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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9556197 #
Numero do processo: 13931.001039/2008-41
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 28 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Tue Oct 25 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2006 IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. IMPOSTO RETIDO NA FONTE. IRRF. DEDUÇÃO DO IMPOSTO E DA CONTRIBUIÇÃO APURADOS NA DECLARAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O imposto retido na fonte e a contribuição social recolhida podem ser deduzido na declaração de rendimentos se restarem comprovadas a sua efetiva retenção e a inclusão dos rendimentos correspondentes à base de cálculo do imposto apurado no ajuste anual. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. RRA. REGIME DE COMPETÊNCIA. O cálculo do IRRF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser feito com base nas tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram os rendimentos tributáveis, observando a renda auferida mês a mês pelo contribuinte (regime de competência). IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. JUROS DE MORA SOBRE VERBAS PAGAS A DESTEMPO. NÃO INCIDÊNCIA. RE Nº 855.091/RS. RECEBIDO NA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL - TEMA 808. Nos termos da decisão do STF no RE nº 855.091/RS, “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita, o qual, tendo sido julgado sob o rito do art. 543-B do CPC, é de observância obrigatória, ao teor do art. 62 do RICARF, devendo ser excluído da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora das parcelas de natureza remuneratória pagas a destempo.
Numero da decisão: 2003-004.120
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência), vencida a conselheira Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, que dava provimento parcial em maior extensão. (documento assinado digitalmente) Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente), Wilderson Botto e Ricardo Chiavegatto de Lima (Relator).
Nome do relator: RICARDO CHIAVEGATTO DE LIMA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2006 IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. IMPOSTO RETIDO NA FONTE. IRRF. DEDUÇÃO DO IMPOSTO E DA CONTRIBUIÇÃO APURADOS NA DECLARAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O imposto retido na fonte e a contribuição social recolhida podem ser deduzido na declaração de rendimentos se restarem comprovadas a sua efetiva retenção e a inclusão dos rendimentos correspondentes à base de cálculo do imposto apurado no ajuste anual. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. RRA. REGIME DE COMPETÊNCIA. O cálculo do IRRF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser feito com base nas tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram os rendimentos tributáveis, observando a renda auferida mês a mês pelo contribuinte (regime de competência). IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. JUROS DE MORA SOBRE VERBAS PAGAS A DESTEMPO. NÃO INCIDÊNCIA. RE Nº 855.091/RS. RECEBIDO NA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL - TEMA 808. Nos termos da decisão do STF no RE nº 855.091/RS, “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita, o qual, tendo sido julgado sob o rito do art. 543-B do CPC, é de observância obrigatória, ao teor do art. 62 do RICARF, devendo ser excluído da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora das parcelas de natureza remuneratória pagas a destempo.

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IRPF. IMPOSTO RETIDO NA FONTE. IRRF. DEDUÇÃO DO IMPOSTO E DA CONTRIBUIÇÃO APURADOS NA DECLARAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O imposto retido na fonte e a contribuição social recolhida podem ser deduzido na declaração de rendimentos se restarem comprovadas a sua efetiva retenção e a inclusão dos rendimentos correspondentes à base de cálculo do imposto apurado no ajuste anual. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. RRA. REGIME DE COMPETÊNCIA. O cálculo do IRRF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser feito com base nas tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram os rendimentos tributáveis, observando a renda auferida mês a mês pelo contribuinte (regime de competência). IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. IRPF. JUROS DE MORA SOBRE VERBAS PAGAS A DESTEMPO. NÃO INCIDÊNCIA. RE Nº 855.091/RS. RECEBIDO NA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL - TEMA 808. Nos termos da decisão do STF no RE nº 855.091/RS, “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita, o qual, tendo sido julgado sob o rito do art. 543-B do CPC, é de observância obrigatória, ao teor do art. 62 do RICARF, devendo ser excluído da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora das parcelas de natureza remuneratória pagas a destempo. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 93 1. 00 10 39 /2 00 8- 41 Fl. 57DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-004.120 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13931.001039/2008-41 época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência), vencida a conselheira Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, que dava provimento parcial em maior extensão. (documento assinado digitalmente) Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente), Wilderson Botto e Ricardo Chiavegatto de Lima (Relator). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 36 e ss.), interposto contra o Acórdão de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 30 e ss.) que considerou, por unanimidade de votos, improcedente a Impugnação do contribuinte apresentada diante de Notificação de Lançamento (e-fls. 05 e ss.), lavrada pela constatação de Compensação Indevida de Imposto de Renda Retido na Fonte. 2. Adoto o Relatório do Acórdão da DRJ, exposto em sua síntese, por esclarecer os fatos ocorridos: Relatório (...) Por meio da Notificação de Lançamento de fls. 05/09, exige-se do contribuinte o crédito tributário de R$ 18.829,59, sendo: RS 1.850,09 de Imposto de Renda Pessoa Física Suplementar (sujeito à multa de ofício), RS 1.387,56 de multa de ofício de 75% , RS 290,64 de juros de mora sobre o imposto suplementar, calculados até 30/09/2008, Imposto de renda Pessoa Física (sujeito à multa de mora) de R$ 11.275,00, multa de mora de R$ 2.255,00 e juros de mora calculados até 30/09/2008 de R$ 1.771,30. O lançamento, conforme descrição dos fatos e enquadramento legal refere-se à constatação em documentos apresentados pelo contribuinte e em sistemas da Receita Federal do Brasil, como segue: • Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e das informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, constatou-se o lançamento na DIRPF/2007 o rendimento junto à fonte pagadora CNPJ 76 483 817/0001-62 de RS 42.827.58 e dedução IR de RS 11.275,00 e de Previdência Oficial de RS 6.727,58. Glosados os valores correspondentes às deduções por falta de comprovação na forma dos Termos de Intimação Fiscal n 0944/2008 e 2007/609341472821026. O interessado, em sua impugnação de fls. 02/04, acompanhada de documentos (fl. 10/20), alega que recebeu rendimentos oriundos de processo judicial, tendo sofrido a retenção do IRRF e do INSS, conforme documentos que junta para comprovação. Alega, também, que ter havido um lapso na pesquisa, pois a fonte pagadora, ou seja, a Réu dos autos RT 002806/1999 é o CNPJ. 76.483.817/0001-20, não o CNPJ objeto de tal pesquisa. Por fim, requer o cancelamento do lançamento. Fl. 58DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-004.120 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13931.001039/2008-41 3. Diante de tais argumentos impugnatórios, a DRJ proferiu o Acórdão que manteve integralmente o lançamento e restou assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2007 IMPOSTO RETIDO NA FONTE EM AÇÃO JUDICIAL. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. Deve haver comprovação de que o valor do IRRF corresponde ao valor tributável na Declaração de Ajuste Anual CONTRIBUIÇÃO PARA A PREVIDÊNCIA OFICIAL. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. Não havendo a comprovação de que houve a retenção da contribuição para a previdência oficial no curso da ação judicial, deve ser mantida a glosa da sua dedução. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido. Recurso Voluntário 4. Inconformado após cientificado por via Postal da Decisão a quo, em 02/03/2012 (Aviso de Recebimento – AR de e-fl. 33), o ora Recorrente apresentou seu Recurso em 02/04/2012 (protocolo de e-fl. 36), de onde se extraem seus argumentos, apresentados em sua essência a seguir: - repisa seus argumentos impugnatórios; - ressalta que o CNPJ correto da fonte pagadora foi informado na impugnação, como sendo 78.483.817/0001-20 e que teria ocorrido lapso na pesquisa por parte da RFB; - ora apresenta novos documentos, com os quais pretende complementar seus argumentos (e-fls. 39 e ss.), discriminando os como “Documentos anexos”, a saber: 2 guias de Retiradas; GPS; DARF- Imposto de Renda na Fonte; Recibo de honorários Advocatícios; 3 folhas de Cálculos; Cópia do acórdão 06-35.513; Cópia Conclusão Sentença. 5. Seu pedido final é pelo aceite dos novos documentos, pelo direito de correção da Declaração de Ajuste Anual – DAA, pela suspensão e cancelamento do débito. Clama ainda pela diligência junto ao réu de sua Ação Trabalhista para comprovação de valores e procedência do recurso e pelo afastamento do crédito tributário. 6. É o relatório. Voto Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima, Relator. 7. O recurso é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade e assim, dele tomo conhecimento. 8. A autuação foi lavrada tendo em vista o rendimento junto à fonte pagadora CNPJ 76 483 817/0001-62 de RS 42.827.58 e dedução IR de RS 11.275,00 e de Previdência Oficial de RS 6.727,58, tendo sido glosados os valores correspondentes às deduções por falta de comprovação na forma dos Termos de Intimação Fiscal. Fl. 59DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-004.120 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13931.001039/2008-41 9. As novas provas colacionadas apenas em sede de recurso voluntário (e-fls. 39 e ss.) devem, na espécie, ser conhecidas com relativização de sua preclusão, com base no disposto no Decreto nº 70.235/1972, art. 16, inciso III e § 4º, uma vez que visam à complementação dos argumentos e provas já expostos em sede impugnatória. 10. Veja-se, através dos excertos colacionados abaixo, extraídos do Voto da Decisão Guerreada, os fundamentos da DRJ para denegar as pretensões do interessado em sede impugnatória: Voto: Das Glosas do IRRF e da Contribuição à Previdência Oficial ... No entanto, não há comprovação de que tais valores correspondem ao valor tributável na Declaração de Ajuste Anual. Não foi possível, por meio de documentos hábeis, verificar qual a proporcionalidade nos cálculos apresentados para fins de verificação da parcela referente aos rendimentos de tributação exclusiva. Assim, permanece a glosa do IRRF. Em relação à Contribuição à Previdência Oficial, também não há comprovação de que tais valores foram efetivamente retidos e, principalmente, de que foram devidamente recolhidos. Não estando comprovado de que houve efetivamente a retenção da Contribuição para a Previdência Oficial, a glosa deve ser mantida Para fazer prova ás deduções pleiteadas, o contribuinte deveria ter juntado aos autos outros elementos probantes tais como cópia da decisão judicial de homologação dos cálculos e autorização dos pagamentos, copia dos respectivos alvarás judiciais para pagamento/retenção/liquidação dos valores apurados, cópias das guias de recolhimento dos impostos e contribuições retidos, etc. ... 11. Passa-se então à análise dos documentos ora acostados pelo contribuinte aos autos, e nesse sentido não deve ser negligenciado que a valoração das provas pelas Autoridades Julgadoras Administrativas é livre, com base no Decreto 70.235/72, que rege o Processo Administrativo Fiscal – PAF. Senão, veja-se o Artigo 29 do citado Decreto: Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias. (ora grifado) 12. Em princípio, o imposto retido e a contribuição previdenciária continuam ser poder ser claramente apreendidos através da “Atualização dos Cálculos (e-fls. 39/41), da Sentença da Vara Trabalhista (e-fls. 42). Ademais, embora o DARF de Imposto Retido na Fonte (e-fls. 49/50) comprove o recolhimento de tal tributo, a GPS apresentada (e-fl. 47) não traz a clareza necessária para ateste de seu recolhimento, por ilegível e por falta da comprovação eletrônica de seu pagamento (traz apenas ateste do banco do Brasil de Guarapuava). Sem razão portanto o interessado neste quesito. 13. No que tange aos juros moratórios aplicados na conta de liquidação judicial elaborada merece acolhida a pretensão recursal. De fato, ancorado na recentíssima decisão proferida no RE nº 855.091/RS, julgado na sistemática da repercussão geral (Tema: 808) – portanto e observância obrigatória ao CARF, ao teor do art. 62 do RICARF – deve ser excluído da base de cálculo a parcela a ele correspondente das verbas de natureza remuneratória pagas a destempo, cabendo aqui dada a relevância, transcrever excertos do Parecer PGFN SEI nº 10167/2021/ME, acerca dos fundamentos lançados no julgado proferido, despiciendo pois maiores digressões: - III – Fl. 60DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2003-004.120 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13931.001039/2008-41 Dos fundamentos constitucionais e legais adotados na análise do mérito 21. No mérito do julgado, para fundamentar a não incidência do tributo sobre os juros moratórios, o STF adotou o seguinte raciocínio: a) o art. 153, III, da Constituição Federal define a competência da União para instituir imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza; b) o art. 43 do CTN estabelece o fato gerador do referido imposto e o inciso II do dispositivo prevê a incidência sobre proventos de qualquer natureza. Já o § 1º esclarece que a incidência do tributo independe da denominação dada à receita ou ao rendimento; c) o parágrafo único do art. 16 da Lei nº 4.506/1964 classifica os juros de mora e quaisquer outras indenizações como rendimentos do trabalho para fins de incidência do IR; d) já o § 1º do art. 3º da Lei nº 7.713/1993 define como rendimento bruto para fins de incidência do tributo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados; e) a “expressão juros moratórios, que é própria do Direito Civil, designa a indenização pelo atraso no pagamento da dívida em dinheiro. Para o legislador, o não recebimento nas datas correspondentes dos valores em dinheiro aos quais tem direito o credor implica prejuízo para ele”; f) o prejuízo adviria do ato ilícito de não pagar a verba na data correspondente a qual tem direito o credor; g) portanto, os juros de mora são uma recomposição de perdas decorrentes do prejuízo do recebimento de verbas em atraso, que não implicam no aumento do patrimônio do credor, portanto, excluídos da incidência do Imposto de Renda. 22. Sob tais fundamentos, foi declarada a não recepção do art. 16 da Lei nº 4.506/1964 e a interpretação conforme a Constituição de 1988 do art. 3º, § 1º, da Lei nº 7.713/88 e ao art. 43, II e § 1º, do CTN, para excluir do âmbito de suas aplicações a incidência do imposto de renda sobre os juros de mora. 23. A exclusão abrangente do tributo sobre os juros devidos em quaisquer pagamentos em atraso, faz, portanto, com que seja indiferente a natureza da verba que está sendo paga. Uma vez que seja reconhecida como devida a verba pleiteada, seja em reclamatória trabalhista ou não, exclui-se a incidência do imposto sobre os juros de mora devidos pelo atraso no seu pagamento. Diferentemente da jurisprudência anteriormente consolidada, pouco importa a natureza da verba principal ou se o reconhecimento de seu pagamento se dá no contexto de decisões proferidas em reclamatórias trabalhistas. 24. E, mais, a formação da tese em termos amplos e descolados do pedido inicial da demanda, mostra que sequer faz-se necessário que o reconhecimento do pagamento em atraso decorra de decisão judicial. 25. Em suma, a tese firmada é de que “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita. 14. Claramente verifica-se a necessidade da exclusão dos juros moratórios do cálculo do Imposto Suplementar concluído como devido pela DRJ. Portanto, com razão o interessado neste quesito. E com a mesma sorte o quesito imediatamente exposto a seguir. 15. No contexto, urge também na espécie a eventual aplicação do regime de competência para o cálculo mensal do imposto devido, mediante utilização das tabelas progressivas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter sido adimplidos, ao Fl. 61DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2003-004.120 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13931.001039/2008-41 teor da decisão proferida no RE nº 614.406/RS – que declarou a inconstitucionalidade do art. 12 da Lei nº 7.713/88, que determinava, para a cobrança do imposto incidente sobre rendimentos recebidos de forma acumulada, a aplicação da alíquota vigente no momento do pagamento sobre o total recebido – cuja decisão definitiva do STF no aludido feito, recebido na sistemática da repercussão geral, é de observância obrigatória pelo CARF, ao teor do art. 62, § 2º do RICARF. 16. Em conclusão, atente ainda o contribuinte que tanto os argumentos quanto as provas documentais devem ser apresentados na impugnação, precluindo o direito de o sujeito passivo fazê-lo em outro momento processual, cf. disposto no Decreto nº 70.235/1972, art. 16, inciso III e § 4º. Portanto, impertinente a pretensão de apresentação de mais elementos de prova o presente estado da contenda, cf. pretendido na conclusão do recurso voluntário. 17. A realização de diligência na espécie é desnecessária. Só se justificaria se fosse necessária a produção de provas ou a coleta de elementos que só então permitissem ao julgador formar livremente sua convicção. Tal providência deve ser indeferida, com base no art. 18 do Decreto 70.235/72, abaixo colacionado, quando a prova do fato for desnecessária em vista de outras provas produzidas além de não se destinar a suprir prova que pode ser produzida pela juntada de documentos pelo próprio interessado, e de não se constituir instrumento para análise da legislação tributária. Os autos devem portanto ser apreciados na forma como se encontram. Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis,( ...) 18. Verifica-se portanto que, apreciados todos os argumentos apresentados pelo contribuinte, há motivo para retificação da Decisão a quo proferida, apenas no sentido de afastar o imposto de renda da pessoa física aplicado sobre os juros moratórios e também para aplicação do Regime de Competência no cálculo do imposto devido a ser apurado. Dispositivo 19. Isso posto, voto em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência). (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima Fl. 62DF CARF MF Original

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9444361 #
Numero do processo: 15540.720148/2019-42
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 13 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Sat Jul 30 00:00:00 UTC 2022
Numero da decisão: 1003-000.375
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que intime o contribuinte para regularizar as deficiências na representação processual relatadas, dentro do prazo de 20 dias, após seja devolvido à esta Turma de Julgamento para prosseguimento. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Presidente (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: CLEYSON JESSE SOUZA DIAS
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que intime o contribuinte para regularizar as deficiências na representação processual relatadas, dentro do prazo de 20 dias, após seja devolvido à esta Turma de Julgamento para prosseguimento. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Presidente (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).

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Interessado FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que intime o contribuinte para regularizar as deficiências na representação processual relatadas, dentro do prazo de 20 dias, após seja devolvido à esta Turma de Julgamento para prosseguimento. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Presidente (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). Relatório Trata-se de recurso voluntário contra acórdão de nº 04-53.186, proferido pela 2ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo Grande – MS (DRJ/CGE), que julgou, por unanimidade de votos, improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte (fls. 73/77). A contribuinte acima qualificada foi excluída do Simples Nacional, com efeitos retroativos a 1º de janeiro de 2016, conforme Ato Declaratório Executivo nº 002, de 21/01/2020 da DRF/Campo dos Goytacazes/RJ (fls. 39), tendo em vista a Representação Fiscal - Exclusão do Simples Nacional de fls. 18-19, em face da constatação de que excedeu o limite de Receita Bruta estabelecida para a opção ou manutenção no Simples Nacional no ano-calendário 2015, conforme a Lei Complementar nº 123/2006, art. 3º, inciso II, e arts. 28 e 29, inciso I; e art. 83, inciso I da Resolução CGSN nº 140, de 22/05/2018. Em sede de manifestação de inconformidade (fls. 47-51), sustentou que, considerando as inadimplências, sua receita bruta foi de R$ 3.337.735,31, o que permitiu que optasse por continuar no Simples no ano seguinte. RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 55 40 .7 20 14 8/ 20 19 -4 2 Fl. 93DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 1003-000.375 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720148/2019-42 Defendeu o equívoco da fiscalização ao aplicar o parágrafo único do art. 18, da Resolução CGSN nº 94/2011. Asseverou que a Resolução CGSN nº140/2018 estabeleceria em seu artigo 20 que, no caso dos serviços já prestados em que as parcelas ainda não venceram, o contribuinte possui até o último mês do ano-calendário subsequente àquele em que tenha ocorrido a prestação do serviço para integrar na base de cálculo. E quanto às receitas auferidas e ainda não recebidas, o dispositivo estabeleceria apenas três hipóteses em que devem integrar a base de cálculo: 1- encerramento de atividade, no mês em que ocorrer o evento; 2- retorno ao Regime de Competência, no último mês de vigência do Regime de Caixa e 3- exclusão do Simples Nacional, no mês anterior ao dos efeitos da exclusão. Alegou que seria evidente que o conceito de receita bruta auferida, para fins de limites da LC nº 123/06, não estaria ligado à emissão de notas fiscais, mas ao ingresso efetivo da receita, produto dos bens ou serviços, no caixa da empresa. DO RECURSO Regularmente cientificada, por via postal em 5.3.2021 (cópia de AR de fl. 79), apresentou o recurso voluntário, fls. 82/89, em 26.3.2021. Contudo, verificam-se irregularidades processuais que impedem, a priori, a sua analise. É, na essência, o relatório. VOTO Conselheiro Márcio Avito Ribeiro Faria, Relator. Vejamos que o Recurso Voluntário termina abruptamente, na fl. 88, com o seguinte paragrafo: Evidencia-se, portanto, que o conceito de receita bruta auferida, para fins de limites da Lei Complementar n 123/06, não está ligado à emissão de notas fiscais, mas ao ingresso efetivo do produto dos bens ou serviços no caixa do sujeito passivo tributário. Nota-se a ausência dos pedidos, da data, da assinatura e nome do signatário, configurando irregularidade processual, contudo, passível de saneamento, aplicando-se ao caso a Súmula CARF nº 129: Constatada irregularidade na representação processual, o sujeito passivo deve ser intimado a sanar o defeito antes da decisão acerca do conhecimento do recurso administrativo. Assim sendo e com observância do disposto no art. 18 do Decreto nº 70.235, de 1972 e art. 15 e art. 76 do CPC, voto em converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que esta intime o contribuinte para regularizar as Fl. 94DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 1003-000.375 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720148/2019-42 deficiências relatadas, dentro do prazo de 20 dias, após seja remetido à esta Turma de Julgamento para prosseguimento. É como voto. (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria Fl. 95DF CARF MF Original

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9549630 #
Numero do processo: 18050.003650/2008-42
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 23 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Thu Oct 20 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/07/1998 a 31/01/1999 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PREMISSA EQUIVOCADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO. Não há que se falar em demonstração de divergência jurisprudencial, quando no Recurso Especial adota-se premissa equivocada acerca da situação fática do acórdão recorrido, indicando-se paradigmas que, embora compatíveis com a premissa, não caracterizam divergência quanto ao decidido no acórdão recorrido. Não deve ser conhecido o recurso especial quando não há similitude fática entre os acórdãos paradigmas e o acórdão recorrido, no que se refere ao objeto da divergência suscitada, pois as distinções existentes afastam a possibilidade de constatação da divergência jurisprudencial.
Numero da decisão: 9202-010.341
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Nome do relator: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).

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RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PREMISSA EQUIVOCADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO. Não há que se falar em demonstração de divergência jurisprudencial, quando no Recurso Especial adota-se premissa equivocada acerca da situação fática do acórdão recorrido, indicando-se paradigmas que, embora compatíveis com a premissa, não caracterizam divergência quanto ao decidido no acórdão recorrido. Não deve ser conhecido o recurso especial quando não há similitude fática entre os acórdãos paradigmas e o acórdão recorrido, no que se refere ao objeto da divergência suscitada, pois as distinções existentes afastam a possibilidade de constatação da divergência jurisprudencial. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 05 0. 00 36 50 /2 00 8- 42 Fl. 511DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 Relatório Trata-se de lançamento substitutivo por meio do qual exige-se do contribuinte crédito previdenciário, por responsabilidade solidária - inciso VI do artigo 30 da Lei 8.212/91), vinculado a obra de construção civil e apurado segundo aferição da remuneração da mão-de-obra contida em notas fiscais/faturas de serviços contratados por terceiros, no período de 07/1998 a 01/1999. Contribuinte foi intimado do presente lançamento em 09/08/2006. O lançamento original (NFLD 35.455.806-4), lavrado em 31/03/2004, foi anulado. A Decisão-Notificação (DN) nº 04.401.4/0270/2004, com base no art. 132 do CTN e no art. 241 da Instrução Normativa INSS/DC n° 070/2002 - artigos que dispõem que na sucessão por incorporação a notificação deve ser lavrada em nome da empresa sucessora – entendeu pela ocorrência de vício insanável. Após o trâmite processual, a 3ª Turma Especial deu provimento ao recurso para aplicando a Súmula nº 08 do Supremo Tribunal Federal, reconhecer a decadência do lançamento. O acórdão 2803-00.212 recebeu a seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/07/1998 a 31/01/1999 DECADÊNCIA O Supremo Tribunal Federal, através da Súmula Vinculante n° 08, declarou inconstitucionais os artigos 45 e 46 da Lei n° 8.212, de 24/07/91. Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, que é o caso das contribuições previdenciarias, devem ser observadas as regras do Código Tributário Nacional - CTN. Assim, comprovado nos autos o pagamento parcial, aplica-se o artigo 150, §4°; caso contrário, aplica-se o disposto no artigo 173, I. Encontram-se atingidos pela decadência todos os fatos geradores apurados pela fiscalização. Recurso Voluntário Provido Crédito Tributário Exonerado. Contra o acórdão a Fazenda Nacional interpôs Embargos de Declaração sob o argumento de omissão do julgado acerca do fato de estarmos diante de relançamento. Assim, seria imprescindível, para a aferição da decadência que se investigasse o cumprimento dos prazos decadenciais com base na NFLD cancelada, inclusive para reconhecer que a verificação da decadência deveria ter como parâmetro a regra do art. 173, inciso II, do CTN, e não aquela encartada no inciso I do citado artigo ou no § 4°, do art. 150. Por meio do acórdão nº 2803-01.149 os embargos foram acolhidos sem efeitos infringentes. Para o Colegiado, o lançamento original foi anulado por erro na indicação do sujeito passivo, vício de natureza material que não atrairia a aplicação do art. 173, II do CTN. Fl. 512DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 Assim, como o lançamento substitutivo foi lavrado em 31.05.2006, essa é a data utilizada para fins de verificação da decadência. Novos Embargos de Declaração opostos pela Fazenda Nacional para destacar que nos termos do acórdão proferido no lançamento original, o colegiado manifestou-se no sentido do vício ser formal, entendimento já trânsito em julgado. O recurso foi rejeitado. A Fazenda Nacional apresenta então Recurso Especial visando rediscutir duas matérias: 1) Coisa julgada administrativa: o Colegiado entendeu ser possível rever o entendimento quanto a classificação do vício fixada na decisão que anulou o lançamento original, mesmo já tendo ocorrido o seu trânsito em julgado. Cita como paradigmas os acórdãos 2401-01.781 e 2402-002.168, e 2) Equívoco na identificação do sujeito passivo é vício de natureza formal, aplicando-se a regra do art. 173, II do CTN. Aponta como acórdãos paradigmas as decisões 301-33686 e 303-30909. Contrarrazões do Contribuinte pelo não provimento do recurso. Afirma que lançamento originário foi anulado por ter sido lavrado em relação a sujeito passivo diverso, assim contra a Recorrida nunca houve qualquer interrupção do prazo decadencial. Originalmente pautado para a sessão de 17 de março de 2020, considerando o teor do recurso, este Colegiado por meio da Resolução nº 9202-000.239 deliberou pela conversão do julgamento em diligência à Unidade de Origem, requerendo a juntada aos autos do inteiro teor das Decisões-Notificações citadas no item 1.4 do Relatório Fiscal, as quais anularam o lançamento original (NFLD nº 35.455.806-4). A Unidade de Origem se manifestou por meio de fls. 508, destacando a impossibilidade de atendimento da diligência: “O presente processo retornou a DRF em diligência para juntar aos autos cópia das decisões notificações citadas no item 1.4 do Relatório Fiscal de fls 58 do V1. No entanto, não foi possível cumprir a Resolução uma vez que esgotamos todos os meios possíveis para encontrá-las e não logramos êxito. Sendo assim devolvo a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.” É o relatório. Voto Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora Trata-se de Recurso da Fazenda Nacional contra decisão que reconheceu, com fundamento da Sumula Vinculante nº 08 do STF, a decadência do crédito tributário. Segundo a conclusão apurada a partir dos acórdãos 2803-00.212 e 2803-01.149, o Colegiado entendeu pela Fl. 513DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 nulidade do lançamento original em razão de vício material por erro na indicação do sujeito passivo, afastando a aplicabilidade do art. 173, II do CTN. Como exposto duas são as matérias devolvidas a este Colegiado. A primeira tem como objeto a discussão acerca da possibilidade de haver a reclassificação da natureza do vício declarada por acórdão já transito em julgado. No presente caso estamos diante de relançamento em razão do cancelamento de exigência fiscal originária há vista caracterização de erro na indicação do sujeito passivo: “na sucessão por incorporação a notificação deve ser lavrada em nome da empresa sucessora”. Para o acórdão recorrido – ratificando a decisão que anulou o lançamento originário - erro na identificação do sujeito passivo é erro material, situação que afasta a aplicação da regra decadencial do art. 173, II do CTN. O recurso da Fazenda Nacional parte de uma premissa equivocada, pois defende que, no seu entendimento, embora o vicio seja relativo ao critério pessoal da regra matriz, o lançamento originário foi anulado por vício formal, admitindo o seu refazimento dentro do prazo de 5 anos da decisão notificação. Falamos em premissa equivocada, pois sem a cópia do inteiro teor da decisão notificação que deu ensejo ao cancelamento do lançamento originário (haja vista a impossibilidade de atendimento à Resolução nº 9202-000.239), devem ser considerados os elementos dos autos, os quais apontam: Termo de Encerramento da Auditoria Fiscal – TEAF (fls. 55): Informações Complementares: ACAO FISCAL COM A FINALIDADE DE REALIZAR O RELANCAMENTO DOS CREDITOS APURADOS NAS ACOES FISCAIS MPF 09098125 - TRIKEM S/A E MPF 09096649 - OPP QUIMICA S/A, OS QUAIS FORAM TORNADOS NULOS POR ERRO NA IDENTIFICACAO DO SUJEITO PASSIVO Relatório fiscal (fls. 58): 1.4 Em 02/05/2005 foi emitida a Decisão-Notificação (DN) n o 04.401.4/0258/2005, reformando a DN n° 04.401.4/0270/2004, julgando nulo, por ocorrência de vício insanável, o lançamento fiscal supra mencionado, fundamentado no art. 132 do Código Tributário Nacional (CTN - Lei n° 5.172, de 15/10/1966) e no art. 241 da Instrução Normativa INSS/DC n° 070, de 10/05/2002, considerando que os referidos artigos dispõem que na sucessão por incorporação a notificação deve ser lavrada em nome da empresa sucessora; Decisão SRP (fls. 279) 73. Em seu procedimento de defesa, alega a empresa que o prazo decadencial para o lançamento das contribuições é de 05 (cinco anos). Não procede tal alegação. O art. 45 da Lei 8.212/91, abaixo transcrito, estabelece o prazo decenal para o INSS apurar e constituir os seus créditos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que a contribuição poderia ter sido lançada. A existência de dispositivo específico relativo às contribuições previdenciárias afasta a incidência da norma do art. 173 do CTN. Fl. 514DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 ... 75. Desta forma, quer pelas disposições do art. 45 da Lei n° 8.212, de 1991, quer pelas decisões do Superior Tribunal de Justiça, o prazo decadencial das contribuições sociais previdenciárias é, sem dúvida, de dez anos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Acórdão: 2803-00.212 (fls. 402) A súmula vinculante do STF, n° 08 traz: "São inconstitucionais os parágrafo único do artigo 5" do Decreto-lei 1569/77 e os artigos 45 e 46 da Lei 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário". Com a decisão do Pretório Excelso, a questão passa a ser decidida com base nos artigos art. 150, § 4:2 e 173, ambos do Código Tributário Nacional — CTN. ... Aplicando-se as regras dos arts. 150 ou 173, há que se reconhecer a decadência referente As competências anteriores a 11/2000, inclusive. Uma vez que a ciência do débito foi em 31/05/2006 todos os fatos geradores constantes na presente NFLD estão decadentes, pois se referem a período até 01/1999. Acórdão de Embargos nº 2803-01.149 (fls. 436) A decisão embargada, ao analisar a decadência, não explicita o fato de se tratar de Notificação substitutiva, com possíveis reflexos no prazo decadencial, consoante art. 173, inciso II, do CTN. Assim sendo, procede a irresignação da douta Procuradoria da Fazenda. A fim de sanear tal omissão, temos que a NFLD n° 35.455.806-4, anulada em 02.05.2005, foi lavrada em 31.03.2004, com débitos referentes às competências julho/l998 a janeiro/1999. ... Do que exposto, temos que a NFLD foi anulada em razão de erro na identificação do sujeito passivo, erro material que não atrai a aplicabilidade do art. 173, II. Como a presente NFLD substitutiva foi lavrada em 31.05.2006, essa é a data base para a contagem do prazo decadencial. Vejamos entendimento já esposado neste Colegiado. (...) Informação em Embargos (fls. 452) Entende a recorrente, em síntese, que o acórdão foi omisso, pois deixou de abordar ponto essencial, sobre o qual esta Câmara deveria se pronunciar, qual seja, a existência de decisão definitiva quanto a natureza do vício motivador da nulidade do lançamento original. ... Fl. 515DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 Ocorre que há um equivoco no entendimento da recorrente, pois a Turma expressamente se pronunciou acerca do vicio inquinado, deixando claro seu entendimento da natureza material do mesmo. Da leitura dos trechos acima forçoso concluir que o colegiado – mesmo diante de eventuais declarações do sujeito passivo, se debruçando sobre as informações disponíveis concluiu (em especial por meio do acórdão integrativo nº 2803-01.149 que a decisão originária cancelou o lançamento em razão da caracterização de “erro na indicação de sujeito passivo” ser vício material. Essa constatação traz implicações ao conhecimento do recurso, pois no que tange a primeira divergência os acórdãos seriam convergentes. Citando como paradigmas os acórdãos 2401-01.781 e 2402-002.168, defende a Recorrente que o Colegiado recorrido não poderia alterar a natureza do vício declarado em relação ao primeiro lançamento, haveria a vinculação dos julgadores àquela decisão já definitiva na esfera administrativa. Ora foi exatamente dessa forma a atuação do Colegiado a quo: considerando a anulação do lançamento originário por vício material (em razão da ausência do inteiro teor da decisão que anulou o lançamento, não há como desconstituir essa premissa) declarou a decadência do lançamento substitutivo com base na Sumula Vinculante nº 08 do STF c/c o art. 173, I do CTN, haja vista caracterização de pagamento parcial, afastando o art. 173, II do CTN. Pela conclusão do acórdão recorrido o lançamento originário foi anulado por vício material, classificação mantida pelo Colegiado quando do julgamento do lançamento substitutivo e, portanto, entendimento compatível com a premissa dos acórdãos paradigmas no sentido de ser obrigatório a observação de decisão administrativa já transitada em julgado. Quanto a segunda divergência, também entendo pelo seu não conhecimento, por duas razões. A uma porque a tese subsidiária apresentada é conflitante com aquela trazida na primeira divergência, afinal requer a Fazenda Nacional que o Colegiado “reclassifique” como formal, vício já declarado como material por decisão transitada em julgado. Assim, para atender ao pedido subsidiário da Fazenda Nacional seria necessário concordar com a possibilidade de superação de decisão administrativa já transitada em julgado. Como segunda razão temos ainda a ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas. Os acórdãos paradigmas de nº 301-33686 e 303-30909, embora tratem do tema não o fazem dentro do mesmo contexto: não tratam de relançamento, ou seja, levando o presente caso ao julgamento pelos colegiado paradigmáticos, não podemos concluir que esses ultrapassariam questão já apreciada em decisão transitada em julgado para declarar o vício como formal e concluir pela aplicação do art. 173, II do CTN. Assim, diante de todo o exposto, deixo de conhecer do recurso. (assinado digitalmente) Fl. 516DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-010.341 - CSRF/2ª Turma Processo nº 18050.003650/2008-42 Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri Fl. 517DF CARF MF Original

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Numero do processo: 12466.003036/2010-37
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 22 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Nov 16 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Data do fato gerador: 26/02/2010 LEGITIMIDADE PASSIVA NA IMPUTAÇÃO DE MULTA ADUANEIRA. RESPONSABILIDADE DO AGENTE DE CARGAS. POSSIBILIDADE. ART. 95, I DO DL 37/1966. SÚMULA CARF N. 187. Para fins de responsabilização por infração aduaneira é parte legítima o agente de cargas, mandatário ou qualquer que concorra pelo cometimento da infração regulamentar. Inteligência do art. 95, I do Decreto-Lei 37/1966. Súmula CARF nº 187. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE À INFRAÇÃO ADUANEIRA. SÚMULA CARF N. 126 A denúncia espontânea não se aplica às penalidades decorrentes do descumprimento dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal para prestação de informações à Administração Tributária/Aduaneira. Súmula CARF nº 126. MULTA REGULAMENTAR ADUANEIRA. INFORMAÇÃO DE DESCONSOLIDAÇÃO INTEMPESTIVA. CARACTERIZAÇÃO. ART. 107, IV “E” DO DL 37/1966. É devida a multa prevista no art. 107, inciso IV, alínea "e", do Decreto-Lei 37/1966 na hipótese de registro no Siscomex Carga de informações sobre conhecimento agregado sem a antecedência mínima de 48h da atracação da embarcação.
Numero da decisão: 3003-002.146
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Marcos Antônio Borges – Presidente (documento assinado digitalmente) Müller Nonato Cavalcanti Silva – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges (presidente da turma), Lara Moura Franco Eduardo e Müller Nonato Cavalcanti Silva.
