true 0 17 software importado decisao_txt:"e" 1 xml 2022-11-16T17:28:19Z 202110 Segunda Câmara ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da COFINS disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10, não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da COFINS, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10 (aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003), não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003 (dispositivo aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003). Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2022-01-18T00:00:00Z 13864.720156/2016-68 202201 6543821 2022-01-19T00:00:00Z 3201-009.359 Decisao_13864720156201668.PDF 2022 LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR 13864720156201668_6543821.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade arguida e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Laércio Cruz Uliana (relator), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, que lhe davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Manifestou intenção de declarar voto o conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente Substituto (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior - Relator (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente). 2021-10-27T00:00:00Z 9139334 2021 2023-03-24T22:33:26.386Z N 1761290229393653760 Metadados => date: 2022-01-10T19:22:44Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2022-01-10T19:22:44Z; Last-Modified: 2022-01-10T19:22:44Z; dcterms:modified: 2022-01-10T19:22:44Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2022-01-10T19:22:44Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2022-01-10T19:22:44Z; meta:save-date: 2022-01-10T19:22:44Z; pdf:encrypted: true; modified: 2022-01-10T19:22:44Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2022-01-10T19:22:44Z; created: 2022-01-10T19:22:44Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 26; Creation-Date: 2022-01-10T19:22:44Z; pdf:charsPerPage: 2299; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2022-01-10T19:22:44Z | Conteúdo => S3-C 2T1 MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 13864.720156/2016-68 Recurso Voluntário Acórdão nº 3201-009.359 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 27 de outubro de 2021 Recorrente SOFTWAREONE COMERCIO E SERVICOS DE INFORMATICA LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da COFINS disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10, não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da COFINS, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 86 4. 72 01 56 /2 01 6- 68 Fl. 1221DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10 (aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003), não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003 (dispositivo aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003). Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade arguida e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Laércio Cruz Uliana (relator), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, que lhe davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Manifestou intenção de declarar voto o conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente Substituto (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior - Relator Fl. 1222DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário e por bem reproduzir os fatos, transcrevo o Relatório DRJ: Trata-se de ação fiscal levada a efeito em face da pessoa jurídica denominada Softwareone Comércio e Serviços de Informática Ltda., domiciliada na Rua Arizona, 1422, Andar 16, Cidade Monções, em São Paulo/SP, inscrita no CNPJ sob o n° 08.270.727/0001-09. O procedimento teve por objetivo verificar a regularidade fiscal da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins dos meses de janeiro a dezembro de 2012, em conformidade com o Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal - TDPF n° 08.1.90.00- 2015-01657-8. Nesse período, a fiscalizada ficou sujeita ao regime não-cumulativo dessas contribuições, de que tratam a Lei n° 10.637/2002 e a Lei n° 10.833/2003, porquanto apurou o Imposto de Renda com base no Lucro Real. No entanto, tributou a maior parte das suas receitas pelo regime cumulativo, de que trata a Lei n° 9.718/1998, amparando- se no art. 10, inciso XXV, e art. 15, inciso V, da Lei n° 10.833/2003. As verificações fiscais efetuadas tomaram por base informações contidas nos sistemas internos da RFB, em especial nos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon), nas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), na Escrituração Fiscal Digital das Contribuições (EFD Contribuições) e na Escrituração Contábil Digital (ECD), acessadas por meio do Sistema Público de Escrituração Digital (Sped), bem como em informações, documentos e arquivos magnéticos obtidos no curso da ação fiscal. Com os trabalhos realizados, foram constatadas irregularidades na apuração e no recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins do período que impuseram a lavratura dos competentes autos de infração para constituição de oficio dos respectivos créditos tributários, conforme consta do Relatório Fiscal (fls. 718/732), onde consta quadro comparativo (fls. 726/727), onde estão dispostos os valores mensais das receitas com o licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares importados da Microsoft, dos EUA, tributados indevidamente pelo regime cumulativo. Referidos valores correspondem aos totais mensais apurados nos anexos únicos aos Termos de Intimação Fiscal (TIF) lavrados em 30/06/2016 e 05/08/2016, subtraídos dos valores das notas fiscais canceladas indicadas pela fiscalizada na resposta a essas intimações, cujos cancelamentos foram confirmados em consulta ao portal da Prefeitura de São Paulo (nfpaulistana.prefeitura.sp.gov.br). Fl. 1223DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Assim, o AFRFB concluiu que a manifestante apurou valores a pagar em valores inferiores aos devidos, impondo o lançamento de ofício das diferenças constatadas, consideradas insuficiências nos recolhimentos dessas contribuições. Assim, no quadro de fls. 730/731, o AFRFB consolidou mês a mês os valores das receitas detalhadas no Anexo único do relatório, tributadas indevidamente pela fiscalizada pelo regime cumulativo, lançando de ofício das diferenças constatadas, consideradas insuficiências nos recolhimentos dessas contribuições. Diante das irregularidades apuradas na ação fiscal, descritas no relatório de fls. 718/732, foram lavrados os competentes autos de infração da contribuição para o PIS/Pasep (fls. 740/746), no valor de R$ 3.611.679,58 e da Cofins (fls. 747/753), no valor de R$ 16.613.726,42, para fins de lançamento de ofício dos créditos tributários apurados. O impugnante foi devidamente cientificado dos autos de infração no dia 14/12/2016, conforme Aviso de Recebimento de fls. 757. A Impugnação de fls. 760/802, foi apresentada em 13/01/2017 (ver fls. 759), onde em síntese o contribuinte faz as seguintes alegações: PRELIMINAR DE NULIDADE: Vício na Definição da Base de Cálculo Autuada O lançamento fiscal deve ser julgado nulo, em observância ao artigo 142 do CTN, artigo 10 do Decreto 70.235/72 e ao artigo 3º das Leis 10.637/02 e 10.833/03, tendo em vista que o cálculo da exigência fiscal autuada desconsiderou totalmente os créditos de PIS e COFINS passíveis de apuração no período pela Impugnante quando da reclassificação da tributação de suas receitas do regime cumulativo para o regime não-cumulativo. NO MÉRITO: A impugnante descreve as suas atividades, aduzindo que em 2012 auferiu receitas com o licenciamento de direito de uso de programas de computadores (softwares) para os seus clientes, os quais são domiciliados no Brasil. Aduz que o direito de distribuir a licença de uso do software pela impugnante não pode ser considerado nem como uma importação de bens (pela ausência de desembaraço aduaneiro) e nem como serviços provenientes do exterior (ausência de personalização). Quanto ao regime de tributação, aduz que apura o seu resultado segundo o lucro real e, portanto, está obrigada à adoção do regime não-cumulativo para fins de apuração de PIS e COFINS. Contudo, oferece parte de suas receitas à tributação pelo regime cumulativo do PIS e da COFINS, com base no artigo 10, inciso XXV e artigo 15, inciso V, da Lei 10.833/03. Quanto ao software licenciado do exterior pela impugnante, aduz que atua como representante da Microsoft e nesse sentido é incabível a confusão do direito de distribuir a licença de uso do software com o programa de computador em si, não subsistindo a alegação de que esta teria importado softwares da Microsoft. Assim, as receitas da impugnante decorrentes do licenciamento do direito de uso de software, no Brasil, de titularidade da Microsoft, abrangidos pelos contratos de direitos de distribuição de licenças de uso de software, devem ser tributadas pela modalidade cumulativa do PIS e do COFINS. Fl. 1224DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Quanto ao software de terceiros ou licenciado no exterior por terceiros, aduz que o artigo 10, inciso XXV da Lei 10.833/03 não faz qualquer referência ao fato do software licenciado deve ser próprio e muito menos de que a regra não valeria para o software de terceiros. Razões para o Regime Cumulativo no caso de Serviços de Informática: aduz que as receitas auferidas pelas empresas de serviços de informática sofreu grande impacto negativo com a mudança da sistemática de cobrança do PIS e da COFINS do sistema cumulativo para o sistema não-cumulativo. Com a intenção de minimizar essas distorções, foi publicada a Lei 11.051/2004, que sujeitou à modalidade cumulativa as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, ao inserir o inciso XXV no artigo 10 da Lei 10.833/03, reforçando o entendimento de que a impugnante está obrigada ao regime cumulativo de PIS e da COFINS. Inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício: aduz a impugnante que deve ser afastada em razão da total ausência de previsão legal expressa que autorize tal cobrança. DOS PEDIDOS: (i) Preliminarmente, julgue nulo o lançamento fiscal, tendo em vista que o cálculo da exigência fiscal autuada desconsiderou totalmente os créditos de PIS e COFINS passíveis de apuração no período pela impugnante quando da reclassificação da tributação de suas receitas no regime cumulativo para o regime não-cumulativo; (ii) No mérito, julgue improcedente o lançamento fiscal ora combatido e, em face disso, determine o cancelamento dos Autos de Infração de PIS e COFINS lavrados, inclusive no tocante aos acréscimos legais, tendo em vista que a impugnante licencia o direito de uso de software e está obrigada, portanto, à apuração das contribuições sociais segundo o regime cumulativo, (iii) Afaste, caso mantida a autuação, a cobrança dos juros sobre a multa de ofício, haja vista a ausência de autorização legal para tal cobrança. Seguindo a marcha processual normal, foi julgado improcedente nos seguintes termos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESAS DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. Por força do disposto no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Cofins as receitas auferidas por empresas de serviços de informática em decorrência das atividades de desenvolvimento de software e de seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como da prestação de serviços de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. Para fazer jus à apuração cumulativa da Cofins é necessário que se comprove que a receita auferida advenha da prestação dos serviços acima listados, e que os mesmos tenham sido faturados de forma individualizada. Não se encontrando os serviços de processamento de dados e congêneres dentre os serviços expressamente relacionados pelo inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, as receitas deles decorrentes estão sujeitas ao regime não cumulativo de apuração, dado auferidas por pessoa jurídica tributada pelo lucro real. Fl. 1225DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 AUTOS DE INFRAÇÃO (AI). FORMALIDADES LEGAIS. SUBSUNÇÃO DOS FATOS À HIPÓTESE NORMATIVA. Os Autos de Infração (AI´s) encontram-se revestidos das formalidades legais, tendo sido lavrados de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto, apresentando, assim, adequada motivação jurídica e fática, bem como os pressupostos de liquidez e certeza, podendo ser exigidos nos termos da Lei. Constatado que os fatos descritos se amoldam à norma legal indicada, deve o Fisco proceder ao lançamento, eis que esta é atividade vinculada e obrigatória. PRODUÇÃO DE PROVAS. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS A apresentação de provas, inclusive provas documentais, no contencioso administrativo, deve ser feita juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento, salvo se fundamentado nas hipóteses expressamente previstas. PIS. MESMOS ELEMENTOS FÁTICOS DA COFINS. Por envolver os mesmos elementos fáticos, aplica-se o decidido em relação à Cofins no julgamento das questões envolvendo o litígio da contribuição para o PIS Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, requerendo em síntese: a) Preliminar de nulidade: Que o lançamento fiscal deve ser julgado nulo, de plano, por conta de vício material insanável, decorrente da indevida mensuração da base de cálculo do PIS e da COFINS segundo o regime não- cumulativo. b) Atividade da Recorrente: Que as receitas da Recorrente decorrem do licenciamento do direito de uso de software, no Brasil, abrangendo contratos de direito de distribuição de licenças de uso de software; c) Software licenciado do exterior pela Recorrente: A Impugnação esclareceu que a Recorrente não realiza o licenciamento de direito de uso de "software importado", sendo incabível ao presente caso a exceção ao regime cumulativo prevista no §2° do artigo 10 da Lei 10.833/03. d) SISCOSERV: O SISCOSERV nunca poderia ser utilizado para definir o que seria um "software importado" pelos seguintes motivos: (a) o SISCOSERV não inclui as importações de mercadorias; e (b) o SISCOSERV inclui também operações que não representam importação, tais como as operações com intangíveis e as operações de securitização de recebíveis. e) Software de terceiros ou licenciado no exterior por terceiros: O artigo 10, inciso XXV, da Lei 10.833/03, não faz qualquer referência ao fato de que o software licenciado deve ser próprio e muito menos de que a regra não valeria para o software de terceiros. Resta evidente que o artigo 10, inciso XXV, da Fl. 1226DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Lei 10.833/03, não veda o regime cumulativo para a situação de licenciamento de uso de software desenvolvido por terceiros. A única exceção prevista na Lei é para o "software importado". f) Razões para o regime cumulativo no caso de serviços de informática: As receitas auferidas pelas empresas de serviços de informática sofreu grande impacto negativo com a mudança da sistemática de cobrança do PIS e da COFINS do sistema cumulativo para o sistema não-cumulativo. Com a intenção de minimizar essa distorção, foi publicada a Lei 11.051/04, que sujeitou à modalidade cumulativa as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, ao inserir o inciso XXV no artigo 10 da Lei 10.833/03, o que reforça o entendimento de que a Recorrente está obrigada ao regime cumulativo do PIS e da COFINS; g) Inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício; Posteriormente o feito foi convertido em diligência para que o contrato firmado pela contribuinte e Microsoft fosse traduzido, uma vez que o contrato pode gerar impacto no julgamento. Em e-fl.1123 e seguintes foi juntado o contrato traduzido juramentado. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos formais. 1.1 PRELIMINAR DE NULIDADE – VÍCIO NA DEFINIÇÃO NA BASE DE CÁLCULO AUTUADA Alega a contribuinte a nulidade, eis que não foram mensurados os valores devidos de PIS e COFINS. No entanto, a própria contribuinte aduz em sua peça recursal que a fiscalização “não descontou os créditos das referidas contribuições passíveis de serem apurados no período apurado.” Conforme verifica-se em e-fl. 718 e seguintes, consta no relatório fiscal de modo pormenorizado os valores devidos. Assim, não ocorrendo as hipóteses do artigos 15, 16 e 59 do Decreto nº 70.235/72, não é de se reconhecer a nulidade. Fl. 1227DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 1.2 DA LIDE A lide é travada sobre o regime de apuração, conforme consta no auto de infração em e-fls.718/719: Ainda em e-fl. 726: Assim, a fiscalização compreendeu que a receita da contribuinte é decorrente da cessão do direito de uso de softwares importados, estando sujeitos à sistemática da não– cumulatividade, nos termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/2003 e não aplicando o inciso XXV, do art. 10, e inciso V, do art. 15 da mesma legislação. Ainda para compreensão da expressão software importado, será necessário utilizar demais normas que permeiam o direito tributário, pois não há clareza da definição do conceito de importação na Lei 10.833/2003. Fl. 1228DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Assim, a celeuma está orbitada na expressão “software importado”, vejamos: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1 o a 8 o :(Produção de efeito) § 2 o O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. g.n. Passo ao mérito. 1.3 DO MÉRITO A recorrente aduz que sua receita é oriunda do licenciamento de direito de uso de softwares para seus clientes. Que tal licenciamento é decorrente da propriedade de software de terceiro, no caso em tela Microsoft. Tal operação segundo a contribuinte é o licenciamento ao usuário final, nos termos do art. 9º da Lei 9.609/98: Art. 9º O uso de programa de computador no País será objeto de contrato de licença. Parágrafo único. Na hipótese de eventual inexistência do contrato referido no caput deste artigo, o documento fiscal relativo à aquisição ou licenciamento de cópia servirá para comprovação da regularidade do seu uso. Argumenta ainda a contribuinte em seu memorial em e-fl. 1198, que “segundo a Receita Federal, a Recorrente deveria ter recolhido as contribuições sociais sob o regime não cumulativo, tendo em vista que a sua atividade não estaria contemplada pelas regras do art. 10, XXV e art. 15, V da Lei nº 10.833/03.” Para verificar qual a correta caracterização da tributação que deve ser fixada, é necessário compreender o modo que a empresa opera. Em seu voluntário a contribuinte aduz que tem o direito de distribuir a licença de software da Microsoft e de fornecedores locais que receberam o direito de sublicenciar no Brasil o direito de uso do software de propriedade de entidades situadas no exterior. A fiscalização compreendeu que as notas fiscais de serviços confirmam que as receitas são decorrentes de licenciamento de softwares da Microsoft, em especial por constar nas notas fiscais e invoices. Ainda em e-fl. 722/723 compreende: Fl. 1229DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Em ato contínuo, a fiscalização compreende que a recorrente faz o pagamento à Microsoft decorrente do licenciamento ou cessão de direito, os quais eram disponibilizados pela Microsoft por meio eletrônico. Por compreender que a atividade a licença ou cessão de direito autoriza o acesso por meio eletrônico dos softwares, seria o caso de importação de software, ou seja, de bens intangíveis nos termos do art. 25, da Lei 12.546/11. Com essa fundamentação acima, compreendeu a fiscalização que trata-se de importação de software, devendo incidir a tributação nos termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/03, vejamos: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1 o a 8 o :(Produção de efeito) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. § 2 o O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. De maneira diversa, alega a contribuinte que ela realizada é o licenciamento do software, posteriormente ocorrendo o download e, assim, não sendo importado como dito pela fiscalização, para tanto demonstra o seguinte quadro em e-fl. 1199: Fl. 1230DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Assim, a contribuinte alega que : (i) a Microsoft outorga o direito de distribuir a licença (e-fl. 1123 e seguintes); (ii) a SoftwareOne realiza o licenciamento aos seus clientes; (iii) os Clientes acessam o site da Microsoft e realizam do download, sem existir importação; Verificando o contrato em sua e-fl. 1124, nota-se que o escopo entre a Microsoft e a SoftwareOne é realizar o licenciamento dos produtos Microsoft: Resta claro no contrato que o papel desenvolvido pela SoftwareOne é entregar a licença para seus clientes finais decorrente de terceiro, o fato da contribuinte fazer o licenciamento de software na qual ocorre o download não deve ser caracterizado como importação. A questão em debate é (i) sobre o regime de tributação sobre o faturamento; (ii) e a questão semântica de “uso de software importado” para definição de tal conceito. Aqui não está a tratar de tributação sobre o comércio internacional. Fato que a legislação não emprega nenhuma palavra em vão, e ainda na legislação debatida não existe o conceito de “importado”. Partindo da premissa que nenhuma palavra é vã no texto legislativo, para que não se caia em erro trago importante lição de Juarez Freitas: Fl. 1231DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Os hábitos moldam o intérprete, numa triangulação “estímulo-recompensa-rotina” que opera um “loop”, no qual a mente prefere operar com o menor esforço possível. Os erros interpretativos surgem exatamente quando o automatismo se conjuga com uma racionalidade pouco laboriosa, incapaz de rotinas superiores (Duhigg, 2012, p. 38-39, 64-79). Por esse motivo, o intérprete que desconhece o processo formativo de hábitos e as bases neurais dos juízos, converte-se em perigosa vítima dos próprios atalhos mentais (cf. Moll et al., 2005, p. 799-809). 1 Como já dito, a contribuinte alega que não realiza a importação dos software, somente fazendo a cessão das licenças, sendo que a partir daí existe o download. No entanto, o Supremo Tribunal Federal, no RE 176.626, firmou o entendimento de que a licença ou cessão de direito é um bem incorpóreo: EMENTA: I. Recurso extraordinário : prequestionamento mediante embargos de declaração (Súm. 356). A teor da Súmula 356, o que se reputa não prequestionado é o ponto indevidamente omitido pelo acórdão primitivo sobre o qual "não foram opostos embargos declaratórios". Mas se, opostos, o Tribunal a quo se recuse a suprir a omissão, por entendê-la inexistente, nada mais se pode exigir da parte (RE 210.638, Pertence, DJ 19.6.98). II. RE: questão constitucional: âmbito de incidência possível dos impostos previstos na Constituição: ICMS e mercadoria. Sendo a mercadoria o objeto material da norma de competência dos Estados para tributar-lhe a circulação, a controvérsia sobre se determinado bem constitui mercadoria é questão constitucional em que se pode fundar o recurso extraordinário. III. Programa de computador ("software"): tratamento tributário: distinção necessária. Não tendo por objeto uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações de "licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador" " matéria exclusiva da lide ", efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se esteja também a subtrair do campo constitucional de incidência do ICMS a circulação de cópias ou exemplares dos programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo - como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando o corpus mechanicum da criação intelectual do programa, constituem mercadorias postas no comércio. (RE 176626, Relator(a): SEPÚLVEDA PERTENCE, Primeira Turma, julgado em 10/11/1998, DJ 11-12-1998 PP-00010 EMENT VOL-01935-02 PP-00305 RTJ VOL- 00168-01 PP-00305) Ainda em recente julgado, o Supremo Tribunal Federal debate questão da incidência do ISS e/ou ICMS sobre os programas de computador, delimitou que não poderia incidir o ICMS sobre o licenciamento ou cessão, eis que insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria, vejamos: Ementa: Direito constitucional e tributário. Ação direta de inconstitucionalidade. Incidência de ISS ou ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programa de computador. 1. Ação direta em que se discute a validade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 1 FREITAS, Juarez. A interpretação do Direito e os sistemas de pensamento. Freitas | A interpretação do Direito e os sistemas de pensamentoRevista de Estudos Constitucionais, Hermenêutica e Teoria do Direito (RECHTD), 6(1): 44- 53. http://www.revistas.unisinos.br/index.php/RECHTD/article/view/rechtd.2014.61.04/4132 Fl. 1232DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 2. A Primeira Turma deste Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 176.626, de relatoria do Min. Sepúlveda Pertence (j. em 10.11.1998), declarou a impossibilidade de incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. Isso porque essa operação tem como objeto o direito de uso de bem incorpóreo insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria. Na mesma ocasião, porém, a Turma reconheceu a constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo, os chamados softwares “de prateleira” (off the shelf). 3. Posteriormente, analisando de forma específica a legislação do Estado de São Paulo, a Primeira Turma reafirmou essa tese e concluiu que a comercialização e revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual produzida em massa não caracterizam o licenciamento ou cessão do direito de uso da obra. Trata-se de genuínas operações de circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS (RE 199.464, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. em 02.03.1999). Este entendimento também foi seguido pela Segunda Turma no RE 285.870-AgR, Rel. Min. Eros Grau, j. em 17.06.2008. 4. A jurisprudência desta Corte, no entanto, recentemente foi modificada, afastando a distinção em função do caráter customizado ou não do programa de computador. 5. O Plenário deste Supremo Tribunal Federal, ao apreciar as ADIs 1.945 e 5.659 (j. em 24.02.2021), entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software, seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Tais operações são mistas ou complexas, já que envolvem um dar e um fazer humano na concepção, desenvolvimento e manutenção dos programas, além “[d]o help desk, disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato”. Nesse contexto, o legislador complementar buscou dirimir o conflito de competência tributária (art. 146, I, da CF), no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à Lei Complementar nº 116/2003, prevendo o “licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação”. Com isso, nos termos do entendimento atual desta Corte, essas operações não são passíveis de tributação pelo ICMS, independentemente do meio de disponibilização do programa. 6. Pedido conhecido em parte e, nessa parte, julgado procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 7. Modulação dos efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc, a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, ressalvadas as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. 8. Fixação da seguinte tese de julgamento: “É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.”. (ADI 5576, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, julgado em 03/08/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-179 DIVULG 09-09-2021 PUBLIC 10- 09-2021) Fl. 1233DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Desta feita, para incidência, ao meu ver, nos termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/03, deve ocorrer comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software, mais sua importação física. Como verifica-se na Lei nº 10.833/03, quando a legislação impõe que tribute qualquer fato que tenha ocorrido no exterior, ela não utiliza a expressão "importação", mas sim, algo que redunde a aquisição no exterior, conforme o 2º do art. 4º “adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.”. Nesse sentido, Rosaldo Trevisan: 1.4.7 A “mercadoria” no Direito Aduaneiro Importar, para o Direito Aduaneiro, como exposto ao final do subitem anterior, é introduzir uma “mercadoria” em um “território aduaneiro”. Isso resta claro da principal definição internacional de importação, extraída do já citado Glossário de Termos Aduaneiros Internacionais, elaborado no âmbito da Organização Mundial das Aduanas. (...) Esse segundo elemento excluiria os serviços da definição de mercadoria, assim como, em regra, direitos de propriedade intelectual, exceto quando incluídos no custo da mercadoria fisicamente importada, observadas as regras de valoração aduaneira. Excluiria também da definição de mercadoria, em Direito Aduaneiro, os “bens/objetos” importados/exportados exclusivamente mediante “download” (...) Já definimos importação de mercadorias, em nosso acordo terminológico prévio, ao final do subitem 1.4.7, como “... a introdução de mercadoria em um território aduaneiro”. E isso se refere a qualquer introdução – a título definitivo ou temporário, regular ou irregular – de qualquer mercadoria – seja ela resultado de compra e venda, de doação, de arrendamento, ou de operação de outra natureza, havendo ou não finalidade comercial, e sendo realizada por pessoa física ou jurídica – em qualquer território aduaneiro – seja ele maior que o território geográfico do país, como no caso de uniões aduaneiras, ou menor, havendo mais de um território aduaneiro contido no território nacional.758 Não havendo introdução de mercadoria no território aduaneiro, não há que se falar em incidência do imposto de importação. Daí entendermos que as operações conhecidas como “back to back” e os “downloads” de músicas, livros ou aplicativos, efetuados pela “internet”, por exemplo, estão fora do universo de incidência do imposto de importação. Nesses casos, não há qualquer introdução de mercadoria, cabendo, no máximo, cogitar da incidência de modalidades distintas de tributo, afetas à importação e à exportação de serviços, por exemplo Os “downloads” são transferências de “software” – programas de computador, incluindo, v.g., áudio, vídeo e jogos, efetuados pela rede mundial de computadores – “Internet”. Na feitura deste estudo, por exemplo, utilizamos diversas obras disponíveis, gratuitamente, na “internet”, e algumas obras que tivemos que adquirir em meio eletrônico – livro eletrônico ou “e- book” – com pagamento efetuado ao exterior. E Fl. 1234DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 nenhuma dessas obras ingressou fisicamente no país. Incabível, assim, falar-se em importação de mercadorias, e, por consequência, em imposto de importação. 2 Nesta esteira, o voto do Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, delimita os bens incorpóreos: Numero do processo:13888.721085/2013-08 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2008 a 31/10/2008 COFINS. CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. ROYALTIES Royalty enquanto remuneração pelo direito de uso de determinada tecnologia, escapam da autorização legal para descontar créditos, haja vista não se tratar, nem de aquisição bem, nem de contratação de serviço. Numero da decisão:3402-004.894 Nome do relator:WALDIR NAVARRO BEZERRA (...) Os “royalties”, no direito brasileiro, representam pagamentos decorrentes da exploração lucrativa de bens incorpóreos (direito de uso) vinculados à transmissão de tecnologia, representados pela propriedade de invento patenteado, assim como conhecimentos tecnológicos, fórmulas, processos de fabricação, e ainda, marcas de indústria ou comércio notórias, aptas a produzir riqueza através da comercialização, em virtude da aceitação dos produtos que a representam, conforme se verifica do artigo 22 da Lei nº 4.506, de 1964, in verbis: (...) Nas convenções internacionais, em regra, o termo “royalties”, designa as remunerações derivadas da transferência de tecnologia, quais sejam, o uso ou concessão do uso e equipamentos industriais, comerciais ou científicos e informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico. (...) Entendo que, a luz da legislação e dos conceitos que rege a matéria aqui discutido, o direito ao crédito de COFINS estaria circunscrito a aquisição de bens ou serviços, e que os royalties não representariam nenhum dos dois institutos referidos. Segundo Alberto Xavier, em “Direito Tributário Internacional do Brasil” (Editora Forense, Rio de 2 TREVISAN, Rosaldo. A INTERNACIONALIZAÇÃO DA DISCIPLINA DO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO: CONTORNOS PARA UMA REGULAÇÃO INTERNACIONAL DA INCIDÊNCIA. 2016. Tese de Doutorado. https://acervodigital.ufpr.br/bitstream/handle/1884/44050/R%20-%20T%20- %20ROSALDO%20TREVISAN.pdf?sequence=3&isAllowed=y Fl. 1235DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Janeiro, 6ª edição, 2004. p. 765), Royalty é uma categoria de rendimentos que representa a remuneração pelo uso, fruição ou exploração de determinados direitos (bens incorpóreos), diferentemente dos aluguéis, que representam a retribuição do capital aplicado em bens corpóreos, e dos juros, que exprimem a contrapartida do capital financeiro. Portanto, diante do conceito de insumo definido neste voto e a luz da legislação vigente, é forçoso concluir que as despesas de royalties - que é a remuneração paga pelo direito de uso de determinada tecnologia, não geram direito a crédito na apuração da COFINS não cumulativa, por não se caracterizar como aquisição de bens nem da contratação de serviços utilizados como insumos na produção de bens da Recorrente, além de não estarem relacionadas entre as demais despesas listadas na Leis nº 10.833, de 2003, como passíveis de creditamento. Ainda, é de trazer à baila o disposto na Lei nº 10865/2004, que dispõe sobre o COFINS-Importação. Para que se tenha da diferença do termo software importado, a base de cálculo é assim descrita no art. 7º: Art. 7º A base de cálculo será: I - o valor aduaneiro, na hipótese do inciso I do caput do art. 3º desta Lei; ou(Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013) II - o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do imposto de renda, acrescido do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza - ISS e do valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso II do caput do art. 3º desta Lei. Nota-se que o mencionado artigo faz distinção da forma de tributação nos termos do art. 3º, vejamos: Art. 3º O fato gerador será: I - a entrada de bens estrangeiros no território nacional; ou II - o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado. § 1º Para efeito do inciso I do caput deste artigo, consideram-se entrados no território nacional os bens que constem como tendo sido importados e cujo extravio venha a ser apurado pela administração aduaneira. Art. 4º Para efeito de cálculo das contribuições, considera-se ocorrido o fato gerador: I - na data do registro da declaração de importação de bens submetidos a despacho para consumo; Observe-se que o disposto no inciso I do art. 7º atribui o valor aduaneiro para tributar, no qual remete ao inciso I, do art. 3º, que deve ter sua leitura conjunta com o §1º, que é contundente em tributar “bens que constem como tendo sido importados”. De outro vértice, para que não exista dúvida que determinado bem é intangível e deve ter sua tributação e não deve incidir tributação pelas contribuições PIS/Cofins, foi atribuído Fl. 1236DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 tal competência ao disposto no inciso II, do art. 7º, e inciso II do art. 3º, que em nenhum momento faz alusão à importação, mas apenas como remessa ao exterior. Assim, é evidente que a expressão “software importado”, tem o condão de atribuir o regime de tributação ao software importado e declarado na aduana, e não software que teve seu download, nuvem e/ou streaming. Vale lembrar que os mencionados dispositivos foram elaborados no ano de 2004, e (in)felizmente a legislação nem sempre acompanha a evolução das atividades. Ao verificar o constante na SC/COSIT nº 448/2017, assim tratou sobre o tema do licenciamento ou cessão de softwares, vejamos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS EMENTA: COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. SUJEIÇÃO À NÃO CUMULATIVIDADE. As receitas decorrentes da comercialização, licenciamento, incluído sublicenciamento, ou cessão de direitos de uso de softwares importados auferidas por pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real estão sujeitas ao regime de apuração não cumulativa. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. COFINS-IMPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. Não incide a Cofins- Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares. Porém, se no contrato de licenciamento houver a previsão de prestação de serviços de manutenção e suporte técnico, além do simples licenciamento do software, sobre os pagamentos referentes a esses serviços incidirá a contribuição. Nos casos em que o contrato não for suficientemente claro para individualizar esses componentes, o valor total deverá ser considerado referente a serviços e, com isso, sofrer a incidência da contribuição. Parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº374, de 17 de agosto de 2017.Dispositivos Legais: Lei nº4.506, de 1964, art. 22; Lei nº9.609, de 1998, arts. 2ºe 9º; Lei nº9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Lei nº10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, com redação dada pela Lei nº11.051, de 2004; e Lei nº10.865, 2004, art. 1º, caput e § 1º, e art. 3º, inciso II. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. SUJEIÇÃO À NÃO CUMULATIVIDADE. As receitas decorrentes da comercialização, licenciamento, incluído sublicenciamento, ou cessão de direitos de uso de softwares importados auferidas por pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real estão sujeitas ao regime de apuração não cumulativa. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. PIS/PASEP- IMPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. Não incide a Contribuição para o PIS/Pasep- Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares. Porém, se no contrato de licenciamento houver a previsão de prestação de serviços de manutenção e suporte técnico, além do simples licenciamento do software, sobre os pagamentos referentes a esses serviços incidirá a contribuição. Nos casos em que o contrato não for suficientemente claro para individualizar esses componentes, o valor total deverá ser considerado referente a serviços e, com isso, sofrer a incidência da contribuição. Parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº374, de 17 de agosto de 2017.Dispositivos Legais: Lei Fl. 1237DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 nº4.506, de 1964, art. 22; Lei nº9.609, de 1998, arts. 2ºe 9º; Lei nº9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Lei nº10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, com redação dada pela Lei nº11.051, de 2004 e art. 15, inciso V, com redação dada pela Lei nº11.196, de 2005; e Lei nº10.865, 2004, art. 1º, caput e § 1º, e art. 3º, inciso I Ainda é importante fazer a leitura conjunta da ementa com os fundamentos, na qual faço os destaques: 25. A presente consulta funda-se, primeiramente, em dúvida sobre a sujeição ao regime de apuração cumulativa ou não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação a determinada espécie de receita obtida pela interessada, tendo por base o disposto no art. 10, inciso XXV e § 2°, da Lei n° 10.833, de 2003, que inaugurou o regime de apuração não cumulativa para a Cofins. (...) 27. O art. 15, inciso V, da Lei n° 10.833, de 2003, com redação dada pelo art. 43 da Lei n° 11.196, de 21 de novembro de 2005, estendeu à Contribuição para o PIS/Pasep de que trata a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto acima: (...) 29. Ao instituir o regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, a Lei n° 10.637, de 2002, e a Lei n° 10.833, de 2003, respectivamente, elencaram uma série de pessoas jurídicas e diversos tipos de receitas os quais não se submetem ao regime de apuração não cumulativa, permanecendo sujeitas às normas da legislação anterior, ou seja, à cumulatividade. Um desses casos diz respeito às pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, que permanecem sujeitas à cumulatividade para a totalidade das suas receitas. Já as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, via de regra, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa das contribuições, porém com a exceção de algumas receitas enumeradas no art. 10 da Lei n° 10.833, de 2003. 30. Uma delas é exatamente aquela a que faz referência o art. 10, XXV, da Lei n° 10.833, de 2003, que corresponde às receitas auferidas por empresas prestadoras de serviços de informática, englobando atividades de desenvolvimento de software, bem como o seu licenciamento, além de uma série de serviços tais como consultoria, assessoria, suporte técnico, entre outros. Por outro lado, o § 2º do mesmo art. 10 restringe o alcance do inciso XXV no que concerne à comercialização ou licenciamento de software importado, excluindo suas receitas da modalidade cumulativa, que restam então enquadradas no regime de apuração não cumulativa. 31. Assim, haja vista a literalidade da norma, tem-se fora de dúvida que não estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins as receitas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares importados. (...) 33. Dessa forma, a norma do § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, para softwares importados, é aplicável exatamente para a receita decorrente de licenciamentos no Fl. 1238DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 mercado interno. Não há que se cogitar em não aplicá-la pelo fato de o software importado ter sido “nacionalizado” (...) 35. Com relação às remessas ao exterior a título de royalties pelo licenciamento direto de softwares produzidos no estrangeiro, cumpre citar a Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituiu a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a CofinsImportação incidentes na importação de bens e serviços do exterior. O artigo 1º desta lei estabelece as hipóteses de incidência das contribuições, nos seguintes termos: (...) 36. Percebe-se, pela transcrição dos dispositivos acima, que o comando legal que criou a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação autoriza sua cobrança somente nas hipóteses de importação de bens ou serviços provenientes do exterior (...) 39. Por sua vez, a Lei nº 9.610, de 19 de fevereiro de 1998, que atualizou e consolidou a legislação sobre direitos autorais, inclui expressamente os programas de computador no rol das obras protegidas como direitos autorais: Art. 7º São obras intelectuais protegidas as criações do espírito, expressas por qualquer meio ou fixadas em qualquer suporte, tangível ou intangível, conhecido ou que se invente no futuro, tais como: (...) XII - os programas de computador; 40. Depreende-se que o uso de programa de computador deve ser objeto de contrato de licença, regulado e protegido pela legislação sobre direitos autorais, em que o titular dos direitos do software efetua a cessão desses direitos autorais a terceiros mediante contraprestação. 41. Registre-se que a matéria relativa à licença de uso de software já foi pormenorizadamente examinada por esta Coordenação-Geral de Tributação (Cosit) na Solução de Consulta Cosit nº 374, de 17 de agosto de 2017. Nos temos do art. 22 da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013, a presente Solução de Consulta deve ser vinculada à referida Solução de Consulta. 42. Transcrevem-se os fundamentos da Solução de Consulta Cosit nº 374, de 2017, que concluem pela natureza jurídica de royalties dos pagamentos decorrentes de licença de uso de software:. 12. Por sua vez, o conceito de royalties na área tributária foi introduzido pela Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, que, em seu art. 22, assim dispôs: Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: a) direito de colhêr ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais; b) direito de pesquisar e extrair recursos minerais; c) uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio; d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra. Parágrafo único. Os juros de mora e quaisquer outras compensações pelo atraso no pagamento dos "royalties" acompanharão a classificação dêstes. [sem grifo no original] Fl. 1239DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 11. Vê-se, pois, que os rendimentos decorrentes da exploração de direitos autorais, como é o caso da licença de uso de software, quando não feita pelo próprio autor, são classificados como royalties. 43. Conclui ainda a Solução de Consulta Cosit nº 374, de 2017, que os royalties, em todas as suas formas, por constituírem-se obrigação de dar, não são serviços, de modo que não há a ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep- Importação e da Cofins-Importação quando do pagamento ou remessa a título de royalties. Transcreva-se mais um excerto da mencionada Solução de Consulta: Conforme descrito, a leitura deve ser restritiva e a importação pressupõe que exista nacionalização para que seja considerado importado. Em que pese o argumento da fiscalização do art. 25 da Lei nº 12.546/2011, teria elencado como importação a obrigação de prestação de informação. Tal premissa é equivocada, a mencionada legislação busca mera prestação de informação tratando do sistema SISCOSERV. O sistema SISCOSERV é o Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio, sendo que foi publicada a Portaria Conjunta SECINT/RFB n° 25, de 26 de junho de 2020. Tal hipótese do art. 25 é meramente de cumprimento de obrigação acessória e não classificando como importado tais bens. Insta destacar que a exigência prevista no art. 25 da Portaria Conjunta SECINT/RFB n° 25, de 26 de junho de 2020, encontra arrimo no exercício de fiscalização aduaneira e não possui o condão de instituir hipótese de incidência de obrigação tributária, em especial pelo império do princípio da legalidade estrita, insculpido no art. 150, I da Constituição da República: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; - gn. Pela eventualidade, ainda que se considere o argumento da fiscalização e que a operação refere-se a software de terceiro, não haveria respaldo legal para autuação com fundamento no art. 10, XXV, da Lei 10.833/03, vez que o § 2º excepciona a incidência para operações de licenciamento ou cessão de direito de software importado. Lecionada Luis Henrique Madalena: Isso é assim, visto que não há como realizar regras que não digam respeito a algo, a determinado caso, dado que um ente apenas é algo como algo no seu ser, ou seja, não há conceitos em abstrato. (...) Fl. 1240DF CARF MF Documento nato-digital http://www.in.gov.br/en/web/dou/-/portaria-conjunta-n-25-de-26-de-junho-de-2020-264420907 http://www.in.gov.br/en/web/dou/-/portaria-conjunta-n-25-de-26-de-junho-de-2020-264420907 http://www.in.gov.br/en/web/dou/-/portaria-conjunta-n-25-de-26-de-junho-de-2020-264420907 Fl. 21 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Mesmo diante da diferenciação não-estrutural proporcionada pela hermenêutica, essa apenas se torna evidente no nível apofântico, onde se observa uma mínima entificação para a transmissão de mensagens. 3 Assim, merece provimento o pleito da contribuinte, restando prejudicada as demais matérias. 2 CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, para exonerar a exigência do crédito tributário. (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior 3 MADALENA, Luis Henrique. Uma Teoria da Discricionariedade Administrativa / coordenador Lenio Luiz Streck – Salvador: Juspodivm, 2020 Voto Vencedor Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Redator designado. Tendo o Colegiado decidido, por maioria de votos, que as receitas auferidas pela recorrente em razão da comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa localizada no estrangeiro devem sofrer a tributação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS na sistemática do regime não cumulativo, e não com base nas disposições referentes ao regime cumulativo, coube a mim, em relação a essa matéria, a elaboração do voto vencedor. O i. Conselheiro relator, ao elaborar o voto vencido, acatando a argumentação trazida pela recorrente em sua peça recursal, entendeu que a exceção de aplicação do regime cumulativo das Contribuições, prevista no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, só alcança os casos em que ocorra a “importação física” do software, tendo buscado no Direito Aduaneiro os fundamentos para sua conclusão. Para o i. Conselheiro relator, ao se referir a “software importado”, o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estaria atribuindo “o regime de tributação ao software importado e declarado na aduana, e não software que teve seu download, nuvem e/ou streaming”, sendo pressuposta a existência de nacionalização para que o software seja considerado importado. Mas me parece haver um equívoco nessa linha de argumentação desenvolvida no voto vencido, que busca o conceito de “software importado” no Direito Aduaneiro, vinculando-o à “importação física”, ao registro de uma declaração de importação e à nacionalização (conceito utilizado, aparentemente, no sentido de que a mercadoria deve ter sido desembaraçada para consumo). Fl. 1241DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Isso porque o Direito Aduaneiro trata, fundamentalmente, da importação de mercadoria, coisa que o software, em princípio, não é. Por se tratar de bem incorpóreo, o software não precisa ser declarado para a Aduana, não possuindo, sequer, classificação fiscal a ele associada 4 . Reforça esse entendimento a Decisão 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial de Comércio, e o Comentário 13.1 do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial das Aduanas, que, ao tratarem da valoração dos suportes físicos contendo software para equipamentos de processamento de dados, admitiram que fosse considerado unicamente o custo ou valor do suporte físico propriamente dito, posição essa adotada pelo Brasil, conforme se verifica no art. 81 do Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 2002): Art. 81. O valor aduaneiro de suporte físico que contenha dados ou instruções para equipamento de processamento de dados será determinado considerando unicamente o custo ou valor do suporte propriamente dito (Acordo de Valoração Aduaneira, Artigo 18, parágrafo 1, aprovado pelo Decreto Legislativo no 30, de 1994, e promulgado pelo Decreto nº 1.355, de 1994; e Decisão 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira, aprovada em 12 de maio de 1995). § 1º Para efeitos do disposto no caput, o custo ou valor do suporte físico será obrigatoriamente destacado, no documento de sua aquisição, do custo ou valor dos dados ou instruções nele contidos. § 2º O suporte físico referido no caput não compreende circuitos integrados, semicondutores e dispositivos similares, ou bens que contenham esses circuitos ou dispositivos. § 3º Os dados ou instruções referidos no caput não compreendem as gravações de som, de cinema ou de vídeo. É importante destacar que essa Decisão 4.1 e esse Comentário 13.1 tratam especificamente da valoração de suporte físico contendo software para equipamentos de processamento de dados, e não da valoração do software em si, justamente porque o software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros. Dessa forma, não há que se falar em “importação física” de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software, de tal forma que o direito aduaneiro não traz a resposta pretendida pelo i. Conselheiro relator, qual seja, a esperada conceituação de “software importado”. Por isso entendo que, quando o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, fez menção a “software importado”, o fez para referir o software desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. E em se tratando de “software importado”, o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é claro ao afirmar que as receitas decorrentes do seu licenciamento ou cessão de direito de uso devem ser submetidas ao regime não cumulativo das Contribuições, conforme apontou a fiscalização: 4 O único bem incorpóreo nominado no Sistema Harmonizado é a energia elétrica (Posição 27.16). Fl. 1242DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: .............................. XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. .............................. § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. Como se isso já não fosse suficiente para que afirmássemos que as receitas da recorrente pela comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido no estrangeiro estão sujeitas à tributação pelo regime não cumulativo das Contribuições, entendo que a discussão nem deveria ter chegado a esse ponto, uma vez que ao caso tratado no presente processo não se aplica o disposto no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003 (tributação pelo regime cumulativo das Contribuições), de tal forma que nem caberia a análise da exceção ao inciso XXV prevista no § 2º desse mesmo art. 10. Se atentarmos para a redação do inciso XXV, veremos que não há outra leitura possível que não a que o regime cumulativo das Contribuições permanece aplicável para as receitas auferidas em razão do licenciamento ou cessão de direito de uso de software comercializado pela própria empresa de serviços de informática que o desenvolve, hipótese que não se aplica ao caso aqui analisado. É esse o sentido da lei quando fala em “atividades de desenvolvimento de software E O SEU licenciamento ou cessão de direito de uso”. Quisesse a lei ter mantido no regime cumulativo das Contribuições também as receitas relativas ao licenciamento ou cessão de direito de uso de software desenvolvido por terceira empresa, teria ela se referido às atividades de desenvolvimento OU de licenciamento ou cessão de direito de uso de software, sem a utilização de qualquer expressão que pudesse conectar as “atividades de desenvolvimento de software” com o “licenciamento ou cessão de direito de uso”. Dessarte, é de se reconhecer o acerto da fiscalização em submeter as receitas auferidas pela recorrente com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa localizada no estrangeiro ao regime não cumulativo das Contribuições. Conclusão Diante do exposto, no que diz respeito ao regime de tributação das Contribuições, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles Fl. 1243DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Declaração de Voto Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima. Conforme o Direito Tributário, a legislação, os fatos, as provas, documentos e petições apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício dos trabalhos e atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros, conforme Portaria de condução e Regimento Interno, apresenta-se esta declaração de voto. Alinhado ao voto do nobre colega relator, serve esta declaração de voto para reforçar o entendimento favorável ao contribuinte no presente caso em concreto. O deslinde da lide administrativa fiscal depende, necessariamente, da definição do conceito de importação, pois, apesar da importação não ser o fato gerador das contribuições de Pis e Cofins não-cumulativos e nem mesmo no regime cumulativo, o lançamento possui como fundamento principal o §2.º do inciso XXV do Art. 10 da Lei 10.833/03, reproduzido a seguir: “Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1.º a 8.º: (Produção de efeito) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) § 2.º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)” Considerando que o Art. 10 excetua do regime não-cumulativo as receitas auferidas por empresas de serviços de informática decorrentes das atividades de cessão de direito de uso de software e que o §2.º desenquadra os softwares importados de tal exceção, a fiscalização tratou a operação de cessão do direito do software da Microsoft como se fosse a cessão de direito de uso de um software importado e, com base neste principal entendimento, acusou o contribuinte de ter recolhido as contribuições no regime cumulativo de forma equivocada, reapurou as contribuições como se no regime não-cumulativo estivessem e cobrou as diferenças. Portanto, como afirmado anteriormente, para chegar à conclusão se o contribuinte recolheu corretamente as contribuições pelo regime cumulativo (Lei n° 9.718/1998) ou não, é vital avaliar se o software da Microsoft é realmente um software importado. Fl. 1244DF CARF MF Documento nato-digital http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L11051.htm#art10%C2%A72 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L11051.htm#art10%C2%A72 Fl. 25 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Para tanto, invariavelmente, o conceito de importação de software precisa ser visitado, pois os softwares, de modo geral, ainda que desenvolvidos em outros países, não necessitam de importação física e sim de um simples download, em qualquer parte do globo. Tema semelhante já foi analisado pelo STF, quando do julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, que trataram a respeito da incidência ou não de ICMS sobre os softwares, oportunidade em que a maioria do colegiado decidiu pela não incidência, justamente por não haver o trânsito físico da mercadoria. Para decidir se determinado software foi importado ou não, a lógica é exatamente a mesma, deveria existir um trânsito físico de mercadoria. Não há na legislação nenhuma hipótese de “presunção de importação” de software e nem mesmo nenhum texto da lei que equipare o download de software à uma “importação fictícia”. O que a fiscalização fez, no presente caso, foi agir como se legisladores fossem, quando não há na Lei nenhuma disposição expressa. A reapuração das contribuições no regime não-cumulativo somente poderia ter ocorrido na hipótese do §2.º do inciso XXV do Art. 10 da Lei 10.833/03 ter utilizado a expressão “software desenvolvido em país estrangeiro”, ao invés da expressão “importado”, situação que não corresponde à realidade legislativa. E vejam que na Lei 10.637/02 não há nenhum dispositivo semelhante ao §2.º do inciso XXV do Art. 10 da Lei 10.833/03, ou seja, mesmo diante de total atipicidade, a fiscalização reenquadrou as atividade de cessão de direito de uso de software da Microsoft para o regime não-cumulativo das contribuições. Para todos os efeitos legais e, diante da absoluta ausência de trato legislativo à respeito da tributação de tecnologias há mais de décadas, não há como equiparar um software desenvolvido em país estrangeiro com um software importado, pois assim como foi decidido para o ICMS, a importação de uma determinada mercadoria exige o trânsito físico e real desta. A importação de softwares já foi uma realidade no passado, quando determinados softwares eram realmente enviados ao cliente, acoplados à um Compact Disc – CD e acondicionados em uma embalagem protetora, por exemplo. Contudo, esta não é a realidade dos autos, pois a operação de cessão de uso do direito se deu de forma totalmente virtual e, este fato, é incontroverso nos autos. Em face do exposto e da total atipicidade do lançamento, deve ser DADO PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. Declaração de Voto proferida. (documento assinado digitalmente) Fl. 1245DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3201-009.359 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13864.720156/2016-68 Pedro Rinaldi de Oliveira Lima Fl. 1246DF CARF MF Documento nato-digital 7.7254972 2024-03-23T09:00:04Z 202402 Terceira Câmara ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção 2024-03-21T00:00:00Z 18088.720199/2018-76 202403 7041312 2024-03-21T00:00:00Z 3301-013.815 Decisao_18088720199201876.PDF 2024 RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE 18088720199201876_7041312.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares arguidas, e, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao recurso voluntário, quanto à tributação da base de cálculo das contribuições pela sistemática da cumulatividade. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). 2024-02-27T00:00:00Z 10345431 2024 2024-03-23T09:03:06.003Z N 1794307095656398848 Metadados => date: 2024-03-08T00:59:21Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-03-08T00:59:21Z; Last-Modified: 2024-03-08T00:59:21Z; dcterms:modified: 2024-03-08T00:59:21Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-03-08T00:59:21Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-03-08T00:59:21Z; meta:save-date: 2024-03-08T00:59:21Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-03-08T00:59:21Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-03-08T00:59:21Z; created: 2024-03-08T00:59:21Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 47; Creation-Date: 2024-03-08T00:59:21Z; pdf:charsPerPage: 2155; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-03-08T00:59:21Z | Conteúdo => S3-C 3T1 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 18088.720199/2018-76 Recurso Voluntário Acórdão nº 3301-013.815 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 27 de fevereiro de 2024 Recorrente BRASOFTWARE INFORMÁTICA LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares arguidas, e, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao recurso voluntário, quanto à tributação da base de cálculo das contribuições pela sistemática da cumulatividade. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 08 8. 