ao modelo negócio utilizado para na venda dos seus produtos no  Brasil,  a  recorrente  alegou  que  houve  interpretação  equivocada  e  tendenciosa  por  parte  da  fiscalização.  Com devida vênia, diferentemente do alegado, a fiscalização não interpretou  e tampouco questionou o suposto modelo de negócio da recorrente CISCO, mas o esquema de  fraude nas importações dos referidos produtos para o Brasil. Portanto, sem relevância, para o  deslinde da controvérsia essa alegação, por se tratar de fato estranho ao objeto das autuações.  Diante dos fatos devidamente comprovados nos autos, também não se revela  crível a alegação da recorrente de que atuava somente no suporte de pré­venda (demonstração  de produtos, apresentação de seminários etc.) e no fornecimento de partes para  reposição em  virtude de garantia.  Diferentemente  do  alegado,  as  referidas  informações  prestadas  pela  fiscalização, respaldadas por documentação adequada, revelam que a recorrente CISCO não só  tinha  pleno  conhecimento  das  importações  fraudulentas,  como  foi  uma  das  criadoras  do  esquema fraudulento em referência e colaboradoras da operacionalização e funcionamento do  referido esquema. E financeiramente foi muito bem recompensada pelo esquema. Os seguintes  fatos, relatados no TSPS e corroborados por documentos, ratificam essa conclusão:  a) antes da existência da MUDE, relatou a  fiscalização, que Carlos Roberto  Carnevali  e Hélio Benetti Pedreira,  juntamente com a recorrente CISCO, na segunda metade  dos anos de 1990 e início dos anos 2000 (até 2002), montaram uma pareceria estratégica com a  UNIÃO DIGITAL”, empresa de Hélio Benetti Pedreira. Em pouco tempo, a UNIÃO DIGITAL  se tornou a maior revendedora CISCO do País e da América Latina;  Fl. 52599DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   86 b) a UNIÃO DIGITAL foi sucedida pela recorrente MUDE, no final do ano  2002, e continuou a atividade de revendedora dos produtos da marca CISCO. Quando, além de  Hélio Benetti Pedreira, os demais responsáveis solidários pessoas físicas passaram a integrar o  “Grupo  MUDE”,  que  se  transformou  na  quarta  maior  distribuidora  dos  produtos  da  marca  CISCO  do  mundo  e  a  melhor  distribuidora  da  América  Latina,  nos  últimos  7  (sete)  anos  anteriores a deflagração da “Operação Persona”;  c)  as  mensagens  eletrônicas  e  os  diálogos  dos  executivos  e  gerentes  da  CISCO,  extraído  das  interceptações  telefônicas,  confirmam  a  participação  ativa  e  efetiva  da  empresa  no  esquema  de  importação  com  interposição  fraudulenta  operacionalizado  pelo  “Grupo MUDE”; e  d)  o  oferecimento  das  condições  para  separação,  apenas  documental,  entre  software  e  hardware,  para  eximir  as  importadoras  interpostas  do  pagamento  dos  tributos  incidentes  na  operação  de  importação,  em  relação  ao  valor  do  software  (em  torno  de  70%)  integrado aos equipamentos importados.  Por todas essas considerações, fica demonstrado que, ao contrário do alegado,  a recorrente CISCO tinha pleno conhecimento e, ao lado MUDE e de seus sócios aparentes e  ocultos, foi uma das beneficiárias do esquema de fraude em comento, pois obtivera expressivos  ganhos econômico­financeiros com as importações subfaturadas e o domínio de fatia relevante  do mercador nacional.  Em face dessa condição, a dita recorrente revela interesse comum na situação  que constituía o fatos geradores das obrigações tributária dos tributos lançados, nos termos do  art.  124,  I,  do  CTN,  portanto,  deve  ser  mantida  no  polo  passivo  da  autuação,  na  forma  estabelecida no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Fernando Machado Grecco.  De  acordo  com  o  TSPS  nº  001  (fls.  44024/44052),  o  recorrente  Fernando  Machado Grecco era, no período da autuação, o seu sócio formal majoritário (75% do capital  social). O restante do capital social pertencia, formalmente, a Hélio Benetti Pedreira (25%).  Na data da autuação, era sócio, ou ex­sócio, de diversas empresas do “Grupo  JDTC/MUDE”.  No  “Grupo  JDTC”,  holding  controladora  da  MUDE,  ele  participava  com  3,41% do capital social, segundo levantamento feito pela fiscalização.  Na MUDE, segundo a fiscalização, o recorrente tinha destacada atuação. No  período  da  autuação,  ocupava  o  cargo  de  Diretor  de Marketing  e  Produtos.  Também  atuou  como procurador da offshore operacional do  “Grupo MUDE”, CANSONS  INVESTMENTS.  Assumiu  uma  dívida  com  a  offshore  operacional  NORDSTROM,  sediada  no  Panamá,  controlada pelo “Grupo JDTC”, para enviar recursos ao exterior de maneira disfarçada.  A  posição  ocupada  pelo  recorrente  nos  cargos  de  gerência  e  de  direção  da  MUDE,  segundo  a  fiscalização,  permitia  inferir  que  ele  tinha  pleno  conhecimento  e  colaborava,  de  forma  ativa  e  efetiva,  para  a  prática  dos  fatos  fraudulentos  praticados  pelo  “Grupo MUDE”.  Os  documentos  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”  (fls.  44065/44174) comprovam a sua participação no esquema de fraude e o recebimento do “Grupo  MUDE”  de  elevadas  quantias  em  dinheiro,  de  forma  direta  ou  indireta  (via  empresa  ORPHEUS, por serviços não prestados ­ fls. 44053/44055), que confirmam que ele era um dos  Fl. 52600DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.557          87 principais beneficiários dos resultados econômico­financeiros angariados pelo esquema fraude  em apreço.  Há documentos acostados aos autos (fls. 44044/44049), que comprovam que  o  recorrente:  a)  recebeu  vultosos  depósitos  nas  contas  bancárias  da  sua  offshore  particular  BOYNTON  (administrada,  no  Brasil,  por  sua  irmã  por  procuração),  localizada  nas  Ilhas  Virgens Britânicas, decorrentes de pagamento de proventos e  lucros distribuídos, certamente,  auferidos  com as  atividades  irregulares praticadas pelo  “Grupo MUDE”; b) em seguida,  tais  recursos financeiros foram remetidos de volta para o País, a título de integralização de capital  social  da  empresa  ECOSSISTEMA  EMPREENDIMENTOS  E  PARTICIPAÇÕES  LTDA.  (participação no capital social: 99% da offshore BOYNTON e 1% da irmã do recorrente); e, c)  por fim, a referida empresa nacional utilizou tais recursos para aquisição de imóveis de valores  elevados no País.  Cabe  ressaltar  ainda  que,  após  a  deflagração  da  “Operação  Persona”,  o  recorrente  assumiu  a  propriedade  da  referida  offshore,  mediante  retificações  das  suas  declarações de  IRPF  (DIRPF). Esse procedimento  ratifica o  entendimento da  fiscalização de  que  o  recorrente  era  o  controlador,  de  fato,  da  empresa ECOSSISTEMAS,  e  que os  recursos  financeiros  introduzidos  no  País,  para  integralização  de  99%  do  capital  social  da  citada  empresa,  representavam  parte  dos  recursos  financeiros  remetidos  ao  exterior  pelo  “Grupo  MUDE” em favor da offshore do recorrente.  Em  relação  a  essas  gravíssimas  imputações  e  respectivos  documentos,  que  as  corroboram,  nada  de  relevante  foi  alegado  pelo  recorrente  ou  apresentado  qualquer  documento  idôneo que informassem as provas coligidas aos autos pela fiscalização.  Por  todas  essas  razões,  não  subsiste  qualquer  dúvida  da  configuração  do  interesse  comum  do  citado  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  da  autuação  em  questão,  logo,  deve  ser mantido  no  polo  passivo  da  autuação,  conforme  proposto  no  citado  TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Marcelo Naoki Ikeda.  Segundo  o  TSPS  nº  002  (fls.  44175/44215),  o  recorrente  Marcelo  Naoki  Ikeda  tinha  participação  ativa  no Grupo  JTDC/MUDE. De  acordo  com  os  organogramas  do  grupo,  apreendidos  no  âmbito  da  “Operação  Persona”,  ele  ocupava  a  posição  de  Diretor  Comercial  da  MUDE,  posição  que,  certamente,  propiciou­lhe  pleno  conhecimento  e  ampla  coloração para implementação do esquema de fraude em destaque.  Após a deflagração da referida operação, retificou suas DIRPF, para declarar  que  era  proprietário  da  offshore  CORDELL,  por  meio  da  qual  recebia  vultosas  quantias  depositadas pelas empresas offshores operacionais do “Grupo MUDE”, a título de pagamentos  de proventos e distribuição de  lucros, auferidos com as atividades  irregulares praticadas pelo  grupo.  Alguns  depósitos  eram  proveniente  das  pessoas  jurídicas  interpostas  utilizadas  pelo  grupo MUDE.  Os  documentos  apreendidos  com  os  integrantes  do  “Grupo  MUDE”  comprovam  a  venda  de  75%  da  MUDE  pelo  Grupo  JDTC.  Após  essa  venda,  segundo  levantamento da fiscalização, o recorrente, em conjunto com Fernando Machado Grecco e Luiz  Scarpelli Filho (Grupo LIG), passaram a deter 75% e o Grupo JDTC 25% de participação na  MUDE.  Fl. 52601DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   88 Tais  depósitos  comprovam  que  o  recorrente  foi  um  dos  principais  beneficiários dos  resultados  financeiros obtidos  das  importações  fraudulentos  realizadas pelo  “Grupo MUDE”.  Em  relação  a  essas  gravíssimas  imputações  e  respectivos  documentos,  que  as  corroboram,  nada  de  relevante  foi  alegado  pelo  recorrente  ou  apresentado  qualquer  documento  idôneo que informassem as provas coligidas aos autos pela fiscalização.  Por  todos  esses  fatos,  restou  demonstrado  o  interesse  comum  do  citado  recorrente nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação em apreço, logo, deve ser mantido  no polo passivo das autuações, conforme proposto no correspondente TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Marcílio Palhares Lemos  De acordo com o TSPS nº 003 (fls. 44384/44497), na época da autuação, o  recorrente Marcílio Palhares Lemos era sócio e possuía vínculo com as  seguintes e empresas  do Grupo JDTC/MUDE: PLCON (90%); CBFM (56%); MUDE (ex­administrador) e PHASE2  (ex­administrador).  Ele é contador, ex­administrador da MUDE e, na época dos fatos, exercia o  cargo  de  Diretor  Financeiro  da  MUDE.  Era  o  responsável  pelo  controle  de  todo  o  fluxo  financeiro do esquema de importação realizado pelo “Grupo MUDE”, inclusive das empresas  estrangeiras  exportadoras  e  distribuidoras  e  das  empresas  offshores  operacionais  do  “Grupo  JDTC/MUDE”.  Os  documentos  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”  (fls.  44390  e  ss.) comprovam que ele acompanhava e controlava todos os custos envolvidos nos processos  de importação realizados pelas importadoras interpostas, bem como monitorava, em relação a  cada  operação  de  importação:  o  valor  das  compras  e  despesas  internacionais,  bem  como  os  valores de importação (frete, seguro, armazenagem, capatazia, despesa com agentes, impostos  aduaneiros,  comissão  da  importadora  interposta  etc.).  Também  participava  da  definição  do  preço de venda da importadora para a distribuidora e do preço de venda desta para a MUDE, o  que  comprova  que  a  real  importadora  era  a  MUDE,  e  as  operações  de  compra  e  venda  realizadas entre as empresas eram simuladas para acobertar a real importadora.  Ele também controlava as remessas de recursos financeiros, realizadas para a  FULFILL HOLDING, que administrava por procuração, com amplos poderes de gestão, e para  as  offshores  operacionais  do  “Grupo  MUDE”,  NORDSTROM  e  RAYWELL.  As  remessas  eram  feitas  de  duas  formas  distintas:  via  “IMPORTAÇÃO”  (sob  a  forma  de  pagamento  de  fornecedores) e via “CABO” (por meio de doleiro).  Ele  também  era  responsável  pelo  controle  das  contas  correntes  abertas  em  instituições financeiras do exterior, em nome da FULFILL HOLDING. Por estas contas eram  pagos  os  fornecedores,  dentre  os  quais  a  CISCO  SYSTEM  INC.,  bem  como  realizadas  transferências  para  as  offshores  operacionais  do  grupo  e  offshores  particulares  dos  sócios  formais  e  informais  do  grupo.  A  partir  de  setembro  de  2006,  a  FULFILL  HOLDING  foi  substituída pela MUDE USA na função de distribuidora interposta nos Estados e de “adquirir”  as  mercadorias  junto  à  CISCO  SYSTEM  INC.  para  “revendê­las”  para  os  exportadores  interpostos.  As  investigações  demonstraram  ainda  que  o  recorrente  era  a  pessoa  responsável  pelas  transferências  internacionais,  através  de  ordens  dadas  a  LEO CORADINI  (funcionário  do  Banco  MERRILL  LYNCH),  para  pagamento  de  serviços  prestados  pelo  escritório de advocacia panamenho ALEMAN, CORDERO, GALINDO & LEE ­ ALCOGAL.  Fl. 52602DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.558          89 Ele  participava  formalmente  da  organização,  compondo  o  chamado  grupo  dos  seis  (G­6),  os  chamados  “sócios  minoritários”,  com  uma  participação  de  1,5%  cada  (totalizando 6 x 1,5% = 9%) nos resultados da empresa MUDE.  Por  tudo  isso,  o  recorrente  revela­se  ser  um  dos  principais  participantes  do  esquema interposição fraudulento operacionalizado pelo “Grupo MUDE”. A sua participação  nesse esquema de importação fraudulenta vai além do cargo de Diretor Financeiro da MUDE.  De fato, ele era um dos sócios ocultos de um grupo ainda maior denominado JDTC, sendo a  MUDE um dos seus investimentos no País, estando cabalmente provado que se beneficiou do  esquema de fraude em referência.  Em razão dessa condição, fica demonstrado o interesse comum do recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários objeto da  autuação,  em decorrência,  deve ser mantido no polo  passivo das autuações, conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  Da sujeição passiva solidária de Moacyr Álvaro Sampaio.  De  acordo  com  o TSPS  nº  004  (fls.  44498  e  ss.),  na  época  da  autuação,  o  recorrente Moacyr Álvaro Sampaio era sócio de diversas empresas do “Grupo JDTC/MUDE”.  Na  época  dos  fatos,  na  MUDE,  ocupava  o  cargo  de  Chief  Executive  Officer  (CEO),  considerado o mais elevado cargo da empresa.  Segundo  apurou  a  fiscalização,  ao  lado  de Hélio  Benetti  Pedreira  e Carlos  Carnevali, ele era um dos  três sócios majoritário do “Grupo JDTC”, holding controladora da  MUDE, com participação de 27,98% no capital social.  Apesar  de  não  constar  formalmente  do  quadro  societário  da  MUDE,  documentos  apreendidos  comprovam  que  ele  era  um  dos  principais  colabores  do  esquema  fraudulento de importação em comento. Participava ainda do quadro societário da MUDE USA  e de uma exportadora interposta, a “LOGCIS”.  Após a deflagração da “Operação Persona”,  também retificou, várias vezes,  suas DIRPF, para  reconhecer participação  em várias  empresas offshores,  por meio das quais  recebia  distribuição  disfarçada  de  lucros,  provenientes  dos  negócios  fraudulentos  do  “Grupo  MUDE”..  Ele  utilizava  tais  offshores,  para  envio  de  recursos  ao  exterior  e  posterior  retorno  ao  País,  em  geral,  sob  a  forma  de  investimentos  estrangeiros,  em  empresas  patrimoniais,  administradas  por  procuradores,  com  amplos  poderes  gerenciais.  Segundo  a  fiscalização, tais condutas caracterizavam, em tese, crimes de evasão de divisas e de “lavagem”  dinheiro  ou  ocultação  de  bens,  direitos  ou  valores,  tipificados,  respectivamente,  nas  Leis  7.492/1986 e 9.613/1998.  Era o proprietário da offshore patrimonial APRIL HOLDINGS OVERSEAS,  utilizada  para  receber  os  depósitos  dos  lucros  distribuídos  disfarçadamente  pelo  grupo.  O  retorno desses  recursos ao País se materializava por meio de remessas a empresas nacionais,  vinculadas  diretamente  a  referida  offshore,  sob  a  forma  de  investimentos  de  empresas  estrangeiras no País. Em geral, são empresas patrimoniais, como a MOMA, cuja única função  era  ocultar  a  origem  dos  recursos  utilizados  na  construção  do  patrimônio  pessoal  de  cada  “sócio”.  Fl. 52603DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   90 Assim, provado que ele conhecia, participava e se beneficiou do referenciado  esquema  fraudulento,  resta  configurado  o  interesse  comum do  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários objeto da autuação, portanto, deve ser mantido no polo passivo, conforme proposto  no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de José Roberto Pernomian Rodrigues.  De  acordo  do  TSPS  nº  007  (fls.  45069  e  ss.),  na  data  da  autuação,  o  recorrente José Roberto Pernomian Rodrigues era sócio ou ex­sócio de diversas empresas do  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  responsável  por  empresas  estrangeiras.  Ele  ocupava  o  cargo  de  Diretor Operacional e de Finanças do “Grupo MUDE”.  Ele foi um dos colabores e mentores do esquema de interposição fraudulenta  e subfaturamento das importações dos produtos da marca CISCO. Entre os diretores do grupo,  era o mais atuante. Sua jurisdição se estende a outras empresas do grupo, além da MUDE.  A  apreensão  de  planilhas  e  de  outros  documentos  no  curso  da  “Operação  Persona”, na sua residência e no seu escritório, comprovam que tinha o controle da estrutura e  das movimentações financeiras da organização.  Dada  essa  condição,  induvidosamente,  ele  tinha  pleno  conhecimento  das  operações do grupo no exterior e no Brasil e era um dos principais beneficiários do esquema de  fraude em comento.  Em razão dessa condição, fica demonstrado o interesse comum do recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  da  autuação,  logo,  deve  ser  mantido  no  polo  passivo,  conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  Da  sujeição  passiva  solidária  de  Hélio  Benetti  Pedreira,  Gustavo  Henrique Castellari Procópio e Carlos Roberto Carnevali: alegações comuns.  Os recorrentes Hélio Benetti Pedreira, Gustavo Henrique Castellari Procópio  e  Carlos  Roberto  Carnevali  alegaram  que,  por  meio  da  sentença  proferida  nos  autos  do  Processo Criminal nº 000582749.2003.403.6181, que tramitou na 4ª Vara Criminal Federal em  São  Paulo/SP  (fls.  50362/50512),  foram  absolvidos  dos  crimes  objeto  da  denúncia  do MPF.  Essa decisão foi mantida pelo acórdão de fls. 52252/52257, proferido pela Primeira Turma do  TRF  da  3ª Região,  no  julgamento  da  Apelação  Criminal  nº  0005827­49.2003.4.03.618,  que  transito em julgado em 10/6/2015.  De acordo com o dispositivo da referida Sentença, os referidos responsáveis  solidários  foram  absolvidos  da  acusação  dos  delitos  referentes  ao  uso  de  documentos  ideologicamente  falsos,  com  fulcro  no  art.  386,  III,  do CPP,  e da  prática dos  demais  crimes  imputados  na  inicial,  nos  termos  do  art.  386,  V,  do  CPP.  E  essa  decisão  foi  integralmente  confirmada  no  referido  acórdão,  prolatado  pela  Primeira  Turma  do  TRF  da  3ª  Região,  inclusive, com trânsito em julgado, conforme relatado.  Em  face  da  referida  absolvição,  os  citados  recorrentes  pleitearam  o  cancelamento  dos  respectivos  TSPS,  sob  o  argumento  de  que  a  decisão  prolatada  na  esfera  criminal devia ser aplicada, ao caso em tela, uma vez que as provas utilizadas pela fiscalização,  para  lhes  imputar  responsabilidade  tributária  solidária,  eram  as  mesmas  utilizadas  no  Juízo  criminal.  Os recorrentes Hélio Benetti Pedreira e Gustavo Henrique Castellari Procópio  alegaram  ainda  que  havia  independência  relativa  entre  as  esferas  civil,  criminal  e  Fl. 52604DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.559          91 administrativa no caso de absolvição por motivo formal, ao passo que seria meramente relativa,  quanto a decisão criminal que negasse autoria do crime imputado ao acusado, o que, segundo  eles, ocorrera no caso em tela.  Da sujeição passiva solidária de Carlos Roberto Carnevali.  De  acordo  com  o  TSPS  nº  011  (fls.  46042/46085), na  data  da  autuação,  o  recorrente Carlos Roberto Carnevali  era  sócio ou  ex­sócio de  empresas  do  “Grupo CISCO”.  Ele foi  incluído no polo passivo por ser o responsável pelos negócios no “Grupo CISCO” no  Brasil e sócio oculto do “Grupo JDTC/MUDE”. Neste grupo, ele  fazia parte do Conselho de  Administração12 e participava ativamente da gestão das empresas do grupo.  No “Grupo CISCO”, segundo o seu currículo extraído do sitio da CISCO (fls.  46047/46048), o recorrente fez parte do Conselho de Organização mundial de vendas, na área  de estratégia e planejamento. Segundo o próprio recorrente, por seu excelente desempenho, a  partir de 2004, passou a ser o responsável não apenas por todas as regiões da América Latina,  como também pelas atividades do grupo Cisco no México, América Central e Caribe.  O ingresso do recorrente no “Grupo CISCO” aconteceu no ano de 1994, com  a missão de assessorar a  implantação da subsidiária brasileira do  referido grupo, CISCO DO  BRASIL  LTDA.,  a  primeira  empresa  do  grupo  em  operação  na  América  Latina.  Nessa  empresa,  ele  permaneceu  até  a  deflagração  da  “Operação  Persona”,  em  setembro  de  2007,  quando foi demitido do cargo de vice­presidente para a América Latina.  Com  tanto  prestígio  e  influência  perante  o  “Grupo  CISCO”,  não  há  explicação plausível, a não ser os enormes ganhos com a referida fraude, porque, durante mais  treze  anos,  o  recorrente  não  tenha  implantado  a  fábrica  de  componentes  da CISCO no País,  conforme alegou em sua defesa e que foi um dos argumento apresentados na referida Sentença  para isentá­lo da acusação de sócio oculto da MUDE.  Essa alegação, sem suporte em qualquer documento idôneo, mas apenas em  depoimentos  do  próprio  recorrente,  confirmado  por  pessoas  integrantes  do  “Grupo MUDE”,  contraria  provas  cabais  coligidas  aos  autos,  em  especial,  os  diálogos  extraídos  das  interceptações  telefônicas  que,  em  conjunto  e  de  forma  congruente  com  as  demais  provas  colacionadas  aos  autos,  demonstram  que,  em  vez  de  defensor  de  instalação  de  fábrica  no  Brasil, na verdade, o recorrente fora um dos principais mentores e executores do esquema de  fraude em questão, cumprindo a função de sustentáculo do esquema perante a real exportadora  CISCO SISTEMS INC., até a deflagração da “Operação Persona”, quando afastado do “Grupo  CISCO”.  Assim, não foi por mero acaso, que a partir do momento em que o esquema  de  importação  fraudulento  em  referência  foi  debelado,  com  a  prisão  dos  seus  principais  mentores e líderes, o recorrente foi, imediatamente, afastado do Grupo CISCO.  Com  base  nas  razões  de  decidir  esposadas  na  referida  decisão  judicial,  verifica­se que, em relação ao recorrente, foram apresentados, adicionalmente, os argumentos a  seguir analisados.                                                              12 Dcumento SP02IT13­12  ­ E­mail  no qual HÉLIO PEDREIRA resume uma série de diretrizes decididas pelo  Conselho  de  Administração  ("Board"),  citando,  inclusive,  função  específica  para  CARLOS  ROBERTO  CARNEVALI.  Fl. 52605DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   92 Em depoimento, o recorrente negara que nunca dirigiu a empresa COSELE,  nem  fora  sócio  de  Hélio  Benetti  Pedreira  na  referida  empresa,  e  que,  apesar  de  haver  trabalhado  na  referida  empresa  com  ele,  tal  convívio  fora  interrompido  por  anos,  sendo  retomado somente em 1995 ou 1996, quando a mais de dois anos já era presidente da CISCO  DO  BRASIL  LTDA.,  época  em  que  a  empresa  UNIÃO  DIGITAL,  atual  MUDE,  vendia  produtos  para  a  empresa  NEW  PORT,  adquirida  pela  CISCO;  e  que  tal  informação  fora  confirmada, em depoimento, por Hélio Benetti Pedreira.  Tais  fatos  referem­se a segunda metade dos anos de 1990 e início dos anos  2000 (até o final de 2002). E diferentemente do alegado pelo recorrente, a parceria entre ele e  Hélio Benetti Pedreira, proprietário da empresa UNIÃO DIGITAL, que, na época se tornou a  maior  revendedora CISCO do País e da América Latina, não  terminou com a desativação da  referida empresa, em razão das elevadas autuações fiscais do ICMS, realizada pela fiscalização  da SEFAZ/SP.  Ao contrário do  alegado,  a partir  do  ano de 2002,  com criação da  empresa  MUDE,  que  substituiu  a  empresa  UNIÃO  DIGITAL,  a  parceria  entre  o  recorrente  e  Hélio  Benetti Pedreira ganhou nova dimensão e se expandiu com a incorporação de novos sócios ao  grupo,  também  relacionados  como  sujeitos  passivos  solidários,  que  deu  origem  a  uma  nova  parceria,  duradoura  e  muito  lucrativa,  entre  o  novo  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  o  “Grupo  CISCO”, com vistas a implementação das operações de importação e distribuição dos produtos  da marca CISCO no País.  Em  depoimento,  o  recorrente  negou  que  era  sócio  oculto  do  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  que  no  diálogo  com  Moacyr  Alvaro  Sampaio  buscava  informações  da  MUDE,  pois  estava  sendo  sondado  para  participar  da  referida  empresa,  na  medida  em  que  estava em vias de ser demitido da CISCO, versão que foi confirmada pelos demais integrantes  do “Grupo MUDE”.  Além de não  ter  apresentado qualquer  elemento  idôneo que comprovasse o  que  alegara,  os  documentos  colacionados  aos  autos,  apreendidos  no  curso  da  “Operação  Persona”  demonstram  que  ele  (i)  teve  participação  na  venda  de  75%  do  “Grupo  MUDE”,  conforme  planilhas  de  fls.  46058/46059,  (ii)  fez  um  aporte  de  capital  para  a  JDTC  Empreendimentos  e  Participações  Ltda.,  mediante  aplicação  em  um  fundo  da  empresa  americana  STORM VENTURES,  (iii)  fez  transferência  de  numerário  para  o  fundo  STORM  VENTURES  FUND  II,  LLC,  por  intermédio  da  sua  offshore  HARBORSIDE  LTD.,  (iv)  participou  ativamente  na  gestão  de  novos  projetos  do  grupo,  (v)  diversos  documentos  do  “Grupo  JDTC/MUDE  foram  encontrados  na  sua  residência,  que  demonstram  que,  de  forma  oculta, ele integrava e participava do grupo.  Além disso, mensagens eletrônicas apreendidas no âmbito da citada operação  (fls. 46056/46057) revelam a preocupação que os demais parceiros/sócios do grupo tinham no  sentido  de  não  mencionar  o  nome  do  recorrente  Carlos  Roberto  Carnevali  como  sócio  do  grupo, em razão dele exercer um cargo de direção na CISCO SYSTEMS INC.  Ainda foram encontrados e apreendidos na residência do recorrente diversos  documentos  (fls.  46061  e  ss.)  que  comprovam  que  ele  era  proprietário  de  várias  empresas  offshores  em  distintos  paraísos  fiscais  (Ilhas Virgens Britânicas, Bahamas  etc.). De  todas  as  empresas  offshores,  merece  destaque  especial  a  PULLMAN  OVERSEAS  CORP.,  por  intermédio  da  qual  o  recorrente  recebia  os  recursos  financeiros  originários  das  práticas  de  interposição  fraudulentas  do  “Grupo  JDTC/MUDE”,  depositados  por  intermédio  da  offshore  operacional do “Grupo JDTC/MUDE”, de doleiro e do sócio Hélio Benetti Pedreira, conforme  documentos de fls. 46072/46074.  Fl. 52606DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.560          93 Assim,  em  cotejo  com  as  provas  documentais  coligidas  aos  autos,  entende  este  Relator  que  as  referidas  provas  documentais  colacionadas  aos  autos  revelam­se  mais  consistentes e verossímeis do que as simples provas testemunhais, confirmadas pelos próprios  envolvidos no  esquema de  fraude  e  também acusados da prática dos mesmos  ilícitos penais,  que serviram de fundamento da referida decisão  judicial. Especialmente,  tendo em conta que  na esfera cível são impedidos e suspeitos de atuar como testemunha, respectivamente, a pessoa  que é parte na causa e a que tem interesse no litígio, conforme expressamente dispõem o inciso  II do § 2º e o inciso do IV do § 3º do art. 40513 do CPC, que se aplica subsidiariamente ao PAF.  Assim,  fica  demonstrado  que,  ao  contrário  do  que  alegou  o  recorrente,  as  provas utilizadas no Juízo criminal, para motivar a sua absolvição, inequivocamente, não foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  passiva  solidária em questão. Aliás, tais provas testemunhais sequer constam dos autos.  