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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6911294 #
Numero do processo: 10480.725955/2012-13
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Aug 10 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Aug 31 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008 ADMISSIBILIDADE. ART. 67 DO ANEXO II DO RICARF. DIVERGÊNCIA. NÃO DEMONSTRADA. NÃO CONHECIMENTO. O recurso especial interposto para a Câmara Superior de Recursos Fiscais, para ser conhecido, deve demonstrar a divergência de interpretação da legislação tributária entre a decisão recorrida e a paradigma, que pode ter sido proferida por outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. Contudo, a demonstração resta prejudicada quando se constata que decisão recorrida e paradigmas possuem suportes fáticos que não se comunicam. Recurso não conhecido. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano-calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, que foi alterada pela MP nº 351, de 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.489, de 15/07/2007.
Numero da decisão: 9101-003.052
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à concomitância da multa, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que não conheceram do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe negaram provimento. Por unanimidade de votos, acordam em rejeitar a preliminar de impedimento do relator. (assinado digitalmente) Carlos Alberto Freitas Barreto - Presidente (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Adriana Gomes Rego, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente).
Nome do relator: ANDRE MENDES DE MOURA
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Acórdão nº  9101­003.052  –  1ª Turma   Sessão de  10 de agosto de 2017  Matéria  IRPJ ­ ALIENAÇÃO DE AÇÕES PARA TERCEIROS  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  DISLUB COMBUSTÍVEIS LTDA.    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008  ADMISSIBILIDADE.  ART.  67  DO  ANEXO  II  DO  RICARF.  DIVERGÊNCIA. NÃO DEMONSTRADA. NÃO CONHECIMENTO.  O  recurso  especial  interposto  para  a Câmara Superior  de Recursos  Fiscais,  para  ser  conhecido,  deve  demonstrar  a  divergência  de  interpretação  da  legislação tributária entre a decisão recorrida e a paradigma, que pode ter sido  proferida  por  outra  câmara,  turma  de  câmara,  turma  especial  ou  a  própria  CSRF.  Contudo,  a  demonstração  resta  prejudicada  quando  se  constata  que  decisão  recorrida  e  paradigmas  possuem  suportes  fáticos  que  não  se  comunicam. Recurso não conhecido.  MULTA  ISOLADA.  MULTA  DE  OFÍCIO.  LEI.  NOVA  REDAÇÃO.  FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007.  Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 de suportes fáticos  distintos  e autônomos  com diferenças  claras na  temporalidade da  apuração,  que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo  diferentes. A multa de ofício aplica­se sobre o resultado apurado anualmente,  cujo fato gerador aperfeiçoa­se ao final do ano­calendário, e a multa isolada  sobre  insuficiência  de  recolhimento  de  estimativa  apurada  conforme  balancetes  elaborados mês  a mês  ou  ainda  sobre base  presumida de  receita  bruta  mensal.  O  disposto  na  Súmula  nº  105  do  CARF  aplica­se  aos  fatos  geradores pretéritos  ao  ano de 2007, vez que  sedimentada  com precedentes  da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, que foi alterada pela  MP nº 351, de 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.489, de 15/07/2007.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  conhecer  parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à concomitância da multa, vencidos os     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 48 0. 72 59 55 /2 01 2- 13 Fl. 1562DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.563          2 conselheiros  Luís  Flávio Neto  e Daniele  Souto  Rodrigues Amadio,  que  não  conheceram  do  recurso.  No  mérito,  por  maioria  de  votos,  acordam  em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que  lhe  negaram  provimento.  Por  unanimidade  de  votos,  acordam  em  rejeitar  a  preliminar  de  impedimento do relator.    (assinado digitalmente)  Carlos Alberto Freitas Barreto ­ Presidente    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Adriana Gomes Rego,  Cristiane  Silva Costa, André Mendes  de Moura,  Luís  Flávio Neto,  Rafael Vidal  de Araújo,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson Macedo Guerra  e  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto  (Presidente).    Relatório  Trata­se de Recurso Especial (e­fls. 1384/1424) interposto pela Procuradoria­ Geral  da  Fazenda  Nacional  ("PGFN")  em  face  da  decisão  proferida  no  Acórdão  nº  1103­ 001.097 (e­fls. 1336/1382), pela 3ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da Primeira Seção, na sessão  de 26/08/2014, no qual foi negado provimento ao recurso de ofício, e dado provimento parcial  ao recurso voluntário da DISLUB COMBUSTÍVEIS LTDA ("Contribuinte").  Resumo Processual  A autuação fiscal (e­fls. 03/46), relativa ao ano­calendário de 2008, discorre  sobre operação de alienação de ações. Entendeu a autoridade fiscal que a Contribuinte, em vez  de  alienar  diretamente  suas  ações  da  CIMEC  para  a  Camargo  Correa,  efetuou  a  alienação  inicialmente para os seus sócios (pessoas físicas), em duas etapas (novembro de 2007 e agosto  de  2008)  em  valor  notoriamente  inferior  ao  de  mercado,  que,  por  sua  vez,  posteriormente  alienaram  as  ações  (por  valor  de  mercado)  para  a  Camargo  Correa  (em março  e  agosto  de  2008). Teria havido uma transferência da tributação do ganho de capital da Contribuinte para  os  sócios  pessoa  física,  em  uma  operação  com  ausência  de  propósito  negocial.  E,  diante  da  presença de elementos como (a) alienação; (b) pessoa ligada; (c) valor inferior ao de mercado e  (d)  bem  do  ativo  permanente,  teria  restado  caracterizada  a  distribuição  disfarçada  de  lucros  (DDL), com base no art. 464 do RIR/99. Também foi  tipificada  infração  tributária  relativa a  dedução  indevida  de  IRPJ  e  CSLL  retidos  na  fonte.  Como  resultado  da  nova  apuração  de  ofício, foi apurada falta de pagamento de estimativa mensal, razão pela qual foram lançadas as  multas isoladas. Foram lavrados os autos de infração de IRPJ e CSLL.  Fl. 1563DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.564          3 A  Contribuinte  apresentou  impugnação  (e­fls.  637/682),  que  foi  julgada  procedente em parte (e­fls. 1140/1154) pela primeira instância (DRJ), para afastar a tributação  sobre a primeira alienação das ações (ocorrida em novembro de 2007) e por consequência parte  da multa isolada por estimativa mensal. Em razão do crédito tributário exonerado, foi efetuada  remessa necessária (recurso de ofício).  A  Contribuinte  interpôs  recurso  voluntário  (e­fls.  1175/1215).  A  segunda  instância  (Turma  Ordinária  do  CARF)  negou  provimento  ao  recurso  de  ofício,  e  deu  provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar as exigências de IRPJ e CSLL relativas a  DDL e manter a glosa de tributos retidos na fonte.  Foi  interposto  pela  PGFN  recurso  especial  (e­fls.  1384/1424),  que  foi  admitido pelo despacho de exame de admissibilidade de e­fl. 1451/1456. Foram apresentadas  contrarrazões pela Contribuinte (e­fls. 1474/1494).  A Contribuinte não interpôs recurso especial.  A seguir, maiores detalhes sobre a fase contenciosa.  Da Fase Contenciosa.  A  contribuinte  apresentou  impugnação  (e­fls.  637/682),  que  foi  julgada  procedente em parte pela 3ª Turma da DRJ/Recife, nos termos do Acórdão nº 11­40.719 (e­ fls.  1140/1154),  para  afastar  a  tributação  sobre  a  primeira  alienação  das  ações  ocorrida  em  30/11/2007 e por consequência parte da multa isolada por estimativa mensal, conforme ementa  a seguir.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2008  NULIDADE  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  REQUISITOS  ESSENCIAIS.  CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA.  NÃO OCORRÊNCIA.  Tendo  sido  regularmente  oferecida  a  ampla  oportunidade  de  defesa, com a devida ciência do auto de infração, e não provada  violação  das  disposições  previstas  na  legislação  de  regência,  restam insubsistentes as alegações de cerceamento do direito de  defesa e de nulidade do procedimento fiscal.  PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO.  Indefere­se  o  pedido  de  perícia  quando  o  expediente  é  prescindível à solução da lide.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2008  DISTRIBUIÇÃO  DISFARÇADA  DE  LUCRO.  ALIENAÇÃO.  SÓCIO. VALOR INFERIOR AO DE MERCADO.  Fl. 1564DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.565          4 Presume­se  distribuição  disfarçada  de  lucros  no  negócio  pelo  qual a pessoa jurídica aliena, por valor notoriamente inferior ao  de  mercado,  bem  do  seu  ativo  a  sócio,  independentemente  da  alienação deste para terceiro.  A caracterização da presunção se dá no momento da alienação  ao sócio.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2008  MULTA  ISOLADA.  MULTA  PROPORCIONAL.  CONCOMITÂNCIA.  É  cabível  a  aplicação  da  multa  exigida  em  face  do  não  recolhimento das estimativas mensais concomitantemente com a  multa proporcional referente ao IRPJ devido e não pago ao final  do  período,  haja  vista  as  respectivas  hipóteses  de  incidência  cuidarem de situações distintas.  TRIBUTAÇÃO REFLEXA CSLL.  Estende­se  ao  lançamento  decorrente  a  decisão  prolatada  no  lançamento matriz, em razão da íntima relação de causa e efeito  que os vincula.  Em  razão  do  crédito  tributário  exonerado,  foi  efetuada  remessa  necessária  (recurso de ofício).  Foi  interposto  recurso voluntário  (e­fls.  1175/1215) pela Contribuinte. A 3ª  Turma Ordinária da 1ª Câmara da Primeira Seção, na sessão de 26/08/2014, decidiu no sentido  de negar provimento ao recurso de ofício e dar provimento parcial ao recurso voluntário, para  afastar as afastar as exigências de IRPJ e CSLL relativas a DDL e manter a glosa de tributos  retidos na fonte, conforme Acórdão nº 1103­001.097 (e­fls. 1336/1382) nos termos da ementa a  seguir.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2008  DDL  PLANOS  DE  VALOR  PROVAS  E  VALORAÇÃO  DO  QUADRO  O mero erro na capitulação legal não vitima o lançamento. Não  é o que ocorre no caso vertente. O motivo e a razão decorrentes  da  valoração  do  quadro  fático  feita  pelo  autuante  levaram  à  requalificação  jurídica  dos  fatos  como  ganho  de  capital  da  recorrente  por  esta  ser  a  efetiva  alienante  das  ações  para  terceiro. Porém, a requalificação jurídica final se deu por DDL  com  aplicação  de  suas  regras.  Há  incompatibilidade  e  incongruência  do  motivo,  da  razão  e  da  consequente  requalificação  jurídica  dos  fatos  (ganho  de  capital  pela  alienação  a  terceiro),  com  a  finalização  por  requalificação  jurídica por DDL (distribuição a sócio de lucro). Sintoma disso  Fl. 1565DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.566          5 foi  se  considerarem  ocorridas  as DDL  nas  datas  de  alienação  das ações pelos sócios a terceiro, e não nas datas de alienação  das  ações  pela  recorrente  para  seus  sócios.  Insubsistência  da  exigência ao se colocarem em planos de valor diversos o motivo,  a razão e requalificação jurídica consequente dada aos fatos e a  que foi ultimada por DDL.  GLOSA DE TRIBUTOS RETIDOS NA FONTE  Não resulta cabalmente comprovado o alegado erro formal, em  que  os  excessos  de  dedução  de  IRRF  e  de  CSLL  na  fonte  é  neutralizado pelos pagamentos a maior de estimativas de IRPJ e  de CSLL,  com resultado  de  IRPJ  e CSLL pagos nos montantes  indicados  na  DIPJ/09.  Glosa  de  tributos  retidos  na  fonte  mantida.  MULTA  ISOLADA  E  MULTAS  PROPORCIONAIS  CONCOMITÂNCIA  Multa  isolada  para  as  estimativas  descabida.  Apenado  o  continente,  incabível  apenar  o  conteúdo.  Penalizar  pelo  todo  e  ao mesmo  tempo  pela  parte  do  todo  seria  uma  contradição  de  termos lógicos e axiológicos. Princípio da consunção em matéria  apenatória. A aplicação da multa de ofício de 75% sobre IRPJ e  CSLL  exigidos  exclui  a  aplicação  da  multa  de  ofício  de  50%  sobre IRPJ e CSLL por estimativa do mesmo ano­calendário.  DDL RECURSO DE OFÍCIO  Descompasso  temporal,  de  ano­calendário,  entre  a  data  indicada  como  de  DDL  (data  da  alienação  das  ações  pelos  sócios a terceiro, em 2008) e a data em que se teria dado a DDL  (data  da  alienação  das  ações  aos  sócios,  em  2007).  Razão  adicional para se negar provimento ao recurso de ofício.  Foi  interposto  pela  PGFN  recurso  especial  (e­fls.  1384/1424).  Apresenta  divergências  em  relação  a  duas  matérias:  (1)  distribuição  disfarçada  de  lucros  (DDL)  e  (2)  concomitância  de  multa  de  ofício  e  multa  isolada  por  insuficiência  de  recolhimento  de  estimativa mensal. Discorre que a autuação fiscal foi correta ao tipificar com DDL a alienação  das  ações  aos  sócios,  pessoas  ligadas,  por  valor  inferior  ao  do  mercado.  Requer  pela  manutenção da parte da decisão da DRJ que confirma a exação relativa à alienação de ações  efetuada  em  agosto  de  2008  (e­fl.  1421).  Pugna  pelo  restabelecimento  da multa  isolada  por  entender que não incide sobre a mesma base de cálculo da multa de ofício.   O  recurso  foi  admitido  por  despacho  de  exame  de  admissibilidade  (e­fls.  1451/1456).   A Contribuinte apresentou contrarrazões (e­fls. 1474/1494). Discorre sobre a  inadmissibilidade  do  recurso  especial  da  PGFN,  por  ausência  de  similitude  fática  entre  o  acórdão  recorrido  e  os  paradigmas  nº  1202­00.204  e  1101­000.868.  O  primeiro  trataria  de  operação nitidamente fraudulenta de venda de imóvel a título gratuito aos sócios, e o segundo  de  operação  em  mercado  de  ações  da  Bovespa  e  BM&F,  no  processo  de  desmutualização.  Também protesta a respeito da admissibilidade em relação à concomitância da multa de ofício  e  multa  isolada  por  insuficiência  no  recolhimento  de  estimativas  mensais,  em  razão  da  Fl. 1566DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.567          6 aplicação  da  Súmula  CARF  nº  105.  No  mérito,  aduz  que  a  autuação  fiscal  padece  de  erro  material  insanável,  vez  que  apresentou  como  motivo  o  ganho  de  capital,  e  efetuou  o  lançamento  tipificando  a  infração  tributária DDL. Ainda  que  se  entendesse  como DDL,  não  teria se consumado a infração, por falta de preenchimento dos requisitos da presunção legal e  hiperavaliação  das  ações  da  CIMEC  realizada  pela  autoridade  fiscal.  Ad  argumentandum,  pugna pela compensação do tributo pago pelos sócios pessoas físicas, e pelo descabimento de  multa isolada por duplicidade e confisco. Requer pela inadmissibilidade do recurso especial e,  caso apreciado o mérito, seja julgado total ou parcialmente improcedente o recurso especial da  PGFN.   A Contribuinte não interpôs recurso especial.  Posteriormente, foi apresentada petição (e­fls. 1544/1548), no qual contesta a  competência do relator, que estaria impedido de participar do presente julgamento (art. 42,  I,  RICARF c/c art. 144, II, no Código de Processo Civil) por ter integrado o Colegiado da turma  a  quo.  Assim  requer  pelo  reconhecimento  do  impedimento  do  relator  e  pela  designação  de  nova distribuição dos autos nos termos do art. 17, IX, do RICARF.  É o relatório.    Voto             Conselheiro André Mendes de Moura, Relator.  A  princípio,  cumpre  apreciar  a  preliminar  de  competência  aduzida  pela  Contribuinte, na petição de e­fls. 1544/1548.  Contesta­se a competência do relator, que estaria  impedido de participar do  presente julgamento (art. 42, I, RICARF c/c art. 144, II, no Código de Processo Civil) por ter  integrado  o Colegiado  da  turma a quo, ocasião  em que  foi  apreciado  o  recurso  voluntário  e  proferido o Acórdão nº 1103­001.097, no qual se decidiu no sentido de negar provimento ao  recurso de ofício e dar provimento parcial ao recurso voluntário.  De fato, eu era  integrante da 3ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da Primeira  Seção, e participei do julgamento, cujo relator era o então Conselheiro Marcos Takata.  Há  que  se  observar  o  que  predica  a  legislação  processual  do  contencioso  administrativo tributário sobre o assunto.  O art. 37 do Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF), determina:  O  julgamento  no Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  far­se­á conforme dispuser o regimento  interno.  (Redação dada  pela Lei nº 11.941, de 2009)  Por sua vez, o RICARF estabelece as hipóteses de impedimento no Anexo II:  Art. 42. O conselheiro estará  impedido de atuar no julgamento  de recurso, em cujo processo tenha:  Fl. 1567DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.568          7 I  ­  atuado  como  autoridade  lançadora  ou  praticado  ato  decisório monocrático;  II ­ interesse econômico ou financeiro, direto ou indireto; e  III ­ como parte, cônjuge, companheiro, parente consanguíneo  ou afim até o 3º (terceiro) grau.  § 1º Para efeitos do disposto no inciso II do caput, considera­se  existir interesse econômico ou financeiro, direto ou indireto, nos  casos  em  que  o  conselheiro  representante  dos  contribuintes  preste  ou  tenha  prestado  consultoria,  assessoria,  assistência  jurídica ou contábil ou perceba remuneração do interessado, ou  empresa  do  mesmo  grupo  econômico,  sob  qualquer  título,  no  período  compreendido  entre  o  primeiro  dia  do  fato  gerador  objeto do processo administrativo fiscal até a data da sessão em  que for concluído o julgamento do recurso.  § 2º As vedações de que trata o § 1º  também são aplicáveis ao  caso  de  conselheiro  que  faça  ou  tenha  feito  parte  como  empregado,  sócio  ou  prestador  de  serviço,  de  escritório  de  advocacia que preste consultoria, assessoria, assistência jurídica  ou  contábil  ao  interessado,  bem  como  tenha  atuado  como  seu  advogado, nos últimos cinco anos. (Redação dada pela Portaria  MF nº 152, de 2016)  § 3º O  conselheiro  estará  impedido  de  atuar  como  relator  em  recurso de ofício, voluntário ou recurso especial em que tenha  atuado,  na  decisão  recorrida,  como  relator  ou  redator  relativamente à matéria objeto do recurso.   §  4º  O  impedimento  previsto  no  inciso  III  do  caput  aplica­se  também  aos  casos  em  que  o  conselheiro  possua  cônjuge,  companheiro, parente consanguíneo ou afim até o 2º  (segundo)  grau  que  trabalhem  ou  sejam  sócios  do  sujeito  passivo  ou  que  atuem no escritório do patrono do  sujeito passivo, como  sócio,  empregado,  colaborador  ou  associado.  (Redação  dada  pela  Portaria MF nº 152, de 2016) (Grifei)  Com a devida vênia, mas entendo que o fato de ter participado do julgamento  como integrante da turma a quo, sem que tivesse sido relator ou redator da matéria objeto do  recurso, não me confere a condição de impedido da participar do presente julgamento.  De qualquer forma, o RICARF dispõe sobre o procedimento a ser adotado no  caso da arguição em debate, no Anexo II:  Art.  44.  O  impedimento  ou  a  suspeição  será  declarado  por  conselheiro ou suscitado por qualquer  interessado, cabendo ao  arguido, neste caso, pronunciar­se por escrito sobre a alegação,  o  qual,  se  não  for  por  ele  reconhecido,  será  submetido  à  deliberação do colegiado.  Registro  que  a  arguição  de  impedimento  foi  apreciada  pelo  Colegiado  na  presente sessão.  Decidiu­se, por unanimidade, indeferir a arguição suscitada.  Fl. 1568DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.569          8 Portanto, passo ao voto.  Inicio pelo exame da admissibilidade.  São  duas  as  matérias  devolvidas  pelo  recurso  especial  da  PGFN:  (1)  alienação  de  ações  aos  sócios  pessoas  físicas  qualificada  pela  autoridade  fiscal  como  distribuição disfarçada de lucros (DDL) e (2) concomitância de multa de ofício e multa isolada  por insuficiência de recolhimento de estimativa mensal.  A  admissibilidade  de  ambas  as  matérias  encontra­se  contestada  pela  Contribuinte nas contrarrazões.  No que diz respeito à primeira matéria (alienação de ações aos sócios pessoas  físicas qualificada pela autoridade fiscal como distribuição disfarçada de lucros ­ DDL), aduz a  Contribuinte que os paradigmas apresentados pela PGFN não guardam similitude fática com o  suporte fático dos presentes autos.  Para que se possa empreender a devida comparação, há que se compreender,  a princípio, o contexto em que se deu a autuação fiscal, e a evolução da discussão do direito na  fase contenciosa.  A  Contribuinte  (DISLUB  COMBUSTÍVEIS  LTDA)  detinha  participação  societária de 36,75% na CIMEC (Cia Industrial e Mercantil de Cimentos).  Em 30/11/2007, parte das ações da CIMEC (80%) são transferidas, pelo valor  do custo contábil, para sócios pessoas física da Contribuinte. O DISLUB não recebeu nenhum  pagamento dos adquirentes (sócios), ficando com um "direito creditório".  Em  12/03/2008,  os  sócios  transferem,  de  maneira  onerosa,  a  valor  de  mercado, as ações da CIMEC para a adquirente CCSA (Camargo Correa S/A).  Em  21/08/2008,  outra  parte  das  ações  da  CIMEC  (20%)  é  objeto  de  transferência,  pelo  valor  do  custo  contábil,  para  sócios  pessoas  física  da  Contribuinte,  sem  pagamento, restando à alienante o "direito creditório".  Em  22/08/2008,  ocorre  nova  transferência  onerosa  a  valor  de mercado  das  ações da CIMEC para a adquirente CCSA (Camargo Correa S/A).  Concluiu a autoridade fiscal:  15.  Do  exposto,  demonstra­se  que  o  procedimento  adotado  simplesmente  transfere  a  tributação  do  ganho  de  capital  da  alienação  da  participação  societária  na  "CIMEC"  da  "DISLUB"  para  as  pessoas  físicas  de  "HUMBERTO",  "SÉRGIO" e "VALDYR".  16.  A  prática  adotada  pela  administração  da  "DISLUB"  consistiu  numa  série  de  procedimentos,  realizados  num  curto  intervalo  de  tempo,  com  o  objetivo  de  construir  uma  situação  contábil que lhe permitisse a tributação do ganho de capital nas  pessoas  físicas  dos  sócios,  ao  invés  de  fazê­lo  na  própria  empresa  "DISLUB".  Nestes  procedimentos,  não  se  verifica  a  realização  de  desembolsos  financeiros  por  parte  dos  sócios  Fl. 1569DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.570          9 adquirentes,  fato  que  não  ocorreria  numa  transação  de  livre  mercado.  17.  No  caso  em  tela  observamos  uma  clara  falta  de  propósito  negocial,  uma  vez  que  a  empresa  fiscalizada  optou  por  uma  forma mais complexa diante da possibilidade de um ato puro e  simples de venda de participação societária. Também corrobora  esta constatação o fato da alienação ter sido feita aos sócios sem  o  recebimento  de  valor  algum,  apenas  de  forma  escriturai:  a  ações  passaram  para  o  nome  dos  sócios,  ficando  estes  como  devedores da "DISLUB".  18. Com efeito, ficou evidente que a seqüência de atos praticados  objetivou  unicamente  reduzir  a  tributação  através  da  transferência  da  sujeição  passiva  da  "DISLUB"  para  os  seus  sócios.  Recapitulamos  que  a  "DISLUB"  transferiu  sua  participação  societária  na  "CIMEC"  para  os  seus  sócios  pessoas  físicas,  sem  ter  recebido  valor  algum  na  negociação,  ficando  apenas  com  um  direito  creditório.  Momentos  depois,  estes  sócios venderam suas ações para a Camargo Correa S/A  por  um  valor  bem  superior  ao  de  aquisição.  Ato  contínuo,  retornam  estes  recursos  como  aumento  de  capital  social  na  "DISLUB". Ressalte­se ainda que a transferência das ações deu­ se de forma paulatina, na medida em que a compradora estava  para efetuar seus pagamentos. Com isso, a tributação do ganho  de  capital  da  operação  recaiu  nos  sócios  "HUMBERTO",  "SERGIO" e "VALDYR".  Até  o  momento,  evidenciava­se  que  a  autuação  fiscal  seria  no  sentido  de  tributar  o  ganho  de  capital,  decorrente  da  venda  de  ações  da  CIMEC,  da  alienante  pessoa  jurídica Contribuinte, para a adquirente CSSA. Afastou­se o negócio jurídico simulado (venda  das  ações  da  Contribuinte  para  os  sócios  e  venda  dos  sócios  para  a  CSSA),  e  se  propôs  a  tributação  de  ganho  de  capital  sobre  a  real  intenção:  venda  das  ações  da  CIMEC  pela  Contribuinte para a CSSA.  Ocorre que a fundamentação da autuação fiscal tomou outros rumos.  Entendeu  a  Fiscalização  que  estariam  presentes  os  elementos  da  presunção  legal prevista no art. 464 do RIR/99: (a) alienação; (b) pessoa ligada; (c) valor inferior ao de  mercado e  (d) bem do ativo permanente. Tipificou a  infração  tributária com base no artigo a  seguir transcrito:  Art.  464.  Presume­se  distribuição  disfarçada  de  lucros  no  negócio  pelo  qual  a  pessoa  jurídica  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977, art. 60, e Decreto­Lei nº 2.065, de 1983, art. 20, inciso II):  I  ­ aliena, por valor notoriamente  inferior ao de mercado, bem  do seu ativo a pessoa ligada;  II  ­  adquire,  por  valor  notoriamente  superior  ao  de  mercado,  bem de pessoa ligada;  III  ­  perde,  em  decorrência  do  não  exercício  de  direito  à  aquisição  de  bem  e  em  benefício  de  pessoa  ligada,  sinal,  Fl. 1570DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.571          10 depósito em garantia ou importância paga para obter opção de  aquisição;  IV  ­  transfere  a  pessoa  ligada,  sem  pagamento  ou  por  valor  inferior  ao  de mercado,  direito  de  preferência  à  subscrição  de  valores mobiliários de emissão de companhia;  V  ­  paga  a  pessoa  ligada  aluguéis,  royalties  ou  assistência  técnica  em  montante  que  excede  notoriamente  ao  valor  de  mercado;  VI  ­  realiza  com  pessoa  ligada  qualquer  outro  negócio  em  condições  de  favorecimento,  assim  entendidas  condições  mais  vantajosas  para  a  pessoa  ligada  do  que  as  que  prevaleçam no  mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros.  §  1º O  disposto  nos  incisos  I  e  IV  não  se  aplica  nos  casos  de  devolução de participação no capital social de  titular, sócio ou  acionista  de  pessoa  jurídica  em  bens  ou  direitos,  avaliados  a  valor contábil ou de mercado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 22).  §  2º  A  hipótese  prevista  no  inciso  II  não  se  aplica  quando  a  pessoa  física  transferir  a  pessoa  jurídica,  a  título  de  integralização de capital, bens e direitos pelo valor constante na  respectiva declaração de bens (Lei nº 9.249, de 1995, art. 23, §  1º).  §  3º  A  prova  de  que  o  negócio  foi  realizado  no  interesse  da  pessoa jurídica e em condições estritamente comutativas, ou em  que  a  pessoa  jurídica  contrataria  com  terceiros,  exclui  a  presunção de  distribuição disfarçada de  lucros  (Decreto­Lei  nº  1.598, de 1977, art. 60, § 2º).  E foi precisamente a possível  incongruência do procedimento da autoridade  autuante  o  objeto  de  análise  do  voto  do  relator  Marcos  Takata  na  decisão  recorrida,  cuja  ementa transcrevo:  DDL  PLANOS  DE  VALOR  PROVAS  E  VALORAÇÃO  DO  QUADRO  O mero erro na capitulação legal não vitima o lançamento. Não  é o que ocorre no caso vertente. O motivo e a razão decorrentes  da  valoração  do  quadro  fático  feita  pelo  autuante  levaram  à  requalificação  jurídica  dos  fatos  como  ganho  de  capital  da  recorrente  por  esta  ser  a  efetiva  alienante  das  ações  para  terceiro. Porém, a requalificação jurídica final se deu por DDL  com  aplicação  de  suas  regras.  Há  incompatibilidade  e  incongruência  do  motivo,  da  razão  e  da  consequente  requalificação  jurídica  dos  fatos  (ganho  de  capital  pela  alienação  a  terceiro),  com  a  finalização  por  requalificação  jurídica por DDL (distribuição a sócio de lucro). Sintoma disso  foi  se  considerarem ocorridas as DDL nas datas de alienação  das ações pelos sócios a terceiro, e não nas datas de alienação  das  ações  pela  recorrente  para  seus  sócios.  Insubsistência  da  exigência ao se colocarem em planos de valor diversos o motivo,  Fl. 1571DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.572          11 a razão e requalificação jurídica consequente dada aos fatos e a  que foi ultimada por DDL.  A  tese  ganhou  reforço  principalmente  pelos  eventos  adotados  pela  Fiscalização como parâmetros para apuração da matéria tributável. Segue tabela elaborada no  Termo de Encerramento Fiscal:  Data  Descrição  Valor (RS)  Receita da alienação  14.361.764,40  (­) Custo contábil da participação societária alienada  Investimento Permanente na CIMEC (5.308 ações)  (5.308.800,00)  12/03/2008    9.052.964,40  Receita da alienação  22.203.515,41  (­) Custo contábil da participação societária alienada  Investimento Permanente na CIMEC (1.328 ações)  (1.328.000,00)  22/08/2008    20.875.515,41    Como se pode observar, a apuração da matéria tributável tomou como base a  alienação  dos  sócios  pessoa  física  para  a  CSSA  (eventos  ocorridos  em  12/03/2008  e  22/08/2008). Tributou­se a diferença entre o custo contábil das ações e o valor da alienação.  Ou seja, a Fiscalização tratou a situação como se fosse ganho de capital. O ano­calendário da  autuação fiscal diz respeito apenas a 2008.  Isso porque, para se apurar o quantum conforme a hipótese de incidência da  distribuição disfarçada de lucros, o evento delineado pela norma é o da alienação das ações da  Contribuinte  para  os  sócios  pessoa  física,  que  ocorreu  em  duas  etapas:  30/11/2007  e  07/03/2008.  Transcrevo novamente o caput e o inciso I do art. 464 do RIR/99:  Art.  464.  Presume­se  distribuição  disfarçada  de  lucros  no  negócio  pelo  qual  a  pessoa  jurídica  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977, art. 60, e Decreto­Lei nº 2.065, de 1983, art. 20, inciso II):  I ­ aliena, por valor notoriamente inferior ao de mercado, bem  do seu ativo a pessoa ligada; (Grifei)  Inclusive,  foi  por  conta  de  tal  situação  que  a  decisão  de  primeira  instância  afastou a autuação fiscal relativa à primeira venda de ações. Tendo ocorrido em 30/11/2007, a  tributação deveria ter incidido no ano­calendário de 2007. Vale transcrever excerto do voto:  30. Como relatado, a participação da CIMEC foi transferida aos  sócios  em  duas  parcelas:  a  primeira  (80%  das  ações),  em  30.11.2007;  a  segunda  (20%  restantes),  em  21.08.2008.  Essas  datas por conseguinte deveriam balizar a tributação, o que não  se fez na autuação.  31. No auto de infração, como dito, as datas dos fatos geradores  correspondem às das alienações das ações à CCSA pelos sócios,  ou seja: 12.03.2008 e 22.08.2008, e a infração foi descrita como  “Distribuição Disfarçada de Lucro/Alienação de Bem à Pessoa  ligada Por Valor Notoriamente Inferior ao de Mercado”.  Fl. 1572DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.573          12 32. No Termo de Encerramento (apuração do imposto), todavia,  consignou­se  a  infração  como  “Distribuição  Disfarçada  de  Lucro  Configurada  na  Transferência  de  ganho  de  Capital  na  Alienação  de  Participação  Societária”,  particularidade  incompatível  com a  transferência anterior aos  sócios,  elemento  do fato indiciário da DDL.  33.  Ou  seja,  apesar  de  os  efeitos  tributários  serem  idênticos  (adição ao lucro líquido para efeito de apuração do Lucro real),  ou se trata de ganho de capital, e há tributação a esse título, ou  se trata de distribuição disfarçada de lucro. Há que se observar  entretanto a data relativa a cada infração.  34. Nesse quadro, não pode subsistir o crédito (imposto e multa  por  falta  de  recolhimento  de  estimativa)  decorrente  do  lançamento relativo à data de 12.03.2008, pois que diz respeito à  infração  (Distribuição  disfarçada  de  Lucro)  do  ano­calendário  de 2007. Cálculos da exoneração ao final.  35.  Sorte  diversa  tem  o  crédito  decorrente  da  alienação  da  segunda parcela da participação, haja vista a data da operação  (22.08.2008)  inserir­se no mesmo mês da data da  transferência  das ações para os sócios (21.08.2008).  A decisão recorrida, por sua vez, entendeu que todo o lançamento deveria ser  afastado, pela incongruência entre a fundamentação e a tipificação. Segue excerto do voto:  A  sequência  de  atos  no  procedimento  discutido  nada  tem  com  DDL.  A  forma  complexa,  o  curto  intervalo  de  tempo  entre  o  negócio  com  o  sócio  e  o  negócio  do  sócio  com  terceiro,  e  a  transferência  de  recursos  pelos  sócios  para  a  recorrente  (decorrente da venda das ações da CIMEC para a CCSA pelos  sócios  adquirentes),  nada  disso  tem  relação  com  o  sentido  de  DDL.  Tudo  isso  tem  relação  com  requalificação  jurídica  dos  fatos (para fins fiscais) por abusividade, para se reconhecer que  quem vendeu as ações da CIMEC para a CCSA é a  recorrente  (sendo dela o ganho de capital auferido na venda para a CCSA),  e não seus sócios.  Para  a  valoração  empreendida  pelo  autuante,  ele  ressalta  a  venda  aos  sócios  sem  recebimento  de  valor  algum  pela  recorrente, reconhecendo apenas escrituralmente o valor, com a  transferência  de  direito  às  pessoas  ligadas  (sócios)  sem  pagamento  e  por  valor  inferior  ao  de  mercado  (fls.  36  e  37).  Também, o “retorno” dos recursos da venda das ações à CCSA  para  a  recorrente  (digo  retorno  entre  aspas,  pois  o  que  a  recorrente recebeu não foi o valor da venda aos sócios, mas boa  parte do valor da venda pelos sócios à CCSA).  Ora, se isso tem importância, a DDL não seria a diferença entre  o  valor  de  venda  das  ações  da  CIMEC  à  CCSA  e  o  preço  de  venda  das  ações  aos  sócios  da  recorrente  –  como  pretendeu  o  autuante.  A DDL  seria  o  próprio  valor  de  venda  das  ações  da  CIMEC à CCSA, se esse for o valor de mercado.  (...)  Fl. 1573DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.574          13 A evidência do que disse até agora, ou pelo menos um sintoma,  está no  equívoco do autuante na aplicação das regras de DDL  ao  afirmar  que  a  DDL  se  configurou  na  alienação  final  pelos  sócios.  Ora,  a  DDL  se  aperfeiçoa  e  se  encerra  na  data  da  alienação aos sócios, e não na sequência praticada pelos sócios,  i.e.,  na  alienação  feita  pelos  sócios.  É  o  que  se  vê  nos  instrumentos  específicos  dos  autos  de  infração  (fls.  5  e  16  –  datas  de  12/3/08  e  22/8/08,  que  são  as  das  vendas  feitas  pelos  sócios  à  CCSA).  Como  é  dito  no  Termo  de  Encerramento  de  Ação Fiscal:  Assim,  em  breve  síntese:  os  fatos  tratam  de  alienação  de  ações  da  Contribuinte  para  a CSSA. A alienação  deu­se primeiro  para  os  sócios  da Contribuinte pelo  custo contábil. Na sequência, ocorreu alienação das ações dos sócios para a CSSA, a valor de  mercado.  A  Fiscalização  entendeu  ter  ocorrido  distribuição  disfarçada  de  lucros  (DDL).  A  decisão recorrida julgou no sentido de que houve um descompasso entre a fundamentação da  autuação  fiscal,  no  qual  se  evidenciou  a  tributação  de  ganho  de  capital,  tomando­se  como  evento a alienação das ações dos sócios para a CSSA, e a subsunção dos fatos à norma, no qual  se  qualificou  os  fatos  como  DDL,  aduzindo  que  se  DDL  fosse  o  evento  tributável  seria  a  alienação das ações da Contribuinte para os sócios.  Passemos aos paradigmas.  O primeiro paradigma, nº 1202­00.204,  trata de tributação de DDL, no qual  ocorreu a alienação de bem do ativo permanente por valor notoriamente inferior ao de mercado  para pessoa física ligada. Assim se posicionou o voto:  Quanto  a  presunção  da  distribuição  disfarçada  de  lucros  calcada no fato de verificar­se a operação de vendas de imóveis  aos  sócios,  em  condições  de  favorecimento,  é  inquestionável,  tanto  porque  apurado pela  autoridade  fiscal,  como  confirmado  pela Recorrente, que as operações de pagamentos dos sócios não  foram  efetivadas,  constando  em  aberto  os  débitos  junto  a  contabilidade  da  Recorrente  que,  no  plano  da  realidade,  configura  expressiva  repercussão  negativa  patrimonial  para  a  mesma, o que justifica o tratamento que tal operação perpetrou­ se à titulo "gratuito", vale dizer, não onerou, até o encerramento  da  ação  fiscal,  em  nada  os  seus  sócios,  apenas  revelando,  inequivocamente,  um  sinal  exterior  de  favorecimento  incomum  em operações desse jaez no mercado imobiliário.  Também  tratou  de  outra  situação,  no  qual  ocorreu  um  pagamento  de  R$500.000,00 a pessoa física ligada "em condições de favorecimento". Assim se manifestou o  voto:  Quanto a outra presunção de distribuição disfarçada de  lucros  pelo  pagamento  de  R$  500.000,00  a  sócia,  Adair  Bueno  Leão,  também a Recorrente reproduz mesma argumentação já exposta  na  peça  impugnatória,  nada  trazendo  de  novo,  como  elemento  probatório  a  elidir  a  presunção  fiscal  como  lançada  na  autuação, pelo que, adotando as razões de decidir a fls. 14.061  nestes autos, mantenho a decisão de primeira  instância, para a  exigência da infração indigitada.  Fl. 1574DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.575          14 Ora,  como  se  observa,  a  situação  tratada  é  precisamente  a  hipótese  de  incidência  da  DDL,  transação  entre  a  pessoa  jurídica  e  o  sócio,  pessoa  ligada.  Em  nenhum  momento  se discutiu  sobre qual  seria  a hipótese de  incidência delineada para a DDL. Como  visto,  nos  presentes  autos,  a  alienação  das  ações  dos  sócios  pessoa  física  para  a  CSSA  foi  considerado evento apto a consumar ganho de capital e, se a Fiscalização fosse tributar DDL,  caberia ter delineado como suporte fático a alienação das ações da Contribuinte para os sócios  pessoas físicas.  Não  há  comunicação  entre  os  fatos  da  decisão  recorrida  e  da  decisão  paradigma,  o  que  torna  impossível,  por  consequência,  efetuar  o  cotejo  da  interpretação  da  legislação  tributária entre os acórdãos para verificar se haveria alguma divergência na  leitura  da norma.  O segundo paradigma, nº 1101­000.868, trata de alienação de pessoa jurídica  a pessoa ligada de ações da Bovespa Holding e da BM&F. Transcrevo excerto do relatório da  decisão:  Isto  porque  Unibanco  Corretora  de  Valores  Mobiliários  e  Cambio  S/A  (Unibanco  Investshop)  alienou  a  Unicard  Banco  Múltiplo, em outubro e novembro de 2007, 13.189.918 ações da  Bovespa Holding e 9.869.625 ações da BM&F, considerando o  valor  unitário  de  R$  2,23  e  R$  1,42,  respectivamente.  A  justificativa  para  o  negócio  seria  a  melhor  administração  dos  investimentos  do  conglomerado,  mediante  concentração  das  ações  na  Unicard,  porém,  contradizendo  este  objetivo,  dentro  dos  mesmos  meses  de  aquisição,  a  Unicard  alienou  as  ações  auferindo ganho superior em mais de 100 vezes o valor do ganho  apurado pelo Unibanco Investshop.  A autoridade fiscal concluiu pela inexistência de mercado ativo  para os bens negociados, e valendo­se da previsão legal contida  no §3 ° do art. 465 do RIR/99, determinou o valor de mercado  das ações da Bovespa a partir de negociações contemporâneas  de  bens  semelhantes,  apontando  leilão  de  títulos  patrimoniais  realizado  em  29/05/2007  e  noticiado  na  imprensa  em  30/05/2007, no qual o valor efetivo de mercado para cada ação,  em maio de 2007, era de R$ 10,80, inferior aquele adotado para  alienação  pela  Unicard  (R$  17,00),  mas  significativamente  superior ao considerado na alienação pela Unibanco Investshop  (R$ 2,23).  Quanto  as  ações  da  BM&F,  afirmando  também  inexistir  mercado ativo para os bens negociados, a Fiscalização valeu­se  de  negociações  anteriores  e  recentes  do  mesmo  bem,  representadas  pelo  compromisso  firmado  em  20/09/2007  entre  General Atlantic e a BM&F, para aquisição de 10% das ações  dos acionistas da BM&F pelo valor mínimo de R$ 9,98, inferior  aquele  adotado  para  alienação  pela  Unicard  (R$  15,50),  mas  significativamente  superior  ao  considerado  na  alienação  pela  Unibanco Investshop (R$ 1,4205).  O  que  se  observa  é  que  não  se  discute  nenhuma  operação  de  triangulação  como a dos presentes autos (Contribuinte aliena ações para sócios pessoa física que alienam as  mesmas ações para a CSSA). No paradigma,  tendo em vista a  inexistência de mercado ativo  Fl. 1575DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.576          15 para os bens negociados, valeu­se a autoridade fiscal de negociações anteriores e  recentes do  mesmo bem para determinar o valor de mercado e apurar a base de cálculo da DDL. Ora, não  há qualquer semelhança com a situação da decisão recorrida, tendo sido a autuação fiscal sobre  negociação empreendida especificamente entre a pessoa jurídica e a pessoa ligada.  Na realidade, na decisão paradigma não se contesta o fato de a operação ter  ocorrido  entre  pessoas  ligadas,  mas  sim  sobre  os  critérios  de  comparação  adotados  pela  Fiscalização para determinar o valor de mercado das ações. Transcrevo excerto do voto:  Não  há  contestação  acerca  de  a  operação  ter  sido  realizada  entre  pessoas  ligadas,  bem  como  não  há  qualquer  objeção  quanto A  descrição  da  alienação ocorrida  entre  a  autuada  e a  Unicard.  O  debate  cinge­se  às  comparações  utilizadas  pela  Fiscalização  para  precificar  as  ações,  mas  a  contribuinte  reconhece que não havia mercado ativo para os títulos época em  que  negociados.  Assim,  cabe  aferir  a  validade  dos  parâmetros  adotados pela Fiscalização para concluir que a alienação se deu  por valor notoriamente inferior ao de mercado.  Dessa maneira,  também  para  o  paradigma  em  análise  não  há  comunicação  entre os fatos da decisão recorrida e da decisão paradigma, o que torna impossível verificar a  ocorrência da divergência na interpretação da legislação tributária.  Portanto,  voto  no  sentido  de não  conhecer do  recurso  especial  da PGFN  em  relação  à  matéria  (1)  alienação  de  ações  aos  sócios  pessoas  físicas  qualificada  pela  autoridade fiscal como distribuição disfarçada de lucros (DDL).  Passo  ao  exame  da  admissibilidade  da matéria  concomitância  de multa  de  ofício e multa isolada por insuficiência de recolhimento de estimativa mensal.  A autuação diz  respeito  ao  ano­calendário de 2008,  e  pugna a Contribuinte  pela aplicação da Súmula CARF nº 105.  Ocorre  que  não  cabe  a  aplicação  do  entendimento  sumular,  vez  que  foi  sedimentada com precedentes que tomam como base a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de  1996,  anterior  às  alterações  introduzidas  MP  nº  351,  de  22/01/2007,  convertida  na  Lei  nº  11.489,  de  15/07/2007. Ou  seja,  aplica­se  o  entendimento  sumular  apenas  a  fatos  geradores  ocorridos até o ano­calendário de 2006. A nova redação da norma a partir do ano­calendário  de 2007 não foi objeto de apreciação dos precedentes que balizaram a construção da Súmula  CARF nº 105.  Nesse contexto, em relação à matéria concomitância de multa de ofício e  multa isolada por insuficiência de recolhimento de estimativa mensal, adoto as razões do  despacho de exame de admissibilidade de e­fls. 1451/1456, com fulcro no art. 50, § 1º da Lei  nº 9.784, de 1999, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública  Federal, para conhecer do recurso especial da PGFN.  Passo ao exame do mérito.  A matéria  devolvida  para  apreciação  é  possibilidade  de  se  aplicar  a  multa  isolada por insuficiência de estimativa mensal ao lado da multa de ofício, para fatos geradores  posteriores a 2006.  Fl. 1576DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.577          16 A princípio, vale discorrer sobre o  lucro real, um dos  regimes de tributação  existentes no sistema tributário, atualmente regido pela Lei nº 9.430, de 1996, aplicado a partir  do ano­calendário de 1997:  Capítulo I  IMPOSTO DE RENDA ­ PESSOA JURÍDICA  Seção I  Apuração da Base de Cálculo  Período de Apuração Trimestral  Art. 1º A partir do ano­calendário de 1997, o imposto de renda  das pessoas jurídicas será determinado com base no lucro real,  presumido, ou arbitrado, por períodos de apuração  trimestrais,  encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e  31 de dezembro de cada ano­calendário, observada a legislação  vigente, com as alterações desta Lei. (grifei)  No  lucro  real,  pode­se  optar  pelo  regime  de  apuração  trimestral  ou  anual.  Vale reforçar que é uma opção do contribuinte aderir ao regime anual ou trimestral.  E, no caso do  regime anual,  a  lei  é expressa ao dispor  sobre a  apuração de  estimativas  mensais.  Transcrevo  redação  vigente  à  época  dos  fatos  geradores  objeto  da  autuação:  Lei nº 9.430, de 1996  Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro  real  poderá  optar  pelo  pagamento  do  imposto,  em  cada mês,  determinado  sobre  base  de  cálculo  estimada,  mediante  a  aplicação,  sobre  a  receita  bruta  auferida  mensalmente,  dos  percentuais  de  que  trata  o  art.  15  da  Lei  nº  9.249,  de  26  de  dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29  e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de  1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995.  ................................................................................  Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995  Art.  35.  A  pessoa  jurídica  poderá  suspender  ou  reduzir  o  pagamento  do  imposto  devido  em  cada  mês,  desde  que  demonstre,  através  de  balanços  ou  balancetes  mensais,  que  o  valor  acumulado  já  pago  excede  o  valor  do  imposto,  inclusive  adicional,  calculado  com  base  no  lucro  real  do  período  em  curso.  § 1º Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:    a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais  e fiscais e transcritos no livro Diário;  Fl. 1577DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.578          17  b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do  Imposto de Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos  no decorrer do ano­calendário.  § 2º Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e  29  as  pessoas  jurídicas  que,  através  de  balanço  ou  balancetes  mensais, demonstrem a existência de prejuízos  fiscais apurados  a partir do mês de janeiro do ano­calendário.  Observa­se,  portanto,  com  base  em  lei,  a  obrigatoriedade  de  a  contribuinte  optante pelo regime de lucro real anual, apurar, mensalmente, imposto devido, a partir de base  de cálculo estimada com base na receita bruta, ou por balanço ou balancete mensal, esta que,  inclusive, prevê a suspensão ou redução do pagamento do imposto na hipótese em que o valor  acumulado já pago excede o valor de imposto apurado ao final do mês.  Contudo,  a  hipótese  de  não  pagamento  de  estimativa  deve  atender  aos  comandos  legais,  no  sentido  de  que  os  balanços  ou  balancetes  deverão  ser  levantados  com  observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário.  Trata­se de obrigação imposta ao contribuinte que optar pelo regime do lucro  real anual. E o legislador, com o objetivo de tutelar a conduta legal, dispôs penalidade para o  seu descumprimento. No caso, a prevista no art. 44 da mesma Lei nº 9.430, de 1996 (redação  dada pela Lei nº 11.488, de 2007):  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  (...)  b)  na  forma  do  art.  2º  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário  correspondente,  no  caso  de  pessoa  jurídica.  (grifei)  A sanção imposta pelo sistema é claríssima: caso descumprido o pagamento  da estimativa mensal, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (caso em que não se  pagou nada a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que deveria ter sido pago e  o efetivamente pago, apurado a cada mês do ano­calendário.  A sanção tem base legal.   A  sanção  expressamente  dispõe  que  é  cabível  ainda  que  a  pessoa  jurídica  tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.  Fl. 1578DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.579          18 E  a  nova  redação,  aplicável  aos  fatos  geradores  ocorridos  a  partir  de  22/01/2007  (o  caso  em  debate),  afastou  qualquer  dúvida  sobre  a  possibilidade  de  aplicação  concomitante das multas de ofício e das multas isoladas por insuficiência de estimativa mensal.  As hipóteses de incidência que ensejam a  imposição das penalidades da multa de ofício e da  multa isolada em razão da falta de pagamento da estimativa são distintas, cada qual tratada em  inciso próprio no art. 44 da Lei nº. 9.430, de 1996.  Observa­se que os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, tratam de  suportes  fáticos  distintos  e  autônomos,  com diferenças  claras  na  temporalidade  da  apuração,  que  tem  por  consequência  a  aplicação  das  penalidades  sobre  bases  de  cálculo  diferentes. A  multa de ofício aplica­se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa­ se  ao  final  do  ano­calendário.  Por  sua  vez,  a  multa  isolada  é  apurada  conforme  balancetes  elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita bruta acumulada mensalmente. Ou seja, são  materialidades independentes, não havendo que se falar em concomitância.  Não  há  que  se  falar,  portanto,  em  confisco  ou  duplicidade  de  incidência,  conforme aduzido pela Contribuinte.  A  matéria  foi  tratada  exaustivamente  no  mencionado  Acórdão  nº  9101­ 002.438. de relatoria da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, que de maneira precisa e objetiva,  apresentou  uma  interpretação  histórica,  teleológica  e  sistêmica  do  dispositivo  normativo.  Transcrevo excerto no qual trata da não aplicação do princípio da consunção, no qual menciona  entendimento da ex­Conselheira Karem Jureidini Dias.  Há argumentos no sentido de que o princípio da consunção veda  a  cumulação  das  penalidades.  Dizem  seus  adeptos  que  o  não  recolhimento  da  estimativa mensal  seria  etapa  preparatória  da  infração  cometida  no  ajuste  anual  e,  em  tais  circunstâncias  o  princípio  da  consunção  autorizaria  a  subsistência,  apenas,  da  penalidade  aplicada  sobre  o  tributo  devido  ao  final  do  ano­ calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso,  a  arrecadação  tributária,  em  confronto  com  a  antecipação  de  fluxo  de  caixa  assegurada  pelas  estimativas.  Ademais,  como  a  base  fática  para  imposição  das  penalidades  seria  a  mesma,  a  exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até  porque,  embora  a  lei  tenha  previsto  ambas  penalidades,  não  determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em  se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112  do CTN.   Entretanto,  com  a  devida  vênia,  discordo  desse  entendimento.  Para  tanto,  aproveito­me,  inicialmente  do  voto  proferido  pela  Conselheira Karem  Jureidini Dias  na  condução do Acórdão nº  9101001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das  sanções em matéria tributária:  [...]  A  sanção  de  natureza  tributária  decorre  do  descumprimento  de  obrigação  tributária  –  qual  seja,  obrigação  de  pagar  tributo.  A  sanção  de  natureza  tributária  pode  sofrer  agravamento  ou  qualificação,  esta  última  em  razão  de  o  ilícito  também  possuir  natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou  Fl. 1579DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.580          19 simulação.  O  mesmo  auto  de  infração  pode  veicular,  também,  norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma  obrigação  acessória  obrigação  de  fazer  –  pois,  ainda  que  a  obrigação  acessória  sempre  se  relacione  a  uma  obrigação  tributária principal, reveste­se de natureza administrativa.  Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária,  vale  destacar  o  que  dispõe  o  artigo  113  do  Código  Tributário  Nacional:  “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.   §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem  por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem  por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no  interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.  §  3º  A  obrigação  acessória,  pelo  simples  fato  da  sua  inobservância, converte­se em obrigação principal relativamente  à penalidade pecuniária.”  Fica  evidente  da  leitura  do  dispositivo  em  comento  que  a  obrigação  principal,  em  direito  tributário,  é  pagar  tributo,  e  a  obrigação  acessória  é  aquela  que  possui  características  administrativas,  na  medida  em  que  as  respectivas  normas  comportamentais servem ao interesse da administração tributária,  em  especial,  quando  do  exercício  da  atividade  fiscalizatória. O  dispositivo  transcrito  determina,  ainda,  que  em  relação  à  obrigação  acessória,  ocorrendo  seu  descumprimento  pelo  contribuinte  e  imposta  multa,  o  valor  devido  converte­se  em  conversão,  a  natureza  da  sanção  aplicada  permanece  sendo  administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas  sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de  uma  norma  que  visava  proteger  os  interesses  fiscalizatórios  da  administração tributária.  Assim,  as  sanções  em matéria  tributária  podem  ter  natureza  (i)  tributária  principal  quando  se  referem  a  descumprimento  da  obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii)  administrativa  –  quando  se  referem  à mero  descumprimento  de  obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os  agentes  públicos  que  se  encarregam  da  fiscalização;  ou,  ainda  (iii)  penal  –  quando  qualquer  dos  ilícitos  antes  mencionados  representar,  também,  ilícito  penal.  Significa  dizer  que,  para  definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar  o  antecedente  da  norma  sancionatória,  identificando  a  relação  jurídica desobedecida.  Aplicam­se  às  sanções  o  princípio  da  proporcionalidade,  que  deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo.  Neste  ponto  destacamos  a  lição  de  Helenilson  Cunha  Pontes  a  Fl. 1580DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.581          20 respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções  tributárias, verbis:  “As  sanções  tributárias  são  instrumentos  de  que  se  vale  o  legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada  pelo  ordenamento  jurídico. A  análise  da  constitucionalidade  de  uma  sanção  deve  sempre  ser  realizada  considerando  o  objetivo  visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra  Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção  com  o  objetivo  de  sua  imposição”.  O  princípio  da  proporcionalidade  constitui  um  instrumento  normativo­ constitucional através do qual pode­se concretizar o controle dos  excessos  do  legislador  e  das  autoridades  estatais  em  geral  na  definição abstrata e concreta das sanções”.  O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma  sanção,  através  do  princípio  da  proporcionalidade,  consiste  na  perquirição  dos  objetivos  imediatos  visados  com  a  previsão  abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na  perquirição  do  interesse  público  que  valida  a  previsão  e  a  imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o  Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135)  Assim, em respeito a  referido princípio, é possível afirmar que:  se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via  de  regra,  o montante do  tributo  não  recolhido.  Se  a multa  é  de  natureza  administrativa,  a  base  de  cálculo  terá  por  grandeza  montante  proporcional  ao  ilícito  que  se  pretende  proibir.  Em  ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas.  Agravada, se além do descumprimento de obrigação acessória ou  principal,  houver  embaraço  à  fiscalização,  e,  qualificada  se  ao  ilícito somar­se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude  ou simulação.  A  MULTA  ISOLADA  POR  NÃO  RECOLHIMENTO  DAS  ANTECIPAÇÕES  A  multa  isolada,  aplicada  por  ausência  de  recolhimento  de  antecipações,  é  regulada  pelo  artigo  44,  inciso  II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  A  norma  prevê,  portanto,  a  imposição  da  referida  penalidade  quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real  Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da  disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise  do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no  sentido  de  considerar  que  as  antecipações  se  referem  ao  pagamento  de  tributo,  conforme  se  depreende  dos  seguintes  julgados:  Fl. 1581DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.582          21 “TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL.  IMPOSTO  DE  RENDA.  CSSL.  RECOLHIMENTO  ANTECIPADO.  ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.  1.  "É  firme o  entendimento deste Tribunal no  sentido de que o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp  694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006).  2.  A  antecipação  do  pagamento  dos  tributos  não  configura  pagamento  indevido  à  Fazenda  Pública  que  justifique  a  incidência da taxa Selic.  3. Recurso especial improvido.”  (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de  Noronha  Segunda  Turma  Data  do  Julgamento  19/09/2006  DJ  26.10.2006 p. 277)  “AGRAVO  REGIMENTAL  EM  RECURSO  ESPECIAL  TRIBUTÁRIO  IMPOSTO  DE  RENDA  PESSOA  JURÍDICA  IRPJ  E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL  SOBRE O LUCRO CSSL  APURAÇÃO  POR  ESTIMATIVA  PAGAMENTO  ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96.  É  firme  o  entendimento  deste  Tribunal  no  sentido  de  que  o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade  prevista  no  art.  2°  da  Lei  n.  9430/96.  Precedentes:  REsp  492.865/RS,  Rel.  Min.  Franciulli  Netto,  DJ25.4.2005  e  REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004.Agravo  regimental improvido.”  (Agravo  Regimental  No  Recurso  Especial  2004/01397180  Relator  Ministro  Humberto  Martins  Segunda  Turma  DJ  17.08.2006 p. 341)  Do  exposto,  infere­se  que  a  multa  em  questão  tem  natureza  tributária,  pois  aplicada  em  razão  do  descumprimento  de  obrigação  principal,  qual  seja,  falta  de  pagamento  de  tributo,  ainda que por antecipação prevista em lei.   Debates instalaram­se no âmbito desse Conselho Administrativo  sobre  a  natureza  da  multa  isolada.  Inicialmente  me  filiei  à  corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar  porque  penalizava  conduta  que  não  se  configurava  obrigação  principal,  tampouco  obrigação  acessória.  Ou  seja,  mantinha  o  entendimento  de  que  a  multa  em  questão  não  se  referia  a  qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário  Nacional, na medida em que penalizava conduta que, a meu ver à  época,  não  podia  ser  considerada  obrigação  principal,  já  que  o  tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser  considerada  obrigação  acessória,  pois  evidentemente  não  Fl. 1582DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.583          22 configura  uma  obrigação  de  caráter  meramente  administrativo,  uma  vez  que  a  relação  jurídica  prevista  na  norma  primária  dispositiva é o “pagamento” de antecipação.  Nada  obstante,  modifiquei  meu  entendimento,  mormente  por  concluir que trata­se, em verdade, de multa pelo não pagamento  do  tributo  que  deve  ser  antecipado.  Ainda  que  tenha  o  contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e  CSLL  ao  final  do  exercício,  fato  é  que  caberá  multa  isolada  quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo.  Tanto  assim  que,  até  a  alteração  promovida  pela  Lei  nº  11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o  cálculo  das  multas  ali  estabelecidas  seria  realizado  “sobre  a  totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”.   Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade  em  debate  é  exigida  isoladamente,  sem  qualquer  hipótese  de  agravamento  ou  qualificação  e,  embora  seu  cálculo  tenha  por  referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá  por  falta  de  "pagamento  de  tributo",  dado  o  fato  gerador  do  tributo  sequer  ter  ocorrido.  De  forma  semelhante,  outras  penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento  de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos  tributos devidos e exigidas de forma isolada.  Enfim, transcrevo parte de conclusão do didático voto:  A  alteração  legislativa  promovida  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  portanto,  claramente  fixou  a  possibilidade  de  aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício  frente  a  sujeito  passivo  optante  pela  apuração  anual  do  lucro  tributável.  Somente  desconsiderando­se  todo  o  histórico  de  aplicação das penalidades previstas na redação original do art.  44  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  seria  possível  interpretar  que  a  redação  original  não  determinou  a  aplicação  simultânea  das  penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar  que  "serão  aplicadas  as  seguintes multas".  Ademais,  quando  o  legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº  9.430,  de  1996,  a  exigência  isolada  da multa  sobre o  valor  do  pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal  ou base negativa no ano­calendário correspondente, claramente  afirma  a  aplicação  da  penalidade  mesmo  se  apurado  lucro  tributável  e,  por  conseqüência,  tributo  devido  sujeito  à  multa  prevista no inciso I do seu art. 44.  Acrescente­se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob  o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma  base  fática.  Basta  observar  que  as  infrações  ocorrem  em  diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da  estimativa  com  a  finalidade  de  cumprir  o  requisito  de  antecipação  do  recolhimento  imposto  aos  optantes  pela  apuração  anual  do  lucro,  e  o  segundo  apenas  na  apuração  do  lucro tributável ao final do ano­calendário. A análise, assim, não  pode  ficar  limitada,  por  exemplo,  à  omissão  de  receitas  ou  ao  Fl. 1583DF CARF MF Processo nº 10480.725955/2012­13  Acórdão n.º 9101­003.052  CSRF­T1  Fl. 1.584          23 registro  de  despesas  indedutíveis,  especialmente  porque,  para  fins  tributários,  estas  ocorrências  devem,  necessariamente,  repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar  ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária  principal.  A  base  fática,  portanto,  é  constituída  pelo  registro  contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão  conferida  pelo  sujeito  passivo  àquela  ocorrência  no  cumprimento das obrigações  tributárias. Como esta conduta  se  dá  em  momentos  distintos  e  com  finalidades  distintas,  duas  penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem.  Portanto, em relação à multa isolada sobre estimativa mensal, não há reparos  ao procedimento adotado pela autoridade fiscal, razão pela qual dou provimento ao recurso da  PGFN em relação à matéria.  Enfim,  aduz  em  contrarrazões  a  Contribuinte  sobre  a  obrigatória  compensação do tributo pago, no qual os valores pagos pelos sócios pessoas físicas a título de  ganho de capital deveriam ser aproveitado para abater o lançamento de ofício aplicado sobre a  pessoa  jurídica.  Sobre  o  assunto,  primeiro,  trata­se  de  matéria  que  não  foi  devolvida  para  apreciação  do  Colegiado,  vez  que  não  foi  interposto  recurso  especial  pela  parte.  Ademais,  diante do encaminhamento do presente voto, no sentido de não conhecer do recurso especial da  PGFN, a matéria perde o objeto.  Diante do  exposto,  voto  no  sentido  de rejeitar  a  arguição  de  impedimento  suscitada pela Contribuinte; conhecer parcialmente ao recurso especial da PGFN em relação à  matéria concomitância de multa de ofício e multa isolada por insuficiência de recolhimento de  estimativa mensal, e, no mérito, na parte devolvida, dar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura                                   Fl. 1584DF CARF MF

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6957685 #
Numero do processo: 13016.000231/2005-17
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Sep 29 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/06/2005 a 30/06/2005 NÃO-CUMULATIVIDADE. CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO POR FORÇA DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL. Havendo decisão definitiva do STF, com repercussão geral, no sentido da não-incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para terceiros de créditos de ICMS acumulados, originados de operações de exportação, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, por força regimental, para fatos geradores anteriores à produção de efeitos da Lei nº 11.945/2009, que expressamente previu a sua exclusão da base de cálculo das contribuições. Recurso Especial do Procurador Negado.
Numero da decisão: 9303-005.377
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (Suplente convocado), Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas (Suplente convocado), Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/06/2005 a 30/06/2005 NÃO-CUMULATIVIDADE. CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO POR FORÇA DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL. Havendo decisão definitiva do STF, com repercussão geral, no sentido da não-incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para terceiros de créditos de ICMS acumulados, originados de operações de exportação, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, por força regimental, para fatos geradores anteriores à produção de efeitos da Lei nº 11.945/2009, que expressamente previu a sua exclusão da base de cálculo das contribuições. Recurso Especial do Procurador Negado.