Nome do relator: Müller Nonato Cavalcanti Silva
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RESPONSABILIDADE DO AGENTE DE CARGAS. POSSIBILIDADE. ART. 95, I DO DL 37/1966. SÚMULA CARF N. 187. Para fins de responsabilização por infração aduaneira é parte legítima o agente de cargas, mandatário ou qualquer que concorra pelo cometimento da infração regulamentar. Inteligência do art. 95, I do Decreto-Lei 37/1966. Súmula CARF nº 187. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE À INFRAÇÃO ADUANEIRA. SÚMULA CARF N. 126 A denúncia espontânea não se aplica às penalidades decorrentes do descumprimento dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal para prestação de informações à Administração Tributária/Aduaneira. Súmula CARF nº 126. MULTA REGULAMENTAR ADUANEIRA. INFORMAÇÃO DE DESCONSOLIDAÇÃO INTEMPESTIVA. CARACTERIZAÇÃO. ART. 107, IV “E” DO DL 37/1966. É devida a multa prevista no art. 107, inciso IV, alínea "e", do Decreto-Lei 37/1966 na hipótese de registro no Siscomex Carga de informações sobre conhecimento agregado sem a antecedência mínima de 48h da atracação da embarcação. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Marcos Antônio Borges – Presidente AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 46 6. 00 30 36 /2 01 0- 37 Fl. 97DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 (documento assinado digitalmente) Müller Nonato Cavalcanti Silva – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges (presidente da turma), Lara Moura Franco Eduardo e Müller Nonato Cavalcanti Silva. Relatório Trata o presente processo de auto de infração por meio do qual foi formalizada a exigência da multa prevista no art. 107, IV “e” do Decreto-Lei 37/1966, no total de R$ 5.000,00 por prestação de informação intempestiva em desrespeito ao art. 22 da IN 800/2007. Conforme relatório do Auto de Infração, a Recorrente prestou informações sobre a desconsolidação do Conhecimento Eletrônico Master de forma intempestiva com o registo de Conhecimento Eletrônico Agregado HBL em desatendimento à antecedência em relação ao registro da atracação da embarcação que transportava a carga. O auto de infração em referência identificou descumprimento de prazo exigido pela fiscalização aduaneira com a consequente imputação da multa prevista no art. 107, IV, “e” do Decreto-Lei 37/1966. A Recorrente foi cientificada do lançamento e, no prazo legal, apresentou impugnação alegando ter cumprido as normas aduaneiras e prestado as informações exigidas pela fiscalização alfandegária; ser parte ilegítima para autuação; possibilidade de aplicação da denúncia espontânea e atipicidade da sua conduta. Sustenta que não deixou de prestar informações e que as alterações que geraram o bloqueio automático do SISCOMEX Carga foram retificações de informações anteriormente prestadas. A 4ª Turma da DRJ do Rio de Janeiro julgou totalmente improcedente a Impugnação, destacando que o cumprimento a destempo de obrigação exigida pela RFB configura hipótese de incidência do art. 107, IV “e” do Decreto-Lei 37/1966 para exigência de multa, com fulcro no prazo estipulado pelo art. 22 da IN 800/2007. Inconformada, a Recorrente apresenta o presente Recurso voluntário no qual alega as mesmas razões apostas na Impugnação e, ao fim, pede pelo provimento do Recurso. Em síntese, são os fatos. Voto Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva, Relator. Fl. 98DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 O presente Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento. 1 Da ilegitimidade passiva Quanto à alegação de ilegitimidade passiva, para fins de cumprimento de obrigação acessória perante o Siscomex Carga, especificamente sobre desconsolidação de carga, os arts. 3º e 5º da IN 800/2007 tratam sobre os responsáveis pela prestação de informações à Autoridade Aduaneira: Art. 3º O consolidador estrangeiro é representado no País por agente de carga. Parágrafo único. O consolidador estrangeiro é também chamado de Non- Vessel Operating Common Carrier (NVOCC). Art. 5º As referências nesta Instrução Normativa a transportador abrangem a sua representação por agência de navegação ou por agente de carga. (IN SRF 800/2007) – gn. Pela leitura dos dispositivos que regulam o transporte de cargas por via marítima em território nacional, mostra-se evidente que o consolidador estrangeiro (NVOCC) deve ser, obrigatoriamente, representado no Brasil por agente de carga, e as referências feitas ao transportador estrangeiro incluem os agentes de carga que o represente. O art. 18 da IN 800/2007 indica como responsável pela desconsolidação de carga estrangeira o agente de carga registrado como representante do NVOCC no Siscomex: Art. 18. A desconsolidação será informada pelo agente de carga que constar como consignatário do CE genérico ou por seu representante. Clara a legitimidade da Recorrente para figurar o polo passivo da relação jurídica na condição de responsável pelas sanções em razão de descumprimento de prazo estabelecido pelo controle aduaneiro. Ainda sobre a responsabilidade por infrações aduaneiras, em acordo ao que prescreve o art. 95, I do Decreto-Lei 37/1966, podem figurar o polo passivo qualquer que a ela tenham dado causa, a saber: Art. 95 - Respondem pela infração: I - conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua prática, ou dela se beneficie; Fl. 99DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 O enunciado acima transcrito não deixa dúvidas sobre a responsabilidade quando da ocorrência de infrações previstas no Decreto-Lei 37/1966, de modo que a penalidade pode ser imputada ao agente de cargas quando concorrer para sua ocorrência. A jurisprudência deste Conselho se revela sólida quanto à aplicação do dispositivo por meio do enunciado 187: Súmula CARF nº 187: O agente de carga responde pela multa prevista no art. 107, IV, “e” do DL nº 37, de 1966, quando descumpre o prazo estabelecido pela Receita Federal para prestar informação sobre a desconsolidação da carga. Em razão do exposto, das prescrições do Decreto-Lei 37/1966, da IN 800/2007 e da jurisprudência sumulada deste Conselho, não merece acolhida argumento de ilegitimidade passiva da Recorrente. 2 Da denúncia espontânea Quanto à alegação de que a multa imputada pode ser excluída pelo instituto da denúncia espontânea, cabem algumas breves consideração em observância ao princípio da motivação das decisões administrativas. A multa prevista no art. 107, IV “e” do Decreto-Lei 37/1966 não comporta denúncia espontânea em razão da própria materialidade da norma. Somente houve incidência da multa em referência quando a Recorrente prestou informações intempestivas à RFB. Não há, em outros termos, como a multa ser afastada, haja vista ser impossível retornar à situação anterior ao fato que gerou a incidência da penalidade. Basta a mera conduta de registrar informação fora do prazo para autorizar a lavratura de auto de infração com exigência da multa em discussão. Portanto, não há que se falar em procedimento de fiscalização e espontaneidade na especificidade do caso em comento. O instituto da denúncia espontânea em matéria aduaneira encontra arrimo no art. 102 do Decreto-Lei 37/1966: Art.102 - A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a imposição da correspondente penalidade. – gn. Destaca-se que a exclusão da penalidade somente é possível com relação a atos que constituam obrigações de natureza tributária, hipótese que não se adequa ao caso em comento. Tendo em vista que a penalidade aplicada tem fundamento em descumprimento de prazo para prestação de informações sobre carga transportada, evidencia-se a natureza aduaneira da penalidade e, portanto, inaplicável instituto exclusivo à matéria tributária. Fl. 100DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 Em reforço, a jurisprudência deste Conselho firmou entendimento pela inaplicabilidade da denúncia espontânea em súmula com eficácia vinculante: Súmula CARF n. 126: A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010 Por tudo alegado, não merece acolhida o pleito pela extinção da multa por denúncia espontânea. 3 Da multa regulamentar Pelo que se infere do auto de infração e telas do Siscomex anexas, a Recorrente fora autuada com imputação da multa prevista no art. 107, IV, “e” do Decreto-Lei 37/1966, na monta de R$ 5.000,00 por prestar informação fora do prazo estabelecido pela RFB. Pela análise da descrição fática que se extrai do auto de infração e documentação que o acompanha, a imputação de multa advém do fato de ter a Recorrente feito a vinculação dos CEs Agregados em 26/02/2010 às 10h47, 11h03 e 10h38. O registro da atracação da embarcação que transportou a carga ocorreu 28/02/2010 às 6h28. Portanto, desconsolidação em prazo inferior à antecedência de 48h exigidas pelo art. 22 da IN SRF 800/2007. Para fins de aplicação da multa do art. 107, IV, “e” do Decreto-Lei 37/1966 é necessária a identificação da conduta deixar de prestar informações: Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): Fl. 101DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta- a-porta, ou ao agente de carga; - gn. Pela análise do extrato do conhecimento eletrônico carreado aos autos, verifica-se a conduta deixar de prestar informações na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal. No que diz respeito à desconsolidação, a IN 800/2007 estabelece o prazo de 48h de antecedência à atracação da embarcação: Art. 22. São os seguintes os prazos mínimos para a prestação das informações à RFB: III - as relativas à conclusão da desconsolidação, quarenta e oito horas antes da chegada da embarcação no porto de destino do conhecimento genérico. No caso dos autos, a informação sobre carga a qual refere-se o art. 107, IV, “e” do Decreto-Lei 37/1966 consiste no registro da desconsolidação, nos termos dos arts. 10 e 17 na IN 800/2007: Art. 10. A informação da carga transportada no veículo compreende: IV - a informação da desconsolidação; (...) Art. 17. A informação da desconsolidação da carga manifestada compreende: I - a identificação do CE como genérico, pela informação da quantidade de seus conhecimentos agregados; e II - a inclusão de todos os seus conhecimentos eletrônicos agregados. – gn. Pela leitura dos dispositivos insertos nos arts. 22, III e 17, II todos os conhecimentos eletrônicos agregados devem ser registrados no SISCOMEX Carga com antecedência mínima de 48h da atracação da embarcação. Destaca-se que para a imputação da multa prevista no art. 107, IV, “e” do Decreto-Lei 37/1966 não se faz necessária a ocorrência de embaraço à fiscalização aduaneira, bastando a prestação de informação à destempo. Sendo assim, não prospera o argumento da Recorrente. Em conclusão à exposição de razões que fundamentam o voto, entendo que o acórdão recorrido deve ser mantido em sua integralidade. Pelo exposto, voto rejeitar as preliminares e, no mérito, negar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Fl. 102DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3003-002.146 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 12466.003036/2010-37 (documento assinado digitalmente) Müller Nonato Cavalcanti Silva Fl. 103DF CARF MF Original

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9488209 #
Numero do processo: 19558.720074/2012-30
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 25 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Tue Aug 30 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Período de apuração: 23/02/2007 a 04/06/2008 PENALIDADE. SISCOMEX. AGÊNCIAS MARÍTIMAS. CONDIÇÃO DE MANDATÁRIAS. NÃO CUMPRIMENTO DE PRAZO. As agências marítimas na figura de mandatárias, são responsáveis na prestação de informações da carga no Sistema/Siscomex Carga nos prazos estabelecidos nas leis vigentes, sob pena de multa do art. 107 da Lei nº 10.833/03. PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE REJEITADA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. AGÊNCIAS MARÍTIMAS E TRANSPORTADOR. SÚMULA CARF N. 185. Há responsabilidade solidária entre o representante do transportador estrangeiro em solo nacional (agência marítima) e o transportador, segundo disciplinado expressamente no artigo 32, parágrafo único, inciso II, do Decreto-Lei nº 37/1966 e na IN RFB nº 800/2007. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. AUSÊNCIA DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. DESCABIMENTO. A prestação de informação sobre veículo, operação ou carga é obrigação acessória autônoma de natureza formal vinculada a prazo certo, cujo atraso já consuma a infração, causando dano irreversível, razão pela qual não se aplica ao caso a denúncia espontânea.
Numero da decisão: 3401-010.320
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.314, de 25 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 11131.720744/2012-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Nome do relator: RAFAELLA DUTRA MARTINS
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SISCOMEX. AGÊNCIAS MARÍTIMAS. CONDIÇÃO DE MANDATÁRIAS. NÃO CUMPRIMENTO DE PRAZO. As agências marítimas na figura de mandatárias, são responsáveis na prestação de informações da carga no Sistema/Siscomex Carga nos prazos estabelecidos nas leis vigentes, sob pena de multa do art. 107 da Lei nº 10.833/03. PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE REJEITADA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. AGÊNCIAS MARÍTIMAS E TRANSPORTADOR. SÚMULA CARF N. 185. Há responsabilidade solidária entre o representante do transportador estrangeiro em solo nacional (agência marítima) e o transportador, segundo disciplinado expressamente no artigo 32, parágrafo único, inciso II, do Decreto-Lei nº 37/1966 e na IN RFB nº 800/2007. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. AUSÊNCIA DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. DESCABIMENTO. A prestação de informação sobre veículo, operação ou carga é obrigação acessória autônoma de natureza formal vinculada a prazo certo, cujo atraso já consuma a infração, causando dano irreversível, razão pela qual não se aplica ao caso a denúncia espontânea. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.314, de 25 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 11131.720744/2012-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 55 8. 72 00 74 /2 01 2- 30 Fl. 90DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata o presente processo de auto de infração lavrado para exigência de multa referente à multa aplicada pela falta da prestação de informações sobre operações executadas, no prazo estabelecido pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. De acordo com a descrição dos fatos do Auto de Infração, a transportadora informou os dados de embarque no Siscomex, após o prazo de 7 dias. O artigo 107 do Decreto-Lei nº 37/1966 traz em seu bojo que deixar de prestar informação sobre veículo ou carga ne transportados, ou sobre operações que a executa, na forma e no prazo estabelecidos pela Receita Federal do Brasil.. Nesse caso, a própria IN SRF nº 28/2004, expressamente no artigo 37, com redação dada pela Instrução Normativa IN RFB nº 1096/2010, enquadra esse descumprimento do prazo na informação dos dados de embarque como embaraço, cabendo, portanto, a multa prevista no Regulamento Aduaneiro. Devidamente cientificada, a interessada apresentou impugnação, alegando, em apertada síntese, que: a) Ilegitimidade passiva da parte, pois não se encontra investida na figura de transportador internacional, mas sim de agência de navegação marítima da empresa transportadora; b) Ocorreu a denúncia espontânea e por isso afastaria a aplicação da penalidade administrativa ou mesmo tributária; c) Requer ainda seja declarada a nulidade do auto ou a sua improcedência. A DRJ Rio de Janeiro julgou a impugnação Procedente em Parte, o que levou a Recorrente a esta Casa, em peça que reitera o descrito em Impugnação. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Fl. 91DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 O Recurso é tempestivo e reúne todos os requisitos de admissibilidade constantes na legislação, de modo que deve ser conhecido. Conforme indicado no relatório, trata-se de autuação com lançamento de multas com base no art. 107, IV, alínea "e" do Decreto- Lei 37/66, em razão de que a embarcação navio Warmia foi detectada operando no pier 103 do Porto do Itaqui sem que qualquer Manifesto de Carga (B/L) estivesse vinculado à escala n° 12000273442 e, portanto, sem prestação de informação na forma e prazos estabelecidos pela legislação. Em seu recurso, a recorrente alega: (i) ilegitimidade passiva, na medida que é agente de navegação e mera representante do transportador, não sendo responsável pelas informações em questão; (ii) que a pena deve ser afastada em razão de denúncia espontânea. Assim, passa-se a análise destes tópicos; e (iii) caso a infração seja mantida, a multa deveria ser calculada sobre veículo ou carga nele transportada ou sobre as operações que execute. Da nulidade por ilegitimidade passiva Preliminarmente, alega a recorrente a nulidade do lançamento por não ser o agente passivo da penalidade aplicada, de forma a não haver amparo legal para o lançamento ora combatido. A este respeito isso, discorre sobre sua condição de agente de navegação e não de transportador, que seria pessoa jurídica distinta. Argumenta que, conforme disposto no art. 2º, V da IN SRF n. 800/2007, “transportador é aquele que presta serviços de transporte e que emite o conhecimento de embarque”, sendo este o sujeito passivo das imposições ora analisadas. Por outro lado, se define como “mero mandatário do transportador marítimo”, de forma que seus atos são praticados em nome do mandante e não em nome próprio, o que afastaria sua sujeição passiva. Por fim, argumenta inexiste previsão legal de aplicação de qualquer pena em face do agente, requerendo a reforma da decisão de piso. Não obstante, os extratos dos dados do embarque trazidos aos autos apontam a recorrente como emitente dos conhecimentos de transporte e, consequentemente, transportadora das mercadorias exportadas. Como se observa, na figura de representante do transportador, a própria recorrente vinculou o seu CNPJ ao embarque marítimo quando registra nos sistemas da RFB como transportador, demonstrando não estar atuando, tão somente, como agente marítimo. Até porque além de executar os serviços de agenciamento, a recorrente também atua na qualidade de NVOCC, consolidador e desconsolidador de carga, conforme se verifica pelo objeto de seu contrato social. Não obstante, a legislação vigente responsabiliza solidariamente a agência marítima nas obrigações tributárias e aduaneiras, principais e acessórias, frente à sua representação do transportador, conforme se verificar pelo art. 32 do Decreto-Lei 37/66: Art . 32. É responsável pelo imposto: I - o transportador, quando transportar mercadoria procedente do exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive em percurso interno; [...] Parágrafo único. É responsável solidário: [...] b) o representante, no País, do transportador estrangeiro. Fl. 92DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 Cabe enfatizar que este entendimento já está há muito pacificado na jurisprudência neste Conselho. A respeito, cito precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) neste sentido: AGENTE MARÍTIMO. LEGITIMIDADE PASSIVA. Por expressa determinação legal, o agente marítimo, representante do transportador estrangeiro no País, é responsável solidário com este em relação à exigência de tributos e penalidades decorrentes da prática de infração à legislação tributária. O agente marítimo é, portanto, parte legítima para figurar no polo passivo do auto de infração. Recurso especial do Contribuinte negado. (CARF. Acórdão n. 9303-007.649 no Processo n. 11128.006874/2009-05. Rel. Cons. Jorge Freire Dj 21/11/2018) Ademais, deve-se reconhecer que, no Direito Aduaneiro, é comum e necessário que as obrigações principais e acessórias sejam imputadas sobre sujeitos passivos que estejam dentro da jurisdição da autoridade, sob pena de tornar inócua sua atuação e impedir que o controle aduaneiro seja realizado de forma efetiva e eficiente. Por tal motivo, não faz sentido algum imputar ao armador estrangeiro ou ao consolidador da carga localizado no exterior a obrigação de informar o conteúdo das cargas após a chegada do navio no Brasil. Sendo a recorrente a representante do armador estrangeiro e, como tal, a responsável pela da carga e realização dos procedimentos documentais e logísticos de entrega da mesma aos importadores, não seria razoável ou lógico transferir a responsabilidade sobre a prestação de informação ao controle aduaneiro a pessoa jurídica diversa. Não obstante, cabe ainda ressaltar que este entendimento foi recente sumulado pelo CARF, conforme se verifica pelo teor da Súmula n. 185, abaixo transcrita: Súmula CARF nº 185 O Agente Marítimo, enquanto representante do transportador estrangeiro no País, é sujeito passivo da multa descrita no artigo 107 inciso IV alínea “e” do Decreto-Lei 37/66. Diante disso, entendo que a preliminar de nulidade não merece prosperar. Do mérito No que tange ao mérito, o recurso voluntário aborda dois pontos: a suposta ausência de caracterização da infração imposta e a ocorrência de denúncia espontânea. Assim, passa-se a análise individualizada dessas questões. 2.1 Caracterização da infração imposta Quanto a conduta infracional, a recorrente alega que seus atos não caracterizam o tipo legal sob o qual se justifica a imposição de multa, visto que o art. 107, IV, alínea "e" do Decreto- Lei 37/66 seria direcionado a casos de não prestação de informação e não ao caso em tela, cuja informação foi prestada, mas com atraso: “Obviamente não está a recorrente tentando eximir-se ou esquivar-se do fato de que a informação foi prestada na data informada pela autoridade, o que foi por ela sanado espontaneamente. Ocorre que, ainda que ,tal informação não tenha sido prestada dentro do prazo previsto, não poderia a autoridade aduaneira impor-lhe a aplicação de uma multa com base em um fundamento legal que, a despeito da indicação de forma e prazo, caracteriza como tipo a ausência de informação”. (fl.119) Fl. 93DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 Ora, entendo que não assiste razão à recorrente. Isto porque o art. 107, IV, alínea "e" do Decreto- Lei 37/66, abrange tanto os tipos infracionais da falta de prestação de informação quanto da prestação da informação fora do prazo, conforme se verifica pela leitura de seu dispositivo: Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: [...] IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): [...] e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a- porta, ou ao agente de carga; e Em adição, a descrição da conduta punível constante no AI é clara no sentido de que o prazo disposto pela RFB para a retificação das informações declaradas no CE Mercante seria de 7 dias após o embarque, nos termos do art. 45 da IN RFB n. 800/2007: Art. 45. O transportador, o depositário e o operador portuário estão sujeitos à penalidade prevista nas alíneas "e" ou "f" do inciso IV do art. 107 do Decreto- Lei no 37, de 1966, e quando for o caso, a prevista no art. 76 da Lei no 10.833, de 2003, pela não prestação das informações na forma, prazo e condições estabelecidos nesta Instrução Normativa. § 1º Configura-se também prestação de informação fora do prazo a alteração efetuada pelo transportador na informação dos manifestos e CE entre o prazo mínimo estabelecido nesta Instrução Normativa, observadas as rotas e prazos de exceção, e a atracação da embarcação. § 2º Não configuram prestação de informação fora do prazo as solicitações de retificação registradas no sistema até sete dias após o embarque, no caso dos manifestos e CE relativos a cargas destinadas a exportação, associados ou vinculados a LCE ou BCE. Portanto, ao informar a fiscalização sobre erro na declaração junto ao CE Mercante após quase três meses do embarque, a recorrente ocorreu em infração punível com a multa ora discutida. Desta feita, entendo que o lançamento é adequado e não merece ser revisto. 2.2 Denúncia espontânea Alega ainda a recorrente que, caso os argumentos anteriores não sejam acolhidos, merece ter a multa afastada em razão de denúncia espontânea, nos termos do art. 136 do CTN e do art. 102, §2º do Decreto-Lei n. 37/66. Tal qual os itens anteriores, entendo que a alegação de denúncia espontânea também não pode prosperar, tendo em vista que a Súmula CARF n. 49 dispõe que tal instituto “não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração”. Este igualmente é o entendimento pacificado pelo STJ: TRIBUTÁRIO. MULTA MORATÓRIA. ART. 138 DO CTN. ATRASO NA ENTREGA DA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS. 1. O STJ possui entendimento de que a denúncia espontânea não tem o condão de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da declaração de rendimentos, pois os efeitos do art. 138 do CTN não se estendem às obrigações acessórias autônomas. Fl. 94DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 2. Agravo Regimental não provido. (STJ. AgRg nos EDcl no AREsp 209663/BA. Rel. Min. Herman Benjamin. 2ª Turma. Dj 04/04/2013) E, consequentemente, este é o entendimento da 3ª Turma da CSRF: PENALIDADE ADMINISTRATIVA. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO OU PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. A modificação introduzida pela Lei 12.350, de 2010, no § 2º do artigo 102 do Decreto-lei37/66, que estendeu às penalidades de natureza administrativa o excludente de responsabilidade da denúncia espontânea, não se aplica nos casos de penalidade decorrente do descumprimento dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira. 2.3 Redução da multa imposta Por fim, alega a recorrente que “verifica-se que a mesma penalidade foi imputada diversas vezes para a mesma embarcação em uma mesma viagem, o que se afigura ilegal e em desconformidade com a orientação dada pela própria RFB na Solução de Consulta Interna COSIT nº 08/200”, requerendo que a penalidade lançada pela Fiscalização, no valor de R$ 5.000,00, deveria ter sido aplicada uma única vez, por veículo transportador, pela omissão das informações exigidas na forma e no prazo estipulados pela IN SRF nº 28/94. No que se refere a este ponto, deve-se destacar, primeiramente, que o entendimento acima indicado não é aquele vigente, seja na RFB, seja no CARF. Isto porque, a inteligência do art. 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei nº 37/66 dispõe sobre mais de uma hipótese de infração, a qual ensejará penalidade compatível, o que depende de análise do caso concreto. Vejamos: Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: [...] IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): [...] e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a- porta, ou ao agente de carga; e Da redação legal acima, resta claro que a multa incidirá a cada infração cometida. Ou seja, caso a falta de prestação de informação ou prestação de informação intempestiva se der sobre o veículo, resta claro que a penalidade será aplicada uma única vez por navio. Por outro lado, caso a infração se der sobre a carga, a penalidade se dará sobre cada manifesto. Tal lógica, claramente imposta pelo legislador visa, justamente, preservar a razoabilidade e a aplicação de multa sobre a situação concreta e não potencial. Isto porque, caso a multa pudesse ser aplicada por navio, ainda que seu valor pudesse, no caso concreto ser inferior ao devido do que se fosse calculado sobre os manifestos de carga, fato é que a penalidade seria aplicada de forma generalizada tanto sobre cargas informadas tempestivamente, quanto intempestivamente ou não informadas, o que implicaria em vício de tipicidade e também na imposição de pena sobre terceiro não envolvido na prática da infração, o que é constitucionalmente vedado. Diante disso, entendo que o lançamento se deu de forma correta e em acordo com a legislação vigente, motivo pelo qual deve ser mantido. Fl. 95DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-010.320 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 19558.720074/2012-30 Nestes termos, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 96DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16327.720694/2016-28
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Apr 04 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon May 09 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. EMPRESA VEÍCULO. REAL ADQUIRENTE. A simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários (ementa produzida nos termos do artigo 63, § 8º do Anexo II ao RICARF).
Numero da decisão: 9101-006.049
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo”, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator) e Alexandre Evaristo Pinto que conheciam parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL”. Votaram pelas conclusões, quanto à matéria “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN”, os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob. Votou pelas conclusões quanto à matéria “utilização de empresa veículo” a conselheira Livia De Carli Germano. No mérito, na parte conhecida, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Andréa Duek Simantob que votaram por negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Livia De Carli Germano, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Designada para redigir o voto vencedor, quanto ao conhecimento, a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Livia De Carli Germano. (documento assinado digitalmente) Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli – Relator (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora designada Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (Suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).
Nome do relator: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. EMPRESA VEÍCULO. REAL ADQUIRENTE. A simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários (ementa produzida nos termos do artigo 63, § 8º do Anexo II ao RICARF). Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo”, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator) e Alexandre Evaristo Pinto que conheciam parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL”. Votaram pelas conclusões, quanto à matéria “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN”, os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob. Votou pelas conclusões quanto à matéria “utilização de empresa veículo” a conselheira Livia De Carli Germano. No mérito, na parte conhecida, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Andréa Duek Simantob que votaram por negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Livia De Carli Germano, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Designada para redigir o voto vencedor, quanto ao conhecimento, a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Livia De Carli Germano. (documento assinado digitalmente) Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli – Relator AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 06 94 /2 01 6- 28 Fl. 1343DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora designada Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (Suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício). Relatório Trata-se de recurso especial (fls. 1.208/1.246) interposto pela contribuinte em face do Acórdão nº 1402-003.574 (fls. 668/723), por meio do qual a Turma Julgadora negou provimento ao recurso voluntário com a seguinte ementa: PROCESSOS DISTINTOS. ÓRGÃOS JULGADORES COMPETENTES. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA. DECISÕES ADMINISTRATIVAS DIVERGENTES. POSSIBILIDADE. Não vinculam as decisões administrativas proferidas por órgãos julgadores distintos, exaradas no exercício de suas respectivas competências. AUDITORIA FISCAL. PERÍODO DE APURAÇÃO ATINGIDO PELA DECADÊNCIA PARA CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. VERIFICAÇÃO DE FATOS, OPERAÇÕES, REGISTROS E ELEMENTOS PATRIMONIAIS COM REPERCUSSÃO TRIBUTÁRIA FUTURA. Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança (Súmula CARF nº 116). TRANSFERÊNCIA DE CAPITAL PARA AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO POR EMPRESA VEÍCULO, SEGUIDA DE SUA INCORPORAÇÃO PELA INVESTIDA. SUBSISTÊNCIA DO INVESTIMENTO NO PATRIMÔNIO DA INVESTIDORA ORIGINAL. Para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com ágio. Não é possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original. REFLEXO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. Deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida. Por bem resumir a controvérsia, reproduzo o relato constante da decisão de primeiro grau: 1. DAS AUTUAÇÕES Este processo trata de autos de infração (fls. 2 a 10), lavrados para redução de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL do ano-calendário de 2011. Foram apuradas duas infrações, a saber: Fl. 1344DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 a) Falta de adição, na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, de despesas de amortização de ágio, no total de R$57.384.280,56 (termo de verificação fiscal de fls. 12 a 22); b) Glosa de despesas consideradas desnecessárias, relativas a comissões pagas à Cacique Promotora de Vendas, no montante de R$20.479.836,85 (termo de verificação fiscal de fls. 24 a 31). Sintetizam-se a seguir as alegações apresentadas pela fiscalização. 1.1. Amortização de ágio No termo de verificação fiscal de fls. 12 a 22, a fiscalização alega que os autos de infração foram lavrados “em razão da diminuição das bases de cálculo dos tributos por valor de amortização de ÁGIO pago em operação de aquisição do Banco Cacique S.A. pelo Banco Société Générale Brasil, na qual o referido ágio, por meio de engenharia societária e procedimentos contábeis, findou por ficar registrado na contabilidade do Banco Cacique S.A., passando, então, a ser amortizado fiscalmente, sem o atendimento de condição essencial imposta no artigo 7º da Lei 9.532/97, qual seja, a legítima incorporação da companhia adquirida pela adquirente, (ou a incorporação reversa, prevista no art. 8º)”. A fiscalização transcreve reportagens de fevereiro de 2007 referentes à aquisição do Banco Cacique pelo Société Générale. Ressalta que, embora as notícias veiculadas na imprensa descrevam a compra do Banco Cacique pelo Société Générale, o fato concreto foi a assinatura, em 25/02/2007, do Contrato de Compra/Venda das quotas representativas de 100% do capital social da Cacipar Comércio e Participações Ltda. (Cacipar), holding que detinha 100% das ações do Banco Cacique. Alega que, se o negócio fosse realizado como originalmente acordado, o Banco Société Générale Brasil teria 100% do capital social da Cacipar que, por sua vez, teria 100% do capital social do Banco Cacique. Informa a fiscalização que foi pago valor superior ao patrimônio líquido da Cacipar, o que gerou um ágio que teve por fundamento a expectativa de rentabilidade futura (art. 20, §2º, “b”, do Decreto-Lei nº 1.598/77). Alega que o valor do ágio pago por rentabilidade futura pode ter um dos seguintes tratamentos tributários, conforme disciplinado pelos artigos 384 e 392 do RIR/99: a) ser utilizado no momento da alienação da participação societária adquirida, compondo o custo de aquisição do investimento e, assim, reduzindo o ganho de capital; ou b) ser amortizado à razão de 1/60 por mês a partir do momento em que ocorrer a absorção (em virtude de incorporação, fusão ou cisão) da participação societária adquirida. A fiscalização alega que, no caso, não ocorreu nenhuma das duas hipóteses, visto que subsistem as duas empresas, o Banco Société Générale Brasil e o Banco Cacique, sendo aquela controladora e detentora de 100% das ações desta. Alega que, embora a legislação tributária tenha previsto apenas as duas hipóteses acima descritas, foram desenvolvidos métodos que visam a antecipar a dedução fiscal do ágio pago por expectativa de rentabilidade futura sem a efetiva extinção da real companhia adquirida, ou da adquirente, nos casos de incorporação reversa. Sustenta que, dentre esses métodos, proliferam aqueles que utilizam as denominadas “empresas veículo”, que são pessoas jurídicas que não exercem qualquer atividade empresarial, criadas e utilizadas exclusivamente para, em planejamentos fiscais, “transportar” o ágio de uma empresa para outra. Alega que a “empresa veículo” normalmente é constituída sob a forma de empresa de participações, pois não exerce atividade empresarial operacional. Acrescenta que, via de regra, são “empresas de prateleira”, ou seja, pessoas jurídicas formalmente constituídas perante os órgão de controle (Receita Federal, Junta Comercial, etc), mas que não têm o Fl. 1345DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 propósito de exercer atividade empresarial, sendo oportunamente transferidas para interessados, mediante a alteração no quadro societário. A fiscalização relata que, em 07/03/2007, dez dias depois da assinatura do contrato de compra das quotas da Cacipar, o Banco Société Générale adquiriu e transferiu para si as quotas da “empresa de prateleira” Marigane Participações Ltda, CNPJ 08.631.625/0001- 63 1 , que teve sua razão social alterada para Trancoso Participações Ltda. Informa que, na mesma data de aquisição da Trancoso, o Banco Société Générale realizou a cessão dos seus direitos de aquisição da Cacipar para a sua recém adquirida companhia, que não dispunha ainda dos recursos necessários para efetuar o pagamento pela aquisição da Cacipar. Relata a fiscalização que a operação foi efetivada em 30/11/2007, após a aprovação pelo Banco Central, data em que o Banco Société Générale Brasil aportou capital na Trancoso, possibilitando o pagamento de R$888.372.854,00 pela aquisição de quotas representativas de 100% do capital social da Cacipar, que tinham valor de patrimônio líquido de R$317.809.235,16, resultando em um ágio de R$570.563.618,89. A estrutura societária ficou assim configurada: A fiscalização alega que a inserção de uma “empresa veículo” na estrutura organizacional de controle do Banco Cacique teve o propósito exclusivo de aproveitar um benefício fiscal previsto em lei para as hipóteses específicas que promovem novas situações econômico-societárias, alcançadas somente quando realmente efetivadas. Relata que o passo seguinte foi a incorporação, em 31/10/2008, da Cacipar e da Trancoso pelo Banco Cacique (incorporação reversa), passando este a amortizar o valor do ágio à razão de 1/120 mensais, sem adicionar esses valores na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Sustenta que o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – Carf manifestou diversas vezes o entendimento de que não é possível a amortização do ágio se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original. Alega que, no presente caso, o investimento adquirido (Banco Cacique) subsiste no patrimônio do investidor original (Banco Société Générale), não sendo permitida a amortização fiscal do ágio. Sustenta que não é possível qualificar a Trancoso (que serviu exclusivamente como empresa veículo do ágio) como investidora original, uma vez que os recursos financeiros para aquisição foram aportados pelo Banco Société Générale na efêmera companhia com o propósito exclusivo de realizar o pagamento antes acordado entre comprador e vendedores para em seguida extinguila. 1 Essa pessoa jurídica foi constituída em 16/01/2007 pelos sócios S&A Serviços Empresariais Ltda e Diva Maria Batista Martins Ramalho, sendo que esta última era sócia, em 2010, de mais de 20 pessoas jurídicas, todas elas apresentando o termo "Participações" em sua razão social e sem receita declarada ou atividade informada. Fl. 1346DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 (...) Alega a fiscalização que os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 estabelecem a confusão patrimonial (causada pela incorporação, fusão ou cisão das companhias investidora e investida) como requisito essencial ao aproveitamento do benefício fiscal da dedutibilidade de custo de aquisição de participação societária, quando atribuível ao ágio por rentabilidade futura. Argumenta que, no caso, não houve a confusão patrimonial entre a investidora e a investida, visto que subsistem o Banco Société Générale Brasil e o Banco Cacique, não sendo permitida a amortização do ágio para fins fiscais. A fiscalização apurou que, no ano de 2011, o Banco Cacique não adicionou nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os valores correspondentes às despesas contábeis registradas pela amortização de ágio na conta 8.1.8.10.20.001 no valor total de R$57.384.280,56, devendo ser lavrados autos de infração face às infrações apuradas. Cientificada dos autos de infração (fls. 2/10), a contribuinte apresentou impugnação parcial (fls. 99/158) – apenas em relação à glosa do ágio, a qual foi julgada improcedente pela DRJ (cf. Acórdão de fls. 507/543). Inconformada com a decisão de primeiro grau, a recorrente interpôs recurso voluntário (fls. 548/615). Em Sessão de 20 de novembro de 2018, o Colegiado a quo, por meio do referido Acórdão nº 1402-003.574 (fls. 668/723), assim decidiu: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, REJEITAR a conexão da presente exigência com aquela veiculada nos autos do processo administrativo nº 16327.001743/201034, vencida a conselheira Edeli Pereira Bessa (Relatora). Designado para redigir o voto vencedor neste tópico, o Conselheiro Marco Rogério Borges; por unanimidade de votos, AFASTAR a arguição de decadência; por voto de qualidade, NEGAR provimento ao recurso voluntário, mantendo as reduções de prejuízo fiscal e base negativa de CSLL decorrentes de glosa de amortização de ágio no período autuado, vencidos os Conselheiros Caio Cesar Nader Quintella, Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira e Junia Roberta Gouveia Sampaio que davam provimento, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. A contribuinte opôs embargos de declaração (fls. 734/742), alegando: (i) omissão quanto à análise do artigo 24 da “LINDB”; (ii) contradição e omissão quanto à alegada ausência de confusão patrimonial; e (iii) contradição quanto à possibilidade de dedução do ágio da base de cálculo da CSLL. Despacho de fls. 805/813 rejeitou os embargos. Em seguida a contribuinte apresentou o recurso especial (fls. 1.208/1.246), tendo sido o Apelo admitido parcialmente, nos seguintes termos (fls. 1.266/1.275): (...) 5. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito, apenas em parte, em comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir demonstrado, por matéria recorrida (destaques do original transcrito): (1) “necessidade de observância dos Princípios da Segurança Jurídica e Economia Processual – decisão definitiva no processo administrativo nº 16327.001743/2010- 34” (...) 6. Com relação a essa primeira matéria, não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, uma vez que o argumento subsidiário do voto do relator do acórdão Fl. 1347DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 paradigma apontado (iniciado a partir de Outrossim, cumpre esclarecer...) — que corresponde a um mero obter dictum — não foi acompanhado pela maioria dos Conselheiros da Turma, conforme se verifica abaixo, o que, por si só, inviabiliza o seu emprego como paradigma (destaque da transcrição): (...) (2) “impossibilidade de aplicação da Teoria do Propósito Negocial” (...) 7. No que se refere a essa segunda matéria, também não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por se tratar de matéria que não foi prequestionada. (...) (3) “validade do propósito negocial em decorrência da motivação fiscal” (...) 11. No tocante a essa terceira matéria, também não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por se tratar de matéria que não foi prequestionada. (...) (4) “existência de propósito negocial em face da demonstração de motivos extrafiscais” (...) 15. Relativamente a essa quarta matéria, também não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por se tratar de matéria que não foi prequestionada. (...) (5) “efetiva confusão patrimonial entre ‘empresa adquirente’ e investimento adquirido com ágio” Decisão recorrida: TRANSFERÊNCIA DE CAPITAL PARA AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO POR EMPRESA VEÍCULO, SEGUIDA DE SUA INCORPORAÇÃO PELA INVESTIDA. SUBSISTÊNCIA DO INVESTIMENTO NO PATRIMÔNIO DA INVESTIDORA ORIGINAL. Para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura, é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com ágio. Não é possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original. Acórdão paradigma nº 9101-003.609, de 2018: ÁGIO TRANSFERIDO. EMPRESA VEÍCULO. DEDUTIBILIDADE. É legítima a transferência do investimento com ágio, notadamente quando existentes restrições societárias e regulatórias que orientaram a criação de empresa “veículo”. [...]. Ressalto que o artigo 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, ao tratar da confusão patrimonial como condição da amortização do ágio não tem qualquer referência ao “investidor original”. A exigência legal é de investimento adquirido com ágio, que poderá ser deduzido quando houver a confusão patrimonial pela empresa que detenha o investimento adquirido, ou mesmo pela própria investida, caso ocorra incorporação reversa. 19. Com referência a essa quinta matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 20. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura, é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária Fl. 1348DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 com ágio, o acórdão paradigma apontado (Acórdão nº 9101-003.609, de 2018) decidiu, de modo diametralmente oposto, que a exigência legal é de investimento adquirido com ágio, que poderá ser deduzido quando houver a confusão patrimonial pela empresa que detenha o investimento adquirido, ou mesmo pela própria investida, caso ocorra incorporação reversa. (6) “validade da suposta ‘empresa veículo’” Decisão recorrida: TRANSFERÊNCIA DE CAPITAL PARA AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO POR EMPRESA VEÍCULO, SEGUIDA DE SUA INCORPORAÇÃO PELA INVESTIDA. SUBSISTÊNCIA DO INVESTIMENTO NO PATRIMÔNIO DA INVESTIDORA ORIGINAL. Para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura, é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com ágio. Não é possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original. Acórdão paradigma nº 1301-001.505, de 2014: INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO - ARTIGOS 7º E 8º DA LEI Nº 9.532/97 - PLANEJAMENTO FISCAL INOPONÍVEL AO FISCO - INOCORRÊNCIA. No contexto das Leis 9.472/97 e 9.494/97, e pelo Decreto nº 2.546/97, a efetivação da reorganização de que tratam os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 mediante utilização de empresa veículo, desde que dessa utilização não tenha resultado aparecimento de novo ágio, não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco. Acórdão paradigma nº 1201-002.247, de 2018: UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. POSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE VEDAÇÃO LEGAL. A utilização da chamada "empresa veículo" não guarda qualquer ilegalidade ou abuso em si, sendo necessária a identificação de outros elementos como a fraude ou simulação para que a glosa da dedução do ágio se justifique. Na hipótese em que presentes para o contribuinte, outras opções de movimentação societária que resultariam no mesmo efeito tributário que é a dedução do ágio, a eventual utilização de empresa veículo configura simples decisão de negócios que não prejudica o benefício fiscal. 21. No concernente a essa sexta matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 22. Enquanto a decisão recorrida entendeu, relativamente à transferência de capital para aquisição de investimento por empresa veículo, seguida de sua incorporação pela investida, que, para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura, é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com ágio, não sendo possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1301-001.505, de 2014, e 1201- 002.247, de 2018) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a efetivação da reorganização de que tratam os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 mediante utilização de empresa veículo, desde que dessa utilização não tenha resultado aparecimento de novo ágio, [...], não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco (primeiro acórdão paradigma) e que a utilização da chamada “empresa veículo” não guarda qualquer ilegalidade ou abuso em si, sendo necessária a identificação de outros elementos, como a fraude ou simulação, para que a glosa da dedução do ágio se justifique (segundo acórdão paradigma). Fl. 1349DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 (7) “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN” Decisão recorrida: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Acerca da alegada impossibilidade de desconsideração de uma operação sem substância econômica, dada a inaplicabilidade do parágrafo único do artigo 116 do CTN, adota-se aqui o entendimento expresso pela 1ª Turma da CSRF, e claramente exposto na ementa do Acórdão nº 9101-003.447: [...]. Entendo que a norma do artigo 116 é eficaz, legitimando a desconsideração de atos simulados, reforçando a previsão contida no artigo 149, VII, do Código Tributário Nacional. Acórdão paradigma nº 202-16.959, de 2006: IPI. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS E NEGÓCIOS JURÍDICOS. O dispositivo previsto no parágrafo único do art. 116 do CTN, com a redação dada pela LC nº 104/2001, reveste-se de eficácia limitada, ou seja, dependia, à época da ocorrência dos fatos geradores alcançados pelo lançamento de ofício, da existência de norma integradora que lhe garantisse eficácia plena. Inexistente esta à época dos fatos, o lançamento padece da falta de suporte legal para sua validade e eficácia. [...]. O procedimento realizado pela fiscalização, sob o pretexto de que tratar-se-ia de uma dissimulação, não encontra suporte legal na legislação. É que o parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional, introduzido pela Lei Complementar nº 104, de 10/01/2001, que poderia dar sustentação a tal procedimento, ainda está na dependência da edição de lei ordinária, senão vejamos: Acórdão paradigma nº 102-49.480, de 2009: Ainda que se pudesse entender hipoteticamente que teria havido abuso de formas jurídicas, o parágrafo único do artigo 116 do CTN somente poderá ser aplicado após a promulgação da lei ordinária nele mencionada, ao contrário do que ocorre nas hipóteses de dolo, fraude e simulação, inexistentes no caso dos autos. [...]. O disposto pelo artigo 116, parágrafo único, portanto, não possui, como querem alguns, eficácia contida, na forma extraída das lições de José Afonso da Silva, mas, sim, eficácia limitada, eis que está a depender de lei ordinária. [...]. 23. Quanto a essa sétima matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 24. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a norma do artigo 116 é eficaz, legitimando a desconsideração de atos simulados, reforçando a previsão contida no artigo 149, VII, do Código Tributário Nacional, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 202-16.959, de 2006, e 102-49.480, de 2009) decidiram, de modo diametralmente oposto, que o dispositivo previsto no parágrafo único do art. 116 do CTN, com a redação dada pela LC nº 104/2001, reveste-se de eficácia limitada, ou seja, dependia, à época da ocorrência dos fatos geradores alcançados pelo lançamento de ofício, da existência de norma integradora que lhe garantisse eficácia plena (primeiro acórdão paradigma) e que o parágrafo único do artigo 116 do CTN somente poderá ser aplicado após a promulgação da lei ordinária nele mencionada (segundo acórdão paradigma). (8) “inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considera indedutível pela fiscalização” Fl. 1350DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Decisão recorrida: REFLEXO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. Deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida. Acórdão paradigma nº 9101-002.310, de 2016: AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995. Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei nº 8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ. Acórdão paradigma nº 1103-00.630, de 2012: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Com relação à dedução das despesas de amortização do ágio, para fins da CSLL, registro que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77. 25. Por fim, com relação a essa oitava matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 26. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para fins da CSLL, deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101-002.310, de 2016, e 1103-00.630, de 2012) decidiram, de modo diametralmente oposto, que inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial (primeiro acórdão paradigma) e que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77 (segundo acórdão paradigma). 27. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização, em parte, das divergências de interpretação suscitadas. 28. Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja ADMITIDO, EM PARTE, o Recurso Especial interposto. Cientificado dessa admissibilidade parcial, o contribuinte apresentou Agravo (fls. 1.301/1.306), mas este foi rejeitado com base no despacho de fls. 1.308/1.315. Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões (fls. 1.327/1.338). Não questiona o conhecimento recursal e, no mérito, pugna pela manutenção da decisão recorrida. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator. Conhecimento Fl. 1351DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 O recurso especial é tempestivo. Passa-se a análise do cumprimento dos demais requisitos para o conhecimento recursal, os quais estão previstos no art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09/06/2015 (RICARF/2015) e parcialmente transcrito a seguir: Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. § 1º Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada de forma divergente. (...) § 8º A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido. (...) (grifamos) Como se nota, compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF, objetivando, assim, implementar a almejada “segurança jurídica” na aplicação da lei tributária. O termo “especial” no recurso submetido à CSRF não foi colocado “à toa”. Trata- se, a toda evidência, de uma espécie recursal específica, mais restrita do ponto de vista processual e dirigida a um Tribunal Superior que não deve ser confundido com uma “terceira instância”, justamente porque possui função institucional de uniformizar a jurisprudência administrativa. É exatamente em razão dessa finalidade típica que o principal pressuposto para conhecimento do recurso especial é a demonstração cabal, por parte do recorrente, da efetiva existência de divergência de interpretação da legislação tributária entre o acórdão recorrido e o paradigma. Consolidou-se, nesse contexto, que a comprovação do dissídio jurisprudencial está condicionada à existência de similitude fática das questões enfrentadas pelos arestos indicados e a dissonância nas soluções jurídicas encontrada pelos acórdão comparados. Como, aliás, já restou assentado pelo Pleno da CSRF 2 , “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”. E de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli 3 , “a similitude fática entre os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estar-se-ia a pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente, não se presta esta modalidade recursal”. 2 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009. 3 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 915.341/DF. Sessão de 04/05/2018. Fl. 1352DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Feitas essas considerações, passaremos a analisar o conhecimento recursal para cada uma das matérias envolvidas na lide. 1) Glosa de amortização fiscal do ágio para fins de IRPJ De acordo com o voto condutor do acórdão recorrido: (...) No mérito, cabe registrar inicialmente que a autoridade lançadora pautou-se, em sua acusação, no entendimento expresso na ementa dos Acórdãos nº 1101-000.942 (processo nº 10980.722071/2012-76), 1101-000.936 (processo nº 16561.720040/2011- 17), 1101-000.962 (16643.000144/2010-11), 1101-000.961 (processo nº 16643.000142/2010-21) e 1101-000.899 (processo nº 19515.005924/2009-77), todos conduzidos por voto desta Conselheira: TRANSFERÊNCIA DE CAPITAL PARA AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO POR EMPRESA VEÍCULO, SEGUIDA DE SUA INCORPORAÇÃO PELA INVESTIDA. SUBSISTÊNCIA DO INVESTIMENTO NO PATRIMÔNIO DA INVESTIDORA ORIGINAL. Para dedução fiscal da amortização de ágio fundamentado em rentabilidade futura é necessário que a incorporação se verifique entre a investida e a pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com ágio. Não é possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original. Os arranjos societários analisados nos referidos julgados apresentam peculiaridades que não permitem identificar nenhum deles com as operações aqui sob exame, mas todos eles apresentam um traço característico representado pela amortização fiscal do ágio sem que a real adquirente do investimento incorpore ou seja incorporada pela investida. Ou seja, sob diferentes estruturas societárias, o real adquirente é substituído na titularidade das ações da investida por outra pessoa jurídica que, ao final, é extinta por incorporação, permitindo que as disposições dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 sejam invocadas, reduzindo-se o lucro da investida mediante dedução o ágio pago e fundamentando em sua rentabilidade futura. No presente caso, está provado que no contrato firmado para aquisição das ações da autuada, detidas por "Cacipar" (Companhia de Participações de propriedade da "família Coimbra"), figurou como comprador o Banco Société Générale Brasil S/A, que dez dias depois da compra transferiu para si as quotas de "Marigane Participações Ltda", pessoa jurídica constituída há poucos meses e sem nenhuma atividade, passando a denomina-la "Trancoso Participações Ltda" e cedendo-lhe os direitos de aquisição da "Cacipar", para mais à frente, com a aprovação concedida pelo Banco Central do Brasil para realização da operação, aportar-lhe o capital necessário à realização do negócio. Segundo a autoridade lançadora, os recursos utilizados para aquisição pretendida pelo Banco Sociéte Générale foram aportados na efêmera companhia com o propósito exclusivo de realizar o pagamento antes acordado entre comprador e vendedores para em seguida extingui-la. A recorrente aduz que a cessão do direito de compra das ações detidas por "Cacipar" já estava prevista no referido contrato, mas isto nos seguintes termos (fl. 289): 9.5 Cessão. A partir da data deste instrumento até a Data do Fechamento, nenhuma das Partes contratantes poderá ceder este Contrato, em parte ou no todo, sem a anuência por escrito das outras Partes, ressalvado que o Comprador poderá ceder este Contrato e seus direitos e obrigações a qualquer Afiliada do Comprador, incluindo, sem limitação, como resultado da venda ou incorporação ou qualquer reorganização societária, a qualquer época antes ou após a Data do Fechamento, caso em que Société Générale deverá permanecer como uma Parte Interveniente deste Contrato a fim de garantir o cumprimento deste Contrato pelo cessionário, em conformidade com a Cláusula 3.4 deste instrumento, e o Comprador deverá imediatamente notificar os Vendedores sobre a cessão, ressalvado, entretanto, que qualquer tal cessão pelo Comprador poderá apenas ocorrer (i) após a Data do Fechamento, ou (ii) após a presente data mas antes da data de protocolo do pedido das Aprovações; (iii) se antes da Data do Fechamento mas depois da Fl. 1353DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 data em que o protocolo do pedido das Aprovações tiver sido feito, com comprovação razoável do Comprador, que essa cessão não teria probabilidade de causar um atraso significativo na obtenção das Aprovações. (destacou-se) Société Générale S/A, constituída de acordo com as leis da França, indicada no início do contrato como "comprador", é descrita, na sequência, como parte interveniente para, então, passar a ser referida como "Société Générale" (juntamente com o Banco Société Générale S.A. coletivamente referidas como "Comprador"), conforme fls. 248/250. Ou seja, a cessão em questão foi admitida pelos vendedores desde que não houvesse alteração substancial nas partes designadas como "comprador". Esta circunstância, somada ao fato de "Trancoso Participações Ltda" receber o aporte de capital de Banco Société Générale Brasil somente depois de a aquisição ter sido autorizada pelo Banco Central, de modo a assegurar o pagamento em favor dos vendedores, são evidências suficientes para manutenção da conclusão fiscal, nos seguintes termos: Não é possível qualificar a Companhia Trancoso, adquirida exclusivamente para servir como empresa veículo do ágio, como investidora original, uma vez que se verifica que os recursos utilizados para aquisição pretendida pelo Banco Sociéte Générale foram aportados na efêmera companhia com o propósito exclusivo de realizar o pagamento antes acordado entre comprador e vendedores para em seguida extingui-la. Irrelevante se as operações, no entender da recorrente, foram praticadas de forma legal e com o conhecimento dos órgãos competentes, pois as circunstâncias antes referidas, são suficientes para evidenciar que o real adquirente da autuada foi o Banco Sociéte Générale, e isto justamente em razão de tais operações serem parte de um contexto maior de expansão das atividades do Grupo francês Société Générale no Brasil, pois se não houvesse esta interferência na aquisição em debate, possivelmente ela não seria implementada em face, apenas, de "Trancoso Participações Ltda". Aliás, anote-se que a ausência de imputação de multa qualificada no presente caso nada significa, na medida em que, não tendo sido apurado crédito tributário devido, mas apenas redução de prejuízo fiscal e de bases negativas, a autoridade fiscal nada referiu sob aquela ótica. Em verdade, quem maior valor confere as “fotografias”, que compõem o “filme” das operações implementadas para a aquisição do Recorrente pelo Grupo Société Générale, é a própria recorrente, que pretende firmar a dedutibilidade das amortizações glosadas com base na validade de cada passo adotado pelo Grupo, desmerecendo a realidade alcançada a partir do exame do conjunto desses passos e de seu resultado final, contrário à exigência expressa nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, qual seja, a subsistência do comprador e do adquirido, cujas atividades justificaram a fundamentação do ágio em rentabilidade futura. A recorrente argumenta que Trancoso era uma verdadeira empresa de participações (holding), concebida antecipadamente para, dentre outras atividades e finalidades, deter a participação do Société na Cacipar, dada a manifesta diferença entre os objetos sociais do Société (mais abrangente, com foco em banco de investimento) e do Banco Cacique (mais específico, focado em crédito consignado), e de forma a melhor segregar as atividades respectivas, bem como aduz outras referências para se opor à acusação fiscal de que a "Trancoso" seria uma empresa veículo sem propósito negocial. Contudo, frente à cessão de direito de compra que manteve um dos compradores originais como garantidor da operação, associada à transferência dos recursos financeiros à "Trancoso" contemporânea à aquisição, referida "holding" somente pode ser compreendida como extensão do caixa dos adquirentes originais. De fato, a citada cláusula 9.5 deixa patente que, mesmo se o "Société" dispusesse de tempo hábil para constituir a holding antes da celebração do contrato, os vendedores com ela não contratariam, porque a capacidade financeira para honrar o contrato era, claramente, detida pela instituição financeira no Brasil e na França. (...) Quanto aos ajustes societários cogitados pela recorrente para justificar a dedutibilidade das amortizações em razão da alternatividade entre eles, esclareça-se que a justificativa apresentada pela autoridade julgadora de 1ª instância para deixar de avaliar os efeitos Fl. 1354DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 destas alternativas é legítima, vez que, ao final, outro foi o caminho adotado pelo grupo empresarial, e cabe ao julgador administrativo apreciar o caso concreto e suas repercussões tributárias. De toda a sorte, cumpre anotar que nenhum deles resultaria no cenário final de redução dos resultados tributáveis da autuada e manutenção de seu controle pelo "Société". Isto porque a alegada incorporação da "Cacipar" pelo "Société" está cogitada como meio para que a despesa referente à amortização do ágio gerado nessa aquisição fosse deduzida pelo Société, e não pela autuada. Para o encontro da amortização fiscal do ágio com a rentabilidade futura da autuada, necessário seria que o "Société" incorporasse a autuada, ou que a autuada incorporasse o "Société", operações não cogitadas na argumentação da recorrente possivelmente porque não contemplada dentre os interesses do grupo, a evidenciar que a Trancoso foi, sim, a condição necessária cogitada para aproveitamento fiscal do ágio. (...) Repise-se: não se nega, aqui, a capacidade jurídica de sociedades holdings puras, mas apenas a classificação da "Trancoso" como tal, dado o contexto de sua criação e de sua atuação na aquisição, pelo "Société", das participações detidas pela "Cacipar" na autuada, além de sua permanência interposta entre o "Société" e a "Cacipar", duplicando a dita necessidade de uma holding para segregação dessa nova atividade adquirida das demais exercidas pelo Société. Frente a tais circunstâncias, desnecessário se mostra abordar as objeções da recorrente acerca da referência feita pela Fiscalização a propósito negocial, mormente tendo em conta que esta citação apenas se verifica nos seguintes trecho do Termo de Verificação Fiscal: (...) Está cabalmente demonstrado que a "Trancoso" foi constituída, apenas, para criar a aparência de que seria ela a adquirente do investimento, mas todas as evidências contratuais e financeiras da operação afirmam a condição do "Société" como real adquirente, consoante conclui a autoridade fiscal em trecho subsequente da acusação, depois de detalhadas as ocorrências da aquisição da participação societária: (...) De toda a sorte, no que se refere ao atendimento dos "limites positivos" em face da complexidade da aquisição de uma instituição financeira por outra já existente, basta observar que o Contrato de Compra de Quotas sob Condições Precedentes e Outras Avenças foi firmado sem a pré-existência da "Trancoso" e a cessão dos direitos de compra foi apenas cogitado em uma das cláusulas contratuais. Quanto à intenção de manter segregadas duas atividades distintas que passariam a integrar o grupo liderado pelo Société, importa destacar que ela é incompatível com a confusão patrimonial exigida pela legislação tributária, cumprindo ao grupo empresarial optar por uma das estruturas e, inclusive, considerar na negociação esta incompatibilidade. Por fim, quanto a efetivamente ter existido uma conformidade entre a intenção do Société (redução de complexidades, diminuição de custos, clara segregação dos segmentos entre outros) e a causa desse negócio jurídico (operações societárias como um todo), e as operações evidenciarem a coerência com o planejamento estratégico do empreendimento econômico, cujo objetivo era expandir suas atividades no Brasil, inserindo-se no mercado de crédito consignado, tais aspectos guardam relação, apenas, com a aquisição do investimento, e não com os arranjos societários posteriores, com fins tributários. Acerca da alegada impossibilidade de desconsideração de uma operação sem substância econômica, dada a inaplicabilidade do parágrafo único do artigo 116 do CTN, adota-se aqui o entendimento expresso pela 1ª Turma da CSRF, e claramente exposto na ementa do Acórdão nº 9101-003.447: (...) Fl. 1355DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Sob esta ótica, restam infirmadas as alegações de impossibilidade de ingerência do Fisco na atividade do contribuinte, por adentrar à liberdade individual dos contribuintes. Não se nega ao contribuinte o direito de encontrar na legislação mais do que um caminho, sendo um deles, inclusive, menos oneroso, mas perfeitamente legítimo, e por ele optar. O que se nega, aqui, é a legitimidade deste caminho que a contribuinte vislumbrou como menos oneroso. A amortização fiscal do ágio promovida mediante interposição da "Trancoso" somente seria alcançada com a incorporação ou fusão promovida entre a autuada e o "Société", possivelmente afastada por outras motivações empresariais, o que desqualifica a argumentação de que a utilização da "empresa veículo" teria resultado em uma economia tributária que, de outra forma, seria devida. Como visto, a lei autoriza o Fisco a desconsiderar operações sem substância. Logo, reunidas evidências de que "Trancoso" não operou, no plano fático, como adquirente da participação societária, na medida em que a aquisição foi contratada e paga pelo "Société", resta evidenciada a inocorrência da confusão patrimonial exigida pela legislação para aproveitamento fiscal do ágio. (...) Da leitura desse trecho do decisum, chama atenção, primeiramente, o fato de que o argumento do voto pela aplicabilidade do parágrafo único do artigo 116 do CTN – dispositivo legal este que, ressalte-se, não foi invocado como fundamento legal da autuação (vide TVF de fls. 12/22) – figura, na realidade, como mero obter dictum da decisão, não constituindo um fundamento autônomo propriamente dito, o que prejudica o conhecimento desse tema como “matéria autônoma”. Outro fato que chama atenção é o de que os fundamentos da ausência de confusão patrimonial e ilegitimidade de empresa veículo, nesse caso particular, não se limitaram à origem dos recursos financeiros empregados na aquisição do investimento que gerou o ágio (do Banco Société Générale Brasil, e não Trancoso) e ao uso de uma holding desprovida de “propósito negocial” (Trancoso), respectivamente, levando em conta também a circunstância específica do contrato de compra e venda, que foi celebrado entre Banco Société Générale Brasil e Banco Cacique em momento anterior à aquisição da Trancoso. Em síntese, a interpretação de que o instrumento contratual proibiria uma alteração substancial no negócio, somada ao fato de "Trancoso Participações Ltda" ter recebido o aporte de capital de Banco Société Générale Brasil somente depois da assinatura contratual e da autorização do Banco Central, foram considerados fundamentos adicionais suficientes para manutenção da glosa. A solução do litígio, portanto, partiu da análise de situação que, por apresentar peculiaridades específicas, afastam, para os fins pretendidos pela recorrente, a necessária similitude com os Acórdãos paradigmas 1201-002.247 (fls. 1.008/1.030) e 9101-003.609 (fls. 1.035/1.062). O mesmo, porém, não ocorre com o Acórdão paradigma nº 1301-001.505 (fls. 894/939), que inclusive analisou a mesma situação fática (embora para outros anos calendários), decidindo que a “interposição” da Trancoso não prejudicaria a amortização do ágio gerado nesta mesma operação. Conheço, portanto, da matéria glosa de amortização fiscal do ágio para fins de IRPJ apenas com base no Acórdão paradigma nº 1301-001.505. Fl. 1356DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 2. Da inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização Considerando que o TVF (fls. 12/22) registra expressamente que “não se questiona a amortização contábil [do ágio], apenas a amortização fiscal 4 , tendo sido a CSLL lançada como mero reflexo do IRPJ, fundamentada no não atendimentos dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, conheço desse item do recurso especial nos termos do despacho de admissibilidade de fls. 1.266/1.275. Mérito Muito embora a Lei nº 9.532/1997 tenha sido publicada há mais de 20 (vinte) anos, a interpretação dos requisitos legais para os contribuintes fazerem jus à dedução fiscal lá prevista constitui ainda matéria cercada de tremenda insegurança jurídica, não só pela instabilidade da jurisprudência administrativa, mas também pela sucessão de teses, rótulos e preconceitos em torno da natureza jurídica do ágio. A propósito, Marcos Lisboa e Vanessa Canado 5 buscaram evidenciar que: Existem três mitos sobre o ágio. O primeiro está relacionado à intenção do governo ao permitir a dedução fiscal com a publicação da Lei 9.532 em 1997. Muitos textos, debates e até decisões do Carf parecem supor que o ágio foi estabelecido para estimular as privatizações dos anos 90, afinal representaria uma vantagem adicional de 34% para o comprador. Apesar da coincidência entre o período da publicação da lei e as privatizações, a exposição de motivos do Ministério da Fazenda faz referência a outra razão: regular a utilização do ágio tendo em vista os planejamentos tributários decorrentes da aquisição de empresas deficitárias. É provável que a referência seja às operações feitas com base no art. 34 do Decreto-Lei 1.598/77, que permitiam dedução integral e imediata, como perda de capital, da diferença entre o valor de aquisição e o acervo líquido da empresa incorporada. Pela exposição de motivos, o ágio nunca esteve restrito às privatizações e foi criado para mitigar um planejamento tributário considerado “não ortodoxo”. O segundo mito é o de que o ágio é um benefício fiscal. Essa afirmação surpreende, já que ele foi criado para mitigar planejamentos tributários, além de desconsiderar que o ágio compõe o preço de venda, e deveria ser tributado pelo ganho de capital. Independente disso, a aquisição de participações em empresas pode ser vista e regulada como qualquer outro investimento. Comprar uma participação societária não deveria ser mais ou menos oneroso do que comprar uma máquina ou outro ativo não-circulante. Os valores pagos pelas máquinas são deduzidos pelo seu prazo de vida útil, via depreciação, e aqueles pagos pelos intangíveis, pelo prazo de utilização do direito. O ágio, entretanto, possui uma particularidade, pois não se relaciona a um ativo com prazo de vida útil definido. Seu fundamento é a expectativa de rentabilidade futura da investida, decorrente, por exemplo, de ganhos de sinergia. Nesse caso, qual o prazo para amortizá-lo? Existem dois caminhos: amortização por um prazo prefixado ou impossibilidade de amortização. 4 Nas palavras do TVF (fls. 18/19): “A fim de aproveitar-se fiscalmente do valor das amortizações do ágio pago, o passo seguinte foi, em 31/10/2008, o Banco Cacique incorporar suas duas controladoras - a CACIPAR e a Trancoso - em incorporação reversa, extinguindo-se a “empresa veículo”, passando, o Banco Cacique, a amortizar (contabilmente) o valor do ágio apurado anteriormente, a uma razão de 1/120 mensais, sem adição destes valores nas bases de cálculo do lucro real e da CSLL. (Não se questiona a amortização contábil, apenas a amortização fiscal)” 5 Artigo “Três mitos sobre o ágio em aquisições”, publicado no Valor Econômico de 2 de Julho de 2018. Fl. 1357DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Antes de 2009, a regra contábil utilizava o primeiro caminho. A amortização do ágio era feita no prazo, extensão e proporção dos resultados projetados, observado o máximo de 10 anos. As regras tributárias também seguiram esse caminho a partir de 1997, com a Lei 9.532 permitindo a dedução em 5 anos. A partir de 2009, com a adoção do IFRS, esse caminho foi abandonado pela contabilidade e o ágio (goodwill) não pode mais ser amortizado. A legislação tributária não alterou a opção pela dedução em 5 anos na reforma preparasua especificamente para tratar das diferenças entre o novo padrão contábil (IFRS) e as normas tributárias (Lei 12.973/14). O terceiro mito é o de que o ágio beneficia o comprador, em razão da dedução de parte do preço pago na apuração do lucro tributável. Juridicamente, essa é a premissa que justifica as autuações. Esqueceram de combinar com a economia. Em um mercado competitivo, qualquer vantagem previsível que decorre da compra está embutida no preço de venda, como o ativo fiscal de 34% do ágio. O benefício, portanto, é apropriado pelo vendedor, e não pelo comprador. O comprador pagou o preço acordado e realiza o investimento pelo prazo legalmente definido. No caso das privatizações, o beneficiário, a propósito, era o próprio Estado. Pode-se alterar a norma legal do ágio e impedir a sua dedutibilidade. A conta não será paga pelo comprador, mas pelo vendedor, com o menor preço de venda. Não somos um país pobre à toa. A incerteza sobre a regra para o aproveitamento do ágio decorrente do vai-e-vem da jurisprudência e as interpretações equivocadas sobre os seus beneficiários ilustram o imenso esforço que fazemos para prejudicar o ambiente de negócios e a geração de renda. Pois bem. Podemos dizer que a “novela ágio” começou com o Decreto-Lei nº 1.598/1977, publicado com a finalidade de adequar a legislação tributária ao então novo regramento contábil previsto na Lei nº 6.404/1976, notadamente no que diz respeito ao tratamento da diferença entre o custo de aquisição e o valor do investimento avaliado pelo método de equivalência patrimonial – MEP. Com base no artigo 248 da Lei n. 6.404/1976 (LSA), os investimentos considerados relevantes nos termos desta lei estão sujeitos ao MEP, o que significa dizer que devem ser registrados no balanço da investidora pelo valor correspondente à sua participação no patrimônio líquido da investida, submetendo-se, assim, à apuração de diferenças, para mais ou para menos, em relação ao custo de aquisição 6 . É importante notar, logo neste início de exposição, que a legislação societária (LSA) não fez (e ainda não faz) nenhuma referência a ágio ou deságio, prescrevendo apenas quem está sujeito ao MEP. Já o Legislador tributário prescreveu, já na redação originária do artigo 20 do Decreto-Lei 1.598/77 7 , que os investimentos sujeitos ao MEP deveriam ser desdobrados em duas rubricas: 6 Antes da LSA, o Decreto-Lei n. 2.627/1940, por meio do seu artigo 129, determinava a avaliação de todo tipo de investimento com base no custo de aquisição efetivo. 7 Artigo 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. Fl. 1358DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 (a) valor de patrimônio líquido na época da aquisição (patrimônio líquido da sociedade x percentual de participação), e (b) ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de patrimônio líquido descrito acima. Note-se, aqui, que foi o próprio Direito Tributário que, após incorporar por remissão à figura societária do método de equivalência patrimonial (o MEP), veiculou um conceito próprio de ágio ou deságio, representados justamente pela diferença (positiva ou negativa) apurada em razão do MEP. Ainda previa o § 2º do artigo 20, também de maneira inovadora, afinal a lei societária não fazia nenhuma referência às suas possíveis origem - que o lançamento do ágio ou deságio deveria indicar seu fundamento econômico, dentre os seguintes: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; ou c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Não obstante as potenciais intersecções da origem do ágio, a legislação tributária daquela época, apesar de fazer menção às possíveis razões econômicas que poderiam levar a apuração do ágio ou deságio, não previa o tratamento fiscal da baixa do investimento (e, consequentemente, da mais valia) em função do seu fundamento econômico (motivo do ágio), conforme prescrição dos artigos 25, 31, 33 8 e 34 do Decreto-Lei nº 1.598/77, in verbis: Artigo 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. Artigo 31 - Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação (§ 4º), na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente. Artigo 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (...) Artigo 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. 8 Esse artigo foi alterado pela Lei nº 12.973, de 2014. Fl. 1359DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 I - somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido avaliado a preços de mercado, e o contribuinte poderá, para efeito de determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferença como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos; (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) II - será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil das ações ou quotas extintas, mas o contribuinte poderá, observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que esse seja realizado. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) a) discriminar os bens do acervo líquido recebido a que corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a determinação do valor realizado em cada período-base; e (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de controle do ganho de capital ainda não tributado, cujo saldo ficará sujeito a correção monetária anual, por ocasião do balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) § 2º - O contribuinte deve computar no lucro real de cada período-base a parte do ganho de capital realizada mediante alienação ou liquidação, ou através de quotas de depreciação, amortização ou exaustão deduzidas como custo ou despesa operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (grifamos) Da leitura desses dispositivos, verifica-se que desde 1977 o ágio gerado na aquisição de participações societárias já possuía efeitos fiscais quando da liquidação do investimento por fusão, incorporação ou cisão, afinal o contribuinte estava sujeito ao comando legal que prescrevia a apuração de um ganho tributável ou uma perda de capital dedutível nessas operações. Assim dispunha o referido art. 34: nas hipóteses de fusão, incorporação ou cisão de empresas com investimento entre elas (ou, nas palavras do Legislador, da extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra), o resultado do confronto entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor do acervo líquido avaliado a mercado que as substituir: se negativo, poderia ser deduzido fiscalmente como perda de capital, inclusive com a opção, prevista na norma, deste saldo ser registrado no Ativo Diferido para amortização em até 10 (dez) anos; e se positivo, deveria ser tributado como ganho de capital. Ora, sendo uma parcela integrante do custo de aquisição do investimento, resta até lógico, dentro do contexto da tributação da renda líquida, que o ágio seja dedutível quando da liquidação ou baixa deste ativo, sob pena de tributar o próprio patrimônio, e não o lucro. É justamente por isso que, ao contrário do que alguns autores afirmam, o direito à dedução do ágio não constitui um benefício fiscal em sentido técnico (renúncia estatal), tendo em vista que a sua natureza é de custo incorrido na aquisição de participação societária (ativo), custo este que, na ausência de regra legal específica, já seria dedutível como perda (decréscimo patrimonial) quando da liquidação do investimento. Como bem observou João Francisco Bianco 9 : 9 Ainda o ágio pago na aquisição de investimento. In: Controvérsias Jurídico-contábeis. São Paulo: Atlas. 