Além  disso,  por  força  do  disposto  no  art.  93514  do  Código  Civil,  o  fundamento  da  referida  decisão  absolutória,  não  vincula  a  decisão  a  ser  proferida  nesta  instância administrativa. Tal vinculação somente ocorre, nos casos de absolvição do acusado na  esfera penal por inexistência do fato ou negativa de autoria, nos termos do artigo 386, I e IV,  do CPP, respectivamente.  No caso, o motivo da absolvição do recorrente foi (i) por não constituir o fato  infração penal, em relação aos delitos de uso de documentos ideologicamente falsos, e (ii) por  existir  circunstância  que  excluía  o  crime  ou  isentava  o  réu  de  pena,  em  relação  aos  demais  crimes imputados na inicial, condições absolutórias previstas, respectivamente, no art. 386, III  e V, do CPP, na época dos fatos vigente.  Dada essa circunstância, este Relator entende que, por resultar em conclusão  distinta,  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir  consignadas  na  referida  decisão  judicial.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas adequadas, demonstram de forma  irrefutável, que o  recorrente,  juntamente com Hélio  Benetti Pedreira, foi um dos fundadores do esquema fraudulento e, durante todo o período da  implementação  da  fraude,  ele  foi  uma  das  pessoas  chave  na  organização  e  execução  do  esquema  fraudulento,  ao  promover  a  integração  e  colaboração  entre  o  “Grupo  CISCO”  e  o  “Grupo JDTC/MUDE”. Ele foi ainda um dos grandes beneficiários do esquema, haja vista que,  por  intermédio de suas empresas offshores,  recebeu vultosos recursos financeiros no exterior,  provenientes  dos  resultados  auferidos  com  os  ilícitos  aduaneiros  e  tributários  cometido  pela  contribuinte MUDE.                                                              13  Art.  405  ­  Podem  depor  como  testemunhas  todas  as  pessoas,  exceto  as  incapazes,  impedidas  ou  suspeitas.  (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  § 2º­ São impedidos: (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  II ­ o que é parte na causa;  [...]  § 3º ­ São suspeitos: (Alterado pela L­005.925­1973)  [...]  IV ­ o que tiver interesse no litígio."  14  Art.  935.  A  responsabilidade  civil  é  independente  da  criminal,  não  se  podendo  questionar  mais  sobre  a  existência do fato, ou sobre quem seja o seu autor, quando estas questões se acharem decididas no juízo criminal.  Fl. 52607DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   94 Por  todas  essas  razões,  resta  configurado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação, portanto deve ser mantido no polo passivo,  conforme proposto no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Hélio Benetti Pedreira  De acordo com o TSPS nº 005 (fls. 45563 e ss.), o sujeito passivo solidário  Hélio  Benetti  Pedreira,  na  data  autuação,  era  sócio,  ou  ex­sócio,  de  diversas  empresas  vinculadas  ao  “Grupo MUDE”. Ele  participa do  esquema de  fraude,  juntamente  com Carlos  Roberto Carnevali,  desde  seus  primórdios.  Inicialmente,  por  intermédio  da  empresa UNIÃO  DIGITAL, e a partir do ano 2002, com a recorrente MUDE, inclusive, integrando o seu quadro  societário, com 25% do capital social.  Por  essa  razão,  ele  e  Carlos  Roberto  Carnevali  foram  apontados  pela  fiscalização como os mentores e fundadores do esquema fraudulento em comento. Somente a  partir da criação da MUDE, os demais sujeitos passivos solidários se integraram ao esquema  fraudulento.  Com  base  em  planilhas  apreendidas  no  curso  da  “Operação  Persona”  (fls.  45565/45568),  a  fiscalização  apurou  que,  assim  como  Carlos  Roberto  Carnevali  e  Moacyr  Álvaro Sampaio, Hélio Benetti Pedreira  era um dos  sócios majoritários  informal  (oculto) do  “Grupo JDTC”, com participação de 27,98% do capital social.  Outros  documentos  (planilhas,  mensagens,  carta  de  autorização  de  crédito  etc.) apreendidos no curso da referida operação (fls. 45568 e ss.) comprovam que o recorrente  tinha pleno conhecimento, praticava atos de gestão e se beneficiava do esquema de logística de  importação e distribuição de produtos da marca CISCO no País. A título de exemplo, cita­se a  planilha referente a distribuição de lucros da JDTC, no ano de 2007, em que o recorrente foi  contemplado com a quantia de U$ 1.164.369,94, e distribuição de lucros da MUDE, no ano de  2006, contendo os valores distribuídos para cada um dos sócios, formais ou oculto, dentre eles  o recorrente.  Ainda  foram  encontrados  e  apreendidos  no  curso  da  citada  operação  (fls.  45577 e ss.) documentos que comprovam que ele era proprietário de várias empresas offshores  em distintos paraísos  fiscais  (Ilhas Virgens Britânicas, Bahamas etc.), utilizadas para  receber  recursos  financeiros  do  esquema  no  exterior  e  também  participar  do  quadro  societário  de  empresas patrimoniais no Brasil, com vista à ocultação do patrimônio pessoal do recorrente.  Cabe  ainda  ressaltar  que  essas  empresas,  como  outras  offshores  utilizadas  pelo “Grupo JDTC/MUDE”, possuem em seu quadro diretivo interpostas pessoas (“laranjas”),  vinculadas  ao  já  referenciado escritório de  advocacia ALEMAN, CORDERO, GALINDO &  LEE (ALCOGAL), com sede no Panamá.  Por  intermédio  dessas  empresas  offshores,  o  recorrente  recebia  os  recursos  financeiros  originários  das  práticas  de  interposição  fraudulentas  do  “Grupo  JDTC/MUDE”,  depositados  por  intermédio  da  offshore  operacional  do  “Grupo  JDTC/MUDE”  e  de  doleiro,  conforme documentos de fls. 45596/45597.  Entretanto, apesar das referidas provas demonstrarem o contrário, na referida  decisão judicial, que o absolveu do delito de descaminho, as razões apresentadas foram que nos  autos do processo criminal (i) havia elementos que indicavam que o recorrente não participara  da  administração  da  MUDE  e  (ii)  não  havia  comprovação  de  que  o  recorrente  tivesse  participado dos fatos ilícitos praticados pela MUDE. Segundo o MM. Juiz “a responsabilidade  Fl. 52608DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.561          95 penal é subjetiva, não podendo haver condenação de quem quer que seja somente por figurar  no contrato social de empresa.”  Além disso, a decisão absolutória do recorrente  foi fundamentada na versão  explicitada  no  seu  depoimento,  confirmada  por  testemunhos  dos  próprios  envolvidos  no  esquema de fraude e também acusados da prática dos mesmos ilícitos penais.  Portanto, as provas utilizadas no Juízo criminal, para isentá­lo de culpa, não  foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  tributária solidária em questão.  De  outra  parte,  segundo  a  fiscalização,  o  recorrente  não  participava,  formalmente,  dos  negócios  do  grupo,  mas,  de  fato,  ele  era  um  dos  principais  mentores,  executores e beneficiários da fraude em questão. Os fartos elementos de provas apreendidos no  curso  da  “Operação  Persona”,  em  especial  as  planilhas,  os  documentos  bancários,  as  transcrições  de  interceptações  telefônicas,  extratos  de  aplicações  financeiras  no  Brasil  e  no  exterior etc., acima referenciados, corroboram tais conclusões apresentadas pela fiscalização.  Com base  nessas  informações,  resta  evidenciado  que  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir  consignadas  na  referida  decisão  judicial.  Em  decorrência,  fica  demonstrada a improcedência da alegação do recorrente de que, em face da citada absolvição  no processo criminal, as pretensas provas colacionadas a estes autos não podiam ser utilizadas  para imputar­lhe solidariedade passiva em questão.  Também não se aplica ao caso em tela, a alegação do recorrente de que, no  caso, não havia que se falar em independência das esferas cível, criminal e administrativa, uma  vez  que  a  sua  absolvição  foi  por  suposta  negativa  de  autoria  dos  crimes  que  lhe  foram  imputados.  Não procede  a  alegação do  recorrente,  porque a  sua  absolvição não  foi por  negativa de autoria, mas, (i) por não constituir o fato infração penal, nos termos do art. 386, III,  do CPP, em relação aos delitos de uso de documentos ideologicamente falsos, e (ii) por existir  circunstância que  exclui  o  crime ou  isente o  réu  de pena,  na  forma do  art.  386, V,  do CPP,  conforme expressamente consignado no dispositivo da Sentença.  E por esse motivo, por força do disposto no art. 935 do Código Civil, não há  vinculação  da  instância  administrativa  ao  que decidido  na  instância  criminal. Tal  vinculação  somente ocorre, nos casos absolvição penal por inexistência do fato ou negativa de autoria,  nos termos do artigo 386, I e IV, do CPP.  Nesse  sentido,  tem  se  manifestado  a  jurisprudência  do  STF  e  do  STJ,  conforme se infere da leitura dos enunciados das ementas dos julgados, a seguir transcritos:  DIREITO  PROCESSUAL  PENAL.  RECURSO  EM  HABEAS  CORPUS. MATÉRIA ELEITORAL. ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA  DE  JUSTA  CAUSA.  INDEPENDÊNCIA  DAS  INSTÂNCIAS.  AÇÃO DE  IMPUGNAÇÃO DE MANDATO ELETIVO E AÇÃO  PENAL. IMPROVIMENTO.   [...]  Fl. 52609DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   96 3. O tema envolve a relativa independência das instâncias (civil  e  criminal),  não  sendo  matéria  desconhecida  no  Direito  brasileiro.  De  acordo  com  o  sistema  jurídico  brasileiro,  é  possível que de um mesmo fato (aí  incluída a conduta humana)  possa  decorrer  efeitos  jurídicos  diversos,  inclusive  em  setores  distintos  do  universo  jurídico.  Logo,  um  comportamento  pode  ser,  simultaneamente,  considerado  ilícito  civil,  penal  e  administrativo, mas também pode repercutir em apenas uma das  instâncias, daí a relativa independência.  [...]  5.  Somente  haveria  impossibilidade  de  questionamento  em  outra  instância  caso  o  juízo  criminal  houvesse  deliberado  categoricamente a respeito da inexistência do fato ou acerca da  negativa de autoria (ou participação), o que evidencia a relativa  independência das instâncias (Código Civil, art. 935).   [...]  8. Recurso  ordinário  improvido.  (RHC 91110, Relator(a): Min.  ELLEN GRACIE, Segunda Turma, julgado em 05/08/2008, DJe­ 157 DIVULG 21­08­2008 PUBLIC 22­08­2008)  ADMINISTRATIVO.  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  DISCIPLINAR.  INFRAÇÃO  ADMINISTRATIVA TAMBÉM TIPIFICADA COMO CRIME DE  CONCUSSÃO.  PRESCRIÇÃO.  NÃO­OCORRÊNCIA.  INTERRUPÇÃO DO PRAZO. DEMISSÃO. ESFERA CRIMINAL.  ABSOLVIÇÃO.  INSUFICIÊNCIA  DE  PROVAS.  INDEPENDÊNCIA DA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA.  [...]  3.  Tendo  em  vista  a  independência  das  instâncias  administrativa e penal, a sentença criminal somente afastará a  punição administrativa se reconhecer a não­ocorrência do fato  ou  a  negativa  de  autoria,  hipóteses  inexistentes  na  espécie.  Precedentes.  4. Segurança denegada. (MS 9772/DF, Rel. Ministra LAURITA  VAZ,  TERCEIRA  SEÇÃO,  julgado  em  14/09/2005,  DJ  26/10/2005, p. 73)  RECURSO  ESPECIAL.  ADMINISTRATIVO.  DIVERGÊNCIA  JURISPRUDENCIAL.  COTEJO  ANALÍTICO.  INEXISTÊNCIA.  SIMILITUDE  FÁTICA.  DEMISSÃO.  SENTENÇA  PENAL  ABSOLUTÓRIA.  FALTA  RESIDUAL.  AUSÊNCIA  DE  REPERCUSSÃO.  SÚMULA 18/STF. PRESCRIÇÃO.  TERMO A  QUO. SÚMULA 07/STJ. PUBLICAÇÃO. ATO DEMISSÓRIO.  [...]  3. Prevalece no direito brasileiro a regra da independência das  instâncias  penal,  civil  e  disciplinar,  ressalvadas  algumas  exceções,  v.g,  em  que  a  decisão  proferida  no  juízo  penal  fará  coisa julgada na seara cível e administrativa.  4. Neste sentido, a responsabilidade administrativa do servidor  será  afastada  no  caso  de  absolvição  criminal  que  negue  a  Fl. 52610DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.562          97 existência do fato ou sua autoria, nos termos do art. 126 da Lei  n.º 8.112/90, exceto se verificada falta disciplinar residual, não  englobada  pela  sentença  penal  absolutória.  Inteligência  da  Súmula 18/STF.  [...]  7. Recurso  especial parcialmente  conhecido e, nesta parte,  não  provido.  (REsp  1199083/SP,  Rel.  Ministro  CASTRO  MEIRA,  SEGUNDA TURMA, julgado em 24/08/2010, DJe 08/09/2010)  Ainda na  tentativa  justificar a sua alegação, o  recorrente ainda cometeu um  erro grosseiro, mas que não deixa de ser relevante. Trata­se da transcrição do inciso V do artigo  386 do CPP, não com a sua redação, mas com a  redação do  inciso  IV, vigente na época dos  fatos15, conforme se observa nos textos a seguir transcritos:  Art. 386. O juiz absolverá o réu, mencionando a causa na parte  dispositiva, desde que reconheça:  I ­ estar provada a inexistência do fato;  II ­ não haver prova da existência do fato;  III ­ não constituir o fato infração penal;  IV ­ não existir prova de ter o réu concorrido para a  infração  penal;  V ­ existir circunstância que exclua o crime ou isente o réu de  pena (arts. 17, 18, 19,22e24, §1o, do Código Penal);  VI ­ não existir prova suficiente para a condenação.  [...] (grifos não originais)  Da  simples  comparando  das  duas  redações  em  destaque,  verifica­se  que  a  transcrição do inciso V, feita no recurso em apreço (fl. 51115), corresponde a redação do inciso  IV, o que comprova o mencionado equívoco.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas adequadas, demonstram de forma irrefutável, que o recorrente, juntamente com Carlos  Roberto Carnevali, foi um dos fundadores do esquema fraudulento e, durante todo o período da  implementação  da  fraude,  participou  e  colaborou  e  foi  um  dos  beneficiários  do  esquema de  fraude  em  referência,  haja  vista  que,  por  intermédio  de  suas  empresas  offshores,  recebeu  vultosos recursos financeiros no exterior, provenientes dos resultados auferidos com os ilícitos  aduaneiros e tributários cometido pela contribuinte MUDE.                                                              15 A partir da vigência da  Lei nº 11.690, de 2008, os incisos IV a VI passaram a ter a seguinte redação:  "IV ­ estar provado que o réu não concorreu para a infração penal;(Redação dada pela Lei nº 11.690, de 2008)  V – não existir prova de ter o réu concorrido para a infração penal;(Redação dada pela Lei nº 11.690, de 2008)  VI – existirem circunstâncias que excluam o crime ou isentem o réu de pena (arts. 20, 21, 22, 23,26e§ 1º do art.  28, todos do Código Penal), ou mesmo se houver fundada dúvida sobre sua existência;(Redação dada pela Lei nº  11.690, de 2008)"    Fl. 52611DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   98 Por  todas  essas  razões,  resta  configurado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação, portanto, deve ser mantido no polo passivo,  conforme proposto no respectivo TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Gustavo Henrique Castellari Procópio  De  acordo  com  o  TSPS  nº  006  (fls.  45306/45339),  o  recorrente  Gustavo  Henrique Castellari Procópio pertenceu ao “Grupo MUDE” desde a sua constituição. Ele era o  advogado da MUDE e procurador das empresas offshore operacionais pertencente ao grupo e  chegou a ocupar o cargo de Gerente de Operações. Nessa condição, ele tinha interesse comum  nos fatos jurídicos tributários objeto do lançamento em apreço.  Ele  atuava  nas  empresas  do  grupo,  sempre  por  meio  de  procurações  com  plenos  poderes  de  gestão.  Seja  na  constituição  de  empresas  envolvidas  no  esquema  de  importação fraudulento, seja na administração delas, os conhecimentos jurídicos do recorrente  foram fundamentais para implementação e manutenção do esquema fraudulento em destaque.  Ele atuava como sócio oculto da empresa MUDE.  Segundo a fiscalização, cabia ao recorrente “realizar o controle dos aspectos  jurídicos que envolviam todas as empresas do grupo JDTC/MUDE no Brasil e no exterior. Esta  atuação  tem  um  alcance  estendido  também  às  empresas  patrimoniais  dos  sócios  ocultos  da  MUDE, em especial de MOACYR SAMPAIO.”  De acordo com os documentos apreendidos no curso da “Operação Persona”  (fls. 45325/45326), o recorrente recebia participação nos resultados da MUDE, por intermédio  da sua empresa CASTELLARI PROCÓPIO ADVOGADOS.  Por sua vez, o motivo consignado na referida decisão judicial, para absolvê­lo  do  delito  de  descaminho  foi  baseado  no  fato  de  que,  nos  autos  do  processo  criminal,  havia  provas  que  indicavam  que  ele  possivelmente  tinha  conhecimento  do  esquema, mas  que  não  participava  da  direção  da MUDE  nem  das  importações  fraudulentas.  Segundo  o MM.  Juiz,  apenas o conhecimento do esquema fraudulento, o qual não restou totalmente comprovado, não  era suficiente para responsabilizá­lo criminalmente.  Além  disso,  a  absolvição  do  recorrente  foi  fundamentada  na  versão  explicitada  no  seu  depoimento,  confirmada  por  testemunhos  dos  próprios  envolvidos  no  esquema de fraude e também acusados da prática dos mesmos ilícitos penais.  Portanto, as provas utilizadas no Juízo criminal, para isentá­lo de culpa, não  foram  as  mesmas  colacionadas  aos  autos  pela  fiscalização,  para  lhe  imputar  a  sujeição  tributária solidária em questão.  Com  base  nos  relatos  da  fiscalização,  fica  demonstrado  que  o  recorrente,  embora  não  participasse,  formalmente,  da  direção  do  Grupo,  de  fato,  ele  participava  diretamente dos seus negócios e era um dos principais mentores, executores e beneficiários da  fraude em questão.  Assim,  resta  evidenciado  que  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  as  razões  de  decidir consignadas na referida Sentença. Em decorrência,  fica demonstrada a  improcedência  da  alegação  do  recorrente  de  que,  em  face  da  citada  absolvição  no  processo  criminal,  as  pretensas  provas  colacionadas  a  estes  autos  não  podiam  ser  utilizadas  para  imputar­lhe  a  solidariedade tributária passiva em questão.  Fl. 52612DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.563          99 Também  não  se  aplica  ao  caso  em  tela  a  alegação  do  recorrente  de  inexistência  de  independência  das  esferas  cível,  criminal  e  administrativa,  posto  que  a  sua  absolvição  fora  por  suposta  negativa  de  autoria  dos  crimes  que  lhe  foram  imputados  na  denúncia do MPF. A uma, porque a sua absolvição não foi por negativa de autoria, mas, (i) por  não constituir o fato infração penal, nos termos do art. 386, III, do CPP, em relação aos delitos  de  uso  de  documentos  ideologicamente  falsos,  e  (ii)  por  existir  circunstância  que  excluía  o  crime ou  isentava o  réu de pena, na  forma do art. 386, V, do CPP, conforme expressamente  consignado no Dispositivo da Sentença.  A duas, porque encontra­se consolidado na jurisprudência do STF e do STJ o  entendimento de que somente nos casos em que há absolvição penal por inexistência do fato  ou negativa de autoria, nos termos do artigo 386, I e IV, do CPP, é que, excepcionalmente, há  vinculação das demais instância ao que decido no âmbito do processo criminal. Nesse sentido,  confira o teor dos julgados anteriormente transcritos.  A três, porque, na tentativa justificar a sua pretensão, o recorrente cometera o  mesmo equívoco da troca da redação do inciso IV pela do inciso V do artigo 386 do CPP (fl.  6.144), anteriormente referenciada.  Nos  pressentes  autos,  os  fatos  apurados  pela  fiscalização,  corroborados  por  provas  adequadas,  demonstram de  forma  irrefutável,  que  o  recorrente  conhecia,  participou  e  colaborou e foi um dos beneficiários do esquema de fraude em referência, haja vista que, por  intermédio  de  sua  empresa  de  advocacia,  recebeu  recursos  financeiros,  provenientes  dos  resultados auferidos com os ilícitos aduaneiros e tributários cometido pela contribuinte MUDE.  Por  todas  essas  razões,  resta  configurado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos fatos jurídicos tributários objeto da autuação, deve ser mantido no polo passivo, conforme  proposto no respectivo TSPS.  Com  base  nessas  considerações,  fica  demonstrado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários  objeto  das  autuações,  devendo  ser mantido  no  polo  passivo das autuações, conforme proposto no TSPS.  Da sujeição passiva solidária de Reinaldo de Paiva Grillo.  De acordo com o TSPS nº 010 (fls. 45993/, o  recorrente Reinaldo de Paiva  Grillo foi incluído no polo passivo da autuação, porque atuava nas empresas do Grupo MUDE  por procuração, com plenos poderes de gestão. Esse fato contradiz a alegação do recorrente de  que era mero prestador de serviços ao “Grupo MUDE”.  Os  documentos  colacionados  aos  autos  demonstram que,  além de  ter  pleno  conhecimento do esquema fraudulento, ele contribuiu para o sucesso do grupo na fraude e dela  era  um  dos  beneficiários.  Era  ele  quem  controlava  e  operacionalizava  toda  a  logística  de  importação dos produtos da marca CISCO.  Segundo a fiscalização, ele comandava a empresa WHAT'S UP, responsável  por  supervisionar  e  controlar  todos  os  procedimentos  de  compra,  importação  e  entrega  de  produtos  para  a  empresa  MUDE.  Os  elementos  obtidos  demonstram  que  a  WHATS'  UP,  chefiada pelo recorrente era o verdadeiro setor de importação da MUDE, tendo, inclusive, seus  funcionários  remunerados  como  empregados  desta,  e  sendo  incluída  no  organograma  da  MUDE como seu setor de logística.  Fl. 52613DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   100 Como integrante da organização desde os seus primórdios, o recorrente tinha  uma  função  importante na  administração das offshores  operacionais do  grupo  JDTC/MUDE.  Ele atuava como procurador de algumas destas empresas, com plenos poderes para a prática de  atos de gestão.  Por  todas  essas  razões,  fica  demonstrado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários objeto das  autuações,  devendo  ser mantido no polo passivo da  autuação, conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  Da sujeição passiva solidária de Pedro Luis Alves Costa.  Segundo  o  TSPS  nº  009  (fls.  45821/,  o  recorrente  foi  um  dos  principais  responsável  e  beneficiário  das  operações  fraudulentas  do  “Grupo  MUDE”.  Os  documentos  acostados  aos  autos  confirmam que  ele  tinha  participação  direta  na  administração  do Grupo  JDTC/MUDE  e  foi  contemplado  por  vultosa  participação  nos  resultados  econômico­ financeiros auferidos das atividades fraudulentas pelo referido grupo.  As  empresas  offshores  da  sua  propriedade,  ostensivas  ou  ocultas,  movimentaram elevadas quantias  financeiras  repassadas pelo  esquema  fraudulento do  grupo,  provenientes  da  distribuição  de  bônus  pelas  empresas  importadoras  de  fachada.  Essas  atividades  demonstram  que  recorrente  tinha  participantes  direto  e  um  dos  principais  beneficiários dos referidos econômico­financeiros do esquema de fraude em comento.  Portanto,  diferentemente  do  alegado  pelo  recorrente,  há  provas  abundantes  nos autos que comprovam a sua participação nos resultados do “Grupo MUDE”, a exemplo ,  das  planilhas  de  fls.  45836/45838,  apreendidas  no  curso  da  “Operação  Persona”,  que  comprovam  que  os  valores  recebidos  pelo  recorrente,  em  função  de  sua  participação  nas  atividades  fraudulentas  do  grupo,  eram  remetidos  para  suas  offshores,  dentre  as  quais,  a  offshore ZENROSS.  Por  todas  essas  razões,  fica  demonstrado  o  interesse  comum  do  recorrente  nos  fatos  jurídicos  tributários objeto das  autuações,  devendo  ser mantido no polo passivo da  autuação, conforme proposto no TSPS lavrado em seu nome.  B) DO RECURSO DE OFÍCIO  O motivo da interposição do presente recurso de oficio foi a exclusão do polo  passivo  da  autuação  das  pessoas  físicas  Cid  Guardia  Filho  (conhecido  por  Kiko)  e  Ernâni  Bertino Maciel, ambas arroladas como sujeitos passivos solidário. Para tal exclusão, as razões  apresentadas pela Turma de Julgamento de primeiro foram as seguintes:  a)  que  não  restara  comprovado  que  os  citados  sujeitos  passivos  solidários  tivessem poder de comando, ou atuassem efetivamente na MUDE ou fizessem parte do “Grupo  MUDE” como sócios, administradores, prepostos ou mandatários; e  b) que não restara caracterizado que eles beneficiaram­se financeiramente do  esquema,  mediante  o  recebimento  de  lucros  advindos  das  operações  simuladas,  ou  que  tivessem ligação jurídica com o fato gerador do IPI devido nas operações de saída dos produtos  da marca CISO do estabelecimento da recorrente MUDE.  De acordo com o TSPS nº 012 (fls. 46348 e ss.) e o TSPS nº 013 (fls. 46610 e  ss.),  os  recorridos,  assim  como  os  sócios  da  MUDE,  eram  considerados  os  mentores  da  estrutura  de  importação  fraudulenta  dos  produtos  da  marca  CISCO,  montada  pelo  grupo  JDTC/MUDE.  Fl. 52614DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.564          101 Além  integrarem  formalmente  o  quadro  societários  de  outras  empresas,  os  recorridos  eram os  controladores do denominado “Grupo KIKO/ERNANI  (K/E)” ou  “Grupo  K/E”, a quem pertenciam (i) as importadoras interpostas ABC, PRIME e BRASTEC e (ii) as  distribuidoras interpostas NACIONAL e TECNOSUL. Essas foram as principais importadoras  e distribuidoras interpostas utilizadas pelo esquema de interposição fraudulenta no período da  autuação.  A  documentação  colacionada  aos  autos,  comprovam  que  essas  empresas  (importadoras  e  distribuidoras)  eram  responsáveis  por  parte  da  cadeia  da  logística  de  importação  fraudulenta  do  “Grupo  JDTC/MUDE”.  E  os  seus  controladores  ocultos,  ora  recorridos, recebiam uma porcentagem sobre o valor das mercadorias que passavam por suas  empresas interpostas (de “fachada”).  As  duas  primeiras  empresas  importadoras  interpostas  (ABC  e  PRIME),  formalmente,  tinham  como  sócios  uma  pessoa  física,  sem  capacidade  econômico­financeira  (“laranja”), com participação, respectivamente, de 5% e 30% no capital social, e uma empresa  offshore  sediada,  respectivamente, no Panamá e Bahamas  (paraísos  fiscais). A administração  das referidas empresas era feita, por procuração com amplos poderes, por pessoa estranha ao  quadro  societário,  vinculada  aos  reais  controladores.  O  perfil  operacional  dessas  empresas  mostra que elas foram criadas para simular operações de importação por conta própria e ocultar  o  real  importador,  em  especial,  a  recorrente  MUDE.  Além  disso,  supervalorizavam  as  mercadorias vendidas para as referidas distribuidoras e não pagavam os tributos devidos.  Por  sua  vez,  a  empresa  importadora  BRASTEC  tinha  como  sócio  duas  pessoas  físicas  sem  capacidade  econômico­financeira  (“laranja”),  sendo  um  ambulante/pedreiro  (95%  do  capital  social)  e  o  outro  auxiliar  administrativo  (5%  do  capital  social).  Assim,  como  as  duas  primeiras,  a  administração  da  referida  empresa  era  feita  por  procuração,  pessoa  estranha  ao  quadro  societário,  vinculada  aos  reais  controladores  (Kiko  e  Ernani). O perfil da empresa mostra que ela foi criada para simular operações de importação  por conta própria e ocultar o real importador, no caso a MUDE.  As duas empresas distribuidoras interpostas tinham como sócios duas pessoas  físicas  sem  capacidade  econômico­financeira  (“laranjas”)  ­  ferramenteiro,  operadora  de  telemarketing etc. Elas tinham a função de simular as compras das importadoras e as revendas  para a MUDE, conforme demonstrado nos autos.  Segundo  a  fiscalização,  os  documentos  apreendidos  em  meio  magnético  demonstravam: a) a estreita vinculação do “Grupo K/E” com o “Grupo JDTC/MUDE”, apesar  deste  não  parecer  ser  o  seu  único  cliente;  e  b)  a  existência  do  esquema  de  importação  fraudulenta do grupo JDTC/MUDE, por meio das  importadoras e distribuidoras pertencentes  ao “Grupo K/E”.  Na planilha eletrônica “Fluxodia­Outra Atual.xls” (fl. 46379), apreendida no  curso da “Operação Persona”, na residência de Marcílio Palhares Lemos, gerente financeiro da  MUDE, continha informações do fluxo financeiro das pessoas jurídicas interpostas vinculadas  ao  “Grupo K/E”,. Dela  foram  extraídos  dados  referentes  ao  recebimento  de  valores  por Cid  Guardia  Filho,  oriundos  de  sua  participação  no  esquema  de  importações  irregulares  capitaneada pelo “Grupo JDTC/MUDE”.  Nos extratos bancários (fls. 46383/46384), apreendidos em meio magnético,  na residência de Marcílio Palhares Lemos, constavam depósitos de elevados valores em contas  Fl. 52615DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A   102 bancárias de empresas pertencentes ao “Grupo JDTC/MUDE”, provenientes das offshores do  “Grupo K/E”,  controladas  por meio  de  procuração  pelos  citados  recorridos. Os  depoimentos  prestados na Polícia Federal, por pessoas vinculadas ao “Grupo K/E”, ratificam essa condição.  Os  elementos  apreendidos  comprovam  que  os  recorridos  participavam  ativamente  do  procedimento  de  importação  fraudulenta  em  comento,  onde  apareciam  como  importadoras e distribuidoras para o “Grupo JDTC/MUDE” as empresas por eles criadas, cujos  sócios eram interpostas pessoas e empresas offshores sediadas em paraísos fiscais, controladas  por procuração, com amplo e ilimitados poderes, pelos recorridos.  Os  dados  da  planilha  eletrônica  “Kiko  Maio.xls”  (fls.  30030/30032),  apreendida no curso da “Operação Persona”, comprovam que a  remuneração dos serviços de  interposição  fraudulenta  prestados  pelas  referidas  importadoras  e  distribuidoras  do  “Grupo  K/E” eram feita sob forma de comissão, calculada sobre o valor das mercadorias importadas. E  de  acordo  com  as  conversas  telefônicas  (fls.  30034/30040),  interceptadas  com  autorização  judicial,  os  percentuais  de  comissão  eram  os  seguintes:  a)  3,0%  para  as  importadoras  nos  processos  de  importação  comerciais;  b)  4,0%  para  as  importadoras  nos  processos  de  importação industriais, e c) 0,5% para as distribuidoras.  Os referidos dados ainda comprovam que a real importadora MUDE, além da  comissão,  reembolsava  os  valores  dos  tributos  pagos  pelas  referidas  empresas,  incluindo  a  CPMF. As  conversas  telefônicas  dos  integrantes,  interceptadas  no  curso  da  citada  operação,  ratificam tais informações.  E  os  recorridos,  na  condição  de  sócios  controladores  ocultos  das  referidas  empresas, eram os principais beneficiados pelos resultados obtidos pelas referidas empresas.  Dessa  forma,  embora  suficientes  para  demonstrar  o  interesse  comum  dos  recorridos na situação constitutiva dos fatos geradores da obrigação principal, praticados pelas  referidas  empresas  importadoras  e  distribuidoras  do  “Grupo  K/E”,  o  mesmo  não  pode  ser  inferido  em  relação  a  situação  constitutiva  dos  fatos  geradores  do  IPI  objeto  da  presente  autuação, realizada contra a contribuinte MUDE.  Assim, embora  tenha ficado evidente que os  recorridos atuaram em conluio  com o  “Grupo MUDE”,  não  restou  comprovado o  interesse  comum deles  na prática do  fato  gerador do tributo objeto da presente autuação.  Com  base  nessas  considerações,  na  parte  que  excluiu  a  sujeição  passiva  solidária  dos  recorrentes  Cid  Guardia  Filho  e  Ernâni  Bertino  Maciel,  não  merece  reparo  a  decisão  de  primeiro  grau,  logo  os  recorridos  devem  ser  mantidos  fora  do  polo  passivo  da  presente autuação.  C) DA CONCLUSÃO GERAL  Por  todo  o  exposto,  vota­se  pela  rejeição  das  preliminares  e  pelo  indeferimento  do  pedido  de diligência/perícia  e,  no mérito,  por NEGAR PROVIMENTO ao  recurso  de  ofício  e DAR PARCIAL  PROVIMENTO  ao  recurso  voluntário  da MUDE,  para  reconhecer  o  direito  de  deduzir  do  valor  do  IPI  lançado  o  valor  do  IPI  destacado  nas  notas  fiscais de venda emitidas pelas empresas importadoras interpostas.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento  Fl. 52616DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A Processo nº 10803.000071/2009­67  Acórdão n.º 3302­003.225  S3­C3T2  Fl. 52.565          103                             Fl. 52617DF CARF MF Impresso em 15/07/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 07 /07/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 14/07/2016 por RICARDO PAULO ROS A