72 01 99 /2 01 8- 76 Fl. 3498DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Relatório Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido: “Lavrou-se, em face da contribuinte identificada em epígrafe, Autos de Infração, relativo à Cofins, no montante de R$ 81.538.956,50 e à contribuição para o PIS/Pasep, no valor de R$ 17.722.934,31 – incluídos multa e juros, correspondente ao ano de 2014. A autuação ocorreu devido à insuficiência de recolhimento da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. No Relatório Fiscal juntado aos autos às fls. 2.238/2.282 a autoridade autuante contextualiza os motivos do lançamento. No aludido relatório, a fiscalização primeiramente detalha o curso do procedimento fiscal efetuado em cumprimento ao Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal nº 08.1.22.00-2017-00242-6 de 06/07/2017 com o objetivo de fiscalizar a Cofins e a contribuição para o PIS/Pasep do ano de 2014, relatando o teor das intimações expedidas e da documentação produzida pela contribuinte em resposta às intimações. A seguir, identifica a pessoa jurídica, conforme a cláusula segunda do contrato social consolidado juntado aos autos às fls. 08/15: CLÁUSULA SEGUNDA - A Sociedade terá os seguintes objetivos sociais: a)Produção, desenvolvimento, licenciamento e/ou cessão de direitos de uso de programas de computador (Software); b)Instalação de programas; c) Implantação de programas e aplicações; d)Treinamento de Pessoal; e)Análise e processamentos de dados; f)Suporte e manutenção de programas de computador; g)Importação e exportação dos produtos de sua área de atuação; h)Tradução, publicação e comercialização de periódicos, livros, manuais, impressos e material didático em geral; i) Intermediação de negócios relativos a sua área de atuação; j)Participação no Capital Social de outras empresas; k)Comércio de móveis, utensílios e suprimento de informática; l)Comercialização e representação de computadores e microcomputadores; m) Inclusive seus similares, acessórios periféricos, partes e peças; E prossegue o relatório narrando que os tomadores do serviço da interessada podem "baixar" softwares por download diretamente do fabricante (Corel Draw, Norton, Office, Windows, Adobe, Access, Acrobat, Autocad, Kaspersky e outros), conforme apurado pela visita à pagina da empresa na internet (fls. 845/852). Diz a fiscalização que da análise da documentação que consta do processo e dos elementos arrolados pelo fiscalizado efetuou o lançamento de crédito tributário da contribuição para o PIS e da Cofins. Fl. 3499DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 E assim fundamentou a autuação: I) PIS - PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO Com referência ao cálculo do contribuinte do PIS cumulativo incidente sobre a receita do ano-calendário de 2014, constatamos ter a contribuinte feito o cálculo discriminado na planilha a seguir de valor da contribuição cumulativa utilizando- se o percentual de 0,65% (...) Porém, no presente caso, o enquadramento de parte das receitas acima, oriundas do faturamento mensal e sujeitas ao recolhimento do PIS - Programa de Integração Social, parte das receitas essa no valor de R$ 763.827.443,40, deve ser feito pela modalidade não cumulativa, pelo motivo de ter o contribuinte auferido receitas de prestação de serviços tributado pelo ISSQN de LICENÇA DE USO SOFTWARE NAO PERSONALIZADO de software importado, discriminados na planilha de nossa elaboração as fls. 1.204 a 1.683. Em decorrência, conforme determina o art. 2º da Lei nº 10.637/02, para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicamos, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º , a alíquota de 1,65%, prevista no art. 2º, sendo ambos os artigos da Lei nº 10.637/02. (...) A seguir, além dos art. 1º, 2º e 4º da Lei nº 10.637, de 2003, cita e transcreve trechos da Solução de Consulta nº 394 - SRRF08/Disit, cuja assunto assim está disposto: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOTFWARES IMPORTADOS. INCIDÊNCIA NÃO- CUMULATIVA DA CONTRIBUIÇÃO. E na sequência transcreve o art. 1º da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998, que traz a definição de software e faz a seguinte observação: Aqui cabe uma observação: a razão de denominarmos as receitas do contribuinte, no Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018 de "prestação de serviço tributado pelo ISSQN de LICENÇA DE USO SOFTWARE NÃO PERSONALIZADO" está na descrição do CFOP - Código Fiscal de Operações quanto na discriminação da natureza da operação de suas notas fiscais, conforme se vê na relação, elaborada pelo contribuinte às fls. 105/753, e na planilha efetuada pela fiscalização, de NF-e (notas fiscais eletrônicas) às fls. 1.204 a 2.168 representando a totalidade das notas fiscais emitidas pelo fiscalizado de CFOP - Código Fiscal de Operações 5933 e 6933 durante o ano-calendário de 2014 sujeitas ao regime da não cumulatividade, cujos CFOP significam a expressão "prestação de serviço tributado pelo Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza", de acordo com descrição da tabela de CFOP SINIEF a seguir: (...) Por certo, quando da resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, o contribuinte não percebeu que suas próprias notas fiscais, de sua emissão, de CFOP 5933 e 6933, são de prestação de serviço tributado pelo Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, pois extraímos da resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018 à fl. 860: (...) Fl. 3500DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 E segue explicando a fiscalização: Voltando ao cálculo do PIS não cumulativo, nas planilhas que contém as receitas que serviram de base de cálculo do PIS cumulativo entregues pelo contribuinte (fls. 619/691), verificamos a inclusão de receita de venda de software importados, que são receitas sujeitas à não cumulatividade da contribuição para o PIS. O contribuinte não apresentou em sua resposta às fls. 856 a 862, embora intimado a apresentar, nenhuma documentação comprovando a origem nacional dos softwares listados no Termo de Intimação Fiscal 006/242/2018. A receita de vendas dos softwares importados reconhecidos pela contribuinte incorretamente como receita sujeita à cumulatividade do PIS é objeto de auto de infração nesta fiscalização. Da reclassificação da receita cumulativa para não cumulativa, efetuada pela fiscalização, impõe-se o lançamento suplementar do PIS com o lançamento suplementar de 1% proveniente da diferença da alíquota não cumulativa de 1,65% em relação à alíquota cumulativa de 0,65%, conforme quadro adiante. Acrescenta a autoridade fiscal que o art. 10 e § 2º da Lei nº 10.833, de 2003, determinam que somente as receitas relativas a software nacional permanecem no regime cumulativo da Cofins, aplacando-se essa previsão também ao PIS, por força do disposto no artigo 15 da mesma Lei. Sobre a comprovação de softwares nacionais, relata: Os programas de computador considerados importados pela fiscalização foram os relacionados no Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, dado que o contribuinte não comprovou serem esses programas de computador nacionais, pela não apresentação de qualquer documentação que comprovasse que ditos software seriam nacionais, embora intimado. O fato é que o contribuinte não conseguiu comprovar que os softwares relacionados no Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018 são nacionais; (...) Ademais, tendo sido solicitado ao contribuinte a apresentação de relação de software importados comercializado, através do item 3 do Termo de Intimação Fiscal nº 003/242/2017, assim: "Solicitamos que V.Sas. apresentem em meio digital, (planilhas, xls, ods, tec), nos formatos abaixo especificados, mês a mês, de período de 01/01/2014 a 31/12/2014, relação de notas fiscais de saída de mercadorias e de prestação de serviços decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de software importados" respondeu o contribuinte, anexando a planilha às fls. 619/691: (...) Destarte, uma vez inquirido, o contribuinte declarou serem importados os softwares comercializados relacionados em planilha que juntamos às fls. 619 a 691, de elaboração do fiscalizado, cujo montante de vendas no ano-calendário 2014 importou no valor de R$ 6.276.944,25, e essa planilha de comercialização de software importado está contida na planilha elaborada pelo contribuinte às fls. 692 a 753 de comercialização de software sujeita ao PIS não cumulativo de valor total de R$ 6.999.903,08. Restava, assim, então, à fiscalização, proceder à auditoria fiscal no quesito "conferência documental dos valores apresentados em SPED Contribuições, pelo fiscalizado, referentes ao PIS cumulativo de R$ 775.413.081,65". De um total de receitas de R$ 782.412.984,73 sujeitas à incidência do PIS, sendo R$ 6.999.903,08 de PIS não cumulativo - segundo o contribuinte, valores aos quais tivemos acesso através do SPED EFD-Contribuições de preenchimento e entrega por parte do contribuinte, e no sentido de obter confirmação documentada do Fl. 3501DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 valor de R$ 775.413.081,65 refere-se de fato à incidência de PIS cumulativo, e decorrente de nossa análise dos softwares comercializados que importaram em R$ 775.413.081,65, com dados extraídos das notas fiscais, foi que elaboramos e expedimos o Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, cujo objeto consistiu na intimação ao contribuinte para, no prazo de 20 (vinte) dias, comprovar documentalmente que as operações efetuadas durante o ano-calendário 2014 de "prestação de serviço tributado pelo ISSQN de LICENÇA DE USO SOFTWARE NÃO PERSONALIZADO", (...) referem-se a "prestação de serviço tributado pelo ISSQN de LICENÇA DE USO SOFTWARE NAO PERSONALIZADO" de software nacional. O contribuinte discorreu acerca do conceito de software nacional, ou melhor, de sua dificuldade em caracterizar o que vem a ser software nacional, conforme se depreende dos trechos a seguir, dentre outros, colhidos de sua resposta à intimação às fls. 856 a 862: (...) O contribuinte respondeu com firmeza quais são os softwares importados que comercializa, e quanto a responder quais são os software nacionais que comercializa ficou reticente. Afirmamos, a essa altura, que os demais softwares comercializados pelo fiscalizado, (planilha as fls. 1.204 a 1.683), que não estão entre os constantes da planilha de comercialização de software importados às fls. 619 a 691, são, também, importados. E em sendo software importados os demais sotfwares comercializados que não os declaradamente importados na planilha as fls. 619 a 691, estão sujeitos ao recolhimento do PIS de incidência não cumulativa, estando, dessa forma, incorreto o cálculo do contribuinte em SPED Contribuições de PIS de regime de incidência cumulativa de valor de R$ 775.413.081,65. Nesse sentido, o contribuinte, em sua resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018 as fls. 856 a 862, não apresentou qualquer documentação que comprovasse que os referidos acima software comercializados, no valor de R$ 775.413.81,65, seriam nacionais, não restando à fiscalização outra medida que não a de considerar que os softwares comercializados pelo contribuinte, relacionados no termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, representativos do montante de R$ 763.827.443,40, não são software nacionais, (...) A seguir, descreve, da mesma forma, a autuação em relação à Cofins. Já no item III, ao tratar da pretensão da contribuinte em tomar créditos da não cumulatividade caso a receita cumulativa seja reclassificada para não-cumulativa, assim assentou a fiscalização: Em sua resposta à intimação às fls. 856 a 862, sob o título "DOS PEDIDOS", de acordo com o disposto no item 2, o contribuinte entende possuir o direito de tomar créditos da COFINS e do PIS/Pasep sobre valores de insumos que contribuíram para a geração da receita sujeita à não cumulatividade; (...) Contudo, sempre no sentido de ter receitas reclassificadas de cumulativas para não cumulativas em relação ao PIS - Programa de Integração Social e à COFINS - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, primeiramente, cabe salientar pontos importantes da SC - Solução de Consulta nº 149 - SRRF/09/Disit de 05 de agosto de 2013. (...) Como se vê, o fiscalizado tem direito a tomar créditos do PIS e da COFINS de acordo com os incisos I e II da Lei nº 10.865/2004, dado que, para os software Fl. 3502DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 comercializados pelo fiscalizado, inexiste operação anterior à comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de software importados sobre a qual incida PIS e COFINS, e em consequência, não há creditamento do PIS e da COFINS nas vendas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. Assentadas as premissas, assim concluiu a fiscalização: Face ao acima exposto, com base no enquadramento legal retro mencionado e no descrito no auto de infração, efetuamos o lançamento de ofício, por reclassificação do calculo de PIS cumulativo para PIS não cumulativo, e de COFINS cumulativa para COFINS não cumulativa (...) Em 23/11/2018 a interessada teve ciência do auto de infração e, tempestivamente, ingressou com a impugnação de fls. 2.292/2.415 e 2.416/2.539, cujo teor será a seguir sintetizado. Inicialmente, requer o cancelamento dos Autos de Infração relativos à contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins pelos motivos de fato e de direito em que se fundamenta a impugnação. Requer ainda que eventuais notificações, intimações e correspondências referentes ao presente processo sejam encaminhadas ao endereço da empresa em epígrafe e também por cópia ao escritório de seus advogados. Esclarece que a impugnação está composta por cinco (5) títulos distintos, e no Título 1, trata da tempestividade do recurso apresentado e faz considerações iniciais afirmando que se impõe a rápida análise e provimento da impugnação de modo a minimizar os efeitos maléficos que resultaram da autuação fiscal. No tópico III - Dos Fatos, define sua atuação como pessoa jurídica: 8. Para consecução do seu objeto social a impugnante firma com titulares dos direitos autorais de programas de computador contratos de distribuição de software, contratos esses que permitem à impugnante comercializar para usuários finais as correspondentes licenças de uso desses programas de computador, ou seja, software do tipo "NÃO PERSONALIZADOS", chamados de "software de prateleira", ou seja, aqueles produzidos em larga escala, sob a modalidade de cópias múltiplas (o usuário adquire múltiplas licenças de uso, com autorização para "multiplicar" ou "copiar" o mesmo software diversas vezes ou para instalar o mesmo software em sistemas multi-usuários ("rede" de computador), com conteúdo idêntico, produzidos, em série, não customizados, programas de computador esses que podem estar acompanhados ou não dos respectivos suportes informáticos (CD-ROOM, disquetes, etc). 9. Em contrapartida à comercialização do software, os "Distribuidores" - como é o caso da impugnante - se obrigam a pagar aos titulares os correspondentes DIREITOS DE COMERCIALIZAÇÃO OU DISTRIBUIÇÃO de programa de computador (cf §1º-A do artigo 1º, da Lei nº 10.168/2000). E, na sequência, especifica a adoção do regime cumulativo para os softwares "não importados": 10. Tratando-se de programas de computador (software) não importado, pois não se subsumem ao processo de desembaraço aduaneiro, a Impugnante se submete à tributação de PIS/PASEP e COFINS sobre a modalidade cumulativa, em estrita harmonia com o disposto no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833/2003. Acrescenta ainda que restará demonstrado na impugnação que os argumentos que embasaram o auto de infração por si só não se sustentam, uma vez que não comercializa software importado eis que as receitas de serviços de informática obtidas, decorrentes Fl. 3503DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 da comercialização de licenças de uso inerentes aos programas de computador que não se subsumem ao desembaraço aduaneiro estão sujeitas à tributação de PIS/Pasep e Cofins pela modalidade cumulativa. E no Tópico IV - aduz que o Relatório da Ação Fiscal está eivado de vício insanável porque sustenta, em síntese, duas falsas premissas: (i) Primeira premissa incorreta: Apenas as operações com "SOFTWARE NACIONAL" estariam abrangidas pela regra estatuída pelo inciso XXV do artigo 10º, da Lei nº 10.833/03; (ii) Segunda premissa incorreta: Que esta defendente teria auferido receitas de prestação de serviço tributado pelo ISSQN de licença de uso software não personalizado de "SOFTWARE IMPORTADO"1 A seguir, no Título 2 - O Auto de Infração Impugnado está alicerçado em "Relatório da Ação Fiscal" que baseia na falsa interpretação de que se submete à sistemática cumulativa apenas as receitas com "software nacional". Ademais o Auto de Infração nem sequer se desincumbiu de fazer a distinção do que entende por "software nacional" e/ou "software importado", aduz que já no primeiro parágrafo do Relatório o AFRFB revela sua predeterminação em autuar a contribuinte e ataca vários pontos do referido relatório. Discorre sobre a presunção da fiscalização de que os softwares comercializados são importados, asseverando que não há na legislação pátria o conceito de "software nacional": 18. Infelizmente, sob a alegação de que o contribuinte não fez prova de que o software por ele comercializado seria "software nacional", o Agente Arrecadador "deduziu", "presumiu", "fez supor", tratar-se de "software importado": (...) Como demonstrará abaixo, não houve reticência, nenhum titubeio, nenhuma dúvida por parte da empresa a respeito do tema, tendo ela trazido aos autos substanciosa justificativa a respeito da inexistência de lei ou regulamento que defina, para efeitos tributários o que seja "software nacional", e desafiou ao agente fiscal trazer à colação como se conceitua esse tipo de bem2. E em relação à Solução de Consulta nº 394 SRRF/Disit, citada no Relatório Fiscal, argumenta que: Em relação a essa normativa se discorrerá abaixo nesta peça de defesa mas é oportuno ressalvar que os dizeres da " Solução de Consulta nº 394 SRRF/Disit" reproduzidos no auto de infração, em nada inova, pouco esclarece a respeito da distinção entre software "nacional" e "importado" resumindo-se tão somente em reprisar os dizeres que já constam do art. 10 e seu inciso XXV e parágrafo 2º da lei 10.833/03. Em suma, parodiando a publicação, trata-se de uma "Solução de Consulta" que efetivamente nada soluciona.... A seguir traz a sua interpretação dos dispositivos legais aplicáveis à contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, destacando o art. 10 e o inciso XXV da Lei nº 10.833, de 2003, com a redação que lhe conferiu a Lei nº 11.051, de 2004 bem como o inciso V do art. 15, da mesma Lei, como se destaca a seguir: 3. De acordo com essas disposições legais, desde 29/12/2004, o UNIVERSO, a TOTALIDADE, das receitas auferidas por empresas de serviços de informática permanecem sujeitas às normas da legislação do PIS e da COFINS vigentes anteriormente à lei nº 10.833, ou seja, remanesceram tributadas pela modalidade Fl. 3504DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 cumulativa (4), legislação essa que não contempla distinção em relação ao "tipo" de software (se ele é personalizado ou não personalizado; padronizado ou não padronizado; customizado ou não customizado; sob encomenda ou "de prateleira", etc) nem quanto à sua aplicação (sistema operacional; aplicativo; ferramenta de desenvolvimento; entretenimento; educacional; automação; "ERP", etc) nem mesmo quanto à origem da tecnologia empregada no seu desenvolvimento. (...) 5. Há que se considerar, ademais, que essa mesma exceção aplica-se tão somente ao "software importado" e especificamente em relação às receitas expressamente listadas no referido § 2º, do art. 10, da Lei nº 10.833/03, compreendendo a "comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso" desse tipo específico de software. À evidência - até mesmo por faltar previsão legal - as demais receitas relacionadas com esse tipo de software (dito "importado"), incluindo "desenvolvimento", bem como "análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como software as páginas eletrônicas" remanescem tributadas sob a modalidade cumulativa de apuração de PIS/PASEP e COFINS" E conclui que: (i) a regra é a apuração das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre as receitas de informática pela sistemática cumulativa; (ii) a única exceção se aplica ao licenciamento de uso de "software importado" e (iii) conceitua-se como "importado" qualquer bem que tenha se submetido ao desembaraço aduaneiro. Sobre o trecho do Relatório Fiscal em que a fiscalização afirma que os tomadores de serviços da fiscalizada podem baixar software por download diretamente do fabricante, conforme pesquisado na página da internet da empresa, assim deduziu a impugnante: Significa dizer que o próprio agente fiscalizador reconhece expressamente que NÃO FORAM "IMPORTADOS" os programas de computador cujas receitas de comercialização serviram de base de cálculo para autuação uma vez que referidos bens não se submeteram aos procedimentos inerentes desembaraço aduaneiro tendo sido disponibilizados aos usuários pelo procedimento de "download". Ademais, o "download" feito pelo usuário do programa de computador, pode ser realizado até mesmo de um servidor localizado no território brasileiro. Observe- se nesse sentido, que desde 2014, a Microsoft (principal fornecedora da impugnante), disponibiliza data centers localizados no Estado de São Paulo, conforme matéria publicada no Jornal O Estado de São Paulo (...) Prosseguindo, no Título III - As receitas auferidas pela defendente submetem-se às contribuições Cofins e PIS/Pasep com a incidência cumulativa (inciso XXV do art. 10, da Lei 10.833/2003). Não é "importado" o software que a empresa comercializa, em síntese, relata que não foi a intenção do legislador excluir da modalidade cumulativa da tributação de PIS e Cofins as atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso do "software de origem externa" (cuja tecnologia não foi desenvolvida no País). Se o quisesse bastaria substituir o termo por outras expressões, tais como, "software desenvolvido no exterior" ou "software não desenvolvido no País". Na ausência da definição de "software importado" deve-se trazer os conceitos de produto importado ou mercadoria importada, para concluir que se o software comercializado no País não se submeteu aos procedimentos de importação (despacho aduaneiro de importação, desembaraço aduaneiro, etc), não se lhe aplica a exceção tipificada no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833/2003, não podendo ser chamado de "software importado" e estará sujeito às contribuições de PIS/Pasep e Cofins pela modalidade cumulativa. A Fl. 3505DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 seguir, contextualiza as receitas de serviços de informática na legislação que trata da incidência do PIS/Pasep e Cofins faturamento. E no Tópico 3.3 - Da possível ofensa ao princípio da isonomia em matéria de Direito Tributário, argumenta que outra interpretação dada ao § 2º do artigo 10 da Lei nº 10.833, de 2003, fere o princípio da isonomia: 25. Uma interpretação possível (apesar de inconsistente com a interpretação teleológica de normas tributárias) acerca do disposto no §2º do artigo 10 da Lei Federal nº 10.833/2003 diz respeito à extensão do conceito de software importado, revelando que este, obrigatoriamente, abrange todo e qualquer programa de computador cuja tecnologia tenha sido desenvolvida no exterior, sem que seja necessário o desembaraço aduaneiro como forma de comprovação de que o "bem" foi efetivamente importado de outro país para o Brasil. 26. Nesse ponto, releva avaliar se não estaríamos diante de uma grave lesão ao princípio da Isonomia Tributária, fato este que, uma vez constatado, levaria o dispositivo legal sob análise à inconstitucionalidade absoluta. A seguir, discorre exaustivamente sobre a distinção entre "mercadoria estrangeira" e "mercadoria importada" e sobre o comportamento da jurisprudência administrativa, citando a Solução de Consulta Disit/SRRF nº 149, de 05 de agosto de 2013, a Solução de Consulta Cosit nº 303, de 14 de junho de 2017, para fixar que (i) os negócios jurídicos envolvendo software disponibilizados por download não configuram fato gerador do PIS/Pasep importação nem da Cofins importação; (ii) as receitas de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software obtido via download não estão abarcadas pela exceção de que trata o § 2º , do art. 10, da Lei nº 10.833/2003 e (iii) estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas por empresas de serviços de informática em decorrência das atividades de licenciamento ou sua cessão de direito de uso de software disponibilizado via download. E no tópico 3.6, diz que cumpria ao agente fiscal a necessidade de provar que o software licenciado é, de fato, importado, uma vez que não bastava apenas inferir esse entendimento no auto de infração, conforme entendimento do CARF no Acórdão nº 3201003.207. No Título 4, argumenta que no caso de serem admitidas que as receitas auferidas estivessem submetidas à incidência não cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, poderia descontar créditos não cumulativos na forma do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002 e nº 10.833, de 2003 e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004. Neste sentido, faz um longo arrazoado sobre o conceito de insumos, nos termos do Acórdão proferido pelo STJ em razão do julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR (2010/0209115-0), bem como ementas de outros julgados administrativos. Alega que aceita esta hipótese, no exercício de 2014, a impugnante tornar-se-ia titular de saldo credor das referidas contribuições sociais. Por último, requer que seja conhecida a presente impugnação e, no mérito que sejam julgados inteiramente improcedentes e declarados nulos os autos de infração de fls. 2222/2236. Subsidiariamente, na hipótese aventada no Título 4, requer que seja julgada procedente a impugnação a aceitos os documentos apensados como comprovação suficiente de que tem direito ao crédito de PIS/Pasep e Cofins. É o relatório.” Em decisão unânime, a 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba julgou improcedente a impugnação, mantendo-se o crédito tributário constituído, em acórdão assim ementado: Fl. 3506DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 APURAÇÃO DE IRPJ COM BASE NO LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO- CUMULATIVA DA COFINS. A pessoa jurídica que apura o IRPJ com base no lucro real está sujeita à apuração da Cofins pela sistemática não cumulativa, salvo as exceções expressamente estabelecidas em Lei. RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da Cofins calculada pela sistemática não cumulativa as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incide a Cofins-Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 APURAÇÃO DE IRPJ COM BASE NO LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO- CUMULATIVA DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. A pessoa jurídica que apura o IRPJ com base no lucro real, está sujeita à apuração da contribuição para o PIS/Pasep pela sistemática não cumulativa, salvo as exceções expressamente estabelecidas em Lei. RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA DA CONTRIBUIÇÃO. Por força do parágrafo 2º do art. 10 e art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da contribuição para o PIS/Pasep calculada pela sistemática não cumulativa as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incide a contribuição para o PIS/Pasep-Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Impugnação Improcedente Fl. 3507DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Crédito Tributário Mantido” Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na impugnação, requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, em recurso voluntário com a seguinte estrutura: Tempestividade 1. Dos fatos 2. Da delimitação do alcance da decisão 2.1. Base de cálculo dos lançamentos – imagem de fls. 2242 2.2. O que diz a lei 2.3. Como procedeu a recorrente 2.4. Como se comportou a fiscalização 2.5. O que disse a 3ª Turma da DRJ/CTA – Curitiba 2.5.1. Ementa de fls. 3303/3304 2.5.2. Relatório de fls. 3304/3312 2.5.3. Voto de fls. 3313/3324 I. Folhas 3313 – nulidade dos autos II. Folhas 3313 e 3314 – intimações ao patrono da autora III. Folhas 3314 – segundo “mini relatório” IV. Folhas 3315 a 3317 (e início da pág. 3318) – reprodução literal de textos de lei V. Folhas 3318 (parte final) e 3319 – enquadramento da empresa às sistemáticas previstas no art. 10, da lei 10.833/03 VI. Folhas 3320/3321 – a 3ª Turma Julgadora da DRJ/CTA-Curitiba reincide no equívoco da fiscalização VII. Folhas 3321 – comprovação de softwares “nacionais” ou “importados” VIII. Folhas 3322 e 3323 – Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 07/2017 IX. Folhas 3322 – direito ao crédito não cumulativo X. Folhas 3323 – reparo no procedimento fiscal 3. Ambiente legal no qual se inserem o inciso XXV, ao art. 10 e o inciso V, ao art. 15, da Lei nº 10.833/03: afastar a elevação da carga tributária 4. Amplitude de abrangência do dispositivo no inciso XXV, do art. 10 e no inciso V, ao art. 15, da Lei nº 10.833/03 5. Propósito e alcance dos dizeres do parágrafo 2º, ao art. 10, da Lei nº 10.833/03 6.1 Alcance do termo “software importado” 6.1.1. Do “despacho aduaneiro” ou “despacho de importação” 6.1.2. Do “desembaraço aduaneiro” 6.1.3. Dos termos “produto importado” ou “mercadoria importada” 6.1.4. “Produto importado” em face da Constituição Federal 6.1.5. “Produto importado” em face do Código Tributário Nacional 6.1.6. “Produto importado” em face da legislação ordinária e regulamentar Fl. 3508DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 6.1.7. Conclusão do item 6.1 6.2. Distinção entre “mercadoria estrangeira” e “mercadoria importada” 7.1. Créditos que a empresa está autorizada a descontar, calculados na forma do art. 3º da Lei 10.833/06 (sic), do art. 3º da Lei 10.637/2002 e do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 7.2. Na hipótese de que trata “Título 7.1”, no exercício de 2014, a defendente tornar-se- á titular de saldo credor das contribuições COFINS (R$ 1.328.371,71) e PIS/PASEP (R$ 279.141,91) 8. Valores lançados nos autos de infração de fls. 2222 até 2237 cuja contestação ora se reitera 9. Manifestações contidas na impugnação que ora são reiteradas 10. Tecnologia não se “importa”: tecnologia se adquire 11. Considerações finais Pedidos Após extenso arrazoado, pede o que se segue: “(I) Requer seja conhecido o presente RECURSO VOLUNTÁRIO e, no mérito, dado provimento a presente defesa para o fim de que sejam julgados inteiramente improcedentes e declarados nulos os autos de infração de fls 2222 até 2228 e de fls. 2229 até 2237 destes autos (Processo Administrativo nº 18088-720.199/2018-76, lavrados com data de 19/11/2018 (sem número, juntado em 26/11/2018), no bojo do Procedimento Fiscal Nº 18088- 720.199/2018-76), tendo por objeto "APURAÇÃO CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP INCIDENTE SOBRE O FATURAMENTO REGIME NÃO-CUMULATIVO" e "APURAÇÃO CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DE SEGURIDADE SOCIAL REGIME NÃO-CUMULATIVO", especialmente por que os autos de infração estão eivados de erros substanciais insanáveis no ato de enquadramento tributário em relação a sistemática de apuração das contribuições sociais para o PIS/PASEP e a COFINS exigidas sobre as receitas de prestação de serviços apuradas pela Autuada em 2014, tal com demonstram o "Relatório de Ação Fiscal" e também os próprios dizeres, percentuais e valores lançados nos autos de infração ora contestados, reconhecendo-se, via de consequência como válidos, eficazes em em (sic) plena sintonia com a legislação aplicável à matéria, os valores que a empresa apurou e efetivamente recolheu aos cofres da União durante o exercício de 2014; (II) Na eventual hipotese de que não acolhida deste Recurso Voluntário no que concerne ao mérito (julgando improcedente os lançamentos suplementares aqui refutados), admitindo-se tão somente “ad argumentandum tantum” que esse Colendo Conselho entenda que as receitas auferidas pela defendente devam ser submetidas às contribuições COFINS E PIS/PASEP com a incidência não cumulativa (§ 2º, do art. 10, da lei 10.833/2003), a Defendente apresenta este RECURSO VOLUNTÁRIO também para o fim de requerer a essa Unidade de Julgamento que seja julgado procedente este RECURSO VOLUNTÁRIO e aceitos os documentos que a ela se apensam como comprovação suficiente de que a Defendente tem direito ao crédito de PIS/COFINS, sobre os valores das remessas feitas ao exterior em pagamento de direitos de distribuição relativamente aos programas de computador que ela licencia, com a consequente redução ou “zeramento” das referidas contribuições lançadas nos autos de infração ora contestados e também com a redução ou “zeramento” dos valores constantes dos autos de infração ora refutados lançados a título de “Multa Proporcional” e/ou “Juros de Mora”; (III) Na eventual hipótese de acolhida parcial do pleito contido no pedido anterior – admitindo que a Defentdente (sic) tem direito à tomar créditos, porém exigindo a prátida Fl. 3509DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 (sic) de algum ato administrativo complementar, se requer seja então deferido a concessão de prazo adicional para que a Defendente possa apresentar à RFB as informações e comprovações dos créditos e realizar as retificações dos formulários transmitidos pela empresa à RFB, tomando crédito de PIS/PASEP e COFINS, sobre as remessas feitas ao exterior em pagamento de direitos de distribuições, nos montantes infra informados, de tal sorte que, após o deferimento, se processe nestes autos a redução ou “zeramento” das referidas contribuições, assim como dos montantes inerentes à “Multa Proporcional” e/ou “Juros de Mora” lançadas nos autos de infração ora contestados; (IV) Roga-se, finalmente, possa a ora Defendene (sic) produzir eventuais provas complementares, por todos os meios em direito permitido, inclusive documentais, diligênciais ou periciais” É o relatório. Voto Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator. O recurso voluntário foi protocolado antes da ciência do acórdão de impugnação pela recorrente, portanto, é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, pelo que dele deve-se conhecer. Não obstante serem as peças impugnatória e recursal expostas em extensas considerações, é possível, sem danos aos fatos e aos direitos, o destaque suficiente das matérias em exame, que são (1) o regime de incidência das contribuições sobre as receitas da recorrente e (2) a possibilidade, ou não, de crédito sobre os royalties do licenciamento de software. E, tendo em vista que a recorrente, ao longo da peça recursal, traz inúmeros argumentos e diversas reflexões para defender seu entendimento sobre a conduta adotada, é cediço o entendimento no CARF e no Judiciário que, ainda que não examinados individualmente cada um dos argumentos suscitados pela recorrente, se o acórdão decide integralmente a controvérsia, enfrentando as questões relevantes e imprescindíveis da demanda e apresentando fundamentação adequada, não há violação aos princípios do contraditório e ampla defesa, do que transcrevo as ementas parciais: “DECISÃO ADMINISTRATIVA. FUNDAMENTAÇÃO. ARGUMENTOS DE DEFESA. ENFRENTAMENTO DETIDO. DESNECESSIDADE. PRETERIÇÃO AO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Não há necessidade de que a decisão administrativa rebata um a um os argumentos declinados pela defesa, desde que esteja baseada em fundamentos claros, sólidos, suficientes e que possam ser compreendidos pelo contribuinte e que, no seu bojo, demonstrem a incompatibilidade entre o entendimento que prevaleceu no julgamento e o entendimento defendido pelo contribuinte.” (Processo nº 16561.720022/2011-35, Acórdão nº 9303-008.189, sessão de 21.02.2019. Conselheiro Andrada Marcio Canuto Natal) Fl. 3510DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 “PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA ORIGINÁRIO. INDEFERIMENTO DA INICIAL. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO, OBSCURIDADE, ERRO MATERIAL. AUSÊNCIA. 1. Os embargos de declaração, conforme dispõe o art. 1.022 do CPC, destinam-se a suprir omissão, afastar obscuridade, eliminar contradição ou corrigir erro material existente no julgado, o que não ocorre na hipótese em apreço. 2. O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. A prescrição trazida pelo art. 489 do CPC/2015 veio confirmar a jurisprudência já sedimentada pelo Colendo Superior Tribunal de Justiça, sendo dever do julgador apenas enfrentar as questões capazes de infirmar a conclusão adotada na decisão recorrida.” (...) (STJ. EDcl no MS 21.315/DF, Rel. Ministra DIVA MALERBI (DESEMBARGADORA CONVOCADA TRF 3ª REGIÃO), PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/06/2016, DJe 15/06/2016) Preliminares 1. Nulidade A nulidade, no processo administrativo, encontra-se prevista nos arts. 59 a 61 do Decreto nº 70.235/1972, e, subsidiariamente, no art. 10 do mesmo diploma, quando não observadas as seguintes exigências: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. (...) Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. Fl. 3511DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato ou julgar a sua legitimidade. A recorrente, por sua vez, requer a decretação de nulidade, no seguinte sentido: “36. Como foi demonstrado em sede de impugnação e ora está sendo reiterado nesta peça, ao lavrar os autos de infração impugnados o AFRFB Matrícula 00064324 acabou por “criar” fantasiosamente um novo “fato gerador” e inadvertidamente “inventar” um novo conteúdo para os dizeres contidos no referido inciso XXV, do art. 10, da lei n° 10.833/03, pretendendo fazer crer que somente as receitas relativas a “SOFTWARE NACIONAL” permanecem no regime cumulativo da COFINS”. Falha dessa grandeza somente pode ser solucionada com a declaração, pelo CARF, de que tais atos estão eivados de nulidade, o que desde já se requer.” Da análise dos documentos e atos processuais, não se constatou qualquer uma das situações previstas nos arts. 59 e seguintes do Decreto nº 70.235/1972, e, subsidiariamente, no art. 10 do mesmo diploma. Alega, também, possível ofensa ao princípio da isonomia em matéria de Direito Tributário, ao se ampliar, conforme seu entendimento, o conceito de “software importado”, disposto no art. 10, § 2º, da Lei nº 10.833/2003. O recurso voluntário remete à impugnação, cujo excerto transcreve-se: “26. Nesse ponto, releva avaliar se não estaríamos diante de uma grave lesão ao princípio da Isonomia Tributária, fato este que, uma vez constatado, levaria o dispositivo legal sob análise à inconstitucionalidade absoluta. (...) 33. Assim sendo, para que certo preceito normativo não incorra em violação ao Princípio da Isonomia, necessário se faz perquirir o fator que é adotado como critério desigualador; verificar, ainda, se existe razoabilidade, ou seja, fundamento lógico para que, em função do caractere distintivo escolhido, se dispense tratamento jurídico específico; outrossim, cumpre analisar se essa correspondência existente é, in concreto, compatível com os valores consagrados pela ordem jurídica constitucional.” Em relação à constitucionalidade da norma, o tema encontra-se na Súmula CARF nº 2: Súmula CARF nº 2 Aprovada pelo Pleno em 2006 “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.” Acórdãos Precedentes: Fl. 3512DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Acórdão nº 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão nº 103-21568, de 18/03/2004 Acórdão nº 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão nº 108-06035, de 14/03/2000 Acórdão nº 102- 46146, de 15/10/2003 Acórdão nº 203-09298, de 05/11/2003 Acórdão nº 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão nº 202-15674, de 06/07/2004 Acórdão nº 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão nº 204-00115, de 17/05/2005” Do mesmo modo, percorrendo os autos, não se constatou violação a princípio constitucional ou de norma processual. O que a recorrente busca é a nulidade por discordância dos fundamentos do auto de infração, o que se trata de questão pura de mérito, incabível, portanto, acolher o seu pleito em preliminar. 2. Da apresentação de provas complementares A recorrente pede, ao final de sua peça recursal: “(IV) Roga-se, finalmente, possa a ora Defendene (sic) produzir eventuais provas complementares, por todos os meios em direito permitido, inclusive documentais, diligênciais (sic) ou periciais” O tema encontra-se disciplinado no art. 16 do Decreto nº 70.235/1972: Art. 16. A impugnação mencionará: I - a autoridade julgadora a quem é dirigida; II - a qualificação do impugnante; III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) § 1º Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 2º É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar expressões injuriosas nos escritos apresentados no processo, cabendo ao julgador, de ofício ou a requerimento do ofendido, mandar riscá-las. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 3º Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe- á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador. (Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993) § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) Fl. 3513DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) § 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) Deste modo, como regra, o momento de apresentação da prova documental é a impugnação, sendo prevista a preclusão do direito caso não demonstrada, com fundamentos, a ocorrência de uma das situações do § 4º transcrito. Quanto às diligências e perícias, a solicitação deve atender à forma do inciso IV do artigo acima, sendo considerado o pedido não formulado caso deixe de seguir os requisitos. Outrossim, nos termos do art. 29 do mesmo diploma legal, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias”, o que não é o caso. As diligências existem para resolver dúvidas acerca de questão controversa originada da confrontação de elementos de prova trazidos pelas partes. Já as perícias existem para fins de que sejam dirimidas questões para as quais se exige conhecimento técnico especializado, ou seja, matéria impossível de ser resolvida a partir do conhecimento das partes e do julgador. Em vista a matéria recorrida, entendo que não há questão a ser esclarecida e que não esteja presente especificidade técnica suficiente nos tópicos em discussão, pois os elementos constantes dos autos são suficientes para análise do mérito da defesa da recorrente. Em assim sendo, indefiro o pedido. Mérito 1. Do regime de tributação das receitas da recorrente e a infração de insuficiência de recolhimento Inicialmente, da peça recursal, tem-se que: “1. A Recorrente tem seu objeto social definido na Cláusula Segunda de seu contrato social (fls. 2541 a 2547), consistente na exploração econômica de programas de computador, abrangendo atividades tais como: “comercialização e serviços atinentes à área de informática, tais como venda de programas de computador (software)”; o “licenciamento e/ou cessão de direitos de uso de programas para computador (Software)”, e ainda, “suporte e manutenção de programas de computador”. 2. Essencialmente, a atividade principal da ora Recorrente se concretiza na execução de dois contratos próprios, expressamente previstos na legislação, quais sejam: o “contrato de licença de direitos de comercialização referentes a programas de computador” (art. Fl. 3514DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 10, da lei 9.609/981) e o “contrato de licença de uso de programas de computador” (art. 9, da lei 9.609/982): a saber: 2.1 - Contratos de Licença de DIREITOS DE COMERCIALIZAÇÃO referentes a programas de computador: Para a consecução do seu objeto social a Requerente firma com titulares dos direitos autorais de programas de computador os contratos ditos “de comercialização ou distribuição” (art. 10, da lei 9.609/98), que autorizam à ora Recorrente a comercializar para usuários finais as correspondentes licenças de uso desses programas de computador, mediante pagamento da remuneração contratualmente ajustada. 2.2 - Contratos de LICENÇA DE USO de programas de computador Num segundo momento a ora Recorrente concede aos usuários finais as correspondentes “licenças de uso” (licenciamento de cópias), autorizações de uso essas cuja regularidade se materializam por intermédio dos “contratos de licenças” (caput do art. 9, da lei 9.609/98), ou tão somente por intermédio do “documento fiscal” relativo à aquisição ou licenciamento de cópia ” (parágrafo único, do art. 9, da lei 9.609/98)” O argumento essencial da recorrente, em seu cerne, é: “(...) uma vez que (à exceção das receitas detalhadas às fls. 2241, referente a software importado, submetido à tributação sob a modalidade não cumulativa de PIS/PASEP e COFINS), as receitas de serviços de informática obtidas por esta peticionária, decorrentes da comercialização de licenças de uso inerentes aos programas de computador que não se submeteram ao desembaraço aduaneiro, estão sujeitas à tributação de PIS/PASEP – Faturamento e da COFINS – Faturamento pela modalidade cumulativa, nos termos do Inciso XXV, do Art. 10, da Lei 10.833/03.” Assim, como bem delimitou a recorrente, a análise de mérito, neste primeiro ponto, reside na definição da sistemática de tributação das receitas da recorrente, pelas contribuições do PIS e da COFINS, sendo: (I) pela regra aplicável às “receitas auferidas por empresas de serviços de informática”, do art. 10, XXV, e do art. 15, V, da Lei n° 10.833/03, e devem ser apuradas pela sistemática cumulativa, ou (II) pela regra de que trata o art. 10, § 2º, da Lei n° 10.833/03, e classificam-se como “receitas de prestação de serviços” de “software importado” e, portanto, devem ser apuradas pela sistemática da não-cumulatividade. A recorrente sustenta que a forma de tributação aplicada pela fiscalização é exceção à regra: “3. Assim, a legislação de regência sobre a matéria estabelece que, em relação às receitas das empresas de serviços de informática (inciso XXV, do caput, do artigo 10, da lei sob comento), a REGRA é a apuração pela sistemática cumulativa das contribuições PIS/PASEP e COFINS, enquanto que a sistemática não cumulativa de apuração das contribuições PIS/PASEP e COFINS, prevista no §2º do artigo 10, da lei nº 10.833/03 alcança tão somente as receitas com a “comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso” de um tipo especifico de software, qual seja a tributação relativa ao “software importado”, representando uma EXCEÇÃO e como tal deve ser tratada. (...) Fl. 3515DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 4. Fiel ao texto legal, durante o exercício de 2014 a empresa recolheu contribuições PIS/PASEP e COFINS sobre as receitas de serviços de informática, segregando-as na forma prevista na lei, a saber: 4.1 - Em harmonia com o comando principal, contido no inciso XXV, do art. 10, da lei 10.833/03 (“REGRA6”), a Defendente apurou sob a sistemática cumulativa e recolheu PIS/PASEP e COFINS sobre a totalidade das “receitas auferidas por empresas de serviços de informática”, cuja base de cálculo somou R$ 775.413.081,65. e 4.2 - Em sintonia com os dizeres contidos no § 2º, do art. 10, da lei 10.833/03 (“EXCEÇÃO7”), a empresa apurou e recolheu as contribuições para a PIS/PASEP e a COFINS sob a sistemática não cumulativa sobre a soma das receitas com a “comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de “software importado ”, no valor de R$ 6.276.944,25.” E defende que a parte das suas receitas tributadas sob o regime cumulativo deveu- se pelo entendimento de que o software não é importado, porquanto não se submeteu ao desembaraço aduaneiro: “4.3 - Durante o período de fiscalização (e reiterou em sede de impugnação), a ora Recorrente apresentou detalhada argumentação com o propósito de demonstrar que o software comercializado em 2014, cujas receitas foram utilizadas como base de cálculo dos lançamentos suplementares aqui refutados “não é importado porquanto não se subsume ao desembaraço aduaneiro”. 4.3.1 - Os fundamentos que permitem à Defendente sustentar “software importado é aquele que se submete ao processo de desembaraço aduaneiro” (eis porque, apenas a parcela das receitas mencionadas às fls. 2263 e 2274 e listadas às fls. 2241 dos autos se qualificam na exceção de que trata o §2º, do art. 10, da lei nº 10.833/03 e se submeteram à sistemática não cumulativa das contribuições referidas) foram consubstanciado pela então impugnante, ora Defendente, em título próprio da Impugnação de fls 2321 até 2339, sob o título: “TÍTULO 3 – AS RECEITAS AUFERIDAS PELA DEFENDENTE SUBMENTEM-SE ÀS CONTRIBUIÇÕES COFINS E PIS/PASEP COM A INCIDÊNCIA CUMULATIVA (inciso XXV do art. 10, da Lei 10.833/2003). Não é “IMPORTADO” O SOFTWARE QUE A EMPRESA COMERCIALIZA”, argumentos esses aos quais aqui se reporta e se requer sejam considerados transcritos como parte integrante deste Recurso.” Ademais, sustenta que a fiscalização e a decisão recorrida “escolheram o tortuoso caminho de tentar “criar” fantasiosamente um novo “fato gerador” e inadvertidamente “inventar” um novo alcance para os dizeres contidos no inciso XXV, do art.10, da lei nº 10.833/03, pretendendo fazer crer que “...somente as receitas relativas a SOFTWARE NACIONAL permanecem no regime cumulativo da COFINS”, verdadeira falácia!” Alega que o ambiente legal, no qual se inserem o art. 10, XXV, e art. 15, V, da Lei nº 10.833/03, intende afastar a elevação da carga tributária: “6. O sábio legislador ordinário fez constar no artigo 8°, da lei n° 10.637/200222 e também fez introduzir no artigo 10, da lei n° 10.833/0323, dispositivos listando uma série de empresas e de receitas que permaneceram sujeitas à sistemática cumulativa de apuração da PIS/PASEP e da COFINS, vigentes anteriormente àquelas leis, objetivando afastar a elevação da carga tributária que resultaria em face da distorção originada com o novo regime de apuração para atividades cujos montantes de créditos a serem tomados (os chamados “insumos”) fossem reduzidos. (...) 10. O efetivo e inquestionável propósito do legislador ao determinar que as “receitas auferidas por empresas de serviços de informática” fossem mantidas sob a sistemática Fl. 3516DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 de apuração cumulativa das contribuições PIS/PASEP e COFINS foi evitar a elevação da carga tributária que esse grupo de empresas suportaria com a distorção que se originaria com a aplicação novo regime de apuração sobre tais receitas. É dentro deste cenário e nesse ambiente legal que a lei nº 11.051/04 fez inserir o inciso XXV, ao art. 10 e o inciso V, ao art. 15, da lei nº 10.833 – repita-se: afastar a elevação da carga tributária para esse grupo de receitas!” Prossegue a recorrente em seu ímpeto de sustentar sua posição quanto à aplicação e alcance do termo “software importado”: “2. Releva consignar que é fato incontroverso que ao empregar a expressão “software importado”, não foi intenção do legislador excluir da modalidade cumulativa de tributação de PIS/PASEP e COFINS as atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso do “software de origem externa” (cuja tecnologia não foi desenvolvida no País). Se o quisesse, bastaria substituir o termo “software importado” por expressões tais como: • “Software desenvolvido no exterior” • “Software não desenvolvido no País” • “software de origem externa” • “software elaborado no exterior” • “software não elaborado no País” • “software com tecnologia não nacional” • “software pertencente a titular residente ou domiciliado no exterior” A lei poderia até mesmo ter inserido no seu bojo todas essas expressões! Assim, foi vontade expressa do legislador manter na modalidade não-cumulativa de tributação de PIS/PASEP e COFINS exatamente o “software importado”, eis porque há que se buscar o significado exato da referida tipificação.” Passa, então, a discorrer sobre o despacho aduaneiro ou despacho de importação, concluindo que: “Nota-se que o próprio Governo Federal, através do Ministério da Agricultura Pecuária e Abastecimento; Ministério das Relações Exteriores e Ministério da Industria, Comercio exterior e Serviços, reconhece que “em termos legais, a mercadoria só é considerada importada após sua internalização no pais, por meio da etapa de desembaraço aduaneiro e do recolhimento dos tributos exigidos em lei, o que efetivamente não ocorre com os bens licenciados pela DEFENDENTE.” Sobre o desembaraço aduaneiro, reproduz conceito da doutrina e constante no sítio da RFB, para sumarizar como “ato através do qual é registrada a conclusão da conferência aduaneira, ou seja, o último ato do procedimento de despacho aduaneiro”. Continua sua exposição dando tratamento aos termos “produto importado” e “mercadoria importada”, conforme apresentam-se na Constituição Republicana, no Código Tributário Nacional e nas demais normas tributárias ordinárias e regulamentares, sempre na busca da intenção do legislador. “15. Mesmo não tendo definido com precisão o que seria “produto importado”, não é difícil perceber que a intenção do legislador constitucional foi autorizar a criação de tributos sobre a entrada, no País, de mercadorias (ou produtos) ou serviços oriundos do Fl. 3517DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 exterior, tomando-se como base o seu o valor aduaneiro (CF. art. 149, §2º, III, “a”i e também conf. CF art. 195, IV). 16. Logo, com base nos dispositivos constitucionais conclui-se que: “Importado” é o “produto oriundo do exterior, que ingressa no Território Nacional e se submete ao desembaraço aduaneiro (desembaraço esse que revela o valor aduaneiro e os tributos que incidirão em decorrência da sua entrada no País). (...) 19. Decorre, portanto, que a exata concepção do que o C.T.N. pretende abarcar como “Produto Importado” passa necessariamente pela definição de “desembaraço aduaneiro”, tal como consta do título Do "Desembaraço Aduaneiro” Se o imposto “de importação” tem como fato gerador “a entrada destes (produtos estrangeiros) no território nacional” é inegável que: “É importado, o produto estrangeiro que entra no território nacional”. Por semelhança: “É importado, o software estrangeiro que entra no território nacional”. (...) 40. Resta concluir, assim, que: “PRODUTO IMPORTADO: é o bem (estrangeiro), procedente do exterior, que entrou num País, ultrapassou a barreira da conferência aduaneira, concluiu todo o processo do desembaraço aduaneiro (inclusive no que concerne à licença de importação, declaração de importação e recolhimento dos tributos alfandegários), sendo finalmente entregue ao Importador. 41. Substituindo-se “produto” por “software”, pode-se reconstruir a afirmativa: “SOFTWARE IMPORTADO: é o software (estrangeiro), procedente do exterior, que entrou num País, ultrapassou a barreira da conferência aduaneira, concluiu todo o processo do desembaraço aduaneiro (inclusive no que concerne à licença de importação, declaração de importação e recolhimento dos tributos alfandegários), sendo finalmente entregue ao Importador. 42. Decorre, portanto, que: Se o software comercializado no País não se submeteu aos procedimentos supra elencados, não se lhe aplica a exceção tipificada no §2º, do art. 10, da Lei 10.833/2003, ou seja, não pode ser alcunhado “software importado”, eis porque estará sujeito às contribuições de PIS/PASEP e COFINS pela modalidade cumulativa, em estrita harmonia com o disposto no inciso XXV do art. 10, da Lei 10.833/2003 (...) 45. Tomando-se emprestado o conceito acima, pode-se afirmar que: 1) “Software importado”: é o software (estrangeiro), procedente do exterior, que entrou num País, ultrapassou a barreira da conferência aduaneira, concluiu todo o processo do desembaraço aduaneiro (inclusive no que concerne à licença de importação, declaração de importação e recolhimento dos tributos alfandegários), sendo finalmente entregue ao Importador. 2) As receitas de serviços de informática obtidas pela DEFENDENTE, decorrentes da comercialização de licenças de uso inerentes aos programas de computador, cujos montantes serviram de base de cálculo para elaboração dos Autos de Infração combatidos nestes autos, não se referem à software que tenha se submetido aos procedimentos de desembaraço aduaneiro. Fl. 3518DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 3) Logo essas receitas estão sujeitas à tributação de PIS/PASEP – Faturamento e da COFINS – Faturamento pela modalidade cumulativa, nos termos do Inciso XXV, do Art. 10, da Lei 10.833/03. 4) Não se aplica sobre as receitas aqui referida, a exceção de que trata o § 2º, do Art. 10, da Lei 10.833/03, já que não se referem à “COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE DIREITO DE USO DE “SOFTWARE IMPORTADO” 46. Em consideração ao quanto acima exposto, com as ressalvas constantes do texto, concluímos que: 1) Estarão sujeitas ao recolhimento do PIS/PASEP - Faturamento e da COFINS - Faturamento sob a modalidade cumulativa, calculadas pelas alíquotas de 0,65% e 3% respectivamente (somando 3,65%), sem direito a descontar créditos relativamente aos “insumos”, as receitas da DEFENDENTE decorrentes da exploração econômica de programas de computador no País da modalidade referida neste tópico. 2) A DEFENDENTE NADA “IMPORTOU” E TAMBÉM “NÃO INTERNOU NO PAÍS” QUAISQUER PRODUTOS, COMPONENTES OU SERVIÇOS QUE FOSSEM NECESSÁRIO PARA GERAR AS RECEITAS QUE SERVIRAM DE BASE DE CÁLCULO DA AUTAÇÃO OU À MANUTENÇÃO DA RESPECTIVA FONTE PRODUTORA AS (sic) 3) AS RECEITAS AUFERIDAS PELA DEFENDENTE QUE SERVIRAM DE BASE DE CÁLCULO PARA OS AUTOS DE INFRAÇÃO AQUI IMPUGNADOS NÃO CARACTERIZAM “COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE DIREITO DE USO DE “SOFTWARE IMPORTADO”.” Avança, também, na distinção entre “mercadoria estrangeira” e “mercadoria importada”, como se depreende a seguir: “2. Já o conceito usado na legislação aduaneira qualifica como “estrangeira” até mesmo as mercadorias produzidas no Brasil, caso sejam exportadas e acabem retornando ao País, eis porque não é expressão sinônima de “mercadoria importada” Nesse sentido, o artigo 70 do Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto 6759/09, assim estipula: Art. 70. Considera-se estrangeira, para fins de incidência do imposto, a mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retorne ao País. 3. O parágrafo único, do artigo 249, do Regulamento Aduaneiro, reitera a determinação para que seja tratada como se “estrangeira” fosse, a “mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retorne ao País”. 4. Outro exemplo concreto de bens de fabricação nacional que recebem a pecha de “bens estrangeiros” na hipótese de retornarem ao País são as máquinas, equipamentos e outros bens de fabricação nacional, adquiridos no Brasil pelas empresas de engenharia, utilizados para execução de obras lá fora, na forma do parágrafo único, do art. 70 do Decreto 6.759/09: Parágrafo único. Serão ainda considerados estrangeiros, para os fins previstos no caput, os equipamentos, as máquinas, os veículos, os aparelhos e os instrumentos, bem como as partes, as peças, os acessórios e os componentes, DE FABRICAÇÃO NACIONAL, adquiridos no mercado interno pelas empresas nacionais de engenharia, e exportados para a execução de obras contratadas no exterior, na hipótese de retornarem ao País. 5. Um terceiro exemplo extraído do regulamento aduaneiro que demonstra a distinção entre bem “importado” e “estrangeiro” está no inciso V, do artigo 71, do R.A. aprovado Fl. 3519DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 pelo Decreto 6759/09, ao excluir da incidência do imposto que incide na importação sobre: V - EMBARCAÇÕES construídas no Brasil e transferidas por matriz de empresa brasileira de navegação para subsidiária integral no exterior, que retornem ao registro brasileiro, como propriedade da mesma empresa nacional de origem” 6. Também no artigo 694 o Decreto 6.759 qualifica como “estrangeiro” os cigarros de fabricação nacional, nas condições que especifica: Art. 694. Consideram-se como PRODUTOS ESTRANGEIROS introduzidos clandestinamente no território aduaneiro, para efeito de aplicação da pena de perdimento, os cigarros NACIONAIS destinados à exportação que forem encontrados no País”. (...) 9. Em relação aos bens, produtos, mercadorias, o conceito de “estrangeiro”, está muito mais associado ao espectro de “nacionalidade” do que à condição de “origem”. Os carros da Fiat podem ser adjetivados “estrangeiros” sob o ponto de vista da origem de tecnologia. É fato, ademais, que a subsidiária brasileira remete fortunas à matriz italiana a título de “royalties” em contrapartida ao direito de fabricação dos veículos no Brasil. Apesar disso, sob o ponto de vista da legislação tributária não se pode acoimar “importados” os modelos “MOBI”, montado em Betim-MG, nem o modelo “TORO”, produzido na planta de Goiânia.” Pois bem. Em relação à legislação aplicada ao caso, bem introduziu a decisão recorrida: “Cabe ressaltar que a legislação atinente à sistemática de cobrança não-cumulativa das contribuições sociais em voga se utiliza dos critérios subjetivo e objetivo para definir as pessoas jurídicas e as receitas que se submetem às normas do regime cumulativo, expressas na Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998. No critério subjetivo, determinadas pessoas jurídicas, como aquelas elencadas no art. 10, incisos I a VI, da Lei nº 10.833, de 2003, são excluídas da sistemática não- cumulativa, de sorte que todas as receitas auferidas devem ser oferecidas à tributação cumulativa (alíquota de 3% para a Cofins e de 0,65% para a Contribuição para o PIS/Pasep): Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: I - as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6º, 8º e 9º do art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998, e na Lei nº 7.102, de 20 de junho de 1983; II - as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado; III - as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES; IV - as pessoas jurídicas imunes a impostos; V - os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição; VI - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das deduções de que trata o art.15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art. 17 da Lei nº 10.684, de 30 de maio de 2003, não lhes aplicando as disposições do § 7º do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 3520DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 (...) Já no critério objetivo, apenas algumas receitas, a exemplo das constantes do art. 10, incisos VII a XXX, da Lei nº 10.833, 2003, permanecem sujeitas à sistemática cumulativa, de modo que a pessoa jurídica pode sujeitar-se à incidência não-cumulativa das contribuições sociais em relação apenas a parte de suas receitas, ou seja, poderá conviver com os regimes cumulativo e não-cumulativo (alíquota de 7,6%, para a Cofins e de 1.65% para a Contribuição para o PIS/Pasep): VII - as receitas decorrentes das operações: a) referidas no inciso IV do § 3º do art. 1º; (Vide Medida Medida Provisória nº 413, de 2008) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) b) sujeitas à substituição tributária da COFINS; c) referidas no art. 5º da Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998; VIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações; IX - as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) X - as receitas submetidas ao regime especial de tributação previsto no art. 47 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002; XI - as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003: a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central; b) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços; c) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data; XII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros; XIII - as receitas decorrentes de serviços: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) a) prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) b) de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XIV - as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior. XV - as receitas decorrentes de vendas de mercadorias realizadas pelas pessoas jurídicas referidas no art. 15 do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XVI - as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 3521DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 XVII - as receitas auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XVIII – as receitas decorrentes de prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro (RAB); (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XIX – as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XX - as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil; (Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014) Vigência XXI – as receitas auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) XXII - as receitas decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos; (Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004) (Vide Lei nº 10.925, de 2004) XXIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;(Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004) XXIV - as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo.(Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software,compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) XXVI - as receitas relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos,incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003; (Incluído dada pela Lei nº 11.196, de 2005) XXVII – (VETADO) (Incluído e vetado pela Lei nº 11.196, de 2005) XXVIII - (VETADO); (Incluído e vetado pela Lei nº 12.766, de 2012) XXIX - as receitas decorrentes de operações de comercialização de pedra britada, de areia para construção civil e de areia de brita. (Incluído pela Lei nº 12.766, de 2012) Produção de efeito XXX - as receitas decorrentes da alienação de participações societárias. (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) Deve-se atentar ao fato que a legislação acima referida também aplica-se à contribuição para o PIS/Pasep não cumulativo instituído pela Lei nº 10.637, de 2002, por força do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003. Como visto, permanecem sujeitas à tributação relativa à Cofins e à contribuição para o PIS/Pasep (em virtude do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003) na sistemática da cumulatividade as pessoas jurídicas e as receitas elencadas no art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003.” Fl. 3522DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 No que diz respeito à definição de software, a legislação pátria é representada pela Lei nº 9.609/1998: LEI Nº 9.609 , DE 19 DE FEVEREIRO DE 1998. Art. 1º Programa de computador é a expressão de um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de qualquer natureza, de emprego necessário em máquinas automáticas de tratamento da informação, dispositivos, instrumentos ou equipamentos periféricos, baseados em técnica digital ou análoga, para fazê-los funcionar de modo e para fins determinados. Em relação às constatações do procedimento fiscal, tem-se que, do Relatório Fiscal: “Aqui, cabe uma observação: a razão de denominarmos as receitas do contribuinte, no Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, de “prestação de serviço tributado pelo ISSQN de LICENCA DE USO SOFTWARE NAO PERSONALIZADO” está tanto na descrição do CFOP – Código Fiscal de Operações quanto na discriminação da natureza da operação de suas notas fiscais, conforme se vê na relação, elaborada pelo contribuinte as fls. 105 a 753, e na planilha efetuada pela fiscalização, de NF-e (notas fiscais eletrônicas) as fls. 1.204 a 2.168, representando a totalidade das notas fiscais emitidas pelo fiscalizado de CFOP – Código Fiscal de Operações 5933 e 6933 durante o ano-calendário 2014 sujeitas ao regime da não cumulatividade, cujos CFOP significam a expressão “prestação de serviço tributado pelo Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza”, de acordo com descrição da tabela de CFOP SINIEF a seguir: ICMS/Nacional - Código Fiscal de Operações e de Prestações - CFOP CONVÊNIO S/Nº, DE 15 DE DEZEMBRO DE 1970 (Atualizado até o Ajuste SINIEF nº 18/2016) ... CFOP 5933 e 6933 Classificam-se neste código as prestações de serviços, de competência municipal, desde que informados em Nota Fiscal modelo 1 ou 1-A. Por certo, quando da resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 006/242/2018, o contribuinte não percebeu que suas próprias notas fiscais, de sua emissão, de CFOP 5933 e 6933, são de prestação de serviço tributado pelo Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (...)” E continua a peça fiscalizatória: “Voltando ao cálculo do PIS não cumulativo, nas planilhas que contêm as receitas que serviram de base de cálculo ao PIS cumulativo entregues pelo contribuinte (fls. 619 a 691), verificamos a inclusão de receita de venda de softwares importados, que são receitas sujeitas à não cumulatividade da contribuição ao PIS. O contribuinte não apresentou em sua resposta as fls. 856 a 862, embora intimado a apresentar, nenhuma documentação comprovando a origem nacional dos softwares listados no Termo de Intimação Fiscal 006/242/2018. A receita de venda dos softwares importados reconhecidos pelo contribuinte incorretamente como receita sujeita à cumulatividade do PIS é objeto de auto infração nesta fiscalização. Da reclassificação da receita de cumulativa para não cumulativa, efetuada pela fiscalização, impõe-se o lançamento suplementar do PIS com o lançamento suplementar de 1% proveniente da diferença da alíquota não-cumulativa de 1,65% em relação à alíquota cumulativa 0,65%, conforme quadro adiante.” Fl. 3523DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Sobre as receitas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de uso de softwares importados, a Solução de Consulta nº 394 - SRRF08/DISIT assim dispôs: Solução de Consulta nº 394 – SRRF08/Disit “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA DA CONTRIBUIÇÃO. Por força do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da Cofins calculada pela sistemática não cumulativa as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ pelo lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados, sendo irrelevante, para efeito de aplicação do disposto nesse parágrafo, que a importação dos softwares tenha sido concretizada pela própria empresa que efetua sua comercialização, licenciamento ou cessão de uso, ou por outra pessoa, física ou jurídica. Conforme inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da Cofins calculada pela sistemática cumulativa as receitas auferidas por tais empresas de serviços de informática em decorrência de serviços de instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, prestados independentemente, mesmo que envolvendo softwares importados pela própria empresa prestadora dos serviços ou por terceiros, não se aplicando, nessa hipótese, a restrição do parágrafo 2º de seu art. 10. Todavia, se os serviços de instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização forem prestados como parte necessária, integrante e indissociável do contrato de venda, licenciamento ou cessão de uso de softwares importados, estando seu valor incluído no preço cobrado pelo respectivo software, por seu licenciamento ou pela cessão de seu uso, sem que sejam faturados isoladamente, então serão tributados pela sistemática não cumulativa, nos termos do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º e artigo 15, inciso V, ambos com redação do art. 25 da Lei nº 11.051, de 2004. (...) O art.10, inciso XXV e parágrafo 2º, da Lei nº10.833, de 29 de dezembro de 2003, com a redação dada pelo art. 25 da Lei nº11.051, de 29 de dezembro de 2004, prescreve: “Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: (...) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (...) § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 3524DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 I - nos incisos I e II do § 3º do art. 1º desta Lei; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1º e 2º do art. 10 desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 21/11/2005) Aplica-se essa previsão também ao PIS, por força do disposto no artigo 15 da Lei nº 10.833/2003. 4. De acordo com os dispositivos transcritos no item anterior tem-se, portanto, fora de dúvida, que não permanecem sujeitas à sistemática cumulativa de apuração da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins as receitas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares importados. (...) Em face do exposto, responde-se à consulente que estão sujeitas à incidência da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ pelo lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados, por força do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, sendo irrelevante, para efeito de aplicação do disposto nesse parágrafo, que a importação dos softwares tenha sido concretizada pela própria empresa que efetua sua comercialização, licenciamento ou cessão de uso, ou por outra pessoa, física ou jurídica.” A distinção literal restritiva que a recorrente busca não encontra amparo desde a Constituição Republicana de 1988, que em seu art. 149, § 2º trata da incidência sobre o produto estrangeiro: Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo. (...) § 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) (...) II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) No mesmo sentido, o Código Tributário Nacional, aprovado pela Lei nº 5.172/1966, ao tratar do imposto de importação, assim determina no art. 19: Art. 19. O impôsto, de competência da União, sôbre a importação de produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada dêstes no território nacional. O Decreto-lei 2.472/1988, que promoveu alterações no Decreto-lei nº 37/1966, deixa clara que a procedência é o fator de prevalência: Art. 1° Os artigos 1°; 2º; 25; 31; 32; 36; 39, § 3°; 71; 72; 92 e 102 do Decreto-Lei n° 37, de novembro de 1966, passam a vigorar com a seguinte redação: Art. 1° O imposto de importação incide sobre mercadoria estrangeira e tem como fato gerador sua entrada no território nacional. Fl. 3525DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 § 1° Para fins de incidência do imposto, considerar-se-á também estrangeira a mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retornar ao País, salvo se: (...) " Art . 