2020. P. 203. Fl. 1360DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Sendo o ágio uma parcela do custo de aquisição do investimento, o art. 25 do Decreto- Lei n. 1.598/1977 está absolutamente correto ao estabelecer que a contrapartida da redução do valor do ágio não será computada na determinação do lucro real, enquanto não houver a baixa ou liquidação do investimento. O comando previsto no art. 25 do Decreto-Lei n. 1.598/1977 não decorre do fato de que o resultado de equivalência patrimonial é neutro para fins fiscais, mas, sim, da constatação de que o custo de aquisição do investimento permanece registrado no ativo da pessoa jurídica enquanto não houver nenhum evento de realização que justifique o seu trânsito em resultado. Trata-se, portanto, da mesma regra aplicável a qualquer outro bem de capital adquirido pela pessoa jurídica, que não esteja sujeito à depreciação, amortização ou exaustão, como ocorre, por exemplo, com um terreno. Em outras palavras, o ágio é neutro antes do evento de incorporação, fusão ou cisão, porque o investimento ainda não foi realizado, assim como o resultado de equivalência patrimonial é neutro porque os lucros ou dividendos da sociedade investida ainda não foram distribuídos, refletindo mero ajuste contábil de caráter provisório e aproximado, que tem o objetivo de ajustar o valor do investimento para refletir a situação econômica atual da sociedade investida Dúvidas existiam, na verdade, sobre a aplicação do tratamento fiscal na hipótese de incorporação da empresa investidora pela investida, até mesmo porque a legislação, além de não tratar da incorporação reversa de forma expressa, se valia da expressão extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, o que poderia, ao menos em uma leitura mais apressada, dar margem para uma interpretação no sentido de que a dedução estaria restrita à incorporação direta, afinal é a investidora quem possui ações ou quotas da investida, e não vice- versa. Quanto ao fundamento econômico do ágio (razão econômica), este até então não tinha influência no seu tratamento fiscal, tendo em vista que a norma fiscal até então vigente, conforme visto, não criava distinções em razão disso ou de qualquer outro motivo. O que a lei determinava, repita-se, era que a perda de capital passível de dedução deveria corresponder à diferença entre o valor contábil das ações ou quotas e o valor do acervo líquido avaliado a preços de mercado. Nesse contexto, e decorridos 20 (vinte) anos da vigência do Decreto-Lei nº 1.598/77, os Poderes Executivo e Legislativo resolveram estabelecer novo tratamento fiscal para a “baixa do ágio” por fusão, incorporação ou cisão, o que foi feito através das regras introduzidas pela Medida Provisória nº 1.602/1997 10 , a qual, após sua conversão na Lei nº 9.532/1997, passou a regulamentar a matéria no bojo dos artigos 7 o e 8 o , in verbis: 10 Da exposição de motivos da Medida Provisória (publicada no Diário do Congresso Nacional de 02.12.1997 (páginas 18.021/18.023) extrai-se que: Tenho a honra de submeter a apreciação de Vossa Excelência o incluso Projeto de Medida Provisória, que altera a legislação tributária e dá outras providências. 2. O Projeto se insere no contexto de modernização e aperfeiçoamento da legislação tributária do País, que vem sendo perseguido ao longo do Governo de Vossa Excelência, com a finalidade de torna-la mais compatível com a realidade econômica atual. 3. O Projeto, ao mesmo tempo que estabelece formas para prevenir a evasão de receita tributária e reduzir a renuncia fiscal decorrente de todos os incentivos fiscais atualmente em vigor, cria mecanismos que estimulam a atividade produtora e viabilizam operações entre empresas nacionais e do exterior. (...) 11. O art. 8º estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de outra, avaliada pelo método de equivalência patrimonial. Fl. 1361DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Artigo 7º - A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 11 : (grifamos) I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos já referidos ‘planejamentos tributários’, vêm utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo.” 11 Artigo 20 - (...) § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Fl. 1362DF CARF MF Documento nato-digital http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20§2a http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20§2c http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20§2c http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20§2b http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20§2b Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Artigo 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Percebe-se, assim, que houve por bem o Legislador: (i) alterar a redação (caput do artigo 7º) quanto à pessoa jurídica que pode se valer da norma: o texto originário dispunha que o direito à dedução seria da empresa que possuía na outra ações ou quotas extintas por incorporação, fusão ou cisão, ao passo que a nova redação permitiu o aproveitamento fiscal do ágio pela empresa que detenha participação societária adquirida com ágio. (ii) estabelecer a dedução fiscal como perda de capital apenas à baixa do ágio com fundamento na rentabilidade futura da investida, podendo esta perda ser aferida agora com base no valor contábil do acervo (e não mais necessariamente por valor a mercado 12 ), mas com diferimento mínimo à razão de 1/60 para cada mês do período de apuração; (iii) estender a dedução fiscal do ágio também aos investimentos não sujeitos ao MEP; e (iv) autorizar expressamente a aplicação deste regime tributário não só na incorporação direta, mas também na incorporação reversa. O artigo 7 o da Lei nº 9.532/1997, portanto, reconheceu o direito da empresa que detém investimento adquirido com ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura, após fusão, cisão ou incorporação com a empresa investida, deduzir como perda de capital à baixa do ágio por extinção do investimento. Na prática, sob a vigência das regras legais veiculadas pelos artigos 7 o e 8 o da Lei 9.532/1997, nem é preciso dizer que a dedução fiscal da perda de capital, que passou a poder ser calculada a valor contábil, pelas empresas que detinham investimento adquirido com ágio demonstrado pela rentabilidade futura da investida, expressamente autorizada pela lei, deu tremendo fôlego ao mercado de aquisições de empresas estatais e, consequentemente, às fusões, cisões e incorporações de sociedades. Obviamente que o aproveitamento de 34% do ágio (IRPJ – 25% + CSLL – 9%), que inclusive influenciava o próprio preço do negócio, constituiu um meio eficaz para atrair propostas mais rentáveis, inclusive por investidores estrangeiros, atendendo o propósito da própria lei tributária em questão. 12 No regime anterior, conforme visto, a perda de capital apurada nos eventos societários implementados a valor contábil não era dedutível. A legislação até então vigente condicionava a dedução a apuração do acervo líquido a mercado. Fl. 1363DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Como pontua Valter Lobato 13 : É preciso destacar que a autorização legal de amortização fiscal do ágio surgiu no contexto do Plano Nacional de Desestatização (PND), levado a efeito pelo Governo Federal à época. Tinha-se o objetivo claro de atrair investimentos, primordialmente externos, que deveriam recair sobre empresas estatais brasileiras, como foi o caso das empresas de telefonia. Contudo, é preciso apontar que a lei não ficou restrita a investimentos em estatais, ou seja, àqueles que seriam realizados no âmbito do PND, mas sim toda e qualquer aquisição, nos termos da referida lei. Sobre a motivação dessa alteração legislativa, destaca-se a seguinte parte do voto condutor do Acórdão nº 1301-000.999: A motivação que levou o legislador a editar esta norma (...) foi aumentar as ofertas dos participantes do leilão das empresas desestatizadas, mediante a garantia aos investidores da dedutibilidade do ágio pago na aquisição das empresas. Porém, especialmente na privatização das concessionárias de serviços públicos, a norma não alcançaria seu objetivo se não houvesse permissão para a utilização de incorporação invertida e de empresa veículo. A possibilidade de dedução da amortização é condicionada à junção dos patrimônios. Como os licitantes, na quase totalidade dos casos, são grupos de empresas dos mais variados setores da economia (grandes construtoras, seguradoras, fundos de previdência, bancos de investimentos, etc.), a junção patrimonial direta, para utilização do benefício, seria impossível. É curial que não era objetivo do PND extinguir as empresas concessionárias de serviços públicos. Por isso, a previsão expressa da possibilidade de operação invertida (a investida absorvendo a investidora). Por seu turno, as investidoras também não têm interesse em serem extintas, e mais, podem ter limitações reguladoras específicas, que impeçam a junção patrimonial. Assim, a única forma de viabilizar a utilização do benefício é concentrar a participação societária adquirida (com ágio) no leilão numa empresa veículo (sociedade com propósito específico), a qual seria incorporada pela investida. [...] Portanto, operações como as ora submetidas a julgamento nada têm de planejamento ilícito ou inoponível ao fisco, sendo, ao contrário, atuações induzidas pelo Poder Público. Além de a possibilidade de dedução do ágio permitido pelo artigo 7º da Lei nº 9.532/97 ter sido uma forma encontrada pelo Governo de incrementar os preços das ofertas nos leilões de privatização (conduta induzida), o normativo deixou ao inteiro talante dos contribuintes o momento de obter o aproveitamento fiscal do sobrepreço pago (opção fiscal), ao vincular a dedutibilidade do ágio a partir do evento incorporação, fusão ou cisão. Desde então, ou seja, após a edição da Lei 9.532/97, que conferiu o direito de dedução nas hipóteses legais do artigo 7 o , a figura do "ágio" foi sendo amplamente utilizada também no contexto de aquisições entre particulares, partes independentes ou não, em operações lícitas e ilícitas, o que acabou colocando o assunto ágio como um dos principais alvos de autuações fiscais. A crescente utilização de ágio e, reconhecemos, seu abuso em dadas operações, chamaram a atenção das autoridades fiscais, que reagiram com um verdadeiro “caça às bruxas” 13 O Novo Regime Jurídico do Ágio na Lei 12.973/2014. In: O ágio no direito tributário e societário: questões atuais. São Paulo: Quartier Latin. 2015. P. 101. Fl. 1364DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 às operações com ágio, passando a autuar os contribuintes muitas vezes no modo "piloto automático", mas sem perceber que, em muitos casos, acabaram confundindo operações lícitas e induzidas pelo poder público com operações simuladas ou fraudulentas, estas sim repudiáveis. Muitas vezes, aliás, a negação ao direito de amortizar o ágio nos termos dos artigos 7 o e 8 o da Lei n. Lei 9.532/97 parte de argumentos exclusivamente contábeis, não raramente até com menção específica a dispositivos previstos em normativos de órgãos regulatórios ou contábeis, como CVM e o CPC, mas que, a todo rigor, contraria os ditames legais vigentes. É certo, porém, que dentro do contexto da convergência e uniformização das regras contábeis brasileiras com as normas e princípios contábeis internacionais, o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) não mais está sujeito à amortização contábil, sujeitando-se ao teste de recuperabilidade (impairment) pelo menos uma vez ao ano, na linha do que determina o Pronunciamento Contábil nº 1 do CPC (“Redução ao Valor Recuperável de Ativos”). Ocorre que esse regramento contábil acabou sendo regulamentado pela legislação tributária apenas com o advento da MP 627/2013, convertida na Lei n. 12.973/2014, lei esta que alterou a regra fiscal prevista no artigo 20 do Decreto-Lei 1.598/77, mas que, por não ter aplicação nesse caso concreto, não será objeto de análise. É nesse contexto que passaremos a analisar se os fundamentos constantes do acórdão recorrido contrários à dedutibilidade (quais sejam: 1 - ilegitimidade de uso de empresa veículo; 2 - indevida interposição da empresa Trancoso; e 3 - ausência de confusão patrimonial entre a real investidora (Banco Société Générale Brasil) e a investida (Banco Cacique), têm ou não respaldo diante do que dispunham os referidos artigos 7º e 8º. Do uso de empresa veículo A licitude ou ilicitude de atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de gerar economia fiscal deve ser aferida com base em critérios previstos exclusivamente na lei, e não por motivos pessoais, ideologias, crenças ou importação de teorias alienígenas, sob pena de violação à livre iniciativa e estrita legalidade, princípios estes que, além de nortear a tributação, constituem valores fundamentais consagrados no ordenamento jurídico. Os limites daquilo que se denomina de “planejamento tributário” – cujo propósito muitas vezes se confunde com a própria economia legítima de tributos - estão restritos, além dos casos que envolvem condutas fraudulentas, às hipóteses de simulação. É nesse sentido que o artigo 149, VII, do CTN, abaixo transcrito permite a revisão do lançamento. Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Além, então, da fraude, onde a constatação de dolo tem como pressuposto, verifica-se que o fisco tem poderes para requalificar atos ou negócios simulados. Fl. 1365DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Segundo o professor Sérgio André Rocha 14 : Por mais que desperte paixões esse debate axiológico tem pouca relevância – ou deveria ter pouca relevância – na solução de casos concretos. Com efeito, o ponto chave neste debate é o conceito de simulação. No fundo, embora ele seja onipresente em todos esses autores, em termos práticos, cada um tem uma simulação “para chamar de sua”, que só fica clara diante de casos concretos. O que um autor chama de simulação, para outro é abuso de formas jurídicas, ou fraude à lei. Somente a situação concreta é capaz de revelar se os autores concordam ou divergem e em que concordam ou divergem. A redação atual do referido artigo 116 do CTN 15 , aliás, tal como foi positivado após sua alteração pela LC 104/2001, apenas reforçou a figura da simulação (e seu viés, a dissimulação) como limite legal aos planejamentos tributários. É a simulação uma espécie de divisor de águas. Havendo ato ou negócio simulado, estaremos diante de caso de evasão fiscal, ilicitude que deve ser combatida por meio da requalificação jurídica da descrição dos fatos. Afastada, porém, a figura da simulação (além da fraude), estaremos diante de hipótese de elisão fiscal, isto é, planejamento fiscal lícito e assegurado ante os princípios da livre iniciativa e legalidade. Conforme leciona Paulo Ayres Barreto 16 , provadas a simulação ou a dissimulação, perdem relevo a ausência de propósito negocial e a alegação de abuso. Contudo, se não restarem comprovadas, as ações do contribuinte deverão ser plenamente respaldadas pelo ordenamento jurídico nacional. A grande dificuldade prática, porém, é a de livrar-nos do apriorismo conceitual que até recentemente (e ainda hoje com menor intensidade) se faz presente acerca da definição do conceito de “simulação”. Não é à toa que Marco Aurélio Greco 17 chegou a afirmar “que hoje, em matéria de planejamento tributário, “simulação” é um conceito à procura de um significado”. A matéria, portanto, enseja um percurso sobre os contornos normativos e doutrinários da simulação 18 , para em seguida ponderar se estamos ou não diante de uma operação simulada de aquisição de participação societária com consequente amortização fiscal do ágio. No direito positivo, o Código Civil de 1916 disciplinava a simulação como causa de anulabilidade do negócio jurídico (art. 147, II). 14 Planejamento tributário na obra de Marco Aurélio Greco. Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris. 2019. P. 50. 15 Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) 16 Planejamento tributário: perspectivas teóricas e práticas. Revista de Direito Tributário n. 105. São Paulo: Malheiros, 2010. P. 60. 17 Planejamento tributário. São Paulo: Dialética. 2011. P. 395. 18 Sobre o tema, recomenda-se a leitura da obra de Luiz Carlos de Andrade Júnior: A simulação no Direito Civil. São Paulo: Malheiros. 2016. Fl. 1366DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Com o Código Civil de 2002, contudo, a simulação foi inserida no capítulo “Da Invalidade do Negócio Jurídico”, passando a ser causa de nulidade do negócio nos termos do artigo 167 a seguir transcrito: Artigo 167 - É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. §1º - Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. Na doutrina, as teses tradicionais sobre o conceito de simulação desenvolveram seus estudos dentro do âmbito do negócio jurídico, partindo da premissa de que a simulação corresponde a um defeito, um vício do negócio jurídico. Nesses termos, simular é tornar semelhante, dar aparência ao que não é verdadeiro. A simulação pode comparar-se a um fantasma, a dissimulação a uma máscara. É este o ponto de partida adotado na clássica obra de Francisco Ferrara 19 , civilista italiano que muito influenciou e ainda influencia a doutrina brasileira. Adepto da teoria voluntarista, leciona que o negócio simulado implica a ocorrência de uma aparência diferente da realidade. Assim, a característica marcante do negócio simulado seria a divergência intencional entre a vontade e a declaração, visando iludir terceiros. A crítica que se costuma fazer dessa teoria diz respeito à ausência da aludida divergência. Precisamente porque os simuladores declaram espontaneamente o que querem, não seria pertinente falar na existência de conflito entre a vontade e a declaração. É certo que não querem os efeitos, mas querem a forma do negócio; a aparência desse negócio é indispensável por razões que as levam a simular 20 . Diante desse questionamento, a teoria declarativista – que possuiu menor influência que a teoria voluntarista -, ainda conferindo um enfoque subjetivo à simulação, passa a sustentar que a vontade interna não possui significado enquanto não seja declarada, razão pela qual a simulação deve ser vista como um conflito entre declarações. Desse modo, as partes emitiriam uma declaração dirigida ao público e uma contradeclaração para conhecimento restrito delas (um “contrato de gaveta”, por exemplo), de modo que o efeito do negócio seria neutralizado. O negócio simulado, nesses termos, não seria um negócio inexistente, mas sim um negócio sem resultado jurídico. O principal argumento oposto à teoria declarativista consiste no fato de que o negócio simulado não seria neutralizado por um ato posterior, já que desde sua origem corresponde a um ato aparente. Desta forma, a contradeclaração não teria como revelar caráter modificativo, mas meramente declaratório. Além disso, os críticos esclarecem que a prerrogativa da nulidade advém do ordenamento jurídico, e não da autonomia da vontade 21 . 19 A simulação dos negócios jurídicos. Trad. Dr. A. Bossa. São Paulo: Saraiva. 1939. P. 50 20 Cf. Custódio da Piedade Ubaldino Miranda. A simulação no direito civil brasileiro. São Paulo: Saraiva, 1980, P. 37. 21 Cf. Fábio Piovesan Bozza. Planejamento tributário e autonomia privada. São Paulo: Quartier Latin. P. 158 Fl. 1367DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Tais críticas, somadas ao viés subjetivo que norteou essas duas teorias em torno do instituto da “simulação” enquanto ato de mentir ou enganar, ensejou o estudo do tema por um enfoque alternativo, o que deu azo às manifestações integradas na dita teoria objetivista (ou teoria causalista), teoria esta que já dá sinais de prevalência na “melhor doutrina” acerca do tema e da qual nos filiamos. Francesco Carnelutti 22 foi um dos que inaugurou a vertente teórica objetivista no campo de estudo da simulação, a qual para o autor é um incidente relacionado à inadequação da causa, inadequação esta que decorre da circunstância de um ato ser querido para o atendimento de interesse diverso ou incompatível com os seus respectivos efeitos jurídicos. Para Emílio Betti 23 , também expoente da tese objetivista, e que não raramente costuma ser citado pela doutrina brasileira, a simulação é o resultado de um conflito insanável entre o escopo típico e a sua causa. Constatado, então, um desvio da função instrumental do contrato, estamos diante do campo da simulação. Como, aliás, bem esclarece Orlando Gomes 24 , não é a causa antecedente, mas causa final, isto é, o fim que atua sobre a vontade para lhe determinar a atuação no sentido de celebrar certo contrato. Por isso mesmo, Heleno Tavares Torres 25 expõe que: Causa é a finalidade, a função, o fim que as partes pretendem alcançar com o ato que põem em execução, sob a forma de contrato, para adquirir relevância jurídica. Por isso, a causa é elemento essencial do negócio, como fim de realizar uma operação apreciável economicamente, devendo ser sempre lícita e passível de tutela pelo direito positivo. E para cada contrato ou ato jurídico, somente uma causa. No contrato de venda e compra, a causa é o intuito de entregar um bem recebendo um preço correspondente. Caso seja um bem por outro, a causa já individualiza um outro contrato, o de permuta; e se não há intuito de obter o pagamento de preço, mas apenas atribui um bem a outrem, aumentando o patrimônio deste, a causa já impõe outra qualificação, o de um contrato de doação. Também Tercio Sampaio Ferraz Jr 26 já se manifestou nesse sentido, quando assim se manifestou: [...] a estrutura da mentira tem, no CC/2002 uma configuração diferente. [...] O novo Código altera o enquadramento da simulação. Não se trata, necessariamente, de um defeito (da vontade, maliciosa ou inocente), mas da presença de um requisito de validade aparentemente consistente com as regras de validade, mas, na verdade, inconsistente. [...] Como, então, as partes muitas vezes simulam (o negócio, portanto, é nulo), mas um fato (econômico), de algum modo acontece, o novo Código Civil (art. 167, par. 2º) ressalva os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado. Por exemplo, o Fisco. [...] Na comprovação da simulação, não caberia ao Fisco examinar a “real” intenção, mas visar ao uso inconsistente do meio (negócio típico) para atingir os resultados típicos, e, assim, mediante esses resultados, alcançar outros fins. 22 Sistema del Diritto Processuale Civile, vol II. Pádua: CEDAM. 1938. 23 Teoria Geral do Negócio Jurídico. Campinas: Servanda. 2008. P. 562 e 578. 24 Contratos. Rio de Janeiro: Forense. 1987. P. 57. 25 Direito tributário e direito privado. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais. 2003. P. 141/142. 26 Simulação e negócio jurídico indireto no direito tributário à Luz do novo código civil. Revista Fórum de Direito Tributário, v. 48. Belo Horizonte: Fórum, P. 10. Fl. 1368DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 [...] é indispensável examinar a ocorrência de “ações simuladoras”, isto é, ações que apenas simulam uma determinada consequência de fato. Ou seja, que as partes, ao eleger um negócio jurídico típico frustram suas consequências e, com isso, mostram que verdadeiramente não queriam o negócio que escolheram, mas outro. Com isso, o negócio jurídico e a sua execução econômica se mostram apartados. De fato, todo ato ou negócio jurídico tem uma causa, chamada de “causa jurídica” ou sua “função típica”, que corresponde justamente aos efeitos que o Direito espera do ato ou negócio praticado 27 . Atente-se, aqui, que a causa corresponde às conseqüências jurídicas inerentes a cada tipo negocial e por isso deve ser aferida de forma objetiva. Do ponto de vista jurisprudencial, o Ministro Moreira Alves 28 já decidiu que a causa diz respeito à "função prática" do ato ou negócio jurídico, não podendo ser confundida com o motivo que leva à formação dos negócios jurídicos. Em suas palavras: Para uma compreensão mais clara dos problemas que se apresentam, é preciso, preliminarmente, fazer uma distinção fundamental para o entendimento desses meios jurídicos quem diretamente visam à obtenção de um fim, mas que indiretamente permitem que as partes que deles se utilizam alcancem um fim diverso com efeitos mais ou menos amplos. Para isso é preciso desde logo fazer a distinção, que é fundamental, entre a causa do negócio jurídico e o motivo dele. A causa do negócio jurídico nada mais é do que a finalidade econômico-prática a que visa à lei quando cria um determinado negócio jurídico. Assim, por exemplo, na compra e venda, a causa do negócio jurídico é a troca da coisa pelo dinheiro (preço); no contrato de locação, é a troca do uso da coisa pelo dinheiro (aluguel). Essa causa, nada mais é, em última análise, do que uma causa objetiva que traduz o esquema que a lei adota para cada figura típica, como é a compra e venda, como é a locação. Já o motivo, não. O motivo é de ordem subjetiva das partes que se utilizam de determinado negócio jurídico. Por exemplo, uma pessoa pode utilizar-se do contrato de compra e venda para adquirir alguma coisa com – e é o motivo – a finalidade subjetiva de desfazer-se dessa coisa. Enfim, o motivo, as finalidades subjetivas, que não se confundem com aquela coisa objetiva e que diz respeito ao esquema do próprio negócio jurídico... Apenas com a reunião de indícios precisos, e desde que se convirjam em prol de uma convicção segura de que houve desvio de finalidade jurídica do ato que levou a uma economia tributária, é que o ônus da prova do fisco em favor da simulação resta cumprido, podendo ele requalificar a operação analisada. Nessa situação particular, conforme visto, a glosa foi fundamentada na ilegitimidade de uso de empresa veículo, representada pela Trancoso, empresa esta que também acabou sendo interposta. 27 No caso do nosso Código Civil, a causa jurídica de fato acabou sendo referenciada com base nas expressões “fim econômico ou social”, constante do artigo 187, na “função social do contrato”, reportada no artigo 421 e, ainda, no signo “substância” que se valeu o artigo 173, todos deste mesmo diploma normativo e ora transcritos: “Art. 173. O ato de confirmação deve conter a substância do negócio celebrado e a vontade expressa de mantê-lo”. “Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes”. “Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos limites da função social do contrato, observado o disposto na Declaração de Direitos de Liberdade Econômica”. 28 ALVES, José Carlos Moreira. "As Figuras Correlatas da Elisão Fiscal". Revista Fórum de Direito Tributário n. 1. Belo Horizonte: Fórum, 2003, p. 11. Idem na palestra inaugural do XVIII Simpósio Nacional de Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária. "Pesquisas Tributárias - Nova Série - 10". São Paulo: Revista dos Tribunais, 2004, p. 13. Fl. 1369DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Considerando esse cenário, as questões que se colocam são as seguintes: a sociedade Trancoso poderia, aos olhos jurídicos, receber recursos para adquirir a empresa alvo (Banco Cacique) com ágio e em seguida ser incorporada pela investida? Isso tem causa jurídica? O Direito permite que uma empresa não operacional tenha pouca duração ou como única finalidade criar as condições para uma economia fiscal? Além disso, outra indagação que se faz necessária é: o fato da Trancoso não ter figurado como compradora no contrasto original compromete a operação? Trata-se a Trancoso, a empresa veículo, de uma holding, ou seja, uma sociedade que tem por objeto social justamente a participação em outras empresas, em conformidade com o comando previsto no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/76: Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. [...] § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. grifamos Ora, se a própria lei de regência reconhece a possibilidade de constituição de empresas com a finalidade de participar em outras sociedades, inclusive para se valer de benefícios fiscais, forçoso concluir que o objeto social da Trancoso tem causa jurídica e respeitou a função social desse tipo societário. Quanto à duração de uma sociedade, cumpre notar que esta varia conforme o interesse das partes, lembrando que, de acordo com o parágrafo único do artigo 981 do Código Civil - que trata da Sociedade de Propósito Específico – SPE -, a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. Isso significa dizer que também é perfeitamente normal, usual, válido e eficaz, sob o prisma jurídico, a existência de sociedades efêmeras e outras de longa duração, umas com operações mercantis, outras produtivas e outras ainda como canais de investimento, o que vai depender dos fins sociais e econômicos estabelecidos pelos sócios dentro de sua liberdade de empreender. A curta duração da empresa, volume de capital, histórico de operações ou a quantidade de funcionários não constituem, por si só, nada em se tratando de uma “holding pura com fins específicos”. A própria lei, conforme apontado, tutela esse tipo societário, conferindo- lhe legitimidade e autonomia para praticar uma única operação. Como explica Charles William McNaughton 29 : (...) por causa finalística de uma sociedade, podemos entender como sua própria função social. Uma sociedade possui um objeto social que é justamente a atividade econômica efetivada para gerar resultados aos sócios. Nesse sentido, todo ato que uma sociedade pratica para contribuir na formação desse resultado há de ser tido como englobado na função social da sociedade. O que se opera no caso da empresa-veículo utilizada para aproveitamento do ágio? O investidor paga um sobrepreço para adquirir um ativo (uma sociedade) com a 29 IR e planejamento fiscal: a questão das empresas-veículo. In: Novo RIR. Coordenação: Jimir Doniak Jr. São Paulo: Quartier Latin. 2019. P. 97/98. Fl. 1370DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 expectativa de ter um resultado (lucro) no futuro. A obtenção desse resultado é justamente o tipo de ato que se enquadra na função social daquela pessoa jurídica. O aproveitamento fiscal do ágio nada mais é do que o reconhecimento do ordenamento jurídico de que a renda auferida pelo investidor será o resultado futuro menos o valor pago por esse resultado. Mas, por certos motivos, como por exemplo, o fato de o investidor estar situado no exterior, o sistema jurídico pode colocar barreiras procedimentais de que esse ágio seja aproveitado. Nesse sentido, a empresa-veículo é um meio para que essas barreiras sejam ultrapassadas. E o que o uso da empresa-veículo permite? Ao superar tais empecilhos procedimentais para o aproveitamento do ágio e reduzir a tributação incidente sobre o empreendimento econômico que poderá ser aproveitado pelo investidor graças a aquisição de participação societária da investida, o uso da empresa veículo nada mais faz senão contribuir para aumentar aquele resultado futuro almejado pelo investidor, reduzindo uma despesa com tributação. A empresa veículo holding que participa de outra pessoa jurídica cumprindo seu objeto social, portanto, e incrementa, assim, o resultado dos sócios está sim cumprindo sua função social. A função social do contrato, previsto no artigo 421 do Código Civil, está sendo atingida. De fato, a holding Trancoso, ainda que taxada de “empresa veículo”, atuou em plena conformidade com as referidas regras societárias positivadas, de forma a respeitar a causa jurídica deste tipo societário. Não há, ao contrário do que quer fazer crer a autoridade autuante e a decisão recorrida, nenhum vício ou aparência sobre a existência e finalidade daquela empresa. E qual foi a finalidade? Ora, foi a de instrumentalizar a aquisição do investimento com ágio, pago a parte não relacionada, de forma também a reunir as condições necessárias para o seu aproveitamento fiscal. Reitera-se, aqui, que o § 3º, do artigo 2º, da Lei nº 6.404/76 acima transcrito, reconhece expressamente a possibilidade de uma sociedade ser constituída para beneficiar-se de incentivos fiscais, o que não é bem o caso, mas que indubitavelmente ratifica a legitimidade do uso da Trancoso na operação de aquisição do Banco Cacique. Como sempre argumentava o I. Conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado em seus votos sobre a matéria (vide, por exemplo, Acórdão 1201.001.554. Sessão de 14 de fevereiro de 2017): (...) é importante ressaltar que temos presenciado com preocupante freqüência, a utilização pelo Fisco da teoria do propósito negocial por meio do qual defende que a simples ausência sob a ótica do fisco de outros motivadores para a operação que não o alcance do benefício fiscal, já é elemento suficiente que invalida os atos do contribuinte ou, ao menos, inviabiliza o benefício fiscal almejado. Entendo que tal racional adotado pela autoridade fiscal guarda certa contradição com diversas regras e estruturas criadas há muito tempo pelo legislador pátrio, por meio das quais são oferecidos benefícios fiscais às empresas que, ao cumprirem determinados requisitos, acabam levando desenvolvimento econômico à determinadas regiões do Brasil. Menciono aqui, de forma exemplificativa, o regime fiscal da Zona Franca de Manaus, que oferece incentivos fiscais para as empresas que lá se estabelecerem e produzirem, gerando empregos, desenvolvimento econômico/social e, mesmo, arrecadação de tributos para a região. Fl. 1371DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Ora, em relação à Zona Franca de Manaus, a principal função desempenhada pelas autoridades fiscais tem sido monitorar se os contribuintes, de fato, cumprem todos os requisitos previstos em lei para o gozo dos incentivos fiscais, sem haver qualquer questionamento acerca das motivações do contribuinte. O que o Fisco busca é auditar se, realmente, as empresas estão lá estabelecidas ou se os produtos são lá produzidos, por exemplo. Contudo, não há qualquer exigência de que as empresas lá estabelecidas tenham propósitos negociais além do gozo do incentivo fiscal em si, para lá se estabelecerem. Em outras palavras: nenhuma empresa busca a Zona Franca de Manaus em razão da maior proximidade com o mercado consumidor, melhor infraestrutura ou maior oferta de mão de obra qualificada. O objetivo é o gozo do incentivo fiscal e isso é garantido às empresas que cumpram todos os requisito da legislação, independentemente da existência de outras razões. Desta forma, o conceito a ser adotado para definir o propósito negocial deve ser no sentido de considerar a busca pela redução das incidências tributárias, por si, como um propósito negocial que viabiliza a dedução do ágio. Já temos importantes precedentes do CARF nesta direção: Nesse estado de coisas, não vejo nenhuma divergência ou contradição entre a vontade das partes e os negócios por ela firmados. Não há declaração enganosa. Não há negócio vazio de conteúdo. Não há negócio aparente ou dissimulado. Pelo contrário, aquilo que foi declarado pelas partes foi de fato realizado. Também não houve incompatibilidade entre os instrumentos jurídicos utilizados e seus respectivos tipos ou fins. A Trancoso cumpriu sua finalidade jurídica (causa) de participar em uma outra sociedade, ainda que com a finalidade exclusiva de receber os recursos, pagar o preço e ser incorporada para permitir a amortização fiscal do ágio por ela pago. Ainda que a Trancoso não tenha originariamente assinado o contrato com o Banco Cacique na qualidade de compradora, fato é que restou demonstrado que ela assumiu e exerceu esse papel antes da operação ter sido autorizada e concretizada, sem qualquer oposição do vendedor, o que a legitima como parte substituta na operação de aquisição. Como bem observou o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, em declaração de voto apresentada no Acórdão paradigma nº 1301-001.505 (fls. 894/939): (...) A fiscalização apontou uma série de questionamentos formais ao negócio entabulado, tais como: - ausência de deliberação interna no Grupo Societé visando transferir a aquisição do investimento por meio da empresa Trancoso; - ausência de notificação do vendedor, estabelecida no contrato de compra e venda, quanto à cessão de direitos; - erros e inconsistências no Livro de Transferência de Ações do Banco Cacique. Entendo que não obstante tais aspectos formais não são suficientes para invalidar a conclusão de que ocorreu o pagamento de um ágio na aquisição de uma participação entre partes não relacionadas. O fato de o negócio ter sido entabulado pelo Banco Soceté Brasil e efetivado por meio de um empresa controlada, que recebeu o aporte de capital para fazer o investimento ao meu ver não contamina o negócio, nem desnatura a ocorrência do ágio. Havia inclusive previsão contratual para que ocorresse dessa forma. Ainda que não tenha existido a notificação prévia é certo que os vendedores não se opuseram, tanto que celebraram a venda. Não enxergo simulação neste caso, mas sim a adoção de uma estrutura para as operações societárias compatível com o negócio efetivamente realizado, ainda que evidentemente estruturada com vistas a obtenção dos benefícios futuros de amortização desse ágio, conforme a previsão legal. Fl. 1372DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Entendo que, desta feita estamos no campo daquelas situações em que o contribuinte se valeu licitamente do direito de organizar o seu negócio de acordo com suas necessidades e/ou interesses, inclusive optar pela forma negocial que lhe propiciasse o menor custo ou maior vantagem tributária, obedecidos os ditames legais. Caminhando nesse mesmo sentido, afasto a ocorrência de simulação ou de qualquer outro vício quanto ao uso de empresa veículo (Trancoso) no caso ora analisado. Da ausência de confusão patrimonial entre “real adquirente” e empresa investida Além de questionar a dedutibilidade com base na tese da ilegitimidade de empresa veículo, o fisco e a decisão recorrida também invocaram como fundamento da glosa a ausência de confusão patrimonial entre real investidora investida, requisito legal este que não teria sido cumprido pela contribuinte. Mais precisamente, o silogismo empregado foi o seguinte: considerando que os recursos utilizados para pagamento do preço foram transferidos do Banco Societé Genérale Brasil para a Trancoso, o real adquirente seria o Banco, e não a empresa veículo. Adotando essa premissa, e não havendo confusão patrimonial entre tais bancos, não há que se falar em direito à amortização fiscal do ágio. Não obstante a deficiência da própria terminologia real adquirente 30 , já adianto que essa tese não se sustenta em face do princípio da legalidade. Isso porque, conforme visto, o artigo 7º autorizava a dedução do ágio fundado na rentabilidade futura pela “pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio” (cf. caput do artigo 7º da Lei 9.532/1997). Verifica-se, contudo, que o destinatário da norma de dedução do ágio é aquele que detém o investimento adquirido com ágio (e vice-versa, quando da incorporação reversa), linguagem esta que revela justamente algo que pode ser passageiro. Ora, se a intenção do Legislador fosse a de limitar a dedução ao titular dos recursos utilizados na aquisição do investimento, deveria a lei assim restringir, o que não foi feito de forma intencional. A utilização da expressão “na qual detenha participação societária adquirida” pela lei, na realidade, conferiu ao contribuinte a liberdade de adquirir ou transferir o investimento com ágio por todos os meios admitidos pelo Direito, garantindo a dedução do ágio 30 Nesse sentido, convém ressaltar a observação feita por Rosanova Galhardo e Pedro A. do A. Abujamra Asseis: “(...) não se pode perder de vista que, para se falar em “real”, é necessário que haja o “irreal”, o “falso”, o “ilegítimo”. Ou seja, “real adquirente”, para fins jurídicos, é uma expressão que apresenta um campo de aplicação muito restrito, limitado ao âmbito da anormalidade, dos vícios dos negócios jurídicos e da nulidade civil. Acaba justamente sendo, por outras palavras, o caso de simulação precisamente qualificado pelo Código Civil, em seu art. 167, § 1º, I – negócios que “aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem”. A utilização desse tipo de restrição ou a imposição como um “teste” de forma ampla, geral e irrestrita, especialmente para casos muitas vezes anteriores à própria regulamentação contábil, e que não digam respeito a simulação, fraude ou abuso, portanto, já seriam equivocadas, independentemente de quaisquer outras análises.”. (Realidade do “real adquirente”. In: Controvérsias jurídico-contábeis. São Paulo: Atlas. 2020. Organizadores: Alexandre Evaristo Pinto ... P. 225). Fl. 1373DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 pela pessoa jurídica que o detinha no evento de incorporação ou pela investida na incorporação reversa. Interpretar que esse direito seria apenas daquele que pagou ou assumiu o ônus financeiro do preço, com a devida vênia, significaria colocar o intérprete na indevida posição de Legislador, permitindo-lhe alterar significativamente o próprio texto legal, o que não se sustenta. Ainda que o aproveitamento fiscal do ágio passe da pessoa que sofreu o ônus econômico do investimento para uma outra empresa, inclusive a própria investida quando da incorporação reversa, isso não enseja a perda do direito tal como foi positivado. A própria lógica da dedução do ágio não se altera com essa passagem, afinal, havendo absorção da empresa detentora do ágio ou da investida, não haveria mais como alienar o investimento e deduzir a respectiva perda de capital. Daí a lei ter autorizado o aproveitamento das despesas incorridas com a amortização do ágio pela empresa sucessora. Ora, o fluxo financeiro dentro do grupo adquirente é irrelevante, não interferindo no direito de amortização fiscal. É, isto sim, a validade e eficácia dos negócios praticados que deram origem ao ágio que definem as consequências no plano jurídico. Ademais, seguir o entendimento fiscal de condicionar o direito de deduzir o ágio à origem dos recursos utilizados na compra conduziria ao absurdo cenário de que tudo na economia seria sempre da controladora, que inclusive deixaria de existir na figura de uma sociedade, que não passa de uma ficção jurídica, afinal no topo de qualquer estrutura societária estão os sócios pessoas físicas, que passariam a ser taxados de adquirentes de tudo. Como diria Carlos Maximiliano 31 , a interpretação deve ser objetiva, desapaixonada, equilibrada, às vezes audaciosa, porém não revolucionária, aguda, mas sempre atenta, respeitadora da lei. Posto isso, a minha opinião é a de que a tese do “real adquirente” ou “ausência de confusão patrimonial entre o efetivo investidor e investida”, por não encontrar amparo na lei, não tem o condão de afastar o direito da recorrente de aproveitar fiscalmente o ágio ora em debate. Conclusão Pelo exposto, dou provimento ao recurso especial. É como voto. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli 31 Hermenêutica e Aplicação do Direito. Rio de Janeiro: Forense. 9ª edição. 1984. P. 103. Fl. 1374DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Voto Vencedor Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada O I. Relator estou vencido em sua proposta de conhecimento parcial do recurso especial da Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que o conhecimento parcial deveria ser em menor extensão, não alcançando a matéria “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL”. Nos termos expostos pelo I. Relator, caberia a apreciação da exigência de CSLL porque lançada como reflexo do IRPJ, e isto, de fato, está aqui afirmado nas razões de conhecimento da primeira matéria. Contudo, a pretensão da Contribuinte, nesta terceira matéria, é constituir dissídio jurisprudencial de forma autônoma, de modo a afastar a exigência de CSLL ainda que mantido o lançamento em relação ao IRPJ, como se vê no seguinte excerto de seu recurso especial: A corroborar a necessidade de reforma do acórdão recorrido, a jurisprudência deste CARF reconhece a impossibilidade de adição, à base de cálculo da CSLL, de tal despesa com amortização do ágio considerada indedutível pela Fiscalização (o que, por lógica, já afasta o entendimento recorrido) sem lei que expressamente determine, bem como a própria inexistência de previsão legal que determine a identificação entre as bases de cálculo de IRPJ e CSLL. E o dissídio jurisprudencial em tela teve seguimento sob os seguintes fundamentos expressos no exame de admissibilidade: (8) “inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considera indedutível pela fiscalização” Decisão recorrida: REFLEXO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. Deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida. Acórdão paradigma nº 9101-002.310, de 2016: AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995. Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei nº 8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ. Acórdão paradigma nº 1103-00.630, de 2012: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Com relação à dedução das despesas de amortização do ágio, para fins da CSLL, registro que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77. 25. Por fim, com relação a essa oitava matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 26. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para fins da CSLL, deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que Fl. 1375DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101-002.310, de 2016, e 1103-00.630, de 2012) decidiram, de modo diametralmente oposto, que inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial (primeiro acórdão paradigma) e que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77 (segundo acórdão paradigma). Como se vê, a premissa do acórdão recorrido é no sentido de que uma ativo que surge sem substância econômica no patrimônio da investida, porque mantido sob a titularidade do real adquirente, não pode gerar amortização que afete o lucro contábil, ensejando a glosa reflexa na base de cálculo da CSLL. Já o primeiro paradigma analisou lançamento no qual a amortização do ágio foi adicionada na base de cálculo do IRPJ, porque o investimento permanecia no patrimônio do investidor, e a autoridade lançadora exigiu que a mesma adição fosse promovida na base de cálculo da CSLL. De fato, o paradigma nº 9101-002.310 trata de lançamento exclusivamente de CSLL, decorrente da exigência de adição ao lucro líquido de amortizações de ágio que foram adicionadas ao lucro real, porque referentes a investimento mantido no patrimônio da investidora. Ou seja, frente à observância, no âmbito de IRPJ, de regra que busca neutralizar as amortizações de ágio, postergando seus efeitos para o momento da liquidação do investimento, exigiu-se do sujeito passivo que a mesma providência fosse adotada no âmbito da CSLL, e este Colegiado, em antiga composição, afirmou inexistir norma legal que assim determinasse. Nada, no referido julgado, permite concluir que a mesma solução seria dada na hipótese em que a amortização do ágio se mostre indedutível por ausência de confusão patrimonial entre investida e investidora, aspecto que, como referido no acórdão recorrido, afetaria o próprio reconhecimento contábil da amortização da investida. Quanto ao paradigma nº 1103-00.630, embora ali também se tratasse de amortização fiscal do ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, e seu voto condutor traga argumentos contrários à indedutibilidade das amortizações no âmbito da CSLL, importa observar que naqueles autos foi dado provimento integral ao recurso voluntário, afirmando-se o não cabimento da glosa não só na base da CSLL, como também do IRPJ. Assim, o outro Colegiado do CARF decidiu a questão sob circunstâncias distintas daquelas que a Contribuinte quer ver prevalecer nestes autos, qual seja, que a exigência de CSLL seja cancelada ainda que afirmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. O exame do paradigma evidencia não ser possível cogitar se a mesma decisão seria adotada caso aquele Colegiado reconhecesse a indedutibilidade das amortizações no âmbito do IRPJ. Estas as razões, portanto, para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte em menor extensão, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo”. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Declaração de Voto Conselheira Livia De Carli Germano Fl. 1376DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões pelas quais acompanhei o i. Relator pelas conclusões, tanto quanto ao conhecimento da matéria “utilização de empresa veículo”, quanto no mérito, para dar provimento ao recurso especial. Autos de infração Os autos de infração em questão pretendem: - Adição de despesas não necessárias da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, referente a fato gerador 31/12/2011, com multa de 75%. - Adições não computadas no lucro real/BC CSLL, referente a fato gerador 31/12/2011, com multa de 75% Termo de Verificação Fiscal (TVF) A acusação fiscal descreve os seguintes fatos:  Em 25/02/2007 houve a assinatura do contrato de compra e venda das quotas da CACIPAR (holding do Banco Cacique) pelo adquirente Banco Société Générale Brasil (“Societé” ou “Societé Generale”), sendo que a operação, para ser efetivada, dependia de aprovação do BACEN.  Em 07/03/2007, o Societé Generale adquire quotas da “sociedade de prateleira” Marigane Participações Ltda., altera a denominação para Trancoso Participações Ltda. e cede a esta os direitos de aquisição previstos no contrato firmado em 25/02/2007, nos termos de cláusula de cessão pactuada em tal contrato.  Em 30/11/2007, após aprovação do BACEN para a operação, o Société Générale aporta capital na Trancoso e esta paga pela aquisição da CACIPAR, registrando ágio.  Em 31/10/2008 o Banco Cacique incorpora suas duas controladoras, a CACIPAR e a Trancoso, e passa a amortizar o ágio. A autoridade autuante propõe a glosa do ágio amortizado sob os seguintes argumentos:  “inserir uma “empresa veículo” de participações na estrutura organizacional de controle do Banco Cacique trata-se de ato realizado com o propósito exclusivo de tentar aproveitar-se de um benefício fiscal previsto em lei para as hipóteses específicas que promovem novas situações econômico-societárias, alcançadas somente quando realmente efetivadas”.  “ao fim, o investimento adquirido - Banco Cacique S.A. - subsiste no patrimônio do investidor original, o Banco Société Générale”. Fl. 1377DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 O TVF cita “processos anteriores” -- mas é importante notar que trata-se de processos referentes a ágios de outras operações (outras empresas) 32 . Acórdão Recorrido (1402-003.574, de 2018) No acórdão recorrido, o voto da i. Relatora restou vencido na proposta por reconhecer a conexão entre este processo e o de n. 16327.001743/2010-34 e reproduzir neste o resultado do julgamento do acórdão 1301-001.505 (que deu provimento ao recurso voluntário). Tal processo tratou do mesmo ágio e ali a acusação fiscal baseou a glosa, referente aos anos- calendário 2008 e 2009, em dois fundamentos: (i) o Societé não seria investidor de fato, e (ii) extemporaneidade do laudo. O voto menciona que não houve recurso especial contra tal acórdão, e menciona também que o acórdão 1201-001.242 (processo 16327.720476/2011-89) também analisou o mesmo ágio e acusação fiscal semelhante (envolvendo argumentos acerta do “real adquirente” e da temporalidade do laudo), sendo que ali a turma também deu provimento ao recurso voluntário. Vencida na proposta de julgamento por conexão, a Relatora então votou por negar provimento ao recurso voluntário, e nesta parte seu voto foi vencedor. Em suas razoes, o voto concorda com a acusação fiscal de que a Trancoso não seria a adquirente original, e tal conclusão se deu porque (i) analisando cláusula do contrato de compra e venda de ações, verificou que a cessão “foi admitida pelos vendedores desde que não houvesse alteração substancial nas partes designadas como “comprador”, eis que contrato previa que, em caso de cessão, o Societé deveria “permanecer como uma Parte Interveniente deste contrato a fim de garantir o cumprimento deste Contrato com o Cessionário”; e (ii) a Trancoso recebeu o aporte de capital apenas após a aquisição ter sido aprovada pelo Bacen. Essas duas circunstâncias são referidas também para rebater o argumento de que a Trancoso teria “propósito negocial”. O voto ainda rebate o argumento de que a participação da Trancoso seria necessária por questões regulatórias, indicando ausência de provas neste sentido – “não demonstrada qualquer exigência especifica do Banco Central do Brasil”. Sobre o papel das sociedades holdings, o voto observa que “Não se nega, aqui, a capacidade jurídica de sociedades holdings puras, mas apenas a classificação da “Trancoso” como tal, dado o contexto de sua criação e de sua atuação na aquisição, pelo “Societé”, das participações detidas na CACIPAR na autuada...”. E conclui: “Está cabalmente demonstrado que a "Trancoso" foi constituída, apenas, para criar a aparência de que seria ela a adquirente do investimento, mas todas as evidências 32 Isso foi posteriormente pontuado pelo acórdão recorrido (grifamos): No mérito, cabe registrar inicialmente que a autoridade lançadora pautou-se, em sua acusação, no entendimento expresso na ementa dos Acórdãos nº 1101-000.942 (processo nº 10980.722071/2012-76), 1101-000.936 (processo nº 16561.720040/2011-17), 1101-000.962 (16643.000144/2010-11), 1101-000.961 (processo nº 16643.000142/2010-21) e 1101-000.899 (processo nº 19515.005924/2009-77), todos conduzidos por voto desta Conselheira: (...) Os arranjos societários analisados nos referidos julgados apresentam peculiaridades que não permitem identificar nenhum deles com as operações aqui sob exame, mas todos eles apresentam um traço característico representado pela amortização fiscal do ágio sem que a real adquirente do investimento incorpore ou seja incorporada pela investida. (...) Fl. 1378DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 contratuais e financeiras da operação afirmam a condição do "Société" como real adquirente, consoante conclui a autoridade fiscal em trecho subsequente da acusação, depois de detalhadas as ocorrências da aquisição da participação societária: (...)” (...) “A amortização fiscal do ágio promovida mediante interposição da "Trancoso" somente seria alcançada com a incorporação ou fusão promovida entre a autuada e o "Société", (...)” Sobre a CSLL, o voto observa que, sendo o Societé a real adquirente, a amortização do ágio é inadmissível do próprio lucro contábil, logo seria desnecessário que norma determinasse a adição. E continua: “evidenciada a indedutibilidade da amortização do ágio transferido, resta sem substância econômica a totalidade deste valor, o que justifica a exigência da CSLL sobre as mesmas bases de cálculo adotadas para o IRPJ.” Nesse contexto, afirma que a Lei 9.532/1997 “repercutiria, também, na apuração da base de cálculo da CSLL, inclusive como expresso na Instrução Normativa SRF nº 390/2004”. Embargos de declaração O sujeito passivo opôs embargos de declaração, os quais foram rejeitados por despacho. Abaixo, um resumo de suas alegações e da resposta dada pelo despacho do Presidente de Câmara:  “Omissão Quanto à Análise do Artigo 24 da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro ("LINDB" – Decreto-Lei nº 4.657/42) – Segurança Jurídica” Resposta do despacho: a questão controversa (possibilidade de o colegiado decidir de forma diversa do que decidiu outro colegiado do CARF, com relação ao mesmo ágio da mesma empresa) foi decidida pelo colegiado.  Contradição e Omissão Quanto à Alegada Ausência de Confusão Patrimonial no Caso – “há, de fato, sacrifício patrimonial por parte da Trancoso Participações, logo, a real adquirente do investimento” Resposta do despacho: A embargante apenas manifesta inconformidade com a decisão proferida pelo colegiado, mas não a efetiva existência de vício de tal espécie. A decisão embargada chegou a conclusões opostas às defendidas pela embargante por meio de proposições absolutamente coerentes entre si. O acórdão afirma que “a Trancoso Participações jamais foi, de fato, quem suportou a aquisição”. E também contesta a afirmação da embargante sobre a possibilidade de se obter o mesmo efeito com a incorporação da holding pelo Societé quando conclui “A amortização fiscal do ágio promovida mediante interposição da "Trancoso" somente seria alcançada com a incorporação ou fusão promovida entre a autuada e o "Société", possivelmente afastada por outras motivações empresariais, o que desqualifica a argumentação de que a utilização da "empresa veículo" teria resultado em uma economia tributária que, de outra forma, seria devida”.  Contradição Quanto à Possibilidade de Dedução do Ágio da Base de Cálculo da CSLL – refere-se à afirmação do acórdão recorrido de que “confirmada a condição do "Société" com real adquirente do investimento na autuada, a amortização resta inadmissível no Fl. 1379DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 próprio lucro contábil”, e que por isso seria “desnecessária norma específica que determine a adição destes valores à base de cálculo daquela contribuição”. Resposta do despacho: uma vez mais, trata-se de inconformidade da embargante com a decisão proferida, mas não a existência de qualquer contradição interna ao acórdão. A embargante apenas se serve dos embargos como meio para obter a conformação da decisão ao seu próprio entendimento. Matérias do recurso especial admitidas pelo despacho O despacho de admissibilidade deu seguimento ao recurso especial do sujeito passivo quanto às seguintes matérias: (5) “efetiva confusão patrimonial entre ‘empresa adquirente’ e investimento adquirido com ágio” – paradigma 9101-003.609 (6) “validade da suposta ‘empresa veículo’” – paradigmas 1301-001.505 e 1201-002.247 (7) “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN” – paradigmas 202-16.959 e 102-49.480 (8) “inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considera indedutível pela fiscalização” – paradigmas 9101- 002.310 e 1103-00.630 Matérias conhecidas pela Turma na sessão de julgamento de 10/03/2022 Na sessão de julgamento de 10 de março de 2022, a Turma votou por conhecer parcialmente do recurso especial, apenas quanto à matéria (6) “validade da suposta ‘empresa veículo’”. Nesse ponto, registro as razões do meu voto pelas conclusões quanto ao conhecimento. No caso, orientei meu voto para conhecer do recurso especial com base no paradigma 1301-001.505 (processo 16327.001743/2010-34), não apenas porque se trata do mesmo contribuinte e mesmo ágio, mas também porque verifico a devida demonstração de divergência jurisprudencial entre os fundamentos dos acórdãos paradigma e recorrido. Isso porque, entendo, a divergência jurisprudencial deve ser verificada não entre acusações fiscais, mas entre as razões determinantes das decisões comparadas, daí a necessidade desse passo adicional. Quanto a estas, observo que o paradigma 1301-001.505 foi a decisão que deu ensejo à proposta (vencida) da Relatora do acórdão recorrido para que se reconhecesse a conexão entre os processos e fosse reproduzido o resultado do julgamento. No caso analisado por tal acórdão, a acusação fiscal teve dois fundamentos: (i) o Societé não seria investidor de fato, e (ii) extemporaneidade do laudo. Este último argumento é estranho aos presentes autos e não será aqui examinado. Aqui, importa verificar se a aplicação, ao caso dos autos, do racional do acórdão paradigma Fl. 1380DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 acerca do fundamento referente ao “real adquirente”, seria capaz de levar à alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Em caso positivo, restará demonstrada a divergência entre os julgados. O voto condutor do acórdão 1301-001.505 afasta a acusação de que o Societé não seria o investidor de fato, afirmando a legitimidade do uso de empresas “veículo” -- exs: “... a criação de empresas, bem como a sua extinção por incorporação, envolvendo uma controlada e controladora, independe de qualquer motivação econômica ou financeira, pois está na órbita exclusiva da decisão dos sócios.” (...) “... os dois caminhos alternativos (incorporação direta ou mediante uso de empresa veículo) não resultariam em carga tributária diferente, sendo descabido falar em falta de disposição expressa no ordenamento para a opção por um ou por outro e/ou espaço de tempo utilizado nessas operações, não havendo, portanto, que se falar em abuso de direito para se obter o benefício fiscal.” Resta claro que a aplicação deste racional ao caso dos autos seria capaz de alterar a conclusão a que chegou o voto condutor do acórdão recorrido, e por isso o recurso especial merece ser conhecido quanto a este paradigma. Por tais razões, conheço do recurso especial em face do paradigma 1301-001.505. Mérito No mérito, concordo com o voto do i. Relator do presente recurso especial quando este afirma que o Fisco apenas pode requalificar os efeitos tributários de negócios jurídicos nas hipóteses do artigo 149, VII, do CTN (dolo, fraude ou simulação), e que tais hipóteses não restaram comprovadas no presente caso. Mas acompanho seu voto pelas conclusões, por duas razões (i) em termos teóricos, porque tenho uma visão diferente sobre o alcance e a repercussão da simulação no âmbito tributário -- especificamente, por entender que o ordenamento não coloca a simulação como ilícito, não se podendo assim falar em “evasão fiscal” ou de ilicitude para atos simulados; e (ii) no caso concreto, porque interpreto a acusação fiscal de forma diversa do i. Relator, essencialmente por compreender que sequer seria necessário, para a resolução do presente caso, abordar argumentos acerca da existência ou não se simulação, seja porque tal termo não foi referido no TVF, seja porque, no meu entendimento, a análise da acusação fiscal não permite que se conclua que esta foi baseada em “simulação”, artificialidade, ou argumentos afins. Assim, com a devida vênia, compreendo que a questão colocada para discussão, nos presentes autos, não é definir se “o Direito permite que uma empresa não operacional tenha pouca duração e a única finalidade de criar as condições para uma economia fiscal?” Até porque, em termos teóricos, se esta Conselheira tivesse que responder a tal questão, a conclusão seria de que, não, o Direito não permite “querer no vácuo”, não permite criar empresas que existam meramente “no papel” apenas para, formalmente, viabilizar registros contábeis que dêem ensejo a supostas economias fiscais 33 . 33 Neste sentido, por exemplo, minhas declarações de voto nos acórdãos 9101-004.559, de 3 de dezembro de 2019, e 9101-002.188, de 20 de janeiro de 2016, expõem as razões pelas quais, nos casos ali analisados, uma vez comprovada pela autoridade autuante a existência meramente formal da “veículo”, orientei meu voto para manter a glosa do ágio. Fl. 1381DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Ocorre que, no caso dos autos, a acusação fiscal não foi de artificialismo, simulação ou conceitos do gênero, quanto à Trancoso especificamente. A autoridade autuante parou um passo atrás. É dizer, a autoridade autuante não chegou sequer a investigar se (muito menos a acusar que) a Trancoso seria uma empresa apenas “no papel” ou a trazer aos autos elementos de fato que pudessem servir de indícios de que esta sociedade, ou sua participação na operação, teria sido de alguma forma artificial. Se contentou em mencionar que (i) nos termos do contrato, a cessão “foi admitida pelos vendedores desde que não houvesse alteração substancial nas partes designadas como “comprador””; e (ii) a Trancoso recebeu o aporte de capital apenas após a aquisição ter sido aprovada pelo Bacen. Sem trazer qualquer imputação específica. A autoridade autuante não acusou simulação na existência ou na participação da Trancoso na operação. Isso porque a acusação fiscal nos presentes autos foi baseada em uma premissa teórica, qual seja: a de que a inserção de “empresa veículo” na estrutura de aquisição de investimento não daria ensejo à possibilidade de registro de ágio (e de consequente amortização, a partir da incorporação desta veículo), eis que, em casos tais (de participação de empresa- veículo), o ágio “subsiste no patrimônio do investidor original”, assim considerado aquele que firmou o contrato originalmente e de onde se originaram os recursos para o pagamento -- no caso, o Banco Société Générale. Sendo essa a premissa teórica, dela discordo, no seu mérito. Isso porque, entendo, o ágio deve ser registrado pela sociedade que adquire o investimento e, a princípio, deve ser considerado como adquirente a pessoa que os instrumentos societários e negociais dizem como tal – é dizer, a princípio, é adquirente da participação societária a pessoa mencionada como adquirente no “closing”, isto é, aquele que efetua o pagamento ao vendedor e recebe em troca a participação societária, passando a deter a condição de sócio/acionista. Dessa forma, para que a autoridade fiscal possa alegar que a pessoa que diretamente pagou pela participação societária e que recebeu em contraprestação as ações não é a “real adquirente” para fins de registro do ágio, das duas uma: ou precisaria existir uma norma nesse sentido (isto é, uma norma dizendo que o “real adquirente”, para fins de registro de ágio, não é quem recebe as ações em troca do pagamento, mas, por exemplo, aquele que origina os recursos financeiros utilizados na compra), ou a autoridade autuante precisaria alegar, e provar, que o negócio que as partes disseram ter realizado não foi aquele (isto é, alegar e provar que, embora nos documentos se diga que foi a Trancoso quem recebeu e pagou pela participação societária, na verdade isso foi “fingido” e a realidade dos fatos revelara que fio outro o negócio, por exemplo, a aquisição pelo Societé Generale). E, no caso dos autos, nenhuma dessas condições restou demonstrada pela autoridade autuante. Em resumo, portanto – e especificamente aqui residem as conclusões do presente voto que, na sessão de julgamento, acabaram alcançando a maioria para fins de definição do fundamento vencedor do acórdão (conforme artigo 63, § 8º do Anexo II ao Regimento Interno do CARF) --, a acusação fiscal, no caso dos autos, foi de que a participação da Trancoso na operação não seria capaz de dar ensejo ao registro de ágio pela própria Trancoso, simplesmente porque esta sociedade seria uma dita “empresa-veículo” e, no entender da autoridade autuante, em aquisições feitas por “empresas-veículo” o ágio deveria ser registrado pela “real adquirente”. A autoridade autuante não formulou a acusação fiscal sob o fundamento de que a participação da Trancoso teria sido artificial / simulada / não verdadeira, de maneira que se verifica desnecessário, para o julgamento da presente lide, analisar a prática de simulação e argumentos do gênero. Fl. 1382DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Diante de tal acusação fiscal, a conclusão a que se chega é de que não subsiste o presente auto de infração, na medida em que o simples fato de se interpor “sociedades-veículo” na operação, divorciada de uma acusação de fraude ou de prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários. É a dicção do artigo 149, VII, do CTN: Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Como observou o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado em sua declaração de voto anexada ao acórdão 1301-001.505, indicado como paradigma: O fato de o negócio ter sido entabulado pela Banco Societé Brasil e efetivado por meio de um empresa controlada, que recebeu o aporte de capital para fazer o investimento ao meu ver não contamina o negócio, nem desnatura a ocorrência do ágio. Havia inclusive previsão contratual para que ocorresse dessa forma. Ainda que não tenha existido a notificação prévia é certo que os vendedores não se opuseram, tanto que celebraram a venda. Não enxergo simulação neste caso, mas sim a adoção de uma estrutura para as operações societárias compatível com o negócio efetivamente realizado, ainda que evidentemente estruturada com vistas a obtenção dos benefícios futuros de amortização desse ágio, conforme a previsão legal. Considerando a apontada deficiência na fundamentação da presente acusação fiscal, no presente caso, é que acompanhei o voto do i. Relator pelas conclusões também no mérito, para dar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. É a declaração. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Declaração de voto Conselheira Edeli Pereira Bessa Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no conhecimento parcial do recurso especial da Contribuinte relativamente à matéria “utilização de empresa veículo” e no não conhecimento acerca da matéria “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídico praticados pela contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único do CTN”. Com referência à matéria “glosa de amortização fiscal de ágio para fins de IRPJ”, cabe inicialmente um esclarecimento acerca da referência “para fins de IRPJ”: compreende-se esta referência não como uma limitação da decisão à exigência de IRPJ, mas sim como um diferencial em relação à terceira matéria, na qual a Contribuinte pretende, subsidiariamente, ao menos o cancelamento da exigência de CSLL, ainda que afirmada a indebutibilidade da amortização fiscal do ágio no âmbito da apuração do IRPJ. Isto porque, nas divergências admitidas em face dos paradigmas nº 9101-003.609 (“Da Efetiva Confusão Patrimonial entre ‘Empresa Adquirente’ e Investimento Adquirido com Ágio”) e nº 1301-001.505 e 1201-002.247 (“Da Validade da Suposta “Empresa Veículo”), a Fl. 1383DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 pretensão da Contribuinte é de que lhe seja reconhecido a subsunção dos fatos ao que dispõe os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, bem como de que a utilização de “empresa veículo” não constitui restrição à amortização do ágio, nos termos dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, cuja inobservância, apontada nestes autos, motivou os lançamentos por constatação de que no ano de 2011 o Banco Cacique S.A. não adicionou nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os valores correspondentes às despesas contábeis registradas pela amortização de ágio, na conta: 8.1.8.10.20.001 (anexo razão da conta), no valor total de R$ 57.384.280,56, sem o acréscimo de qualquer fundamento específico para exigência de CSLL. Firmada essa premissa, o dissídio jurisprudencial quanto a estes aspectos resta fora de dúvida em face do paradigma nº 1301-001.505, editado em razão da mesma operação e cuja decisão, inclusive, motivou a arguição de conexão por esta Conselheira, relatora do acórdão recorrido. Inicialmente cumpre apreciar o requerimento da contribuinte de que seja aqui aplicada a decisão proferida no Acórdão nº 1301-001.505, sob pena de julgamentos distintos para uma mesma matéria, o que não pode ser admitido por este Colegiado. No referido acórdão foi apreciado lançamento formalizado no processo administrativo nº 16327.001743/2010-34 e decorrente, dentre outras infrações, da glosa de amortizações do mesmo ágio aqui em discussão, mas promovidas nos anos-calendário 2008 e 2009. Naqueles autos, a autoridade lançadora fundamentou a indedutibilidade das amortizações não só na conclusão de que o Banco Société Générale seria o investidor de fato, como também na extemporaneidade do laudo elaborado pela KPMG, contratada depois do pagamento do ágio. Depois da conversão do julgamento em diligência, que oportunizou à contribuinte a apresentação de tradução juramentada do estudo elaborado por UBS Pactual à época da aquisição, além de outros esclarecimentos, a 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara decidiu, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário em relação à amortização de ágio, vencidos os Conselheiros Wilson Fernandes Guimarães (Relator) e Paulo Jakson da Silva Lucas, sendo designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Valmir Sandri, também apresentando declaração de voto o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado. O acórdão restou assim ementado neste ponto: [...] Não há notícia de interposição de recurso especial nos autos do processo administrativo nº 16327.001743/2010-34 (anos-calendário 2008 e 2009). Já com referência ao processo administrativo nº 16327.720476/2011-89 (ano-calendário 2010), no sítio do CARF há registro de interposição de recurso especial pela Fazenda Nacional e pelo sujeito passivo, bem como de sua recente distribuição para relatoria na 1ª Turma da CSRF. Em circunstâncias semelhantes esta Conselheira já manifestou seu entendimento em favor da reprodução em julgamento posterior do entendimento firmado por outra Turma do CARF que apreciou a primeira exigência fiscal decorrente do fato jurídico-tributário em debate. [...] Como relatado, o presente lançamento tem em conta as amortizações de ágio apropriadas no ano-calendário 2011, ágio este formado na aquisição da autuada pelo Banco Sociéte Générale Brasil S/A, mediante Contrato de Compra de Quotas sob Condições Precedentes e Outras Avenças, firmado entre a referida adquirente e os vendedores titulares das quotas da "CACIPAR", holding que detinha 100% das ações do Banco Cacique S.A. Objetivamente, concluiu a autoridade fiscal, reproduzindo jurisprudência deste Conselho, que “Não é possível a amortização se o investimento subsiste no patrimônio da investidora original”. Com toda engenharia societária realizada pelo Banco Société Générale Brasil, podemos observar que, ao fim, o investimento adquirido - Banco Fl. 1384DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Cacique S.A. - subsiste no patrimônio do investidor original, o Banco Société Générale. Em outras palavras, as decisões proferidas pelo CARF destacam que a as normas legais não autorizam o aproveitamento do ágio quando, ao final da operação, o verdadeiro adquirente e o adquirido remanescem existindo, sem que haja união do patrimônio dessas sociedades. Logo, o vício constatado pela Fiscalização está localizado no registro inicial do ágio, fato constituído, originalmente, nos autos do processo administrativo nº 16327.001743/2010-34 e até mais amplamente discutido pela 1ª Turma da 3ª Câmara desta Seção, que também apreciou as objeções fiscais à prova do fundamento do ágio em rentabilidade futura. Indiscutível, portanto, a conexão entre os lançamentos. Diante deste contexto, necessário se faz traçar os limites de atuação desta Turma de Julgamento para apreciação do litígio presente nestes autos. [...] No caso presente, o fato jurídico que origina a presente demanda foi apreciado em 1a e 2a instâncias de julgamento, em razão de impugnação e recurso voluntário interpostos nos autos do processo administrativo nº 16327.001743/2010-34. Logo, não sendo mais possível a reunião dos processos, na prática, para julgamento conjunto, os princípios da economia processual, eficiência e segurança jurídica determinariam que a apreciação resultante do recurso voluntário interposto naqueles autos fosse reproduzida na resposta ao recurso voluntário interposto nestes autos. [...] É patente a identidade do fato jurídico-tributário tratado nos dois processos em referência, como evidenciado no relatório acima e no relatório e votos do Acórdão nº 1301-001.505, no qual foram analisados todos os contornos da operação aqui expostos, para além dos questionamentos também dirigidos à prova do fundamento do ágio. Em ambos os lançamentos, a autoridade lançadora rejeitou a "Trancoso" como adquirente, e atribuiu ao Banco Société Générale Brasil S/A esta condição, de modo a negar dedutibilidade às amortizações de ágio porque ausente a confusão patrimonial exigida pela legislação fiscal. [...] Assim, o presente voto é no sentido de reconhecer a conexão da presente exigência com aquela veiculada nos autos do processo administrativo nº 16327.001743/2010-34, e reproduzir aqui o mesmo entendimento lá firmado acerca do fato jurídico tributário que ensejou a presente exigência, no sentido de que a incorporação pela autuada da "Trancoso" e da "Cacipar" autorizaria a dedução fiscal das amortizações do ágio pago. À época, esta Conselheira restou vencida nesta proposta de reconhecimento da conexão com o processo administrativo, no qual foi proferido o paradigma nº 1301-001.505. De toda a sorte, restou evidenciado inexistir qualquer dessemelhança impeditiva da caracterização do dissídio jurisprudencial, cujos contornos se prestam a devolver a este Colegiado, como antes mencionado, a motivação principal dos lançamentos de IRPJ e CSLL aqui veiculados: a inobservância dos requisitos dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 para admissibilidade da amortização fiscal do ágio em questão. Com referência à matéria “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN”, para além de que já bem observado pelo I. Relator, cabe ressaltar que a abordagem desse argumento de defesa da Contribuinte foi erigida nos seguintes termos do voto condutor do acórdão recorrido: Acerca da alegada impossibilidade de desconsideração de uma operação sem substância econômica, dada a inaplicabilidade do parágrafo único do artigo 116 do Fl. 1385DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 CTN, adota-se aqui o entendimento expresso pela 1ª Turma da CSRF, e claramente exposto na ementa do Acórdão nº 9101-003.447: [...] Referida decisão está pautada nas razões do voto da Conselheira Cristiane Silva Costa, assim expressas no Acórdão nº 9101-002.953: [...] Sob esta ótica, restam infirmadas as alegações de impossibilidade de ingerência do Fisco na atividade do contribuinte, por adentrar à liberdade individual dos contribuintes. Não se nega ao contribuinte o direito de encontrar na legislação mais do que um caminho, sendo um deles, inclusive, menos oneroso, mas perfeitamente legítimo, e por ele optar. O que se nega, aqui, é a legitimidade deste caminho que a contribuinte vislumbrou como menos oneroso. A amortização fiscal do ágio promovida mediante interposição da "Trancoso" somente seria alcançada com a incorporação ou fusão promovida entre a autuada e o "Société", possivelmente afastada por outras motivações empresariais, o que desqualifica a argumentação de que a utilização da "empresa veículo" teria resultado em uma economia tributária que, de outra forma, seria devida. Como visto, a lei autoriza o Fisco a desconsiderar operações sem substância. Logo, reunidas evidências de que "Trancoso" não operou, no plano fático, como adquirente da participação societária, na medida em que a aquisição foi contratada e paga pelo "Société", resta evidenciada a inocorrência da confusão patrimonial exigida pela legislação para aproveitamento fiscal do ágio. Isto porque os efeitos das amortizações de ágio e deságio, à época em que as operações foram realizadas, estavam assim disciplinados no Decreto-lei nº 1.598/77: [...] A premissa, portanto, foi de ilegitimidade do caminho que a Contribuinte vislumbrou como menos oneroso. A acusação fiscal assim afirma e, por esta razão, sequer menciona o art. 116, parágrafo único do CTN para afirmar a indedutibilidade dos valores glosados. Sua cogitação é trazida, apenas, em sede de defesa pela autuada, porque, em seu entendimento, o caminho escolhido seria legítimo. Assim, o fato de se reconhecer referido dispositivo como eficaz não é suficiente para caracterizar o dissídio jurisprudencial na forma assim reconhecido no exame de admissibilidade do recurso especial da Contribuinte: (7) “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN” Decisão recorrida: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Acerca da alegada impossibilidade de desconsideração de uma operação sem substância econômica, dada a inaplicabilidade do parágrafo único do artigo 116 do CTN, adota-se aqui o entendimento expresso pela 1ª Turma da CSRF, e claramente exposto na ementa do Acórdão nº 9101-003.447: [...]. Entendo que a norma do artigo 116 é eficaz, legitimando a desconsideração de atos simulados, reforçando a previsão contida no artigo 149, VII, do Código Tributário Nacional. Acórdão paradigma nº 202-16.959, de 2006: IPI. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS E NEGÓCIOS JURÍDICOS. Fl. 1386DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 O dispositivo previsto no parágrafo único do art. 116 do CTN, com a redação dada pela LC nº 104/2001, reveste-se de eficácia limitada, ou seja, dependia, à época da ocorrência dos fatos geradores alcançados pelo lançamento de ofício, da existência de norma integradora que lhe garantisse eficácia plena. Inexistente esta à época dos fatos, o lançamento padece da falta de suporte legal para sua validade e eficácia. [...]. O procedimento realizado pela fiscalização, sob o pretexto de que tratar-se-ia de uma dissimulação, não encontra suporte legal na legislação. É que o parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional, introduzido pela Lei Complementar nº 104, de 10/01/2001, que poderia dar sustentação a tal procedimento, ainda está na dependência da edição de lei ordinária, senão vejamos: Acórdão paradigma nº 102-49.480, de 2009: Ainda que se pudesse entender hipoteticamente que teria havido abuso de formas jurídicas, o parágrafo único do artigo 116 do CTN somente poderá ser aplicado após a promulgação da lei ordinária nele mencionada, ao contrário do que ocorre nas hipóteses de dolo, fraude e simulação, inexistentes no caso dos autos. [...]. O disposto pelo artigo 116, parágrafo único, portanto, não possui, como querem alguns, eficácia contida, na forma extraída das lições de José Afonso da Silva, mas, sim, eficácia limitada, eis que está a depender de lei ordinária. [...]. 23. Quanto a essa sétima matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 24. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a norma do artigo 116 é eficaz, legitimando a desconsideração de atos simulados, reforçando a previsão contida no artigo 149, VII, do Código Tributário Nacional, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 202-16.959, de 2006, e 102-49.480, de 2009) decidiram, de modo diametralmente oposto, que o dispositivo previsto no parágrafo único do art. 116 do CTN, com a redação dada pela LC nº 104/2001, reveste-se de eficácia limitada, ou seja, dependia, à época da ocorrência dos fatos geradores alcançados pelo lançamento de ofício, da existência de norma integradora que lhe garantisse eficácia plena (primeiro acórdão paradigma) e que o parágrafo único do artigo 116 do CTN somente poderá ser aplicado após a promulgação da lei ordinária nele mencionada (segundo acórdão paradigma). Nos termos em que decidida a questão no acórdão recorrido, para caracterização do dissídio jurisprudencial seria necessário que os paradigmas indicados tratassem de operações semelhantes, e reconhecessem como legítimo o caminho adotado pelo sujeito passivo, para assim afirmar a manutenção da exigência fiscal como dependente da eficácia do parágrafo único do art. 116 do CTN, esta entendida como regra autorizadora da desconsideração da opção legitimamente feita pelo sujeito passivo. Contudo, o paradigma nº 202-16.959 se reporta a lançamento fundamentado no art. 116, parágrafo único do CTN, diversamente do verificado nestes autos, e a decisão do paradigma nº 102-49.480 passa, antes, pela cogitação de que a operação lá analisada poderia caracterizar abuso de formas jurídicas, circunstância também ausente no presente caso. Evidente está, portanto, que a discussão pretendida pela Contribuinte não se estabelece de forma autônoma, mas sim no contexto da análise da repercussão tributária da operação em debate, que será debatida na matéria precedente. Fl. 1387DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.049 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16327.720694/2016-28 Por fim, no mérito dela, o presente voto é no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial, reafirmando-se aqui os fundamentos já expressos por esta Conselheira no voto condutor do acórdão recorrido. É a declaração. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Fl. 1388DF CARF MF Documento nato-digital

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9216787 #
Numero do processo: 10830.917523/2009-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 16 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Mar 04 00:00:00 UTC 2022
Numero da decisão: 3402-003.429
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto da relatora. (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Maysa de Sá Pittondo Deligne, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos, Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Thais de Laurentiis Galkowicz e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausentes a Conselheira Renata da Silveira Bilhim, o Conselheiro Lázaro Antonio Souza Soares e o Conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo Conselheiro Marcos Antônio Borges.