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Numero do processo: 10314.004997/2002-67
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 24 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Wed Mar 23 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 08/12/1998 a 02/09/2002 REVISÃO ADUANEIRA. PREVISÃO EXPRESSA EM LEI. APURAÇÃO DE DIFERENÇA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO NO ÂMBITO DO DESPACHO ADUANEIRO DE IMPORTAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. 1. No âmbito do procedimento do despacho aduaneiro de importação, por meio do ato de desembaraço aduaneiro é realizada a liberação da mercadoria, põe termo a fase de conferência aduaneira e dar início a fase de revisão aduaneira, expressamente autorizada em lei. 2. Enquanto não decaído o direito de constituir o crédito tributário, na eventual apuração de irregularidade quanto ao pagamento de tributos, à aplicação de benefício fiscal e à exatidão de informações prestadas pelo importador na DI, a autoridade fiscal deve proceder o lançamento da diferença de crédito tributário apurada e, se for o caso, aplicar as penalidades cabíveis. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. ATO DE DESEMBARAÇO ADUANEIRO. NATUREZA JURÍDICA. HOMOLOGAÇÃO EXPRESSA DE LANÇAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O ato de desembaraço aduaneiro põe termo a fase de conferencia aduaneiro do despacho de importação e tem o efeito de autorizar a liberação ou desembaraço da mercadoria, portanto, não tem a natureza ato de homologação expressa do lançamento por homologação nem de lançamento ofício, por não atender os requisitos dos arts. 142 e 150 do CTN. Recurso de Ofício Negado e Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-003.083
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso de Ofício e, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para excluir a multa de ofício em relação aos fatos geradores ocorridos até 10/09/2002, vencidos os Conselheiros José Fernandes do Nascimento, Relator, Paulo Guilherme Délourède e Maria do Socorro Ferreira Aguiar, que exoneravam a multa para os fatos geradores ocorridos até 26/08/2001, e os Conselheiros Domingos de Sá Filho, Walker Araújo e a Conselheira Rodrigues Prado, que davam integral provimento ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Walker Araújo. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. (assinado digitalmente) Walker Araújo - Redator Designado Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, José Fernandes do Nascimento, Domingos de Sá Filho, Paulo Guilherme Déroulède, Lenisa Rodrigues Prado, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     2 de o produto encontrar­se corretamente descrito ou da inexistência de dolo ou  má­fé  do  importador,  por  se  revestir  de  responsabilidade  por  infração  de  natureza objetiva, nos termos do art. 136 do CTN.  JUROS  MORATÓRIOS.  DÉBITOS  TRIBUTÁRIOS.  COBRANÇA  COM  BASE NA VARIAÇÃO DA TAXA SELIC. POSSIBILIDADE.  Após  o  vencimento,  os  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal do Brasil (RFB) devem ser acrescidos dos juros moratórios,  calculados com base na variação da Taxa Selic (Súmula CARF nº 4).  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 08/12/1998 a 02/09/2002  REVISÃO ADUANEIRA. PREVISÃO EXPRESSA EM LEI. APURAÇÃO  DE  DIFERENÇA  DE  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  NO  ÂMBITO  DO  DESPACHO  ADUANEIRO  DE  IMPORTAÇÃO.  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO. POSSIBILIDADE.  1.  No  âmbito  do  procedimento  do  despacho  aduaneiro  de  importação,  por  meio do ato de desembaraço aduaneiro é realizada a liberação da mercadoria,  põe  termo  a  fase  de  conferência  aduaneira  e  dar  início  a  fase  de  revisão  aduaneira, expressamente autorizada em lei.  2.  Enquanto  não  decaído  o  direito  de  constituir  o  crédito  tributário,  na  eventual  apuração  de  irregularidade  quanto  ao  pagamento  de  tributos,  à  aplicação  de  benefício  fiscal  e  à  exatidão  de  informações  prestadas  pelo  importador  na  DI,  a  autoridade  fiscal  deve  proceder  o  lançamento  da  diferença de crédito tributário apurada e, se for o caso, aplicar as penalidades  cabíveis.  MUDANÇA  DE  CRITÉRIO  JURÍDICO.  ATO  DE  DESEMBARAÇO  ADUANEIRO.  NATUREZA  JURÍDICA.  HOMOLOGAÇÃO  EXPRESSA  DE LANÇAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.  O ato de desembaraço aduaneiro põe termo a fase de conferencia aduaneiro  do  despacho  de  importação  e  tem  o  efeito  de  autorizar  a  liberação  ou  desembaraço  da  mercadoria,  portanto,  não  tem  a  natureza  ato  de  homologação expressa do lançamento por homologação nem de lançamento  ofício, por não atender os requisitos dos arts. 142 e 150 do CTN.  Recurso de Ofício Negado e Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar  provimento  ao  Recurso  de  Ofício  e,  por  maioria  de  votos,  em  dar  parcial  provimento  ao  Recurso Voluntário, para excluir a multa de ofício em relação aos fatos geradores ocorridos até  10/09/2002,  vencidos  os  Conselheiros  José  Fernandes  do  Nascimento,  Relator,  Paulo  Guilherme Délourède  e Maria do Socorro  Ferreira Aguiar,  que  exoneravam a multa  para  os  fatos  geradores  ocorridos  até  26/08/2001,  e  os  Conselheiros Domingos  de  Sá  Filho, Walker  Araújo  e  a  Conselheira  Rodrigues  Prado,  que  davam  integral  provimento  ao  Recurso  Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Walker Araújo.  (assinado digitalmente)  Fl. 5487DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.487          3 Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  (assinado digitalmente)  Walker Araújo ­ Redator Designado  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Domingos  de  Sá  Filho,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Lenisa  Rodrigues Prado, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de  Souza e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de Autos de Infração (fls. 2/109), em que formalizada a cobrança de  crédito  tributário no valor  total de R$ 6.226.276,12, compreendendo o somatório do  Imposto  sobre a Importação (II) e do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), acrescidos de multa  de ofício e juros de mora, calculado até 31/10/2002.  De  acordo  com  a  Descrição  dos  Fatos  que  integra  os  referidos  Autos  de  Infração, a fiscalização apurou que:  a) o importador promoveu a importação de bens descritos como “distribuidores  de conexões para  redes”, de diversos modelos,  classificando­os no  código NCM 8471.80.14,  com alíquotas de 4% para o II e de 0% para o IPI;  b)  a  posição  adotada  pelo  importador  era  de  uso  restrito  e  específico  para  os  equipamentos do tipo “distribuidor de conexões físicas para equipamentos para redes locais  ­  HUB”, cuja função principal era a distribuição de conexões para redes de dados;  c)  os  equipamentos  efetivamente  importados  eram  equipamentos  do  tipo  SWITCH  que,  embora  possibilitem  a  distribuição  de  conexões  físicas,  tinham  como  função  principal  o  chaveamento  de  pacotes  (“frames  ou  células”),  baseado  no  endereçamento MAC  (“medium access control”), que é o endereço físico de cada adaptador de rede; e  d) a Diana/SRRF/8a.RF já proferira diversas decisões em processos de consulta  sobre classificação de mercadorias, de interesse da própria autuada, determinando que a correta  classificação tarifária dos equipamentos em questão era no código NCM 8471.80.19.  Após  a  ciência  das  autuações,  a  importadora  apresentou,  tempestivamente,  a  impugnação de fls. 161/183, em que alegou, em síntese, o seguinte:  a)  dedicava­se  a  importação  e  comercialização  de  software  e  equipamentos  ligados  à  área  da  computação,  entre  eles  o  produto  denominado  “switching  hub”  ou  “SWITCH”,  sendo  que  tal  produto  era  utilizado  para  a  distribuição  de  conexões  para  redes,  com  classificação  no  código  NCM  8471.80.14  ­  Distribuidores  de  conexões  para  redes  (“hubs”);  Fl. 5488DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     4 b) no ano de 2000, apresentou diversas consultas à Receita Federal, trazendo aos  autos  a  Solução  de  Consulta  nº  73  (doc.  03).  Nas  respostas  às  consultas  formuladas,  fora  aludido  que,  em  função  das  propriedades  específicas  do  “switching  hub”,  derivadas  do  aperfeiçoamento  técnico do “hub”, os equipamentos não poderiam ser classificados na forma  pleiteada pela Requerente;  c)  em  preliminar,  argumentou  que  a  pretendida  revisão  de  lançamento  pelo  Fisco não poderia ser realizada, pois a revisão de lançamento somente poderia ser feita quando  decorrente de erro de fato. Assim, não podia o Fisco revisar o lançamento pela modificação dos  critérios jurídicos que a ele se pretendia aplicar;  d)  houve  erros materiais  nas  autuações,  pois  os  autos  lavrados  contemplavam  não  apenas  o  produto  importado  “SWITCHING  HUB”,  mas  também  o  produto  “HUB”,  conforme demonstrado na planilha anexada ao processo (doc. 04);  e)  parte  dos  produtos  declarados  nas  DI  nºs  00/1233958­4  (adições  4  e  5)  e  01/0468908­5  (adição  01),  além daqueles  referidos  nas DI  nºs  00/0976948­4,  01/0291229­1,  01/0644077­7, 00/785084­5, 00/1036958­3, 01/0122082­5 e 01/1031884­0 já foram objeto de  autuação  fiscal  anterior,  e  para  comprovar  juntou  cópias  dos  respectivos  Autos  de  Infração  (doc. nºs 90 e 91 ­ fls 854/864);  f) o equipamento “SWITCHING HUB”, assim como o “HUB”, era um aparelho  utilizado  para  distribuir  conexões  de  rede  na  topologia  “estrela”,  com  o  plus  de  enviar  a  informação  apenas  ao  elemento  de  rede  que  é  realmente  seu  destinatário,  em  tecnologia  denominada “chaveamento”  (de onde,  aliás,  provém a  expressão  inglesa  “switch”). Assim,  a  qualidade  adicional  do  “SWITCHING HUB”,  em  relação  ao  “HUB”,  era  a  possibilidade  de  direcionamento do pacote de dados a um elemento de rede específico, sendo certo, porém, que  a utilidade do “HUB” e do “SWITCHING HUB” era a já aludida distribuição de conexões para  redes;  g)  a  própria  fiscalização  reconheceu  que  tanto  o  “HUB”  quanto  o  “SWITCHING HUB” prestavam­se justamente à aludida distribuição de conexões para redes,  sendo que um era tecnologicamente mais avançado que o outro, logo, tratava­se apenas de uma  característica adicional, nunca distintiva;  h) a regra 3­A (Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado) e a  Regra Geral Complementar deixam claro que, na hipótese de dúvida entre duas classificações  tarifárias  ­  no  caso  a  NCM  8471.80.19  (“outras”)  e  a  NCM  8471.80.14  (“distribuidores  de  conexões para redes”), deveria prevalecer aquela que fosse mais específica;  i) o termo “HUB” trazido ao lado da indicação “distribuidores de conexões para  redes”  era  meramente  exemplificativo  e  evidentemente  não  impedia  a  inclusão  de  outras  espécies  de  distribuidores  de  conexões,  tais  como  os  “bridges”  ou  os  “switching  hubs”,  na  mesma classificação;  j)  em  relação  à  multa  aplicada  entendeu  ser  abusiva,  com  nítido  caráter  arrecadatório. Ademais, era inaplicável, consoante o Ato Declaratório 10/97; e  l) no tocante aos juros de mora, aduziu que a jurisprudência tem reconhecido a  inaplicabilidade  da  taxa  SELIC  aos  créditos  tributários,  uma  vez  que  aquela  taxa  não  fora  criada por lei, para fins tributários.  Fl. 5489DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.488          5 No âmbito da DRJ­SPO­II,  por meio da Resolução nº 803, de 10/04/2008  (fls  866/869),  os  autos  foram  baixados  em  diligência  perante  a  unidade  da  Receita  Federal  de  origem, para fosse:  a) verificado e informado se os Autos de Infração lavrados contemplavam além  do produto importado “SWITCHING HUB”, também o produto “HUB”, conforme afirmara a  impugnante;  b) elaborado planilhas em detalhado, por declarações de  importações  (adições,  item e valores), quais os equipamentos se referiam aos produtos do tipo “SWITCHING HUB”  e quais se referiam aos do tipo “HUB”;  c) verificado e informado se efetivamente parte dos produtos abrangidos nas DI  nºs 00/1233958­4 (adições 4 e 5) e 01/0468908­5 (adição 01), além daqueles referidos nas DI  nºs 00/0976948­4, 01/0291229­1, 01/0644077­7, 00/785084­5, 00/1036958­3, 01/0122082­5 e  01/1031884­0,  já  foram  objeto  de  autuação  fiscal  anterior,  por  parte  da  própria  IRF  ­  São  Paulo. Em caso afirmativo, elaborar planilhas detalhando quais as declarações de importações  (adições, item e valores) foram lançadas em duplicidade.  Em  atendimento  ao  solicitado  na  referida  diligência,  a  fiscalização  tomou  as  providências,  relatadas  no  Relatório  Fiscal  de  fls.  5258/5259.  A  autuada  foi  intimada  a  se  manifestar, no prazo de 10 dias, sobre o resultado da diligência, bem como recebeu cópia dos  documentos produzidos durante os trabalhos de diligência.  Em 18/09/2009, após o retorno dos autos ao órgão julgado de primeira instância,  a  interessada protocolizou os documentos de  fls.  4.453/4353,  contendo manifestação  sobre  o  Laudo Técnico  elaborado pelo perito Sr. Boris Largman e Parecer  elaborado pelo  seu perito  assistente, o Sr. Wagner Luiz Zuchi.  Sobreveio  a  decisão  de  primeira  instância  (fls.  5354/5375),  em  que,  por  unanimidade  de  votos,  a  impugnação  foi  julgado  procedente  em  parte  e  exonerados  parcialmente  os  créditos  tributários  lançados,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  no  enunciado da ementa que segue transcrito:  ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS  Período de apuração: 08/12/1998 a 02/09/2002  CLASSIFICAÇÃO FISCAL EQUIPAMENTO TIPO “SWITCH”.  Produto denominado “Distribuidor de conexão para redes ­ tipo  SWITCH”,  devem  ser  classificado  no  código  NCM  8471.8019.  Tanto  o  equipamento  tipo  ‘HUB’,  como  o  tipo  ‘SWITCH’  são  distribuidores  de  conexões  de  rede,  entretanto,  o  primeiro  não  possui  a  capacidade  de  identificar  o  destino  dos  pacotes  de  dados  que  trafegam  de  um  segmento  de  rede  a  outro,  e  o  segundo  possui  esta  capacidade.  Portanto,  eles  têm  funções  diferentes.  Para  o  caso,  existem  Soluções  de  Consulta  regularmente  exaradas  especificamente  para  as  mercadorias  objeto do litígio fiscal, a pedido da própria autuada. Cabíveis a  diferença  do  tributo,  juros  moratórios  e  multa  por  declaração  inexata da mercadoria.  Fl. 5490DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     6 Cientifica  da  referida  decisão,  em  18/12/2009  (fl.  5392),  a  autuada  protocolou, em 18/1/2010, o recurso de voluntário de fls. 5395/377, em que:  1)  em  preliminar,  alegou:  a)  que  eventual  recurso  de  ofício  interposto,  em  relação  aos  erros  materiais  apontados  na  peça  impugnatória  e  corrigidos  pela  decisão  de  primeiro  grau,  deveria  ter  o  seu  provimento  negado;  b)  que  havendo  divergência  entre  os  laudos  técnicos, deveria prevalecer o  favorável ao contribuinte, por  força do disposto no art.  112  do  CTN,  que  prever  a  aplicação  do  in  dúbio  pro  reo;  e  c)  impossibilidade  jurídica  de  revisão  do  lançamento,  uma  vez  que  o  ato  de  desembaraço  aduaneiro  configurava  homologação  expressa  do  lançamento  e,  neste  caso,  nos  termos  do  art.  149  do  CTN,  o  lançamento somente poderia ser revisto diante de erro de fato ou vícios de simulação ou fraude,  sob pena de mudança de critério jurídico; e  2) no mérito, a recorrente alegou: a) que estava correta a classificação fiscal  por  ela  adotada  para  o  produto  denominado  “Distribuidor  de  conexão  para  redes  ­  tipo  SWITCH”, com base nos seguintes argumentos: (i) o enquadramento dos produtos nos itens da  subposição  8471.80  era  feito  a  partir  da  função  de  cada  um  deles,  não  de  seu  estágio  tecnológico,  portanto,  era  irrelevante  se  o  equipamento  era  ou  não  tecnologicamente  mais  avançado,  que  se  tratava,  apenas,  de  uma  característica  adicional,  nunca  distintiva  entre  os  equipamentos;  e  (ii)  um  equipamento  que,  reconhecidamente  exerce  a  função  de  distribuir  conexões  de  rede,  como  era  o  caso  dos  “switching  hubs”,  porém,  de  forma mais  sofisticada  tecnologicamente,  ao  introduzir  um  sistema  de  “chaveamento”,  devia  ser  classificado  na  posição  cujo  texto  melhor  refletisse  tal  função,  que  seria  no  código  NCM  8471.80.14,  que  abrange todos distribuidores de conexões para redes e não somente o “hub”,  já que a própria  NESH, ao dar  exemplos de  tais distribuidores,  citava, além do “hub”, o  “bridge”, uma outra  espécie de distribuidor de conexões para redes com a mesma finalidade (tal qual o “switching  hub”);  b)  a  multa  de  ofício  aplicada  era  indevida,  pois  contrariava  o  disposto  no  Ato  Declaratório (Normativo) Cosit 10/97; e c) era inaplicável a taxa Selic com índice de cálculo  dos juros moratórios, uma vez que a referida taxa não fora criada por lei para fins tributários.  Em virtude de o crédito tributário exonerado ter superado o limite de alçada,  determinado na Portaria MF nº 03, de 03 de janeiro de 2008, foi interposto recurso de ofício em  relação à parcela exonerada.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  voluntário  é  tempestivo,  preenche  os  demais  requisitos  de  admissibilidade  e  trata  de  matéria  da  competência  deste  Colegiado,  portanto,  dele  toma­se  conhecimento. Da mesma  forma,  o  recurso  de  ofício  interposto  preenche  os  pressupostos  de  admissibilidade e também deve ser conhecido.  Do Recurso de Ofício.  As  matérias  objeto  de  recurso  de  ofício  foram  as  relativas  aos  créditos  tributários  exonerados  em  decorrência  de  alegada  existência  de  (i)  erros  materiais  nas  autuações e (ii) duplicidade de lançamento.  Fl. 5491DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.489          7 Em  relação  aos  erros materiais  de  lançamento,  a  Turma  de  Julgamento  de  primeiro grau acatou a alegação da autuada, baseada no argumento de que, além dos produtos  do  tipo  “SWITCHING  HUB”,  nos  lançamentos  foram  incluídos  também  produtos  do  tipo  “HUB”.  Esse  equívoco  foi  reconhecido  pela  própria  fiscalização,  conforme  explicitado  no  Relatório de fls. 5258/5259 e demonstrado nas planilhas de fls. 5199/5219.  Da  mesma  forma,  no  que  tange  à  alegação  de  que  houve  duplicidade  de  lançamento, o Órgão de  julgamento de primeira  instância  também fundamentou a decisão de  exonerar a parcela dos créditos lançados em duplicidade, com base na informação prestada pela  fiscalização  por  meio  do  referido  Relatório  Fiscal.  Com  efeito,  no  citado  documento  a  fiscalização reconheceu o equívoco cometido e, para fim de demonstração dos valores exigidos  em  duplicidade,  elaborou  a  planilha  fl.  5225,  em  que  foram  discriminados  os  valores  já  lançados, objeto de cobrança por intermédio do processo nº 10314.003994/2002­14.  Dessa  forma, uma vez que a decisão  recorrida  foi baseada nas  informações  prestadas pela própria fiscalização que, expressamente, reconheceu os equívocos cometidos nas  autuações, que foram alegados pela autuada, logo, em relação às matérias recorridas de ofício,  não merece qualquer reparo o acórdão recorrido.  Do Recurso Voluntário.  No  recurso  voluntário,  as  razões  de  defesa  suscitadas  pela  recorrente  envolvem  questões  preliminares  e  de  mérito.  Em  sede  de  preliminar,  a  recorrente  alegou  a  insubsistência das autuações baseada no argumento de que, havendo divergência entre laudos  técnicos,  deveria  prevalecer  aquele  que  lhe  favorecia  e  que o  ato  de  desembaraço  aduaneiro  configurava homologação expressa do  lançamento que  impedia  a  revisão do  lançamento. No  mérito, a recorrente alegou que a classificação fiscal por ela adotada estava correta e que eram  indevidas  a  aplicação  da  multa  de  ofício  e  a  cobrança  dos  juros  moratórios  com  base  na  variação da taxa Selic.  Das questões preliminares.  Em preliminar, a recorrente alegou a insubsistência das autuações baseada no  argumento de que, diante de suposta divergência entre as conclusões exaradas nos dois laudos  técnicos colacionados aos autos, deveria prevalecer aquele que lhe favorecia.  Inicialmente, cabe esclarecer que não há nos autos dois laudos técnicos, como  alegou a recorrente. O Parecer Técnico de fls. 5275/5353, da lavra do Prof. Dr. Wagner Luiz  Zucchi,  elaborado  a  pedido  da  recorrente,  por  ela  acostados  aos  autos,  não  pode  ser  considerado laudo técnico, para os fins previstos no art. 30 do Decreto 70.235/1972, pois não  atende  as  condições  e  os  requisitos  estabelecidos  nos  arts.  569  e  813  do  Regulamento  Aduaneiro  de  2009  ­  RA/2009  (Decreto  6.759/2009),  e  nos  arts.  17,  36  e  37  da  Instrução  Normativa SRF 157/19981, ambos vigentes na época em que foi emitido o citado Parecer.  Na forma da  legislação vigente, o único documento, colacionado aos autos,  que  preenche  tais  condições  e  pode  ser  considerado  laudo  técnico,  nos  termos  da  citada  legislação,  é  o  parecer  técnico  de  fls.  2648/2743,  da  lavra  do  Eng.  Boris  Largmann,  credenciado  perante  a unidade  da Receita Federal  de  origem,  em que  foram  apresentadas  as  respostas aos quesitos formulados tanto pela fiscalização (fls. 2659/2727) quanto pela autuada                                                              1 Revogada pela Instrução Normativva RFB 1020/2010.  Fl. 5492DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     8 (fls.  2728/2738),  inclusive,  o  autor  do  citado Parecer Técnico  atuou  como  assistente  técnico  (fls.  2578/2580)  durante  o  trabalho  pericial  que  culminou  com  a  lavratura  do  citado  laudo  técnico.  Com base nessas considerações, rejeita­se a alegação de suposta divergência  entre laudos técnicos suscitada pela recorrente.  Ainda  em  preliminar,  a  recorrente  alegou  impossibilidade  jurídica  da  realização do procedimento de revisão aduaneira em apreço,  com base no argumento de que  ato  de  desembaraço  aduaneiro  configurava  homologação  expressa  do  lançamento,  logo,  a  realização de novo lançamento era vedada por configurar mudança de critério jurídico.  Não assiste razão à recorrente. Sabidamente, o ato de desembaraço aduaneiro  não tem a natureza de ato de lançamento de ofício e tampouco ato de homologação expressa do  lançamento por homologação. Com efeito, o ato desembaraço aduaneiro, proferido ao final da  fase de conferência aduaneira do despacho aduaneiro de importação, tem efeito de formalizar a  liberação ou desembaraço da mercadoria, conforme expressamente estabelecido no art. 51 do  Decreto­lei  37/1966.  E  como  as  informações  e  os  valores  consignados  na  DI,  incluindo  a  classificação  fiscal  da mercadoria,  foram  prestados  pelo  próprio  importador,  previamente  ao  início do despacho aduaneiro, se algum critério jurídico foi definido até o ato de desembaraço  aduaneiro, certamente,  ele deve ser atribuído ao  importador e não a autoridade fiscal, que se  limitou a liberar a mercadoria.  Entretanto, ainda que haja lançamento de crédito tributário, apurado na fase  de  conferência  aduaneira,  por  força  de  autorização  legal  expressa  (art.  54  do  Decreto­lei  37/1966),  na  fase  de  revisão  aduaneira,  a  autoridade  administrativa  tem  plena  competência,  para,  na  eventual  apuração  de  irregularidade  no  pagamento  de  tributos,  na  aplicação  de  benefício  fiscal  e  na  exatidão  das  informações  prestadas  pelo  importador  na DI,  proceder  o  lançamento da diferença de crédito  tributário apurada e, se for o caso, aplicar as penalidades  cabíveis.  Dessa  forma,  se o  ato de desembaraço  aduaneiro  se  restringe  ao  respectivo  despacho  aduaneiro  de  importação  e  tem  como  efeito  a  liberação  da mercadoria  importada,  obviamente,  a  ele  não  pode  ser  atribuído  a  natureza  de  ato  de  homologação  expressa  dos  tributos  devidos  na  correspondente  operação  de  importação,  por  não  atender  as  condições  previstas no art. 150 do CTN.  