31. É contribuinte do imposto: I - o importador, assim considerada qualquer pessoa que promova a entrada de mercadoria estrangeira no território nacional; O elemento distintivo para categorização de produto como nacional ou estrangeiro está bem explicitado no acórdão de agravo regimental em agravo de instrumento 136.162-0/SP 1 , para o qual é tributável o produto final estrangeiro, assim caracterizado aquele cuja última etapa do processo produtivo se tenha dado no exterior. “Note-se que a literalidade mesma do dispositivo constitucional contradiz a pretensão da recorrente, pois, em rigor, o critério ali consagrado para fazer incidir tributação é a caracterização de um bem como sendo “produto estrangeiro”, que se define não tanto pela procedência, mas em função da sua constituição, composição. Assim, em nada influi no desfecho do caso o fato de ser a matéria-prima nacional, uma vez que a distinção entre produto nacional e estrangeiro há de levar em consideração o fator de produção predominante.” (destaquei) A tese da recorrente não pode vingar, pois seu pressuposto, qual seja, só se devem apurar as contribuições do PIS/COFINS, incidentes sobre a receita, pela sistemática da não cumulatividade, quando o software for introduzido no país mediante despacho aduaneiro, é absolutamente equivocado. Se assim o fosse, qualquer prestação de serviço não seria alcançada por tributos de incidência sobre o comércio exterior. Não nos esqueçamos do Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio – SISCOSERV, que apesar de desativado em 2020, obrigava à prestação de informações pelos operadores privados no comércio exterior de serviços. Correta, portanto, está a conclusão da decisão recorrida:: “Convém ressaltar que o caso ora tratado refere-se às aquisições de licença de uso de software, consubstanciada por meio de um contrato firmado com o proprietário do direito autoral do software criado por empresas localizadas no exterior mediante o fornecimento de licença de uso e pagamento de royalties. Dessa forma não há necessidade da entrada do produto estrangeiro em território nacional para caracterizar a importação, bastando o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties pelo direito de uso de software. E, para fins da legislação transcrita anteriormente, os softwares desenvolvidos por empresa estrangeira, o qual é "baixado", via download, pelo cliente diretamente do sítio da empresa estrangeira na internet, configura-se como softwares importado. O fato de o software ser comercializado via download não lhe retira a característica de importado.” Nesse sentido, muito bem fundamentado foi o voto vencedor do Acórdão nº 3201- 009.359, no julgamento do Processo nº 13864.720156/2016-68, do Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, cujas razões de decidir adoto como minhas e passo a reproduzir: 1 STF. Plenário. Agravo regimental no agravo 136.162. Rel.: Min. SEPÚLVEDA PERTENCE. 12 mar. 1991, un. DJ, 12 abr. 1991, p. 4.160. Fl. 3526DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 “Tendo o Colegiado decidido, por maioria de votos, que as receitas auferidas pela recorrente em razão da comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa localizada no estrangeiro devem sofrer a tributação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS na sistemática do regime não cumulativo, e não com base nas disposições referentes ao regime cumulativo, coube a mim, em relação a essa matéria, a elaboração do voto vencedor. O i. Conselheiro relator, ao elaborar o voto vencido, acatando a argumentação trazida pela recorrente em sua peça recursal, entendeu que a exceção de aplicação do regime cumulativo das Contribuições, prevista no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, só alcança os casos em que ocorra a “importação física” do software, tendo buscado no Direito Aduaneiro os fundamentos para sua conclusão. Para o i. Conselheiro relator, ao se referir a “software importado”, o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estaria atribuindo “o regime de tributação ao software importado e declarado na aduana, e não software que teve seu download, nuvem e/ou streaming”, sendo pressuposta a existência de nacionalização para que o software seja considerado importado. Mas me parece haver um equívoco nessa linha de argumentação desenvolvida no voto vencido, que busca o conceito de “software importado” no Direito Aduaneiro, vinculando-o à “importação física”, ao registro de uma declaração de importação e à nacionalização (conceito utilizado, aparentemente, no sentido de que a mercadoria deve ter sido desembaraçada para consumo). Isso porque o Direito Aduaneiro trata, fundamentalmente, da importação de mercadoria, coisa que o software, em princípio, não é. Por se tratar de bem incorpóreo, o software não precisa ser declarado para a Aduana, não possuindo, sequer, classificação fiscal a ele associada 2 . Reforça esse entendimento a Decisão 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial de Comércio, e o Comentário 13.1 do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial das Aduanas, que, ao tratarem da valoração dos suportes físicos contendo software para equipamentos de processamento de dados, admitiram que fosse considerado unicamente o custo ou valor do suporte físico propriamente dito, posição essa adotada pelo Brasil, conforme se verifica no art. 81 do Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 2002): Art. 81. O valor aduaneiro de suporte físico que contenha dados ou instruções para equipamento de processamento de dados será determinado considerando unicamente o custo ou valor do suporte propriamente dito (Acordo de Valoração Aduaneira, Artigo 18, parágrafo 1, aprovado pelo Decreto Legislativo no 30, de 1994, e promulgado pelo Decreto nº 1.355, de 1994; e Decisão 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira, aprovada em 12 de maio de 1995). § 1º Para efeitos do disposto no caput, o custo ou valor do suporte físico será obrigatoriamente destacado, no documento de sua aquisição, do custo ou valor dos dados ou instruções nele contidos. § 2º O suporte físico referido no caput não compreende circuitos integrados, semicondutores e dispositivos similares, ou bens que contenham esses circuitos ou dispositivos. § 3º Os dados ou instruções referidos no caput não compreendem as gravações de som, de cinema ou de vídeo. É importante destacar que essa Decisão 4.1 e esse Comentário 13.1 tratam especificamente da valoração de suporte físico contendo software para equipamentos de processamento de dados, e não da valoração do software em si, justamente porque o software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros. 2 O único bem incorpóreo nominado no Sistema Harmonizado é a energia elétrica (Posição 27.16). Fl. 3527DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Dessa forma, não há que se falar em “importação física” de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software, de tal forma que o direito aduaneiro não traz a resposta pretendida pelo i. Conselheiro relator, qual seja, a esperada conceituação de “software importado”. Por isso entendo que, quando o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, fez menção a “software importado”, o fez para referir o software desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. E em se tratando de “software importado”, o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é claro ao afirmar que as receitas decorrentes do seu licenciamento ou cessão de direito de uso devem ser submetidas ao regime não cumulativo das Contribuições, conforme apontou a fiscalização: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: .............................. XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. .............................. § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. Como se isso já não fosse suficiente para que afirmássemos que as receitas da recorrente pela comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido no estrangeiro estão sujeitas à tributação pelo regime não cumulativo das Contribuições, entendo que a discussão nem deveria ter chegado a esse ponto, uma vez que ao caso tratado no presente processo não se aplica o disposto no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003 (tributação pelo regime cumulativo das Contribuições), de tal forma que nem caberia a análise da exceção ao inciso XXV prevista no § 2º desse mesmo art. 10. Se atentarmos para a redação do inciso XXV, veremos que não há outra leitura possível que não a que o regime cumulativo das Contribuições permanece aplicável para as receitas auferidas em razão do licenciamento ou cessão de direito de uso de software comercializado pela própria empresa de serviços de informática que o desenvolve, hipótese que não se aplica ao caso aqui analisado. É esse o sentido da lei quando fala em “atividades de desenvolvimento de software E O SEU licenciamento ou cessão de direito de uso”. Quisesse a lei ter mantido no regime cumulativo das Contribuições também as receitas relativas ao licenciamento ou cessão de direito de uso de software desenvolvido por terceira empresa, teria ela se referido às atividades de desenvolvimento OU de licenciamento ou cessão de direito de uso de software, sem a utilização de qualquer expressão que pudesse conectar as “atividades de desenvolvimento de software” com o “licenciamento ou cessão de direito de uso”. Dessarte, é de se reconhecer o acerto da fiscalização em submeter as receitas auferidas pela recorrente com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa localizada no estrangeiro ao regime não cumulativo das Contribuições.” Do exposto, reputo correto o crédito tributário constituído mediante auto de infração e confirmado através da decisão recorrida de primeira instância. Fl. 3528DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 2. Do créditos da não cumulatividade sobre valores de insumos que contribuíram para a geração da receita sujeita à não cumulatividade A recorrente defende que é titular de saldo credor das contribuições, em razão das remessas a título de royalties. Sobre o tema, a autoridade fiscal embasa-se na Solução de Consulta DISIT SRRF09 nº 149/2013: “Solução de Consulta nº 149 – SRRF/09/Disit de 05 de agosto de 2013 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. FATO GERADOR. A aquisição de programa de computador na modalidade software de prateleira desenvolvido e comercializado no exterior e obtido através de download na rede mundial de computadores não constitui fato gerador do Cofins/Importação. Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, arts. 1º a 4º. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. FATO GERADOR. A aquisição de programa de computador na modalidade de software de prateleira desenvolvido e comercializado no exterior e obtido através de download na rede mundial de computadores não constitui fato gerador do PIS/Importação. Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, arts. 1º a 4º. ... No mesmo sentido, pela leitura dos artigos 1º a 4º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituiu o PIS e a COFINS incidentes sobre a importação, vê-se que, na incidência sobre importação de bens, o fato gerador desses tributos só ocorre na sua entrada no território nacional vinculada a uma declaração de importação (art. 4°). Conclusão: à vista do exposto, conclui-se que ... não havendo entrada no território nacional de bem corpóreo vinculado a uma declaração de importação, não ocorre fato gerador ... do PIS/Importação e da Cofins/Importação.” Outrossim, veja-se o que reza a Lei nº 10.685/2004 sobre os créditos das contribuições: CAPÍTULO IX DO CRÉDITO Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2º e 3º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1º desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) I - bens adquiridos para revenda; II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes; ... Fl. 3529DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei. Tendo em vista as normas do caso, assim expôs o julgador a quo: “Quer a contribuinte que sejam considerados créditos, a serem descontados das contribuições devidas, os valores remetidos ao exterior para pagamento de direitos de distribuição de softwares por ela licenciados (royalties). Como bem fundamentou a fiscalização, a Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, no art. 15, dispõe que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nos termos da Leis nº 10.637, de 2002 e nº 10.833, de 2003 (não cumulatividade) poderão descontar créditos para fins determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições a que se refere o art. 1º da referida Lei. Ocorre que sobre o pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares não incide a contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins, uma vez que não se trata de importação de serviços e sim de direitos autorais. Sendo assim, como não houve o referido pagamento também não haverá crédito algum para ser descontado. Esse entendimento é corroborado por diversas Soluções de Consulta as quais expressam que o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior, a título de royalties, por simples licença ou uso de marca, ou seja, sem que haja prestação de serviços vinculada a essa cessão de direitos, não caracteriza contraprestação por serviço prestado e, portanto, não sofre a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação. Todavia, ao contrário do entendimento da contribuinte, a não ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins Importação não significa que não houve a importação. Significa apenas que quando das aquisições de direitos de uso de softwares diretamente do fabricante no exterior, comercializados via download não ocorre o fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins Importação, pois não se trata de prestação de serviços, mas de direito autoral, cujos rendimentos são classificados como royalties. Tem-se ainda, que a Solução de Consulta Cosit nº 374, de 2017, de efeito vinculante no âmbito da RFB, nos termos do art. 9º da Instrução Normativa RFB nº 1396, de 2013, adverte que o contrato que dá origem ao pagamento de royalties pode também remunerar prestação de serviços. Nesse caso, deve-se separar a parcela do pagamento relativa aos royalties da relativa à prestação de serviços, de modo que a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação incidam somente sobre esta última. Caso o contrato não seja suficientemente claro para individualizar os valores, a incidência das contribuições na importação deverá ser sobre o valor total.” Essa Turma já decidiu sobre a incidência da Cofins-Importação sobre remessas a título de licença de uso de marca. “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/05/2009 a 31/05/2009 Não incide Cofins-importação nas remessas relativas a licença de uso de marca a título de royalties. É que não se trata de "o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado", como exige o art. 3º, II, da Lei 10.865/2004. Recurso Voluntário Provido” Fl. 3530DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 (Processo nº 13603.905772/2012-34, Acórdão nº 3301-004.838, sessão de 25.07.2018, Conselheiro Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho) Contudo, a recente Solução de Consulta COSIT nº 107/2023 entendeu que incidem PIS-Importação e Cofins-Importação o sobre a remessa de valores ao exterior decorrente da adesão a contratos de licenciamento de uso de softwares não personalizados ou “de prateleira”, quando o acesso a esses é disponibilizado ao contratante ou aderente por meio de download: “Solução de Consulta COSIT nº 107, de 06 de junho de 2023 Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep IMPORTAÇÃO. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. LICENÇA DE USO. SERVIÇOS CONEXOS. CONTRATO. PREVISÃO CONCOMITANTE DE LICENÇA DE USO E SERVIÇOS CONEXOS. INCIDÊNCIA. No contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente no esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configura contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Contribuição para o PIS/Pasep- Importação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. A Contribuição para o PIS/Pasep-Importação incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a manutenção e o suporte a esses relacionados. REFORMA PARCIALMENTE A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 374, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 262, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 448, DE 2017 E A SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 2, DE 2019. Dispositivos Legais: arts. 21, 22 e 23 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964; arts. 1º, 2º, 6º, e 9º a 12 da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998; arts. 1º, 3º, 4º e inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins IMPORTAÇÃO. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. LICENÇA DE USO. SERVIÇOS CONEXOS. CONTRATO. PREVISÃO CONCOMITANTE DE LICENÇA DE USO E SERVIÇOS CONEXOS. INCIDÊNCIA. No contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente no esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configura contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Cofins-Importação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. A Cofins-Importação incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a manutenção e o suporte a esses relacionados. REFORMA PARCIALMENTE A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 374, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 262, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 448, DE 2017 E A SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 2, DE 2019. Fl. 3531DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Dispositivos Legais: arts. 21, 22 e 23 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964; arts. 1º, 2º, 6º, e 9º a 12 da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998; arts. 1º, 3º, 4º e inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004.” O motivo da alteração foi o resultado do julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.659/MG e da ADI, de mesmo teor, nº 1.945/MT, em 24 de fevereiro de 2021, em que foi superada a antiga jurisprudência contida na decisão do Recurso Extraordinário nº 176.626/SP, que consagrara a expressão software “de prateleira”. O acórdão do julgamento do STF foi assim ementado: “Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, do Estado de Mato Grosso. ICMS- comunicação. Atividades- meio. Não incidência. Critério para definição de margem de valor agregado. Necessidade de lei. Operações com programa de computador (software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda e padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. 1. Consoante a jurisprudência da Corte, o ICMS-comunicação “apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade-meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula Primeira do Convênio ICMS nº 69/98” (RE nº 570.020/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Luiz Fux). 2. Os critérios para a fixação da margem de valor agregado para efeito de cálculo do ICMS em regime de substituição tributária progressiva devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária. 3. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos. 4. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares elencando, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 5. Associa-se a isso a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 6. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, Fl. 3532DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 7. Ação direta não conhecida no tocante aos arts. 2º, § 3º; 16, § 2º; e 22, parágrafo único, da Lei nº 7.098/98 do Estado de Mato Grosso; julgada prejudicada em relação ao art. 3º, § 3º, da mesma lei; e, no mérito, julgada parcialmente procedente, declarando-se a inconstitucionalidade (i) das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com a redação dada pela Lei nº 9.226/09; (ii) da expressão “observados os demais critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98; (iii) dos arts. 2º, § 1º, VI; e 6º, § 6º, da mesma lei. 8. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.” Em seu voto na ADI nº 5.659/MG, o Ministro Dias Toffoli fundamentou: “Com efeito, no caso de licenciamento ou cessão de uso de software personalizado por meio de transferência eletrônica direta, parece não haver controvérsia na jurisprudência da Corte quanto à incidência do ISS, com base no entendimento firmado no RE nº 176.626/SP e sinalizado na ADI nº 1.945-MC. Anote-se que esse tributo sempre incidiu sobre a operação relativa a software personalizado gravado em suporte físico realizada por meio do comércio tradicional ou do comércio eletrônico indireto. Isso preserva a neutralidade tributária e a não discriminação . O mesmo entendimento, a meu sentir, deve ser adotado quanto ao licenciamento ou à cessão de uso de software padronizado. Reafirmo que o software é produto do engenho humano, é criação intelectual, sendo essa sua característica fundamental. Ou seja, faz-se imprescindível a existência de esforço humano direcionado para o desenvolvimento de um programa de computador. Não há como, a meu ver, desconsiderar esse elemento, ainda que estejamos diante de software que é replicado para comercialização com diversos usuários. E, mesmo se considerando que, na operação com software padronizado, existe a transferência de um bem digital, consubstanciado, usualmente, no arquivo digital ou no conjunto de arquivos digitais, julgo que deve incidir sobre a operação o ISS. É que, analisando-se a questão dessa perspectiva, constata-se que há uma operação mista ou complexa, envolvendo, além da obrigação de dar um bem digital, uma obrigação de fazer. A obrigação de fazer está presente naquele esforço intelectual e, ainda, nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk, a disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento ou de cessão de uso.” (destaques no original) Transcrevo a conclusão da Solução de Consulta COSIT nº 107/2023, em reflexo à decisão: “70. Portanto, por todo o exposto em relação ao julgado do STF, em virtude da publicação do acórdão proferido na ADI nº 1.945/MT e na ADI nº 5.659/MG, conclui- se que, a partir da referida decisão, reconhece-se que na adesão a contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente no esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configuram contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Contribuição para o PIS/Pasep- Importação e a Cofins-Importação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. 71. Nessa mesma toada, haja vista que a atualização de software é considerada serviço, cumpre analisar a incidência das contribuições em relação à remessa de valores ao exterior em remuneração à prestação desse e de outros serviços relacionados aos programas de computador como o treinamento e o suporte. Fl. 3533DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 72. Como já anteriormente explanado, o contrato de licenciamento de uso de software contém requisitos que são considerados essenciais, como objeto, condições, entrega, instalação, implantação, prazo de validade etc. Alguns desses requisitos denotam nítida prestação de serviços, como acontece com o treinamento, a manutenção e o suporte. 73. Somando-se a isso, cabe mais uma vez citar o disposto no julgado da Suprema Corte, quando deixa evidente que a obrigação de fazer está presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, por exemplo, a disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento ou de cessão de uso. 74. Dessa maneira, estão sujeitos também à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação, nos termos do inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 2004, os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a atualização, a manutenção, o suporte e o treinamento a eles relacionados.” (destaque no original) Incidentes ou não as contribuições sobre os royalties, o fato é que só haverá crédito, na sistemática da não cumulatividade, caso haja pagamento do PIS-Importação e da Cofins-Importação, não se admitindo crédito ficto. Nesse sentido, a 3ª Turma da CSRF deu provimento ao Recurso Especial do contribuinte para admitir o crédito somente quando comprovado o pagamento da contribuição incidente na importação. “COFINS. CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. ROYALTIES Os royalties tratados como transferência de tecnologia - know-how devem ser considerados como bens móveis nos termos do artigo 83 do Código Civil e, consequentemente, enquadrados como "bens" nos termos do artigo 3º da Lei nº 10.833, de 2003 e geram crédito da contribuição nos casos em que for comprovado o pagamento da COFINS importação, na sua remessa ao exterior.” (destaquei) (Processo nº 10865.002467/2006-71, Acórdão nº 9303-010.248, sessão de 11.03.2020, Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos) Portanto, não havendo a comprovação do pagamento do PIS-Importação e da Cofins-Importação, não há como acolher o requerimento da recorrente. 3. Dos pedidos de concessão de prazo adicional para atendimento de eventuais obrigações acessórias Por fim, a recorrente requer prazo para adoção de eventual prática de ato administrativo complementar, caso seja deferido seu pleito quanto aos créditos sobre royalties: “(III) Na eventual hipótese de acolhida parcial do pleito contido no pedido anterior – admitindo que a Defentdente (sic) tem direito à tomar créditos, porém exigindo a prátida (sic) de algum ato administrativo complementar, se requer seja então deferido a concessão de prazo adicional para que a Defendente possa apresentar à RFB as informações e comprovações dos créditos e realizar as retificações dos formulários transmitidos pela empresa à RFB, tomando crédito de PIS/PASEP e COFINS, sobre as remessas feitas ao exterior em pagamento de direitos de distribuições, nos montantes infra informados, de tal sorte que, após o deferimento, se processe nestes autos a redução ou “zeramento” das referidas contribuições, assim como dos montantes inerentes à “Multa Proporcional” e/ou “Juros de Mora” lançadas nos autos de infração ora contestados;” Fl. 3534DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Tendo o voto encaminhado pelo não reconhecimento do crédito das contribuições, não há que se conceder prazo adicional para adoção de medidas de obrigações acessórias, bem como não há deferimento de compensação, pela ausência do crédito pleiteado. Conclusão Diante o exposto, voto por rejeitar as preliminares arguidas e negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe Declaração de Voto Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior Com vênia de estilo, divirjo do relator, eis, que já relatei e decidir em sentido contrário no PAF no. 13864.720156/2016-68. Assim, passo para analise do mérito. 1.1. DA LIDE A lide é travada sobre o regime de apuração do PIS/COFINS, a fiscalização compreendeu que as receita da contribuinte é decorrente da cessão do direito de uso de softwares importados, estando sujeitos à sistemática da não–cumulatividade, nos termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/2003 e não aplicando o inciso XXV, do art. 10, e inciso V, do art. 15 da mesma legislação. 1.2. DO MÉRITO A recorrente aduz que sua receita é oriunda do licenciamento de direito de uso de softwares para seus clientes. Que tal licenciamento é decorrente da propriedade de software de terceiro. Tal operação segundo a contribuinte é o licenciamento ao usuário final, nos termos do art. 9º da Lei 9.609/98: Art. 9º O uso de programa de computador no País será objeto de contrato de licença. Parágrafo único. Na hipótese de eventual inexistência do contrato referido no caputd Fl. 3535DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 d este artigo, o documento fiscal relativo à aquisição ou licenciamento de cópia servirá para comprovação da regularidade do seu uso. Argumenta ainda a contribuinte em, que segundo a Receita Federal, a Recorrente deveria ter recolhido as contribuições sociais sob o regime não cumulativo, tendo em vista que a sua atividade não estaria contemplada pelas regras do art. 10, XXV e art. 15, V da Lei nº 10.833/03. Para verificar qual a correta caracterização da tributação que deve ser fixada, é necessário compreender o modo que a empresa opera. Em seu voluntário a contribuinte aduz que tem o direito de distribuir a licença de software e de fornecedores locais que receberam o direito de sublicenciar no Brasil o direito de uso do software de propriedade de entidades situadas no exterior. A fiscalização compreendeu que das notas fiscais de serviços confirmam que as receitas são decorrentes de licenciamento de softwares importados. Por compreender de que a atividade a licença ou cessão de direito autoriza o acesso por meio eletrônico dos softwares, seria o caso de importação de software, ou seja, de bens intangíveis nos termos do art. 25, da Lei 12.546/11. Com essa fundamentação acima, compreendeu a fiscalização que se trata de importação de software devendo incidir a tributação nos termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/03, vejamos: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1 o a 8 o :(Produção de efeito) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. § 2 o O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. De maneira diversa, alega a contribuinte que ela realizada é o licenciamento do software, posteriormente ocorrendo o download, e assim não sendo importado como dito pela fiscalização. A questão em debate é (i) sobre o regime tributação sobre o faturamento; (ii) e a questão semântica de “uso de software importado” para definição de tal conceito. Aqui não está a tratar de tributação sobre o comércio internacional Também é de ressaltar, que como não resta evidente o conceito de software importado, deve percorrer outras legislações para tal definição. Como já dito, a contribuinte não realiza a importação dos software, somente fazendo a cessão das licenças, sendo que a partir daí existe o download. No entanto, o Supremo Fl. 3536DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Tribunal Federal, no RE 176.626, firmou o entendimento que a licença ou cessão de direito é um bem incorpóreo: EMENTA: I. Recurso extraordinário : prequestionamento mediante embargos de declaração (Súm. 356). A teor da Súmula 356, o que se reputa não prequestionado é o ponto indevidamente omitido pelo acórdão primitivo sobre o qual "não foram opostos embargos declaratórios". Mas se, opostos, o Tribunal a quo se recuse a suprir a omissão, por entendê-la inexistente, nada mais se pode exigir da parte (RE 210.638, Pertence, DJ 19.6.98). II. RE: questão constitucional: âmbito de incidência possível dos impostos previstos na Constituição: ICMS e mercadoria. Sendo a mercadoria o objeto material da norma de competência dos Estados para tributar-lhe a circulação, a controvérsia sobre se determinado bem constitui mercadoria é questão constitucional em que se pode fundar o recurso extraordinário. III. Programa de computador ("software"): tratamento tributário: distinção necessária. Não tendo por objeto uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações de "licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador" " matéria exclusiva da lide ", efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se esteja também a subtrair do campo constitucional de incidência do ICMS a circulação de cópias ou exemplares dos programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo - como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando o corpus mechanicum da criação intelectual do programa, constituem mercadorias postas no comércio. (RE 176626, Relator(a): SEPÚLVEDA PERTENCE, Primeira Turma, julgado em 10/11/1998, DJ 11-12-1998 PP-00010 EMENT VOL-01935-02 PP-00305 RTJ VOL- 00168-01 PP-00305) Ainda em recente julgado o Supremo Tribunal Federal, debate questão da incidência do ISS e/ou ICMS sobre os programas de computador, delimitou que não poderia incidir o ICMS sobre o licenciamento ou cessão, eis que insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria, vejamos: Ementa: Direito constitucional e tributário. Ação direta de inconstitucionalidade. Incidência de ISS ou ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programa de computador. 1. Ação direta em que se discute a validade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 2. A Primeira Turma deste Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 176.626, de relatoria do Min. Sepúlveda Pertence (j. em 10.11.1998), declarou a impossibilidade de incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. Isso porque essa operação tem como objeto o direito de uso de bem incorpóreo insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria. Na mesma ocasião, porém, a Turma reconheceu a constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo, os chamados softwares “de prateleira” (off the shelf). 3. Posteriormente, analisando de forma específica a legislação do Estado de São Paulo, a Primeira Turma reafirmou essa tese e concluiu que a comercialização e revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual produzida em massa não caracterizam o licenciamento ou cessão do direito de uso da obra. Trata-se de genuínas operações de circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS (RE 199.464, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. em 02.03.1999). Este entendimento também foi seguido pela Segunda Turma no RE 285.870-AgR, Rel. Min. Eros Grau, j. em 17.06.2008. 4. A jurisprudência desta Corte, no entanto, recentemente foi modificada, afastando a distinção em função do caráter customizado ou não do programa de computador. 5. O Plenário deste Supremo Tribunal Federal, ao apreciar as ADIs 1.945 e 5.659 (j. em 24.02.2021), entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software, seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Tais operações são mistas ou complexas, já que envolvem um dar e um fazer Fl. 3537DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 humano na concepção, desenvolvimento e manutenção dos programas, além “[d]o help desk, disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato”. Nesse contexto, o legislador complementar buscou dirimir o conflito de competência tributária (art. 146, I, da CF), no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à Lei Complementar nº 116/2003, prevendo o “licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação”. Com isso, nos termos do entendimento atual desta Corte, essas operações não são passíveis de tributação pelo ICMS, independentemente do meio de disponibilização do programa. 6. Pedido conhecido em parte e, nessa parte, julgado procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 7. Modulação dos efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc, a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, ressalvadas as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. 8. Fixação da seguinte tese de julgamento: “É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.”. (ADI 5576, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, julgado em 03/08/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-179 DIVULG 09-09-2021 PUBLIC 10- 09-2021) Desta feita, para incidência ao meu ver termos do art. 10, §2º, da Lei 10.833/03, deve ocorrer comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software, mais sua importação física. Como verifica-se na Lei nº 10.833/03, quando a legislação impõe que tribute qualquer fato que tenha ocorrido no exterior ela não utiliza a expressão importação, mas sim, algo que redunde que aquisição no exterior, conforme o 2º do art. 4º “adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.”. Nesse sentido Rosaldo Trevisan: 1.4.7 A “mercadoria” no Direito Aduaneiro Importar, para o Direito Aduaneiro, como exposto ao final do subitem anterior, é introduzir uma “mercadoria” em um “território aduaneiro”. Isso resta claro da principal definição internacional de importação, extraída do já citado Glossário de Termos Aduaneiros Internacionais, elaborado no âmbito da Organização Mundial das Aduanas. (...) Esse segundo elemento excluiria os serviços da definição de mercadoria, assim como, em regra, direitos de propriedade intelectual, exceto quando incluídos no custo da mercadoria fisicamente importada, observadas as regras de valoração aduaneira. Excluiria também da definição de mercadoria, em Direito Aduaneiro, os “bens/objetos” importados/exportados exclusivamente mediante “download” (...) Já definimos importação de mercadorias, em nosso acordo terminológico prévio, ao final do subitem 1.4.7, como “... a introdução de mercadoria em um território Fl. 3538DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 aduaneiro”. E isso se refere a qualquer introdução – a título definitivo ou temporário, regular ou irregular – de qualquer mercadoria – seja ela resultado de compra e venda, de doação, de arrendamento, ou de operação de outra natureza, havendo ou não finalidade comercial, e sendo realizada por pessoa física ou jurídica – em qualquer território aduaneiro – seja ele maior que o território geográfico do país, como no caso de uniões aduaneiras, ou menor, havendo mais de um território aduaneiro contido no território nacional.758 Não havendo introdução de mercadoria no território aduaneiro, não há que se falar em incidência do imposto de importação. Daí entendermos que as operações conhecidas como “back to back” e os “downloads” de músicas, livros ou aplicativos, efetuados pela “internet”, por exemplo, estão fora do universo de incidência do imposto de importação. Nesses casos, não há qualquer introdução de mercadoria, cabendo, no máximo, cogitar da incidência de modalidades distintas de tributo, afetas à importação e à exportação de serviços, por exemplo Os “downloads” são transferências de “software” – programas de computador, incluindo, v.g., áudio, vídeo e jogos, efetuados pela rede mundial de computadores – “Internet”. Na feitura deste estudo, por exemplo, utilizamos diversas obras disponíveis, gratuitamente, na “internet”, e algumas obras que tivemos que adquirir em meio eletrônico – livro eletrônico ou “e- book” – com pagamento efetuado ao exterior. E nenhuma dessas obras ingressou fisicamente no país. Incabível, assim, falar-se em importação de mercadorias, e, por consequência, em imposto de importação. 3 Nessa esteira o voto do Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, delimita os bens incorpóreos: Numero do processo:13888.721085/2013-08 :Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2008 a 31/10/2008 COFINS. CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. ROYALTIES Royalty enquanto remuneração pelo direito de uso de determinada tecnologia, escapam da autorização legal para descontar créditos, haja vista não se tratar, nem de aquisição bem, nem de contratação de serviço. Numero da decisão:3402-004.894 Nome do relator:WALDIR NAVARRO BEZERRA (...) Os “royalties”, no direito brasileiro, representam pagamentos decorrentes da exploração lucrativa de bens incorpóreos (direito de uso) vinculados à transmissão de tecnologia, representados pela propriedade de invento patenteado, assim como conhecimentos tecnológicos, fórmulas, processos de fabricação, e ainda, marcas de indústria ou comércio notórias, aptas a produzir riqueza através da comercialização, em virtude da aceitação dos produtos que a representam, conforme se verifica do artigo 22 da Lei nº 4.506, de 1964, in verbis: (...) Nas convenções internacionais, em regra, o termo “royalties”, designa as remunerações derivadas da transferência de tecnologia, quais sejam, o uso ou concessão do uso e 3 TREVISAN, Rosaldo. A INTERNACIONALIZAÇÃO DA DISCIPLINA DO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO: CONTORNOS PARA UMA REGULAÇÃO INTERNACIONAL DA INCIDÊNCIA. 2016. Tese de Doutorado. https://acervodigital.ufpr.br/bitstream/handle/1884/44050/R%20-%20T%20- %20ROSALDO%20TREVISAN.pdf?sequence=3&isAllowed=y Fl. 3539DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 equipamentos industriais, comerciais ou científicos e informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico. (...) Entendo que, a luz da legislação e dos conceitos que rege a matéria aqui discutido, o direito ao crédito de COFINS estaria circunscrito a aquisição de bens ou serviços, e que os royalties não representariam nenhum dos dois institutos referidos. Segundo Alberto Xavier, em “Direito Tributário Internacional do Brasil” (Editora Forense, Rio de Janeiro, 6ª edição, 2004. p. 765), Royalty é uma categoria de rendimentos que representa a remuneração pelo uso, fruição ou exploração de determinados direitos (bens incorpóreos), diferentemente dos aluguéis, que representam a retribuição do capital aplicado em bens corpóreos, e dos juros, que exprimem a contrapartida do capital financeiro. Portanto, diante do conceito de insumo definido neste voto e a luz da legislação vigente, é forçoso concluir que as despesas de royalties - que é a remuneração paga pelo direito de uso de determinada tecnologia, não geram direito a crédito na apuração da COFINS não cumulativa, por não se caracterizar como aquisição de bens nem da contratação de serviços utilizados como insumos na produção de bens da Recorrente, além de não estarem relacionadas entre as demais despesas listadas na Leis nº 10.833, de 2003, como passíveis de creditamento. Nessa esteira, é de trazer a baila o disposto na Lei nº 10865/2004, que dispões sobre o COFINS-Importação. Para que se tenha da diferença do termo software importado, a base de cálculo é assim descrita no art. 7º: Art. 7º A base de cálculo será: I - o valor aduaneiro, na hipótese do inciso I do caput do art. 3º desta Lei; ou(Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013) II - o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do imposto de renda, acrescido do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza - ISS e do valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso II do caput do art. 3º desta Lei. Nota-se que o mencionado artigo, faz distinção da forma de tributação nos termos do art. 3º, vejamos Art. 3º O fato gerador será: I - a entrada de bens estrangeiros no território nacional; ou II - o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado. § 1º Para efeito do inciso I do caput deste artigo, consideram-se entrados no território nacional os bens que constem como tendo sido importados e cujo extravio venha a ser apurado pela administração aduaneira. Art. 4º Para efeito de cálculo das contribuições, considera-se ocorrido o fato gerador: I - na data do registro da declaração de importação de bens submetidos a despacho para consumo; Observe-se que o disposto no inciso I do art. 7º, atribui o valor aduaneiro para tributar, no qual remete ao inciso I, do art. 3º, que deve ter sua leitura conjunta com o §1º, que é contundente em tributar “bens que constem como tendo sido importados”. Fl. 3540DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 De outro vértice, para que não exista dúvida que determinado bem é intangível e deve ter sua tributação e não deve incidir tributação pelas contribuições PIS/Cofins, foi atribuído tal competência ao disposto no inciso II, do art. 7º, e inciso II do art. 3º, que em nenhum momento faz alusão a importação, mas apenas como remessa ao exterior. Assim é evidente que a expressão “software importado”, tem o condão de atribuir o regime de tributação ao software importado e declarado na aduana, e não software que teve seu download, nuvem e/ou streaming. Vale lembrar, que os mencionados dispositivos foram elaborados no ano de 2004, e (in)felizmente a legislação nem sempre acompanha a evolução das atividades. Ao verifica o constante na SC/COSIT nº 448/2017 assim tratou sobre o tema do licenciamento ou cessão de softwares, vejamos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINSEMENTA: COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. SUJEIÇÃO À NÃO CUMULATIVIDADE.As receitas decorrentes da comercialização, licenciamento, incluído sublicenciamento, ou cessão de direitos de uso de softwares importados auferidas por pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real estão sujeitas ao regime de apuração não cumulativa.LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. COFINS-IMPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA.Não incide a Cofins- Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares.Porém, se no contrato de licenciamento houver a previsão de prestação de serviços de manutenção e suporte técnico, além do simples licenciamento do software, sobre os pagamentos referentes a esses serviços incidirá a contribuição.Nos casos em que o contrato não for suficientemente claro para individualizar esses componentes, o valor total deverá ser considerado referente a serviços e, com isso, sofrer a incidência da contribuição.Parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº374, de 17 de agosto de 2017.Dispositivos Legais: Lei nº4.506, de 1964, art. 22; Lei nº9.609, de 1998, arts. 2ºe 9º; Lei nº9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Lei nº10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, com redação dada pela Lei nº11.051, de 2004; e Lei nº10.865, 2004, art. 1º, caput e § 1º, e art. 3º, inciso II.ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEPEMENTA: COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. SUJEIÇÃO À NÃO CUMULATIVIDADE.As receitas decorrentes da comercialização, licenciamento, incluído sublicenciamento, ou cessão de direitos de uso de softwares importados auferidas por pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real estão sujeitas ao regime de apuração não cumulativa.LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA.Não incide a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares.Porém, se no contrato de licenciamento houver a previsão de prestação de serviços de manutenção e suporte técnico, além do simples licenciamento do software, sobre os pagamentos referentes a esses serviços incidirá a contribuição.Nos casos em que o contrato não for suficientemente claro para individualizar esses componentes, o valor total deverá ser considerado referente a serviços e, com isso, sofrer a incidência da contribuição.Parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº374, de 17 de agosto de 2017.Dispositivos Legais: Lei nº4.506, de 1964, art. 22; Lei nº9.609, de 1998, arts. 2ºe 9º; Lei nº9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Lei nº10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, com redação dada pela Lei nº11.051, de 2004 e art. 15, inciso V, com redação dada pela Lei nº11.196, de 2005; e Lei nº10.865, 2004, art. 1º, caput e § 1º, e art. 3º, inciso I Fl. 3541DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 Ainda é importante fazer a leitura conjunta da ementa com os fundamentos, na qual faço os destaques: 25. A presente consulta funda-se, primeiramente, em dúvida sobre a sujeição ao regime de apuração cumulativa ou não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação a determinada espécie de receita obtida pela interessada, tendo por base o disposto no art. 10, inciso XXV e § 2°, da Lei n° 10.833, de 2003, que inaugurou o regime de apuração não cumulativa para a Cofins. (...) 27. O art. 15, inciso V, da Lei n° 10.833, de 2003, com redação dada pelo art. 43 da Lei n° 11.196, de 21 de novembro de 2005, estendeu à Contribuição para o PIS/Pasep de que trata a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto acima: (...) 29. Ao instituir o regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, a Lei n° 10.637, de 2002, e a Lei n° 10.833, de 2003, respectivamente, elencaram uma série de pessoas jurídicas e diversos tipos de receitas os quais não se submetem ao regime de apuração não cumulativa, permanecendo sujeitas às normas da legislação anterior, ou seja, à cumulatividade. Um desses casos diz respeito às pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, que permanecem sujeitas à cumulatividade para a totalidade das suas receitas. Já as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, via de regra, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa das contribuições, porém com a exceção de algumas receitas enumeradas no art. 10 da Lei n° 10.833, de 2003. 30. Uma delas é exatamente aquela a que faz referência o art. 10, XXV, da Lei n° 10.833, de 2003, que corresponde às receitas auferidas por empresas prestadoras de serviços de informática, englobando atividades de desenvolvimento de software, bem como o seu licenciamento, além de uma série de serviços tais como consultoria, assessoria, suporte técnico, entre outros. Por outro lado, o § 2º do mesmo art. 10 restringe o alcance do inciso XXV no que concerne à comercialização ou licenciamento de software importado, excluindo suas receitas da modalidade cumulativa, que restam então enquadradas no regime de apuração não cumulativa. 31. Assim, haja vista a literalidade da norma, tem-se fora de dúvida que não estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins as receitas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares importados. (...) 33. Dessa forma, a norma do § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, para sofwares importados, é aplicável exatamente para a receita decorrente de licenciamentos no mercado interno. Não há que se cogitar em não aplicá-la pelo fato de o software importado ter sido “nacionalizado” (...) 35. Com relação às remessas ao exterior a título de royalties pelo licenciamento direto de softwares produzidos no estrangeiro, cumpre citar a Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituiu a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a CofinsImportação incidentes na importação de bens e serviços do exterior. O artigo 1º desta lei estabelece as hipóteses de incidência das contribuições, nos seguintes termos: (...) Fl. 3542DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 36. Percebe-se, pela transcrição dos dispositivos acima, que o comando legal que criou a Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação autoriza sua cobrança somente nas hipóteses de importação de bens ou serviços provenientes do exterior (...) 39. Por sua vez, a Lei nº 9.610, de 19 de fevereiro de 1998, que atualizou e consolidou a legislação sobre direitos autorais, inclui expressamente os programas de computador no rol das obras protegidas como direitos autorais: Art. 7º São obras intelectuais protegidas as criações do espírito, expressas por qualquer meio ou fixadas em qualquer suporte, tangível ou intangível, conhecido ou que se invente no futuro, tais como: (...) XII - os programas de computador; 40. Depreende-se que o uso de programa de computador deve ser objeto de contrato de licença, regulado e protegido pela legislação sobre direitos autorais, em que o titular dos direitos do software efetua a cessão desses direitos autorais a terceiros mediante contraprestação. 41. Registre-se que a matéria relativa à licença de uso de software já foi pormenorizadamente examinada por esta Coordenação-Geral de Tributação (Cosit) na Solução de Consulta Cosit nº 374, de 17 de agosto de 2017. Nos temos do art. 22 da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013, a presente Solução de Consulta deve ser vinculada à referida Solução de Consulta. 42. Transcrevem-se os fundamentos da Solução de Consulta Cosit nº 374, de 2017, que concluem pela natureza jurídica de royalties dos pagamentos decorrentes de licença de uso de software:. 12. Por sua vez, o conceito de royalties na área tributária foi introduzido pela Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, que, em seu art. 22, assim dispôs: Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: a) direito de colhêr ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais; b) direito de pesquisar e extrair recursos minerais; c) uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio; d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra. Parágrafo único. Os juros de mora e quaisquer outras compensações pelo atraso no pagamento dos "royalties" acompanharão a classificação dêstes. [sem grifo no original] 11. Vê-se, pois, que os rendimentos decorrentes da exploração de direitos autorais, como é o caso da licença de uso de software, quando não feita pelo próprio autor, são classificados como royalties. 43. Conclui ainda a Solução de Consulta Cosit nº 374, de 2017, que os royalties, em todas as suas formas, por constituírem-se obrigação de dar, não são serviços, de modo que não há a ocorrência do fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação quando do pagamento ou remessa a título de royalties. Transcreva-se mais um excerto da mencionada Solução de Consulta: Conforme descrito a leitura deve ser restritiva e a importação pressupõe que exista nacionalização para que seja considerado importado. Em que pese o argumento da fiscalização do art. 25 da Lei nº 12.546/2011, teria elencado como importação a obrigação de prestação de informação. Tal premissa é equivocada, a mencionada legislação busca mera prestação de informação tratando do sistema SISCOSERV. O sistema SISCOSERV é o Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio sendo que foi publicada Fl. 3543DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3301-013.815 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18088.720199/2018-76 a Portaria Conjunta SECINT/RFB n° 25,de 26 de junho de 2020. Tal hipótese do art. 25, é meramente de cumprimento de obrigação acessória e não classificando como importado tais bens. Insta destacar que a exigência prevista no art. 25 da Portaria Conjunta SECINT/RFB n° 25,de 26 de junho de 2020 encontra arrimo no exercício de fiscalização aduaneira e não possui o condão de instituir hipótese de incidência de obrigação tributária, em especial pelo império do princípio da legalidade estrita, insculpido no art. 150, I da Constituição da República: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; - gn. Pela eventualidade, ainda que se considere o argumento da fiscalização e que a operação refere-se a software de terceiro, não haveria respaldo legal para autuação com fundamento no art. 10, XXV, da Lei 10.833/03, vez que o § 2º excepciona a incidência para operações de licenciamento ou cessão de direito de software importado. Assim, merece provimento o pleito da contribuinte, restando prejudicada as demais matérias. 2. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, para exonerar a exigência do crédito tributário. (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior Fl. 3544DF CARF MF Original 7.644415 2024-10-12T09:00:01Z 202409 Segunda Câmara Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 31/01/2017 a 31/12/2017 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA SUJEITA À APURAÇÃO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA COM BASE NO LUCRO REAL. COSIT Nº 218, DE 24 DE JULHO DE 2024. a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2024-10-07T00:00:00Z 15746.722424/2021-15 202410 7143334 2024-10-07T00:00:00Z 3202-002.044 Decisao_15746722424202115.PDF 2024 ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO 15746722424202115_7143334.pdf Terceira Seção De Julgamento S Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer dos recursos de ofício e voluntário, e, no mérito, negar-lhes provimento. Sala de Sessões, em 17 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). 2024-09-18T00:00:00Z 10673663 2024 2024-10-12T09:42:24.312Z N 1812700754403655680 Metadados => date: 2024-10-07T13:49:15Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-10-07T13:49:15Z; Last-Modified: 2024-10-07T13:49:15Z; dcterms:modified: 2024-10-07T13:49:15Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-10-07T13:49:15Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-10-07T13:49:15Z; meta:save-date: 2024-10-07T13:49:15Z; pdf:encrypted: false; modified: 2024-10-07T13:49:15Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-10-07T13:49:15Z; created: 2024-10-07T13:49:15Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 37; Creation-Date: 2024-10-07T13:49:15Z; pdf:charsPerPage: 1892; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-10-07T13:49:15Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 15746.722424/2021-15 ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 17 de setembro de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE BRASOFTWARE INFORMÁTICA LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 31/01/2017 a 31/12/2017 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA SUJEITA À APURAÇÃO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA COM BASE NO LUCRO REAL. COSIT Nº 218, DE 24 DE JULHO DE 2024. a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) Fl. 9484DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 2 considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. ACÓRDÃO Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer dos recursos de ofício e voluntário, e, no mérito, negar-lhes provimento. Sala de Sessões, em 17 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido: Trata o presente processo de autuação lavrada para constituição do crédito tributário relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social apuradas nos períodos de 01/2017 a 12/2017, no valor de R$ 96.990.686,29, referente à COFINS, regime não cumulativo, e R$ 21.099.320,72, referente ao PIS/Pasep, regime não cumulativo. As infrações se referem à Insuficiência de Recolhimentos, cujo crédito tributário total de R$ 118.090.007,01. Anexo aos Autos de Infração, cuja ciência se deu em 02/12/2021, fl. 8005, encontramse a Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal, Demonstrativo de Fl. 9485DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 3 Apuração Detalhado e o Demonstrativo de Multa e Juros de Mora. Faz parte do Auto de Infração e seus anexos, o Termo de Auditoria Fiscal, fls. 7949 a 7972. Por meio dos autos de infração verifica-se que houve o lançamento com atribuição de solidariedade, prevista no artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional, Lei nº 5.176, 25 de outubro de 1966, em nome da Sra. Adenilde Aguilar dos Santos, CPF 035.007.088-11 e do Sr. Jorge Sukarie Neto, CPF 089.996.778-77, sócios da pessoa jurídica à época dos fatos geradores. Atualmente, a sociedade Bristol Holding Ltda, CNPJ 36.029.310/0001-86, tem a maioria das quotas da pessoa jurídica (99%), no entanto, a Holding pertente a Sra. Adenilde e ao Sr. Jorge, mencionados acima. Conforme se verifica por meio do Termo de Auditoria Fiscal, a autoridade fiscal entendeu realizar o Arrolamento de Bens e Direitos, nos termos em que determina a legislação vigente, arrolando os bens da pessoa jurídica nos autos do Processo nº 18088.720202/2018-51, os bens e direitos do Sr. Jorge Sukarie Neto, por meio do Processo nº 15746.722555/2021-01 e da Sra. Adenilde Aguilar dos Santos, por meio do Processo nº 15746.722554/2021-58. Segundo a autoridade fiscal, a interessada é uma sociedade limitada que tem por objeto social a “Produção, desenvolvimento, licenciamento e/ou cessão de direitos de uso de programas para computador (Software); Instalações de programas; Implantação de Programas e Aplicações; Treinamento de Pessoal, Análise e desenvolvimento de sistemas; Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de computador e bancos de dados; Importação e exportação dos produtos de sua área de atuação; Tradução, publicação e comercialização de periódicos, livros, manuais, impressos e material didático em geral; Intermediação de negócios relativos a sua área de atuação; Participação no Capital Social de outras empresas; Comércio de móveis, utensílios e suprimentos para informática; Comercialização e representação de computadores e microcomputadores, inclusive seus similares, acessórios periféricos, partes e peças; Reparação e manutenção de computadores e de equipamentos periféricos; Reparação e manutenção de equipamentos e comunicação; e Processamento armazenamento ou hospedagem de dados, textos, imagens, vídeos, páginas eletrônicas, aplicativos e sistemas de informações, entre outros formatos, e congêneres”, conforme cláusula 2ª de seu último Contrato Social à época da autuação. Em consulta à página da interessada na internet, a autoridade fiscal concluiu que os fabricantes de software cujas marcas constam no site de vendas online da pessoa jurídica, são nomes como Microsoft, Adobe, Arcserve, Autodesk, CA Software, Citrix, Corel, todos fabricantes estrangeiros de software e soluções em TI, alguns deles possuindo, em território brasileiro, representantes, subsidiárias ou filiais. Em análise à Contabilidade Digital da interessada do período de 2017 (SPED/ECD, antes das deduções das vendas, conta contábil Receita de Revenda de Produtos – LIC, Código 310101001), a fiscalização constatou que R$ 935.267.262,18 foi decorrente da revenda e licenciamento de produtos de informática, atividade que Fl. 9486DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 4 se encaixa no objeto social da interessada. Informa que, por meio da EFD- Contribuições, é possível verificar que a interessada submeteu grande parte das suas receitas ao regime cumulativo, sendo que apenas 0,1% das receitas são apuradas pelo regime não-cumulativo. Aplicou, portanto, as alíquotas de 0,65% para o cálculo do PIS e 3% para a COFINS. Observa que a interessada já sofreu auditoria fiscal acerca do PIS e da COFINS, no ano-calendário de 2014, e que resultou em lançamento dos autos de infração formalizados no processo nº 18088.720199/2018-76. Que o julgamento do referido processo foi favorável à Fazenda na Delegacia de Julgamento e que, atualmente, se encontra pendente de julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. Afirma, ainda, que nos anos posteriores a 2014, a interessada continuou interpretando os fatos objeto do auto de infração do mesmo modo, não tendo acatado a orientação da fiscalização acerca do ano de 2014. Ao explicar a base legal para o lançamento, inicia afirmando que a regra para as pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Real é a apuração do PIS e da COFINS de acordo com o regime da nãocumulatividade. Informa que a interessada apurou o PIS e a COFINS por meio dos dois regimes. Que R$945.462.493,96 foram objeto de apuração pela cumulatividade, cerca de 99% das receitas. Explica, que, no seu entender, a legislação que disciplina a apuração das contribuições ao PIS e à COFINS determina que, sobre a receita decorrente das atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, incidirá o regime denominado “não cumulativo”; e sobre a receita decorrente das atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software não importado incidirá o regime denominado cumulativo, conforme os termos do artigo 10, inciso XXV e §2º combinado com o artigo 15, inciso V da Lei nº 10.833/2003. Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos artigos 1º a 8º: XXV – as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. ... §2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (grifo nosso). (...) Art. 15. Aplica- se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (...) V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1º e 2º do art. 10 desta Lei; No caso da fiscalizada, a autoridade fiscal entende que a receita decorrente da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado está inevitavelmente vinculada ao regime de apuração “não-cumulativo” em razão do que disciplina o §2ª do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, o que implica em aplicar as alíquotas de 1,65% para o PIS e Fl. 9487DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 5 7,6% para a COFINS. Para corroborar seu entendimento traz a Solução de Consulta SRRF8/DISIT nº 394, de 23 de novembro de 2010, cuja ementa transcrevo a seguir: RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA DA CONTRIBUIÇÃO. Por força do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da Cofins calculada pela sistemática não cumulativa as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ pelo lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados, sendo irrelevante, para efeito de aplicação do disposto nesse parágrafo, que a importação dos softwares tenha sido concretizada pela própria empresa que efetua sua comercialização, licenciamento ou cessão de uso, ou por outra pessoa, física ou jurídica. Conforme inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas à incidência da Cofins calculada pela sistemática cumulativa as receitas auferidas por tais empresas de serviços de informática em decorrência de serviços de instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, prestados independentemente, mesmo que envolvendo softwares importados pela própria empresa prestadora dos serviços ou por terceiros, não se aplicando, nessa hipótese, a restrição do parágrafo 2º de seu art. 10. Todavia, se os serviços de instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização forem prestados como parte necessária, integrante e indissociável do contrato de venda, licenciamento ou cessão de uso de softwares importados, estando seu valor incluído no preço cobrado pelo respectivo software, por seu licenciamento ou pela cessão de seu uso, sem que sejam faturados isoladamente, então serão tributados pela sistemática não cumulativa, nos termos do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º e artigo 15, inciso V, ambos com redação do art. 25 da Lei nº 11.051, de 2004. A autoridade fiscal afirma que, até mesmo, a fiscalizada concorda com seu entendimento, pois em sua resposta apresentada em 24/08/2021 defendeu, em demorada análise, que a receita decorrente da comercialização/licença do software importado enquadra-se no quanto dispõem os artigos 10, inciso XXV e §2º combinado com o artigo 15, inciso V, da Lei nº 10.833/2003. Afirma que o entendimento da interessada apenas diverge quanto ao conceito de software importado, pois a contribuinte tem uma interpretação de que somente se considera importado aquele produto que passar pelo despacho aduaneiro de importação. Pela importância, transcrevo entendimento da interessada: A comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado de que trata o §2º, do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003 somente ocorre quando o ato negocial com programa de computador tem por objeto exemplares que tenham se submetido a todas as etapas alfandegárias (licenças de importação; desembaraço aduaneiro, recolhimento dos tributos alfandegários), enfim, nos casos em que o software tenha passado por procedimento de internação e efetivamente “entrado” no País. (...) Para efeitos Fl. 9488DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 6 tributários e legais, o produto será considerado importado quando ocorrer a entrada da mercadoria estrangeira no território nacional aduaneiro. Ou seja, é importado o bem (estrangeiro), procedente do exterior, que entrou no País, ultrapassou a barreira da conferência aduaneira, concluiu todo o processo do desembaraço aduaneiro (inclusive no que concerne à licença de importação, declaração de importação e recolhimento dos tributos alfandegários), sendo finalmente entregue ao importador. No cenário atual (download, SaaS, computação em nuvem, etc.), o procedimento de “importação” (“entrada no território”), acima raramente ocorre com o software. A maioria das empresas que distribui ou comercializa software no Brasil ou as subsidiárias de empresas internacionais, localizadas em território brasileiro não “importa”, nem recebe do exterior os programas de computador (e atualizações) que licenciam aos seus clientes, nem entregam para eles mídias gravadas com o software. Esses programas são disponibilizados aos usuários finais via download e/através da modalidade “computação em nuvem”, tipificada tecnicamente como “SaaS” (software como serviço). Segundo a fiscalização, o entendimento da contribuinte é que quando o software ou produto de informática, mesmo de origem estrangeira, não tenha “se submetido a todas as etapas alfandegárias” para chegar ao cliente final, estará fora do alcance do artigo 10, §2º da Lei nº 10.833/2003 e, portanto, fora do alcance do regime de apuração não-cumulativo das contribuições sociais de PIS e de COFINS. Que, uma vez que não há conceito legal expresso e positivo para software importado, somente será importado se passar pelo despacho alfandegário de importação. Por outro lado, a autoridade fiscal entende que nem toda expressão empregada pelo legislador é por ele conceituada pormenorizadamente. Segundo entende, o conceito de importado está vinculado a aquilo que foi “trazido de outro país”. Entende que o direito positivo deu pistas para o conceito pretendido pelo legislador ao determinar o regime não-cumulativo às receitas decorrentes da comercialização dos softwares importados e informa que a própria contribuinte trouxe tal conceito em suas manifestações, ao apresentar justificativas para as remessas de recursos que fez ao exterior no ano de 2017, senão vejamos: 2. Os valores que as empresas - como a requerente - que exercem atividades de exploração econômica de software, via licenciamento ou cessão de direito de uso, remetem ao exterior em favor das empresas por elas representadas no País, recebem tratamento como “remuneração de direitos de qualquer natureza”. Essa obrigação decorre do disposto no artigo 10, da Lei nº 9.609/98, que determina: Art. 10. Os atos e contratos de licença de direitos de comercialização referentes a programas de computador de origem externa deverão fixar, quanto aos tributos e encargos exigíveis, a responsabilidade pelos respectivos pagamentos e estabelecerão a remuneração do titular dos direitos de programa de computador residente ou domiciliado no exterior. Afirma a autoridade fiscal que a interessada não teve dúvidas sobre o conceito e amplitude do termo “programas de computador de origem externa” ao enviar recursos aos titulares estrangeiros dos direitos de propriedade/intelectual dos programas de computador cujas licenças Fl. 9489DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 7 comercializou. Do mesmo modo, a interessada, segundo o Relatório Fiscal, apresentou resposta em 25/03/2021, onde menciona a Portaria 181/MF do Banco Central do Brasil: 19) - Em sintonia com a Portaria 181/MF aqui analisada, também o Banco Central do Brasil fez publicar em 12 de setembro de 1996 a “Carta Circular nº 2.682”, reiterando a regra inicialmente divulgada pela Resolução nº 1.552, de 22/11/88 e posteriormente ratificada por outras normas dentre as quais as Circulares nº 1534/1988, 2051, 2202 e 2494, qual seja: III – AQUISIÇÃO DE SOFTWARE Observadas as disposições desta seção, podem os bancos credenciados dar curso a remessas financeiras, destinadas a aquisição de “software” realizadas com base na legislação em vigor. III – 2 – DISTRIBUIÇÃO E COMERCIALIZAÇÃO 18. As empresas que distribuam ou comercializem programas de computador de origem estrangeira, podem efetuar transferências financeiras ao exterior, relativas às receitas auferidas com a venda de “software”, mediante o cumprimento dos seguintes requisitos: a)... b) Certificado de aprovação de atos ou contratos de licença ou cessão de direitos de programas de computador. As normas do Banco Central e a Lei nº 9.609/1998 se referem às expressões “programas de computador de origem externa” e “programas de computador de origem estrangeira” com a mesma acepção que se verifica na Lei nº 10.833/2003. Do contrário – e a prosperar o raciocínio em que se apoia a pessoa jurídica – “software importado” teria um significado para o art.10, §2º da Lei nº 10.833/2003 diferente do significado de “programas de computador de origem estrangeira” usado no artigo 10 da Lei nº 9.609/1998 e na Carta Circular BACEN nº 2682/1996, estes últimos fartamente utilizados pela fiscalizada para remeter dinheiro a outros países em que são residentes ou domiciliados os titulares dos direitos de propriedade/intelectuais dos produtos que comercializa. Além disso, segundo o Relatório Fiscal, os atos e contratos de aquisição dos softwares importados pela sociedade apresentados pela contribuinte no decorrer da auditoria-fiscal demonstram cabalmente que os titulares dos direitos de propriedade intelectual desses programas são residentes ou domiciliados em outros país, tendo alguns dos atos/contratos apresentado redação em língua estrangeira. Constatada a natureza de venda do software comercializado pela fiscalizada, a autoridade fiscal procedeu ao levantamento das receitas obtidas pela fiscalizada no ano-calendário de 2017, referente a tal rubrica. Afirma que, ao constatar o valor da rubrica Receita de Revenda de Produtos – LIC, foi verificada a natureza das operações escrituradas nessa conta, a fim de verificar se são nacionais ou importados os produtos nela registrados. Para isso foram utilizadas as notas fiscais de venda declaradas na EFD-Contribuições do período nas fichas C100 e C170. Relata que a maioria dos documentos fiscais apresentam informações em inglês ou em siglas que denotam, por mais essa razão, que se trata de produtos estrangeiros. Após intimar a pessoa jurídica com o objetivo de auditar a origem dos produtos/itens revendidos ou licenciados pela contribuinte, se nacionais ou importados, encontrou resistência acerca dos esclarecimentos que desejava Fl. 9490DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 8 obter. Alegou a interessada, nesta oportunidade, que pagou muito mais tributos pelo regime da cumulatividade do que pelo regime da não-cumulatividade, já que poderia ter utilizado créditos na apuração não-cumulativa. A despeito disso, segue a autoridade argumentando no Relatório Fiscal a tese da nãocumulatividade como previsão expressa decorrente da atividade que a fiscalizada exerceu. Ainda afirma que não incide COFINS-Importação e PIS- Importação sobre softwares de prateleira (Download)e que não poderia ser creditar de PIS e COFINS em produtos que não sofrem incidência destas contribuições, conforme o disposto no §1º do artigo 15 da Lei 10.685/2004. Esse também é o entendimento que a Solução de Consulta SRRF09 DISIT nº 149/2013 expressou a respeito do tema e que a autoridade fiscal utilizou como reforço de argumentação. Diante de tais fatos, as receitas sujeitas ao regime não-cumulativo das contribuições para PIS e para COFINS segundo a fiscalização foram as escrituradas na conta contábil 310101001 no valor de R$ 935.267.262,18. Quanto a multa de 150%, afirma a autoridade fiscal que foi lançada à alíquota de 150% prevista no §1º do artigo 44 da Lei nº 9430/1996. Segundo a fiscalização, considera que houve fraude nos termos do artigo 72 da Lei nº 4502/1964. Entende que houve uma ação/omissão dolosa com o intuito de reduzir o montante do imposto devido, modificando as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal. Em relação ao dolo, considera que os sócios estavam cientes do modo correto de apurar as contribuições do PIS e da COFINS desde que houve a formalização do processo administrativo nº 18088.720199/2018-76 que constituiu crédito tributário para o ano de 2014 nas mesmas condições dos créditos aqui lançados. Ressalta, ainda, que sobre assunto similar existe a Solução de Consulta SRRF/DISIT08 nº 394/2010, publicada no DOU em 28/12/2010. Que a pessoa jurídica, uma vez não concordando com o processo que efetuou o lançamento em 2014 deveria ter utilizado dos recursos do Mandado de Segurança ou ação declaratória de um direito, que são ferramentas adequadas para questionar eventuais lacunas, erros ou interpretações do Poder Executivo. Considera, portanto, que houve o dolo dos administradores, pois estavam cientes que a atuação da fiscalizada estava incorreta aos olhos do fisco. Segundo a fiscalização, a modificação das características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal ocorreu quando a fiscalizada interpretou que seus produtos seriam de origem nacional e não estrangeira. Segundo afirma a fiscalização, é fato gerador das contribuições do PIS e da COFINS, sob a sistemática não-cumulativa, a comercialização, o licenciamento ou a cessão dos direitos de uso de software/programas importados, tal como expresso no artigo 10, §2º combinado com o artigo 15, inciso V, ambos da Lei nº 10.833/2003. Após explicar as expressões “situação”, “definida em lei”, “necessária” e “suficiente” expressas no artigo 114 do Código Tributário Nacional (O fato gerador da Fl. 9491DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 9 obrigação tributária é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência), a autoridade fiscal argumenta que a contribuinte desrespeitou o comando “situação” e “suficiente” ao apurar, declarar e recolher tais tributos sob a sistemática “cumulativa” das contribuições para receitas decorrentes da comercialização de softwares importados, a pessoa jurídica, por meio de seus administradores, apresentou à Administração Tributária e à sociedade uma “situação” (comercialização, licenciamento ou cessão dos direitos de uso de software nacional) materialmente divergente daquela ocorrida no mundo fático, e assim o fez por também modificar, sob sua livre interpretação e sem qualquer amparo legal ou judicial, o conceito de “software importado”, desprezando a “suficiência” dessa expressão presente na definição do fato gerador daquelas contribuições. Afirma, ainda, que com essas alterações nas características essenciais do fato gerador, a pessoa jurídica calculou, declarou e escriturou as contribuições sociais PIS e COFINS em montantes inferiores aos realmente devidos, sob a ótica legal, sendo certo que, caso a Administração Tributária não auditasse tais tributos antes do quinquênio legal, haveria significativo e relevante prejuízo ao Erário. A terceira conclusão acerca da conduta tipificada pelo art. 72 da lei nº 4.502/1964, segundo mencionado pela autoridade fiscal – reduzir o montante do imposto/tributo devido – está presente na redução das contribuições (PIS, COFINS) declaradas pela pessoa jurídica, haja vista ter apurado as contribuições sociais sob regime divergente daquele a que está obrigada, cujas alíquotas são inferiores àquelas do regime correto de apuração (“não-cumulativo”). Ou seja, o fim por ela pretendido é tranquilamente constatado pela redução dos valores vertidos ao Tesouro Nacional, se comparados àqueles que deveriam sê-lo caso cumprisse as normas aplicáveis e, na dúvida, o entendimento formal da Administração Tributária Federal. No que diz respeito à solidariedade, a fiscalização informa que as pessoas que têm interesse comum na situação que constitui o fato gerador tributário, ou quando expressamente indicadas pelo legislador são solidárias. Afirma que o Sr. Jorge e a Sra. Adenilde possuem tal interesse, uma vez que houve distribuições de lucros a eles no valor de R$ 28.240.919,00 contabilizadas na conta 210601001 – Dividendos a Pagar no ano-calendário de 2018 que, por sua vez, tem como origem valores contabilizados na conta 250101002 Reservas de Lucros, como a seguir ilustrei. Concluiu que os sócios tiveram benefício financeiro a partir do que se vê no lançamento de saídas de recursos da Conta Dividendos a Pagar com destino à conta Bradesco nº 145.955-4. Ressalta que a economia de contribuições que angariou, ao aplicar alíquotas menores decorrentes do regime da cumulatividade, foi indiretamente repassada nas distribuições de lucros que beneficiou os sócios. Menciona, ainda, que isso se dá desde o ano-calendário de 2014, já que interessada não mudou sua forma de apuração do PIS e da COFINS durante todos esses anos. Fl. 9492DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 10 Para concluir que os sócios são solidários, informa que se aplica a solidariedade com base no inciso I do artigo 124 do CTN, uma vez que os sócios tinham interesse comum da situação que resultou no aumento do lucro com a economia da contribuição não apurada na forma como entende ser a correta. Em 31/12/2021 a interessada, pessoa jurídica, apresentou impugnação, fls. 8012 a 8138 e fls. 8253 a 8379. Ressalta que a controvérsia tributária estabelecida está alicerçada em dois dispositivos contidos no artigo 10 da Lei nº 10.833: 1) as receitas auferidas por empresas de serviços de informática decorrentes das atividades de desenvolvimento de software; e 2) licenciamento ou cessão de direitos de uso. Informa que a fiscalização não negou o fato de que comercializa “softwares de prateleira”, que são obtidos por download ou por meio de acesso à nuvem em que se encontram disponíveis e que não se submeteram aos procedimentos de despacho aduaneiro de importação. Resumiu alguns dos procedimentos adotados pela fiscalização ao concluir que os softwares que ela comercializa são importados. Considera que, uma vez que não realizou o Despacho Aduaneiro de Importação, está autorizada a proceder a apuração das contribuições para o Pis e para a COFINS pelo regime da cumulatividade, conforme se verifica no §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003. Acredita que a autoridade fiscal, no curso do procedimento fiscal, criou uma situação fantasiosa na tentativa de induzir o contribuinte a acreditar que suas receitas estariam abrangidas pela exceção do §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003. Argumenta que o segmento de software sofreu profundas alterações desde 2003, ano da publicação da Lei nº 10.833/2003, que a comercialização dos produtos se iniciou com discos de 3,5” e foi evoluindo até chegar à comercialização por meio de “nuvem”. Que, em razão dessa evolução tecnológica, o “software importado” praticamente desapareceu do mercado. Informa que o legislador não se ocupou de atualizar a norma, mas o Auditor, num exercício de interpretação, o fez, argumentando que a lei não contém palavras inúteis e que o legislador não conceitua todas as expressões que utiliza ao construir a letra da lei. Informa que “software importado” não é a mesma coisa que “softwares fabricados por empresas estrangeiras”. Afirma que o Auditor Fiscal, ao longo dos procedimentos de fiscalização, criou “teses” ao fazer questionamentos por meio dos Termos de Intimação Fiscal, por utilizar expressões como “relação de itens cujo fabricante seja pessoa jurídica brasileira”, “softwares que forem nacionais”, “softwares cuja distribuição/comercialização não esteve vinculada a contrato/ato que preveja a remuneração a titular residente ou domiciliado no exterior”. Informa que não procede o argumento fiscal de classificar como “importado” o software, o fato de a empresa “remunerar titular residente ou domiciliado no Fl. 9493DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 11 exterior” na sua aquisição. Se expressa nos seguintes termos quanto a esse argumento: Se tal arrazoado se sustentasse na realidade tributária legislativa, então se qualificariam como “importados” a grande maioria dos medicamentos fabricados no Brasil, os veículos automotores aqui montados, os equipamentos de informática e telefonia produzidos no território pátrio, além de uma infinidade de material de higiene e limpeza aqui industrializados porque a produção desses bens no País está condicionada ao pagamento de direitos de propriedade intelectual e industrial aos detentores dessas criações (“royalties), transferência e/ou fornecimento de tecnologia, exploração de patentes, uso de marcas, prestação de assistência técnicas, serviços técnicos e semelhantes). Assegura que a autoridade fiscal, ao proceder às intimações, estava exigindo requisitos tais como: “registro de software” que, segundo a Lei nº 9.608/98, pode existir independente de registro, informa que a mesma lei estatui que o registro é facultativo. Descreve as mudanças de estratégias utilizadas pelo Auditor Fiscal ao longo do procedimento fiscal. Menciona que a autoridade fiscal concluiu que é seguro dizer que a maioria das receitas da empresa foi decorrente de atividades que se encaixam no objeto social da pessoa jurídica, qual seja “Licenciamento e/ou cessão de direitos de uso de programas para computador”. Que tal confissão expressa do Auditor, qualifica essas receitas da empresa nas disposições do inciso XXV, do artigo 10, da Lei nº10.833/2003, autorizando a utilização das alíquotas da cumulatividade. Ressalta que não se deve alegar que a expressão “desenvolvimento” de software e o seu licenciamento qualificaria ao regime cumulativo apenas os desenvolvedores de software que ato contínuo realizam o “seu licenciamento” porque as próprias normativas da RFB desautorizam esse pensar. Se fosse assim, então as demais espécies de serviços previstas expressamente no inciso XXV, do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003 estariam atreladas à software desenvolvido (ou seja, próprio). Que se fosse assim, então as demais espécies de serviços previstas expressamente no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003 estariam atreladas à software desenvolvido (ou seja, próprio) para efeitos de apuração do PIS e da COFINS: análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º : XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. Fl. 9494DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 12 A interessada, ainda, reproduz texto da Solução de Consulta SRRF08/DISIT nº 394, de 23/11/2010 onde se lê: 12. Está sujeita à incidência da Contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS, calculadas pela sistemática CUMULATIVA as receitas auferidas por empresa de serviços de informática, decorrentes de serviços de instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, prestados independentemente, mesmo que envolvendo softwares importados pelo próprio prestador dos serviços ou por terceiros, por força do disposto no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, da mesma lei, não se aplicando nessas hipóteses a restrição do parágrafo §2º do seu artigo 10.(grifo nosso). Considera importante mencionar que, segundo a autoridade fiscal, a legislação que disciplina a apuração das contribuições ao PIS e à COFINS determina que, sobre a receita decorrente das atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, incidirá o regime denominado “não cumulativo”; e sobre a receita decorrente das atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software não importado incidirá o regime denominado cumulativo. Desta maneira, entendeu a interessada que isso significa dizer que se qualifica como operação com software não importado, todo e qualquer ato negocial com software que não envolva um software importado. E, menciona, em seguida, que software não importado é todo aquele que não se submeteu ao procedimento de desembaraço aduaneiro. Com base no seu argumento, classifica como “software não importado”: 1) Software Nacional; 2) Programas de Computador/software/licenças de software que forem nacionais; 3) Softwares de fabricantes estrangeiros de softwares; 4) Nomes de software de fabricantes notoriamente estrangeiros; 5) Softwares fabricados por empresas estrangeiras; 6) Softwares de filiais/subsidiárias de grupos multinacionais de distribuição de softwares; 7) fabricante seja pessoa jurídica brasileira; 8) softwares que foram criados/construídos por pessoa jurídica brasileira. Afirma que a própria fiscalização menciona que não incide COFINS-Importação e PISImportação sobre software de prateleira. Que essa conclusão se respalda na Solução de Consulta SRRF09/DISIT nº 149/2013. Com isso, a interessada faz uso deste argumento para dizer que não incidem essas contribuições exatamente porque não se configura uma importação. Alega, ainda, que a Solução de Consulta SRRF8/DISIT nº 394, de 23 de novembro de 2010, indicada como referência pela autoridade fiscal, em nenhum momento faz referência ao conceito de “software importado”. Que seus comandos foram reformados pela Solução de Consulta/SRRF09 nº 149/2013, posterior à Solução de Consulta indicada pela fiscalização. Que é importante, para o caso concreto, analisar a motivação do conteúdo da norma que se pretende interpretar. Na sua visão, o termo “software importado” foi empregado na lei sob comento porque a vontade do legislador era tributar o software que “entrou no País”, que Fl. 9495DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 13 “ultrapassou a barreira da conferência aduaneira”, que concluiu todo o “processo do desembaraço aduaneiro” (inclusive o recolhimento dos tributos alfandegários). Faz diversas divagações acerca do modo como os dispositivos legais deveriam ter sido redigidos para alcançar o que a fiscalização propôs, num exercício de abstração legislativa, trocando as palavras por outros termos que, no seu entender, estão de acordo com o entendimento da fiscalização. Reafirma que as receitas obtidas com todos os tipos de software se submeterão à modalidade cumulativa do PIS e da COFINS, salvo na hipótese das cópias comercializadas ou licenciadas no Brasil terem sido submetidos ao desembaraço aduaneiro. Compara o seu caso específico, à montagem de carros cuja origem da tecnologia está em outros países. Afirma que não se trata de produtos importados. Faz idêntica reflexão em relação aos equipamentos de informática e telefonia que atualmente são montados no Brasil, mas tem tecnologia desenvolvida no exterior. Faz ainda diversas outras comparações com outras atividades comerciais. Com o intuito de definir “software importado”, a interessada empresta de outros atos legislativos o conceito de “produto importado” ou “mercadoria importada”. Para isso, traz a letra do artigo 542 do Decreto nº 6.759, de 5 de fevereiro de 2009, onde se define o Despacho aduaneiro. Em seguida, traz diversas considerações acerca do Desembaraço Aduaneiro. Para definir o “produto importado” e “mercadoria importada” traz, ainda, os artigos 149, 153, 155 e 195 da Constituição Federal. Reclama que embora não haja uma definição de produto importado no texto constitucional, não é difícil perceber, no seu entendimento, que a intenção do legislador foi criar tributos sobre a entrada, no País, de mercadorias (ou produtos) ou serviços oriundos do exterior, tomando como base o valor aduaneiro. Conclui dizendo que “importador é o produto oriundo do exterior, que ingressa no Território Nacional e se submete ao desembaraço aduaneiro”. Faz o mesmo em relação ao Código Tributário Nacional, ao citar os artigos 22, 46 e 19. Quanto às normas ordinárias, cita o Decreto nº 7.212/2010, de 15 de junho de 2010 e, novamente, o Regulamento Aduaneiro, bem como outras legislações, para ao final concluir que: Software Importado é o software, procedente do exterior, que entrou num País, ultrapassou a barreira da conferência aduaneira, concluiu todo o processo do desembaraço aduaneiro (inclusive no que concerne à licença de importação, declaração de importação e recolhimento dos tributos alfandegários), sendo finalmente entregue ao Importador. Ressalta que não é software importado o programa de computador que: 1) Não haja tradição (entrega) do software ao usuário através de meio físico; 2) não há entrega de suportes informáticos contendo gravados os programas de computador objeto do negócio; e 3) as cópias dos programas eventualmente entregues aos clientes não foram importadas ou tenham sido produzidas no País. Afirma que não há na legislação nacional conceito de software nacional. Fl. 9496DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 14 Traz a letra da Solução de Consulta DISIT/SRRF07 nº 7011, de 20 de junho de 2016, onde se reconhece que estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Contribuição para o PIS e para a COFINS as receitas auferidas por empresas de serviços de informática em decorrência das atividades de desenvolvimento de software e de seu licenciamento ou sua cessão de direito de uso, bem como da prestação de serviços de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, compreendidas ainda como softwares de páginas eletrônicas, ainda que seja o contribuinte tributados pelo Lucro Real e que, para a pessoa jurídica tributada pelo Lucro Real fazer jus à apuração cumulativa, é necessário que seja empresa de serviços de informática, comprove que a receita auferida advenha da prestação dos serviços acima listados, e que os mesmos tenham sido faturados de forma individualizada. Considerando todas as ponderações anteriores, a interessada conclui que: (I) Estarão sujeitas ao recolhimento do PIS/PASEP - Faturamento (0,65%) e da COFINS - Faturamento (3%), pela modalidade cumulativa, somando 3,65%, sem direito a “descontar créditos” sobre os “insumos”, todas as atividades de informática (não excetuadas no parágrafo 2º, do art. 10, da Lei nº. 10.833/03), inclusive aquelas envolvendo serviços de informática aplicados ao “software importado”: quais sejam: desenvolvimento de software; licenciamento ou cessão de direito de uso de software; análise; programação; instalação; configuração; assessoria; consultoria; suporte técnico; manutenção ou atualização de software (compreendidas como softwares as páginas eletrônicas). (II) Exclui-se desse regime cumulativo as atividades de comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de “SOFTWARE IMPORTADO” (ou seja, daquele software que passou pelos procedimentos de desembarque aduaneiro, licenças de importação e ao recolhimento dos tributos alfandegários), atividades essas que continuam tributadas pela modalidade não cumulativa, com direito a “descontar créditos” sobre os “insumos” A interessada adverte que, admitindo-se, “ad argumentandum tantum” (apenas para argumentar) que as receitas auferidas pela defendente estivessem submetidas às contribuições com a incidência não cumulativa, a empresa estaria autorizada a descontar créditos calculados na forma do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 (caput, incisos e parágrafos), do artigo 3º da Lei nº 10.637/2002 (caput, incisos e parágrafos) e do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 (caput, incisos e parágrafos), inclusive em relação aos bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Realça que alertou a fiscalização quanto a esta questão, ao verificar que o convencimento do fiscal era de que as receitas da fiscalizada estariam abrangidas pelo regime da nãocumulatividade, mas a autoridade fiscal mencionou que o raciocínio em que se apoiava a interessada para descontar créditos não merecia prosperar em razão do que estabelecido na Solução de Consulta nº 149/2013, Fl. 9497DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 15 onde se reproduz que a aquisição de programa de computador na modalidade software de prateleira desenvolvido e comercializado no exterior e obtido através de download na rede mundial de computadores não constitui fato gerador da COFINS Importação. Relata a fiscalização, segundo mencionado pela interessada, que quisesse a interessada aproveitar tal crédito, apresentasse provas de efetuou o pagamento do PIS e da COFINS nestas aquisições. Neste sentido, a interessada requer que lhe seja assegurado o direito a crédito de PIS e COFINS, sobre os valores das remessas feitas ao exterior em pagamento de direitos de distribuição relativamente aos programas de computador que ela licencia, com a consequente redução/” zeramento” das referidas contribuições lançadas nos autos de infração ora impugnados e também a redução/”zeramento” dos valores constantes dos autos de infração lançados a título de juros de mora e multa proporcional. E, ainda, seja deferida a concessão de prazo adicional para que a defendente possa apresentar à RFB as informações e comprovações dos créditos e realizar as retificações dos formulários transmitidos pela empresa à RFB, tomando crédito de PIS e COFINS, sobre as remessas feitas ao exterior em pagamento de direitos de distribuições, nos montantes indicados na impugnação, de tal sorte que, após o deferimento, se processe nestes autos a redução ou “zeramento” das contribuições. Faz o levantamento dos Demonstrativos de Apuração do PIS e da COFINS, das fls. 8464 e 8465. Segundo informa a defendente os desembolsos que suporta com as remessas em pagamentos aos direitos de distribuição dos programas de computador cuja exploração econômica lhe proporciona as receitas que serviram de base para a autuação fiscal atendem aos critérios da essencialidade ou relevância, além do que se qualificam na conceituação de importância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte proclamada pelo Superior Tribunal de Justiça em sede de recurso repetitivo pormenorizadamente exposto pela interessada na impugnação. Como reforço de argumentação indica decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. A interessada também traz a sua indignação em relação à não observância do Princípio da Isonomia em matéria de Direito Tributário. Em relação a este princípio, traz diversas considerações no sentido de esclarecer o conteúdo do princípio e a sua não aplicação por parte da autoridade fiscal, caso se entenda que a fiscalização tem razão. Entende que se considerarmos que a fiscalizada tem que adotar o regime da não-cumulatividade, haveria um aumento absurdo de alíquotas praticadas e consequentemente de carga tributária suportada em operações idênticas, considerando as origens das aquisições de licenças, mesmo após simular, em item anterior, que deveria ter contribuições a restituir caso adotasse o regime da não-cumulatividade. Fl. 9498DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 16 Em relação à multa de ofício, considera que se os autos de infração forem mantidos, faz-se necessário o afastamento da multa qualificada. Segundo informa a interessada não há de se falar em fraude no presente caso, uma vez que a contribuinte não tentou ludibriar a administração tributária com emprego de qualquer ardil ou artifício visando a tal finalidade. Ressalta que os fatos geradores da obrigação tributária foram declarados em suas declarações fiscais. Informa que foi por meio dos próprios documentos fiscais que emitiu e declarou que a autoridade fiscal chegou aos valores do auto de infração. Que, aliás, toda a fiscalização foi pautada nas informações declaradas nas próprias obrigações acessórias A interessada reforça o fato de que não apurou as suas contribuições incorretamente e que há uma divergência de interpretação legislativa, mas não de fraude no caso concreto. Afirma que a interpretação que utilizou de “software importado” está baseada em conceitos jurídicos de importação e de desembaraço aduaneiro. Como força argumentativa, menciona que se o conceito de software importado fosse tão simples como a autoridade faz parecer, não teria redigido um Relatório Fiscal tão extenso. Lembra também que a autoridade fiscal invocou a conduta dolosa dos envolvidos baseado não só na autuação anterior sobre as mesmas infrações referente ao ano-calendário de 2014, mas também porque o entendimento utilizado estaria previsto na Solução de Consulta SRRF/DISIT 08 nº 394/2010 que não tem efeito vinculante perante os contribuintes, segundo afirma. Que, mesmo que estivesse desrespeitando a solução de consulta, isso jamais poderia ser considerado uma conduta fraudulenta. Entende também que a discussão do seu caso concreto na via administrativa não é definitiva, pois o CARF não analisou seu pleito, por isso não se pode afirmar que a contribuinte deve utilizar a interpretação da fiscalização nos autos daquele processo. Nem tampouco deve-se obrigar o contribuinte a discutir judicialmente algo que lhe assegurado o direito de discussão na via administrativa. Acerca da modificação do fato gerador arguida pela fiscalização, a interessada alega que não modificou o fato gerador, o que houve foi uma aplicação diferente de alíquotas, em decorrência de interpretação diversa da legislação tributária, que resultado dos diferentes de regimes de apuração do PIS e da COFINS. Diante de tais informações, entende que não há espaço para a aplicação de multa qualificada, uma vez que o ardil desenhado pela autoridade fiscal não foi comprovado, tratando-se apenas de divergência de interpretação. Por fim, pede a nulidade dos autos de infração, pois considera que houve erro estrutural na edição do lançamento, uma vez que o Auditor ao apurar a COFINS e PIS pelo regime da nãocumulatividade deveria ter considerado a despesas na composição dos créditos. E, ainda, que a impugnação seja considerada como defesa aos sócios na condição de responsáveis solidários, Sr. Jorge Sukarie Neto, CPF 089.996.778-77 e Sra. Fl. 9499DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 17 Adenilde Aguilar dos Santos, CPF 035.007.088-11, para que se apliquem, também em relação a eles, no que couber, os pedidos apresentados na impugnação. Que a impugnação seja acolhida, conhecida e provida, dando-se provimento a presente defesa e, sendo assim, seja cancelado o auto de infração e sejam reconhecidos e declarados válidos e em plena sintonia com a legislação aplicável a modalidade de apuração (cumulativa) e os valores que a empresa recolheu aos cofres da União a esse título. Que caso essa julgadora entenda que as receitas devem ser efetivamente tributadas pelo regime da não-cumulatividade, seja reconhecido que a defendente tem direito ao crédito de PIS e COFINS sobre os custos e aquisições que atendem os créditos autorizados pelos artigos 3º da Lei nº 10.833/2003 e nº 10.637/2002, inclusive o pagamento de direitos de distribuição relativamente aos programas de computador que ela licenciou ao longo do exercício de 2017. Solicita, ainda, a interessada que lhe seja concedido um prazo adicional para que a defendente possa apresentar à RFB as informações e comprovações dos créditos e realizar as retificações dos formulários transmitidos pela empresa à RFB, tomando créditos de PIS e COFINS na forma da legislação vigente. Caso considere procedente o auto de infração, seja reduzida a multa de ofício para 75%, uma vez que não houve a comprovação de conduta fraudulenta nos termos em que descrito pela autoridade fiscal. Requer que sejam juntadas outras provas e sejam realizadas perícias e diligências que forem necessários ao pleno esclarecimento da controvérsia. Inicialmente, solicita que eventuais comunicações acerca do resultado do julgamento sejam encaminhadas não somente ao endereço da pessoa jurídica, mas também ao endereço dos advogados. Que seja afastada a responsabilidade tributária solidária dos referidos sócios e que seja cancelado os Termos de Arrolamento de Bens e Direitos. Verifiquei que nos autos do processo foram juntadas, ainda, a impugnação em nome do Sr. Jorge Sukarie Neto, fls. 8506 a 8546, em 31/12/2021, e Sra. Adenilde Aguilar dos Santos, fls. 8782 a 8822, em 31/12/2021. As impugnações dos sócios solidários resumem os fatos, já descritos neste Relatório, acerca da autuação fiscal. Em relação especificamente à solidariedade, argumenta que é equivocado o entendimento da fiscalização, ao mencionar que os sócios se beneficiaram da redução das contribuições a recolher, uma vez que essas reduções resultaram em maiores lucros e dividendos a eles distribuídos. Informa que a autoridade fiscal não levou em consideração os efeitos da existência do estoque de lucros a distribuir em 01/01/2017, no montante de um pouco mais de 100 milhões de reais. Argumenta que não há responsabilidade solidária, o interesse comum, em verdade, é um interesse exclusivamente jurídico, relativo à prática do fato gerador da obrigação tributária. O interesse econômico, segundo informa, pode até servir de indício para a caracterização do interesse comum, mas, isoladamente, não constitui prova suficiente para aplicar a solidariedade, não sendo suficiente que a pessoa tenha tido participação furtiva como interveniente num negócio jurídico, ou Fl. 9500DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 18 mesmo que seja sócio ou administrador da empresa contribuinte para que a solidariedade seja validamente estabelecida. A comprovação de que o sujeito tido por solidário teve interesse jurídico (o que se faz pela demonstração cabal da relação direta e pessoal dele com a prática do ato ou atos que deram azo à relação jurídico tributária) é requisito fundamental para fins de aplicação da solidariedade, o que não se configura nos autos. Afirma, ainda, que não há desconsideração da personalidade jurídica, traçando diversos aspectos desse instituto quanto a atribuição de responsabilidade e não há responsabilização dos sócios por infrações, uma vez que tal responsabilidade se configura apenas nos casos em que há a comprovação pessoal da ilicitude. Quanto à multa de 150%, os sócios solidários repetem alguns dos argumentos já apresentados pela pessoa jurídica para afirmar a improcedência do lançamento da multa qualificada. Argumenta que a Súmula nº 14 do CARF afirma que “A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuído de fraude do sujeito passivo”. Ademais, faz uma ponderação acerca da questão de que outras pessoas jurídicas de mesma atividade têm igual interpretação da legislação tributária acerca do regime de apuração das contribuições. Realça o fato de a multa de 150% apresentar um traço confiscatório em prejuízo do artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal. Além disso, afirma que o fato de a multa ultrapassar um valor maior do que o valor da obrigação tributária principal caracteriza ofensa ao direito de propriedade e ao da capacidade contributiva e da razoabilidade e proporcionalidade que gravitam nas bases do primado da vedação da tributação confiscatória. Alega, ainda, a inexistência de fraude, pois não houve impedimento ou retardo no fato jurídico tributário de modo a modificar o fato gerador da obrigação tributária que foi declarada e escriturada corretamente no entender da fiscalizada. Repete que os autos de infração devem ser anulados, uma vez que o regime da nãocumulatividade aplicado pela fiscalização deve vir acompanhado do aproveitamento dos créditos a que teria direito, nas alíquotas de 1,65% e 7,6% para Pis e COFINS, respectivamente, sobre os insumos que a fiscalizada possui. Que seu entendimento está alicerçado no que o Superior Tribunal de Justiça considera como insumo, a luz dos critérios da essencialidade ou relevância. Utiliza como argumento para a utilização dos créditos vários posicionamentos do CARF. Finalmente, pede que seja suspensa a exigibilidade do crédito tributário, sejam acolhidos os argumentados da impugnação, seja considerada descabida a responsabilidade solidária, seja considerada equivocada a aplicação da multa de 150%, pelo seu caráter confiscatório, pela inexistência de fraude. Que seja entendido que o auto de infração é nulo, uma vez que desconsiderou os créditos do PIS e da COFINS referentes às remessas para pagamento de direitos autorais, mesmo tendo natureza de insumos. A Sra. Adenilde Aguilar dos Santos, responsável solidária conforme autuação fiscal, fls. 8782 a 8822, apresentou impugnação nos mesmos termos do Sr. Jorge. Fl. 9501DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 19 Anexo às Impugnações foram juntados os seguintes documentos: Documentos de Identificação e Procuração, Documento de Venda de Ativo Imobilizado, Resposta Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 01/2021, Resposta Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 02/2021, Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 03/2021, Resposta Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 03/2021, Resposta Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 04/2021, Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 04/2021, Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 05/2021, Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 01/2021, Termo de Constatação e Intimação Fiscal ARF/SBC/SEFIS nº 02/2021, Termo de Auditoria Fiscal, Termo de Ciência de Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal, Auto de Infração Pis, Texto: “A definição do conceito de insumo no STJ”, Demonstração de Apuração da Contribuição para o PIS/Pasep, Demonstração de Apuração da Contribuição para a COFINS, Acordão CARF nº 9303-006.604-SONOPRESS, Acordão CARF nº 1302002.985, Acordão CARF nº 1302-002.695 ORACLE DO BRASIL, Balanço Brasoftware Group, AC2017/2018 fl. 8588, Balancete Brasoftware Group, AC2017/2018 fl.8589, AgInt no Agravo em Recurso Especial nº 1035029-SP. Em decisão unânime, a 9ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou PROCEDENTE EM PARTE A IMPUGNAÇÃO, mantendo o lançamento das contribuições nos termos em que foi efetuado o lançamento e reduzindo a multa de ofício aplicada para o percentual de 75% nos termos do inciso I, do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 e, ainda, afastando a responsabilidade solidária dos sócios da pessoa jurídica à época dos fatos geradores, Sra. Adenilde Aguilar dos Santos, CPF 035.007.088-11 e do Sr. Jorge Sukarie Neto, CPF 089.996.778-77, em acórdão assim ementado: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 MULTA QUALIFICADA. INEXISTÊNCIA DE DOLO. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO PARA 75%. Uma vez demonstrada a inexistência de atitude dolosa, a qualificação da multa de 150% (cento e cinquenta por cento) deve ser derrubada de modo a se aplicar aos lançamentos efetuados tão somente a multa de ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por cento). RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. AFASTAMENTO. A responsabilidade solidária atribuída aos administradores da empresa deve ser afastada quando os fundamentos apontados pela fiscalização se mostrarem improcedentes. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. Indefere-se o pedido de diligência e/ou perícia quando não preenchidos os requisitos legais previstos para sua formulação, bem como quando se trata de Fl. 9502DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 20 matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da impugnação. INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. PRINCÍPIO DA ISONOMIA. INAPLICABILIDADE DIANTE DE DISPOSIÇÃO EXPRESSA. O princípio da isonomia é inaplicável, quando a legislação tributária dispõe expressamente sobre o assunto, estabelecendo diferenças de tratamento para situações fáticas específicas. ARROLAMENTO DE BENS. APRECIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Nos termos da delimitação imposta pelo Decreto nº 70.235/1972, escapa à competência dos órgãos administrativos de julgamento a apreciação acerca da procedência de arrolamento de bens e direitos formalizado pela autoridade fiscal. INTIMAÇÃO DO ADVOGADO. IMPOSSIBILIDADE. No âmbito do processo administrativo fiscal, consoante sua legislação de regência, a intimação deve ser dirigida ao domicílio tributário do sujeito passivo, não havendo previsão para outro destinatário, ainda que sejam advogados legalmente constituídos pela parte interessada. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da COFINS disposto no inciso XXV desse mesmo artigo 10, não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valorização aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incide a Cofins-Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de “software importado”, termo utilizado no §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da COFINS disposto no Fl. 9503DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 21 inciso XXV desse mesmo artigo 10, não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valorização aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O “software importado”, para fins do disposto no §2º do artigo 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incide a Cofins-Importação sobre qualquer pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na impugnação, requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, para o fim de determinar a improcedência dos AUTOS DE INFRAÇÃO, que tratam da exigência de Cofins e PIS/PASEP incidente sobre o faturamento na modalidade “não-cumulativo”, durante o exercício de 2017, com o consequente cancelamento do crédito tributário apurado. Além disso, a recorrente solicita que seja negado provimento ao Recurso de Ofício interposto pela DRJ/09, com vista a manter a Decisão que afastou a aplicação da multa qualificada de 150%, bem como a responsabilidade solidária dos dos seus sócios. No entanto, a PGFN (Procuradoria Geral da Fazenda Nacional) apresentou contrarrazões, requerendo o não provimento do Recurso Voluntário, bem como o provimento do Recurso de Ofício, de forma que seja mantido integralmente o lançamento. É o relatório. VOTO Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora. Da admissibilidade do recurso voluntário e do recurso de ofício O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. O recurso de ofício também deve ser conhecido porque atende os pressupostos determinados no art. 34, I, do Decreto 70.235/1972, com as alterações introduzidas pela Lei Fl. 9504DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 22 9.532/1997, e ultrapassa o limite de alçada de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais), fixado no art. 1º da Portaria MF nº 2, de 17 de janeiro de 2023. Assim, deles conheço e passo à análise da matéria. I - Do Recurso de ofício O recurso de ofício foi interposto em face da responsabilidade solidária dos sócios, sob o fundamento de que tal responsabilidade decorre de interesse comum na situação que constitui o fato gerador (art. 124, I, do CTN). Além disso, o recurso de ofício foi interposto em razão da qualificação da multa, sob o fundamento de que o elemento subjetivo doloso está presente na deliberada decisão de persistir na conduta ilícita de submeter ao regime cumulativo receitas auferidas em operações com software, em relação a fatos geradores posteriores à autuação relativa ao ano de 2014. No entanto, o órgão julgador a quo entendeu que em face do afastamento do dolo e, consequentemente da qualificação da multa, é de se reduzir a multa de ofício para o percentual de 75%, de modo a se aplicar aos lançamentos tão somente a multa de ofício de 75%. Isso porque é necessário que se configure uma ação ou omissão intencional do agente para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação principal, sua natureza ou circunstâncias materiais. No presente caso, verifica-se que houve equívoco na interpretação da legislação tributária, sem intenção dolosa (pelo menos não há comprovação nos autos), pois a própria fiscalização utilizou as bases de cálculos das contribuições que a própria contribuinte utilizou para calcular as contribuições, o que demonstra que, em sua avaliação, não houve omissão/ocultação de receitas por parte da recorrente. Ou seja, a recorrente decidiu pela escolha de um regime de apuração das contribuições equivocado, contudo, referidas atitudes não podem ser interpretadas como dolosas, apenas pelo fato de o contribuinte ter entendido que seu regime de apuração era da cumulatividade, lembrando que efetuou os recolhimentos com base nesse período de apuração. No entanto, em relação a solidariedade dos sócios, o disposto no inciso I do artigo 124 do CTN, exige: 1) o responsável deve ter vínculo – de fato ou de direito – com o fato gerador ou com o sujeito passivo que o praticou; 2) o “interesse comum” deve ser no fato ou na relação jurídica relacionada ao fato jurídico tributário, não bastando o mero proveito econômico; 3) o cometimento de ato ilícito com abuso de personalidade jurídica envolvendo grupo econômico irregular, evasão fiscal ou planejamento tributário abusivo; e 4) o ato ilícito tem que se praticado com dolo. Como bem detalhado no acórdão proferido pela DRJ, verifica-se que os requisitos para a responsabilização com base no inciso I do artigo 124 do Código Tributário Nacional, não foram integralmente preenchidos. Vejamos: Fl. 9505DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 23 No caso concreto, pode-se dizer que quanto ao vínculo de fato ou de direito entre o responsável e o fato gerador ou o sujeito passivo, os responsabilizados possuem vínculo de direito com a interessada ante a condição de sócios, devidamente qualificados no Relatório Fiscal. Quanto ao interesse comum no fato ou na relação jurídica relacionada ao fato jurídico tributário, é sabido que esse interesse comum há de alcançar pretensões além da meramente econômica; o que equivale a poder cogitar que, ao menos em alguma medida, no tocante a uma parte dos fatos geradores, o responsabilizado pudesse ser tomado como o único sujeito passivo. Se assim não fosse, em primeiro plano seriam sempre responsáveis em razão de interesse comum os sócios, uma vez que menos tributos significa mais resultados aptos à distribuição. Tal interesse não é identificável no caso em tela, pois não se verifica a individualização da conduta de cada um dos responsáveis solidários, de modo que fosse possível aferir a extensão do interesse de cada um, condição inafastável para a atribuição de responsabilidade tributária. Quanto ao cometimento de ato ilícito com abuso de personalidade jurídica envolvendo grupo econômico irregular, evasão fiscal ou planejamento tributário abusivo, verifica-se, conforme já discutido nesse voto, que a interessada, ainda que amparada em uma interpretação que considera legítima, manipulou/interpretou as informações de modo a recolher valores inferiores de contribuição, o que caracteriza a evasão. Quanto à existência de dolo na prática do ato ilícito, não vejo que as provas carreadas nos autos foram hábeis para comprovar a conduta dolosa dos sócios, sendo que a questão aqui presente se atém a mera interpretação, ainda que incorreta, da legislação tributária. Conforme já consignei no capítulo deste voto atinente à multa de ofício de 150%, não restou caracterizada a fraude. Diante de todo o exposto, voto por conhecer do recurso de ofício e, no mérito, negar-lhe provimento. II – Do Recurso Voluntário A recorrente defende que a totalidade das receitas de serviços de informática da mesma, durante o exercício de 2017, estão unicamente ligadas à comercialização de licenças de uso de softwares e fornecimento de senhas de acesso, para posterior download ou uso em nuvem por parte dos usuários finais. Assim, para a recorrente, esses atos, o download ou o uso em nuvem, são praticados não pela empresa e sim pelo usuário final e, de acordo com o contexto em que forem realizados, não implicam necessariamente na realização de uma internalização e importação por ela. Isso porque “entende-se, no contexto efetivo de comercialização da empresa, que não é possível se precisar e nem quantificar se os softwares, cujas licenças de uso foram vendidas pela empresa Recorrente, foram ou não internalizados, e se foram, quando e por quem”. Fl. 9506DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 24 Para a recorrente, esse tipo de operação com software não configura importação, razão pela qual, nas operações envolvendo comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de “software por meio de download ou uso em nuvem”, as receitas das empresas de serviços de informática se qualificam à apuração das contribuições para PIS/PASEP e COFINS, de acordo com o inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. Ou seja, que as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de licenciamento ou cessão de direito de uso de software por meio de download ou uso em nuvem, permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS e PIS/PASEP vigentes anteriormente à Lei nº 10.833, de 2003, submetendo-se à sistemática CUMULATIVA de apuração dessas contribuições, Dessa forma, verifica-se que tal controvérsia reside na correta adequação das receitas obtidas por empresa prestadora de serviços de informática a partir de contratos de licenciamento de software de origem estrangeira devem se sujeitar ao regime cumulativo ou ao não cumulativo das contribuições sociais PIS e COFINS. Isso porque de acordo com os arts. 10, XXV, §2°; e 15, V, da Lei 10.833/2003, tem-se que: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1° a 8°: XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 2° O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não- cumulativa de que trata a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1° e 2° do art. 10 desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) Nesse sentido, é incontroverso que a recorrente, prestadora de serviços de informática, “comercializa licenças de uso de software e fornece senhas de acesso, para posterior download ou uso em nuvem dos usuários finais” (fl. 9.370). No entanto, a principal controvérsia recai, portanto, sobre o conceito de software importado. Como bem detalhado pela recorrente, a análise de mérito, neste primeiro ponto, reside na definição da sistemática de tributação das receitas da recorrente, pelas contribuições do PIS e da COFINS, sendo: Fl. 9507DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 25 (I) pela regra aplicável às “receitas auferidas por empresas de serviços de informática”, do art. 10, XXV, e do art. 15, V, da Lei n° 10.833/03, e devem ser apuradas pela sistemática cumulativa, ou (II) pela regra de que trata o art. 10, § 2º, da Lei n° 10.833/03, e classificam-se como “receitas de prestação de serviços” de “software importado” e, portanto, devem ser apuradas pela sistemática da não-cumulatividade. Nessa linha, a recorrente sustenta que duas questões ferem a autuação discutida nesses autos, vejamos: “1. Em primeiro lugar, apurar se o software foi de fato utilizado no Brasil; 2. Em segundo lugar, se constatada que ocorreu a utilização do software no Brasil, apurar quem utilizou: se foi a Recorrente (quem vendeu a licença) ou o usuário final (quem comprou a licença), visto que essa definição é importante para se identificar o sujeito passivo de eventual obrigação tributária”. Dessa forma, a recorrente reitera que não é possível se precisar e nem quantificar se os softwares decorrentes das licenças vendidas foram ou não utilizados no Brasil e, se foram, quando e por quem. Isso porque, a recorrente entende que não cabe qualquer autuação decorrente da qualificação das licenças de softwares comercializadas como softwares importados, visto que a alegada importação pode, simplesmente, não ter acontecido. E, se não são qualificados como softwares importados, não há como serem alcançados pela exceção ao regime cumulativo trazida pelo § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, 2003, e não pode haver autuação pela reclassificação das receitas da empresa para apuração pelo regime não-cumulativo do PIS e da COFINS. Em síntese, a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação. No entanto, com base em interpretação sistemática, o Relatório Fiscal adota a seguinte definição para software importado: trata-se de “programas de computador cujos titulares dos direitos de propriedade intelectual sejam residentes ou domiciliados no exterior” (fl. 7.957). No entanto, a PGFN em suas contrarrazões defende que “a recorrente baseia sua defesa numa realidade superada pela evolução tecnológica, como se a norma tributária, ao se referir a software, estivesse amarrada à época em que os programas de computador eram fornecidos em suportes físicos”. Isso porque na jurisprudência do STJ, encontra-se o entendimento de que software é figura jurídica integrante da propriedade intelectual, tendo como regime jurídico básico a Lei 9.609/1998 – que dispõe sobre a proteção da propriedade intelectual de programa de computador – e, de forma subsidiária, a Lei 9.610/1998 – que disciplina os direitos autorais. Confira-se: PROCESSUAL CIVIL E CIVIL. RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE COMPENSAÇÃO POR DANOS MATERIAIS E MORAIS. ALEGAÇÃO DE INADIMPLEMENTO CONTRATUAL E DE VIOLAÇÃO DE DIREITOS AUTORAIS. CONTRATO DE LICENÇA DE USO DE SOFTWARE. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INOCORRÊNCIA. Fl. 9508DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 26 DISTRIBUIÇÃO DE CÓPIAS A TERCEIROS. CONDUTA ALICERÇADA EM DISPOSIÇÕES CONTRATUAIS. COMUNICAÇÃO DO NÚMERO DE CÓPIAS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INEXISTÊNCIA DE PERDAS E DANOS. JULGAMENTO: CPC/2015. (...)4. O software ou programa de computador constitui figura jurídica que integra a propriedade intelectual, sendo regulamentado na Lei nº 9.610/1998. A sua proteção independe de registro (art. 2º da Lei nº 9.610/1998), de modo que o modelo adotado no Brasil para proteção dos softwares é o direito autoral. Assim, no que a lei de regência for omissa, aplica-se subsidiariamente o disposto na Lei nº 9.610/98. 5. Nos termos do art. 29, inciso I, da Lei nº 9.610/98, a reprodução parcial ou integral da obra depende de prévia autorização do autor. Adaptando tal disposição aos softwares, tem-se que o beneficiário da licença de uso não poderá fazer cópias do programa e distribuí-las se ausente previsão contratual nesse sentido. No particular, na vigência de ambos os contratos de licença de uso celebrados entre as partes, a recorrente (contratante) estava autorizada a distribuir cópias do programa SIG Corretor não apenas para uso nas suas próprias unidades, como também para uso de terceiros. Desse modo, a sua conduta da recorrente de distribuir cópias do programa SIG Corretor a corretores de seguro não se qualifica como inadimplemento contratual. (...)(REsp 1.911.383/RJ, Rel. Ministra NANCY ANDRIGHI, TERCEIRA TURMA, julgado em 28/09/2021, DJe 08/10/2021) Com efeito, o art. 2° da Lei 9.609/1998 determina que, observado o disposto nesta lei, o regime de proteção dos programas de computador é o mesmo conferido às obras literárias pela legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País. Portanto, a natureza do software é essencialmente intangível, incorpórea, e essa característica determina a forma como a dogmática jurídica o concebe e o disciplina. O termo “importado” remete simplesmente à origem do bem, isto é, ao país onde o programa de computador foi desenvolvido. Ou seja, não possui relação alguma com a forma pela qual o acesso ao software é realizado – mediante dispositivo físico (mercadoria), por download ou por uso em nuvem (Software as a Service) –, sobretudo quando se observa que a difusão da internet propiciou a superação daquele primeiro meio de aquisição de programas, o que se dava pela compra de um disquete ou CD-ROM, por exemplo. Isso porque o entendimento contrário implicaria considerar nacional todo e qualquer software que não estivesse contido em suporte físico submetido a despacho aduaneiro, o que evidentemente soa absurdo. Nesse sentido, a decisão recorrida acolheu entendimento que deve prevalecer, ao assentar que importado é o “software desenvolvido fora do País e para cá ‘trazido’ por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet” (fl. 9.261). Fl. 9509DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 27 Sobre a interpretação da legislação tributária federal acerca do tema, a Solução de Consulta nº 218 – COSIT assim dispôs: SOLUÇÃO DE CONSULTA 218 – COSIT. DATA 24 de julho de 2024 Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. RECEITAS DECORRENTES DO LICENCIAMENTO OU DA CESSÃO DE DIREITO DE USO DE SOFTWARE. Na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 23 DE OUTUBRO DE 2014. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, e art. 15, inciso V; e Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2021, art. 126, § 2º. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. RECEITAS DECORRENTES DO LICENCIAMENTO OU DA CESSÃO DE DIREITO DE USO DE SOFTWARE. Na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 23 DE OUTUBRO DE 2014. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º; e Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2021, art. 126, § 2º. Fl. 9510DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 28 Em síntese, a dúvida da consulente consiste em saber se as receitas decorrentes do licenciamento ou da cessão de direito de uso softwares desenvolvidos por terceiros enquadram-se na hipótese de apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 10. Acerca dos regimes de apuração que envolvem empresas de informática, a Coordenação de Tributação (Cosit) desta RFB exarou a Solução de Consulta Cosit nº 303, de 23 de outubro de 2014,1 cuja ementa foi publicada no Diário Oficial da União (DOU) de 10 de novembro de 2014, e cujo entendimento tem efeito vinculante no âmbito desta Secretaria Especial quanto à interpretação a ser dada à matéria. 10.1. Abaixo transcrevem-se trechos da referida solução de consulta pertinentes para elucidação do presente feito: SC Cosit nº 303, de 2014 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) EMENTA: REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESAS DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. Por força do disposto no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, estão sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Cofins as receitas auferidas por empresas de serviços de informática em decorrência das atividades de desenvolvimento de software e de seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como da prestação de serviços de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. Para fazer jus à apuração cumulativa da Cofins é necessário que se comprove que a receita auferida advenha da prestação dos serviços acima listados, e que os mesmos tenham sido faturados de forma individualizada. Não se encontrando os serviços de processamento de dados e congêneres dentre os serviços expressamente relacionados pelo inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, as receitas deles decorrentes estão sujeitas ao regime não cumulativo de apuração, dado auferidas por pessoa jurídica tributada pelo lucro real. DISPOSITIVOS: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, com redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004, art. 25. (...)FUNDAMENTOS 14. As Leis nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, instituíram, respectivamente, como regra geral, o regime de apuração não cumulativa para a Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins. Referidas leis também definiram, por meio de critérios objetivos e subjetivos, receitas e pessoas jurídicas que permaneceriam sujeitas ao regime de apuração cumulativa anteriormente vigente. Fl. 9511DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 29 15. O art. 8º da Lei nº 10.637, de 2002 e o art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, listaram as diferentes hipóteses de permanência no regime cumulativo, sendo relevante para a análise da presente consulta aquela prevista no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833, de 2003, extensiva à apuração da Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do artigo 15 da mesma norma, ambos com redações trazidas pelo art. 25 da Lei nº 11.051, de 2004, abaixo transcritos: “Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º : XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)” 15.1. Como se depreende das disposições dos arts.10, inciso XXV, e 15, inciso V, da Lei nº 10.833, de 2004, acima transcritos, as receitas advindas das atividades de desenvolvimento de softwares e o seu respectivo licenciamento ou cessão de uso, bem assim as atividades de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de softwares, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas, estão sujeitas ao regime cumulativo de apuração das contribuições em pauta. 16. Cabe notar que o mencionado dispositivo legal estabelece um critério objetivo de permanência na cumulatividade. Não são, portanto, as empresas prestadoras de serviços de informática que permanecem no regime cumulativo de apuração das contribuições, mas apenas as receitas por elas auferidas decorrentes das atividades expressamente mencionadas no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. Deve-se ressaltar ainda, que em se tratando de norma que estabelece uma exceção ao regime não cumulativo, deve ela ser interpretada restritivamente, conforme a letra da lei, não se podendo cogitar da interpretação extensiva. 17. Nesse contexto, reitere-se que é claro o comando da norma em questão no sentido de manter no regime cumulativo as receitas auferidas por empresas prestadoras de serviços de informática decorrentes de suas atividades de desenvolver softwares e, conseqüentemente, licenciá-los ou ceder seu uso a Fl. 9512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 30 terceiros, bem assim de suas atividades correlatas de análise de sistemas, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico, manutenção e atualização dos mesmos softwares. Depreende-se dos excertos acima que as receitas advindas das atividades de desenvolvimento de softwares e o seu respectivo licenciamento ou cessão de uso são exceções à regra geral da não cumulatividade das contribuições em testilha e permanecem, portanto, no regime cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, desde que o referido software não seja importado (Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, § 2º). 12. No entanto, a dúvida da interessada é saber se o licenciamento ou da cessão de direito de uso softwares desenvolvidos por terceiros enquadram-se nesta hipótese do regime cumulativo. 13. Na hipótese prevista no art. 10, inciso XXV, da Lei nº 10.833, de 2003, além do requisito de que o software em questão não seja importado, o elemento aditivo “e” utilizado no texto legal indica que a pessoa jurídica que aufere receitas decorrentes do licenciamento/cessão do direito de uso desse software deve ser a mesma pessoa jurídica que o desenvolveu. 13.1. Dessa forma, a referida hipótese não abrange receitas vinculadas ao licenciamento/cessão de uso de softwares desenvolvidos por terceiros, uma vez que, nessas operações, a pessoa jurídica atua como mero comerciante do direito de uso do software, e não como “empresa de informática”, caracterização expressamente prevista no texto legal em questão. 13.2. Ressalta-se que, como explanado no item 16 da Solução de Consulta nº 304, de 2014, acima transcrito, “em se tratando de norma que estabelece uma exceção ao regime não cumulativo, deve ela ser interpretada restritivamente, conforme a letra da lei, não se podendo cogitar da interpretação extensiva.” 14. Além disso, reforça-se, por força do art. 10, § 2º, da Lei nº 10.833, de 2003, a hipótese prevista no inciso XXV do mesmo artigo é aplicável apenas a softwares nacionais, sem abranger softwares produzidos por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País, consoante disposto § 2º do art. 126 da Instrução Normativa nº 2.121, de 15 de dezembro de 2021,2 abaixo transcrito: Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2022 Art. 126. (...)(...)§ 2º Para efeitos do § 1º, considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. Tem-se, portanto, que, na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por Fl. 9513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 31 terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. CONCLUSÃO 16. Diante do que foi exposto, soluciona-se a presente consulta respondendo à consulente que, na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. Assim, em linha com sua natureza de propriedade intelectual e por não se tratar de mercadoria, o software não é submetido a despacho aduaneiro. Com base nessas premissas, o CARF possui o seguinte entendimento acerca do conceito de software importado para fins de definir o regime jurídico do PIS e da COFINS. Trata-se do Acórdão n° 3201-009.359 assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de software importado, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da COFINS disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10, não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O software importado, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá trazido por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. Fl. 9514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 32 As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da COFINS, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORMAL. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. SOFTWARE IMPORTADO. CONCEITO. O conceito de software importado, termo utilizado no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que trata da exceção ao regime cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep disposto no inciso XXV desse mesmo art. 10 (aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003), não pode ser buscado no Direito Aduaneiro, uma vez que software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros, não podendo se falar em importação física de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software. O software importado, para fins do disposto no § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é aquele desenvolvido fora do País e para cá trazido por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. REGIME DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇO DE INFORMÁTICA. RECEITAS AUFERIDAS COM A COMERCIALIZAÇÃO DO DIREITO DE USO (LICENCIAMENTO) DE SOFTWARE DESENVOLVIDO POR TERCEIRA EMPRESA. As receitas auferidas por empresa de serviço de informática com a comercialização do direito de uso (licenciamento) de software desenvolvido por terceira empresa estão sujeitas ao regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, não se aplicando a essas receitas a exceção prevista no inciso XXV do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003 (dispositivo aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep por força do inciso V do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003). Não obstante, no voto vencedor do acórdão supracitado, o Conselheiro ARNALDO DORNELLES trouxe fundamentos relevantes, vejamos: O Direito Aduaneiro trata, fundamentalmente, da importação de mercadoria, coisa que o software, em princípio, não é. Por se tratar de bem incorpóreo, o software não precisa ser declarado para a Aduana, não possuindo, sequer, classificação fiscal a ele associada. Fl. 9515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 33 Reforça esse entendimento a Decisão 4.1 do Comitê de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial de Comércio, e o Comentário 13.1 do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira, da Organização Mundial das Aduanas, que, ao tratarem da valoração dos suportes físicos contendo software para equipamentos de processamento de dados, admitiram que fosse considerado unicamente o custo ou valor do suporte físico propriamente dito, posição essa adotada pelo Brasil, conforme se verifica no art. 81 do Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 2002): É importante destacar que essa Decisão 4.1 e esse Comentário 13.1 tratam especificamente da valoração de suporte físico contendo software para equipamentos de processamento de dados, e não da valoração do software em si, justamente porque o software não é considerado uma mercadoria para fins aduaneiros. Dessa forma, não há que se falar em “importação física” de software, em registro de declaração de importação de software, em classificação fiscal de software, em valoração aduaneira de software ou em desembaraço aduaneiro de software, de tal forma que o direito aduaneiro não traz a resposta pretendida pelo i. Conselheiro relator, qual seja, a esperada conceituação de “software importado”. Por isso entendo que, quando o § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, fez menção a “software importado”, o fez para referir o software desenvolvido fora do País e para cá “trazido” por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet. Assim, como o software, na condição de propriedade intelectual, não é submetido ao despacho aduaneiro, é completamente descabida a pretensão de definir software importado como a mercadoria sujeita a procedimento aduaneiro. Além disso, o STF alterou sua tradicional jurisprudência acerca do conflito de competência entre ISS e ICMS incidentes sobre software, no julgamento da ADI 5.659, cuja ementa é a seguinte: Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 6.763/75-MG e Lei Complementar Federal nº 87/96. Operações com programa de computador (software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda ou padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para a tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de Fl. 9516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 34 computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos (v.g. leasing financeiro, contratos de franquia). 