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9303­005.377  –  3ª Turma   Sessão de  25 de julho de 2017  Matéria  PIS/COFINS. INCIDÊNCIA. CESSÃO ONEROSA DE CRÉDITOS DO  ICMS. EXPORTAÇÃO.  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  MADEM SA INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE MADEIRAS E  EMBALAGENS    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/06/2005 a 30/06/2005  NÃO­CUMULATIVIDADE.  CESSÃO  DE  CRÉDITOS  DE  ICMS  ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA  BASE  DE  CÁLCULO  POR  FORÇA  DE  DECISÃO  JUDICIAL  VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL.  Havendo  decisão  definitiva  do  STF,  com  repercussão  geral,  no  sentido  da  não­incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para  terceiros  de  créditos  de  ICMS  acumulados,  originados  de  operações  de  exportação, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos  recursos  no  âmbito  do  CARF,  por  força  regimental,  para  fatos  geradores  anteriores  à  produção  de  efeitos  da Lei  nº  11.945/2009,  que  expressamente  previu a sua exclusão da base de cálculo das contribuições.  Recurso Especial do Procurador Negado.      Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento.   (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (Suplente  convocado), Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas (Suplente convocado), Érika Costa  Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 01 6. 00 02 31 /2 00 5- 17 Fl. 185DF CARF MF Processo nº 13016.000231/2005­17  Acórdão n.º 9303­005.377  CSRF­T3  Fl. 3          2   Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  Divergência  interposto  pela  Fazenda  Nacional contra o Acórdão 3803­00.858. Na parte de interesse ao presente litígio, o colegiado  a quo decidiu que a cessão onerosa de créditos do  ICMS não compõe a base de cálculo das  contribuições do PIS e da COFINS.  A Fazenda Nacional requer a reforma do acórdão argumentando, em síntese,  que  a  cessão  onerosa  de  créditos  de  ICMS  é  uma  operação  que  equipara­se  a  verdadeira  alienação de direitos a titulo oneroso, originando receita tributável, devendo compor a base de  cálculo  da  PIS/ COFINS,  conforme  dispõe  o  art.  1°  §§  1º  e  2º  da  Lei  nº  10.637/2002,  bem  como o art. 1° da Lei nº 10.833/2003.  Mediante  Despacho  do  Presidente  da  Câmara  competente,  foi  dado  seguimento ao recurso interposto.  O contribuinte apresentou contrarrazões.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9303­005.319, de  25/07/2017, proferido no julgamento do processo 13016.000004/2004­01, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 9303­005.319):  "Os requisitos para se admitir o Recurso Especial foram cumpridos e  foram respeitadas as formalidades regimentalmente previstas.   A  matéria  tratada  no  presente  litígio  restringe­se  ao  fato  de  se  as  receitas  decorrentes  da  transferência  onerosa  de  créditos  de  ICMS,  acumulados  em  razão  de  exportação  para  o  exterior,  devem,  ou  não,  ser  excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS e da Cofins.  O tema não é mais passível de discussão no CARF, haja vista que o  Supremo  Tribunal  Federal  já  decidiu  a  questão  posta,  com  a  devida  declaração  de  repercussão  geral,  nos  termos  do  artigo  543­B  da  Lei  nº  5.869, de 11 de janeiro de 1973, antigo Código de Processo Civil.  Fl. 186DF CARF MF Processo nº 13016.000231/2005­17  Acórdão n.º 9303­005.377  CSRF­T3  Fl. 4          3 O Recurso  Extraordinário  nº  606.107/RS,  que  trata  da matéria,  foi  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  contra  decisão  do  Tribunal  Regional  Federal da 4ª Região, que considerou  inconstitucional a inclusão, na base  de  cálculo  da Contribuição  para  o  PIS  e  da Cofins  não  cumulativas,  dos  valores  dos  créditos  do  ICMS  provenientes  de  exportação  que  fossem  cedidos onerosamente a terceiros.  Em  julgamento  realizado pelo  pleno  do  STF,  em 22/05/2013,  sob  a  relatoria da Ministra Rosa Weber, foi julgado o mérito, cuja decisão possui  a seguinte ementa:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  IMUNIDADE.  HERMENÊUTICA.  CONTRIBUIÇÃO  AO  PIS  E  COFINS.  NÃO  INCIDÊNCIA.  TELEOLOGIA  DA  NORMA.  EMPRESA  EXPORTADORA.  CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS.  I  ­  Esta  Suprema  Corte,  nas  inúmeras  oportunidades  em  que  debatida  a  questão  da  hermenêutica  constitucional  aplicada  ao  tema  das  imunidades,  adotou  a  interpretação  teleológica  do  instituto,  a  emprestar­lhe  abrangência  maior,  com  escopo  de  assegurar à norma supralegal máxima efetividade.  (...)  VI  ­  O  aproveitamento  dos  créditos  de  ICMS  por  ocasião  da  saída imune para o exterior não gera receita tributável. Cuida­se  de  mera  recuperação  do  ônus  econômico  advindo  do  ICMS,  assegurada  expressamente  pelo  art.  155,  §  2º,  X,  “a”,  da  Constituição Federal.  VII  ­  Adquirida  a  mercadoria,  a  empresa  exportadora  pode  creditar­se  do  ICMS  anteriormente  pago, mas  somente  poderá  transferir a  terceiros o saldo credor acumulado após a saída da  mercadoria  com  destino  ao  exterior  (art.  25,  §  1º,  da  LC  87/1996).  Porquanto  só  se  viabiliza  a  cessão  do  crédito  em  função  da  exportação,  além  de  vocacionada  a  desonerar  as  empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as verbas  respectivas qualificam­se como decorrentes da exportação para  efeito  da  imunidade  do  art.  149,  §  2º,  I,  da  Constituição  Federal.  VIII  ­  Assenta  esta  Suprema  Corte  a  tese  da  inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da  COFINS  não  cumulativas  sobre  os  valores  auferidos  por  empresa  exportadora  em  razão  da  transferência  a  terceiros  de  créditos de ICMS.  (...)  Recurso  extraordinário  conhecido  e  não  provido,  aplicando­se  aos  recursos sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o  art. 543­B, § 3º, do CPC.  O acórdão foi publicado em 25/11/2013 e o trânsito em julgado deu­ se em 05/12/2013.  Fl. 187DF CARF MF Processo nº 13016.000231/2005­17  Acórdão n.º 9303­005.377  CSRF­T3  Fl. 5          4 Por  força  da  disposição,  a  seguir  transcrita,  do  §  2º  do  art.  62  do  RICARF,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  343,  de  09  de  junho  de  2015,  a  mencionada decisão do STF deve ser reproduzida por este relator:  Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do  CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.  (...)  § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo  Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  dos  arts.  543­B  e  543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  1973,  ou  dos  arts.  1.036  a  1.041  da  Lei  nº  13.105,  de  2015  –  Código  de  Processo  Civil,  deverão  ser  reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no  âmbito  do CARF.  (Redação  dada  pela Portaria MF nº  152,  de  2016)  Registre­se  ainda,  a  título  de  observação,  que,  na  forma  da  Lei  nº  10.522/2002,  art.  19,  §  5º,  com  a  redação  dada  pelo  art.  21  da  Lei  nº  12.844/2013,  também  estão  vinculadas  a  este  entendimento  as Delegacias  de  Julgamento  e  as Unidades  de Origem da RFB,  com a manifestação  da  PGFN  na  Nota  transcrita  parcialmente  a  seguir,  no  que  interessa  a  esta  discussão:  NOTA /PGFN/CRJ/Nº 1.486/2013  (...)  2. Em razão de os referidos julgados terem repercussão na esfera  administrativa  e  requerer  atuação  efetiva  da  RFB,  e  em  observância  do  que  foi  definido  na  Nota  PGFN/CRJ  nº  1114/2012,  que  cumpre  o  disposto  no  Parecer  PGFN/CDA  nº  2025/2011,  estas  CRJ  examina,  infra,  os  itens  referidos  no  parágrafo anterior, realizando a delimitação do tema ali tratado,  nos seguintes termos:  (...)  98 – RE 606.107/RS  (...)  Resumo: não incide PIS e COFINS sobre a cessão a terceiros do  crédito presumido do ICMS decorrente de exportação.  Data da inclusão:13/12/2013  DELIMITAÇÃO  DA  MATÉRIA  DECIDIDA:  as  verbas  referentes  à  cessão  a  terceiro  de  crédito  presumido  do  ICMS  decorrente  de  exportação  não  constituem  base  para  incidência  do PIS e da COFINS.  Pelo  exposto,  voto  por  dar  provimento  ao  Recurso  Especial  interposto pelo contribuinte."  Fl. 188DF CARF MF Processo nº 13016.000231/2005­17  Acórdão n.º 9303­005.377  CSRF­T3  Fl. 6          5 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  Recurso  Especial interposto pela Fazenda Nacional.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas                                Fl. 189DF CARF MF

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6984847 #
Numero do processo: 13830.903144/2012-31
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Oct 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/05/2009 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. INDÉBITO. PERD/COMP. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. INSUFICIÊNCIA. As alegações constantes da manifestação de inconformidade devem ser acompanhadas de provas suficientes que as confirmem a liquidez e certeza do crédito pleiteado. Não tendo sido apresentada qualquer documentação apta a embasar a existência e suficiência crédito alegado pela Recorrente, não é possível o reconhecimento do direito apto a acarretar em qualquer imprecisão do trabalho fiscal na não homologação da compensação requerida. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-004.417
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Jorge Olmiro Lock Freire - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire, Diego Diniz Ribeiro, Waldir Navarro Bezerra, Thais De Laurentiis Galkowicz, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/05/2009 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. INDÉBITO. PERD/COMP. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. INSUFICIÊNCIA. As alegações constantes da manifestação de inconformidade devem ser acompanhadas de provas suficientes que as confirmem a liquidez e certeza do crédito pleiteado. Não tendo sido apresentada qualquer documentação apta a embasar a existência e suficiência crédito alegado pela Recorrente, não é possível o reconhecimento do direito apto a acarretar em qualquer imprecisão do trabalho fiscal na não homologação da compensação requerida. Recurso Voluntário Negado.

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decisao_txt : Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Jorge Olmiro Lock Freire - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire, Diego Diniz Ribeiro, Waldir Navarro Bezerra, Thais De Laurentiis Galkowicz, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1576; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T2  Fl. 2          1 1  S3­C4T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13830.903144/2012­31  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3402­004.417  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de setembro de 2017  Matéria  Normas Gerais de Direito Tributário  Recorrente  QUEIJARIA BUFALO D'OESTE LTDA ­ EPP  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 31/05/2009  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  INDÉBITO.  PERD/COMP.  LIQUIDEZ  E  CERTEZA  DO  CRÉDITO.  ÔNUS  DA  PROVA  DO  CONTRIBUINTE.  INSUFICIÊNCIA.   As  alegações  constantes  da  manifestação  de  inconformidade  devem  ser  acompanhadas de provas suficientes que as confirmem a liquidez e certeza do  crédito pleiteado.  Não  tendo  sido  apresentada  qualquer  documentação  apta  a  embasar  a  existência  e  suficiência  crédito  alegado  pela  Recorrente,  não  é  possível  o  reconhecimento  do  direito  apto  a  acarretar  em  qualquer  imprecisão  do  trabalho fiscal na não homologação da compensação requerida.   Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Jorge Olmiro Lock Freire ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Jorge  Olmiro  Lock  Freire, Diego Diniz Ribeiro, Waldir Navarro Bezerra, Thais De Laurentiis Galkowicz, Maria  Aparecida  Martins  de  Paula,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Pedro  Sousa  Bispo  e  Carlos  Augusto Daniel Neto.       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 83 0. 90 31 44 /2 01 2- 31 Fl. 55DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 3          2 Relatório  Trata­se de  recurso  voluntário  interposto  em  face  da  decisão  proferida pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  (“DRJ”)  de  Belo  Horizonte,  que  julgou  improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pela Contribuinte sobre pedido de  restituição de créditos de PIS.   O  despacho  decisório  indeferiu  o  pedido  de  restituição  por  inexistência  do  crédito  pleiteado  face  a  vinculação  do DARF  nele  informado  com  a  quitação  de  débitos  do  contribuinte.  Em sua manifestação de inconformidade, a recorrente alega em síntese que:  (...)  a  empresa  tem seus  produtos  tributados  à  alíquota  zero  de  PIS e Cofins, conforme determina o art. 1º, inciso XII, da Lei nº  10.925, de 2004. Faz ainda referência à legislação que autoriza o  contribuinte  a  solicitar  o  ressarcimento  ou  restituição  dos  valores  que  resultarem  em  crédito  acumulado  ou  recolhimento  que se revelou indevido ou a maior.  Destaca que revisou suas apurações de PIS e Cofins e constatou  que apurou erroneamente os valores ao tributar receitas sujeitas  à  alíquota  zero,  tendo  efetuado  os  pedidos  de  restituição,  via  PER/DCOMP.  Diante  disso,  foram  retificados  os  Dacon,  revelando saldo credor das referidas contribuições. Afirma ainda  que, em data posterior ao protocolo dos pedidos, efetuou também  as retificações das DCTF, cujo recibo segue anexo.  Diante disso, o recorrente não pode ter seu pedido de restituição  indeferido  sem  que  se  analise  o  crédito  que  lhe  deu  origem,  demonstrado no Dacon retificador que se encontra no banco de  dados  da  Receita  Federal.  Também  é  necessário  que  se  verifiquem as DCTF retificadoras apresentadas.  Defendeu ainda o direito à incidência da taxa Selic sobre o crédito em debate.  Ao final, requer:  1. seja recebida e processada a manifestação de inconformidade;  2. seja determinada nova verificação do Dacon retificador e da  DCTF retificadora relativa ao período em debate, para o fim de  identificar o crédito objeto deste processo;  3.  seja  reformado  o  Despacho  Decisório,  para  o  fim  de  reconhecer  integralmente  o  crédito  objeto  do  PER/DCOMP  nº  19327.90131.170910.1.2.04­3613,  que  tem  origem  em  pagamento  indevido  ou  a  maior  demonstrado  em  Dacon  e  DCTF;  4. que seja determinada a atualização do crédito pela taxa Selic,  nos termos fixados no § 4º do art. 39 da Lei nº 9.250, de 1995;  Fl. 56DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 4          3 5.  que  seja  determinado  o  depósito  do  valor  solicitado  e  atualizado em conta corrente especificada.  Sobreveio então o Acórdão 02­060.680, da 2ª Turma da DRJ/BHE, negando  provimento  à  manifestação  de  inconformidade  da  Contribuinte,  devido  a  ausência  de  comprovação do pagamento indevido ou a maior.  Irresignada, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário a este Conselho, no  qual repisa os argumentos trazidos em sua manifestação de inconformidade.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­004.394, de  26  de  setembro  de  2017,  proferido  no  julgamento  do  processo  13830.903129/2012­92,  paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­004.394):    "Como  se  depreende  do  relato  acima,  a  lide  resume­se  à  comprovação  da  existência  e  suficiência  do  crédito  objeto  da  compensação.     Pois bem. A Lei n. 5.172/66 (Código Tributário Nacional),  em seu art. 165, assegura o direito à restituição de tributos por  recolhimento ou pagamento indevido ou a maior que o devido e  estabelece  os  casos  que  configuram  tal  recolhimento  ou  pagamento,  como  a  Recorrente  afirma  possuir,  nos  seguintes  termos:   Art. 165. O sujeito passivo  tem direito,  independentemente  de prévio protesto,  à  restituição  total  ou parcial  do  tributo,  seja qual for a modalidade do seu pagamento,  ressalvado o  disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos   I  ­ Cobrança ou pagamento espontâneo de  tributo  indevido  ou  maior  que  o  devido  em  face  da  legislação  tributária  aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato  gerador efetivamente ocorrido;   II ­ erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da  alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na  elaboração  ou  conferência  de  qualquer  documento  relativo  ao pagamento;   III  ­  reforma,  anulação,  revogação  ou  rescisão  de  decisão  condenatória  Fl. 57DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 5          4   Por  sua  vez,  o  instituto  da  compensação  de  créditos  tributários  está  previsto  no  artigo  170  do  Código  Tributário  Nacional (CTN):   Art.  170. A  lei  pode, nas condições  e  sob  as garantias que  estipular,  ou  cuja  estipulação  em  cada  caso  atribuir  à  autoridade  administrativa,  autorizar  a  compensação  de  créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos  ou vincendos,  do sujeito passivo contra  a Fazenda pública.  (...)     Com o advento da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996,  a  compensação  passou  a  ser  tratada  especificamente  em  seu  artigo  74,  tendo  a  citada  Lei  disciplinado  a  compensação  de  débitos  tributários  com  créditos  do  sujeito  passivo  decorrentes  de  restituição  ou  ressarcimento  de  tributos  ou  contribuições,  âmbito da Secretaria da Receita Federal (SRF).    Ainda, o §1º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 (incluído pelo art.  49  da  Lei  nº  10.637/02)  1  determina  que  a  compensação  será  efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração  na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e  aos  respectivos  débitos  compensados  (PER/DCOMP),  como  pretende a Recorrente in casu.     Nesse  sentido,  a  Recorrente  processou  pedido  de  compensação,  afirmando  possuir  créditos  relativos  à  COFINS,  decorrente  de  pagamentos  indevidos  (receita  da  venda  de  seus  produtos,  queijos,  que  é  reduzida  a  zero  pela  legislação  da  Contribuição). Entretanto, a partir das características do DARF  discriminado  no  PER/DCOMP,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos,  mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos do contribuinte. Assim, concluiu a Fiscalização que não  restava crédito disponível para restituição, e, por conseguinte, a  compensação não foi homologada.     Muito  embora  a  falta  de  prova  sobre  a  existência  e  suficiência  do  crédito  tenha  sido  o  motivo  tanto  da  não  homologação da compensação por despacho decisório, como da  negativa  de  provimento  à  manifestação  de  inconformidade,  a  Recorrente  permanece  sem  se  desincumbir  do  seu  ônus  probatório, insistindo que efetuou a retificação do Dacon, o que  demonstraria seu direito ao crédito.    Ocorre  que  o  Dacon  constitui  demonstrativo  por  meio  do  qual a empresa apura as contribuições devidas.    Com efeito, o Demonstrativo de Apuração de Contribuições  Sociais  (DACON),  instituído  pela  Instrução  Normativa  SRF  nº  387,  de  20  de  janeiro  de  2004,  é  uma  declaração  acessória  obrigatória  em  que  as  pessoas  jurídicas  informavam  a Receita  Federal do Brasil sobre a apuração da Contribuição ao PIS e da                                                              1 A referida legislação recebeu ainda algumas alterações promovidas pelas Leis nºs 10.833/2003 e 11.051/2004.  Atualmente,  os  procedimentos  respectivos  encontram­se  regidos  pela  IN  RFB  nº  1.300/2012  e  alterações  posteriores  Fl. 58DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 6          5 COFINS. Em outros termos, sua função é de refletir a situação  do recolhimento das contribuições da empresa, sendo os créditos  autorizados por lei e com substrato nos documentos contábeis da  empresa,  basicamente  notas  fiscais  os  livros  fiscais  onde  estão  registradas  as  referidas  notas,  além  da  própria  DCTF.  Assim,  são  esses  últimos  documentos  que  possuem  aptidão  para  comprovar o crédito.    Ademais,  a  Instrução Normativa n.  1.015, de 05 de março  de 2010, vigente à época dos fatos, estabelece que  Art.  10. A  alteração  das  informações  prestadas  em Dacon,  nas  hipóteses  em  que  admitida,  será  efetuada  mediante  apresentação  de  demonstrativo  retificador,  elaborado  com  observância  das  mesmas  normas  estabelecidas  para  o  demonstrativo retificado.  §  1º  O  Dacon  retificador  terá  a  mesma  natureza  do  demonstrativo  originariamente  apresentado,  substituindo­o  integralmente,  e  servirá  para  declarar  novos  débitos,  aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou  efetivar  alteração  nos  créditos  e  retenções  na  fonte  informados.  § 2º A retificação não produzirá efeitos quando tiver por  objeto:  I  ­  reduzir débitos da Contribuição para o PIS/Pasep  e  da Cofins:  a)  cujos  saldos  a  pagar  já  tenham  sido  enviados  à  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  para  inscrição  em Dívida Ativa da União  (DAU), nos  casos  em  que importe alteração desses saldos;  b)  cujos  valores  apurados  em  procedimentos  de  auditoria  interna,  relativos  às  informações  indevidas  ou  não  comprovadas prestadas no demonstrativo original, já tenham  sido enviados à PGFN para inscrição em DAU; ou  c)  que  tenham  sido  objeto  de  exame  em  procedimento  de  fiscalização; e  II  ­  alterar  débitos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  em  relação  aos  quais  a  pessoa  jurídica  tenha  sido  intimada de início de procedimento fiscal.  (...)  §  5º  A  pessoa  jurídica  que  entregar  Dacon  retificador,  alterando  valores  que  tenham  sido  informados  na  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  (DCTF), deverá apresentar, também, DCTF retificadora.    Conforme  mencionado  anteriormente,  a  Contribuinte  não  apresentou  nenhum  documento  que  comprovasse  o  crédito  alegado.   Fl. 59DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 7          6   Ressalto  que  com  relação  à  alegação  em manifestação  de  inconformidade  que  haveria  DCTF  retificadora,  a  decisão  recorrida bem coloca que os valores constantes desse documento  foram  aqueles  utilizados  pela  Fiscalização  para  a  análise  do  PER/DCOMP,  bem  como  que,  com  o  exame  do  DACON  retificador, fica evidenciada a utilização do crédito em questão.  Nesse sentido, destaco o seguinte trecho do acórdão da DRJ:  Quanto  à  alegada  retificação  da  DCTF,  registre­se  que  o  documento retificador constante dos sistemas mantidos pela  Receita  Federal,  entregue  em  28/09/2012  (conf.  recibo  de  entrega),  revela  a  existência  do  débito  no  valor  que  foi  considerado  no Despacho Decisório  e  indicado  no  quadro  “UTILIZAÇÃO DOS  PAGAMENTOS  ENCONTRADOS  PARA O DARF DISCRIMINADO NO PER/DCOMP.  (...)  Nestas condições, fica convalidado em todos os seus termos  o  Despacho  Decisório  contestado,  que  evidencia  que  o  crédito  postulado  pelo  contribuinte  foi  utilizado  conforme  especificado no demonstrativo de utilização do pagamento,  não restando crédito passível de restituição.    Ao não apresentar documentos indispensáveis à apreciação  do alegado crédito, o interessado prejudicou a análise por parte  da  Administração,  visto  que  restou  impossibilitada  a  comprovação  de  certeza  e  liquidez  do  crédito  solicitado,  conforme preceitua o artigo 170 do CTN.     Com relação a prova dos fatos e o ônus da prova, dispõem o  artigo 36, caput, da Lei nº 9.784/99 e o artigo 373, inciso I, do  Código  de  Processo  Civil,  abaixo  transcritos,  que  caberia  à  Recorrente, autora do presente processo administrativo, o ônus  de demonstrar o direito que pleiteia:   Art. 36 da Lei nº 9.784/99.   Cabe  ao  interessado  a  prova  dos  fatos  que  tenha  alegado,  sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a  instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.   Art. 373 do Código de Processo Civil.   O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;    Peço  vênia  para  destacar  as  palavras  do  Conselheiro  relator  Antonio  Carlos  Atulim,  plenamente  aplicáveis  ao  caso  sub judice:  “É certo que a distribuição do ônus da prova no âmbito do  processo  administrativo  deve  ser  efetuada  levando­se  em  conta a  iniciativa do processo. Em processos de repetição  de  indébito  ou  de  ressarcimento,  onde  a  iniciativa  do  pedido  cabe  ao  contribuinte,  é  óbvio  que  o  ônus  de  Fl. 60DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 8          7 provar o direito de crédito oposto à Administração cabe  ao  contribuinte.  Já  nos  processos  que  versam  sobre  a  determinação  e  exigência  de  créditos  tributários  (autos  de  infração),  tratando­se de processos de  iniciativa do  fisco, o  ônus  da  prova  dos  fatos  jurígenos  da  pretensão  fazendária  cabe  à  fiscalização  (art.  142  do  CTN  e  art.  9º  do  PAF).  Assim, realmente andou mal a turma de julgamento da DRJ,  pois o ônus da prova incumbe a quem alega o fato probando.  Se  a  fiscalização  não  provar  os  fatos  alegados,  a  consequência  jurídica  disso  será  a  improcedência  do  lançamento em relação ao que não tiver sido provado e não  a sua nulidade.     A jurisprudência do CARF é pacífica sobre o tema, como se  depreende das ementas abaixo colacionadas:  Ementa(s)   Assunto: Processo Administrativo Fiscal  Período de apuração: 01/06/2006 a 30/06/2006  CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA. ERRO EM  DECLARAÇÃO.  A DCTF retificadora apresentada após o despacho decisório  que  não  homologa  a  compensação e  a DACON não  têm o  condão  de  provar  suposto  erro  de  fato  que  aponta  para  a  inexistência  do  débito  declarado.  O  contribuinte  possui  o  ônus de prova do direito invocado mediante a apresentação  de escrituração contábil e fiscal, lastreada em documentação  idônea que dê suporte aos seus lançamentos (Acórdão 3803­ 006.915, Relator Conselheiro Corintho Oliveira Machado)  Ementa(s)   NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO  Ano­ calendário:  2009  PIS/COFINS.  DCOMP.  CRÉDITOS  DECORRENTES  DE  DCTF  NÃO  RETIFICADA  POR  DECURSO  DE  PRAZO  (5  ANOS).  PER/DCOMP  NÃO  HOMOLOGADO.  INADMISSIBILIDADE  DA  COMPENSAÇÃO  EM  VISTA  DA  NÃO  DEMONSTRAÇÃO  DA  LIQUIDEZ  E  CERTEZA  DO  CRÉDITO ADUZIDO.  A  compensação,  hipótese  expressa  de  extinção  do  crédito  tributário  (art.  156  do  CTN),  só  poderá  ser  autorizada  se  os  créditos  do  contribuinte  em  relação  à  Fazenda  Pública,  vencidos  ou  vincendos,  se  revestirem  dos  atributos  de  liquidez  e  certeza,  a  teor  do  disposto  no  caput  do  artigo  170  do  CTN.  A  interessada  somente  poderá  reduzir  débito  declarado  em  DCTF  se  apresentar prova inequívoca da ocorrência de erro de fato no  seu  preenchimento.  A  não  comprovação  da  certeza  e  da  liquidez  do  crédito  alegado  impossibilita  a  extinção  de  débitos para com a Fazenda Pública mediante compensação.  PIS/COFINS.  DCOMP.  DACON  RETIFICADOR  Embora o DACON seja uma fonte válida de informações  Fl. 61DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 9          8 para  o  Fisco,  tomado  isoladamente,  ele  não  é  prova  suficiente do erro alegado, sendo incapaz de elidir o valor  inicialmente  declarado  em DCTF  (Acórdão  3802­003.316,  Relator Conselheiro Waldir Navarro Bezerra)  Ementa(s)   Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Data do fato gerador: 31/01/2005  RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE DCTF  RETIFICADORA.  A  informação  dos  valores devidos  a  título  de PIS  prestada  na DACON não enseja o direito creditório, uma vez que o  crédito  tributário  constitui­se  pela  DCTF.  No  caso  de  divergência  entre  os  valores  declarados  em  DCTF  e  DACON, prevalece o montante constituído em DCTF.  A DCTF é o instrumento hábil e suficiente para constituição  do  crédito  tributário,  por  consequência  lógica,  que  o  indébito tributário pelo pagamento a maior deve ser apurado  pelo confronto com os valores constituídos  em DCTF e os  valores  recolhidos. A desconstituição da confissão depende  de robusta prova e detalhada demonstração de materialidade  diversa  da  declara.  RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO  (Acórdão  3101­001.259,  Conselheiro Relator  Luis Roberto  Domingo).    Dessarte,  não  tendo  sido  em momento  algum  comprovada  pela  Recorrente  a  liquidez  e  certeza  do  crédito  pleiteado,  de  acordo com toda a disciplina jurídica supra mencionada, não há  reparos a serem feitos quanto ao Acórdão recorrido.    Quanto  a  correção  monetária  do  crédito,  hodiernamente  não  restam  mais  dúvidas  sobre  a  necessidade  de  correção  monetária  do  indébito,  desde  a  data  em  que  o  pagamento  foi  feito  ao  Estado.  É  o  que  consta  tanto  da  jurisprudência  do  Supremo,  da  Súmula  nº  46  do  extinto  Tribunal  Federal  de  Recursos,  quanto  da  Súmula  n.  162  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  vazada nos  seguinte dizeres: “na  repetição de  indébito  tributário,  a  correção monetária  incide  a  partir  do  pagamento  indevido.”     Inclusive,  merece  destaque  o  Parecer  AGU/MF­01/96  da  Advocacia­Geral  da  União,  publicado  no  Diário  Oficial  de  18.01.96, que claramente  sintetizou  as  soluções  adotadas  pelos  legítimos  intérpretes  da  lei,  além  de  enfatizar  o  papel  da  correção monetária nas ações de repetição de indébito. 2                                                              2  Mesmo  na  inexistência  de  expressa  previsão  legal,  é  devida  correção  monetária  de  repetição  de  quantia  indevidamente  recolhida  ou  cobrada  a  título  de  tributo.  A  restituição  tardia  e  sem  atualização  é  restituição  incompleta  e  representa  enriquecimento  ilícito  do  Fisco.  Correção  monetária  não  constitui  um  plus  a  exigir  expressa previsão legal. É, apenas, recomposição do crédito corroído pela inflação. O dever de restituir o que se  recebeu indevidamente inclui o dever de restituir o valor atualizado. Se a letra fria da lei não cobre tudo o que no  seu espírito se contém, a interpretação integrativa se impõe como medida de Justiça. Disposições legais anteriores  Fl. 62DF CARF MF Processo nº 13830.903144/2012­31  Acórdão n.º 3402­004.417  S3­C4T2  Fl. 10          9   Ademais,  fato é que a Lei n° 8.383, de 30 de dezembro de  1991 (artigo 66, § 3º)  trouxe a disciplina de forma expressa ao  âmbito  tributário,  especificamente  sobre  a  restituição  e  compensação  de  tributos  federais.  Desde  então,  diferentes  índices  foram  usados  para  fins  de  atualização  monetária  dos  indébitos fiscais, terminando com a taxa de juros Selic aplicada  atualmente.    Contudo,  como  destacado  alhures,  não  houve  a  comprovação de crédito a ser utilizado pela Recorrente, de modo  que resta prejudicado seu pedido acerca da correção monetária  do mesmo.   Dispositivo    Por  essas  razões,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  Recurso Voluntário."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  (assinado digitalmente)  Jorge Olmiro Lock Freire                                                                                                                                                                                           à Lei n° 8.383191 e princípios superiores do Direito brasileiro autorizam a conclusão no sentido de ser devida a  correção  na  hipótese  em  exame.  A  jurisprudência  unânime  dos  Tribunais  reconhece,  nesse  caso,  o  direito  a ̀ atualização  do valor  reclamado. O Poder Judiciário não cria, mas,  tão­somente aplica  o direito vigente. Se  tem  reconhecido esse direito é porque ele existe.                             Fl. 63DF CARF MF

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Numero do processo: 10166.007875/2003-54
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 30 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Aug 03 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/1999 a 30/11/2002 TRATADO BRASIL-PARAGUAI. ISENÇAO. RECEITAS FINANCEIRAS. DESCABIMENTO As receitas financeiras decorrentes de financiamentos, empréstimos e repasses, e correspondentes variações cambiais, resultantes de operações de créditos concedidos à Itaipu Binacional, não serão alcançadas pela isenção prevista no art. XII, alínea "b" do Tratado entre a República Federativa do Brasil e a República do Paraguai para o aproveitamento Hidroelétrico dos Recursos Hídricos do Rio Paraná. Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 3301-003.269
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO, Por maioria de votos, Negar Provimento ao recurso voluntário, para considerar que há incidência da Cofins nas receitas financeiras auferidas pela recorrente no caso em tela, sendo vencido o relator, Conselheiro Marcelo Costa. Foi designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro José Henrique Mauri. Fez Sustentação oral pela Procuradoria da Fazenda Nacional o Dr. Fabricio Sarmanho de Albuquerque. (assinado digitalmente) Luiz Augusto do Couto Chagas - Presidente (assinado digitalmente) Marcelo Costa Marques d'Oliveira - Relator. (assinado digitalmente) José Henrique Mauri - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto do Couto Chagas, José Henrique Mauri, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen.
Nome do relator: MARCELO COSTA MARQUES D OLIVEIRA
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3301­003.269  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  30 de março de 2017  Matéria  Cofins ­ Isenção ­ Tratado Brasil­Paraguai  Recorrente  CENTRAIS ELÉTRICAS BRASILEIRAS S/A  Recorrida  Fazenda Nacional    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/1999 a 30/11/2002  TRATADO  BRASIL­PARAGUAI.  ISENÇAO.  RECEITAS  FINANCEIRAS. DESCABIMENTO  As  receitas  financeiras  decorrentes  de  financiamentos,  empréstimos  e  repasses,  e correspondentes variações  cambiais,  resultantes de operações de  créditos  concedidos  à  Itaipu Binacional,  não  serão  alcançadas  pela  isenção  prevista no  art. XII,  alínea  "b"  do Tratado  entre  a República Federativa  do  Brasil  e  a  República  do  Paraguai  para  o  aproveitamento  Hidroelétrico  dos  Recursos Hídricos do Rio Paraná.  Recurso Voluntário Negado  Crédito Tributário Mantido         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 00 78 75 /2 00 3- 54 Fl. 1478DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 16          2   Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.      ACORDAM  os  membros  da  3ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária  da  TERCEIRA   SSEEÇÇÃÃOO   DDEE   JJUULLGGAAMMEENNTTOO,  Por  maioria  de  votos,  Negar  Provimento  ao  recurso  voluntário,  para  considerar  que  há  incidência  da  Cofins  nas  receitas  financeiras  auferidas pela recorrente no caso em tela, sendo vencido o relator, Conselheiro Marcelo Costa.  Foi  designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  José  Henrique  Mauri.  Fez  Sustentação  oral  pela  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  o  Dr.  Fabricio  Sarmanho  de  Albuquerque.      (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas ­ Presidente        (assinado digitalmente)  Marcelo Costa Marques d'Oliveira ­ Relator.        (assinado digitalmente)   José Henrique Mauri ­ Redator designado.        Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Augusto  do  Couto  Chagas,  José  Henrique  Mauri,  Marcelo  Costa  Marques  d'Oliveira,  Liziane  Angelotti  Meira,  Maria  Eduarda  Alencar  Câmara  Simões,  Antonio  Carlos  da  Costa  Cavalcanti  Filho,  Semíramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen.    Fl. 1479DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 17          3 Relatório  Foi  lavrado  auto  de  infração  (fls.  9  a  19)  contra  a  Centrais  Elétricas  Brasileiras S/A ­ ELETROBRAS, no montante total de R$ 281.701.917,33, em razão de não  ter sido recolhida a COFINS sobre as "receitas de financiamento, empréstimo e repasses à  Itaipu e receitas de variação cambial Itaipu­Binacional", registradas no período de fevereiro  de 1999 a novembro de 2002. O lançamento foi fundamentado no art. 3° da Lei n° 9.718/98.  O  contribuinte  impugnou  (fls.  73  a  90)  o  lançamento.  Seus  argumentos  encontram­se assim resumidos no relatório de primeira instância (fls. 429 e 430):  "1.  Excluiu  da  base  de  cálculo  as  receitas  originárias  dos  contratos  financeiros  celebrados  com  Itaipu  Binacional  com  respaldo  na  Cláusula  XII,  alínea  "b" do Tratado Brasil­Paraguai,  objeto  do Decreto Legislativo  n°  23,  de  30.05.73, que veda a cobrança de impostos,  taxas, empréstimos compulsórios e  contribuições  sobre  as  aquisições  de  materiais  e  equipamentos  destinados  ao  empreendimento, e também veda a cobrança de tributos e contribuições sobre as  "operações"  referentes  aos  referidos  materiais  e  equipamentos.  E  dentre  as  referidas  "operações",  que  não  podem  ser  tributadas,  figuram,  sem  dúvida,  as  operações de financiamento destinadas à implantação do empreendimento;   2.  O  Parecer  FC­27  do  Consultor  Geral  da  República,  DOU  de  411  13.03.90,  página  5.020/1;  o  Ato  Declaratório  CGST  n°  147/94  e  o  Ato  Declaratório  SRF  n°  74/99,  reconhecem  a  não­incidência  das  contribuições  à  Cofins e ao PIS/Pasep sobre o faturamento correspondente a vendas de materiais  e  equipamentos,  bem  assim  de  prestação  de  serviços  decorrentes  dessas  operações, efetivadas diretamente à Itaipu;   3. É evidente,  assim, a não  incidência do Pis/Pasep e da Cofins sobre as  receitas  originárias  das  indispensáveis  operações  financeiras  contratadas  por  Itaipu, porquanto tais contribuições, se exigidas, atingirão diretamente a entidade  binacional, onerando­a através do fenômeno da repercussão dos ônus financeiros  dessas  contribuições,  o  que  a  Cláusula  XII  do  Tratado  objetiva  evitar,  pois  é  notório  que,  nas  operações  de  crédito,  as  instituições  financeiras  e  demais  pessoas  jurídicas  que  emprestam  seu  capital  a  terceiros  transferem  para  os  tomadores  dos  empréstimos  todos  os  gravames  incidg  es  sobre  os  juros  e  as  comissões recebidos.   4.  As  variações  monetárias  ativas  (variações  cambiais)  decorrentes  dos  aludidos  contratos  não  podem  ser  tributadas  pela  Cofins,  pois  aplica­se  o  princípio "o acessório segue o principal".  A DRJ em Brasília (DF) julgou procedente o lançamento e o o Acórdão n°  7.838, de 10/10/2003, foi assim ementado:  "Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade  Social ­ Cofins   Período de apuração: 28/02/1999 a 30/11/2002  Ementa: Base de Cálculo  Fl. 1480DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 18          4 A  base  de  cálculo  da  contribuição  é  o  faturamento  correspondente à receita bruta da pessoa jurídica, entendida  como a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o  tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil  adotada para as receitas.  Isenção  Interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha  sobre  a  outorga  de  isenção.  No  caso,  tanto  o  Tratado Brasil ­ Paraguai, quanto o Decreto Legislativo, não  especificaram  a  contribuição  social  em  referência  como  vedada à tributação.  Lançamento Procedente"  Irresignado,  o  contribuinte  interpôs  recurso  voluntário,  em  que,  basicamente, repete os argumentos contidos na impugnação e traz dois pareceres favoráveis  à  tese que defende,  sendo, o primeiro, dos  juristas Sacha Calmon de Sá  e Mizabel A. M.  Derzi e, o segundo, do João Cordeiro Guerra.  Em  12/05/2005,  por  meio  da  Resolução  n°  202­00802,  os  membros  da  Segunda  Câmara  do  Segundo  Conselho  de  Contribuintes  converteram  o  julgamento  em  diligência.   Como  o  argumento  do  contribuinte  é  o  de  que  as  "receitas  de  financiamento,  empréstimo  e  repasses  à  Itaipu  e  receitas  de  variação  cambial  Itaipu­ Binacional"  derivaram  de  operações  de  crédito  realizadas  para  financiamento  do  empreendimento,  aquela  turma  requereu  que  a  unidade  de  origem  validasse  essa  informação, por meio dos quesitos que abaixo transcrevo da fl. 571:  "(i) os numerários repassados, pela recorrente — com a necessária análise  de sua escrita fiscal ­, em face dos contratos financeiros firmados (contratos de  mútuo  de  moeda  —  empréstimos  ou  financiamentos),  efetivamente  foram  destinados de forma exclusiva para a construção, implantação e incorporação do  empreendimento denominado Usina Hidrelétrica de Itaipu; e,   (ii)  em  caso  afirmativo,  para  que  se  recalcule  o  montante  supostamente  devido  a  titulo  de  COFINS,  em  face  da  necessária  desoneração  que  deve  ser  observada  a  essas  'receitas'  (isenção),  o  que  também  deverá  se  estender  às  respectivas variações cambiais delas provenientes."  O  relatório  consta  nas  fls.  623  a  625.  Não  foram  apresentados  os  documentos, o que impediu que o trabalho fosse realizado.   Por  intermédio  da  Resolução  n°  200­00.946,  de  20/02/2006,  nova  diligência  foi  requerida,  para  responder  os  quesitos  acima  transcritos.  Desta  feita,  houve  diligência e o relatório encontra­se nas fls. 646 a 654.  Os quesitos foram assim respondidos (fl. 653):  "Os numerários  repassados pela  recorrente não  foram destinados de  forma  exclusiva  para  a  construção,  implantação  e  incorporação  do  empreendimento denominado Usina Hidrelétrica de Itaipu, pois, parte dos •  Fl. 1481DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 19          5 mesmos foi utilizada para o pagamento de despesas não prevista no Tratado de  ltaipu (no qual estão consideradas eventuais isenções da COFINS).  Desta  forma,  fica  prejudicado  o  atendimento  ao  item  b  da  solicitação  citada:" (g.n.)  Nas  fls.650  a  652,  o  agente  fiscal  indica  quais  os  dispêndios  que  não  estariam contemplados no projeto amparado pelo Tratado:  A  Recorrente,  por  sua  vez,  nas  fls.  667  a  685,  apresentou  não  menos  minuciosa manifestação, em que contesta a exclusão de cada um dos tipos de aplicação de  recursos  que  o  agente  fiscal  indicou  como  não  pertencente  ao  projeto. Conclui,  alegando  que, na verdade, a  totalidade dos recursos  teria sido utilizada para a  realização do projeto  previsto no Tratado Itaipu.  O processo retornou ao CARF. Em 5/08/2008, foi proferida a decisão, por  meio do Acórdão n° 202­19.201, que foi assim ementado:  "ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/02/1999 a 30/11/1999, 01/01/2000  a  31/01/2000,  01/03/2000  a  30/09/2000,  01/11/2000  a  30/06/2001,  01/09/2001  a  31/10/2001,  01/12/2001  a  30/11/2002  BASE  DE  CÁLCULO.  INCONSTITUCIONALIDADE  DA  AMPLIAÇÃO.  ART.  32,  §  1  2,  DA  LEI  N2  9.718/98.  RECEITAS  DECORRENTES  DE  CONTRATOS  DE  EMPRÉSTIMOS,  FINANCIAMENTOS  E  VARIAÇÕES  CAMBIAIS.  Nos  termos  do  art.  42,  parágrafo  único,  do  Decreto  n2  2.346/97,  devem  os  órgãos  julgadores,  singulares  ou  coletivos, da Administração Fazendária, afastar a aplicação  da  lei,  tratado  ou  ato  normativo  federal,  declarado  inconstitucional  pelo  Supremo  Tribunal  Federal.  Em  decorrência, descabe a tributação das receitas decorrentes de  empréstimos, financiamentos e variações cambiais, incluídas  na base de cálculo pelo § 1 2 do art. 32 da Lei n° 9.718/98,  declarado inconstitucional pelo STF.  Recurso provido."  Verifica­se  que  a  conclusão  da  diligência  perdera  relevância,  diante  do  argumento de que  tratava­se de  receitas  financeiras,  excluídas do  campo de  incidência da  COFINS, por força de reiteradas decisões do Supremo tribunal Federal (STF).  A  Procuradoria  Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  interpôs  recurso  especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), com as seguintes alegações:  a) Não se poderia afastar a aplicação do § 1° do art. 3° da Lei n° 9.718/98,  pois  as  decisões  até  então  prolatadas  não  tinham  efeito  erga  omnes.  Citou  acórdãos  do  CARF, em que este foi posicionamento adotado.  Fl. 1482DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 20          6 b) Ainda que fosse aplicado o  teor das decisões do STF, as mesmas não  haviam  estabelecido  o  conceito  de  receita  bruta,  para  fins  de  incidência  do  PIS  e  da  COFINS.  E  a  tendência  que  estava  se  delineando  era  a  de  que  o  conceito  fosse  amplo,  abrangendo as receitas de todas as atividades presentes em seu objeto social, e não restrito a  vendas de mercadorias e serviços.   b­1) De acordo com o art. 4° do Estatuto Social da Recorrente, integra seu  objeto  social  a concessão de  financiamentos para  a concessionárias de  serviço público de  energia elétrica (fl. 100). Portanto, também por este motivo, era inapropriada a exoneração  do  PIS  sobre  as  "receitas  de  financiamento,  empréstimo  e  repasses  à  Itaipu  e  receitas  de  variação cambial Itaipu­Binacional".  c) Por fim, requereu o exame dos efeitos do Tratado Brasil­Paraguai sobre  a exação.  Em  31/05/11,  a  CSRF  negou  provimento  ao  recurso  especial  interposto  pela PGFN e o Acórdão n° 9303001490 foi assim emetado:  "Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade  Social Cofins  Período de apuração: fevereiro de 1999 a novembro de 2002  BASE  DE  CÁLCULO  ALARGAMENTO  APLICAÇÃO  DE  DECISÃO INEQUÍVOCA DO STF POSSIBILIDADE.  Nos  termos  regimentais,  deve­se  afastar  aplicação  de  dispositivo  de  lei  que  tenha  sido  declarado  inconstitucional  por decisão plenária do Supremo Tribunal Federal. Afastado  o disposto no § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 por sentença  proferida  pelo  plenário  do  Supremo  Tribunal  Federal,  com  trânsito em julgado, a base de cálculo da contribuição para a  Cofins,  até  a  vigência  da  Lei  10.833/2003,  voltou  a  ser  o  faturamento, assim compreendido a receita bruta da venda de  mercadorias, de serviços e de mercadorias e de serviços.  Recurso Especial do Procurador Negado"  Inconformada,  a  PGFN  opôs  embargos  de  declaração,  sob  as  seguintes  alegaçãoes:  "(. . .) a Turma deixou de analisar questão suscitada no âmbito do recurso e  relevante  para  o  deslinde  do  feito.  Trata­se  do  argumento  segundo  o  qual  a  declaração  de  inconstitucionalidade  do  §  1°  do  art.  3'  da  Lei  n°  9.718/98  no  alterou o critério definidor da base de  incidência da COFINS como o resultado  econômico da atividade empresarial vinculada aos seus objetivos sociais.  (. . .)  Diante  do  exposto  e  considerando  que  o  Colegiado  não  se  manifestou  sobre  suscitada  questão  da  incidência  de  COFINS  sobre  todas  as  receitas  empresarias  típicas  da  empresa,  matéria  que  já  foi  submetida  ao  STF  e  que  encontra reflexos no presente feito, faz­se mister que se pronuncie sobre o tema,  bem como analise a natureza das receitas incluídas na base de cálculo do tributo  pela fiscalização."  Fl. 1483DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 21          7 Os embargos declaratórios foram acolhidos, nos termos do voto do relator,  do qual extraio o seguinte excerto (fl. 1481):  "Pelo  exposto,  acolho  os  embargos  opostos  pela  PGFN,  com  efeitos  infringentes, porém determino a devolução dos autos à instância a quo, para  que as receitas sejam analisadas e especificadas, inclusive quanto à suposta  isenção contida no Tratado Brasil­Paraguai, objeto do decreto Legislativo nº  23, de 30/05/1973, para que não haja supressão de instância, já que o acórdão da  Câmara  baixa  não  chegou  a  analisar  essa  matéria,  que  ficou  prejudicada  por  terem sido consideradas  todas as  receitas  financeiras estando fora do campo de  incidência da Cofins, assim como no acórdão ora embargado." (g.n.)  O Acórdão n° 9303003.374, de 25/01/16, foi assim ementado:  "ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS  Período de apuração: 01/01/1999 a 30/11/2002  EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO.  Presentes  os  pressupostos  regimentais,  devem  ser  acolhidos  os embargos de declaração.  Embargos de Declaração Acolhidos"  O  processo  então  retornou  à  câmara  baixa,  para  julgamento.     É o relatório.    Voto Vencido  Conselheiro Relator    A  Fiscalização  lavrou  auto  de  infração  (fls.  9  a  19),  no  montante  total de R$ 281.701.917,33 (valor em 30/06/2003), em razão de a Recorrente não ter  recolhido a COFINS sobre "receitas de financiamento, empréstimo e repasses à Itaipu  Binacional"  e  correspondentes  "receitas  de  variação  cambial",  auferidas  pela  Recorrente  no  período  de  fevereiro  de  1999  a  novembro  de  2002.  Não  acatou  o  argumento  na  ocasião  apresentado  pelo  contribuinte  de  que  tais  receitas  estariam  isentas da COFINS, por força do art. XII do Tratado Brasil­Paraguai.  A DRJ (fls. 427 a 432), por sua vez, ratificando o posicionamento da  fiscalização, aduziu que o benefício fiscal previsto no Tratado deveria ser interpretado  literalmente, nos termos do art. 111 do Código Tributário Nacional (Lei n° 5.172/66),  Fl. 1484DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 22          8 isto é, abrangeria exclusivamente as espécies tributárias nele expressamente previstas  ­ "impostos, taxas e empréstimos compulsórios".   Não  obstante,  contraditoriamente,  mencionou  o  AD  CGST  n°  147/94 e o AD SRF n° 74/99 e a extensão às contribuições para o PIS e à COFINS,  impondo  contudo,  a  seguinte  restrição:  somente  às  incidentes  sobre  vendas  de  materiais  e  equipamentos,  efetuadas  diretamente  à  Itaipu  Binacional,  não  comportando "interpretação extensiva", no sentido de abranger as  receitas derivadas  de  operações  de  créditos  concedidos  à  Itaipu  Binacional.  Em  seu  entendimento,  a  isenção  fiscal  beneficia  a  Itaipu Binacional  e  não  as  pessoas  físicas  e  jurídicas  que  dela recebam pagamentos.  O contribuinte, por sua vez, na impugnação e no recurso, alegou que  o objetivo central do Tratado Brasil­Paraguai era o de desonerar de tributos, inclusive  da COFINS, o projeto de construção da usina hidrelétrica de Itaipu. Por conseguinte,  deve­se interpretar a alínea "b" do art. XII do Tratado ­ "(. . .) não aplicarão impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  que  incidam  sobre  as  operações relativas a esses materiais e equipamentos, nas quais a ITAIPU seja parte  (. . .)” ­ como instrumento de desoneração fiscal do empreendimento.  Para  robustecer  suas  alegações,  carreou  aos  autos  pereceres  dos  ilustres  juristas  João Dodsworth Cordeiro Guerra  (fls.  526  a  563)  e Mizabel Abreu  Machado Derzi e Sacha Calmon Navarro Coêlho (fls. 497 a 521).  O processo chegou ao CARF.   Por meio da Resolução n° 202­00802 (fls. 567 a 570), o colegiado  consignou que não havia nos autos evidências de que os numerários mutuados haviam  sido exclusivamente aplicados na construção da usina hidrelétrica e, por conseguinte,  que as receitas deles resultantes poderiam gozar da isenção fiscal prevista no Tratado  Brasil­Paraguai. Assim sendo, requereram a realização de diligência, para dirimir  tal  questionamento.     A diligência foi efetuada na  Itaipu Binacional, porém não  trouxe o  resultado  esperado.  Foi  determinada  a  realização  de  nova  diligência  (Resolução  n°  202­00.946, fls. 629 a 633), cuja conclusão (fls. 646 a 654) foi a de que os recursos  emprestados à Itaipu Binacional não foram integralmente aplicados na construção da  usina hidrelétrica (fl. 653).   Identificaram  projetos  supostamente  não  abrangidos  pelo  Tratado,  nos quais parte dos recursos teria sido aplicada. Contudo, o montante correspondente  não foi quantificado, sob a alegação de que não foi possível extrair tal informação dos  registros contábeis da Itaipu Binacional.   O  contribuinte  apresentou  manifestação,  em  que  contesta  tal  conclusão,  alegando que  os  projetos  indicados  no  relatório  da  diligência  teriam  sim  amparo no Tratado.  Fl. 1485DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 23          9 O processo retornou para o CARF. A respectiva Turma, com outra  composição, decidiu exonerar o contribuinte do lançamento, porém com fundamento  na decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) acerca da inconstitucionalidade do §  1° do art. 3° da Lei n° 9.718/98 (Acórdão n° 202­19.201, fls. 693 a 697). Esta decisão  foi ratificada pela CSRF (Acórdão n° 9303001490, fls. 772 a 779), no julgamento do  recurso especial interposto pela PGFN (fls. 702 a 711).   Contudo, o posicionamento  favorável  ao  contribuinte  foi  revertido,  após a oposição de embargos de declaração pela PGFN (fls. 793 a 797), que resultou  no Acórdão n° 9303­003.374  (fls. 1.481 a 1.484). A  respectiva Turma concluiu não  ser  adequada  a  exoneração,  com  base  na  citada  decisão  do  STF,  uma  vez  que  as  receitas  financeiras  sobre as quais  a  fiscalização calculou o  lançamento da COFINS  estão compreendidas em seu objeto social, de acordo com o art. 4° do Estatuto Social  da Itaipu (fl. 100), e, consequentemente, na sua receita bruta, sujeita à incidência da  COFINS, nos termos dos artigos 1° ao 3° da Lei n° 9.718/98.  Concluiu a questão determinando o retorno do processo à instância a  quo, nos seguintes termos (fl. 1.481):  "Pelo  exposto,  acolho  os  embargos  opostos  pela  PGFN,  com  efeitos  infringentes,  porém  determino  a  devolução  dos  autos  à  instância a quo, para que as receitas sejam analisadas e especificadas,  inclusive  quanto  à  suposta  isenção  contida  no  Tratado  Brasil­ Paraguai, objeto do decreto Legislativo nº 23, de 30/05/1973, para que  não  haja  supressão  de  instância,  já  que  o  acórdão  da Câmara  baixa  não  chegou  a  analisar  essa  matéria,  que  ficou  prejudicada  por  terem  sido  consideradas  todas  as  receitas  financeiras  estando  fora  do  campo  de  incidência da Cofins, assim como no acórdão ora embargado." (g.n.)  Desta forma, esta turma terá de decidir sobre as seguintes questões:  I)  Se  os  financiamentos  concedidos  pela  Recorrente  à  Itaipu  Binacional, dos quais produziram as receitas financiamento, empréstimo e repasses à  Itaipu Binacional e correspondentes variações cambiais, computadas pela fiscalização  nas  bases  de  cálculo  da  COFINS  do  período  de  fevereiro  de  1999  a  novembro  de  2002,  foram  integralmente  aplicados  na  construção  da  "central  elétrica,  seus  acessórios e obras complementares" (alínea "b" do art XII do tratado Brasil­Paraguai,  que trata da isenção fiscal).  II)  Caso  a  conclusão  do  item  "I"  seja  positiva,  se  a  isenção  fiscal  prevista no art. XII do Tratado Brasil­Paraguai afasta da  incidência da COFINS tais  receitas.  I) Aplicação dos financiamentos concedidos à Itaipu Binacional  exclusivamente na construção da usina hidrelétrica  O  primeira  turma  do  CARF  que  examinou  o  presente  processo  suscitou a questão em epígrafe e requereu a realização de diligência ­ Resoluções n°  202­00.802 (fls. 567 a 570) e 202­00.946 (fls. 629 a 633).  Fl. 1486DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 24          10 Na segunda tentativa, o trabalho foi realizado e o relatório encontra­ se  nos  autos  (fls.  646  a  659),  bem como  a manifestação  do  contribuinte  (fls.  667  a  685).  O  agente  fiscal  responsável  pela  diligência  teve  como  ponto  de  partida o disposto na alínea "b" do art. XII do Tratado Brasil­Paraguai:  "ARTIGO XII  As  Altas  Partes  Contratantes  adotarão,  quanto  à  tributação, as seguintes normas:  (. . .)      b)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  sobre  os  materiais  e  equipamentos  que  a  ITAIPU  adquira  em  qualquer  dos  dois  países  ou  importe  de  um  terceiro  país,  para  utilizá­los  nos  trabalhos  de  construção da central elétrica, seus acessórios e obras  complementares,  ou  para  incorporá­lo  à  central  elétrica,  seus acessórios e obras complementares. Da  mesma  forma,  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos compulsórios, de qualquer natureza, que  incidam sobre as operações relativas a esses materiais  e equipamentos, nas quais a ITAIPU seja parte;  (. . .)"  Na fl. 650, item 6, descreve o trabalho realizado e, no 7, importante  limitação do escopo, face às particularidades da escrita contábil de Itaipu:  "6.  Por  amostragem,  foram  verificados,  nos  arquivos  da  Itaipu  Binacional,  documentos  comprobatórios  dos  lançamentos  contábeis  da  mesma,  não  sendo  encontrados,  dentre  a  documentação  verificada,  documentos de despesas que não  tenham sido contabilizados pela  Itaipu,  nem  lançamentos  contabilizados  pela  mesma  Itaipu  que  não  fossem  embasados  por  documentação  comprobatória.  Ainda  na  amostra  verificada, todos os documentos de despesas ocorridas antes da entrada em  operação da Usina estavam vinculados a um contrato de financiamento."  Em seguida,  identificou no Tratado os projetos em que os  recursos  deveriam  ser  aplicados,  para  que  pudessem  ser  considerados  como  amparados  pela  isenção fiscal (fls. 647 e 648):  "(. . .)  6. Cabe ressaltar que a isenção constante da alínea b do Artigo XII  do Tratado  de  ltaipu  evidentemente  está  vinculada  à  descrição  geral  das  instalações  destinadas  à  produção  de  energia  elétrica  e  das  obras  auxiliares, constantes de seu Anexo B, conforme seu Artigo VI.  7. O Anexo B ao Tratado de Itaipu (Anexo II: fls. 20 a 24) define:  a)  A  localização  do  projeto  e  das  obras  envolvidas  no  Tratado:  "sobre o rio Paraná" (Item 1. do Inciso II do Anexo).  Fl. 1487DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 25          11 b) A disposição geral das obras do projeto que considera constituído  por  "uma  barragem  principal  de  gravidade,  ...  uma  casa  de  força,  ...  barragens  laterais  de  enrocamento,  ...  diques  de  terra,  ...  estrutura  do  vertedouro e respectivas comportas".  8.  O  Inciso  III  do  Anexo  B  ao  Tratado  de  ltaipu  descreve  os  componentes principais do projeto, conforme transcrito a seguir:  a) Dique lateral direito;  b) Vertedor;  c) Barragem lateral direita;  d) Barragem principal e tomada d'água;  e) Casa de força;  f) Barragem na margem esquerda;  g) Barragem lateral esquerda;  h) Dique lateral esquerdo;  i) Dique complementar de Hernandárias;  j) Subestações seccionadoras  k) Obras para navegação  9. Cabe  frisar que não existem outros  itens de obras constantes do  Anexo B ao Tratado de Itaipu.  (. . .)"  Como  fruto  da  inspeção  realizada,  identificou  e  listou  obras  realizadas  com  os  recursos  mutuados,  que  não  estavam  previstas  no  Anexo  B  do  Tratado (fls. 650 a 652):  "(. . .)  3.  Não  estão  elencadas  dentre  as  obras  e/ou  serviços  citados  no  Tratado de Raiou:  3.1. execução de projetos e/ou obras de conjuntos  residências e/ou  manutenção  de  condomínios  residenciais,  residências  de  empregados,  varrimento  de  ruas  externas  à  área  da  Usina  Hidrelétrica,  etc.,  pagas  (parcial  ou  totalmente)  com  recursos  decorrentes  dos  contratos  de  financiamento ECR­64175, ECR­102178, ECR­108/79, ECR­113/80 (que  financiaram, exclusivamente os projetos e/ou obras citados);  3.2.  pagamento  de  taxas  de  abertura  e/ou  de  administração  de  contratos  de  financiamento,  que  oneraram  pelo  menos  2%  do  valor  financiado  dos  contratos  ECR­64/75,  ECR­102/78,  ECR­108/79,  ECR­ 113/80,  ECF­392/75,  ECF­620/78,  ECF­631/78,  ECF­675179,  ECF­ 759/80,  ECF­760/80,  ECF­776181,  ECF­777/81,  ECF­831/82,  ECF­ 832/82,  ECF­901/83,  ECF­902183,  ECF­925183,  ECF­978/84,  ECF­ 957184, e ECF­958184;  Fl. 1488DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 26          12 3.3.  pagamento  de  taxas  de  fiscalização  de  contrato  de  financiamento, que oneraram pelo menos o valor financiado dos contratos  ECF­392175, ECF­620/78, ECF­631/78, ECF­675179, ECF­759/80, ECF­ 760/80,  ECF­776181,  ECF­777/81,  ECF­831182,  ECF­832182,  ECF­ 901/83,  ECF­902/83,  ECF­925/83,  ECF­978184,  ECF­957/84,  ECF­ 958/84, ECR­224184, ECR­225184, ECR­226184 e ECR­227184;  3.4.  considerando­se que os contratos  citados nos  itens 3.1.,  3.2.  e  3.3.,  supra,  foram  renegociados  resultando  então  os  contratos  ECF­ 1218191  e  ECF­1219/91,  por  conseqüência,  estes  contratos  de  financiamento  também  incluem  obras  e/ou  serviços  que  não  estão  elencados no Tratado de ltaipu;  3.5. da mesma maneira, o contrato ECF­1480/97, que é resultante de  uma  renegociação  de  dívidas  entre  ltaipu  e  Eletrobrás,  por  incluir  os  débitos dos contratos ECF­1218/91 e ECF­1219/91, traz em seu escopo o  financiamento de dívidas decorrentes de pagamento de obras e/ou serviços  que não estão elencados no Tratado de Itaipu;  3.6. os itens 3.2. e 3.3., na renegociação que gerou os contratos ECF  1218/91 e ECF­1219/91, bem como na renegociação que gerou o contrato  ECF  1480/97,  representam  mais  de  15%  dos  valores  contratados  (ou  financiados),  conforme  verifica­se  na  planilha  "Cálculo  Estimado  de  Pagamentos não Dirigidos à Obra" (fls. 625);  3.7. caso sejam abstraídos os efeitos do item 3.1., os itens 3.2. e 3.3.,  na renegociação que gerou os contratos ECF 1218/91 e ECF­1219/91, bem  como  na  renegociação  que  gerou  o  contrato  ECF  1480/97,  representam  mais de 12% dos valores contratados (ou financiados), conforme verifica­ se  na  planilha  "Cálculo Estimado  de  Pagamentos  não Dirigidos  à Obra"  (fls. 626);  3.8.  foram  pagos  com  os  recursos  oriundos  do  contrato  de  financiamento  ECF­1.627/97 —  Plano  de  Conclusão  de  Obras —  PCO,  dentre outros (fls. 627 a 631), os seguintes • serviços e/ou obras:  a) execução de trabalhos de reabilitação e pavimentação da rodovia  de Hernandarias a Salto Del Guairá, no Paraguai (fls. 627);  b) execução de trabalhos de reabilitação e pavimentação da rodovia  de Hernandarias a Salto Del Guairá, Trecho Katuete — Salto Del Guairá,  no Paraguai (fls. 627);  c)  pagamento  de  gratificação  especial  aos  funcionários  Ramon  Herreta e Eugênio Benitez (fls. 628);  d)  serviços  de  pavimentação  poliédrica  e  drenagem  no  Refúgio  Biológico Bela Vista (fls. 628 e 629);  e)  serviços  de  consultoria  no  projeto  de  revitalização  do  Refúgio  Biológico Bela Vista (fls. 629);  f)  serviços  de  implantação  do  Sistema  de  Som  e  Iluminação  Monumental (fls. 630);  g) criação, projeto e desenvolvimento de espetáculo "som e  luz na  usina hidrelétrica" (fls. 630);  Fl. 1489DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 27          13 h) obras de revitalização do Refúgio Biológico Bela Vista da ltaipu  Binacional (fls. 630);  i) fornecimento de equipamentos destinados ao sistema de som e luz  da usina de Itaipu (fls. 631);  j) obras de revitalização do Ecomuseu em Foz do Iguaçu (fls. 631);  k)  obras  de  ampliação  e  reforma  do  Centro  de  Recepção  de  Visitantes (fls. 631);  1)  serviços  de  confecção  e  montagem  de  onze  cenários  para  o  Projeto Museológico (fls. 631);  m)  estufa  agrícola  para  implantação  de  uma  casa  de  vegetação  no  Refúgio Biológico Bela Vista (fls. 631).  (. . .)"  Por  fim,  conclui  (fl.  653),  apresentando  as  respostas  aos  quesitos  formulados pelo colegiado do CARF:  "'a) os numerários repassados, pela recorrente (Eletrobrás) — com  a  necessária  análise  de  sua  escrita  fiscal  ­,  em  face  dos  contratos  financeiros  firmados  (contratos  de  mútuo  de  moeda  —  empréstimos  ou  financiamentos), efetivamente foram destinados de forma exclusiva para a  construção, implantação e incorporação do empreendimento denominado  Usina Hidrelétrica de Itaipu;'  apurou­se que:  Os numerários repassados pela recorrente não foram destinados  de forma exclusiva para a construção, implantação e incorporação do  empreendimento denominado Usina Hidrelétrica de Itaipu, pois, parte  dos mesmos  foi  utilizada para  o  pagamento  de  despesas  não  prevista  no  Tratado  de  ltaipu  (no  qual  estão  consideradas  eventuais  isenções  da  COFINS).  Desta  forma,  fica  prejudicado  o  atendimento  ao  item  b  da  solicitação citada:  b)  "em  caso  afirmativo,  para  que  se  recalcule  o  montante  supostamente  devido  a  título  de  COFINS,  em  face  da  necessária  desoneração  que  deve  ser  observada  a  essas  "receitas"  (isenção),  o  que  também  deverá  se  estender  às  respectivas  variações  cambiais  delas  provenientes."(g.n.)  O  agente  fiscal  apurou  que  parte  dos  recursos  teriam  sido  empregados em obras não previstas no Anexo B do Tratado. Todavia, por outro lado,  não informou, do montante total emprestado à Itaipu, quanto não teria sido empregado  em obras  indicadas no Tratado. E a justificativa para  tal  limitação encontra­se na fl.  650, a saber:  "7. Cabe esclarecer que, pelos motivos que serão expostos a seguir,  a verificação citada no item 6., supra, não é suficiente para o atendimento  das solicitações do Conselho de Contribuintes, pois, como não se aplicam  Fl. 1490DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 28          14 à  ITAIPU  as  normas  de  direito  interno  dos  países  contratantes,  também  não  se  lhe  aplicam  as  normas  de  contabilidade  vigentes  no  Brasil.  A  contabilidade de  ITAIPU considera "custo da obra"  todos os pagamentos  efetuados e/ou despesas havidas pela entidade antes do início de operação  da  mesma,  independentemente  da  natureza  dos  mesmos,  cabendo  a  fiscalização  de  sua  contabilidade  apenas  à  Ande  e  à  Eletrobrás.  Por  exemplo,  se  ITAIPU  considerar  conveniente  o  projeto,  construção,  implantação  e  manutenção  de  um  Museu,  todas  as  despesas  serão  consideradas como 'custo da obra'."  Desta forma, caso esta Turma concorde a conclusão do trabalho de  diligência,  teremos  de  converter  este  julgamento  em  uma  nova  diligência,  para  que  seja  apurado  o  valor  das  receitas  financeiras  derivadas  de  recursos  aplicados  exclusivamente em obras expressamente previstas no Tratado.   Na  manifestação  acerca  do  relatório  da  diligência,  a  Recorrente  contesta a conclusão do agente fiscal, com as seguintes alegações:  a) A alínea "b" do  art. XII do Tratado acima  transcrito dispõe que  gozarão  de  isenção  as  aquisições  de  materiais  e  equipamentos  e  as  respectivas  operações,  utilizados  "nos  trabalhos  de  construção  da  central  elétrica,  seus  acessórios  e  obras  complementares"  (g.n.).  O  Tratado  não  definiu  o  que  são  acessórios e obras complementares.  b)  A  lista  de  obras  e  serviços  contida  item  II  do  Anexo  B  do  Tratado,  na  qual  o  agente  fiscal  responsável  pela  diligência  baseou­se,  não  é  exaustiva, pois, inclusive, o foi titulada "Obras Principais do Projeto" (g.n.).   c) No  item  I do Anexo B do Tratado,  consignou­se que o objetivo  daquele Anexo B é o de "descrever e identificar, em suas partes principais, o Projeto  do Aproveitamento Hidroelétrico do rio Paraná ". E, nos parágrafos seguintes, que "  foi  redigido  com  base  no  'Relatório  Preliminar'"  e  que  "as  obras  descritas  no  presente  anexo  poderão  sofrer  modificações  e  adições  inclusive  nas  suas  cotas  e  medidas, por exigências técnicas que se verificarem durante sua execução (g.n.)."  d)  Carreou  aos  autos  correspondência  da  Diretora  Financeira  Executiva  de  Itaipu  Binacional  (fls.  688  a  690),  em  que  constam  argumentos  que  comprovariam a indispensabilidade da construção da vila residencial para os técnicos  que  trabalharam  na  construção  da  usina.  Informam  que,  em  dado  momento,  havia  mais de 40 mil trabalhadores em atividade na obra, não havendo, nas cidades vizinhas,  condições para acomodação de tão grande número de profissionais.  e)  As  taxas  de  abertura  de  crédito  ou  de  administração  e  de  fiscalização  são  inerentes  à  celebração  de  qualquer  contrato  de  empréstimo  e,  portanto,  indispensáveis  para  a  obtenção  dos  recursos  que  foram  necessários  à  construção do empreendimento.  f) Nas  fls.  688  a 690  dos  autos,  onde  consta  a  correspondência  da  Diretora  Financeira  Executiva  de  Itaipu  Binacional,  há  explicações  acerca  de  cada  uma das obras do chamado "Plano de Conclusão de Obras", que, segundo o agente  fiscal,  seria  composto  de  itens  não  integrantes  do  empreendimento.  De  uma  forma  geral,  foram  realizadas  para  preservação  do  meio­ambiente,  recriação  de  infra­ Fl. 1491DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 29          15 estrutura  para  proporcionar  condições  de  acesso  e  deslocamento  para  a  população  local  e  criação  de  complexo  turístico,  para  preservação  da  memória  histórica  do  projeto e material arqueológico encontrado durante a obra.  Meu voto é no sentido de considerar como integrantes do projeto a  totalidade dos recursos mutuados, pelos motivos que exponho abaixo.  Em  primeiro  lugar,  destaco  como  o  mais  importante  de  meus  argumentos.  A fiscalização comparou bases de cálculo da COFINS apresentadas  em  Declarações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  (DIPJ)  com  os  respectivos  lançamentos contábeis (fl. 17). Questionou valores lançados como isentos e exclusões  da base de cálculo.   Obteve como resposta que se tratava de "receita de financiamentos,  empréstimos  e  repasses"  e  correspondente  "variação  cambial",  resultantes  de  operações  de  crédito  contratadas  com  a  Itaipu  Binacional.  E  que  não  foram  submetidas  à  tributação  pela COFINS,  por  força  da  isenção  prevista  no  art. XII  do  tratado Brasil­Paraguai.  Portanto,  o  contribuinte  alegou  deter  um  direito  e  apresentou  elementos comprobatórios (DIPJ e escrita contábil suporte).  O  Fisco,  contudo,  efetuou  o  lançamento  (fls.  9  a  19),  porque  concluiu  que  o  dispositivo  legal  não  isentava  da  COFINS  as  referidas  receitas  financeiras. O agente  fiscal não  adentrou na questão  relacionada à aplicação ou não  dos recursos em obras supostamente não previstas no Anexo B do Tratado. Esta não  foi  a  motivação  do  lançamento.  Também  não  foi  mencionada  pelo  colegiado  de  primeira instância.   Na verdade, foi suscitada tão somente pela primeira turma do CARF  que  examinou  o  processo,  que  entendeu  ser  necessário  confirmar  que  os  recursos  haviam sido aplicados de forma exclusiva para a construção da usina (fls. 567 a 572).  Assim sendo, entendo que afastar, total ou parcialmente, a aplicação  da  isenção  fiscal,  em razão de as  receitas  terem sido originadas por empréstimos de  recursos utilizados em obras não expressamente previstas no Tratado, corresponderia  a  promover  uma  mudança  do  critério  jurídico  adotado  pela  fiscalização  para  a  realização do lançamento, o que é vedado pelo art. 146 do Código tributário Nacional  ­ CTN (Lei n° 5.172/66).  Contudo, caso tal argumento não convença esta Turma, de qualquer  forma  refutaria a  conclusão do  relatório de diligência,  em  razão da  combinação dos  seguintes elementos:  ­ a plausibilidade dos argumentos apresentados pela Recorrente ­ da  leitura  explicações  providas,  parece­me  que  as  obras  indicadas  pelo  agente  fiscal  como não integrantes do empreendimento eram absolutamente necessárias e de forma  alguma estranhas aos objetivos do projeto previstos no Tratado; e   Fl. 1492DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 30          16 ­  os  fatos  de  o  Tratado  não  ter  definido  o  que  são  "obras  complementares"  (expressão  contida na  alínea  "b" do  art. XII  do Tratado),  e de,  no  Anexo  B  ("Descrição  Geral  das  Instalações  Destinadas  à  Produção  de  Energia  Elétrica  e  das  Obras  Auxiliares")  constar  que  fora  redigido  com  base  em  um  "Relatório  Preliminar"  e  que  poderia  "sofrer  modificações  ou  adições  (.  .  .)  por  exigências técnicas que se verificarem durante sua execução").  Portanto, voto no sentido de considerar que a totalidade dos recursos  emprestados  pela  Recorrente  à  Itaipu  Binacional  foram  empregados  nas  obras  de  construção do empreendimento usina hidrelétrica de Itaipu.    II) Abrangência da isenção fiscal prevista no art. XII do Tratado  Brasil­Paraguai  II ­ a)Supremacia e interpretação dos tratados internacionais  Os  preceitos  dos  tratados  internacionais  prevalecem  sobre  os  da  legislação tributária interna, nos termos do art. 98 do CTN:  "Art.  98.  