E  por  ter  natureza  de  direito  indisponível,  cabe  a  lei mencionar  qual  o  ato  administrativo que tem o efeito de extinguir o crédito tributário. E o desembaraço aduaneiro,  inequivocamente,  não  tem  esse  efeito,  pois  não  se  encontra mencionado  no  rol  taxativo  dos  atos extintivos do crédito tributário, elencados no art. 156 do CTN.  Não  se pode olvidar,  ademais,  que  a necessidade de  celeridade dos  atos de  liberação  da  imensa  quantidade  de  mercadorias  importadas  e  estocadas  diariamente  nos  recintos  alfandegados  brasileiros,  impossibilita  que  a  fiscalização  aduaneira,  na  fase  de  conferência  aduaneira  do  despacho,  realize  um  exame  minucioso  de  todos  os  aspectos  aduaneiros  e  tributários  atinentes  aos  inúmeros  despachos  aduaneiros  de  importação  que  se  processam  diariamente  nas  inúmeras  unidades  aduaneiras  da RFB.  Dada  essa  característica,  para  evitar  prejuízo  financeiro  aos  importadores,  decorrentes  de  demora  na  liberação  das  mercadoria, e prejuízo à Fazenda Nacional, com o não pagamento de tributos devidos, andou  bem a lei em autorizar a realização procedimento de revisão aduaneira do despacho aduaneiro  após  o  ato  de  desembaraço  aduaneiro,  enquanto  não  ocorrida  a  decadência  do  direito  de  constituir o crédito tributário.  Fl. 5493DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.490          9 Assim,  se  há  expressa  previsão  legal,  o  lançamento  por  homologação,  realizado pelo importador, mediante antecipação do pagamento dos tributos apurados na DI, ou  o lançamento de ofício realizado na fase de conferência aduaneira do despacho de importação,  pode ser revisto pela autoridade fiscal antes de findo o prazo decadencial, conforme autoriza o  art. 149, I, do CTN, a seguir transcrito:  Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:  I ­ quando a lei assim o determine;  [...] (grifos não originais)  E  em  consonância  como  referido  comando  legal,  a  lei  expressamente  determina que, se apurada falta ou insuficiência de pagamento de tributos, na fase de revisão  do despacho aduaneiro de importação, por força do disposto no art. 142 do CTN, o lançamento  para  exigência  dos  valores  apurados  deve  ser  feito  pela  autoridade  fiscal,  sob  pena  responsabilidade funcional.  Com  base  nessas  considerações,  rejeita­se  a  alegada  preliminar  de  impossibilidade jurídica de realização de revisão do despacho aduaneiro importação.  Das questões de mérito.  Inicialmente,  cabe  esclarecer  que,  no  caso  em  tela,  inexiste  controvérsia  quanto a identificação/descrição do produto denominado Switch ou Switching hub. Esta última  denominação  é  utilizada  no  meio  comercial.  Nesse  sentido,  é  ilustrativo  o  seguinte  excerto  extraído do recurso voluntário em apreço:  Em primeiro  lugar é  importante destacar que a Recorrente, em  nenhum momento,  refutou a  existência  de  contrastes  técnicos  e  operacionais  entre  os  dois  produtos.  Pelo  contrário,  esta,  de  fato, usou­os como base perene à sua argumentação.  A  controvérsia  limita­se  ao  enquadramento  do  referido  produto  a  nível  de  subitem da NCM. Em outras palavras,  também inexiste dissenso quanto ao fato de o produto  pertencer  ao  item  8471.80.1  da  NCM,  que  compreende  as  “Unidades  de  controle  ou  de  adaptação e unidades de conversão de sinais”, desdobradas nos seguintes subitens, in verbis:  8471.80.1 ­ Unidades de controle ou de adaptação e unidades de  conversão de sinais  8471.80.12  ­  Controladora  de  comunicações  (“front­end  processor”)  8471.80.13  ­  Tradutores  (conversores)  de  protocolos  para  interconexão de redes ("gateways")  8471.80.14 ­ Distribuidores de conexões para redes ("hubs")  8471.80.19 ­ Outras (grifos não originais)  Assim,  a  questão  que  precisa  ser  dirimida  reside  no  enquadramento  do  produto  em  nível  de  subitem,  pertencente  ao  item  8471.80.1  da  NCM.  Para  a  recorrente,  o  Fl. 5494DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     10 citado  produto  pertence  ao  subitem  4,  código  completo  da NCM  8471.80.14,  destinado  aos  “Distribuidores de conexões para redes ("hubs")”. Enquanto que para a fiscalização, o referido  produto pertence  ao subitem 9, código NCM completo da 8471.80.19, destinado as “Outras”  “Unidades de controle ou de adaptação e unidades de conversão de sinais”.  Para  o  enquadramento  do  citado  produto  no  código  NCM  8471.80.19,  a  fiscalização  alegou  que,  embora  o  Switch  também  possibilitasse  a  distribuição  de  conexões  físicas  de  equipamentos  numa  rede  local,  da  mesma  forma  que  o Hub,  aquele  tinha  como  função principal o chaveamento de pacotes (“frames ou células”), baseado no endereçamento  MAC (“Médium Access Control”), que é o endereço físico de cada adaptador de rede.  Por  sua  vez,  a  recorrente  justificou  a  classificação  do  produto  no  código  8471.80.14, com base no argumento de que o enquadramento do Switch em nível de subitem  era  feito  na  sua  função  e  não  no  seu  estágio  tecnológico.  Assim,  se  o  Switching  hub  na  realização  da  sua  função  de  distribuir  conexões de  rede  utiliza o  sistema de  “chaveamento”,  tecnologicamente mais sofisticado, ele devia ser classificado no subitem que melhor refletisse  tal função. E, no entender da recorrente, o texto do código NCM 8471.80.14 era o que melhor  descrevia o produto, uma vez que abrange  todos distribuidores de conexões para redes e não  somente o Hub com entendera a fiscalização.  Do cotejo dos dois posicionamentos, verifica­se que não há controvérsia em  relação à função que desempenham ambos os equipamentos, pois  tanto o Hub quanto Switch  exercem  a  função  de  equipamento  distribuidor  de  conexões  para  redes,  bem  como  na  arquitetura física, uma vez que ambos se interligam aos computadores da rede por meio de fios.  A divergência  reside na  tecnologia e  forma de  trabalho de  cada  equipamento,  ou  seja,  como  cada  um  recebe  e  distribuição  os  pacotes  de  dados  entre  os  computadores  interligados  fisicamente na rede.  O Hub  trabalha  na  camada  1  (nível  físico)  do modelo  ISO/OSI,  que  é  um  modelo  padrão  de  interconectividade  entre  computadores.  Ele  recebe  dados  vindos  de  um  computador e os transmite a todos os outros computadores da rede. No momento em que isso  ocorre, nenhum outro computador consegue enviar sinal. O recebimento e envio de novo sinal  somente  acontece  após  o  sinal  anterior  ter  sido  completamente  distribuído  a  todos  os  computadores. Enquanto o Switch trabalha na camada 2 (nível de enlace) do modelo ISO/OSI.  Ele  inspeciona  os  primeiros  “bytes”  do  pacote  para  descobrir  o  endereço  de  destino,  em  seguida,  baseado  em  sua  tabela  de  endereçamento,  construída  dinamicamente,  redireciona  o  pacote de dados para a porta correspondente e quando uma porta está “ocupada”, ele armazena  os dados num “buffer” interno e depois os envia automaticamente ao computador de destino.  Portanto,  é  evidente  a diferença da  forma de  trabalho do Hub e do Switch.  Este recebe os dados do computador de origem e os repassa somente ao computador de destino.  E  isso é  realizado porque os Switches criam uma espécie de canal de comunicação exclusiva  entre o  computador  de origem e o  de  destino. Dessa  forma,  a  rede não  fica  “presa”  a  único  computador  no  envio  de  informações,  aumentando  o  desempenho  da  rede,  já  que  a  comunicação está sempre disponível. Dada essa característica, tem­se que a função principal do  Switch não é o recebimento e a remessa dos dados, mas o chaveamento de pacotes (“frames”  ou células), baseado no endereçamento MAC (“Medium Access Control”), que é o endereço  físico de cada adaptador na rede.  Assim, apesar do Switch  também realizar a distribuição de conexões  físicas  entre os equipamentos de uma rede local, da mesma forma que o Hub, a sua função principal é  a  de  realizar  o  chaveamento  e  o  direcionamento  de  pacotes  de  dados  entre  suas  portas,  portanto,  indo  além  do  nível  físico  e  atuando  no  nível  de  enlace.  O Hub,  por  sua  vez,  não  Fl. 5495DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.491          11 realiza  nenhuma  destas  funções,  ou  seja,  ele  não  lê  endereços  de  frames  de  entrada  para  determinar a porta de saída e não possui uma estrutura de comutação para fazer que o frame  chegue à porta desejada. Ele simplesmente é um repetidor, enviando um quadro recebido por  uma  porta  para  todas  as  outras  portas.  Em  outras  palavras,  o Hub  simplesmente  distribui  a  informação  recebida  para  todas  as  conexões  de  rede  ao  qual  está  vinculado,  daí  a  sua  identificação como “distribuidor de conexões para redes”.  Uma vez definida a  função principal do Switch, o  texto da nota 3 da Seção  XVI, que compreende os Capítulos 84 e 85, orienta como deve ser feita a sua classificação na  NCM, ao dispor que as máquinas concebidas para executar duas ou mais  funções diferentes,  alternativas  ou  complementares,  classificam­se  de  acordo  com  a  função  principal,  conforme  dispõe o referido texto, que segue transcrito:  3.­ Salvo disposições em contrário, as combinações de máquinas  de  espécies  diferentes,  destinadas  a  funcionar  em  conjunto  e  constituindo um corpo único, bem como as máquinas concebidas  para  executar  duas  ou mais  funções  diferentes,  alternativas  ou  complementares,  classificam­se  de  acordo  com  a  função  principal que caracterize o conjunto. (grifos não originais)  Com base nessas considerações, fica demonstrado que o Switch não pode ser  considerado como um dos equipamentos “Distribuidores de conexões para redes (“hubs”)”, o  que  exclui  a  possibilidade  de  seu  enquadramento  no  código  NCM  8471.80.14,  destinado  exclusivamente para os hubs.  Dessa forma, como Switch está compreendido entre as unidades de controle  ou  de  adaptação  do  item  8471.80.1  da  NCM,  por  falta  de  código  mais  específico,  em  conformidade  com  a Regra Geral  para  Interpretação  do Sistema Harmonizado  nº  1  (RGI­1),  combinado com Regra Geral Complementar nº 1 (RGC­1), ele enquadra­se no subitem residual  das “outras unidades de controle ou de adaptação e unidades de conversão de sinais” do código  NCM 8471.80.19.  Por fim, cabe ressaltar ainda que não se aplica ao caso em tela os critérios de  classificação da RGI­3a, específica para a classificação dos produtos misturados ou dos artigos  compostos, o que, obviamente, não é o caso da classificação do produto em destaque.  Também não serve para classificar o Switch, em nível de subitem, o texto da  nota D­4 da posição 84.71 das NESH2, a seguir transcrito:  D.­ UNIDADES APRESENTADAS ISOLADAMENTE  A  presente  posição  compreende  também  as  diversas  unidades  constitutivas  dos  sistemas  para  processamento  de  dados  apresentadas isoladamente. Estas podem apresentar­se na forma  de  máquinas  alojadas  em  um  gabinete  ou  invólucro  distinto,  concebidas  para  serem  conectados  por  cabos,  por  exemplo,  a  outras  máquinas  fazendo  parte  do  sistema,  ou  na  forma  de  unidades  sem  gabinete  ou  invólucro  distinto,  concebidas  para  serem  introduzidas  em  uma  máquina  (no  circuito  principal  de  uma  unidade  central  de  processamento,  por  exemplo).  Consideram­se  como  unidades  constitutivas  destes  sistemas  as                                                              2 Aprovada pela Instrução Normativa SRF nº 157, de 10 de maio de 2002.  Fl. 5496DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     12 unidades  definidas  nas  partes  A  e B  acima  apresentadas  como  fazendo parte de sistemas completos.  Entre  as  unidades  constitutivas  visadas,  convém  assinalar  as  unidades  de  visualização  (display  units)  de  máquinas  automáticas  para  processamento  de  dados  que  apresentam  de  modo gráfico os dados processados. Estas unidades diferem dos  monitores  de  vídeo  e  dos  receptores  de  televisão  da  posição  85.28 em vários aspectos e, em especial, nos seguintes pontos:  [...]  4)  As  unidades  de  controle  ou  de  adaptação  tais  como  as  destinadas  a  efetuar  a  interconexão  da  unidade  central  com  outras máquinas digitais para processamento de dados, ou com  grupos  de  unidades  de  entrada  ou  de  saída  que  possam  compreender  as  unidades  de  visualização  (display  units),  os  terminais remotos, etc.  Pertencem  a  esta  categoria  os  controladores  de  comunicação  ou  roteadores,  os  distribuidores  de  conexão  (bridges  e  hubs),  utilizados  para  controlar  e  dirigir  as  comunicações  entre  as  diferentes máquinas de uma rede  local (LAN) e os adaptadores  de canais, que servem para  ligar entre  si dois  sistemas digitais  (duas  redes  locais,  por  exemplo).  (os  trechos  em  negritos  e  sublinhados não constam dos originais).  Da  simples  leitura  do  texto  em  destaque,  verifica­se  que  ele  trata  do  enquadramento  dos  produtos  no  item  8471.80.1  ­  Unidades  de  controle  ou  de  adaptação  e  unidades de conversão de sinais, e não do enquadramento dos produtos no subitem 8471.80.14  ­  Distribuidores  de  conexões  para  redes  ("hubs"),  como  alegou  a  recorrente.  Ademais,  em  consonância com os esclarecimentos anteriormente aduzidos, o texto expressamente menciona  que os distribuidores de conexão são apenas os bridges e os hubs. Assim, ao não mencionar o  switch como um equipamento distribuidor de conexões, o texto da nota em comento ratifica o  entendimento  aqui  esposado  de  que,  para  fim  de  classificação  fiscal,  o  switch  não  pode  ser  considerado unidade distribuidora de conexões para redes.  No mesmo sentido, cabe trazer à colação os seguintes julgados do extinto 3º  Conselho de Contribuintes e, mais recentemente, do CARF:  CLASSIFICAÇÃO  TARIFÁRIA  DE  MERCADORIA.  A  melhor  classificação  tarifária  para  o  produto  identificado  comercialmente  como  "switching  hub"  é  no  código  NCM  8471.80.19,  conforme  indicado  pelo  Fisco.  (Terceiro  Conselho  de Contribuintes. 2ª Câmara, Ac. 302­37.197, de 6/12/2005, rel.  Paulo Roberto Cucco Antunes)  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  IMPOSTO  DE  IMPORTAÇÃO  E  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTO  INDUSTRIALIZADO.  EQUIPAMENTO  WS­C3524­XL­EN  –  "SWITCH".  Correta  a  classificação  fiscal  no  código  NCM  8471.80.19.  (Terceiro  Conselho  de  Contribuintes.  1ª  Câmara,  Ac.  301­33.265,  de  18/10/2006, rel. Susy Gomes Hoffmann)  II. IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL.  O  produto  denominado  switch  classifica­se  no  código  8471.80.19  da  Nomenclatura  Comum  do Mercosul.  (CARF,  3ª  Fl. 5497DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.492          13 Seção,  2ª  Câmara,  2ª  Turma  Ordinária,  Ac.  3202­001.400,  de  12/11/2014, rel. Gilberto de Castro Moreira Junior)  Por todas essas razões, fica demonstrado que a classificação fiscal correta do  produto  denominado  de  Switch  é  no  código  8471.80.19  da NCM,  vigente  na  data  dos  fatos  geradores dos tributos lançados, conforme entendimento da fiscalização.  No tocante às multas de ofício por falta de pagamento de tributos, previstas  no art. 44, I, do Lei 9.430/1996, em relação ao II, e no art. 8º da Lei 4.502/1964, com a redação  do  art.  45  da Lei  9.430/1996,  referente  ao  IPI,  antes  de 27/8/2001,  vigia  o Ato Declaratório  Normativo  (ADN) Cosit  10/1997,  que  no  seu  item  13,  eximia  da  referida multa  os  casos  de  apuração de diferença de tributos decorrentes de “classificação tarifária errônea”, desde que o  produto  estivesse  corretamente  descrito  na  DI,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  que  não  fosse  constatado  intuito  doloso  ou  má  fé  por  parte  do  declarante,  condições  que  se  reputa  atendidas,  em  consonância  com  os  fatos  descritos  nas  questionadas  autuações.  Acontece que, em 27/8/2001, o citado ADN foi tacitamente revogado pelo §  2º4 do art. 84 da Medida Provisória nº 2.158­35/2001. Em seguida, de forma expressa, em 11  de  setembro  de  2002,  o  citado  ADN  foi  expressamente  revogado  pelo  art.  2º  do  Ato  Declaratório Interpretativo (ADI) SRF 13/2002.  Assim, a partir de 27/8/2001, no âmbito dos tributos devidos na operação de  importação,  desde  que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários à  sua  identificação e ao enquadramento  tarifário pleiteado, e que não se constate  intuito doloso ou má fé por parte do declarante, não constitui infração punível com a multa de  ofício em apreço, apenas as hipóteses de solicitação de exoneração tributária, parcial ou total,  relacionadas no ADI SRF 13/2002, que tem a seguinte redação, in verbis:  Art. 1º Não constitui infração punível com a multa prevista  no art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a  solicitação,  feita  no  despacho  de  importação,  de  reconhecimento  de  imunidade  tributária,  isenção  ou  redução  do  imposto  de  importação  e  preferência  percentual  negociada  em  acordo  internacional,  quando  incabíveis,  bem  assim  a  indicação  indevida  de  destaque                                                              3  O  item  1  do  referido  ADN  tem  a  seguinte  redação:  "  O  COORDENADOR­GERAL  DO  SISTEMA  DE  TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições que lhe confere o item II da Instrução Normativa nº 34,de 18 de setembro  de 1974, e tendo em vista o disposto no art. 112 do Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030, de  5 de março de 1985, e art. 107,  inciso I, do Regulamento do Imposto sobre Produtos  Industrializados aprovado  pelo Decreto nº 87.981, de 23 de dezembro de 1982,  Declara,  em  caráter  normativo,  às  Superintendências  Regionais  da  Receita  Federal,  às  Delegacias  da  Receita  Federal de Julgamento e aos demais  interessados, que não constitui  infração punível com as multas previstas no  art.  4º  da Lei nº 8.218,  de 29 de  agosto de 1991,  e no  art.  44  da Lei  nº  9.430,  de 27  de dezembro  de 1996,  a  solicitação,  feita  no  despacho  aduaneiro,  de  reconhecimento  de  imunidade  tributária,  isenção  ou  redução  do  imposto de importação e preferência percentual negociada em acordo internacional, quando incabíveis, bem assim  a classificação tarifária errônea ou a indicação indevida de destaque (ex), desde que o produto esteja corretamente  descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não  se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante.  (...)”.  4 § 2º  A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica a exigência dos impostos, da multa por declaração  inexata  prevista  no  art.  44  da  Lei  no  9.430,  de  1996,  e  de  outras  penalidades  administrativas,  bem  assim  dos  acréscimos legais cabíveis.  Fl. 5498DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     14 ex, desde que o produto esteja corretamente descrito, com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  ao  enquadramento  tarifário  pleiteado,  e que  não  se  constate,  em qualquer dos  casos,  intuito doloso ou má  fé  por parte  do declarante.  Art.  2º  Fica  revogado  o  Ato  Declaratório  (Normativo)  Cositnº 10, de16 de janeiro de 1997. (grifos não originais)  Da  simples  leitura  do  citado ADI,  verifica­se  que  a  hipótese  excludente  da  referida  infração,  por  erro  de  classificação  fiscal,  não  faz  parte  das  condutas  eximentes  da  infração punível com a questionada multa de ofício.  Dessa forma, a incorreta classificação fiscal do produto na NCM trata­se de  situação que se subsome perfeitamente à hipótese da infração por declaração inexata descrita  no art. 44, I, da Lei 9.430/1996, independente do produto encontrar­se corretamente descrito ou  da  existência  de  dolo  ou  má­fé  do  importador,  especialmente,  tendo  em  conta  que  a  responsabilidade pela  infração em comento  tem natureza objetiva, nos  termos do art. 136 do  CTN.  Assim,  com  base  nessas  considerações,  reconhece­se  parcial  procedência  à  alegação da recorrente, para considerar indevida a exigência da multa de ofício de 75% (setenta  cinco  por  cento),  incidente  sobre  a  diferença  dos  impostos  lançados,  limitada  aos  fatos  geradores ocorrido antes do dia 27/8/2001, data que entrou vigor o § 2º do art. 84 da Medida  Provisória 2.158­35/2001.  Por fim, a recorrente alegou que era indevida a cobrança de juros moratórios  com base na variação da taxa Selic, porque se trata de incide que não fora criado por lei, para  fins tributários.  Não procede a alegação da recorrente. A cobrança dos juros moratórios, com  base na variação da taxa Selic, está em perfeita consonância com o disposto no § 1º do art. 161  do CTN, que estabelece o seguinte, in verbis:  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantias previstas nesta  Lei ou em lei tributária.   § 1º. Se a  lei não dispuser de modo diverso, os  juros de mora  são calculados à taxa de um por cento ao mês.  (...). (grifos não originais)  Assim, em conformidade com o transcrito preceito legal, o § 3º do art. 61 da  Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, estabeleceu o seguinte regramento, in verbis:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.   [...]  Fl. 5499DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.493          15 § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere o  §  3º do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento.  A matéria foi objeto de julgamento do Recurso Especial (REsp) nº 1.111.175  ­ SP5, submetido ao regime do recurso repetitivo, estabelecido no 543­C da Lei nº 5.869, de 11  de janeiro de 1973 (Código de Processo Civil – CPC), e o Superior Tribunal de Justiça (STJ)  reconheceu a legalidade da cobrança dos juros moratórios, calculados com base na variação da  taxa Selic, nos termos do enunciado da ementa a seguir transcrito:  PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL  SUBMETIDO À SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART. 543­C DO  CPC. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. NÃO­OCORRÊNCIA.  REPETIÇÃO DE  INDÉBITO.  JUROS DE MORA  PELA  TAXA  SELIC. ART. 39, § 4º, DA LEI 9.250∕95. PRECEDENTES DESTA  CORTE.  1.  Não  viola  o  art.  535  do  CPC,  tampouco  nega  a  prestação  jurisdicional,  o  acórdão  que  adota  fundamentação  suficiente  para decidir de modo integral a controvérsia.   2. Aplica­se a taxa SELIC, a partir de 1º.1.1996, na atualização  monetária  do  indébito  tributário,  não  podendo  ser  cumulada,  porém, com qualquer outro índice, seja de juros ou atualização  monetária.  3.  Se  os  pagamentos  foram  efetuados  após  1º.1.1996,  o  termo  inicial  para  a  incidência  do  acréscimo  será  o  do  pagamento  indevido; no entanto, havendo pagamentos indevidos anteriores  à data de vigência da Lei 9.250∕95, a incidência da taxa SELIC  terá como termo a quo a data de vigência do diploma legal em  tela, ou seja, janeiro de 1996. Esse entendimento prevaleceu na  Primeira  Seção  desta  Corte  por  ocasião  do  julgamento  dos  EREsps 291.257∕SC, 399.497∕SC e 425.709∕SC.  4.  Recurso  especial  parcialmente  provido.  Acórdão  sujeito  à  sistemática  prevista  no  art.  543­C  do  CPC,  c∕c  a  Resolução  8∕2008 ­ Presidência∕STJ.  Dessa forma, em cumprimento ao disposto no art. 62, § 2º6, do Anexo II do  Regimento Interno deste Conselho, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de junho de 2015,  aqui  se  adota  as  mesmas  razões  de  decidir  consignadas  no  referido  julgamento  como  fundamento da presente decisão.                                                              5 STJ, Primeira Seção, Relatora Ministra Denise Arruda, julgado em 01/09/2009, DJe 18/09/2009.  6 Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar  tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.  [...]  §  2º As  decisões  definitivas  de mérito,  proferidas  pelo  Supremo Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos arts. 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 1973 ­  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros  no  julgamento  dos  recursos  no  âmbito do CARF.  Fl. 5500DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO     16 No mesmo sentido,  também se firmou a  jurisprudência deste Conselho, nos  termos da Súmula Carf nº 4, a seguir transcrita:  A partir de 1º de abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­  SELIC para títulos federais.  Por essas considerações, deve ser mantida a  cobrança dos  juros moratórios,  calculados com base na variação da taxa Selic, conforme determinado nos referidos autos de  infração.  Da Conclusão.  Por todo o exposto, vota­se por negar provimento ao recurso de ofício e dar  parcial provimento ao recurso voluntário, para excluir a multa de ofício de 75% (setenta cinco  por cento),  incidente  sobre a diferença dos  impostos  lançados,  referentes  aos  fatos geradores  ocorrido até o dia 26/8/2001.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento  Voto Vencedor  Conselheiro Walker Araújo, Redator Designado.  Em  que  pese  as  razões  arroladas  pelo  ilustre  Relator,  peço  licença  para  divergir do ponto que restringiu a exclusão da multa de ofício de 75% (setenta cinco por cento)  somente em relação aos fatos geradores ocorridos antes do dia 27/8/2001.  Como  se  vê,  o  entendimento  do  ilustre  Relator  é  no  sentido  que  o  Ato  Declaratório Normativo COSIT  nº  10,  de  16  de  janeiro  de  1997,  que  eximia  a  aplicação  de  multa  nos  casos  de  apuração  de  diferença  de  tributos  decorrentes  de  “classificação  tarifária  errônea”, desde que o produto estivesse corretamente descrito na DI, foi tacitamente revogado  pelo § 2º do art. 84 da Medida Provisória nº 2.158­35/2001, publicado em 27.08.2001.  Por  esse motivo,  restringiu  a  exclusão  da multa  de  ofício  de  75%  (setenta  cinco por cento) somente em relação aos fatos geradores ocorridos antes do dia 27/8/2001.  Todavia, ao tempo em que ocorreram os fatos geradores sob análise, período  compreendido entre 08/12/1998 a 02/09/2002, o Ato Declaratório Normativo COSIT nº 10, de  16 de janeiro de 1997, estava em plena vigência e estabelecia regra de exclusão nos seguintes  termos:  (...)  Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais  da  Receita  Federal,  às  Delegacias  da  Receita  Federal  de  Julgamento  e  aos  demais  interessados,  que  não  constitui  infração  punível  com as multas  previstas  no  art.  4º  da Lei  nº  8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 44 da Lei nº 9.430, de  27  de  dezembro  de  1996,  a  solicitação,  feita  no  despacho  Fl. 5501DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO Processo nº 10314.004997/2002­67  Acórdão n.º 3302­003.083  S3­C3T2  Fl. 5.494          17 aduaneiro, de reconhecimento de imunidade tributária, isenção  ou redução do imposto de importação e preferência percentual  negociada  em  acordo  internacional,  quando  incabíveis,  bem  assim a classificação tarifária errônea ou a indicação indevida  de  destaque  (ex),  desde  que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não  se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por  parte do declarante.   Referida  norma,  ao  contrário  do  entendimento  apresentado  pelo  ilustre  Relator, foi excluída do ordenamento jurídico  (revogação expressa) quando da publicação do  Ato  Declaratório  Interpretativo  SRF  nº  13,  de  10.09.2002,  veiculado  no  Diário  Oficial  da  União em 11.09.2002, e não pelo § 2º do art. 84 da Medida Provisória nº 2.158­35/2001.   Desta  forma,  considerando  que  a  Recorrente  não  agiu  com  dolo  quando  prestou  informações  sobre  a  classificação  das  mercadorias  importadas,  as  quais  foram  corretamente descritas, não merece prosperar a cobrança da multa de ofício prevista no art. 44,  I, da Lei 9.430/1996.  Diante do  exposto,  voto por dar parcial  provimento  recurso voluntário para  excluir  a multa  de  ofício  de  75%  (setenta  cinco  por  cento),  incidente  sobre  a  diferença  dos  impostos lançados, referentes aos fatos geradores ocorrido até o dia 10.09.2002.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Conselheiro Walker Araujo                  Fl. 5502DF CARF MF Impresso em 23/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 13/03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 13 /03/2016 por JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por RICARDO PAULO ROS A, Assinado digitalmente em 22/03/2016 por WALKER ARAUJO