2. A Corte tem tradicionalmente resolvido as indefinições entre ISS e do ICMS com base em critério objetivo: incide apenas o primeiro se o serviço está definido por lei complementar como tributável por tal imposto, ainda que sua prestação envolva a utilização ou o fornecimento de bens, ressalvadas as exceções previstas na lei; ou incide apenas o segundo se a operação de circulação de mercadorias envolver serviço não definido por aquela lei complementar. 3. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares. E o fez não se valendo daquele critério que a Corte vinha adotando. Ele elencou, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 4. Associa-se a esse critério objetivo a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, faz-se imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado em qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 5. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 6. Ação direta julgada parcialmente prejudicada, nos termos da fundamentação, e, quanto à parte subsistente, julgada procedente, dando-se ao art. 5º da Lei nº 6.763/75 e ao art. 1º, I e II, do Decreto nº 43.080/02, ambos do Estado de Minas Gerais, bem como ao art. 2º da Lei Complementar Federal nº 87/96, interpretação conforme à Constituição Federal, excluindo-se das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador, tal como previsto no subitem 1.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03. 7. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento. (ADI 5659, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-096 DIVULG 19-05-2021 PUBLIC 20-05- 2021). Dessa forma, no voto condutor do acórdão supracitado, o Ministro Relator DIAS TOFFOLI pontuou a necessidade de adotar uma interpretação evolutiva diante das novas realidades que contornam o licenciamento de softwares, vejamos: Fl. 9517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 35 Entendo, todavia, que a tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) parece não mais ser suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos de licenciamento ou cessão de uso de programas de computador em suas diversas modalidades, da mesma forma que a Suprema Corte, em diversos julgados, tem superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos (v.g. leasing financeiro, contratos de franquia). Vide que os softwares, inicialmente transacionados em suportes físicos, passaram a ser oferecidos quase que integralmente em ambiente virtual, primeiramente por meio de download (customizável ou não) e, mais recentemente, com o surgimento da infraestrutura em nuvem, por meio de acesso direto à internet. Creio que devemos avançar a partir dessa perspectiva. O primeiro julgado da Corte data de 1998. O término do julgamento da medida cautelar na ADI nº 1.945/MT data de 2010. O Supremo Tribunal Federal não tem se furtado a admitir as mudanças nos sistemas econômicos ocasionadas pelas novas formas de exercício de atividades remuneradas. O precedente formado nos autos do RE nº 330.817/RJ, de minha relatoria, é exemplo inequívoco da necessidade de uma aproximação entre o que está posto pelo constituinte de 1988 e a realidade que acompanha a norma ao longo de toda sua vigência. Esse é o fundamento da chamada interpretação evolutiva que também deve guiar o deslinde deste caso. Na época em que o ICMS foi idealizado, por certo não havia o intenso comércio eletrônico que existe hoje. Ademais, mercadorias que antes eram comercializadas apenas fisicamente hoje podem ser negociadas via transferência eletrônica de dados (v.g. e-book). Da mesma forma, na economia digital, mais e mais aplicativos e serviços podem ser rapidamente fornecidos e liberados com esforço de gerenciamento ou interação de serviços mínimos. A interpretação do texto constitucional não pode ficar alheia a essas novas realidades. No entanto, a Lei 10.865/2004, que instituiu o PIS-Importação e a COFINS- Importação, conceitua “serviço importado” sem vinculá-lo ao instituto do despacho de importação, o que revela a mais absoluta independência entre o qualificativo “importado” e a conferência aduaneira, no que se refere aos objetos de direito não caracterizados como mercadorias. Isso porque as relações jurídicas que deram origem aos fatos geradores têm por objeto o direito de explorar comercialmente os direitos de propriedade intelectual dos titulares desenvolvedores dos softwares, o que afasta a incidência do PIS-Importação e da COFINS- Importação – por falta de subsunção à hipótese descritiva do art. 3°, II, da Lei 10.865/2004, em especial ao requisito “contraprestação por serviço prestado” –, e, por conseguinte, o direito à apuração de créditos no regime não cumulativo, com base nesses gastos. Fl. 9518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 36 No entanto, incidentes ou não as contribuições sobre os royalties, o fato é que só haverá crédito, na sistemática da não cumulatividade, caso haja pagamento do PIS-Importação e da Cofins-Importação, não se admitindo crédito ficto. Nesse sentido, a 3ª Turma da CSRF deu provimento ao Recurso Especial do contribuinte para admitir o crédito somente quando comprovado o pagamento da contribuição incidente na importação. “COFINS. CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. ROYALTIES Os royalties tratados como transferência de tecnologia - know-how devem ser considerados como bens móveis nos termos do artigo 83 do Código Civil e, consequentemente, enquadrados como "bens" nos termos do artigo 3º da Lei nº 10.833, de 2003 e geram crédito da contribuição nos casos em que for comprovado o pagamento da COFINS importação, na sua remessa ao exterior.” (Processo nº 10865.002467/2006-71, Acórdão nº 9303-010.248, sessão de 11.03.2020, Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos). Portanto, não havendo a comprovação do pagamento do PIS-Importação e da Cofins-Importação, não há como acolher o pedido da recorrente. Em pese o esforço da mesma ao discordar das exigências da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social-COFINS e da Contribuição para o PIS/PASEP. Ademais, por meio da Solução de Consulta 218 – COSIT, de 24 de julho de 2024, a RFB esclareceu que a empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ. Conclusão Diante de todo o exposto, voto por conhecer dos recursos de ofício e voluntário e, no mérito, negar-lhes provimento. Assinado Digitalmente Fl. 9519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.044 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 37 Onízia de Miranda Aguiar Pignataro Fl. 9520DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 7.633233 2026-02-07T09:00:01Z 202511 Segunda Câmara Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65 DO RICARF. CONTRADIÇÃO. OBSCURIDADE. EXISTÊNCIA. O art. 65 do RICARF prescreve que cabem embargos de declaração contra decisões que contenham obscuridade, omissão e contradição. Configurado está o vício de contradição se os resultados na ementa e no dispositivo do acórdão embargado forem diferentes. Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2026-01-26T00:00:00Z 15746.722424/2021-15 202601 7332524 2026-01-26T00:00:00Z 3202-003.023 Decisao_15746722424202115.PDF 2026 ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO 15746722424202115_7332524.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em acolher os embargos de declaração, sanando o vício de contradição/obscuridade, sem efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). 2025-11-11T00:00:00Z 11194508 2025 2026-02-07T09:42:41.929Z N 1856459131072806912 Metadados => date: 2026-01-21T12:12:07Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-01-21T12:12:07Z; Last-Modified: 2026-01-21T12:12:07Z; dcterms:modified: 2026-01-21T12:12:07Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-01-21T12:12:07Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-01-21T12:12:07Z; meta:save-date: 2026-01-21T12:12:07Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-01-21T12:12:07Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-01-21T12:12:07Z; created: 2026-01-21T12:12:07Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 19; Creation-Date: 2026-01-21T12:12:07Z; pdf:charsPerPage: 1350; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-01-21T12:12:07Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 15746.722424/2021-15 ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 11 de novembro de 2025 RECURSO EMBARGOS EMBARGANTE BRASOFTWARE INFORMÁTICA LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65 DO RICARF. CONTRADIÇÃO. OBSCURIDADE. EXISTÊNCIA. O art. 65 do RICARF prescreve que cabem embargos de declaração contra decisões que contenham obscuridade, omissão e contradição. Configurado está o vício de contradição se os resultados na ementa e no dispositivo do acórdão embargado forem diferentes. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em acolher os embargos de declaração, sanando o vício de contradição/obscuridade, sem efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Fl. 9656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 2 RELATÓRIO Trata-se de embargos de declaração opostos pelo sujeito passivo em face do acórdão nº 3202-002.044, proferido em 17 de setembro de 2024, pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF. Embargos de declaração opostos pelo sujeito passivo em face do acórdão nº 3202-002.044, proferido em 17 de setembro de 2024, pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF. DA TEMPESTIVIDADE DO RECURSO O sujeito passivo tomou ciência do acórdão embargado em 29/10/2024, tendo protocolado os embargos de declaração em 04/11/2024; portanto, dentro do prazo previsto no artigo 116, § 1º, do Anexo ao Regimento Interno do CARF. DAS ALEGAÇÕES Inicia pela alegação de que o acórdão incorreu nos vícios de contradição e obscuridade ao fundamentar a decisão na interpretação sistemática da legislação aplicável. Em suas palavras, Não há dúvida sobre a importância/relevância do método de interpretação sistemático, mas a simples citação do método, não materializa sua aplicação. Faz-se necessário citar quais as normas que formam o “sistema” arguido e a coerência delas com a tese defendida. Ademais, diante do fato de ser o Direito Tributário, um “Direito de Sobreposição”, ao afastar o conceito de importação advinda do Direito Aduaneiro, torna-se necessário identificar na Lei, o novo conceito adotado. Considera, também, que o acórdão incorreu nos mesmos vícios de contradição e obscuridade na aplicação do termo importado para o software produzido no exterior. Quanto a isso, após transcrever excerto do acórdão embargado, procura demonstrar que o raciocínio adotado na decisão carece de conexão lógica ou sistemática. E que o acórdão também incorreu em contradição/obscuridade no que diz respeito ao direito superveniente. Neste ponto, alega que o Colegiado aplicou apenas em parte a inovação jurisprudencial decorrente de decisão recente tomada no âmbito do Supremo Tribunal Federal -STF, justamente, no entender da embargante, na parte que lhe interessa. Segundo entende, Vê-se que, mesmo com a radical mudança da interpretação, constituindo verdadeiro direito novo a vigorar sobre a matéria (Direito Superveniente), a conclusão mantém-se: não se configura a importação do software pela embargante, mas somente por aqueles em relação aos quais se Fl. 9657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 3 verifique o resultado do serviço, que se dará pelo download ou uso do serviço em nuvem, por exemplo. Na situação concreta da embargante, não ocorrendo o fato gerador do PIS e Cofins-importação, fica evidente que não há a figura do software importado, que somente se configurará quando os resultados dos serviços sejam observados no país. Enquanto não ocorrer o download ou o uso em nuvem do software licenciado, não há de se falar em software importado. A seguir, alega que o acórdão incorreu nos vícios de contradição/obscuridade na apuração de créditos sobre as Contribuições. Faz referência ao vício de contradição no qual incorreu o acórdão nº 9303- 010.248, utilizado como referência na decisão. Depois, adentra às particularidades do sistema de apuração não cumulativo das Contribuições em comparação com outros impostos e aos problemas nos quais incorreu o acórdão embargado na definição dos critérios aplicáveis ao caso concreto. Conclui, então, que Se a própria administração tributária, em seus pronunciamentos à época, entendeu não incidir o PIS e a Cofins-importação no caso de incidência de royalties e, mais de 20 anos após, muda seu entendimento, para a incidência do PIS e COFINS-Importação nesses casos, isso não pode levar à consequência da perda do direito de se creditar dos valores calculados sobre os royalties. O entendimento de que a Embargante não poderia adotar o método cumulativo e, também, não poderia se utilizar dos créditos gerados pelos insumos necessários ao seu negócio, geraria um aumento extraordinário em sua carga tributária, pois seria uma situação de sistema não cumulativo sem créditos, ou seja, um aumento de carga de 3,65% para 9,25%, pura e simplesmente. Ainda mais, que o acórdão foi contraditório/obscuro na caracterização do software como sendo importado ou nacional com base na verificação do usuário. Quanto a isso, aponta omissão do acórdão em relação ao disposto na Solução Cosit nº 177/2024 que estabelece que não sofrem incidência das Contribuições as importâncias pagas, creditadas e entregues, empregadas ou remetidas a residente ou domiciliado no exterior a título de royalties em decorrência do direito de distribuição ou comercialização de software. E que o acórdão também foi omisso pela inobservância das regras do Acordo Geral de Tarifas e Comércio – GATT. Explica que dedicou extenso arrazoado no recurso interposto com o intuito de demonstrar que as regras do Acordo, como, por exemplo, a igualdade de tratamento tributário entre produtos estrangeiros e nacionais, não foram observadas, e que o acórdão, inobstante, não se pronunciou a respeito. Fl. 9658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 4 Aduz que o acórdão se omitiu quanto a ilegalidade da Instrução Normativa nº 2.121/2022 que, ao definir o conceito de software importado, extrapolou os limites de sua competência. Segundo entende, No entanto, no acórdão Embargado, a negativa de uso do conceito advindo do Direito Aduaneiro não é seguida, como deveria, da devida indicação expressa de qual base normativa permite o uso do conceito de “software importado” como sinônimo de “software estrangeiro” ou de “software produzido no exterior”. Por fim, alega que o acórdão foi omisso em razão da inobservância do contexto no qual a Lei 10.833/2003 foi inserida. Quanto a isso, explica ter demonstrado que era diferente a realidade do mercado de software ao tempo em que foi editada a Lei 10.883/2003 e alterações posteriores. Que, na época, os softwares eram considerados mercadorias, dependiam de um suporte físico e estavam sujeitos ao desembaraço aduaneiro e procedimentos alfandegários. E que, Assim, no contexto em que a Lei 10.833/2003 foi editada, o termo "software importado", utilizado no §2º do artigo 10 da referida Lei, pressupunha que o software deveria se submeter a desembaraço aduaneiro e procedimentos alfandegários. Por essa razão, os softwares objeto do contrato de licenciamento e comercialização para terceiros firmados pela Embargante, por não terem sido objeto de procedimentos alfandegários, tais como despacho aduaneiro, vinculação à Declaração de Importação, etc., não poderiam ser considerados como "importados" para fins de aplicação da regra do §2º do artigo 10 da Lei 10.833/2003. Alega que o acórdão, contudo, nada disse a esse respeito. Nos demais pontos, o r. despacho de admissibilidade rejeitou as alegações da Embargante: Isto posto, tem-se que a primeira alegação da embargante está dirigida à afirmação contida no voto de que a interpretação sistemática do arcabouço normativo que disciplina a matéria remete a determinada conclusão. Afirma que a relatora baseia-se na dita interpretação sistemática, sem, no entanto, referir-se às demais normas integrativas que compõe o sistema onde buscou fundamento de validade para sua decisão. Ora, o fato de o acórdão não ter feito expressa referência às disposições normativas que integram o sistema como um todo não macula a decisão dos vícios de contradição e/ou obscuridade. O que se pode depreender do racional empregado pela i. Relatora é que todo o arcabouço normativo vigente antes e depois das normas modificativas foram levados em consideração na formação de sua convicção quanto ao merecimento do direito controvertido. A simples falta da expressa indicação das normas que Fl. 9659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 5 deram suporte à decisão não macula o acórdão do vício de contradição ou de obscuridade. Ainda mais, a única referência contida no acórdão à intepretação sistemática da legislação refere-se aos critérios de convencimento contidos no Relatório Fiscal e não às razões de decidir da Turma, como faz crer a embargante. Observe. Em síntese, a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação. No entanto, com base em interpretação sistemática, o Relatório Fiscal adota a seguinte definição para software importado: trata-se de “programas de computador cujos titulares dos direitos de propriedade intelectual sejam residentes ou domiciliados no exterior” (fl. 7.957 A segunda alegação da embargante refere-se aos vícios de contradição e obscuridade em que o acórdão teria incorrido na aplicação do termo importado para o software produzido no exterior. Neste ponto, os embargos trazem a seguinte narrativa. No raciocínio acima desenvolvido, esse fundamento seria: “Com efeito, o art. 2° da Lei 9.609/1998 determina que, observado o disposto nesta lei, o regime de proteção dos programas de computador é o mesmo conferido às obras literárias pela legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País. Portanto, a natureza do software é essencialmente intangível, incorpórea, e essa característica determina a forma como a dogmática jurídica o concebe e o disciplina.” A conclusão adotada, que aceita essa premissa, foi: “O termo “importado” remete simplesmente à origem do bem, isto é, ao país onde o programa de computador foi desenvolvido.” A alegação da embargante, neste ponto e da maneira como foi colocada, demonstra-se mal fundamentada. Não há no excerto extraído do voto condutor da decisão recorrida, acima reproduzido, nenhuma referência ao termo importado. O texto trata, apenas, das características dos bens objeto da lide (intangível e incorpórea). No parágrafo seguinte do excerto transcrito nos aclaratórios, fica bem claro a razão pela qual o voto adentrou a esta particularidade. Observe. Ou seja, não possui relação alguma com a forma pela qual o acesso ao software é realizado – mediante dispositivo físico (mercadoria), por download ou por uso em nuvem (Software as a Service) –, sobretudo quando se observa que a difusão da internet propiciou a superação daquele primeiro meio de aquisição de programas, o que se dava pela compra de um disquete ou CD-ROM, por exemplo. Isso porque o entendimento contrário implicaria considerar nacional todo e qualquer software que não estivesse contido em suporte físico submetido a despacho aduaneiro, o que evidentemente soa absurdo. Fl. 9660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 6 Como se vê, a fundamentação do voto apenas procura afastar a absurda hipótese de que apenas se considera estrangeiro o bem submetido a despacho aduaneiro de importação. Em nenhum momento o texto sugere que “se o software é intangível, então o termo software importado é o que foi produzido fora do país”, tanto é que desde o início a fundamentação do voto, ao introduzir a matéria, deixa claro que o “termo ‘importado’ remete simplesmente à origem do bem, isto é, ao país onde o programa de computador foi desenvolvido”. Logo depois, a embargante alega que acórdão aplicou a novel interpretação dada pelo Supremo Tribunal Federal da forma como melhor lhe favorecia, deixando de lado aspectos importantes dessa decisão, tal como o fato de o resultado do serviço se dar apenas por ocasião do download ou utilização do serviço em nuvem. Considera, neste ponto, que o aresto incorreu nos vícios de contradição e/ou obscuridade. A matéria foi assim abordada no voto. Nessa linha, a recorrente sustenta que duas questões ferem a autuação discutida nesses autos, vejamos: “1. Em primeiro lugar, apurar se o software foi de fato utilizado no Brasil; 2. Em segundo lugar, se constatada que ocorreu a utilização do software no Brasil, apurar quem utilizou: se foi a Recorrente (quem vendeu a licença) ou o usuário final (quem comprou a licença), visto que essa definição é importante para se identificar o sujeito passivo de eventual obrigação tributária”. Dessa forma, a recorrente reitera que não é possível se precisar e nem quantificar se os softwares decorrentes das licenças vendidas foram ou não utilizados no Brasil e, se foram, quando e por quem. Isso porque, a recorrente entende que não cabe qualquer autuação decorrente da qualificação das licenças de softwares comercializadas como softwares importados, visto que a alegada importação pode, simplesmente, não ter acontecido. E, se não são qualificados como softwares importados, não há como serem alcançados pela exceção ao regime cumulativo trazida pelo § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, 2003, e não pode haver autuação pela reclassificação das receitas da empresa para apuração pelo regime não-cumulativo do PIS e da COFINS. Em síntese, a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação. No entanto, com base em interpretação sistemática, o Relatório Fiscal adota a seguinte definição para software importado: trata-se de “programas de computador cujos titulares dos direitos de propriedade intelectual sejam residentes ou domiciliados no exterior” (fl. 7.957). (...)Com efeito, o art. 2° da Lei 9.609/1998 determina que, observado o disposto nesta lei, o regime de proteção dos programas de computador é o mesmo conferido às obras literárias pela legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País. Fl. 9661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 7 Portanto, a natureza do software é essencialmente intangível, incorpórea, e essa característica determina a forma como a dogmática jurídica o concebe e o disciplina. O termo “importado” remete simplesmente à origem do bem, isto é, ao país onde o programa de computador foi desenvolvido. Ou seja, não possui relação alguma com a forma pela qual o acesso ao software é realizado – mediante dispositivo físico (mercadoria), por download ou por uso em nuvem (Software as a Service) –, sobretudo quando se observa que a difusão da internet propiciou a superação daquele primeiro meio de aquisição de programas, o que se dava pela compra de um disquete ou CD-ROM, por exemplo. Isso porque o entendimento contrário implicaria considerar nacional todo e qualquer software que não estivesse contido em suporte físico submetido a despacho aduaneiro, o que evidentemente soa absurdo. Nesse sentido, a decisão recorrida acolheu entendimento que deve prevalecer, ao assentar que importado é o “software desenvolvido fora do País e para cá ‘trazido’ por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet” (fl. 9.261). (...)Assim, em linha com sua natureza de propriedade intelectual e por não se tratar de mercadoria, o software não é submetido a despacho aduaneiro. Com base nessas premissas, o CARF possui o seguinte entendimento acerca do conceito de software importado para fins de definir o regime jurídico do PIS e da COFINS. Trata-se do Acórdão n° 3201-009.359 assim ementado: A afirmação de que o acórdão teria interpretado a decisão do Supremo Tribunal Federal levando em consideração apenas o que melhor lhe aprouvesse não procede. Trata-se, uma vez mais, de uma manifestação de irresignação da parte quanto a decisão de mérito do litígio. Contudo, me parece que assiste razão à embargante quando assevera que o voto, neste ponto, incorreu nos vícios de contradição/obscuridade. De fato, a premissa adotado no voto, para chegar à conclusão de que está correto o entendimento defendido pelo Fisco, passa pela afirmação de que “a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação” e como, com base nas mais novas decisões sobre a matéria, em especial a tomada no âmbito do Supremo Tribunal Federal, o software não é submetido a despacho aduaneiro, a contribuinte estaria equivocada. Contudo, algumas linhas antes de fazer essas ponderações, a i. Relatora do processo afirma que Nessa linha, a recorrente sustenta que duas questões ferem a autuação discutida nesses autos, vejamos: “1. Em primeiro lugar, apurar se o software foi de fato utilizado no Brasil; 2. Em segundo lugar, se constatada que ocorreu a utilização do software no Brasil, apurar quem utilizou: se foi a Recorrente (quem vendeu a licença) ou o usuário final (quem comprou a licença), Fl. 9662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 8 visto que essa definição é importante para se identificar o sujeito passivo de eventual obrigação tributária”. Ou seja, a premissa de que “a recorrente defende o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação” não é consentânea com os apontamentos feitos na parte em que o exame destas questões é introduzido. E, de fato, no recurso voluntário, a então recorrente suscita justamente as questões reproduzidas no excerto acima, extraído do voto. Já no que diz respeito ao sistema de apuração das Contribuições comparado com os sistemas de outros tributos, à mudança de entendimento da Administração Tributária quanto em relação à matéria e a desigualdade observada entre os créditos a que teria direito de acordo com a leitura empregada pelo Fisco em comparação com os débitos calculados a partir desse mesmo critério, são matérias afetas ao mérito do litígio. Por outro lado, no item 5 dos aclaratórios, intitulado Caracterização como "importado" ou "nacional" com base na verificação do usuário do software, a contradição/obscuridade apontada pela embargante teria ocorrido, tal como explica, entre o acórdão e o entendimento defendido pela Secretaria da Receita Federal. Contudo, vícios dessa natureza somente são assim considerados quando envolvem a fundamentação do próprio acórdão, suas partes dispositivas e ementa. E também não há que se falar em omissão ante a falta de observância do GATT e de tudo o que sobre ele foi dito no recurso voluntário. Tal como posto linhas acima, não é necessário que a decisão se manifeste sobre cada um dos argumentos de defesa, basta que o racional da decisão seja contrário aos apontamentos de defesa. E tampouco o acórdão estava obrigado a se manifestar sobre a alegação de ilegalidade da Instrução Normativa nº 2.121/2022 ao definir o conceito de software importado. O voto explica com suficientes argumentos o entendimento que considera correto sobre o uso do conceito de software importado e outros conceitos sobre os quais tenha recaído dúvidas capazes de gerar controvérsia quanto a procedência da exigência fiscal controvertida (exceção feita para os entraves neste reconhecidos). Por fim, a alegação final, de omissão quanto a evolução histórica das normas tributárias do regime não cumulativo de apuração também não procede. Mais uma vez, não é necessário que o acórdão se manifeste sobre tudo o quanto foi dito pela defesa. No caso, os fundamentos da decisão não comportam a leitura empregada pela parte. Assim, em despacho de encaminhamento, tendo em vista a oposição dos referidos Embargos, os presentes autos foram remetidos à minha relatoria, conforme trecho transcrito a seguir: Fl. 9663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 9 De todo o exposto, concluo que o acórdão padece de parte dos vícios apontados pelo sujeito passivo. Acolho em parte os embargados de declaração apenas para que o acórdão seja integrado em relação ao item 3.3 Contradição/obscuridade, 3 – Do Direito Superveniente, nos termos do que expresso neste despacho. Encaminhe-se à Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro para reinclusão do processo em pauta de julgamento. É o relatório. VOTO Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora. Os embargos de declaração são tempestivos e devem ser conhecidos nos exatos termos do r. despacho de admissibilidade. A embargante alega que o acórdão aplicou a novel interpretação dada pelo Supremo Tribunal Federal da forma como melhor lhe favorecia, deixando de lado aspectos importantes dessa decisão, tal como o fato de o resultado do serviço se dar apenas por ocasião do download ou utilização do serviço em nuvem. Considera, neste ponto, que o aresto incorreu nos vícios de contradição e/ou obscuridade. A matéria foi assim abordada no voto: Nessa linha, a recorrente sustenta que duas questões ferem a autuação discutida nesses autos, vejamos: “1. Em primeiro lugar, apurar se o software foi de fato utilizado no Brasil; 2. Em segundo lugar, se constatada que ocorreu a utilização do software no Brasil, apurar quem utilizou: se foi a Recorrente (quem vendeu a licença) ou o usuário final (quem comprou a licença), visto que essa definição é importante para se identificar o sujeito passivo de eventual obrigação tributária”. Dessa forma, a recorrente reitera que não é possível se precisar e nem quantificar se os softwares decorrentes das licenças vendidas foram ou não utilizados no Brasil e, se foram, quando e por quem. Isso porque, a recorrente entende que não cabe qualquer autuação decorrente da qualificação das licenças de softwares comercializadas como softwares importados, visto que a alegada importação pode, simplesmente, não ter acontecido. E, se não são qualificados como softwares importados, não há como serem alcançados pela exceção ao regime cumulativo trazida pelo § 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, 2003, e não pode haver autuação pela reclassificação das receitas da empresa para apuração pelo regime não-cumulativo do PIS e da COFINS. Em síntese, a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação. No entanto, com base em interpretação sistemática, o Relatório Fiscal adota a Fl. 9664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 10 seguinte definição para software importado: trata-se de “programas de computador cujos titulares dos direitos de propriedade intelectual sejam residentes ou domiciliados no exterior” (fl. 7.957). (...)Com efeito, o art. 2° da Lei 9.609/1998 determina que, observado o disposto nesta lei, o regime de proteção dos programas de computador é o mesmo conferido às obras literárias pela legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País. Portanto, a natureza do software é essencialmente intangível, incorpórea, e essa característica determina a forma como a dogmática jurídica o concebe e o disciplina. O termo “importado” remete simplesmente à origem do bem, isto é, ao país onde o programa de computador foi desenvolvido. Ou seja, não possui relação alguma com a forma pela qual o acesso ao software é realizado – mediante dispositivo físico (mercadoria), por download ou por uso em nuvem (Software as a Service) –, sobretudo quando se observa que a difusão da internet propiciou a superação daquele primeiro meio de aquisição de programas, o que se dava pela compra de um disquete ou CD-ROM, por exemplo. Isso porque o entendimento contrário implicaria considerar nacional todo e qualquer software que não estivesse contido em suporte físico submetido a despacho aduaneiro, o que evidentemente soa absurdo. Nesse sentido, a decisão recorrida acolheu entendimento que deve prevalecer, ao assentar que importado é o “software desenvolvido fora do País e para cá ‘trazido’ por qualquer meio, seja em um suporte físico, seja por meio de download pela internet” (fl. 9.261). (...)Assim, em linha com sua natureza de propriedade intelectual e por não se tratar de mercadoria, o software não é submetido a despacho aduaneiro. Com base nessas premissas, o CARF possui o seguinte entendimento acerca do conceito de software importado para fins de definir o regime jurídico do PIS e da COFINS. Trata-se do Acórdão n° 3201-009.359 assim ementado. Em breve síntese, a embargante defende que: O Acórdão utiliza como fundamento o Direito Superveniente, e é contraditório ao aceitar apenas parcialmente o entendimento firmado, adotando o sentido que lhe interessa na defesa de sua tese e se omitindo sobre as demais consequências. Ora, se no momento da ocorrência do fato gerador e da decisão de primeira instância vigorava o entendimento dado pela Suprema Corte, de que haveria sim importação de software e que essa se submetia ao despacho aduaneiro, após a decisão do STF, reconhecida pela própria RFB, passa a ser tributada a importação de serviços, conforme esclarece a SC Cosit nº 107/2023. Nessa guinada interpretativa, a discussão passa para a questão da importação de software como serviços, mas, na essência, não há mudança nas suas conclusões. (...) Fl. 9665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 11 Vê-se que, mesmo com a radical mudança da interpretação, constituindo verdadeiro Direito novo a vigorar sobre a matéria (Direito Superveniente), a conclusão mantém-se: não se configura a importação do software pela embargante, mas somente por aqueles em relação aos quais se verifique o resultado do serviço, que se dará pelo download ou uso do serviço em nuvem, por exemplo. Na situação concreta da embargante, não ocorrendo o fato gerador do PIS e Cofins-importação, fica evidente que não há a figura do software importado, que somente se configurará quando os resultados dos serviços sejam observados no país. Enquanto não ocorrer o download ou o uso em nuvem do software licenciado, não há de se falar em software importado. Assim, consoante análise do despacho de admissibilidade, verifica-se que: A afirmação de que o acórdão teria interpretado a decisão do Supremo Tribunal Federal levando em consideração apenas o que melhor lhe aprouvesse não procede. Trata-se, uma vez mais, de uma manifestação de irresignação da parte quanto a decisão de mérito do litígio. Contudo, me parece que assiste razão à embargante quando assevera que o voto, neste ponto, incorreu nos vícios de contradição/obscuridade. De fato, a premissa adotada no voto, para chegar à conclusão de que está correto o entendimento defendido pelo Fisco, passa pela afirmação de que “a recorrente defende que o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação” e como, com base nas mais novas decisões sobre a matéria, em especial a tomada no âmbito do Supremo Tribunal Federal, o software não é submetido a despacho aduaneiro, a contribuinte estaria equivocada. Contudo, algumas linhas antes de fazer essas ponderações, a i. Relatora do processo afirma que: Nessa linha, a recorrente sustenta que duas questões ferem a autuação discutida nesses autos, vejamos: “1. Em primeiro lugar, apurar se o software foi de fato utilizado no Brasil; 2. Em segundo lugar, se constatada que ocorreu a utilização do software no Brasil, apurar quem utilizou: se foi a Recorrente (quem vendeu a licença) ou o usuário final (quem comprou a licença), visto que essa definição é importante para se identificar o sujeito passivo de eventual obrigação tributária”. Ou seja, a premissa de que “a recorrente defende o entendimento de que software importado é somente aquele que passa pelo despacho aduaneiro de importação” não é consentânea com os apontamentos feitos na parte em que o exame destas questões é introduzido. E, de fato, no recurso voluntário, a então recorrente suscita justamente as questões reproduzidas no excerto acima, extraído do voto. Logo, os vícios de contradição/obscuridade devem ser sanados. Fl. 9666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 12 Consoante análise da solução de Consulta COSIT nº 107/202, incidem PIS- Importação e Cofins-Importação sobre a remessa de valores ao exterior decorrente da adesão a contratos de licenciamento de uso de softwares não personalizados ou “de prateleira”, quando o acesso a esses é disponibilizado ao contratante ou aderente por meio de download: “Solução de Consulta COSIT nº 107, de 06 de junho de 2023 Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep IMPORTAÇÃO. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. LICENÇA DE USO. SERVIÇOS CONEXOS. CONTRATO. PREVISÃO CONCOMITANTE DE LICENÇA DE USO E SERVIÇOS CONEXOS. INCIDÊNCIA. No contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente nº esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configura contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Contribuição para o PIS/PasepImportação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. A Contribuição para o PIS/Pasep-Importação incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a manutenção e o suporte a esses relacionados. REFORMA PARCIALMENTE A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 374, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 262, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 448, DE 2017 E A SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 2, DE 2019. Dispositivos Legais: arts. 21, 22 e 23 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964; arts. 1º, 2º, 6º, e 9º a 12 da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998; arts. 1º, 3º, 4º e inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins IMPORTAÇÃO. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. LICENÇA DE USO. SERVIÇOS CONEXOS. CONTRATO. PREVISÃO CONCOMITANTE DE LICENÇA DE USO E SERVIÇOS CONEXOS. INCIDÊNCIA. No contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente nº esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configura contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Cofins- Importação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. Fl. 9667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 13 A Cofins-Importação incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a manutenção e o suporte a esses relacionados. REFORMA PARCIALMENTE A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 374, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 262, DE 2017; A SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 448, DE 2017 E A SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 2, DE 2019. Dispositivos Legais: arts. 21, 22 e 23 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964; arts. 1º, 2º, 6º, e 9º a 12 da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998; arts. 1º, 3º, 4º e inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004.” Já a Solução de Consulta COSIT Nº 218 DE 24/07/2024 trata da contribuição para o PIS/Pasep, regimes de apuração. Empresa de serviços de informática. Receitas decorrentes do licenciamento ou da cessão de direito de uso de software. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. RECEITAS DECORRENTES DO LICENCIAMENTO OU DA CESSÃO DE DIREITO DE USO DE SOFTWARE. Na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 23 DE OUTUBRO DE 2014. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º, e art. 15, inciso V; e Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2021, art. 126, § 2º. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins REGIMES DE APURAÇÃO. EMPRESA DE SERVIÇOS DE INFORMÁTICA. RECEITAS DECORRENTES DO LICENCIAMENTO OU DA CESSÃO DE DIREITO DE USO DE SOFTWARE. Fl. 9668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 14 Na hipótese de empresa de serviços de informática sujeita à apuração do Imposto sobre a Renda com base no lucro real: a) estão sujeitas à apuração cumulativa da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software nacional desenvolvido pela referida empresa; b) estão sujeitas à apuração não cumulativa da Cofins as receitas auferidas em decorrência do licenciamento ou da cessão de uso de software desenvolvido por terceiros ou importado; e c) considera-se software importado aquele produzido por pessoa jurídica cuja sede não está localizada no País. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 303, DE 23 DE OUTUBRO DE 2014. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 10, inciso XXV e § 2º; e Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2021, art. 126, § 2º. A tese fixada na ADI 5.659/MG foi a de que é inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. Nesse sentido, o julgamento do STF estabeleceu que a operação é uma obrigação de fazer e, portanto, deve ser tributada pelo ISS, e não pelo ICMS, independentemente de o software ser padronizado ou personalizado e do meio de transferência (como download ou nuvem). O motivo da alteração foi o resultado do julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.659/MG e da ADI, de mesmo teor, nº 1.945/MT, em 24 de fevereiro de 2021, em que foi superada a antiga jurisprudência contida na decisão do Recurso Extraordinário nº 176.626/SP, que consagrara a expressão software “de prateleira”. O acórdão do julgamento do STF foi assim ementado: “Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, do Estado de Mato Grosso. ICMS- comunicação. Atividadesmeio. Não incidência. Critério para definição de margem de valor agregado. Necessidade de lei. Operações com programa de computador (software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda e padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humanº desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. 1. Consoante a jurisprudência da Corte, o ICMS-comunicação “apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade- Fl. 9669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 15 meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula Primeira do Convênio ICMS nº 69/98” (RE nº 570.020/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Luiz Fux). 2. Os critérios para a fixação da margem de valor agregado para efeito de cálculo do ICMS em regime de substituição tributária progressiva devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária. 3. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda(personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos. 4. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares elencando, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 5. Associa-se a isso a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 6. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a- Service(SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 7. Ação direta não conhecida no tocante aos arts. 2º, § 3º; 16, § 2º; e 22, parágrafo único, da Lei nº 7.098/98 do Estado de Mato Grosso; julgada prejudicada em relação ao art. 3º, § 3º, da mesma lei; e, no mérito, julgada parcialmente procedente, declarando-se a inconstitucionalidade (i) das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com a redação dada pela Lei nº 9.226/09; (ii) da expressão “observados os demais Fl. 9670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 16 critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98; (iii) dos arts. 2º, § 1º, VI; e 6º, § 6º, da mesma lei. 8. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.” Em seu voto na ADI nº 5.659/MG, o Ministro Dias Toffoli fundamentou: “Com efeito, no caso de licenciamento ou cessão de uso de software personalizado por meio de transferência eletrônica direta, parece não haver controvérsia na jurisprudência da Corte quanto à incidência do ISS, com base no entendimento firmado no RE nº 176.626/SP e sinalizado na ADI nº 1.945-MC. Anote-se que esse tributo sempre incidiu sobre a operação relativa a software personalizado gravado em suporte físico realizada por meio do comércio tradicional ou do comércio eletrônico indireto. Isso preserva a neutralidade tributária e a não discriminação . O mesmo entendimento, a meu sentir, deve ser adotado quanto ao licenciamento ou à cessão de uso de software padronizado. Reafirmo que o software é produto do engenho humano, é criação intelectual, sendo essa sua característica fundamental. Ou seja, faz-se imprescindível a existência de esforço humano direcionado para o desenvolvimento de um programa de computador. Não há como, a meu ver, desconsiderar esse elemento, ainda que estejamos diante de software que é replicado para comercialização com diversos usuários. E, mesmo se considerando que, na operação com software padronizado, existe a transferência de um bem digital, consubstanciado, usualmente, no arquivo digital ou nº conjunto de arquivos digitais, julgo que deve incidir sobre a operação o ISS. É que, analisando-se a questão dessa perspectiva, constata-se que há uma operação mista ou complexa, envolvendo, além da obrigação de dar um bem digital, uma obrigação de fazer. A obrigação de fazer está presente naquele esforço intelectual e, ainda, nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk, a disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento ou de cessão de uso.” Dessa forma, transcrevo a conclusão da Solução de Consulta COSIT nº 107/2023, em reflexo à decisão: “70. Portanto, por todo o exposto em relação ao julgado do STF, em virtude da publicação do acórdão proferido na ADI nº 1.945/MT e na ADI nº 5.659/MG, concluise que, a partir da referida decisão, reconhece-se que na adesão a contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer está presente no esforço intelectual, seja a aquisição por meio físico ou eletrônico, o que configuram contraprestação por serviço prestado os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no Fl. 9671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 17 exterior como remuneração decorrente dessa adesão, incidindo a Contribuição para o PIS/PasepImportação e a Cofins-Importação sobre tais valores, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004. 71. Nessa mesma toada, haja vista que a atualização de software é considerada serviço, cumpre analisar a incidência das contribuições em relação à remessa de valores ao exterior em remuneração à prestação desse e de outros serviços relacionados aos programas de computador como o treinamento e o suporte. 72. Como já anteriormente explanado, o contrato de licenciamento de uso de software contém requisitos que são considerados essenciais, como objeto, condições, entrega, instalação, implantação, prazo de validade etc. Alguns desses requisitos denotam nítida prestação de serviços, como acontece com o treinamento, a manutenção e o suporte. 73. Somando-se a isso, cabe mais uma vez citar o disposto no julgado da Suprema Corte, quando deixa evidente que a obrigação de fazer está presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, por exemplo, a disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento ou de cessão de uso. 74. Dessa maneira, estão sujeitos também à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação, nos termos do inciso II do art. 7º da Lei nº 10.865, de 2004, os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, como contraprestação à prestação de serviços decorrentes de contratos de licenciamento de uso de softwares, como a atualização, a manutenção, o suporte e o treinamento a eles relacionados.” Nesse sentido, a 3ª Turma da CSRF deu provimento ao Recurso Especial do contribuinte para admitir o crédito somente quando comprovado o pagamento da contribuição incidente na importação: “COFINS. CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. ROYALTIES Os royalties tratados como transferência de tecnologia - know-how devem ser considerados como bens móveis nos termos do artigo 83 do Código Civil e, consequentemente, enquadrados como "bens" nos termos do artigo 3º da Lei nº 10.833, de 2003 e geram crédito da contribuição nos casos em que for comprovado o pagamento da COFINS importação, na sua remessa ao exterior.” (Processo nº 10865.002467/2006-71, Acórdão nº 9303-010.248, sessão de 11.03.2020, Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos). No presente caso, verifica-se que os fatos geradores ocorreram no período de 31/01/2017 a 31/12/2017. Além disso, verifica-se que o objeto social da embargante, destaca sua atuação preponderante no setor de informática, em especial na comercialização e no licenciamento de softwares, inclusive de fabricantes estrangeiros. Fl. 9672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 18 Nesse sentido, a legislação que disciplina o PIS e a COFINS mantém no regime cumulativo receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, mas estabelece uma ressalva ao impor o regime não cumulativo às receitas oriundas da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado (art. 10, XXV, e § 2º c/c art. 15, V, da Lei nº 10.833/2003). Dessa forma, a fiscalização com base em interpretação sistemática, considerou a definição para software importado como “programas de computador cujos titulares dos direitos de propriedade intelectual sejam residentes ou domiciliados no exterior”. No entanto, no presente caso, verifica-se que em relação ao suposto direito à apuração de créditos pelo sujeito passivo, a conclusão é de que estes são condicionados ao pagamento das contribuições na etapa anterior de aquisição de bens ou serviços (art. 3°, §2°, II, das Leis 10.637 e 10.833, e art. 15, §1°, da Lei 10.865/2004), o que não se verifica na hipótese dos autos. Assim, em relação ao suposto direito superveniente da embargante, cumpre esclarecer que o conjunto normativo acima mencionado reforça o entendimento de que, no regime da não cumulatividade, o aproveitamento de crédito pressupõe o efetivo recolhimento do PIS-Importação e da Cofins-Importação, não se admitindo a constituição de crédito ficto. Portanto, incidentes ou não as contribuições sobre os royalties, o fato é que só haverá crédito, na sistemática da não cumulatividade, caso haja pagamento do PIS-Importação e da Cofins-Importação. O que não se verifica na hipótese dos autos. Por fim, cumpre destacar que esta Turma já enfrentou matéria idêntica no Acórdão nº 3301-013.815, proferido no âmbito do Processo nº 18088.720199/2018-76, sob relatoria do Ilmo. Conselheiro e Presidente Dr. Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, no qual a embargante igualmente figurou como parte recorrente: “PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime nãocumulativo. (...) Incidentes ou não as contribuições sobre os royalties, o fato é que só haverá crédito, na sistemática da não cumulatividade, caso haja pagamento do PISImportação e da Cofins-Importação, não se admitindo crédito ficto. Nesse sentido, a 3ª Turma da CSRF deu provimento ao Recurso Especial do contribuinte para admitir o crédito somente quando comprovado o pagamento da Fl. 9673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.023 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15746.722424/2021-15 19 contribuição incidente na importação.” (Acórdão 3301-013.815. Relator Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe. Julgado em 27/02/2024). Conclusão Diante do exposto, voto no sentido de acolher os embargos de declaração, sanando o vício de contradição/obscuridade, mas sem efeitos infringentes sobre a decisão embargada. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro Fl. 9674DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 7.6232347 2025-01-25T09:00:01Z 202408 Segunda Câmara Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2014 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). PIS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). COFINS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2025-01-15T00:00:00Z 13855.722899/2017-62 202501 7197678 2025-01-15T00:00:00Z 3201-012.020 Decisao_13855722899201762.PDF 2025 HELCIO LAFETA REIS 13855722899201762_7197678.pdf Terceira Seção De Julgamento S Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos a despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa em outros exercícios, desde que comprovados e demonstrada, de forma inequívoca, a inexistência de aproveitamento em outros períodos de apuração, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento integralmente ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.019, de 21 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo 19515.720192/2020-54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente, momentaneamente, a conselheira Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), sendo substituída pela conselheira Tatiana Josefovicz Belisário (Substituta). 2024-08-21T00:00:00Z 10781270 2024 2025-01-25T09:42:35.914Z N 1822213457565450240 Metadados => date: 2024-12-27T14:02:48Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-12-27T14:02:48Z; Last-Modified: 2024-12-27T14:02:48Z; dcterms:modified: 2024-12-27T14:02:48Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-12-27T14:02:48Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-12-27T14:02:48Z; meta:save-date: 2024-12-27T14:02:48Z; pdf:encrypted: false; modified: 2024-12-27T14:02:48Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-12-27T14:02:48Z; created: 2024-12-27T14:02:48Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 15; Creation-Date: 2024-12-27T14:02:48Z; pdf:charsPerPage: 1859; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-12-27T14:02:48Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 13855.722899/2017-62 ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 21 de agosto de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE SOFTLINE INTERNATIONAL BRASIL COMERCIO E LICENCIAMENTO DE SOFTWARE EIRELI INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2014 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). PIS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica Fl. 377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 2 domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). COFINS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos a despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa em outros exercícios, desde que comprovados e demonstrada, de forma inequívoca, a inexistência de aproveitamento em outros períodos de apuração, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento integralmente ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.019, de 21 de Fl. 378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 3 agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo 19515.720192/2020-54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente, momentaneamente, a conselheira Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), sendo substituída pela conselheira Tatiana Josefovicz Belisário (Substituta). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que, apreciando a Impugnação do sujeito passivo, julgou procedente o lançamento - autuações lavradas em relação à Contribuição para o PIS e à Cofins referentes aos períodos de apuração do ano-calendário 2014, por insuficiência de recolhimento. As circunstâncias da autuação e os argumentos de Impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Em síntese, na ementa abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2014 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 2014 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Fl. 379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 4 Por expressa vedação legal a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2014 MULTA DE OFÍCIO. RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. A contribuinte sucessora é responsável pelos tributos e multas por infração à legislação tributária devidos pela sucedida, ainda que apurada após o evento. JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma tempestiva, reproduz os argumentos apresentados em sede de impugnação, requer o conhecimento e provimento do presente Recurso Voluntário para:  declarada a nulidade dos Autos de Infração aqui embatidos, em razão do vício material verificado na apuração do aspecto quantitativo das Contribuições exigidas, ou, ao menos, a nulidade por vício formal; ou  Cancelado integralmente dos Autos de Infração, pela correta tributação das receitas decorrentes das operações com softwares importados pela Recorrente pelo regime cumulativo do PIS e da COFINS. É o relatório. VOTO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. O recurso voluntário é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto dele conheço. Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ/06 que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário. Mérito Fl. 380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 5 Do reenquadramento das receitas de venda de software importado Alega a Recorrente acerca do pedido principal não ter havido análise do conjunto de normas trazidas pela impugnante, ora recorrente. Porém razão não lhe assiste pois o julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Na mesma linha já se pronunciou o Superior Tribunal de Justiça no MS 21.315-DF, Rel. Min. Diva Malerbi (Desembargadora convocada do TRF da 3ª Região), julgado em 8/6/2016. Da mesma forma, acerca do reenquadramento das receitas de venda de software importado, em que pese todas as normas citadas pela Recorrente, razão também não lhe assiste, assim nos termos do inciso I, §12 do art. 114 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), adoto os fundamentos da decisão recorrida, quais sejam: A autoridade tributária autuante fundamentou o reenquadramento das receitas oriundas da comercialização de licenças de software importado para o regime não cumulativo nos termos do artigo 10, inciso XXV e § 2º, e artigo 15, inciso V da Lei 10.833, de 2003, os quais transcrevemos: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: (Produção de efeito) (...) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (grifos do julgador) (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1º e 2º do art. 10 desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) Como se verifica, o §2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é claro ao estabelecer a vedação de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime cumulativo das receitas auferidas pela comercialização de licenças de softwares Fl. 381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 6 importados. E há que se ter em conta que esse mandamento legal é presumidamente constitucional. E, novamente, conforme o preâmbulo deste voto, não há, no âmbito do PAF, como afastar aplicação da lei por suposta violação a princípios constitucionais ou ainda menos por suposta violação a acordo ou tratado internacional, por total ausência de competência tanto da autoridade autuante quanto desta autoridade julgadora. Há que se ter em conta que assim como os princípios constitucionais vinculam o legislador, que deve, ao legislar, respeitá-los, os acordos internacionais vinculam a União, representante do Estado Brasileiro, ente público de direito internacional e verdadeiro destinatário da norma internacional. E, ainda, há, também, que se ter em conta que se houvesse a possibilidade de uma autoridade administrativa afastar o um dispositivo legal expresso com base em princípios constitucionais ou ainda com base em acordos internacionais, essa autoridade administrativa estaria em verdade exercendo controle sobre atos legislativos. Controle que não lhe é previsto constitucionalmente, legalmente ou mesmo regimentalmente dentro do ordenamento pátrio nacional. Ademais, as soluções de consulta trazidas aos autos pela impugnante, apesar de vinculantes no âmbito da RFB, não se referem ao caso em questão: receita da venda de licenças e direito de uso de software importado. Deste modo, está correto o reenquadramento das receitas decorrentes da comercialização de licenças de software importado efetuado pela autoridade tributária por expressa determinação legal. No mesmo sentido já se manifestou este Conselho, a saber: Número do processo: 18088.720199/2018-76 Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024 Data da publicação: Thu Mar 21 00:00:00 UTC 2024 Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Número da decisão: 3301-013.815 Fl. 382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 7 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares arguidas, e, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao recurso voluntário, quanto à tributação da base de cálculo das contribuições pela sistemática da cumulatividade. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE (destaques não constam do original) Ante ao exposto acima, correto o reenquadramento das receitas decorrentes da comercialização de licenças de software importado efetuado pela autoridade tributária por expressa determinação legal. Não-Cumulatividade da Contribuição Para o Pis/Pasep E Da Cofins Alega ainda a Recorrente em caráter subsidiário a necessidade de que seja efetivada a não cumulatividade plena no caso concreto, sob pena de se estar diante de um regime cumulativo com alíquotas superiores e, portanto, tratamento discriminatório. Defende a observância do princípio da verdade material para permitir a reanálise detida dos créditos disponíveis. Argumento disponibilização de ampla documentação ao Fisco durante a fiscalização. Entende que o recálculo das receitas relativas ao software importado com a aplicação das alíquotas do regime não-cumulativo do PIS e da COFINS não se deu de forma adequada, sendo imprescindível que haja conversão do julgamento em diligência, sob pena de a prejudicar ainda mais. Ocorre que no caso dos autos, ao contrário do afirmado pela Recorrente, como consta do item 14 do Relatório Fiscal do Auto de Infração, o Fisco analisou detidamente a documentação apresentada pela Recorrente, bem como, os itens passíveis de creditamento a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03 que instituíram o regime não cumulativo de apuração da contribuição para o PIS e da Cofins. Também nos itens 16 e 17 respectivamente do Relatório Fiscal do Auto de Infração o Fisco demonstra o valor anual informado pelo contribuinte e os valores aceitos para apuração de créditos a serem deduzidos das contribuições apuradas, tal como, por meio da planilha Apuração das Contribuições, anexo ao Auto de Infração, detalha os cálculos mensais da apuração, considerando as receitas informadas na EFD-Contribuições e na contabilidade, enquanto a planilha Crédito PIS e Cofins não Cumulativo 2016 discrimina as bases de cálculo dos créditos apresentadas pelo contribuinte, os valores aceitos e os rejeitados e a apuração mensal dos créditos a serem descontados das contribuições apuradas. Fl. 383DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 8 Destaque-se tabela constante tanto do Relatório Fiscal à folha 3609, quanto do Acórdão 106-008.638: Dessa forma, indefiro o pedido de conversão do julgamento em diligência, nos termos do arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, por considerá-lo prescindível a resolução do feito. Nesse sentido Acórdão n° 3802-001.734 do CARF: Número do processo: 10480.915730/2009-51 Turma: Segunda Turma Especial da Terceira Seção Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Wed Apr 24 00:00:00 UTC 2013 Data da publicação: Tue Sep 17 00:00:00 UTC 2013 Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/08/2005 a 31/08/2005 PRELIMINAR. NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA AMPLA DEFESA E DO CONTRADITÓRIO. REJEIÇÃO. Não há que se falar em ausência de fundamentação quando o despacho decisório, embora contrário ao que foi pleiteado pelo interessado, contém indicação sumária dos dispositivos legais pertinentes e dos fatos que ensejaram a não-homologação. Tampouco houve violação aos princípios da ampla defesa e do contraditório, porquanto o Requerente, ciente do ato proferido pela Administração Fazendária, teve assegurado o direito de apresentação de manifestação de inconformidade e de recurso voluntário na forma do Decreto nº 70.235/1972. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. PROVA DO CRÉDITO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO. A prova do crédito tributário indébito, quando destinada a contrapor razões posteriormente trazidas aos autos, pode ser apresentada após a decisão da DRJ, por força do princípio da verdade material e do disposto no art. 16, § 4º, “c”, do Decreto nº 70.235/1972. Se a prova é insuficiente, inviável a Fl. 384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 9 homologação da compensação. O contribuinte deve instruir o pedido com a prova da liquidez e da certeza do direito creditório. Recurso Voluntário Negado. Direito Creditório Não Reconhecido. Número da decisão: 3802-001.734 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) REGIS XAVIER HOLANDA - Presidente. (assinado digitalmente) SOLON SEHN - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Regis Xavier Holanda (Presidente), Mara Cristina Sifuentes, Bruno Mauricio Macedo Curi, Cláudio Augusto Gonçalves Pereira, Paulo Sergio Celani e Solon Sehn. Nome do relator: SOLON SEHN Inicialmente, antes da análise dos valores não aceitos pela fiscalização para apuração de créditos a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03, importa destacar que no ano de 2016, foi verificado pelo Fisco que 99% (noventa e nove por cento) do faturamento da Recorrente adveio da comercialização de licenças de software importado da Microsoft Corporation, fato não contestado pela Recorrente. Passemos a análise dos valores não aceitos pela fiscalização para apuração de créditos a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03 que instituíram o regime não cumulativo de apuração da contribuição para o PIS e da Cofins: Conta 4.02.01.01.004.0001 – Aluguéis e Condomínios: Conforme Relatório Fiscal do Auto de Infração nessa conta estão escrituradas despesas com aluguéis de salas comerciais do contribuinte, que dão direito aos créditos, conforme artigo 3º, IV das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. No entanto, por falta de previsão legal, não foram consideradas as despesas com condomínio escrituradas na mesma conta. Como a lei prescreve que o imóvel deve ser utilizado nas atividades da empresa, alguns pagamentos de aluguel de apartamentos para pessoas físicas também foram excluídos do cálculo. Com fulcro no artigo 3º, IV das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003 correto o procedimento adotado pela fiscalização. Entretanto as exclusões relativas as despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa referentes a outros exercícios, observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. Nesse sentido decisão deste Conselho: Fl. 385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 10 Número do processo: 13971.721652/2016-11 Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2023 Data da publicação: Tue Oct 31 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO E ERRO MATERIAL. ACOLHIMENTO. Existindo omissão, contradição ou erro material no acórdão embargado, impõe-se o seu acolhimento para sanar os vícios contidos na decisão. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. Número da decisão: 3302-013.823 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar o lapso manifesto quanto à apreciação da glosa motivada por extemporaneidade dos créditos e a omissão quanto à apreciação das provas referenciadas no relatório fiscal; ratificar o reconhecimento do direito ao crédito sobre as despesas com tratamento de resíduos, bem como a negativa do direito ao crédito sobre as despesas com prestação de serviços de representação comercial; e retificar o erro material constatado nas alusões feitas às “ despesas de armazenagem e fretes” , quando na realidade deveriam ser mencionadas as despesas com representantes comerciais e tratamento de resíduos. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Celso José Ferreira de Oliveira, Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro e Flávio José Passos Coelho (Presidente). Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO Fl. 386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 11 Conta 4.02.01.01.005.003 – Telefonia e Internet Conforme consta do Relatório da Fiscalização, são escrituradas nessas contas os valores dispendidos com telefones fixos e móveis. De acordo com os documentos apresentados, também se incluem despesas de internet. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.002 – Consultorias: Consta do Relatório da Fiscalização que as despesas registradas nessa conta como serviços de confecção de folha de pagamento, serviços de recrutamento de funcionários e serviços jurídicos. Pelos históricos contábeis tratam-se diferentes tipos de serviços administrativos, tais como: consultoria na aquisição de imóvel, consultoria de câmbio, serviços contábeis, assessoria jurídica, medicina ocupacional, realização de laudo de avaliação patrimonial, consultoria em recursos humanos, processamento da folha de pagamento e outras similares. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não Fl. 387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 12 cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.006 – Manutenção de Sistema Refere-se ao pagamento da manutenção mensal do sistema administrativo financeiro – ERP Benner e Toys. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.010 – Serviços Prestados por Terceiros – PJ – Diversos: Nessa conta foram lançados gastos diversos, classificados pelo Recorrente como comissão de representantes, consultoria de vendas, consultoria financeira, consultoria de recursos humanos, consultoria de informática, cursos de idioma, serviços de frete, serviços de impressão, serviços de segurança, limpeza e administrativos, serviços de táxi, serviços de tradução. Pela análise dos históricos contábeis, encontramos consultas ao SERASA, manutenção de equipamentos, serviços de limpeza, comissão, confecção de cartões de visita e encadernação, pagamento de táxi e motoboy, tarifas postais, certificação digital, elaboração de formulários, anuidade de associações, cursos de línguas, consultoria em licitações e outras despesas assemelhadas. Fl. 388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 13 Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.024 – Despesas com Facilities: De acordo com o contribuinte, são despesas com terceirização de serviços administrativos, de contabilidade e fiscais e estão atribuídas aos centros de custo 01.02.01 – Administração, 01.02.03 – Marketing, 01.02.04 – Financeiro, 01.02.08 – Jurídico, 01.02.9 – Gente & Gestão, 01.02.15 – Sistemas Internos e TI. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.03.005.001 – Serviços subcontratados PJ – COML/MKT: Fl. 389DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 14 Nessa conta são contabilizadas despesas com vendas e marketing. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Aproveitamento de créditos na entrada do produto e de PIS/COFINS Importação Nos termos do art. 3º, §3º, I e II das Leis 10.833/03 e 10.637/02 o direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. Portanto, correto o procedimento adotado pelo fisco. Pelo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário em parte para permitir o desconto dos créditos relativos as despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa referentes a outros exercícios, desde que demonstrado de forma inequívoca a inexistência de aproveitamento em outros períodos. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Fl. 390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.020 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13855.722899/2017-62 15 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos a despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa em outros exercícios, desde que comprovados e demonstrada, de forma inequívoca, a inexistência de aproveitamento em outros períodos de apuração. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 391DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 7.5725527 2025-01-18T09:00:01Z 202408 Segunda Câmara Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2016 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). PIS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). COFINS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2025-01-06T00:00:00Z 19515.720192/2020-54 202501 7191140 2025-01-06T00:00:00Z 3201-012.019 Decisao_19515720192202054.PDF 2025 FLAVIA SALES CAMPOS VALE 19515720192202054_7191140.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos a despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa em outros exercícios, desde que comprovados e demonstrada, de forma inequívoca, a inexistência de aproveitamento em outros períodos de apuração, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento integralmente ao recurso. Sala de Sessões, em 21 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relator Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente, momentaneamente, a conselheiraLarissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), sendo substituída pela conselheiraTatiana Josefovicz Belisário (Substituta). 2024-08-21T00:00:00Z 10774123 2024 2025-01-18T09:43:04.498Z N 1821579323770929152 Metadados => date: 2024-12-27T14:03:01Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-12-27T14:03:01Z; Last-Modified: 2024-12-27T14:03:01Z; dcterms:modified: 2024-12-27T14:03:01Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-12-27T14:03:01Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-12-27T14:03:01Z; meta:save-date: 2024-12-27T14:03:01Z; pdf:encrypted: false; modified: 2024-12-27T14:03:01Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-12-27T14:03:01Z; created: 2024-12-27T14:03:01Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 21; Creation-Date: 2024-12-27T14:03:01Z; pdf:charsPerPage: 1858; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-12-27T14:03:01Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 19515.720192/2020-54 ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 21 de agosto de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE NOVENTIQ INTERNATIONAL BRASIL COMERCIO E LICENCIAMENTO DE SOFTWARE LTDA. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2016 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). PIS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica Fl. 7037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 2 domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. INEXISTÊNCIA Para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). COFINS. CRÉDITO. BENS. IMPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE O direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos a despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa em outros exercícios, desde que comprovados e demonstrada, de forma inequívoca, a inexistência Fl. 7038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 3 de aproveitamento em outros períodos de apuração, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento integralmente ao recurso. Sala de Sessões, em 21 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relator Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente, momentaneamente, a conselheiraLarissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), sendo substituída pela conselheiraTatiana Josefovicz Belisário (Substituta). RELATÓRIO Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos: Trata o presente caso, de impugnação contra autuações lavradas em relação à Contribuição para o PIS e à Cofins referentes aos períodos de apuração do ano- calendário 2016, por insuficiência de recolhimento: TIPO OBRIGAÇÃO DESCRIÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO VALOR TOTAL (principal, multa e juros) AI PRINCIPAL CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP 3.388.518,86 AI PRINCIPAL COFINS 15.586.100,43 A autoridade tributária, por meio do Termo de Verificação Fiscal, fls. 211 a 218, relatou os procedimentos adotados no curso da ação fiscal e apresentou os fundamentos que embasaram as autuações. Em síntese, os lançamentos efetuados decorrem da reapuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre receitas de licenciamento de software importado, as quais, conforme a autoridade tributária relata, sujeitam- se ao regime de incidência não-cumulativa, nos termos do artigo 10º, inciso XXV e § 2º, e artigo 15º, inciso V da Lei 10.833, de 2003. A autoridade relata ainda que intimou a contribuinte a apurar a Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com base no regime não-cumulativo, apresentando Fl. 7039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 4 demonstrativo das bases para a apuração de créditos da não cumulatividade. A contribuinte atendeu à intimação. De posse do demonstrativo, a autoridade tributária efetuou os ajustes nos seguintes termos: a) Conta 4.02.01.01.004.0001 – Aluguéis e Condomínios: Nessa conta estão escrituradas despesas com aluguéis de salas comerciais do contribuinte, que dão direito aos créditos, conforme artigo 3º, IV das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. No entanto, por falta de previsão legal, não foram consideradas as despesas com condomínio escrituradas na mesma conta. Como a lei prescreve que o imóvel deve ser utilizado nas atividades da empresa, alguns pagamentos de aluguel de apartamentos para pessoas físicas também foram excluídos do cálculo, assim como algumas despesas referentes a outros exercícios contabilizadas fora da época própria, haja vista que o § 1º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, definem que o desconto deve ser calculado sobre as despesas incorridas no mês de apuração das contribuições. No razão contábil, que segue anexo, estão indicadas cada uma dessas situações. b) Conta 4.02.01.01.005.003 – Telefonia e Internet De acordo com a empresa, são escrituradas nessas contas os valores dispendidos com telefones fixos e móveis. De acordo com os documentos apresentados, também se incluem despesas de internet. Muito embora sejam necessárias para a atividade de qualquer empresa, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003, o que impede seu aproveitamento para deduzir as contribuições apuradas. c) Conta 4.02.01.01.007.021.002 – Consultorias: O contribuinte classificou as despesas registradas nessa conta como serviços de confecção de folha de pagamento, serviços de recrutamento de funcionários e serviços jurídicos. Pelos históricos contábeis, identificamos diferentes tipos de serviços administrativos, tais como: consultoria na aquisição de imóvel, consultoria de câmbio, serviços contábeis, assessoria jurídica, medicina ocupacional, realização de laudo de avaliação patrimonial, consultoria em recursos humanos, processamento da folha de pagamento e outras similares. Nenhuma delas têm previsão legal para aproveitamento de créditos na apuração das contribuições para o PIS e da COFINS e não puderam ser aceitas. d) Conta 4.02.01.01.007.021.006 – Manutenção de Sistema: Refere-se ao pagamento da manutenção mensal do sistema administrativo financeiro – ERP Benner e Toys. Assim como o item anterior, trata-se de despesa administrativa, necessária para a manutenção da empresa, mas não para a fabricação ou produção de bens e prestação de serviços especificamente, de forma que não pode ser utilizada como base de cálculo para apuração de créditos da contribuição para o PIS e da Cofins. Fl. 7040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 5 e) Conta 4.02.01.01.007.021.010 – Serviços Prestados por Terceiros – P.11 – Diversos: Nessa conta foram lançados gastos diversos, classificados pelo contribuinte como comissão de representantes, consultoria de vendas, consultoria financeira, consultoria de recursos humanos, consultoria de informática, cursos de idioma, serviços de frete, serviços de impressão, serviços de segurança, limpeza e administrativos, serviços de táxi, serviços de tradução. Pela análise dos históricos contábeis, encontramos consultas ao SERASA, manutenção de equipamentos, serviços de limpeza, comissão, confecção de cartões de visita e encadernação, pagamento de táxi e motoboy, tarifas postais, certificação digital, elaboração de formulários, anuidade de associações, cursos de línguas, consultoria em licitações e outras despesas assemelhadas, ou seja, são despesas administrativas não passíveis de creditamento na apuração das contribuições para o PIS e da e da COFINS no sistema não cumulativo, por falta de previsão legal expressa ou por não se enquadrarem como insumos na prestação de serviços ou na fabricação ou produção de bens. f) Conta 4.02.01.01.007.024 – Despesas com Facilities: De acordo com o contribuinte, são despesas com terceirização de serviços administrativos, de contabilidade e fiscais e estão atribuídas aos centros de custo 01.02.01 – Administração, 01.02.03 – Marketing, 01.02.04 – Financeiro, 01.02.08 – Jurídico, 01.02.9 – Gente & Gestão, 01.02.15 – Sistemas Internos e TI, ou seja, são despesas realizadas para a manutenção da atividade da empresa ou, no caso do marketing, relacionadas aos esforços para obtenção de receita. Portanto, não fazem parte da produção de bens ou da prestação de serviços e, em consequência, não dão direito a créditos na apuração da contribuição para o PIS e da Cofins, conforme previsão legal. g) Conta 4.02.01.03.005.001 – Serviços subcontratados P.11 – COML/MKT: Nessa conta são contabilizadas despesas com vendas e marketing. São despesas importantes para a obtenção de receitas, mas não fazem parte do processo produtivo nem da prestação de serviços e não estão elencadas pela lei como passíveis de creditamento. A autoridade então consolidou os cálculos e os apresentou na Tabela 3, constante do Relatório Fiscal à folha 3609, e a seguir transcrita para este documento: (...) Ainda segundo a autoridade atuante: 17) A planilha Apuração das Contribuições em anexo detalha os cálculos mensais da apuração, considerando as receitas informadas na EFD-Contribuições e na contabilidade, enquanto a planilha Crédito PIS e Cofins não Cumulativo 2016 discrimina as bases de cálculo dos créditos apresentadas pelo contribuinte, os valores aceitos e os rejeitados e a apuração mensal dos créditos a serem descontados das contribuições apuradas. Fl. 7041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 6 18) As alíquotas aplicadas foram: a) Receita operacional não cumulativa e base de cálculo dos créditos: - PIS: 1,65% - COFINS: 7,60% b) Receita financeira: - PIS: 0,65% - COFINS: 4% c) Receita do regime cumulativo (serviços de informática): - PIS: 0,65% - COFINS: 3% 19) As contribuições retidas na fonte e informadas na EFD-Contribuições, assim como as contribuições declaradas em DCTF foram abatidas dos valores devidos e estão demonstradas no auto de infração. A contribuinte tomou ciência das autuações sofridas e protocolou impugnação, de fls. 3645 a 3669, para requerer a improcedência das autuações sofridas. A impugnante, em suma, suscitou a extinção dos créditos tributários constituídos de ofício por entender que possui direito à uma tributação mais favorável quanto aos rendimentos auferidos pelo licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. Em sua petição, a impugnante visa defender estar correto o enquadramento das receitas oriundas do licenciamento de software importado no regime cumulativo, pois do contrário haveria ofensa ao princípio da isonomia, igualdade tributária e ofensa às diretrizes estabelecidas pelo GATT. Segundo a impugnante: A contribuinte tem direito à tributação não menos favorável dos rendimentos decorrentes de licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado do que a relativa ao software nacional. Essa prerrogativa decorre do Acordo Geral de Tarifas e Comércio (General Agreement on Tariffs and Trade – GATT, tratado internacional assinado pelo Brasil e que tem plena aceitação no Brasil. Não só isso: há jurisprudência antiga, reiterada e firme no sentido de sua aplicação ao direito tributário brasileiro. A lei ordinária dos tributos aqui referidos (PIS e COFINS) abertamente violou a prerrogativa imposta pelo GATT. Com efeito, a previsão de tributação pela sistemática não cumulativa das contribuições ao PIS e à COFINS ao software importado não respeita esse direito, uma vez que é mais gravosa do que a sistemática cumulativa a que faz jus o software nacional. 3.1. IMPOSSIBILIDADE DE TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO DE SOFTWARE NACIONAL E IMPORTADO: ACORDO INTERNACIONAL O Brasil é signatário do Acordo Geral de Tarifas e Comércio (General Agreement on Tariffs and Trade – GATT), que foi internalizado pelo Decreto Legislativo 14/1960 e, posteriormente, Decreto 1.355/1994 (Rodada do Uruguai). O principal objetivo do GATT é a eliminação do tratamento discriminatório, em matéria de comércio internacional. No mercado interno de cada país signatário, Fl. 7042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 7 visa a assegurar que seja dado o mesmo tratamento às mercadorias nacionais e importadas. Confira-se alguns trechos da Parte II, Artigo III: (...) 3.2. A RECEITA FEDERAL RECONHECE E APLICA O GATT NO CONFRONTO COM A LEGISLAÇÃO INTERNA Tanto a Receita Federal do Brasil quanto o CARF reconhecem a necessidade de observância aos dispositivos do GATT, bem como que os acordos internacionais em matéria tributária constituem limitações ao poder de tributar. Não poderia ser diferente, tendo em vista o que dispõe o art. 98 do Código Tributário Nacional: Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. No caso específico do GATT, conforme adiantado, não é sequer questionado que ele se aplica às contribuições PIS e COFINS, pois essas contribuições notadamente se incluem dentre os tributos de consumo e, portanto, estão abrangidas pelo Acordo Internacional. Tanto é verdade que a Receita Federal analisa o GATT em confronto de normas de regência das contribuições PIS e COFINS, conforme se depreende da Solução de Divergência COSIT 01/2020, que faz referência à Solução de Consulta 36/2009: (...) Também na Soluções de Consulta COSIT nº 37, de 2013, e nº 53, de 2019, é analisada a legislação interna em confronto com tratados internacionais – seja para confirmar, seja para afastar. Destaca-se o seguinte trecho da SC 37 de Novembro/2013: (...) Importante que se faça um lembrete: após 16/09/2013 as Soluções de Divergência e as Soluções de Consulta COSIT da Receita Federal têm efeito vinculante para a RFB e respaldam o sujeito passivo que as aplicar. (...) 3.3. A RECEITA FEDERAL RECONHECE QUE O SOFTWARE DE PRATELEIRA É MERCADORIA O software de prateleira (off-the-shelf software), que é objeto da importação e posterior revenda pela contribuinte, é MERCADORIA, o que é reconhecido pelo próprio Fisco, conforme Solução de Consulta 127/2012: (...) 3.4. É PLENAMENTE POSSÍVEL O AFASTAMENTO DA LEGISLAÇÃO INTERNA EM CONFRONTO COM ACORDOS INTERNACIONAIS NO CASO CONCRETO A possibilidade de eficácia suspensiva da norma, sem declaração de sua invalidade, quando em confronto com acordos internacionais é plenamente possível, conforme já decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.272.897/PE e reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal, no RE 460.320/PR: Fl. 7043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 8 “a orientação mais recente daquela Corte Suprema de Justiça é a de que as Convenções e os Acordos Internacionais, em cotejo com a legislação tributária interna infraconstitucional devem prevalecer, submetendo-se, obviamente, apenas à Constituição, cuja supremidade não pode ser questionada” Trata-se de entendimento que se alinha perfeitamente ao art. 98 do CTN, que dispõe acerca da prevalência dos Tratados e Convenções Internacionais Tributários quando em confronto com a legislação interna nacional. Apesar de a norma falar em “revogação” e “modificação” da legislação interna, o STJ reconhece que há uma mera suspensão da eficácia da norma tributária nacional contrária. (...) 3.5. NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DO REGIME CUMULATIVO AO SOFTWARE IMPORTADO: VEDAÇÃO DE TRIBUTAÇÃO MAIS GRAVOSA Estabelecidas as premissas acima, é preciso que se reconheça a necessidade de extensão ao software importado da submissão ao regime cumulativo das contribuições PIS e COFINS no caso concreto. As contribuições de seguridade social PIS e COFINS incidem sobre “a receita ou faturamento”, conforme art. 195 da Constituição, com redação dada pela EC 20/98. Há dois regimes para essas contribuições, cumulativo e não cumulativo. Com o advento da Lei 12.937/13 a modificar a Lei 9.718/98, as empresas jurídicas tributadas no imposto de renda com base no lucro presumido e imunes se submetem ao regime comum (cumulativo), com alíquotas de 0,65% – PIS7 e 3% – COFINS8, sem qualquer dedução ou ajuste posterior. Paralelamente, como regra geral, as empresas tributadas no lucro real se submetem ao regime não cumulativo de PIS e COFINS, sendo disciplinados pelas Leis n. 10.637/01 e 10.833/03. As respectivas alíquotas são de 1,65%9 e 7,6%10. (...) 3.6. PARIDADE DE TRATAMENTO NO CASO CONCRETO: REGIME CUMULATIVO DO PIS E DA COFINS AO SOFTWARE IMPORTADO (...) 4. SUBSIDIARIAMENTE: NÃO CUMULATIVIDADE PLENA Caso não se entenda pela aplicação do regime cumulativo das contribuições do PIS e da COFINS também ao software importado, é preciso que seja efetivada a não cumulatividade plena, sob pena de se estar diante de um regime cumulativo com alíquotas superiores. Em primeiro lugar, é preciso que se permita o aproveitamento dos créditos de PIS/COFINS na entrada do produto – vedados, conforme art. 3º, §3º, das Leis 10.833/03 e 10.637/02, bem como todos os créditos de PIS/COFINS-Importação da empresa. Em conclusão a sua petição, a impugnante requer: Fl. 7044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 9 (a) desconstituir e extinguir integralmente o crédito tributário, tendo em vista que deve ser aplicado o regime cumulativo das contribuições sociais PIS e COFINS também em se tratando de software importado, nos termos expostos, restando os recolhimentos já realizados totalmente suficientes; (c) subsidiariamente, permitir o aproveitamento da integralidade dos créditos de PIS e COFINS conforme apresentados pelo contribuinte, bem como os créditos de PISImportação e COFINS-Importação de forma plena, nos termos expostos acima, pois somente assim que se igualaria o tratamento do software nacional ao importado. A decisão recorrida julgou improcedente a Impugnação e conforme ementa do Acórdão nº 106-008.638 que apresenta o seguinte resultado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2016 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES LEGAIS. RELAÇÃO EXAUSTIVA. A apuração de créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep deve obedecer ao expressamente previsto nas leis que a instituiu. A relação dos itens passíveis de apuração foi definido pelo legislador ordinário em rol taxativo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 2016 SOFTWARE IMPORTADO. COMERCIALIZAÇÃO. LICENCIAMENTO. DIREITO DE USO. APURAÇÃO PELO REGIME DA NÃO- CUMULATIVIDADE. Por expressa vedação legal, a apuração da Cofins pelo regime cumulativo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado, que deve, deste modo, ser apurado pelo regime de incidência não cumulativa dessas contribuições. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES LEGAIS. RELAÇÃO EXAUSTIVA. A apuração de créditos da não-cumulatividade da Cofins deve obedecer ao expressamente previsto nas leis que a instituiu. A relação dos itens passíveis de Fl. 7045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 10 apuração foi definido pelo legislador ordinário em rol taxativo. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma tempestiva, reproduz os argumentos apresentados em sede de impugnação, requer o conhecimento e provimento do presente Recurso Voluntário para:  desconstituir e extinguir integralmente o crédito tributário, tendo em vista que deve ser aplicado o regime cumulativo das contribuições sociais PIS e COFINS também em se tratando de software importado, nos termos expostos, restando os recolhimentos já realizados totalmente suficientes;  subsidiariamente, converter o julgamento em diligência, ao efeito de que haja análise detida da farta documentação apresentada pela contribuinte e, assim, permitir o aproveitamento da integralidade dos créditos de PIS e COFINS que lhe são de direito, bem como dos créditos de PIS-Importação e COFINS-Importação de forma plena, nos termos expostos acima, pois somente assim que se igualaria o tratamento do software nacional ao importado. É o relatório. VOTO Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto dele conheço. Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ/06 que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário. Mérito Do reenquadramento das receitas de venda de software importado Alega a Recorrente acerca do pedido principal não ter havido análise do conjunto de normas trazidas pela impugnante, ora recorrente. Porém razão não lhe assiste pois o julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Na mesma linha já se pronunciou o Superior Tribunal de Justiça no MS 21.315-DF, Rel. Min. Diva Malerbi (Desembargadora convocada do TRF da 3ª Região), julgado em 8/6/2016. Fl. 7046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 11 Da mesma forma, acerca do reenquadramento das receitas de venda de software importado, em que pese todas as normas citadas pela Recorrente, razão também não lhe assiste, assim nos termos do inciso I, §12 do art. 114 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), adoto os fundamentos da decisão recorrida, quais sejam: A autoridade tributária autuante fundamentou o reenquadramento das receitas oriundas da comercialização de licenças de software importado para o regime não cumulativo nos termos do artigo 10, inciso XXV e § 2º, e artigo 15, inciso V da Lei 10.833, de 2003, os quais transcrevemos: Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º: (Produção de efeito) (...) XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) § 2º O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (grifos do julgador) (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1º e 2º do art. 10 desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) Como se verifica, o §2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, é claro ao estabelecer a vedação de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins pelo regime cumulativo das receitas auferidas pela comercialização de licenças de softwares importados. E há que se ter em conta que esse mandamento legal é presumidamente constitucional. E, novamente, conforme o preâmbulo deste voto, não há, no âmbito do PAF, como afastar aplicação da lei por suposta violação a princípios constitucionais ou ainda menos por suposta violação a acordo ou tratado internacional, por total ausência de competência tanto da autoridade autuante quanto desta autoridade julgadora. Fl. 7047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 12 Há que se ter em conta que assim como os princípios constitucionais vinculam o legislador, que deve, ao legislar, respeitá-los, os acordos internacionais vinculam a União, representante do Estado Brasileiro, ente público de direito internacional e verdadeiro destinatário da norma internacional. E, ainda, há, também, que se ter em conta que se houvesse a possibilidade de uma autoridade administrativa afastar o um dispositivo legal expresso com base em princípios constitucionais ou ainda com base em acordos internacionais, essa autoridade administrativa estaria em verdade exercendo controle sobre atos legislativos. Controle que não lhe é previsto constitucionalmente, legalmente ou mesmo regimentalmente dentro do ordenamento pátrio nacional. Ademais, as soluções de consulta trazidas aos autos pela impugnante, apesar de vinculantes no âmbito da RFB, não se referem ao caso em questão: receita da venda de licenças e direito de uso de software importado. Deste modo, está correto o reenquadramento das receitas decorrentes da comercialização de licenças de software importado efetuado pela autoridade tributária por expressa determinação legal. No mesmo sentido já se manifestou este Conselho, a saber: Número do processo: 18088.720199/2018-76 Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024 Data da publicação: Thu Mar 21 00:00:00 UTC 2024 Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO, LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE USO DE SOFTWARES IMPORTADOS. LUCRO REAL. INCIDÊNCIA NÃO- CUMULATIVA. Por força do art. 10, § 2º, e art. 15, da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitas à incidência das contribuições, calculadas pela sistemática não cumulativa, as receitas auferidas por empresas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real, prestadoras de serviços de informática, decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direitos de uso de softwares importados. PIS/COFINS. LICENCIAMENTO DE SOFTWARES. ROYALTIES. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Não incidem o PIS-Importação e a Cofins-Importação sobre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior a título de royalties como contrapartida pelo licenciamento de softwares e, sendo assim, não haverá crédito a ser descontado no regime não cumulativo. Número da decisão: 3301-013.815 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares arguidas, e, por Fl. 7048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 13 maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao recurso voluntário, quanto à tributação da base de cálculo das contribuições pela sistemática da cumulatividade. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE (destaques não constam do original) Ante ao exposto acima, correto o reenquadramento das receitas decorrentes da comercialização de licenças de software importado efetuado pela autoridade tributária por expressa determinação legal. Não-Cumulatividade da Contribuição Para o Pis/Pasep E Da Cofins Alega ainda a Recorrente em caráter subsidiário a necessidade de que seja efetivada a não cumulatividade plena no caso concreto, sob pena de se estar diante de um regime cumulativo com alíquotas superiores e, portanto, tratamento discriminatório. Defende a observância do princípio da verdade material para permitir a reanálise detida dos créditos disponíveis. Argumento disponibilização de ampla documentação ao Fisco durante a fiscalização. Entende que o recálculo das receitas relativas ao software importado com a aplicação das alíquotas do regime não-cumulativo do PIS e da COFINS não se deu de forma adequada, sendo imprescindível que haja conversão do julgamento em diligência, sob pena de a prejudicar ainda mais. Ocorre que no caso dos autos, ao contrário do afirmado pela Recorrente, como consta do item 14 do Relatório Fiscal do Auto de Infração, o Fisco analisou detidamente a documentação apresentada pela Recorrente, bem como, os itens passíveis de creditamento a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03 que instituíram o regime não cumulativo de apuração da contribuição para o PIS e da Cofins. Também nos itens 16 e 17 respectivamente do Relatório Fiscal do Auto de Infração o Fisco demonstra o valor anual informado pelo contribuinte e os valores aceitos para apuração de créditos a serem deduzidos das contribuições apuradas, tal como, por meio da planilha Apuração das Contribuições, anexo ao Auto de Infração, detalha os cálculos mensais da apuração, considerando as receitas informadas na EFD-Contribuições e na contabilidade, enquanto a planilha Crédito PIS e Cofins não Cumulativo 2016 discrimina as bases de cálculo dos créditos apresentadas pelo contribuinte, os valores aceitos e os rejeitados e a apuração mensal dos créditos a serem descontados das contribuições apuradas. Fl. 7049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 14 Destaque-se tabela constante tanto do Relatório Fiscal à folha 3609, quanto do Acórdão 106-008.638: Dessa forma, indefiro o pedido de conversão do julgamento em diligência, nos termos do arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, por considerá-lo prescindível a resolução do feito. Nesse sentido Acórdão n° 3802-001.734 do CARF: Número do processo: 10480.915730/2009-51 Turma: Segunda Turma Especial da Terceira Seção Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Wed Apr 24 00:00:00 UTC 2013 Data da publicação: Tue Sep 17 00:00:00 UTC 2013 Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/08/2005 a 31/08/2005 PRELIMINAR. NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA AMPLA DEFESA E DO CONTRADITÓRIO. REJEIÇÃO. Não há que se falar em ausência de fundamentação quando o despacho decisório, embora contrário ao que foi pleiteado pelo interessado, contém indicação sumária dos dispositivos legais pertinentes e dos fatos que ensejaram a não-homologação. Tampouco houve violação aos princípios da ampla defesa e do contraditório, porquanto o Requerente, ciente do ato proferido pela Administração Fazendária, teve assegurado o direito de apresentação de manifestação de inconformidade e de recurso voluntário na forma do Decreto nº 70.235/1972. DILIGÊNCIA. PRINCÍPIO DA PERSUASÃO RACIONAL OU DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. INDEFERIMENTO. No processo administrativo fiscal, vigora o princípio da persuasão racional ou do livre convencimento motivado, o que Fl. 7050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 15 garante ao julgador, nos arts. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/1972, a liberdade para formar a sua convicção, deferindo as diligências que entender necessárias ou indeferi-las, quando prescindíveis ou impraticáveis. Pedido de diligência negado. PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. PROVA DO CRÉDITO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO. A prova do crédito tributário indébito, quando destinada a contrapor razões posteriormente trazidas aos autos, pode ser apresentada após a decisão da DRJ, por força do princípio da verdade material e do disposto no art. 16, § 4º, “c”, do Decreto nº 70.235/1972. Se a prova é insuficiente, inviável a homologação da compensação. O contribuinte deve instruir o pedido com a prova da liquidez e da certeza do direito creditório. Recurso Voluntário Negado. Direito Creditório Não Reconhecido. Número da decisão: 3802-001.734 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) REGIS XAVIER HOLANDA - Presidente. (assinado digitalmente) SOLON SEHN - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Regis Xavier Holanda (Presidente), Mara Cristina Sifuentes, Bruno Mauricio Macedo Curi, Cláudio Augusto Gonçalves Pereira, Paulo Sergio Celani e Solon Sehn. Nome do relator: SOLON SEHN Inicialmente, antes da análise dos valores não aceitos pela fiscalização para apuração de créditos a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03, importa destacar que no ano de 2016, foi verificado pelo Fisco que 99% (noventa e nove por cento) do faturamento da Recorrente adveio da comercialização de licenças de software importado da Microsoft Corporation, fato não contestado pela Recorrente. Passemos a análise dos valores não aceitos pela fiscalização para apuração de créditos a luz do Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, c/c leis 10.637/02 e 10.833/03 que instituíram o regime não cumulativo de apuração da contribuição para o PIS e da Cofins: Conta 4.02.01.01.004.0001 – Aluguéis e Condomínios: Conforme Relatório Fiscal do Auto de Infração nessa conta estão escrituradas despesas com aluguéis de salas comerciais do contribuinte, que dão direito aos créditos, conforme artigo 3º, IV das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. No entanto, por falta de previsão legal, não foram consideradas as despesas com condomínio escrituradas na mesma conta. Como a lei prescreve que o imóvel deve ser utilizado nas atividades da empresa, alguns pagamentos de aluguel de apartamentos para pessoas físicas também foram excluídos do cálculo. Com fulcro no artigo 3º, IV das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003 correto o procedimento adotado pela fiscalização. Entretanto as exclusões relativas as despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa referentes a outros exercícios, Fl. 7051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 16 observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. Nesse sentido decisão deste Conselho: Número do processo: 13971.721652/2016-11 Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2023 Data da publicação: Tue Oct 31 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO E ERRO MATERIAL. ACOLHIMENTO. Existindo omissão, contradição ou erro material no acórdão embargado, impõe-se o seu acolhimento para sanar os vícios contidos na decisão. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. Número da decisão: 3302-013.823 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar o lapso manifesto quanto à apreciação da glosa motivada por extemporaneidade dos créditos e a omissão quanto à apreciação das provas referenciadas no Fl. 7052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 17 relatório fiscal; ratificar o reconhecimento do direito ao crédito sobre as despesas com tratamento de resíduos, bem como a negativa do direito ao crédito sobre as despesas com prestação de serviços de representação comercial; e retificar o erro material constatado nas alusões feitas às “ despesas de armazenagem e fretes” , quando na realidade deveriam ser mencionadas as despesas com representantes comerciais e tratamento de resíduos. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Celso José Ferreira de Oliveira, Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro e Flávio José Passos Coelho (Presidente). Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO Conta 4.02.01.01.005.003 – Telefonia e Internet Conforme consta do Relatório da Fiscalização, são escrituradas nessas contas os valores dispendidos com telefones fixos e móveis. De acordo com os documentos apresentados, também se incluem despesas de internet. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.002 – Consultorias: Consta do Relatório da Fiscalização que as despesas registradas nessa conta como serviços de confecção de folha de pagamento, serviços de recrutamento de funcionários e serviços jurídicos. Pelos históricos contábeis tratam-se diferentes tipos de serviços administrativos, tais como: consultoria na aquisição de imóvel, consultoria de câmbio, serviços contábeis, Fl. 7053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 18 assessoria jurídica, medicina ocupacional, realização de laudo de avaliação patrimonial, consultoria em recursos humanos, processamento da folha de pagamento e outras similares. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.006 – Manutenção de Sistema Refere-se ao pagamento da manutenção mensal do sistema administrativo financeiro – ERP Benner e Toys. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi Fl. 7054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 19 reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.021.010 – Serviços Prestados por Terceiros – PJ – Diversos: Nessa conta foram lançados gastos diversos, classificados pelo Recorrente como comissão de representantes, consultoria de vendas, consultoria financeira, consultoria de recursos humanos, consultoria de informática, cursos de idioma, serviços de frete, serviços de impressão, serviços de segurança, limpeza e administrativos, serviços de táxi, serviços de tradução. Pela análise dos históricos contábeis, encontramos consultas ao SERASA, manutenção de equipamentos, serviços de limpeza, comissão, confecção de cartões de visita e encadernação, pagamento de táxi e motoboy, tarifas postais, certificação digital, elaboração de formulários, anuidade de associações, cursos de línguas, consultoria em licitações e outras despesas assemelhadas. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.01.007.024 – Despesas com Facilities: De acordo com o contribuinte, são despesas com terceirização de serviços administrativos, de contabilidade e fiscais e estão atribuídas aos centros de custo 01.02.01 – Administração, 01.02.03 – Marketing, 01.02.04 – Financeiro, 01.02.08 – Jurídico, 01.02.9 – Gente & Gestão, 01.02.15 – Sistemas Internos e TI. Fl. 7055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 20 Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Conta 4.02.01.03.005.001 – Serviços subcontratados PJ – COML/MKT: Nessa conta são contabilizadas despesas com vendas e marketing. Ocorre que, essas despesas não foram contempladas entre os itens passíveis de creditamento, conforme definido no artigo 3º das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. Ademais, como as receitas do ano calendário correspondem ao fornecimento de licenças de software importado, conforme definido no Parecer Cosit/RFB nº 5, de 17/12/2018, o direito a creditar se sobre insumos é restrito às atividades de produção de bens ou prestação de serviço, a saber: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Correto o procedimento adotado pelo Fisco. Aproveitamento de créditos na entrada do produto e de PIS/COFINS Importação Fl. 7056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.019 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720192/2020-54 21 Nos termos do art. 3º, §3º, I e II das Leis 10.833/03 e 10.637/02 o direito ao crédito de PIS e Cofins no regime não cumulativo aplica-se exclusivamente aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País. Portanto, correto o procedimento adotado pelo fisco. Conclusão Pelo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário em parte para permitir o desconto dos créditos relativos as despesas com aluguéis pagos a pessoa jurídica, correspondentes a imóvel utilizado nas atividades da empresa referentes a outros exercícios, desde que demonstrado de forma inequívoca a inexistência de aproveitamento em outros períodos. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil Fl. 7057DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 7.491316 2021-10-08T01:09:55Z 201601 Segunda Câmara Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. REVENDA DE SOFTWARE. A revenda de software "de prateleira", i.e., aquele do tipo standard, sem transferência de tecnologia ou entrega do código-fonte, deve ser considerada como operação mercantil como outra qualquer. Os pagamentos efetuados para o fornecedor desses softwares não configuram royalties, e sim correspondem ao custo da mercadoria. PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. REVENDA DE PARTES E PEÇAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. No caso em que o contribuinte destaca, nos documentos fiscais emitidos, em separado, o valor dos serviços prestados e o valor das partes e peças empregadas, deve-se considerar, como valor de revenda dessas partes e peças, para fins de aplicação da legislação de preços de transferência, tão somente o valor das próprias partes e peças, e não os valores dos serviços prestados. PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. SAÍDAS QUE NÃO CORRESPONDEM A REVENDAS. É ônus do contribuinte comprovar os fatos e alegações favoráveis às suas pretensões. Não tendo comprovado documentalmente a efetiva existência de saídas de mercadorias que não correspondam a revendas, nem tampouco que a fiscalização tenha efetivamente considerado, na apuração dos preços-parâmetro, tais saídas outras, não há reparos a fazer ao levantamento fiscal. CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE. Aplica-se ao lançamento decorrente, no que couber, o decidido com relação ao lançamento do IRPJ, em razão da íntima relação de causa e efeito que os vincula. Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção 2016-02-19T00:00:00Z 16643.000025/2009-24 201602 5568153 2016-02-22T00:00:00Z 1201-001.276 Decisao_16643000025200924.PDF 2016 JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME 16643000025200924_5568153.pdf Primeira Seção de Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em NEGAR provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Documento assinado digitalmente. Marcelo Cuba Netto - Presidente. Documento assinado digitalmente. João Otávio Oppermann Thomé - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros: Marcelo Cuba Netto, João Otávio Oppermann Thomé, Luis Fabiano Alves Penteado, Roberto Caparroz de Almeida, João Carlos de Figueiredo Neto e Ester Marques Lins de Sousa. 2016-01-20T00:00:00Z 6283420 2016 2021-10-08T10:45:13.790Z N 1713048121881133056 Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 18; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2263; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C2T1  Fl. 2          1 1  S1­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  16643.000025/2009­24  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1201­001.276  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de janeiro de 2016  Matéria  PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA  Recorrente  SUN MICROSYSTEMS DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004  CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.  Não resta caracterizado o cerceamento do direito de defesa quando se verifica  que  a  autoridade  julgadora  de  primeira  instância  analisou  os  documentos  acostados  ao  processo,  porém  entendeu­os  insuficientes  para  fazer  prova  a  favor da recorrente.  INDEFERIMENTO  DE  PEDIDO  DE  DILIGÊNCIA.  CERCEAMENTO.  INOCORRÊNCIA.  Cabe à autoridade julgadora determinar ou não a realização de diligências ou  perícias, podendo indeferir as que considerar prescindíveis, desde que o faça  fundamentadamente, sem que  isto caracterize qualquer violação do  legitimo  direito de defesa do contribuinte.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2004  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL.  REVENDA  DE  SOFTWARE.  A  revenda  de  software  "de  prateleira",  i.e.,  aquele  do  tipo  standard,  sem  transferência de tecnologia ou entrega do código­fonte, deve ser considerada  como  operação  mercantil  como  outra  qualquer.  Os  pagamentos  efetuados  para  o  fornecedor  desses  softwares  não  configuram  royalties,  e  sim  correspondem ao custo da mercadoria.  PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. REVENDA DE PARTES  E PEÇAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.  No caso em que o contribuinte destaca, nos documentos fiscais emitidos, em  separado,  o  valor  dos  serviços  prestados  e  o  valor  das  partes  e  peças  empregadas,  deve­se  considerar,  como  valor  de  revenda  dessas  partes  e     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 64 3. 00 00 25 /2 00 9- 24 Fl. 1611DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 3          2 peças,  para  fins  de  aplicação  da  legislação  de  preços  de  transferência,  tão  somente  o  valor  das  próprias  partes  e  peças,  e  não  os  valores  dos  serviços  prestados.  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL.  SAÍDAS  QUE  NÃO  CORRESPONDEM A REVENDAS.   É  ônus  do  contribuinte  comprovar  os  fatos  e  alegações  favoráveis  às  suas  pretensões. Não tendo comprovado documentalmente a efetiva existência de  saídas de mercadorias que não correspondam a revendas, nem tampouco que  a  fiscalização  tenha  efetivamente  considerado,  na  apuração  dos  preços­ parâmetro, tais saídas outras, não há reparos a fazer ao levantamento fiscal.  CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE.  Aplica­se ao lançamento decorrente, no que couber, o decidido com relação  ao lançamento do IRPJ, em razão da íntima relação de causa e efeito que os  vincula.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em NEGAR  provimento  ao  recurso  voluntário,  nos  termos  do  relatório  e  voto  que  passam  a  integrar  o  presente julgado.  Documento assinado digitalmente.  Marcelo Cuba Netto ­ Presidente.   Documento assinado digitalmente.  João Otávio Oppermann Thomé ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros:  Marcelo  Cuba  Netto,  João  Otávio Oppermann Thomé, Luis Fabiano Alves Penteado, Roberto Caparroz de Almeida, João  Carlos de Figueiredo Neto e Ester Marques Lins de Sousa.    Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  por  SUN MICROSYSTEMS DO  BRASIL  INDÚSTRIA  E  COMÉRCIO  LTDA,  contra  acórdão  proferido  pela  5ª  Turma  de  Julgamento da DRJ/São Paulo I­SP, cuja ementa a seguir se transcreve:  “Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Ano­calendário: 2004  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL.  PREÇO  PRATICADO.  ESTOQUE INICIAL.  Fl. 1612DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 4          3 Na apuração do preço praticado segundo o método PRL (Preço de Revenda  menos  Lucro),  devem  ser  computados  os  valores  e  as  quantidades  relativos  aos  estoques existentes no inicio do período de apuração.  PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. PREÇO­PARÂMETRO E  QUANTIDADE SUJEITA À AJUSTE. CONCEITO DE REVENDA.  No conceito de "revenda", utilizado  tanto na apuração dos preços­parâmetro  segundo o método PRL, quanto das quantidades sujeitas a ajuste, estão englobadas  todas as saídas de mercadoria,  seja como simples vendas do  item,  seja para serem  utilizadas  em  assistência  técnica  ou  suporte.  Havendo  a  saída  da  mercadoria,  a  qualquer  titulo,  o  seu custo  é  computado na  apuração do  resultado,  e, no  caso em  tela, fica sujeito ao controle dos preços de transferência.  PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS E PAGAMENTO DE ROYALTIES.  Não  tendo  havido  qualquer  tributação  relativa  à  prestação  de  serviços,  nem  tendo sido questionada a dedutibilidade do pagamento de royalties, despiciendos os  argumentos da impugnante.  CSLL. DECORRÊNCIA.  O decidido quanto ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica aplica­se tributação  dele decorrente.”  O caso foi assim relatado pela autoridade julgadora a quo:  "DA AUTUAÇÃO  Conforme  Termo  de  Verificação  Final  de  fls.  409/738  (incluindo  demonstrativos),  foi  empreendida  fiscalização  junto  à  contribuinte  acima  identificada,  relativa  aos preços de  transferência no ano­calendário de 2004, para  se  verificar:  • a dedutibilidade de custos de bens importados em operações praticadas pela  contribuinte  com  pessoas  jurídicas  residentes  ou  domiciliadas  no  exterior,  consideradas vinculadas; e  • a dedutibilidade de custos de bens importados em operações praticadas pela  contribuinte por meio de interposta pessoa não caracterizada como vinculada, a qual  operou  com  pessoa  jurídica  residente  ou  domiciliada  no  exterior  considerada  vinculada à empresa brasileira.  Segundo o referido Termo, constatou­se o seguinte:  DAS VERIFICAÇÕES  A  contribuinte  não  efetuou  nenhum  ajuste  ao  lucro  liquido  decorrente  da  aplicação  dos  preços  de  transferência,  conforme  linha  07  da  Ficha  09A  da  DIPJ/2005  (fl.  8). Também,  ao  preencher  a Ficha  38A da DIPJ/2005  (fl.  31),  não  declarou qualquer valor referente às operações de importação.  Em atendimento ao Termo de Inicio da Ação Fiscal, a contribuinte apresentou  o  demonstrativo  das  pessoas  jurídicas  consideradas  vinculadas  e  as  memórias  de  cálculo de suporte ao método adotado (fls. 43/55).  Fl. 1613DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 5          4 Analisando as memórias de cálculo, a fiscalização verificou que a contribuinte  havia apurado os preços de transferência das operações de importação efetuadas por  intermédio  de  interposta  pessoa  (a  empresa  Cisa  Trading  S.A.,  CNPJ  n°  39.373.782/0001­  40),  tendo  adotado  o  método  PRL  (Preço  de  Revenda  menos  Lucro) com margem de 20% (PRL20).  A contribuinte também havia efetuado, no ano­calendário de 2004, operações  de  importação de mercadorias adquiridas de pessoas consideradas vinculadas (Sun  Microsystems Inc. e Sun Microsystems of Califórnia, ambas situadas nos EUA).  Desse  modo,  há  que  se  apurar  os  preços  de  transferência  separando  as  operações  de  importação  efetuadas  com  pessoas  jurídicas  consideradas  vinculadas  das  operações  de  importação  efetuadas  por  intermédio  de  interposta  pessoa,  conforme a seguir demonstrado.  DAS  OPERAÇÕES  DE  IMPORTAÇÃO  EFETUADAS  COM  PESSOAS  JURÍDICAS CONSIDERADAS VINCULADAS — MÉTODO PRL20  Para as operações de importação efetuadas com pessoas jurídicas consideradas  vinculadas, foi utilizado o Sistema de Auditorias Internacionais — Audin, que é um  programa utilizado na  auditoria de preços de  transferência,  visando à  apuração do  preços praticados, dos preços­parâmetro e dos ajustes decorrentes da aplicação dos  métodos determinadOS pela legislação vigente.  Ressalta a  fiscalização que os cálculos  foram efetuados com base nos dados  gerados pela contribuinte e enviados para o sistema por intermédio do Receitanet.  A  fiscalização  apresenta,  à  fl.  416, CD com  todos  os  registros,  em  formato  texto  e  em  Excel,  extraídos  do  último  arquivo  digital  retificador  enviado  pela  contribuinte.  Da apuração das importações de pessoas vinculadas  O Audin extraiu do Siscomex todas as operações de importação efetuadas pela  contribuinte  no  período  de  apuração.  Fez  o  cotejamento  das Dls  extraídas  com os  dados  gerados  pela  contribuinte  no Registro C330 — Declaração  de  Importação  /  Declaração  Simplificada  de  Importação  e  no  Registro  C335  —  Adições  das  Declarações  de  Importação.  Foram  encontradas  divergências,  mas  todas  foram  sanadas.  Foram  separados  todos  os  itens  importados,  verificando  se  a  operação  foi  efetuada com pessoa vinculada.  A  fiscalização  apresenta,  às  fls.418/529,  a  planilha  "Importações",  que  contém,  por  código  de  item,  todas  as  operações  de  importação  efetuadas  pela  contribuinte  com  pessoas  vinculadas  no  ano­calendário  de  2004,  demonstrando  a  necessidade de ajustes de preços de transferência com a adoção do método PRL20.  Da apuração dos preços praticados — PRL20  A  fiscalização  apresenta,  às  fls.  531/544,  a  planilha  "Apuração  dos  Preços  Praticados",  que  contém  a  apuração  dos  preços  praticados,  calculados  segundo  as  determinações da IN SRF n° 243/2002 (em especial, artigo 4°, §4°, e artigo 12, §§  2° e 3°).  Da apuração das revendas — PRL20  Fl. 1614DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 6          5 A fiscalização apresenta, às fls. 546/683, a planilha "Revendas", que contém,  por código de item, todas as revendas efetuadas pela contribuinte, no ano­calendário  de 2004, com compradores não vinculados a ela.  Da apuração dos preços­parâmetro — PRL20  A  fiscalização  apresenta,  às  fls.  685/695,  a  planilha  "Apuração  dos  Preços­ Parâmetro",  que  contém  a  apuração  dos  preços­parâmetro,  calculados  segundo  as  determinações da IN SRF n° 243/2002 (em especial, artigo 12).  Da apuração das quantidades sujeitas a ajuste  Para  cada  código  de  item  importado  de  pessoa  vinculada,  a  fiscalização  calculou  as  quantidades  revendidas,  com  base  nos  dados  gerados  nos  Registros  CO20  e  C300  do  arquivo  digital;  verificou  a  quantidade  importada  e  apurou  a  quantidade que foi importada e revendida no ano­calendário de 2004.  Da apuração dos ajustes  A fiscalização efetuou a comparação entre os preços praticados e os preços­ parâmetro, considerando a margem de divergência de 5% (artigo 38 da IN SRF n°  243/2002),  verificando  quais  itens  apresentaram  preços  praticados  superiores  ao  preços­parâmetro.  O ajuste de cada item corresponde ao resultado da multiplicação da diferença  entre o preço praticado e o preço­parâmetro, quando positiva, pela quantidade sujeita  a ajuste.  A fiscalização apresenta, as fls. 697/707, a planilha "Apuração dos Ajustes", a  qual demonstra, para cada item importado de pessoa vinculada, o ajuste decorrente  da adoção do método PRL20.  DAS OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO EFETUADAS POR INTERMÉDIO  DE INTERPOSTA PESSOA  [omitido, em face do posterior pagamento e renúncia ao direito]  DO AJUSTE TOTAL A SER EFETUADO  Demonstra­se a seguir o total de ajuste apurado, correspondente ao excesso de  custo considerado indedutivel na determinação do lucro real e da base de cálculo da  CSLL (valores em reais):    DOS LANÇAMENTOS  Em  face  do  acima  exposto,  foram  efetuados  os  seguintes  lançamentos,  relativos ao ano­calendário de 2004:  (...)  •  Obs.  Houve  compensação  de  prejuízos  fiscais  (IRPJ)  e  base  de  cálculo  negativa de períodos anteriores (FAPLI/FACS às fls. 754/755).  DA IMPUGNAÇÃO  Fl. 1615DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 7          6 Cientificada dos lançamentos em 18/11/2009 (fls. 742 e 74 ), a contribuinte,  por meio  de  seus  advogados,  regularmente  constituídos  (fls.  834/83.),  apresentou,  em 17/12/2009, a impugnação de fls. 759/811, alegando, em síntese, o seguinte:  A referida  impugnação é parcial,  tendo a  impugnante efetuado o pagamento  de IRPJ e CSLL decorrentes do ajuste de preços de  transferência  relativamente às  operações  de  importação  efetuadas  por  intermédio  de  pessoa  interposta  com  os  benefícios  previstos  na  Lei  n°  11.941/2009  e  Portaria  Conjunta  PGFN/RFB  n°  06/2009.  Os  valores  recolhidos  estão  demonstrados  a  fl.  760,  conforme  DARFs  anexos obtidos através do sistema Sicalc (docs. 04 e 05).  Dessa  forma,  a  impugnante  expressa  sua  renúncia,  de  forma  irretratável  e  irrevogável, ao direito debatido no Auto de Infração, no que diz respeito tão somente  às operações de importação efetuadas por intermédio de pessoa interposta.  Relativamente  à  autuação  no  que  diz  respeito  à  pessoa  vinculada,  a  impugnante apresenta sua impugnação nos termos que seguem.  DA DESCRIÇÃO DO MODELO DE NEGÓCIOS DA CONTRIBUINTE  Existem 2 linhas de operações realizadas pela  impugnante, definidas, grosso  modo, como sendo (1) operações de importação e fornecimento se equipamentos de  informática  (hardware);  e  (2)  operações  de  prestação  de  serviços  relativos  a  esses  mesmos equipamentos de informática (software e serviços).  As  operações  relativas  à  importação  e  fornecimento  de  equipamentos  de  informática (descritas à fl. 765) são aquelas que foram identificadas pela fiscalização  com sendo as operações efetuadas por intermédio de pessoa interposta (matéria não  impugnada).  Há também a parte relativa aos serviços, notadamente aqueles destinados ao  licenciamento de uso de software, à prestação de serviços de garantia e de garantia  estendida  (aquela  que  não  é  normalmente  incluída  no  contrato  de  fornecimento  e  normalmente  contratada  para  clientes  que  necessitam  atendimento  imediato  na  manutenção  dos  serviços  de  rede  e  fornecimento  de  partes  e  peças  de  forma  urgencial e imediata).  As  partes  e  peças  e  software  empregados  nessa  linha  de  operação  são  importados  diretamente  pela  impugnante,  sem  a  participação  de  interposta  pessoa  (tratadas pela fiscalização como "Operações com Pessoa Vinculada").  As  importações  de  partes  e  peças  e  de  software  não  podem  ser  vistos  isoladamente,  sem  que  sejam  agregados  ao  fornecimento  desse  itens  as  receitas  correspondentes aos serviços prestados aos clientes.  A  Sun  Microsystem  filial  importa  partes  e  peças  para  a  realização  de  prestação de serviços aos seus clientes relativos a suporte e assistência técnica dos  produtos Sun, decorrente de contratos de garantia ou de garantia estendida (vide em  anexo,  docs.  06  e  07,  cópia  dos  contratos,  bem  como  das  notas  fiscais  de  faturamento  de  serviços,  coincidentes  com  as  arroladas  pela  fiscalização  na  realização de seus trabalhos).  Trata­se  de  notas  fiscais  mistas,  nas  quais  há  faturamento  tanto  das  peças  como também dos serviços, que autorizam à impugnante a apuração de uma maior  lucratividade  (vide  exemplo  à  fl.  768).  Importante  mencionar  que  a  fiscalização  tomou como valor  total  da nota  fiscal  o valor  integral,  nele  incluído o  serviço  e  a  peça  substituída,  sem  levar  em  consideração  que  tais  valores  dizem  respeito  a  Fl. 1616DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 8          7 realidades  diferentes,  tendo  também  havido  lançamento  sobre  notas  fiscais  canceladas (como a NF n° 25693, substituida pela NF n° 46027).  A Sun Microsystem matriz, por sua vez, efetua o pagamento de royalties para  as coligadas no exterior (Sun Inc. e Sun CA) por licença de uso de software que é  distribuído  no  Brasil  através  de  licenciamento  de  uso  por  parte  de  seus  clientes  através de média física (doc. 08, cópia do Contrato de Distribuição de Software).  DA  PRESUNÇÃO  DA  MARGEM  DE  LUCRO  POR  CÁLCULO  DO  ESTOQUE NÃO REALIZADO  O Auto  de  Infração  é  totalmente  nulo,  por  conta  de  que  o  cálculo  efetuado  pela fiscalização para a apuração do método PRL baseia­se na presunção de que a  partir do estoque inicial pode ser presumido o preço de revenda para a apuração do  lucro.  O  ajuste  foi  efetuado  com  base  na  média  aritmética  do  valor  do  preço  atribuído  à  mercadoria  (soma  do  valor  FOB  e  valor  do  item  em  estoque)  e  a  quantidade de mercadorias em estoque  (soma da quantidade de  itens  importados e  itens em estoque).  Ocorre  que  o  cálculo  do  PRL20  adotado  pela  fiscalização  com  base  no  estoque inicial jamais poderá ser aceito, posto que se trata de uma presunção de que  todo  o  estoque  existente  teria  sido  revendido  no mercado  interno. Ora,  apenas  ao  final do ano­calendário é que será apurado o  resultado e,  com o saldo do estoque,  verificará o preço médio em função das quantidades negociadas.  As  mercadorias  que  foram  efetivamente  revendidas  foram  assumidas  pela  impugnante  para  que  fosse  adotado  o  ajuste  das  importações  efetuadas  por  intermédio  de  pessoa  interposta,  cujo  imposto  lançado  já  foi  recolhido  pela  impugnante.  As  demais  mercadorias  foram  utilizadas  pela  impugnante  para  a  prestação de  serviços de assistência  técnica e suporte,  além do que os pagamentos  efetuados  a  titulo de royalties  foram  remetidos  às partes  relacionadas para obter  a  licença de uso de software para distribuição aos seus clientes no Brasil.  Deveria  a  fiscalização  ter  efetuado  o  ajuste  do  lucro  líquido  mediante  a  identificação  do  valor  das  revendas  que  ocorrerem  no  ano­calendário  para  então  concluir se há ou não ajuste a ser efetuado.  Se  tivesse adotado esse procedimento, a  fiscalização  teria constatado que as  partes  e  peças  importadas  não  foram  utilizadas  para  revenda,  mas  sim  para  a  prestação de serviços de assistência e suporte técnico.  Esse  aspecto  é  plenamente  identificável  através  do  cruzamento  das  notas  fiscais constantes do quadro anexo ao Termo de Verificação (planilha seguinte à fl.  08 do Termo). Os valores considerados pela fiscalização como revenda (e sujeitos ao  lançamento)  dizem  respeito  a  saídas  com  CFOP  5.949  e  6.949,  que  não  dizem  respeito  a  revenda,  pois  estão  atrelados  diretamente  à  prestação  de  serviços  de  assistência  técnica, garantia, garantia estendida e  licenciamento de software  (nesse  caso, notas fiscais relativas ao envio de mídia).  Ademais, a fiscalização não constatou que algumas das notas fiscais de saída  foram canceladas. Isso se comprova através do Registro CO20, onde a NF nº 25693  foi  emitida  no  valor  de R$  1.125.952,44  e  a NF  n°  46027  foi  emitida  no mesmo  valor e na mesma data para o mesmo destinatário. Vide doc. 12, demonstrativo de  Fl. 1617DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 9          8 notas  fiscais  canceladas  incluídas  no  cálculo  realizado  pela  fiscalização  (demonstrativo feito por amostragem).  Assim,  em  face  de  a  fiscalização  haver  considerado  indevidamente  essas  operações como revenda e duplamente notas fiscais (a original, que foi cancelada, e  a que a substituiu), o lançamento deve ser considerado totalmente nulo.  DA APLICAÇÃO DO MÉTODO  PRL20  COMO  SE  FOSSE VENDA DE  MERCADORIA  A  impugnante  efetuou  importação de mercadorias  (partes  e peças) direta de  partes relacionadas (Sun Inc. e Sun CA) para tão somente utilizá­las na prestação de  suporte  e  assistência  técnica  dos  produtos  aos  seus  clientes,  além  do  que  efetuou  pagamento de royalties às partes relacionadas pela licença de uso de software.  Por  esse motivo,  não merece  guarida  o  trabalho  fiscal,  uma vez  que  não  se  trata de revenda de mercadorias, mas sim de prestação de serviços. Dessa forma, o  trabalho  da  fiscalização  deveria  ter  sido efetuado através  da  comparação  do  preço  praticado  na  prestação  dos  serviços  realizados  pela  impugnante,  onde  as  partes  e  peças importadas foram utilizadas tão somente para a prestação de serviços por parte  da impugnante.  Deveria  a  fiscalização  ter  segregado  as  mercadorias  que  foram  importadas  para  revenda  no  mercado  interno  das  que  foram  importadas  para  a  prestação  de  serviços. Isso não ocorreu, posto que efetuou o levantamento quantitativo das notas  fiscais das mercadorias importadas que tiveram respectiva saída no mercado interno  (Registros C020 e C300), considerando tudo como se fosse revenda de mercadoria.  Essa divergência é facilmente demonstrada com os espelhos das notas fiscais  (doc. 07).  Deve  ser  cancelado o  trabalho  da  fiscalização,  que  baseou  o  lançamento  no  levantamento  quantitativo  dos  produtos  de  forma  individualizada,  limitando­se  a  abranger a operação como se fosse revenda, e não atentando ao ponto primordial de  que  a  maior  lucratividade  da  impugnante  ocorre  no  pais  através  da  prestação  de  serviços, que é tributada de forma severa, sem que ocorra transferência de lucro ao  exterior.  Cumpre observar que a licença de uso de software não constitui operação de  circulação de mercadorias, mas sim de prestação de serviços. Vide nesse sentido, a  Lei Complementar n° 116/2003 (que a relaciona na lista de serviços sujeitas ao ISS)  e a Portaria MF n° 181/89. Também a atividade de assistência técnica e suporte dos  produtos de informática se inclui na referida lista.  Assim, não se pode aceitar a aplicação da regra de dedutibilidade dos custos  da  importação  para  esse  caso  mediante  a  aplicação  do  método  de  preço  de  transferência,  devendo  ser  analisada  a  operação  como  um  todo,  de  forma  a  se  concluir pela inaplicabilidade do referido regime.  DA NÃO APLICAÇÃO DO MÉTODO PRL20 PARA A PRESTAÇÃO DE  SERVIÇOS  Mesmo que a  fiscalização tivesse efetuado a comparação do preço praticado  na  prestação  de  serviços  realizados  pela  impugnante  através  do método  PRL20,  a  autuação fiscal não merece prosperar.  Fl. 1618DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 10          9 Isso porque, conforme se pode depreender da leitura do artigo 18, inciso II, da  Lei n° 9.430/96, o método PRL20 somente poderá ser aplicado para:os casos em que  ocorrer a revenda dos bens ou direitos, e não para a prestação de serviços.  Nem se diga que a IN SRF n° 243/2002, que regulamentou o referido regime,  autorizou  a  aplicação  do  método  PRL20  sobre  a  receita  de  serviços,  pois  a  determinação dessa instrução normativa deve ser considerada indevida, uma vez que  não  corresponde  à  determinação  contida  na  lei  que  rege  o  instituto,  violando  o  principio da estrita legalidade.  