Os  tratados  e  as  convenções  internacionais  revogam ou modificam a legislação tributária interna,  e serão observados pela que lhes sobrevenha."  A doutrina dominante desfere críticas à redação do art. 98 do CTN.  Segundo Ricardo Lobo Torres "(. . .) não se trata, a rigor, de revogação da legislação  interna, mas de suspensão da eficácia da norma tributária nacional, que readquirirá  sua aptidão para produzir efeitos  se e quando o  tratado  for denunciado"  (Curso de  Direito Financeiro e Tributário, 16° ed. Renovar, 2009, p.49).  Desta  supremacia dos  tratados  sobre  a  legislação  tributária  interna,  infere­se que, para sua aplicação, há que se recorrer à Convenção de Viena, da qual o  Brasil  é  signatário,  que  versa,  em  seus  artigos  31  e  32,  sobre  a  interpretação  de  tratados, à luz das normas de direito internacional.   Segundo  Alberto  Xavier  ("Direito  Tributário  Internacional  do  Brasil",  6°  ed.,  2003,  p.184)  "(.  .  .)  os  tratados  internacionais  que  versam matéria  fiscal devem ser interpretados de acordo com a doutrina geral da interpretação dos  tratados e das normas tributárias, tendo particular atenção o disposto nos artigos 31  e  32  da Convenção de Viena, Convenção  essa  que  é geralmente  considerada  como  declaratória de direito internacional consuetudinário".   Nesta mesma  linha, posicionou­se o  ilustre  jurista  João Dodsworth  Cordeiro Guerra, cujo parecer (fls. 526 a 563) foi carreado aos autos pela Recorrente.  Impõem  assim  afastar  as  regras  de  interpretação  previstas  na  legislação nacional e a adoção da Convenção de Viena.    II ­ b) Isenção Fiscal   Fl. 1493DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 31          17 Assim dispõe o art. XII do Tratado Brasil­Paraguai:  "ARTIGO XII  As  Altas  Partes  Contratantes  adotarão,  quanto  à  tributação, as seguintes normas:     a)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  à  ITAIPU  e  aos  serviços  de  eletricidade  por  ela  prestados;      b)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  sobre  os  materiais  e  equipamentos  que  a  ITAIPU  adquira  em  qualquer  dos  dois  países  ou  importe  de  um  terceiro  país,  para  utilizá­los  nos  trabalhos  de  construção da central elétrica, seus acessórios e obras  complementares,  ou  para  incorporá­lo  à  central  elétrica,  seus acessórios e obras complementares. Da  mesma  forma,  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos compulsórios, de qualquer natureza, que  incidam sobre as operações relativas a esses materiais  e equipamentos, nas quais a ITAIPU seja parte;      c)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  sobre  os  lucros  da  ITAIPU  e  sobre  os  pagamentos  e  remessas  por  ela  efetuados  a  qualquer  pessoas  física  ou  jurídica,  sempre  que  os  pagamentos  de  tais  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios  sejam de  responsabilidade legal da ITAIPU;      d)  não  porão  nenhum  entrave  e  não  aplicarão nenhuma  imposição  fiscal  ao movimento de  fundos  da  ITAIPU  que  resultar  da  execução  do  presente Tratado;      e)  não  aplicarão  restrições  de  qualquer  natureza  ao  trânsito  ou  depósito  dos  materiais  e  equipamentos aludidos no item b deste Artigo;      f)  serão  admitidos  nos  territórios  dos  dois  países os materiais e equipamentos aludidos no item b  deste Artigo." (g.n.)  A primeira  questão  a  ser  enfrentada  é  a  relacionada  à  inclusão  ou  não da COFINS no rol das espécies tributárias das quais as operações realizadas com  a Itaipu Binacional não sofrem incidência.   E  a  segunda  é  a  de  interpretar  a  segunda  parte  do  art.  XII:  "Da  mesma  forma,  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  sobre  operações  relativas  a  esses  materiais  e  equipamentos"  (g.n.).  Também  estariam  desoneradas  de  "impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza"  as  receitas  de  financiamentos,  empréstimos  e  Fl. 1494DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 32          18 repasses  e  respectivas  variações  cambiais  derivadas  dos  créditos  concedidos  pela  Recorrente à Itaipu Binacional?   Conforme expus anteriormente, os tratados internacionais devem ser  interpretados à luz dos art. 31 e 32 da Convenção de Viena. Transcrevo o art. 31:  "Interpretação de Tratados  Artigo 31  Regra Geral de Interpretação   1. Um tratado deve ser interpretado de boa fé segundo  o  sentido  comum atribuível aos  termos do  tratado em  seu contexto e à luz de seu objetivo e finalidade."  Da leitura do tratado Brasil­Paraguai, verifica­se, nitidamente, que o  "objetivo e finalidade" das partes contratantes foi o de desonerar de todo e qualquer  ônus  tributário  os  custos  da  construção  do  empreendimento  Itaipu Binacional,  dada  sua importância estratégica para ambos os países, bem como de diversas dificuldades  práticas  que  o  contrário  poderia  ocasionar,  visto  que  qualquer  tributo,  brasileiro  ou  paraguaio, acabaria por onerar, direta ou indiretamente, o custo da energia elétrica que  seria consumida pelo outro Estado.   Minha  interpretação  é  a  de  que,  ao  empregar  a  expressão  "de  qualquer  natureza",  logo  após  a  "impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios",  as  partes contratantes referiram­se a todos os tributos (dentre eles a COFINS, objeto da  contenda). E não cabe invocar o art. 111 do Código Tributário Nacional ­ CTN (Lei n°  5.172/66),  que  determina  que  legislações  sobre  isenções  sejam  interpretadas  literalmente,  tal  qual  aduziu  o  colegiado  de  primeira  instância.  Como  vimos  anteriormente,  a  supremacia  dos  tratados  sobre  a  legislação  interna  e  a  obrigatória  adoção  das  normas  previstas  na  Convenção  de  Viena  afastam  do  caso  em  tela  a  aplicação do art. 111 do CTN.  E o art. XII do Tratado, ao acrescentar que não somente as vendas,  porém  também,  de  uma  forma  muito  mais  ampla,  "as  operações  relativas  a  esses  materiais  e  equipamentos",  visou  afastar  qualquer  exação  que  pudesse  impactar  os  gastos com os materiais e equipamentos empregados na obra.   Em  suma,  isentar  de  qualquer  tipo  de  tributo  todas  as  operações  relacionadas  à  construção  da  usina,  isto  é,  tanto  aquelas  em  que  a  Itaipu  figurasse  como  contribuinte  de  direito,  quanto  as  que  fosse  contribuinte  de  fato,  abrangendo,  desta forma, todas as circunstâncias em que o ônus tributário direta ou indiretamente  fosse por ela suportado.  Admitir  a  incidência  da  COFINS  sobre  as  receitas  de  financiamentos,  empréstimos  e  repasses  `Itaipu  Binacional  e  correspondentes  variações  cambiais,  contraídos  justamente  para  financiar  a  construção  da  usina  hidrelétrica,  seria,  em última análise,  contrariar o que  foi  acordado pelas  partes que  concluíram  o  Tratado  Brasil­Paraguai,  posto  que  os  valores  devidos  da  COFINS  seriam naturalmente embutidos pela Recorrente nas prestações dos  empréstimos e o  correspondente ônus assumido pela Itaipu Binacional.  Fl. 1495DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 33          19 Para  ilustrar  o  "espírito"  do  Tratado,  imprescindível  mencionar  trecho  do  Parecer  FC­27  (fls.  165  a  168),  da  Consultoria  Geral  da  União  (CGU),  datado  de  09/03/1990,  exarado  por  Clóvis  Ferro  Costa  e  aprovado  pelo  Exmo.  Sr.  Presidente da República:  "O  Tratado  de  Itaipu  foi  firmado  entre  o  Brasil  e  o  Paraguai  no  dia  26.4.73  e  incorporou­se  ao  direito  positivo brasileiro pelo Decreto Legislativo n'? 23, de  30.5.73 e pelo Decreto n? 72.707. de 28.8.73.  Desse  tratado,  de  extrema  importância  continental,  resultou a monumental obra de Itaipu, no momento, a  maior hidrelétrica do mundo.  Para aliviar os dispêndios, as altas partes contratantes  consignaram  de  maneira  categórica  que  não  aplicariam  impostos.  taxas  e  empréstimos  compulsórios  de  qualquer  natureza  a  Itaipu  e  aos  serviços de eletricidade por ela prestados." (g.n.)  Vale  lembrar  que,  nos  termos  do  art.  41  da  Lei  Complementar  n°  73/93,  os  pareceres  da  CGU,  que  forem  aprovados  pelo  Presidente  da  República,  vinculam os órgãos e entidades da Administração Federal, incluindo a Receita Federal  do Brasil (RFB) e as delegacias Regionais de Julgamento (DRJ).  Neste sentido, também o i. jurista João Dodsworth Cordeiro Guerra,  cujo  parecer  (fls.  526  a  563)  foi  carreado  aos  autos  pela  Recorrente,  interpretou  o  Tratado e seus efeitos fiscais da seguinte forma:  "4.3  A  desoneração  de  ITAIPU  é,  pois,  tratada  em  toda  a  sua  extensão possível, tanto no prisma subjetivo quanto objetivo, e no tempo,  pois se projeta para o futuro, sem restrições: como contribuinte (possa ou  não transferir o ônus tributário a terceiros); como mera responsável (sofra  ou não o ônus financeiro da exação, ou seja seu contribuinte dito de fato);  como  contribuinte,  responsável  ou  contribuinte  de  fato  em  qualquer  operação  de  que  seja  parte  e  diga  respeito  aos materiais  e  equipamentos  destinados ao seu empreendimento; com relação aos seus lucros e serviços,  bem  como  aos  seus  fundos  e  ao  trânsito  e  depósito  de  bens  seus  ou  destinados ao seu empreendimento.  4.4. A expressão "impostos, taxas e empréstimos compulsórios"  é explicitada no mesmo artigo por duas outras, a saber, "de qualquer  natureza"  e  "nenhuma  imposição  fiscal",  de  forma  a  tornar  ainda  mais  claro  o  já  evidente  objetivo  de  desoneração  tributária  total  e  perene  do  empreendimento  levado  a  cabo  por  dois  entes  soberanos  e  prevenir  que  qualquer  deles,  de  forma  direta  ou  indireta,  mediata  ou  imediata,  possa  a  qualquer  tempo  onerar  a  implantação  e  a  operação  da  hidrelétrica de Itaipu, ou criar­lhe entraves de qualquer natureza.   (. . .)  4.8.  O  Tratado  não  se  limitou  a  desonerar  a  aquisição  de  equipamentos e materiais, o que consta na primeira parte da norma da letra  b) do art. XII, pois foi além, para prevenir a oneração de outras operações,  relativas a esses bens, nas quais Itaipu seja parte. A referência do texto a  Fl. 1496DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 34          20 operações e parte somente pode ser entendida como negócio jurídico entre  Itaipu,  como  uma  parte,  e  terceiro,  como  outra  parte,  o  que  abrange  serviços  de  qualquer  natureza,  inclusive  técnicos,  de  assistência  técnica,  montagem, instalação e manutenção desses mesmos bens, a cessão do uso  de  direitos  de  propriedade  industrial,  e  também  as  operações  financeiras  (financiamentos e empréstimos) relativas a esses mesmos equipamentos e  materiais.  4.9. No caso, houve operações financeiras entre empresas mercantis,  a  Consulente,  mutuante  credora,  e  Itaipu,  mutuária  devedora,  de  cuja  essência faz parte o juro (. . .).   4.10. Portanto,  à  operação  empréstimo,  com  as  características  de destinação dos seus recursos previstas no art. XII, b), do Tratado,  aplicam­se  as  normas  de  desoneração  ali  previstas  quer  quanto  ao  principal  quer  quanto  ao  elemento  inerente  à  sua  essência  e  contraprestação,  que  são  os  respectivos  encargos  financeiros,  caso  contrário  ter­se­ia oneração  indireta  (por  repercussão ou  translação)  do custo dos materiais e equipamentos, exatamente o que o art. XII do  Tratado quis evitar.  4.11. Essa interpretação do art. XII em questão decorre diretamente  do  seu  texto  e  tem  amparo  na Convenção  sobre Direito  dos Tratados,  a  chamada Convenção de Viena de 1969 (. . .)."  Faz­se  mister  mencionar  que  a  inclusão  das  contribuições  sociais  para  o PIS  e COFINS dentre  os  tributos  abrangidos  pelo  benefício  fiscal  já  fora há  tempos  reconhecida  pela  Consultoria  Geral  da  União,  por  meio  do  anteriormente  citado  Parecer  FC­27/1990,  que  vincula  os  órgãos  e  entidades  da  Administração  Federal, e pela própria Receita Federal do Brasil, com a publicação do AD CGST n°  147/94 e o AD SRF n° 74/99, como segue:  "Parecer FC­27, da CGR, de 09/03/1990  (. . .)  O deliberado uso da expressão qualquer natureza teve  o  evidente  objetivo  de  caracterizar  a  relação  como  simplesmente enunciativa e não taxativa.  Assim, a  palavra  contribuição.  que  não  está  no  texto,  está abrangida na intenção do legislador diplomático e  se  inseriria  na  genérica  declaração  de  taxa  de  qualquer natureza.  (. . .)  Assim,  esta  Consultoria  Geral  da  República,  conclui  pela remessa deste parecer ao Ministério das Relaç0es  Exteriores, para que este comunique ao Ministério da  Fazenda  a  isenção  da  Itaipu  Binacional  das  contribuições  do  PIS/PASEP.  sobre  o  seu  faturamento." (g.n.)  "AD CGST n° 147/94  Fl. 1497DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 35          21 (. . .)  2 — Não  incide a Contribuição para Financiamento  da Seguridade Social — COFINS,  instituída pela Lei  Complementar  n°  70,  de  30  de  dezembro  de  1991,  sobre o faturamento proveniente da venda de materiais  e  equipamentos,  bem  como  da  prestação  de  serviços  decorrentes  dessas  operações,  desde  que  efetuadas  diretamente à ltaipu Binacional." (g.n.)  "AD SRF n° 74/99  (. . .)  Artigo  Único. Não  incidem  as  contribuições  de  que  trata o art. 2° da Lei n° 9.718, de 27 de novembro de  1998, sobre o faturamento correspondente a vendas de  materiais e equipamentos, bem assim da prestação de  serviços  decorrentes  dessas  operações,  efetuadas  diretamente a Itaipu Binacional." (g.n.)  Portanto,  dou  provimento  às  alegações  apresentadas  pela  Recorrente, no sentido de que a isenção fiscal prevista no art. XII do Tratado Brasil­ Paraguai afasta da incidência da COFINS as receitas de financiamentos, empréstimos  e  repasses e correspondentes variações cambiais, derivados das operações de crédito  contratadas  para  financiar  a  compra  de  materiais  e  equipamentos  para  o  empreendimento usina hidrelétrica de Itaipu.    Conclusão  Voto  por  dar  provimento  ao  recurso  voluntário,  cancelando  o  lançamento de ofício da COFINS (principal, juros Selic e multa de ofício), calculado  sobre  as  receitas  de  financiamentos,  empréstimos  e  repasses  `Itaipu  Binacional  e  correspondentes variações cambiais, contraídos para financiar a compra de materiais e  equipamentos para a construção da usina hidrelétrica.  É como voto.  Conselheiro Relator ­ Marcelo Costa Marques d'Oliveira  Fl. 1498DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 36          22 Voto Vencedor    Conselheiro José Henrique Mauri ­ Redator designado  Entendeu  o Conselheiro Relator  em dar Provimento  ao Recurso Voluntário  por entender, essencialmente, que (i) a totalidade dos recursos emprestados pela Recorrente à  Itaipu Binacional foi empregada nas obras de construção do empreendimento usina hidrelétrica  de  Itaipu  e  (ii)  a  isenção  fiscal  prevista  no  art.  XII  do  Tratado  Brasil­Paraguai  afasta  a  incidência  da  sobre  as  receitas  financeiras  auferidas  pela  recorrente,  matéria  do  presente  processo, da incidência da COFINS.   Em  que  pese  o  bem  elaborado  e  fundamentado  voto  emanado  pelo  nobre  Relator,  ouso  divergir  de  suas  conclusões,  especialmente  em  relação  ao  alcance  da  isenção  fiscal prevista no “Tratado entre a República Federativa do Brasil e a República do Paraguai  para  o  aproveitamento Hidroelétrico  dos Recursos  Hídricos  do Rio  Paraná,  pertencentes  em  Condomínio  aos  dois  Países,  desde  e  inclusive  o  Salto Grande  de  Sete  Quedas  ou  Salto  de  Guaira até a Foz Do Rio Iguaçu” (fls 60/65).  Inicialmente,  colaciono  o  artigo  XII  do  referido  Tratado,  que  prevê  a  desoneração tributária em comento:  ARTIGO XII  As altas Partes Contratantes adotarão, quanto á tributação, as seguintes normas:  a)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  á  ITAIPU e aos serviços de eletricidade por ela prestado;  b)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,de  qualquer  natureza,  sobre os materiais e equipamentos que a ITAIPU adquira em qualquer dos dois países  ou importe de um terceiro país, para utilizá­los nos trabalhos de construção da central  elétrica,  seus  acessórios  e  obras  complementares,  ou  para  incorporá­lo  á  central  elétrica,  seus  acessórios  e  obras  complementares,  ou  para  incorporá­los  à  central  elétrica,  seus  acessórios  e  obras  complementares.  Da  mesma  forma,  não  aplicarão  impostos, taxas e empréstimos compulsorios, de qualquer natureza, que incidam sobre  as operações relativas a esses materiais e equipamentos, nas quais a ITAIPU seja parte;  c) não aplicarão impostos, taxas e empréstimos compulsórios, de qualquer natureza, sobre os  lucros da  ITAIPU e  sobre os pagamentos e  remessas por  ela efetuados a qualquer pessoas  física  ou  jurídica,  sempre  que  os  pagamentos  de  tais  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios sejam de responsabilidade legal da ITAIPU;  d) não porão  nenhum entrave  e não  aplicarão  nenhuma  imposição  fiscal  ao movimento de  fundos da ITAIPU que resultar da execução do presente Tratado;  e)  não  aplicarão  restrições  de  qualquer  natureza  ao  trânsito  ou  depósito  dos  materiais  e  equipamentos aludidos no item b deste artigo;  f)  serão  admitidos  nos  territórios  dos  dois  países  os materiais  e  equipamentos  aludidos  no  item b deste artigo.   (Destaquei)  Fl. 1499DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 37          23        Não me alio ao voto do ilustre relator pelos seguintes motivos:  1  Da aplicabilidade dos recursos emprestados pela Recorrente à Itaipu Binacional   Em seu voto o relator concluiu por considerar que a totalidade dos recursos  emprestados pela Recorrente à Itaipu Binacional foram empregados nas obras de construção do  empreendimento usina hidrelétrica de Itaipu.  A  meu  ver,  caso  se  entendesse  que  o  referido  tratado  desonera  receitas  financeiras, o que não entendo, ainda assim a isenção alcançaria essas receitas somente se os  recursos financeiros fossem empregados integralmente no escopo do Tratado, e não é o caso,  conforme lista constante da Informação Fiscal, às fls. 651/652:  3.8  foram  pagos  com  os  recursos  oriundos  do  contrato  de  financiamento ECF­1.627/97 — Plano  de  Conclusão de Obras — PCO, dentre outros (fls. 627 a 631), os seguintes • serviços e/ou obras:  a)   execução  de  trabalhos  de  reabilitação  e  pavimentação  da  rodovia  de  Hernandarias  a  Salto  Del  Guairá, no Paraguai (fls. 627);  b)   execução  de  trabalhos  de  reabilitação  e  pavimentação  da  rodovia  de  Hernandarias  a  Salto  Del  Guairá, Trecho Katuete — Salto Del Guairá, no Paraguai (fls. 627);  c)   pagamento de gratificação especial aos funcionários Ramon Herreta e Eugênio Benitez (fls. 628);  d)   serviços de pavimentação poliédrica e drenagem no Refúgio Biológico Bela Vista (fls. 628 e 629);  e)   serviços de consultoria no projeto de revitalização do Refúgio Biológico Bela Vista (fls. 629);  f)   serviços de implantação do Sistema de Som e Iluminação Monumental (fls. 630);  g)   criação, projeto e desenvolvimento de espetáculo "som e luz na usina hidrelétrica" (fls. 630);  h)   obras de revitalização do Refúgio Biológico Bela Vista da ltaipu Binacional (fls. 630);  i)   fornecimento de equipamentos destinados ao sistema de som e luz da usina de Itaipu (fls. 631);  j)   obras de revitalização do Ecomuseu em Foz do Iguaçu (fls. 631);  k)   obras de ampliação e reforma do Centro de Recepção de Visitantes (fls. 631);  1)   serviços de confecção e montagem de onze cenários para o Projeto Museológico (fls. 631);  m)   estufa agrícola para implantação de uma casa de vegetação no Refúgio Biológico Bela Vista (fls.  631).  Portanto,  não me  parece  verossímil  que  a  desoneração  prevista  no  Tratado  alcance as receitas financeiras em pauta porque os recursos não foram utilizados integralmente  na finalidade prevista no Tratado, a saber, nas obras de construção do empreendimento usina  hidrelétrica de Itaipu.    Fl. 1500DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 38          24 2  Do alcance da isenção fiscal prevista no art. XII do Tratado Brasil­Paraguai   Nesse pormenor, entendeu o Relator Original que a isenção fiscal prevista no  art.  XII  do  Tratado  Brasil­Paraguai  afasta  da  incidência  da  COFINS  as  receitas  financeiras  auferidas pela recorrente, matéria do presente processo. Fundamenta­se que a interpretação do  Tratado deve  ser  feita  à  luz da Convenção de Viena,  afastando­se  a  literalidade determinada  pelo art. 111 do Código Tributário Nacional ­ CTN1.  Quanto  a  força  do  Tratado  internacional  em  matéria  tributária,  na  forma  disposta  no  art.  98  do  CTN2,  Há  teses  que  reputam  relatividade  na  supremacia  daquele  em  relação  às  normas  internas  quando  a  sobreposição  refira­se  ao  próprio CTN,  que  lhe  atribui  esse status supralegal. Todavia essa relatividade não foi suficientemente debatida no colegiado,  não sendo considerada relevante no voto divergente que ora se lavra.  Portanto, ainda que se considere a supremacia das disposições da Convenção  de  Viena3,  para  fins  de  interpretação,  entendo  que  as  receitas  financeiras  auferidas  pela  recorrente não serão alcançadas pela isenção prevista no art. XII, alínea "b" do Tratado Brasil­ Paraguai.  Frise­se que as receitas financeiras de que cuidam os autos abrangem receitas  de  financiamentos,  empréstimos  e  repasses"  e  correspondentes  "variações  cambiais",  resultantes de operações de créditos concedidos pela recorrente à Itaipu Binacional.  Eis excerto do disposto no art. XII do Tratado Brasil­Paraguai, em comento:  "ARTIGO XII  As Altas Partes Contratantes adotarão, quanto à tributação, as seguintes normas:     [...]     b)  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  sobre  os materiais  e  equipamentos  que  a  ITAIPU  adquira  em  qualquer  dos  dois  países  ou  importe  de  um  terceiro  país,  para  utilizá­los  nos  trabalhos  de  construção  da  central  elétrica,  seus  acessórios  e  obras  complementares, ou para  incorpor á­lo à central elétrica, seus acessórios e obras  complementares.  Da  mesma  forma,  não  aplicarão  impostos,  taxas  e  empréstimos  compulsórios,  de  qualquer  natureza,  que  incidam  sobre  as  operações  relativas  a  esses materiais e equipamentos, nas quais a ITAIPU seja parte;      [...] [ Destaquei]                                                              1 Art. 111. Interpreta­se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:   I ­ suspensão ou exclusão do crédito tributário;  II ­ outorga de isenção;  III ­ dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.    2 Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão  observados pela que lhes sobrevenha.  3 Interpretação de Tratados:  Artigo 31 ­ Regra Geral de Interpretação   1. Um tratado deve ser interpretado de boa fé segundo o sentido comum atribuível aos termos do tratado em seu  contexto e à luz de seu objetivo e finalidade.    Fl. 1501DF CARF MF Processo nº 10166.007875/2003­54  Acórdão n.º 3301­003.269  S3­C3T1  Fl. 39          25 Vê­se  que  o Tratado  teve  como objeto  a  desoneração  dos  tributos  sobre os  serviços prestados; sobre os materiais e equipamentos, sobre os lucros e sobre o movimento de  fundos.  Nada  foi  mencionado  a  respeito  de  financeiras  e  já  se  sabia  que  seria  necessário  levantar recursos mediante empréstimos para a construção da usina hidrelétrica de Itaipu.   Dessarte, por entender que a  isenção não pode ser dilatada analogicamente  para alcançar de isenção as receitas auferidas por  terceiros, relativamente a fato concreto não  previsto na norma isentiva, concluo que as receitas financeiras devem ser tributadas, ainda que  se verificasse que os  recursos "originais"  tenham sido utilizados na consecução do objeto do  Tratado.  Ademais, a incidência da Cofins sobre as receitas financeiras, nesse momento  da cadeia, não impactará nos valores desembolsados por Itaipú, quem efetivamente é titular do  benefício.   No demais acompanho o Conselheiro Relator.    Conclusão  Diante do  exposto,  voto por Negar Provimento  ao Recurso Voluntário para  considerar as  receitas  financeiras auferidas pela  recorrente não serão alcançadas pela  isenção  prevista no art. XII, alínea "b" do Tratado Brasil­Paraguai, incidindo­se, sobre essas receitas, a  Cofins.  É como voto.  Conselheiro José Henrique Mauri ­ designado para redigir voto vencedor                        Fl. 1502DF CARF MF

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Numero do processo: 10980.911029/2010-66
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Oct 02 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/09/2002 a 30/09/2002 ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO. O ICMS compõe a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, integrante, portanto, do conceito de receita bruta. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-004.529
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Lenisa Prado, Charles Pereira Nunes e José Renato Pereira de Deus. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède, Walker Araujo, José Fernandes do Nascimento, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, José Renato Pereira de Deus, Charles Pereira Nunes e Lenisa Rodrigues Prado.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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3302­004.529  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de julho de 2017  Matéria  PERDCOMP. PIS/COFINS. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE  CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES.  Recorrente  SANPLAST INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE PLÁSTICOS LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/09/2002 a 30/09/2002  ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO.  O  ICMS  compõe  a  base  de  cálculo  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  COFINS, integrante, portanto, do conceito de receita bruta.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  vencidos  os  Conselheiros  Lenisa  Prado,  Charles  Pereira  Nunes e José Renato Pereira de Deus.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède, Walker Araujo,  José Fernandes  do Nascimento,  Sarah Maria Linhares  de Araújo  Paes de Souza, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, José Renato Pereira de Deus, Charles Pereira  Nunes e Lenisa Rodrigues Prado.    Relatório  Trata  o  presente  processo  de  Pedido  de  Restituição/Declaração  de  Compensação  (PERDCOMP)  eletrônico  por  meio  da  qual  a  contribuinte  objetivava  quitar  débitos tributários/solicitar restituição de valor utilizando­se de créditos de COFINS, que teria  sido indevidamente recolhido.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 91 10 29 /2 01 0- 66 Fl. 48DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 3          2 A  justificativa  apresentada  pela  autoridade  fiscal  para  não  homologar  a  compensação/indeferir o pedido de restituição foi que o DARF discriminado na PERDCOMP  havia sido integralmente utilizado para quitação de débitos da contribuinte.  Cientificada  sobre  o  teor  do  despacho  decisório,  a  contribuinte  apresentou  manifestação  de  inconformidade,  na  qual  alega  que  o  pedido  de  compensação/restituição  refere­se  a  créditos  decorrentes  de  pagamentos  a maior de PIS/Pasep  e Cofins,  em  razão  da  inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições.  A manifestação de inconformidade foi julgada improcedente pela instância de  origem, nos termos do Acórdão 06­040.420.  Irresignada a contribuinte interpôs recurso voluntário, o que motivou a subida  dos autos a este Conselho.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3302­004.500, de  25 de julho de 2017, proferido no julgamento do processo 10980.900996/2011­83, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3302­004.500) 1:  "Em que  pese  as  razões  arroladas  pela  ilustre Relatora,  peço  licença  para  divergir  dos  fundamentos  e  do  resultado  dado  ao  presente  o  processo  administrativo.  Conforme  relatado  anteriormente,  alega  a  Recorrente  que  os  créditos  são  decorrentes de pagamentos a maior da Cofins, em razão da  inclusão do ICMS na  base de cálculo das contribuições. Cita e pede aplicação dos RE´s 240.785­2/MS e  574.706.  Para  dirimir  a  controvérsia  sobre  a  inclusão  ou  não  do  ICMS  na  base  de  cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS e, afastar a aplicação da  decisão  proferida  pela  Suprema  Corte  ao  presente  caso,  empresto  e  adoto  como  fundamento as razões de decidir da i. Conselheira Sarah Maria Linhares de Araújo  Paes  de  Souza,  nos  autos  do  processo  administrativo  nº  10283.902818/2012­35  (acórdão 3302­004.158):                                                              1  Deixo  de  transcrever  o  voto  vencido,  que  pode  ser  facilmente  consultado  no  Acórdão  paradigma,  mantendo  apenas o entendimento predominante da Turma expresso no voto vencedor.  Fl. 49DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 4          3 A  controvérsia  cinge­se  sobre  a  inclusão  ou  não  do  ICMS  na  base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS.  A  situação  que  permeia  os  tribunais  na  atualidade  é  de  dois  posicionamentos conflitantes quanto à inclusão ou não do tributo  na base de cálculo do PIS e da COFINS.  O  Superior  Tribunal  de  Justiça  no  REsp  1144469/PR,  em  sistema de recursos repetitivos assim decidiu:  RECURSO  ESPECIAL  DO  PARTICULAR:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  RECEITA OU FATURAMENTO. INCLUSÃO DO ICMS.  1. A Constituição Federal de 1988 somente veda expressamente  a inclusão de um imposto na base de cálculo de um outro no art.  155,  §2º,  XI,  ao  tratar  do  ICMS,  quanto  estabelece  que  este  tributo:  "XI  ­  não  compreenderá,  em  sua  base  de  cálculo,  o  montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a  operação,  realizada  entre  contribuintes  e  relativa  a  produto  destinado  à  industrialização  ou  à  comercialização,  configure  fato gerador dos dois impostos".  2.  A  contrario  sensu  é  permitida  a  incidência  de  tributo  sobre  tributo  nos  casos  diversos  daquele  estabelecido  na  exceção,  já  tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos,  a incidência: 2.1. Do ICMS sobre o próprio ICMS: repercussão  geral  no  RE  n.  582.461  /  SP,  STF,  Tribunal  Pleno,  Rel.  Min.  Gilmar Mendes, julgado em 18.05.2011.  2.2.  Das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS  sobre  as  próprias  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  976.836  ­  RS,  STJ,  Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 25.8.2010.  2.3.  Do  IRPJ  e  da  CSLL  sobre  a  própria  CSLL:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.113.159  ­  AM,  STJ,  Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 11.11.2009.  2.4. Do IPI sobre o ICMS: REsp. n. 675.663 ­ PR, STJ, Segunda  Turma,  Rel.  Min.  Mauro  Campbell  Marques,  julgado  em  24.08.2010; REsp. Nº 610.908  ­ PR, STJ, Segunda Turma, Rel.  Min.  Eliana  Calmon,  julgado  em  20.9.2005,  AgRg  no  REsp.Nº  462.262 ­ SC, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins,  julgado em 20.11.2007.  2.5.  Das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS  sobre  o  ISSQN:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.330.737  ­  SP,  Primeira  Seção,  Rel.  Min.  Og  Fernandes,  julgado em 10.06.2015.  3.  Desse  modo,  o  ordenamento  jurídico  pátrio  comporta,  em  regra, a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título  de  outros  tributos  ou  do mesmo  tributo.  Ou  seja,  é  legítima  a  incidência  de  tributo  sobre  tributo  ou  imposto  sobre  imposto,  Fl. 50DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 5          4 salvo determinação constitucional ou  legal expressa em sentido  contrário,  não  havendo  aí  qualquer  violação,  a  priori,  ao  princípio da capacidade contributiva.  4.  Consoante  o  disposto  no  art.  12  e  §1º,  do  Decreto­Lei  n.  1.598/77, o  ISSQN e o ICMS devidos pela empresa prestadora  de serviços na condição de contribuinte de direito fazem parte de  sua receita bruta e, quando dela excluídos, a nova rubrica que se  tem é a receita líquida.  5.  Situação  que  não  pode  ser  confundida  com  aquela  outra  decorrente  da  retenção  e  recolhimento  do  ISSQN  e  do  ICMS  pela  empresa  a  título  de  substituição  tributária  (ISSQN­ST  e  ICMS­ST). Nesse outro caso, a empresa não é a contribuinte, o  contribuinte  é  o  próximo  na  cadeia,  o  substituído.  Quando  é  assim, a própria legislação tributária prevê que tais valores são  meros  ingressos  na  contabilidade  da  empresa  que  se  torna  apenas  depositária  de  tributo  que  será  entregue  ao  Fisco,  consoante o art. 279 do RIR/99.  6.  Na  tributação  sobre  as  vendas,  o  fato  de  haver  ou  não  discriminação  na  fatura  do  valor  suportado  pelo  vendedor  a  título  de  tributação  decorre  apenas  da  necessidade  de  se  informar ou não ao Fisco, ou ao adquirente, o valor do  tributo  embutido no preço pago.  Essa  necessidade  somente  surgiu  quando  os  diversos  ordenamentos  jurídicos  passaram  a  adotar  o  lançamento  por  homologação  (informação  ao  Fisco)  e/ou  o  princípio  da  não­ cumulatividade  (informação  ao  Fisco  e  ao  adquirente),  sob  a  técnica específica de dedução de imposto sobre imposto (imposto  pago sobre imposto devido ou "tax on tax").  7. Tal é o que acontece com o ICMS, onde autolançamento pelo  contribuinte na nota fiscal existe apenas para permitir ao Fisco  efetivar  a  fiscalização  a  posteriori,  dentro  da  sistemática  do  lançamento  por  homologação  e  permitir  ao  contribuinte  contabilizar o crédito de imposto que irá utilizar para calcular o  saldo  do  tributo  devido  dentro  do  princípio  da  não  cumulatividade  sob  a  técnica  de  dedução  de  imposto  sobre  imposto. Não se  trata em momento algum de exclusão do valor  do tributo do preço da mercadoria ou serviço.  8. Desse modo,  firma­se para efeito de recurso repetitivo a tese  de  que:  "O  valor  do  ICMS,  destacado  na  nota,  devido  e  recolhido pela empresa compõe seu faturamento, submetendo­ se à tributação pelas contribuições ao PIS/PASEP e COFINS,  sendo  integrante  também  do  conceito maior  de  receita  bruta,  base de cálculo das referidas exações".  9.  Tema  que  já  foi  objeto  de  quatro  súmulas  produzidas  pelo  extinto Tribunal Federal de Recursos ­ TFR e por este Superior  Tribunal de Justiça ­ STJ: Súmula n. 191/TFR: "É compatível a  exigência da contribuição para o PIS com o imposto único sobre  combustíveis e lubrificantes". Súmula n. 258/TFR: "Inclui­se na  Fl. 51DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 6          5 base  de  cálculo do PIS  a parcela  relativa  ao  ICM".  Súmula  n.  68/STJ: "A parcela relativa ao ICM inclui­se na base de cálculo  do PIS". Súmula n. 94/STJ: "A parcela relativa ao ICMS inclui­ se na base de cálculo do FINSOCIAL".  10. Tema que já foi objeto também do recurso representativo da  controvérsia REsp. n. 1.330.737 ­ SP (Primeira Seção, Rel. Min.  Og  Fernandes,  julgado  em  10.06.2015)  que  decidiu  matéria  idêntica para o ISSQN e cujos fundamentos determinantes devem  ser  respeitados  por  esta  Seção  por  dever  de  coerência  na  prestação jurisdicional previsto no art. 926, do CPC/2015.  11.  Ante  o  exposto,  DIVIRJO  do  relator  para  NEGAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  do  PARTICULAR  e  reconhecer  a  legalidade  da  inclusão  do  ICMS  na  base  de  cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. RECURSO  ESPECIAL  DA  FAZENDA  NACIONAL:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  INCLUSÃO  DOS  VALORES  COMPUTADOS  COMO  RECEITAS  QUE  TENHAM  SIDO  TRANSFERIDOS  PARA  OUTRAS PESSOAS JURÍDICAS. ART. 3º, § 2º,  III, DA LEI Nº  9.718/98.  NORMA  DE  EFICÁCIA  LIMITADA.  NÃO­ APLICABILIDADE.  12. A Corte Especial deste STJ já firmou o entendimento de que  a restrição legislativa do artigo 3º, § 2º, III, da Lei n.º 9.718/98  ao  conceito  de  faturamento  (exclusão  dos  valores  computados  como receitas que tenham sido transferidos para outras pessoas  jurídicas) não  teve  eficácia no mundo  jurídico  já que dependia  de regulamentação administrativa e, antes da publicação dessa  regulamentação, foi revogado pela Medida Provisória n. 2.158­ 35,  de  2001.  Precedentes:  AgRg  nos  EREsp.  n.  529.034/RS,  Corte Especial, Rel. Min. José Delgado, julgado em 07.06.2006;  AgRg no Ag 596.818/PR, Primeira Turma, Rel. Min.  Luiz Fux,  DJ  de  28/02/2005;  EDcl  no  AREsp  797544  /  SP,  Primeira  Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina,  julgado em 14.12.2015, AgRg  no  Ag  544.104/PR,  Rel.  Min.  Humberto  Martins,  Segunda  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  nos  EDcl  no  Ag  706.635/RS,  Rel.  Min.  Luiz  Fux,  Primeira  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  no  Ag  727.679/SC,  Rel.  Min.  José  Delgado,  Primeira  Turma,  DJ  8.6.2006; AgRg  no Ag  544.118/TO, Rel. Min.  Franciulli Netto,  Segunda Turma, DJ 2.5.2005; REsp 438.797/RS, Rel. Min. Teori  Albino  Zavascki,  Primeira  Turma,  DJ  3.5.2004;  e  REsp  445.452/RS,  Rel.  Min.  José  Delgado,  Primeira  Turma,  DJ  10.3.2003.   13.  Tese  firmada  para  efeito  de  recurso  representativo  da  controvérsia: "O artigo 3º, § 2º, III, da Lei n.º 9718/98 não teve  eficácia  jurídica,  de  modo  que  integram  o  faturamento  e  também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS,  os  valores  que,  computados como receita, tenham sido transferidos para outra  pessoa jurídica".  Fl. 52DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 7          6 14.  Ante  o  exposto,  ACOMPANHO  o  relator  para  DAR  PROVIMENTO ao recurso especial da FAZENDA NACIONAL.  (REsp  1144469/PR;  Relator:  Napoleão  Nunes  Maia  Filho;  Relator para o acórdão: Mauro Campbell Maques)  (grifos não  constam no original)  Já o Supremo Tribunal Federal, no RE 574.706­RG/PR, julgou,  no dia 15.03.2017, no sentido de que:   O  Tribunal,  por  maioria  e  nos  termos  do  voto  da  Relatora,  Ministra Cármen Lúcia  (Presidente),  apreciando  o  tema  69  da  repercussão  geral,  deu  provimento  ao  recurso  extraordinário  e  fixou a seguinte  tese: "O ICMS não compõe a base de cálculo  para a incidência do PIS e da Cofins".   Vencidos  os  Ministros  Edson  Fachin,  Roberto  Barroso,  Dias  Toffoli  e  Gilmar  Mendes.  Nesta  assentada  o  Ministro  Dias  Toffoli aditou seu voto. Plenário, 15.3.2017.  (grifos não constam do original)  No  âmbito  do  regimento  interno  deste  Egrégio  Tribunal  Administrativo,  existe  previsão  normativa  em  seu  artigo  62,  anexo II, sobre a obrigatoriedade de se observar os precedentes  em sistema de repetitivos e/ou repercussão geral na análise dos  casos:  RICARF  Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do  CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.   §  1º  O  disposto  no  caput  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado,  acordo internacional, lei ou ato normativo:   (...)  II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:  (...)  b)  Decisão  definitiva  do  Supremo  Tribunal  Federal  ou  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  em  sede  de  julgamento  realizado  nos termos dos arts. 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 1973, ou  dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei n  º 13.105, de 2015 ­ Código de  Processo  Civil,  na  forma  disciplinada  pela  Administração  Tributária; (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   O  RICARF  prevê  o  requisito  da  decisão  definitiva  para  a  obrigatoriedade da aplicação do precedente, no caso em análise,  o REsp  1.144.469/PR  transitou  em  julgado  em 10.03.2017  e  o  RE 574.706­RG/PR ainda  espera a modulação de  seus  efeitos,  não  havendo,  portanto,  trânsito  em  julgado.  Logo,  deve­se  Fl. 53DF CARF MF Processo nº 10980.911029/2010­66  Acórdão n.º 3302­004.529  S3­C3T2  Fl. 8          7 observar  a  decisão,  já  transitada  em  julgado,  do  Superior  Tribunal de Justiça.  Em  razão  da  obrigatoriedade  por  parte  do  conselheiro  em  aplicar o RICARF, acima exposto, os argumentos da Recorrente  de  desnecessidade  de  previsão  legal  para  a  exclusão  do  ICMS  por  respeito  ao  princípio  da  capacidade  contributiva  e  da  impossibilidade de considerar o ICMS como parte integrante do  faturamento ficam, desde já, encontram­se fundamentados com a  aplicação do precedente obrigatório. Portanto, em conformidade  com  o  REsp  1.144.469/PR,  que  firmou  para  efeito  de  recurso  repetitivo a  tese de que: "O valor do  ICMS, destacado na nota,  devido  e  recolhido  pela  empresa  compõe  seu  faturamento,  submetendo­se à tributação pelas contribuições ao PIS/PASEP e  COFINS, sendo integrante também do conceito maior de receita  bruta,  base  de  cálculo  das  referidas  exações",  é  negado  provimento ao recurso voluntário.  Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário."  Da mesma forma que ocorreu no caso do paradigma, no presente processo o  litígio resume­se ao direito a créditos decorrente de pagamentos a maior de PIS/Pasep e Cofins,  em razão da inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições.   Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède                              Fl. 54DF CARF MF

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6941621 #
Numero do processo: 10925.002470/2006-33
Turma: Primeira Turma Especial da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 10 00:00:00 UTC 2010
Ementa: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Data do fato gerador: 31/12/2002, 31/12/2003, 31/12/2004, 31/12/2005 MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS. A aplicação da multa preceituada no artigo 44, inciso I, c/c o §1º, inciso IV, da Lei nº 9.436/96, decorre do inadimplemento da obrigação do contribuinte em recolher os valores dos tributos estimados, uma vez ser sua a opção por proceder dessa forma e não apurar o IRPJ e tributos reflexos na forma regular, trimestralmente. A penalidade está prevista em norma tributária vigente, artigo 2º da Lei nº 9.430/96, e independe de haver ou não saldo de tributo devido ao final do período, não cabendo à autoridade administrativa de julgamento retirar a eficácia de norma tributária.
Numero da decisão: 1801-000.403
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Vencidos os conselheiros André Ricardo Lemes da Silva, Marcos Vinícius Barros Ottoni e Rogério Garcia Peres
Matéria: IRPJ - AF- omissão receitas - demais presunções legais
Nome do relator: Ana de Barros Fernandes
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ESTIMATIVAS. A aplicação da multa preceituada no artigo 44, inciso I, c/c o §1º, inciso IV, da Lei nº 9.436/96, decorre do inadimplemento da obrigação do contribuinte em recolher os valores dos tributos estimados, uma vez ser sua a opção por proceder dessa forma e não apurar o IRPJ e tributos reflexos na forma regular, trimestralmente. A penalidade está prevista em norma tributária vigente, artigo 2º da Lei nº 9.430/96, e independe de haver ou não saldo de tributo devido ao final do período, não cabendo à autoridade administrativa de julgamento retirar a eficácia de norma tributária. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Vencidos os conselheiros André Ricardo Lemes da Silva, Marcos Vinícius Barros Ottoni e Rogério Garcia Peres. (assinado digitalmente) ANA DE BARROS FERNANDES – Presidente e Relatora EDITADO EM: 16/11/2010 Participaram da sessão de julgamento, os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva, André Ricardo Lemes da Silva, Maria de Lourdes Ramirez, Marcos Vinícius Barros Ottoni, Rogério Garcia Peres e Ana de Barros Fernandes. Fl. 610DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 2 Relatório A empresa foi autuada por não haver recolhido as estimativas de IRPJ relativas aos meses de dezembro dos anos calendários de 2002, 2003, 2004 e 2005, no percentual de 50% dos débitos de IRPJ escriturados, consoante planilhas anexas ao Auto de Infração, fls. 03 a 12, com fulcro nos artigos 2º, 28 e 44 da Lei nº 9.430/96. As DIPJ juntadas no curso do procedimento fiscal, relativas aos anos- calendários em questão, demonstram que a cooperativa fez a opção pela apuração anual do Lucro Real e calculou as estimativas mensais por meio de balanços ou balancetes de suspensão ou redução. A empresa apresenta a impugnação ao feito fiscal às fls. 75 a 85 e argumenta, preliminarmente, que os Mandados de Procedimento Fiscal emitidos para a fiscalização da empresa somente contemplavam os tributos CSLL e PIS, e períodos diferentes, padecendo pois a autuação de nulidade por vício formal. Quanto ao mérito da questão, repriso, por oportuno os trechos já transcritos no acórdão vergastado pela recorrente, por ser suficiente para a apreciação do litígio ora instaurado: No item 2.2. DA INEXIGIBILIDADE DA MULTA ISOLADA EM RAZÃO DE QUE NÃO HOUVE FALTA DE PAGAMENTO MENSAL OU PAGAMENTO DO IMPOSTO A DESTEMPO, SEM ACRÉSCIMO DA MULTA DE MORA, a autuada apresenta sua argumentação contrária à imposição das multas isoladas exigidas no auto de infração. Depois de discorrer sobre o dispositivo legal que contém a previsão da multa imposta pela fiscalização, a cooperativa se volta ao caso em tela, para concluir que: " (..) a cobrança da multa isolada é indevida e ilegal, uma vez que a mesma, como visto acima, somente se torna aplicável, de forma isolada, se for o caso, sob o argumento do não pagamento do imposto mensal, ou quando o tributo ou contribuição houver sido pago após o vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora que não é o caso presente." O que ocorreu, de fato, no caso presente, não foi a falta de recolhimento do imposto mensal, nem pagamento a destempo, sem o acréscimo de multa de mora e sim equívoco por parte da requerente no preenchimento da DIRJ [sie] e no código de recolhimento do DARF relativamente ao mês de dezembro de cada ano. Senão vejamos: O primeiro equívoco da requerente foi o de deixar de informar na FICHA II da DIRPJ (anexo I), o valor do imposto de renda retido na fonte utilizado para compensação do período. Todavia, tal lapso foi corrigido através da retificação da DIPJ, conforme se vê nos documentos acostados (anexo II). O segundo equívoco consistiu em recolher o valor apurado no mês de dezembro de cada ano, com o código 2340, quando deveria ser um dos seguintes códigos, 2319, 2362, 5993. O valor recolhido com o código 2430, referente ao mês de dezembro de cada ano, foi desconsiderado pela autoridade fiscal, o que ocasionou a falta de recolhimento do imposto de renda pessoa jurídica Todavia, conforme provam os Fl. 611DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 10925.002470/2006-33 Acórdão n.º 1801-00.403 S1-TE01 Fl. 611 3 documentos acostados, bem assim o REDARF, o imposto devido ao final de cada ano, foi devidamente recolhido. Prova a assertiva, os documentos acostados, anexo III. Analisadas as razões de defesa, a Terceira Turma de Julgamento da DRJ em Florianópolis exarou o Acórdão nº 07-16.850/09, fls. 588 a 591, mantendo na íntegra o lançamento tributário, afastando a nulidade suscitadas, e no mérito da seguinte forma enfrentando a questão, in verbis: [...] Em essência, mensalmente são devidos pagamentos a título de antecipação do imposto que será apurado ao final do ano-calendário. Eventuais diferenças entre os valores recolhidos ao longo do ano, e o valor apurado ao final do ano-calendário segundo as regras do Lucro Real, são tratadas na declaração de ajuste, apresentada no ano-calendário seguinte. Como forma de dar efetividade à obrigação imposta ao contribuinte, de recolher mensalmente as estimativas, a lei prevê a imposição de penalidade quando de seu inadimplemento. Por sinal, se não houvesse previsão para imposição de multa isolada, a exigência dos recolhimentos por estimativa estaria ameaçada, ou não seria cumprida. A norma legal que determina a antecipação mensal por estimativa tornar-se-ia letra morta, pois seria sempre mais vantajoso aos contribuintes optantes pela apuração anual esperar até o encerramento do período, para levantar o montante do tributo definitivamente devido e só então recolhê-lo. Obviamente, a Fazenda Pública seria financeiramente lesada, e sofreriam concorrência desleal os contribuintes que cumprissem rigorosamente as prescrições legais. É justamente esse o cerne da discussão que está posta: a cooperativa deixou de recolher valores a título de estimativa do IRPJ nos meses de dezembro de 2002, dezembro de 2003, dezembro de 2004 e dezembro de 2005? Caso fique demonstrado que, de fato, deixou de recolher as estimativas nesses meses, cabíveis são as multas. Do contrário, há que se reconhecer a procedência do pedido da impugnante. Em seguida, a turma julgadora a quo demonstra da análise das DIPJ acostadas aos autos que a contribuinte, apesar de informar as estimativas relativas aos meses de dezembro, não considera estes valores na apuração do IRPJ relativo ao Lucro Real, restringindo-se a compensar com o imposto devido, anual, as estimativas recolhidas até novembro e as retenções de fonte – para os anos de 2002 e 2003. Para os anos de 2004 e 2005 explica que a cooperativa apurou as estimativas de dezembro em valores iguais ao imposto devido no ajuste anual. Exemplifico: Ano-calendário de 2002 Analisando os dados relativos ao ano-calendário de 2002, constata-se que, até o mês de novembro de 2002 (inclusive), era devido o valor de R$ 19.952,92 como resultado das estimativas. No mês de dezembro de 2002, foi apurada estimativa de R$ 41.070,28. Todos esses, dados da Ficha 11 da DIPJ 2003 (fls. 26 a 29). No Cálculo do IR sobre o Lucro Real do ano-calendário de 2002 (ficha 12A da DIPJ 2003 - fl. 30), a impug,nante apura o imposto anual de R$ 61.023,20. Informa retenção de R$ 5.736,05, e deduz R$ 19.952,92 a titulo de Imposto de Renda pago por estimativa. Trata-se, essa última dedução, justamente do valor Fl. 612DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 4 devido até o mês de novembro de 2002. É de se concluir, portanto, que a estimativa do mês de dezembro não foi considerada paga nem mesmo pelo próprio declarante. [...] Ano-calendário de 2004 Com base nos dados relativos ao ano-calendário de 2004, constata-se que, até o mês de novembro de 2004 (inclusive), nenhum valor era devido a título de estimativa. No mês de dezembro de 2004, foi apurada estimativa de R$ 43.512,82. Todos esses, dados da Ficha 11 da DIPJ 2005 (fls. 251 a 254). No Cálculo do IR sobre o Lucro Real do ano-calendário de 2004 (ficha 12A da DIPJ 2005 - fl. 255), a impugnante apura o imposto anual de R$ 43 512 82 Nada deduz a titulo de retenção ou Imposto de Renda pago por estimativa. Como resultado a pagar no ajuste, resta o próprio valor de R$ 43.512,82, exatamente o valor da estimativa de dezembro de 2004. É de se concluir, portanto, que a estimativa do mês de dezembro não foi considerada paga nem mesmo pelo próprio declarante, pois corresponde ao próprio valor a pagar resultante da apuração anual. No que respeita à alegação de erros cometidos pela cooperativa ao preencher os DARF em questão – código e valores – a turma julgadora de primeira instância verificou que os DARF de fato correspondem aos impostos devidos anualmente e, à exceção de um, todos foram recolhidos fora do prazo legal para os recolhimentos das estimativas, cujas multas ora são exigidas, sem acréscimos legais. Irresignada, a cooperativa interpôs, tempestivamente, o Recurso Voluntário de fls. 595 a 606, pretendendo a reforma do acórdão ora guerreado, pelas seguintes razões: I) Da preliminar de nulidade formal I.a) Preliminarmente, reitera que a fiscalização agiu sem o Mandado de Procedimento Fiscal – MPF devido o que causa vício de forma insanável ao lançamento tributário devendo ser anulado; I.b) Reitera, ainda, que a portaria que instituiu o MPF veicula pressupostos de validade para o procedimento fiscal e assegura os princípios da segurança jurídica, interesse público, finalidade, imparcialidade, impessoalidade, dentre outros; I.c) Analisa a portaria administrativa em seus diversos aspectos e regramentos; I.d) Aponta as divergências entre os tributos e períodos assinalados no MPF no lançamento tributário – CSLL e PIS contra IRPJ, 01/2001 a 12/2004, contra 01/2001 a 12/2005; I.e) cita doutrina sobre a validade dos atos e ementas de acórdãos administrativos; II) No mérito: II.a) insiste a cooperativa que a multa cominada em 50% do imposto de renda apurado nos meses de dezembro dos diversos anos-calendários foi aplicada em virtude de “...falta de pagamento do saldo apurado ao final do ano a título de IRPJ ou pagamento a destempo, sem acréscimo de multa de mora, relativo aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005” ; Fl. 613DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 10925.002470/2006-33 Acórdão n.º 1801-00.403 S1-TE01 Fl. 612 5 II.b) “Em razão disso, a autoridade fiscal está a exigir ‘multa isolada’ de 50% (...) sobre as sobras apuradas, capitulada no art. 44, §1º, inciso IV, da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pela MP nº 303/06, calculada sobre o valor integral dos resultados apurados em 31/12 de cada ano.” II.c) argumenta que a hipótese de incidência para a cominação da multa in casu não aconteceu, pois o preceito da norma é a falta de pagamento ou recolhimento e falta de pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória; II.d) refere-se a duas hipóteses contempladas pela norma jurídica: a primeira torna a multa devida porque após o encerramento do período constata-se o não recolhimento do estimativa mensal e o contribuinte apura prejuízo fiscal; a segunda refere-se à fiscalização dentro do ano, que não se encerrou e o contribuinte não recolheu as estimativas; II.e) na esteira deste raciocínio, conclui que o contribuinte que apura imposto a pagar no final do período, não está obrigado a recolher a estimativa de dezembro, pois esta só é exigível após o encerramento do ano-calendário, quando está obrigado a pagar o imposto devido apurado no ajuste; II.f) cita ementas de acórdãos administrativos sobre a impossibilidade da concomitância da multa isolada e da multa de ofício; e um sobre a aplicação de multa de ofício devido ao não recolhimento do tributo; III) passa a discorrer sobre os erros cometidos; diz que não houve falta de recolhimento de imposto mensal, nem pagamento a destempo, sem multa moratória, mas sim equívocos de preenchimento de DIPJ e códigos de Darf relativos a dezembro de cada ano; IV) também alega erro em não haver informado o valor de IRRF utilizado para compensação no período; diz que a retificação da DIPJ soluciona este erro; V) os Darf recolhidos sob código 2430, relativos a dezembro de cada ano, foram desconsiderados pelo auditor fiscal, mas são retificáveis – Re-Darf. É o relatório. Passo a analisar as razões recursais. Voto Conselheira ANA DE BARROS FERNANDES, relatora. Conheço do recurso interposto, por tempestivo. I) Da preliminar de nulidade do lançamento fiscal por vício formal – ausência de MPF específico para a aplicação de multa isolada pelo não recolhimento das estimativas de IRPJ e acobertando o ano-calendário de 2005 Fl. 614DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 6 Acolho a jurisprudência dominante deste CARF ao entender que o Mandado de Procedimento Fiscal é norma de natureza interna corporis e não possui o condão de levar à nulidade o lançamento fiscal pautado na norma tributária vigente, sendo suprido pelos outros termos lavrados pela autoridade fiscal revestida da competência natural de sua função. Assim tem se manifestado reiteradamente a jurisprudência administrativa, que acompanho: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MPF. NULIDADE. Descabe a argüição de nulidade quando se verifica que o Auto de Infração foi lavrado por pessoa competente para fazê-lo e em consonância com a legislacão vigente. O MPF é mero instrumento de controle da atividade de fiscalizacão no âmbito da Secretaria da Receita Federal, de modo que eventual irregularidade na sua expedição, ou nas renovações que se seguem, não acarreta a nulidade do lançamento. (CSRF 2" Turma, Recurso n° 203-126775, Sessão de 22/01/07, Relatora Maria Tereza Martinez Lopes, Acórdão n° CSRF/02-02. 543) Quando mais em relação ao presente processo, em que a recorrente se insurge contra a não entrega de MPF – C, complementar, para inclusão de verificação de IRPJ. Na realidade fática, o MPF de fl. 01 deste processo registra: VERIFICAÇÕES OBRIGATÓRIAS: correspondência entre os valores declarados e os valores apurados pelo sujeito passivo em sua escrituração contábil e fiscal, em relação aos tributos e contribuições administrados pela SRF, nos últimos cinco anos e no período de execução deste Procedimento Fiscal. (grifos não pertencem ao original) Deve restar claro e explícito à recorrente que a presente autuação não fugiu ao escopo do mandado acima. A autoridade fiscal foi demandada, pelo MPF de fl. 01: 1º) a verificar o cumprimento das obrigações tributárias da cooperativa; 2º) constatou, com fulcro nas suas DIPJ – que, por força de lei, devem retratar assentamentos contábeis – o não recolhimento de um dos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB, no caso, as estimativas de IRPJ relativas ao último mês dos últimos cinco anos, observando-se que o procedimento fiscal ocorreu durante o ano-calendário de 2006; 3º) o ilícito tributário não impôs a cobrança do IRPJ devidos nos meses de dezembro dos últimos cinco anos, mas sim a imposição de uma multa isolada, que, a seguir discorrer-se-á, não se confunde com a multa de ofício aplicada pelo não recolhimento de tributo, mas sim penalidade exigida isoladamente pelo não cumprimento de obrigação do contribuinte. Destarte, entendo que não houve qualquer nulidade no procedimento fiscal ora debatido, pelo contrário, cumprimento integral do MPF emitido e estrita observância às normas legais vigentes. Fl. 615DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 10925.002470/2006-33 Acórdão n.º 1801-00.403 S1-TE01 Fl. 613 7 Assim, concordo com a turma julgadora de primeira instância e não vejo qualquer falha na emissão do MPF, que, ao meu ver, contempla e exige da autoridade fiscal a verificação obrigatória do cumprimento das obrigações tributárias da fiscalizada; por isso, nem tampouco, detecto qualquer ofensa aos preceitos constitucionais invocados pela recorrente. Afasto a preliminar suscitada. II) Do mérito A recorrente equivoca-se no motivo determinante da aplicação da multa isolada em determinados momentos do recurso apresentado. De plano, esclareço que a multa cominada na presente autuação não foi aplicada por recolhimento de tributo em traso, sem juros moratórios, nem pela falta de pagamento do IRPJ apurado ao final do período. Cumpre esclarecer sobre a natureza jurídica da multa isolada nos casos de falta de pagamento das estimativas mensais de tributos, durante o curso do ano-calendário ou ainda que este esteja encerrado, sem importar o resultado final apurado no ajuste. As multas previstas no artigo 44 da Lei nº 9.430/96, no inciso I (multa de ofício por ausência de recolhimento de imposto anual) e no parágrafo 1º, inciso IV (multa isolada pelo não recolhimento das estimativas mensais) não se confundem. A penalidade ora debatida – multa pela ausência dos recolhimentos das estimativas – é imposta porque o contribuinte “não-fez” os adiantamentos de caixa ao Tesouro, conforme se comprometera. Não entendo as estimativas como meras antecipações de tributo, que caso não se confirmem ao final do período, não geram sanção ao contribuinte faltoso. Dispõe o artigo 44, inciso I, c/c o §1º, inciso IV, da Lei nº 9.436/96, vigente e aplicada à época da ocorrência dos fatos: Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; (...) 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: [...] IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa Fl. 616DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 8 para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano- calendário correspondente; (grifos não pertencem ao original) Posteriormente, a redação desse artigo foi explicitada da seguinte forma, grifando-se o trecho concernente à matéria: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) [...] II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) [...] b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) Indiscutível que o legislador reduziu o percentual de 75% para 50%, mas a infração tributária continua sendo penalizada e, data venia, as teses que vêm sendo tecidas sobre o assunto, não se trata de ocorrência de fato gerador de obrigação tributária principal, mas medida coercitiva para que a norma tributária preceituada o artigo 2º da mesma lei não se torne inócua (como bem assinalado pela turma julgadora de primeira instância): Pagamento por Estimativa Art. 2º - A pessoa juridica sujeita a tributacao com base no lucro real podera optar pelo pagamento do imposto, em cada mes, determinado sobre base de calculo estimada, mediante a aplicacao, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9249, de 1995, observado o disposto nos paragrafos 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9065, de 20 de junho de 1995. Paragrafo 1º - O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo sera determinado mediante a aplicacao, sobre a base de calculo, da alíquota de quinze por cento. (grifos não pertencem ao original) E estabelece o artigo 3º, caput: Art. 3º - A adocao da forma de pagamento do imposto prevista no art. 1º, pelas pessoas juridicas sujeitas ao regime do lucro real, ou a opcao pela forma do art. 2º sera irretratavel para todo o ano-calendario. (grifos não pertencem ao original) Fl. 617DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 10925.002470/2006-33 Acórdão n.º 1801-00.403 S1-TE01 Fl. 614 9 Pois se os contribuintes optam pelo regime de apuração de IRPJ e CSLL na forma anual, não recolhem as estimativas mensais apuradas e ao final do período, apuram o real IRPJ e CSLL a pagar, ou mesmo prejuízo, e não há qualquer sanção para as estimativas não recolhidas, porque existir a norma que obriga aos recolhimentos dessas? E, parênteses aqui, denomina-se estimativas porque, de antemão, preferem estimar o lucro e apurar o IRPJ/CSLL no ajuste anual, porque a partir da edição da Lei nº 9.430/96 as pessoas jurídicas deveriam apurar a base de cálculo do IRPJ e CSLL em períodos trimestrais: IMPOSTO DE RENDA - PESSOA JURIDICA Secao I Apuracao da Base de Calculo Periodo de Apuracao Trimestral Art. 1º - A partir do ano-calendario de 1997, o imposto de renda das pessoas juridicas sera determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por periodos de apuracao trimestrais, encerrados nos dias 31 de marco, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendario, observada a legislacao vigente, com as alteracoes desta Lei. A tese desenvolvida in contrario sensu defende que a multa incide apenas sobre a diferença entre o saldo de tributo a pagar e o valor das estimativas, quando o valor do imposto anual for maior do que a soma do valor estimado, mês a mês. Não vislumbro casos em que, pela tese antagônica, aplicar-se-ia a multa preceituada no sentido de coibir os contribuintes a recolherem as estimativas mensais que se propuseram, por livre e espontânea vontade, fazê-lo, o que torna o dispositivo legal totalmente inócuo, repito. Para a aplicação da referida multa isolada não há que se falar em ocorrência de fato gerador, visto que não se está a cobrar tributo, que ao final do ano-calendário, pode ou não ser devido, em face ao ajuste anual. O valor do tributo, estimado, repita-se, serve unicamente como base de cálculo e não interessa, ao legislador, se o tributo, em si, é devido ou não, ao final do período no ajuste anual. E a base de cálculo poderia ser outra, mas o legislador quis colocar um vínculo entre a obrigatoriedade estabelecida em norma tributária – do contribuinte que opta, excepcionalmente, pelo regime anual de apuração do lucro real e assume recolher as estimativas – e a penalidade que sanciona o descumprimento dessa norma. A exigência ora discutida é a penalidade por descumprimento de norma legal e, nesse caso, não há que se debater ser razoável ou não, sob pena de as autoridades julgadoras administrativas discutirem a legalidade das normas. Similarmente, recordo da discussão eterna do cabimento do juros à taxa Selic e da multa moratória. Se é razoável a cobrança de ambos encargos, nunca se discutiu no âmbito Fl. 618DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 10 administrativo, sendo posicionamento manso e pacífico, retratado em súmula editada pelo 1º Conselho de Contribuintes (recepcionada por este CARF) que administrativamente não se adentra em discussões que envolvam a legalidade ou constitucionalidade das leis. E o princípio da razoabilidade, que fundamenta tese em contrário a qual insta em exonerar os contribuintes da cobrança da multa isolada, é princípio constitucional aplicado às normas legais, que somente o Poder Judiciário, no exercício de suas funções privativas, pode aplicar, data venia máxima. A razoabilidade que se poderia aqui aventar, o legislador tributário já entendeu aplicar quando reduziu o percentual de 75% para percentual mais razoável de 50%. Mas, definitivamente, não vejo nada de razoável em se deixar de aplicar penalidade, preceituada em lei, no caso do descumprimento de outra norma tributária. Analogamente a essas considerações em contrário à aplicação da multa ora debatida, exemplifico com as multas de trânsito. Se os cidadãos, no lugar de contribuintes, passassem o sinal vermelho e fossem autuados, ou dirigissem acima do limite de velocidade previsto, e fossem autuados, pelo mesmo raciocínio, poderiam se eximir da multa aplicada porque não colidiram ou não atropelaram ninguém. Não houve resultado danoso, portanto não há razão (ou não é razoável) ser penalizado. Na analogia, não havendo tributo ao final do ano, não há porque ser penalizado pelo descumprimento da norma que exigia o pagamento mensal. Lembremos que tanto o direito tributário quanto o direito penal têm em comum a tipicidade cerrada e, no presente caso, a norma é clara: a conduta do contribuinte que opta pelos recolhimentos de estimativas, não o fazendo, sujeita-se à penalidade. Conhecendo tese contrária defendida por esse órgão colegiado, adianto-me um pouco mais, afastando, de plano, a que seja invocado o artigo 112 do Código Tributário Nacional – CTN, pois não há qualquer dúvida no texto legal quanto à base para o cálculo para se exigir a penalidade. É o montante que deveria ter sido recolhido e não foi. Simples assim, voltando a destacar que não se está a tratar de exigência de tributo que, ao final do período, o contribuinte pode demonstrar não ser devido, mas sim mera sanção pelo não-ato do contribuinte estipulado em norma, cujo cálculo tem como parâmetro o valor mensal não recolhido. Desta forma, prestigio a norma tributária, que define a sanção pelos não recolhimentos dos valores estimados durante o período, declarados pela contribuinte, mantendo a sua aplicação, por vigente e não declarada ilegal ou inconstitucional, defendendo que não fere qualquer princípio constitucional, sob pena de torná-la, administrativamente, inócua. Saliento, por fim, que, checado por amostragem, os valores registrados no ano-calendário de 2002, a título de estimativa devida relativa ao mês de dezembro, na DIPJ e no balancete de suspensão/redução apresentado à fiscalização, estes valores não são coincidentes, bem como nenhum dos dois valores reproduz-se naquele informado como saldo de IRPJ a pagar no ajuste. E não cabe à autoridade julgadora administrativa arguição sobre a inconstitucionalidade, ou ilegalidade, das normas tributárias vigentes, sendo essa matéria de competência exclusiva da Suprema Corte Judicial. Neste sentido preceituou a Medida Provisória nº 449/08, transformada na Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009: Fl. 619DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 10925.002470/2006-33 Acórdão n.º 1801-00.403 S1-TE01 Fl. 615 11 Art. 23. O Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, passa a vigorar com as seguintes alterações: “Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.” No caso em questão, a cooperativa efetivamente não recolheu as estimativas devidas relativas aos meses de dezembro de cada ano já assinalado (2002, 2003, 2004 e 2005) – o fato de haver recolhido o IRPJ apurado ao final do período (calculado no ajuste), conforme exposto, não é excludente da obrigação assumida de pagar as estimativas (ainda que relativa ao último mês do ano-calendário) e por esta razão foi devidamente penalizado. Ressalto, mais uma vez, que a autuação não está a exigir diferença de IRPJ ou IRPJ recolhido em atraso sem multa moratória. A base de cálculo utilizada pela auditoria fiscal está correta, pois é o valor das estimativas não recolhidas em dezembro de cada ano. O fato de não ter incorrido em prejuízo fiscal tampouco exonera a recorrente da multa, pois a norma é clara ao expressar “ainda” que haja prejuízo, de forma não excludente, mas inclusiva, além das hipóteses em que restou tributo a recolher no ajuste. Os pedidos de REDarf juntados às fls. 345 a 349 nada comprovam ou favorecem à recorrente porque, como já também analisados no acórdão recorrido, não são coincidentes em datas ou valores das estimativas devidas e não recolhidas em apreço. A retificação de DIPJ após o início do procedimento fiscal não surte efeito – fls. 351 a 559. Este assunto está inclusive sumulado neste órgão, em vista da jurisprudência administrativa ser mansa e pacífica neste concernente: Súmula CARF nº 33: A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício. Por derradeiro, os acórdãos citados pela recorrente não se aplicam ao caso em concreto porque não há concomitância de exigência de multa de ofício (não recolhimento de IRPJ anual) com a multa isolada (devido pelo não pagamento das estimativas de dezembro) e, ainda, a cooperativa não obteve prejuízo fiscal, mas saldo de IRPJ anual a pagar nos anos verificados. Estando, pelo exposto, o lançamento tributário pautado nas normas tributárias vigentes, há que ser mantido na sua integralidade, sendo meu voto para negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) ANA DE BARROS FERNANDES - Relatora Fl. 620DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES 12 Fl. 621DF CARF MF Emitido em 02/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES Assinado digitalmente em 16/11/2010 por ANA DE BARROS FERNANDES

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Numero do processo: 10935.723535/2014-79
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Sep 04 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 PRELIMINAR. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em nulidade do lançamento se observa todos os requisitos previstos no artigo 142 do CTN e no artigo 59 do Decreto nº 70.235/72, tampouco da decisão recorrida quando todos os pontos atacados em impugnação foram abordados. JUROS SOBRE JCP A PAGAR. CÁLCULO EQUIVOCADO. GLOSA DE DESPESAS. LANÇAMENTO. CABIMENTO. O cálculo dos Juros sobre JCP a pagar deve levar em consideração os valores retirados pelos sócios durante o mês, que reduzem o saldo da conta do Passivo “JCP a pagar”. Assim, é dever da autoridade fiscal apurar corretamente os Juros sobre JCP a pagar, sendo procedente o lançamento para glosa das despesas a esse título que exceder o valor correto. JUROS SOBRE O EXCESSO DE JCP A PAGAR. GLOSA DE DESPESAS. LANÇAMENTO. CABIMENTO Se a distribuição do JCP ultrapassou o limite previsto na legislação, o excesso não tem natureza de despesa operacional. Da mesma forma, não se pode reduzir o lucro real com despesas de juros incidentes sobre esse excesso de JCP pagos/creditados, já que acessório segue o principal. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE SOBRE OS JCP PAGOS. COMPENSAÇÃO COM CRÉDITO TRIBUTÁRIO LANÇADO. IMPOSSIBILIDADE. A pessoa jurídica não tem legitimidade para pedir a compensação dos créditos tributários lançados, em razão do excesso de despesas incorridas com Juros sobre o Capital Próprio, com o imposto de renda retido na fonte incidente sobre estes valores. O sócio/acionista que recebeu o JCP é o sujeito passivo do IRRF, sendo o titular do direito de pedir a repetição no caso de ocorrer indébito. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa SELIC. Precedentes das três turmas da Câmara Superior - Acórdãos 9101-001.863, 9202-003.150 e 9303-002.400. Precedentes do STJ - AgRg no REsp 1.335.688-PR, REsp 1.492.246-RS e REsp 1.510.603-CE. LANÇAMENTO DECORRENTE. CSLL. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula.