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Numero do processo: 13971.908776/2011-03
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da 10.637/2002. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.332
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da 10.637/2002. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.

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3302­004.332  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  PIS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do  regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep,  se  no  transporte  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumos  na  produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete,  suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído  no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição  dos  bens  transportados,  por  falta  de  previsão  legal,  não  há  como  ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente sobre o valor do gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA  DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 76 /2 01 1- 03 Fl. 1596DF CARF MF   2 No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida  a  apropriação  de  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas  transferências  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  do  próprio  contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da 10.637/2002.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na  sistemática  de  apuração  não  cumulativa  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  os  gastos  com  frete  por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam  a  dedução  de  crédito  como  insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução,  a  glosa  dos  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  deve  ser  integralmente  mantida  se  o  contribuinte  não  comprova  a  realização  do  pagamento dos  gastos  com  frete  à pessoa  jurídica domiciliada no País  com  documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  Fl. 1597DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) da Contribuição para  o  PIS/Pasep  não­cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  3º  trimestre  de  2008,  no  montante  de  R$  12.175.809,05,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados nas Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por  intermédio  do  Despacho  Decisório  de  fls.  1.048/1.053,  não  foi  reconhecido o direito creditório pleiteado nem homologada as compensações declaradas.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 582/649, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  Fl. 1598DF CARF MF   4 As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 09/08/2013, fls. 1.087/1.124 na qual alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  Fl. 1599DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  Fl. 1600DF CARF MF   6 preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Fl. 1601DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  à  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de PIS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 3/7/2014,  a  autuada  foi  cientificada  da  referida  decisão.  Inconformada,  em 4/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  Fl. 1602DF CARF MF   8 registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Além  disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  Fl. 1603DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 estranha  aos  autos,  que,  inequivocamente,  trata  de  pedido  ressarcimento  de  crédito  da  Contribuição para o PIS/Pasep, utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (10.637/2002, art. 3º, 2º,  II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda ou  utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  Fl. 1604DF CARF MF   10 utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:    Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  Fl. 1605DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.349          11 estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  Fl. 1606DF CARF MF   12 II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1607DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob  a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  Fl. 1608DF CARF MF   14 10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  Fl. 1609DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  Fl. 1610DF CARF MF   16 II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  Fl. 1611DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  Fl. 1612DF CARF MF   18 próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Fl. 1613DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   A recorrente ainda alegou que separara, de forma aleatória, CTRC de filais e  períodos diversos, e anexara aos autos na fase impugnatória, com a finalidade de comprovar,  com esses documentos, que não havia falta de vinculação à NF.  Com efeito, juntamente com a impugnação a recorrente trouxe à colação dos  autos  relações  de  despachos  e  conhecimento  de  transporte  multimodal  de  cargas  (fls.  1.198/1415).  Os referidos documentos, em princípio, comprovam a prestação do serviço de  transporte, porém, este não foi o motivo da glosa em apreço. Como anteriormente mencionado,  as  irregularidades  aqui  apreciadas  foram  (i)  a  falta  de  vinculação  dos  gastos  com  fretes  a  operações  de  aquisição  ou  venda  de  bens  contabilizadas  pela  pessoa  jurídica  no  Livro  de  Registro de Entradas e Saídas, ou (ii) a vinculação indevida a operações de aquisição de outro  ano, não registrada no LRES e já com outra vinculação.  Os  referidos  documentos,  certamente,  não  servem  para  comprovar  tais  irregularidades e sem a comprovação da vinculação resta inviável saber se tais gastos com frete  podem ou não assegurar o crédito da contribuição, por ser impossível a verificação da natureza  da operação vinculada  ao  frete,  bem como  se  a  operação propícia  a dedução do crédito  e  se  refere ao respectivo período de apuração.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  Fl. 1614DF CARF MF   20 A razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  Fl. 1615DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  Fl. 1616DF CARF MF   22 §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não procede a alegação da recorrente de que a Instrução Normativa  SRF 379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolara as disposições legais correspondentes, ao dispor  Fl. 1617DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 que era vedado à empresa comercial exportadora apurar crédito sobre custo de aquisição das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  Fl. 1618DF CARF MF   24 no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não  descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1619DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  Fl. 1620DF CARF MF   26 créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas  físicas  não  asseguram  direito  ao  crédito  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  segundo  determina o art. 3º, § 3º, I, da 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  Fl. 1621DF CARF MF Processo nº 13971.908776/2011­03  Acórdão n.º 3302­004.332  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                            Fl. 1622DF CARF MF     28     Fl. 1623DF CARF MF

score : 3.2690783
6814503 #
Numero do processo: 13971.720236/2009-77
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.324
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.

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3302­004.324  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  COFINS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para  revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de  destinados  à  venda,  o  gasto  com  frete,  suportado  pelo  comprador,  somente  propicia  a  dedução  de  crédito  se  incluído  no  custo  de  aquisição  dos  bens,  logo,  se  não  há  previsão  legal  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente  sobre  o  valor  do  gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 72 02 36 /2 00 9- 77 Fl. 1604DF CARF MF   2 DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com  frete  por  serviços  de  transporte  prestados  nas  transferências  de  produtos  acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para  depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da Lei 10.833/2003.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de  bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o  contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à  pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  Fl. 1605DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se  de  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  (PER)  da  Cofins  não­ cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  2º  trimestre  de  2008,  no montante  de R$  87.959.700,58,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados  nas  Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por intermédio do Despacho Decisório de fls. 1280/1286, foi reconhecido o  direito creditório no valor de R$ 79.864.577,22 e homologada as compensações declaradas até  o limite do valor do crédito reconhecido.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 783/850, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 – Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 – Aquisições com alíquota zero; Glosa 3­ Aquisições  Fl. 1606DF CARF MF   4 não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição;  Glosa  4­  Devoluções  de  compras  com  base  de  cálculo zero; Glosa 5­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 Fretes.  A glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 09/08/2013, fls. 1.319/1.356 na qual alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  Fl. 1607DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  Fl. 1608DF CARF MF   6 empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1609DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  a  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de COFINS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 11/7/2014, a autuada foi cientificada da referida decisão. Inconformada,  em 7/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  Fl. 1610DF CARF MF   8 c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  aos  seguintes  subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes internos em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos  com  FEX;  Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 – Fretes em  remessas  para  armazéns  gerais;  Glosa  7.8  –  Fretes  em  compras  de  PF  para  revenda  Glosa;  Glosa  7.11  –  Fretes  em  outras  operações  sem  crédito;  Glosa  7.12  –  Fretes  vinculados  a  registros  atingidos  pela  Glosa  5  (aquisições  com  suspensão  ­  SUS);  e  Glosa  7.13  –  Fretes  vinculados a registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero ­ AZ).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Fl. 1611DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 Além disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha aos autos, que, inequivocamente, trata de pedido ressarcimento de crédito da Cofins,  utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (Lei 10.833/2003, art. 3º,  2º, II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda  ou utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  Fl. 1612DF CARF MF   10 E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:  Fl. 1613DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.349          11   Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Fl. 1614DF CARF MF   12 Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Fl. 1615DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com  os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1616DF CARF MF   14 a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  Fl. 1617DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  Fl. 1618DF CARF MF   16 [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  Fl. 1619DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  Fl. 1620DF CARF MF   18 No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  Fl. 1621DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   Em relação aos documentos comprobatórios mencionados pela recorrente, ao  compulsar os autos, não constada a existência de documentos, relativos a esta glosa, juntados  pela contribuinte.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Fl. 1622DF CARF MF   20 Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003.  Fl. 1623DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  Fl. 1624DF CARF MF   22 I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não  procede  a  alegação  da  recorrente  a  Instrução Normativa  SRF  379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolarA as disposições legais correspondentes, ao dispor que  era  vedado  à  empresa  comercial  exportadora  apurar  crédito  sobre  custo  de  aquisição  das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Fl. 1625DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  Fl. 1626DF CARF MF   24 A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não  descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.  Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística                                                                                                                                                                                           após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1627DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o art. 3º, § 3º, I,  da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Fl. 1628DF CARF MF   26 Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  Fl. 1629DF CARF MF Processo nº 13971.720236/2009­77  Acórdão n.º 3302­004.324  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1630DF CARF MF

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Numero do processo: 13971.908779/2011-39
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.326
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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3302­004.326  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  COFINS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para  revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de  destinados  à  venda,  o  gasto  com  frete,  suportado  pelo  comprador,  somente  propicia  a  dedução  de  crédito  se  incluído  no  custo  de  aquisição  dos  bens,  logo,  se  não  há  previsão  legal  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente  sobre  o  valor  do  gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 79 /2 01 1- 39 Fl. 1382DF CARF MF   2 DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com  frete  por  serviços  de  transporte  prestados  nas  transferências  de  produtos  acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para  depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da Lei 10.833/2003.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de  bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o  contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à  pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  Fl. 1383DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se  de  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  (PER)  da  Cofins  não­ cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  4º  trimestre  de  2008,  no montante  de R$  55.344.056,21,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados  nas  Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por  intermédio do Despacho Decisório de  fls.  989/995,  foi  reconhecido em  favor  da  recorrente  o  direito  creditório  no  valor  de  R$  26.319.817,07  e  homologada  as  compensações declaradas até o limite do valor do crédito reconhecido.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 506/573, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  Fl. 1384DF CARF MF   4 não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 09/08/2013, fls. 1.029/1.066 na qual alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  Fl. 1385DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  Fl. 1386DF CARF MF   6 empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1387DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  a  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de COFINS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Reconhecido em Parte  Em 14/7/2014, a autuada foi cientificada da referida decisão. Inconformada,  em 7/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  Fl. 1388DF CARF MF   8 c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Fl. 1389DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 Além disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha aos autos, que, inequivocamente, trata de pedido ressarcimento de crédito da Cofins,  utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (Lei 10.833/2003, art. 3º,  2º, II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda  ou utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  Fl. 1390DF CARF MF   10 E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:  Fl. 1391DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.349          11   Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Fl. 1392DF CARF MF   12 Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Fl. 1393DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com  os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1394DF CARF MF   14 a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  Fl. 1395DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  Fl. 1396DF CARF MF   16 [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  Fl. 1397DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  Fl. 1398DF CARF MF   18 No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  Fl. 1399DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   A recorrente ainda alegou que separara, de forma aleatória, CTRC de filais e  períodos diversos, e anexara aos autos na fase impugnatória, com a finalidade de comprovar,  com esses documentos, que não havia falta de vinculação à NF.  Com efeito, juntamente com a impugnação a recorrente trouxe à colação dos  autos  relações  de  despacho,  notas  fiscais  faturas  de  prestação  de  serviço  de  transporte  e  conhecimentos de transporte multimodal de cargas.  Os referidos documentos, em princípio, comprovam a prestação do serviço de  transporte, porém, este não foi o motivo da glosa em apreço. Como anteriormente mencionado,  as  irregularidades  aqui  apreciadas  foram  (i)  a  falta  de  vinculação  dos  gastos  com  fretes  a  operações  de  aquisição  ou  venda  de  bens  contabilizadas  pela  pessoa  jurídica  no  Livro  de  Registro de Entradas e Saídas, ou (ii) a vinculação indevida a operações de aquisição de outro  ano, não registrada no LRES e já com outra vinculação.  Os  referidos  documentos,  certamente,  não  servem  para  comprovar  tais  irregularidades e sem a comprovação da vinculação resta inviável saber se tais gastos com frete  podem ou não assegurar o crédito da contribuição, por ser impossível a verificação da natureza  da operação vinculada  ao  frete,  bem como  se  a  operação propícia  a dedução do crédito  e  se  refere ao respectivo período de apuração.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  Fl. 1400DF CARF MF   20 outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  Fl. 1401DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  Fl. 1402DF CARF MF   22 para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  Fl. 1403DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não  procede  a  alegação  da  recorrente  a  Instrução Normativa  SRF  379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolarA as disposições legais correspondentes, ao dispor que  era  vedado  à  empresa  comercial  exportadora  apurar  crédito  sobre  custo  de  aquisição  das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  Fl. 1404DF CARF MF   24 IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1405DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.  Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  Fl. 1406DF CARF MF   26 tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o art. 3º, § 3º, I,  da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  Fl. 1407DF CARF MF Processo nº 13971.908779/2011­39  Acórdão n.º 3302­004.326  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  Fl. 1408DF CARF MF   28 (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1409DF CARF MF

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6814508 #
Numero do processo: 13971.908775/2011-51
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da 10.637/2002. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.331
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da 10.637/2002. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 27; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2211; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T2  Fl. 1.344          1 1.343  S3­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13971.908775/2011­51  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3302­004.331  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  PIS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do  regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep,  se  no  transporte  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumos  na  produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete,  suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído  no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição  dos  bens  transportados,  por  falta  de  previsão  legal,  não  há  como  ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente sobre o valor do gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA  DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 75 /2 01 1- 51 Fl. 1375DF CARF MF   2 No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida  a  apropriação  de  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas  transferências  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  do  próprio  contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da 10.637/2002.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na  sistemática  de  apuração  não  cumulativa  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  os  gastos  com  frete  por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam  a  dedução  de  crédito  como  insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução,  a  glosa  dos  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  deve  ser  integralmente  mantida  se  o  contribuinte  não  comprova  a  realização  do  pagamento dos  gastos  com  frete  à pessoa  jurídica domiciliada no País  com  documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  Fl. 1376DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) da Contribuição para  o  PIS/Pasep  não­cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  2º  trimestre  de  2008,  no  montante  de  R$  19.096.802,61,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados nas Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por  intermédio  do Despacho Decisório  de  fls.  1.051/1.056,  foi  reconhecido  em  favor  da  recorrente  o  direito  creditório  no  valor  de  R$  17.339.019,98  e  homologada  as  compensações declaradas até o limite do valor do crédito reconhecido.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 582/649, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  Fl. 1377DF CARF MF   4 cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 09/08/2013, fls. 1.090/1.127 na qual alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  Fl. 1378DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  Fl. 1379DF CARF MF   6 r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1380DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  à  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de PIS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 3/7/2014,  a  autuada  foi  cientificada  da  referida  decisão.  Inconformada,  em 4/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  Fl. 1381DF CARF MF   8 com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Além  disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Fl. 1382DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha  aos  autos,  que,  inequivocamente,  trata  de  pedido  ressarcimento  de  crédito  da  Contribuição para o PIS/Pasep, utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (10.637/2002, art. 3º, 2º,  II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda ou  utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  Fl. 1383DF CARF MF   10 pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:    Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  Fl. 1384DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.349          11 do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  Fl. 1385DF CARF MF   12 II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1386DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob  a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  Fl. 1387DF CARF MF   14 10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  Fl. 1388DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  Fl. 1389DF CARF MF   16 II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  Fl. 1390DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  Fl. 1391DF CARF MF   18 próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Fl. 1392DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   Em relação aos documentos comprobatórios mencionados pela recorrente, ao  compulsar os autos, não constada a existência de documentos, relativos a esta glosa, juntados  pela contribuinte.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Fl. 1393DF CARF MF   20 Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Fl. 1394DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  Fl. 1395DF CARF MF   22 [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não procede a alegação da recorrente de que a Instrução Normativa  SRF 379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolara as disposições legais correspondentes, ao dispor  que era vedado à empresa comercial exportadora apurar crédito sobre custo de aquisição das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Fl. 1396DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1397DF CARF MF   24 vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não  descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.  Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  Fl. 1398DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas  físicas  não  asseguram  direito  ao  crédito  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  segundo  determina o art. 3º, § 3º, I, da 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Fl. 1399DF CARF MF   26 Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  Fl. 1400DF CARF MF Processo nº 13971.908775/2011­51  Acórdão n.º 3302­004.331  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1401DF CARF MF

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Numero do processo: 13971.908773/2011-61
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.323
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.