Dessa forma, também por esse motivo, deve ser cancelada a exigência fiscal  DA  IMPOSSIBILIDADE DA APLICAÇÃO DA REGRA DE PREÇOS DE  TRANSFERÊNCIA  AO  PAGAMENTO  DE  ROYALTIES  POR  LICENÇA  DE  USO DE SOFTWARE  Importante salientar que para os casos de pagamento de royalties às empresas  coligadas para  licença de uso de  software não está  sujeito ao  regime de preços de  transferência,  permanecendo  subordinados  as  condições  gerais  de  dedutibilidade  constante da legislação vigente (artigo 299 do RIR/99), nos termos do artigo 18, §  9º, da Lei n° 9.430/96.  Observe­se  que,  nos  termos  da  legislação  brasileira  (artigo  2  da  Lei  n°  4.506/64), o termo "royalties" é reservado para os rendimentos de qualquer espécie  decorrente  de  uso,  fruição  ou  exploração  de  direitos.  Tratando­se  de  programa  de  computador  (software),  este  será  regido  pela  Lei  do  Direito  Autoral  (Lei  n°  9.609/98).  Em  complementação,  a  Portaria MF  n°  181/89  estabelece  que  pagamentos  como  remuneração  de  aquisição  de  programas  de  computadores  serão  tributados  como royalties.  No  caso  dos  autos,  a  fiscalização  não  atentou  para  o  fato  de  que  parte  das  saídas  de  mercadorias  diz  respeito  à  licença  de  uso  de  software,  disponibilizado  através da mídia física (notas fiscais de saída com CFOP 5.949 e 6.949). Todos esses  itens  foram  computados  pela  fiscalização  através  das  notas  fiscais  de  saída,  considerados  de  forma  equivocada  como  revenda  de  mercadorias,  para  efeito  de  cálculo do preço­parâmetro.  As  partes  e  peças  e  os  royalties  pagos  foram  necessários  para  que  a  impugnante auferisse  receita sujeita à  tributação — cuja margem de  lucro excedeu  em  muito  os  20%  quando  nela  também  considerados  os  serviços  prestados  e  o  software sublicenciado no Brasil (docs. 09 a 11).  Por  todo  o  exposto,  a  dedutibilidade  do  pagamento  de  royalties  deve  ser  integral nos termos do artigo 299 do RIR/99.  DAS CONCLUSÕES  A impugnante apresenta, às fls. 808/809, uma síntese de seus argumentos de  defesa.  DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA  A impugnante requer a realização de diligência, para que sejam segregados de  forma oficial as saídas de mercadorias havidas por conta dos serviços de assistência  técnica, garantia, garantia estendida e licenciamento de uso de software.  Fl. 1619DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 11          10 DO PEDIDO  Diante  do  exposto,  requer  a  impugnante  a  nulidade  do  Auto  de  Infração.  Subsidiariamente, que seja afastada a exigência de IRPJ e CSLL apurada com base  na regra de dedutibilidade do preço de transferência, conforme dispõe o artigo 18, §  9°, da Lei n° 9.430/96.  Requer, ainda, a realização de diligência / perícia, com fundamento no artigo  18 do Decreto n° 70.232/72, para compreender os lançamentos nos códigos CFOP  5.949  e  6.949  e  sua  identificação  juntamente  à  totalidade  dos  faturamentos  de  serviços  prestados  pela  impugnante  e  de  sublicenciamento  de  software,consolidando­se  dessa  forma,  a  compreensão  acerca  das  atividades  da  impugnante e a necessidade de análise de suas operações como um todo.  Por  fim, protesta provar o  alegado por  todos os meios de prova, bem como  pela juntada posterior de novos documentos."  A  DRJ,  pelos  fundamentos  sinteticamente  expostos  na  ementa  ao  norte  transcrita,  julgou  improcedente  a  impugnação,  mantendo  integralmente  o  crédito  tributário  lançado.  Em  sede  de  recurso,  o  contribuinte  renova  seus  argumentos,  aduzindo,  em  síntese, o seguinte: (i) nulidade da decisão recorrida, por cerceamento do direito de defesa, ao  ignorar os documentos que comprovaram as suas alegações e negar a realização de diligencia,  proferindo  sua  decisão  em  premissas  que  não  condizem  com  a  realidade  dos  fatos;  (ii)  impossibilidade de se apurar preço de revenda de um estoque não realizado (estoque havido no  inicio  do  período  de  apuração,  e  que  não  tenha  sido  necessariamente  vendido);  (iii)  impossibilidade de se calcular preço parâmetro apenas a partir do custo das notas  fiscais das  partes e peças vendidas, sem considerar também as correspondentes receitas de serviços, uma  vez que aquelas partes e peças foram utilizadas na prestação de serviços; (iv) inaplicabilidade  do método PRL20 para a prestação de serviços; (v) natureza de royalties dos pagamentos feitos  à licenciadora dos programas (softwares) no exterior, pelo que não se submetem às regras dos  preços de transferência.  Nesta conformidade, requer, sucessivamente, a anulação da decisão recorrida  ou então a sua reforma, para cancelar inteiramente o lançamento ou para afastar da tributação  aquelas parcelas que não dizem respeito a efetivas revendas.  É o relatório.    Voto             Conselheiro João Otávio Oppermann Thomé  O  recurso  é  tempestivo  e  preenche  os  requisitos  de  admissibilidade,  dele  tomo conhecimento.    Cerceamento do direito de defesa e pedido de diligência  Fl. 1620DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 12          11 Afirma  a  recorrente  que  a  decisão  recorrida  ignorou  os  documentos  que  comprovam as suas alegações e, ademais, negou a realização de diligencia, pelo que padeceria  de nulidade.  Não lhe assiste razão.  Analisando­se a decisão recorrida, percebe­se que houve o enfrentamento de  todas as questões suscitadas pela contribuinte, tendo a autoridade julgadora a quo manifestado  entendimento  divergente  do  defendido  pela  interessada,  e,  no  contexto  do  voto  proferido,  verifica­se  que  foram  referenciados  os  documentos  apresentados  pela  defesa,  e  expostos  os  motivos  pelos  quais  não  interferiam na  livre  convicção  do  julgador,  portanto,  não  verifico  a  ocorrência de cerceamento de defesa.  Com relação ao indeferimento da diligência, de se destacar que o art. 18 do  Decreto  nº  70.235/72  –  PAF  é  expresso  no  sentido  de  que  cabe  à  autoridade  julgadora  determinar ou não a realização de diligências ou perícias, podendo indeferir as que considerar  prescindíveis,  desde  que  o  faça  fundamentadamente.  E  a  autoridade  julgadora  de  primeira  instância  fundamentou  o  indeferimento,  ressaltando  que  todos  os  elementos  de  convicção  necessários à adequada solução da lide se encontravam presentes.  Ademais, é pacífico na jurisprudência do CARF que as diligências e perícias  não  se  destinam  a  suprir  prova  que  pode  ser  produzida  pela  parte  interessada,  senão  antes  constituem  instrumentos  postos  à  disposição  do  julgador para  auxiliá­lo  na  formação  do  seu  livre convencimento, se entendê­las necessárias, ou para o esclarecimento de algum ponto que  exija conhecimento técnico especializado de que não eventualmente não disponha o julgador.  Não caracteriza, portanto, qualquer violação do legitimo direito de defesa do  contribuinte o indeferimento fundamentado de pedido de diligência por ele formulado.  Neste sentido, os seguintes precedentes:  Acórdão  101­92.105,  Relator  Sebastião  Rodrigues  Cabral,  sessão  de  03/06/1998:  I.R.P.J.  –  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  DIREITO  DE  DEFESA.  CERCEAMENTO.  INOCORRÊNCIA.  —  A  realização  de  perícia  ou  diligência,  em  regra,  visa  a  produção  de  provas  ou  a  coleta  de  elementos  que  permitam  ao  julgador  formar,  livremente,  sua  convicção  a  propósito  dos  fatos  apurados  O  indeferimento  de  pedido  formulado  pelo  sujeito  passivo  não  implica  nulidade  do  Ato  Administrativo,  por  não  configurado  cerceamento  do  direito  de  defesa.  Acórdão 103­20.379, Relatora Mary Elbe Gomes Queiroz Maia, sessão de  13/09/2000:  REJEIÇÃO  A  PEDIDO  DE  DILIGÊNCIA  —  INEXISTÊNCIA  DE  CERCEAMENTO  AO  DIREITO  DE  DEFESA  –  Não  se  configura  ofensa  ou  violação  do  legítimo  direito  de  defesa  da  contribuinte  a  rejeição  a  pedido  de  diligência quando a autoridade julgadora considerá­lo prescindível por os elementos  constantes  dos  autos  serem  suficientes  para  que  se  proceda  ao  respectivo  julgamento,  desde  que  a  decisão  indique  os  fundamentos  táticos  e  legais  que  motivaram  a  decisão  e  sejam  plenamente  assegurados  o  devido  processo  legal  e  prestigiados os princípios constitucionais do contraditório e ampla defesa.  Fl. 1621DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 13          12 Acórdão  104­23061,  Relator  Pedro  Paulo  Pereira  Barbosa,  sessão  de  06/03/2008:  PAF  ­  DILIGÊNCIA  ­  CABIMENTO  ­  A  diligência  deve  ser  determinada  pela  autoridade  julgadora,  de  ofício  ou  a  requerimento  do  impugnante,  quando  entendê­la  necessária.  Deficiências  da  defesa  na  apresentação  de  provas,  sob  sua  responsabilidade,  não  implicam  na  necessidade  de  realização  de  diligência  com  o  objetivo de produzir essas provas.  Pelos  mesmos  motivos  acima  discorridos,  entendendo  estarem  presentes  todos  os  elementos  necessários  à  convicção  deste  relator,  e  tampouco  havendo  nas  questões  postas a julgamento qualquer matéria cuja complexidade demande conhecimento especializado  de  que  não  disponha  este  colegiado,  também  concluo  ser  desnecessária  a  realização  de  diligência para a adequada solução da lide.    Mérito  No mérito, as alegações da recorrente giram todas em torno de uma suposta  incompreensão da sua atividade, tanto por parte da fiscalização, quanto por parte da autoridade  julgadora a quo.  Segundo  a  recorrente,  na  parte  que  remanesce  para  julgamento  por  este  colegiado (lembrando que, com relação à parte do lançamento relativa à aplicação da legislação  de  preços  de  transferência  à  importação  de  equipamentos  de  informática,  por  intermédio  de  pessoa  interposta,  a  recorrente  renunciou  ao  direito  e  parcelou  os  débitos),  trata­se  de  operações de prestação de serviços relativos a esses mesmos equipamentos de informática.  Nesta  prestação  de  serviços,  no  seu  entender,  estariam  englobados  tanto  o  fornecimento  de  software  aos  clientes,  quanto  os  serviços  de  garantia  e  garantia  estendida,  pelos quais a empresa se compromete a prestar o necessário suporte e assistência técnica dos  produtos "Sun".  Nesta  linha  de  raciocínio,  a  autuação  padeceria  de  vícios  por  diversos  motivos, alternativamente mencionados ou apresentados pela recorrente ao longo da defesa: a  uma, porque o método PRL20 seria inaplicável, nos termos da lei, para a prestação de serviços,  tendo a Instrução Normativa SRF n° 243/2002 indevidamente ampliado o espectro da lei para  prever também esta possibilidade; a duas, porque, se aplicável fosse o método PRL20 para os  serviços, então obrigatoriamente deveria a autoridade fiscal ter integrado, ao valor das partes e  peças importadas e aplicadas na prestação de serviços, o valor dos próprios serviços prestados,  a fim de apurar os preços­parâmetro; a três, porque deveria ter a autoridade fiscal segregado as  partes e peças efetivamente revendidas, daquelas que foram apenas aplicadas na prestação de  serviços, fazendo a legislação de preços de transferência incidir apenas sobre as primeiras.  As "partes e peças" importadas e aplicadas na prestação de serviços a que se  refere  a  recorrente,  pelo  que  se  infere  do  teor  da  defesa  como  um  todo,  englobaria  tanto  algumas efetivas "partes e peças" quanto, ainda, os programas (softwares) que comercializa (às  fls. 1408­1411 encontra­se uma relação destes).  Noutra  linha  de  defesa,  argumenta  que  os  valores  pagos  às  partes  relacionadas  no  exterior,  para  obter  a  licença  de  uso  para  distribuição  de  software  aos  seus  Fl. 1622DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 14          13 clientes no Brasil, teriam a natureza de royalties, não se submetendo à legislação de preços de  transferência, e sendo inteiramente dedutíveis.  Tais  argumentos,  entretanto,  não  prosperam,  posto  que  a  fiscalização  não  aplicou  a  legislação  de  preços  de  transferência,  no  caso,  sobre  quaisquer  serviços  prestados,  mas apenas e tão somente sobre as mercadorias que foram fornecidas (revendidas) aos clientes.  No  que  diz  respeito  aos  softwares,  ao  contrário  do  que  argumenta  a  recorrente,  esses  não  podem  ser  classificados  como  serviços,  pois  não  são  por  ela  desenvolvidos,  ao  contrário,  são  apenas  importados  de  suas  coligadas  (Sun  Inc.  e  Sun  CA,  ambas situadas nos EUA), e revendidos aos seus (da recorrente) clientes. A própria recorrente  reconhece e destaca que o contrato por ela celebrado com a Sun Inc. (doc.8 da Impugnação, fls.  1107 e seguintes) contém cláusula expressa de não ocorrência de transferência de tecnologia —  abertura do código fonte.  O CARF possui sólida jurisprudência, neste aspecto, confirmando que: (i) os  softwares,  nessas  condições,  correspondem a mercadorias  (passíveis  de  venda ou  revenda)  e  não a serviços, o que afasta a alegação de inaplicabilidade do método PRL20 por este motivo; e  (ii) os valores pagos à fornecedora dos softwares, no exterior, pela aquisição de licença de uso,  não se caracterizam como royalties, o que afasta a alegação de inaplicabilidade da legislação  de preços de transferência por este motivo.  Neste sentido, peço vênia para colacionar as ementas de alguns precedentes:  IRPJ  —  SOFTWARE  —  CONCEITO  —  PAGAMENTOS  CONSIDERADOS  ROYALTIES  —  IMPOSSIBILIDADE  —  CUSTO  PARA  REVENDA —  A  revenda  de  software  sem  a  transferência  de  tecnologia  com  a  entrega do código­fonte, deve ser considerada como operação mercantil como outra  qualquer. Os pagamentos para o fornecedor, cujo contrato é de licença de uso ou de  comercialização/distribuição,  correspondem  ao  custo  da  mercadoria  e  não  são  considerados  royalties  para  o  efeito  de  aplicação  dos  limites  previstos  na  Lei  4506/64.  (Acórdão  1402­00.404,  sessão  de  27  de  janeiro  de  2011,  relator  Conselheiro Carlos Pelá)  IRPJ  —  LUCRO  PRESUMIDO  —  VENDA  DE  SOFTWARE  — PERCENTUAL  DO  LUCRO  PRESUMIDO  —  A  classificação  da  atividade  da  empresa fornecedora de software, submetida ao  lucro presumido, é correspondente  ao  tipo  de  software.  Se  o  fornecimento  for  de  software  pronto  (de  prateleira  ou  standard),  a  classificação  é  de  venda  de  mercadoria;  se  for  de  software  por  encomenda, é de prestação de serviço. Para o software adaptado (costumized), deve  ser  verificada  se  tal  adaptação  corresponde  apenas  a  uma  atividade­meio  para  a  consecução  da  atividade­fim,  qual  seja  a  entrega  do  software  anteriormente  produzido;  nesse  caso,  o  fornecimento  é  de  mercadoria.  (Acórdão  108­06.717,  sessão de 17 de outubro de 2001, relator Conselheiro José Henrique Longo)  LUCRO  PRESUMIDO.  PRESTAÇÃO  DE  SERVIÇOS.  Caracterizam  prestação de serviços e, portanto, submetem­se ao coeficiente de presunção de 32%  na  determinação  do  lucro  presumido,  as  receitas  decorrentes  de  manutenção  e  suporte  técnico em software, bem como o licenciamento de uso e a atualização de  software  próprio.  (Acórdão  1201­001.097,  sessão  21  de  outubro  de  2014,  relator  Conselheiro Marcelo Cuba Netto)  IRPJ  —  SOFTWARE  DE  PRATELEIRA  —  CONCEITO  —  PAGAMENTOS  CONSIDERADOS  ROYALTIES  —  IMPOSSIBILIDADE  —  Fl. 1623DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 15          14 CUSTO PARA REVENDA — A revenda de software de prateleira, aquele do tipo  standard, sem a transferência de tecnologia com a entrega do código­fonte, deve ser  considerada como operação mercantil como outra qualquer. Os pagamentos para o  fornecedor, cujo contrato é de licença de uso ou de comercialização, correspondem  ao custo da mercadoria e não são considerados royalties para o efeito de aplicação  dos limites previstos na Lei 4506/64. (Acórdão 108­07.741, sessão de 19 de março  de 2004, relator Conselheiro José Henrique Longo)  A  caracterização  do  software  como  mercadoria,  em  situações  assim,  encontra­se, ademais, em consonância com a jurisprudência do STF, conforme bem destacado  no voto do ilustre conselheiro Carlos Pelá no primeiro precedente acima mencionado (Acórdão  1402­00.404), no qual, aliás, a recorrente é uma empresa denominada SUN SOFTWARE S/C  LTDA:  "(...) inobstante esse  fato de que a exploração do software ocorre por cessão  do direito de uso ou de comercialização, o importante é a classificação (a) do tipo do  software objeto dessa cessão (standard, customized, etc.), para se saber se está sendo  concedido  o  direito  sobre  um  programa  que  se  caracteriza  como  mercadoria  (o  programa) ou como fruto de uma prestação de serviço (fazer o programa); e (b) do  que  está  sendo  cedido,  se  é  o  código­fonte  do  programa  para  que  o  cessionário  promova  exploração  do  know  how  do  cedente  e  altere  o  programa  em  si  (transferência de tecnologia) ou se é apenas o executável do programa (autorização  de uso).  Portanto,  é  o  objeto  do  contrato  especificamente  o  tipo  de  software  que  a  recorrente  adquire  de  seus  fornecedores  e  revende  a  seus  clientes  que  revelará  a  natureza de sua atividade.  Os  softwares  comercializados  em  larga  escala  são mercadorias  como outras  quaisquer; já os desenvolvidos especialmente para determinadas situações são feitos  sob encomenda, e o resultado entregue é mais próximo do conceito de prestação de  serviço.  A  1°  Turma  do  Supremo  Tribunal  Federal  (RE  n°  176.6263/  SP)  já  se  manifestou a respeito, e dessa decisão depreende­se que:  a)  os  programas  de  computador  classificam­se  em  três  categorias:  (i)  programas  standard,  que  são  fabricados  em massa  e  vendidos  em  prateleiras;  (ii)  programas por encomenda, desenvolvidos especificamente para uma pessoa; e  (iii)  programas  adaptados  (customized),  que  constituem  uma  forma  híbrida,  ou  seja,  programas  standard  que  são  modificados  para  adaptação  às  necessidades  de  um  cliente particular,  b)  em  todos  os  casos,  há  cessão  do  direito  de  uso,  inclusive  nos  programas  standard  em  que  o  contrato  geralmente  é  de  adesão,  ao  qual  o  usuário  se  vincula  tacitamente ao utilizar o programa em seu computador;  c)  o  contrato  de  licença  pode  ser  celebrado  diretamente  entre  o  titular  do  direito e o interessado ou também por intermédio do distribuidor.  A Superintendência Regional da Receita Federal SRRF/ 8° Região elaborou  resposta  em  processo  de  consulta  no  sentido  de  que  o  software  de  prateleira  (standard) é considerado mercadoria:  "IRPJ  Lucro  Presumido  —  Software  por  encomenda  é  prestação  de  serviço e sujeita­se à alíquota de 32%, na apuração da base de cálculo  Fl. 1624DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 16          15 do  imposto;  já  o  software  padrão,  ou  de  prateleira,  elaborado  pela  própria empresa e colocado à disposição de clientes, indistintamente, é  vendido  como  se  mercadoria  fosse,  sujeitando­se  à  alíquota  de  8%  sobre a receita bruta? (Processo n° 329/97, grifei).”  Portanto,  tanto  o  Poder  Judiciário  quanto  a  Administração  Fazendária  concordam  em  classificar  o  comércio  de  software  de  prateleira  como  atividade  mercantil. Este Colegiado também já apreciou a natureza de software de prateleira,  entendendo tratar­se de mercadoria:  (...)"  A  fiscalização,  no  caso,  considerou,  portanto,  de  modo  correto,  os  valores  constantes das declarações de importação das empresas vinculadas no exterior (discriminadas  por  item  de  produto — partes,  peças,  ou  softwares,  fls.  418­529  dos  autos)  como  custo  das  mercadorias importadas (preços praticados na importação).  Interessante observar que a legislação de preços de transferência constitui um  ajuste ao custo dedutível na apuração do lucro real. A legislação está a se referir, portanto, ao  custo  das  mercadorias  vendidas  (CMV  ‒  empresas  comerciais),  ou  ao  custo  dos  produtos  vendidos (CPV ‒ empresas industriais).  É princípio básico da apuração do custo (CMV/CPV) que há que se agregar  ao  valor  das  aquisições  (no  caso,  das  importações)  o  valor  dos  estoques  iniciais  de  cada  produto ou mercadoria, para fins de apuração do custo médio ponderado. É isto também o que  determina a legislação de regência (no caso, a Instrução Normativa SRF nº 243/02, que, neste  aspecto, portanto, nenhuma ilegalidade comete), e é o que foi feito pela fiscalização, conforme  planilhas de fls. 531­544.  A fiscalização, de modo igualmente correto, considerou os valores constantes  das notas fiscais emitidas pela recorrente contra seus clientes, como base para a apuração dos  preços­parâmetro.  Não procede o argumento de que a fiscalização deveria agregar ao custo das  partes e peças vendidas o valor dos serviços prestados com a utilização das referidas peças.  Aliás, neste aspecto é curioso observar que, se alguma incompreensão houve  em todo o processo, foi da contribuinte, que se equivocou na análise do quanto foi feito pela  fiscalização, chegando mesmo a fazer alegações, em alguns casos, contraditórias entre si.  Primeiramente,  quando  apresentada  aos  cálculos  feitos  pela  fiscalização,  ainda em sede do procedimento fiscal (antes, portanto, da concretização do lançamento), para  que  os  retificasse  ou  ratificasse, manifestou­se  a  contribuinte  no  sentido  de  que  os  cálculos  estariam corretos, verbis:  Termo de Intimação Fiscal n° 005/2009, fls. 274 e seguintes:  "Analisar as planilhas elaboradas, mencionadas neste Termo conforme itens  3 a 6, ratificando ou retificando os dados contidos nas referidas planilhas. Em caso  de retificação, deverão ser apresentadas as informações e documentos que embasem  tal  retificação."  (Obs.  deste  relator:  as  planilhas  a  que  se  refere  o  termo  incluem  aquelas  contendo  os  dados  das  importações,  das  notas  fiscais  de  revenda,  das  apurações dos preços praticados e dos preços­parâmetro)  Fl. 1625DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 17          16 Resposta do contribuinte, fls. 289:  "Em atendimento ao termo de intimação 005/2009, (...)  Levando­se  em  consideração  os  critérios  propostos  na  intimação  acima  citada, não encontramos divergências nos cálculos apresentados nesta data."  Posteriormente,  em  sede  de  impugnação,  aduziu  a  contribuinte  que  a  fiscalização  teria  erroneamente  considerado,  no  cálculo  dos  preços­parâmetro  relativos  às  partes  e  peças,  o  valor  integral  da  nota  fiscal,  o  que  incluiria  indevidamente  o  valor  dos  serviços, verbis:  "Nesse  particular,  é  importante  mencionar  que  a  fiscalização  tomou  como  valor da nota  fiscal  o valor  integral,  nele  incluídos o  serviço  e  a peça  substituida,  sem  levar  em consideração que  tais valor,  dizem  respeito a  realidades diferentes."  (fls. 768, pág. 10 da impugnação)  A  DRJ,  de  qualquer  sorte,  já  afastara  esta  alegação,  demonstrando  que,  quando houve faturamento tanto de peças quanto de serviços, a fiscalização considerou apenas  as informações relativas às peças, não tendo tomado, conforme alegara a impugnante, o valor  total das notas fiscais.  Contudo, no recurso (e, de fato, ainda que de forma contraditória, na própria  impugnação) sustenta a recorrente que, na verdade, o fisco deveria  ter agregado ao custo das  partes e peças o valor dos serviços prestados.  Tal alegação, entretanto, não faz o mínimo sentido. Uma coisa é a venda das  partes e peças, e outra, a prestação dos serviços.  Não se verifica, portanto, nenhum equívoco no cálculo dos preços­parâmetro  feito pela fiscalização.  Uma vez obtidos os preços praticados e os preços­parâmetro relativos a cada  mercadoria, chega­se, por subtração, ao valor do ajuste individual, por unidade de item.  A  seguir,  resta  apenas  multiplicar  o  valor  deste  ajuste  unitário  pela  quantidade de mercadorias importadas e vendidas.  Neste  aspecto,  aduz  a  recorrente  que:  (i)  a  fiscalização  teria  indevidamente  presumido  que  todo  o  estoque  existente  teria  sido  revendido  no mercado  interno;  e  (ii)  que  foram considerados pela  fiscalização como revenda diversas saídas que não dizem respeito a  revenda.  Com relação ao item 'i' acima, a alegação está em total desconformidade com  o  que  foi  feito  pela  fiscalização.  A  fiscalização  apenas  considerou  como  quantidade  de  mercadoria  importada e vendida, em cada caso,  sempre o menor valor encontrado entre duas  grandezas: de um lado, a soma das importações com o estoque inicial, e, de outro, a quantidade  revendida. Exemplificando:  Item VDCLS­999­W999: quantidade importada = 2 (fls. 504), quantidade em  estoque  =  0  (fls.  ),  quantidade  revendida  =  1  (fls.  667),  quantidade  importada  e  vendida,  considerada para fins de ajuste = 1 (fls. 705);  Fl. 1626DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 18          17 Item VCPSN­999­9999:  quantidade  importada  =  421  (fls.  502),  quantidade  em estoque = 0 (fls. ), quantidade revendida = 560 (fls. 666), quantidade importada e vendida,  considerada para fins de ajuste = 421 (fls. 705);  Item SOLZS­09EC9AYM: quantidade importada = 44 (fls. 495), quantidade  em  estoque  =  16  (fls.  541),  quantidade  revendida  =  34  (fls.  692),  quantidade  importada  e  vendida, considerada para fins de ajuste = 34 (fls. 704).  Com  relação  ao  item  'ii'  acima,  em  sede  de  impugnação,  a  contribuinte  mencionara operações de saídas com códigos CFOP 5.949 e 6.949, que não diriam respeito a  revenda,  e  isto  porque  estariam  "atrelados  diretamente  à  prestação  de  serviços  pela  Impugnante, serviços de assistência  técnica, garantia, garantia estendida e de  licenciamento  de software (no caso desse, notas fiscais relativas ao envio da mídia)."  Deste modo, pelo contexto do quanto já aqui aduzido, a alegação não possui  qualquer  procedência,  ao  contrário,  apenas  confirma  que  efetivamente  houve,  no  caso,  a  revenda daqueles produtos.  Em  sede  de  recurso,  a  recorrente  aduziu  que  os  cálculos  feitos  pela  fiscalização incluiriam diversos outros códigos CFOP, que não teriam relação com operações  de revenda, os quais lista às fls. 1398­1399.  Neste caso, registre­se que a recorrente limitou­se a relacionar, às fls. 1412­ 1505, em uma planilha, as notas fiscais a que se refere.  Analisando grosso modo a referida lista, verifica­se que provavelmente cerca  de  80% a  90% das  notas  fiscais  ali  relacionadas  seriam  relativas  aos  citados  códigos CFOP  5.949 e 6.949, já acima analisados.  Outra parte diz respeito a notas fiscais com CFOP 7949 ­ Exportação. Assim,  apenas uma parte restante seria relativa a outros códigos que, pela sua descrição, não estariam  vinculadas a uma operação de revenda.  Contudo, há que se observar que a  recorrente, além de não  ter  juntado uma  única cópia de qualquer uma das notas  fiscais ali mencionadas,  igualmente não  fez qualquer  prova ou demonstração de que qualquer uma dessas notas fiscais tenha efetivamente feito parte  do levantamento fiscal que apurou a quantidade e/ou o preço das mercadorias vendidas.  Por todo o quanto exposto no presente voto, sabe­se que as de código CFOP  5.949 e 6.949,  e, muito provavelmente,  as de  código CFOP 7949,  contidas na  listagem  feita  pela  contribuinte,  devem  ter  sido  integralmente,  ou  ao  menos  em  parte,  consideradas  no  levantamento da fiscalização.  Mas  sequer  se  preocupou  a  recorrente  em  demonstrar  objetivamente  um  único  erro  que  tenha  sido  efetivamente  cometido  pela  fiscalização.  Lembrando­se,  ademais,  que,  quando  apresentada  às  planilhas  de  cálculo  feitas  pela  fiscalização,  ainda  no  curso  do  procedimento fiscal, a contribuinte nada objetara, percebe­se a total fragilidade do argumento,  pelo que se conclui que não há nenhum reparo a ser feito aos cálculos do fisco.  Fl. 1627DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 16643.000025/2009­24  Acórdão n.º 1201­001.276  S1­C2T1  Fl. 19          18 Para finalizar, registre­se que o quanto exposto no presente voto aplica­se de  igual modo tanto para o IRPJ quanto para o lançamento reflexo de CSLL, em face da relação  de causa e efeito que os une.    Conclusão  Pelo exposto, nego provimento ao recurso voluntário.  Documento assinado digitalmente.  João Otávio Oppermann Thomé – Relator                                Fl. 1628DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 16/ 02/2016 por JOAO OTAVIO OPPERMANN THOME, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por MARCELO CUBA NETTO 7.3976045 2024-12-14T09:00:01Z 202402 2024-12-02T00:00:00Z 10880.900111/2013-36 202412 7171766 2024-12-02T00:00:00Z 3302-002.698 Decisao_10880900111201336.PDF 2024 MARIEL ORSI GAMEIRO 10880900111201336_7171766.pdf S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar o feito na Unidade de Origem, até decisão definitiva do Processo Administrativo nº 19515.721057/2013-05. (documento assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares - Presidente (documento assinado digitalmente) Mariel Orsi Gameiro - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente). Ausente o conselheiro Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído pela conselheira Francisca Elizabeth Barreto. 2024-02-27T00:00:00Z 10740930 2024 2024-12-14T09:42:43.597Z N 1818408401201266688 Metadados => date: 2024-09-05T16:38:13Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-09-05T16:38:13Z; Last-Modified: 2024-09-05T16:38:13Z; dcterms:modified: 2024-09-05T16:38:13Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-09-05T16:38:13Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-09-05T16:38:13Z; meta:save-date: 2024-09-05T16:38:13Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-09-05T16:38:13Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-09-05T16:38:13Z; created: 2024-09-05T16:38:13Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 6; Creation-Date: 2024-09-05T16:38:13Z; pdf:charsPerPage: 2119; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-09-05T16:38:13Z | Conteúdo => 0 S3-C 3T2 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10880.900111/2013-36 Recurso Voluntário Resolução nº 3302-002.698 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 27 de fevereiro de 2024 Assunto SOBRESTAMENTO Recorrente AMADEUS BRASIL LTDA. Interessado FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar o feito na Unidade de Origem, até decisão definitiva do Processo Administrativo nº 19515.721057/2013-05. (documento assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares - Presidente (documento assinado digitalmente) Mariel Orsi Gameiro - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente). Ausente o conselheiro Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído pela conselheira Francisca Elizabeth Barreto. Relatório Por bem descrever os fatos e o direito aqui discutido, adoto relatório constante à decisão de primeira instância: Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade contra Despacho Decisório relativo a pedido de ressarcimento PER nº 19102.08247.271108.1.1.09- 8400, e declarações de compensação transmitidas para compensar débitos com crédito declarado como decorrente de Cofins não-cumulativa, PA 1º trimestre de 2008. A Derat/SPO defere parcialmente o pedido eletrônico de ressarcimento e homologa parcialmente as compensações declaradas. A autoridade tributária apresenta a fundamentação legislativa em que se amparou para realizar as verificações fiscais que detalha no documento. Em seguida, afirma que, de posse da documentação comprobatória solicitada por meio de intimações fiscais, corrobora parcialmente os créditos apurados pela interessada, sob o entendimento exposto a seguir. Segundo a autoridade tributária que prolatou a RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 08 80 .9 00 11 1/ 20 13 -3 6 Fl. 610DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 3302-002.698 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.900111/2013-36 decisão, a empresa em questão realiza a comercialização, licenciamento ou cessão de uso de software importado no mercado interno. Ao ensejo, transcrevemos trechos do documento de Informação Fiscal que elucidam o entendimento: 12. A atividade da empresa geradora dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins analisados neste processo é a importação do software da AMADEUS, na qual incide, entre outros tributos, Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins não cumulativas, e sua posterior distribuição no Brasil, adicionadas aí todas as despesas incorridas para realização desta atividade. 13. As receitas elencadas pelo contribuinte como sendo decorrentes dessa distribuição são: a receita recebida das Agências de Viagem com as quais comercializa o software importado e a receita recebida da própria AMADEUS pelo “esforço para conquista e manutenção de clientes”. (...) 15. Ao instituir a sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, as Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, respectivamente, elencaram uma série de pessoas jurídicas e diversos tipos de receitas as quais não se submetem à sistemática da não cumulatividade, permanecendo sujeitas às normas da legislação anterior, ou seja, à cumulatividade. Um desses casos diz respeito às pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, que permanecem sujeitas à cumulatividade para a totalidade das suas receitas. Já as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, via de regra, sujeitam-se à incidência não cumulativa das contribuições, porém com a exceção de algumas receitas obtidas, enumeradas no art. 10, da Lei n° 10.833/2003. 16. Uma delas é exatamente aquela a que faz referência o art. 10, XXV, da Lei n° 10.833/2003, que versa sobre receitas auferidas por empresas prestadoras de serviços de informática, englobando atividades de desenvolvimento de software, bem como o seu licenciamento, além de uma série de serviços tais como consultoria, assessoria, suporte técnico, entre outros. Por outro lado, o § 2º, do mesmo art. 10, restringe o alcance do inciso XXV no que concerne a comercialização ou licenciamento de software importado, excluindo suas receitas da modalidade cumulativa, restando então enquadradas na forma de tributação não cumulativa. Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a 8o: XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 2o O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) 17. De acordo com isso, tem-se, fora de dúvida, que não estão sujeitas à sistemática cumulativa de apuração da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins as receitas decorrentes da comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares importados, haja vista a literalidade da norma. Uma vez que em relatório descrevendo o serviço prestado (fl. ...), a empresa informou que o software distribuído por ela é desenvolvido por empresa da Espanha, portanto, importado, resta claro que as receitas advindas da distribuição deste software enquadram-se no regime não cumulativo de apuração, tendo em vista a interessada não proceder a nenhuma forma de programação adicional sobre ele, exercendo apenas a sua comercialização no Brasil. 18. Assim, a receita de distribuição deste software no Brasil (receita de mercado interno) está na não cumulatividade e, portanto, permite a apuração de crédito pelo contribuinte. Ressalta-se que tal crédito só poderá ser usado como desconto da Fl. 611DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 3302-002.698 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.900111/2013-36 Contribuição, uma vez que as operações de vendas efetuadas pelo contribuinte no mercado interno não são efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep (art. 17 da Lei 11.033/04). Ressalta-se ainda que devem ser calculadas pela sistemática cumulativa as receitas auferidas pela empresa, decorrentes de serviços de instalação, configuração, consultoria e suporte técnico, mesmo que envolvendo o software importado, na hipótese de serem prestados independentemente, não se aplicando nessas situações a restrição do § 2º, art. 10. 19. Conclui-se, então, que a importação do software AMADEUS é vinculada à receita de distribuição deste software, recebida no mercado interno. 20. Com relação à receita recebida da própria AMADEUS pelo “esforço para conquista e manutenção de clientes”, sobre a qual versa o PER e as DCOMPS aqui analisados, faz-se necessário observações preliminares. 21. Para a prestação desse serviço (“esforço para conquista e manutenção de clientes”), descrito em Contrato (fls. ...), a AMADEUS pagará à AMADEUS BRASIL, mensalmente, uma “Taxa de Distribuição” para cada “Reserva Líquida” processada através do “Sistema Amadeus” por um “Assinante” localizado no território da AMADEUS BRASIL. 22. Para esclarecer esta “Taxa de Distribuição”, reproduz-se algumas definições contidas no Contrato: a. “Reserva” significa (a) um lançamento de reserva aérea individual criado por um Assinante no itinerário de um registro de nome de passageiro no Sistema AMADEUS que identifica um único vôo direto para cada passageiro (uma “Reserva Aérea”) ou (b) um lançamento de reserva criado por um Assinante no itinerário de um passageiro no Sistema AMADEUS para um carro ou um quarto reservado em um fornecedor local (uma “Reserva Não-Aérea); desde que as Reservas incluirão apenas lançamentos de reservas que sejam faturáveis a um fornecedor participante da AMADEUS que não foram cancelados antes da data programada de partida, data de retirada do carro ou data de entrada no hotel. b. “Reserva Líquida” significa a somatória de todas as Reservas feitas durante um mês civil, menos todas as Reservas canceladas durante o mesmo mês civil; c. “Sistema Amadeus” significa o sistema de equipamentos e programas computadorizados confiável, flexível, neutro e imparcial de informações, vendas e distribuição de viagens e relacionados a viagens, desenvolvido, operado e distribuído pelo Grupo AMADEUS; d. “Assinante” significa qualquer agência de viagens, ou filial da mesma, ou conta corporativa que contrata o recebimento de acesso a um Sistema de Reserva em Computador ou sistema de distribuição semelhante; e e. Território da AMADEUS BRASIL significa República Federativa do Brasil. 23. Nas notas fiscais referentes a essa receita, consta: • Prestador do serviço: AMADEUS BRASIL LTDA • Tomador do serviço: AMADEUS GLOBAL TRAVEL DISTRIBUTION • Discriminação do serviço: Serviços de Representação Internacional • Código do serviço: 06009 – Representação de qualquer natureza, inclusive comercial. 24. Assim, constata-se que essa receita, inicialmente considerada pelo contribuinte como sendo receita de exportação ligada à importação do software, não é receita advinda diretamente da distribuição deste. É, sim, uma importância paga a título de comissões, corretagens ou qualquer outra remuneração pela representação comercial ou pela mediação na realização de negócios civis e comerciais. 25 O crédito advindo desta importação do software será, então, glosado (Serviços Utilizados como Insumos –Importação, Ficha 06B/16B, linha 03). Afinal, essa Fl. 612DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 3302-002.698 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.900111/2013-36 importação gera crédito no mercado interno, como já foi salientado nos itens 17 a 19 deste despacho. 26. Também será glosado o crédito advindo dos serviços utilizados como insumos adquiridos no mercado interno (Ficha 06A/16A, linha 03), uma vez que tal serviço só é vinculado diretamente à receita de venda do software no mercado interno e não à receita de representação internacional. Esses serviços também geram crédito no mercado interno, assim como a importação do software. 27. Também será glosada a Despesa de Armazenagem e Frete na Operação de Venda, uma vez que a empresa não fabrica e não revende bens. Sua receita de representação internacional está ligada a vendas de terceiros (conforme itens ... deste despacho) e não requer armazenagem e/ou frete. Ademais, o produto vendido pelo contribuinte no mercado interno não é físico (licenciamento de software) e não requer frete e/ou armazenagem para a sua venda. 28. Para o crédito de exportação serão consideradas apenas as despesas incorridas para a prestação desse “Serviço de Representação Internacional”, todas adquiridas no mercado interno (ficha 06A/16A do DACON), quais sejam: a. Despesas de Energia Elétrica; b. Despesas de Aluguéis de Prédios Locados de Pessoas Jurídicas; c. Despesas de Aluguéis de Máquinas e Equipamentos Locados de Pessoa Jurídica; 29. Frise-se que todas essas despesas foram comprovadas pelas Notas Fiscais apresentadas pelo contribuinte (fls. ...). Em 12/08/2013, a contribuinte protocola manifestação de inconformidade, fls. 283/296, para pleitear a revisão do despacho decisório. A requerente inicia solicitando a suspensão da exigibilidade dos débitos cobrados em decorrência da não homologação de parte das compensações declaradas. Dos fatos, em síntese, alega que os créditos apurados, em relação aos 1º trimestre de 2008, referem-se a insumos adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, nos termos do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, bem como, aos importados, nos termos do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004. No mérito, a manifestante descreve suas atividades, afirma que cerca de 90% de suas receitas decorre da exportação de serviços à Amadeus TI e defende seu direito aos créditos glosados. A manifestante solicita o provimento da inconformidade e a homologação total das compensações declaradas. A manifestação de inconformidade foi julgada pela 7ª Turma da DRJA/JFA, em 13 de março de 2019, mediante Acórdão 09-70.032, que entendeu pela improcedência do pleito, nos termos da seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE. A apresentação manifestação de inconformidade obedece ao rito processual definido para o Processo Administrativo Fiscal e enquadra-se como recurso nos termos do Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto de cobrança pela não homologação da compensação, o que suspende sua exigibilidade. REVISÃO DE ATO ADMINISTRATIVO. POSSIBILIDADE. O direito de a Administração de anular os atos administrativos de que decorram efeitos favoráveis para os destinatários decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados, salvo comprovada má-fé. Fl. 613DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 3302-002.698 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.900111/2013-36 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 RESSARCIMENTO. CRÉDITO RELATIVO A RECEITA TRIBUTADA NO MERCADO INTERNO. IMPOSSIBILIDADE. Não será objeto de ressarcimento o crédito apurado em relação a receitas obtidas no mercado interno sujeitas ao pagamento da Contribuição para o PIS e da Cofins, podendo apenas ser utilizado para abater débitos da própria contribuição social correspondente. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido O contribuinte apresentou Recurso Voluntário, de forma tempestiva, no qual reitera os argumentos dispostos em sede de manifestação de inconformidade, e, a posteriori, apresenta petição requerendo o sobrestamento do presente feito, tendo em vista a relação de prejudicialidade com o Processo Administrativo nº 19515.721057/2013-05, que diz respeito ao auto de infração originário da recomposição de sua escrita fiscal, com reflexo neste e demais pedidos de compensação aqui alocados como repetitivos (processos 10880.900115/2013-14, 10880.900122/2013-16, 10880.900116/2013-69, 10880.900123/2013-61, 10880.900117/2013- 11, 10880.900124/2013-13, 10880.900118/2013-58, 10880.900125/2013-50, 10880.900119/2013-01, 10880.900126/2013-02, 10880.900120/2013-27, 10880.900127/2013- 49, 10880.900121/2013-71, 10880.900128/2013-93, 10880.900129/2013-38, 10880.907949/2013-51, 10880.907950/2013-85, 12585.000357/2011-12, 12585.720263/2012- 36, 12585.720286/2012-41, 12585.720287/2012-95, 12585.720288/2012-30 e 12585.720324/2012-65.) É o relatório. Voto Conselheira Mariel Orsi Gameiro, relatora. O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo integral conhecimento. Cinge-se a controvérsia em glosa de crédito tendo em vista pedidos de ressarcimento no PER nº 19102.08247.271108.1.1.09- 8400, e declarações de compensações transmitidas para compensar débitos com crédito declarado de Cofins não-cumulativa, do primeiro trimestre do exercício de 2008. Sem delongas, penso que o deslinde da controvérsia demanda o julgamento do processo originário da recomposição da escrita fiscal da recorrente, tendo em vista auto de infração relacionado aos tributos, períodos e apuração contidos em todos os processos administrativos reflexos, tal como o presente. Há evidente relação de prejudicialidade com o Processo Administrativo nº 19515.721057/2013-05, que é justamente o auto de infração supramencionado. Segundo Dinamarco, a prejudicialidade é uma relação entre duas ou mais situações jurídicas, consubstanciada na influência que o julgamento da causa prejudicial poderá ter sobre o da prejudicada, com a extensão dos efeitos da sentença – e não a autoridade da coisa julgada, a todos envolvidos nas referidas situações. Fl. 614DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 3302-002.698 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10880.900111/2013-36 Ou seja, se há correlação entre as situações jurídicas, não há que se limitar a relação de prejudicialidade, o desenvolvimento lógico da afirmativa se dá pela direta influência da temática debatida entre um e outro, partindo-se tão somente dela, e não do instrumento pelo qual ela é disposta. Logo, nesse sentido, o julgamento do presente processo pode ocasionar grande discrepância em relação aos outros processos que tratam de pedidos de restituição, o modus operandi utilizado para apuração do crédito, e o cotejo entre débito e crédito contidos em diversos e numerosos processos administrativos. Não só presente no novo regimento interno do CARF – Decreto nº, para determinados casos, a figura do sobrestamento também é utilizada no Tribunal Administrativo mediante aplicação subsidiária dos artigos 15 e 1.037, ambos do Código de Processo Civil. Nesse sentido, vejo que a existência, ainda pendente de decisão final, de discussão administrativa em processo “matriz” sobre o tema aqui presente, é prejudicial, configurada a relação de prejudicialidade às glosas aqui debatidas, sendo necessário o sobrestamento do feito. E, portanto, pelo exposto, voto pelo sobrestamento do feito na Unidade de Origem, até decisão definitiva nos autos do Processo Administrativo nº 19515.721057/2013-05. É como voto. Mariel Orsi Gameiro Fl. 615DF CARF MF Original 7.333089 2021-10-08T01:09:55Z 201809 Segunda Câmara Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2018-12-05T00:00:00Z 12782.000014/2010-32 201812 5931933 2018-12-05T00:00:00Z 3201-001.457 Decisao_12782000014201032.PDF 2018 TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO 12782000014201032_5931933.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso em diligência. O conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior acompanhou a relatora pelas conclusões. (assinado digitalmente) Charles Mayer de Castro Souza - Presidente. (assinado digitalmente) Tatiana Josefovicz Belisário - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Charles Mayer de Castro Souza, Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Correia Lima Macedo, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior. 2018-09-25T00:00:00Z 7534361 2018 2021-10-08T11:32:49.001Z N 1713051151190982656 Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 32; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1553; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C2T1  Fl. 12.005          1 12.004  S3­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  12782.000014/2010­32  Recurso nº            Voluntário  Resolução nº  3201­001.457  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  25 de setembro de 2018  Assunto  IMPORTAÇÃO  Recorrente  WAYTEC TECNOLOGIA EM COMUNICACAO LTDA e  Recorrida:    FAZENDA NACIONAL  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento do Recurso em diligência. O conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior acompanhou a  relatora pelas conclusões.  (assinado digitalmente)  Charles Mayer de Castro Souza ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Tatiana Josefovicz Belisário ­ Relatora.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Charles Mayer de Castro  Souza, Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira,  Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Correia Lima Macedo, Leonardo Vinicius Toledo de  Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior.    Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário apresentado pelos Contribuintes e Responsáveis  Solidários em face do acórdão nº 16­49.941, proferido pela 24ª Turma da Delegacia da Receita  Federal do Brasil de Julgamento São Paulo I (SP), que assim relatou o feito:  A  autuação  é  decorrente  dos  trabalhos  de  fiscalização  que  tiveram  como  objetivo  verificar  o  cumprimento  das  obrigações  fiscais  da     RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 27 82 .0 00 01 4/ 20 10 -3 2 Fl. 12005DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.006          2 empresa  Waytec  Tecnologia  em  Comunicação  Ltda.  (doravante  denominada  Waytec);  em  especial  apurar  o  subfaturamento  nas  importações e a interposição fraudulenta de terceiros.  Conforme  relato  fiscal,  versa  o  processo  sobre  interposição  fraudulenta da  interessada Waytec Tecnologia  em Comunicação Ltda  em  operações  de  importação  que  tiveram  como  reais  adquirentes  as  empresas Mude Comércio e Serviços Ltda e Cisco do Brasil.  Figuram  no  pólo  passivo  as  empresas  Waytec  Tecnologia  em  Comunicação Ltda, Mude Comércio e Serviços Ltda, Cisco do Brasil,  Fernando Machado Grecco, Marcelo Naoki  Ikeda, Marcílio Palhares  Lemos,  Moacyr  Álvaro  Sampaio,  Hélio  Benetti  Pedreira,  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio,  José  Roberto  Pernomian  Rodrigues,  Luiz  Scarpelli  Filho,  Pedro  Luis  Alves  Costa  e  Reinaldo  de  Paiva  Grillo.  [o  Relatório  DRJ  não  mencionou  o  solidário  Carlos  Roberto  Carnevali,  CPF  205.601.848­91,  contudo,  sua  impugnação  foi  examinada,  conforme  pág.  7  Acórdão  DRJ]  Todos  os  números  de  folhas  citados  neste  acórdão  são  os  constantes  originalmente  nos  autos.  Foram  lançados  tributos,  juros  e  multas,  conforme  quadros  a  seguir  (valores em Reais):        Fl. 12006DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.007          3      Resumidamente, temos o seguinte quadro:     O  procedimento  fiscal  teve  início  como  resultado  das  investigações  propiciadas pelo Procedimento Criminal Diverso nº 2005.61.0092851,  em curso na Quarta Vara Federal Criminal de São Paulo/SP, através  do qual servidores da Receita Federal foram designados para atuar na  investigação  criminal,  na  condição  de  assistentes  técnicos.  Mediante  requerimento da Polícia Federal, foi obtida autorização judicial para a  flexibilização  dos  sigilos  telefônicos  e  de  dados  das  principais  empresas  e  pessoas  envolvidas  na  investigação,  sendo  o  acesso  ao  monitoramento franqueado aos servidores do Fisco.  A  fiscalização,  baseando­se  em  sua  maior  parte  nos  documentos  e  arquivos magnéticos  apreendidos  em  16/10/2007,  ocasião  em  que  foi  deflagrada  a  chamada  “Operação  Persona”,  bem  como  em  laudo  pericial elaborado pela Polícia Federal, apurou que os equipamentos  de  telecomunicações  (Hardwares)  objeto  da  presente  auditoria,  eram  importados  devidamente  acompanhados  dos  respectivos  Softwares,  embora  esse  fato  não  fosse  declarado  à  Receita  Federal.  Com  a  ocultação dos valores dos Softwares, lograva­se reduzir indevidamente  a base de cálculo dos tributos incidentes na importação.  Fl. 12007DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.008          4 No  processo  constam  as  impugnações  da  interessada  Waytec  Tecnologia  em  Comunicação  Ltda  (fls.  ,  bem  como  daqueles  considerados solidários, que são: Pedro Luis Alves Costa (fls. 6534 a  6570),  Reinaldo  de  Paiva  Grillo  (fls.  6596  a  6620),  Carlos  Roberto  Carnevali  (fls.  6626  a  6688),  MUDE  (fls.  7078  a  7213),  Gustavo  Henrique  Castellari  Procópio  (fls.  7359  a  7406),  Marcílio  Palhares  Lemos (fls. 7411 a 7459), Moacyr Álvaro Sampaio (fls. 7463 a 7510),  José Roberto Pernomian Rodrigues (fls. 7515 a 7562), Marcelo Naoki  Ikeda  (fls.  7566  a  7615),  Hélio  Benetti  Pedreira  (fls.  7620  a  7667),  Fernando  Machado  Grecco  (fls.  7672  a  7719),  Cisco  do  Brasil  (fls.  7723 a 7794) e Luiz Scarpelli Filho (fls. 7910 a 7923).  Seguem os argumentos das impugnações apresentadas, em síntese, com  as numerações de página originais.  I Pedro Luis Alves Costa alega (fls. 6534 a 6570):  1.  Cerceamento  de  defesa,  pois  não  foi  notificado  para  prestar  esclarecimentos antes da lavratura do presente auto de infração. Cita  doutrina e jurisprudência sobre o tema.  2.  A  autuação  faz  referência  a  um  suposto  esquema  de  importações  fraudulentas  do  qual  a  MUDE  teria  participado,  especificamente  no  ano de 2003, enquanto que as provas são relativas aos anos de 2006 e  2007. Cita jurisprudência.  3. O impugnante não tinha interesse jurídico nas operações autuadas,  nunca  exercendo  qualquer  ato  de  gerência  ou  de  administração  na  empresa  MUDE,  nos  termos  do  art.  135  do  CTN.  Cita  doutrina  e  jurisprudência administrativa e judicial sobre o tema.  4. A multa decorrente de infração tributária não pode ser repassada ao  impugnante,  seja  pela  responsabilidade  pessoal  de  quem  a  ela  deu  causa  (art.  137  do  CTN),  como  também  por  não  ser  obrigação  principal (art. 124, inciso I).  5.  O  fisco  não  indicou  quais  atividades  praticadas  pelo  impugnante  contribuíram para a prática do ilícito tributário. Alega que o ônus da  prova é da fiscalização. Cita doutrina e jurisprudência sobre o tema.  6.  Não  restou  provado  que  o  impugnante  tinha  participação  ou  controle  no  grupo  MUDE  ou  que  tenha  auferido  rendimentos  do  mesmo.  7. A solidariedade do art. 124, I do CTN não está relacionada ao mero  interesse econômico, devendo haver interesse jurídico comprovado.  8. Requer  sejam acolhidas as preliminares ou  julgado  insubsistente o  Termo de Sujeição Passiva Solidária.  II Reinaldo de Paiva Grillo alega (fls. 6596 a 6620):  1. O auto de infração está fundamentado em pseudoprovas, precárias e  insubsistentes.  2.  Foram  desrespeitados  os  princípios  da  tipicidade  e  da  legalidade,  configurando cerceamento do direito de defesa.  Fl. 12008DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.009          5 3. Nunca participou do contrato societário da empresa WAYTEC ou da  MUDE nem das respectivas administrações, sequer como empregado, e  que a dúvida expressa pelo  fisco quando afirma que “possivelmente”  faz  parte  do  grupo  desde  os  primórdios,  derruba  todo  o  conteúdo  probatório.  4.  O  fato  de  ter  sido  funcionário  da  PHASE2  não  significa  estar  vinculado a qualquer operação realizada pelos  sócios desta empresa.  Quanto  às  procurações  outorgadas  ao  autuado  pelas  empresas  RAYWELL  e  FULFILL,  tratamse  de  fatos  totalmente  autônomos  e  desvinculados,  anteriores ao  lançamento  contido no  auto  de  infração  (2004  em  diante),  ou  à  data  de  abertura  da  empresa  WHAT’S  UP  (30/11/2005).  5. A fiscalização não anexou aos autos qualquer ato de administração  que pudesse demonstrar que o autuado seria o gestor da WHAT’S UP,  não sendo sócio gerente de nenhuma empresa.  6.  A  WHAT’S  UP  trata­se  de  empresa  autônoma  que  não  tinha  qualquer  vínculo,  subordinação  ou  relação  com  a  empresa  MUDE.  Ambas nunca pertenceram aos mesmos sócios ou formaram um grupo  econômico, e o impugnante não mantinha relação comercial com esta  empresa,  pois  nunca  sequer  prestou  serviços  a  ela  e  nunca  recebeu  qualquer quantia sob qualquer título.  7. As provas relacionadas para sustentar a solidariedade referemse a  períodos anteriores ao da criação da empresa, não tendo relação com  os  fatos  e  períodos  apurados;  8.  O  autuado  é  mero  prestador  de  serviços de assessoria em logística e comércio exterior.  9.  Há  cerceamento  ao  seu  direito  de  defesa,  na  medida  em  que  desconhece  os  fatos  imputados  e  não  teve  acesso  aos  documentos  e  provas, não podendo adentrar no mérito da autuação. Ademais, não há  nos  autos  a  transcrição  integral  dos  “áudios  obtidos”.  Tal  fato,  corroborado  pela  impossibilidade  de  vista  dos  autos,  negada  pela  autoridade  fiscal,  prejudica  de  forma  inexorável  a  elaboração  da  defesa deste autuado,  imbuindo de nulidade a presente autuação, nos  termos do art. 59 do Decreto nº 70.235/1972.  10.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art.  5º,  XII,  da  CF  e  o  art.  1º  da  Lei  nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação criminal ou instrução processual penal.  11. Não há qualquer prova indicando algum benefício financeiro deste  impugnante nas operações indicadas, nem sua participação efetiva no  ilícito  fiscal  imputado,  apenas  descrições  generalizadas  dos  fatos  e  interpretações  equivocadas  fundadas  em  exames  vagos  e  imprecisos,  correspondendo à troca de emails por outras pessoas.  12.  Cita  doutrina  e  jurisprudência  no  sentido  de  que  a  responsabilidade é subjetiva, não se lhe aplicando, portanto, o art. 124,  I, do CTN.  Fl. 12009DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.010          6 13.  As  provas  anexadas  pelo  fisco  foram  obtidas  de  terceiros  e  os  supostos indícios não se confirmaram no universo fático. Os emails são  conversas  informais  e  cobranças  de  trabalho.  Quanto  aos  arquivos  obtidos  nas  residências  dos  demais  envolvidos  e  empresas,  o  impugnante  repudia  a  tentativa  de  utilizá­los  para  lhe  atribuir  uma  suposta participação no lucro, vez que desconhece tais informações.  14. Tece comentários sobre email escrito por José Roberto da MUDE,  concluindo  que  este  apenas  comprova  que  o  impugnante  prestava  serviços às importadoras.  15.  Quanto  ao  controle  de  procedimento  de  importação,  obtido  na  residência de Marcílio Lemos, por ter sido apreendido em local diverso  não pode veicular  seu conteúdo ao autuado, e o nome Reinaldo pode  ser qualquer pessoa.  16.  Não  há  qualquer  documento  que  comprove  a  participação  do  autuado  no  recebimento  de  lucros  ou  dividendos  a  não  ser  seus  honorários  na  prestação  de  serviços.  A  própria  relação  de  sócio  da  empresa  não  tem  nenhuma  força  probatória,  posto  que  baseada  em  documento  apreendido  em  residência  de  terceiro,  e  não  configurada  nos  extratos  bancários  do  impugnante.  Mesmo  se  confirmado,  só  comprovaria a existência de condição de trabalho regido pela CLT da  empresa WHAT’S UP.  17. Requer seja julgado improcedente auto de infração.  III – Carlos Roberto Carnevali alega (6626 a 6688):  1. Não  seria  aplicável  a  responsabilidade  solidária  do  art.  124,  I  do  CTN. Cita doutrina e jurisprudência sobre o tema.  2. Nunca foi contribuinte ou sócio de qualquer empresa autuada, ainda  que oculto. E mesmo que sócio fosse, ad argumentandum tantum, não  há  qualquer  prova  de  poderes  de  gerência  ou  administração  que  pudesse  estabelecer  sua  responsabilidade  nos  termos  do  art.  135  do  CTN. Cita Portaria PGFN 180/2010  e  o Parecer PGFN/CRJ/CAT nº  55/2009  e  aduz:  “para  um  sócio  ser  responsabilizado  nos  termos  do  art. 135, inciso III, do CTN, é imprescindível que ele possua poder de  gerência, ou seja, não basta a qualidade de sócio, o que evidentemente  não ocorre no caso em questão”. Segundo a Portaria PGFN 180/2010,  para responsabilizar pessoalmente o sócio, é necessária prova de que  agiu com excesso de poderes,  infração à lei, ao contrato social ou ao  estatuto,  ou  dissolução  irregular  de  pessoa  jurídica.  Requer,  ainda,  declaração fundamentada da autoridade competente.  3.  Não  possuía  vínculos  com  a  empresa  MUDE  além  de  laços  de  amizade.  Alega  que  não  era  sócio  oculto  da  empresa  MUDE.  Não  estava no comando da empresa nem agiu com excesso de poderes ou  infração  à  lei.  Não  se  beneficiou  das  importações  realizadas  pela  Waytec.  4.  Sua  relação  com  Hélio  Pedreira  é  puramente  profissional  e  de  amizade sendo incabíveis as insinuações feitas pela fiscalização de que  ambos montaram um esquema de importações fraudulentas.  Fl. 12010DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.011          7 5. Contesta alegações  sobre as operações da  empresa União Digital,  que segundo a fiscalização seria a antecessora da empresa MUDE nas  importações de produtos CISCO.  6.  A  fiscalização  baseou  a  responsabilidade  em  diálogos  que  não  se  referem  ao  impugnante.  Alega  que  tais  provas  não  comprovam  a  participação  do  impugnante  na  administração da  empresa MUDE. A  fiscalização valeu­se de interpretações distorcidas e equivocadas e de  fatos circunstanciais.  7.  As  planilhas  que  apresentam  pagamentos  a  membros  do  grupo  MUDE/JDTC apenas sugerem, mas não comprovam tais operações.  8. É  incabível a  responsabilização do  impugnante pelo art.  124,  I  do  CTN.  Alega  que  as  provas  não  demonstram  o  interesse  comum  do  impugnante nos negócios da MUDE. Cita doutrina e jurisprudência.  9. A fiscalização também interpretou de maneira equivocada o diálogo  entre o impugnante e a CISCO SYSTEM INC.  10.  A  fiscalização  tenta  vincular  sua  pessoa  às  atividades  do  grupo  JDTC/MUDE através de indícios e interpretações tendenciosas. Alega  que os documentos para contra prova em seu favor estão em poder da  fiscalização.  11. As mensagens  transcritas em páginas 1315 do Termo de Sujeição  Passiva  Solidária  referemse  a  diretrizes  fornecidas  para  atuação  da  empresa TORNADO e não da MUDE; 12. Na época das operações de  importação  autuadas,  2007,  o  impugnante  não  era mais  responsável  pela CISCO DO BRASIL.  Alega  que  a  partir  de  2000  começou  a  se  afastar do operacional da empresa CISCO DO BRASIL,  sendo que a  partir  de  2002  assumiu  a  função  de  VicePresidente  da  CISCO  para  América  Latina  e México.  Alega  que  a  partir  de  2007  quase  que  se  afasta  definitivamente  da CISCO DO  BRASIL.  Alega  que  prestava  à  época consultoria a diversas empresas  incluindo a MUDE. Alega que  em função dessa atividade e do interesse de executivos da MUDE para  que  o  impugnante  ingressasse  em  seu  Conselho  de  Administração,  passou  a  receber  documentos  dessa  empresa  para  análise  de  sua  situação  financeira. Alega  que  esta  é  a  razão  de  ter  sido  encontrado  organograma  da  empresa  MUDE  com  seu  nome  no  Conselho  de  Administração.  13.  Segue  afirmando  o  impugnante  que  não  possui  qualquer  relação  com  a  administração  da  empresa  MUDE,  apresentando  mensagens  sobre  seu  desligamento  do  grupo  CISCO  e  de  sua  relação  não  profissional com os administradores da MUDE.  14.  Alega  violação  ao  Princípio  da  Verdade Material.  Afirma  que  a  autuação baseouse em suposições.  15. Requer seja cancelada a sujeição passiva solidária.  IV – Mude Com. e Serviços alega (fls. 7078 a 7213):  1.  Preliminar.  Houve  violação  aos  princípios  da  impessoalidade,  imparcialidade e da moralidade da Administração Pública, posto que a  Fl. 12011DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.012          8 fiscalização  promoveu  diversas  acusações  sem  verificar  detida  e  imparcialmente o caso concreto.  2. Houve cerceamento ao direito de defesa e ao contraditório, dada a  enorme quantidade de acusações em volume de folhas e o prazo exíguo  de trinta dias para se defender.  3.  Deve  ser  declarada  a  nulidade  do  auto  de  infração,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basear­se  exclusivamente  em  prova  emprestada colhida no âmbito de procedimento criminal.  4.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer parte, do período objeto de autuação. Muitos documentos não  possuem data de criação ou prova de autoria.  5.  A  autuação  baseou­se  em  suposições,  deixando  de  verificar  a  verdade material, tanto que lavraram o auto de infração sem ao menos  intimar  a  impugnante  durante  o  procedimento  para  apresentar  documentos  e  esclarecimentos.  É  vedada  a  utilização  de  prova  emprestada no processo administrativo.  6. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição  integral  de  “emails”  e  conversas  telefônicas,  os  quais  foram manipulados,  configurando evidente  cerceamento ao direito de  defesa.  7.  Ainda  em  preliminar,  a  impugnante  enumera  uma  série  de  contradições e equívocos contidos no Termo de Verificação Fiscal, os  quais  demonstrariam a  insubsistência  das  alegações  de “esquema de  importação  fraudulenta” e “subfaturamento”. Aponta “contradições”  e  “equívocos”  no  termo  de  verificação  fiscal.  Conclui  que  a  fiscalização  não  agiu  com  a  imparcialidade,  impessoalidade  e  moralidade exigidas pela lei.  8.  Desmistifica  as  expressões  “antecipação  de  pagamentos”  e  “comissão”  utilizadas  nas  mensagens  telemáticas  e  conversas  telefônicas,  no  sentido  de  demonstrar  que  jamais  poderiam  indicar  a  ocorrência de qualquer tipo de fraude ou simulação.  9. As taxas de câmbio utilizadas pela fiscalização no dia do registro da  DI  se  encontram  em  desacordo  com  aquelas  fixadas  pelo  Banco  Central,  conforme  tabela  anexa  (doc.  3),  tornando  viciado  o  lançamento.  10. Não houve individualização dos fatos geradores dos tributos e das  multas,  uma  vez  que  inexiste  qualquer  cálculo  de  juros  de  forma  individualizada ou as classificações fiscais que originaram as alíquotas  aplicadas,  sendo  que  os  fatos  geradores  foram  discriminados  em  planilha  anexa  ao  Termo  de  Verificação  Fiscal,  ao  revés  do  que  determina o art. 10 do Dec. 70.235/1972.  11. Mérito. Alega que o fisco não compreendeu o modelo de negócios  moderno  e  avançado  praticado  pela  impugnante,  equivocando­se  ao  imputar­lhe  responsabilidade  por  todas  as  operações,  quando  seu  Fl. 12012DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.013          9 único  interesse  era  comprar  e  vender  mercadorias.  A  fiscalização,  ademais,  ignorou  que  o  fluxo  de  recursos  para  pagamento  não  tinha  início  na  pessoa  da  impugnante,  mas  que  advinha  de  seus  clientes  (integradores/revendedores)  indicados  pelo  fabricante.  Afirma  que  planilha  anexa  (doc.  4),  bem  como  seus  dados  contábeis,  que  confrontam  sua  disponibilidade  de  recursos  com  as  obrigações,  não  deixam  dúvida  sobre  seu  constante  débito  com  relação  aos  fornecedores.  Conclui,  portanto,  que  não  houve  adiantamento  de  recursos  e  a  rapidez  no  trânsito  das  mercadorias  e  aparente  interdependência entre as empresas membros da cadeia produtiva são  apenas  decorrência  da  implantação  do  modelo  de  produção/distribuição baseado no “Just in Time”. Era financiada por  seus fornecedores.  12. Ainda sobre seu modelo de negócios, apresenta parecer elaborado  pelo professor Paulo de Barros Carvalho (doc. 5), que analisou o caso  concreto,  concluindo  serem  perfeitamente  lícitas  as  atividades  empresariais  da  impugnante,  posto  que  não  há:  (a)  conluio  entre  as  partes; (b) divergência entre a real vontade das partes e o negócio por  elas  declarado;  e  (c)  intenção  de  lograr  o  Fisco.  Tampouco  há  qualquer  documento  que  evidencie  exclusivo  propósito  de  evitar  a  percussão tributária, configurando abuso de forma ou simulação.  13. O acolhimento de suas alegações com o cancelamento do auto de  infração  é  medida  que  requer  por  ter  agido  dentro  de  um  modelo  negocial em que as partes não divergiam quanto à vontade.  14. Não pode  prevalecer a  acusação de  antecipação de  recursos  aos  importadores.  Não  houve  levantamento  individualizado  da  movimentação  de  recursos.  Não  foi  demonstrada  antecipação  de  recursos  (a  contabilidade  faz  prova  a  seu  favor,  na  medida  em  que  inexistem ativos que pudessem ser atrelados à alegada antecipação de  recursos).  