Numero da decisão: 1301-002.531
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares de nulidade do lançamento e da decisão de primeira instância. No mérito, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros José Eduardo Dornelas Souza, Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro, Bianca Felicia Rothschild e Amélia Wakako Morishita Yamamoto que votaram por dar provimento parcial ao recurso para cancelar a exigência de juros de mora sobre a multa de ofício. (assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Flávio Franco Correa, José Eduardo Dornelas Souza, Roberto Silva Júnior, Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro, Milene de Araújo Macedo, Bianca Felicia Rothschild, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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1301­002.531  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de julho de 2017  Matéria  IRPJ  Recorrente  IRMAOS MUFFATO CIA LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2010  PRELIMINAR. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.  Não há que se falar em nulidade do lançamento se observa todos os requisitos  previstos  no  artigo  142  do  CTN  e  no  artigo  59  do  Decreto  nº  70.235/72,  tampouco  da  decisão  recorrida  quando  todos  os  pontos  atacados  em  impugnação foram abordados.  JUROS SOBRE JCP A PAGAR. CÁLCULO EQUIVOCADO. GLOSA DE  DESPESAS. LANÇAMENTO. CABIMENTO.  O cálculo dos Juros sobre JCP a pagar deve levar em consideração os valores  retirados  pelos  sócios  durante  o  mês,  que  reduzem  o  saldo  da  conta  do  Passivo  “JCP  a  pagar”.  Assim,  é  dever  da  autoridade  fiscal  apurar  corretamente  os  Juros  sobre  JCP  a  pagar,  sendo  procedente  o  lançamento  para glosa das despesas a esse título que exceder o valor correto.  JUROS SOBRE O EXCESSO DE JCP A PAGAR. GLOSA DE DESPESAS.  LANÇAMENTO. CABIMENTO  Se  a  distribuição  do  JCP  ultrapassou  o  limite  previsto  na  legislação,  o  excesso não  tem natureza de despesa operacional. Da mesma forma, não se  pode reduzir o lucro real com despesas de juros incidentes sobre esse excesso  de JCP pagos/creditados, já que acessório segue o principal.   IMPOSTO  DE  RENDA  RETIDO  NA  FONTE  SOBRE  OS  JCP  PAGOS.  COMPENSAÇÃO  COM  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  LANÇADO.  IMPOSSIBILIDADE.  A  pessoa  jurídica  não  tem  legitimidade  para  pedir  a  compensação  dos  créditos tributários lançados, em razão do excesso de despesas incorridas com  Juros  sobre  o  Capital  Próprio,  com  o  imposto  de  renda  retido  na  fonte     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 93 5. 72 35 35 /2 01 4- 79 Fl. 1913DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.914          2 incidente sobre estes valores. O sócio/acionista que recebeu o JCP é o sujeito  passivo do  IRRF,  sendo o  titular do direito de pedir a  repetição no caso de  ocorrer indébito.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.   A  obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de mora,  devidos  à  taxa  SELIC.  Precedentes  das  três  turmas da Câmara Superior ­ Acórdãos 9101­001.863, 9202­003.150 e 9303­ 002.400.  Precedentes  do  STJ  ­  AgRg  no  REsp  1.335.688­PR,  REsp  1.492.246­RS e REsp 1.510.603­CE.  LANÇAMENTO DECORRENTE. CSLL.  Aplica­se  ao  lançamento  reflexo  o  mesmo  tratamento  dispensado  ao  lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  rejeitar  as  preliminares de nulidade do lançamento e da decisão de primeira instância. No mérito, por voto  de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros José Eduardo  Dornelas  Souza,  Marcos  Paulo  Leme  Brisola  Caseiro,  Bianca  Felicia  Rothschild  e  Amélia  Wakako Morishita Yamamoto que votaram por dar provimento parcial ao recurso para cancelar  a exigência de juros de mora sobre a multa de ofício.   (assinado digitalmente)  Fernando Brasil de Oliveira Pinto ­ Presidente e Relator  Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Flávio Franco Correa,  José  Eduardo  Dornelas  Souza,  Roberto  Silva  Júnior,  Marcos  Paulo  Leme  Brisola  Caseiro,  Milene de Araújo Macedo, Bianca Felicia Rothschild, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e  Fernando Brasil de Oliveira Pinto.  Fl. 1914DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.915          3   Relatório  IRMAOS MUFFATO CIA LTDA recorre a este Conselho, com fulcro no art.  33 do Decreto nº 70.235, de 1972, objetivando a reforma do acórdão nº 12­81.373 da 5ª Turma  da  Delegacia  de  Julgamento  no  Rio  de  Janeiro  que  julgou  improcedente  a  impugnação  apresentada.  Por  bem  refletir  o  litígio  até  aquela  fase,  adoto  o  relatório  da  decisão  recorrida, complementando­o ao final:  Trata o  processo  do  auto de  infração,  com  ciência  em 24/09/2014  (AR –  fls.  1013),  referente  aos  2º  e  3º  trimestres  de  2010,  através  do  qual  é  exigido  o  imposto  de  renda  da  pessoa  jurídica,  IRPJ,  no  valor  de  R$  928.798,04,  e  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido,  no  valor  de  R$  334.367,29,  acrescidos da multa de ofício de 75% e juros de mora.  De acordo com o Termo de Constatação Fiscal, fls. 2/4, o presente lançamento  decorre  de  glosa  de  juros  sobre  JCP  a  pagar,  que  foi  verificado  conforme  relatado a seguir:  a)  Durante  a  ação  fiscal  que  resultou  no  auto  de  infração  lavrado  em  29/11/2013,  por  meio  do  processo  administrativo  nº  10935.724787/2013­34,  foram  constatadas  as  seguintes  infrações:  (1)  glosa  de  despesas  com  Juros  sobre o Capital Próprio – JCP e (2) glosa de despesas com Juros sobre o JCP  a pagar.  b)  No  entanto,  naquele  processo,  foi  lavrado  auto  de  infração  apenas  com  relação  ao  item  (1)  glosa  de  despesas  com  Juros  sobre  o  Capital  Próprio.  Verificado o  equívoco,  o  presente  processo  foi  formalizado  para  constituição  do crédito tributário em decorrência do item (2) glosa de despesas com Juros  sobre o JCP a pagar.  c) De acordo com o Termo de Constatação Fiscal do processo administrativo  nº 10935.724787/2013­34, fls. 924/950, itens 79 a 92, os  juros sobre o JCP a  pagar foram calculados com base nos valores do JCP calculados e creditados  aos sócios, mas ainda não pagos.  d)  Foi  demonstrado  que,  se  fossem  aceitos  como  corretos  os  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  contabilizados  pelo  contribuinte,  o  valor  dos  Juros  sobre  o  JCP  estaria  superestimados,  cabendo  a  glosa  no  valor  de  R$  496.646,63,  contabilizado  nos  2º  e  3º  trimestres  de  2010,  conforme  esclarecimentos  a  seguir:  ­ a fiscalização aceitou o critério utilizado pela autuada para determinação dos  juros, de 120% sobre as taxas do CDI.  ­ no entanto, foram constatadas discrepâncias nos cálculos apresentados, para  os quais a autuada foi intimada a esclarecer os pontos nebulosos na apuração  do  Juros  sobre  JCP,  e  a  relação  entre  estas  contas  e  aquela  do  Ativo,  de  Empréstimos para Pessoas Ligadas.  Fl. 1915DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.916          4 ­  a  autuada  concordou que  os  demonstrativos  dos  Juros  sobre  JCP  a Pagar  continham  inconsistências,  e ainda esclareceu que a conta Empréstimos para  Pessoas  Ligadas  “na  sua  essência  reflete  apenas  e  unicamente  valores  retirados dos saldos a receber pelos sócios, dos juros sobre o capital próprio, e  não de empréstimos efetuados a pessoa ligadas (sócios)”.  ­ para o cálculo dos juros devidos, em dezembro de 2009, a autuada deduziu do  “saldo  anterior”  os  pagamentos  de  JCP  contabilizados  em  30/12/2009,  no  valor de R$ 3.446.405,22.  ­ no entanto, tais pagamentos não foram efetuados naquela data, e sim entre os  dias  02  e  09/12/2009,  com  lançamento  a  débito  na  conta  de  Ativo  ­  Empréstimos para Pessoas Ligadas.  ­  somente  no  encerramento  do  exercício  o  saldo  da  conta  do  Ativo  foi  transferido para a conta do Passivo – Juros sobre JCP a pagar, mas sem que  qualquer receita fosse computada, como reconheceu a autuada.  ­ a mesma distorção ocorreu com os pagamentos de JCP no valor total de R$  4.208.000,00, efetuados entre os dias 16/07 e 11/10/2010, debitados na conta  do Ativo, e transferidos para conta do Passivo em 31/12/2010.  ­  autuada  também  ignorou  o  pagamento  em  02/01/2010,  no  valor  de  R$  3.400.000,00,  gerando uma diferença  no mesmo  valor  no meses  de  janeiro  e  fevereiro/2010, que aumenta para R$ 3.735.470,20 a partir de março, trazendo  como conseqüência um aumento indevido no valor dos juros calculados.  ­ assim, de um lado existe conta do Passivo (JCP a pagar) gerando despesa de  juros,  e  de  outro,  conta  do  Ativo  (Empréstimos  para  Pessoas  Ligadas),  com  origem semelhante, sem gerar receita de juros, motivo pelo qual a fiscalização  procedeu a um recálculo dos Juros devidos sobre os JCP a pagar, partindo do  princípio  que  todos  os  valores  contabilizados  pelo  contribuinte  a  esse  título  estão corretos.  ­  abaixo,  tabela  com  os  valores  de  despesas  com  Juros  sobre  JCP  a  pagar  apurados pelo Fisco, confrontado com os valores informados pelo contribuinte  e os valores contabilizados, resultando em glosa no valor de R$ 496.646,63:    e)  Além  disso,  considerando  a  glosa  aplicada  sobre  os  valores  dos  JCP  contabilizados,  objeto  de  lançamento  do  processo  10935.724787/2013­34,  caberia uma glosa adicional das despesas com Juros sobre JCP no valor de R$  3.218.545,48, como veremos a seguir:  ­  foi  constatado  que  os  valores  de  JCP  contabilizados  pelo  contribuinte,  efetivamente  pagos  ou  contabilizados,  foram  feitos  acima do  limite  permitido  pelo artigo  9º  da Lei  nº  9.249/95,  deixando de  se  caracterizar  como despesa  Fl. 1916DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.917          5 financeira  decorrente  de  cálculo  de  JCP  para  se  constituir  num  pagamento  feito por mera liberalidade.  ­ assim,  todos os  lançamentos a crédito na conta do Passivo – JCP a pagar,  que são objeto de glosa por excederem os limites, devem ser excluído para fins  de cálculo dos Juros sobre o JCP a pagar.  ­  foi  elaborado  novo  demonstrativo  da  conta  JCP  a  pagar,  considerando  apenas os créditos dos valores de JCP efetuados na conta do Passivo que não  foram glosados,  e  sobre  o  saldo  desta  conta  foi  feito  novo  cálculo  dos  Juros  sobre  JCP  a  pagar,  demonstrando,  assim,  uma  despesa  que  poderia  ter  sido  contabilizada no valor de R$ 932.730,10.  ­  em  decorrência,  foram  glosadas  as  despesas  de  Juros  sobre  JCP  a  Pagar  correspondentes  à  diferença  entre  este  valor  e  aquele  contabilizado  pelo  contribuinte,  de  R$  4.647.922,21,  totalizando  tal  glosa  o  valor  de  R$  3.3.218.545,48.  Abaixo, os valores glosados por trimestre de 2010:    Em  função  das  glosas  das  despesas  com  Juros  sobre  o  JCP  a  pagar,  foram  lançados IRPJ no valor de R$ 928.798,04, e CSLL, no valor de R$ 334.367,29,  acrescidos da multa de ofício de 75% e juros de mora.  Enquadramento  Legal:  artigo  3º  da  Lei  nº  9.249/95,  artigos  247  e  249  do  RIR/99, art. 2º da Lei nº 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2º da  Lei nº 8.034/90, art. 57 da Lei nº 8.981/95, com as alterações do art. 1º da Lei  nº 9.065/95, art. 2º da Lei nº 9.249/95, art. 1º da Lei nº 9.316/96; art. 28 da Lei  nº 9.430/96, art. 3º da Lei nº 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei nº  11.727/08  Inconformada,  a  autuada  apresentou  impugnação  em  20/10/2014,  fls.  1023/1062, com as seguintes alegações:  ­ em preliminar, alega a nulidade por ausência na fundamentação legal, pois  somente  há menção  ao  artigo  9º,  §1º  do Decreto  nº  70.235/72,  com  redação  dada  pelo  artigo  113  da  Lei  nº  11.196/2005,  nada  mencionando  sobre  a  possibilidade de rever ou revisar de ofício um lançamento de crédito tributário  já realizado.  ­ as possibilidade de revisão do lançamento estão expressas nos artigos 145 e  149  do  CTN,  que  sequer  foram  mencionados,  assim  como  não  há  a  devida  capitulação no corpo do Termo de Ciência de Lançamento e Encerramento do  Procedimento Fiscal.  ­ não estamos diante de qualquer caso que permita a revisão do  lançamento,  até mesmo porque o auditor fiscal tinha conhecimento dos fatos, nos levando a  Fl. 1917DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.918          6 crer  que,  se  não  foram  lançados,  é  porque  não  eram  devidos,  ou  por  falha  funcional de omissão.  ­  é  indispensável  capitular  o  novo  lançamento  em  alguma  das  hipóteses  previstas  do  artigo  149  do  CTN,  sob  pena  de  incorrer  em  cerceamento  ao  direito de defesa, bem como da insegurança jurídica.  ­  afirma  que  o  lançamento  está  imperfeito,  o  que  afronta  os  Princípios  do  Contraditório e da Ampla Defesa.  ­ ainda em preliminar, nos termos dos artigos 145, 146, 149 e 196 do CTN, a  refiscalização  de  determinados  períodos  somente  poderá  ocorrer  se  fundamentada e necessária, além da prévia e especial autorização do Delegado  da Receita Federal.  ­  já houve  fiscalização encerrada com  lançamento  tributário,  sobre o mesmo  objeto  desta  nova  fiscalização,  e  que  naquela  ocasião  nenhum  crédito  suplementar foi apurado, sendo o presente lançamento uma refiscalização, mas  que  só  seria  válida  se  capitulada ou  justificada nos  termos do artigo 149 do  CTN.  ­ também alega a nulidade material pois o lançamento tem fundamento em fato  ainda não constituído definitivamente, pois apresentou recurso voluntário nos  autos do processo administrativo nº 10935.724787/2013­34, ainda não julgado.  ­ é clara a necessidade de reunião deste processo administrativo àquele de nº  10935.724787/2013­34, já que o mérito a ser decidido naquele é determinante  na manutenção  dos  lançamentos  efetuados  neste,  devendo  ser  analisados  em  conjunto.  ­  quanto  ao  mérito,  é  necessário  que  se  remonte  ao  mérito  da  própria  contabilização  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio,  objeto  do  processo  administrativo nº 10935.724787/2013­34.  ­ o cerne da questão reside na divergência da interpretação dada ao artigo 9º  da  Lei  nº  9.249/96,  pois  entende  que  o  "período  de  competência"  para  o  registro  e  dedutibilidade  dos  JCP  é  aquele  em  que  há  a  "deliberação"  pela  "Reunião de Sócios", no sentido de se efetivar o crédito ou pagamento dos JCP,  e  não  aquele  da  "formação"  dos  lucros  ou  "cálculo"  dos  juros,  não  havendo  que se falar em decadência (ou renúncia tácita) do direito ao crédito dos JCP,  e nem malferimento ao "regime de competência".  ­  a  "segregação"  feita  pelo  Fiscal  (entre  JCP  de  períodos  decaídos  e  de  períodos fora do regime de competência), seria o mesmo que admitir o efetivo  pagamento/créditos dos JCP mediante "retificação" das DIPJ 's dos últimos 05  anos, ferindo o "regime de competência", pois permite que uma Ata de Reunião  de Sócios pós­datada, desse azo a retificar DIPJ's dos últimos 05 anos.  ­ a Lei em momento algum reflete a interpretação do Fisco, pois impôs limite  "quantitativo" a  ser observado no período em que houver a deliberação pelo  pagamento/crédito  dos  JCP;  e  um  "limite  temporal",  como  sendo  aquele  da  deliberação societária pelo pagamento/crédito dos JSCP.  ­ ressalta que observou corretamente os  limites quantitativos, enquanto que o  Fisco se equivocou, argumento já suscitado na preliminar de nulidade.  Fl. 1918DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.919          7 ­  também  não  há  limitação  na  legislação  societária,  do  que  se  observa  do  artigo 132 da Lei nº 6.404/76, pois é apenas e tão somente previsão para que a  assembleia  delibere  acerca  da  destinação  dos  lucros  e  a  distribuição  dos  dividendos.  ­  traz  jurisprudência  administrativa  e  do  STJ,  demonstrando  amparo  ao  procedimento adotado como correto.  ­ estando demonstrado o correto creditamento de JCP, o saldo de Juros sobre  JCP  a  pagar  deve  contemplar  os  valores  provenientes  de  todo  o  crédito  de  juros  remuneratórios  do Capital  Próprio,  sobre  o  qual  é  lícito  incidir  Juros  sobre JCP.  ­  assim,  como  reflexo  do  principal,  os  saldos  de  JCP  a  pagar,  pendentes  de  pagamento, igualmente rendem juros aos seus sócios, que como uma aplicação  financeira,  sujeita  inclusive  a  IRRF  a  alíquota  de  22,5%,  efetivamente  aplicada,  também  é  dedutível,  impondo  a  necessidade  do  cancelamento  da  presente autuação.  ­ a autoridade aponta irregularidade na falta de “baixa” de um pagamento no  valor de R$ 3.400.000,00 do saldo de JCP, o que acarreta valor maior de Juros  sobre o JCP.  ­ no entanto, o próprio auditor afirma que ocorreram eventos desfavoráveis, o  que  redundariam  em  valores  a  maior  de  Juros  sobre  JCP  a  pagar,  fato  que  compensa o excesso inicialmente verificado.  ­ a “glosa 1” não se limitou ao valor de R$ 496.646,63 decorrente de falta de  baixa de pagamento de R$ 3.400.000,00 pagos em janeiro de 2010.  ­ o fiscal procedeu à glosa sucessiva, ou seja, procedeu a uma glosa de valores  para o caso desta “glosa 1” não prevalecer.  ­  a  referida  “glosa  2",  efetivada  pelo  Fiscal,  decorre  do  procedimento  unilateral do Fiscal em proceder ao cálculo dos Juros sobre os Empréstimos a  Pessoas Ligadas, ao longo do ano­calendário. Ou seja, considerando que havia  uma conta corrente dos sócios, ao longo do ano, em que a empresa era credora  dos sócios, o Fiscal, unilateralmente, calculou juros pelo mesmo critério que o  contribuinte  o  fez  para  os  juros  sobre  os  JCP,  e  efetivou  a  "compensação"  entre os juros devidos aos sócios (decorrentes de JCP a pagar), no Passivo, e  os juros decorrentes de "empréstimos pessoa ligada", do Ativo.  ­ o Fiscal sponte sua, "cobrou" um crédito que a pessoa jurídica teoricamente  teria  junto  aos  sócios,  e  abateu  esse  "crédito"  dos  "Juros  sobre  os  JCP"  devidos  aos  sócios,  sem  apontar  nenhum  fundamento  legal  para  esse  procedimento,  agindo  por  pura  presunção,  e  indeferindo  a  dedutibilidade  do  que rotulou de "glosa 2", no valor de R$ 3.218.545,48.  ­  faltou  motivação  ou  fundamentação  legal,  além  do  que  a  autoridade  não  poderia presumir uma taxa de juros (CDI), e imputar um crédito que não era  dele e sim da pessoal jurídica, e que, acima de tudo, foi quitada sempre antes  do final do ano.  ­ não houve demonstração do cálculo, redundando em cerceamento do direito  de defesa.  Fl. 1919DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.920          8 ­  seja  porque  falta  fundamento  legal  para  a  glosa  2,  seja  porque  a  glosa  1  deveria ser objeto de compensação com os créditos de juros que deveriam ser  adequadamente  formulados  em  favor  do  contribuinte,  o  lançamento  deve  ser  cancelado.  ­ contesta a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.  ­ requer que seja abatido de eventual saldo remanescente o valor recolhido a  título  de  IRRF,  no  percentual  de  22,5%,  calculado  com  alíquota  superior  à  devida para alguns períodos, sobre todo o valor glosado, mantendo a exigência  de valores que efetivamente estejam em aberto.  ­ requer produção de prova pericial e conversão do julgamento em diligência  no caso de restarem dúvidas ao julgador.  Analisando  a  impugnação  apresentada  o  colegiado  a  quo  julgou­a  improcedente.  A  Recorrente  foi  intimada  da  decisão  em  19  de  maio  de  2016  (fl.  1853)  apresentando  em  14  de  junho  de  2016  (fl.  1.854)  recurso  voluntário  de  fls.  1.855­1893,  reafirmando, em resumo, os  termos de sua de sua  impugnação, arguindo ainda a nulidade da  decisão de primeira instância por suposta ausência das arguições de nulidade sucitadas em sede  de impugnação.  É o relatório.        Fl. 1920DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.921          9 Voto             Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.  1 ADMISSIBILIDADE  O  recurso  voluntário  apresentado  é  tempestivo  e  assinado  por  procurador  devidamente  habilitado.  Preenchidos  os  demais  pressupostos  admissibilidade,  dele,  portanto,  tomo conhecimento.    2 PRELIMINARES DE NULIDADE   Segundo  a  recorrente  a  decisão  recorrida  seria  nula  em  razão  de  o  voto  condutor  do  aresto  não  ter  enfrentado  todas  as matérias  de  defesa  apresentadas. Aduz  que  o  acórdão  recorrido  não  teria  enfrentado  em  um  único  parágrafo  sequer  as  nulidades  de  procedimento suscitadas em impugnação.  Não assiste  razão a  recorrente. Há um  tópico na decisão  recorrida que  trata  exclusivamente das preliminares arguidas em impugnação. Veja­se:  A  autuada  requer  a  nulidade  do  lançamento,  alegando  (1)  ausência  de  fundamentação  legal  para  revisão  de  lançamento;  (2)  impossibilidade  de  refiscalização  do  mesmo  período  sem  a  devida  motivação  prévia  e  (3)  utilização  de  fundamento  em  fato  ainda  não  constituído  definitivamente,  pendente  de  decisão  definitiva  do  processo  administrativo  nº  10935.724787/2013­34.  Não merece  acolhida  as  alegações  de  nulidade. Primeiro,  porque  não  houve  revisão  de  lançamento  levado  a  termo  no  processo  administrativo  nº  10935.724787/2013­34. Naquele processo, houve glosa de despesas a título de  Juros sobre o Capital Próprio. O presente processo trata de glosa de despesas  a  título  de  Juros  sobre  o  JCP  a  pagar.  É  outra  infração,  que  foi  apurada  durante  o  mesmo  procedimento  fiscal  para  verificação  do  cumprimento  das  obrigações  tributárias nos  anos­calendário  de  2008,  2009  e  2010,  amparada  pelo  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  nº  0910300.2013.00721­0.  Como  relatado,  em  que  pese  constar  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  do  processo  administrativo nº  10935.724787/2013­34  a  infração  em decorrência  da  glosa  de  Juros  sobre  JCP  a  pagar,  por  equívoco,  ele  deixou  de  ser  lançado.  O  próprio  Acórdão  nº  12­64.930,  desta  5ª  Turma  da DRJ/RJO,  de  17/04/2014,  cuidou de ressaltar a necessidade do lançamento relativo a esta infração.  Neste contexto, e tendo por base legal o artigo 41, §1º, inciso I, alínea “b” do  Decreto nº 7.574/2011,  foi lavrado o presente auto de infração complementar  para cobrança da matéria já perfeitamente identificada no procedimento, fato  que não caracteriza uma refiscalização, ou revisão de lançamento.  Quanto  à  alegação  de  que  o  lançamento  seria  nulo,  já  que  estaria  fundamentado  em  fato  que  dependeria  da  decisão  definitiva  do  processo  Fl. 1921DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.922          10 administrativo nº 10935.724787/2013­34, também deixo de acatar pois se trata  de questão de mérito.  No entanto, concordo com o pedido que os processos devem caminhar juntos,  já que possuem os mesmos elementos de prova, devendo ocorrer a juntada por  anexação, nos termos do artigo 5º da Portaria RFB nº 354, de 11/03/2016.  Por fim, também discordo com o argumento da autuada, trazido quando atacou  o mérito, de que a autoridade fiscal não teria elaborado tabelas com os valores  apurados,  dificultando  a  defesa.  Esclareço  que  a  base  de  cálculo  do  lançamento está devidamente demonstrada nos Anexos às  fls. 958/973. Logo,  não há ofensa ao direito de defesa. Poderia a autuada  ter demonstrado onde  estaria o equívoco na determinação da base de cálculo, fato que não ocorreu.  Ademais, verifico que o lançamento respeitou todos os requisitos previstos no  artigo 142 do CTN, motivo pelo qual rejeito a preliminar de nulidade.   Em relação à suposta necessidade de se refutar todos os argumentos de defesa,  nem  mesmo  o  §  1º  do  art.  489  do  CPC/2015  agasalha  tal  entendimento.  Tal  exegese  foi  confirmada por unanimidade por todos os Ministros da Primeira Seção do STJ no julgamento  dos Embargos de Declaração no Mandado de Segurança nº 21.315­DF, cuja parte de interesse  da ementa reproduz­se a seguir:  PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM MANDADO DE  SEGURANÇA  ORIGINÁRIO.  INDEFERIMENTO  DA  INICIAL.  OMISSÃO,  CONTRADIÇÃO, OBSCURIDADE, ERRO MATERIAL. AUSÊNCIA.   1.  Os  embargos  de  declaração,  conforme  dispõe  o  art.  1.022  do  CPC,  destinam­se  a  suprir  omissão,  afastar  obscuridade,  eliminar  contradição  ou  corrigir  erro material  existente no  julgado, o que não ocorre na hipótese  em  apreço.   2. O  julgador  não  está  obrigado  a  responder  a  todas  as  questões  suscitadas  pelas  partes,  quando  já  tenha  encontrado  motivo  suficiente  para  proferir  a  decisão.  A  prescrição  trazida  pelo  art.  489  do  CPC/2015  veio  confirmar  a  jurisprudência  já  sedimentada  pelo  Colendo  Superior  Tribunal  de  Justiça,  sendo  dever  do  julgador  apenas  enfrentar  as  questões  capazes  de  infirmar  a  conclusão adotada na decisão recorrida.   [...]  4.  Percebe­se,  pois,  que  o  embargante  maneja  os  presentes  aclaratórios  em  virtude, tão somente, de seu inconformismo com a decisão ora atacada, não se  divisando, na hipótese, quaisquer dos vícios previstos no art. 1.022 do Código  de Processo Civil, a inquinar tal decisum.   5. Embargos de declaração rejeitados.  Por  essas  razões,  rejeito  a  preliminar  de  nulidade  da  decisão  de  primeira  instância.  No que diz respeito à renovação dos argumentos de nulidade do lançamento,  entendo corretas as conclusões da decisão recorrida.  Fl. 1922DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.923          11 Conforme  já  abordado  as  razões  elencadas  pelo  recorrente  a  respeito  da  suposta  nulidade  do  lançamento  são:  (i)  ausência  de  fundamentação  legal  para  revisão  de  lançamento; (ii) impossibilidade de refiscalização do mesmo período sem a devida motivação  prévia e (iii) utilização de fundamento em fato ainda não constituído definitivamente, pendente  de decisão definitiva do processo administrativo nº 10935.724787/2013­34.   Conforme muito  bem acordado pela  decisão  recorrida,  o  fundamento  legal  para novo lançamento foi o disposto no artigo 41, §1º, inciso I, alínea “b” do Decreto nº 7.574,  de 2011, assim vazado:  Art. 41. Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias realizados no  curso do processo, forem verificadas incorreções, omissões ou inexatidões, de  que  resultem  agravamento  da  exigência  inicial,  inovação  ou  alteração  da  fundamentação  legal  da  exigência,  será  efetuado  lançamento  complementar  por  meio  da  lavratura  de  auto  de  infração  complementar  ou  de  emissão  de  notificação  de  lançamento  complementar,  específicos  em  relação  à  matéria  modificada (Decreto no 70.235, de 1972, art. 18, § 3o, com a redação dada pela  Lei no 8.748, de 1993, art. 1º).   § 1º O lançamento complementar será formalizado nos casos:  I ­ em  que  seja  aferível,  a  partir  da  descrição  dos  fatos  e  dos  demais  documentos  produzidos  na  ação  fiscal,  que  o  autuante,  no  momento  da  formalização da exigência:  a) apurou incorretamente a base de cálculo do crédito tributário; ou  b) não  incluiu  na  determinação  do  crédito  tributário  matéria  devidamente  identificada; ou  [...]  Trata­se, pois, do chamado lançamento complementar (cuja base legal é o §  3º  do  art.  18  do  Decreto  nº  70.235,  de  1972),  hipótese  distinta  da  revisão  de  lançamento  abordada pela recorrente tanto em sua impugnação quanto no recurso voluntário. O que se fez  no  lançamento  ora  contestado  não  foi  rever  o  lançamento  anterior,  tampouco  alterar  seus  fundamentos jurídicos, não havendo que se falar em afronta ao disposto nos artigos 145, 146 e  149 do CTN no que diz respeito às hipóteses de alteração de lançamento já formalizado.  O que ocorreu, a toda evidência, foi exatamente a hipótese prevista no art, 41,  §1º,  inciso  I,  alínea  “b”  do  Decreto  nº  7.574,  de  2011:  a  não  inclusão  na  determinação  do  crédito tributário matéria devidamente identificada e descrita na autuação original (processo nº  10935.724787/2013­34).  Além  de  o  procedimento  fiscal  estar  revestido  de  expressa  autorização  do  Delegado da Receita Federal (Mandado de Procedimento Fiscal nº 0910300.2013.00721­0), a  motivação  para  o  lançamento  explica­se  por  seu  próprio  fundamento:  a  não  inclusão  na  determinação  do  crédito  tributário  matéria  devidamente  identificada  e  descrita  na  autuação  original, implicando a necessidade de lançamento complementar.  No  que  diz  respeito  à  suposta  utilização  de  fundamento  em  fato  ainda  não  constituído  definitivamente,  pendente  de  decisão  definitiva  do  processo  administrativo  nº  10935.724787/2013­34, mais uma vez não procede a irresignação da recorrente. Em primeiro  Fl. 1923DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.924          12 lugar que não há que se falar em “fundamento em fato ainda não constituído definitivamente”,  pois  o  raciocínio  levado  a  efeito  pela  autoridade  fiscal  já  poderia  ensejar  o  lançamento  de  imediato, no lançamento original. No máximo, o que se poderia alegar era lançamento baseado  em processo antecedente sem constituição definitiva, e ainda assim não haveria qualquer óbice  para o lançamento.  Isso  porque  não  haveria  necessidade  de  se  aguardar  decisão  definitiva  no  processo prejudicial  para que o  lançamento pudesse  ser  realizado, ou  ainda o  julgamento da  presente lide fosse levada a efeito. O que deve ser respeitado é que o lançamento referente à  exigência  prejudicial  deve  ser  realizado  antes  ou  até  mesmo  concomitantemente  aos  lançamentos  decorrentes.  O  mesmo  é  válido  para  o  julgamento  dos  respectivos  recursos:  o  julgamento do processo principal em cada uma das instâncias administrativas tem que ser feito  antes  do  julgamento  dos  processos  decorrentes  nessas  mesmas  instâncias.  Assim,  se  já  realizado  o  lançamento  considerado  prejudicial,  os  decorrentes  podem  ser  formalizados  de  imediato, não necessitando se aguardar o término do processo principal, sob pena, inclusive, da  impossibilidade futura de constituição do crédito tributário em razão de decadência.  Por consequência, rejeito também as preliminares de nulidade do lançamento.  3 MÉRITO  No mérito, o litígio é bastante simples: segundo a autoridade fiscal autuante,  a recorrente teria deduzido juros (calculados com base em 120% do CDI, taxa não contestada  pelo Fisco) incidentes sobre o JCP creditado em conta de passiva, mas não pago aos sócios da  pessoa  jurídica.  Haveria  dois  problemas  independentes  nesse  cálculo,  a  saber:  mesmo  considerando­se que o  JCP calculado pela  recorrente estivesse  correto,  os  juros  sobre o  JCP  não distribuído teriam sido calculados equivocadamente, quer pela ausência de baixa, na conta  do  passivo,  de  valores  efetivamente  já  pagos  aos  sócios  antes  do  encerramento  do  ano­ calendário (mediante controle dos valores pagos em conta do ativo, encerrada em contrapartida  à conta de JCP a distribuir somente no encerramento do ano), denominada de “glosa 1” pela  autoridade  fiscal,  quer  pelo  cálculo  dos  juros  incidindo  sobre  JCP  a  distribuir  calculado  a  maior,  objeto  do  lançamento  principal  e  controlado  no  processo  nº  10935.724787/2013­34  (“glosa 2”).  Os  fatos  são  incontroversos,  pois,  em  relação  à  “glosa  1”  a  recorrente  reconhece que os pagamentos efetuados durante o ano, que reduziriam o saldo do JCP a pagar  e, por decorrência, os juros sobre o JCP a pagar, eram lançados a débito em conta de Ativo –  Empréstimos  para  Pessoas  Ligadas,  sendo  que  somente  no  encerramento  do  exercício  os  valores eram lançados a débito na conta do Passivo – JCP a pagar, reduzindo­se somente nesse  período o saldo dessa conta, calculando­se, assim, o juros incidentes sobre JCP a pagar sobre  saldo maior que os valores ainda a distribuir. O argumento específico da recorrente de que a  autoridade  fiscal  autuante  teria  aplicado  o  mesmo  índice  de  juros  sobre  a  conta  do  ativo  demonstra  que  não  houve  entendimento  correto  sobre  o  fato  levado  a  efeito  na  autuação:  a  fiscalização  tão  somente  argumentou  que  se  tivessem  sido  reconhecidas  receitas  sobre  os  valores já pagos, e contabilizados no ativo (equivocadamente como “Empréstimos para Pessoas  Ligadas”,  fato  reconhecido  pela  recorrente),  não  haveria  que  se  efetuar  a  glosa  em  questão,  pois os valores de receitas e despesas  sobre  tais parcelas  se anulariam. Não houve, portanto,  aplicação  de  índice  algum  sobre  tais  valores,  acatando­se  exatamente  os  registros  efetuados  pela recorrente, tomando­se como indedutível somente a parcela de juros calculada sobre JCP  já distribuído.  Fl. 1924DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.925          13 No que diz respeito à “glosa 2”, tratando­se de glosa de juros incidente sobre  o excesso de JCP objeto de glosa no lançamento principal (10935.724787/2013­34), há de se  ter certeza que a exigência principal tenha sido também mantida.   Pois  bem,  em  consulta  ao  andamento  processual  constatei  que  o  recurso  voluntário referente a tal processo foi julgado, tendo­se sido negado provimento ao recurso por  meio  do  acórdão  1401­001.742  (sessão  de  05  de  outubro  de  2016).  A  ementa  do  julgado  recebeu a seguinte redação:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 201  JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.  É  vedada  a  dedução  de  juros  sobre  o  capital  próprio  de  determinado  ano­ calendário  em  períodos  posteriores,  estranhos  ao  da  sua  competência.  REGIME DE COMPETÊNCIA.  Ainda que os juros sobre o capital próprio pudessem ser pagos/creditados ao  titular,  sócios  ou  acionistas  da  pessoa  jurídica  em  um  determinado  período  base,  relativamente  ao  patrimônio  líquido  de  períodos  base  anteriores,  a  respectiva  despesa  com  esses  juros  deverá  ser  atribuída  aos  períodos  anteriores, em observância ao regime de competência.  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO.  LIMITES  QUANTITATIVOS.  INOBSERVÂNCIA. GLOSA.  O  pagamento  de  JCP  fica  condicionado  à  existência  de  lucros,  computados  antes da redução dos juros, ou de lucros acumulados e reserva de lucros, em  montante  igual ou superior ao valor de duas vezes o  juros a  serem pagos ou  creditados. Não há previsão legal para que a conta Reserva para Aumento de  Capital  seja  utilizada  para  verificar  se  os  limites  quantitativos  foram  observados.  IMPOSTO  DE  RENDA  RETIDO  NA  FONTE  SOBRE  OS  JCP  PAGOS.  COMPENSAÇÃO  COM  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  LANÇADO.  IMPOSSIBILIDADE.  A  autuada  não  tem  legitimidade  para  pedir  a  compensação  dos  créditos  tributários  lançados,  em  razão  do  excesso  de  despesas  incorridas  com  juros  sobre  o  capital  próprio,  com  o  imposto  de  renda  retido  na  fonte  incidente  sobre  estes  valores. O  sócio/acionista  que  recebeu  o  JCP  é o  sujeito passivo  do  IRRF,  sendo  o  titular  do  direito  de  pedir  a  repetição  no  caso  de  ocorrer  indébito.  EXCESSO  DE  COMPENSAÇÃO  COM  PREJUÍZO  ACUMULADO  DOS  ANOS ANTERIORES. GLOSA. CABIMENTO.  É  procedente  o  lançamento  quando  constata­se  que  houve  excesso  de  compensação com prejuízo fiscal acumulado dos anos anteriores.  JUROS  DE  MORA  INCIDENTE  SOBRE  MULTA  DE  OFÍCIO.  CABIMENTO.  Fl. 1925DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.926          14 É procedente a cobrança de  juros de mora sobre a multa de ofício quando o  crédito tributário apurado não é pago no seu vencimento.  LANÇAMENTO DECORRENTE. CSLL.  Aplica­se  ao  lançamento  reflexo  o  mesmo  tratamento  dispensado  ao  lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula.  Observa­se  ainda  que  foi  interposto  recurso  especial  pela  interessada,  não  havendo ainda apreciação sobre o seu mérito.  É  importante  salientar  que  não  haveria  necessidade  de  se  aguardar  decisão  definitiva  no  processo  prejudicial  para  que  o  lançamento  pudesse  ser  realizado,  ou  ainda  o  julgamento da presente lide fosse levada a efeito. O que deve ser respeitado é que o lançamento  referente à exigência prejudicial deve ser realizado antes ou até mesmo concomitantemente aos  lançamentos  decorrentes.  O  mesmo  é  válido  para  o  julgamento  dos  respectivos  recursos:  o  julgamento do processo principal em cada uma das instâncias administrativas tem que ser feito  antes do julgamento dos processos decorrentes nessas mesmas instâncias. Assim, conforme já  abordado em preliminar, já tendo sido julgado o recurso voluntário do processo prejudicial, não  há que se falar em cerceamento do direito de defesa. O mesmo argumento é válido em relação  ao lançamento: se já realizado o lançamento considerado prejudicial, os decorrentes podem ser  formalizados de  imediato, não necessitando se aguardar o  término do processo principal,  sob  pena,  inclusive,  da  impossibilidade  futura  de  constituição  do  crédito  tributário  em  razão  de  decadência  Veja­se que a respeito do julgamento de processos principal e decorrente, o  próprio  Regimento  Interno  do  CARF  condiciona  o  julgamento  do  recurso  voluntário  do  processo  decorrente  ao  julgamento  do  recurso  voluntário  do  processo  principal  (prejudicial),  exigindo  que  para  análise  do  processo  decorrente  o  processo  prejudicial  esteja  ao menos  na  mesma  fase  processual,  sob  pena  de  sobrestamento  do  julgamento  do  recurso  do  processo  decorrente:  Art.  6º  Os  processos  vinculados  poderão  ser  distribuídos  e  julgados  observando­se a seguinte disciplina:  §1º Os processos podem ser vinculados por:  [...]  II  ­  decorrência,  constatada  a  partir  de  processos  formalizados  em  razão  de  procedimento  fiscal  anterior  ou  de  atos  do  sujeito  passivo  acerca  de  direito  creditório  ou  de  benefício  fiscal,  ainda  que  veiculem  outras  matérias  autônomas; e  [...]    § 2º Observada a competência da Seção, os processos poderão ser distribuídos  ao conselheiro que primeiro recebeu o processo conexo, ou o principal, salvo  se para esses já houver sido prolatada decisão.  [...]    §  5º  Se  o  processo  principal  e  os  decorrentes  e  os  reflexos  estiverem  localizados  em  Seções  diversas  do  CARF,  o  colegiado  deverá  converter  o  julgamento  em  diligência  para  determinar  a  vinculação  dos  autos  e  o  sobrestamento do julgamento do processo na Câmara, de forma a aguardar a  decisão de mesma instância relativa ao processo principal. [grifos nossos]    Fl. 1926DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.927          15 Frisa­se ainda que não há que se falar em cerceamento de direito de defesa no  presente  processo  em  razão  da  ausência  do  exame  de  argumentos  que,  em  tese,  somente  poderiam  ser  acatados  no  julgamento  do  processo  principal.  Por  essa  razão,  não  há  como  adentrar­se  no  mérito  daquele  lançamento  nos  presentes  autos,  como  quis  fazer  crer  a  recorrente em sua peça recursal.  No mais, ausentes argumentos novos em sede de recurso que possam alterar  as demais  conclusões da decisão  recorrida, confirmo a decisão pelos  seus próprios  termos,  a  seguir reproduzidos:  O presente  lançamento  tem  como base  de  cálculo  duas  infrações  distintas,  a  saber:  1) GLOSA  1  ­  ainda  que  fosse  considerado  correto  o  valor  do  JCP  a  pagar  contabilizado pela autuada, as despesas com pagamento de Juros sobre JCP a  pagar estariam incorretos, em função das seguintes constatações:  a)  Não  foram  considerados  os  pagamentos  dos  JCP  efetuados  durante  o  ano,  que  reduziriam  o  saldo  do  JCP  a  pagar  e,  por  consequência,  o  Juros  sobre  o  JCP  a  pagar.  Esses  pagamentos  eram  lançados  a  débito  em  conta  de  Ativo  –  Empréstimos  para  Pessoas  Ligadas,  e  apenas  no  encerramento  do  exercício  os  valores eram transferidos para conta do Passivo – JCP a pagar,  com  a  redução  efetiva  do  saldo.  Conforme  afirmou  a  autuada,  sobre  a  conta  do  Ativo  não  foi  computada  nenhuma  receita  de  juros.  b)  A  autuada  ignorou  um  pagamento  de  JCP  no  valor  de  R$  3.400.000,00  em  02/01/2010,  gerando  uma  diferença,  nos meses  de  janeiro  e  fevereiro  de  2010,  no  mesmo  valor.  A  partir  de  março/2010,  a  diferença  sobe  para  R$  3.735.470,20,  sem  que  fosse possível identificar a origem deste acréscimo.  Em  função  dessas  irregularidades,  a  autoridade  fiscal  recalculou  os  valores  devidos com Juros sobre JCP a pagar, e constatou a necessidade de glosa no  valor de R$ 496.646,63.  2)  GLOSA  2  ­  houve  revisão  pela  fiscalização  do  valor  dos  Juros  sobre  o  Capital Próprio pago ou creditado, dando origem ao lançamento para glosa de  despesas  a  esse  título,  formalizado  no  processo  administrativo  nº  10935.724787/2013­34.  Por  consequência,  também  houve  glosa  dos  Juros  sobre JCP a pagar em função desta redução das despesas com JCP, no valor  de R$ 3.218.545,48.  A autuada inicia sua defesa se reportando aos mesmos argumentos trazidos nos  autos do processo administrativo nº 10935.724787/2013­34, uma vez que afirma  ter observado a legislação vigente acerca da determinação do JCP a pagar. Ou  seja, a defesa é no sentido de que não houve pagamento de JCP acima do limite  permitido em lei, e que todo o valor pago seria despesa operacional.  Primeiro, destaco que essas alegações são pertinentes à GLOSA 2, no valor de  R$  3.218.545,48,  conforme  esclarecido  no  item  2  deste  voto.  Segundo,  todas  essas  alegações  acerca  da  dedutibilidade  do  JCP  pago/creditado  já  foram  tratadas naquele processo administrativo nº 10935.724787/2013­34, por meio do  Fl. 1927DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.928          16 Acórdão nº 12­64.930 da 5º Turma/DRJ/RJO, da sessão de 17/04/2014, da lavra  desta  julgadora.  Naquele  julgamento,  os  argumentos  foram  rechaçados,  concluindo­se  pela  procedência  do  lançamento,  sendo  correta  a  glosa  de  despesas com Juros sobre Capital Próprio.   Portanto,  se  esta  autoridade  julgadora  concluiu  que  a  autuada  pagou/creditou  Juros sobre o Capital Próprio acima dos limites permitidos pelo artigo 9º da Lei  nº  9.249/95,  pelos  mesmos  motivos  não  poderá  permitir  que  o  lucro  real  seja  reduzido com despesas de Juros incidentes sobre este valor excedente de JCP. Já  que o principal não tem natureza de despesa operacional, o mesmo ocorre com  os juros incidentes sobre o JCP pago/creditado acima do limite permitido.  Neste  sentido,  e  por  consequência  lógica,  forçoso  concluir  que  o  crédito  tributário  lançado  em  função  da  glosa  de  despesas  com  Juros  sobre  o  JCP  pago/creditado no valor de R$ 3.218.545,48 (GLOSA 2), também é procedente.   Em  seguida,  a  autuada  passa  a  contestar  a  suposta  irregularidade  quanto  à  baixa  do  pagamento  de  JCP  no  valor  de  R$  3.400.000,00,  alegando  que  os  efeitos  poderiam  ser  compensados  com os eventos  desfavoráveis  que  o próprio  auditor  fiscal apontou, o que  tornaria  improcedente a glosa de R$ 496.646,63.  Além disso, em procedimento unilateral e sem fundamento legal, o fiscal fez glosa  sucessiva no valor de R$ 3.218.545,48, cobrando um crédito que teoricamente a  pessoa  jurídica  teria  junto aos  sócios,  e abatendo este crédito com as despesas  com  Juros  sobre  JCP  devidos.  Afirma,  ainda,  que  a  falta  de  demonstrativos  redundou em cerceamento ao direito de defesa.  Antes  de  adentrar  nas  alegações  trazidas,  esclareço  que  não  houve  glosa  sucessiva. Na verdade, são glosas independentes como relatado no início do voto.  A GLOSA 1 de R$ 496.646,63 parte do princípio que os valores apurados pela  autuada  de  JCP  pagos/creditados  estariam  corretos,  mas  demonstrou­se  que  foram  calculados  com  procedimento  equivocado.  Já  a  GLOSA  2,  de  R$  3.218.545,48,  seria  consequência  da  glosa  do  valor  de  JCP  pago/creditado,  acima  do  limite  permitido  pela  legislação.  Ou  seja,  os  valores  glosados  são  independentes, assim como o seu julgamento.  Além  disso,  o  lançamento  em  função  da  GLOSA  2  de  R$  3.218.545,48  foi  considerado procedente, conforme já explanado neste voto.   Ou seja,  os argumentos a  serem analisados  são pertinentes à GLOSA 1,  e que  serão rechaçados conforme voto a seguir.  Da  análise  dos  fatos  apontados,  concordo  com  procedimento  adotado  pela  fiscalização para determinação dos Juros incidentes sobre o JCP pago/creditado.  Isto  porque  a  própria  autuada  esclareceu  que  a  conta  contábil  do  Ativo  “Empréstimo  Pessoa  Ligada”  teria  sido  utilizada  para  registrar  os  valores  retirados dos saldos a receber pelos sócios, dos Juros sobre o Capital Próprio.  Ou  seja,  originalmente,  esses  valores  retirados  pelos  sócios  a  titulo  de  JCP  deveriam ser lançados a débito na conta de Passivo – JCP a pagar, reduzindo o  saldo  da  conta  na  data  da  retirada.  No  entanto,  a  autuada  registrou  essas  retiradas  com  lançamentos  a  débito  em  conta  de  Ativo  ­  Empréstimo  Pessoa  Ligada.  Apenas  no  final  do  exercício  que  o  saldo  desta  conta  do  Ativo  era  transferido para a conta do Passivo. O procedimento adotado pela autuada  fez  com que o saldo mensal da conta do Passivo – JCP a pagar, fossem superiores  Fl. 1928DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.929          17 aos valores de fato devidos. Como consequência, os Juros incidentes sobre esses  saldos também foram majorados.   Logo, a correta apuração dos Juros sobre JCP a pagar deve necessariamente ser  efetuada  considerando  as  retiradas,  como  bem  fez  o  auditor  fiscal,  que  assim  esclareceu a metodologia aplicada:  e)  Coluna  08  –  juros  calculados.  No  caso  de  mais  de  um  movimento  no  mesmo  mês  como,  por  exemplo,  em  novembro/2008,  os  juros  foram  calculados  inicialmente  para  17  dias  e  depois  para  13  dias,  uma  vez  que  houve  um  movimento  no  dia  17  e  outro  no  dia  30.  Nos  dois casos foi considerada a aplicação de juros  compostos,  de  modo  que  a  capitalização  intermediária,  no  decorrer  do  mês,  não  distorcesse  a  taxa  mensal  demonstrada  pelo  contribuinte;  Do  exposto,  fica  claro  que  não  se  trata  de  “cobrar”  um  crédito  que  a  pessoa  jurídica  teria  teoricamente  frente  aos  sócios,  mas  sim  considerar  os  valores  retirados  a  título  de  JCP,  e  que  efetivamente  reduzem  o  saldo  da  conta  do  Passivo.  Com  esta  redução,  forçosamente  os  Juros  sobre  estes  saldos mensais  são inferiores aqueles apurados pela autuada.  Cumpre  registrar  que,  como  bem  apontado  pelo  auditor  fiscal,  os  valores  lançados  na  conta  do  Ativo  eram  transferidos  para  a  conta  do  Passivo  sem  qualquer registro de receita. Na hipótese de que a autuada tivesse adicionado a  receita  com  juros  sobre  os  valores  pagos  com  o  mesmo  percentual  (120%  do  CDI), o lançamento a débito dos valores retirados pelos sócios na conta do Ativo  não afetaria a correta apuração das despesas com Juros sobre o JCP.   Quanto ao aproveitamento dos eventos desfavoráveis para compensação da falta  do  registro  do  pagamento  de  R$  3.400.000,00,  verifico  que  os  cálculos  para  determinação dos Juros sobre o JCP já o fizeram. De acordo com a planilha de  fls. 967/969, até o mês de dezembro/2008, todos os valores apurados a título de  juros sobre o JCP a pagar pelo auditor fiscal são superiores aqueles informados  pela autuada.   Por  todo acima exposto, concluo que não há reparo a ser  feito no  lançamento,  sendo corretas as glosas das despesas  com Juros  sobre JCP a pagar,  no  valor  total de R$ 3.715.192,11 (GLOSA 1 + GLOSA 2).  A autuada ainda requer que sejam levados em consideração os valores de IRRF  recolhidos  sobre  o  total  dos  Juros  sobre  JCP,  no  percentual  de  22,5%,  para  abater­se de eventual saldo devedor.   Não  é  possível  acatar  este  pedido,  pois  o  sujeito  passivo  do  IRRF  é  o  sócio/acionista  que  auferiu  rendimentos  decorrentes  dos  Juros  sobre  JCP  a  pagar,  ainda  que  os  tenha  recebido  em  valor  superior  ao  que  seria  permitido  caso a autuada tivesse observado a lei. E, a teor do artigo 165 do CTN, somente  o sujeito passivo tem legitimidade de pleitear a restituição do imposto de renda  retido  na  fonte. No caso, a  autuada recolheu  o  IRRF  como  responsável,  e  não  como  sujeito  passivo  deste  tributo,  motivo  pelo  qual  não  tem  cabimento  compensar  estes  valores  com  os  créditos  tributários  apurados  neste  auto  de  infração.  Fl. 1929DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.930          18 4. DA INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO    Por fim, alegou a recorrente que a cobrança de juros sobre a multa de ofício  seria ilegal.  Observa­se,  inicialmente, que a questão  tem sido objeto  intenso debate pela  Câmara Superior, haja vista que, num lapso de poucos meses, ocorreram votações em sentidos  opostos,  ambos  decididos  por  maioria  apertada  de  votos,  como  se  verifica  dos  acórdãos  n°  9101­00539, de 11/03/2010, e n° 9101­00.722, de 08/11/2010.  Abstraindo­se  de  argumentos  finalísticos,  como  o  enriquecimento  ilícito  do  Estado, os quais  fogem à alçada deste  tribunal administrativo, conforme determina a Súmula  CARF n° 2, expõe­se os  fundamentos considerados suficientes para  justificar a cobrança nos  presentes  autos,  com  espelho  no  acórdão  n°  9101­00539,  de  11/03/2010,  de  lavra  da  Conselheira Viviane Vidal Wagner:  O  conceito  de  crédito  tributário,  nos  termos  do  art.  139  do  CTN,  comporta  tanto tributo quanto penalidade pecuniária.  Uma interpretação literal e restritiva do caput do art. 61 da Lei n° 9.430/96,  que  regula  os  acréscimos moratórios  sobre  débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições,  pode  levar  à  equivocada  conclusão  de  que  estaria  excluída  desses débitos a multa de ofício.  Contudo,  uma  norma  não  deve  ser  interpretada  isoladamente,  especialmente  dentro do sistema tributário nacional.  No  dizer  do  jurista  Juarez  Freitas  (2002,  p.70),  "interpretar  uma  norma  é  interpretar o sistema inteiro: qualquer exegese comete, direta ou obliquamente,  uma aplicação da totalidade do direito". Merece transcrição a continuidade do  seu raciocínio:  "Não  se  deve  considerar  a  interpretação  sistemática  como  simples  instrumento  de  interpretação  jurídica.  É  a  interpretação  sistemática,  quando  entendida  em  profundidade,  o  processo  hermenêutico  por  excelência,  de  tal  maneira  que  ou  se  compreendem  os  enunciados  prescritivos  nos  plexos  dos  demais  enunciados  ou  não  se  alcançará  compreendê­los  sem  perdas  substanciais.  Nesta  medida,  mister  afirmar,  com  os  devidos  temperamentos,  que  a  interpretação  jurídica  é  sistemática  ou  não  é  interpretação." (A interpretação sistemática do  direito,  3.ed.  São  Paulo:  Malheiros,  2002,  p.  74).  Daí,  por  certo,  decorrerá  uma  conclusão  lógica,  já  que  interpretar  sistematicamente  implica  excluir  qualquer  solução  interpretativa  que  resulte  logicamente contraditória com alguma norma do sistema.  Fl. 1930DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.931          19 O art. 161 do CTN não distingue a natureza do crédito tributário sobre o qual  deve  incidir  os  juros  de  mora,  ao  dispor  que  o  crédito  tributário  não  pago  integralmente  no  seu  vencimento  é  acrescido  de  juros  de  mora,  independentemente dos motivos do inadimplemento.  Nesse sentido, no sistema tributário nacional, a definição de crédito tributário  há de ser uniforme.  De acordo com a definição de Hugo de Brito Machado (2009, p.172), o crédito  tributário "é o vínculo  jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o  Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou  responsável  (sujeito passivo),  o pagamento do  tributo ou da penalidade pecuniária  (objeto  da relação obrigacional)."  A  obrigação  tributária  principal  referente  à  multa  de  ofício,  a  partir  do  lançamento, converte­se em crédito tributário, consoante previsão do art. 113,  §1°, do CTN:  Art. 113 A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1°  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem  por  objeto  o  pagamento de tributo ou penalidade pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  tributário dela decorrente. (destacou­se)  A obrigação principal  surge,  assim,  com a ocorrência do  fato gerador  e  tem  por  objeto  tanto  o  pagamento  do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente do seu não pagamento, o que inclui a multa de ofício proporcional.  A multa de ofício é prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, e é exigida  "juntamente  com  o  imposto,  quando  não  houver  sido  anteriormente  pago''"  (§1°).  Assim,  no  momento  do  lançamento,  ao  tributo  agrega­se  a  multa  de  ofício,  tornando­se ambos obrigação de natureza pecuniária, ou seja, principal.    A penalidade pecuniária, representada no presente caso pela multa de ofício,  tem natureza punitiva, incidindo sobre o montante não pago do tributo devido,  constatado após ação fiscalizatória do Estado.  Os juros moratórios, por sua vez, não se tratam de penalidade e têm natureza  indenizatória, , compensarem o atraso na entrada dos recursos que seriam de  direito da União.  A própria lei em comento traz expressa regra sobre a incidência de juros sobre  a multa isolada.  Eventual  alegação  de  incompatibilidade  entre  os  institutos  é  de  ser  afastada  pela previsão contida na própria Lei n° 9.430/96 quanto à incidência de juros  de mora sobre a multa exigida isoladamente. O parágrafo único do art. 43 da  Lei  n°  9.430/96  estabeleceu  expressamente  que  sobre  o  crédito  tributário  constituído na forma do caput incidem juros de mora a partir do primeiro dia  Fl. 1931DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.932          20 do  mês  subsequente  ao  vencimento  do  prazo  até  o  mês  anterior  ao  do  pagamento e de um por cento no mês de pagamento.  O  art.  61  da  Lei  n°  9.430,  de  1996,  ao  se  referir  a  débitos  decorrentes  de  tributos  e contribuições,  alcança os débitos em geral  relacionados  com esses  tributos e contribuições e não apenas os relativos ao principal, entendimento,  dizia  então,  reforçado  pelo  fato  de  o  art.  43  da  mesma  lei  prescrever  expressamente a incidência de juros sobre a multa exigida isoladamente.  Nesse  sentido,  o  disposto  no  §3°  do  art.  950  do Regulamento  do  Imposto  de  Renda  aprovado  pelo  Decreto  n°  3.000,  de  26  de  março  de  1999  (RIR/99)  exclui a equivocada interpretação de que a multa de mora prevista no caput do  art.  61  da  Lei  n°  9.430/96  poderia  ser  aplicada  concomitantemente  com  a  multa de ofício.  Art.950.  Os  débitos  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica  serão  acrescidos de multa de mora, calculada à  taxa  de trinta e três centésimos por cento por dia de  atraso (Lei n° 9.430, de 1996, art. 61).  §1°A  multa  de  que  trata  este  artigo  será  calculada a partir do primeiro dia subseqüente  ao  do  vencimento  do  prazo  previsto  para  o  pagamento do imposto até o dia em que ocorrer  o seu pagamento (Lei n° 9.430, de 1996, art. 61,  §1°).  §2°O percentual de multa a ser aplicado fica  limitado a vinte por cento (Lei n°9.430, de 1996,  art. 61, §2°).  §3°A multa  de mora  prevista  neste  artigo  não  será  aplicada  quando  o  valor  do  imposto  já  tenha  servido  de  base  para  a  aplicação  da  multa decorrente de lançamento de ofício.  A partir do trigésimo primeiro dia do lançamento, caso não pago, o montante  do crédito tributário constituído pelo tributo mais a multa de ofício passa a ser  acrescido  dos  juros  de  mora  devidos  em  razão  do  atraso  da  entrada  dos  recursos nos cofres da União.  No mesmo  sentido  já  se manifestou  a Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  quando  do  julgamento  do  Acórdão  n°  CSRF/04­00.651,  julgado  em  18/09/2007, com a seguinte ementa:    JUROS  DE  MORA  ­  MULTA  DE  OFÍCIO  ­  OBRIGAÇÃO  PRINICIPAL  ­  A  obrigação  tributária principal surge com a ocorrência do  fato  gerador  e  tem  por  objeto  tanto  o  pagamento  do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  incluindo  a  multa  de  ofício  proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo  a  Fl. 1932DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.933          21 multa  de  oficio  proporcional,  sobre  o  qual,  assim,  devem  incidir  os  juros  de  mora  à  taxa  Selic.  Cabe referir, ainda, a Súmula Carf n° 5: "São devidos juros de mora sobre o  crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral."  Diante da previsão contida no parágrafo único do art. 161 do CTN, busca­se  na  legislação  ordinária  a  norma  complementar  que  preveja  a  correção  dos  débitos para com a União.  Para esse fim, a partir de abril de 1995, tem­se a taxa Selic, instituída pela Lei  n° 9.065, de 1995.  No  âmbito  do  Poder  Judiciário,  a  jurisprudência  é  forte  no  sentido  da  aplicação da taxa de juros Selic na cobrança do crédito tributário, como se vê  no exemplo abaixo:  REsp  1098052  /  SP  RECURSO  ESPECIAL2008/0239572­8 Relator(a) Ministro  CASTRO MEIRA  (1125) Órgão  Julgador  T2  ­  SEGUNDA  TURMA  Data  do  Julgamento  04/12/2008  Data  da  Publicação/Fonte  DJe  19/12/2008  Ementa  PROCESSUAL  CIVIL.  OMISSÃO.  NÃO­OCORRÊNCIA.  LANÇAMENTO.  DÉBITO  DECLARADO  E  NÃO  PAGO.  PROCEDIMENTO  ADMINISTRATIVO.  DESNECESSIDADE.  TAXA SELIC. LEGALIDADE.  1.  É  infundada  a  alegação  de  nulidade  por  maltrato  ao  art.  535  do  Código  de  Processo  Civil,  quanto  o  recorrente  busca  tão­somente  rediscutir as razões do julgado.  2.  Em  se  tratando  de  tributos  lançados  por  homologação,  ocorrendo  a  declaração  do  contribuinte e na falta de pagamento da exação  no  vencimento,  a  inscrição  em  dívida  ativa  independe de procedimento administrativo.  3.  É legítima a utilização da taxa SELIC como  índice  de  correção  monetária  e  de  juros  de  mora,  na  atualização  dos  créditos  tributários  (Precedentes:  AgRg  nos  EREsp  579.565/SC,  Primeira  Seção,  Rel.  Min.  Humberto  Martins,  DJU  de  11.09.06  e  AgRg  nos  EREsp  831.564/RS,  Primeira  Seção,  Rel.  Min.  Eliana  Calmon, DJU de 12.02.07).  No âmbito administrativo, a incidência da taxa de juros Selic sobre os débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  foi  pacificada  com  a  edição  da  Súmula  CARF  n°  4,  de  observância  obrigatória  pelo  colegiado, por força de norma regimental (art. 72 do RICARF), nos seguintes  termos:  Fl. 1933DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.934          22   Súmula CARF n° 4: A partir de 1° de abril de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período de inadimplência, à taxa referencial do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC para títulos federais.    No que se  refere ao período de 01/01/1995 a 31/12/1996,  sustentam alguns  que o Parecer MF/SRF/Cosit nº 28/98 teria deixado claro não ser exigível a incidência de juros  sobre a multa de ofício tendo em vista as disposições do inciso I, do art. 84, da Lei nº 8.981/95.  O mencionado Parecer, ainda que conclua pela  incidência dos  juros  sobre a  multa de ofício para fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/1997, de fato manifesta­se nos  termos  dessa  tese.  Entretanto,  constata­se  que  o  referido  Ato  Administrativo  não  levou  em  consideração a alteração legislativa trazida pela MP nº 1.110, de 30/08/95, que acrescentou o §  8º  ao  art.  84,  da  Lei  8.981/95,  e  que  estendeu  os  efeitos  do  disposto  no  caput  aos  demais  créditos da Fazenda Nacional cuja  inscrição e cobrança como Dívida Ativa da União seja de  competência da Procuradoria da Fazenda Nacional.  Cumpre esclarecer ainda que as três turmas da Câmara Superior, em decisões  recentes, vêm confirmando a incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício (Acórdãos  9101­001.863, 9202­003.150 e 9303­002.400).  Por fim, corroborando o aqui exposto, o STJ vem firmando entendimento no  mesmo sentido, entendendo que os juros moratórios incidem sobre a multa de ofício, conforme  se observa na ementa a seguir reproduzida:  DIREITO TRIBUTÁRIO.  INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE  MULTA FISCAL PUNITIVA.   É legítima a incidência de juros de mora sobre multa fiscal punitiva, a  qual  integra o crédito tributário. Precedentes citados: REsp 1.129.990­ PR, DJe 14/9/2009, e REsp 834.681­MG, DJe 2/6/2010. AgRg no REsp  1.335.688­PR, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 4/12/2012.  Ressalta­se ainda que, em recentes julgados o STJ decidiu que, no âmbito do  parcelamento especial previsto na Lei nº 11.941/2009, as remissões previstas em tal dispositivo  legal para as multas de mora e de ofício não autorizam aplicações de  reduções  superiores às  fixadas na mesma lei (45%) para os juros de mora incidentes sobre tais penalidades, ou seja,  visto sob outro enfoque, reafirmou­se o entendimento de que incidem juros moratórios sobre as  multas  de  mora  e  de  ofício.  Tal  exegese  pode  ser  observada  no  REsp  1.492.246/RS  (Rel.  Ministro Mauro Campbell Marques, segunda turma, julgado em 02/06/2015, DJe 10/06/2015) e  no  REsp  1.510.603–CE  (Rel.  Min.  Humberto  Martins,  Segunda  Turma,  julgado  em  20/08/2015), em relação ao qual transcreve­se a seguir sua ementa:  TRIBUTÁRIO.  PARCELAMENTO.  11.941/2009.  REMISSÃO  DE  MULTA  EM  100%.  DESINFLUÊNCIA  NA  APURAÇÃO  DOS  JUROS  DE  MORA.  PARCELAS  DISTINTAS.  PRECEDENTE.  1.  "Em  se  tratando de remissão, não há qualquer indicativo na Lei n. 11.941/2009  que permita concluir que a redução de 100% (cem por cento) das multas  Fl. 1934DF CARF MF Processo nº 10935.723535/2014­79  Acórdão n.º 1301­002.531  S1­C3T1  Fl. 1.935          23 de  mora  e  de  ofício  estabelecida  no  art.  1º,  §3º,  I,  da  referida  lei  implique uma redução superior à de 45% (quarenta e cinco por cento)  dos  juros  de  mora  estabelecida  nos  mesmo  inciso,  para  atingir  uma  remissão completa da rubrica de  juros  (remissão de 100% de  juros de  mora),  como  quer  o  contribuinte  "  (REsp  1.492.246/RS,  Rel.  Ministro  MAURO  CAMPBELL  MARQUES,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  02/06/2015,  DJe  10/06/2015.).  2.  Consequentemente,  a  Lei  n.  11.941/2009  tratou  cada  parcela  componente  do  crédito  tributário  (principal, multas, juros de mora e encargos) de forma distinta, de modo  que  a  redução percentual  dos  juros moratórios  incide  sobre  as multas  tão somente após a apuração atualizada desta rubrica (multa). Recurso  especial  provido.  REsp  1.510.603–CE,  Rel.  Min.  Humberto  Martins,  Segunda Turma, julgado em 20/08/2015.  Assim sendo, voto por manter tal exigência.  5 CONCLUSÃO  Isso posto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade do lançamento e da  decisão de primeira instância, e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Fernando Brasil de Oliveira Pinto                                Fl. 1935DF CARF MF

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Numero do processo: 12448.726295/2014-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 09 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Sep 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011 IRPF. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE DIREITOS. TERMO INICIAL DO PRAZO DECADENCIAL. Em se tratando de pessoas físicas, caso em que se aplica o regime de caixa, antes do efetivo recebimento dos valores decorrentes de alienação com pagamento diferido (a prazo), não há falar em acréscimo patrimonial a justificar a apuração do ganho de capital. O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sendo esse recebimento o marco para a contagem do prazo decadencial. OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES. LUCROS SOCIETÁRIOS ORIGINÁRIOS DA APLICAÇÃO DO MÉTODO DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL EM HOLDINGS. INCORPORAÇÃO REVERSA. AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO EM DESCOMPASSO COM O PARÁGRAFO ÚNICO DO ART. 10 DA LEI 9.249, de 1995 (ART. 135 DO RIR 99). A capitalização de lucros societários, não tributados, sem substrato econômico e meros reflexos da aplicação do método de equivalência patrimonial em holdings puras, seguidas de correspondentes incorporações reversas, não se subsume ao parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995 (art. 135 do RIR 99), para fins de majoração do custo da aquisição de ações a serem alienadas e consequente apuração de ganho de capital. BENEFÍCIOS FISCAIS INSTITUÍDOS PELO ART. 10 DA LEI 9.249, de 1995. DISTRIBUIÇÃO OU CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS. O lucro que foi distribuído ao sócio/acionista, passando a integrar o patrimônio econômico deste como rendimento isento não pode ser utilizado, concomitantemente, para a capitalização de lucros na sociedade que o distribuiu. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS EM SOCIEDADES QUE APURAM O LUCRO REAL. LIMITES AOS BENEFÍCIOS FISCAIS QUE VERSAM SOBRE O LUCRO. No caso de sociedades que apurem o lucro real, o montante do lucro que pode ser distribuído encontra limite no lucro real, somente o qual, por ser elemento da hipótese de incidência do imposto sobre a renda, pode ser objeto de benefícios fiscais, como isenção do imposto em caso de sua distribuição aos sócios/acionistas ou majoração do custo de aquisição de ações. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. SUJEITO PASSIVO SEM CONTROLE DOS ATOS QUE DERAM ORIGEM À ATUAÇÃO. Não tendo o sujeito passivo poder para determinar ou impedir os atos que deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação da multa qualificada. JUROS MORATÓRIOS INCIDENTES SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. TAXA SELIC. A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto tanto o pagamento do tributo como a penalidade pecuniária decorrente do seu não pagamento, incluindo a multa de oficio proporcional. O crédito tributário corresponde a toda a obrigação tributária principal, incluindo a multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim, devem incidir os juros de mora à taxa Selic. PERDA DE ESPONTANEIDADE. EFEITOS. PAGAMENTOS. 1. O procedimento fiscal tem início com o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto. 2. O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação, a dos demais envolvidos nas infrações verificadas. 3. Os pagamentos efetuados fora do regime jurídico da espontaneidade não possuem o condão de elidir a incidência da multa de ofício; no entanto, podem ser aproveitados no procedimento de cobrança, sendo imputados ao crédito tributário constituído pelo lançamento.