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3302­004.323  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  COFINS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para  revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de  destinados  à  venda,  o  gasto  com  frete,  suportado  pelo  comprador,  somente  propicia  a  dedução  de  crédito  se  incluído  no  custo  de  aquisição  dos  bens,  logo,  se  não  há  previsão  legal  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente  sobre  o  valor  do  gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 73 /2 01 1- 61 Fl. 1640DF CARF MF   2 DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com  frete  por  serviços  de  transporte  prestados  nas  transferências  de  produtos  acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para  depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da Lei 10.833/2003.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de  bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o  contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à  pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  Fl. 1641DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e,  no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à  dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se  de  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  (PER)  da  Cofins  não­ cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  1º  trimestre  de  2008,  no montante  de R$  4.080.671,75,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados  nas  Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por  intermédio  do Despacho Decisório  de  fls.  1.000/1.005,  foi  reconhecido  em  favor  da  recorrente  o  direito  creditório  no  valor  de  R$  2.702.989,49  e  homologada  as  compensações declaradas até o limite do valor do crédito reconhecido.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 507/574, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  Fl. 1642DF CARF MF   4 não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade  em  09/08/2013,  fls.  1.011/1.048  na  qual  alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  Fl. 1643DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  Fl. 1644DF CARF MF   6 r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1645DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  a  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de COFINS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 3/7/2014,  a  autuada  foi  cientificada  da  referida  decisão.  Inconformada,  em 4/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  Fl. 1646DF CARF MF   8 internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Além  disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  Fl. 1647DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha aos autos, que, inequivocamente, trata de pedido ressarcimento de crédito da Cofins,  utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (Lei 10.833/2003, art. 3º,  §  2º,  II),  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  o  preço  das  aquisições  de  bens  para  revenda ou utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota  zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  Fl. 1648DF CARF MF   10 E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:  Fl. 1649DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.349          11   Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Fl. 1650DF CARF MF   12 Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Fl. 1651DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com  os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1652DF CARF MF   14 a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  Fl. 1653DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  Fl. 1654DF CARF MF   16 [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  Fl. 1655DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  Fl. 1656DF CARF MF   18 No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  Fl. 1657DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   A recorrente ainda alegou que separara, de forma aleatória, CTRC de filais e  períodos diversos, e anexara aos autos na fase impugnatória, com a finalidade de comprovar,  com esses documentos, que não havia falta de vinculação à NF.  Com efeito, juntamente com a impugnação a recorrente trouxe à colação dos  autos  notas  fiscais  de  prestação  de  serviço  de  transporte  ferroviário  (fls.  1162/1.301),  notas  fiscais de serviço de transporte e relações de despachos (fls. 1.302/1.392 e 1.394/1.419) e um  conhecimento de transporte aquaviário de cargas (fl. 1393).  Os referidos documentos, em princípio, comprovam a prestação do serviço de  transporte, porém, este não foi o motivo da glosa em apreço. Como anteriormente mencionado,  as  irregularidades  aqui  apreciadas  foram  (i)  a  falta  de  vinculação  dos  gastos  com  fretes  a  operações  de  aquisição  ou  venda  de  bens  contabilizadas  pela  pessoa  jurídica  no  Livro  de  Registro de Entradas e Saídas, ou (ii) a vinculação indevida a operações de aquisição de outro  ano, não registrada no LRES e já com outra vinculação.  Os  referidos  documentos,  certamente,  não  servem  para  comprovar  tais  irregularidades e sem a comprovação da vinculação resta inviável saber se tais gastos com frete  podem ou não assegurar o crédito da contribuição, por ser impossível a verificação da natureza  da operação vinculada  ao  frete,  bem como  se  a  operação propícia  a dedução do crédito  e  se  refere ao respectivo período de apuração.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  Fl. 1658DF CARF MF   20 10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  Fl. 1659DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  Fl. 1660DF CARF MF   22 para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  Fl. 1661DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não  procede  a  alegação  da  recorrente  a  Instrução Normativa  SRF  379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolarA as disposições legais correspondentes, ao dispor que  era  vedado  à  empresa  comercial  exportadora  apurar  crédito  sobre  custo  de  aquisição  das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  Fl. 1662DF CARF MF   24 IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1663DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.  Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  Fl. 1664DF CARF MF   26 tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o art. 3º, § 3º, I,  da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  Fl. 1665DF CARF MF Processo nº 13971.908773/2011­61  Acórdão n.º 3302­004.323  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  Fl. 1666DF CARF MF   28 (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1667DF CARF MF

score : 3.2506728
6814514 #
Numero do processo: 13971.908780/2011-63
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.325
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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3302­004.325  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  COFINS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, se no transporte de bens para  revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de  destinados  à  venda,  o  gasto  com  frete,  suportado  pelo  comprador,  somente  propicia  a  dedução  de  crédito  se  incluído  no  custo  de  aquisição  dos  bens,  logo,  se  não  há  previsão  legal  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente  sobre  o  valor  do  gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 80 /2 01 1- 63 Fl. 1523DF CARF MF   2 DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida a apropriação de créditos da Cofins calculados sobre os gastos com  frete  por  serviços  de  transporte  prestados  nas  transferências  de  produtos  acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para  depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da Lei 10.833/2003.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os gastos com frete por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de  bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução, a glosa dos créditos da Cofins deve ser integralmente mantida se o  contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à  pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  Fl. 1524DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se  de  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  (PER)  da  Cofins  não­ cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  3º  trimestre  de  2008,  no montante  de R$  50.874.567,42,  o  qual  foi  utilizado  nas  compensações  dos  débitos  discriminados  nas  Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por intermédio do Despacho Decisório de fls. 972/977, não foi reconhecido o  direito creditório pleiteado nem homologada as compensações declaradas.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 507/574, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  Fl. 1525DF CARF MF   4 cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade  em  09/08/2013,  fls.  1.011/1.048  na  qual  alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  Fl. 1526DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  Fl. 1527DF CARF MF   6 r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1528DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  a  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de COFINS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 11/7/2014, a autuada foi cientificada da referida decisão. Inconformada,  em 7/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  Fl. 1529DF CARF MF   8 internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Além  disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  Fl. 1530DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha aos autos, que, inequivocamente, trata de pedido ressarcimento de crédito da Cofins,  utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (Lei 10.833/2003, art. 3º,  2º, II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda  ou utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  Fl. 1531DF CARF MF   10 E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:  Fl. 1532DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.349          11   Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Fl. 1533DF CARF MF   12 Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Fl. 1534DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com  os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1535DF CARF MF   14 a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  Fl. 1536DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  Fl. 1537DF CARF MF   16 [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  Fl. 1538DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  Fl. 1539DF CARF MF   18 No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  Fl. 1540DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   A recorrente ainda alegou que separara, de forma aleatória, CTRC de filais e  períodos diversos, e anexara aos autos na fase impugnatória, com a finalidade de comprovar,  com esses documentos, que não havia falta de vinculação à NF.  Com efeito, juntamente com a impugnação a recorrente trouxe à colação dos  autos  relações  de  despachos  e  conhecimento  de  transporte  aquaviário  de  cargas,  porém,  os  referidos documentos, em princípio, comprovam a prestação do serviço de transporte, porém,  este não foi o motivo da glosa em apreço.  Como  anteriormente mencionado,  as  irregularidades  aqui  apreciadas  foram  (i)  a  falta  de  vinculação  dos  gastos  com  fretes  a  operações  de  aquisição  ou  venda  de  bens  contabilizadas  pela  pessoa  jurídica  no  Livro  de  Registro  de  Entradas  e  Saídas,  ou  (ii)  a  vinculação indevida a operações de aquisição de outro ano, não registrada no LRES e já com  outra vinculação.  Os  referidos  documentos,  certamente,  não  servem  para  comprovar  tais  irregularidades e sem a comprovação da vinculação resta inviável saber se tais gastos com frete  podem ou não assegurar o crédito da contribuição, por ser impossível a verificação da natureza  da operação vinculada  ao  frete,  bem como  se  a  operação propícia  a dedução do crédito  e  se  refere ao respectivo período de apuração.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  Fl. 1541DF CARF MF   20 outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  Fl. 1542DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da Lei 10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  Fl. 1543DF CARF MF   22 para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  Fl. 1544DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Também não  procede  a  alegação  da  recorrente  a  Instrução Normativa  SRF  379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolarA as disposições legais correspondentes, ao dispor que  era  vedado  à  empresa  comercial  exportadora  apurar  crédito  sobre  custo  de  aquisição  das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  Fl. 1545DF CARF MF   24 IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1546DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.  Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  Fl. 1547DF CARF MF   26 tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o art. 3º, § 3º, I,  da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  Fl. 1548DF CARF MF Processo nº 13971.908780/2011­63  Acórdão n.º 3302­004.325  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  Fl. 1549DF CARF MF   28 (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1550DF CARF MF

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Numero do processo: 13971.908774/2011-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A UTILIZAÇÃO NA FABRICAÇÃO DE PRODUTO AGROINDUSTRIAL. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. O direito ao crédito presumido agroindustrial, calculado sobre o valor de aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos produtos foram (i) adquiridos das pessoas mencionados no caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) utilizados como insumo de produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE DE BENS SEM DIREITO A CRÉDITO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, se no transporte de bens para revenda ou utilizado como insumos na produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete, suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação de crédito sobre o custo de aquisição dos bens transportados, por falta de previsão legal, não há como ser apropriada a parcela do crédito calculada exclusivamente sobre o valor do gasto com frete. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE E REMESSA PARA DEPÓSITO FECHADO E ARMAZÉM GERAL. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é admitida a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE INTERNO NO TRANSPORTE DE PRODUTO IMPORTADO DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da Cofins-Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, por não integrarem a base de cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º da 10.637/2002. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. DIREITO DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, os gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte propiciam a dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda. REGIME NÃO CUMULATIVO. OPERAÇÕES DE DEVOLUÇÃO DE COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO BEM DEVOLVIDO. DIREITO DE DEDUÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do regime não cumulativo, por falta de previsão legal, não é passível de apropriação os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas pelo contribuinte. REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. FALTA DE COMPROVAÇÃO. GLOSA DOS CRÉDITOS APROPRIADOS. CABIMENTO. No âmbito do regime não cumulativo, ainda que haja previsão legal da dedução, a glosa dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep deve ser integralmente mantida se o contribuinte não comprova a realização do pagamento dos gastos com frete à pessoa jurídica domiciliada no País com documento hábil e idôneo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 DESPACHO DECISÓRIO E RELATÓRIO DE AUDITORIA FISCAL. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECLARAÇÃO DE NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do direito de defesa a decisão que apresenta fundamentação adequada e suficiente para o indeferimento do pleito de restituição formulado pela contribuinte, que foi devidamente cientificada e exerceu em toda sua plenitude o seu direito de defesa nos prazos e na forma na legislação de regência. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3302-004.330
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, em rejeitar as preliminares de nulidade do relatório de auditoria fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso, para restabelecer o direito da recorrente (i) à dedução integral dos créditos relativos às revendas de milho adquirido com suspensão (glosa 5 - SUS) e (ii) à dedução parcial dos créditos calculados sobre o valor do frete relativo às operações de transferências entre estabelecimentos industriais de insumo e produto em elaboração para produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa – Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento,Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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3302­004.330  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de maio de 2017  Matéria  PIS ­ RESTITUIÇÃO E COMPENSÇÃO  Recorrente  BUNGE ALIMENTOS S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  INSUMO DE ORIGEM ANIMAL E VEGETAL. NÃO COMPROVADA A  UTILIZAÇÃO NA  FABRICAÇÃO DE  PRODUTO AGROINDUSTRIAL.  APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE.  O  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial,  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição de insumos de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, §  3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem tributação (isenção, alíquota zero ou  suspensão), somente é admitido se demonstrado, nos autos, que os referidos  produtos  foram  (i)  adquiridos das pessoas mencionados no  caput  e  § 1º  do  citado  art.  8º,  e  (ii)  utilizados  como  insumo  de  produção  de  mercadorias  destinadas à alimentação humana ou animal. O não atendimento de qualquer  uma das condições, impossibilita a dedução do referido crédito presumido.  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE. TRANSPORTE  DE  BENS  SEM  DIREITO  A  CRÉDITO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do  regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep,  se  no  transporte  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumos  na  produção/industrialização de bens de destinados à venda, o gasto com frete,  suportado pelo comprador, somente propicia a dedução de crédito se incluído  no custo de aquisição dos bens, logo, se não há previsão legal de apropriação  de  crédito  sobre  o  custo  de  aquisição  dos  bens  transportados,  por  falta  de  previsão  legal,  não  há  como  ser  apropriada  a  parcela  do  crédito  calculada  exclusivamente sobre o valor do gasto com frete.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DO  CONTRIBUINTE  E  REMESSA  PARA  DEPÓSITO  FECHADO  E  ARMAZÉM  GERAL.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 1. 90 87 74 /2 01 1- 14 Fl. 1702DF CARF MF   2 No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  admitida  a  apropriação  de  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre os gastos com frete por serviços de transporte prestados nas  transferências  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  do  próprio  contribuinte ou nas remessas para depósitos fechados ou armazéns gerais.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  gastos  com  frete  interno  relativos  ao  transporte  de  bens  destinados  à  revenda ou utilizados como  insumo na prestação de  serviços e na produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  ainda  que  pagos  a  pessoa jurídica domiciliada no País, não geram direito a crédito da Cofins e  da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos não há pagamento da  Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por não  integrarem  a base de  cálculo destas contribuições, nem se enquadrarem nas  demais hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art.  3º da 10.637/2002.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  TRANSFERÊNCIA  DE  INSUMOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  INDUSTRIAIS  DO  CONTRIBUINTE.  SERVIÇO  DE  TRANSPORTE  COMO  INSUMO  DE  PRODUÇÃO.  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. POSSIBILIDADE.  Na  sistemática  de  apuração  não  cumulativa  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  os  gastos  com  frete  por  prestação  de  serviços  de  transporte  de  insumos,  incluindo  os  produtos  inacabados,  entre  estabelecimentos  industriais  do  próprio  contribuinte  propiciam  a  dedução  de  crédito  como  insumo de produção/industrialização de bens destinados à venda.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  OPERAÇÕES  DE  DEVOLUÇÃO  DE  COMPRA E DE VENDA. DESPESA COM FRETE NO TRANSPORTE DO  BEM  DEVOLVIDO.  DIREITO  DE  DEDUÇÃO  DE  CRÉDITO.  IMPOSSIBILIDADE.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  por  falta  de  previsão  legal,  não  é  passível  de  apropriação  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculados sobre as despesas com frete incorridas na operação de devolução  de bem vendido ou comprado, ainda que tais despesas tenha sido suportadas  pelo contribuinte.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  GASTOS  COM  FRETE.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  GLOSA  DOS  CRÉDITOS  APROPRIADOS.  CABIMENTO.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo,  ainda  que  haja  previsão  legal  da  dedução,  a  glosa  dos  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  deve  ser  integralmente  mantida  se  o  contribuinte  não  comprova  a  realização  do  pagamento dos  gastos  com  frete  à pessoa  jurídica domiciliada no País  com  documento hábil e idôneo.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  DESPACHO  DECISÓRIO  E  RELATÓRIO  DE  AUDITORIA  FISCAL.  MOTIVAÇÃO ADEQUADA.  INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DO  Fl. 1703DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.345          3 DIREITO  DE  DEFESA.  DECLARAÇÃO  DE  NULIDADE.  IMPOSSIBILIDADE.  No âmbito do processo administrativo fiscal, não configura cerceamento do  direito  de  defesa  a  decisão  que  apresenta  fundamentação  adequada  e  suficiente  para  o  indeferimento  do  pleito  de  restituição  formulado  pela  contribuinte,  que  foi  devidamente  cientificada  e  exerceu  em  toda  sua  plenitude  o  seu  direito  de  defesa  nos  prazos  e  na  forma  na  legislação  de  regência.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  em  rejeitar  as  preliminares  de  nulidade do relatório de auditoria  fiscal e do despacho decisório e, no mérito, em dar parcial  provimento  ao  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  (i)  à  dedução  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumo  e  produto  em  elaboração  para  produção (Glosa 7.6). Ausente a Conselheira Lenisa Rodrigues Prado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa – Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Ricardo  Paulo  Rosa,  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Domingos  de  Sá  Filho,  José  Fernandes  do  Nascimento,Maria  do  Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araújo.  Relatório  Trata­se de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) da Contribuição para  o  PIS/Pasep  não­cumulativa,  vinculada  à  receita  de  exportação,  do  1º  trimestre  de  2008,  no  montante de R$ 6.482.160,57, o qual foi utilizado nas compensações dos débitos discriminados  nas Declarações de Compensação (DComp) colacionadas aos autos.  Por  intermédio  do Despacho Decisório  de  fls.  1.077/1.082,  foi  reconhecido  em  favor  da  recorrente  o  direito  creditório  no  valor  de  R$  5.353.312,81  e  homologada  as  compensações declaradas até o limite do valor do crédito reconhecido.  Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal de fls. 583/650, a parcela do crédito  não reconhecido decorreu das glosas dos créditos relatadas nos seguintes itens: Glosa 1 ­ Falta  de comprovação de operações; Glosa 2 ­ Aquisições com alíquota zero; Glosa 3 ­ Aquisições  não  sujeitas  ao  pagamento  da  contribuição; Glosa  4  ­ Devoluções  de  compras  com  base  de  Fl. 1704DF CARF MF   4 cálculo zero; Glosa 5 ­ Revendas de milho adquirido com suspensão; Glosa 6 ­ Complementos  de Valor; e Glosa 7 ­ Fretes.  As glosa dos fretes foram relatadas nos seguintes subitens: Glosa 7.1 – Fretes  – Falta de Comprovação; Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações Glosa 7.3 –  Fretes  internos  em  importações  (após  desembaraço);  Glosa  7.4  –  Fretes  relativos  a  bens  adquiridos com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências;  Glosa 7.7 – Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF  para revenda Glosa; 7.9 – Fretes – diferença significativa de data em relação à NF vinculada;  Glosa 7.10 – Fretes – NF sem movimentação física; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações  sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 5; e Glosa 7.13 –  Fretes vinculados a registros atingidos pela Glosa 2.  Em  sede  de  Manifestação  de  Inconformidade,  a  recorrente  apresentou  as  seguintes razões, que foram resumidas no relatório integrante da decisão de primeiro grau:  5.  Em  face  do  Despacho  Decisório  proferido  pela  DRF­  Blumenau,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 09/08/2013, fls. 1.116/1153 na qual alega  em síntese:  a­ No que tange à glosa 1­ FC­ Falta de comprovação, acosta ao  autos cópia de Notas Fiscais não apresentadas;  b­  Quanto  à  glosa  2­  Aquisição  de  mercadorias  com  alíquota  zero, concorda com as glosas referentes ao item 48 do Relatório,  sub­itens “a”, “b”, “c”, “e”, “g” e “j”. Deve ser reconhecido o  crédito  presumido  na  aquisição  de  arroz,  no  valor  de  R$  112.474,18, bem como na compra de  trigo, no montante de R$  160.592,52  e  também  deve  ser  apurado  o  crédito  presumido  incidente na alínea “i” que totaliza R$ 988.486,05. Houve erro  na classificação contábil do Refinazil, o que resultou na glosa da  fiscalização;  c­  Está  de  acordo  com  a  glosa  3­  CONAB  e  com  a  glosa  4­  Devolução de compras com base de cálculo zero;  d­ A glosa 5­ SUS­ Revenda de milho adquirido com suspensão  não  deve  prosperar.  A  própria  fiscalização  reconhece  que  as  aquisições junto a pessoas físicas, superam as vendas efetuadas  com suspensão, assim não haveria o que estornar;  e­  O  critério  da  glosa  proporcional  adotado  pelo  auditor  não  tem  fundamento  legal, mesmo porque  as  saídas  com suspensão  são inferiores às aquisições sem crédito. “A única possibilidade  de  fazê­lo  seria  identificar  isoladamente  as  aquisições  e  saídas  desta glosa para segmentá­las”;  f­  Glosa  6  –CV­  Complementação  de  valor.  Junta  aos  autos  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito glosado;  g­  A  comercialização  de  produtos  agrícolas  apresenta  características  peculiares,  entre  elas  a  de  se  fixar  o  preço  definitivo, após a entrega do produto e da emissão da nota fiscal,  assim  muitas  vezes  se  faz  necessária  a  emissão  de  uma  nota  fiscal complementar;  Fl. 1705DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.346          5 h­ A fiscalização se equivoca ao afirmar que a tradição da soja  seria  o  momento  adequado  para  o  reconhecimento  da  receita.  “Portanto,  pouco  importante  na  avaliação  deste  fato  em  que  momento  se  deu  a  complementação  de  preço  ou  a  tradição  da  soja  em  grão,  para  definir  a  aquisição,  posto  que  as  duas  ocorrências  significam  a  efetiva  aquisição,  a  observar  a  legislação  correspondente  naquele  momento  e,  conseqüentemente, o regime de competência”;  i­  A  legislação  de  regência  não  trata  desta  modalidade  de  negócio  jurídico  e  não  estabeleceu  os  critérios  adotados  pela  fiscalização para justificar a glosa em comento;  j­ Glosa 7.1 – Fretes­ Falta de comprovação. Acostou aos autos  cópias de notas fiscais não apresentadas;  k­  Glosa  7.2­  Fretes­  Falta  de  vinculação  a  operações.  Reúne  aos  autos  cópias  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  os  demais  documentos  fiscais  serão  apresentados  em  até  30  dias.  O  Relatório Fiscal não informa quais notas fiscais foram glosadas  ou  não  encontradas,  fato  que  cerceou  o  direito  à  defesa  (item  162, “a” até “c”);  l­  Glosa  7.3­  Fretes  internos  em  importações.  A  interpretação  restritiva efetuada pela fiscalização não consta da legislação de  regência, ao contrário, o legislador permitiu o cálculo de crédito  em  serviço  contratado  junto  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país;  m­  A  Lei  nº  10.865/2004  ao  permitir  o  cálculo  de  crédito  na  aquisição  de  mercadorias  importadas  pretendeu  desonerar  as  importações;  n­ A  aquisição  do  bem e a  contratação do  frete  são  operações  distintas,  assim  a  compra  de  um  produto  não  tributado  não  desqualifica a apuração de crédito incidente sobre o frete deste  bem;  o­ Cita a Solução de Consulta nº 441/2006 da SRRF 9ª RF;  p­ Glosa 7.4­ Fretes relativos a bens adquiridos com FEX. A IN  nº  379/2003  não  poderia  extrapolar  as  disposições  legais  correspondentes,  ao  dispor  que  é  vedado  apurar  crédito  a  empresa comercial exportadora nas mercadorias adquiridas com  fim específico de exportação;  q­  A  glosa  efetuada  se  deve  ao  fato  de  que  o  contribuinte  adquiriu  mercadoria  com  a  cláusula  FOB  e  pagou  pelo  frete,  com  entrega  por  conta  e  ordem  no  estabelecimento  portuário.  Em  muitas  ocasiões  não  é  possível  enviar  todo  um  lote  de  exportação  de  soja  de  uma  única  vez.  Desde  que  comprovada  que  as  transferências  se  referem  a  vendas  já  efetuadas  pela  empresa,  é  possível  o  creditamento  relativos  a  estes  fretes,  segundo diversos julgados administrativos;  Fl. 1706DF CARF MF   6 r­  Glosa  7.5­  Fretes  em  devoluções.  Não  há  fundamento  legal  que  ampare  a  posição  da  fiscalização.  O  transporte  da  mercadoria  que  havia  sido  destinado  à  venda/adquirido  e  retornou  ao  estabelecimento,  é  uma  despesa  suportada  e  preenche os requisitos previsto no  inciso IX do art. 3º das Leis  nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  s­  Os  fretes  em  tela  foram  apropriados  pelas  filiais  “transportes”  quando  subcontrataram  o  serviço  de  outros  transportadores, o que é considerado insumo;  t­ Glosa 7.6.