Nome do relator: MARIA MARLENE DE SOUZA SILVA
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto da relatora. (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Maysa de Sá Pittondo Deligne, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos, Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Thais de Laurentiis Galkowicz e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausentes a Conselheira Renata da Silveira Bilhim, o Conselheiro Lázaro Antonio Souza Soares e o Conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo Conselheiro Marcos Antônio Borges. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 08-32.393, proferido pela 4ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza/CE que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de inconformidade, conforme Ementa abaixo reproduzida: RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 08 30 .9 17 52 3/ 20 09 -1 4 Fl. 586DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2008 PROVAS. MOMENTO DA APRESENTAÇÃO. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas os autos. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2008 DCTF. RETIFICAÇÃO. DECISÓRIO. ESPONTANEIDADE. REDUÇÃO DE TRIBUTO. CONFIGURAÇÃO DE PAGAMENTO A MAIOR OU INDEVIDO. É legítima a declaração retificadora que reduzir ou excluir tributo se apresentada por contribuinte em espontaneidade legal. No entanto, para que se atribua eficácia às informações nela contidas, especificamente em relação àquelas que suportam a caracterização do pagamento a maior ou indevido de tributo, é mister que a retificadora tenha sido entregue antes do decisório. Se entregue depois, incumbe ao contribuinte o ônus de comprovar o seu direito creditório mediante a juntada, com a manifestação de inconformidade, não somente da declaração retificadora, mas também de documentos contábeis e fiscais que fundamentam a retificação. DACON. CARÁTER INFORMATIVO. O DACON configura declaração de caráter informativo e não instrumento de confissão de dívidas tributárias nem veículo de inscrição desses débitos em Dívida Ativa da União. A informação prestada no DACON, desacompanhada de documentos que a justifiquem, não é suficiente para provar a existência de direito creditório pleiteado em declaração de compensação. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Por bem reproduzir os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo o relatório da decisão recorrida: Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho Decisório que indeferiu a declaração de compensação informada por meio do PER/DCOMP nº 36598.05853.160209.1.3.04-8008. O pedido de compensação objetivava compensar débito(s) com suposto pagamento a maior de Cofins (cód. 5856) (oriundo de DARF no valor total de 527.359,46, pago em 23/01/2009, relativo ao período de apuração dezembro/2008). O Despacho Decisório (fls. 40) considerou improcedente o crédito informado na PER/DCOMP, tendo em vista o pagamento efetuado já fora integralmente alocado a outro(s) débito(s). Cientificado da decisão em 19/10/2009 (fl. 42), o administrado apresentou manifestação de inconformidade (fls. 02/14), requerendo a homologação da compensação pleiteada com crédito oriundo de pagamento a maior, alegando que efetuou as retificações necessárias da DCTF depois do decisório. A Contribuinte foi intimada da decisão pela via eletrônica em data de 12/06/2015 (e-fls. 89), apresentando o Recurso Voluntário em 08/07/2015 (Termo de Análise de Solicitação Fl. 587DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 de Juntada de e-fls. 506), pelo qual pediu a homologação integral da compensação informada por meio do PER/DCOMP nº 36598.05853.160209.1.3.04-8008. É o relatório. Voto Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido. 2. Necessária conversão do julgamento em diligência Conforme relatório, versa o presente litígio sobre a Declaração de Compensação informada por meio do PER/DCOMP nº 36598.05853.160209.1.3.04-8008, pelo qual a Contribuinte pleiteou a compensação de débito com pagamento a maior de Cofins (cód. 5856), originado do DARF no valor total de 527.359,46, pago em 23/01/2009, relativo ao período de apuração dezembro/2008. O Despacho Decisório não homologou a compensação, tendo em vista que o pagamento efetuado foi integralmente alocado a outros débitos. Em síntese, a compensação não foi homologada por ausência de retificação da DCTF do período, concluindo a Fiscalização que o DARF indicado pela Recorrente teria sido integralmente utilizado. Ocorre que, após a emissão do Despacho Decisório emitido em 07/10/2009, a Contribuinte procedeu à retificação da DCTF (em 03/11/2009), informada em manifestação de inconformidade. A DRJ de origem não acatou os argumentos da defesa, o que fez em razão da seguinte conclusão: Sendo o despacho decisório o próprio lançamento por (não-)homologação, há de se lhe aplicar o princípio da imutabilidade do lançamento (regularmente notificado ao sujeito passivo), já que só admite seja ele alterado nas situações expressamente contidas nos incisos do art. 145 do CTN, verbis: Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de: I - impugnação do sujeito passivo; II - recurso de ofício; III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149. As duas primeiras hipóteses são ocorrentes no processo administrativo tributário, ou seja, o lançamento pode ser alterado mediante voluntária contestação do sujeito passivo Fl. 588DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 à exigência do crédito tributário lançado de ofício ou defluente da não homologação da autocompensação (via PER/DCOMP, p.ex.); ou por meio do obrigatório recurso, que a autoridade judicante de primeira instância administrativa interpõe de suas decisões favoráveis ao contribuinte. Já a terceira, tem-se a revisão de ofício cabível em todos os casos enumerados no art. 149 do CTN. Como a apresentação da declaração retificadora não se enquadra numa das exceções taxativas, conclui-se que tal mecanismo não é instrumento hábil a modificar o despacho decisório regularmente notificado ao contribuinte. A par disso, a retificadora não tem força probatória para alterar a representação do fato (pagamento a maior ou indevido) apurado com base em declarações existentes à época da decisão, nas quais corretamente está lastreado o decisório. Assim, a fim de comprovar a certeza e liquidez, o requerente deveria (além de ter retificado a DCTF) ter instruído sua manifestação de inconformidade com documentos que respaldassem seu pedido, uma vez que a Administração demonstrou que o pagamento, pretensamente a maior, já havia sido utilizado para quitar o próprio débito fiscal no mês de apuração. É assim porque, em primeiro lugar, o ônus de provar fato constitutivo do direito creditório incumbe ao contribuinte que o alega ter (art. 333, I, do Código de Processo Civil) e, em segundo lugar, o momento apropriado para se desincumbir de tal ônus é o da interposição da manifestação de inconformidade (arts. 15 e 16 do Decreto n.º 70.235, de 1972). A Recorrente trouxe com a peça recursal os seguintes documentos: (i) demonstrativo de apuração da base de cálculo (fls. 190/191), (ii) balanço patrimonial (fls. 193/211), (iii) cópias do livro razão (fls. 213/505), e (iv) comprovante de arrecadação (fls. 143). Diante da documentação acostada aos autos pela Recorrente, verifica-se que há lastro contábil do direito creditório pleiteado, comprovado pela apuração da própria COFINS, corroborando, inclusive, os valores registrados na DCTF retificadora, como observado pela defesa. Em suma, a controvérsia posta neste litígio se refere à possibilidade de reconhecimento de crédito indicado em DCTF formalizada com erro, porém retificada após a transmissão do PER/DCOMP e da emissão do Despacho Decisório. A Instrução Normativa RFB nº 903, de 30 de dezembro de 2008, vigente no momento da transmissão da DCTF Retificadora e emissão do Despacho Decisório, assim previa: Art. 11. A alteração das informações prestadas em DCTF será efetuada mediante apresentação de DCTF retificadora, elaborada com observância das mesmas normas estabelecidas para a declaração retificada. § 1º A DCTF retificadora terá a mesma natureza da declaração originariamente apresentada, substituindo-a integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos vinculados. § 2º A retificação não produzirá efeitos quando tiver por objeto alterar os débitos relativos a impostos e contribuições: I - cujos saldos a pagar já tenham sido enviados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) para inscrição em DAU, nos casos em que importe alteração desses saldos; Fl. 589DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 II - cujos valores apurados em procedimentos de auditoria interna, relativos às informações indevidas ou não comprovadas prestadas na DCTF, sobre pagamento, parcelamento, compensação ou suspensão de exigibilidade, já tenham sido enviados à PGFN para inscrição em DAU; ou III - em relação aos quais a pessoa jurídica tenha sido intimada de início de procedimento fiscal. (sem destaques no texto original) Impera igualmente destacar que o Parecer Normativo Cosit nº 2/2015 estabeleceu que não há impedimento para que a DCTF seja retificada depois de apresentado o PER/DCOMP que utiliza como crédito pagamento inteiramente alocado na declaração original. Vejamos a Ementa abaixo reproduzida: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. RETIFICAÇÃO DA DCTF DEPOIS DA TRANSMISSÃO DO PER/DCOMP E CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. POSSIBILIDADE. IMPRESCINDIBILIDADE DA RETIFICAÇÃO DA DCTF PARA COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. As informações declaradas em DCTF – original ou retificadora – que confirmam disponibilidade de direito creditório utilizado em PER/DCOMP, podem tornar o crédito apto a ser objeto de PER/DCOMP desde que não sejam diferentes das informações prestadas à RFB em outras declarações, tais como DIPJ e Dacon, por força do disposto no § 6º do art. 9º da IN RFB nº 1.110, de 2010, sem prejuízo, no caso concreto, da competência da autoridade fiscal para analisar outras questões ou documentos com o fim de decidir sobre o indébito tributário. Não há impedimento para que a DCTF seja retificada depois de apresentado o PER/DCOMP que utiliza como crédito pagamento inteiramente alocado na DCTF original, ainda que a retificação se dê depois do indeferimento do pedido ou da não homologação da compensação, respeitadas as restrições impostas pela IN RFB nº 1.110, de 2010. Retificada a DCTF depois do despacho decisório, e apresentada manifestação de inconformidade tempestiva contra o indeferimento do PER ou contra a não homologação da DCOMP, a DRJ poderá baixar em diligência à DRF. Caso se refira apenas a erro de fato, e a revisão do despacho decisório implique o deferimento integral daquele crédito (ou homologação integral da DCOMP), cabe à DRF assim proceder. Caso haja questão de direito a ser decidida ou a revisão seja parcial, compete ao órgão julgador administrativo decidir a lide, sem prejuízo de renúncia à instância administrativa por parte do sujeito passivo. O procedimento de retificação de DCTF suspenso para análise por parte da RFB, conforme art. 9º-A da IN RFB nº 1.110, de 2010, e que tenha sido objeto de PER/DCOMP, deve ser considerado no julgamento referente ao indeferimento/não homologação do PER/DCOMP. Caso o procedimento de retificação de DCTF se encerre com a sua homologação, o julgamento referente ao direito creditório cuja lide tenha o mesmo objeto fica prejudicado, devendo o processo ser baixado para a revisão do despacho decisório. Caso o procedimento de retificação de DCTF se encerre com a não homologação de sua retificação, o processo do recurso contra tal ato administrativo deve, por continência, ser apensado ao processo administrativo fiscal referente ao direito creditório, cabendo à DRJ analisar toda a lide. Não ocorrendo recurso contra a não homologação da retificação da DCTF, a autoridade administrativa deve comunicar o resultado de sua análise à DRJ para que essa informação seja considerada na análise da manifestação de inconformidade contra o indeferimento/não- homologação do PER/DCOMP. (...) Dispositivos Legais. arts. 147, 150, 165 170 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN); arts. 348 e 353 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo Civil (CPC); art. 5º do Decreto-lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984; art. 18 da MP nº 2.189-49, de 23 de agosto de 2001; arts. 73 e 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de Fl. 590DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 1996; Instrução Normativa RFB nº 1.110, de 24 de dezembro de 2010; Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20 de novembro de 2012; Parecer Normativo RFB nº 8, de 3 de setembro de 2014. e-processo 11170.720001/2014-42 (sem destaques no texto original) Outrossim, cabe ressaltar que, versando este litígio sobre pedido de compensação, é da Contribuinte o ônus de apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado, incidindo a regra do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil, uma vez que cabe ao autor o ônus da prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. Diante de um possível erro no preenchimento da DCTF, como alegado pela Contribuinte e, considerando a retificação da declaração, ainda que após a emissão do Despacho Decisório eletrônico, deve ser ponderado sobre a comprovação trazida aos autos, no esforço de demonstrar o direito creditório perseguido. Com isso, é razoável que seja realizada uma apuração detalhada sobre o alegado crédito, o que é possível através de detida análise pela Unidade de Origem, o que não foi realizado neste litígio, uma vez tratar-se de despacho eletrônico, sem apuração individualizada por Autoridade Fiscal. Ademais, aplica-se ao presente caso o Princípio da Verdade Material, vinculado ao princípio da oficialidade, resultando no dever da Administração em tomar decisões com base nos fatos tais como se apresentam na realidade. Em razão da busca pela verdade material, sempre deverá prevalecer a possibilidade de apresentação de todos os meios de provas necessários para demonstração do direito pleiteado. O Ilustre Doutrinador MEIRELLES (2003, p. 660) 1 assim preleciona: O processo administrativo deve ser simples, despido de exigências formais excessivas, tanto mais que a defesa pode ficar a cargo do próprio administrado, nem sempre familiarizado com os meandros processuais. Observo igualmente a necessária atenção aos Princípios da Finalidade e Razoabilidade na busca pela verdade material. Assim fundamentou o ilustre Doutrinador FAGUNDES (1950. P. 88) 2 : O ato administrativo inclui cinco elementos básicos: competência, motivo, objeto, finalidade e forma. Ao praticar ato administrativo vinculado está a autoridade vinculada à lei em relação a todos elementos do ato. A autoridade administrativa, no entanto, quando pratica ato discricionário escolhe o motivo e o objeto do ato administrativo. Este referente ao conteúdo do ato e aquele relativo a razões de oportunidade e conveniência, caracterizando assim o chamado mérito administrativo. No mesmo sentido, destaco a lição de Leandro Paulsen 3 : O processo administrativo é regido pelo princípio da verdade material, segundo o qual a autoridade julgadora deverá buscar a realidade dos fatos, conforme ocorrida, e para tal, ao formar sua livre convicção na apreciação dos fatos, poderá julgar conveniente a 1 MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro, 28. ed. atualizada. São Paulo: Malheiros, 2003. p. 660. 2 FAGUNDES, Seabra. “O Controle dos Atos Administrativos pelo Poder Judiciário”. 2ª edição, J Konfino, Rio, 1950, página 88 e segs. 3 PAULSEN, Leandro. Direito Processual Tributário: processo administrativo fiscal e execução fiscal à luz da doutrina e da jurisprudência. 5ª edição, Porto Alegre, Livraria do Advogado. Fl. 591DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 realização de diligência que considere necessárias à complementação das provas ou ao esclarecimento de dúvidas relativas aos fatos trazidos no processo. A verdade material vem sendo corretamente aplicada por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, como já decidido por este Colegiado em situações análogas, bem como por outras Turmas, a exemplo do Acórdão nº 3201-002.518, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 2º Câmara da 3ª Seção, cuja Ementa abaixo transcrevo: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 20/08/2014 ERRO FORMAL PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL PREVALÊNCIA. Embora a DCTF seja o documento válido para constituir o crédito tributário, se o contribuinte demonstra que as informações nela constantes estão erradas, pois foram por ele prestadas equivocadamente, deve ser observado o princípio da verdade material, afastando quaisquer atos da autoridade fiscal que tenham se baseado em informações equivocadas. DCTF COM INFORMAÇÕES ERRADAS. TRIBUTO PAGO INDEVIDAMENTE. CRÉDITO EXISTENTE. HOMOLOGAÇÃO DA COMPENSAÇÃO. A COFINS apurada e recolhida sob a sistemática cumulativa, quando o contribuinte submetia-se a não cumulatividade, em competência cujo saldo de COFINS a pagar, segundo esta sistemática foi zero, consubstancia-se em recolhimento indevido. Crédito apto a ser utilizado em compensação, cuja homologação deve ser reconhecida. No mesmo sentido: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/12/2005 a 31/12/2005 DCTF. DACON. RETIFICAÇÃO. COMPROVAÇÃO. COMPENSAÇÃO. RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. Se a contribuinte comprovar a ocorrência de erro de fato em sua DCTF e em seu DACON (retificadores), ainda que posteriormente à emissão do despacho decisório, deve ser reconhecido seu direito creditório, devendo-se homologar a compensação pleiteada. (Acórdão nº 3402-007.435 – PAF: 13502.900748/2013-28 – Relator: Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes) Deve igualmente ser ponderado na análise deste caso, a aplicação do Princípio do Formalismo Moderado, pelo qual os ritos e formas do processo administrativo acarretam interpretação flexível e razoável, suficientes para propiciar um grau de certeza, segurança, com garantia do contraditório e da ampla defesa. O formalismo moderado é homenageado pela Lei nº 9.784/1999, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal e assim prevê: Art. 2 o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência. Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de: IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados; X - garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de alegações finais, à produção de provas e à interposição de recursos, nos processos de que possam resultar sanções e nas situações de litígio; Fl. 592DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 XII - impulsão, de ofício, do processo administrativo, sem prejuízo da atuação dos interessados; Art. 29. As atividades de instrução destinadas a averiguar e comprovar os dados necessários à tomada de decisão realizam-se de ofício ou mediante impulsão do órgão responsável pelo processo, sem prejuízo do direito dos interessados de propor atuações probatórias. Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. Art. 39. Quando for necessária a prestação de informações ou a apresentação de provas pelos interessados ou terceiros, serão expedidas intimações para esse fim, mencionando- se data, prazo, forma e condições de atendimento. Parágrafo único. Não sendo atendida a intimação, poderá o órgão competente, se entender relevante a matéria, suprir de ofício a omissão, não se eximindo de proferir a decisão. O formalismo moderado, sopesado com os Princípios da Razoabilidade e Proporcionalidade, atua em favor do administrado, flexibilizando exigências formais excessivas para que prevaleça a verdade material, acima já destacada. Neste sentido: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Exercício: 1999 PRECLUSÃO ADMINISTRATIVA. INOCORRÊNCIA. PRINCIPIO DA VERDADE MATERIAL. O artigo 16 do Decreto-Lei 70.235/72 deve ser interpretado com ressalvas, considerando a primazia da verdade real no processo administrativo. Se a autoridade tem o poder/dever de buscar a verdade no caso concreto, agindo de ofício (fundamentado no mesmo dispositivo legal art. 18 e subsidiariamente na Lei 9.784/99 e no CTN) não se pode afastar a prerrogativa do contribuinte de apresentar a verdade após a Impugnação em primeira instância, caso as autoridades não a encontrem sozinhas. Toda a legislação administrativa, incluindo o RICARF, aponta para a observância do Principio do Formalismo Moderado, da Verdade Material e o estrito respeito às questões de Ordem Pública, observado o caso concreto. Diante disso, o instituto da preclusão no processo administrativo não é absoluto. (sem destaque no texto original) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2004 a 31/01/2004 DECLARAÇÃO DE RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO FISCAL. PAGAMENTO A MAIOR QUE O DEVIDO VIA DARF. Em conformidade com o princípio da verdade material, comprovado nos autos o pagamento a maior que o devido através de Documento de Arrecadação de Receitas Federais DARF, confere-se a recorrente a restituição pleiteada. (ACÓRDÃO 3001- 000.194 ) (sem destaque no texto original) Fl. 593DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 No v. Acórdão 3001-000.194, de relatoria do Ilustre Conselheiro Cássio Schappo, a 1ª Turma Extraordinária reconheceu o pagamento nos termos do r. voto, abaixo reproduzido parcialmente: O que se busca no processo administrativo é a verdade material. Serão considerados todas as provas e fatos novos, ainda que desfavoráveis à Fazenda Pública, mesmo que não tenham sido alegados ou declarados, desde que sejam provas lícitas. Interessa à Administração que seja apurada a verdade real dos fatos ocorridos (verdade material), e não apenas a verdade que é, a principio, trazida aos autos pelas partes (verdade formal). Acerca da matéria, traz-se o entendimento de Vitor Hugo Mota de Menezes: Deve ser buscado no processo, desprezando-se as presunções tributárias, ficções legais, arbitramentos ou outros procedimentos que procurem atender apenas à verdade formal, muitas vezes atentando contra a verdade objetiva, devendo a autoridade administrativa promover de ofício as investigações necessárias à elucidação da verdade material. Segundo Celso Antônio Bandeira De Mello, a verdade material: Consiste em que a administração, ao invés de ficar adstrita ao que as partes demonstrem no procedimento, deve buscar aquilo que é realmente verdade, com prescindência do que os interessados hajam alegado e provado, como bem o diz Hector Jorge Escola. Nada importa, pois, que a parte aceite como verdadeiro algo que não o é ou que negue a veracidade do que é, pois no procedimento administrativo, independentemente do que haja sido aportado aos autos pela parte ou pelas partes, a administração deve sempre buscar a verdade substancial. (BANDEIRA DE MELLO, 2011, p. 306). A verdade material é fundamentada no interesse público, logo, precisa respeitar a harmonia dos demais princípios do direito positivo. É possível, também, a busca e análise da verdade material, para melhorar a decisão sancionatória em fase revisional, mesmo porque no Direito Administrativo não podemos falar em coisa julgada material administrativa. O processo administrativo tem o objetivo de proteger a verdade material, garantir que os conflitos entre a Administração e o Administrado tenham soluções com total imparcialidade. Garante ao particular que os atos praticados pela Administração serão revisados e poderão ser ratificados ou não a depender das provas acostadas nos autos, a princípio sem a necessidade de se recorrer ao judiciário. Dessa forma, são inerentes ao processo administrativo os princípios constitucionais dentre eles o da ampla defesa, do devido processo legal, além dos princípios processuais específicos, quais sejam: oficialidade; formalismo moderado; pluralismo de instâncias e o da verdade material. Diante das razões acima e, por medida de cautela, é necessário que a Fiscalização analise os argumentos da defesa e comprovação trazida aos autos, possibilitando a correta apuração da certeza e liquidez do respectivo direito creditório. Para tanto, com fundamento nos artigos 18 e 29 do Decreto nº 70.235/72, proponho a conversão do julgamento do recurso em diligência, para que a Unidade de Origem proceda às seguintes providências: i) Analisar o PER/DCOMP nº 36598.05853.160209.1.3.04-8008, considerando as informações constantes da DCTF Retificadora, bem como documentação já apresentada nos presentes autos, e outra que vier a ser apresentada, caso esta d. Autoridade Fiscal assim entenda pertinente; ii) Confrontar os valores e demais informações que lastreiam os argumentos da defesa e respectivos documentos trazidos pela Contribuinte; iii) Elaborar relatório conclusivo sobre as respectivas constatações, apurando sobre a suficiência do crédito pleiteado para homologação dos débitos compensados; Fl. 594DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 da Resolução n.º 3402-003.429 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.917523/2009-14 iv) Intimar a Recorrente para manifestação sobre o resultado da diligência no prazo de 30 (trinta) dias. Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos para julgamento. É a proposta de Resolução. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos Fl. 595DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 13609.000166/2011-90
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 25 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Tue Mar 15 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2008 DESPESAS MÉDICAS. FISIOTERAPIA. GLOSA. EFETIVO PAGAMENTO. NECESSIDADE DE MOTIVAÇÃO ESPECÍFICA DO ATO DE REJEIÇÃO. A rejeição dos documentos apresentados para comprovar o efetivo pagamento de despesas destinado ao tratamento médico do sujeito passivo ou de seus dependentes deve ser motivada. Sem fundamentação específica, é impossível vincular o reconhecimento do direito à dedução à exclusiva juntada de título comprobatório de transferência de recurso monetário (cheque, TED, PIX, extratos bancários etc). DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOA JURÍDICA. Sem comprovação de que a pessoa jurídica prestadora dos serviços médicos cujos pagamentos pretende-se dedutíveis está desobrigada à emissão de nota fiscal, é impossível examinar a suficiência de documentação ancilar para o mesmo propósito. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. SUPOSTA DUPLICIDADE DE REGISTROS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. A suposta duplicidade de registros em DIRFs emitidas por fontes pagadoras diversas não foi comprovada e, portanto, mantém-se o reconhecimento da presunção de validade dos valores cujo pagamento foi registrado em tais documentos.
Numero da decisão: 2001-004.768
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para que o lançamento seja parcialmente desconstituído, para correção, de modo a: a)    Restabelecer as deduções dos valores pagos a título de despesas com fisioterapia às profissionais Kelly da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto; b)   Manter a glosa dos valores alegadamente pagos à Associação de Proteção a Maternidade e a Infância de Matozinhos; e c)    Manter o reconhecimento da omissão de receitas. Vencido o conselheiro Marcelo Rocha Paura, que negava provimento. (documento assinado digitalmente) Honorio Albuquerque de Brito - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Rocha Paura, Thiago Buschinelli Sorrentino, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente).
Nome do relator: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
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FISIOTERAPIA. GLOSA. EFETIVO PAGAMENTO. NECESSIDADE DE MOTIVAÇÃO ESPECÍFICA DO ATO DE REJEIÇÃO. A rejeição dos documentos apresentados para comprovar o efetivo pagamento de despesas destinado ao tratamento médico do sujeito passivo ou de seus dependentes deve ser motivada. Sem fundamentação específica, é impossível vincular o reconhecimento do direito à dedução à exclusiva juntada de título comprobatório de transferência de recurso monetário (cheque, TED, PIX, extratos bancários etc). DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOA JURÍDICA. Sem comprovação de que a pessoa jurídica prestadora dos serviços médicos cujos pagamentos pretende-se dedutíveis está desobrigada à emissão de nota fiscal, é impossível examinar a suficiência de documentação ancilar para o mesmo propósito. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. SUPOSTA DUPLICIDADE DE REGISTROS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. A suposta duplicidade de registros em DIRFs emitidas por fontes pagadoras diversas não foi comprovada e, portanto, mantém-se o reconhecimento da presunção de validade dos valores cujo pagamento foi registrado em tais documentos. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para que o lançamento seja parcialmente desconstituído, para correção, de modo a: a) Restabelecer as deduções dos valores pagos a título de despesas com fisioterapia às profissionais Kelly da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto; b) Manter a glosa dos valores alegadamente pagos à Associação de Proteção a Maternidade e a Infância de Matozinhos; e c) Manter o reconhecimento da omissão de receitas. Vencido o conselheiro Marcelo Rocha Paura, que negava provimento. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 60 9. 00 01 66 /2 01 1- 90 Fl. 133DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 (documento assinado digitalmente) Honorio Albuquerque de Brito - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Rocha Paura, Thiago Buschinelli Sorrentino, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente). Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto de acórdão prolatado pela 7ª Turma da DRJ/BHE (02-38.463 – fls. 99-107), que julgou improcedente impugnação e manteve a constituição de crédito tributário, decorrente de (a) omissão de receitas; (b) rejeição de dedução a título de incentivo fiscal e (c) rejeição (“glosa”) de deduções pleiteadas a título de despesas médicas. Referido acórdão foi assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. Considera-se não impugnada a parte do lançamento que não tenha sido expressamente contestada pelo contribuinte. Matéria não discutida na peça impugnatória é atingida pela preclusão, não mais podendo ser debatida na fase recursal. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. NEGAÇÃO GERAL. INADMISSIBILIDADE. Do mesmo modo que o decreto nº 70.235/72 estabelece a obrigatoriedade de a autoridade fiscal traduzir por provas os fundamentos do lançamento, também atribui ao contribuinte o ônus de comprovar as alegações que oponha ao ato administrativo. DEDUÇÃO DE INCENTIVO. Somente é dedutível a doação efetuada a fundo controlado pelos Conselhos Nacional, Estadual ou Municipal dos Direitos da Criança e do Adolescente, a projetos culturais aprovados pelo Pronac e incentivos às atividades audiovisuais nos termos da legislação vigente. DESPESAS COM FISIOTERAPIA. GLOSA. EFETIVO PAGAMENTO. Mantém-se a glosa de despesas com fisioterapia por falta de comprovação hábil e idônea do seu efetivo pagamento. DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOA JURÍDICA. O documento hábil para comprovação de despesas médicas pagas a pessoa jurídica é a nota fiscal de serviços. Para boa compreensão do quadro fático-jurídico, transcrevo os seguintes trechos do acórdão-recorrido: Fl. 134DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Contra o contribuinte acima identificado foi lavrada a notificação de lançamento nº 2008/016381643541117, expedida em 20/12/2010, referente a imposto sobre a renda de pessoa física, exercício 2008, ano-calendário 2007, código 2904, formalizando a exigência no valor total de R$25.038,32, com juros de mora calculados até 30/12/2010. O lançamento decorreu da apuração das seguintes infrações: a) omissão de rendimentos recebidos de Minas Gerais Secretaria de Estado da Saúde, CNPJ nº 18.715.516/0001- 88, no valor de R$9.712,07, sendo compensado imposto de renda no valor de R$586,58; b) omissão de rendimentos recebidos de Assoc. de Prot. a Maternidade e a Infância de Matozinhos, CNPJ nº 20.984.258/0001-87, no valor de R$4.037,47; c) glosa de despesas médicas no valor de R$31.392,33, assim discriminadas: I) Assoc. de Prot a Maternidade, R$6.590,93; II) Kely da Silva Gomes, R$10.001,40; III) Eriane Nascimento Pinto, R$14.800,00; d) glosa no valor de R$550,00, indevidamente deduzido a título de dedução de incentivo, conforme discriminado na descrição dos fatos e enquadramento legal, fls. 05 a 11. Segundo a autoridade lançadora, o contribuinte não comprovou o efetivo pagamento em relação às profissionais Kely da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto, além de não ter apresentado a nota fiscal referente aos procedimentos hospitalares prestados pelo Hospital Wanda André Drummond, CNPJ nº 20.984.258/0001-87, no valor de R$6.590,93. Cientificado do lançamento em 03/01/2011, fls. 35, o contribuinte, por meio de sua procuradora, fls. 12, apresentou impugnação em 02/02/2011, fls. 03, contestando parcialmente o lançamento. Concorda com a omissão de rendimentos referente ao CNPJ nº 20.984.258/0001-87. Alega que não recebeu rendimentos da fonte pagadora portadora do CNPJ nº 18.715.516/0001-88. Pontua que a dedução de incentivo corresponde a projeto aprovado pelo Ministério do Esporte e que respeitou o limite de 6% do imposto devido apurado na declaração. Assinala que as despesas médicas referem-se ao próprio contribuinte e aos dependentes, sendo que os dependentes Guilherme e Eduarda têm problema de saúde, conforme laudos e exames anexos, fls 34. Juntou recibos fls. 20 a 33, certidão de nascimento fls. 15 a 16 e recibos do Centro Espírita Amor e Luz, fls. 17 a 19. Conforme os documentos de fls. 36/37, a autoridade preparadora providenciou a cobrança da parte não contestada. Conheço da impugnação apresentada pelo contribuinte por ser tempestiva e atender aos demais requisitos de admissibilidade previstos no decreto nº 70.235, de 06/03/1972. Os pontos de discordância apontados na impugnação serão analisados em capítulos a fim de facilitar o entendimento exposto no voto. Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica. Fonte pagadora: Assoc. de Prot. a Maternidade e a Infância de Matozinhos. CNPJ nº 20.984.258/0001-87. Matéria não impugnada. De início, cabe pontuar que o contribuinte apresentou impugnação parcial, uma vez que reconheceu a omissão de rendimentos recebidos da fonte pagadora Assoc. de Prot. a Maternidade e a Infância de Matozinhos, CNPJ nº 20.984.258/0001-87, no valor de R$4.037,47. Assim, aqui se aplica necessariamente a previsão contida no artigo 17 do decreto nº 70.235/72. Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. Por não ter sido argüida na peça impugnatória, a parte não contestada deve ser considerada atingida pela preclusão, não mais podendo ser discutida na fase recursal. A autoridade preparadora, antes da remessa dos autos à DRJ/BHE, providenciou a formação de autos apartados para a imediata cobrança da parte não contestada, tal como se encontra registrado em fls. 36 a 37. Fl. 135DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica. Fonte pagadora: Minas Gerais Secretaria de Estado da Saúde. CNPJ nº 18.715.516/0001-88. O contribuinte alega que não auferiu rendimentos provenientes da Minas Gerais Secretaria de Estado da Saúde, CNPJ nº 18.715.516/0001-88, no valor de R$9.712,07. O sujeito passivo não juntou nos autos nenhum elemento ou prova a respeito da negativa de recebimento de rendimentos da mencionada pessoa jurídica de direito público interno. Do mesmo modo que o decreto nº 70.235/72 estabelece a obrigatoriedade de a autoridade fiscal traduzir por provas os fundamentos do lançamento, também atribui ao contribuinte o ônus de comprovar as alegações que oponha ao ato administrativo. O autuado, pelo contrário, ao atender a intimação fiscal expedida pela autoridade lançadora, apresentou o comprovante de rendimentos pagos e de retenção de imposto de renda na fonte emitido pela fonte pagadora Minas Gerais Secretaria do Estado de Saúde, CNPJ nº 18.715.516/0001-88, ano-calendário 2007, onde consta o recebimento de rendimentos tributáveis no montante de R$9.712,07. É o que se conclui da análise dos documentos de fls. 57 e 64. Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) (...)Art. 16. A impugnação mencionará: (...)III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) (...)Registre-se, que a DIRF elaborada pela Minas Gerais Secretaria do Estado de Saúde, CNPJ nº 18.715.516/0001-88, em relação aos rendimentos auferidos pelo autuado encontra-se ativa no banco de dados da administração tributária, onde se registra o pagamento de rendimentos tributáveis no valor de R$9.712,07, fls. 98. Isto posto, entendo que deve ser mantida a infração quanto a omissão de rendimentos apurada pela autoridade lançadora. Dedução indevida de incentivo. O contribuinte alega que a dedução de incentivo corresponde a projeto aprovado pelo Ministério do Esporte e que respeitou o limite de 6% do imposto devido apurado na declaração. Juntou nos autos os recibos emitidos pelo Centro Espírita Amor e Luz, fls. 17 a 19, totalizando R$550,00. O artigo 12, incisos I, II e III, da lei nº 9.250/95, discrimina as contribuições que poderão ser deduzidas do imposto de renda devido na declaração de ajuste anual. Art. 12. Do imposto apurado na forma do artigo anterior, poderão ser deduzidos: I - as contribuições feitas aos Fundos controlados pelos Conselhos Municipais, Estaduais e Nacional dos Direitos da Criança e do Adolescente e pelos Conselhos Municipais, Estaduais e Nacional do Idoso;(Redação dada pela Lei nº 12.213, de 2010) (Vigência) II - as contribuições efetivamente realizadas em favor de projetos culturais, aprovados na forma da regulamentação do Programa Nacional de Apoio à Cultura - PRONAC, instituído pelo art. 1º da Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991; III - os investimentos feitos a título de incentivo às atividades audiovisuais, na forma e condições previstas nos arts. 1º e 4º da Lei nº 8.685, de 20 de julho de 1993; (...)Os dispositivos transcritos deixam claro que as referidas doações, para efeito de fruição do benefício fiscal, devem ser efetuadas aos fundos, controlados pelos Fl. 136DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Conselhos; em favor de projetos culturais, aprovados pelo PRONAC e a título de incentivo às atividades audiovisuais, na forma da lei nº 8.685/93. Desse modo, para que se pudesse aceitar os recibos, os mesmos deveriam ser emitidos pelos Conselhos, controladores dos fundos, observando os requisitos elencados nos artigos 2º e 3º da Instrução Normativa SRF nº 258/2002, vigente à época do exercício 2008, ano-calendário 2007. Art. 2º As pessoas físicas podem, atendido o limite global estabelecido no art. 28, deduzir do imposto de renda devido na Declaração de Ajuste Anual as doações feitas no ano-calendário anterior aos Fundos dos Direitos da Criança e do Adolescente municipais, estaduais ou nacional. Parágrafo único. As importâncias deduzidas a título de doações sujeitam-se à comprovação, por meio de documentos emitidos pelas entidades beneficiadas. Art. 3º Os Conselhos Municipais, Estaduais ou Nacional dos Direitos da Criança e do Adolescente, controladores dos fundos beneficiados pelas doações, devem emitir comprovante em favor do doador, que especifique o nome e o número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) do doador, a data e o valor efetivamente recebido em dinheiro. § 1º O comprovante deve: I - ter número de ordem, o nome, o número de inscrição no Cadastro das Pessoas Jurídicas (CNPJ) e o endereço do emitente; II - ser firmado por pessoa competente para dar a quitação da operação. § 2º No caso de doação em bens, o comprovante deve conter a identificação e o valor pelo qual esses bens foram doados, mediante sua descrição em campo próprio ou em relação anexa, informando também, se houve avaliação, o número de inscrição no CPF ou no CNPJ dos responsáveis pela avaliação. No caso sob análise, o valor total de R$550,00 foi doado diretamente ao Centro Espírita Amor e Luz, em flagrante ofensa ao disposto no artigo 12, I, da lei nº 9.250/95, tornando-se, portanto, não passível de dedução no que se refere ao imposto sobre a renda. Assim, entendo que deve ser mantida a glosa da dedução indevida de incentivo. Despesas com fisioterapia. Prestadores de serviços: Kely da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto. Glosa. Efetivo pagamento. Segundo a autoridade lançadora, o contribuinte não comprovou o efetivo pagamento em relação às profissionais Kely da Silva Gomes, R$10.001,40, e Eriane Nascimento Pinto, R$14.800,00. O autuado juntou nos autos, fls. 25 a 33, os recibos de pagamento às mencionadas fisioterapeutas. Neste capítulo, a discussão resume-se à glosa de despesas com fisioterapia por falta de comprovação da efetividade dos desembolsos alegados. Para se encontrar a base de cálculo do imposto sobre a renda de pessoa física é admitida a dedução relativa às despesas com fisioterapia. A sua previsão decorre do disposto no artigo 8º, II, “a”, combinado com o artigo 8º, § 2º, II, ambos da Lei nº 9.250/95. Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as somas: (...)II - das deduções relativas: a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias; (...)§ 2º O disposto na alínea a do inciso II: Fl. 137DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 (...)II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; Por outro lado, a dedução das referidas despesas está condicionada à comprovação dos pagamentos. É a interpretação que se extrai do inciso III do §2º do artigo 8º da Lei nº 9.250/95, combinado com o artigo 73 do regulamento do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, aprovado pelo Decreto nº 3.000/99. Lei nº 9.250/95 Art. 8º (...)§ 2º O disposto na alínea a do inciso II: (...)III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento; (grifado por mim). Decreto nº 3.000/99 Art.73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, §3º). Para que se aceite a dedução não é suficiente a apresentação dos recibos de despesas com fisioterapia. É indispensável que seja demonstrada a prova do efetivo pagamento. Afinal de contas, as informações prestadas a título de despesas com fisioterapia na declaração de ajuste anual e os recibos juntados nos autos provam a declaração do fato aqui invocado, mas não o fato em si, pois a presunção da veracidade, como estatui o artigo 219 do Código Civil Brasileiro, opera-se em relação às pessoas envolvidas, mas não alcança terceiros. Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se verdadeiras em relação aos signatários. O efetivo pagamento deve ser provado por meio de cheque nominativo, transferência eletrônica de fundos, ordem bancária ou saques bancários coincidentes em data e valor com os dados apostos nos recibos de despesas com psicólogos. O autuado não juntou na impugnação nenhuma prova do efetivo pagamento às prestadores de serviços Kely da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto. É importante frisar que os recibos emitidos por Eriane Nascimento Pinto não indicam o endereço da profissional, além de que o recibo de fls. 29 não determina o ano a que se refere. No que se refere aos recibos emitidos por Kely da Silva Gomes, não indicam o beneficiário dos serviços prestados, não informam o CPF da prestadora de serviços e nem discriminam o endereço da fisioterapeuta. Quanto aos exames e laudos médicos apresentados, não têm o condão de substituir a prova do efetivo pagamento, motivo este que originou a glosa das despesas com fisioterapia. Registre-se que é dever do fisco, por imposição legal, tomar as cautelas necessárias a preservar o interesse público na defesa da correta apuração do tributo. Desse modo, com fundamento no raciocínio desenvolvido e considerando a formação da livre convicção da autoridade julgadora, nos termos do artigo 29 do decreto nº 70.235/72, concluo que não há reparo a ser efetuado na glosa de despesas com fisioterapia indicada pela autoridade lançadora. Despesas médicas. Associação de Proteção a Maternidade e a Infância de Matozinhos. Ausência de nota fiscal. A autoridade lançadora glosou o valor de R$6.590,93, deduzido indevidamente como despesas médicas, uma vez que o autuado não apresentou nota fiscal referente aos procedimentos hospitalares prestados pelo Hospital Wanda André Drummond, CNPJ nº 20.984.258/0001-87. Fl. 138DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 O contribuinte juntou nos autos, fls. 20 a 23, quatros recibos emitidos pela Associação de Proteção à Maternidade e à Infância de Matozinhos (Hospital Wanda Andrade Drummond), no valor total de R$6.590,93 (R$382,81 + R$3.494,32 + R$1.221,03 + R$1.492,77). Os referidos recibos são insuficientes para comprovação das despesas médicas, uma vez que a prestação de serviços hospitalares de pessoa jurídica deve ser efetuada por meio de nota fiscal de serviços. Lembre-se que ao cuidar das despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, o legislador dispôs que o gasto fosse comprovado com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário. Se assim o fez para esse tipo de despesa, é razoável e lógico que tal restrição se estenda aos serviços hospitalares prestados por pessoas jurídicas. Lei nº 9.250/95 Art. 8º (...)