Numero da decisão: 2301-005.106
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado: (a) por unanimidade de votos reduzir a multa qualificada ao percentual de 75%; (b) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação à matéria juros sobre a multa; vencidos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza, Alexandre Evaristo Pinto e Wesley Rocha; (c) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário nas demais questões; vencido o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, que votou por cancelar integralmente o lançamento; acompanhou pelas conclusões o conselheiro Fábio Piovesan Bozza. Solicitaram apresentar declaração de votos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza e Alexandre Evaristo Pinto. Fez sustentação o Dr. Luis Claudio Pinto, OAB/RJ 88.704. JOÃO BELLINI JÚNIOR – Presidente e Relator. EDITADO EM: 25/08/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo, Fabio Piovesan Bozza, João Maurício Vital, Alexandre Evaristo Pinto, Denny Medeiros Silveira, Wesley Rocha, Thiago Duca Amoni e João Bellini Júnior (Presidente).
Nome do relator: JOAO BELLINI JUNIOR
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2301­005.106  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  5 de julho de 2017  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA FÍSICA  Recorrente  ANDRE SCHWARTZ  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2010, 2011  IRPF. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE DIREITOS. TERMO  INICIAL DO PRAZO DECADENCIAL.  Em se tratando de pessoas físicas, caso em que se aplica o regime de caixa,  antes  do  efetivo  recebimento  dos  valores  decorrentes  de  alienação  com  pagamento  diferido  (a  prazo),  não  há  falar  em  acréscimo  patrimonial  a  justificar  a  apuração  do  ganho  de  capital.  O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos  de  capital  forem  percebidos,  sendo  esse  recebimento  o  marco  para  a  contagem do prazo decadencial.   OMISSÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES.  LUCROS  SOCIETÁRIOS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL  EM  HOLDINGS.  INCORPORAÇÃO REVERSA. AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO  EM  DESCOMPASSO  COM  O  PARÁGRAFO  ÚNICO  DO  ART.  10  DA  LEI 9.249, de 1995 (ART. 135 DO RIR 99).   A  capitalização  de  lucros  societários,  não  tributados,  sem  substrato  econômico  e  meros  reflexos  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  em  holdings  puras,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas, não se subsume ao parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995  (art. 135 do RIR 99), para fins de majoração do custo da aquisição de ações a  serem alienadas e consequente apuração de ganho de capital.   BENEFÍCIOS FISCAIS  INSTITUÍDOS PELO ART. 10 DA LEI 9.249, de  1995. DISTRIBUIÇÃO OU CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS.  O  lucro  que  foi  distribuído  ao  sócio/acionista,  passando  a  integrar  o  patrimônio econômico deste como rendimento isento não pode ser utilizado,  concomitantemente,  para  a  capitalização  de  lucros  na  sociedade  que  o  distribuiu.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 44 8. 72 62 95 /2 01 4- 81 Fl. 1467DF CARF MF     2 DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  EM  SOCIEDADES  QUE  APURAM  O  LUCRO  REAL.  LIMITES  AOS  BENEFÍCIOS  FISCAIS  QUE  VERSAM  SOBRE O LUCRO.  No caso de sociedades que apurem o lucro real, o montante do lucro que pode  ser distribuído encontra limite no lucro real, somente o qual, por ser elemento  da  hipótese  de  incidência  do  imposto  sobre  a  renda,  pode  ser  objeto  de  benefícios fiscais, como isenção do imposto em caso de sua distribuição aos  sócios/acionistas ou majoração do custo de aquisição de ações.  MULTA  DE  OFÍCIO.  QUALIFICAÇÃO.  SUJEITO  PASSIVO  SEM  CONTROLE DOS ATOS QUE DERAM ORIGEM À ATUAÇÃO.  Não  tendo  o  sujeito  passivo  poder  para  determinar  ou  impedir  os  atos  que  deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação da multa qualificada.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  TAXA SELIC.   A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem  por  objeto  tanto  o  pagamento  do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente do seu não pagamento,  incluindo a multa de oficio proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo a multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim, devem incidir  os juros de mora à taxa Selic.   PERDA DE ESPONTANEIDADE. EFEITOS. PAGAMENTOS.  1.  O  procedimento  fiscal  tem  início  com  o  primeiro  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  cientificado  o  sujeito  passivo  da  obrigação tributária ou seu preposto.  2. O  início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo  em  relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação, a dos demais  envolvidos nas infrações verificadas.  3. Os pagamentos  efetuados  fora do  regime  jurídico da  espontaneidade não  possuem  o  condão  de  elidir  a  incidência  da  multa  de  ofício;  no  entanto,  podem  ser  aproveitados  no  procedimento  de  cobrança,  sendo  imputados  ao  crédito tributário constituído pelo lançamento.       Vistos,  relatados  e  discutidos  os  presentes  autos,  acordam  os membros  do  colegiado: (a) por unanimidade de votos reduzir a multa qualificada ao percentual de 75%; (b)  por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação à matéria juros sobre  a multa; vencidos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza, Alexandre Evaristo Pinto e Wesley  Rocha; (c) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário nas demais questões;  vencido  o  conselheiro  Alexandre  Evaristo  Pinto,  que  votou  por  cancelar  integralmente  o  lançamento; acompanhou pelas conclusões o conselheiro Fábio Piovesan Bozza.  Solicitaram  apresentar  declaração  de  votos  os  conselheiros  Fábio  Piovesan  Bozza e Alexandre Evaristo Pinto.   Fez sustentação o Dr. Luis Claudio Pinto, OAB/RJ 88.704.  JOÃO BELLINI JÚNIOR – Presidente e Relator.  EDITADO EM: 25/08/2017  Fl. 1468DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 3          3 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo,  Fabio  Piovesan  Bozza,  João  Maurício  Vital,  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Denny  Medeiros  Silveira, Wesley Rocha, Thiago Duca Amoni e João Bellini Júnior (Presidente).      Relatório  Trata­se de recurso voluntário em face do Acórdão 04­39.0888, exarado pela  3ª Turma da DRJ em Campo Grande (e­fls. 1357 a 1381 – numeração dos autos eletrônicos).   DO LANÇAMENTO   O auto de infração (e­fls. 362 a 367) é referente ao imposto sobre a renda da  pessoa física (IRPF), e diz respeito à omissão de ganho de capital na alienação de ações/quotas  não  negociadas  em  Bolsa,  atinente  aos  anos  de  2010  e  2011,  pelo  qual  é  exigido  crédito  tributário  de R$4.404.229,46,  sendo R$1.559.405,68,  de  imposto,  R$505.715,26  de  juros  de  mora e R$2.339.108,52 de multa proporcional.  As  operações  que  deram  azo  ao  presente  lançamento  originaram­se  da  alienação  das  ações  do  Banco  Pactual  S/A  (doravante,  Banco  Pactual),  CNPJ  30.306.294/0001­45,  ao  grupo  UBS  Brasil  (doravante,  UBS)  em  2006  pelo  preço  total  de  RS91.763.361,16,  do  qual  R$35.663.954,40  foram  recebidos  em  2006,  R$39.334.605,14  em  2009 e o saldo restante foi pago em quatro parcelas, recebidas nos anos­calendário de 2010 e  2011, nas seguintes datas e valores:  Período de apuração  Valor do imposto (R$)  Total do crédito tributário (R$)  18/03/2010  2.599.009,45  3.207.666,63;  20/09/2010   2.599.009,45  3.390.285,90;  18/03/2011  2.599.009,45  3.566.294,33  01/07/2011  2.599.009,45  3.682.308,13    O contribuinte informou que recolheu o imposto de renda sobre o ganho de  capital no valor de R$239.098,61 mais acréscimos legais, para cada parcela recebida.  O  auto  de  infração  refere­se  à  apuração  do  ganho de  capital  (e  lançamento  das  diferenças  apuradas)  decorrente  do  recebimento  em  março/2010,  setembro/2010,  março/2011 e julho/2011 das parcelas remanescentes da alienação de ações de sua propriedade  do Banco Pactual S/A, ocorrida no ano de 2006.  O  custo  de  aquisição  das  ações  alienadas  pelo  contribuinte,  bem  como  o  ganho  de  capital,  já  foram  apurados  no  processo  12448.736590/2011­01,  no  qual  houve  o  lançamento referente às parcelas recebidas em 2006 e 2009, cujo lançamento, fundamentado na  mesma  situação  fática,  teve  como objeto  a  glosa  do  custo  de  aquisição  das  ações  do Banco  Pactual, de propriedade do contribuinte, precedida por reorganização societária ocorrida entre  sociedades holdings, as quais detinham  todas as ações do Banco Pactual. Nesse processo, o  recurso voluntário foi julgado em 02/07/2013 pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara (Acórdão  Fl. 1469DF CARF MF     4 2202­002.260) e em 12/02/2016 a CSRF julgou recursos especiais do contribuinte e da PGFN,  prolatando o Acórdão 9202­003.701, que recebeu as seguintes ementas:  ASSUNTO:  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF   Ano­calendário: 2006, 2009   OMISSÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES. DUPLICIDADE DE CAPITALIZAÇÃO DE LUCROS E  RESERVAS.   Constatada  a  majoração  artificial  do  custo  de  aquisição  da  participação  societária  alienada,  mediante  a  capitalização  de  lucros e reservas oriundos de ganhos avaliados por equivalência  patrimonial  nas  sociedades  investidoras,  seguida  de  incorporação reversa e nova capitalização, em inobservância à  correta  interpretação  a  ser  dada  ao  art.  135  do  Decreto  no  3.000, de 1999, devem ser expurgados os acréscimos indevidos,  com  a  conseqüente  tributação  do  novo  ganho  de  capital  apurado.   JUROS  DE  MORA  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO. TAXA SELIC. É cabível a incidência de juros de mora  sobre a multa de ofício, com base na Taxa Selic, tendo em vista  que o crédito tributário compreende o tributo e a multa de oficio  proporcional.   Recurso Especial do Contribuinte negado   Recurso Especial do Procurador provido      Passo  a  descrever  a  ação  fiscal  empreendida  no  citado  processo  12448.736590/2011­01, conforme relatada às e­fls. 311 a 335.   A  ação  fiscal  teve  como  escopo  a  análise  da  operação  de  alienação  das  AÇÕES  DO  BANCO  PACTUAL  S/A  (Banco  Pactual),  CNPJ  n°  30.306.294/0001­45,  ocorrida no ano­calendário de 2006, das quais o sujeito passivo detinha parte minoritária.  A operação de alienação das ações do Banco Pactual pelos acionistas pessoas  físicas,  ocorrida  em  dezembro  de  2006,  foi  precedida  por  reorganização  societária  de  sociedades holdings, as quais detinham todas as ações do Banco Pactual. Essa reorganização  societária teve como finalidade transferir a propriedade das mencionadas ações diretamente às  pessoas físicas alienantes (que antes da reorganização detinham a propriedade indireta sobre as  ações  do  Banco  Pactual,  em  atendimento  ao  Contrato  de  Compra  e  Venda  das  Ações  do  Banco  Pactual  S/A,  firmado  em  09/05/2006  com  a  adquirente  UBS AG.  As  informações  a  seguir  evidenciadas  foram  extraídas  das  DIPJs  das  referidas  empresas  referentes  ao  período  mencionado, bem como das atas registradas na Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro.  GRUPO PACTUAL  O  Grupo  Pactual,  antes  da  reorganização  societária,  era  formado  pelas  seguintes pessoas jurídicas:   NOME EMPRESARIAL  CNPJ  BANCO PACTUAL S/A  30.306.294/0001­45  Fl. 1470DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 4          5 PACTUAL S/A  02.220.758/0001­60  PACTUAL HOLDINGS S/A  02,220.757/0001­16  NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA (PACTUAL PARTICIPAÇÕES S/A)  02.220.756/0001­71  PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA  02.244.808/0001­40  As  pessoas  jurídicas  integrantes  do  Grupo  Pactual  apresentaram  a  seguinte  evolução patrimonial, no período de 2005/2006:   NOME EMPRESARIAL  Patrimônio Líquido 31/12/2005  Patrimônio Líquido 2006  BANCO PACTUAL S/A  625.223.115,04  1.200.480.531,05  PACTUAL S/A  535.103.542,23  1.149.597.660,18  PACTUAL HOLDING S/A  147.009.935,61  248.464.012,98  PACTUAL PARTICIPAÇÃO S/A / NOVA PACTUAL PART. LTDA.  471.521.906,90  817.026.864,44  A REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA  A estrutura societária antes da reorganização societária era a seguinte:    De acordo com a fiscalização, a referida reorganização consistiu na extinção  das holdings que detinham participação societária no Banco Pactual, por meio de sucessivas  incorporações  às  avessas,  culminando  com  a  alienação  das  ações  do  Banco  Pactual  diretamente  pelos  acionistas  pessoas  físicas  da  instituição;  nessa  reorganização  societária  se  verificou  a  majoração  ilícita  do  custo  das  ações  alienadas,  gerando,  como  consequência,  a  redução indevida do ganho de capital tributável obtido pelo acionista pessoa física.   Ao final da reorganização, a estrutura societária pode ser assim representada:    Mediante contrato celebrado em 09/05/2006 entre a pessoa jurídica UBS AG,  a pessoa jurídica Pactual S.A. (controladora direta do Banco Pactual, doravante nominada de  Fl. 1471DF CARF MF     6 PSA)  e  as  pessoas  físicas  que  possuíam  participação  indireta  sobre  o  patrimônio  do Banco  Pactual, ficou definido, entre outras cláusulas, que as holdings detentoras de todas as ações do  Banco  Pactual  seriam  extintas  por  meio  de  reorganização  societária,  para  que  os  sócios  pessoas físicas assumissem a condição de proprietários diretos das ações negociadas.  O  pagamento  pela  compra  das  ações  do  Banco  Pactual  foi  dividido  em  parcelas,  sendo  a  primeira  paga  na  data  de  “Fechamento”  da  compra  e  venda  das  ações,  ocorrido  em  dezembro  de  2006  e  a  segunda  em  data  posterior  denominada  de  “Pagamento  Diferido”. Além desses pagamentos, os alienantes das ações  receberiam ainda outros valores  denominados “Pagamentos Especiais; Usufruto”.    DO PROCESSO DE INCORPORAÇÃO DAS HOLDINGS  Os atos de reorganização societária compreenderam:  (a) Na Pactual Participações Ltda.  • em 28/12/2004 – aumento do capital social da Pactual Participações Ltda.  (de  agora  em  diante  denominada  Pactual  Participações)  de  R$210.000.000,66  (de  R$125.000.321,05 para R$335.000.321,71), mediante capitalização de parte dos lucros retidos  na conta lucros acumulados da sociedade;  •  em  31/12/2005  –  aumento  do  capital  social  da Pactual  Participações  de  R$130.000.000,00 (de R$335.000.321,71 para RS465.000.320,61), mediante capitalização dos  lucros detidos na reserva de lucros da sociedade;  •  na  mesma  data  houve  a  incorporação  da  Pactual  Participações  pela  investida  Pactual  Participações  S.A.  (que  em  13/01/2006  passou  a  denominar­se  Nova  Pactual Participações Ltda., doravante nominada de Nova Pactual); de acordo com o laudo  de avaliação, o valor  contábil do patrimônio  líquido da  incorporada  (Pactual Participações)  em  31/12/2005  era  R$471.518.034,89  e  a  parcela  incorporada  estava  avaliada  em  R$53.828.392,27;   •  em  10/02/2006,  o  capital  social  da  incorporadora,  já  denominada  Nova  Pactual,  foi  aumentado  em  R$43.149.272,40  (de  R$26.969.514,00  para  R$70.118.786,40)  mediante  a  emissão  de  431.500.224  ações,  sem  valor  nominal;  R$10.679.119,87  foram  alocados  à  reserva  de  capital;  seu  capital  social  (R$  70.118.786,40)  foi  dividido  em  539.375.280  ações,  sendo  179.795.097  quotas  com  direito  a  voto  (quotas  A)  e  359.580.183  quotas sem direito a voto (quotas B), no valor de R$ 0,13 cada uma.   (b) Na Pactual Participações S.A.:  •  em 31/12/2005, como visto, a Pactual Participações S.A.  incorporou a  Pactual Participações Ltda;   •  em  13/01/2006,  a  Pactual  Participações  S.A.  transformou­se  na  Nova  Pactual Participações;  •  em  10/02/2006,  o  capital  social  da  Nova  Pactual  foi  aumentado  em  R$43.149.272,40 (de R$26.969.514,00 para R$70.118.786,40);  Fl. 1472DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 5          7 • em 13/10/2006, a Nova Pactual aumentou seu capital social (4ª Alteração  do  Contrato  Social)  em  R$686.000.000,00  (de  R$70.118.786,40  para  R$756.118.786,40),  mediante capitalização dos créditos detidos pelos sócios quotistas contra a sociedade;  • na mesma data, a Nova Pactual foi incorporada por Pactual S.A.; o valor  contábil  do  patrimônio  líquido  da  incorporada  (Nova  Pactual)  a  ser  vertido  para  a  incorporadora  (PSA),  já  deduzido  do  investimento  da  incorporada  (Nova  Pactual)  na  incorporadora  (PSA),  foi  de  R$33.593.148,46;  o  capital  social  da  PSA  foi  aumentado  em  R$33.593.148,46,  com  a  emissão  de  15.881.552  novas  ações  ordinárias  e  91.992.505  novas  ações  preferenciais,  todas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  com  preço  de  emissão  de  aproximadamente  R$0,31  por  ação,  a  serem  atribuídas  aos  quotistas  da  incorporada,  em  substituição das quotas por eles detidas de emissão da  incorporada, que  foram extintas  (com  base no art. 226, § 1º, da Lei n° 6.404, de 1976); o capital social da incorporadora PSA passou  de R$64.248.147,47 para R$97.841.295,93, o qual ficou dividido em 137.989.757 ações, sendo  45.997.252 ações ordinárias e 91.992.505 ações preferenciais,  todas nominativas e sem valor  nominal.  3­ na Pactual Holdings S.A.:  • em 13/10/2006, a Pactual Holdings S.A. (Pactual Holdings) aumentou seu  capital  social  em  R$202.500.000,00  (R$  31.299.033,50  para  R$  233.799.033,50),  sendo  R$200.000.000,00,  mediante  a  capitalização  de  créditos  detidos  contra  a  sociedade,  e  R$  2.000.000,00  mediante  a  capitalização  da  reserva  legal;  foram  emitidas  202.500.000  ações  ordinárias, todas nominativas e sem valor nominal, pelo preço de emissão de R$1,00 por ação,  todas subscritas pelos acionistas da companhia, na proporção de 50% para cada um;  • na mesma data, a Pactual Holdings  foi  incorporada por PSA; o montante  global  do  acervo  líquido  da  sociedade,  já  deduzido  de  seu  investimento  na  PSA  a  valor  contábil,  em  31/08/2006  foi  de R$29.749.957,22;  seus  acionistas  receberam  novas  ações  de  emissão  da PSA  em  substituição  às  ações  que  detinham  na Pactual Holdings,  observada  a  mesma proporção de suas respectivas participações no capital social desta última;  •  o  capital  social  da  incorporadora  PSA  passou  de  R$34.498.190,25  para  R$64.248.147,47,  o  qual  ficou  dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias e 91.992.505 ações preferenciais, todas nominativas e sem valor nominal.  4­ na PSA:  •  em 13/10/2006,  como  já  visto,  a PSA  incorporou  a Pactual Holdings;  o  capital  social  da  PSA,  aumentou  R$29.749.957,22,  (de  R$34.498.190,25  para  R$64.248.147,47),  o  qual  ficou  dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias e 91.992.505 ações preferenciais, todas nominativas e sem valor nominal.  • em 13/10/2006, a PSA incorporou a Nova Pactual, com aumento do capital  social em R$33.593.148,46 (de R$64.248.147,47 para R$97.841.295,93), o qual ficou dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias  e  91.992.505  ações  preferenciais,  todas nominativas e sem valor nominal.  • em 1º/11/2006, a PSA aumentou seu capital social em R$3.862.542,92 (de  R$97.841.295,93 para R$101.703.838,85), com a emissão de duas ações preferenciais, ambas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  pelo  preço  de  emissão  de  R$1.931.271,46  por  ação,  Fl. 1473DF CARF MF     8 subscritas pelos acionistas André Santos Esteves e Gilberto Sayão da Silva, na proporção de  uma ação para cada um, e integralizadas mediante a capitalização de créditos por eles detidos  contra  a  sociedade.  Com  o  aumento,  o  capital  ficou  dividido  em  137.989.759  ações,  sendo  45.997.252 ações ordinárias e 91.992.507 ações preferenciais;  • em 03/11/2006, a PSA aumentou seu capital social em R$996.087.876,00,  passando  este  de  (R$101.698.838,85  para  R$  1.097.786.714,85),  com  a  emissão  de  996.087.876  ações,  das  quais  332.034,116  ordinárias  e  664.053.760  preferenciais,  todas  nominativas  sem  valor  nominal,  pelo  preço  de  emissão  de  R$1,00  por  ação,  totalmente  subscritas  pelos  acionistas  da  companhia  e  integralizadas,  no  mesmo  ato,  mediante  a  capitalização de créditos detidos pelos acionistas contra esta, no mesmo valor do aumento de  capital ora deliberado;  •  em  1º/12/2006,  a PSA  foi  incorporada  pelo Banco  Pactual;  o  montante  global  do  patrimônio  líquido  da  PSA,  a  valor  contábil,  em  10/11/2006,  foi  de  R$1.149.597.660,18,  não  havendo  modificação  do  capital  social  do  Banco  Pactual;  restou  consignado em ata o cancelamento das ações de emissão do Banco Pactual de titularidade de  PSA, sendo atribuídas novas ações ordinárias do Banco Pactual aos acionistas da companhia,  pessoas  físicas  descritas  na  ata,  nas  exatas  proporções  de  suas  respectivas  participações  no  capital social de PSA, dentre as quais o acionista fiscalizado.    A partir do último evento societário, os acionistas pessoas físicas passaram a  ter  participação  direta  no  Banco  Pactual,  detendo  as  ações  que,  posteriormente,  foram  alienadas.  Observa­se um padrão nos  eventos  societários descritos:  após o  incremento  dos  respectivos  patrimônios  líquidos  das  companhias  em  decorrência  dos  ajustes  de  equivalência patrimonial originados pelo lucro do Banco Pactual (que em 2006 praticamente  dobrou  seu  patrimônio  líquido),  todas  as  companhias  investidoras  (Pactual  Participações  Ltda, Nova  Pactual  e  PSA)  tiveram  seus  lucros  e  reservas  capitalizados  e  posteriormente  foram incorporadas pelas suas investidas.  Esse fato acarretou um incremento indevido no custo das ações do sócio em  questão no montante de R$ 29.698.260,24.  A  análise,  partindo  do  início  das  operações,  com  foco  nas  empresas  que  foram incorporadas, chega a mesma conclusão:    a)  a  Pactual  Participações  Ltda.,  com  capital  social,  em  31/12/2003,  de  R$125.000.321,05,  aumentou  seu  capital  social  em  R$210.000.000,00  e  R$130.000.000,00,  respectivamente  nos  anos  de  2004  e  2005;  antes  de  ser  incorporada,  em  31/12/2005,  pela  Pactual Participações S.A., possuía patrimônio líquido de R$471.518.034,89, sendo composto  de capital social de R$465.000.321,71 e de  lucros acumulados R$6.517.713,18; assim, o que  ainda poderia ser capitalizado seria o valor dos lucros acumulados.  Na  data  da  incorporação,  o  patrimônio  líquido  da  incorporadora  Pactual  Participações  S/A  era  de R$416.693.514,93;  todo  esse  valor  referia­se  ao  investimento  feito  pela Pactual Participações Ltda, que naquela data, era de R$417.689.642,62.  Fl. 1474DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 6          9 Com o patrimônio da incorporada (Pactual Participações Ltda.) vertido para a  incorporadora (Pactual Participações S.A.), no valor de R$53.828.392,27, o patrimônio líquido  desta  passou  a  ser  de  R$471.521.034,89,  praticamente  o  mesmo  valor  do  patrimônio  da  incorporada naquela data, de R$471.518.034,89.  Somente a parcela de R$6.517.713,18 poderia ser capitalizada ou distribuída  a título de dividendos.  No  ano­calendário  de  2006,  já  com  a  nova  denominação,  a  Nova  Pactual  Participações Ltda. teve lucro de R$420.217.358,87, que somado à parcela de R$6.517.713,18,  chega­se ao valor de R$426.735.072,05, que poderia ser distribuído ou capitalizado.  Os dividendos distribuídos no período totalizaram R$760.712.401,33, todavia  parte,  R$686.000.000,00,  foi  utilizada  para  o  aumento  de  capital,  e  a  outra  parte,  R$74.712.401,33, foi efetivamente distribuída aos quotistas.  Assim,  a  Nova  Pactual  Participações  Ltda  poderia  ter  capitalizado  apenas  R$352.022.670,72,  que  representa  a  diferença  entre  os  valores  de  R$426.735.072,05  e  R$  74.712.401,33.  Dessa forma, o patrimônio líquido da Nova Pactual, antes de ser incorporado,  corresponderia a R$817.026.864,44 (R$ 471.521.034,89 + R$ 352.022.670,72 ­ 6.517.713,18),  justamente o valor que consta em sua DIPJ.      b)  a  Pactual  Holdings  S/A  com  capital  social,  em  31/12/2005,  de  R$31.299.033,50, aumentou seu capital social, no ano de 2006, em R$202.500.000. Antes de  ser  incorporada,  em  13/10/2006,  pela  Pactual  S.A.,  possuía  patrimônio  líquido  de  R$248.464.012,98, sendo composto de capital social no valor de R$233.799.033,50, reserva de  capital  no  valor  de  R$9.034.410,30,  reserva  de  lucros  no  valor  de  R$576.166,80,  e  lucros  acumulados no valor de R$5.054.402,38;  assim, o que ainda poderia  ser  capitalizado  seria o  valor total dos lucros acumulados e das reservas, no montante de R$14.664.979,48.      c)  em  13/10/2006,  Pactual  S.A.  incorporou  suas  investidoras Nova  Pactual  Participações Ltda. e Pactual Holdings S.A. Nessa data, o patrimônio dessas duas sociedades  representa o patrimônio da incorporadora/investida. No evento, as investidoras são extintas. até  ser  incorporada  pelo Banco  Pactual,  em  01/12/2006,  a  PSA  continuou  a  auferir  receitas  por  conta de sua participação no Banco Pactual (resultado de equivalência patrimonial); no ano de  2006, seu resultado de participação societária foi de R$618.152.606,54; isso significa que caso  as  investidoras  tivessem  operado  até  a  data  de  01/12/2006,  o  seu  resultado  de  participação  societária seria o mesmo da investida. todavia, a Nova Pactual e a Pactual Holdings operaram  até  13/10/2006  e  tiveram  como  resultado  de  participação  societária,  respectivamente,  R$420.241.324,40 e R$117.326.018,02,  totalizando R$537.567.342,42. Assim, a diferença de  R$80.585.264,12  (R$618.152.606,54  ­ R$537.567.342,42) corresponde à parcela que poderia  ser capitalizada pela PSA.  Fl. 1475DF CARF MF     10 Dessa  forma, o  custo das ações alienadas, em 01/12/2006, eqüivaleria a R$  1.146.076.141,54, que representa a soma das seguintes parcelas:  • O Patrimônio Líquido da Nova Pactual Participações Ltda em 13/10/2006,  no valor de R$ 817.026.864,44, conforme item "a";  • O Patrimônio Líquido da Pactual Holdings S/A em 13/10/2006, no valor de  R$248.464.012,98, conforme item "b";  • O valor de R$80.585.264,12, parcela que poderia ser incorporada pela PSA,  conforme item "c".  Essas  três  parcelas,  que  totalizam  R$1.146.076.141,54,  mais  ajustes  no  resultado,  representam  o  patrimônio  líquido  da  PSA,  que  correspondeu,  em  01/12/2006,  ao  montante de R$1.149.610.206,41.  Portanto, nos processos de incorporação houve majoração irregular no custo  das  ações  alienadas,  e  o  custo  total  dessas  ações  equivalem  ao  montante  de  R$1.149.610.206,41, que representa o patrimônio líquido da Pactual S/A em 01/12/2006, que  detinha 100% das ações do Banco Pactual.  Os fatos apresentados definem o princípio de que as ações/quotas  recebidas  pelo sócio/acionista,  em decorrência do aumento de capital subscrito pela sociedade fundida,  incorporada  ou  cindida,  continuam  sendo  basicamente  as  mesmas  de  antes,  ainda  que  qualitativamente tenha sofrido alteração.  Pelo  o  exposto,  conclui­se  que  o  custo  da  ação  alienada  por  cada  acionista terá como base a participação de cada um deles no capital social da Pactual S/A  em 01/12/2006.  Todavia, o contrato de compra e venda do Banco Pactual, na cláusula 6.13,  determinava que entre a data da celebração do negócio, 09/05/2006, e a data de sua efetivação,  os  lucros auferidos  seriam objeto de distribuição aos antigos proprietários,  de  tal  forma  que  em  22/02/2007  os  acionistas  alienantes,  àquela  época  ex­acionistas,  receberam  de  dividendos o montante de R$290.754.000,06, correspondente aos lucros auferidos no período  compreendido entre 09/05/2006 e 01/12/2006.  Porém,  para  que  pudessem  ser  distribuídos  estes  R$290.754.000,06:  (a)  deveriam  estar  incluídos  no  patrimônio  líquido  da  PSA  e  (b)  não  poderia  jamais  haver  a  capitalização desses mesmos recursos financeiros.   É  evidente,  portanto,  que  os  R$290.754.000,06,  que  foram  objeto  de  distribuição, não poderiam integrar o custo de aquisição das ações vendidas. Mesmo assim tais  dividendos  (R$290.754.000,06)  foram  distribuídos  aos  alienantes  em  22/02/2007,  proporcionalmente  as  suas  participações  individuais  na  PSA,  conforme  Ata  da  Reunião  da  Diretoria do Banco UBS Pactual S/A, de 05/02/2007, e declarações apresentadas pela empresa  e pelas pessoas físicas alienantes.     Essa parcela deve ser deduzida do custo de aquisição apurado, com o que se  chega ao custo individualizado do alienante:  NOME  Nº AÇÕES  PERCENTUAL DO CAPITAL SOCIAL  CUSTO DAS AÇÕES  ANDRÉ SCHWARTZ  19.846.361  1,75%  14.962.740,96  Fl. 1476DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 7          11 TOTAL  1.134.077.635  100,00%  858.876.206,35    Assim,  em  decorrência  dessa  reorganização,  no  período  compreendido  dezembro  de  2005  a  dezembro  de  2006  (alienação  do  Banco  Pactual),  verificou­se  discrepância entre a evolução da riqueza da instituição financeira alienada, que aumentou 89%  (de  R$635.223.115,04  para  R$1.200.480.531,05),  e  o  acréscimo  patrimonial  do  custo  das  respectivas ações pertencentes ao recorrente, que cresceu 336% (de R$14.962.740,96 para R$  44.661.001,20).  O aumento do custo de 89% está plenamente justificado e fundamentado no  artigo 135 do Decreto 3.000, de 1999 (RIR 99). O que se contesta é o acréscimo excedente.  A  explicação  para  o  aumento  excedente  é  que,  como  veremos  a  seguir,  o  custo das ações alienadas do Banco Pactual na DAAS do contribuinte foi aumentado tanto na  capitalização  dos  lucros  obtidos  por  ganho  de  equivalência  patrimonial  da  holding  Nova  Pactual, no valor de R$15.350.517,00, quanto na capitalização dos dividendos da sucessora e  incorporadora PSA, no montante de R$17.431.540,00.  O sujeito passivo (a) recebeu novas ações em troca das extintas, por ocasião da  extinção da Nova Pactual, mantendo assim, em sua propriedade a mesma parcela que detinha  indiretamente do Banco Pactual, entidade que concentrava a riqueza econômica e financeira do  grupo empresarial, como também (b) aumentou o custo de aquisição de tais ações por meio de  dividendos não distribuídos.  Ocorre que os dividendos capitalizados são os mesmos, na medida em que as  reservas e lucros capitalizados por Nova Pactual e PSA nada mais são do que o resultado da  equivalência patrimonial do Banco Pactual.  Optando  por  capitalizar  os  dividendos  nas  sociedades  em  que  possuía  participação,  caberia ao Acionista Pessoa Física  tão  somente o  recebimento das novas  ações  emitidas por Pactual S/A em substituição das quotas extintas de sua propriedade emitidas por  Nova Pactual Participações Ltda, não sendo admissível a comutatividade entre recebimento  de novas ações e incremento nos respectivos custos de aquisição.    INFORMAÇÕES PRESTADAS PELO CONTRIBUINTE  As  repostas  do  contribuinte  ao  termo  de  início  de  fiscalização  foram  consolidados na seguinte planilha:  Fl. 1477DF CARF MF     12   De  acordo  com  o  contribuinte,  o  custo  das  ações  alienadas  apresentou  a  seguinte composição:      A DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL SIMPLIFICADA DA PESSOA FÍSICA  Na declaração  de  ajuste  anual  simplificada  (DAA) de 2007,  ano­calendário  2006 (e­fls. 1266 a 1282), o  recorrente declarou a tributação exclusiva na fonte do ganho de  capital apurado em razão da venda de suas ações do Banco Pactual em 2006, bem como os  dividendos  recebidos das pessoas  jurídicas  extintas na  reorganização societária, utilizados na  composição do custo das referidas ações vendidas:    31.12.2006 ﴾em R$﴿  Rendimentos isentos e não tributáveis  36.080.822,51  Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva definitiva  15.560.348,41  Lucros e dividendos recebidos Fonte pagadora  ­  NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA   ­  PACTUAL S.A     18.642.608,30  17.431.540,00  Consta do demonstrativo da apuração dos ganhos de capital dessa DAAS a  venda de 19.846.361 ações do Banco Pactual, ao custo médio ponderado/unitário de R$2,2604  por  ação,  cujo  imposto  de  renda  devido  sobre  o  ganho  de  capital  realizado  foi  apurado  do  seguinte modo:   Fl. 1478DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 8          13   Valores em R$  Valor da Alienação  91.763.361,16  ﴾­﴿ Custo da Aquisição  44.661.001,20  = Ganho de Capital Total  47.102.359.,96  Parcela recebida em 01/12/2006  35.663.954.,40  Ganho de Capital Realizado em 2006  18.306.307,79  Imposto  de  Renda  Recolhido  em  DARF  ﴾15%  do  Ganho de Capital Realizado﴿  2.745.959,38    Assim, em 2006 o contribuinte, cumulativamente:  (a) aumentou o custo das ações do Banco Pactual, mediante capitalização de  lucros  nas  holdings  a  serem  incorporadas,  montante  de  R$32.782.057,00,  sendo  R$18.642.608,30 na Nova Pactual e R$17.431.540,00 na PSA e   (b)  recebeu  rendimentos  isentos  decorrentes  do  recebimento  de  lucros/dividendos  destas  mesmas  sociedades,  no  valor  de  R$32.782.057,00,  sendo  R$15.350.517,00 na Nova Pactual e R$17.431.540,00 na PSA.  A GLOSA DE CUSTOS DAS AÇÕES DO BANCO PACTUAL  Em  vista  desses  fatos,  foi  recalculado  o  custo  de  aquisição  das  ações;  foi  apurado custo total custo total das ações de R$858.876.206.35, ao qual se chegou diminuindo  os R$290.734.000,06,  distribuídos  a  título  de  dividendos,  do  valor  do  patrimônio  líquido  da  PSA,  R$1.149.610.206,41.  Destes,  o  contribuinte  possuía  0,75%,  ou  seja,  R$6.412.601,55,  custo de aquisição de suas ações no Banco Pactual.  Com  base  no  exposto,  foi  considerado  indevido  o  acréscimo  no  custo  das  ações do Banco Pactual alienadas, no valor de R$29.698.260,24, sendo o valor do custo das  ações reduzido de R$44.661.001,20 para R$14.962.740,96.  Dessa forma, visto que o valor de venda das ações foi de R$91.763.361,16, o  ganho de capital total correspondeu a R$76.800.620,20 (R$91.763.361,16 ­ R$76.800.620,20).   Eis o demonstrativo do ganho de capital:  Tabela 3 ­ DEMONSTRATIVO DO GANHO DE CAPITAL  Data da alienação  01.12.06  Quantidade de ações ordinárias nominativas alienadas.  19.846.361  Valor da alienação  R$91.763.361,16  Custo de aquisição das ações do Banco Pactual S/A.  R$14.962.740,96  Ganho de capital (total)  R$76.800.620,20  Valor recebido pela venda em 2006 (38,8651% )  R$ 35.663.954,40  Custo das ações correspondente à parcela recebida (38,8651% x R$ 14.962.740,96 )  R$5.815.284,23  Ganho de capital correspondente à parcela recebida em 2006  R$29.848.670,17  Valor do IR devido (15% x R$ 29.848.670,17)  R$4.477.300,52  Valor do IR apurado pelo sujeito passivo de acordo com o programa de ganho de capital da Receita Federal.  R$ 2.731.141,03  Diferença sobre o IR devido em 2006  RS1.746.159,49  Valor parcela recebida pela venda em 09/2009 (42,8652%)  R$39.334.605,14  Custo das ações correspondente à parcela recebida em 2009 (42,8652% x R$ 14.962.740,96)  R$6.413.808,83  Ganho de capital correspondente à parcela recebida em 2009  R$32.920.796,31  Valor do IR devido (15% x R$ 32.920.796,31)  R$4.938.119,44  Valor do IR apurado pelo sujeito passivo de acordo com o programa de ganho de capital da Receita Federal.  R$3.028.567,92  Diferença sobre o IR devido em 2009  R$1.909.551,52    Fl. 1479DF CARF MF     14 FINAL DA TRANSCRIÇÃO DO PROCESSO 12448.736590/2011­01.    INFRAÇÕES APURADAS NO PRESENTE PROCEDIMENTO FISCAL  OMISSÃO DE GANHOS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES    Relata  a  fiscalização  que,  conforme  estabelecido  no  art.  117  do Decreto  n°  3.000, de 26/3/99, RIR/99, está sujeita ao pagamento de imposto a pessoa que auferir ganhos  de capital na alienação de bens ou direitos de qualquer natureza.  De acordo com o art. 138 do RIR/99 e o art. 2º da IN SRF 84/2001, o ganho  de  capital  é  determinado  pela  diferença  positiva  entre  o  valor  de  alienação  e  o  custo  de  aquisição.  De acordo com a legislação, a apuração do ganho de capital diferido se dá na  data  da  alienação. Calcula­se  o  percentual  do  ganho  de  capital  em  relação  ao  valor  total  de  alienação. Este percentual é aplicado a cada recebimento, para se encontrar o ganho de capital  existente em cada parcela, que será a base para o cálculo do imposto de renda incidente sobre a  parcela, conforme previsto no artigo 31 da Instrução Normativa SRF n° 84/2001.  A alienação das 19.846.361 ações do Banco Pactual SA, de propriedade do  contribuinte  se  deu  em  dezembro  de  2006  pelo  valor  total  de  R$91.763.361,16,  com  recebimento de parcelas em dezembro de 2006, julho de 2009 (períodos já fiscalizados), março  de 2010, setembro de 2010, março de 2011 e julho de 2011.  Foi considerada na apuração e lançamento do ganho de capital auferido nas  parcelas  recebidas  em  2010  e  2011  a  mesma  sistemática  adotada  no  procedimento  fiscal  anterior, referente ao MPF n° 0710800­2010­00259­1, no qual foi lançado o ganho de capital  relativo  às  parcelas  recebidas  nos  AC  2006  e  2009,  que  resultou  no  Auto  de  Infração  correspondente  ao  processo  administrativo  n°  12448.736590/2011­01.  Nesse,  foi  verificado  que  as  19.846.361  ações  do  Banco  Pactual  alienadas  pelo  contribuinte  tinham  custo  de  aquisição de R$14.962.740,96, tendo sido apurado ganho de capital total de R$76.800.620,20,  chegando­se  a  um  percentual  de  diferimento  do  ganho  de  capital  de  83,69421%  (R$76.800.620,20 divididos por R$91.763.361,16) a ser aplicado em cada parcela recebida.  O contribuinte não apresentou o Demonstrativo de Apuração dos Ganhos de  Capital  do  ano­calendário  2010,  o  qual  deveria  constar  como  anexo  em  sua  Declaração  de  Ajuste do Ex 2011/AC 2010 (ND 07/36.892.656).  Até  o  início  do  presente  procedimento  fiscal,  ocorrido  em  20/12/2012,  o  contribuinte  também  não  havia  apresentado  o  Demonstrativo  de  Apuração  de  Ganhos  de  Capital na Alienação de Participação Societária Fora da Bolsa de Valores em sua Declaração  de Ajuste Anual do Ex 2012, ND 07/36.946.252,  entregue  a RFB em 20/06/2012. Também  não  havia  recolhido  o  imposto  sobre  o  ganho  de  capital  auferido  nas  quatro  parcelas  recebidas nos AC 2010 e 2011, objeto do presente procedimento fiscal.  Em  15/03/2013,  após  o  início  do  procedimento  fiscal,  o  contribuinte  apresentou  Declaração  de  Ajuste  Anual  retificadora  para  o  Ex  2012/AC  2011  (ND  07/37.043.980), cuja única alteração em relação à anterior foi a apresentação do Demonstrativo  de Apuração de Ganhos de Capital na Alienação de Participação Societária Fora da Bolsa de  Valores, referente as parcelas recebidas em março e julho de 2011,  indicando a apuração por  parte do contribuinte de imposto sobre o ganho de capital de R$239.098,61 para cada uma das  duas parcelas recebidas em 2011.  Fl. 1480DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 9          15 Também após o início do procedimento fiscal, o contribuinte efetuou quatro  recolhimentos de  imposto de renda sobre ganho de capital  (código 4600) com multa e  juros,  tendo  R$239.098,61  como  valor  "principal",  conforme  informado  pelo  contribuinte  em  sua  resposta  recebida  pela  fiscalização  em  07/07/2014.  Constam  nos  Sistemas  da  RFB  três  pagamentos neste valor em 22/02/2013 e outro em 11/03/2013.  A seguir são indicados os cálculos da fiscalização para apuração do ganho de  capital e do respectivo Imposto de Renda sobre o ganho de capital incidente sobre as parcelas  recebidas nos anos calendário 2010 e 2011. Nestes cálculos foram utilizados o valor do custo  de aquisição e o percentual de diferimento do ganho de capital de 83,69421% apurados na ação  fiscal  anterior  relativa  aos  anos­calendário 2006 e 2009,  referente  ao MPF n° 07108002010­ 00259­1 e Processo Administrativo n° 12448.736590/2011­01:      Os valores da planilha acima, coluna "Ganho de Capital da Parcela",  foram  transportados para o auto de infração.  Como  a  ação  fiscal  se  iniciou  em  20/12/2012,  com  a  ciência  por  parte  do  contribuinte  do  Termo  de  Início  de  Fiscalização,  ao  qual  seguiram­se  o  Termo  n°  02  em  07/02/2013  e  o  Termo  n°  03  em  27/03/2013,  quando  o  contribuinte  efetuou  os  pagamentos  através de Darf não se encontrava espontâneo para tal, e, conseqüentemente,  tais pagamentos  não foram incluídos neste auto de infração.    QUALIFICAÇÃO DA MULTA  A  multa  foi  qualificada  por  entender  a  fiscalização  que  a  falta  de  apresentação à RFB dos Demonstrativos de Apuração de Ganhos de Capital na Alienação de  Participação Societária Fora da Bolsa de Valores dos AC 2010 e 2011 até a data de início do  procedimento fiscal e a falta de recolhimento do respectivo imposto de renda incidente sobre as  quatro  parcelas  recebidas  nos AC  2010  e  2011  até  a  data  de  início  do  procedimento  fiscal,  demonstram  a  intenção  do  contribuinte  em  omitir  da  autoridade  tributária  a  informação  do  recebimento das quatro parcelas a fim de eximir­se do pagamento do respectivo imposto sobre  o ganho de capital auferido sobre estas quatro parcelas.  A  retificação após o  início da presente ação  fiscal da Declaração de Ajuste  Anual  do  Exercício  2012/Ano­Calendário  2011,  tendo  como  única  alteração  em  relação  à  anterior a apresentação do Demonstrativo de Apuração de Ganhos de Capital na Alienação de  Participação Societária Fora da Bolsa de Valores, referente as parcelas recebidas em março e  julho de 2011, e os quatro recolhimentos,  também APÓS O INÍCIO DA PRESENTE AÇÃO  Fl. 1481DF CARF MF     16 FISCAL, nos valores de R$239.098,61, com código de arrecadação 4600, demonstram que o  contribuinte sabia de suas obrigações com o fisco.    IMPUGNAÇÃO  Na impugnação, foram alegadas, em síntese (e­fls. 1190 a 1247) as razões a  seguir descritas (assumo como meu, neste tópico, o relatório do acórdão recorrido):   1.  o  Auto  de  Infração  indica,  como  enquadramento  legal,  uma  série de dispositivos que apenas contém regras gerais relativas à  apuração  e  tributação  do  ganho  de  capital  e  nenhum  deles  foi  infringido  pelo  contribuinte,  ou  seja,  não  indica  o  dispositivo  legal que teria sido infringido;  2.  Ocorreu  a  decadência.  No  caso  de  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  o  prazo  para  efetuar  o  lançamento  é  de  5  anos  contados  do  fato  gerador.  O  fato  gerador do ganho de capital é a alienação do bem ou direito. A  alienação  ocorreu  em  01/12/2006,  logo,  em  29/07/2014,  o  crédito  lançado  estava  extinto  por  decadência.  A  data  do  pagamento  do  preço  é  irrelevante  para  fins  de  contagem  de  decadência;  3.  O  Grupo  Pactual  era  composto  por  diversas  holdings  existentes há mais de 10 anos e constituídas em uma época que  os acionistas sequer cogitavam alienar seus investimentos. Havia  algumas opções para a realização do negócio diretamente pelos  acionistas,  como  desejava  a  UBS  BRASIL,  porém,  a  mais  conveniente  do  ponto  de  vista  prático,  operacional,  negocial  e  fiscal  foi  a  incorporação  reversa  das  holdings  pelo  Banco  Pactual.  Esta  escolha  deu­se  em  razão  da  simplicidade  e  não  pelas vantagens fiscais;  4.  As  incorporações  inversas  são  perfeitamente  lícitas,  e  a  REESTRUTURAÇÃO  refletiu  a  variante  jurídica mais  lógica  e  funcional  para  viabilizar  a  venda  do  BANCO  para  o  UBS  BRASIL. Ela foi totalmente transparente inclusive para o Banco  Central do Brasil;  5.  Conforme  exemplo  apresentado  em  sua  impugnação,  as  incorporações  não  aumentam  o  custo  dos  investimentos  do  Impugnante, pois, se ocorresse a  liquidação da controladora, o  custo  dos  investimentos  dos  acionistas  aumentariam  da mesma  forma;  6. DOS EFEITOS DAS INCORPORAÇÕES REVERSAS  7. Nas  incorporações reversas, a  investida (o Banco) sucede as  investidoras  (as  holdings)  em  todos  os  seus  bens,  direitos  e  obrigações,  dentre  os  quais  figuram  os  investimentos  da  investidora/incorporada  na  investida/incorporadora.  Em  contrapartida  do  recebimento  do  acervo  líquido  da  investidora/incorporada, cabe à investida aumentar seu capital e  entregar as ações representativas desse aumento aos acionistas  da investidora;  Fl. 1482DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 10          17 8.  Nas  incorporações  reversas,  ocorre  um  aumento  de  capital  (para  emissão  de  ações  destinadas  aos  acionistas  da  investidora/incorporada) e uma subseqüente redução de capital,  para cancelamento das ações representativas do próprio capital  da  investida/incorporadora,  caso  a  mesma  não  possa  ou  não  queira mantê­las em tesouraria;  9. As  contas que  refletem o  patrimônio  líquido  da  incorporada  são, ressalvadas exceções, integralmente convertidas em capital  da  incorporadora.  Por  esta  razão,  é  indiferente  que,  antes  da  incorporação,  os  lucros  da  incorporada  sejam  ou  não  capitalizados;  10.  É  inquestionável  o  fato  de  os  lucros  e  reservas  da  incorporada, suscetíveis de capitalização, passarem a integrar o  capital social da incorporadora;  11.  A  opção  pela  capitalização  de  lucros  antes  das  incorporações é irrelevante em termos fiscais;  12. A razão pela qual houve a capitalização de  lucros antes de  incorporações  é  o  fato  de  que  a  NOVA  PACTUAL  distribuiu  lucros  de  forma  desproporcional.  Os  lucros  de  PARTICIPAÇÕES foram distribuídos em bases desproporcionais  e  reaplicados  na  empresa,  acertando  as  participações  dos  acionistas  no  patrimônio  líquido  antes  da  incorporação.  Esse  fato  evidencia  que  a  capitalização  de  lucros  teve  objetivos  outros, que não fiscais;  13.  DO  AUMENTO  DO  CUSTO  RESULTANTE  DA  REESTRUTURAÇÃO (fl. 1.214)  14.  A  legislação  do  IRPF  determina  que  o  custo  de  aquisição  corresponde  ao  custo  original  do  investimento  acrescido  do  montante dos lucros ou reservas de lucros capitalizados;  15. A fiscalização afirmou que a majoração de custo decorrente  da reestruturação foi indevida e constituiu artifício resultante de  aplicação incorreta do art. 135 do RIR/99;  16. Na verdade, o auto de infração baseia­se no inconformismo  da  fiscalização quanto ás conseqüências que a aplicação da lei  trouxe ao caso concreto;  17.  O  impugnante  não  contesta  a  lógica  dos  quadros  demonstrativos  apresentados  no  TVF,  mas  as  distorções  então  apresentadas decorrem do texto da lei;  18.  Como  regra,  os  ganhos  de  equivalência  podem  ser  distribuídos. Como correspondem a lucros não realizados, a LSA  faculta às companhias, para preservar a sua "saúde financeira",  a manutenção desses lucros em uma reserva específica;  19.  Se  a  controladora  fosse  extinta,  ocorreria  a  mesma  distorção, conforme exemplo na impugnação;  Fl. 1483DF CARF MF     18 20.  Diz  que  a  situação  é  análoga  ao  caso  concreto.  Ambas  decorrem  do  fato  de  a  legislação  em  vigor  prever  que  a  capitalização  de  lucros  gera  aumento  para  o  investidor,  sem  fazer  qualquer  restrição.  É  possível  que  o  legislador  não  se  tenha  dado  conta  de  que,  em  determinados  casos,  a  capitalização  de  ganhos  de  MEP  é  capaz  de  favorecer  o  contribuinte;  21.  Não  cabe  à  fiscalização  deixar  de  aplicar  a  lei  por  considerar que ela gera distorções injustificáveis;  22. O Conselho  já decidiu por diversas vezes que "a existência  de falhas na legislação" não pode ser suprimida pelo legislador;  23.  Os  efeitos  da  aplicação  do  art.  135  do  RIR/99  ao  caso  concreto  não  podem  ser  neutralizados  por  meio  de  sua  mera  interpretação; uma alteração legislativa se impõe;  24.  Alem  do  impugnante,  quase  todos  os  acionistas  foram  autuados  e  o  auto  lavrado  contra  um  deles  foi  julgado  improcedente  pela  1a  Turma  Ordinária  da  Segunda  Seção  do  CARF (processo 12898.002335/2009­31);  25. NULIDADE DO AUTO POR TER ARBITRADO O GANHO  DE CAPITAL  26. Os lucros capitalizados por PARTICIPAÇÕES, assim como o  custo  original  de  seus  investimentos  foram  simplesmente  desconsiderados na determinação de seu ganho de capital;  27. O auto não pode ser mantido em razão de o método utilizado  pela autoridade fiscal para apurar o custo dos investimentos do  impugnante  no  banco  configurar  verdadeiro  arbitramento  na  apuração de seu ganho de capital;  28.  A  metodologia  adotada  pela  autoridade  fiscal  inovou  ao  arbitrar  o  custo  de  aquisição  do  impugnante  ignorando  completamente o art. 135 do RIR/99;  29.  A  fiscalização  tratou  como  custo  de  investimento  o  valor  decorrente da aplicação do percentual de participação  indireta  do  Impugnante  no  banco  no  patrimônio  líquido  ajustado  de  PACTUAL.  A  fiscalização  arbitra  o  custo  de  aquisição  dos  investimentos do IMPUGNANTE, observando­se um critério sem  qualquer base legal;  30. DA  INEXISTÊNCIA DE FRAUDE E ABUSO DE DIREITO  (fl. 1.229)  31.  As  fraudes,  simulações,  abusos  de  forma  e  figuras  semelhantes  pressupõem  a  prática  de  atos  que,  de  forma  irregular,  acarretem  a  redução,  postergação  ou  eliminação  do  pagamento de tributos;  32. A reestruturação não foi realizada com propósito específico  de  reduzir  o  ganho  de  capital  e  seria  levada  a  efeito,  independentemente da economia fiscal que dela decorreu;  33. Não há que se falar em fraude à lei, abuso de forma ou ilícito  semelhante,  mas  sim  em  aplicação  inadequada  das  normas  Fl. 1484DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 11          19 legais  que  versam  sobre  a  determinação  do  custo  de  investimentos;  34.  A  Reestruturação  teve  motivação  própria  e  os  atos  que  consubstanciaram,  sejam  eles  analisados  de  forma  isolada  ou  conjunta,  jamais  poderiam  ser  encarados  como  tendo  sido  praticados com abuso de direito;  35. Os efeitos dos atos praticados com observância da  lei, mas  com  abuso  de  direito:  (i)  não  podem  ser  rejeitados  pela  fiscalização, na medida em que a norma que lhe atribuiria este  poder (art. 116 do CTN) carece de regulamentação; (ii) ou, pelo  menos, não representam fraude ou simulação;  36. A REESTRUTURAÇÃO foi  feita às claras, com o  intuito de  viabilizar  a  negociação  das  ações  do  Banco  diretamente  pelo  acionistas;  37.  Se  prevalecer  o  entendimento  de  que  o  art.  135  do RIR/99  não engloba a capitalização de lucros derivados da aplicação do  MEP,  o  custo  dos  investimentos  da  impugnante  no  banco  foi  superdimensionado, mas  apenas  por  equívoco  na  interpretação  da lei;  38.  O  núcleo  do  tipo  correspondente  à  fraude  fiscal  é  a  falsidade.  E  não  se  alegue  que  aa  mera  intenção  do  sujeito  passivo de obter  economia  tributária  caracterizaria dolo  capaz  de deflagrar a multa qualificada;  39.  Destaque­se  que  a  participação  societária  do  Impugnante  era extremamente reduzida;  40.  DA  INAPLICABILIDADE DA MULTA QUALIFICADA  (fl.  1238)  41.  A  fiscalização  não  comprovou  e  nem  sequer  apontou  um  único  ato  praticado pelo  Impugnante  que  pudesse  configurar  a  alegada fraude;  42.  Ao  afirmar  que  o  contribuinte  realizou  a  estruturação  acreditando  que  haveria  norma  prevendo  a  majoração  desses  custos, o TVF desloca a matéria para o campo da interpretação  da lei;  43.  Vários  acionistas  foram  autuados  e  a  fiscalização  utilizou  critérios diferentes para a determinação do custo de aquisição, o  que demonstra que a situação não é tão clara e incontestável;  44. Existem  casos  em que  foi  cancelado  o  lançamento  fiscal  e,  mesmo  nos  que  foram  contrários  ao  contribuinte,  foi  desqualificada a multa;  45. É totalmente improcedente a acusação de que o Impugnante  teria intencionalmente omitido da autoridade fiscal informações  com relação à venda de suas ações do Banco. O que ocorreu foi  um lapso do contribuinte;  Fl. 1485DF CARF MF     20 46. Não é razoável concluir que o impugnante, tendo preenchido  o  demonstrativo  do  ganho  de  capital  dos  anos­calendário  anteriores, deixaria de  faze­lo nos anos­calendário 2010 e2011  com o intuito de não pagar imposto;  47. DA RETIFICAÇÃO DO VALOR DO AUTO (fl. 1246)  48. A fiscalização não aceitou o pagamento do IR efetuado pelo  impugnante por entender que ele não se encontrava espontâneo  no  momento  do  recolhimento,  e  conseqüentemente,  lançou  integralmente o imposto;  49.  Assim,  no mínimo,  o  auto  de  infração  deve  ser  retificado  para que seja descontado o valor já recolhido pelo impugnante.  50. DOS JUROS SOBRE A MULTA (fl. 1247)  51.  Não  é  cabível  juros  sobre  a  multa,  pois  isso  implica  em  majoração da própria penalidade; (Grifou­se.)  O  pedido  consistiu  em  julgar  improcedente  o  auto  de  infração,  com  a  extinção do crédito tributário dele decorrente.  DECISÃO RECORRIDA  A  DRJ  julgou  a  impugnação  improcedente  em  acórdão  que  recebeu  as  seguintes ementas:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­  IRPF   Exercício: 2010, 2011  ENQUADRAMENTO LEGAL GENÉRICO  O  fato  de  constarem  do  auto  de  infração  vários  dispositivos  legais concernentes a aspectos gerais relativos à tributação dos  rendimentos  de  ganho  de  capital  não  macula  o  lançamento,  quando  restar  caracterizado  que  não  houve  prejuízo  ao  contribuinte, seja porque a descrição da infração lhe possibilita  ampla  defesa,  seja  porque  a  impugnação  apresentada  revela  pleno conhecimento da infração imputada.  CAPITALIZAÇÃO  DE  LUCROS.  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL.  IMPOSSIBILIDADE  DE  MÚLTIPLO  PROVEITO DO MESMO  LUCRO.  OMISSÃO  DE  GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES  Os  princípios  contábeis  e  a  correta  escrituração não permitem  que  haja  o  reconhecimento  do  aumento do  custo  das  ações  em  duplicidade em razão de dupla capitalização dos mesmos lucros  na empresa Controladora e Controlada.  Constatada  a  majoração  artificial  do  custo  de  aquisição  da  participação  societária  alienada,  mediante  a  capitalização  indevida  de  lucros  oriundos  de  ganhos  avaliados  por  equivalência patrimonial nas sociedades investidoras, devem ser  expurgados  os  acréscimos  indevidos  com  a  consequente  tributação da diferença de ganho de capital apurada.  Fl. 1486DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 12          21 CAPITALIZAÇÃO DE LUCROS.  INCORPORAÇÃO REVERSA.  REDUÇÃO  DE  CAPITAL.  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL.  PRINCÍPIOS CONTÁBEIS  Tendo  o  contribuinte  apurado  lucro  contábil  na  empresa  CONTROLADA  e  reconhecido  tal  lucro  na  empresa  CONTROLADORA pelo método da equivalência patrimonial,  a  incorporação reversa não possibilita que haja o reconhecimento  do mesmo lucro no custo das ações em duplicidade pelos sócios  da  empresa  controlada  se  os  lançamentos  contábeis  são  efetuados corretamente.  Na  hipótese  de  redução  de  capital,  os  sócios  devem  reduzir  o  custo das ações em seu estoque.  DECADÊNCIA  O fato gerador do IRPF incidente sobre o ganho de capital, no  caso  de  alienação  a  prazo,  somente  se  completa  quando  do  efetivo  recebimento  do  valor  referente  à  venda  do  bem  ou  direito, momento a partir do qual se inicia a contagem do prazo  decadencial para o  lançamento do crédito  tributário, exceto no  caso de dolo, fraude ou simulação, em que a contagem do prazo  decadencial tem início no primeiro dia do exercício subsequente  àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.  MULTA  QUALIFICADA.  EVIDENTE  INTUITO  DE  FRAUDE.  SONEGAÇÃO  É  aplicável  a multa  qualificada  quando  restar  caracterizado  o  intuito  de  fraude  do  contribuinte  no  sentido  de  impedir  ou  retardar, total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador do  Imposto  de  Renda,  ou  a  excluir  ou  modificar  as  suas  características essenciais ou a sonegação tendente a impedir ou  retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sua natureza ou circunstâncias materiais.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  MULTA  DE  OFÍCIO  Considerando que a multa de ofício  é  classificada como débito  para  com  a  União,  decorrente  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Receita  Federal  do  Brasil,  é  correta  a  incidência dos juros de mora sobre os valores da multa de ofício  não pagos, a partir de seu vencimento.    Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido  A ciência dessa decisão ocorreu em 10/04/2015 (termo de vista de processo,  fl. 1384).    Fl. 1487DF CARF MF     22 RECURSO VOLUNTÁRIO  Em  08/05/2015,  foi  apresentado  recurso  voluntário  (e­fls.  1401  a  1459),  sendo reiterados, em síntese, os termos da impugnação, e, ainda, que:   (a) a venda das ações do Banco Pactual ao UBS acarretou a lavratura de auto  de infração contra mais de 60 acionistas, sob a mesma alegação de que o custo de aquisição de  seus  investimentos havia sido quantificado a maior; entretanto, não há a menor convergência  da  Receita  Federal  do  Brasil  (RFB)  quanto  ao  critério  para  apuração  correta  do  custo  de  aquisição dos investimentos;  (b)  assim,  (i)  no  auto  de  infração,  a  RFB  afirma  que  o  custo  deveria  ser  equivalente ao valor da participação indireta dos acionistas no capital de PSA em 01.12.2006,  após  deduzido  o  montante  dos  dividendos  distribuídos  pelo  Banco  Pactual  com  base  em  instrumento  de  usufruto;  (ii)  em  outros  autos  de  infração,  a  RFB  afirma  que  caberia  ao  recorrente reduzir o custo de seus investimentos quando ocorresse a incorporação da NPP pela  PSA e, com base nesse entendimento, desconsiderou o aumento de custo dos investimentos do  recorrente  resultante da capitalização de  lucros de Pactual Participações;  (iii) nos processos  1448.735961/2011­20; 12448.735957/2011­61; 12448.735950/201140; 12448735952/2011­39;  e  12448735954/2011­28,  a  RFB  afirma  que  o  custo  de  aquisição  dos  investimentos  dos  acionistas corresponderia ao custo médio ponderado das ações (art. 16, § 5º da IN SRF n° 84,  de  11.10.2001),  multiplicado  pelo  número  de  ações  alienadas  ao  UBS,  sem  levar  em  consideração  os  efeitos  das  capitalizações  de  lucros  ocorridas  em  31.12.2005  e  em  2006;  e,  finalmente,  (iv)  no  processo  15504.724125/2011­96,  a  RFB  considera  legítimo  apenas  o  acréscimo de custo decorrente da capitalização de lucros da NPP; essa diversidade de critérios  na  quantificação  do  ganho  de  capital  dos  acionistas  evidencia  que  o  lançamento  baseou­se  exclusivamente  no  efeito  econômico  gerado  pela  reestruturação  e  não  na  lei,  o  que  é  inaceitável.  O  pedido  consiste  em  que  seja  reformada  a  decisão  para  que  o  auto  de  infração seja julgado improcedente e seja extinto ao crédito tributário.   É o relatório.   Voto             Conselheiro Relator João Bellini Júnior  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  aborda  matéria  de  competência  desta  Turma. Portanto, dele tomo conhecimento.  DA DECADÊNCIA  O recorrente afirma ter ocorrido a decadência do poder­dever de lançar, uma  vez que, no  caso de  tributos  sujeitos  a  lançamento por homologação, o  prazo para  efetuar o  lançamento  é  de  5  anos  contados  do  fato  gerador.  O  fato  gerador  do  ganho  de  capital  é  a  alienação  do  bem  ou  direito.  A  alienação  ocorreu  em  01/12/2006;  logo,  em  29/07/2014,  o  crédito  lançado estaria extinto por decadência, uma vez que a data do pagamento do preço é  irrelevante  para  fins  de  contagem  de  decadência.  Fiscalizar  o  ganho  de  capital  ocorrido  em  2010 e 2011 corresponde a revisão de lançamento,o que é vedado no direito tributário.  Não lhe assiste razão.  Fl. 1488DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 13          23 O caso em questão trata de alienação com data de pagamento diferida (a  prazo), com pagamento parcial.  Quanto  à  regra decadencial  a  ser  aplicada ao  caso  concreto,  o  art.  62­A do  Ricarf obriga a utilização da regra do REsp nº 973.733 – SC, decidido na sistemática do art.  543­C do Código de Processo Civil de 1973, o que faz com que as regras estabelecidas no art.  150,  §4º,  do  CTN,  somente  devam  ser  adotadas:  (a)  nos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e,  cumulativamente,  (b)  não  for  comprovada  a  existência  de  dolo,  fraude ou simulação; nas demais situações prevalece os ditames do art. 173.  Os rendimentos que compõem o ganho de capital estão sujeitos à tributação  exclusiva/definitiva  (art.  117  do  Decreto  3.000,  de  1999  –  RIR  99)  e  não  integram  os  rendimentos  sujeitos  ao  ajuste  anual.  Decorrentemente,  os  pagamentos  vinculados  a  rendimentos  a  serem  computados  no  ajuste  anual  (como  carnê­leão,  IRRF  etc)  não  são  antecipação  do  pagamento  do  ganho  de  capital  e,  portanto,  não  atraem  a  aplicação  da  regra  decadencial  prevista  no  art.  150,  §4º,  do  CTN.  Somente  se  subsumem  ao  art.  150,  §  4º,  pagamentos  respeitantes  ao  pagamento  do  próprio  ganho  de  capital,  considerado  individualmente, pois a sua tributação, como já ressaltado, é exclusiva e definitiva.  Assim,  em  regra,  na  tributação  do  ganho  de  capital  não  há  falar  em  ocorrência de pagamento antecipado. Nesse sentido:  IRPF.  DECADÊNCIA.  TRIBUTOS  LANÇADOS  POR  HOMOLOGAÇÃO.  MATÉRIA  DECIDIDA  NO  STJ  NA  SISTEMÁTICA  DO  ART.  543­C  DO  CPC.  GANHO  DE  CAPITAL.  REGRA  DO  ART.  150,  §4o,  DO  CTN,  APENAS  QUANDO EXISTIR PAGAMENTO PARCIAL.  O art. 62­A do RICARF obriga a utilização da regra do REsp nº  973.733 ­ SC, decidido na sistemática do art. 543­C do Código  de Processo Civil,  o que  faz  com a  ordem do  art.  150,  §4º,  do  CTN,  só  deva  ser  adotada  nos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e  não  for  comprovada  a  existência  de  dolo, fraude ou simulação, prevalecendo os ditames do art. 173,  nas demais situações.  Em  regra,  no  ganho  de  capital,  não  há  que  se  falar  em  ocorrência de pagamento antecipado, pois sua tributação se dá  em  separado,  não  integrando  o  ajuste  anual,  sendo  que  os  pagamentos que podem ser computados no ajuste anual não se  aproveitam para  trazer a regra de decadência para o art. 150,  §4o, do CTN.  (...)  Recurso  especial  provido.  (Ac.  9202­003.003,  Relator  Luiz  Eduardo de Oliveira Santos.) (Grifou­se.)  No  caso  concreto,  antes  do  procedimento  fiscal  NÃO  houve  pagamento  parcial do  imposto referente ao ganho de capital devido em 2010 e 2011. Assim, aplicável a  regra  do  art.  173,  I,  do  CTN.  Porém,  mesmo  que  fosse  aplicada  a  regra  do  art.  150,  §  4º,  também não teria ocorrido a decadência, como veremos a seguir.   Fl. 1489DF CARF MF     24 Quanto ao  termo inicial para a contagem do prazo decadencial, como visto,  trata­se  de  alienação  com  data  de  pagamento  diferida  (a  prazo);  em  tais  casos,  a  jurisprudência  deste  CARF  se  assentou  no  sentido  de  o  fato  gerador  do  imposto  sobre  a  renda de pessoa  física  (IRPF)  se  realiza  com o  efetivo pagamento da parcela  acordada  pelas partes, devendo este ser o momento para contagem do prazo decadencial.   Isso porque ao  imposto sobre a  renda  (inclusive o ganho de capital) devido  pela  pessoa  física  é  aplicável  o  regime  de  caixa;  o  imposto  é  devido  à medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  foram  percebidos,  pelo  que,  antes  do  efetivo  recebimento  dos  valores  não  há  falar  em  acréscimo  patrimonial  a  justificar  a  incidência  do  imposto  de  renda  ou  do  ganho  de  capital;  por  estrita  decorrência  lógica,  não  há  fato  gerador  do  ganho  de  capital  enquanto não auferido o efetivo valor da parcela prometida, uma vez que a promessa de  receber valores, que é evento futuro e incerto, não é fato gerador do IRPF.   São  claras  as  disposições  dos  arts.  2º  e  21  da  Lei  7.713,  de  1988  nesse  sentido:  Art.  2º. O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido,  mensalmente,  à  medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital forem percebidos. (Grifou­se.)  Art.  21.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  será  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês,  considerando­se a  respectiva atualização monetária, se houver.  (Grifou­se.)  Como o fato gerador do ganho de capital ocorre com o efetivo recebimento  do rendimento (regime de caixa), o fisco não possui o poder de constituir o crédito tributário  antes  disso,  motivo  pelo  qual  a  fluência  do  prazo  decadencial  somente  se  inicia  com  o  recebimento dos valores pela pessoa física. Nesse sentido, os seguintes acórdãos da CSRF:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008  IRPF  GANHO  DE  CAPITAL  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES  A  PRAZO. FATO GERADOR APURAÇÃO DA DECADÊNCIA  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  decadencial. (Ac. 9202­003.820, 08 de março de 2016) (Grifou­ se.)  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Exercício: 2007, 2008, 2009, 2010  IRPF GANHO DE CAPITAL VENDA DE  IMÓVEL A  PRAZO.  COMPROVANTE  DE  PAGAMENTO  DE  PARTE  DO  IMPOSTO. APLICAÇÃO DO ART. 150, §4º DO CTN.  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  Fl. 1490DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 14          25 decadencial. Havendo comprovação nos autos da ocorrência do  pagamento do imposto, ainda que parcial, deve­se aplicar o art.  150, §4º do CTN,  tomando­se como  termo  inicial para o prazo  decadencial  a  data  da  ocorrência  dos  fatos  geradores.  (Ac.  9202­003.771, de 16/02/2016, relatora Rita Eliza Reis da Costa  Bacchieri) (Grifou­se.)  A consequência de se considerar ocorrido o fato gerador do ganho de capital  no momento da efetivação do negócio e não no recebimento dos valores, atenta contra o texto  expresso dos arts. 2º e 21 da Lei 7.713, de 1988 e implicaria na perversa situação de a pessoa  física ser obrigada a pagar imposto sobre o ganho de capital antecipadamente ao recebimento  dos pagamentos, e mesmo que não os recebesse jamais.   Por outro lado, não configura a revisão do lançamento o procedimento fiscal  destinado a apurar o ganho de capital ocorrido em 2010 e 2011, uma vez que o procedimento  anterior destinou­se a apurar o ganho de capital em anos anteriores, 2006 e 2009.  Assim, como o primeiro pagamento objeto do auto de  infração foi  recebido  em  18/03/2010  e  tendo  a  ciência  ocorrido  em  29/07/2014,  não  há  falar  em  decadência  do  poder­dever de lançar o crédito tributário.    DO LANÇAMENTO   A matéria não é nova neste CARF. Vários foram os julgados que analisaram  as  operações  que  culminaram  na  alienação  de  participações  societárias  do Banco  Pactual  à  UBS.  Cito,  como  exemplo,  os  acórdãos  2102­01.938,  2202­002.164,  2202­002.165,  2202­ 002.166,  2202­002.167,  2202­002.258,  2202­002.260,  2202­002.262,  2202­002.263,  2202­ 002.428  e  2802­003.285.  Desses,  apenas  o  primeiro  dos  acórdãos  citados  (referido  pelo  recorrente  em  seu  recurso)  considerou  totalmente  indevido  o  lançamento;  os  demais  deram  parcial provimento ao recurso voluntário apenas para cancelar a qualificadora da multa.  Em 27/01/2016, a Câmara Superior de Recursos Fiscais  julgou  Recurso Especial no processo 12448.736590/2011­01,  já citado  no  citado  no  relatório  fiscal, do  qual  o  próprio  contribuinte  é  sujeito passivo,  relativo à mesma operação de venda de ações,  porém concernente aos pagamentos  recebidos em 2006 e 2009,  emitindo  o  Acórdão  nº  9202­003.701  (Relatora  Maria  Helena  Cotta  Cardozo),  que  decidiu:  I  –  por  unanimidade,  negar  provimento  ao  recurso  especial  do  contribuinte  (matéria:  omissão de ganho de capital) e, II – pelo voto de qualidade, dar  provimento  do  recurso  especial  da  União  (representada  pela  Procuradoria  Geral  da  Fazenda  Nacional)  (matéria:  juros  de  mora incidentes sobre a multa de ofício).   A jurisprudência da CSRF foi reafirmada em outros acórdãos, quais sejam:  ACÓRDÃO  DATA  RELATOR/REDATOR  9202­003.698  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.699  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.700  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.767   12/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.768  12/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  Fl. 1491DF CARF MF     26 9202­003.764  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA   9202­003.766  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.765  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.821  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.959  10/05/2016  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado.   9202­003.960  04/08/2016  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado.   9202­003.961  04/08/2016  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado.  9202­005.239  22/02/2017  RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI  9202­005.237  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.236  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.235  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.235  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.240  22/02/2017  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  Esta 1ª Turma da 3ª Câmara também já analisou a questão diversas vezes, nos  acórdãos  2301­004.475,  2301­004.476,  2301­004.477,  2301­004.478,  2301­004.479,  2301­ 004.480,  2301­004.481,  2301­004.482  e  2301­004.483,  decidindo,  por  unanimidade,  tão  somente cancelar a qualificadora da multa. Cito como exemplo:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Ano­calendário: 2006, 2009  OMISSÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES.  LUCROS  SOCIETÁRIOS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL EM HOLDINGS. INCORPORAÇÃO REVERSA.  AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO EM DESCOMPASSO  COM O PARÁGRAFO ÚNICO DO ART.  10 DA LEI  9.249,  de  1995 (ART. 135 DO RIR 99).   A  capitalização  de  lucros  societários,  não  tributados,  sem  substrato econômico e meros reflexos da aplicação do método de  equivalência  patrimonial  em  holdings  puras,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas,  não  ampara  a  aplicação do parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995  (art.  135  do  RIR  99),  para  fins  de  majoração  do  custo  da  aquisição  de  ações  a  serem  alienadas  e  consequente  apuração  de ganho de capital. O lucro que é tributado, e, por decorrência,  pode ser objeto de benefícios fiscais, como isenção ou majoração  do  custo  de  aquisição  de  ações  é  o  lucro  fiscal,  e  não  o  lucro  societário.   MULTA  DE  OFÍCIO.  QUALIFICAÇÃO.  SUJEITO  PASSIVO  SEM  CONTROLE  DOS  ATOS  QUE  DERAM  ORIGEM  À  ATUAÇÃO.  Não tendo o sujeito passivo poder para determinar ou impedir os  atos que deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação  da multa qualificada.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.TAXA SELIC.   A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato  gerador e  tem por objeto  tanto o pagamento do  tributo como a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde a toda a obrigação tributária principal, incluindo a  multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim,devem incidir  Fl. 1492DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 15          27 os  juros de mora à  taxa Selic.  (Ac. 2301­004.476,  relator  João  Bellini Júnior)  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Ano­calendário: 2006, 2009  GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES. LUCROS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL  EM  HOLDINGS.  INCORPORAÇÃO  REVERSA.  AUMENTO  DO  CUSTO  DE  AQUISIÇÃO.  O fato de cada uma das transações dentro do grupo societário,  isoladamente  e  do  ponto  de  vista  formal,  ostentar  legalidade,  não  garante  a  legitimidade  do  conjunto  de  operações,  quando  restar  comprovada  que  o  aumento  do  custo  das  ações  de  acionistas  pessoas  físicas  se  deu  através  de  planejamento  tributário  que  capitalizou  dividendos  em  duplicidade,  pois  são  meros  reflexos  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  nas  holdings,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas,  com  o  fim  de  majoração  do  custo  da  aquisição  de  ações  a  serem  alienadas  e  consequente  apuração  de  ganho  de  capital,  por  configurar  conduta  abusiva  e  dissociada dos fins visados pela legislação pertinente.  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  MULTA  QUALIFICADA.  AUSÊNCIA DE DOLO ESPECÍFICO.  No planejamento tributário, quando identificada a convicção do  contribuinte  de  estar  agindo  segundo  o  permissivo  legal,  sem  ocultação da prática e da intenção final dos seus negócios, não  há  como  ser  reconhecido  o  dolo  necessário  à  qualificação  da  multa, elemento este constante do caput dos arts. 71 a 73 da Lei  nº 4.502/64.  JUROS  DE  MORA  COM  BASE  NA  TAXA  SELIC  SOBRE  A  MULTA DE OFÍCIO APLICABILIDADE  O  art.  161  do  Código  Tributário  Nacional  CTN  autoriza  a  exigência de juros de mora sobre a multa de ofício, isto porque a  multa  de  ofício  integra  o  "crédito"  a  que  se  refere  o  caput  do  artigo. É legitima a incidência de juros sobre a multa de ofício,  sendo  que  tais  juros  devem  ser  calculados  pela  variação  da  SELIC. (Ac. 2301­004.480, relatora Alice Grecchi)   Feitas essas breves considerações, passo à análise do caso concreto.    DO TRIBUTO LANÇADO    Quanto  às  demais  questões  de  mérito,  o  recurso  voluntário  deve  ser  provido parcialmente, apenas para afastar a qualificadora da multa, pelos mesmos fundamentos  já colacionados por ocasião do julgamento já realizado pela CSRF a respeito dos pagamentos  Fl. 1493DF CARF MF     28 recebidos pelo recorrente nos anos de 2006 e 2009, complementados pelas razões que passo a  expor.  SÍNTESE DOS FATOS  O contribuinte possuía ações da Nova Pactual, holding que detinha 78,17%  de  participação  societária  na  PSA,  a  qual  era  detentora  de  99,9991%  das  ações  do  Banco  Pactual (o restante pertencia à Pactual Holdings). A sociedade Pactual Holdings S.A. detinha  os restantes 21,83% de participação societária na PSA, e o recorrente não era seu acionista.  Pelo contrato de compra e venda celebrado entre o Banco Pactual e a UBS,  ficou acertado que a compra e venda se daria diretamente entre as pessoas físicas, sócios e/ou  acionistas das sociedades controladoras do Banco Pactual e a UBS.   Para tanto, foi promovida uma série de reestruturações societárias, nas quais a  sociedade  controlada  incorporou  a  sociedade  controladora  (operação  nominada  de  “incorporação reversa” ou “incorporação às avessas”).  Previamente  a  cada  incorporação  reversa  ocorreu,  na  incorporada/  controladora,  aumento  de  capital  social,  por meio  da  capitalização  de  créditos  que  os  sócios  detinham perante a sociedade, decorrentes do direito a receber dividendos.   Em 2006, o recorrente alienou suas ações do Banco Pactual, apurando ganho  de capital nos anos­calendário em que recebeu pagamentos atinentes à operação: 2006 e 2009.  Nos anos 2010 e 2011 o ganho de capital não foi apurado, como já referido.   Como  relatado,  o  recorrente  declarou  ter,  cumulativamente:  (a)  recebido  rendimentos  isentos correspondentes aos  lucros/dividendos da Nova Pactual e da PSA e  (b) utilizado valor correspondente a tais lucros/dividendos para aumentar o capital social  dessas  sociedades,  diminuindo  o  ganho  de  capital  incidente  na  venda  de  sua  participação  social. Como decorrência,  sua variação patrimonial,  em 2006, espelha a dupla utilização dos  lucros (e­fl. 326):  A questão controversa é o valor do custo de aquisição das ações vendidas; de  acordo  com  o  autuado,  como  visto,  o  custo  de  aquisição  é  de  R$44.661.001,20;  pelo  lançamento, o valor é R$14.962.740,96.    ENTENDIMENTO DA CSRF  Transcrevo, assumindo como razões de decidir, as razões do conselheiro Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos,  relator,  na  CSRF,  Acórdão  nº  9202­003.698,  julgado  em  27/01/2016:    Fl. 1494DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 16          29 a.I ­ Delimitação do Problema  Vejamos  aqui  o  dispositivo  central  da  discussão:  o  parágrafo  único do art. 10 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro 1995, base  legal do art.  135 do Decreto n° 3.000, de 1999,  expressamente  referido no auto de infração, in verbis:  Art. 10. ...  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses  lucros,  o  custo de  aquisição será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  Com base nesse dispositivo, o aumento de capital, realizado por  uma  pessoa  jurídica,  por  incorporação  de  lucros,  implica  o  aumento  proporcional  do  custo  de  aquisição  da  participação  societária de seus proprietários.  Para  exemplificar  essa  determinação,  considere  uma  participação  societária  correspondente  a  100%  do  capital  de  uma  pessoa  jurídica  (detida  por  dois  sócios,  pessoas  físicas),  adquirida por R$ 1.000,00. Considere, também, que essa pessoa  jurídica, em seguida, tenha auferido um lucro de R$ 100,00 e o  tenha  capitalizado.  Considere,  por  fim,  que  os  sócios  tenham  alienado  essa  participação  societária  a  terceiros  por  R$  1.500,00.  Nesse  caso,  em  que  pese  os  sócios  terem  adquirido  a  participação  societária  por  R$  1.000,00  e,  posteriormente,  a  alienado por R$ 1.500,00, o ganho de capital apurado não seria  de R$ 500,00, mas apenas de R$ 400,00.  Isso porque os  lucros  de R$ 100,00, capitalizados, têm o condão de aumentar o custo  de aquisição da participação societária e, consequentemente, de  diminuir o ganho de capital.  Dessa  forma, de uma maneira simples e apressada, poder­se­ia  concluir  que  qualquer  capitalização  de  lucros  implicaria  um  aumento  do  custo  da  correspondente  participação  societária.  Ocorre que essa interpretação, no entender deste conselheiro, é  literal e, considerando exclusivamente o parágrafo único do art.  10  da  Lei  n°  9.249,  de  1995,  gera  incoerências  no  sistema  jurídico e disfuncionalidades na tributação de operações.  Para  ilustrar  a  questão,  vejamos  uma  situação,  em  tudo  semelhante à anterior, porém em que os sócios tenham decidido  criar uma holding controladora da pessoa jurídica operacional,  que por sua vez, passaria a ser subsidiária integral da holding.  Nesse caso:  ­  inicialmente,  teríamos  os  sócios,  como  proprietários  da  Holding,  e  esta  reconhecendo  em  seu  ativo  uma  participação  societária  na  pessoa  jurídica  operacional,  avaliada  em  R$  1.000,00 por equivalência patrimonial;  Fl. 1495DF CARF MF     30 ­  em  seguida,  com  a  pessoa  jurídica  operacional  auferindo  lucros  de R$ 100,00,  a Holding  (por  equivalência  patrimonial)  iria refletir esse lucro no valor de sua participação societária, o  que resultaria no reconhecimento de lucros, também no valor de  R$ 100,00;  ­  prosseguindo,  a  holding  capitalizaria  o  lucro  por  ela  reconhecido por  equivalência patrimonial  e,  consequentemente,  os proprietários atualizariam o valor da participação societária,  para R$ 1.100,00;  ­  em  momento  posterior,  a  pessoa  jurídica  operacional  incorporaria  a  holding,  mantendo  porém  os  lucros,  de  R$  100,00,  em  seu  patrimônio  líquido  e,  somente  então,  capitalizaria  esses  lucros,  permitindo  que  os  proprietários  atualizassem, mais uma vez, o valor da participação societária,  agora para R$ 1.200,00;  ­  por  fim,  com  os  proprietários  alienando  sua  participação  societária por R$ 1.500,00,  seria apurado um ganho de capital  de apenas R$ 300,00.  Repare  que,  em  que  pese  os  sócios  terem  adquirido  a  participação  societária  por  R$  1.000,00  e,  posteriormente,  alienado essa participação societária por R$ 1.500,00, o ganho  de capital apurado não foi de R$ 500,00, nem de R$ 400,00, mas  de  apenas  R$  300,00.  Isso  ocorreu  porque  os  lucros  de  R$  100,00,  reconhecidos  na Holding  por  equivalência  patrimonial  foram  capitalizados,  aumentando  o  custo  de  aquisição  da  participação  societária  e,  posteriormente,  os mesmos  lucros  de  R$  100,00,  auferidos  pela  pessoa  jurídica  operacional,  em  função  de  suas  atividades,  também  foram  capitalizados,  aumentando mais uma vez o custo de aquisição da participação  societária.  Consequentemente, vemos aqui o ganho de capital reduzido duas  vezes.  Ora,  essa  situação  é  ­  em  essência  ­  igual  à  anterior:  (a)  uma  participação  societária  adquirida  por  mil  reais,  (b)  a  correspondente empresa ­ operacional ­ que aufere 100 de lucro  e (c) a venda dessa participação societária por mil e 500 reais.  Mas  apenas  pela  interposição  de  uma  holding  na  estrutura  societária  do  grupo  econômico,  o  ganho  de  capital  ficaria  reduzido. E o pior, se ­ ao invés de uma holding ­ existissem duas  ou mais, o ganho de capital seria mais reduzido ainda.  Portanto,  essa  aplicação direta  do parágrafo  único a  qualquer  incorporação de lucros leva à inerente conclusão de que, em se  existindo  várias  holdings  interpostas  entre  os  proprietários  e  a  pessoa  jurídica,  o  ganho  de  capital  pode  ficar  artificialmente  reduzido, até a zero ou ainda a valores negativos.  E  adicionalmente,  com  essa  interpretação,  a  capitalização  de  lucros  apenas  nas  Holdings,  além  de  permitir  que  o  ganho  de  capital  fosse  reduzido,  permitiria  que  o  lucro  registrado  na  pessoa  jurídica  fosse,  posteriormente,  distribuído  isento,  aos  proprietários ou então aos futuros adquirentes.  Fl. 1496DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 17          31 O  que  se  discute  aqui  é  o  efeito  da  aplicação  da  legislação  tributária em situações como essa, de capitalização de lucros em  uma pessoa jurídica que detenha participação em outras pessoas  jurídicas, para fins de cálculo do custo das ações ou cotas dessa  primeira pessoa jurídica.  Delimitados  os  problemas  a  serem  enfrentados,  passo  agora  à  análise da legislação de regência.    a.II ­ Interpretação da Legislação  Com efeito,  a  capitalização de  lucros nada mais  é do que uma  operação  que  substitui  o  seguinte  procedimento:  (i)  a  distribuição do lucro, pela pessoa jurídica a seus proprietários,  (ii) o  imediato aumento de capital da pessoa  jurídica, no valor  do  lucro  distribuído  e  (iii)  a  subscrição  e  integralização  do  aumento  de  capital,  por  esses  mesmos  proprietários,  com  os  recursos antes recebidos a título de distribuição de lucro.  Por  outro  lado,  o método da  equivalência  patrimonial  tem  por  objetivo  refletir  no  patrimônio  de  uma  pessoa  jurídica  controladora  (ou  coligada)  de  outra,  o  patrimônio  e  consequentemente o resultado da investida. Com efeito, ele serve  para  refletir  a  situação  da  investida  no  patrimônio  da  investidora.  Esclarecendo a questão, Modesto Carvalhosa, em Comentário à  Lei de Sociedades Anônimas (Saraiva ­ São Paulo, 1998) ensina  que:  ­  de  início  todos  os  investimentos  (inclusive  de  empresas  controladas) eram registrados pelo custo e os respectivos lucros  somente eram reconhecidos quando da distribuição de lucros ou  dividendos,  já  no  caso  de  prejuízos,  no  máximo  era  aceito  o  reconhecimento de uma provisão para perdas no investimento;  ­ com influência anglo­saxã, surgiu a figura da consolidação de  balanços  e,  consequentemente,  de  reconhecimento  do  lucro  de  pessoas jurídicas controladas no patrimônio da controladora;  ­  estendendo­se  esse  raciocínio  a  todos  os  investimentos  relevantes, surgiu a equivalência patrimonial, para dar o mesmo  efeito da consolidação,  trazendo­se para uma linha do ativo da  investidora,  uma  parte  do  patrimônio  (e  do  resultado)  da  investida.  Nesse mesmo sentido, no dizer de Eliseu Martins, em Iniciação à  Equivalência Patrimonial Considerando Algumas Regras Novas  da  CVM  (IOB  ­  São  Paulo  ­1997)  o  Método  da  Equivalência  Patrimonial  é  a  consolidação  de  patrimônios  em  uma  linha.  A  propósito,  lembramos  que,  no  procedimento  de  consolidação,  para  apresentação  da  efetiva  situação  patrimonial,  os  lucros  refletidos  por  equivalência  patrimonial  no  patrimônio  das  investidoras devem ser eliminados.  Fl. 1497DF CARF MF     32 Realizaremos,  agora,  a  análise  jurídica  da  legislação,  sem  perder de vista essas características ontológicas (a) da operação  de  capitalização  de  lucros  e  (b)  do  método  da  equivalência  patrimonial.  Para  fins  de  contextualização  histórica  da  questão,  cumpre  referir  que,  nos  termos  da  legislação  anteriormente  vigente,  a  capitalização  de  lucros,  assim  como  a  distribuição  de  ações  bonificadas, não tinha qualquer efeito na determinação do custo  de  aquisição  da  participação  societária  dos  proprietários  da  pessoa jurídica. Com efeito, naquele período:  ­  o lucro distribuído era passível de tributação; e  ­  consequentemente,  o  custo  de  aquisição  das  participações  societárias não era alterado quando da capitalização de  lucros  pela pessoa jurídica, inclusive no caso de distribuição de ações  bonificadas, cujo valor de aquisição devia ser considerado como  igual a zero.  Nesse  sentido,  cabe  referência  aos  arts.  727  e  810  do Decreto  1.041, de 1994.  (a) Art. 727 ­ lucros distribuídos até 1988 eram tributados:  Art.  727.  Os  dividendos,  bonificações  em  dinheiro,  lucros  e  outros  interesses,  apurados  em  balanço  de  período­base  encerrado  até  31  de  dezembro  de  1988,  pagos  por  pessoa  jurídica,  inclusive sociedade em conta de participação, a pessoa  física  residente  ou  domiciliada  no  País,  estão  sujeitos  à  incidência  de  imposto  exclusivamente  na  fonte,  à  alíquota  de  (Decretos­Leis  n°s  1.790/80,  art.  1°,  2.065/83,  art.  1°,  I,  a,  e  2.303/86, art. 7° parágrafo único):  (b) Art. 810 ­ o custo de participações societárias resultantes de  aumento de capital por incorporação de lucro era igual a zero:  Art. 810. O custo de aquisição de títulos e valores mobiliários, de  quotas de capital ...  § 2° O custo é considerado igual a zero (Lei n° 7.713/88, art. 16,  § 4°):  a) no caso de participações societárias resultantes de aumento de  capital  por  incorporação de  lucros ou  reservas,  apurados  até 31  de dezembro de 1988;  Repara­se  aqui  a  coerência  dos  dispositivos  acima  referidos.  Como,  na  época,  a  distribuição  de  lucros  era  tributada,  a  capitalização  do  lucro  não  alterava  o  custo  de  aquisição  da  participação societária. Assim, quando a participação societária  fosse  alienada,  o  valor  do  lucro  capitalizado  seria  alcançado  pelo ganho de capital.  Ora, a partir de 1996, temos uma clara mudança de tratamento  na distribuição de lucro, que passou a não ser tributada, nem na  fonte,  nem na  declaração de  ajuste,  nos  termos  do  disposto  no  art. 10, da Lei n° 9.249, de 1995. Assim:  ­ o lucro distribuído deixou de ser tributado; e  Fl. 1498DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 18          33 ­  consequentemente,  o  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  passou  a  ser  alterado  quando  da  capitalização  de  lucros  distribuíveis  pela  pessoa  jurídica,  inclusive  no  caso  de  distribuição de ações bonificadas, cujo valor de aquisição devia  ser considerado igual ao desse lucro capitalizado.  A seguir,  encontra­se  reproduzido o caput do art. 10 da Lei n°  9.249, de 1995, e seu respectivo parágrafo.  Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos à incidência do  imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do  imposto  de  renda  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica,  domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses  lucros,  o  custo de  aquisição será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  Repara­se,  da  mesma  forma  que  no  sistema  vigente  anteriormente,  a  coerência  dos  dispositivos  acima  referidos.  Como  a  distribuição  de  lucros  deixou  de  ser  tributada,  a  capitalização  do  lucro  distribuível  passou  a  alterar  o  custo  de  aquisição  da  participação  societária.  Assim,  quando  a  participação  societária  fosse  alienada,  o  valor  do  lucro  (distribuível  isento  e  capitalizado)  não  seria  alcançado  pelo  ganho de capital.  Portanto,  conhecendo  a  razão  histórica  do  surgimento  da  legislação,  (que  foi  a  alteração  de  tributação  para  não­ tributação  da  distribuição  de  lucros),  para  compreensão  da  legislação,  (a) afastamos a aplicação da  interpretação  literal  e  (b)  entendemos  como mandatória  a  aplicação da  interpretação  histórico/teleológica  (acima  discutida)  e,  sobretudo,  da  interpretação sistemática dos dispositivos relativos ao método da  equivalência  patrimonial,  à  distribuição  e  à  capitalização  de  lucros.  Ressalte­se  aqui  que  todos  esses  métodos  de  interpretação convergem.  Especificamente quanto à interpretação sistemática é muito fácil  perceber  que  não  se  deve  considerar  somente  a  leitura  do  parágrafo,  mas  também  (e  sobretudo)  a  leitura  do  caput  do  próprio  artigo  10  da  Lei  n°  9.249,  de  1995.  Aliás,  essa  é  uma  regra hermenêutica  básica,  o  parágrafo  deve  sempre  se  referir  ao  caput,  sendo  que  sua  consideração  em  separado  gera  problemas de contexto e, o que é pior, gera a famosa falácia de  ênfase em que, se acentuando um aspecto da realidade, acaba­se  por negar a própria realidade. Ora, no caput, é referido que os  lucros  ou  dividendos  pagos  ou  creditados  é  que  não  estarão  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda.  Portanto,  interpretando  o  parágrafo  nos  limites  do  que  dispõe  o  caput,  Fl. 1499DF CARF MF     34 concluímos  facilmente  que  a  capitalização de  lucros  que  tem o  condão  de  alterar  o  custo  de  aquisição  de  participações  societárias  é  aquela  referente  a  lucros  passíveis  de  efetiva  distribuição aos sócios ou acionistas sem tributação.  Por seu turno, conforme já colocado no início desse voto, temos  que  o  método  da  equivalência  patrimonial  teve  por  objetivo  o  reconhecimento  de  lucros  de  investidas,  mesmo  antes  de  sua  distribuição.  Não se está aqui negando a existência de um lucro decorrente do  ajuste de equivalência patrimonial, mas não podemos deixar de  levar em conta o  fato de o  lucro não é efetivamente distribuído  mais de uma vez. Com efeito, o  lucro decorrente do ajuste por  equivalência patrimonial, é somente o reflexo do lucro auferido  pela  pessoa  jurídica  operacional  (investida),  esse  último  sim,  passível de efetiva distribuição.  Comprovando a conclusão acima, sabemos que a distribuição de  lucro,  registrado  em  decorrência  do  ajuste  de  equivalência  patrimonial  implica  a  necessidade  de  contratação  de  empréstimos  ou  distribuição  de  recursos  aportados  a  título  de  capital.  Pois  bem,  devemos  nos  lembrar  de  que  a  própria  operação  de  capitalização  de  lucros  foi  concebida  como  um  atalho  para  substituição do complexo procedimento de (i) a distribuição do  lucro, pela pessoa  jurídica a  seus proprietários,  (ii) o  imediato  aumento  de  capital  da  pessoa  jurídica,  no  valor  do  lucro  distribuído  e  (iii)  a  subscrição  e  integralização do  aumento  de  capital,  por esses mesmos proprietários,  com os  recursos antes  recebidos a título de distribuição de lucro.  Agora,  a  partir  do  que  se  encontra  acima  colocado,  é  possível  chegarmos  a  uma  conclusão  quanto  ao  procedimento  de  aplicação  da  legislação,  no  tocante  à  atualização  do  custo  da  participação  societária,  em  função  da  capitalização  de  lucros  pela pessoa jurídica.  Considerando que a efetiva distribuição de lucros deve se dar a  partir da pessoa jurídica operacional, essa distribuição, seguida  de subscrição de aumento de capital nas empresas componentes  de um grupo econômico (a pessoa  jurídica operacional e suas  holdings) deve  ter por efeito patrimonial o aumento de capital  em  toda  a  cadeia  de  entidades  relacionadas  societariamente.  Por óbvio não é possível  distribuir mais de uma vez o mesmo  lucro  (o  lucro  e  seus  reflexos  por  equivalência  patrimonial),  portanto também não deve ser aceitável, pelo menos para  fins  fiscais, capitalizá­lo mais de uma vez.  A conclusão acima é inevitável, porque:  ­  as  disponibilidades  passíveis  de  distribuição  estão  no  patrimônio  da  pessoa  jurídica  operacional,  que  somente  pode  distribuir o lucro para sua proprietária direta, a holding;  ­  já,  a holding,  somente  pode  distribuir  o  lucro  aos acionistas,  pessoas  físicas,  após  o  recebimento  dos  recursos  da  pessoa  jurídica operacional;  Fl. 1500DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 19          35 ­ os acionistas, por sua vez, somente podem aumentar capital na  holding, em que possuem participação direta; e  ­  por  fim,  a  holding,  com  os  recursos  recebidos,  poderá  aumentar capital da pessoa jurídica operacional.  Ora, consequentemente, somente haverá capitalização de lucros  efetivamente  distribuíveis  caso  todas  as  pessoas  jurídicas  da  cadeia  societária  (holdings  e  empresa  operacional)  realizem  a  capitalização. Ao contrário, caso ocorra apenas a capitalização  dos  lucros de holdings,  o parágrafo único do art.  10 da Lei n°  9.249,  de  1995,  não  incide,  devendo  ser  mantido  o  valor  da  participação societária pelos proprietários, até mesmo porque os  efetivos lucros da pessoa jurídica operacional ainda poderão ser  distribuídos  sem  tributação  (para  os  próprios  sócios)  ou  para  futuros adquirentes.  E,  ainda,  quando  houver  holdings  mistas,  com  operações  próprias, a capitalização de seus lucros, sem que tenha ocorrido  a  correspondente  capitalização  dos  lucros  das  investidas,  somente  poderá  ter  efeito  parcial  na  atualização  do  custo  da  participação  societária  de  seus  sócios.  Isso  é  facilmente  calculado com base na memória de cálculo abaixo:  ( ) Lucro Existente no Patrimônio Líquido da Holding  (­) Lucro/Reservas Existentes na Investida (*) % de participação  (=) Lucro passível de distribuição pela Holding  (/) Lucro Existente no Patrimônio Líquido da Holding  (=) Percentual aceitável para aumento do custo da participação  (*) Valor do aumento de custo considerando o total do lucro capitalizado pela Holding  (=) Valor aceitável para aumento do custo  Repara­se que a memória de cálculo acima é simples, utilizando  somente as quatro operações matemáticas e os dados constantes  dos balancetes da holding e da correspondente investida, na data  da  capitalização de  lucros. Ela atende a aplicação do disposto  no Art. 10 da Lei n° 9.249, de 1995,  tanto no caso de holdings  mistas  (com operações próprias), como no caso de distribuição  diferenciada  de  lucros  (em  percentual  diferente  daquele  da  participação societária do acionista).  a.III ­ Aplicação da Legislação ao Caso dos Autos  Verifico que, no caso dos autos, somente houve capitalização de  lucros nas holdings, tendo sido mantido sem capitalização todo o  lucro da pessoa jurídica operacional.  Com efeito, no caso dos autos:  ­  ocorreram  duas  capitalizações  seguidas  de  lucros,  ambos  reconhecidos  em  decorrência  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  às  participações  societárias  de  duas  Fl. 1501DF CARF MF     36 holdings  (a  NOVA  PACTUAL  e  a  PACTUAL)  e  não  houve  a  capitalização  dos  lucros  auferidos  pela  pessoa  jurídica  operacional (o BANCO PACTUAL);  ­  somente houve glosa da atualização do custo de participação  societária,  para  uma  das  capitalizações  de  lucro,  mais  especificamente,  para  a  capitalização  ocorrida  em  NOVA  PACTUAL em 13.10.2006, no valor de R$ 30.233.762,00.  Portanto,  a  autoridade  autuante  entendeu  indevida  apenas  a  atualização de custo da participação em decorrência de uma das  capitalizações  de  lucro,  em  razão  da  aplicação  a  ela,  pelo  autuado, do disposto no art. 135 do Decreto no 3.000, de 26 de  março de 1999.  Porém, de acordo com a  interpretação  já apresentada por  este  conselheiro,  entende­se  que  ambas  deveriam  ter  sido  glosadas.  Isso  porque  o  lucro  da pessoa  jurídica  operacional  (ou  seja,  o  lucro efetivamente auferido pelo BANCO PACTUAL) continuou  mantido  em  seu  patrimônio  líquido,  após  as  incorporações  reversas,  e  consequentemente  permaneceu  passível  de  distribuição isenta aos adquirentes, ou terceiros (até mesmos os  próprios alienantes), conforme acordo entre as partes.  De  fato,  os  alienantes  venderam  aos  adquirentes  do  Banco  o  direito de receber os lucros isentos de tributação ou de repasse  desse valor a terceiros.  Ora, como, (a) em primeiro lugar, a capitalização de lucros que  tem  o  condão  de  alterar  o  custo  da  participação  societária  é  somente  aquela  relativa  aos  lucros  efetivamente  distribuíveis  isentos  de  tributação  e  como,  (b)  em  segundo  lugar,  a  distribuição  de  lucros  com  isenção de  tributação  foi,  no  caso,  efetivamente  transferida  (aos  adquirentes  do  banco,  ou  terceiros  por  eles  determinados),  (c)  podemos  concluir  que  as  capitalizações  de  lucros  realizadas  não  podem  ter  qualquer  efeito no custo da participação alienada.  Portanto, como não  foram glosados os dois aumentos de custo,  que  ­  no  entender  deste  conselheiro  ­  seria  indevidos,  resta  desnecessária a aplicação da memória de cálculo de segregação  de  eventuais operações  próprias  das Holdings,  que  são  apenas  residuais, conforme afirmado por ambas as partes e assim, não  teriam o condão de reduzir o valor lançado. Pelo contrário, caso  fosse  aplicado  o  procedimento  de  cálculo  defendido  por  este  conselheiro,  o  valor  do  tributo  devido  seria  maior  do  que  o  originalmente lançado.  Por  conta  das  discussões  travadas  em  plenário  sobre  o  tema,  penso  ser  necessário  aqui  fazer  um  esclarecimento  quanto  à  dúvidas  sobre  a  eventual  ocorrência  de  alteração  do  critério  jurídico do lançamento por esta decisão.  Tenho plena convicção de que não se está aqui alterando critério  jurídico,  porque  no  lançamento  e  na  respectiva  impugnação  encontram­se claramente fixados os limites da lide e não foram  alterados.  Com  efeito,  o  fato  e  a  acusação  em  debate  estão  perfeitamente  descritos  no  termo  de  verificação  fiscal  e,  na  decisão, é precisamente esse fato que se analisa:  Fl. 1502DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 20          37 i.  o fato é a alienação de participações societárias,  ii.  a  acusação  é  de  insuficiência  do  recolhimento  do  tributo  por erro na apuração do ganho de capital, por se entender que a  capitalização  de  lucros  refletidos  em  sociedades  investidoras,  pelo método da equivalência patrimonial, não teria o condão de  alterar o custo da participação societária alienada.  iii.  o que se apresenta aqui, sem qualquer inovação quanto ao  fato analisado e a acusação originalmente feita, é o fundamento  que  este  conselheiro  entende  ser  suficiente  para  julgamento  da  acusação, em face das alegações do sujeito passivo.  Diferente  seria  o  caso  em  que  há  uma  acusação  verificada  insubsistente mas, por conta de outra infração,  fosse mantido o  tributo lançado, situação que não ocorre aqui.  Cumpre  lembrar  que  o  julgador  não  está  vinculado  ao  fundamento  das  partes,  somente  não  pode  exarar  uma  decisão  extra­petita, o que, conforme acima esclarecido, não ocorreu.  Finalmente, quanto ao pedido subsidiário da recorrente de não  aplicação de penalidade e juros de mora, a partir do disposto no  parágrafo único do art. 100 do Código Tributário Nacional e da  observância à Instrução Normativa SRF no 84, de 11 de outubro  de  2001,  é  de  se  ressaltar  que,  em  nenhum  momento,  tal  normativo  dá  suporte  à  interpretação  do  art.  135  do  RIR/99  defendida  pela  autuada,  a  qual,  na  forma  acima  disposta,  se  entende aqui como totalmente equivocada. Assim, é de se manter  a multa de ofício aplicada pela autoridade lançadora, bem como  os juros de mora incidentes sobre o principal e sobre a multa de  ofício,  neste  último  caso  em  linha  com  o  explicitado  seguir,  quando da análise do recurso especial de iniciativa da Fazenda  Nacional.  a.i ­ Conclusão  Como a exigência original foi apenas de parte do valor que este  conselheiro,  nos  termos  da  fundamentação  deste  voto,  entende  devido, e considerando a impossibilidade de reformatio in pejus  voto por NEGAR provimento ao recurso especial de iniciativa do  contribuinte, para manter o crédito tributário reconhecido como  devido  pela  decisão  a  quo,  inclusive  a  multa  de  ofício  no  patamar  mantido  pelo  acórdão  recorrido,  bem  como  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  o  principal  e  sobre  a  mencionada multa.    EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA NORMA ISENTIVA DE LUCROS DA PESSOA FISICA  Embora  já  abordada  no  Acórdão  nº  9202­003.698,  retrotranscrito,  convém  resgatar, em maiores detalhes, a evolução histórica da norma isentiva de lucros, para que fique  clara  a  interpretação  finalística  e  histórico­sistemática que  fundamenta meu voto. Utilizo­me  das palavras do conselheiro Ronnie Soares Anderson, relator do acórdão 2802­003.285:  Fl. 1503DF CARF MF     38 Previamente  à  edição  desse  diploma  (art.  10  da  Lei  9.249,  de  1995),  a  regra  era  tributar  os  lucros  e  os  dividendos  exclusivamente  na  fonte  ou  oferecer  tais  rendimentos  à  incidência do imposto de renda na declaração de ajuste.  Com  vistas  a  evitar  que  houvesse  dupla  tributação  sobre  os  mesmos  rendimentos,  ou  seja,  para  que  os  lucros  fossem  tributados  tão  somente  quando  de  sua  apuração  pela  pessoa  jurídica, e não quando de sua distribuição para os beneficiários  dos dividendos, adveio no ordenamento o dispositivo legal acima  transcrito.  O  Ministro  da  Fazenda  apresentou  no  item  12  do  Projeto  de  Lei  n°  913/05,  que  resultou  na  edição  da  Lei  n°  9.249/95, a seguinte justificativa no que concerne ao art.10:  12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento pelos beneficiários. Além de simplificar os controles  e  inibir  a  evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão  da  equiparação  de  tratamento  e  das  alíquotas  aplicáveis,  o  investimento nas atividades produtivas.   A  partir  de  então  os  dividendos  passaram  a  ser  isentos,  o  que  poderia ensejar a preferência pela sua distribuição frente à sua  retenção  e  reinvestimento,  dando  azo  à  descapitalização  das  empresas.  Para  evitar  tal  situação,  e  estimular  a  retenção  dos  lucros  de  modo  a  possibilitar  a  realização  de  investimentos  e  formação bruta de capital sem endividamento perante terceiros,  com  o  consequente  crescimento  da  economia  e  geração  de  empregos, o regramento do parágrafo único do art. 10 da Lei n°  9.249/95  previu  uma  “compensação”  para  que  os  sócios  não  decidissem priorizar a distribuição de lucros.  Com  efeito,  para  que  os  lucros  não  fossem  distribuídos  como  dividendos aos sócios mas sim incorporados mediante aumento  de  capital  da  empresa,  foi  possibilitado  o  ajuste  no  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  dos  acionistas,  na  proporção  em  que  fossem  aqueles  capitalizados,  balizando­se  assim o alcance do benefício  legal  da  isenção dos  dividendos.  (Grifou­se.)      DESTINAÇÃO DOS LUCROS: ISENÇÃO NA DISTRIBUIÇÃO E AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO NA  CAPITALIZAÇÃO  A  regra  questionada,  o  art.  135  do  RIR  99,  tem  seu  fundamento  legal  no  parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995, o qual deve ser lido em conjunto com o seu  caput (art. 654 do RIR 99), para a adequada compreensão do contexto no qual  tal disposição  veio à baila. Reproduzo os artigos:  Lei 9.249, de 1995  RIR 99  Art.  10. Os  lucros  ou dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos  Art.  654.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com base no  lucro  real,  não  estão  sujeitos  à  incidência  do  Fl. 1504DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 21          39 à  incidência  do  imposto  de  renda  na  fonte,  nem  integrarão a base de cálculo do imposto de renda  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica,  domiciliado no País ou no exterior. (Grifou­se.)  imposto na fonte, nem integram a base de cálculo  do  imposto  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica, domiciliado no País ou no exterior (Lei  nº 9.249, de 1995, art. 10). (Grifou­se.)  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio  ou  acionista. (Grifou­se.)  Art.  135.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  ou  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir do mês de janeiro de 1996, ou de reservas  constituídas  com  esses  lucros,  o  custo  de  aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva capitalizado, que corresponder ao sócio  ou  acionista  (Lei  nº  9.249,  de  1995,  art.10,  parágrafo único). (Grifou­se.)    Verifica­se a simetria entre os textos, sendo suas únicas diferenças:  (a) o art. 654 do RIR 99 não cita as pessoas jurídicas tributadas com base no  lucro presumido ou arbitrado e   (b) para o RIR 99, a regra do art. 135 se aplica a qualquer aumento de capital,  e não somente ao aumento de capital por incorporação de lucros, como previsto no parágrafo  único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995.  Tais  diferenças  são  irrelevantes  no  caso  concreto,  pois  trata­se  de  caso  envolvendo distribuição e capitalização de lucros de pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real  e  os  aumentos  de  capital  ocorreram  por  incorporação  de  lucros;  ambas  as  hipóteses  estão  previstas tanto no art. 10 da Lei 9.249, de 1995 quanto nos arts. 654 e 135 do RIR 99.  Passando à análise da norma, friso ser evidente que não se pode interpretar a  regulação da norma isentiva, procedida pelo RIR 99, arts. 654 e 135, em descompasso com a  própria norma legal que lhe deu origem, carreada pelo art. 10 da Lei 9.249, de 1995.   O  texto normativo versa sobre o  tratamento  tributário a ser dado aos  lucros  (ou dividendos), em razão de sua destinação; assim, os lucros podem, alternativamente:  (a) ou  serão distribuídos;  nesse  caso,  incide  a  regra  isencional  (art.  10  da  Lei 9.249, de 1995 e art. 654 do RIR 99); da distribuição dos lucros decorre, necessariamente,  a  proporcional  redução  no  patrimônio  líquido  da  sociedade,  o  que  irá  gerar,  por  ocasião  da  alienação das ações, um maior ganho de capital;  (b)  ou  serão  incorporados  ao  capital  social  (capitalizados);  nesse  caso,  incide  a  regra  pela  qual  o  custo  de  aquisição  das  quotas  ou  ações  que  couberem  ao  sócio/acionista será igual à parcela do lucros ou reserva capitalizado (art. 10, parágrafo único  da Lei 9.249, de 1995 e art.  135 do RIR 99);  do  acréscimo no custo de  aquisição das  ações  decorre, necessariamente, a redução do ganho de capital, por ocasião da alienação das ações. A  redução  no  ganho  de  capital  é  conseqüência  lógica  do  não  exercício  do  direito  de  receber  dividendos isentos de imposto de renda.  Se  por  um  lado  uma  sociedade  não  pode  distribuir  lucros  em  montantes  superiores  à  sua  efetiva  riqueza,  também  o  sócio/acionista  não  pode  aumentar  o  custo  de  aquisição  de  suas  ações  em  valores  superiores  aos  relativos  ao  incremento  do  patrimônio  Fl. 1505DF CARF MF     40 líquido  da  sociedade. E  de modo  algum pode,  com  base  nos mesmos  lucros  efetivos  (o  que  exclui,  em  sua  conceituação,  lucros  sem  representação  econômica,  reflexos,  fictícios)  cumulativamente,  (a)  capitalizar os  lucros  e  (b)  recebê­los,  de modo a  justificar  rendimentos  isentos.  EVOLUÇÃO PATROMONIAL  Durante o procedimento de fiscalização, essa registrou:  (Pergunta  da  fiscalização)  10.  Todos  os  valores  recebidos  a  título de  distribuição  de  lucros,  dividendos  e  juros  sobre  o  capital  próprio  auferidos  durante  o  ano­calendário  de  2006,  especificando  as  respectivas sociedades que efetuaram as distribuições com a indicação  dos  percentuais  de  participação  correspondentes,  segregando  os  valores  que  foram  efetivamente  recebidos  dos  que  representaram  créditos contra as sociedades que tenham sido capitalizados.  Resposta:  O  quadro  a  seguir  resume  os  eventos  corridos  no  ano­ calendário de 2006.    Empresa Pagadora  % de  participação  Valor pago ou  distribuído   Natureza  Destinação dos recursos  Nova Pactual Participações Ltda   2,2385%  R$ 18.642.608,30  Lucros  crédito capitalizado na NPP de R$ 15.350.517,00  Pactuai S/A (PSA)  1,7500%  R$ 17.431.540,00  Dividendos  crédito capiitalizado na PSA  Banco Pactual S/A  1,7500%  R$ 597.905,07  JCP (valor bruto)  efetivo recebimento    Porém,  como  visto  o  recorrente  ao  menos  em  duas  ocasiões,  cumulativamente, recebeu rendimentos isentos a título de lucros/dividendos e capitalizou tais  lucros (ou parte destes), fato este que motivou o presente lançamento:    31.12.2006 ﴾em R$﴿  Rendimentos isentos e não tributáveis  36.080.822,51  Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva definitiva  15.560.348,41  Lucros e dividendos recebidos Fonte pagadora  ­  NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA   ­  PACTUAL S.A     18.642.608,30  17.431.540,00  Como decorrência sua evolução patrimonial expressa a dupla utilização dos  lucros:    Vejamos  em  detalhes  os  lucros  e  dividendos  que  foram  recebidos  e  capitalizados:  1.  INCORPORAÇÃO DA NOVA PACTUAL PELA PSA,  em  13/10/2006, com o recebimento de ações na mesma proporção que detinha na holding extinta;  essa  operação  foi  precedida,  na  mesma  data,  pela  distribuição  desproporcional  dos  lucros  apurados  pela  Nova  Pactual  e  pela  capitalização  desses  mesmos  lucros  com  a  integralização de novas quotas da Nova Pactual – primeira majoração do custo de aquisição  de sua participação societária, baseada no art. 135 do RIR 99:  Fl. 1506DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 22          41   RECEBIMENTO DOS LUCROS  ­ ASSEMBLÉIA DOS SÓCIOS QUOTISTAS DA NPP, EM  13/06/2006            Fl. 1507DF CARF MF     42   CAPITALIZAÇÃO DOS  LUCROS  ­  4ª ALTERAÇÃO DO CONTRATO  SOCIAL DA NPP,  EM 13/10/2006                    2.  DISTRIBUIÇÃO  E  CAPITALIZAÇÃO  DOS  LUCROS  PELA PSA, em 03/11/2006 – segunda majoração do custo de aquisição de sua participação  societária, baseada no art. 135 do RIR 99,  evento preparatório da  incorporação da PSA pelo  Banco  Pactual,  em  1º/12/2006,  com  o  recebimento,  nesta  ocasião,  pelas  pessoas  físicas,  de  participação na mesma proporção que detinham na holding extinta:  Fl. 1508DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 23          43 REUNIÃO DE DIRETORIA DA PSA, EM 03/11/2006        Fl. 1509DF CARF MF     44 ASSEMBLEIA GERAL EXTRAORDINÁRIA DA PSA, EM 03/11/2006          INFORMAÇÕES PRESTADAS À FISCALIZAÇÃO:  A  evolução  do  custo  das  ações  do  Banco  Pactual,  obtida  a  partir  das  informações prestadas na DAAS e nas respostas às intimações fiscais é a seguinte:  A  evolução  do  custo  das  ações  do  Banco  Pactual,  obtida  a  partir  das  informações prestadas na DAA e nas respostas às intimações fiscais é a seguinte:  SOCIEDADES  Custo das quotas/ações  em 31.12.2005 (R$)  Lucros/dividendos  capitalizados em 2006 (R$)  Custo das quotas/ações  acumulado em 1º.12.2006 (R$)  Nova Pactual   11.879.031,70  15.350.517,00  27.229.548,70  Pactual S/A    17.431.540,00  17.431.540,00  TOTAL    32.782.057,00  44.661.088,70    Ora,  como  visto,  não  é  possível  distribuir  e  capitalizar  os  mesmos  lucros.  Uma  vez  distribuídos  os  lucros  e  utilizados  para  justificar  acréscimo  patrimonial  pelo  recebimento do  rendimentos  isentos, devem ser estornados os efeitos de  sua incorporação ao  capital social das respectivas sociedades.   No caso concreto, esse dupla utilização dos  lucros serviu para  fomentar um  acréscimo no  custo  das  ações  alienadas  pertencentes  ao  recorrente  o  da  ordem de  336%  (de  R$14.962.740,96 para R$ 44.661.001,20), enquanto que o aumento do patrimônio  líquido do  Banco Pactual, entidade que concentrava toda a riqueza efetiva do grupo, foi de 89%. Ou seja,  tal  procedimento  levou  a  uma  total  discrepância  entre  a  evolução  da  riqueza  da  instituição  Fl. 1510DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 24          45 financeira alienada com o acréscimo patrimonial do custo das  respectivas ações pertencentes  aos seus acionistas.  Tal dúplice utilização dos lucros não encontra suporte legal.  Tais  razões,  por  si  só,  são  suficientes  para  o  desprovimento  do  recurso  voluntário;  porém,  a  seguir  passo  a  analisar  as  operações  do  ponto  de  vista  do  grupo  empresarial, demonstrando que os lucros e reservas só podem ter impacto no custo das ações e,  portanto,  na  tributação  da  operação  de  alienação,  quando  corresponderem  à  efetiva  riqueza  gerada  e  acumulada  pelo  grupo  societário.  No  caso  em  tela,  tal  riqueza  encontrava­se  concentrada no Banco Pactual.    DAS REGRAS CONTÁBEIS APLICÁVEIS A GRUPOS DE SOCIEDADES  Estabelecido  o  contexto  no  qual  o  art.  10  da  Lei  9.249,  de  1995,  deve  ser  entendido e aplicado, passo a demonstrar que a interpretação do recorrente não se ampara  sequer  nas  regras  contábeis  que  estabelecem  a  apuração  dos  resultados  societários  de  grupo  econômico,  pois  está  em  desacordo  com  os  pronunciamentos  técnicos­contábeis  emitidos  pelo  Comitê  de  Pronunciamentos  Contábeis,  bem  como  com  os  Princípios  de  Contabilidade, aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade.  Como  já  referido,  o  Banco  Pactual  era  controlado  por  uma  holding,  a  Pactual S.A (PSA), que, por sua vez, era controlada por ouras duas holdings, a Nova Pactual  e a Pactual Holdings..   Na  definição  de  Houaiss,  holding  é  uma  “empresa  que  detém  a  posse  majoritária  de  ações  de  outras  empresas,  ger.  denominadas  subsidiárias,  centralizando  o  controle sobre elas. De modo geral a holding não produz bens e serviços, destinando­se apenas  ao controle de suas subsidiárias.” (Dicionário Houaiss Eletrônico, versão monousuário 2009.3).   Essa  definição  é  condizente  com  a  afirmação  do  recorrente  de  que  “Os  objetivos das holdings eram exclusivamente os de organizar o exercício do controle do Banco  (Pactual)  e  propiciar  uma  distribuição  adequada  de  seus  resultados”  (item  3.3  do  recurso  voluntário) e de que “As holdings não  tinham outra função que não as acima mencionadas e  sua existência esteve sempre vinculada à participação do Grupo Pactual no BANCO” (item 3.4  do recurso voluntário).  O  esclarecimento  de  que  as  holdings  não  produzem  bens  e  serviços  demonstra  a  impossibilidade  dessas,  por  si  só,  gerarem  lucro  econômico,  material,  distribuível e/ou capitalizável, passível de aumentar o custo de aquisição das cotas/ações  de seus sócios/acionistas.  Quanto  ao método da equivalência patrimonial,  esse nada mais  é do que  modo de avaliação do  investimento de determinada  sociedade. De acordo com Sérgio de  Iudícibus, “o conceito básico do método da equivalência patrimonial é fundamentado no fato  de que os resultados e quaisquer outras variações patrimoniais da investida sejam reconhecidos  (contabilizados) na investidora no momento de sua geração na investida, independentemente de  serem ou não distribuídos por esta” (Manual de contabilidade societária. Sérgio de Iudícibus et.  al. São Paulo: Atlas, 2010, p. 170) (Grifou­se.)  Fl. 1511DF CARF MF     46 Por  esse  critério,  “as  empresas  reconhecem  os  seus  resultados  de  seus  investimentos  nessas  entidades  no  momento  em  que  tais  resultados  são  gerados  naquelas  empresas,  e  não  somente  quando  são  distribuídos  na  forma  de  dividendos,  como  ocorre  no  método de custo”. (Idem, p. 170.)  Como já referido, o MEP é de uso obrigatório na avaliação de investimentos  de  controladas  (art.  248  da  Lei  6.404,  de  1976).  Desse  modo,  os  resultados  auferidos  pelo  Banco Pactual se refletiam em suas controladoras pela aplicação do método de equivalência  patrimonial  (MEP)  (e  não  pelo método  do  custo),  por  força  do  disposto  no  art.  248  da  Lei  6.404, de 1976, que possuía, à época dos fatos (2006), a seguinte redação:  Art.  248.  No  balanço  patrimonial  da  companhia,  os  investimentos  relevantes  (artigo  247,  parágrafo  único)  em  sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência,  ou  de  que  participe  com  20%  (vinte  por  cento)  ou  mais  do  capital social, e em sociedades controladas, serão avaliados pelo  valor de patrimônio líquido, de acordo com as seguintes normas:  I ­ o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada  será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete  de verificação levantado, com observância das normas desta Lei,  na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da  data do balanço da companhia; no valor de patrimônio  líquido  não serão computados os resultados não realizados decorrentes  de  negócios  com  a  companhia,  ou  com  outras  sociedades  coligadas à companhia, ou por ela controladas;  II  ­  o  valor  do  investimento  será  determinado  mediante  a  aplicação,  sobre  o  valor  de  patrimônio  líquido  referido  no  número anterior, da porcentagem de participação no capital da  coligada ou controlada;  III ­ a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o  número  II,  e  o  custo  de  aquisição  corrigido monetariamente,  somente será registrada como resultado do exercício:  a)  se  decorrer  de  lucro  ou  prejuízo  apurado  na  coligada  ou  controlada;  b)  se  corresponder,  comprovadamente,  a  ganhos  ou  perdas  efetivos;  c)  no  caso  de  companhia  aberta,  com  observância  das  normas  expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários. (Grifou­se.)  Perceba­se  que  a  regra  societária  é  cristalina:  o  resultado  em  controladas  somente  será  registrado  como  resultado  do  exercício  (na  controladora)  se  corresponder,  comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos. Ora, no grupo Pactual o “ganho efetivo” era  proporcionado  somente  pelo  Banco  Pactual;  portanto,  havia  vedação  legal  para  que  seu  resultado fosse refletido em toda a cadeia societária.  Isso porque as normas contáveis prestigiam o Primazia da essência sobre a  forma.  O  que  não  observa  a  realidade  é  fictício,  e  deve  ter  seus  efeitos  expurgados  da  contabilidade, que deve refletir a realidade econômica das sociedades, e não deve refletir ficção  econômica (lucros ou prejuízos fictícios). Passo a discorrer sobre o assunto.  Fl. 1512DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 25          47 As  normas  contábeis,  outrora  regidos  pela  Deliberação  29,  de  1986,  da  Comissão de Valores Mobiliários (CVM), conjuntamente com os Princípios da Contabilidade,  aprovados pelas Resoluções nº 750, de 1993, nº 774, de 1994 e nº 785, de 1995, do Conselho  Federal de Contabilidade (CFC), atualmente são elaboradas pelo Comitê de Pronunciamentos  Contábeis (CPC).   O  CPC  adotou  integralmente  o  documento  do  International  Accouting  Standards  Board  (IASB),  denominado Framework  for  the  Preparation  and  Presentation  of  Financial Statements  e emitiu  seu Pronunciamento Conceitual Básico – Estrutura Conceitual  para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis (CPC 00).   De acordo com  Iudícibus  (idem, p.  31)  esse pronunciamento possui  “maior  aderência  ao  conceito  da  Primazia  da  Essência  Sobre  a  Forma”,  “bandeira  essa  levada  praticamente ao extremo pelo IASB (...) representado no Brasil pelo Pronunciamento Técnico  CPC 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis”. (Grifou­se.)  Convém  ressaltar  que,  mesmo  antes  da  entrada  em  vigor  dos  pronunciamentos  técnicos  do  CPC,  a  Resolução  nº  750,  de  1993  do  Conselho  Federal  de  Contabilidade já previa a prevalência da essência sobre a forma (art. 1º, § 2º):  Art.  1º  Constituem  PRINCÍPIOS  FUNDAMENTAIS  DE  CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução.  §1º  A  observância  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui  condição  de  legitimidade  das  Normas  Brasileiras  de  Contabilidade (NBC).  §2º Na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade  há  situações  concretas  e  a  essência  das  transações  deve  prevalecer sobre seus aspectos formais. (Grifou­se.)  É  disso  que  se  trata.  Primazia  da  essência  sobre  a  forma.  O  lucro  distribuível e capitalizável é o lucro já tributado, portanto econômico, com poder de compra, e  não  o  lucro  escritural,  que  existe  somente  em  face  da  existência  de  holdings  controladas  e  controladoras, mas que não produzem riqueza. Pretender que lucro escritural, sem substrato  econômico,  não  tributado  previamente,  seja  distribuível  e/ou  capitalizável  fere  não  somente o sentido finalístico e histórico­sistemático do art. 10 da Lei 9.249, de 1995, mas  também as normas técnicas contábeis do CPC.  No  presente  caso,  é  fato  incontroverso,  estamos  diante  de  um  grupo  econômico:  o  próprio  recorrente  se  refere  ao  “Grupo  Pactual”.  Os  grupos  econômicos  são  definidos pelo CPC 36 como constituído pela “controladora e todas as suas controladas” e isso,  de  acordo  com  Iudícibus  (idem,  p.  649)  “independe  de  o  grupo  estar  ou  não  constituído  formalmente, nos termos do Capítulo XXI da Lei 6.404, de 1976”.  Em  grupos  econômicos,  como  no  caso  em  apreço,  a  particularidade  da  situação de uma sociedade exercer controle sobre outra(s) faz com que o balanço consolidado  seja considerado mais  fidedigno que cada balanço  individual. Em razão disso, há “países  que exigem, e o  IASB (International Accouting Standards Board), exige assim  também, que  quando há investimento em controlada, o balanço individual nem seja apresentado, e sim  Fl. 1513DF CARF MF     48 diretamente o balanço consolidado, e a equivalência vai aparecer no consolidado apenas  para os investimentos em não controladas”. (Idem, p. 171.) (Grifou­se.)  Mais uma vez a busca pela primazia da realidade. Se uma sociedade produz  lucro,  como  no  caso  em  questão,  as  holdings  controladoras  serão  lucrativas,  mas  o  lucro  é  somente  um,  gerado  pela  sociedade  geradora  de  riqueza. A  questão  é  elementar:  se  o  lucro  escritural  pudesse  gerar  efeitos  de  aumentar  riqueza,  bastaria  criar  mais  e  mais  holdings  controladoras, e viver da pujança do lucro infinito.   Como  lembra  Iudícibus,  “efetivamente,  a  análise  individual  das  diversas  demonstrações contábeis faz perder a visão do conjunto, do desempenho global do grupo. As  inúmeras  transações  realizadas  entre  empresas  pertencentes  a  um  mesmo  grupo  econômico necessitam ser eliminadas nas demonstrações consolidadas, obtendo­se, assim,  apenas  os  valores  apurados  em  função de  operações  efetuadas  com  terceiros  alheios  ao  grupo”.  (Idem, p. 649.) Os  investimentos em controladas devem ser consolidados.  (Idem, p.  650). (Grifou­se.)  Ainda de acordo com o Professo Emérito da FEA/USP, mesmo nos casos em  que  a  legislação  brasileira  ainda  não  obrigue  a  apresentação  da  consolidação  das  demonstrações  contábeis  em  grupos  econômicos,  tais  “demonstrações  contábeis  consolidadas  são  as  únicas  que  refletem  a  real  posição  financeira,  a  formação  de  seu  resultado operacional e a origem e aplicações de seus recursos financeiros”. (Idem, p. 651.)  (Grifou­se.)  No  entender  de  Iudícibus,  as  demonstrações  contábeis  individuais  da  controladora,  mais  do  que  limitadas,  “são  muitas  vezes  enganosas,  e  não  atendem  ao  objetivo  primordial  de  bem  informar  da  contabilidade  nem  atendem  aos  princípios  fundamentais as contabilidade”. (Idem, p. 652.) (Grifou­se.)  