­ Fretes em transferências. O frete de transferência  do  produto  acabado,  dos  insumos  ou  dos  produtos  em  elaboração,  já  faz  parte  do  processo  de  venda,  diferindo  da  venda  direta  somente  pela  passagem  da mercadoria  pela  filial  receptora. Caso ocorresse esta situação com empresas distintas  se daria o nome de compra para revenda, o que geraria direito a  crédito;  u­ A transferência destes produtos é tributada pelo PIS/COFINS,  assim como o  faturamento dos  fretes, ou seja, há  tributação na  cadeia anterior. Desta  forma, a glosa deste crédito ofenderia o  conceito da não­cumulatividade;  v­  Parte  destes  fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores, fato que caracteriza insumo;  w­ Glosa 7.7­ Fretes em remessa para armazém geral. Os fretes  são  contratados  por  filiais  dedicadas  ao  serviço  de  transporte  que  contratam  o  serviço  de  outros  transportadores,  fato  que  caracteriza insumo;  x­ Glosa  7.8­  Frete  em  compra  de  pessoa  física  para  revenda.  Não há previsão legal que vede a apuração de crédito incidente  sobre  frete  contratado  de pessoa  jurídica  referente  a  aquisição  de mercadoria para revenda de pessoa física;  y­ Glosa 7.9.­ Relativos à diferença entre a data da emissão da  nota fiscal e da expedição do conhecimento de transporte. Junta  cópia  de  notas  fiscais  não  apresentadas,  com  o  intuito  de  comprovar o crédito;  z­  Glosa  7.10.­  Fretes  –  Nota  fiscal  sem  movimentação  física.  Reúne cópia de notas fiscias não apresentadas anteriormente;  aa­ Glosa 7.11. Fretes em outras operações sem crédito. Não se  pode  vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas.  A  glosa  efetuada  não  tem  amparo  legal;  bb­ Glosa 7.12.­ Frete vinculado à glosa 5. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  cc­ Glosa 7.13.­ Frete vinculado à glosa 2. Não se pode vincular  o  crédito  do  serviço  de  frete  com  as  aquisições,  são  situações  autônomas. A glosa efetuada não tem amparo legal;  Fl. 1707DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.347          7 dd­ Requer o reconhecimento da nulidade do relatório fiscal e do  despacho, por cerceamento e a homologação das compensações  apresentadas.  Sobreveio a decisão de primeira instância, em que, por unanimidade de votos,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  procedente  em  parte,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados  das  ementas  que  seguem  transcritos:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2008  CRÉDITOS  GLOSADOS  POR  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO.  Deve  ser  desconsiderada  a  glosa  de  crédito  devida  à  falta  de  comprovação,  se  na  fase  de  impugnação  for apresentada parte  dos documentos comprobatórios.  AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA  CONTRIBUIÇÃO.  Não  gera  direito  à  apuração  de  crédito  a  compra de produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição.  VENDA  COM  SUSPENSÃO.  CRÉDITO.  É  vedado  à  empresa  cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de  vendas com suspensão.  FRETE.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITO.  A  despesa  com  frete  na  operação de venda gera direito à apuração de crédito, desde que  o  ônus  seja  suportado  pelo  vendedor  e  o  serviço  seja  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país.  A  despesa  com  frete  vinculado  à  operação  de  aquisição  de  bens  para  revenda  ou  utilizado  como  insumo,  por  integrar  o  custo  de  aquisição  dos  bens, origina direito ao cálculo do crédito de PIS.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 7/7/2014,  a  autuada  foi  cientificada  da  referida  decisão.  Inconformada,  em 4/8/2014, apresentou recurso voluntário, em que reafirmou, em preliminar, a nulidade do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, por cerceamento do direito de defesa, e no  mérito, contestou total ou parcialmente as glosas relativas aos seguintes itens:  a) Glosa  2  (AZ)  ­  Aquisições  com  alíquota  zero,  nos  casos  em  que  foram  calculados créditos em relação a aquisições de bens tributados na etapa anterior a alíquota zero;  b) Glosa 5 (SUS) ­ Revendas de milho adquirido com suspensão, nos casos  em  que  a  contribuinte  revendeu  com  suspensão  parte  do  milho  adquirido  com  tomada  de  créditos; e  c) Glosa 7 ­ Fretes.  Em  relação  aos  fretes,  a  recorrente  contestou  a  glosa  relativa  apenas  aos  seguintes subitens: Glosa 7.2 – Fretes – Falta de Vinculação a Operações; Glosa 7.3 – Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  Fl. 1708DF CARF MF   8 com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  é  tempestivo,  trata de matéria da  competência deste Colegiado e  preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  A  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  questões  preliminar,  atinente  a  nulidade do Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, e de mérito, referente a glosa  parcial dos créditos da contribuição.  1) DA PRELIMINAR DE NULIDADE  No recurso em apreço, a  recorrente  reiterou a preliminar de nulidade do do  Relatório Auditoria Fiscal e do Despacho Decisório, com base no argumento de não conseguira  ter acesso amplo às informações contidas nos arquivos digitais, especialmente dado o formato  “TXT”, que não possibilitava extrair com clareza as informações necessárias para compreender  os motivos e os documentos relacionados à glosa dos créditos.   Previamente,  cabe  ressaltar  que,  no  âmbito  processo  administrativo  fiscal  federal, as hipóteses de nulidade do despacho decisório, extensível ao relatório em embasado,  encontram­se estabelecidas no art. 59,  II, do Decreto 70.235/1972, a saber: (i)  incompetência  da autoridade julgadora e (ii) preterição do direito de defesa do sujeito passivo.  No  caso  em  tela,  não  se  vislumbra  nenhuma  das  situações.  Com  efeito,  o  citado despacho decisório foi proferido pelo titular da unidade da Secretaria da Receita Federal  do Brasil (RFB) da jurisdição da recorrente, reconhecidamente, a autoridade competente para  decidir  sobre o pedido de  restituição  colacionados  aos  autos,  nos  termos  do  art.  302, VI,  do  Regimento  Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF 203/2012. E compulsando o  referido  decisório, verifica­se que ele apresenta adequada fundamentação fático­jurídica.  No  caso,  ao  contrário  do  alegado  pela  recorrente,  era  fácil  o  acesso  ao  arquivo “Demonstrativo de Glosas.txt”, bastava o usuário ativar, no software leitor de arquivos  pdf, a opção de visualizar arquivos anexos, conforme orientação contida no citado Relatório. E  diante de qualquer dúvida ou dificuldade de acesso, a recorrente poderia ter solicitado a ajuda  ou esclarecimentos adicionais da autoridade fiscal, o que não ocorreu. Ademais, tais arquivos  foram  reproduzidos  no  corpo  do  Relatório  ou  nos  anexos  que  lhe  seguiram,  o  que  também  infirma o argumento de que fora possível extrair com clareza as informações necessárias para  compreender os motivos e os demonstrativos da glosa dos créditos.  Além  disso,  a  leitura  das  robustas  peças  defensivas  colacionadas  aos  autos  revelam  que  a  corrente  não  só  compreendeu  como  se  defendeu  adequadamente  das  irregularidades  que  lhe  foram  imputadas,  inclusive,  expressamente  concordou  com parte  das  glosas realizadas.  Fl. 1709DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.348          9 Cabe ainda ressaltar que a recorrente fundamentou as suas alegações no art.  142  do  CTN,  que  dispõe  sobre  os  requisitos  do  lançamento  do  crédito  tributário,  matéria  estranha  aos  autos,  que,  inequivocamente,  trata  de  pedido  ressarcimento  de  crédito  da  Contribuição para o PIS/Pasep, utilizado na compensação de débitos da própria contribuinte.  Por essas  razões,  rejeita­se a presente preliminar de nulidade suscitada pela  recorrente.  2) DA ANÁLISE DAS QUESTÕES DE MÉRITO.  No  mérito,  a  controvérsia  remanescente  cinge­se  a  glosa  dos  créditos  calculados sobre (i) aquisições de insumos com alíquota zero, (ii) revendas de milho adquirido  com suspensão e (iii) despesas com fretes.  2.1 Da Glosa Relativa às Aquisições com Alíquota Zero (Glosa 2 ­ AZ)  Segundo a fiscalização, por expressa vedação legal (10.637/2002, art. 3º, 2º,  II), foram glosados os créditos calculados sobre o preço das aquisições de bens para revenda ou  utilizados como insumos de produção, tributadas na etapa anterior com a alíquota zero.  A  recorrente  não  contestou  o  mérito  da  glosa  dos  créditos  básicos  da  contribuição em apreço, o que significa que ela,  tacitamente, concordou que as aquisições de  bens submetidas à tributação pela alíquota zero não permitem a apropriação de crédito básico  assegurado ao regime não cumulativo da contribuição.  A discordância da recorrente  limitou­se apenas a glosa  integral dos créditos  básicos  calculados  sobre  as  aquisições  de  arroz,  farinha,  farinha  de  trigo  e  trigo.  Para  recorrente,  tais  produtos  foram  utilizados  como  insumos  na  produção  de  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  logo  tinha direito  de  deduzir a parcela do crédito presumido agroindustrial, equivalente a 35% da alíquota do crédito  básico, conforme previsto no art. 8º, § 3º, III, da Lei 10.925/2004.  Este  Colegiado,  em  reiterados  julgamentos,  tem  reconhecido,  de  ofício,  o  direito  ao  crédito  presumido  agroindustrial  nos  casos  em  que  há  glosa  integral  dos  créditos  básico apropriados, por estabelecimento agroindustrial, sobre o valor de aquisição de insumos  de origem animal e vegetal, especificados no art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/2004, adquiridos sem  tributação, se demonstrado, nos autos, que (i) a aquisição foi feita das pessoas mencionados no  caput e § 1º do citado art. 8º, e (ii) que o produto agropecuário foi utilizado como insumo de  produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal.  Nos presentes autos não foi acostado qualquer prova que demonstrasse que os  produtos  tributados  à  alíquota  zero  foram  utilizados  como  insumos  de  produção  das  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal,  especificadas no caput do art. 8º da Lei 10.925/2004. Aliás, a recorrente sequer informou qual  a  mercadoria  fora  produzida  com  os  referidos  produtos,  condição  indispensável  para  o  reconhecimento do crédito presumido em apreço.  E não se pode olvidar, que essa comprovação era  imprescindível,  tendo em  conta  que  os  produtos  adquiridos  pela  recorrente  eram  todos  eles  semi­industrializados  (por  exemplo,  arroz  semibranqueado  ou  branqueado,  mesmo  polido  ou  brunido),  ou  já  industrializados  (por  exemplo,  farinhas  de  milho,  descritas  como  fubá  de  milho  e  refinazil  Fl. 1710DF CARF MF   10 pelletizado,  farelado  e  ensacado).  Na  produção  de  que  mercadorias  tais  produtos  foram  utilizados?  A  resposta  a  essa  indagação  revela­se  imprescindível  para  o  reconhecimento  do  valor do crédito presumido pleiteado, porém, nos autos, não há elementos que para obtê­la.  Além  disso,  caso  admitido  pelo  Colegiado  o  direito  ao  crédito  presumido  pleiteado, o que se admite apenas para fim argumentação, ao menos o valor das aquisições do  trigo  importado da Argentina e dos Estados Unidos, necessariamente, devem ser excluído da  base de cálculo do crédito presumido agroindustrial requerido, posto que, nos termos do art. 8º,  § 2º, da Lei 10.925/2004, o referido benefício fiscal restringe­se apenas “aos bens adquiridos  ou  recebidos,  no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada no País”.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  mantida  a  glosa  integral  dos  créditos básicos da contribuição apurados sobre o preço de aquisição dos mencionados bens.  2.2 Da Glosa Relativa às Revendas de Milho Adquirido Com Suspensão  (Glosa 5 ­ SUS)  Nos  itens  66  do  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  seguir  transcritos,  a  fiscalização prestou as seguintes informações relevantes para o deslinde da controvérsia:  66.  A  contribuinte,  no  ano  de  2008,  adquiriu,  para  revenda,  milho  em grãos  (código  de  item 467.499),  assumindo,  assim,  a  condição de cerealista.  [...]  67. Até 2005, a BUNGE industrializava parte do milho adquirido  em  fábricas de  ração,  sendo que o milho em grãos era um dos  insumos  utilizados.  Entretanto,  após  o  encerramento  das  operações  daquelas  filiais  (fábricas  de  ração),  todo  o  milho  adquirido  pela  BUNGE  passou  a  ter  a  finalidade  exclusiva  de  revenda, tanto no mercado interno quanto para exportações.  Ainda  segunda  a  fiscalização,  a  recorrente,  na  condição  de  cerealista,  adquiriu e revendeu o milho em grãos com suspensão do pagamento da contribuição, era­lhe  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  presumido  agroindustrial  calculado  sobre  o  valor  de  aquisição do referido produto e eventual crédito apropriado deveria ser estornado, por força do  disposto no art. 8º, § 4º, II, da Lei 10.925/2004.  Intimada pela fiscalização a comprovar o estorno de tais créditos, a recorrente  prestou a seguinte informação, in verbis:    Com base  nessa  resposta,  resta  esclarecido  que,  segundo o  critério  adotado  pela recorrente, como a quantidade de milho revendido com suspensão foi inferior a quantidade  Fl. 1711DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.349          11 do  produto  adquirido  sem  crédito  (aquisições  de  pessoas  físicas  e  CONAB),  logo  ela  não  estava obrigada a fazer o estorno. No entendimento da recorrente, somente se as aquisições do  produto sem crédito fossem inferiores às revendas com suspensão era que o estorno do crédito  deveria ser realizado, o que não ocorreu em nenhum trimestre do ano de 2008.  Assim, o que a recorrente fez para verificar a necessidade ou não de estorno  de crédito,  foi atribuir, primeiramente,  todo milho vendido com suspensão às aquisições sem  crédito. Apenas se esta quantidade não fosse suficiente para “cobrir” as saídas com suspensão  era que haveria a necessidade de estorno do crédito.  Entretanto, segundo a fiscalização:  As aquisições, embora feitas de diferentes formas, de PF ou PJ, e  estas  tributadas,  com  suspensão  ou  com  FEX,  não  vinculam  a  utilização do grão para um tipo de saída específica. Assim, não é  possível afirmar, como quer a empresa, que todo grão comprado  de pessoa física, sem crédito, é o milho vendido com suspensão,  o que dispensaria a necessidade de estorno do crédito, uma vez  que não teria havido a tomada de crédito na aquisição; de outro  lado, também não seria possível afirmar, por exemplo, que todo  grão vendido com suspensão teria advindo das aquisições junto  a PJ, com tomada de crédito, o que acarretaria a necessidade de  estorno  dos  créditos  correspondentes  à  quantidade  saída  com  suspensão.  Assim, tendo em vista que não era possível vincular entradas e saídas, ante a  inexistência  de  método  de  controle  de  apropriação  direta,  e  que  o  critério  adotado  pela  recorrente era­lhe extremamente favorável, a  fiscalização adotou, para fim de rateio do valor  do  crédito  a  ser  estornado  vinculado  à  venda  com  suspensão,  o  percentual  da  proporção  mensal, determinado mediante a divisão das quantidades das saídas com suspensão pelas saídas  totais (excluídas, quando existentes, as exportações com fim específico de exportação ­ FEX).  E  o  valor  do  crédito  a  ser  estornado  determinado  mediante  a  aplicação  do  percentual  da  proporção  mensal  sobre  a  base  de  cálculo  total  dos  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  milho de pessoa jurídica (com ou sem crédito).  O  critério  adotado  pela  fiscalização  não  tem  amparo  legal.  No  caso  de  inexistência de método de apropriação direta, há previsão legal de rateio de custos, despesas e  encargos  comuns  proporcional  entre  a  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não  cumulativa  e  a  receita bruta total, nos termos do art. 3º, § 8º, II, da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da  Receita  Federal,  no  caso  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada  com a escrituração; ou  Fl. 1712DF CARF MF   12 II  ­  rateio  proporcional,  aplicando­se  aos  custos,  despesas  e  encargos comuns a relação percentual existente entre a receita  bruta sujeita à incidência não­cumulativa e a receita bruta total,  auferidas em cada mês.  [...] (grifos nãooriginais)  Além  da  inexistência  de  amparo  legal,  o  critério  adotado  pela  fiscalização  revela­se irrazoável, pois utiliza como base cálculo de rateio apenas os valores das aquisições  de  milho  de  pessoa  jurídica  (com  ou  sem  crédito),  e  que,  portanto,  não  são  comuns  às  aquisições de pessoas físicas (aquisições sem crédito). Assim, a adoção desse critério implica  no rateio das operações com crédito entre as saídas tributadas e as saída com suspensão, o que  implica estorno de parcela de crédito de parte das operações com tributação, para as quais há  previsão de manutenção do crédito.  O critério adotado pela fiscalização seria razoável se as saídas com suspensão  (sem direito a crédito) fossem superiores às aquisições das pessoas físicas (sem crédito). Neste  caso, o percentual de rateio do valor do crédito a ser estornado seria obtido mediante a divisão  entre as quantidades da diferença das saídas a maior com suspensão (em relação as quantidades  adquiridas de pessoas físicas) pelo somatório das quantidades da diferença das saídas a maior  com suspensão mais as saídas tributadas (excluídas, quando existentes, as exportações com fim  específico de exportação ­ FEX). Nesta hipótese, as aquisições de milho das pessoas jurídicas  parte seriam revendidos com tributação e outra parte com suspensão (a referida diferença), daí  a  necessidade  do  rateio,  que  deve  ser  utilizado  somente  quando  há  uma  base  comum  a  ser  apropriada entre os diferentes itens.  No caso, como as saídas com suspensão foram menores do que as aquisições  de  pessoas  físicas  (sem  crédito),  o  critério  adotado  pela  recorrente  revela­se mais  adequado,  portanto, deve ser restabelecido o valor crédito glosado.  2.3 Da Glosa Vinculada aos Gastos com Frete.  A fiscalização procedeu a glosa de créditos calculados sobre diversos tipos de  despesas com fretes. Aqui serão analisadas apenas as glosas contestadas pela recorrente.  Porém, previamente a analise das glosas controvertidas, entende­se oportuno  apresentar uma breve digressão a respeito do fundamento jurídico do direito de apropriação de  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins sobre os variadas formas como se efetivam  os  gastos  com  a  prestação  de  serviços  de  transporte  a  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades comercial e industrial ou de produção.  Em  consonância  com  a  legislação  vigente,  há  fundamento  jurídico  para  a  apropriação de créditos sobre o valor do frete apropriado contabilmente sob a forma de custo  de aquisição, custo de produção e despesa de venda, conforme demonstrado a seguir.  No  âmbito  da  atividade  comercial  (revenda  de  bens),  embora  não  exista  expressa  previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  I  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002 e 10.833/20031, com o art. 289 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto  de Renda de 1999 ­ RIR/1999), é possível extrair o fundamento jurídico para a apropriação dos  créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins calculados sobre o valor dos gastos com                                                              1 Por haver simetria entre os textos dos referidos diplomas lgais, aqui será reproduzido apenas os preceitos da Lei  10.833/2003, por  ser mais completa e,  em relação aos dispositivos específicos, haver  remissão  expressa no seu   art. 15 de que eles também se aplicam à Contribuição para o PIS/Pasep disciplinada na Lei 10.637/2002.  Fl. 1713DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.350          13 os serviços de transporte de bens para revenda, conforme se infere dos trechos relevantes dos  referidos preceitos normativos, a seguir transcritos:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2º desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  RIR/1999:  Art.  289.  O  custo  das  mercadorias  revendidas  e  das  matérias­ primas  utilizadas  será  determinado  com  base  em  registro  permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de  acordo  com  o  Livro  de  Inventário,  no  fim  do  período  de  apuração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 14).  §1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda  compreenderá os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 13).  [...] (grifos não originais)  Com base no teor dos referidos preceitos legais, pode­se afirmar que o valor  do frete, relativo ao transporte de bens para revenda, integra o custo de aquisição dos referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das  mencionadas  contribuições.  Assim,  somente  se  o  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda  propiciar  a  apropriação dos referidos créditos, o valor do frete no transporte dos correspondentes bens, sob  a forma de custo de aquisição, também integrará a base de cálculo dos créditos da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.  Em  contraposição,  se  sobre  o  valor  do  custo  de  aquisição  dos  bens  para  revenda não for permitida a dedução dos créditos das citadas contribuições (bens adquiridos de  pessoas  físicas  ou  com  fim  específico  de  exportação,  por  exemplo),  por  ausência  de  base  cálculo,  também  sobre  o  valor  do  frete  integrante  do  custo  de  aquisição  desses  bens  não  é  permitida a apropriação dos citados créditos. Neste caso, apropriação de créditos sobre o valor  do frete somente seria permitida se houvesse expressa previsão legal que autorizasse a dedução  de  créditos  sobre  o  valor  do  frete  na  operação  de  compra  de  bens  para  revenda,  o  que,  sabidamente, não existe.  Em relação à atividade industrial, embora também não haja expressa previsão  legal,  a  partir  da  interpretação  combinada  do  art.  3°,  II  e  §  1°,  I,  das  Leis  10.637/2002  e  Fl. 1714DF CARF MF   14 10.833/2003,  com  o  art.  290  do  RIR/1999,  é  possível  extrair  o  fundamento  jurídico  para  a  apropriação  dos  créditos  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  ao  serviço  de  transporte:  a)  de  bens  de  produção  (matérias­primas,  produtos intermediários e material e embalagem) a serem utilizados como insumo na prestação  de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e b) bens em  fase  de  produção  ou  fabricação  (produtos  em  fabricação)  entre  estabelecimentos  fabris  do  contribuinte ou não. Senão, veja a redação dos trechos relevantes dos citados preceitos legais,  in verbis:  Lei 10.833/2003:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, [...];  [...]  [...]  § 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o  crédito  será  determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput  do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  I ­ dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos  no mês;  [...] (grifos não originais)  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I ­ o custo de aquisição de matérias­primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  [...] (grifos não originais)  De acordo com os referidos preceitos legais, infere­se que a parcela do valor  do  frete,  relativo  ao  transporte  de  bens  a  serem  utilizados  como  insumos  de  produção  ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  integra  o  custo  de  aquisição  dos  referidos  bens  e  somente  nesta  condição  compõe  a  base  cálculo  dos  créditos  das mencionadas  contribuições,  enquanto que o valor do frete referente ao transporte dos bens em produção ou fabricação entre  estabelecimentos  fabris  integra  o  custo  produção  na  condição  de  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  de bens  destinados  à venda. Com a  ressalva de  que,  pela razões anteriormente aduzidas, há direito de direito de apropriação de crédito sobre o valor  do frete no transporte de bens utilizados como insumos, somente se o valor de aquisição destes  bens gerar direito a apropriação de créditos das referidas contribuições.  No âmbito da atividade de produção ou fabricação, os  insumos representam  os  meios  materiais  e  imateriais  (bens  e  serviços)  utilizados  em  todas  as  etapas  do  ciclo  de  produção ou fabricação, que se inicia com o ingresso dos bens de produção (matérias­primas  Fl. 1715DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.351          15 ou produtos intermediários) e termina com a conclusão do produto a ser comercializado. Se a  pessoa  jurídica  tem  algumas  operações  do  processo  produtivo  realizadas  em  unidades  produtoras  ou  industriais  situadas  em diferentes  localidades,  durante  o  ciclo  de  produção  ou  fabricação,  certamente  haverá  necessidade  de  transferência  dos  produtos  em  produção  ou  fabricação para os outros estabelecimentos produtores ou fabris, que demandará a prestação de  serviços de transporte.  Assim, em relação à atividade  industrial ou de produção, a apropriação dos  créditos calculados sobre o valor do frete, normalmente, dar­se­á de duas formas diferentes, a  saber: a) sob forma de custo de aquisição, integrado ao custo de aquisição do bem de produção  (matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem);  e  b)  sob  a  forma  de  custo  de  produção,  correspondente  ao  valor  do  frete  referente  ao  serviço  do  transporte  dos  produtos em fabricação nas operações de transferências entre estabelecimentos industriais.  Com  o  fim  do  ciclo  de  produção  ou  industrialização,  há  permissão  de  apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do frete no  transporte dos produtos acabados na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo  vendedor, conforme expressamente previsto no art. 3º, IX, e § 1º, II, da Lei 10.833/2003, que  seguem reproduzidos:  Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do  art.  2oa pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  [...]  §  1o  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2ª desta Lei sobre o valor:  [...]  II  ­  dos  itens  mencionados  nos  incisos  IV,  V  e  IX  do  caput,  incorridos no mês;  [...] (grifos não originais)  Cabe ainda ressaltar que, em todas as hipóteses de creditamento, o direito de  apropriação dos referidos créditos está condicionado ao atendimento das condições instituídas  no art. 3º, § 3°, da Lei 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  Fl. 1716DF CARF MF   16 II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  Dessa forma, somente o valor do gasto com frete incorrido no mês (regime de  competência),  pago  ou  creditado  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  gera  direito  à  apropriação de créditos das referidas contribuições.  Em  suma,  chega­se  a  conclusão  que  o  direito  de  dedução  dos  créditos  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  calculados  sobre valor dos gastos com  frete,  são  assegurados somente para os serviços de transporte:  a) de bens para  revenda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  sob  forma  de  custo  de  aquisição dos bens transportados (art. 3º, I, da Lei 10;637/2002, c/c art. 289 do RIR/1999);  b) de bens utilizados como insumos na prestação de serviços e produção ou  fabricação de bens destinados à venda, cujo valor de aquisição propicia direito a créditos, caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  base  de  cálculo  dos  créditos  como  custo  de  aquisição  dos  insumos transportados (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002, c/c art. 290 do RIR/1999);  c) de produtos  em produção ou  fabricação entre unidades  fabris do próprio  contribuinte  ou  não,  caso  em  que  o  valor  do  frete  integra  a  base  de  cálculo  do  crédito  da  contribuição como serviço de transporte utilizado como insumo na produção ou fabricação de  bens destinados à venda (art. 3º, II, da Lei 10;637/2002); e  d)  de bens  ou  produtos  acabados,  com ônus  suportado  pelo  vendedor,  caso  em que o valor do frete integra a base de cálculo do crédito da contribuição como despesa de  venda (art. 3º, IX, da Lei 10.637/2002).  De outra parte, por falta de previsão legal, o valor do frete no transporte dos  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (entre matriz e filiais, ou  entre  filiais,  por  exemplo),  não  geram  direito  a  apropriação  de  crédito  das  referidas  contribuições,  porque  tais  operações  de  transferências  (i)  não  se  enquadra  como  serviço  de  transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda, uma  vez  que  foram  realizadas  após  o  término  do  ciclo  de  produção  ou  fabricação  do  bem  transportado,  e  (ii)  nem  como operação de venda, mas mera operação de movimentação dos  produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a  logística  de  entrega  dos  bens  aos  futuros  compradores.  O mesmo  entendimento,  também  se  aplica às transferência dos produtos acabados para depósitos fechados ou armazéns gerais.  Será com base nesse entendimento que serão analisadas as glosas dos créditos  apropriados sobre gastos com fretes objeto da presente controvérsia.  De acordo com o citado Relatório da Auditoria Fiscal,  a glosa dos  créditos  calculados sobre os gastos com fretes foram motivadas por falta de comprovação, vinculação e  amparo legal, conforme explicitado no item 150, a seguir transcrito:  150. Em  linhas  gerais,  as  glosas  dos  fretes  podem  ser  de  três  grupos:  Fl. 1717DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.352          17 a)  Falta  de  comprovação  (glosa  7.1)  –  nos  casos  da  não  apresentação de cópia de documento intimado;  b) Falta  de  vinculação  (glosa  7.2)  –  nos  casos  em que  não  foi  feita a  vinculação do  frete  com a operação correspondente  (ou  nos casos em que a vinculação foi deficiente)  c)  Vinculação  a  operações  sem  direito  a  crédito  (glosas  7.3  a  7.11) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela  fiscalização,  mas  a  operações  que  não  dão  direito  ao  crédito para os fretes;  d) Vinculação a operações objeto de outras glosas (glosas 7.12 e  7.13) – nos casos em que foi feita vinculação considerada válida  pela fiscalização, mas a operações que foram objeto das glosas  SUS (ver itens 66/95) e AZ (ver itens 42/51).  A  seguir  serão  analisados  apenas  as  glosas  relativas  aos  gastos  com  fretes  contestados pela interessada no recurso em apreço.  