§ 2º O disposto na alínea a do inciso II: I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza; (...)V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário. (grifei) (...)Acaso se entenda que exista uma lacuna legal quanto à inexigência de nota fiscal para se admitir a dedução das despesas médicas prestadas por pessoa jurídica, entendo que se deve aplicar, por analogia, nos termos do previsto no artigo 108, I, do Código Tributário Nacional, o disposto no artigo 8º, §2º, V, da lei nº 9.250/95. Código Tributário Nacional Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: I - a analogia; (...)Norberto Bobbio conceitua a analogia como “o procedimento pelo qual se atribui a um caso não regulamentado a mesma disciplina que a um caso regulamentado semelhante” e, no decorrer de sua argumentação, afirma: Para fazer a atribuição ao caso não regulamentado das mesmas conseqüências jurídicas atribuídas ao caso regulamentado semelhante, é preciso que entre os dois casos exista não uma semelhança qualquer, mas uma semelhança relevante, é preciso ascender dos dois casos a uma qualidade comum a ambos, que seja ao mesmo tempo a razão suficiente pela qual ao caso regulamentado foram atribuídas aquelas e não outras conseqüências. A meu ver, a semelhança relevante que se identifica entre a regra disposta no artigo 8º, §2º, I, e na norma estampada no artigo 8º, §2º, V, ambas da lei nº 9.250/95, refere-se ao fato de que as citadas regulações tratam de restrição ao valor que irá compor a base de cálculo do imposto sobre a renda de pessoa física. Desse modo, os serviços prestados por pessoas jurídicas se comprova, única e exclusivamente, por meio da nota fiscal de serviços. Por fim, ainda que se considerasse prescindível a apresentação de nota fiscal de serviços para se permitir a dedução com serviços médicos hospitalares, cabe esclarecer que os recibos juntados nos autos não foram elaborados conforme prevê a legislação tributária, pois não indicaram os procedimentos hospitalares que foram realizados e nem o beneficiário dos serviços prestados. Conclusão Voto pela improcedência da impugnação e manutenção do crédito tributário. Ciente do acórdão da DRJ em 08/05/2012, sujeito passivo, em 06/06/2012, apresentou recurso voluntário. Fl. 139DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Em síntese, o recorrente alega que: a) inexiste omissão de receita, em razão de não haver prestação de seriço à Minas Gerais Secretaria de Estado de Saúde. Segundo concebe o recorrente, há a possibilidade de haver informação de pagamento em duplicidade, pois o sujeito passivo é remunerado por prefeituras, hospitais e convênios, que seriam as pessoas jurídicas efetivamente obrigadas a informar à Secretaria da Receita Federal do Brasil os pagamentos efetuados; b) as despesas médicas estão comprovadas pelos novos documentos acostados aos autos. Ante o exposto, pede-se a desconstituição do crédito tributário. É o relatório. Voto Conselheiro(a) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) I-CONHECIMENTO Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais requisitos para exame e julgamento da matéria. A propósito, anoto que o recorrente expressamente decidiu não recorrer da rejeição da dedução realizada a título de incentivo. Desse modo, essa matéria específica está ausente do debate. II-PRELIMINARES Inexistem preliminares pendentes de resolução, quer apresentadas pelo recorrente, quer detectáveis de ofício. Passo ao exame de mérito. III-MÉRITO III.1. QUESTÕES DE FUNDO A questão de fundo devolvida à este Colegiado consiste em se saber se (a) . se os documentos apresentados pelo recorrente por ocasião da interposição do recurso voluntário atendem aos requisitos legais para o reconhecimento das despesas médicas efetuadas, com o objetivo de composição da base de cálculo do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza devido pela Pessoa Física (IRPF), (b) se a autoridade fiscal poderia exigir a apresentação de elementos probatórios adicionais para confirmação do alegado direito à dedução de valores pagos a título de despesas médica e (c) se houve ou não omissão de receita. III.2. LINHAS GERAIS DO DIREITO À DEDUÇÃO DE QUANTIAS PAGAS A TÍTULO DE DESPESAS MÉDICAS Conforme expõe o i. CONS. HONÓRIO ALBUQUERQUE DE BRITO: Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere e não se pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em relação à apuração do contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da Fiscalização da Receita Federal para verificação de eventuais infrações, cabe ao fiscal promover as diligências necessárias. Fl. 140DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação de elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da prestação do serviço, sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a transferência efetiva dos valores pagos de quem arcou com o ônus financeiro para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal em cumprimento de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo, documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal necessariamente a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do profissional que o emitiu. Está sim a solicitar elementos que se complementam na composição de um conjunto probatório com vista a formar sua convicção. É certo que as solicitações de documentos devem atender à razoabilidade, devendo ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção. III.3. POSSIBILIDADE DA EXIGÊNCIA DE REFORÇO AO ACERVO PROBATÓRIO De fato, nos termos da Súmula CARF 180, “para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais”. Assim, a autoridade fiscal tem legitimidade e permissão para exigir do sujeito passivo a apresentação de provas complementares para acolhimento das alegadas despesas médicas efetuadas, de modo a tornar a singela apresentação de recibos insuficiente, ainda que eles atendam aos requisitos formais previstos na legislação. III.4. NECESSIDADE DE MOTIVAÇÃO ESPECÍFICA PARA REJEIÇÃO DOS DOCUMENTOS APRESENTADOS E PARA IMPOSIÇÃO DE MODO ESPECÍFICO DE COMPROVAÇÃO DAS DESPESAS Sem prejuízo da estrita observância à orientação sedimentada no enunciado da Súmula CARF 180, a permissão para a exigência de comprovação complementar é ato plenamente vinculado, isto é, cuja prática não pode ser discricionária. Como qualquer ato administrativo, a rejeição das alegadas despesas médicas deve ser fundamentada e motivada. A imprescindibilidade da motivação decorre do caráter plenamente vinculado do lançamento (art. 142, par. ún.do CTN) e da circunstância de ele se tratar de ato administrativo (art. 50 da Lei 9.784/1999). Afinal, sabe-se que “a presunção de validade do lançamento tributário será tão forte quanto for a consistência de sua motivação, revelada pelo processo administrativo de constituição do crédito tributário” (AI 718.963-AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, julgado em 26/10/2010, DJe-230 DIVULG 29-11-2010 PUBLIC 30-11-2010 EMENT VOL-02441-02 PP-00430), e, dessa forma, o processo administrativo de controle da validade do crédito tributário pauta-se pela busca da “verdade material”. A propósito, “por respeito à regra da legalidade, à indisponibilidade do interesse público e da propriedade, a constituição do crédito tributário deve sempre ser atividade administrativa plenamente vinculada. É ônus da Administração não exceder a carga tributária efetivamente autorizada pelo exercício da vontade popular. Assim, a presunção de validade juris tantum do lançamento pressupõe que as autoridades fiscais tenham utilizado os meios de que legalmente dispõem para aferir a ocorrência do fato gerador e a correta dimensão dos demais critérios da norma individual e concreta, como a base calculada, a alíquota e a sujeição passiva” (RE 599194 AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, julgado em 14/09/2010, DJe-190 DIVULG 07-10-2010 PUBLIC 08-10-2010 EMENT VOL-02418-08 PP- 01610 RTJ VOL-00216-01 PP-00551 RDDT n. 183, 2010, p. 151-153) Fl. 141DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Singelamente, acrescemos que o sujeito passivo também deve saber exatamente o que a autoridade fiscal entende como necessário para confirmar ou para infirmar os fatos jurídicos relevantes à apuração do tributo. Por oportuno, transcrevo os arts. 73 e 80 do Decreto 3.000/1999, aplicável aos fatos jurídicos em exame: Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 3º). § 1º Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 4º). § 2º As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto- Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 5º). [...] Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, inciso II, alínea "a"). § 1º O disposto neste artigo (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 2º): I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza; II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento; IV - não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou cobertas por contrato de seguro; V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário. § 2º Na hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda nacional será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento. § 3º Consideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de deficiente físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais. § 4º As despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico só poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como hospital, nos termos da legislação específica. § 5º As despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente, poderão ser deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo da declaração de rendimentos (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 3º). Fl. 142DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Resumidamente, diante de fundada dúvida, a autoridade fiscal pode exigir a apresentação complementar de documentos, como, por exemplo: 1- Recibos, documentos fiscais, declarações ou laudos que atendam aos requisitos formais previstos no art. 80 do Decreto 3.000/1999 (beneficiário/paciente, pagador, indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, registro profissional do prestador de serviços, descrição do serviço prestado); 2- Títulos de crédito ou extratos bancários que comprovem a efetiva transferência da quantia em dinheiro tida por despesa médica. Para assegurar ao sujeito passivo a possibilidade de conhecer e atender à exigência da autoridade fiscal, a especificação desses documentos deve ocorrer logo no início do processo de fiscalização e controle da atividade desempenhada pelo contribuinte, sob pena de violação do art. 59, II do Decreto 70.235/1972. O detalhamento da documentação necessária na primeira oportunidade de contato com o sujeito passivo é profilática, com o objetivo de evitar futura contaminação do crédito tributário pela inovação de critérios legais originariamente adotados para confirmar ou para infirmar as deduções pretendidas. Elucidativos desse risco são os seguintes precedentes: Numero do processo:10510.007814/2008-34 Turma:Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Tue Sep 22 00:00:00 UTC 2020 Data da publicação:Tue Oct 20 00:00:00 UTC 2020 Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2004 PAF. JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a manutenção da glosa de dedução indevida de IRRF é diverso do fundamento do lançamento, há de se restabelecer a dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério jurídico do lançamento. Numero da decisão:2003-002.600 Numero do processo: 10680.005472/2008-66 Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção Câmara: Segunda Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2014 Data da publicação: Wed Oct 08 00:00:00 UTC 2014 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005 Ementa: IRPF. JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a manutenção da glosa de despesa com livro caixa é diverso do fundamento do lançamento, há de se restabelecer a dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério jurídico do lançamento. Numero da decisão: 2201-002.503 Numero do processo: 13162.000079/2009-12 Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019 Fl. 143DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Data da publicação: Thu Dec 05 00:00:00 UTC 2019 Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO NO JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. É de se cancelar a autuação quando a decisão recorrida aponta fundamentos diversos daqueles da autuação para manter a exigência, sob pena de violação ao princípio da ampla defesa e do contraditório. Numero do processo: 10510.004826/2007-26 Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção Câmara: Quarta Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2019 Data da publicação: Wed Oct 30 00:00:00 UTC 2019 Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 IRPF. COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. COMPROVAÇÃO. POSSIBILIDADE. Restando comprovado o imposto de renda retido na fonte, cabe computa-lo no lançamento. AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1ª INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. MUDANÇA DO CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira instância alterar o fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério, diverso daquele apontado pela autoridade fiscal no auto de infração. Referida alteração configura mudança do critério jurídico, o que é vedado pelo artigo 146 do CTN, caracterizando inovação e aperfeiçoamento do lançamento. Numero do processo: 13748.001852/2008-98 Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção Câmara: Primeira Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2014 Data da publicação: Mon May 05 00:00:00 UTC 2014 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2006 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO Devem ser restabelecidas as despesas devidamente comprovadas, através de documentação idônea, que faz prova da efetividade dos serviços contratados e dos respectivos beneficiários dos serviços contratados. Vedada a inovação da fundamentação por oposição de motivo não constante da autuação. Recurso Provido Uma vez comprovadas as despesas médicas, por documentação idônea, é imprescindível assegurar ao sujeito passivo o direito à respectiva dedutibilidade, observada a legislação de regência. Vão ao encontro da observância do direito à dedutibilidade os seguintes precedentes: Numero do processo:13677.000205/2001-73 Data da sessão:Mon May 10 00:00:00 UTC 2010 Ementa:IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA — IRPF Ano-calendário: 1999 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS. IDONEIDADE DE RECIBOS CORROBORADOS POR DECLARAÇÕES DOS PRESTADORES DE SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos médicos, corroborados por Declarações dos prestadores de serviços, sem que haja qualquer indicio de falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos documentos declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a efetividade e os pagamentos dos serviços médicos realizados, para efeito de dedução do imposto de renda pessoa física. Recurso especial negado Numero Fl. 144DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 da decisão:9202-000.814 Numero do processo:10850.000104/2008-22 Turma:Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção Câmara:Segunda Câmara Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2017 Data da publicação:Wed Oct 25 00:00:00 UTC 2017 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2002 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS. IDONEIDADE DE RECIBOS CORROBORADOS POR LAUDOS, FICHAS E EXAMES MÉDICOS. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos médicos, corroborados por Laudos, fichas e Exames Médicos, sem que haja qualquer indício de falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos documentos declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a efetividade e os pagamentos dos serviços médicos realizados, para efeito de dedução do imposto de renda pessoa física Recurso Voluntário Provido Numero da decisão:2202- 004.319 Numero do processo:10980.720179/2009-29 Turma:Segunda Turma Especial da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu May 12 00:00:00 UTC 2011 Data da publicação:Fri May 13 00:00:00 UTC 2011 Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2006 DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. Na apuração da base de cálculo do imposto de renda da pessoa física são dedutíveis as despesas com médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, efetuadas pelo contribuinte, relativas ao próprio tratamento e ao de seus dependentes, quando comprovadas com documentação hábil e idônea. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. Em princípio, os recibos que, emitidos por profissionais habilitados, atendem os requisitos legais são hábeis e idôneos para fins de comprovar a dedução de despesas médicas, são eles que comprovam o pagamento. Não obstante, em havendo indícios que desabonem a presunção de idoneidade desses documentos, a autoridade fiscal tem o poderdever de exigir outras formas de comprovação a fim de comprovar por provas ou mesmo por conjunto de indícios veementes que afastem a regra geral de aptidão dos recibos para fins de dedução. Na falta dessas provas ou indícios veementes os recibos permanecem como documentos hábeis e idôneos. Todavia, não são hábeis a justificar a dedução documentos que não contenham os requisitos intrínsecos a qualquer recibo, entre os quais identificar quem pagou, quem recebeu, o quanto foi pago e em que data, e os requisitos legais. Recurso provido em parte. Numero da decisão:2802-00.824 Numero do processo:13603.000777/2007-10 Turma:2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara:2ª SEÇÃO Seção:Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão:Wed Jun 19 00:00:00 UTC 2019 Data da publicação:Mon Aug 05 00:00:00 UTC 2019 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005 IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. APRESENTAÇÃO DE RECIBOS. A apresentação de recibos idôneos fornecidos por profissionais de saúde, contendo os elementos necessários à identificação de quem recebeu o pagamento, constituem documentos hábeis a comprovar a realização das despesas permitidas como dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda. Numero do processo:13830.720850/2016-72 Turma:Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018 Data da publicação:Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2013 DESPESAS MÉDICAS GLOSADAS. DEDUÇÃO MEDIANTE DOCUMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DE INDÍCIOS QUE JUSTIFIQUEM A INIDONEIDADE DOS COMPROVANTES. Notas fiscais de despesas médicas têm força probante como comprovante para efeito de dedução do Imposto de Renda Pessoa Física. A glosa por recusa da aceitação dos comprovantes de despesas médicas, pela autoridade fiscal, deve estar sustentada em indícios consistentes e elementos que indiquem a falta de idoneidade do documento. A ausência de elementos que indique a falsidade ou incorreção dos documentos os torna válidos para comprovar as despesas médicas Fl. 145DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 incorridas. PRÓTESE ORTOPÉDICA. LAUDO MÉDICO. Notas fiscais com identificação do paciente e médico. Laudo médico apresentado. Comprovação realizada. Numero da decisão:2001-000.204 III.5. DESPESAS EFETUADAS À KELY DA SILVA GOMES No caso em exame, o lançamento foi motivado pela ausência de comprovação das despesas médicas efetuadas à KELY DA SILVA GOMES e ERIANE DE NASCIMENTO PINTO, conforme se lê na descrição dos fatos e enquadramento legal da notificação de lançamento (fls. 08): Contribuinte não comprovou o efetivo pagamento das despesas .médicas declaradas, - no valor de R$ R$ ,10.001,-40 relativo áos serviços prestados' pela profissional • Kely' da Silva Gomes; CPF 044.977.906-81 e de R$ 14.600,00 relativos ads serviços prestados pela profissional Eriane Nascimento •Pinto; CPF's086,819•.757-4.Não • ' apresentou .á'Nota Fiscal referente aos prOcedirrientos, hospitalares prestados - pelo Hospital Wanda André 'Drummond, CNPJ 20984.258/0001-87, - no valor de R$ 6.590,93. Para manter o lançamento, o acórdão-recorrido identificou vícios formais na documentação apresentada, bem como ausência da comprovação do efetivo desembolso, verbatim: O autuado não juntou na impugnação nenhuma prova do efetivo pagamento às prestadores de serviços Kely da Silva Gomes e Eriane Nascimento Pinto. É importante frisar que os recibos emitidos por Eriane Nascimento Pinto não indicam o endereço da profissional, além de que o recibo de fls. 29 não determina o ano a que se refere. No que se refere aos recibos emitidos por Kely da Silva Gomes, não indicam o beneficiário dos serviços prestados, não informam o CPF da prestadora de serviços e nem discriminam o endereço da fisioterapeuta. Quanto aos exames e laudos médicos apresentados, não têm o condão de substituir a prova do efetivo pagamento, motivo este que originou a glosa das despesas com fisioterapia. Os vícios formais indicados foram supridos com os documentos de fls. 128 e 129. Por outro lado, o sujeito passivo informa ter efetuado os pagamentos em dinheiro, mas não traz aos autos cópias dos respectivos extratos para conferência. A questão de fundo se torna, assim, saber-se se exige-se a inexorável apresentação desse documento (se as condições de sua exigibilidade foram cumpridas), ou se sua ausência pode ser suprida por outros meios de prova admitidos em direito. Conforme se observa, o lançamento nem o acórdão-recorrido motivam especificamente a rejeição das declarações de recebimento dos valores a título de fisioterapia, com base em fatores capazes de infirmar a própria prestação de serviços ou a capacidade econômica para pagamento. De fato, são indícios consistentes a exigir aprofundamento do acervo probatório das despesas médicas, exemplificativamente: a) Insuficiência do patrimônio ou das receitas declaradas para fazer frente ao custo dos serviços, dada a necessidade de prover outras despesas essenciais à vida humana; b) Inidoneidade dos prestadores dos serviços médicos; Fl. 146DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 c) Incompatibilidade dos valores pagos, quando comparados com a prática normalmente verificada na praça; d) Vulto das quantias despendidas. Porém, conforme se lê no acórdão-recorrido, em nenhum momento houve fundamentação nem motivação específica para exigir a comprovação tão-somente por título de transferência de valores monetários, como cheques ou extratos bancários. Sem a motivação específica, a rejeição se mostra inválida. Portanto, cabe a restauração das deduções cujos pagamentos destinaram-se à KELLY DA SILVA GOMES e ERIANE NASCIMENTO PINTO. III.6. DESPESAS PAGAS À ASSOCIAÇÃO DE PROTEÇÃO À INFÂNCIA E À MATERNIDADE DE MATOZINHOS Diz o recorrente, textualmente (fls. 115): As despesas referem-se à complementação de valores que foram pagos ao hospital pelo convenio. Por esse motivo, o Hospital alegou não poder emitir Nota Fiscal.Entretanto, desconhecia a exigência de tal documento fiscal concomitantemente com recibo hospitalar. Nada há nos autos que sugira ser a Associação de Proteção à Infância e Maternidade de Matozinhos desobrigada à emissão de nota fiscal. Se o recorrente tivesse demonstrado essa exoneração, seria possível sopesar as alegações no sentido da possibilidade de comprovação do pagamento das despesas médicas com outro documento que não a nota fiscal. Porém, não é o caso dos autos. Se a prestadora de serviços falhou em seu dever, tal questão deve ser resolvida a tempo e modo próprios nos âmbitos cível e consumerista, mas essa falha é inoponível às autoridades fiscais em seu dever de apurar a aplicação da legislação tributária. Consequentemente, deve-se manter a glosa dos valores alegadamente pagos à ASSOCIAÇÃO DE PROTEÇÃO À INFÂNCIA E MATERNIDADE DE MATOZINHOS. IV. OMISSÃO DE RECEITAS Diz o recorrente, verbatim (fls. 114): Os rendimentos acima não foram por mim declarado por não ter prestados serviço medico à Minas Gerais Secretaria de Estado de Saúde .Entretanto para que tal situação seja esclarecida, contratei um Advogado que esta investigando a possibilidade de concomitante duplicidade na prestação de informação a RECEITA FEDERAL, uma vez que os rendimentos são por mim percebidos via instituição de prestação de serviços (Prefeituras, Hospitais, Convênios) que informam em suas declarações a realização dos pagamentos. Há um repasse da Secretaria de Estado para a Instituição sendo essa a responsável pelo meu pagamento e prestação de informação à Receita Federal e não o Estado. O mesmo não realiza pagamento diretamente aos médicos. Apesar da argumentação elaborada nas razões recursais, o acórdão-recorrido está bem fundamentado quanto ao ponto: Registre-se, que a DIRF elaborada pela Minas Gerais Secretaria do Estado de Saúde, CNPJ nº 18.715.516/0001-88, em relação aos rendimentos auferidos pelo autuado encontra-se ativa no banco de dados da administração tributária, onde se registra o pagamento de rendimentos tributáveis no valor de R$9.712,07, fls. 98. Fl. 147DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 2001-004.768 - 2ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 13609.000166/2011-90 Sem comprovação de duplicidade (cotejo de DIRFs) ou de inexistência de mais de um pagamento no mesmo valor (extrato bancário), é impossível confirmar a alegação do recorrente. Por tal razão, deve-se manter o reconhecimento da omissão de receita. IV. SÍNTESE O lançamento deve ser parcialmente desconstituído, para correção, de modo a: a) RESTABELECER as deduções dos valores pagos a título de despesas com fisioterapia às profissionais KELLY DA SILVA GOMES e ERIANE NASCIMENTO PINTO; b) MANTER a glosa dos valores alegadamente pagos à ASSOCIAÇÃO DE PROTEÇÃO A MATERNIDADE E A INFÂNCIA DE MATOZINHOS; e c) MANTER o reconhecimento da omissão de receitas. VI-DISPOSITIVO Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário e DOU-LHE PARCIAL PROVIMENTO. É como voto. (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino Fl. 148DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10880.953744/2015-17
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 22 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Nov 16 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 COMPENSAÇÃO. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. AUSÊNCIA DE PROVAS. Mantém-se o conteúdo da decisão recorrida quando os fatos não revelam verossimilhança das alegações recursais para que se proponha a realização de qualquer diligência. A interessada não trouxe nenhuma prova adicional que possa indicar a inexatidão da análise perpetrada na unidade de origem e complementada pela instância a quo. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL null PROVAS. DOCUMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DE PEÇA EXPLANATÓRIA. INUTILIDADE. É inútil a juntada de documentação sem que seja fornecida uma peça explanatória contendo um mínimo de sentido na finalidade probatória que se pretende.
Numero da decisão: 1302-006.165
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1302-006.143, de 22 de setembro de 2022, prolatado no julgamento do processo 10880.911359/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Marozzi Gregorio, Flavio Machado Vilhena Dias, Marcelo Cuba Netto, Savio Salomão de Almeida Nobrega, Fellipe Honório Rodrigues da Costa (suplente convocado) e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente). Ausente o conselheiro Marcelo Oliveira.
Nome do relator: PAULO HENRIQUE SILVA FIGUEIREDO
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TRANSPORTADORA DE VALORES E SEGURANÇA (SUCESSORA DE TRANSVIP - TRANSPORTE DE VALORES E VIGILÂNCIA PATRIMONIAL LTDA.) Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 COMPENSAÇÃO. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. AUSÊNCIA DE PROVAS. Mantém-se o conteúdo da decisão recorrida quando os fatos não revelam verossimilhança das alegações recursais para que se proponha a realização de qualquer diligência. A interessada não trouxe nenhuma prova adicional que possa indicar a inexatidão da análise perpetrada na unidade de origem e complementada pela instância a quo. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL PROVAS. DOCUMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DE PEÇA EXPLANATÓRIA. INUTILIDADE. É inútil a juntada de documentação sem que seja fornecida uma peça explanatória contendo um mínimo de sentido na finalidade probatória que se pretende. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1302-006.143, de 22 de setembro de 2022, prolatado no julgamento do processo 10880.911359/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Marozzi Gregorio, Flavio Machado Vilhena Dias, Marcelo Cuba Netto, Savio Salomão de Almeida Nobrega, Fellipe Honório Rodrigues da Costa (suplente convocado) e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente). Ausente o conselheiro Marcelo Oliveira. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 95 37 44 /2 01 5- 17 Fl. 200DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1302-006.165 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.953744/2015-17 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso voluntário interposto por PROSEGUR BRASIL S.A. TRANSPORTADORA DE VALORES E SEGURANÇA (SUCESSORA DE TRANSVIP - TRANSPORTE DE VALORES E VIGILÂNCIA PATRIMONIAL LTDA.) contra acórdão que concluiu pela Manifestação de Inconformidade Improcedente acerca de pedido de compensação de crédito decorrente de saldo negativo em apuração trimestral. O despacho decisório havia homologado parcialmente as compensações declaradas porque apenas parte das retenções foram confirmadas. Em sua manifestação de inconformidade, a interessada apresentou documentos pedindo o reconhecimento da totalidade do crédito e a homologação das compensações sob o argumento de que as glosas das retenções ocorreram não por causa de informações inconsistentes ou errôneas, mas sim pela ausência de repasse de informações de terceiros responsáveis pelas retenções. Afirmou que a falta de informação não significa ausência de retenção. Anexou o razão consolidado onde estariam escrituradas todas as retenções sofridas e informadas. A DRJ proferiu, então, decisão que não reconheceu nenhuma parcela adicional do direito creditório.. Isto porque considerou o razão consolidado insuficiente para o reconhecimento do crédito remanescente pois desacompanhado de documentação comprobatória. Haveria que se trazer os respectivos comprovantes de retenção ou comprovar “o recebimento do preço apenas pelo valor líquido de cada operação”. Neste sentido, constituiria prova bastante do fato-retenção a nota fiscal da operação acompanhada do documento bancário ou recibo que assegurasse o recebimento do preço pelo valor líquido das retenções. Inconformada, a empresa apresentou recurso voluntário onde, resumidamente, pede que: - Em sede preliminar, se declare a nulidade da decisão de piso, por cerceamento do seu direito de defesa, porque: (i) em mais de trinta processos, o julgador a quo proferiu decisões cujo resultado foi “absolutamente igual, idêntico e uniforme”, repetindo argumentos, sem analisar sequer um elemento de prova, para reconhecer pelo menos uma parcela do crédito glosado. - No mérito, se promova o reconhecimento integral do crédito porque: (ii) na medida em que destacou e deduziu o montante do imposto de seus recebimentos brutos constantes das notas fiscais de prestação de serviço Fl. 201DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1302-006.165 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.953744/2015-17 que emitiu, a responsabilidade pelo efetivo recolhimento dos valores retidos é dos tomadores daqueles serviços; (iii) há que se aplicar o princípio da verdade material; e (iv) junta documentos e apresenta fundamentação jurídica para a sua aceitação. Na hipótese de não serem acatados seus requerimentos no sentido do reconhecimento integral do crédito remanescente, pugna pela conversão do julgamento em diligência. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Quanto à preliminar de cerceamento do seu direito de defesa, não assiste razão à recorrente. Não é verdade que o julgador a quo proferiu decisões cujo resultado foi “absolutamente igual, idêntico e uniforme”. Com efeito, compulsando a lista dos processos mencionados no recurso, conforme anexo identificado como “(Doc. 3)”, em confronto com os respectivos julgamentos disponíveis no Sistema e-Processo, é possível constatar que se trata de decisões com conteúdos semelhantes, mas, cada uma com resultado ajustado para os dados fáticos contidos no próprio processo. Assim, por exemplo, enquanto que no presente processo não houve reconhecimento de nenhum direito creditório adicional, no processo de nº 10880.900198/2014-22, foi reconhecido direito creditório suplementar no valor de R$ 9.438,69. Por sua vez, no processo de nº 10880.906667/2014-17, tal valor atingiu o montante de R$ 22.521,78. Portanto, o julgador a quo observou as particularidades de cada caso. Tanto é que, nos processos onde pôde confirmar valores retidos que não haviam sido considerados pela unidade de origem, reconheceu o correspondente crédito na devida medida. O que a recorrente pretende é se insurgir contra a não apreciação individualizada dos documentos juntados com as manifestações de inconformidade. Ora, mas a DRJ deixou claro o motivo pelo qual não analisou os detalhes dessa documentação. É que considerou o razão consolidado insuficiente para o reconhecimento do crédito remanescente Fl. 202DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1302-006.165 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.953744/2015-17 pois desacompanhado de documentação comprobatória. Haveria que se trazer os respectivos comprovantes de retenção ou comprovar “o recebimento do preço apenas pelo valor líquido de cada operação”. E não há nenhum problema na produção de decisões com conteúdos argumentativos semelhantes se, como até a interessada reconhece, os casos também são semelhantes. Aliás, os próprios recursos voluntários apresentados em alguns desses casos, os quais foram pautados para esta mesma sessão de julgamento, também foram elaborados com conteúdos semelhantes. Assim, não existiu cerceamento do direito de defesa. A decisão de piso foi expressa em sua fundamentação expondo as razões pelas quais não adiantaria aprofundar a análise dos documentos então apresentados. Destarte, não há que se falar em nulidade da decisão recorrida. No tocante ao mérito, cumpre registrar que o crédito reivindicado trata de saldo negativo da CSLL referente ao 1º trimestre de 2012, no valor de R$ 201.715,46. Como não houve apuração de tributo devido no período, ao confirmar valores retidos num total de R$ 174.374,19, a unidade de origem reconheceu crédito de igual monta. Com a manifestação de inconformidade, a interessada apenas juntou um extrato de 3012 folhas do razão consolidado que parece incluir a totalidade das contas da sua contabilidade referente àquele 1º trimestre de 2012. No que diz respeito aos documentos juntados com o recurso, é cediço que este colegiado tem aceitado essa iniciativa quando ficar constatado que se insere no contexto da chamada “dialética das provas”. Isto porque a preclusão prevista no § 4º, do art. 16, do Decreto nº 70.235/72, admite a exceção contida em sua alínea “c” quando tal prova puder ser tratada como destinada a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. É, normalmente, o que se verifica diante das ponderações levantadas no julgamento de piso. O problema é que os documentos agora trazidos não induzem a verossimilhança necessária para, pelo menos, converter o julgamento em diligência. Ora, a análise do crédito disponibilizada com o despacho decisório foi clara quanto às parcelas das retenções informadas no PER/DCOMP que não haviam sido confirmadas pelos sistemas de controle da Receita Federal. Como já mencionado, na manifestação de inconformidade, a interessada juntou documentos que foram considerados insuficientes para o reconhecimento do crédito remanescente. Houve expressa manifestação no sentido de que se haveria de trazer os respectivos comprovantes de Fl. 203DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1302-006.165 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.953744/2015-17 retenção ou comprovar “o recebimento do preço apenas pelo valor líquido de cada operação”. Diante disso, com o recurso, a interessada apresentou extratos do razão consolidado da conta “CSLL Retido s/Notas Fiscais Emitidas” e de uma outra conta (que parece ter a natureza de receita) referentes ao 1º trimestre de 2012. Ademais, juntou um relatório intitulado “Relação de rendimentos e imposto sobre a renda retido por fonte pagadora” e cópia da DIPJ referentes ao ano-calendário de 2012. Não houve, contudo, qualquer preocupação com a correlação entre os lançamentos contidos naqueles extratos e as parcelas das retenções que não haviam sido confirmadas. Os valores de retenção informados nesses documentos são absolutamente dissonantes daqueles que haviam sido não confirmados e que seriam ainda objeto da lide consubstanciada pelo direito de crédito remanescente. A recorrente até alega que seriam centenas de lançamentos, constantes de milhares de notas fiscais, com origem em grande número de fontes pagadoras. Mas, com toda a vênia, insista-se, o que está aqui para ser julgado é tão somente o crédito remanescente que teria sido motivado pelas parcelas de retenções não confirmadas. Como pode ser rapidamente deduzido a partir da análise disponibilizada com o despacho decisório, tratar-se-ia de confirmar individualmente as retenções concernentes aos valores mencionados naqueles lançamentos. O fato é que não é possível constatar a utilidade da documentação apresentada como meio de prova sem que seja fornecida uma peça explanatória contendo um mínimo de sentido na finalidade probatória que se pretende. A argumentação concernente à responsabilidade dos tomadores de serviços não se sustenta. Não se pede que a interessada comprove o recolhimento dos tributos que lhe foram retidos. Mas, apenas, que comprove de forma inequívoca a ocorrência das correspondentes retenções. E não há também que se falar em ofensa ao princípio da verdade material. O que não se pode é dar guarida à pretensão recursal se não há prova conclusiva do direito líquido e certo tal como prescrito no Código Tributário Nacional (CTN), verbis: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (grifei) Pelo exposto, oriento meu voto no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade negar provimento ao recurso voluntário. Fl. 204DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1302-006.165 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.953744/2015-17 Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente Redator Fl. 205DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13558.902148/2016-00
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 14 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Mar 11 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp n. 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
Numero da decisão: 3401-010.441
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante da conclusão do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.420, de 14 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13558.902135/2016-22, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Pompeo da Silva.
Nome do relator: RAFAELLA DUTRA MARTINS
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp n. 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante da conclusão do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.420, de 14 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13558.902135/2016-22, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Pompeo da Silva. Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de PER analisado por meio de procedimento fiscal instaurado a partir do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal, cujo pedido foi analisado conjuntamente com mais 27 outros PER/DCOMPs transmitidos pela empresa, todos decorrentes de supostos pagamentos a maior e/ou indevidos relativos ao PIS e à COFINS. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 55 8. 90 21 48 /2 01 6- 00 Fl. 1386DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Da análise dos pedidos, a autoridade fiscal decidiu pela glosa de parte dos créditos e consequente reconhecimento parcial do direito creditório pretendido, glosando os seguintes itens: 1 – BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS: 1.1 – Combustíveis e Lubrificantes (considerados como utilizados no transporte de estéril); 1.2 - Materiais, Partes e Peças de Reposição (considerados como utilizados no transporte de estéril); 1.3 - Materiais utilizados na estrutura contra incêndios da mina e monitoramento do minério britado; 1.4 – Materiais e serviços duplicados e CST Não Geradores de Créditos; . Serviços de desembaraço aduaneiro; . Itens com CST’s: 70 “Operação Sem Direito a Crédito” 98 “Outras Operações de Entrada” 99 “Outras Operações” 1.5 – Itens integrantes do Ativo Imobilizado (máquinas e equipamentos); 1.6 - Bens adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculada a receita de exportação; 1.7 – Itens apropriados extemporaneamente; 1.8 – Materiais utilizados na manutenção de equipamentos móveis da mina. 2 – SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: 2.1 - Serviço de Manutenção relacionados a equipamentos de escavação, transporte e carregamento de estéril; 2.2 - Serviços de Manutenção de Motoniveladora; 2.3 - Serviços de Assessoria / Consultoria Técnica Industrial; 2.4 – Serviços de Limpeza / Manutenção; 2.5 – Serviços de Tecnologia da Informação; 2.6 - Serviço de Desembaraço aduaneiro e/ou armazenagem para insumos importados; 2.7 - Serviço de Montagem Industrial; 2.8 - Serviços de logística - funcionários da mina; 2.9 - Serviço de Manutenção Elétrica Equipamentos de Produção da Planta 2.10 - Demais Serviços; 3 – ENERGIA ELÉTRICA . Utilização CST’s 98 e 99 . Apropriação de Crédito sobre Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão – TUST 4 – CRÉDITOS SOBRE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS, PAGOS A PESSOA JURÍDICA, UTILIZADOS NA ATIVIDADE DA EMPRESA: 4.1 - Aluguel de Veículos; 4.2 - Aluguéis de andaimes, pranchão, rodapé e conteiners. 5 – FRETES NA COMPRA DE INSUMOS 5.1 - . Despesas de Frete; . Frete De Produtos Supostamente Não Identificados ou Lançamentos Duplicados; 5.2 - Fretes Contratados de pessoas jurídicas nacionais para transporte de produtos importados do ponto alfandegado até estabelecimento da Mirabela 6 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (Encargos de Depreciação) 6.1 - Serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina e Processo de demolição e adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento de minério; 6.2 - Gastos com consultoria em gestão e com atividades de associações de defesa dos direitos sociais; Fl. 1387DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 6.3 - Gastos com reembolso de despesas, serviços aduaneiros e serviços diversos não compatíveis com o conceito de imobilização; 6.4 - Gastos com serviços de fretes; 6.5 - Bens do ativo imobilizado adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculados à receita de exportação 7 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (Valor de Aquisição ou Construção) 7.1 - Equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso e os fretes a eles correspondentes 7.2 - Serviços de TI; 7.3 - Gastos com partes e peças e frete relacionados a veículos; 7.4 - Utilizado no processo de construção/adequação do almoxarifado de peças para planta de beneficiamento e mina, construção da oficina para reparo dos equipamentos e construção da subestação de energia 7.5 - Bens do ativo imobilizado adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculados à receita de exportação; 7.6 - Serviços de frete de bens do ativo imobilizado. 7.7 – Edificações; 7.8 - Serviços que não puderam ser identificados; 7.9 - Serviços/materiais incompatíveis com a previsão normativa; 7.10 - Itens de reparo. Da ciência do despacho decisório, a empresa apresentou manifestação de inconformidade, buscando demonstrar a adequação dos créditos glosados à legislação de PIS/COFINS, com vistas à reforma da decisão da fiscalização pela DRJ. Esta, por sua vez, da análise do caso, concluiu pelo parcial provimento da manifestação, revertendo parte das glosas. Irresignada, a empresa apresentou recurso voluntário, repisando os termos da manifestação de inconformidade, de modo a defender seu direito à integral homologação dos créditos pleiteados e, alternativamente, requerendo realização de diligência para apuração de eventuais dúvidas em respeito ao princípio da verdade material. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso é tempestivo e preenche todos os demais requisitos de admissibilidade legalmente previstos, motivo pelo qual deve ser conhecido. Conforme se depreende do relatório, trata-se de PER sobre créditos decorrentes do regime não-cumulativo de PIS/COFINS, os quais foram classificados pela recorrente em seu recurso voluntário em seis categorias principais a partir de sua natureza: (i) bens utilizados como insumos; (ii) serviços utilizados como insumos; (iii) energia elétrica; (iv) créditos sobre aluguéis pagos a pessoa jurídica; (v) fretes na compra de insumos; e (vi) bens de ativo imobilizado. Fl. 1388DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Considerando o grande número de rubricas discutidas no presente processo, para que a seja possível avaliar com a devida atenção e profundidade a questão, inicia-se a presente análise com breves ponderações a respeito do conceito de insumo para fins de creditamento de PIS/COFINS e, em seguida, passa-se a análise individualizada de cada uma das despesas apontadas acima. 1) Do Conceito de Insumos A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória nº 66/2002, convertida na Lei nº 10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória nº 135/2003, convertida na Lei nº 10.833/2003 (COFINS). O art. 3º, inciso II de ambas as leis autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda. A Emenda Constitucional nº 42/2003 estabeleceu no §12º, do art. 195 da Constituição Federal o princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais, consignando a sua definição por lei dos setores de atividade econômica. Portanto, a constituição deixou a cargo do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS. A Secretaria da Receita Federal apresentou nas Instruções Normativas nos 247/02 e 404/04 uma interpretação sobre o conceito de insumos passíveis de creditamento pelo PIS e pela COFINS um tanto restritiva, semelhante ao conceito de insumos empregado para a utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, previsto no art. 226 do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI). Este entendimento extrapola as disposições previstas nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, contrariando o fim a que se propõe a sistemática da não-cumulatividade das referidas contribuições. Nesta mesma linha de entendimento, igualmente incorre em erro quando se utiliza a conceituação de insumos conforme estabelecido na legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, visto que esta seria demasiadamente ampla. Segundo o RIR/99, aprovado pelo Decreto nº 3.000/99, poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica, ou seja, seria insumo na sistemática da não cumulatividade das contribuições sociais todos os bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços. Portanto, é entendimento deste Conselho que o conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, deve ser interpretado seguindo o critério da essencialidade. Este critério busca uma posição "intermediária" construída pelo CARF na definição insumos, com vistas a alcançar uma relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo Contribuinte. Fl. 1389DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Reproduzo a seguir um conceito de insumo consignado no Acórdão nº 9303003.069, construído a partir da jurisprudência do próprio CARF, e que vem servindo de base para os julgamentos dos processos deste Conselho: [...] Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas instituidoras de tais tributos (Lei no. 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo. (grifo nosso) Sintetizando, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova. O Superior Tribunal de Justiça adota o mesmo entendimento conforme pode ser observado no julgamento do recurso especial nº 1.246.317/MG, cuja ementa segue abaixo reproduzida: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃOCUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3º, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004. 1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes. 2. Agride o art. 538, parágrafo únic o, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório". 3. São ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8º, §4º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições. 4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n.10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda IR, por que demasiadamente elastecidos. Fl. 1390DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. 6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios. 7. Recurso especial provido. (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) Portanto, após o relato do entendimento predominante a respeito da conceituação de insumos na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e para a COFINS, adentremos nas circunstâncias que regem o caso concreto. 2) Dos créditos pleiteados pela recorrente 2.1 Bens utilizados como insumos No que diz respeito aos bens utilizados como insumos, as glosas mantidas pela DRJ e que são, agora, objeto de recurso voluntário dizem respeito aos seguintes itens: (i) materiais utilizados no monitoramento do minério britado; (ii) serviços aduaneiros; e (iii) itens registrados com CSTs incompatíveis. 