Por isso, “com a emissão do CPC 36, há um enorme avanço, porque todas as  sociedades  por  ações,  mesmo  as  fechadas,  agora  estão  obrigadas  à  publicação  das  demonstrações  consolidadas  (...)  quando  tiverem  investimentos  em  controladas.  Até  as  limitadas,  se  divulgarem  informações,  terão  que  fazê­lo,  já  que  esse  Pronunciamento  foi  aprovado  pelo  Conselho  Federal  de  Contabilidade,  que  tem  poderes  sobre  os  profissionais  contábeis brasileiros”. (Idem, p. 652.)   Nesse  sentido,  o  CPC  36  exige  que  os  seguintes  procedimentos  sejam  adotados:  B86. Demonstrações consolidadas devem:   (a)  combinar  itens  similares  de  ativos,  passivos,  patrimônio  líquido, receitas, despesas e fluxos de caixa da controladora com  os de suas controladas;   (b)  compensar  (eliminar)  o  valor  contábil  do  investimento  da  controladora em  cada controlada e  a  parcela  da  controladora  no  patrimônio  líquido  de  cada  controlada  (o  Pronunciamento  Técnico  CPC  15  explica  como  contabilizar  qualquer  ágio  correspondente);   (c) eliminar integralmente ativos e passivos, patrimônio líquido,  receitas,  despesas  e  fluxos de caixa  intragrupo  relacionados a  transações entre entidades do grupo (resultados decorrentes de  transações  intragrupo  que  sejam  reconhecidos  em  ativos,  tais  Fl. 1514DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 26          49 como estoques e ativos fixos, são eliminados integralmente). Os  prejuízos  intragrupo  podem  indicar  uma  redução  no  valor  recuperável  de  ativos,  que  exige  o  seu  reconhecimento  nas  demonstrações  consolidadas.  O  Pronunciamento  Técnico  CPC  32 – Tributos sobre o Lucro se aplica a diferenças temporárias,  que  surgem  da  eliminação  de  lucros  e  prejuízos  resultantes  de  transações intragrupo. (Grifou­se.)  É de se registrar que os lucros ou dividendos recebidos pela controladora  não constituem receita, mas sim redução do da conta do investimento:  Como o investimento em controlada é avaliado pelo método da  equivalência  patrimonial,  os  dividendos  recebidos  não  estarão  contabilizados em receita, mas sim como redução da conta do  investimento,  e,  portanto,  não  haverá  eliminação  a  fazer  na  Demonstração  do  Resultado  do  Exercício.  (Idem,  p.  659.)  (Grifou­se.)  Do  mesmo  modo,  o  Pronunciamento  Técnico  CPC  18  (R2),  o  qual  regulamenta “Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em  Conjunto Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 28 (IASB – BV 2012)”,  determina  que,  avaliados  pelo MEP,  o  investimento  em  controlada  (neste  caso,  no  balanço  individual) deve ser inicialmente reconhecido pelo custo e o seu valor contábil será aumentado  ou  diminuído  pelo  reconhecimento  da  participação  do  investidor  nos  lucros  ou  prejuízos  do  período,  gerados  pela  investida  após  a  aquisição.  A  participação  do  investidor  no  lucro  ou  prejuízo do período da  investida deve ser  reconhecida no resultado do período do  investidor.  As  distribuições  recebidas  da  investida  reduzem  o  valor  contábil  do  investimento  (item  10).  (Grifou­se.)  A  participação  de  grupo  econômico  em  empreendimento  controlado  em  conjunto  é  dada  pela  soma  das  participações  mantidas  pela  controladora  e  suas  outras  controladas no investimento, sendo que “quando empreendimento controlado em conjunto tiver  investimentos  em  controladas,  o  lucro,  deve  ser  aqueles  reconhecidos  nas  demonstrações  contábeis  do  empreendimento  controlado  em  conjunto  (incluindo  a  participação  detida  pelo  empreendimento  controlado  em  conjunto  no  lucro,  após  a  realização  dos  ajustes  necessários  para uniformizar as práticas contábeis”, e que “esse mesmo procedimento deve ser aplicado à  figura da controlada no caso das demonstrações contábeis individuais” (item 27).  É  reafirmado o  princípio  da primazia  da  realidade,  cuja  observância  leva  à  eliminação  dos  resultados  entre  sociedades  controladoras  e  controladas  (item  27)  e  que  a  participação  do  investidor  nos  resultados  resultantes  das  transações  intragrupo  deve  ser  eliminada (item 28).  Convém  notar  que,  embora  com  as  resoluções  CPC  as  demonstrações  contábeis consolidadas tenham alcançado estado ímpar de importância, essas já eram previstas  pela Resolução CFC nº 784, de 1995, a seguir transcrita:   2.1.2 ­ Da soma ou da agregação de patrimônios  O  Patrimônio  da  Entidade  corolário  de  notável  importância,  notadamente  pelas  suas  repercussões  de  natureza  prática:  as  somas e agregações de patrimônios de diferentes Entidades não  resultam em nova Entidade. Tal fato assume especial relevo por  Fl. 1515DF CARF MF     50 abranger as demonstrações contábeis consolidadas de Entidades  pertencentes  a  um  mesmo  grupo  econômico,  isto  é,  de  um  conjunto de Entidades sob controle único.  A  razão  básica  é  a  de  que  as  Entidades  cujas  demonstrações  contábeis são consolidadas mantém sua autonomia patrimonial,  pois  seus  Patrimônios  permanecem  de  sua  propriedade. Como  não há transferência de propriedade, não pode haver formação  de  novo  patrimônio,  condição  primeira  da  existência  jurídica  de uma Entidade. O segundo ponto a ser considerado é o de que  a consolidação se refere às demonstrações contábeis, mantendo­ se a observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade  no  âmbito  das  Entidades  consolidadas,  resultando  em  uma  unidade  de  natureza  econômico­contábil,  em  que  os  qualificativos  ressaltam  os  dois  aspectos  de  maior  relevo:  o  atributo  de  controle  econômico  e  a  fundamentação contábil  da  sua estruturação. (Grifou­se.)  Quanto  à  afirmação  do  recorrente  de  que  capitalização  dos  lucros  (societários) em bases desproporcionais, promovida pela Nova Pactual, era necessária para a  distribuição  dos  resultados,  volto  a  lembrar  que  para  distribuir  ou  capitalizar  lucros  (societários),  proporcionalmente  ou  não,  é  necessário  que  tais  lucros  sejam  efetivos,  tenham  substrato  econômico,  não  sejam  meramente  escriturais/fictícios  (Princípio  da  Primazia  da  Realidade).   Isso posto, entendo que houve aumento  indevido do custo de aquisição das  ações do Banco Pactual,  por meio de prática de  reconhecimentos de  lucros  escriturais,  sem  substrato  econômico,  advindos  de  contabilização  manifestamente  abusiva  e  contrária  aos  princípios  da  contabilidade  e  aos  pronunciamentos  técnicos  do  Comitê  de  Pronunciamentos  Contábeis, e utilizando­se de interpretação do art. 10 da Lei 9.249, de 1995 (art. 135 do RIR  99), que desborda de sua interpretação finalística e histórico­sistemática.     DETERMINAÇÃO DO LUCRO REAL   No caso de pessoas jurídicas, “a determinação do lucro real será precedida da  apuração do  lucro  líquido de cada período de apuração com observância das disposições das  leis comerciais que apuram lucro real” (art. 247, § 1º, do RIR) (Grifou­se.). Assim, há intensa  comunicação entre o lucro real (fiscal) e o lucro líquido (societário); porém, lucro real e lucro  societário são institutos diversos.   O  lucro  real  é o  lucro  líquido  (societário)  do  período  de  apuração  ajustado  pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas (art. 247 do RIR). Quando  se  trata  de  tributação  ou  de  sua  exclusão,  no  caso,  a  isenção  (art.  176  do  CTN),  as  regras  aplicáveis são as fiscais, de apuração ou exclusão de tributos, e não as regras societárias.  Já vimos que a legislação societária é contundente, no sentido de expurgar do  lucros societário os investimentos apurados pelo método da equivalência patrimonial que não  correspondam a ganhos (ou perdas) efetivos (art. 248, III, “b”, da Lei 6.404, de 1976).  Vimos  também  que,  de  acordo  com  as  regras  societárias,  “os  lucros  ou  dividendos  recebidos pela  controladora não  constituem receita, mas  sim  redução do da  conta do investimento”. A legislação fiscal também é específica neste sentido, determinando  que  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  Fl. 1516DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 27          51 contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não  influenciarão as contas de resultado (receitas e despesas) (RIR 99, art. 388, §1º).  Ademais, de acordo com o art. 399 do RIR 99, a contrapartida do ajuste do  valor  do  investimento  (de  que  trata  o  art.  388),  por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real.  RIR 99:  Ajuste do Valor Contábil do Investimento  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (Grifou­ se.)  §  1º  Os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  coligada  ou  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não influenciarão as contas de resultado (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 22, parágrafo único). (Grifou­se.)  (...)  Contrapartida do Ajuste do Valor do Patrimônio Líquido  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV). (Grifou­se.)  §  1º  Não  serão  computadas  na  determinação  do  lucro  real  as  contrapartidas  de  ajuste  do  valor  do  investimento  ou  da  amortização  do  ágio  ou  deságio  na  aquisição  de  investimentos  em  sociedades  estrangeiras  coligadas  ou  controladas  que  não  funcionem  no  País  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  23,  parágrafo único, e Decreto­Lei 1.648, de 1978, art. 1º, IV).   Ou  seja,  caso  se  optasse  por  distribuir  os  lucros  da  sociedade  operacional  (Banco  Pactual),  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  por  este  seriam  registrados  como  diminuição do valor de patrimônio  líquido do  investimento na PSA,  e  não  influenciariam as  contas  de  resultado  (receitas  e  despesas)  nem  seriam  computados  na  determinação  do  lucro  real.  DO LUCRO REAL COMO LIMITE À ISENÇÃO AOS LUCROS DISTRIBUÍDOS OU CAPITALIZADOS  É princípio basilar no direito tributário que o poder de isentar, que é modo de  exclusão do crédito tributário (CTN, art. 175, I) deriva do poder de tributar; somente que pode  constituir legitimamente o crédito tributário pode prever as hipóteses de isenção.  Como meio de exclusão do crédito tributário, a isenção somente pode incidir,  por óbvio, nas situações em que o crédito tributário poderia ser constituído (se não incidissem  Fl. 1517DF CARF MF     52 as  regras  isencionais);  assim,  presentes  os  aspectos  do  fato  gerador  (material,  temporal,  espacial, pessoal), o crédito tributário não será constituído em razão e por incidência das regras  de  isenção; por conseguinte, as  regras de  isenção não  incidem se ausentes um ou alguns dos  aspectos  do  fato  gerador,  uma  vez  que,  se  o  tributo  não  pode  ser  constituído  por  não  se  encontrarem presentes elementos essenciais do fato gerador, o caso é simplesmente de ausência  de incidência tributária, e não de isenção.  No  caso  das  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real,  o  lucro  societário  (também  chamado  de  lucro  líquido  do  exercício)  não  é  elemento material  do  fato  gerador, mas, tão somente, apenas um antecedente lógico do lucro real (Lei nº 8.981, de 1995,  art. 37, § 1º). Assim, não existe regra isencional que incida sobre o lucro líquido, mas somente  sobre o lucro real.  Se muitos não se apercebem da relevância jurídica dessa questão é porque, de  regra, em termos práticos, o lucro real é maior, em termos quantitativos, do que o lucro líquido.  Tal realidade se deve a que, no cálculo do lucro real, são adicionados ao lucro líquido diversos  custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações (RIR 99, art. 249,  I) e resultados,  rendimentos,  receitas  e  quaisquer  outros  valores  não  incluídos  na  apuração  do  lucro  líquido  (RIR 99, art. 249, II). As exclusões do lucro líquido permitidas pela legislação fiscal (art. 250  do RIR 99), de regra são inferiores do que as adições.   Tal  fato  foi  demonstrado  pelo Auditor  Fiscal  da Receita Federal  do Brasil,  Antonio  Jose  Praga  de  Souza,  ex  conselheiro  deste  CARF,  em  sua  dissertação  de mestrado  intitulada  “Imposto  de  Renda  no  Brasil:  estudo  de  distorções,  em  especial  algumas  relacionadas  à  distribuição  de  lucros  das  empresas  (http://www.mestradoprofissional.gov.br/  sites/images/mestrado/turma2/antonio­jose­praga­de­souza.pdf,  p.  23),  o  qual,  ao  analisar  a  questão  da  Isenção  do  Imposto  de  Renda  na  distribuição  de  lucro  contábil  (não  tributado)  concluiu:  O resultado obtido em relação ao Lucro Real  foi um  indicador  negativo,  revelando  que  os  lucros  distribuídos  [contabilmente]  são  sempre  inferiores  aos  efetivamente  tributados.  Isso  já  era  esperado,  pois,  a  legislação  do  IRPJ  estabelece  uma  série  de  adições  a  serem  feitas  do  lucro  líquido  contábil  da  empresa  para determinação do lucro real. (Grifou­se.)  Pois  bem,  ser  o  lucro  societário,  utilizado  para  a  distribuição,  de  regra,  inferior ao lucro real, não o torna passível de sofrer a incidência da regra isencional, pois, como  visto, tal lucro não é aspecto material da hipótese de incidência do imposto sobre a renda.  Como que  (a)  tanto  o  lucro  líquido  quanto  o  lucro  real  possuem expressão  econômica,  e  (b)  é  passível  de  isenção  apenas  o  lucro  real,  pode­se  afirmar  que,  em  termos  monetários a “isenção aos lucros societários” distribuídos se limita ao montante do lucro real.  No cálculo do lucro real, mesmo que tenham sido desobedecidas as diversas  regras  societárias  que  determinam,  em  grupos  societários,  o  expurgo,  nas  demonstrações  financeiras,  dos  efeitos  enganosos  decorrentes  do  cálculo  do  valor  do  investimento  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  a  legislação  fiscal  art.  389  do  RIR  99  determina  a  exclusão  do  resultado  positivo  da  investida  (no  caso, Banco  Pactual)  na  apuração  do  lucro  real, o que anula, por completo, o efeito que essas receitas poderiam ter.   Decorrentemente,  não  há:  (a)  lucro  real  derivado  de  tais  resultados  positivos  a  ser  distribuído  ou  capitalizado  pelos  sócios,  nem,  decorrentemente,  (b)  Fl. 1518DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 28          53 elevação do custo de aquisição das ações derivada desse resultado positivo. Não há falar,  portanto, de subsunção à regra isentiva carreada pelo art. 10 da Lei 9.249, de 1995.  Verifique­se,  nesse  sentido,  a exposição de motivos da Lei 9.249, de 1995,  item 12:  12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento  pelos  beneficiários.  Além  de  simplificar  os  controles  e  inibir  a  evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão da equiparação de tratamento e das alíquotas aplicáveis, o  investimento nas atividades produtivas. (Grifou­se.)  Assim, também sob o ângulo da distribuição de lucros é procedente a glosa  no aumento do custo de aquisição das ações.  Esse entendimento está de acordo com a jurisprudência firmada pelo STF na  ADI 2588 (referida indiretamente pelo recorrente), que trata da tributação de lucros no exterior  (art.  74  da  MP  2158­35,  de  2001,  referida  diretamente  pelo  recorrente):  caso  o  lucro  real  auferido no exterior por uma controlada seja oferecido à tributação na controladora sediada no  Brasil (caso, por exemplo, de lucros auferidos por sociedades sediadas em paraísos fiscais), ele  é apto a se subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995; caso o lucro real auferido no  exterior não seja oferecido à  tributação no Brasil  (caso, por exemplo, de  lucros auferidos no  exterior por coligadas não sediadas em paraísos fiscais), o montante deste lucro não é apto a se  subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995.  DETERMINAÇÃO DO LUCRO REAL   No caso de pessoas jurídicas, “a determinação do lucro real será precedida da  apuração do  lucro  líquido de cada período de apuração com observância das disposições das  leis comerciais que apuram lucro real” (art. 247, § 1º, do RIR) (Grifou­se.). Assim, há intensa  comunicação entre o lucro real (fiscal) e o lucro líquido (societário); porém, lucro real e lucro  societário são institutos diversos.   O  lucro  real  é o  lucro  líquido  (societário)  do  período  de  apuração  ajustado  pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas (art. 247 do RIR). Quando  se  trata  de  tributação  ou  de  sua  exclusão,  no  caso,  a  isenção  (art.  176  do  CTN),  as  regras  aplicáveis são as fiscais, de apuração ou exclusão de tributos, e não as regras societárias.  Já vimos que a legislação societária é contundente, no sentido de expurgar do  lucros societário os investimentos apurados pelo método da equivalência patrimonial que não  correspondam a ganhos (ou perdas) efetivos (art. 248, III, “b”, da Lei 6.404, de 1976).  Vimos  também  que,  de  acordo  com  as  regras  societárias,  “os  lucros  ou  dividendos  recebidos pela  controladora não  constituem receita, mas  sim  redução do da  conta do investimento”. A legislação fiscal também é específica neste sentido, determinando  que  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não  influenciarão as contas de resultado (receitas e despesas) (RIR 99, art. 388, §1º).  Fl. 1519DF CARF MF     54 Ademais, de acordo com o art. 399 do RIR 99, a contrapartida do ajuste do  valor  do  investimento  (de  que  trata  o  art.  388),  por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real.  RIR 99:  Ajuste do Valor Contábil do Investimento  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (Grifou­ se.)  §  1º  Os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  coligada  ou  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não influenciarão as contas de resultado (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 22, parágrafo único). (Grifou­se.)  (...)  Contrapartida do Ajuste do Valor do Patrimônio Líquido  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV). (Grifou­se.)  §  1º  Não  serão  computadas  na  determinação  do  lucro  real  as  contrapartidas  de  ajuste  do  valor  do  investimento  ou  da  amortização  do  ágio  ou  deságio  na  aquisição  de  investimentos  em  sociedades  estrangeiras  coligadas  ou  controladas  que  não  funcionem  no  País  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  23,  parágrafo único, e Decreto­Lei 1.648, de 1978, art. 1º, IV).   Ou  seja,  caso  se  optasse  por  distribuir  os  lucros  da  sociedade  operacional  (Banco  Pactual),  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  por  este  seriam  registrados  como  diminuição do valor de patrimônio  líquido do  investimento na PSA,  e  não  influenciariam as  contas  de  resultado  (receitas  e  despesas)  nem  seriam  computados  na  determinação  do  lucro  real.  DO LUCRO REAL COMO LIMITE À ISENÇÃO AOS LUCROS DISTRIBUÍDOS OU CAPITALIZADOS  É princípio basilar no direito tributário que o poder de isentar, que é modo de  exclusão do crédito tributário (CTN, art. 175, I) deriva do poder de tributar; somente que pode  constituir legitimamente o crédito tributário pode prever as hipóteses de isenção.  Como meio de exclusão do crédito tributário, a isenção somente pode incidir,  por óbvio, nas situações em que o crédito tributário poderia ser constituído (se não incidissem  as  regras  isencionais);  assim,  presentes  os  aspectos  do  fato  gerador  (material,  temporal,  espacial, pessoal), o crédito tributário não será constituído em razão e por incidência das regras  de  isenção; por conseguinte, as  regras de  isenção não  incidem se ausentes um ou alguns dos  aspectos  do  fato  gerador,  uma  vez  que,  se  o  tributo  não  pode  ser  constituído  por  não  se  Fl. 1520DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 29          55 encontrarem presentes elementos essenciais do fato gerador, o caso é simplesmente de ausência  de incidência tributária, e não de isenção.  No  caso  das  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real,  o  lucro  societário  (também  chamado  de  lucro  líquido  do  exercício)  não  é  elemento material  do  fato  gerador, mas, tão somente, apenas um antecedente lógico do lucro real (Lei nº 8.981, de 1995,  art. 37, § 1º). Assim, não existe regra isencional que incida sobre o lucro líquido, mas somente  sobre o lucro real.  Se muitos não se apercebem da relevância jurídica dessa questão é porque, de  regra, em termos práticos, o lucro real é maior, em termos quantitativos, do que o lucro líquido.  Tal realidade se deve a que, no cálculo do lucro real, são adicionados ao lucro líquido diversos  custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações (RIR 99, art. 249,  I) e resultados,  rendimentos,  receitas  e  quaisquer  outros  valores  não  incluídos  na  apuração  do  lucro  líquido  (RIR 99, art. 249, II). As exclusões do lucro líquido permitidas pela legislação fiscal (art. 250  do RIR 99), de regra são inferiores do que as adições.   Tal  fato  foi  demonstrado  pelo Auditor  Fiscal  da Receita Federal  do Brasil,  Antonio  Jose  Praga  de  Souza,  ex  conselheiro  deste  CARF,  em  sua  dissertação  de mestrado  intitulada  “Imposto  de  Renda  no  Brasil:  estudo  de  distorções,  em  especial  algumas  relacionadas  à  distribuição  de  lucros  das  empresas  (http://www.mestradoprofissional.gov.br/  sites/images/mestrado/turma2/antonio­jose­praga­de­souza.pdf,  p.  23),  o  qual,  ao  analisar  a  questão  da  Isenção  do  Imposto  de  Renda  na  distribuição  de  lucro  contábil  (não  tributado)  concluiu:  O resultado obtido em relação ao Lucro Real  foi um  indicador  negativo,  revelando  que  os  lucros  distribuídos  [contabilmente]  são  sempre  inferiores  aos  efetivamente  tributados.  Isso  já  era  esperado,  pois,  a  legislação  do  IRPJ  estabelece  uma  série  de  adições  a  serem  feitas  do  lucro  líquido  contábil  da  empresa  para determinação do lucro real. (Grifou­se.)  Pois  bem,  ser  o  lucro  societário,  utilizado  para  a  distribuição,  de  regra,  inferior ao lucro real, não o torna passível de sofrer a incidência da regra isencional, pois, como  visto, tal lucro não é aspecto material da hipótese de incidência do imposto sobre a renda.  Também  nesse  sentido,  o  Parecer/PGFN/CAT/Nº  202/2013  (disponível  em  http://dados.pgfn.fazenda.gov.br/dataset/pareceres/resource/2022013):  (...)  29. A Lei nº 11.638, de 2007, em conjunto com a Lei nº 11.941,  de 2009, provocam impacto no art. 10 da Lei nº 9.245, de 1995,  porque cindiram o conceito, até então coincidente, entre lucro  tributável e lucro distribuível. (...)  (...)  30.  É  verdade  que  antes  dessa  dicotomia  de  escriturações,  poderia  haver  caso  de  distribuição  de  parcela  que  não  foi  considerada na tributação e que, portanto, não estava ao abrigo  da isenção do art. 10, porém apenas no caso de distribuição de  Fl. 1521DF CARF MF     56 valor não escriturado. Tanto assim o é que a IN SRF nº 93, de 24  de dezembro de 1997, prescreve:(...) (Grifou­se.)  Como que  (a)  tanto  o  lucro  líquido  quanto  o  lucro  real  possuem expressão  econômica,  e  (b)  é  passível  de  isenção  apenas  o  lucro  real,  pode­se  afirmar  que,  em  termos  monetários a “isenção aos lucros societários” distribuídos se limita ao montante do lucro real.  No cálculo do lucro real, mesmo que tenham sido desobedecidas as diversas  regras  societárias  que  determinam,  em  grupos  societários,  o  expurgo,  nas  demonstrações  financeiras,  dos  efeitos  enganosos  decorrentes  do  cálculo  do  valor  do  investimento  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  a  legislação  fiscal  art.  389  do  RIR  99  determina  a  exclusão  do  resultado  positivo  da  investida  (no  caso, Banco  Pactual)  na  apuração  do  lucro  real, o que anula, por completo, o efeito que essas receitas poderiam ter.   Decorrentemente,  não  há:  (a)  lucro  real  derivado  de  tais  resultados  positivos  a  ser  distribuído  ou  capitalizado  pelos  sócios,  nem,  decorrentemente,  (b)  elevação do custo de aquisição das ações derivada desse resultado positivo. Não há falar,  portanto, de subsunção à regra isentiva carreada pelo art. 10 da Lei 9.249, de 1995.  Verifique­se,  nesse  sentido,  a exposição de motivos da Lei 9.249, de 1995,  item 12:  12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento  pelos  beneficiários.  Além  de  simplificar  os  controles  e  inibir  a  evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão da equiparação de tratamento e das alíquotas aplicáveis, o  investimento nas atividades produtivas. (Grifou­se.)  Assim, também sob o ângulo da distribuição de lucros é procedente a glosa  no aumento do custo de aquisição das ações.  Esse entendimento está de acordo com a jurisprudência firmada pelo STF na  ADI 2588 (referida indiretamente pelo recorrente), que trata da tributação de lucros no exterior  (art.  74  da  MP  2158­35,  de  2001,  referida  diretamente  pelo  recorrente):  caso  o  lucro  real  auferido no exterior por uma controlada seja oferecido à tributação na controladora sediada no  Brasil (caso, por exemplo, de lucros auferidos por sociedades sediadas em paraísos fiscais), ele  é apto a se subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995; caso o lucro real auferido no  exterior não seja oferecido à  tributação no Brasil  (caso, por exemplo, de  lucros auferidos no  exterior por coligadas não sediadas em paraísos fiscais), o montante deste lucro não é apto a se  subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995.  DA ALEGAÇÃO DE ARBITRAMENTO DO CUSTO DAS AÇÕES  O recorrente afirma que foram utilizados diferentes critérios nos lançamentos  dos diversos acionistas do Banco Pactual. Tais critérios seriam os adotados:  (1) expurgo dos efeitos da capitalização na Nova Pactual ou PSA;  (2) expurgo dos efeitos da capitalização na Nova Pactual e na PSA;  (3) o cálculo do custo médio ponderado das ações.   Fl. 1522DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 30          57 Como  amplamente  exposto  no meu  voto,  considero  correto  o  expurgo  dos  efeitos  da  capitalização  na  Nova  Pactual  e  na  PSA  no  custo  de  aquisição  das  ações  do  contribuinte, como realizado no presente caso.  Nos  casos  (1)  e  (2),  citados  pelo  recorrente  como  exemplos  de  critérios  diversos, houve sim, e, a meu juízo, por equívoco, a utilização de critérios mais benéficos para  os respectivos contribuintes, uma vez que apenas foram expurgados os efeitos da capitalização  na Nova Pactual  ou na PSA. A utilização de expurgos  em montante  insuficiente  em alguns  processos, estranhos à presente lide, em nada favorece o contribuinte, já que, no presente caso,  foi utilizado o critério correto.  Quanto ao critério (3), cálculo do custo médio ponderado das ações, nada tem  a  ver  com  critério  de  fiscalização  no  lançamento, mas  diz  respeito  ao  cálculo  do  custo  das  ações, determinado pela legislação tributária (art. 16 da Lei 7713, de 1988 e do art. 16 da IN  SRF 84, de 2001) em toda e qualquer aquisição de ações.   De  acordo  com  tais  textos,  “O  custo  de  aquisição  de  títulos  e  valores  mobiliários,  de  quotas  de  capital  e  dos  bens  fungíveis  será  a  média  ponderada  dos  custos  unitários, por espécie, desses bens” (§ 2º do art. 16 da Lei 7.713, de 1988).   Ademais,  a  necessidade  de  os  lucros  serem  tributados  (bancos  devem  obrigatoriamente  apurar  o  lucro  real,  por  disposição  do  art.  14,  II,  da  Lei  9718,  de  1998)  emerge mais uma vez do texto do § 3º do art. 16 da Lei 7.713, de 1988, que refere “No caso de  participação societária resultantes de aumento de capital por incorporação de lucros e reservas,  que  tenham  sido  tributados na  forma  do  art.  36  desta  Lei,  o  custo  de  aquisição  é  igual  à  parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou acionista beneficiário”.  (Grifou­se.)   Vejamos o texto de tais normas.  Lei 7.713, de 1988  Art. 16. O custo de aquisição dos bens e direitos será o preço ou  valor pago, e, na ausência deste, conforme o caso:  I  ­  o  valor  atribuído  para  efeito  de  pagamento  do  imposto  de  transmissão;  II ­ o valor que tenha servido de base para o cálculo do Imposto  de Importação acrescido do valor dos tributos e das despesas de  desembaraço aduaneiro;  III ­ o valor da avaliação do inventário ou arrolamento;  IV ­ o valor de transmissão, utilizado na aquisição, para cálculo  do ganho de capital do alienante;  V ­ seu valor corrente, na data da aquisição.  §  1º  O  valor  da  contribuição  de  melhoria  integra  o  custo  do  imóvel.  Fl. 1523DF CARF MF     58 §  2º  O  custo  de  aquisição  de  títulos  e  valores  mobiliários,  de  quotas de capital e dos bens  fungíveis  será a média ponderada  dos custos unitários, por espécie, desses bens.  § 3º No caso de participação societária resultantes de aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  e  reservas,  que  tenham  sido  tributados  na  forma  do  art.  36  desta  Lei,  o  custo  de  aquisição é igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que  corresponder ao sócio ou acionista beneficiário.  §  4º  O  custo  é  considerado  igual  a  zero  no  caso  das  participações  societárias  resultantes de aumento de capital  por  incorporação  de  lucros  e  reservas,  no  caso  de  partes  beneficiárias adquiridas gratuitamente, assim como de qualquer  bem  cujo  valor  não  possa  ser  determinado nos  termos  previsto  neste artigo. (Grifou­se.)  IN SRF 84, de 2001  Participações societárias  Art.  16.  Na  hipótese  de  integralização  de  capital  mediante  a  entrega de bens ou direitos, considera­se custo de aquisição da  participação adquirida o valor dos bens ou direitos transferidos,  constante  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  ou  o  seu  valor  de  mercado.  §  1o  Se  a  transferência  não  se  fizer  pelo  valor  constante  na  Declaração  de  Ajuste  Anual,  a  diferença  a  maior  é  tributável  como ganho de capital.  § 2o No caso de ações ou quotas recebidas em bonificação, em  virtude de incorporação de lucros ou reservas ao capital social  da  pessoa  jurídica,  considera­se  custo  de  aquisição  da  participação  o  valor  do  lucro  ou  reserva  capitalizado  que  corresponder ao acionista ou sócio, independentemente da forma  de tributação adotada pela empresa.  § 3o Para efeito de apuração de ganho de capital na alienação  de participações societárias, o custo de aquisição das ações ou  quotas  é  apurado  pela  média  ponderada  dos  custos  unitários,  por espécie, desses títulos.  § 4o O custo médio ponderado de cada ação ou quota:  I ­ é igual ao resultado da divisão do valor total de aquisição das  ações  ou  quotas  em  estoque  pela  quantidade  total  de  ações  ou  quotas em estoque, inclusive bonificadas;  II ­ multiplicado pela quantidade de ações ou quotas alienadas,  constitui o custo de aquisição para efeito da apuração do ganho  de capital;  III ­ multiplicado pelo número de ações ou quotas remanescente,  constitui o valor do estoque desses títulos.  §  5o  A  cada  aquisição  ou  baixa  devem  ser  ajustadas  as  quantidades em estoque e os custos total e médio ponderado, por  espécie, das ações ou quotas. (Grifou­se.)  Fl. 1524DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 31          59 Sublinho que a  apuração do custo médio das  ações  com base  em seu valor  corrente, na data de apuração, na forma dos dispositivos citados (art. 16 da Lei 7.713, de 1988  e art. 16 da IN SRF 84, de 2001) é determinação legal e constante no Decreto 3.000, de 1999  (RIR  99),  arts.  129  e  130  (citado  no  auto  de  infração),  e,  decorrentemente,  utilizado  pelo  programa da Declaração de Ajuste Anual para o cálculo do ganho de capital (ver, por exemplo,  e­fl. 1281).   Gizo que, na forma do art. 16, § 4º, da Lei 7713, de 1988, é imprescindível  quantificar o valor das ações recebidas pelos contribuintes, sob pena de ser igual a zero o valor  do custo de aquisição a ser considerado.  DEMAIS ALEGAÇÕES DO RECORRENTE  Por  sua  vez,  o Acórdão CARF  101­96.570,  citado  pelo  recorrente,  trata  de  uma  situação  específica  e  diferente,  no  qual  não  foi  obedecida  a  regra  do  art.  388,  §  1º  (já  transcrita),  que  determina,  em  caso  de  reavaliação  de  bens  do  ativo,  a  baixa  da  reserva  mediante redução do investimento, como se verifica à leitura de sua ementa:  RESERVA  DE  REAVALIAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  EM  CONTROLADA  —  ALIENAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  —  NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DA RESERVA —   A  reavaliação  de  bens  do  ativo  gera  o  aumento  de  seu  valor  contábil e, por conseguinte, diminui o ganho de capital apurado  na  sua  alienação.  Com  o  intuito  de  que  haja  a  compensação  contábil  e  fiscal,  o  valor  da  reserva  deverá  ser  computado  na  determinação  do  lucro  real  do  período­base  em  que  o  contribuinte  alienar  ou  liquidar  o  investimento.  Se  o  Contribuinte,  na  alienação  de  seu  investimento,  computou  em  seu  custo  de  aquisição  o  valor  da  reavaliação,  o  fato  da  investida  ter  realizado  sua  reserva  no  mesmo  ano­calendário  não afasta a tributação no Contribuinte. A realização da reserva  pela investida apenas autorizaria a baixa da reserva, mediante a  redução do valor do investimento. Se o investimento foi alienado  sem o ajuste e redução em seu valor, a reserva, no Contribuinte,  deve de fato ser realizada, considerando os efeitos no resultado  fiscal da alienação do investimento, com o aumento da perda ou  redução do ganho.    Ademais,  em  se  tratando  de  isenção  ou  redução  de  base  de  cálculo,  a  Constituição Federal, art. 150, § 6º, exige que a matéria seja regulada por lei específica,  que não existe no caso de capitalização de lucros societários:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal  e aos Municípios:   (...)  § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,  concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a  impostos,  taxas  ou  contribuições,  só  poderá  ser  concedido  Fl. 1525DF CARF MF     60 mediante  lei  específica,  federal,  estadual  ou  municipal,  que  regule  exclusivamente  as  matérias  acima  enumeradas  ou  o  correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto  no  art.  155,  §  2.º,  XII,  g.  (Redação  dada  pela  Emenda  Constitucional nº 3, de 1993).  Em  resumo,  a  prática  do  recorrente  não  encontra  amparo  em  qualquer  ato  legal ou infralegal por ele citado.  Passo a analisar a legislação citada pelo recorrente.  O  art.  8º  da  Lei  9.532,  de  1997,  trata  de  situação  diversa,  ou  seja,  a  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  haja  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio.  Inaplicável ao presente caso também a Instrução Normativa 77, de 1986, que  “expede  normas  para  efeitos  de  adaptação  de  legislação  do  imposto  de  renda  em  vigor  ao  regime de tributação das pessoas jurídicas estabelecido na Lei nº 7.450/85”. O seu subitem 5.9,  citado pelo recorrente, refere que “ao aumento do capital da sucessora com a incorporação de  lucros e reservas da sucedida, aplicam­se as normas dos artigos 376 e 377 do RIR/80”; tais arts.  376 e 377 do RIR/80 regulamentavam, por sua vez, o art. 63, §§ 3º e 4º, do Decreto­Lei 1598,  de 1977, dispondo, nas palavras do recorrente, que “se a pessoa jurídica restituísse capital aos  sócios nos cinco anos subsequentes à capitalização de lucros, o montante do capital restituído  seria  tratado como dividendo”. O  item 5 da  IN 77, de 1986 (no qual se  insere o  já analisado  subitem 5.9) trata das normas a serem observadas nos “casos de incorporação, fusão e cisão de  que trata o artigo 33 da Lei nº 7.450/85”. É matéria estranha ao caso em análise.  Igualmente inaplicável ao presente caso é o art. 33 da Lei 7.450, de 1985, que  trata do balanço a ser  levantado pela pessoa jurídica a ser incorporada, fusionada ou cindida,  para determinar o  lucro real na data da  incorporação,  fusão ou cisão; porém, perceba­se  que (re)afirma­se a regra de que é o lucro real (e não o societário) que deve ser levado em  conta  para  fins  dos  efeitos  tributários  da  distribuição  ou  da  capitalização  de  lucros,  inclusive no caso de uma incorporação:   Art.  33.  A  pessoa  jurídica  incorporada,  fusionada  ou  cindida  deve  levantar  balanço  e  demonstração  de  resultados  e  determinar o lucro real na data da incorporação, fusão ou cisão,  observado o seguinte: (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323,  de 1987) (Grifou­se.)   I  ­  o  lucro  real  apurado  será  convertido  em  número  de  OTN  pelo  valor  desta  na  data  da  incorporação,  fusão  ou  cisão;  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323, de 1987)   II  ­ a declaração de  rendimentos deverá ser apresentada até o  último  dia  útil  do  mês  subseqüente  à  ocorrência  do  evento;  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323, de 1987)  Também desbordam do caso concreto o art. 22 da Lei n° 9.249/95 e o art. 29,  III, da Instrução Normativa SRF 84, de 2001. O primeiro, ao referir que “os bens e direitos do  ativo  da  pessoa  jurídica,  que  forem  entregues  ao  titular  ou  a  sócio  ou  acionista  a  título  de  devolução de sua participação no capital social, poderão ser avaliados pelo valor contábil ou de  mercado”; o segundo, que determina a exclusão, para fins da determinação do ganho de capital  da  pessoa  física  dos  ganhos  de  capital  decorrentes  de  “restituição  de  participação  no  capital  Fl. 1526DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 32          61 social mediante a entrega à pessoa física, pela pessoa jurídica, de bens e direitos de seu ativo,  avaliados pelo valor contábil ou de mercado”.   No caso em exame, não houve “restituição de participação no capital social  mediante a entrega à pessoa física, pela pessoa jurídica, de bens e direitos de seu ativo”, mas  recebimento de participação no capital social da incorporadora (controlada) em substituição à  participação  que  o  recorrente  detinha  na  incorporada  (controladora)  e  posterior  ganho  de  capital na alienação das ações.   É  evidente  a  diferença  entre  os  institutos  jurídicos  da  “restituição  de  participação no capital  social” e do  recebimento de participação no capital  em substituição a  outro, que deixa de existir em face de incorporação; ademais, no respeitante à isenção (matéria  tratada  neste  processo),  o  art.  111,  “II”,  da  Lei  5.172,  de  1966  (CTN),  exige  o  uso  da  interpretação literal:  Art.  111.  Interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha sobre:  (...)  II ­ outorga de isenção;  O  entendimento  professado  até  este  momento  está  em  consonância  com  o  vem reiteradamente decidindo a CSRF.  O capítulo seguinte trata de razões outras pelas quais o lançamento deve ser  mantido, ressaltando que: (a) as razões até aqui expostas são suficientes para negar provimento  ao recurso voluntário na questão do ganho de capital; (b) as razões a seguir expostas, por si só,  são suficientes para se chegar à mesma conclusão.    CONCLUSÕES  Com base nas considerações retro, considero correto o procedimento adotado  de  se  expurgar  os  efeitos  da  capitalização  nas  sociedades  do  Grupo  Pactual  no  custo  de  aquisição das ações do contribuinte.  DA MULTA QUALIFICADA  No tangente à multa qualificada, sua  imposição é dependente da existência,  por parte do contribuinte, do dolo de praticar a sonegação ou a fraude, nos termos dos arts. 71 a  73 da Lei 4.502, de 1964, em face da remissão efetuada pelo art. 44 da Lei 9.430, de 1996:  Lei 9.430, de 1996  Art. 44. Nos casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004)  (...)   II ­ cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de  fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de  Fl. 1527DF CARF MF     62 novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.  Lei 4.502, de 1964  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:  I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.  Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.  Art  . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas  naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos  arts. 71 e 72.  Ora, independentemente da configuração, ou não, de simulação na cadeia de  operações  de  compra  e  venda  do  Banco  Pactual  à  UBS  AG,  o  contribuinte,  detendo  tão  somente  1,75%  das  ações  do  Banco  Pactual  (termo  de  verificação  fiscal,  e­fls.  328),  não  poderia  influenciar  o  modo  como  foi  procedido  o  negócio.  Se  dolo  houve,  a  justificar  a  imposição de multa qualificada, foi por parte de quem detinha o controle do Banco Pactual, e  não por parte dos acionistas minoritários, que não podem decidir como se fará o negócio.  Da  mesmo  forma,  não  é  razoável  a  alegação  da  tentativa  de  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  se  as  operações  que  deram  origem  às  parcelas lançadas ­ especialmente o contrato no qual eram previstos os pagamentos – já eram  de conhecimento da fiscalização, em razão de procedimento fiscal anterior.  Por esses motivos, entendo que a multa deve ser desqualificada, reduzida ao  percentual de 75%.  DA INCIDÊNCIA DOS JUROS SOBRE A MULTA  O recorrente alega que é descabida a incidência de juros sobre a multa porque  isso implicaria numa indireta majoração da própria penalidade e não se pode falar em mora na  exigência de multa.  Não assiste razão ao recorrente.   Para  o  deslinde  da  questão,  deve­se  discernir  os  conceitos  de  tributo  e  de  crédito tributário veiculados no Código Tributário Nacional (CTN). Tributo é definido em seu  art. 3°:  Art.  3°.  Tributo  é  toda  prestação  pecuniária  compulsória,  em  moeda ou cujo  valor nela  se possa  exprimir,  que não constitua  Fl. 1528DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 33          63 sanção  de  ato  ilícito,  instituída  em  lei  e  cobrada  mediante  atividade administrativa plenamente vinculada.  Por sua vez, os artigos 113, § 1°, 139 e 142 do CTN dispõem sobre o crédito  tributário:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1°  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por objeto o pagamento de  tributo ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  Art. 139. O crédito  tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta.  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível. (Grifou­se.)  Assim, a multa,  apesar de não ser  tributo,  integra o crédito  tributário e,  em  vista desse fato, se subsume ao tratamento dispensado ao crédito tributário pelo CTN.  O  art.  161  do  CTN  estabelece  que,  ao  crédito  tributário  não  pago  no  vencimento, devem ser acrescidos os juros moratórios à taxa disposta em lei ou, em sua falta, à  taxa de um por cento ao mês::  Art.  161. O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês. (Grifou­se.)  Assim,  ao  contrário  do  que  alega  o  interessado,  o  CTN  determina  a  incidência  de  juros  de mora  sobre  a multa  lançada  de  ofício. A  expressão  “sem  prejuízo  da  imposição  das  penalidades  cabíveis”  esclarece que  a  imposição  de  juros  e de multa  não  são  excludentes entre si.  A previsão legal da incidência de juros sobre as multas de ofício constou nas  Leis 9.430, de 1996 e 10.522, de 2002, que disciplinaram o assunto de maneira diversa ao que  acontecia até então. Vejamos, inicialmente, o que diz o § 3° do art. 61 da Lei 9.430, de 1996:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1°  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  Fl. 1529DF CARF MF     64 (...)  §3° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão  juros  de mora calculados à  taxa a que  se  refere o § 3° do art.  5°, a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento.  Por sua vez, os arts. 29 e 30 da Lei 10.522, de 2002, resultante da conversão  da Medida  Provisória  1621­31,  de  1998  (reedição  da Medida  Provisória  1542­17,  de  18  de  dezembro de 1996, arts. 25 e 26), dispõem:  Art.  29. Os  débitos  de  qualquer  natureza  para  com  a Fazenda  Nacional  e  os  decorrentes  de  contribuições  arrecadadas  pela  União,  constituídos  ou  não,  cujos  fatos  geradores  tenham  ocorrido até 31 de dezembro de 1994, que não hajam sido objeto  de parcelamento requerido até 31 de agosto de 1995, expressos  em quantidade de Ufir, serão reconvertidos para real, com base  no valor daquela fixado para 1° de janeiro de 1997.  (...)  Art. 30. Em relação aos débitos referidos no art. 29, bem como  aos  inscritos  em  Dívida  Ativa  da  União,  passam  a  incidir,  a  partir  de  1°  de  janeiro  de  1997,  juros  de mora  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  de  Custódia  ­  Selic para  títulos  federais,  acumulada mensalmente,  até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% (um  por cento) no mês de pagamento.  A multa de ofício proporcional,  lançada em função de  infração à  legislação  tributária  de  que  resulta  falta  de  pagamento  de  tributo,  é  débito  decorrente  de  tributos  e  contribuições, estando a eles vinculada. Logo, as expressões “débitos decorrentes de tributos e  contribuições”  e  “débitos  de  qualquer  natureza”,  utilizadas,  respectivamente,  nas  Leis  9.430/1996 e 10.522/2002, incluem a multa de ofício.  Também  tratam especificadamente do  assunto,  determinando a  cobrança de  juros  sobre  a  multa,  os  pareceres  MF/SRF/COSIT/COOPE/SENOG  n°  28,  de  1998  e  PGFN/CAT nº 1834, de 2013:  Parecer MF/SRF/COSIT/COOPE/SENOG n° 28  3. (...). Assim, desde 01.01.97, as multas de ofício que não forem  recolhidas  dentro  dos  prazos  legais  previstos  estão  sujeitas  à  incidência  de  juros  de mora  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos  federais,  acumulada  mensalmente,  até  o  último  dia  do  mês  anterior  ao  do  pagamento,  e  de  um  por  cento  no  mês  de  pagamento, desde que estejam associadas a:  a) fatos geradores ocorridos a partir de 01.01.97;  b)  fatos  geradores  que  tenham  ocorrido  até  31.12.94,  se  não  tiverem sido objeto de pedido de parcelamento até 31.08.95.  Parecer PGFN/CAT nº 1834, de 2013  Fl. 1530DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 34          65 21.Por todo o exposto, respondendo à consulta apresentada pela  Procuradoria­Regional da Fazenda Nacional da 3ª Região, por  meio  da  Consulta  Interna  identificada  pelo  nº.  20138000CI00002,  que  veicula  questionamentos  a  respeito  da  incidência  de  juros  de  mora  sobre  créditos  tributários  resultantes  de multa  de  ofício  aplicada  pela  RFB,  referentes  a  fatos  geradores  ocorridos  em  1995  e  1996,  entendemos,  salvo  melhor juízo, que há incidência dos mencionados juros de mora  sobre as multas de ofício, seja por aplicação do § 1º do artigo  161 do CTN, seja por determinação de norma legal específica, o  que se resume nas seguintes situações:  a)  para  a  hipótese  de  haver  créditos  ainda  não  inscritos  em  dívida  ativa  (sob  administração  da  RFB),  decorrentes  de  fatos  geradores ocorridos em 1995 e 1996, em razão da ausência de  lei específica, incidirá a norma geral prevista no § 1º do artigo  161 do CTN, aplicando­se o índice de 1% ao mês;  b)  para  os  créditos  inscritos  em  dívida  ativa  da  União  (sob  administração da PGFN), aplica­se a taxa SELIC a partir de 31  de agosto de 1995, data de início da vigência do § 8º, inserido no  artigo 84 da Lei nº. 8.981, de 1995, por determinação do artigo  16  da MP nº.  1.110,  de  1995,  objeto  de  sucessivas  reedições  e  confirmado pelo artigo 17 da Lei nº. 10.522, de 2002; e  c) para os créditos inscritos em dívida ativa da União, referentes  a fatos geradores ocorridos entre 1 de janeiro e 30 de agosto de  1995, por ausência de norma legal específica, aplica­se o índice  de 1% ao mês, com base no § 1º do artigo 161 do CTN.  Também  nesse  sentido  a  jurisprudência  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais (CSRF):  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO. TAXA  SELIC.  A  obrigação  tributária  principal  surge  com  a  ocorrência  do fato  gerador  e  tem  por  objeto  tanto  o  pagamento do tributo como a penalidade pecuniária decorrente  do seu não pagamento, incluindo a multa de oficio proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária principal,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional,  sobre a qual, assim, devem incidir os juros de mora à taxa Selic.  (Acórdão 9202­003.700)  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A  obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de  mora,  devidos  à  taxa  Selic.  Recurso da Fazenda Nacional Provido. Recurso da Contribuinte  Improvido. (Nº Acórdão 9101­000.539)        Fl. 1531DF CARF MF     66 DOS PAGAMENTOS APÓS O INÍCIO DO PROCEDIMENTO FISCAL  Os pagamentos  realizados  após  o  início  do  procedimento  fiscal  não  podem  ser considerados espontâneos, a teor do art. 7º, § 1º do Decreto nº 70.235, de 1972:  Art.  7º O procedimento  fiscal  tem  início  com: (Vide Decreto nº  3.724, de 2001)  I  ­  o  primeiro  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  cientificado  o  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária ou seu preposto;  (...)  § 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito  passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de  intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas.  Correto,  portanto,  o  procedimento  de  constituir  o  crédito  tributário  pelo  lançamento  pelo  seu  valor  integral,  sem  considerar  os  pagamentos  e  as  declarações  apresentadas após o início do procedimento fiscal.  Os  pagamentos  efetuados  fora  do  regime  jurídico  da  espontaneidade  não  possuem  o  condão  de  elidir  a  incidência  da  multa  de  ofício,  e  podem  ser  aproveitados  no  procedimento de cobrança, sendo imputados ao crédito tributário constituído pelo lançamento      Conclusão  Voto, portanto, por (a) considerar não ocorrida a decadência do poder­dever  de  lançar o  crédito  tributário  e  (b) DAR PARCIAL PROVIMENTO ao  recurso,  reduzindo a  multa qualificada ao percentual de 75% e mantendo o lançamento nas demais questões.     (assinado digitalmente)  João Bellini Júnior  Relator                Fl. 1532DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 35          67 Declaração de Voto  Conselheiro Fábio Piovesan Bozza  Peço  vênia  para  apresentar  algumas  breves  considerações  sobre  a  fundamentação  de  alguns  tópicos,  em  razão  do  caráter  controvertido  da  matéria  e  da  recorrência desses casos no colegiado.  Destaco  que  a  presente  declaração  de  voto  foi  preparada  tendo  em  vista  processo com o maior número de intercorrências, a exemplo das alegações de decadência e de  insubsistência  da  multa  qualificada.  Portanto,  a  declaração  de  voto  deverá  ser  ajustada,  “mutatis mutandis”, à matéria controvertida nos presentes autos.  Decadência  A verificação do eventual transcurso do prazo decadencial para a constituição  do  crédito  tributário  por  parte  da  fiscalização  depende  de  alguns  fatores,  a  saber:  (i)  a  determinação do momento em que ocorre o  fato gerador do  IR sobre o ganho de capital das  pessoas físicas nas alienações a prazo; (ii) a existência ou não de dolo, fraude ou simulação nas  operações realizadas pelo Recorrente; e (iii) a existência ou não de pagamento antecipado.  Aspecto temporal da hipótese de incidência do IRPF sobre o ganho de capital  nas alienações a prazo  Trata­se  de  questão  controvertida,  com  escassa  manifestação  doutrinária  e  com divergência jurisprudencial. De um lado, advoga­se que o fato gerador do imposto nessas  circunstâncias ocorre por ocasião da alienação do bem, havendo somente um diferimento do  pagamento do tributo para o momento do recebimento da parcela do preço pelo alienante. De  outro lado, defende­se que o fato gerador do IRPF continua a seguir a regra geral do regime de  caixa, o qual somente ocorre com o efetivo recebimento de cada parcela do preço.  A  diferença  entre  uma  e  outra  posição  é  significativa  e  não  se  restringe  à  decadência, podendo afetar também a determinação da lei tributária vigente no tempo (art. 144  do CTN). No caso ora analisado, contudo, a questão limita­se à decadência.  As principais normas relacionadas com o tema são as seguintes (grifamos):  Lei nº 7.713/88  Art.  2º  O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido,  mensalmente,  à  medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital forem percebidos.  (...)  Art.  21.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  será  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês,  considerando­se a respectiva atualização monetária, se houver.  Fl. 1533DF CARF MF     68   Lei nº 8.981/95  Art.  21.  O  ganho  de  capital  percebido  por  pessoa  física  em  decorrência  da  alienação  de  bens  e  direitos  de  qualquer  natureza sujeita­se à incidência do Imposto de Renda, à alíquota  de quinze por cento.  §  1º O  imposto  de  que  trata  este  artigo  deverá  ser  pago  até  o  último dia útil do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos.  §  2º  Os  ganhos  a  que  se  refere  este  artigo  serão  apurados  e  tributados  em  separado  e não  integrarão  a  base  de  cálculo  do  Imposto  de  Renda  na  declaração  de  ajuste  anual,  e  o  imposto  pago não poderá ser deduzido do devido na declaração.    RIR/99  Art. 140. Nas alienações a prazo, o ganho de capital deverá ser  apurado  como  venda  à  vista  e  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada mês,  considerando­se  a  respectiva  atualização monetária, se houver (Lei nº 7.713, de 1988, art. 21).   §  1º  Para  efeito  do  disposto  no  caput,  deverá  ser  calculada  a  relação  percentual  do  ganho  de  capital  sobre  o  valor  de  alienação que será aplicada sobre cada parcela recebida.  § 2º O valor pago a título de corretagem poderá ser deduzido do  valor da parcela recebida no mês do seu pagamento.    Instrução Normativa SRF nº 84/2001  Art.  31. Nas alienações a prazo, o ganho de capital é apurado  como  se  a  venda  fosse  efetuada  à  vista  e  o  imposto  é  pago  periodicamente, na proporção da parcela do preço recebida, até  o último dia útil do mês subseqüente ao do recebimento.  Parágrafo  único.  O  imposto  devido,  relativo  a  cada  parcela  recebida, é apurado aplicando­se:  I – o percentual resultante da relação entre o ganho de capital  total  e  valor  total  da  alienação  sobre  o  valor  da  parcela  recebida;  II  –  a  alíquota  de  quinze  por  cento  sobre  o  valor  apurado  na  forma do inciso I.  A  aquisição  de  disponibilidade  jurídica  ou  econômica  da  renda  ou  dos  proventos  de  qualquer  natureza,  aludida  pelo  art.  43  do  CTN,  não  representa  um  instante  unívoco. Ao contrário, ela encontra­se inserida em um espectro de possibilidades, demandando  definição por parte do legislador ordinário.  A  realização  dessa  riqueza  pode  ocorrer  em  diversos  momentos,  como  a  celebração  do  negócio  jurídico,  a  tradição  do  bem,  o  recebimento  do  preço  etc.  Compete,  Fl. 1534DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 36          69 assim,  ao  legislador  ordinário  definir  tal  instante,  observados  os  limites  estabelecidas  pela  Constituição Federal e pelo CTN.  E  assim  o  fez  o  legislador  ordinário  ao  editar  a  Lei  nº  7.713/88,  conformando­se com tais balizas.  O art. 21 da Lei nº 7.713/88, ao tratar da tributação do ganho de capital sobre  alienações  a  prazo,  afirma  que  a  tributação  ocorre  “na  proporção  das  parcelas  recebidas”.  Considero que tal prescrição não excepciona a regra geral do regime de caixa, consagrada pelo  art. 2º da Lei nº 7.713/88 e ratificada pelo art. 21 da Lei nº 8.981/95.  A regulamentação infralegal (art. 140 do RIR/99 e art. 31 da IN 84/2004) não  destoa da lei – e nem poderia – ao estabelecer, respectivamente, a forma de apuração da base  de cálculo e o momento da ocorrência do fato gerador do imposto: “o ganho de capital deverá  ser  apurado  como  venda  à  vista  e  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês”.  O  fato  de  a  base  de  cálculo  reportar­se  a  evento  (alienação)  ocorrido  em  momento distinto do aspecto temporal da obrigação tributária (recebimento da parcela) não é  um impedimento, sequer uma novidade na  legislação brasileira. Dois  exemplos  ilustram esse  fato. Primeiro, a contribuição ao PIS, cujo fato gerador ocorria no momento em que auferido o  faturamento do mês, mas a base de cálculo reportava­se ao faturamento do sexto mês anterior  (art. 6º, parágrafo único da Lei Complementar nº 7/70). Segundo, o IRPF no ajuste anual, cujo  fato  gerador  ocorre  em  31  de  dezembro,  mas  a  base  de  cálculo  abarca  os  rendimentos  percebidos e as despesas dedutíveis pagas durante todo o ano­calendário (art. 7º, 8º e 25 da Lei  nº 9.250/95)  Na  verdade,  a  técnica  empregada  pelo  art.  21  da  Lei  nº  7.713/88  busca  delimitar a composição do ganho de capital ao valor de venda do bem, ao respectivo custo de  aquisição e à eventual correção monetária existente no momento da alienação, não abarcando  outras verbas porventura acordadas, como eventuais juros incidentes sobre a parcela, que ficam  sujeitos à tributação específica.  Por outro lado, a tese do diferimento (ocorrência do fato gerador no momento  da  alienação)  não  se  afigura  adequada,  justamente  porque  deriva  de  uma  interpretação  do  conteúdo da  lei  feita  às  avessas,  a  partir  das  disposições  do  seu  decreto  regulamentador  (“o  ganho de capital deverá ser apurado como venda à vista”) 1.  Em  suma,  o  aspecto  temporal  da  hipótese  de  incidência  do  IRPF  sobre  o  ganho de capital nas alienações a prazo continua a ser o recebimento do preço (percepção da  renda), e não o negócio jurídico da alienação (celebração do contrato de compra e venda).  A existência ou não de dolo, fraude ou simulação nas operações                                                              1 Além disso, a tese do diferimento cria situações, no mínimo, inusitadas. Se o fato gerador do IR sobre o ganho  de capital nas alienações de bens a prazo ocorre no momento da alienação (de modo simplificado, na celebração  do contrato), então restaria ao “recebimento do preço” o papel de mero vencimento da obrigação tributária, o qual  poderia  nunca  ocorrer,  frustrando  a  participação  do  Estado  sobre  riqueza  já  auferida  pelo  contribuinte.  Isso  porque,  diferentes  de  outros  tributos,  a  Lei  nº  7.713/89  não  indicou  momento  em  que  o  diferimento  estaria  automaticamente interrompido.  Fl. 1535DF CARF MF     70 Tal como o conselheiro relator, não vislumbro a existência de dolo, fraude ou  simulação nas operações de reorganização societária promovidas.   E diversas são as razões:  (a) a estrutura societária com as empresas “holdings” já era preexistente, não  havendo interposição fraudulenta de pessoas;  (b)  a  extinção  dessas  empresas  “holdings”,  por  meio  de  sucessivas  incorporações  reversas,  refletiu  o  poder  de  escolha  assegurada  constitucionalmente  aos  particulares pela autonomia privada, observou o ordenamento jurídico e atendeu com eficiência  ao compromisso assumido pelos vendedores com o comprador, demonstrando a existência de  propósito negocial, quer na sua vertente de causa jurídica (a qual adoto2), quer na acepção de  motivação extratributária;  (c)  todas  as  operações  foram  devidamente  escrituradas  e  arquivadas  no  registro público, não havendo ocultação de atos;   (d)  o  tempo  na  realização  da  reorganização  societária  foi  adequado  para  alcançar  a  estrutura  requerida pelo  comprador no  fechamento do negócio  (“closing”),  com a  observância das autorizações governamentais necessárias à validade e à eficácia da operação;  (e)  não  houve  desfazimento  de  nenhuma  etapa  do  procedimento  de  reorganização  societária,  nem  neutralização  dos  respectivos  efeitos,  circunstância  que  afasta  alegações de existência de pacto simulatório prévio entre as partes;  (f)  a conduta do Recorrente, mesmo diante de uma  interpretação a meu ver  equivocada sobre o alcance do art. 135 do RIR/99, pode ser qualificada como erro de direito,  mas não como ato doloso, fraudulento ou simulado.  Afasto, portanto, a acusação de simulação.  A existência ou não de pagamento antecipado  Não  houve  propriamente  antecipação  do  pagamento  do  tributo  (porque  o  IRPF incidente sobre o ganho de capital não está sujeito ao ajuste anual), mas sim pagamento a  menor.  Em  conclusão,  aplicando­se  a  regra  disposta  no  art.  150,  §  4º  do  CTN,  constata­se  que  o  lançamento  do  IRPF  sobre  a  parcela  do  preço  recebida  em  01/12/2006  encontra­se  extinto  pelos  efeitos  da  decadência,  uma  vez  que  a  ciência  do  auto  de  infração  aconteceu  em  14/12/2011.  O  lançamento  sobre  a  outra  parcela  do  preço,  recebida  em  dezembro/2009, não se encontra decaída.  Art. 135 do RIR/99  O  mérito  da  autuação  envolve  a  atualização  do  custo  de  aquisição  de  participações societárias detida por pessoa física, em decorrência da capitalização de lucros e  reservas  na  pessoa  jurídica  investida,  conforme  o  disposto  no  art.  135  do  Regulamento  do  Imposto de Renda (RIR/99):  Art.  135.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  ou  incorporação  de  lucros                                                              2 BOZZA, Fábio Piovesan. Planejamento tributário e autonomia privada. São Paulo: Quartier Latin. 2015.  Fl. 1536DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 37          71 apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio  ou  acionista  (Lei  nº  9.249,  de  1995,  art.10,  parágrafo  único)  O  Recorrente  defende  que  a  capitalização  de  lucros  reconhecidos  pelas  empresas  “holdings”  de  acordo  com  o  método  de  equivalência  patrimonial  (MEP)  é  mera  consequência das operações de reestruturação societária realizadas. E a legislação fiscal prevê  que a capitalização de lucros e reservas gera acréscimo de custo para o acionista pessoa física,  sem cogitar da natureza do lucro.  