Glosa  7.2  –  Fretes  –  Falta  de Vinculação  a Operações; Glosa  7.3  –  Fretes  internos  em  importações  (após desembaraço); Glosa 7.4 – Fretes  relativos  a bens  adquiridos  com FEX; Glosa 7.5 – Fretes em devoluções Glosa; 7.6 – Fretes em transferências; Glosa 7.7 –  Fretes em remessas para armazéns gerais; Glosa 7.8 – Fretes em compras de PF para revenda  Glosa; Glosa 7.11 – Fretes em outras operações sem crédito; Glosa 7.12 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 5 (aquisições com suspensão); e Glosa 7.13 – Fretes vinculados a  registros atingidos pela Glosa 2 (aquisições com alíquota zero).  2.3.1 Glosa por falta de vinculação a operações (Glosa 7.2).  Segundo a fiscalização, a confirmação dos créditos relativos a despesas com  fretes dependia da comprovação, de maneira  inequívoca,  que  eles  referem­se a operações de  transporte  de  mercadorias  ou  insumos,  para  as  quais  são  permitidas  a  dedução  de  crédito.  Assim, operações que não geram crédito também não asseguram a apropriação de crédito sobre  os  correspondentes  gastos  com  os  fretes.  Com  base  nesse  entendimento,  tal  verificação  era  primordial para fim de confirmação do direito ao crédito sobre os gastos com fretes. E para que  ela pudesse ser feita, era necessário que a recorrente tivesse feito a vinculação entre cada dos  gastos com fretes para os quais apropriou créditos com as operações (entradas ou saídas) a que  se referem a operação de transporte.  No  entanto,  embora  intimada  a  proceder  tal  vinculação,  a  recorrente  não  atendeu tal exigência, conforme se infere dos excertos a seguir transcritos, extraídos do citado  Relatório:  160. Para  cada  um  dos  anos  intimados  (2008  e  2009),  foram  apresentados dois arquivos:  a)  Conhecimentos_Com_Crédito_Sem_Vinculação_2008.xlsx  (contendo 114.239 registros); e  b) Novas_Vinculações_2008.xlsx (contendo 203.968 registros).  161. Apesar  da  alegação  de  ter  efetuado  a  vinculação  dos  registros  objeto  das  retificações  [2]  e  [7],  percebe­se,  pelo  Fl. 1718DF CARF MF   18 próprio nome do primeiro arquivo e pela explicação do teor do  mesmo,  que  para  os  registros  ali  incluídos  não  foi  efetuada  qualquer  vinculação.  Pelo  contrário,  a  geração  desse  arquivo  apenas confirma a inexistência da vinculação dos registros nele  incluídos.  Em  virtude  disso,  tais  registros  estão  entre  os  atingidos por esta glosa (FR­2 –Falta de Vinculação).  162. Já em relação ao segundo arquivo (Novas_Vinculações...),  esta  fiscalização  verificou  diversas  inconsistências,  que  impediram que fosse levado em consideração, a saber:  a) Dos 203.968 fretes contidos nesse arquivo, a empresa vincula  24.259 deles a notas fiscais do ano de 2007. São fretes de todos  os  meses  de  2008,  de  janeiro  a  dezembro.  Não  consideramos  razoável a vinculação de fretes de todos os meses do ano 2008 a  operações  (entradas  e  saídas)  ocorridas  em  2007,  ainda  que,  casualmente,  isso pudesse ocorrer próximo à virada de um ano  para o outro;  b) No  caso  dos  demais  179.709  fretes,  que  foram  vinculados a  notas  fiscais de 2008, os números de registro  informados como  sendo  os  das  notas  fiscais  não  foram  sequer  encontrados  no  arquivo LRES em 151.430 casos;  c) Dos remanescentes 28.279 fretes (vinculados a notas de 2008  e com as mesmas encontradas no LRES), em 26.873 casos a nota  fiscal  já  possuía  informação  de  frete  a  ela  vinculado.  A  nova  informação  apenas  reforça  o  fato  de  a  informação  ser  inconsistente  (no  arquivo  original  LRES  constava  um  frete  vinculado  e  no  arquivo  Novas_Vinculações...  é  fornecida  vinculação  a  outro  frete),  não  acrescentando  informação nova,  que pudesse afastar a glosa de falta de vinculação.  Por todas as inconsistências listadas, a fiscalização não aceitou  as  vinculações  pretendidas  pelo  arquivo  Novas_Vinculações_2008.xlsx,  incluindo  ou  mantendo  todos  os  seus registros na presente glosa (FR­2 – Falta de Vinculação).  163. Os registros atingidos por esta glosa encontram­se, ainda,  identificados no Demonstrativo de Glosas – Fretes.txt (registros  com valor “1” coluna Gl2).  Em suma, verifica­se que as glosas em apreço foram realizadas com base nos  seguintes motivos:  a)  fretes  informados  sem  nota  fiscal  vinculada;  b)  fretes  cuja  nota  fiscal  vinculada era do ano de 2007; c) fretes cuja nota fiscal vinculada não constava no LRES; e d)  fretes cuja nota fiscal vinculada já possuía informação de frete a ela vinculada.  E os registros das operações glosadas foram explicitados no “Demonstrativo  de Glosas”, em que cada uma das linhas refere­se a um determinado lançamento (operação de  frete),  bem  como as  colunas que  identificam  cada uma das  glosas  efetuadas,  assim  a coluna  identificada  com  o  termo  “Gl1”  se  refere  à  glosa  7.1,  a  coluna  “Gl2”  à  glosa  7.2,  e  assim  sucessivamente até a coluna “Gl13” relativa à glosa 7.13. Assim, para identificar o motivo da  glosa  de  um  determinado  lançamento,  basta  observar  qual  das  colunas  relativas  às  glosas  contém o número 1, as demais colunas, que não motivaram a glosa, possuem o número zero. A  título  exemplificativo,  destaco  o  primeiro  lançamento  deste Demonstrativo,  que  trata  de  um  serviço de frete no montante de R$ 268,00, que foi glosado em razão da Falta de vinculação a  operações, pois consta o número 1, na coluna “Gl2”.  Fl. 1719DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.353          19 Assim,  fica demonstrada a  improcedência da  alegação da  recorrente de que  houve cerceamento do direito de defesa, porque a fiscalização não havia separado os 4 motivos  utilizados para composição do valor glosado.   A recorrente ainda alegou que separara, de forma aleatória, CTRC de filais e  períodos diversos, e anexara aos autos na fase impugnatória, com a finalidade de comprovar,  com esses documentos, que não havia falta de vinculação à NF.  Com efeito, juntamente com a impugnação a recorrente trouxe à colação dos  autos  notas  fiscais  de  prestação  de  serviço  de  transporte  ferroviário  (fls.  1245/1.387),  notas  fiscais  de  serviço  de  transporte  e  relações  de despachos  (fls.  1.388/1478  e  1480/1505)  e um  conhecimento de transporte aquaviário de cargas (fl. 1479).  Os referidos documentos, em princípio, comprovam a prestação do serviço de  transporte, porém, este não foi o motivo da glosa em apreço. Como anteriormente mencionado,  as  irregularidades  aqui  apreciadas  foram  (i)  a  falta  de  vinculação  dos  gastos  com  fretes  a  operações  de  aquisição  ou  venda  de  bens  contabilizadas  pela  pessoa  jurídica  no  Livro  de  Registro de Entradas e Saídas, ou (ii) a vinculação indevida a operações de aquisição de outro  ano, não registrada no LRES e já com outra vinculação.  Os  referidos  documentos,  certamente,  não  servem  para  comprovar  tais  irregularidades e sem a comprovação da vinculação resta inviável saber se tais gastos com frete  podem ou não assegurar o crédito da contribuição, por ser impossível a verificação da natureza  da operação vinculada  ao  frete,  bem como  se  a  operação propícia  a dedução do crédito  e  se  refere ao respectivo período de apuração.  E  conforme  anteriormente  demonstrado,  a  dedução  do  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  depende  do  tipo  operação  transporte  e  da  forma  como  custeada,  bem  como da natureza dos bens transportados (bens de revenda, insumos etc.).  Na  falta da comprovação dessa  condição, deve ser mantida  integralmente  a  glosa em destaque.  2.3.2 Da glosa relativa ao frete interno (Glosa 7.3).  Segundo  a  fiscalização,  no  regime  não  cumulativo  da  Cofins  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep, por força do disposto no art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003, somente os bens adquiridos no País geram crédito das referidas contribuições. De  outra  parte,  não  há  previsão  de  apropria  créditos  sobre  o  custo  da  mercadoria  adquirida  de  pessoa  jurídica  não  domiciliada  no  país,  aí  incluído  os  gastos  com  frete  no  transporte  da  mercadoria  importada, ocorrido no País, após o desembaraço aduaneiro (o denominado,  frete  interno), ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no País. A fiscalização esclareceu ainda  que os “créditos objeto desta glosa não se confundem, porém, com aqueles previstos na Lei nº  10.865/04 (créditos na importação).”  De  outra  parte,  a  recorrente  alegou  que,  se  prestado  por  pessoa  jurídica  domiciliada no País,  o  referido  preceito  legal  assegurava  o  direito  de  apropriação  de  crédito  sobre os gastos com o transporte interno (frete interno) de mercadoria importada. Além disso,  asseverou  a  recorrente  que  merecia  destaque  “o  próprio  direito  a  tomada  de  crédito  das  mercadorias  importadas  da  Lei  n°  10.865/04,  a  reforçar  o  entendimento  defendido  pela  ora  Fl. 1720DF CARF MF   20 Recorrente  no  sentido  de  que  o  legislador  pretendeu  desonerar  as  importações  a  fim  de  incrementar a produção nacional.”  A  razão está  com a  fiscalização, pois,  em conformidade com o disposto no  art. 3º, § 3º, I, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o direito à dedução do crédito da Cofis e da  Contribuição para o PIS/Pasep, em regra, é assegurado à operação de aquisição do bem para  revenda  ou  utilizado  como  insumo de produção  ou  fabricação,  quando  adquiridos  de pessoa  jurídica domiciliada no País, bem como em relação aos custos e despesas incorridos pagos ou  creditados  à  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  expressamente  designados  no  referido  preceito legal.  Em relação aos bens para revenda ou utilizados como insumo de produção ou  fabricação  de  bens  destinados  à  venda,  adquiridos  de  pessoas  não  domiciliadas  no  País,  excepcionalmente,  é  assegurado  o  direito  de  desconto  de  crédito  das  referidas  contribuições  somente  em  relação  aos  bens  importados  sujeitos  ao  pagamento  da  Cofins­Importação  e  da  Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, porém, valor a ser deduzido, fica limitado ao valor  das contribuições efetivamente pagas na  importação dos  respectivos bens, calculadas sobre o  valor que serviu de base de cálculo das contribuições, segundo dispõe o art. 15, I e II, e §§ 1º e  3º, da Lei 10.685/2004, vigente na data dos fatos, a seguir transcritos:  Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3odas  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  poderão  descontar  crédito,  para  fins  de  determinação  dessas  contribuições,  em  relação  às  importações  sujeitas  ao  pagamento  das  contribuições  de  que  trata  o  art.  1º  desta  Lei,  nas  seguintes  hipóteses:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.727, de 2008)  I ­ bens adquiridos para revenda;  II  –  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;  [...]  § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta  Lei  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação  de  bens  e  serviços  a  partir  da  produção  dos  efeitos desta Lei.  [...]  §  3º O  crédito  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  será  apurado  mediante a aplicação das alíquotas previstas no caput do art. 2o  das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  de  dezembro  de  2003,  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido  do  valor  do  IPI  vinculado  à  importação,  quando  integrante do custo de aquisição.  [...] (grifos não originais)  Assim, os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens destinados  à revenda ou utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa jurídica domiciliada no País,  Fl. 1721DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.354          21 não geram direito a crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre tais gastos  não há pagamento da Cofins­Importação e da Contribuição para o PIS/Pasep­Importação, por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições,  nem  se  enquadrarem  nas  demais  hipóteses de dedução de crédito previstas nos incisos III a XI do art. 3º das Leis 10.637/2002 e  10.833/2003.  A recorrente alegou que tanto a aquisição de bens como do frete tratavam­se  de  operações  distintas,  desvinculadas  entre  si  para  tomada  de  crédito  das  contribuições,  ao  contrário do que pretendeu a fiscalização. Apenas para argumentar, asseverou a recorrente, que  “mesmo que  a  aquisição  de bens  não  fosse  tributada,  não  gerando  crédito  ao  adquirente,  tal  situação não poderia influenciar ou impedir o crédito do serviço de frete”.  Não procede a alegação, pois, embora distintas as operações, não há previsão  legal,  isoladamente,  para  apropriação  de  crédito  sobre  os  gastos  com  frete  na  operação  de  aquisição  de  bens  de  revenda  ou  insumos  adquiridos  no mercado  interno  ou  importados,  ou  seja,  em  hipóteses,  não  há  previsão  de  apropriação  de  crédito  sobre  o  frete  na  operação  de  compra,  diferentemente  do  frete  da  na  operação  de  venda,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pelo vendedor.  Assim,  tais  gastos  somente  geram  crédito  quando  integrantes  do  custo  de  aquisição  dos  bens  de  venda  ou  dos  insumos.  Em  outros  termos,  somente  indiretamente,  quando  agregados  ao  custo  de  aquisição,  tais  gastos  possibilitam  geração  de  crédito  das  referidas contribuições.  No caso,  como não há previsão de  apropriação de crédito  sobre o  custo  de  aquisição  do  bem  importado,  mas  apenas  da  contribuição  paga  na  operação  de  importação,  induvidosamente, não há possibilidade, sequer indiretamente, de apropriação de créditos sobre  o valor do  frete  interno. E  tal  conclusão, diferentemente do  alegado pela  recorrente,  está em  consonância com disposto nos arts. 289 e 290 do RIR/1999.  Por essas razões, deve ser mantida integralmente a glosa em questão.  2.3.3 Da glosa vinculada às aquisições com fim específico de exportação  (Glosa 7.4).  Os créditos glosados referem­se a despesas com fretes na operação transporte  de mercadorias adquiridas pela recorrente com fim específico de exportação (FEX).  De acordo com o disposto no art. 6º, § 4º, combinado com o disposto no art.  15,  III,  da  Lei  10.833/2003,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  da Contribuição  para o PIS/Pasep e Cofins vinculados  a  receita  de exportação auferida na operação  com  fim  específico de exportação. Para facilitar a compreensão, seguem transcritos os citados preceitos  legais:  Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das  operações de:  [...]  III  ­  vendas  a  empresa  comercial  exportadora  com  o  fim  específico de exportação.  Fl. 1722DF CARF MF   22 [...]  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  [...]  §  4o  O  direito  de  utilizar  o  crédito  de  acordo  com  o  §  1o  não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido  mercadorias com o  fim previsto no inciso  III do caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração  de  créditos  vinculados  à  receita de exportação.  [...]  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­ cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,  o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  (...)   III ­ nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;  [...]. (grifos não originais)  A  razão  dessa  vedação  é  óbvia:  evitar  a  apropriação  de  crédito  em  duplicidade,  ou  seja,  que  apropriação  dos  créditos  seja  feito  tanto  pela  pessoa  jurídica  vendedora quanto pela pessoa jurídica compradora e exportadora.  A recorrente alegou que era possível a apropriação de crédito sobre os gastos  com  frete  vinculados  a  tais  operações,  sob  argumento  de  que  “tais  despesas  de  frete  são  relativas  a  mercadorias  para  formação  de  lote­revenda,  no  caso  para  exportação,  conforme  disposto no inciso I c/c inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003.” Segundo a  recorrente as referidas remessas para formação de lote de exportação não poderiam ser tratadas  como aquisições de mercadorias  com  fim de exportação por empresa  comercial exportadora,  porque  ela  “adquiriu mercadoria  na  condição FOB e pagou pelo  frete,  para  entrega  em  seus  armazéns/silos, e posteriormente remetidos ao estabelecimento portuário, posto que a formação  de lote já a própria operacionalização da exportação.”  A alegação da recorrente não procede, porque há expressa vedação à empresa  comercial  exportadora  de  apurar  créditos  sobre  os  custos/despesas  vinculados  à  operação  de  aquisição  de  mercadoria  com  fim  específico  exportação,  o  que,  certamente,  inclui  os  custos/despesas com a operação de transporte da mercadoria, independentemente, desta ter sido  feita diretamente para  embarque de exportação,  ou para depósito  em  entreposto,  por  conta  e  ordem da empresa comercial exportadora, para a  formação de  lote. No caso, se a norma não  previu nenhuma exceção,  induvidosamente, não cabe ao  intérprete criá­la, especialmente, em  sede de concessão de crédito de tributo, matéria da reserva estrita lei.  Fl. 1723DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.355          23 Também não procede a alegação da recorrente de que a Instrução Normativa  SRF 379/2003, em seu art 1o, § 2º, extrapolara as disposições legais correspondentes, ao dispor  que era vedado à empresa comercial exportadora apurar crédito sobre custo de aquisição das  mercadorias  adquiridas  com  fim  específico  de  exportação,  posto  que  tal  preceito  normativo  simplesmente reproduziu o teor do art. 6º, § 4º, da Lei 10.833/2003, anteriormente transcrito.  Também não se aplica ao caso em tela, o entendimento esposado na Acórdão  n°  07­12164,  de  29  de  fevereiro  de  2008,  prolatado  pela  DRJ  Florianópolis,  relativo  aos  “valores  das  despesas  efetuadas  com  fretes  contratados,  ainda  que  pagos  ou  creditados  a  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  país  para  as  transferências  de  mercadorias  (produtos  acabados) entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.”  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  a  glosa  integral  dos  créditos  apropriados  sobre  o  valor  dos  gastos  com  frete  vinculados  às  operações  de  venda  com  fim  específico de exportação.  2.3.4 Da glosa vinculada às operações de devolução (Glosa 7.5).  Segundo a fiscalização, a presente glosa refere­se a créditos calculados sobre  despesas com frete no transporte de mercadorias devolvidas tanto nas operações de devolução  de compras quanto nas operações de devolução de vendas.  Em relação à operação de devolução de venda, há permissão apenas para o  estorno do valor do débito da contribuição calculado sobre o valor da receita da venda do bem  devolvido, conforme se  extrai do disposto no art. 3º, VIII,  e § 1º,  IV, da Lei 10.833/2003,  a  seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  [...]  §  1º  O  crédito  será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota prevista no caput do art. 2odesta Lei sobre o valor:  [...]  IV ­ dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos  no mês.  [...] (grifos não originais)  Já no que tange à operação de devolução de compra, não há previsão legal de  apropriação de crédito, mas determinação para o estorno do valor do crédito calculado sobre  custo de aquisição do bem devolvido.  Assim,  independentemente  do  tipo  de  operação  de  devolução,  não  existe  amparo legal para a apropriação de crédito da contribuição calculado sobre os gastos com frete  Fl. 1724DF CARF MF   24 no  transporte  de  bens  devolvidos  tanto  nas  operações  de  devolução  de  vendas2  quanto  nas  operações de devolução de compras.  A recorrente alegou que o transporte da mercadoria, que havia sido destinado  à venda/adquirida e  foi devolvida, era uma despesa suportada pela vendedora/compradora da  mercadoria, que preenchia os requisitos para dedução do crédito previsto no art. 3o, II e IX, das  Leis 10.637/ 2002 e 10.833/2003.  Essa alegação não procede, porque nenhum dos dois incisos do citado art. 3º  amparam  o  direito  de  apropriação  do  crédito  em  questão.  Conforme  anteriormente  demonstrado,  somente  o  valor  do  frete  vinculado  à  operação  de  venda,  se  suportado  pelo  vendedor, e aquele relacionado à aquisição de bens para revenda ou utilizados como insumo,  podem originar crédito das  referidas contribuições. Sabidamente, o  referido artigo definiu de  forma  taxativa  as  hipóteses  de  creditamento  e  não  de  forma  exemplificativa,  como  dar  a  entender a recorrente.  No  caso,  ainda  que  o  serviço  de  transporte  tivesse  sido  prestado  por  transportadores contratados pelas filiais da recorrente, que se dedicam ao ramo de transporte,  conforme alegado, mas não provado pela recorrente, essa circunstância, induvidosamente, em  nada altera a falta de previsão legal para o creditamento em questão.  Assim,  como  não  há  previsão  legal  para  a  apropriação  de  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  devolução  de  compra  e  devolução  de  venda,  deve  ser  integralmente mantida a glosa dos créditos apurados sobre o valor de tais operações.  2.3.5 Da glosa vinculada às operações de transferências (Glosa 7.6).  De  acordo  com  o  citado  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  a  presente  glosa  compreende  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  fretes  nas  transferências  (i)  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração)  entre  estabelecimentos  industriais,  para  produção, e (ii) de produtos acabados entre filiais, para depósito ou armazenagem.  A  recorrente  alegou  que  fazia  jus  ao  crédito  sobre  o  valor  do  frete  nas  transferências dos produtos acabados, dos  insumos e dos produtos em elaboração,  já que tais  operações  fazia parte do processo de venda,  apenas diferindo da venda direta ao destinatário  final  pela  passagem  da  mercadoria  pela  filial  receptora,  e  de  produção.  Tal  situação  não  descaracteriza  o  processo  de  venda nem de  produção  como um  todo,  posto  que  no  primeiro  caso equivale ao custo de transporte a venda direta.  O  deslinde  da  questão  envolve  a  análise  do  tipo  gasto  com  transporte  que  permite apropriação de crédito. E com base no entendimento anteriormente esposado, geram de  direito a créditos da contribuição os gastos com frete no transporte (i) de bens utilizados como  insumos de industrialização de produtos destinados à venda e dos produtos em elaboração, nas  transferências  entre  os  estabelecimentos  industriais  da  própria  pessoa  jurídica;  e  b)  dos  produtos acabados na operação de venda.                                                              2 Cabe esclarecer que nas assentadas anteriores, com base na análise isolada do art. 3º, VIII, da Lei 10.637/2002,  este Relator  apresentou  entendimento  de  que,  em  relação  à  operação  de  devolução  de venda,  era  assegurado  o  direito de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete no transporte dos bens devolvidos. Porém,  após  análise  combinada  do  disposto  no  inciso  VIII  com  o  disposto  no  §  1º,  IV,  ambos  do    art.  3º  da  Lei  10.637/2002, este Relator rever o o entendimento anterior e passa a admitir que também em relação à operação de  devolução de venda  também não existe amparo  legal para apropriação de crédito sobre o valor da despesa com  frete relativa a esta operação.  Fl. 1725DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.356          25 Por  outro  lado,  não  geram  direito  a  crédito  os  gastos  com  o  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  industriais  e  os  estabelecimentos  distribuidores/vendedores  da  pessoa  jurídica,  ou  entre  estes  últimos,  por  não  configurar  transferência de bens a ser utilizado como insumo nem operação de venda, mas mera operação  de transferência dos produtos acabados, com intuito de facilitar a comercialização e a logística  de  entrega  aos  futuros  compradores.  Assim,  se  essa  operação  de  transferência  de  produtos  acabados não faz parte da operação de venda, logicamente, ela pode ser equiparada à operação  de transporte da venda direta ao destinatário final, conforme alegado pela recorrente. Logo, em  relação ao valor do frete dessa operação transferência, por falta de previsão legal, o crédito não  é permitido.  Com  base  nessas  considerações,  deve  ser  restabelecido  o  crédito  calculado  sobre  o  valor  do  frete  nas  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos (matéria prima ou produto em elaboração) para produção.  2.3.6 Da glosa vinculada às operações de remessas para depósito fechado  ou armazém geral (Glosa 7.7).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  esta  glosa  refere­se  a  créditos  calculados sobre valor das despesas com fretes nas operações de remessas de mercadorias para  armazém geral ou depósito fechado.  Pelas  mesmas  razões  anteriormente  aduzidas,  também  deve  ser  mantida  a  glosa dos créditos calculados sobre os gastos com fretes nas operações de remessas de produtos  acabados ou mercadorias para depósito fechado ou armazém geral, porque,  induvidosamente,  tais operações também não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de  industrialização  nem  como  operação  de  venda.  E  somente  essas  operações  asseguram  a  apropriação dos referidos créditos, conforme anteriormente demonstrado.  O enunciado da ementa do acórdão nº 3803­03.154, não ampara a pretensão  da recorrente, pois ela trata da possibilidade de creditamento sobre despesas de armazenagem,  embora tenha feito menção a “frete durante a venda”. A leitura do excerto, a seguir transcrito,  extraído do voto condutor julgado, não deixa qualquer duvida de que apenas as despesas com  frete nas operações de venda possibilitam o crédito da contribuição:  Além  disso,  as  despesas  de  deslocamentos  da  carga  nas  operações  de  venda  encontram  amparo  no  dispositivo  legal  acima identificado, pois se trata de despesas com fretes que, uma  vez  suportadas  pela  pessoa  jurídica  e  tendo  sido  objeto  de  tributação  pelas  contribuições,  dão  direito  ao  creditamento.  (grifos não originais)  Com  base  nessas  considerações,  deve  mantida  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.7  Da  glosa  vinculada  às  aquisições  de  pessoas  físicas  de  bens  para  revenda (Glosa 7.8).  Segundo  a  fiscalização,  se  não  há  direito  a  créditos  nas  aquisições  de  mercadorias  para  revenda,  feitas  de  produtor  pessoa  física,  logo  não  havia  que  se  falar  em  Fl. 1726DF CARF MF   26 créditos relativos aos fretes relacionados a essas aquisições, visto que os mesmos constituem­se  em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.  A  fiscalização  procedeu  com  acerto.  Os  bens  adquiridos  para  revenda  de  pessoas  físicas  não  asseguram  direito  ao  crédito  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep,  segundo  determina o art. 3º, § 3º, I, da 10.637/2002, a seguir transcrito:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­ bens adquiridos para revenda, [...];  [...]  § 3º O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  [...] (grifos não originais)  Dessa  forma,  se  os  gastos  com  frete  vinculados  ao  transporte  de  bens  adquiridos  para  revenda  admitem  apropriação  de  crédito  somente  sob  forma  de  custos  agregados  aos  referidos  bens,  conforme  anteriormente  demonstrado,  como  não  há  direito  a  apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de pessoas físicas,  por  conseguinte,  também  não  existe  permissão  para  dedução  de  créditos  sobre  os  gastos  de  frete com transporte de tais bens.  A recorrente alegou que o fato de o  fornecedor da mercadoria  ter sido uma  pessoa  física,  em  tese,  não  desqualificava  o  serviço  adquirido  de  terceiro  pessoa  jurídica,  conforme entendimento esposado no acórdão nº 07­14.350. de 17 de Outubro de 2008, da DRJ  Florianópolis,  e no  acórdão n° 3803­03.154, da  extinta 3ª Turma Especial da Terceira Seção  deste Conselho.  O  entendimento  da  recorrente,  bem  como  o  manifestado  nos  referidos  julgados, com a devida vênia, não reflete a correta interpretação dos preceitos legais que dispõe  sobre  a  matéria  e  ainda  conflita  com  entendimento  aqui  esposado,  logo,  não  há  como  ser  acatado.  Com  base  nessas  considerações,  mantém­se  integralmente  a  glosa  dos  referidos créditos.  2.3.8 Da glosa vinculada às operações sem crédito (Glosa 7.11).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  pela  contribuinte  sobre  despesas  com  fretes,  cuja vinculação  apresentada  remetia a notas fiscais relativas a outras entradas para as quais não houve cálculo de crédito da  contribuição.  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  Fl. 1727DF CARF MF Processo nº 13971.908774/2011­14  Acórdão n.º 3302­004.330  S3­C3T2  Fl. 1.357          27 2.3.9 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.12).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  os  créditos  calculados  sobre  fretes  cuja  vinculação  apresentada  remetia  a  notas  fiscais  de  aquisição de milho e que “foram objeto da glosa 5 ­ SUS – Revendas de milho adquirido com  suspensão.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  2.3.10 Da glosa vinculada às operações com suspensão (Glosa 7.13).  De  com  o  Relatório  de  Auditoria  Fiscal,  neste  subitem  foram  glosados  créditos calculados pela  contribuinte  sobre  fretes cuja vinculação apresentada remete a notas  fiscais de aquisições que “foram objeto da glosa 2 ­ AZ ­ Aquisições com alíquota zero.”  A  recorrente  alegou  que  não  havia  que  se  confundir  ou  vincular  o  crédito  apropria  sobre o valor do  serviço de  frete  com as  aquisições  com ou  sem direito  ao  crédito,  pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, nos  quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.  Pelos mesmos fundamentos apresentados no item precedente, não procede a  alegação, logo, deve ser mantida a glosa dos créditos em referência.  3) Da Conclusão.  Por  todo  o  exposto,  vota­se  por  rejeitar  a  preliminares  de  nulidade  do  relatório  de  auditoria  fiscal  e  do  despacho  decisório  e,  no  mérito,  pelo  PROVIMENTO  PARCIAL  do  recurso,  para  restabelecer  o  direito  da  recorrente  à  dedução  (i)  integral  dos  créditos  relativos  às  revendas  de  milho  adquirido  com  suspensão  (glosa  5  ­  SUS)  e  (ii)  à  dedução  parcial  dos  créditos  calculados  sobre  o  valor  do  frete  relativo  às  operações  de  transferências  entre  estabelecimentos  industriais  de  insumos  (matéria  prima  ou  produto  em  elaboração) para produção (Glosa 7.6).  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                            Fl. 1728DF CARF MF     28     Fl. 1729DF CARF MF

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