2.1.1 Materiais utilizados no monitoramento do minério britado Defende a recorrente que faz jus aos créditos decorrentes com dispêndios incorridos com a aquisição de partes e peças que são utilizadas no monitoramento de máquinas utilizadas em sua produção que possuem, como finalidade, “o acompanhamento contínuo da performance do processo produtivo”. Afirma, ainda que: Fl. 1391DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 “ Trata-se de sistema de monitoramento por vídeo para planta industrial, o qual se presta ao acompanhamento do processo produtivo e registros do funcionamento [...] indispensável para se aferir a correta funcionalidade de todas as máquinas. Sem as peças de monitoramento, a Recorrente não conseguiria obter registro de funcionamento das máquinas utilizadas em sua produção, o que comprometeria todo o processo produtivo, pois, sem o sistema, o setor industrial na fase pós- britagem do minério (moagem, classificação, flotação e filtragem) não teria como ser monitorado de forma adequada, o que acabaria inviabilizando o processo de beneficiamento do minério.” Por sua vez, a DRJ negou o creditamento de tais itens diante da conclusão de que “sistema de monitoramento não faz parte do processo produtivo mas apenas tem como objetivo o acompanhamento e registro do funcionamento de máquinas”. Ora, entendo que o entendimento da DRJ não deve prosperar, na medida que o conceito de insumo atualmente vigente para fins de creditamento de PIS/COFINS vai além da direta e imediata aplicação do item ao processo produtivo, devendo pautar-se pelos critérios da essencialidade e relevância que parecem estar configurados – conforme relatório técnico juntado aos autos e explicações trazidas pela empresa. Não obstante, meu questionamento a respeito da pertinência do crédito em questão não se refere à sua possibilidade dentro dos critérios balizadores estabelecidos em sede de repercussão geral pelo STJ, mas na forma como a recorrente apurou o referido crédito – que na minha visão, é devido. Explico: para determinados gastos/itens como “softwares” vinculados ao processo produtivo, a recorrente apurou o crédito dentro da hipótese prevista no inciso VI do art. 3º da Lei 10.833/2013, que se refere ao ativo imobilizado. Todavia, no caso do sistema de monitoramento, busca creditamento na condição de insumo, substanciado no inciso II do mesmo dispositivo legal. Ora, me parece que o sistema de monitoramento, ainda que essencial/relevante à produção, é integrado às máquinas e equipamentos que fazem parte do ativo imobilizado, não sendo consumido no processo produtivo, ainda que tenha finalidade relevante para o sucesso e desempenho optimo do mesmo. Tal situação é evidenciada pelo fato que o crédito se refere a despesas com a aquisição de partes e peças deste sistema, o que reforça se tratar de produtos adicionados/agregados ao ativo imobilizado. Sendo assim, ainda que forçoso reconhecer a possibilidade de creditamento desses itens, entendo que não é possível a concessão do crédito nos moldes pleiteados pela recorrente, motivo pelo qual entendo pela manutenção da glosa. Fl. 1392DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 2.1.2 Serviços Aduaneiros Considerando que parte dos insumos utilizados no processo produtivo da empresa são de origem estrangeira, defende a recorrente que faz jus aos créditos decorrentes das despesas com contratação de despachante aduaneiro, serviços portuários, contratação de frete marítimo, transporte rodoviário e outros serviços correlatos. De largada, cabe ressaltar que, apesar de tecer esclarecimentos sobre a relevância de tais despesas e da citação de jurisprudência do CARF a seu favor, a recorrente não traz elementos probatórios substanciais, restringindo-se a afirma que diante da necessidade maiores esclarecimentos, seria pertinente realização de diligência: “Caso se entenda, contudo, que seria necessária a apresentação de algum documento/esclarecimento específico para comprovação dos créditos relativos a determinado item, a Requerente requer seja o feito baixado em diligência, de forma a possibilitar a comprovação do direito ao creditamento respectivo.” Ora, cabe lembrar que já resta consolidado o entendimento no CARF sobre a impossibilidade de realização de diligência para produção/juntada de novas provas não constantes nos autos, principalmente nos casos de pedidos de crédito. Não obstante, esta turma já possui entendimento pacificado de que gastos com despachante aduaneiro, além de se referirem a momento prévio à nacionalização da mercadoria e, portanto, fora do campo de creditamento previsto pela Lei n. 10.833/2013, os mesmos sequer se mostram como essenciais à atividade produtiva da recorrente. Quanto aos demais gastos, referentes à contratação de frete marítimo, transporte rodoviário e outros serviços correlatos, entendo que a análise resta prejudicada diante da ausência de provas que permitam avaliar se os gastos já estavam incluídos no preço pago ao fornecedor no exterior (caso de compra CIF) ou se foram, de fato, arcados pela recorrente (caso de compra FOB). Sem tal demonstração, impossível verificar a certeza e liquidez do crédito pleiteado. Por fim, no que se refere aos serviços portuários, assiste razão à recorrente quando alega a mudança de entendimento da CSRF por meio do Acórdão n. 9303-011.412 de 15/04/2021, que passou a reconhecer a possibilidade de creditamento de despesas portuárias por serem essenciais ao processo produtivo, visto que obrigatórias nos casos de importação e exportação – diferente do caso dos serviços de despacho, que são opcionais. Todavia, cabe ressaltar que tais despesas são devidas, via de regra, pelo armador, sendo repassadas ao importador dentro do valor cobrado à título de frete internacional e, portanto, sendo computado no B/L. Diante disso e considerando o posicionamento mais recente da CSRF, entendo que, de fato, poderá haver creditamento de tais valores, mas que é imprescindível que o interessado junte os B/Ls ou documentos Fl. 1393DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 equivalentes a fim de demonstrar o valor devidamente pago à título de THC ou capatazia para, assim, poder preencher os critérios indispensáveis de certeza e liquidez exigidos em qualquer processo que envolva PER/DCOMPs. Por tais razões, entendo que todas as glosas relacionadas aos serviços aduaneiros devem ser mantidas. 2.1.3 Itens registrados com CSTs incompatíveis A fiscalização glosou ainda despesas relativas a diferentes rubricas, mas que estariam classificadas em Códigos de Situação Tributária (CST’s) supostamente não geradores de crédito, qual sejam: 70 (operação de aquisição sem direito a crédito); 98(outras operações de entrada); e 99 (outras operações). Em sua defesa, a recorrente argumenta que as operações classificadas no CST 70 decorreram de equívoco na emissão dos documentos fiscais, ao passo que as operações realizadas sob os CSTs 98 e 99 correspondem a operações tributadas enquadraras como “outras entradas”, tendo a fiscalização realizado as glosas apenas em razão de carência probatória. Diante de tais esclarecimentos, a empresa anexou ao recurso voluntário todas as DANFEs relativas às despesas glosadas, de forma a demonstrar que as operações foram devidamente tributadas à título de PIS/COFINS e que se enquadram nas hipóteses de creditamento, conforme demonstrado no anexo de fls. 1248 a 1298. Na mesma linha, defende que os insumos adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no exterior e vinculados a receita de exportação, classificados no CST 98, teriam sido devidamente tributados e, portanto, passíveis de creditamento, conforme documentação apresentada no anexo intitulado “doc. 2”, juntado às fls. 1300 a 1315. Ora, considerando que a análise realizada pela fiscalização sobre tais despesas foi superficial, dando prioridade ao código de enquadramento em detrimento da natureza das aquisições, bem como pela juntada de provas suficientes que demonstrem que as mesmas não são situações atípicas – não tributadas, isentas ou tributadas à alíquota zero –, entendo que as provas trazidas em sede de recurso voluntário devem ser conhecidas e, por consequência, que as glosas fundamentadas tão somente no CST utilizado (70, 98 e 99), sejam revertidas. 2.2 Serviços utilizados como insumos No que diz respeito aos serviços tidos como insumo, as glosas mantidas pela DRJ e que são, agora, objeto de recurso voluntário dizem respeito aos seguintes itens: (i) manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora; (ii) serviço de supervisão e manutenção de Fl. 1394DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 equipamentos; (iii) serviços de tecnologia da informação; (iv) serviços de desembaraço aduaneiro; (v) serviços de montagem industrial para manutenção; (vi) serviços de transporte de funcionários até a mina; (vii) serviços de manutenção da torre de iluminação da planta; e (viii) serviço de manutenção do sistema de captação de água. A despeito dos serviços de desembaraço aduaneiro, que já foram objeto de análise no tópico 2.1.2 e cuja conclusão foi sobre a manutenção da glosa, passa-se a avaliar os demais itens de forma individualizada. 2.2.1 Manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora A recorrente se insurge contra o entendimento da fiscalização, ratificado pela DRJ, de que os serviços de manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora não seriam passíveis de crédito diante da constatação de que “função desempenhada pela motoniveladora não está inserida no processo produtivo da Recorrente”. Em seu recurso, a empresa defende que a motoniveladora – equipamento que realiza a drenagem de águas acumuladas e aplainamento do solo, de forma a permitir o fluxo de caminhões e o acesso da mina à planta de beneficiamento – é essencial ao seu processo produtivo, “na medida em que é empregada na abertura e limpeza de vias de acesso à mina, as quais são fundamentais para escoar o minério extraído”. Para reforçar tal ponto, reitera a existência de memorial detalhado do processo produtivo contendo detalhamento técnico de todos os equipamentos utilizados, além de fatos e explicações sobre todas as atividades industriais realizadas nas etapas de (i) extração (lavra) e (ii) beneficiamento do minério, ressaltando a essencialidade da motoniveladora na etapa inicial. Ora, considerando que a atividade de extração somente pode ser dar na localidade em que se encontram as minas, as quais costumam ser afastadas e sem acesso pavimentado, deve-se concordar com a recorrente quanto a necessidade de máquinas específicas para permitir que a lavra possa ocorrer, bem como, para garantir que os minérios extraídos possam ser deslocados até o local de beneficiamento. Assim, por ser máquina/equipamento utilizado no curso do processo produtivo – independentemente de estar diretamente ou indiretamente ligado à produção –, é de se reconhecer sua relevância, devendo os serviços de manutenção a ela destinados receberem mesmo reconhecimento. Diante disso, voto pela reversão da glosa. 2.2.2 Serviço de supervisão e manutenção de equipamentos Fl. 1395DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 No que se refere aos serviços de supervisão e manutenção de equipamentos, a recorrente alega que a manutenção da glosa pela DRJ se deu em razão de entendimento equivocado, visto que a decisão de piso erroneamente considerou que tais serviços equivaleriam a “consultoria técnica industrial”. Por sua vez, a recorrente alega que tais serviços referem-se a manutenção de máquinas e equipamentos, o que poderia ser suficientemente comprovado por meio dos contratos de prestação de serviço que já se encontravam nos autos. Todavia, diante da confusão ocorrida, além de repisar que se tratam de serviços de manutenção e inspeção de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo, a empresa junta ao recurso voluntário todas as NFs relacionadas no “doc. 3” (fls. 1316 a 1334). Verificando os contratos de prestação de serviços juntados em sede de manifestação de conformidade, bem como as NFs anexadas ao recurso voluntário, entendo que assiste razão à recorrente, motivo pelo qual voto pela reversão da glosa diante da constatação de que as despesas se enquadram na hipótese prevista no inciso II do art. 3º da Lei n. 10.833/2013. 2.2.3 Serviços de tecnologia da informação No que se refere aos serviços de TI, a DRJ manteve as glosas ao concluir que “em que pese a importância de tais equipamentos e softwares, é entendimento consolidado na Receita Federal que tais custos só geram créditos se forem incorporados ao ativo imobilizado, sendo os seus créditos apurados na medida da depreciação do ativo ao qual se incorpora”. Por sua vez, a recorrente se insurge contra a conclusão ao diferenciar o software em si (sistema) dos serviços de manutenção aplicados ao mesmo, bem como por entender que os mesmos são essenciais ao regular desenvolvimento de suas atividades, nos seguintes termos: “As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar. Isso porque, os gastos com tecnologia da informação que estão associadas a uma indústria (ou a uma mina e planta de beneficiamento de minério, como no caso) tem como finalidade a operação e controle integrado de várias máquinas e equipamentos da sua mina e planta de beneficiamento, motivo pelo qual os custos incorridos com tais dispêndios geram o direito a crédito em favor da Recorrente. Com efeito, conforme é de conhecimento geral, os sistemas informatizados são, atualmente, imprescindíveis ao funcionamento eficiente e contínuo das empresas. As ferramentas se prestam aos controles operacionais e gerenciais das indústrias, por meio de emissão de notas fiscais e lançamentos contábeis integrados.” Fl. 1396DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Por fim, a empresa cita ainda precedentes da CSRF que reconhecem o direito ao crédito sobre os serviços de manutenção de software circunscritos ao processo produtivo (Acórdãos n. 9303-009.972 e 9303- 009.602, publicados em 2020 e 2019, respectivamente). Do exposto, entendo que as glosas em questão também devem ser revertidas. 2.2.4 Serviços de montagem industrial para manutenção No que concerne ao item sobre serviços de montagem industrial para manutenção, relativo a despesas com montagem de andaimes e estruturas para manutenção de equipamentos da planta, a recorrente defende que se tratam de despesas vinculadas à produção, contraditando a conclusão da DRJ. Isto porque, segundo a empresa, se referem à manutenção da sua área produtiva. Os andaimes são estruturas montadas para dar acesso e principalmente segurança aos lugares altos na mina (como em estruturas industriais), e também para proteção e manutenção de equipamentos (manutenção das estruturas metálicas, telhados, área de britagem da planta), o que se pode verificar na foto trazida aos autos (fl. 1149), que demonstra não se tratar de uma estrutura genérica utilizada em obras de fachada convencionais, a saber: O diferencial de tais estruturas para outras convencionais se verifica pelas próprias características do contrato de prestação de serviço (fls. 245 a 262), cujo período de vigência é de 24 (vinte e quatro meses), os valores são significativos – justamente por se tratar de estrutura complexa e específica ao tipo de local e atividade da empresa –, o serviço envolve diversos profissionais específicos e, dentre as obrigações pactuadas, inclui-se questões relativas a projeto de engenharia e necessidade de seguro específico para realização do mesmo. Ora, considerando que a única razão que levou a DRJ a negar o crédito sobre tal serviço se deu pela conclusão de que “não se vislumbra qualquer relação dos andaimes com o processo produtivo da empresa” e Fl. 1397DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 tendo a recorrente devidamente demostrado a aplicação dos mesmos in loco, entendo que a glosa deve ser revertida. 2.2.5 Serviços de transporte de funcionários até a mina No que concerne o transporte de funcionários até a mina, a recorrente se opõe a glosa realizada por defender que “sem a contratação de serviço que viabilize o transporte coletivo de seus funcionários para o trabalho, haveria grande dificuldade de acesso à mina e à sua planta de beneficiamento de minério, o que prejudicaria substancialmente as atividades da empresa pela redução de mão-de-obra produtiva disponível na região”. Além disso, defende que os custos de transporte são exigidos por obrigação legal, relativa ao vale-transporte. Em que pese as argumentações da recorrente, sejam elas genéricas no que diz respeito às obrigações patronais de provimento de transporte, sejam as específicas relativas à localização da mina e a necessidade de garantir transporte eficiente de seus funcionários, prevalece no CARF o entendimento de que tal dispêndio não se enquadra nas hipóteses de crédito de PIS/COFINS, motivo pelo qual, mantem-se a glosa. Ademais, a recorrente cita a Solução de Consulta COSIT n. 45/2020 enquanto fundamento para seu pedido, mas omite que a respectiva decisão trata especificamente do caso de pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção, o que não é o caso dos autos. Portanto, tal precedente não tem o condão de afetar o entendimento até o momento pacificado neste Conselho. 2.2.6 Serviços de manutenção da torre de iluminação da planta A DRJ manteve também a glosa do crédito apurado sobre gastos incorridos com manutenção das torres de iluminação da mina e da planta de beneficiamento do minério da recorrente, face ao entendimento de que “a iluminação da planta industrial não é essencial nem relevante para o processo produtivo. Por óbvio, ela não participa do processo nem influi na quantidade ou qualidade do minério produzido.”. Tal conclusão é veementemente contestada pela recorrente, que alega ser “evidente que os custos incorridos com a manutenção das torres de iluminação correspondem a insumos da empresa, sendo necessários e indispensáveis para que seja possível realizar a mineração e o processo produtivo da Recorrente no período noturno, sem os quais haveria sério comprometimento da operação da empresa, razão pela qual as glosas merecem ser revertidas”. Fl. 1398DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Tanto fiscalização, quanto a DRJ resumem seu posicionamento em poucas linhas, defendendo, essencialmente, que a falta de participação direta da iluminação no processo produtivo seria razão suficiente para a glosa. Ora, este posicionamento me parece bastante simplista e equivocado, tendo em vista ser incontestável a necessidade de iluminação adequada para que qualquer tipo de atividade seja desempenhada dentro e fora do horário comercial, principalmente quando se trata de locais fechados (planta fabril) ou mesmo locais com dificuldade de acesso, como é o caso das minas. Desta feita, proponho a reversão da glosa. 2.2.7 Serviço de manutenção do sistema de captação de água Segundo a DRJ, a razão para a manutenção das glosas sobre a manutenção de sistemas de captação de água está relacionada ao fato das despesas incorridas terem natureza de construção civil, não de serviço de manutenção, a considerar os CNAEs e atuação da empresa fornecedora do serviço, a saber: “217. Para a fiscalização, da mesma forma que o item anterior, a Nota Fiscal aqui escriturada continha em sua descrição "construção civil". A empresa FURACON SISTEMAS DE CORTES E PERFURACOES possui como CNAE principal a demolição de edifícios e outras estruturas, e CNAEs secundários todos relacionados a construção ou aluguel. Assim, claramente não trata-se de manutenção em máquinas e equipamentos, e sim obra de construção civil que não pode ser possível de creditamento como serviço utilizado como insumo por não participar do processo produtivo. 218. Segundo a interessada, tendo em vista que a água é utilizada em praticamente todas as fases do processo de beneficiamento do minério de Níquel após a britagem (v. memorial descritivo do processo produtivo), os poços de captação são de grande relevância para a regular operação da mina, sendo que tanto os gastos para perfuração quanto para respectiva manutenção qualificam- se como insumos. 219. Entretanto, tratando-se de obra civil e não serviço de manutenção, o dispêndio não pode gerar direito ao creditamento como serviço utilizado como insumo.’ Em seu recurso voluntário, a recorrente se insurge contra tal entendimento “A perfuração de poços é essencial para captação da água que será utilizada em várias etapas do processo produtivo da Recorrente, motivo pelo qual a perfuração e manutenção dos poços é de extrema importância e está diretamente relacionada à produção da Recorrente. Apenas a título exemplificativo, em complemento ao memorial descritivo do processo produtivo da Recorrente já juntado ao processo, segue abaixo fotos das etapas de moagem e de flotação do minério de níquel, as quais comprovam a Fl. 1399DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 utilização e essencialidade da água captada no processo de beneficiamento do minério [...] Neste sentido, tendo em vista que a Recorrente consome cerca de 2.500 m3 de água por hora em sua produção, cabe reconhecer que é essencial para o processo produtivo da Recorrente a existência de poços de captação de água, bem como que haja a correta manutenção dos referidos poços, a fim de que não ocorra o comprometimento da produção por falta de abastecimento de água. Portanto, resta devidamente comprovado que os custos incorridos pela Recorrente com a contratação de serviços de perfuração e manutenção de poços de captação de água são essenciais e diretamente relacionados ao processo produtivo da Recorrente, de forma que deve ser reconhecido o direito a crédito sobre tais despesas.” (g.n.) Considerando as explicações da recorrente, bem como as informações técnicas do memorial descritivo já constante nos autos, resta claro que os poços para captação de água – diferentemente de tanques de armazenamento – não são edificações ativáveis. Não obstante, a perfuração do solo para a sua construção e os serviços de manutenção para que os mesmos continuem a fornecer água de forma constante e segura são essenciais ao processo produtivo, o que justifica as despesas elencadas. No que refere à natureza e atividade principal do prestador de serviço, entendo que o fornecedor atuar primordialmente na construção civil não é indício ou prova que comprometa os fatos e demais provas juntadas aos autos. Pelo contrário, por se tratar de estrutura complexa e que necessita de solidez, necessário o uso de serviço especializado, o que parece ser justamente o que foi constatado pela fiscalização. Assim, voto pela reversão desta glosa. 2.3 Energia elétrica No que se refere à energia elétrica, a fiscalização homologou apenas parte dos créditos pleiteados, glosando os valores relativos às NFs emitidas sob os CSTs 98 e 99, as quais se referem a Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão (TUST). Para justificar a manutenção da glosa, a DRJ apresenta a argumentação transcrita abaixo, cujo fundamento está na ausência de previsão legal para creditamento da TUST, sendo o creditamento da referida tarifa para consumidores cativos resultado apenas da impossibilidade de segregação e não de autorização legal, de modo que o crédito não pode ser deferido no caso de consumidores do mercado livre, cujos valores da energia e TUST são devidamente segregáveis: 233. Como afirmado pela requerente, há duas formas de contratação e fornecimento, quais sejam: (i) ambiente de contratação regulada (mercado cativo): fornecimento pela distribuidora local vinculada a cada região (ii) Fl. 1400DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 ambiente de contratação livre: energia fornecida por comercializadores e geradores com liberdade de pactuação das condições, acessível aos chamados "consumidores livres", qualificáveis em função de um determinado volume de consumo e tensão. 234. Em vista disso, criou-se uma nova modalidade de remuneração para as empresas de transmissão, devida exclusivamente pela prestação do serviço de transmissão, bem diferente daquela do modelo anterior (tarifas de fornecimento de energia). 235. Na tarifa de fornecimento de energia há a cobrança conjunta do valor da energia e do custo pelo serviço de transmissão. Assim, para os consumidores cativos não há como dissociar o valor da energia propriamente dita do valor do serviço de transmissão. O que gera crédito é o valor total da conta de energia. 236. Entretanto, nos consumidores livres, os dois valores são separados, o valor da energia consumida é pago às geradoras/comercializadoras e o valor do custo de transmissão é pago às transmissoras. 237. Apresenta-se abaixo a legislação tributária federal pertinente à situação, o art 3°, inciso IX, §1°, II, e §3°, II, da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e o art. 3°, inciso III, §1°, II, e §3°, II, da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003: [...] 238. Pela leitura dos dispositivos transcritos acima conclui-se que a permissão para que uma pessoa jurídica apure créditos calculados sobre os dispêndios com energia elétrica a serem descontados das apurações mensais das contribuições sociais em pauta, no regime não cumulativo, somente se aplica à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 239. A interessada pagou o valor da energia elétrica às comercializadoras/geradoras Tradener e CPFL e a Tarifa de Uso do Sistema de Transmissão – TUST a outras empresas como Afluente Transmissão de Energia Elétrica, CTEEP Companhia de Transmissão de Energia Elétrica Paulista e outras. 240. Verifica-se, portanto, que os contratos efetuados com o fim de remunerar o uso do sistema de transmissão não se confundem com a despesa com a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 241. Considerando o fato de a sistemática dos arts. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, e da Lei n° 10.833, de 2003, enumerarem taxativamente (“numerus clausus”) os dispêndios sobre os quais é possível a constituição de créditos a serem descontados das contribuições sob apreço, não é lícito interpretar estes dispositivos de forma expansiva, mas tão-somente é cabível a interpretação literal, para não se incorrer em alargamento dos elementos que ensejam a apuração do aludido crédito, de acordo com o desejo do legislador. 242. Consequência direta é que sobre os dispêndios a título de TUST não é possível a constituição de créditos a serem descontados da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, de que tratam o art 3°, inciso IX, da Lei n° 10.637, de 2002 e o art. 3°, inciso III, da Lei n° 10.833, de 2003, uma vez que o permissivo legal é apenas sobre a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 243. Desse modo, mantém-se a glosa efetuada em relação aos valores de TUST.” (g.n.) Ora, a despeito da argumentação bastante lógica da DRJ, discordo de algumas das conclusões que levaram à manutenção da glosa. Primeiramente, parece um pouco forçado afirmar que o art. 3º da Lei n. 10.833/2013 possui lista taxativa das hipóteses de creditamento. Caso isso fosse verdade, processos como o presente seriam muito mais simples e diretos de serem resolvidos, o que não parece ser o caso, visto que a Fl. 1401DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 decisão da DRJ contém 70 páginas, das quais a grande maioria possui teor interpretativo – como é de se esperar. Ademais, considerando que os critérios de essencialidade e relevância que norteiam os créditos de PIS/COFINS, fixados em sede de repercussão geral pelo STJ, são bastante subjetivos e casuísticos, entendo que não se pode tratar o art. 3º da Lei n. 10.833/2013 enquanto lista literal e fechada. Dito isso, não me parece aceitável que determinados contribuintes sejam beneficiados por valores que não “deveriam” ser considerados enquanto crédito ao passo que os demais sejam tratados de maneira menos favorável apenas por exercer seu poder de escolha em relação ao fornecedor de energia elétrica – direito que lhe é garantido por lei e pela ANEEL. Por fim, caso tal taxa não fosse obrigatória e a decisão pelo consumo de energia provida pelo mercado livre implicasse na impossibilidade de utilização dos sistemas de transmissão das concessionárias de energia convencionais, fato é que a construção de sistema de transmissão próprio (a ser ativado) ou o aluguel de sistemas de terceiros para que a energia pudesse ser consumida seriam gastos passíveis de creditamento pelo art. 3º da Lei n. 10.833/2013, por serem essenciais ao processo produtivo. Diante disso, entendo que a interpretação restritiva da fiscalização e da DRJ não encontram guarida legal, tampouco parece aceitável à luz do caso concreto, motivo pelo qual voto pela reversão da glosa. 2.4 Aluguéis pagos a pessoa jurídica a) Alugueis de máquinas e equipamentos No que trata dos alugueis pagos a pessoa jurídica, alega a recorrente que a DRJ manteve as glosas sob premissa equiovocada, visto que fundamentou a negativa de provimento na impossibilidade de créditos sob aluguéis de veículos, ao passo que o caso dos autos se referia a alugueis de máquinas e equipamentos, cuja hipótese é claramente prevista no inciso IV do art. 3º da Lei 10.833/2013. Conforme indica, as glosas realizadas pela fiscalização referem-se às seguintes máquinas e equipamentos: (a) empilhadeira para carregamento e movimentação de concentrado de níquel; (b) pá-carregadora para operação de mina; (c) caminhão Munk, para carregamento de insumos e equipamentos na planta; (d) prancha de carga - 70T, para operação na atividade de lavra e (e) escavadeira hidráulica. A este respeito, repisa que o relatório técnico juntado aos autos por ocasião da manifestação de inconformidade apresenta cada um desses itens de maneira individualizada, ressaltando suas características, funções e aplicação nas atividades do processo produtivo. Fl. 1402DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Considerando que todas as informações sobre cada um destes equipamentos é, de fato, apresentada nos autos, bem como a existência de entendimento já consolidado por esta turma de que a mera capacidade de movimentação/deslocamento de máquinas e equipamentos não os descaracterizam ou os tornam veículos comuns, entendo que as glosas sobre aluguel de empilhadeiras, pás-carregadoras, caminhões Munk, prancha de carga e escavadeiras hidráulicas devem ser revertidas. b) Aluguel de andaimes, pranchão, rodapé e containers Em que pese o presente item parecer ser mera repetição do que já foi discutido no item 2.2.4 acima, relativo a serviços de montagem industrial para manutenção (que inclui a montagem da estrutura de andaimes, que engloba pranchão e rodapé), entendo relevante endereçar o argumento apenas para evitar qualquer tipo de cerceamento ao direito de defesa da recorrente e possível lacuna na análise das glosas. Dito isso e considerando todas as conclusões proferidas naquele item, entendo que, tal qual os créditos sobre os serviços de montagem e manutenção prestados, devem ser igualmente passíveis de creditamento – caso contabilizados de forma separada do contrato com o fornecedor (fls. 245 a 262) – o aluguel desses materiais. Por sua vez, entendo que o mesmo tratamento não pode se dar ao aluguel de containers, que segundo a recorrente servem como local para armazenagem de insumos e equipamentos utilizados nas minas e que, portanto, se equiparariam aos demais itens alugados e mencionados acima. Isto porque, em que pese a argumentação da recorrente, nenhum documento, foto ou prova é trazida para comprovar a efetiva utilização de tais containers, o que não permite a constatação de forma clara e inequívoca sobre sua essencialidade ou relevância ao processo produtivo da recorrente. 2.5 Fretes na aquisição de insumos a) Frete de insumos no mercado interno Conforme se verifica nos autos, a glosa sobre frete na aquisição de insumos no mercado interno se deu apenas sobre os produtos transportados que não foram passíveis de identificação, o que levou à fiscalização a considerar que os mesmos não se enquadrariam nas hipóteses legais de creditamento. Fl. 1403DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Por sua vez, a recorrente argumenta que a identificação dos insumos não é pré-requisito para fruição do crédito, na medida que a aquisição do insumo e a contratação do frete são despesas diversas e que não se confundem para fins de creditamento. Ora, ainda que meu entendimento se alinhe ao da recorrente no que se refere a possibilidade de creditamento dos valores de frete quando o ônus for da empresa e este seja devidamente tributado de PIS/COFINS independente do tratamento tributário imputado à aquisição do insumo, entendo que tal raciocínio não produz nenhum efeito no presente caso. Isto se deve ao fato de que para que nasça o direito ao crédito sobre os valores de frete, deve-se confirmar que o bem transportado é insumo à produção da recorrente. Todavia, se tratando de produto não identificado, não é possível verificar se o frete em questão refere-se a insumos produtivos ou outros bens que a empresa possa vir a consumir e que não se enquadrem nas hipóteses do art. 3º da Lei n. 10.833/2013, como materiais de escritório, plantas para o jardim da sede da empresa, entre outros. Assim, não tendo a recorrente demonstrado que a liquidez e certeza das despesas e existindo dúvidas sobre a natureza dos bens transportados, entendo que a glosa deva ser mantida. b) Frete de insumos no mercado externo Ainda no que se refere às despesas com frete de insumos, requer a recorrente a reversão das glosas sobre os fatos de frete dos produtos importados (já nacionalizados) entre o local de desembaraço e o seu estabelecimento. Em seu acórdão, a DRJ negou tal possibilidade sob o argumento de que tal frete estaria incluído nos dispêndios incorridos com a aquisição do insumo importado. Além disso, justifica sua decisão no fato de que, como tais valores não foram inseridos no valor aduaneiro dos bens importados, não haveria que se falar em direito à apuração de créditos de PIS e COFINS. Há que se discordar da DRJ quanto a tais argumentos, visto que não são coerente sob o prisma prático, sequer sob o ponto de vista legal. Primeiramente, independente dos termos de compra e venda pactuados com o fornecedor estrangeiro, é sabido que, nas importações por conta própria, todos os encargos e trâmites de nacionalização correm por conta do importador, o que significa que todas as operações posteriores ao despacho serão necessariamente realizadas e pagas por ele. Portanto, não há dúvidas de que os valores de frete entre o porto e o estabelecimento para deslocamento dos insumos importados foram realizados e suportados pela recorrente. Fl. 1404DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Não obstante, em circunstância nenhuma tal frete, que já se dá em território nacional, poderia compor o valor aduaneiro da mercadoria, visto que este se relaciona apenas com os dispêndios e operações de compra e venda, transporte, seguro e despesas de carregamento e descarregamento até o porto, por expressa determinação do GATT. Assim, o que ocorrer após a chegada da mercadoria no país de destino poderá ser tributado, mas não mais sob a perspectiva do comércio exterior e sim dentro das regras de operação no mercado interno – o que de fato acontece. Feitos os esclarecimentos e sendo o frete em questão tributado à título de PIS/COFINS, devida a reversão das glosas para fins de autorizar seu creditamento. 2.6 Ativo Imobilizado a) Encargos de depreciação Segundo a empresa, faz-se necessário reconhecer a possibilidade de creditamento dos seguintes dispêndios com base nos encargos de depreciação: (i) serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra; (ii) serviços de teste e comissionamento dos sistemas elétricos e mecânicos da mina; e (iii) frete na aquisição de bens do ativo imobilizado. No que concerne os serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra, que tiveram sua glosa mantida pela DRJ sob a conclusão de que seriam gastos prévios às edificações e não incorporáveis ao ativo imobilizado, a recorrente defende a necessidade de permissão de creditamento com base nos conceitos trazidos pelo CPC n. 27 a respeito do tema, senão vejamos: “Custos iniciais 11. Itens do ativo imobilizado podem ser adquiridos por razões de segurança ou ambientais. A aquisição de tal ativo imobilizado, embora não aumentando diretamente os futuros benefícios econômicos de qualquer item específico já existente do ativo imobilizado, pode ser necessária para que a entidade obtenha os benefícios econômicos futuros dos seus outros ativos. Esses itens do ativo imobilizado qualificam-se para o reconhecimento como ativo porque permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros dos ativos relacionados acima dos benefícios que obteria caso não tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim de atender às exigências ambientais para a produção e armazenamento de produtos químicos perigosos; os melhoramentos e as benfeitorias nas instalações são reconhecidos como ativo porque, sem eles, a entidade não estaria em condições de fabricar e vender tais produtos químicos. Fl. 1405DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Entretanto, o valor contábil resultante desse ativo e dos ativos relacionados deve ter a redução ao valor recuperável revisada de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Em adição, argumenta ainda que tais estudos e planejamentos seriam exigências legais à autorização para exploração de jazidas minerais, conforme determinam as Normas Reguladoras de Mineração (NRM) editadas pelo Departamento Nacional de Produção Mineral (DNPM), o Decreto n. 62.934/68 e Decreto-Lei n. 227/67. Portanto, diante de tais requisitos, trata-se de etapa essencial à atividade da recorrente, sem a qual sua operação não poderia ocorrer. Ora, considerando o posicionamento que vem sendo adotado no CARF e, principalmente, nesta Turma, em que vem se reconhecendo o direito a crédito em situações cujas despesas são legalmente vinculantes, entendo que assiste razão à recorrente, motivo pelo qual a glosa deve ser revertida. No que concerne aos serviços de teste e comissionamento, conforme explicou a recorrente, tratam-se de “processos de assegurar que os sistemas e componentes de uma edificação ou unidade industrial estejam projetados, instalados, testados, operados e mantidos de acordo com as necessidades e requisitos operacionais do proprietário. O comissionamento pode ser aplicado tanto a novos empreendimentos quanto a unidades e sistemas existentes em processo de expansão, modernização ou ajuste”. Novamente se valendo do CPC n. 27, a empresa alega que tais despesas se inserem enquanto elementos de custo do ativo imobilizado, nos termos dos itens 16(b) e 17(d) e (e), a saber: “Elementos do custo 16. O custo de um item do ativo imobilizado compreende: (a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; (b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administração; (...) 17. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são: (b) custos de preparação do local; (d) custos de instalação e montagem; (e) custos com testes para verificar se o ativo está funcionando corretamente, após dedução das receitas líquidas provenientes da venda de qualquer item produzido enquanto se coloca o ativo nesse local e condição (tais como amostras produzidas quando se testa o equipamento); e (f) honorários profissionais.” (g.n.) Quanto a este ponto, entendo que a interpretação apresentada pela recorrente está, de fato, amparada nos conceitos contábeis do CPC n. 27, Fl. 1406DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 de forma que voto pela reversão da glosa por se tratar de despesas referentes ao ativo imobilizado. Por fim, os fretes de aquisição do ativo imobilizado foram glosados por se tratarem de bens não passíveis de identificação, tal qual ocorreu no item 2.5.a. Da mesma forma, a recorrente pautou sua defesa em argumentos sobre a diferente natureza do frete e dos bens transportados, não trazendo explicações e provas sobre as identificações faltantes. Por tal motivo, entendo que a glosa neste ponto deve ser mantida. b) Bens ativados pelo custo de aquisição Por fim, a empresa argumenta seu direito a crédito dos seguintes bens ativados com base em seu custo de aquisição: (i) equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso; (ii) bens utilizados na implantação do sistema operacional da mina; (iii) partes e peças de máquinas e equipamentos; (iv) bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina; (v) frete de aquisição de ativos imobilizados; (vi) serviços relacionados ao ativo; e (vii) itens de reparo. O item i, referente a equipamentos auxiliares, foi glosado e mantido pela DRJ sob fundamento de que seriam ativos utilizados fora do processo produtivo da empresa e/ou se tratariam de meros veículos de construção. Todavia, conforme demonstrado pela recorrente, as glosas referem-se à aquisição das seguintes máquinas e equipamentos: carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição. Tal qual enfrentado anteriormente no tópico 2.2.1, todas as máquinas e equipamentos essenciais ou relevantes que atuem de forma direta ou indireta na realização do processo produtivo da recorrente (seja na linha de produção em si, seja no cumprimento de funções de segurança, acesso e transporte ao longo da produção) devem ser considerados passíveis de creditamento pelas regras do PIS/COFINS. Portanto, cabível a reversão da glosa. O item ii, referente ao sistema operacional da mina, nada mais é do que a parte ativável dos serviços de TI (software) que garantem a informatização e automação de todos o processo produtivo. Interessante verificar que a DRJ negou direito ao crédito dos serviços de TI por entender que a RFB apenas deferiria os bens de TI ativáveis, mas, ao se deparar com tais rubricas, igualmente manteve a glosa, desta vez sob o argumento de que o sistema em questão não ser um ativo “tangível”. Ora, este tema já é pacificado tanto no CARF quanto no Judiciário, sendo devido o creditamento sobre os sistemas informatizados da recorrente, cuja existência foi reconhecida pela DRJ em momento anterior. Fl. 1407DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Sobre o item iii, partes e peças de máquinas e equipamentos, a manutenção da glosa pela DRJ se deu pela conclusão de que as mesmas seriam aplicáveis a veículos, seguindo a mesma lógica do ponto 2.4.a. Portanto, restando claro que as máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo da recorrente não são meros veículos de transporte e que as provas e explicações sobre cada uma das despesas foi devidamente trazida aos autos, imperioso a reversão da glosa. No que tange o item iv, referente aos bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina, a DRJ entende que a glosa deve ser mantida por não se tratarem se edificações vinculadas ao processo produtivo, ao passo que a recorrente defende que o almoxarifado armazena peças e produtos utilizados na produção, ao passo que a oficina é utilizada para reparos de peças e máquinas. Neste ponto, entendo que a glosa deve ser mantida pelo fato de que a recorrente não traz nenhuma prova ou explicação mais robusta sobre tais edificações, sua localização e aplicação, de forma que os requisitos de certeza e liquidez do crédito não restam atendidos. No item v, frete na aquisição de ativo imobilizado, a DRJ manteve as glosas pelas mesmas razões dos fretes apurados por encargo de depreciação: a não identificação dos bens transportados. Diante disso, entendo que o mesmo entendimento já explicitado deve ser aplicado a este caso, mantendo-se a glosa. No que se refere ao item vi, serviços relacionados ao ativo imobilizado, a recorrente busca reverter a glosa sobre os serviços relativos a bens que não puderam ser identificados e aos serviços/materiais considerados pela fiscalização como aplicados a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos. Sobre os serviços relativos a ativos não identificados, a recorrente junta aos autos, em sede de recurso voluntário, NFs de serviços prestados pelas empresas Outotec Tecnologia do Brasil; Furacon Sistemas de Corte; Usinagem Gerfan e Metso Brasil Industria e Comércio (doc. 4 – fls.1335 a 1351) de forma a comprovar que todos os serviços relacionados foram realizados em máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo. Diante das novas provas trazidas e da descrição das NFs, de fato, esclarecerem as dúvidas levantadas pela fiscalização e pela DRJ quanto a questão probatória, entendo que as glosas relativas a este item devem ser revertidas, no limite do que foi comprovado pelas NFs indicadas. Por sua vez, no concerne às despesas consideradas pela fiscalização como aplicadas a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos, a DRJ manteve a glosa sobre os serviços/materiais empregados nos seguintes casos: (i) no processo de construção da planta de processamento de minério, (ii) no processo de construção da oficina para reparo dos equipamentos e, ainda (iii) na construção/adequação de britagem do minério, sob o entendimento de que tais bens e serviços não foram empregados em máquinas ou equipamentos utilizados na produção Fl. 1408DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 de bens destinados à venda, motivo pelo qual não poderiam ser depreciados em 24 ou 48 meses. Ora, em momento anterior, já se discorreu sobre a planta de processamento de minério e o processo de britagem como partes essenciais/relevantes ao processo produtivo da recorrente, motivo pelo qual, assim como as despesas relativas a insumos, aquelas relativas ao ativo imobilizado devem ser igualmente creditadas. Por outro lado, não tendo sido deferido o crédito sobre a construção da oficina de reparo de equipamento por questão de carência probatória, entendo que a glosa deve ser igualmente mantida sobre dispêndios correlatos. Por fim, no que se refere ao item vii, itens de reparo, tem-se novamente a discussão travada em diversos outros momentos em que a DRJ nega a possibilidade de crédito por entender se tratar de despesas vinculadas a veículos, ao passo que a recorrente alega se tratar de máquinas e equipamentos utilizados na produção, juntando aos autos NFs relacionadas a todos os itens adquiridos (doc. 5 – fl. 1347 a 1351) a fim de esclarecer e complementar os argumentos já trazidos em sede de manifestação. Diante das discussões conceituais já travadas anteriormente, bem como das novas provas trazidas, voto pela reversão da glosa quanto a este item. Por fim, deve-se ressaltar que a recorrente apresenta um último tópico em seu recurso voluntário requerendo que, naquilo que eventualmente for mantido o entendimento da DRF/Itabuna e da DRJ/SDR, deve ser determinado o recálculo dos créditos, realocando os itens para os critérios de apuração aceitos. Todavia, entendo que tal pedido não mereça prosperar, visto que os PAFs que tratam de PER/DCOMP tem como finalidade a homologação ou não de créditos e apurações realizadas pela empresa interessada, não sendo possível a realocação e recálculo de eventuais créditos a luz de fundamentos e critérios não trazidos pelo próprio contribuinte durante o processo. Da mesma forma, entendo não haver razão para atender ao pedido de diligência aventado, visto que as provas trazidas aos autos foram todas conhecidas e utilizadas, não havendo dúvidas sobre os fatos e informações nelas contidas. Nestes termos, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, dar- lhe parcial provimento, reconhecendo os créditos explicitados na tabela abaixo: CATEGORIA CRÉDITO RECONHECIDO Bens utilizados como insumos - Insumos classificados equivocadamente na CST 70 e nas CSTs 98 e 99 constantes das NFs apresentadas às fls. 1248 a 1315. Serviços utilizados como insumos - Serviço de manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora; - Serviço de supervisão e manutenção de equipamentos; - Serviços de TI; - Serviços de montagem industrial para manutenção; Fl. 1409DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 - Serviços de manutenção da torre de iluminação da planta; - Serviço de manutenção do sistema de captação de água Energia elétrica - Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão (TUST). Aluguéis pagos a pessoa jurídica - Alugueis de empilhadeira, pá-carregadora, caminhão Munk, prancha de carga e escavadeira hidráulica; - Alugueis de andaimes, pranchão, rodapé Fretes na aquisição de insumos - frete de insumos no mercado externo (do porto ao estabelecimento) Ativo imobilizado - serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra; - serviços de teste e comissionamento dos sistemas elétricos e mecânicos da mina; - carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição; - Sistema operacional da mina (software); - partes e peças de máquinas e equipamentos; - serviços realizados pelas empresas Outotec Tecnologia do Brasil; Furacon Sistemas de Corte; Usinagem Gerfan e Metso Brasil Industria e Comércio e comprovados nas NFs de fls.1335 a 1351; - serviços/materiais incorporados à planta de processamento de minério e ao processo de britagem. CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante no voto. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 1410DF CARF MF Documento nato-digital

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