Realmente, pelo MEP, os lucros (ou prejuízos) deverão ser registrados como  receita  (ou despesa) da empresa  investidora no momento da  sua geração,  independentemente  da formalização do ato de distribuição, afetando o valor contábil do investimento constante do  ativo,  na  subconta  de  equivalência  patrimonial;  posteriormente,  o  registro  contábil  dos  dividendos distribuídos não deverá transitar pelas contas de resultado da investidora, havendo  mero lançamento permutativo entre contas do balanço patrimonial (geralmente debitando­se a  conta caixa ou bancos e creditando­se a subconta de equivalência patrimonial).  Referida  sistemática  de  mensuração,  portanto,  não  se  esgota  no  fluxo  financeiro de recursos, nem se limita aos efeitos dos atos jurídicos da pessoa jurídica investida.  Busca,  ademais,  controlar  e  monitorar  a  performance  das  diversas  entidades  envolvidas,  antecipando fluxos de caixa futuros ou oportunidades de negócio.  O viés econômico do resultado de equivalência patrimonial, todavia, não lhe  retira o efeito de interferir no resultado contábil da investidora, de forma positiva (receita) ou  negativa  (despesa). Consequentemente,  o  lucro  contábil  oriundo da aplicação do MEP não é  meramente gráfico, nem se reduzia a uma informação econômica para os interessados, podendo  ser objeto de distribuição de dividendos pela sociedade investidora.  Os  resultados positivos  de equivalência  integram o  lucro da pessoa  jurídica  investidora e são passíveis de distribuição. Tanto assim que a Lei das S/A criou um mecanismo  para  evitar  a  incompatibilidade  entre  a  distribuição  do  dividendo  obrigatório  e  o  reconhecimento  do  lucro  pelo MEP.  Por meio  da  reserva  de  lucros  a  realizar  (art.  197)3,  é  possível excluir da base dos dividendos a parcela do lucro ainda não realizada financeiramente.                                                              3 Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art.  202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembléia­geral poderá, por proposta dos  órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. (Redação dada pela  Lei nº 10.303, de 2001)  § 1º Para os efeitos deste artigo, considera­se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da  soma dos seguintes valores:  I – o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e  II  –  o  lucro,  rendimento  ou  ganho  líquidos  em  operações  ou  contabilização  de  ativo  e  passivo  pelo  valor  de  mercado, cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. (Redação dada  pela Lei nº 11.638,de 2007)  § 2º A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para  efeito  do  inciso  III  do  art.  202,  serão  considerados  como  integrantes  da  reserva  os  lucros  a  realizar  de  cada  exercício que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro.  Fl. 1537DF CARF MF     72 Para  fins  fiscais,  todavia,  os  efeitos  do  MEP  deveriam  ser  diferentes,  conforme já tive oportunidade de manifestar opinião a respeito4:  Para  ser  considerada  constitucionalmente  válida  e  eficaz,  a  incidência tributária deve recair sobre um fato­signo presuntivo  de  riqueza,  de  natureza  econômica  ou  jurídica,  que  traduza  a  manifestação de capacidade contributiva, com razoável margem  de segurança e não configure confisco.  Em  sua  essência,  o  resultado  de  equivalência  patrimonial,  embora  evidencie  um  fato  econômico,  não  representa  a  aquisição  de  um  direito  ou  a  assunção  de  uma  obrigação  por  parte  da  sociedade  investidora,  de  maneira  definitiva  e  incondicional.  Não  revela  a  aquisição  de  disponibilidade  econômica  ou  jurídica  de  renda,  exigida  pelo  art.  43  do  CTN  para permitir a incidência do imposto de renda. Traduz, isto sim,  mero  ajuste  contábil,  provisório  e  aproximado  de  potencial  renda, ainda não realizada. Aliás,  é  importante enfatizar que o  MEP  revela  exatamente  os  lucros  não  distribuídos  pela  investida.  O  resultado  de  equivalência  patrimonial,  portanto,  não  reúne  os  requisitos  suficientes  e  necessários  à  tributação  (resultado positivo) ou à dedução fiscal (resultado negativo).  Por  essa  razão,  o  legislador  brasileiro  conferiu,  corretamente,  tratamento  fiscal  neutro  aos  resultados  de  equivalência  patrimonial  pelos  tributos  incidentes  sobre  a  renda  e  sobre  a  receita. Há quem defenda que estas previsões legislativas apenas  declaram ou reconhecem hipóteses de não­incidência tributária,  e não introduzem propriamente normas de isenção.  Contudo, o artigo doutrinário denunciava que a desejada neutralidade fiscal já  não era integral no âmbito legal, justamente no tema ora em debate:  Em eventual alienação ou  baixa  do  investimento,  as  oscilações  patrimoniais  da  sociedade  investida,  desde  o  momento  da  aquisição,  estarão  refletidas  no  valor  contábil  do  investimento  em  decorrência  da  aplicação  do  MEP,  o  qual  constitui  referência para apuração de ganho ou perda de capital (art. 33  do Decreto­lei  n.  1.598/77). Quer  dizer,  no momento  em que a  sociedade  investidora  efetuar  a  alienação  ou  a  liquidação  das  participações  societárias,  o montante  que  servirá de  base  para  se definir a existência de ganho ou perda de capital será o valor  contábil  do  investimento atualizado pelas  variações do MEP,  e  não  o  custo  de  aquisição  incorrido  na  data  da  aquisição  das  ações ou quotas.  Posteriormente,  a  desejada  neutralidade  fiscal  do  MEP  sofreu  novo  revés,  agora no âmbito judicial. Por ocasião do julgamento da ADI nº 2.588, o plenário do Supremo  Tribunal  Federal  decidiu,  por  maioria  apertada,  que  o  resultado  positivo  da  avaliação  dos  investimentos brasileiros no exterior pelo MEP corresponde ao acréscimo patrimonial exigido  pelo  art.  43 do CTN e que  sua disponibilidade  seria  econômica,  resultante da contabilização  pelo regime de competência.                                                              4 BOZZA, Fábio Piovesan. “Tratamento fiscal do ágio na aquisição de investimento”. Revista Dialética de Direito  Tributário nº 178. São Paulo: Dialética. 2010.  Fl. 1538DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 38          73 De qualquer modo,  considero  que  a  questão  envolvendo  a  interpretação  do  art. 135 do RIR/99 não está limitada à determinação da natureza do resultado positivo de  equivalência patrimonial. A sistemática do MEP não justifica como o custo de aquisição das  ações do Recorrente, depois de algumas operações de reestruturação societária, possa superar o  montante dos próprios lucros gerados pelo banco. Não justifica, porque não pode. Se pudesse,  seria um benefício fiscal, redutor do ganho de capital na eventual alienação. Mas esse não é o  caso.  O fato é que o art. 135 do RIR/99 encontra­se na confluência de dois regimes  distintos  de  reconhecimento  de  resultados:  o  regime  de  competência,  no  caso  das  pessoas  jurídicas,  e o  regime de  caixa,  no  caso das pessoas  físicas. Cada um deles  exerce  influência  sobre o alcance do dispositivo. A mera literalidade não basta. É preciso também compreender a  sua finalidade.   E a finalidade do art. 135 do RIR/99, a meu ver, foi possibilitar o aumento do  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  sem  o  necessário  fluxo  financeiro  entre  a  pessoa  jurídica  investida  e  a  pessoa  física  investidora,  representado  pelo  pagamento  de  dividendos  e  pelo  subsequente  aumento  de  capital  social. Ausente  o  art.  135,  o  aumento  do  referido custo de aquisição estaria condicionado a tal périplo. E esse parece­me ser o parâmetro  adequado para se elucidar a função do dispositivo.  Por isso, ao se interpretar o art. 135 do RIR/99 não apenas literalmente, mas  também  sistemática  e  finalisticamente,  concluo  que  o  aumento  do  custo  de  aquisição  das  participações societárias dependeria da capitalização dos lucros em toda a cadeia de empresas,  desde o banco até as empresas “holdings”, de modo equivalente ao que aconteceria se tivesse  havido  o  mencionado  périplo  financeiro  entre  as  empresas  investidas  e  a  pessoa  física  investidora.  Adicionalmente,  vale  enfatizar  que  os  lucros  sequer  foram  capitalizados  no  banco, o que justificaria, a meu ver,  toda e qualquer glosa de aumento do custo de aquisição  das  participações  da  pessoa  física  investidora  vinculado  ao  MEP  (respeitado  os  limites  do  lançamento fiscal).  No  caso  concreto,  o  dispositivo  parece  ter  sido  interpretado  apenas  em  sua  literalidade, sem considerar os aspectos sistemático e finalístico acima elencados, redundando  em uma diminuição indevida do ganho de capital tributável.  Em  vista  do  exposto,  acompanho  o  voto  do  eminente  conselheiro  relator,  pelas suas conclusões.  Multa de Ofício Qualificada  Por não vislumbrar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação nas operações  conduzidas  pelo  Recorrente,  nos  termos  já  antecipados  no  tópico  relativo  à  decadência,  acompanho o voto do conselheiro relator também nessa parte.  Juros de Mora sobre Multa de Ofício  A  regra  veiculada pelo  art.  61  da Lei  nº  9.430/96  refere­se  à  incidência  de  acréscimos moratórios sobre débitos decorrentes de tributos e contribuições. A multa de ofício  não decorre de tributo ou contribuição, mas do descumprimento do dever legal de declará­lo e  Fl. 1539DF CARF MF     74 de  pagá­lo.  Consequentemente,  afigura­se  inaplicável  a  cobrança  de  juros  de  mora  sobre  a  multa de ofício lançada.   Nesse ponto, divirjo do voto do conselheiro relator.  Fábio Piovesan Bozza  Fl. 1540DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 39          75 Declaração de Voto  Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto  Com  o  devido  respeito,  divirjo  do  voto  do  ilustre  relator,  uma  vez  que  entendo  que  inexiste  proibição  legal  ao  aumento  do  custo  de  aquisição  das  ações  da  pessoa  física objeto do presente processo.  O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza é de competência  da União Federal conforme artigo 153, III, da Constituição Federal, sendo que as normas gerais  do referido imposto foram estabelecidas pelos artigos 43 a 45 do Código Tributário Nacional.  Segundo  o  artigo  45  do  Código  Tributário  Nacional,  o  contribuinte  do  imposto  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza  é  o  titular  da  disponibilidade  econômica  ou  jurídica  da  renda  ou  proventos  adquiridos,  sem  prejuízo  de  atribuir  a  lei  essa  condição  ao  possuidor,  a  qualquer  título,  dos  bens  produtores  de  renda  ou  dos  proventos  tributáveis.  Nessa linha, há diversas leis federais que determinam casos de titularidade de  renda  ou  proventos  por  pessoas  físicas  residentes  no  Brasil  ou  não,  configurando­as  como  contribuintes do imposto de renda, assim como há diversas outras leis federais que determinam  casos de titularidade renda ou proventos por pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil ou não,  também as configurando como contribuintes do imposto de renda.  Diante  de  tal  cenário,  o  imposto  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza irá abranger tanto contribuintes pessoas físicas quanto contribuintes pessoas jurídicas.  Em estudo pioneiro no Direito Brasileiro sobre as implicações tributárias da  tributação pelo imposto de renda tanto das pessoas jurídicas quanto das pessoas físicas, Henry  Tilbery destacava a importância de que os governos instituíssem mecanismos para extirpar ou  mitigar  os  efeitos  do  “bis  in  idem”  decorrente  da  possibilidade  teórica  da  tributação  pelo  mesmo  ente  tributante  de  uma  mesma  renda  tanto  no  âmbito  da  pessoa  jurídica  quanto  no  âmbito da pessoa física, conforme pode ser observado no trecho abaixo:  “Independentemente  da  questão  da  justificativa  teórica  da  tributação  dos  lucros em nível das pessoas jurídicas, surge o problema crucial de que esses  lucros,  quando  já  tributados  na  pessoa  jurídica,  sofrem  novamente  a  incidência  do  imposto  de  renda  nas  pessoas  físicas  dos  sócios,  quando  distribuídos.  Não se trata de bitributação, no sentido jurídico correto da palavra, mas de  “bis  in  idem”,  isto  é,  o mesmo poder  tributante,  dentro  dos  limites  de  sua  competência,  grava  duas  vezes  a  mesma  matéria”.  (TILBERY,  Henry.  Imposto  de  Renda  –  Pessoas  Jurídicas  –  Integração  entre  Sociedade  e  Sócios. São Paulo: Atlas, 1985. p. 40)  Nessa  linha,  Henry  Tilbery  irá  analisar  à  luz  das  finanças  públicas  e  do  direito comparado diferentes métodos de  integração entre a renda das pessoas  jurídicas e das  pessoas  físicas,  sendo  que  destacamos  que  os  dois  principais  métodos  são  os  seguintes:  (i)  método  de  integração  parcial  de  exclusão  dos  dividendos  recebidos  (“dividend  received  exclusion”),  pelo  qual  os  dividendos  recebidos  na  pessoa  física  não  seriam  incluídos  nos  Fl. 1541DF CARF MF     76 rendimentos  tributáveis  da  pessoa  física  sócia  ou  acionista  da  pessoa  jurídica  que  distribuiu  aqueles dividendos; e (ii) método da integração parcial pelo método da retenção (“withholding  method”),  pelo  qual  o  imposto  pago  na  pessoa  jurídica  seria  considerado  uma  retenção  que  seria feita pela pessoa jurídica em nome das pessoas físicas sócias ou acionistas, que incluiriam  os dividendos brutos  como  rendimentos  tributáveis,  podendo descontar  o montante  retido na  fonte do imposto por elas devidos.  A  Lei  nº  9.249/95  adotou  claramente  o  método  de  integração  parcial  de  exclusão dos dividendos recebidos, isto é, o método de isenção na distribuição e recebimento  dos dividendos, conforme pode ser observado em seu artigo 10:  “Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado,  não  ficarão  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda  na  fonte,  nem  integrarão  a  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  do  beneficiário,  pessoa  física ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo único. No caso de quotas ou ações distribuídas em decorrência de  aumento de capital por incorporação de lucros apurados a partir do mês de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas  com  esses  lucros,  o  custo  de  aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder ao sócio ou acionista”.  Vale ressaltar que a Lei nº 12.973/14 revogou o parágrafo único do artigo 10  da  Lei  nº  9.249/95,  acrescentando  os  parágrafos  1º  a  3º  ao  referido  artigo,  no  entanto,  considerando  que  o  período  do  referido  processo  abrange  os  exercícios  2010  e  2011,  o  parágrafo único era o dispositivo normativo válido para o momento.  Com  relação  ao  caput  do  artigo  10  da Lei  nº  9.249/95,  é possível  observar  que (i) os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de  janeiro de 1996,  (ii)  pagos ou  creditados pelas pessoas  jurídicas  (iii)  tributadas  com base no  lucro real, presumido ou arbitrado, (iv) não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na  fonte, (v) nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física  ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Ao  dispor  sobre  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados a partir do mês de janeiro de 1996, verifica­se que a isenção pretendida irá abranger  os  resultados  apurados  a  partir  de  janeiro  de  1996.  Inexiste  qualquer  vinculação  de  que  os  referidos lucros ou dividendos tenham sido efetivamente tributados, bastando que eles tenham  sido apurados de acordo com a legislação comercial e contábil.  Não poderia ser diferente, uma vez que a determinação e apuração do lucro  contábil  é  matéria  de  direito  privado  e  não  de  direito  tributário,  sendo  que  a  legislação  tributária pode sim determinar ajuste ao lucro contábil para determinação da base de cálculo do  imposto  de  renda  e  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  nos  termos  do  artigo  6º  do  Decreto­Lei nº 1.598/77.  Nesse sentido,  já  lecionava Bulhões Pedreira à  luz de legislação anterior do  imposto de renda, conforme pode ser observado abaixo:  “Lucro distribuído pressupõe, por conseguinte,  lucro realizado pela pessoa  jurídica que o distribui. Ou, como diz o DL 5.844, art. 8º, lucro distribuído é  Fl. 1542DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 40          77 rendimento que, antes de pertencer a essa categoria já constitui lucro sujeito  a tributação proporcional em poder da pessoa jurídica que o distribui. Não é  necessário  que  tenha  sido  efetivamente  tributado.  Basta  que,  por  sua  natureza, se caracteriza como tributável na pessoa jurídica. Por exemplo: se  a  pessoa  jurídica  goza  de  isenção  de  imposto  proporcional  e  esta  isenção  não  aproveita  aos  seus  sócios,  os  seus  lucros  embora  não  tenham  sido  efetivamente  tributados,  quando  distribuídos  integram  a  categoria  comentada”.  (BULHÕES PEDREIRA, José Luiz.  Imposto de Renda. Rio de  Janeiro: APEC Editora, 1969. Seção 7 – 2)  Embora o  referido  comentário  tenha  sido  feito  à  luz  de  legislação  anterior,  concordamos  com  o  referido  entendimento  para  a  legislação  vigente,  uma  vez  que  não  há  disposição  determinando  que  somente  o  lucro  tributado  será  distribuído  com  isenção  do  imposto de renda e será considerado rendimento isento pelo beneficiário.  Aliás, se tal dispositivo fosse assim interpretado, teríamos a situação de que  todos os lucros distribuídos por uma sociedade “holding” pura seriam tributados quando da sua  distribuição  e  recebimento  pelos  sócios,  uma  vez  que  uma  “holding”  pura  somente  teria  rendimentos  de  dividendos  ou  de  equivalência  patrimonial,  que  não  são,  a  princípio,  tributáveis.  O  artigo  10  da  Lei  nº  9.249/95  também  dispõe  que  a  isenção  alcança  os  lucros ou dividendos pagos ou creditados por pessoas jurídicas. Em outras palavras, a isenção  alcança não só o pagamento, mas também o crédito do lucro ou dividendo, na situação em que  a  distribuição  do  lucro  ou  dividendo  é  deliberada  e  aprovada  em  reunião  de  sócios  ou  assembleia de acionistas.  A  isenção  também  alcança  os  lucros  e  dividendos  pagos  ou  creditados  por  pessoa  jurídica,  independentemente do  regime  tributário de  imposto de  renda,  alcançando os  regimes do lucro real, presumido ou arbitrado.  Por fim, a isenção alcança tanto a distribuição dos lucros ou dividendos, isto  é,  não haverá  recolhimento de  imposto de  renda na  fonte  sobre  tal  distribuição,  assim  como  alcança o recebimento de tais lucros ou dividendos pelo beneficiário, pessoa física ou jurídica,  domiciliado no País ou no exterior.  Passando ao então vigente parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95,  cumpre  destacar  que  ele  determinada  que  “no  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro de 1996, ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou acionista”.  Em outras palavras, o referido dispositivo permite que haja aumento do custo  de aquisição de quotas ou ações detidas pela pessoa físicas mediante aumento de capital por  incorporação de lucros apurados a partir de janeiro de 1996.  Tal dispositivo vem a facilitar o aumento do custo de aquisição das quotas ou  ações por incorporação de lucros, sem que haja necessidade de pagamento dos dividendos para  que as pessoas físicas integralizem o montante relativo aos dividendos recebidos em aumento  de capital da pessoa jurídica que lhes pagou os referidos dividendos.  Fl. 1543DF CARF MF     78 Ocorre que no caso concreto não houve aumento de capital por incorporação  dos lucros apurados a partir do mês de janeiro de 1996, tal qual previsto no parágrafo único do  artigo 10 da Lei nº 9.249/95, mas houve crédito do lucro ou dividendo nos termos do caput do  parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95, que prevê a isenção dos lucros ou dividendos  “pagos ou creditados”.   Assim,  houve  deliberação  e  aprovação  da  distribuição  dos  lucros  ou  dividendos, ainda que eles não tenham sido efetivamente pagos, mas eles foram creditados aos  acionistas.  Logo,  não  há  que  se  falar  em  cumulativo  (i)  recebimento  dos  dividendos  lucros nos termos do artigo 10 da Lei nº 9.249/95e (ii) capitalização dos lucros nos termos do  parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95.  A deliberação e aprovação dos lucros ou dividendos pelos sócios fazem com  que aqueles lucros apurados sejam realocados do Patrimônio Líquido para o Passivo, uma vez  que se constituem em Obrigações líquidas e certas a serem pagas aos sócios.  Nessa  linha,  como  passo  subsequente,  os  sócios  e  acionistas  das  empresas  envolvidas decidem converter o Ativo (Dividendos a Receber, que integram os Bens e Direitos  daquelas  pessoas  físicas  em  contrapartida  aos  Rendimentos  Isentos  de  tais  dividendos  creditados)  que  eles  detêm  contra  a  sociedade,  integralizando­o  ao  capital  social  de  tais  empresas.  Sob  a  ótica  das  pessoas  jurídicas,  elas  tiveram  a  conversão  de  um  Passivo  (Dividendos a Pagar, já deliberados e aprovados, portanto, uma obrigação líquida e certa) em  Capital Social.  Nesse  sentido,  houve  para  as  pessoas  físicas  tanto  rendimentos  isentos  decorrentes  do  crédito  de  Dividendos  a  Receber  quanto  uma  subsequente  integralização  de  capital  mediante  entrega  do  Ativo  “Dividendos  a  Receber”  ao  capital  social  das  pessoas  jurídicas que anteriormente haviam creditado tais dividendos, sendo que a entrega de tal Ativo  “líquido e certo” configura causa sim de aumento do custo de aquisição das ações e quotas.  A título ilustrativo, ninguém duvidaria de que a conversão de um empréstimo  bancário  ao  capital  social  de uma pessoa  jurídica não configuraria  custo  de  aquisição para  a  instituição  financeira  que  decidiu  realizar  tal  conversão  e  trocou  o  Ativo  “Empréstimo  a  Receber” pelo Ativo “Investimento na Pessoa Jurídica”.  Vale lembrar ainda que toda a capitalização de tais créditos de Dividendos a  Receber  (sob  a  ótica  dos  sócios  e  acionistas  pessoas  física)  está  fartamente  documentada  conforme  pode  ser  observada  nas  próprias  atas  de Assembleias  e Reuniões  apresentadas  no  próprio vencedor.  Também entendo não ser relevante analisar o caso à luz das regras contábeis  aplicáveis  a  grupos  de  sociedades.  Em  que  pese  haja  um  farto  regramento  contábil  para  as  demonstrações consolidadas, nas quais  inclusive são retirados os efeitos de muitas  transações  efetivas  realizadas  entre  partes  relacionadas,  não  há  dúvida  de  que  as  normas  tributárias  relativas ao imposto de renda adotaram a tributação com base nas demonstrações individuais.  Houve até tentativa de tributação em conjunto das sociedades de um grupo no  artigo  30  do  Decreto­Lei  nº  1.598/77,  no  entanto,  o  referido  dispositivo  foi  revogado  expressamente pelo Decreto­Lei nº 1.648/77 sem que tivesse entrado sequer em vigência.  Fl. 1544DF CARF MF Processo nº 12448.726295/2014­81  Acórdão n.º 2301­005.106  S2­C3T1  Fl. 41          79 Diante de  tal cenário, entendo que o contribuinte não  infringiu nenhuma lei  tributária  ao  praticar  os  atos  que  foram  objeto  do  presente  auto  de  infração, mas  apenas  se  valeu de lacunas existentes nas normas brasileiras que tratam da integração entre a tributação  do imposto de renda da pessoa jurídica e o imposto de renda da pessoa física.   Voto, portanto, por (a) considerar não ocorrida a decadência do poder­dever  de lançar o crédito tributário e (b) dar provimento ao recurso.     (assinado digitalmente)  Alexandre Evaristo Pinto      Fl. 1545DF CARF MF

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Numero do processo: 10830.912125/2012-15
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 27 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Aug 15 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 31/10/2011 RESTITUIÇÃO. IMUNIDADE. AUSÊNCIA DE CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO PLEITEADO. Para fins de concessão de pedido de restituição e/ou compensação de indébito fiscal, é imprescindível que o crédito tributário pleiteado esteja munido de certeza e liquidez. No presente caso, não logrou o contribuinte comprovar que faria jus à imunidade alegada, em razão da ausência da Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social (CEBAS), requisito este essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei 12.101/2009. Recurso Voluntário negado.
Numero da decisão: 3301-003.839
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto do Couto Chagas - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros José Henrique Mauri, Marcelo Costa Marques d´Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões, Antônio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e Luiz Augusto do Couto Chagas.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DO COUTO CHAGAS
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Para fins de concessão de pedido de restituição e/ou compensação de indébito  fiscal,  é  imprescindível  que  o  crédito  tributário  pleiteado  esteja munido  de  certeza  e  liquidez.  No  presente  caso,  não  logrou  o  contribuinte  comprovar  que faria  jus à  imunidade alegada, em razão da ausência da Certificação de  Entidades  Beneficentes  de  Assistência  Social  (CEBAS),  requisito  este  essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei  12.101/2009.   Recurso Voluntário negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas ­ Presidente e Relator  Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros José Henrique Mauri,  Marcelo Costa Marques d´Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara  Simões, Antônio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen  e Luiz Augusto do Couto Chagas.  Relatório  Trata­se  de  manifestação  de  inconformidade  contra  Despacho  Decisório  eletrônico que indeferiu Pedido de Restituição Eletrônico ­ PER referente a alegado crédito de     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 91 21 25 /2 01 2- 15 Fl. 190DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 3          2 pagamento  indevido ou a maior efetuado por meio do DARF, código de  receita 8301  (PIS –  Folha de Pagamento).  Segundo  o  Despacho  Decisório,  o  DARF  informado  no  PER  foi  integralmente utilizado na quitação do respectivo débito, não restando crédito disponível para  restituição.  Em  sua  manifestação  de  inconformidade  a  interessada  argumentou,  em  resumo, que o pagamento indevido decorre de sua condição de imune às contribuições sociais,  nos termos dos art. 150, inciso VI, alínea “c”, art. 195, § 7º, c/c art. 205, art. 6º, art. 203, inciso  III,  art.  145, § 1º,  art.  146,  II,  todos  da Constituição Federal,  e do  art.  14 do CTN. Discorre  sobre  sua  condição  de  imune.  Requer  que  seja  declarada  como  Entidade  Beneficente  de  Assistência Social.   Ao  analisar  o  caso,  a  DRJ  em  Juiz  de  Fora  (MG),  entendeu  por  julgar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  nos  termos  do  Acórdão  09­051.866,  com  base  primordialmente  nos  seguintes  fundamentos:  (i)  a  imunidade  das  contribuições  sociais  está  sujeita  às  exigências  estabelecidas  pela  Lei  12.101/2009;  (ii)  a  Recorrente  não  possui  CEBAS  (Certificação  de Entidades Beneficentes  de Assistência  Social);  (iii)  o  PIS  não  está  abrangido  pela  imunidade  estabelecida  no  art.  195,  §  7º  da  Constituição  Federal;  e  (iv)  a  Recorrente está sujeita ao PIS sobre a Folha de Salários e não sobre o Faturamento.   Intimado  da  decisão  e  insatisfeito  com  o  seu  conteúdo,  o  contribuinte  interpôs, tempestivamente, Recurso Voluntário através do qual alegou, resumidamente: (i) que  o STF já teria pacificado seu entendimento quanto à submissão do PIS à imunidade tributária  das  contribuições  previdenciárias  fixada  pelo  art.  195,  parágrafo  7º  da Constituição  Federal,  conforme acórdão proferido no RE 636.941/RS,  que  teve  repercussão  geral  reconhecida;  (ii)  que  a  Recorrente  atende  a  todos  os  requisitos  da  Lei  12.101/2009  para  fins  de  usufruto  da  imunidade, conforme comprovado no pedido de emissão do CEBAS protocolizado (trata sobre  cada  um  dos  requisitos);  (iii)  que  a  emissão  do CEBAS  é  um  ato  administrativo  vinculado,  constituindo obrigação legal uma vez constatado o atendimento dos requisitos legais para gozo  da  imunidade;  (iv)  que  a  emissão  do CEBAS  tem  caráter  declaratório,  sendo­lhe  conferidos  efeitos  retroativos.  Requer,  ao  final,  que  seja  dado  provimento  ao  seu  recurso,  para  fins  de  deferir  o  pedido  de  restituição,  por  se  tratar  de  instituição  imune  às  contribuições  previdenciárias.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Luiz Augusto do Couto Chagas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3301­003.674, de  27 de junho de 2017, proferido no julgamento do processo 10830.900254/2013­33, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3301­003.674):  Fl. 191DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 4          3 "O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  reúne  os  demais  requisitos  de  admissibilidade, portanto, dele conheço.  Consoante  acima  narrado,  trata­se  de  Pedido  de  Restituição  Eletrônico  ­  PER nº 23871.62072.130912.1.2.04­0241 referente a alegado crédito de pagamento indevido  ou a maior da contribuição previdenciária sobre a folha de salários a cargo do empregador,  efetuado por meio do DARF no valor original de R$ 42.011,75.  Como  é  cediço,  para  fins  de  concessão  de  pedido  de  restituição  e/ou  compensação  de  indébito  fiscal,  é  imprescindível  que  o  crédito  tributário  pleiteado  esteja  munido de certeza e liquidez, cuja comprovação deve ser efetuada pelo contribuinte. No caso  concreto  ora  analisado,  portanto,  há  de  se  verificar  se  o  crédito  tributário  alegado  pelo  contribuinte encontra­se revestido de tais características, sem as quais o pleito não pode ser  deferido.  Alega o contribuinte que o seu pleito decorre do seu direito seria  líquido e  certo ao gozo da  imunidade. A DRJ, por  seu  turno, entendeu de  forma diversa, conforme se  extrai da passagem do voto a seguir transcrita:  A imunidade relativa às pessoas jurídicas que prestam assistência social está  prevista nos seguintes dispositivos constitucionais:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte,  é  vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:  [...]  VI ­ instituir impostos sobre:(Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)  a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;  b) templos de qualquer culto;  c)  patrimônio,  renda  ou  serviços  dos  partidos  políticos,  inclusive  suas  fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação  e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;  d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.  [...]  Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma  direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos  da  União,  dos  Estados,  do  Distrito  Federal  e  dos  Municípios,  e  das  seguintes  contribuições sociais:  [...]  §  7º  ­  São  isentas  de  contribuição  para  a  seguridade  social  as  entidades  beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.  A  imunidade  prevista  no  artigo  150  acima  transcrito  é  especifica  para  impostos  não  abrangendo  às  contribuições  sociais.  Portanto,  não  alcança  o  PIS/PASEP –Folha de Salários.  A  imunidade  prevista  no  artigo  195,  §  7º,  é  específica  para  contribuições  para seguridade social e depende da caracterização da entidade como beneficente  Fl. 192DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 5          4 de  assistência  social  que  atenda  às  exigências  estabelecidas  em  lei,  entre  elas  a  certificação  de  que  trata  a  Lei  12.101/2009,  conforme  dispositivos  transcritos  a  seguir:  Art.  1o A  certificação  das  entidades  beneficentes  de  assistência  social  e  a  isenção de contribuições para a seguridade social serão concedidas às pessoas III ­  do Desenvolvimento Social e Combate à Fome, quanto às entidades de assistência  social.  (...)  Art. 29. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à  isenção do pagamento das contribuições de que  tratam os arts. 22 e 23 da Lei nº  8.212, de 24 de  julho de 1991, desde que atenda,  cumulativamente, aos  seguintes  requisitos (grifo não original)  Com  base  nos  atos  acima  transcritos,  que  vinculam  este  colegiado  de  1ª  instância  administrativa,  a  contribuinte,  por  não  ser  detentora  do  certificado  de  entidade  beneficente  de  assistência  social,  não  faz  jus  à  imunidade  prevista  no  artigo 195, § 7º, da CF/88, por descumprir exigência contida em lei.  Com lastro no artigo 21 supra, não compete à RFB decidir sobre a concessão  de  certificados  de  entidade  beneficente  de  assistência  social,  não  tendo  força  vinculante as decisões judiciais e o posicionamento da doutrina mencionados pela  defesa.  De modo que, o pedido, para que seja declarada como Entidade Beneficente  da Assistência  Social,  com  força  substitutiva  do  registro  e  da  certificação de  que  trata  o  art.  21  da  Lei  nº  12.101/2009,  não  pode  ser  atendido  no  âmbito  desse  colegiado.  A  contribuinte  impetrou  o  mandado  de  segurança  nº  2007.61.05.012968­1,  junto à 2ª Vara Federal de Campinas,  que atualmente  tramita no TRF 3º Região,  com sentença proferida reconhecendo o direito à imunidade prevista no art. 195, 7º,  da CF/88, no tocante à Cofins, desde que cumpridos os requisitos do art. 14 do CTN  e os deveres instrumentais acessórios estabelecidos pela legislação fiscal.  Portanto,  mantida  a  exigência  do  certificado  de  entidade  beneficente  de  assistência social para gozo da imunidade prevista no artigo 195, 7º, da CF/88.  Concordo  com  a  conclusão  a  que  chegou  a  DRJ  no  trecho  acima,  por  entender  que  não  restou  comprovada  a  certeza  e  liquidez  do  crédito  pleiteado  pelo  contribuinte.   Embora  a  Recorrente  tenha  protocolizado  pedido  de  emissão  do  CEBAS  (Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social) desde 18/12/2013, é certo que  este pedido ainda não foi deferido, encontrando­se atualmente na situação de "encaminhado".  E sendo esta emissão um requisito essencial ao gozo da  imunidade pleiteada, nos  termos do  que determina a Lei nº 12.101/2009, não há como se entender que o crédito tributário objeto  da presente demanda seja líquido e certo. Note­se que o art. 29 da referida lei dispõe que fará  jus à isenção a entidade beneficente certificada.  Ademais,  como  bem  destacou  a DRJ  em  sua  decisão,  a  análise  quanto  ao  atendimento  dos  requisitos  dispostos  na  Lei  n.  12.101/2009  e  a  consequente  concessão  do  Fl. 193DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 6          5 CEBAS  não  é  de  competência  da  Receita  Federal  do  Brasil,  ou  mesmo  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais.   Nesse contexto, ainda que o ato administrativo de concessão do CEBAS seja  plenamente  vinculado,  e  que  os  seus  efeitos  sejam  declaratórios,  conferindo­lhe  aplicação  retroativa, tais fatores não afastam a necessidade de que haja a análise quanto a tal pleito por  parte da autoridade competente.  Sendo assim, não há como se deferir o pleito do contribuinte de restituição  apresentado, por faltar­lhe certeza e liquidez.  De outro norte,  importante ainda que se analise o  segundo  fundamento  da  decisão recorrida, que assim dispôs:  Ainda que a contribuinte fosse detentora de tal certificado, o entendimento da  administração tributária é que o PIS/PASEP não está abrangido pelo artigo 195 da  Carta Magna, sendo devido o seu recolhimento na forma da lei.  No caso vertente, o crédito pretendido decorre de pagamento de PIS/PASEP  –  Folha  de  Salários.  Cabe,  então,  observar  o  disposto  no  art.  13  da  Medida  Provisória nº 2.158­35, de 24 de agosto de 2001:  Art.  13. A  contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na  folha de salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:  I ­ templos de qualquer culto;  II ­ partidos políticos;  III ­ instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12  da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;  IV ­  instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as  associações, a que se refere o art. 15 da Lei no 9.532, de 1997;  V ­ sindicatos, federações e confederações;  VI ­ serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;  VII  ­  conselhos  de  fiscalização  de  profissões  regulamentadas;  jurídicas  de  direito  privado,  sem  fins  lucrativos,  reconhecidas  como  entidades  beneficentes de assistência social com a  finalidade de prestação de serviços  nas  áreas  de  assistência  social,  saúde  ou  educação,  e  que  atendam  ao  disposto nesta Lei.  (...)  Art.  21.  A  análise  e  decisão  dos  requerimentos  de  concessão  ou  de  renovação dos certificados das entidades beneficentes de assistência  social  serão apreciadas no âmbito dos seguintes Ministérios:  I ­ da Saúde, quanto às entidades da área de saúde;  II ­ da Educação, quanto às entidades educacionais; e  VIII  ­  fundações  de  direito  privado  e  fundações  públicas  instituídas  ou  mantidas pelo Poder Público;  IX ­ condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e  Fl. 194DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 7          6 X  ­  a Organização  das Cooperativas Brasileiras  ­ OCB  e  as Organizações  Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1o da Lei no 5.764, de  16 de dezembro de 1971.  [...].” [Grifei].  Por  sua vez, os mencionados arts. 12  e 15 da Lei nº 9.532, de 1997, assim  dispõem1:  Art.  12.  Para  efeito  do  disposto  no  art.  150,  inciso  VI,  alínea  "c",  da  Constituição, considera­se imune a instituição de educação ou de assistência  social que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque  à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades  do  Estado,  sem  fins  lucrativos.  (Vide  artigos  1º  e  2º  da  Mpv  2.189­49,  de  2001) (Vide Medida Provisória nº 2158­35, de 2001)  §  1º  Não  estão  abrangidos  pela  imunidade  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital  auferidos  em  aplicações  financeiras  de  renda  fixa  ou  de  renda  variável.  §  2º Para  o  gozo  da  imunidade,  as  instituições  a  que  se  refere  este  artigo,  estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos:  [...]  Art.  15.  Consideram­se  isentas  as  instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo, cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços  para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo  de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos. (Vide Medida Provisória nº  2158­35, de 2001)  §  1º  A  isenção  a  que  se  refere  este  artigo  aplica­se,  exclusivamente,  em  relação ao imposto de renda da pessoa jurídica e à contribuição social sobre  o lucro líquido, observado o disposto no parágrafo subseqüente.  [...]  § 3º Às instituições isentas aplicam­se as disposições do art. 12, § 2°, alíneas  "a" a "e" e § 3° e dos arts. 13 e 14.  Nesse  sentido,  o  Decreto  nº  4.527,  de  17  de  dezembro  de  2002,  ao  regulamentar a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins,  devidas pelas pessoas  jurídicas de direito privado em geral, assim dispõe:  Art. 9º São contribuintes do PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários as  seguintes entidades (Medida Provisória nº 2.158­35, de 2001, art. 13):  [...]  III  ­  instituições  de  educação  e  de  assistência  social  que  preencham  as  condições e requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532, de 1997;  IV  ­  instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo,  cultural,  científico  e  as  associações,  que  preencham  as  condições  e  requisitos  do  art.  15  da  Lei  nº  9.532, de 1997; [...]  Fl. 195DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 8          7 Art.  46.  As  entidades  relacionadas  no  art.  9º  deste  Decreto  (Constituição  Federal, art. 195, § 7º  ,  e Medida Provisória nº 2.158­35, de 2001, art. 13,  art. 14, inciso X, e art. 17):  I ­ não contribuem para o PIS/Pasep incidente sobre o faturamento; e  [...]  Art. 50. A base de cálculo do PIS/Pasep  incidente sobre a  folha de salários  mensal,  das  entidades  relacionadas  no  art.  9º,  corresponde  à  remuneração  paga, devida ou creditada a empregados.  [...].” [Grifei].  Portanto, considerando as normas legais supracitadas e que a contribuinte se  declara  imune  em  razão  da  atividade  por  ela  exercida  (atividades  de  apoio  à  educação  –  exceto  caixas  escolares),  não  há  incidência  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep  sobre  o  faturamento.  Entretanto,  é  devida  a  contribuição  para  o  PIS/Pasep calculada sobre a folha de salários, conforme definido no art. 13 da MP  nº 2.158­35, de 2001, independentemente de sua imunidade decorrer do disposto no  artigo 150 ou 195 da CF/88.  Assim,  diante  da  ausência  de  certeza  do  crédito  pleiteado,  voto  por  considerar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  ratificando  o  Despacho Decisório que indeferiu a restituição pretendida.  Sobre este ponto, o contribuinte alegou em seu recurso voluntário que o STF  já  pacificou  seu  entendimento  quanto  à  submissão  do  PIS  à  imunidade  tributária  das  contribuições  previdenciárias  fixada  pelo  art.  195,  parágrafo  7º  da  Constituição  Federal,  conforme  acórdão  proferido  no  RE  636.941/RS,  publicado  em  04/04/2014,  que  teve  repercussão geral reconhecida.   Da  análise  do  referido  julgado,  extrai­se  que  o  STF  chegou  à  seguinte  conclusão:  A pessoa  jurídica para  fazer  jus à  imunidade do art. 195, § 7º, CF/88, com  relação às contribuições  sociais, deve atender aos  requisitos previstos nos artigos  9º  e  14, do CTN,  bem  como no  art.  55,  da Lei  nº  8.212/91,  alterada  pelas Lei  nº  9.732/98 e Lei nº 12.101/2009, nos pontos onde não tiveram sua vigência suspensa  liminarmente pelo STF nos autos da ADIN 2.208­5.  As  entidades  beneficentes  de  assistência  social,  como  consequência,  não  se  submetem ao regime tributário disposto no art. 2º, II, da Lei nº 9.715/98, e no art.  13,  IV,  da  MP  nº  2.158­35/2001,  aplicáveis  somente  àquelas  outras  entidades  (instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo,  cultural  e  científico  e  as  associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e  os  coloquem  à  disposição  do  grupo  de  pessoas  a  que  se  destinam,  sem  fins  lucrativos) que não preencherem os requisitos do art. 55, da Lei nº 8.212/91, ou da  legislação  superveniente  sobre  a  matéria,  posto  não  abarcadas  pela  imunidade  constitucional.  A inaplicabilidade do art. 2º, II, da Lei nº 9.715/98, e do art. 13, IV, da MP º  2.158­35/2001,  às  entidades  que  preenchem  os  requisitos  do  art.  55  da  Lei  nº  8.212/91, e legislação superveniente, não decorre do vício da inconstitucionalidade  desses  dispositivos  legais,  mas  da  imunidade  em  relação  à  contribuição  ao  PIS  como técnica de interpretação conforme à Constituição.  Fl. 196DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 9          8 Ou seja, o STF concluiu que as entidades beneficentes de assistência social  não  se  submetem ao  regime  tributário  disposto no  art.  13,  IV da MP n.  2.158­35/2001,  por  fazerem  jus  à  imunidade  do  art.  150,  §  7º,  da  CF/88.  E  como  restou  conferida  à  tese  ali  assentada  repercussão  geral  e  eficácia  erga  omnes  e  ex  tunc,  tal  entendimento  deverá  ser  observado por este Conselho, por força do que dispõe o Regimento Interno deste Conselho, in  verbis:  Art.  62.  Fica  vedado  aos  membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.   §  1º  O  disposto  no  caput  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado,  acordo  internacional, lei ou ato normativo:   I  ­  que  já  tenha  sido  declarado  inconstitucional  por  decisão  definitiva  plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de  2016)   II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:   a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103­A  da Constituição Federal;   b) Decisão do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,  em sede de julgamento realizado nos termos do art. 543­B ou 543­C da Lei nº 5.869,  de  1973­  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  na  forma  disciplinada  pela  Administração Tributária;   b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal  de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543­B e 543­C da  Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 ­ Código  de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação  dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   (...).  §  2º  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional,  na  sistemática dos arts. 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a  1.041  da  Lei  nº  13.105,  de  2015  ­  Código  de  Processo  Civil,  deverãoser  reproduzidas pelos  conselheiros no  julgamento dos  recursos no âmbito do CARF.  (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   Com  base  no  entendimento  do  STF  expresso  no  RE  636.941/RS,  há  de  se  reconhecer, portanto, a insubsistência da conclusão constante da decisão recorrida no sentido  de  seria  "devida  a  contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculada  sobre  a  folha  de  salários,  conforme  definido  no  art.  13  da  MP  nº  2.158­35,  de  2001,  independentemente  de  sua  imunidade decorrer do disposto no artigo 150 ou 195 da CF/88".  Contudo, para que se possa concluir pela aplicação do  julgado do STF ao  caso  vertente,  seria  necessário  verificar  se  a  Recorrente  se  enquadra  como  entidade  beneficente  de  assistência  social  e  se  atende  os  requisitos  legais  dispostos  na  legislação  pertinente. Ocorre que, consoante anteriormente apontado, o pedido de concessão da CEBAS  (Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social), um dos requisitos para o gozo  da imunidade, ainda não foi deferido pelo Ministério do Desenvolvimento Social e Agrário, a  Fl. 197DF CARF MF Processo nº 10830.912125/2012­15  Acórdão n.º 3301­003.839  S3­C3T1  Fl. 10          9 quem compete analisar o atendimento dos requisitos dispostos na legislação pertinente (art. 14  do CTN, art. 55, da Lei nº 8.212/91, alterada pelas Lei nº 9.732/98, e Lei nº 12.101/2009).  É  válido destacar,  inclusive,  que o STF, ao  julgar o RE 636.941/RS  tratou  expressamente  desta  certificação,  concluindo  que  "a  definição  dos  limites  objetivos  ou  materiais,  bem  como  dos  aspectos  subjetivos  ou  formais,  atende  aos  princípios  da  proporcionalidade  e  razoabilidade".  É  o  que  se  infere  da  passagem  a  seguir  transcrita,  extraída do voto do Ministro Luiz Fux, relator do mencionado RE:  Pela  análise  da  legislação,  percebe­se  que  se  tem  consagrado  requisitos  específicos  mais  rígidos  para  o  reconhecimento  da  imunidade  das  entidades  de  assistência  social  (art.  195,  §  7º, CF/88),  se  comparados  com os  critérios  para  a  fruição  da  imunidade  dos  impostos  (art.  150,  VI,  c,  CF/88).  Ilustrativamente,  menciono aqueles exigidos para a emissão do Certificado de Entidade Beneficente  de Assistência Social – CEBAS, veiculados originariamente pelo art. 55 da Lei nº  8.212/91, ora regulados pela Lei nº 12. 101/2009.  A  definição  dos  limites  objetivos  ou  materiais,  bem  como  dos  aspectos  subjetivos ou formais, atende aos princípios da proporcionalidade e razoabilidade,  não implicando significativa restrição do alcance do dispositivo interpretado, qual  seja, o conceito de imunidade, e de redução das garantias dos contribuintes.  Com efeito, a jurisprudência da Suprema Corte indicia a possibilidade de lei  ordinária  regulamentar  os  requisitos  e  normas  sobre  a  constituição  e  o  funcionamento  das  entidades  de  educação  ou  assistência  (aspectos  subjetivos  ou  formais).  Diante do acima exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso  Voluntário  interposto  pelo  contribuinte, mantendo o  indeferimento  do  pedido  de  restituição,  conforme fundamentos acima expostos, em razão da não comprovação da certeza e liquidez do  crédito pleiteado."  Da mesma  forma que  ocorreu  no  caso  do  paradigma,  no  presente  processo  não logrou o contribuinte comprovar que faria jus à imunidade alegada, em razão da ausência  da  Certificação  de  Entidades  Beneficentes  de  Assistência  Social  (CEBAS),  requisito  este  essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei 12.101/2009.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário, mantendo o indeferimento do pedido de restituição, conforme fundamentos acima  expostos, em razão da não comprovação da certeza e liquidez do crédito pleiteado.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas                            Fl. 198DF CARF MF

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Numero do processo: 10166.903846/2008-20
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 16 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 30/09/2003 SALDO NEGATIVO. RETENÇÃO NA FONTE JÁ CONSIDERADA. IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO EM DUPLICIDADE. Aperfeiçoando-se o fato gerador, para a pessoa jurídica submetida ao regime de lucro real trimestral, na apuração do tributo, ao final de cada trimestre, devem ser consideradas exclusões previstas em lei, dentre elas as antecipações do imposto, efetuadas na forma de retenção na fonte. Contudo, deve-se atentar para que as tais retenções não sejam utilizadas em duplicidade.
Numero da decisão: 1402-002.738
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Leonardo de Andrade Couto- Presidente. (assinado digitalmente) Leonardo Luis Pagano Gonçalves - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Leonardo de Andrade Couto, Demetrius Nichele Macei, Leonardo Luis Pagano Goncalves, Paulo Mateus Ciccone, Marco Rogerio Borges, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Evandro Correa Dias. Ausente justificadamente o Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella.
Nome do relator: LEONARDO LUIS PAGANO GONCALVES
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1402­002.738  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  16 de agosto de 2017  Matéria  IRPJ  Recorrente  EXPRESSO SAO JOSE LTDA.   Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Data do fato gerador: 30/09/2003  SALDO  NEGATIVO.  RETENÇÃO  NA  FONTE  JÁ  CONSIDERADA.  IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO EM DUPLICIDADE.  Aperfeiçoando­se o fato gerador, para a pessoa jurídica submetida ao regime  de  lucro  real  trimestral,  na  apuração  do  tributo,  ao  final  de  cada  trimestre,  devem  ser  consideradas  exclusões  previstas  em  lei,  dentre  elas  as  antecipações do imposto, efetuadas na forma de retenção na fonte. Contudo,  deve­se  atentar  para  que  as  tais  retenções  não  sejam  utilizadas  em  duplicidade.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Leonardo de Andrade Couto­ Presidente.     (assinado digitalmente)  Leonardo Luis Pagano Gonçalves ­ Relator.    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Leonardo de Andrade  Couto, Demetrius Nichele Macei,  Leonardo Luis Pagano Goncalves,  Paulo Mateus Ciccone,  Marco  Rogerio  Borges,  Lucas  Bevilacqua  Cabianca  Vieira,  Evandro  Correa  Dias.  Ausente  justificadamente o Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 90 38 46 /2 00 8- 20 Fl. 271DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 271          2                                                      Fl. 272DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 272          3 Relatório    Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido.     Trata­se  de Declaração de Compensação,  transmitida  pelo Programa  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  ou  Restituição  e  Declaração  de  Compensação ­ PER/DCOMP, nº27151.66144.281103.1.7.02­9920, em  28/11/2003, de crédito relativo a saldo negativo de IRPJ referente ao 3º  trimestre  de  2003,  no  montante  de  R$27.601,08,  visando  compensar  débitos tributários de PIS/Pasep do mês de outubro de 2003.  No Despacho Decisório de fl. 23 emitido em 26/04/2008, a autoridade  tributária não homologou a  compensação  declarada,  sob  a  alegação  de que não foi apurado saldo negativo, uma vez que, na Declaração de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  (DIPJ),  correspondente  ao  período  de  apuração  do  crédito  informado  no  PER/DCOMP,  consta  imposto  a  pagar.  Ou  seja,  para  o  IRPJ  do  3º  trimestre  de  2003,  do  qual  informa  a  PER/DCOMP  ter  sido  apurado  saldo  negativo  de  R$27.601,08,  encontra­se  dissonante  do  informado  pela  contribuinte  na  DIPJ,  onde  consta  a  valor  de  IRPJ  a  pagar  de  R$119.579,96.  Cientificada  da  decisão  proferida  pela  DRF/Brasília,  em  01/09/2008  (fl.81), a  interessada apresentou a manifestação de inconformidade de  fls. 01/02, em 16/09/2008 (carimbo de recepção à fl. 01), discorrendo,  em síntese, que no 3º trimestre teria apurado saldo negativo, conforme  demonstrativo a seguir:  Ficha 12­A – DIPJ  Imposto sobre o Lucro Real  1) Alíquota 15% ­ R$ 103.086,96  3) Adicional ­ R$ 62.724,64  Deduções ­­­­­  5) Programa Alimentação do Trabalhador R$ 4.123,48  13) Imposto de Renda Retido na Fonte R$ 14.507,08  19) Imposto de Renda a Pagar R$ 147.181,04  Saldo Negativo  Imposto de Renda a Pagar R$ 147.181,04  ( ­ ) Imposto de Renda Retido restante no trimestre R$ 27.601,08  ( ­ ) Pagto DARF 31/10/2003 R$ 97.664,61  ( ­ ) Pagto DARF 13/11/2003 R$ 39.695,26  ( ­ ) Pagto DARF 11/12/2003 R$ 643,25  (  ­  )  Compensação  PER/DCOMP  24875.43294.311003.1.3.04­5622  9.177,92  Fl. 273DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 273          4 SALDO NEGATIVO DO TRIMESTRE ­27.601,08    Assim,  tendo  em  vista  o  demonstrativo,  e  a  apuração  do  saldo  negativo  de  R$27.601,08  para  o  trimestre,  requer  pela  homologação dos créditos.  O  despacho  de  fl.  27  desta  DRJ/Brasília  foi  encaminhado  à  unidade preparadora, em 23/01/2009, no sentido de regularizar  a instrução processual, demanda que foi prontamente atendida.  [...]    Em seguida, foi preferida decisão nos seguintes termos:    A  manifestação  de  inconformidade  é  tempestiva  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade  previstos  no  Decreto  nº  70.235/1972 (PAF). Assim, dela toma­se conhecimento.  No  caso  em  tela,  pretende  a  requerente  a  homologação  de  crédito  tributário, cuja origem seria pretenso saldo negativo de  IRPJ apurado no 3º trimestre de 2003.  A princípio, mostra­se pertinente verificar a Ficha 12­A da DIPJ,  cujo extrato  foi  acostado aos autos,  fls.  92/93,  em consulta aos  sistemas internos:  Ficha 12­A – DIPJ  Imposto sobre o Lucro Real  1) Alíquota 15% R$ 103.086,96  3) Adicional R$ 62.724,64  Deduções  5) Programa Alimentação do Trabalhador R$ 4.123,48  13) Imposto de Renda Retido na Fonte R$ 42.108,16  19) Imposto de Renda a Pagar R$ 119.579,96  Ou  seja,  no  item  13)  IMPOSTO  DE  RENDA  RETIDO  NA  FONTE,  a  DIPJ  da  requerente  informa  o  montante  de  R$42.108,16,  e  não  o  de  R$14.507,08,  transcrito  na  peça  de  defesa e constante da cópia da tela de DIPJ acostada aos autos  pela contribuinte às fls. 11.  Deve  ter  se  confundido  a  defesa,  ao  acostar  aos  autos  tela  de  DIPJ  com  inexatidão.  O  extrato  da  Ficha  12­A  de  fls.  11  acostado  pela  impugnante,  que  informa  para  o  3º  trimestre  de  2003  o  valor  de  IRRF  de  R$14.507,08,  não  tem  lastro  nos  registros do sistema da Receita Federal.  Observe­se  que,  a  diferença  entre  R$42.108,16,  valor  correto  que consta na DIPJ, e R$14.507,08, é precisamente o montante  Fl. 274DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 274          5 de R$27.601,08, ou seja, o suposto crédito de saldo negativo de  IRPJ pelo qual protesta a requerente.  Ocorre que,  já por ocasião da primeira decisão administrativa,  Despacho  Decisório  de  fls.  23,  o  valor  de  imposto  de  renda  retido  na  fonte  de  R$42.108,16  foi  acatado  pela  autoridade  tributária.  Tanto  que,  a  fundamentação  da  citada  decisão  informa  que  o  valor  do  imposto  a  pagar  na  DIPJ  é  de  R$119.579,96.  Dessa maneira, resta demonstrado que se equivoca a defesa ao  requerer a utilização do valor de R$27.601,08 em duplicidade. A  consulta  da  Ficha  12A  da  DIPJ  e  a  motivação  da  não  homologação  do  Despacho  Decisório  não  deixam  dúvidas  de  que, na apuração do IRPJ do 3º trimestre de 2003, foi deduzido a  título  de  imposto  de  renda  retido  na  fonte  o  valor  de  R$42.108,16, e não apenas R$14.507,08, como quer fazer crer a  defesa.  Por  consequência,  o  pedido  da  manifestante,  para  que  seja  homologado  o  crédito  de  R$27.601,08,  perde  completamente  o  objeto, vez que tal valor já foi considerado como imposto retido  na fonte na apuração do saldo negativo pela DRF­Brasília.  Assim sendo, pelo exposto, oriento meu voto pela improcedência  da manifestação  de  inconformidade  e  pelo  não  reconhecimento  do direito creditório pleiteado.    Inconformada  com  o  v.  acórdão,  a Recorrente  interpôs Recurso Voluntário  reiterando os mesmos argumentos da impugnação e refutando o principal motivo o r. julgado "a  quo" para não homologação do pedido de compensação de que o valor de R$ 42.108,16 é que  foi deduzido a titulo de IRRF e não apenas R$ 14.507,08 como alega a Recorrente.     A  Recorrente  acosta  ao  Recurso  Voluntário  os  mesmo  documentos  já  acostados aos autos em sede de manifestação de inconformidade e do pedido de compensação.       É o relatório.               Voto             Fl. 275DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 275          6 Conselheiro Leonardo Luis Pagano Gonçalves ­ Relator    O Recurso Voluntário é  tempestivo e preenche todos os requisitos previstos  na legislação, motivo pelo qual deve ser admitido.     Ao analisar os argumentos postos no Recurso Voluntário e os documentos a  ele acostados, entendo que o v. acórdão recorrido não deve ser alterado.     Como  muito  bem  apontado  no  julgado  "a  quo",  consta  na  Ficha  12­A  da  DIPJ, item 13 o valor de R$ 42.108,16, e não o de R$14.507,08, transcrito na manifestação de  inconformidade e constante da cópia da tela de DIPJ acostada aos autos pela contribuinte às fls.  11 e repetido no Recurso Voluntário.  O extrato acostado pela Recorrente da Ficha 12­A (fls. 11) onde aponta para  o  3  trimestre  de  2003  o  valor  de  IRRF  de  R$  14.507,08  não  condiz  com  os  documentos  acostados aos autos. Tal valor constante na DIPJ foi escriturado por equivoco da Recorrente.   Sendo  assim  entendo  que  não  assiste  razão  a  Recorrente  ao  alegar  que  a  somatória  dos  DARFs  relativos  ao  recolhimento  do  IRPJ,  mais  as  retenções  do  IRRF  e  a  PER/DCOMP relativa a compensação com a estimativa do terceiro trimestre de 2003, restaria o  saldo  negativo  de  R$  27.601,08  a  ser  compensado  com  o  débito  previsto  no  pedido  de  compensação do processo em epígrafe.     De  resto,  utilizo  os  argumentos  do  v.  acórdão  recorrido  para  fundamentar  meu voto.    No  caso  em  tela,  pretende  a  requerente  a  homologação  de  crédito  tributário, cuja origem seria pretenso saldo negativo de IRPJ apurado  no 3º trimestre de 2003.  A princípio, mostra­se pertinente verificar a Ficha 12­A da DIPJ, cujo  extrato  foi  acostado  aos  autos,  fls.  92/93,  em  consulta  aos  sistemas  internos:  Ficha 12­A – DIPJ  Imposto sobre o Lucro Real  1) Alíquota 15% R$ 103.086,96  3) Adicional R$ 62.724,64  Deduções  5) Programa Alimentação do Trabalhador R$ 4.123,48  13) Imposto de Renda Retido na Fonte R$ 42.108,16  19) Imposto de Renda a Pagar R$ 119.579,96  Ou  seja,  no  item 13)  IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE,  a  DIPJ  da  requerente  informa  o montante  de R$42.108,16,  e  não  o  de  R$14.507,08, transcrito na peça de defesa e constante da cópia da tela  de DIPJ acostada aos autos pela contribuinte às fls. 11.  Fl. 276DF CARF MF Processo nº 10166.903846/2008­20  Acórdão n.º 1402­002.738  S1­C4T2  Fl. 276          7 Deve ter se confundido a defesa, ao acostar aos autos tela de DIPJ com  inexatidão.  O  extrato  da  Ficha  12­A  de  fls.  11  acostado  pela  impugnante, que informa para o 3º trimestre de 2003 o valor de IRRF  de  R$14.507,08,  não  tem  lastro  nos  registros  do  sistema  da  Receita  Federal.  Observe­se  que,  a  diferença  entre  R$42.108,16,  valor  correto  que  consta  na  DIPJ,  e  R$14.507,08,  é  precisamente  o  montante  de  R$27.601,08, ou seja, o suposto crédito de saldo negativo de IRPJ pelo  qual protesta a requerente.  Ocorre  que,  já  por  ocasião  da  primeira  decisão  administrativa,  Despacho Decisório de  fls. 23, o valor de imposto de renda retido na  fonte de R$42.108,16 foi acatado pela autoridade tributária. Tanto que,  a  fundamentação da citada decisão  informa que o valor do  imposto a  pagar na DIPJ é de R$119.579,96.  Dessa  maneira,  resta  demonstrado  que  se  equivoca  a  defesa  ao  requerer  a  utilização  do  valor  de  R$27.601,08  em  duplicidade.  A  consulta da Ficha 12A da DIPJ e a motivação da não homologação do  Despacho Decisório não deixam dúvidas de que, na apuração do IRPJ  do 3º trimestre de 2003, foi deduzido a título de imposto de renda retido  na fonte o valor de R$42.108,16, e não apenas R$14.507,08, como quer  fazer crer a defesa.  Por  consequência,  o  pedido  da  manifestante,  para  que  seja  homologado o crédito de R$27.601,08, perde completamente o objeto,  vez  que  tal  valor  já  foi  considerado  como  imposto  retido  na  fonte na  apuração do saldo negativo pela DRF­Brasília.  Assim  sendo,  pelo  exposto,  oriento  meu  voto  pela  improcedência  da  manifestação de inconformidade e pelo não reconhecimento do direito  creditório pleiteado.    Pelo  exposto  e  por  tudo  que  consta  processado  nos  autos,  conheço  do  Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso.       (assinado digitalmente)  Leonardo Luis Pagano Gonçalves                             Fl. 277DF CARF MF

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