O  impugnante  não  era  o  destinatário  final  dos  produtos  importados (não era encomendante nem adquirente).  15.  Inexiste  subfaturamento,  posto  que  a  alegada  separação  em  Software e Hardware para fins da suposta redução da base de cálculo  dos tributos aduaneiros é uma falácia. O que efetivamente ocorria, em  qualquer dos casos de split descritos, era a separação entre o Software  base  física  (que  até  poderia  seguir  com  o  Hardware)  e  o  Software  propriedade  intelectual  (licença  de  uso).  Os  Softwares  contidos  em  alguns  Hardwares  importados  não  tinham  qualquer  valor  comercial  sem a  devida  licença. Como  inexiste  previsão  legal  para  inclusão  da  licença de uso no  valor aduaneiro,  e  como o Software  eventualmente  contido  nos  produtos  importados  não  tinha  qualquer  valor  comercial  sem sua licença de uso, conclui que o valor do Software não deve ser  incluído no valor aduaneiro.  16.  No  máximo,  poder­se­ia  falar  em  sub­valoração  aduaneira,  nos  termos da Portaria MF nº 181/1989. Esta dispõe que o valor aduaneiro  do  suporte  informático  não  abrange  o  custo  ou  valor  do  programa,  desde que este custo ou valor conste destacadamente no documento de  aquisição. Como tal portaria não prevê qualquer exceção nos casos de  importação de semicondutores ou circuitos integrados, e que apenas o  suporte  informático  deve  compor  o  valor  aduaneiro,  então  a  Fl. 12013DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.014          10 impugnante não pode  ser penalizada por  seguir a norma, nos  termos  do parágrafo único do art. 100 do CTN.  17.  O  laudo  pericial  elaborado  pela  Polícia  Federal  do  Estado  da  Bahia não pode ser considerado porque: (i) não foi elaborado de forma  imparcial; (ii) apresenta diversas inconsistências em seu conteúdo; (iii)  não foram analisados todos os modelos de mercadorias das DI objeto  de  autuação.  A  fiscalização  não  pode  utilizar  indiscriminadamente  laudos específicos produzidos mediante amostra de produto importado  em  sete Declarações  de  Importação  para  provar  ilicitudes  cometidas  em todas as DI do presente processo. Não  foram analisados produtos  das  DI  da  WAYTEC.  A  utilização  de  laudo  emprestado  é  mera  presunção.  18.  O  lançamento  deve  ser  cancelado  por  ofensa  ao  artigo  146  do  CTN,  pois  as  autoridades  fiscais  não  podem  rever  o  lançamento  sem  demonstrar  a  existência  de  erro  de  fato,  já  que  tal  prática  configura  evidente alteração de critério jurídico. As importações autuadas foram  submetidas  a  despacho  aduaneiro  e  desembaraçadas.  Após  a  homologação  dos  lançamentos  nas  declarações  de  importação,  a  administração  decidiu  rever  seu  entendimento  acerca  da  correta  valoração aduaneira.  19.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o art. 124, inciso I, do CTN, somente  se  aplica aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como a impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  20.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  à  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  21. Para se aplicar a multa agravada de 150%, a fiscalização deveria  provar  a  intenção  dolosa  por  parte  da  impugnante  de  deixar  de  recolher  os  tributos,  o  que  não  pôde  ser  feito,  haja  vista  a  impossibilidade  de  se  considerar  dolosa  uma  conduta  praticada  exatamente nos termos da legislação (ADI nº 7/2002).  22. É indevida a cobrança concomitante da multa agravada de 150% e  da  multa  de  100%  sobre  o  suposto  valor  subfaturado  (Medida  Provisória nº 2.15835/ 2001, artigo 88, parágrafo único), pois ambas  as multas têm a mesma natureza e visam punir a mesma infração, não  podendo ser aplicadas concomitantemente.  23.  A  sanção  aplicada,  por  sua  total  desproporção  (100%  do  valor  supostamente  subfaturado  +  150%  sobre  os  tributos)  é  claramente  Fl. 12014DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.015          11 confiscatória  e,  portanto,  contrária  à  CF/1988,  não  podendo  ser  mantida porque: (i) não houve redução do valor do tributo devido; (ii)  inexistência  de  Dano  ao  Erário,  pois  todos  os  tributos  supostamente  sonegados estão sendo exigidos.  24.  A  título  argumentativo,  em  prevalecendo  a  alegação  de  que  a  licença  de  uso  de  Software  deverá  compor  a  base  de  cálculo  dos  tributos  questionados,  o  auto  de  infração  deverá  levar  em  consideração,  para  apuração  dos  montantes  devidos,  o  valor  do  IR/Fonte e da Cide pagos a maior.  25. Não pode prosperar a incidência de juros de mora sobre as multas  lançadas  no  presente  caso,  os  quais  serão  computados  a  partir  do  vencimento do crédito tributário apurado no auto de infração, porque:  (i)  os  juros  devem  incidir apenas  sobre  a  obrigação principal,  sendo  diversa  a  natureza  da  multa;  (ii)  não  há  previsão  legal  para  a  incidência de juros sobre multa.  26.  A  utilização  da  taxa  Selic  para  cobrança  de  juros  moratórios  é  ilegal porque: (i) sua fixação visa a remuneração do investidor e não  para  ser  aplicada  como  sanção  por  atraso  no  cumprimento  da  obrigação;  (ii)  foi  criada  por  Resolução  do  BACEN,  o  que  ofende  o  princípio da legalidade; (iii) inexistindo previsão legal, devese aplicar  aos juros a taxa de 1% ao mês, nos termos do art. 161, §1º, do CTN.  27. Requer o provimento da impugnação, com base seja em razão das  preliminares,  seja  em  razão  do  mérito,  com  a  consequente  desconstituição  do  crédito  tributário  e  cancelamento  do  auto  de  infração.  V – Marcílio Palhares Lemos alega (fls. 7411 a 7459):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal, o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996 e a Resolução CNJ nº 59/2008. Alega que as interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal ou instrução processual penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa sobre o tema.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  Fl. 12015DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.016          12 transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência sobre o tema.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados,  de  forma  a  determinar o cancelamento do auto de infração.  VI – Fernando Machado Grecco alega (fls. 7672 a 7719):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  Fl. 12016DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.017          13 qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração Fiscal  basear­se  exclusivamente  em prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  VII – Moacyr Alvaro Sampaio alega (fls. 7463 a 7510):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  Fl. 12017DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.018          14 2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  Fl. 12018DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.019          15 ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  VIII – Marcelo Naoki Ikeda alega (fls. 7566 a 7615):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  Fl. 12019DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.020          16 da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  IX – José Roberto Pernomian Rodrigues alega (fls. 7515 a 7562):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  Fl. 12020DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.021          17 9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  X – Hélio Benetti Pedreira alega (fls. 7620 a 7667):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  Fl. 12021DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.022          18 específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  XI – Gustavo Henrique Castellari Procópio alega (fls. 7359 a 7406):  1. Preliminarmente, a fiscalização não explicitou em qual inciso do art.  124 do CTN foi imputada a responsabilidade solidária do impugnante,  violando assim o Princípio da Ampla defesa e do Contraditório. Cita  doutrina sobre o tema.  2.  As  provas  obtidas  no  procedimento  de  investigação  criminal  não  poderiam ser utilizadas na instrução do processo administrativo. Cita o  art. 5º, X, XI e XII da Constituição Federal e o art. 1º e 10º da Lei nº  9.296/1996.  Alega  que  as  interceptações  telefônicas  só  poderiam  ser  utilizadas  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal.  3.  Inexiste  relação  entre  as  provas  e  o  lançamento,  pois  muitos  dos  documentos  obtidos  e  apreendidos  não  abrangem  a  totalidade,  ou  qualquer  parte,  do  período  objeto  de  autuação.  Alega  que  tal  lançamento estaria baseado assim em suposições. Cita  jurisprudência  administrativa.  Fl. 12022DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.023          19 4.  O  auto  de  infração  deve  ser  cancelado,  posto  que  é  vedado  à  Administração  Fiscal  basearse  exclusivamente  em  prova  emprestada  colhida no âmbito de procedimento criminal.  5. Outra causa de nulidade do procedimento está na ausência de todos  os  elementos  de  prova,  posto  que  não  foi  juntada  aos  autos  a  transcrição integral de emails e conversas telefônicas, os quais  foram  manipulados, configurando evidente cerceamento ao direito de defesa.  Cita jurisprudência.  6.  Não  cabe  atribuir  responsabilidade  ao  impugnante  haja  vista  a  ausência  de  procedimento  de  fiscalização,  devidamente  lastreado  em  específico  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  (MPF).  Cita  Súmula  CARF 29.  7. Não é cabível a aplicação do art. 124, I do CTN ao impugnante, pois  este não  teria  relação  jurídica  com o  fato  imponível. Cita  doutrina  e  jurisprudência.  8. Não há provas de que o impugnante deixou de submeter à Aduana o  valor  do  Software,  ou  que  esse  valor  representa,  efetivamente,  o  alegado  subfaturamento,  já  que  sem  licença  de  uso  seu  preço  de  mercado é igual a zero.  9.  Quanto  ao  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  além  de  não  constar a identificação da norma legal que serviu de fundamento para  a atribuição de responsabilidade; o 124, inciso I, do CTN, somente se  aplica  aos  próprios  contribuintes,  assim  considerados  aqueles  que  efetivamente  praticam  o  verbo  do  critério  material  da  hipótese  de  incidência tributária ou da multa. Como o impugnante não preencheu  qualquer DI, não efetuou qualquer desembaraço aduaneiro, tampouco  calculou  os  valores  das  operações,  não  se  pode  afirmar  que  possuía  interesse jurídico na ocorrência do  fato gerador. Ademais, o  instituto  da  solidariedade  é  restrito  à  cobrança  da  obrigação  principal,  não  alcançando as infrações. Não pode prevalecer, ainda, por ter a multa  natureza  administrativa,  sendo  a  solidariedade  exclusivamente  tributária, nos termos do CTN.  10.  Reitera  todos  os  argumentos  deduzidos  pela  MUDE  em  sua  impugnação aos autos.  11. Requer a insubsistência do Termo de Sujeição Passiva Solidária, de  modo  a  excluir  seu  nome  do  pólo  passivo  da  presente  demanda,  ou,  ainda,  que  acolha  os  argumentos  desenvolvidos  pela  MUDE  e  ora  reiterados, de forma a determinar o cancelamento do auto de infração.  XII – Cisco do Brasil Ltda. alega (fls. 7723 a 7794):  1. A empresa utiliza um modelo de negócios que não foi compreendido  pela fiscalização. Discorre sobre esse modelo.  2.  Não  participou  das  operações  de  importação  e  não  tinha  conhecimento de qualquer irregularidade, que estaria sendo cometida  por seu então dirigente, Carlos Carnevali.  3.  Para  suportar  a  solidariedade,  haveria  de  ter  adiantado  recursos  para  a  aquisição  das  mercadorias  importadas,  bem  como,  haver  Fl. 12023DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.024          20 declarado de maneira inexata o preço dos produtos transacionados, o  que jamais ocorreu.  4.  As  provas  produzidas  na  investigação  criminal  não  poderiam  ser  utilizadas  na  esfera  administrativa.  Alega  que  não  há  identidade  de  partes. Cita doutrina e jurisprudência.  5. As interceptações telefônicas só poderiam ser utilizadas para fins de  investigação criminal ou instrução processual penal.  6.  Foi  qualificada  como  comercial  atacadista  apenas  para  fins  de  inscrição no SISCOMEX, não tendo por objeto social tal atividade.  7.  A  CISCO  SYSTEM  INC  iniciou  investigação  interna  para  apurar  denúncia  de  que  Carlos  Roberto  Carnevali  tinha  relação  com  a  empresa  MUDE  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA.  Cita  o  Relatório  IPEI BA 2008 006, que não concluiu pela vinculação.  Alega  que  tal  relatório  não  autoriza  a  fiscalização  a  alegar  o  conhecimento  da  CISCO  SYSTEM  INC  do  suposto  esquema  fraudulento.  8.  Tece  comentários  sobre  vários  documentos,  emails  e  conversas  telefônicas  do  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  alegando,  em  síntese,  que  se  tratam  de  contatos  comerciais  normais  dentro  do  modelo de negócios adotado pela impugnante.  9. Tece comentários sobre  interceptação  telefônica de  teleconferência  entre Pedro Ripper, Presidente da CISCO DO BRASIL LTDA e outros  funcionários  da  mesma  empresa.  Alega  que  os  interlocutores  mencionam  que  o  split  de  Software  e  Hardware  seria  efetuado  pela  MUDE, o que não autoriza o  fisco a concluir que a impugnante teria  conhecimento  da  participação  de  outras  empresas  eventualmente  interpostas na cadeia de exportação e importação.  10. Acerca da separação do valor  relativo a Software  e Hardware, a  política  da  CISCO  sempre  foi  a  de  que  o  Software  embutido  no  Hardware  deve  ser  tratado  como  Hardware,  de  modo  que  o  preço  cobrado pela CSI na venda de seus produtos inclui o valor do Software.  Quanto às  faturas  tratadas pela  fiscalização como comprovadoras do  “split pelo segundo método”,  tratam, na verdade, de faturas standard  contendo o mero detalhamento do preço do Hardware e do respectivo  Software  ou  outro  subitem,  sendo  que  em  todas  elas  o  preço  total  (Hardware +  Software)  é  faturado  pela CSI  contra  a MUDE US  em  único documento.  Todos os documentos anexos ao auto de infração demonstram que, se  faturamento  em  separado  de  Hardware  e  Software  houve,  este  foi  realizado pelos adquirentes de seus produtos nos EUA.  11.  A  escuta  telefônica  em  questão,  envolvendo  o  expresidente  da  impugnante, não prova que seria após e por causa dela que a CSI teria  passado a faturar separadamente o Hardware e o Software vendidos à  MUDE US, posto que: (i) jamais houve faturamento separado, apenas  menção  do  valor  do  Hardware  e  do  Software  em  itens  e  subitens  específicos dentro de uma mesma fatura; (ii) todas as faturas emitidas  Fl. 12024DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.025          21 pela CSI  sempre  tiveram por objeto operações  internas de  venda nos  EUA; (iii) tal afirmação contradiz a própria acusação fiscal, que apura  o faturamento pelo chamado “segundo método” desde janeiro de 2007.  12.  Tece  comentários  sobre  as  conversas  telefônicas  e  email,  que  apenas demonstram o modelo de negócios adotado.  13. Tece  comentários  sobre o  evento  realizado pela MUDE nos EUA  com  representantes  da  CISCO  SYSTEM  INC.  Alega  que  não  tinha  conhecimento  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros  de  que  é  acusada  a  MUDE.  Alega  que  a  citada  reunião  não  prova  que  a  separação  entre Hardware  e  Software  vinha  efetivamente  ocorrendo.  Alega  que  a  CISCO  SYSTEM  INC  não  realiza  exportações  e  que,  portanto, não define procedimentos a serem adotados na importação.  14.  As  linhas  de  crédito  que  a  MUDE  obtinha  através  de  suas  controladas  nos EUA, FULFILL HOLDING  e  posteriormente MUDE  USA,  junto  às  instituições  CISCO  CAPITAL,  GE  COMERCIAL  e  CITIBANK, eram medidas comuns na relação entre a CISCO SYSTEM  INC e seus parceiros. Alega que essa relação não prova que a CISCO  SYSTEM INC ou a CISCO DO BRASIL LTDA tinham conhecimento de  suposto esquema fraudulento nas importações.  15.  As  provas  apresentadas  no  tópico  “PESSOAS  QUE  EFETIVAMENTE  DIRIGEM  A  EMPRESA  demonstram  apenas  a  relação  comercial  entre  a  impugnante  e  a  MUDE,  mas  não  o  conhecimento da impugnante sobre fraudes cometidas pela MUDE.  16.  Não  é  cabível  a  aplicação  do  art.  124,  I  do  CTN  relativo  à  responsabilidade solidária, pois para tal a empresa CISCO deveria ter  relação com o  fato que deu ensejo ao nascimento da relação  jurídica  cujo  resultado  é  o  pagamento  do  tributo.  Alega  que  a  CISCO  não  figurava  no  pólo  passivo  da  relação  tributária  em  questão.  Cita  doutrina e jurisprudência.  17.  A  multa  aplicada  correspondente  ao  valor  subfaturado  é  de  natureza  administrativa  e  não  tributária.  Alega  que  isso  afastaria  a  aplicação de qualquer um dos dispositivos do CTN, incluindo aí o art.  124, I.  18.  O  art.  95,  V,  do  DecretoLei  nº  37/1966,  na  qual  a  fiscalização  embasa a acusação, também não pode ser aplicado à impugnante, uma  vez que não se trata de adquirente dos produtos importados. Quanto ao  inciso  I,  meramente  transcrito,  também  não  se  aplica  vez  que  não  concorreu ou se beneficiou de qualquer conduta dos importadores tida  por  ilegal.  Alega  que  a  fiscalização  deveria  ter  evidenciado mais  do  que  um  interesse  meramente  econômico  nas  vendas  efetuadas  pela  MUDE  para  caracterizála  como  sujeito  passivo  solidário  ao  pagamento da penalidade em questão.  19. Requer o provimento de sua defesa e o cancelamento do termo de  sujeição passiva solidária.  XIII  –  Luiz  Scarpelli  Filho  alega  (fls.  7910  a  7923),  dentre  outras  coisas  citadas  a  seguir,  que  no mérito  se  reporta  aos  argumentos  da  Waytec:  Fl. 12025DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.026          22 1. Não teve qualquer participação em esquema fraudulento, sendo que  apenas  prestava  serviços  de  assessoria  nas  áreas  de  análise  de  procedimentos  internos  com  capacitação  de  profissionais  para  atuar  com produtos de informática, automação de processos, diminuição de  custos,  aumento  de  qualidade  perante  os  clientes  e  remuneração  de  funcionários  e  prestadores  de  serviços.  Alega  que  a  partir  de  2003  assumiu  participação  societária  na  empresa  MUDE  para  atuar  de  maneira mais próxima ao seu cliente.  2. Que não há qualquer irregularidade no fato de possuir uma empresa  offshore como sócia.  3. Nunca foi sócio gerente da empresa autuada, sendo parte ilegítima  para compor o pólo passivo.  4. Nos  termos do art. 135 do CTN, a responsabilização dos sócios só  ocorre por excesso de poderes ou infração de lei.  5. A impugnante não foi arrolada na ação penal que tramita na Justiça  Federal sobre o caso, citando doutrina e jurisprudência judicial sobre  o tema.  6.  Não  é  cabível  a  utilização  das  provas  emprestadas  do  processo  criminal, citando doutrina sobre o tema.  7. Vários dos documentos apresentados não apresentam data.  8.  A  multa  regulamentar  não  poderia  ser  calculada  sobre  o  valor  comercial da mercadoria, devendo ter ocorrido arbitramento do valor.  XIV  –  WAYTEC  TECNOLOGIA  EM  COMUNICAÇÃO  LTDA  alega  (fls. 8509 a 8522):  1. Foi impedida de exercer o direito amplo de defesa, sendo intimada  dos termos do Auto de Infração de forma ilegítima.  2. Os “anexos" não acompanharam o Auto de infração que instruiu a  intimação  da  ora  impugnante,  tornando  impossível  o  pleno  exercício  da ampla defesa.  3.  Os  tais  anexos,  que  "fazem  parte  integrante  do  Auto",  não  foram  recepcionados pela impugnante.  4. Por conseguinte, requer  seja  restituído à  impugnante o prazo para  apresentação de impugnação, devendo este ser deflagrado novamente a  partir do momento da ciência integral do Auto de Infração e todos os  anexos que o compõem.  5.  Ausente  a  prova  efetiva  a  respeito  da  imputação  da  fiscalização  sobre subfaturamento.  6.  A  fiscalização  limitouse  a  comparar  os  preços  dos  produtos  importados  com  outros  produtos  vendidos  no  mercado  por  preços  inferiores.  Fl. 12026DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.027          23 7. Não há no auto de infração referencia a qualquer comprovante de  depósito  juntado  com  o  propósito  de  comprovar  que  recebia  adiantamentos bancários.  8. O parecer nas fls. 7305 a 7364 demonstra que as operações alvo da  fiscalização se deram de acordo com a lei.  9.  A  suposta  exclusão  da  base  de  cálculo  do  valor  relativo  aos  Softwares que acompanhavam os Hardwares não ocorreu, tanto que o  desembaraço aduaneiro se deu sem ressalva ou exigência.  10. O auto de infração não poderia revisar ato do próprio fisco.  11. Houve ofensa ao artigo 149 do CTN.  Vale dizer que a impugnação da Waytec Tecnologia em Comunicação  Ltda  não  fazia  parte  inicialmente  dos  autos  e  também  não  foi  encontrado  Termo  de  Revelia,  sendo  curioso  o  fato  de  que  Luiz  Scarpelli Filho disse  em sua  impugnação que no mérito  se  reportava  aos argumentos da Waytec.  Foi  proposta  a  remessa  dos  autos  à  repartição  de  origem  para  a  necessária  juntada  aos  autos  da  impugnação  da  empresa  Waytec  Tecnologia  em  Comunicação  Ltda  ou  do  Termo  de  Revelia  para  o  correto seguimento da análise do presente litígio.  Quando chegou a impugnação, em remessa de volta a esta DRJ/SPO,  novamente  houve  diligência  no  sentido  de  que  houvesse  esclarecimentos  sobre  a  procedência  da  afirmação  de  que  a  impugnante WAYTEC TECNOLOGIA EM COMUNICAÇÃO LTDA não  teve acesso ao Auto de Infração na sua íntegra.  A fiscalização intimou a interessada, conforme transcrição a seguir:     A  interessada  Waytec  não  se  manifestou  a  respeito  de  que  não  teve  acesso à integra dos autos, conforme trecho a seguir:    Fl. 12027DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.028          24  Após  exame  das  Impugnações  apresentadas,  a  DRJ  proferiu  acórdão  assim  ementado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO II   Período de apuração: 01/02/2007 a 30/06/2007   PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PROVA EMPRESTADA.  AUTORIZAÇÃO  JUDICIAL.  A  prova  fruto  de  quebra  de  sigilo  telefônico ou de dados, obtida originalmente para fins de investigação  criminal.  Não  há  impedimento  para  sua  posterior  utilização  em  processo administrativo fiscal.  NULIDADES. São nulos somente os atos e termos lavrados por agente  incompetente  e  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa. Pode também ser  cominado  com  nulidade  o  lançamento  que  contenha  vícios  formais  relevantes  à  matéria  deduzida  na  autuação.  Referidas  hipóteses  não  estão presentes nos autos.  ILEGALIDADE.  INCONSTITUCIONALIDADE.  A  ilegalidade  e  a  inconstitucionalidade  da  legislação  tributária  não  são  oponíveis  na  esfera administrativa.  SUJEITO PASSIVO.  O  importador  é  sujeito  passivo,  na  condição  de  contribuinte,  em  relação  aos  tributos  e  contribuições  incidentes  na  internação de mercadorias de origem estrangeira,  independentemente  do verdadeiro adquirente das mercadorias.  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA DE  TERCEIROS.  A  ocultação  do  real  adquirente  das  mercadorias,  caracterizando  as  operações  de  comércio  exterior  realizadas  pela  autuada,  por  conta  e  ordem  de  terceiros, sem atender às condições da legislação de regência, tipifica  a figura da Interposição Fraudulenta.  VALOR  ADUANEIRO.  EQUIPAMENTOS  ELETRÔNICOS  COM  SOFTWARE  INCORPORADO.  No  caso  de  equipamentos  eletrônicos  (Hardwares)  importados  com  os  respectivos  Softwares  já  instalados,  inexiste previsão  legal para exclusão do valor aduaneiro do custo ou  valor de Softwares contidos em circuitos integrados, semicondutores e  dispositivos  similares,  ainda  que  este  valor  ou  custo  encontrese  destacado no documento de aquisição.  SUBFATURAMENTO.  Constatado  que  os  preços  das  mercadorias  consignados  nas  declarações  de  importação  não  correspondem  à  realidade  das  transações  efetuadas,  resta  caracterizado  o  subfaturamento.  São  exigíveis  os  tributos  aduaneiros,  acrescidos  da  multa  de  ofício  qualificada  e  dos  juros  de mora,  bem  assim  a multa  calculada sobre a diferença entre o valor real e o declarado.  CUMULAÇÃO DE MULTAS. Não há que se  falar na  impossibilidade  da cumulação das multas por subfaturamento (parágrafo único do art.  88 da MP 2.15835/ 2001) e de ofício (art. 44 da Lei 9.430/1996), posto  que autorizada por expressa disposição legal.  Fl. 12028DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.029          25 SUJEIÇÃO  PASSIVA  SOLIDÁRIA.  INFRAÇÕES.  As  pessoas  que  tenham interesse comum na  situação que constitua o  fato gerador da  obrigação  principal  são  solidariamente  obrigadas  em  relação  ao  crédito  tributário.  A  pessoa,  física  ou  jurídica,  que  concorra,  de  alguma forma, para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie  responde solidariamente pelo crédito tributário decorrente.  Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido   Todos  os  Contribuintes  e  Responsáveis  Solidários  foram  devidamente  intimados, conforme resumo de fls. 12.001.  Waytec, Reinaldo P. Grillo,  Luiz Scarpelli  Filho  e  José Roberto P. Rodrigues  não apresentaram Recurso Voluntário.  Mude Com. Serviços, Cisco do Brasil, Marcelo Naoki Ikeda, Marcílio Palhares  Lemos, Helio Benetti  Pedreira, Carlos Roberto Carnevali, Moacir Alvaro  Sampaio, Gustavo  Henrique  C.  Procópio,  Fernando  Machado  Grecco  e  Pedro  Luis  A.  Costa  apresentaram  Recursos  Voluntários  tempestivos,  basicamente  reiterando  os  termos  das  Impugnações  apresentadas, melhor analisados no voto que se segue.  Relativamente aos solidários Helio Benetti Pedreira, Carlos Roberto Carnevali e  Gustavo Henrique C. Procópio, foi acrescentada, na condição de fato novo, a argumentação de  impossibilidade  de  manutenção  da  solidariedade  em  razão  do  reconhecimento  judicial  de  inocência nos fatos que deram início ao procedimento de fiscalização.  Após os autos foram remetidos a este CARF e a mim distribuídos por sorteio.  É o relatório.    Voto  Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário ­ Relatora   Os Recursos são próprios e tempestivos e, portanto, tomo cohecimento.  Todavia,  entendo  que  para  o  devido  julgamento  do  mérito,  o  feito  ainda  demanda maiores esclarecimentos.  Existem 2 situações de mérito distintas a serem examinadas.  A primeira delas diz respeito ao valor tributável do bem importado.  Nesse  aspecto,  o  fato  autuado  é  objetivo:  importação  de  equipamentos  de  telecomunicações (hardware), com declaração de ausência de software.   Entende  a  Fiscalização  que,  nas  importações  realizadas,  o  valor  tributável  deveria corresponder à soma entre o valor do hardware e software. Na hipótese, conforme se  depreende do Termo de Verificação Fiscal, existiram duas situações distintas: o hardware teria  Fl. 12029DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.030          26 sido importado com o software já nele instalado, tendo sido essa instalação omitida; ou, então,  os softwares correspondentes  teriam sido  indevidamente comercializados de forma segregada  por meio de mídias (CDs) e em operações distintas devidamente tributadas. Assim, imputou às  importações de hardware um subfaturamento aduaneiro.  A segunda situação decorre de suposta  importação fraudulenta por meio de  interposta  pessoa  no  território  brasileiro,  comprovando­se  a  fraude  por  diversos  elementos  fáticos.  Inicialmente, passo à análise da questão  relativa às  importações de hardware e  software e o chamado "SPLIT".  O Relatório Fiscal, a partir de sua página 115, passa a descrever o que denomina  subfaturamento do valor aduaneiro das mercadorias importadas., discorrendo acerca da forma  de apuração da base de cálculo nas operações examinadas.  Cita  o  art.  81  do Regulamento Aduaneiro  de  2009,  aprovado  pelo Decreto  nº  6.759,  de  5  de  fevereiro  de  2009,  que  trata  especificamente  da  forma  de  apuração  do  valor  aduaneiro  na  importação  de  suportes  físicos  (hardware)  que  possuem  programas  (software)  integrados:  Art.81.O  valor  aduaneiro  de  suporte  físico  que  contenha  dados  ou  instruções  para  equipamento  de  processamento  de  dados  será  determinado  considerando  unicamente  o  custo  ou  valor  do  suporte  propriamente  dito  (Acordo  de  Valoração  Aduaneira,  Artigo  18,  parágrafo  1,  aprovado  pelo  Decreto  Legislativo  no30,  de  1994,  e  promulgado peloDecreto nº 1.355, de 1994; e Decisão 4.1 do Comitê  de Valoração Aduaneira, aprovada em 12 de maio de 1995).  §1oPara efeitos do disposto no caput, o custo ou valor do suporte físico  será obrigatoriamente destacado, no documento de  sua aquisição, do  custo ou valor dos dados ou instruções nele contidos.  §2oO  suporte  físico  referido  no  caput  não  compreende  circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ou  bens  que  contenham esses circuitos ou dispositivos.  §3oOs  dados  ou  instruções  referidos  no  caput  não  compreendem  as  gravações de som, de cinema ou de vídeo.  Em síntese, tem­se:  Quando  o  hardware  (suporte  físico)  contiver  dados  ou  instruções  para  processamento de dados (software), será considerado apenas o valor do próprio suporte físico  (art. 81, caput). Seria o caso dos CDs com programas de computador.  Contudo, no documento de importação, deverá constar tanto o valor do suporte  físico  (sujeito  ao  II,  IPI,  PIS  e  COFINS),  como,  de  modo  separado,  o  valor  dos  dados  ou  instruções nele presentes (sujeitos à tributação de royalties) (art. 81, §1º).  De  modo  diverso,  quando  o  suporte  físico  dotado  de  dados  e  instruções  for  compreendido de "circuitos  integrados, semicondutores e dispositivos similares, ou bens que  contenham  esses  circuitos  ou  dispositivos",  não  será  aplicada  a  regra  do  caput,  que  prevê  a  Fl. 12030DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.031          27 tributação  apenas  do  suporte  físico  (art.  81,  §2º).  Essa  seria  a  situação  de  equipamentos  complexos, no qual se enquadram os roteadores importados, e não de simples mídias.  Como  dito,  na  hipótese  dos  autos,  afirma  a  fiscalização  tanto  que  foram  importados  equipamentos  de  telecomunicações  (Hardware)  sem  a  devida  declaração  do  (Software)  instalado  (ou  seja,  teria ocorrido  a  falsa declaração de que se  tratavam apenas de  suportes físicos ­ Hardware), com também situações em que houve uma indevida separação de  hardware e software, ainda que a importação dos softwares tenham sido tributados.  De  acordo  com  a  Fiscalização  essa  separação  entre  hardware  e  software  nada  mais é do que uma simulação. Entende que se trata de uma única operação de importação de  hardware  +  software,  devendo  ser  tributado  pelo  II,  IPI,  PIS  e COFINS  o  valor  total  e  não  apenas o valor do hardware. Trata­se da acusação de simulação de operações (duas operaçoes  ao invés de uma única).  Assim,  entendendo  ter  ocorrido  a  separação  fraudulenta  das  operações  de  importação,  a  Fiscalização  procedeu  à  valoração  do  bem  importado.  De  acordo  com  a  metodologia descrita, a Fiscalização teria identificado o software correspondente ao hardware  importado  (roteador)  e  acrescido  o  valor  correspondente  ao  valor  aduaneiro  da mercadoria,  submetendo esse valor total ao II, IPI, PIS e COFINS.  Foi utilizada a seguinte sistemática:  A Fiscalização examinou a DI nº 07/1303159­4, registrada pela BRASTEC, em  25 de  setembro de 2007 e que  teve como objeto a  importação de 302 mídias CD's  (suportes  físicos), contendo softwares.  Como  o  valor  total  da  fatura  correspondente  era  de  US$483,20,  dividiu­se  o  valor total pela quantidade de mídias, obtendo­se o valor individual por CD de US$1,60, tendo  os tributos corretamente incidido sobre este valor.  Pela  mesma  fatura  comercial,  concluiu­se  que  foram  remetidos  ao  exterior  à  título  de  remuneração  por  software  (corretamente  não  tributados)  o  montante  total  de  US$241.904,94 por todos os 302 CDs.  Esses  passos  de 1  a  3  destinam­se  a demonstrar  a ocorrência  de operações  de  importação de softwares realizadas em apartado das importações de hardware autuadas.  Num segundo momento, a Fiscalização efetuou a análise de nova Declaração de  Importação,  DI  nº  07/1303986­2,  também  da  BRASTEC,  registrada  também  em  25  de  setembro de 2007, ou seja, na mesma data da DI supra mencionada (importação de CDs). Esta  segunda DI abrangia exclusivamente a importação dos roteadores, declarados como hardware  desacompanhados de software.  Dividindo o valor da fatura pelo número de roteadores importados, concluiu­se  que o valor de cada um seria de US$202,35.  De acordo com o entendimento fiscal, ao valor de cada Roteador (US$202,35)  deveria ser incluído o valor do software correspondente.  Fl. 12031DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.032          28 O  valor  de  cada  software  correspondente,  segundo  a  Fiscalização,  teria  sido  obtido  a  partir  dos  documentos  apreendidos  nas  empresas  fiscalizadas,  concluiu­se  que  o  hardware  importado  por  meio  da  DI  nº  07/1303986­2,  vinculava­se  o  software  de  código  S184IPB­EM, com valor unitário de US$472,14.  Assim,  ao  valor  do  hardware  (US$202,35)  foi  acrescido  o  valor  do  software  correspondente (US$472,14), chegando­se à base de cálculo apurada de US$674,19%.  A Fiscalização apurou,  então,  a  seguinte proporção na composição da base de  cálculo:     Considerando  a  proporção  obtida,  a  Fiscalização  apurou  que  os  tributos  recolhidos pela importadora sobre o valor exclusivo do hardware seria correspondente à 30%  do valor total devido, calculando­se, assim, este total.  A sistemática descrita pela Fiscalização suscita alguns questionamentos:  (i)  As  DIs  examinadas  pelo  Termo  de  Verificação  Fiscal  são  relativas  à  25/09/2007,  sendo  que  os  fatos  geradores  fiscalizados  ocorreram  entre  fevereiro  e  julho  de  2007.  Ou  seja,  teria  ocorrido  uma  presunção  de  que  as  operações  anteriores  ocorreram  do  mesmo modo?  (ii)  Na  operação  fiscalizada,  não  existem  importações  realizadas  por meio  da  BRASTEC, como a única descrita no Relatório Fiscal;  (ii) Ainda que se possa ter como verdadeiro que para os hardwares importados  por meio da DI nº 07/1303986­2 vinculava­se o software de código S184IPB­EM, atingindo a  proporção de custos de 30% e 70%, é possível afirmar que esta mesma proporção se aplica a  todos os hardwares e softwares importados no período?  Ultrapassada  a  questão  da  metodologia  de  apuração  das  bases  de  cálculos  e  tributos devidos, a Fiscalização passa a discorrer que a comprovação de que a importação foi  dissimulada  em  2  operações  distintas  (hardware  e  software),  que  se  daria  pelo  fato  de  que  foram  criadas  diversas  empresas  nos  EUA  e  no  Brasil  com  vistas  à  intermediar  o  negócio  efetivamente realizado entre fabricante e consumidor final.   Para  a  Fiscalização,  a  Fabricante  Cisco  EUA  produzia  um  só  conjunto  de  hardware  e  software  e  à  vendia  à  Mude  EUA  que,  então,  "segregava"  documentalmente  o  produto efetuando o faturamento do software pela Brastec e o faturamento dos hardwares por  diversas  empresas,  tais  como 3Tech,  Logcis  e  Latam. Essa  separação  é  o  chamado  "SPLIT"  (separação meramente documental entre hardware e software).  A  entrada  desses  produtos  no  Brasil  também  se  dava  por  meio  de  diversas  empresas,  sendo que,  ao  final,  todas  as  importações  tinham como destinatário  final  a Mude  Brasil, que, segundo afirma a Fiscalização, também comercializada hardware e software como  um único produto.  Fl. 12032DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.033          29 Apresenta o seguinte esquema:     Em  2007,  período  autuado,  as  operações  tiveram  sua  estrutura  alterada  do  seguinte modo:     Para a Fiscalização, a existência da multiplicidade em empresas envolvidas na  operação e de  serem  elas  ligadas  (grupo empresarial)  demonstram que  a prática ultrapassa o  Fl. 12033DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.034          30 mero  planejamento  tributário,  caracterizando  a  simulação  na  separação  entre  hardware  e  software que, a seu ver, comporiam um único produto.   A Fiscalização esclarece que é irrelevante discutir se o software em questão é do  tipo  customizado  ou  de  prateleira,  que  a  conclusão  obtida  no  caso  concreto  é  de  que,  em  verdade, o software estaria oculto no software.  Especificamente quanto ao SPLIT, aduz a Fiscalização que esta se comprovaria  por meio da troca de e­mails dentro da empresa Mude Brasil.  Para  fins  de  comprovação  técnica  acerca  da  prática  indevida  do  SPLIT,  a  Fiscalização recorre a informações extraídas de um sítio da Internet:     Não  obstante,  defende que  para  ilustrar  a  fraude  (SPLIT)  não  seria  necessário  descrever a função desempenhada pelo roteador, mas que bastaria separar os softwares em dois  Grupo: Obrigatórios  (IP Base)  e Opcionais  (avançados). Destaca,  assim,  que  o  IP Base  está  sempre  dentro  do  roteador  desde  sua  saída  de  fábrica,  permitindo  que  sejam  realizadas  as  tarefas básicas (comunicação entre diferentes redes). Sem esse IP Básico (software), o roteador  (hardware) seria inócuo.   A Fiscalização demonstra que, por meio de consulta ao próprio sítio da CISCO,  esse IP Básico tem valor zerado, enquanto os softwares opcionais têm valores variados. E com  base em demais documentos  obtidos nas  empresas  fiscalizadas,  conclui que o  IP básico  está  incluído no valor do hardware.  Transcrevo:         Nesse momento, mais uma dúvida se apresenta:   Inicialmente  afirmou  a  fiscalização  que  a  fraude  ocorreu  em  se  realizar  a  comercialização  de modo  segregado  (hardware  e  software  em CD).  Já  adiante,  ao  discorrer  acerca do SPLIT, afirma que, em verdade, os hardwares possuiam um software instalado e isso  não teria sido declarado.  Fl. 12034DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.035          31 Ainda  quanto  à  alegada  ocultação  do  software,  a  Fiscalização  indica  que  foi  realizada  perícia  técnica  nos  equipamentos  importados  e  concluiu­se  que  o  roteador  estava  realmente  acompanhado  do  seu  software  associado.  Contudo,  não  esclarece  se  trata  do  IP  Básico ou de software opcionais.  Além  disso,  pelo  exame  do  laudo  pericial  e  das  planilhas  dos  hardwares  importados,  verifica­se  que,  de  fato,  existe  a  identidade  para  alguns  itens. Contudo,  existem  itens que não equivalem àqueles  examinados pela perícia policial. Para  esses que não  foram  examinados, qual foi o critério ou a comprovação utilizada pela Fiscalização para afirmar que  haviam softwares instalados (se foi esse o caso)?  E mais: qual seria a fraude efetivamente ocorrida? Seria a (i) venda separada de  hardwares e softwares (em CD) ou (ii) o fato de o hardware possuir um software oculto?  Quanto  à  distinção  entre  softwares  de  IP  Básico  e  Software  opcionais,  apresentados pela própria Fiscalização, qual destes softwares está sendo adicionado ao valor do  hardware?  Esse  questionamento  é  de  especial  relevo  para  situações  em  que  o  Contribuinte  afirma ter identificado mais de um software vinculado à um único roteador.  Considerando que o IPO Básico possui valor igual à zero, como a Fiscalização  apurou o valor desse software?  Assim,  para  os  esclarecimento  que  reputo  essenciais  para  firmar  convicção  acerca  da  matéria  em  litígio,  proponho  a  realização  de  diligência  para  que  a  Fiscalização  esclareça:  1)  Qual  é  exatamente  a  situação  das  importações  autuadas?  Hardware  com  software  instalado  de  forma  oculta  sem  a  tributação  do  software  ou  hardware  e  software  importados separadamente com a tributação do software? Caso existam as duas, que apresente  a segregação 2) Na situação de hardware com software instalado, de que forma a fiscalização  identificou o respectivo software instalado, considerando que não houve aferição física?  3)  Na  situação  de  hardware  e  software  importados  separadamente,  de  qual  forma a Fiscalização efetuou a correspondência entre estes?  4) Na  situação  anterior,  qual  a natureza do  software  tributado,  considerando a  distinção que o Termo de Verificação Fiscal faz entre IP Básico e Software opcionais?  5)  Quando  a  Fiscalização  efetua  a  distinção  entre  IP  Básico  e  Software  opcionais,  significa  dizer  que  IP  Básico  corresponde  ao  software  essencial,  imprescindível?  Apresente os esclarecimentos tidos por pertinentes.  6)  Com  relação  aos  valores  dos  softwares  acrescidos  aos  valores  aduaneiros,  como  foi  apurado  o  respectivo  valor?  A  resposta  deverá  compreender  as  duas  situações  colocadas no  item 1  (Hardware  com software  instalado de  forma oculta  sem a  tributação do  software ou hardware e software importados separadamente com a tributação do software).  Pede­se  que  as  respostas  aos  quesitos  seja  apresentadas  de  forma  sintética  e  objetiva, indicando no processo administrativo de onde se extraem as conclusões apresentadas.  Fl. 12035DF CARF MF Processo nº 12782.000014/2010­32  Resolução nº  3201­001.457  S3­C2T1  Fl. 12.036          32 Após, conceda­se o prazo de 30  (trinta) dias a  todos aqueles contribuintes que  apresentaram Recurso Voluntário contribuintes para manifestar­se acerca dos esclarecimentos.  Posteriormente, vista por 30 (trinta) dias para a PGFN.  Concluído, retornem­se os autos para julgamento.  É como voto.  Tatiana Josefovicz Belisário  Fl. 12036DF CARF MF 7.3259473 2021-10-08T01:09:55Z 201810 Segunda Câmara Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção 2018-12-31T00:00:00Z 12782.000012/2010-43 201812 5942379 2019-01-01T00:00:00Z 3201-001.479 Decisao_12782000012201043.PDF 2018 PEDRO RINALDI DE OLIVEIRA LIMA 12782000012201043_5942379.pdf Terceira Seção De Julgamento S Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento do Recurso em diligência. (assinatura digital) Charles Mayer de Castro Souza - Presidente. (assinatura digital) Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisario, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Correia Lima Macedo, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Laercio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente). 2018-10-24T00:00:00Z 7557149 2018 2021-10-08T11:33:54.128Z N 1713051149553106944 Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 14; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1309; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C2T1  Fl. 9.472          1 9.471  S3­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  12782.000012/2010­43  Recurso nº            Voluntário  Resolução nº  3201­001.479  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  24 de outubro de 2018  Assunto  Diligência  Recorrente  ABC INDUSTRIAL DA BAHIA LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o  julgamento do Recurso em diligência.  (assinatura digital)  Charles Mayer de Castro Souza ­ Presidente.   (assinatura digital)  Pedro Rinaldi de Oliveira Lima ­ Relator.    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Giovani Vieira,  Tatiana Josefovicz Belisario, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,  Leonardo Correia Lima Macedo, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Laercio Cruz Uliana  Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente).  Relatório.    Trata­se de Auto de  Infração que  teve como origem a fiscalização de possível  subfaturamento nas importações realizadas por conta e ordem da empresa MUDE COMÉRCIO  E SERVIÇOS LTDA (doravante denominada MUDE), no período de janeiro a julho de 2007.     RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 27 82 .0 00 01 2/ 20 10 -4 3 Fl. 9472DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.473            2 O  procedimento  fiscal  originou­se  de  investigações  propiciadas  pelo  Procedimento  Criminal  Diverso  n°  2005.61.0092851,  em  curso  na  Quarta  Vara  Federal  Criminal de São Paulo/SP, no âmbito da chamada "Operação Persona", deflagrada pela Polícia  Federal,  em  que  se  apurou  que  equipamentos  de  telecomunicações  eram  importados  acompanhados  dos  respectivos  softwares,  embora  esse  fato  não  fosse  declarado  à  Receita  Federal, o que redundaria em redução  indevida da base de cálculo dos  tributos  incidentes na  importação.  A  decisão  da  Delegacia  de  Julgamento,  que  julgou  improcedente  as  impugnações apresentadas, foi assim ementada:  "ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL   Período de apuração: 01/01/2007 a 31/07/2007   PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PROVA EMPRESTADA  ORIUNDA  DE  QUEBRA  DE  SIGILO.  ACEITABILIDADE.  EXEGESE DO ART. 5o, XII DA CF   Sendo a prova fruto de quebra de sigilo telefônico ou de dados e tendo  esta  sido  obtida  originalmente  para  fins  de  investigação  criminal  ou  instrução  processual  penal,  não  há  impedimento  para  sua  posterior  utilização  em  processo  administrativo  fiscal,  ressalvada  a  autorização  por magistrado competente.  NULIDADES. INOCORRÊNCIA   Em  sede  de  processo  fiscal  tributário,  são  nulos  somente  os  atos  e  termos  lavrados  por  agente  incompetente  e  os  despachos  e  decisões  proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de  defesa. Poderão ainda ser cominados com nulidade os lançamentos que  contenham vícios  formais  relevantes  à matéria  deduzida  na  autuação.  Referidas hipóteses, todavia, não estão presentes nos autos.  QUESTIONAMENTO  DE  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE DA LEGISLAÇÃO.  A ilegalidade e a inconstitucionalidade da legislação tributária não são  oponíveis na esfera administrativa.  IMPUGNAÇÃO  INTEMPESTIVA.  NÃO  INSTAURAÇÃO  DO  LITÍGIO.  A  impugnação  apresentada  fora  do  prazo  previsto  no  Decreto  n°  70.235/72 não instaura a fase litigiosa do procedimento nem comporta  julgamento de primeira instância quanto às alegações de mérito.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO II   Período de apuração: 01/01/2007 a 31/07/2007   SUJEITO PASSIVO. IMPORTADOR.  O importador é sujeito passivo, na condição de contribuinte, em relação  aos tributos e contribuições incidentes na internação de mercadorias de  de  comércio  exterior  realizadas  pela  autuada,  por  conta  e  ordem  de  Fl. 9473DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.474            3 terceiros, sem atender às condições da legislação de regência, tipifica a  figura da Interposição Fraudulenta.  VALOR  ADUANEIRO.  EQUIPAMENTOS  ELETRÔNICOS  COM  SOFTWARE INCORPORADO.  No  caso  de  equipamentos  eletrônicos  (hardwares)  importados  com os  respectivos  softwares  já  instalados,  inexiste  previsão  legal  para  exclusão do valor aduaneiro do custo ou valor de softwares contidos em  circuitos integrados, semicondutores e dispositivos similares, ainda que  este valor ou custo encontrese destacado no documento de aquisição.  SUBFATURAMENTO. PENALIDADES.  Constatado que os preços das mercadorias consignados nas Declarações  de  Importação e  correspondentes  faturas comerciais que  instruíram os  despachos para consumo não correspondiam à realidade das transações  efetuadas, na medida em que o valor correspondente aos softwares era  ocultado, mediante  a  simulação  documental  de  uma  separação  (splif)  entre  hardware  e  software  que  de  fato  nunca  ocorreu,  resta  caracterizado  o  subfaturamento.  Em  conseqüência,  são  exigíveis  os  tributos  aduaneiros  incidentes  nas  operações  de  comércio  exterior,  acrescidos  da  multa  de  ofício  qualificada  e  dos  juros  de  mora,  bem  assim  a  multa  calculada  sobre  a  diferença  entre  o  valor  real  e  o  declarado.  CUMULAÇÃO  DE  MULTAS.  PREVISÃO  LEGAL.  POSSIBILIDADE.  Não  há  que  se  falar  na  impossibilidade  da  cumulação  das multas  por  subfaturamento (parágrafo único do art. 88 da MP 2.15835/ 2001) e de  ofício  (art.  44  da  Lei  9.430/96),  posto  que  autorizada  por  expressa  disposição legal.  SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. INFRAÇÕES.  As  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal  são  solidariamente  obrigadas  em  relação ao crédito tributário. A pessoa, física ou jurídica, que concorra,  de  alguma  forma,  para  a  prática  de  atos  fraudulentos  ou  deles  se  beneficie responde solidariamente pelo crédito tributário decorrente.  Impugnação Improcedente.  Crédito Tributário Mantido."  Após  o  protocolo  de  Recursos  Voluntários,  os  autos  foram  distribuídos  e  pautados para julgamento nos moldes do regimento interno deste Conselho.  Em fls 9137, ao analisar os autos, esta Turma de julgamento proferiu a seguinte  Resolução:  "Conselheira Ana Clarissa Masuko dos Santos Araujo, Relatora.   O presente recurso preenche as condições de admissibilidade, pelo que  dele tomo conhecimento.  Fl. 9474DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.475            4 Conforme  se  depreende  dos  autos,  o  presente  processo  tem  no  pólo  passivo  diversos  sujeitos  passivos  solidários,  que  apresentaram  os  respectivos recursos voluntários.  Não  obstante,  o  solidário  Carlos  Roberto  Carnevali,  devidamente  notificado do acórdão da Delegacia de Julgamento, não teve nos autos,  o seu recurso voluntário juntado.  Não  obstante,  o  seu  patrono  apresentou  petição  a  este  Colegiado,  comprovando  a  interposição  do  competente  recurso  voluntário,  tempestivamente.  Nesse  contexto,  voto  pela  conversão  do  presente  processo  em  diligência,  para  que  seja  juntado  o  recurso  voluntário  de  Carlos  Roberto Carnevali aos autos.  (assinado digitalmente)  Ana Clarissa Masuko dos Santos Araujo."  A  diligência  foi  cumprida  e  os  autos  retornaram  a  este  Conselho  para  julgamento.  Novamente esta Turma de julgamento converteu o julgamento em diligência em  fls. 9458, nos seguintes termos:  "Nesse  contexto,  vota­se  pela  conversão  do  presente  processo  em  diligência, para que:  1 com fundamento na legislação do processo administrativo fiscal e o  que  esta  dispõe  sobre  a  intimação  dos  contribuintes,  o  contribuinte  principal  e  o  sujeito  passivo  Reinaldo  de  Paiva  sejam  intimados  por  correio, com Aviso de Recebimento, conforme fls.7253 e seguintes dos  autos;   1.1  para  a  intimação  do  contribuinte  principal,  a  empresa  ABC  Industrial, a fiscalização deve verificar, antes, se esta era considerada  uma empresa formalmente ativa à época das intimações originais e, se  ativa,  deve  proceder  com  a  intimação  por  correio  com  AR,  se  não  ativa,  não  é necessária  a  intimação por  correio  com AR,  visto  que  a  intimação por edital atenderia ao devido processo legal.  A  SECAM  verifique  o  andamento  do  processo  administrativo  fiscal  conexo de n.º 12782.00004/200963 e, se possível, apense aos autos, nos  moldes do regimento interno deste conselho."  Em  fls.  9470  a  autoridade  de  origem  apresentou  sua  conclusão  sobre  a  diligência, nos seguintes termos:  "Em  cumprimento  da  diligência  determinada  pela  Resolução  nº  3201001.309  –  2ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais (CARF),  juntei  cópia  do  envelope  que  continha  a  intimação  nº  66/2012  (fl.9467/9468)  Fl. 9475DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.476            5 encaminhado ao responsável  solidário Reinaldo de Paiva e devolvido  ao  remetente  pelo motivo  (não  procurado),  que  atesta  a  tentativa  de  ciência  postal  deste  autuado.  No  que  concerne  ao  contribuinte  ABC  Industrial,  deixo  de  intimá­lo  porque,  consoante  tela  do  Sistema  CNPJ/MF (fl. 9469), o referido Contribuinte teve seu cadastro nacional  da  pessoa  jurídica  declarado  inapto  desde  07/01/2010.  Ademais,  o  representante  da  empresa  ABC  Industrial,  tomou  ciência  através  do  recebimento  de  cópia  integral  do  processo  em  29/05/2014,  conforme  recibo fl. 9134."  A Secam não se pronunciou sobre o andamento do processo conexo, conforme  resolução.  Após, os autos retornaram para este relator e pautados nos moldes do regimento  interno.  Relatório proferido.    Voto.    Conselheiro Relator ­ Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.  Conforme o Direito Tributário, a  legislação, os  fatos, as provas, documentos e  petições  apresentados  aos  autos  deste  procedimento  administrativo  e,  no  exercício  dos  trabalhos  e  atribuições  profissionais  concedidas  aos  Conselheiros,  conforme  Portaria  de  condução e Regimento Interno, apresenta­se esta Resolução.  Para evitar supressão de instância, é preciso reconhecer que os autos continuam  sem condições de julgamento, porque cumprida somente em parte a Resolução de fls. 9458.  A SECAM deixou de  verificar  o  andamento  do  processo  administrativo  fiscal  conexo de n.º 12782.00004/200963 e, se possível, deixou de apensá­lo aos autos, nos moldes  do regimento interno deste conselho.  A autoridade de origem, ao invés de proceder a intimação por correio, com AR,  do  contribuinte  Reinaldo  de  Paiva,  em  fls.  9467  juntou  envelope  de  correio  como  prova  da  tentativa de intimação.  Contudo, o envelope não é suficiente para a comprovação da intimação, porque  comprova  exatamente  o  contrário:  o  envelope  possui  a  marcação  "não  procurado",  o  que  siginifica que o envelope foi deixado no correio e não foi entregue ao contribuinte.  Esta  modalidade  de  entrega  não  é  a  padrão  e  não  atende  os  requisitos  determinados no PAF, justamente porque a intimação não é realizada e a ciência ao processo  fica prejudicada.  Fl. 9476DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.477            6 A sigla "não procurado" refere­se ao procedimento de entrega interna, conforme  Lei  6.538/78, Art.  14,  III,  a  e b1,  procedimento  que  é  realizado  de  forma  excepcional  ao  de  entrega externa, no endereço do contribuinte, procedimento padrão.  Na modalidade de entrega interna o contribuinte não é cientificado da intimação,  pois teria de buscar a intimação nos correios.Situação que não atende o definido no PAF.  Uma  das  justificativas  para  o  procedimento  excepcional  é  que  a  área  do  contribuinte  tenha  restrição  de  entrega  domiciliar  (conforme  pode  ser  verificado  no  site  dos  correios), situação não comprovada nos autos. Em breve pesquisa no google o local parece não  ter nenhuma restrição e parece ter fácil acesso.  Assim,  deve  proceder  a  intimação  por  correio,  com  AR,  na  modalidade  de  entrega externa.  Logo,  verifica­se  que  não  foi  observada  a  seqüência  disposta  no  Art.  23  do  Decreto 70.235/72, que  regula  as  intimações  e  seus procedimentos no  âmbito  administrativo  fiscal, colocando em última hipótese a intimação por edital, conforme reproduzido a seguir:  "Art. 23. Far­se­á a intimação:  I  ­  pessoal,  pelo  autor  do  procedimento  ou  por  agente  do  órgão  preparador, na repartição ou fora dela, provada com a assinatura do  sujeito  passivo,  seu  mandatário  ou  preposto,  ou,  no  caso  de  recusa,  com declaração escrita de quem o intimar; (Redação dada pela Lei nº  9.532, de 1997) (Produção de efeito)  II ­ por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com  prova  de  recebimento  no  domicílio  tributário  eleito  pelo  sujeito  passivo;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.532,  de  1997)  (Produção  de  efeito)  III  ­  por  meio  eletrônico,  com  prova  de  recebimento,  mediante:  (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  a)  envio  ao  domicílio  tributário  do  sujeito  passivo; ou  (Incluída pela  Lei nº 11.196, de 2005)  b)  registro  em  meio  magnético  ou  equivalente  utilizado  pelo  sujeito  passivo. (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005)                                                              1  Art.  14  ­  O  objeto  postal,  além  de  outras  distinções  que  venham  a  ser  estabelecidas  em  regulamento,  se  classifica:  I ­ quanto ao âmbito:  a) nacional ­ postado no território brasileiro e a ele destinado.  b) internacional ­ quando em seu curso intervier unidade postal fora da jurisdição nacional.  II ­ quanto à postagem:  a) simples ­ quando postado em condições ordinárias,  b)  qualificado  ­  quando  sujeito  a  condição  especial  de  tratamento,  quer  por  solicitação  do  remetente,  quer  por  exigência de dispositivo regulamentar.  III ­ quanto ao local de entrega:  a) de entrega interna ­ quando deva ser procurado e entregue em unidade de atendimento da empresa exploradora  b) de entrega externa ­ quando deva ser entregue no endereço indicado pelo remetente.    Fl. 9477DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.478            7 §  1o  Quando  resultar  improfícuo  um  dos meios  previstos  no  caput  deste artigo ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada  inapta  perante  o  cadastro  fiscal,  a  intimação  poderá  ser  feita  por  edital publicado: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)  I ­ no endereço da administração tributária na internet; (Incluído pela  Lei nº 11.196, de 2005)  II ­ em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da  intimação; ou (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  III ­ uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. (Incluído pela  Lei nº 11.196, de 2005)  § 2° Considera­se feita a intimação:  I  ­ na data da ciência do  intimado ou da declaração de quem  fizer a  intimação, se pessoal;  II ­ no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento  ou,  se  omitida,  quinze  dias  após  a  data  da  expedição  da  intimação;  (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito)  III ­ se por meio eletrônico:(Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013)  a)  15  (quinze)  dias  contados  da  data  registrada  no  comprovante  de  entrega no domicílio tributário do sujeito passivo; (Redação dada pela  Lei nº 12.844, de 2013)  b)  na  data  em  que  o  sujeito  passivo  efetuar  consulta  no  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária,  se  ocorrida  antes  do  prazo  previsto  na  alínea  a;  ou(Redação  dada  pela  Lei  nº  12.844, de 2013)  c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo  sujeito passivo; (Incluída pela Lei nº 12.844, de 2013)  IV  ­  15  (quinze) dias  após  a  publicação do  edital,  se  este  for  o meio  utilizado. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  § 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo  não estão sujeitos a ordem de preferência. (Redação dada pela Lei nº  11.196, de 2005)  §  4o  Para  fins  de  intimação,  considera­se  domicílio  tributário  do  sujeito passivo: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  I  ­  o  endereço  postal  por  ele  fornecido,  para  fins  cadastrais,  à  administração tributária; e (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  II ­ o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária,  desde que autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 11.196,  de 2005)."  Ainda, conforme fls. 22 dos autos, em que consta o Relatório Fiscal, é possível  verificar e existência do processo administrativo fiscal conexo:  Fl. 9478DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.479            8     Dois pontos adicionais à Resolução passada, que se mostraram relevantes diante  de um novo precedente desta Turma de julgamento, é a análise do valor tributável e a análise  detalhada  dos  produtos  importados,  visto  que  são  pontos  que  criaram  diversos  questionamentos,  conforme  selecionados  trechos  do  precedente  desta  Turma,  relatado  pela  nobre Conselheira Tatiana Belisário na Resolução de n.º 3201­001.457:  "(...)  Existem 2 situações de mérito distintas a serem examinadas.  A primeira delas diz respeito ao valor tributável do bem importado.  Nesse aspecto, o fato autuado é objetivo: importação de equipamentos  de  telecomunicações  (hardware),  com  declaração  de  ausência  de  software.   Entende  a  Fiscalização  que,  nas  importações  realizadas,  o  valor  tributável  deveria  corresponder  à  soma  entre  o  valor  do  hardware  e  software. Na hipótese, conforme se depreende do Termo de Verificação  Fiscal,  existiram  duas  situações  distintas:  o  hardware  teria  sido  importado com o software já nele instalado, tendo sido essa instalação  omitida;  ou,  então,  os  softwares  correspondentes  teriam  sido  indevidamente comercializados de forma segregada por meio de mídias  (CDs)  e  em  operações  distintas  devidamente  tributadas.  Assim,  imputou às importações de hardware um subfaturamento aduaneiro.  A  segunda  situação  decorre  de  suposta  importação  fraudulenta  por  meio  de  interposta  pessoa  no  território  brasileiro,  comprovando­se  a  fraude por diversos elementos fáticos.  Inicialmente,  passo  à  análise  da  questão  relativa  às  importações  de  hardware e software e o chamado "SPLIT".  O Relatório Fiscal, a partir de sua página 115, passa a descrever o que  denomina  subfaturamento  do  valor  aduaneiro  das  mercadorias  importadas.,  discorrendo  acerca  da  forma  de  apuração  da  base  de  cálculo nas operações examinadas.  Cita  o  art.  81  do  Regulamento  Aduaneiro  de  2009,  aprovado  pelo  Decreto nº 6.759, de 5 de fevereiro de 2009, que trata especificamente  da  forma de apuração do valor aduaneiro na  importação de suportes  físicos (hardware) que possuem programas (software) integrados:  Fl. 9479DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.480            9 Art.81.O  valor  aduaneiro  de  suporte  físico  que  contenha  dados  ou  instruções  para  equipamento  de  processamento  de  dados  será  determinado  considerando  unicamente  o  custo  ou  valor  do  suporte  propriamente  dito  (Acordo  de  Valoração  Aduaneira,  Artigo  18,  parágrafo  1,  aprovado  pelo  Decreto  Legislativo  no30,  de  1994,  e  promulgado peloDecreto nº 1.355, de 1994; e Decisão 4.1 do Comitê  de Valoração Aduaneira, aprovada em 12 de maio de 1995).  §1oPara efeitos do disposto no caput, o custo ou valor do suporte físico  será obrigatoriamente destacado, no documento de  sua aquisição, do  custo ou valor dos dados ou instruções nele contidos.  §2oO  suporte  físico  referido  no  caput  não  compreende  circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ou  bens  que  contenham esses circuitos ou dispositivos.  §3oOs  dados  ou  instruções  referidos  no  caput  não  compreendem  as  gravações de som, de cinema ou de vídeo.  Em síntese, tem­se:  Quando o hardware (suporte físico) contiver dados ou instruções para  processamento  de dados  (software),  será  considerado apenas  o  valor  do  próprio  suporte  físico  (art.  81,  caput).  Seria  o  caso  dos CDs  com  programas de computador.  Contudo, no documento de importação, deverá constar tanto o valor do  suporte  físico  (sujeito  ao  II,  IPI,  PIS  e  COFINS),  como,  de  modo  separado,  o  valor  dos  dados  ou  instruções  nele  presentes  (sujeitos  à  tributação de royalties) (art. 81, §1º).  De modo diverso, quando o suporte físico dotado de dados e instruções  for  compreendido  de  "circuitos  integrados,  semicondutores  e  dispositivos  similares,  ou  bens  que  contenham  esses  circuitos  ou  dispositivos",  não  será  aplicada  a  regra  do  caput,  que  prevê  a  tributação apenas do suporte físico (art. 81, §2º). Essa seria a situação  de  equipamentos  complexos,  no  qual  se  enquadram  os  roteadores  importados, e não de simples mídias.  Como  dito,  na  hipótese  dos  autos,  afirma  a  fiscalização  tanto  que  foram importados equipamentos de telecomunicações (Hardware) sem  a devida declaração do (Software) instalado (ou seja, teria ocorrido a  falsa  declaração  de  que  se  tratavam  apenas  de  suportes  físicos  ­  Hardware),  com  também  situações  em  que  houve  uma  indevida  separação  de  hardware  e  software,  ainda  que  a  importação  dos  softwares tenham sido tributados.  De  acordo  com  a  Fiscalização  essa  separação  entre  hardware  e  software nada mais é do que uma simulação. Entende que se trata de  uma única operação de importação de hardware + software, devendo  ser tributado pelo II, IPI, PIS e COFINS o valor total e não apenas o  valor do hardware. Trata­se da acusação de  simulação de operações  (duas operaçoes ao invés de uma única).  Assim, entendendo ter ocorrido a separação fraudulenta das operações  de  importação,  a  Fiscalização  procedeu  à  valoração  do  bem  Fl. 9480DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.481            10 importado. De acordo com a metodologia descrita, a Fiscalização teria  identificado  o  software  correspondente  ao  hardware  importado  (roteador) e acrescido o  valor correspondente ao  valor aduaneiro da  mercadoria, submetendo esse valor total ao II, IPI, PIS e COFINS.  Foi utilizada a seguinte sistemática:  A  Fiscalização  examinou  a  DI  nº  07/1303159­4,  registrada  pela  BRASTEC,  em  25  de  setembro  de  2007  e  que  teve  como  objeto  a  importação de 302 mídias CD's (suportes físicos), contendo softwares.  Como  o  valor  total  da  fatura  correspondente  era  de  US$483,20,  dividiu­se o valor total pela quantidade de mídias, obtendo­se o valor  individual por CD de US$1,60, tendo os tributos corretamente incidido  sobre este valor.  Pela  mesma  fatura  comercial,  concluiu­se  que  foram  remetidos  ao  exterior  à  título  de  remuneração  por  software  (corretamente  não  tributados) o montante total de US$241.904,94 por todos os 302 CDs.  Esses  passos  de  1  a  3  destinam­se  a  demonstrar  a  ocorrência  de  operações  de  importação  de  softwares  realizadas  em  apartado  das  importações de hardware autuadas.  Num  segundo  momento,  a  Fiscalização  efetuou  a  análise  de  nova  Declaração  de  Importação,  DI  nº  07/1303986­2,  também  da  BRASTEC, registrada também em 25 de setembro de 2007, ou seja, na  mesma  data  da  DI  supra  mencionada  (importação  de  CDs).  Esta  segunda  DI  abrangia  exclusivamente  a  importação  dos  roteadores,  declarados como hardware desacompanhados de software.  Dividindo  o  valor  da  fatura  pelo  número  de  roteadores  importados,  concluiu­se que o valor de cada um seria de US$202,35.  De  acordo  com  o  entendimento  fiscal,  ao  valor  de  cada  Roteador  (US$202,35) deveria ser incluído o valor do software correspondente.  O  valor  de  cada  software  correspondente,  segundo  a  Fiscalização,  teria  sido  obtido  a  partir  dos  documentos  apreendidos  nas  empresas  fiscalizadas, concluiu­se que o hardware importado por meio da DI nº  07/1303986­2,  vinculava­se  o  software  de  código  S184IPB­EM,  com  valor unitário de US$472,14.  Assim,  ao  valor  do  hardware  (US$202,35)  foi  acrescido  o  valor  do  software correspondente  (US$472,14),  chegando­se à base de cálculo  apurada de US$674,19%.  A Fiscalização apurou, então, a seguinte proporção na composição da  base de cálculo:   Considerando  a  proporção  obtida,  a  Fiscalização  apurou  que  os  tributos  recolhidos  pela  importadora  sobre  o  valor  exclusivo  do  Fl. 9481DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.482            11 hardware  seria  correspondente  à  30%  do  valor  total  devido,  calculando­se, assim, este total.  A  sistemática  descrita  pela  Fiscalização  suscita  alguns  questionamentos:  (i) As DIs examinadas pelo Termo de Verificação Fiscal são relativas à  25/09/2007, sendo que os fatos geradores fiscalizados ocorreram entre  fevereiro  e  julho  de  2007. Ou  seja,  teria  ocorrido  uma presunção  de  que as operações anteriores ocorreram do mesmo modo?  (ii) Na  operação  fiscalizada,  não  existem  importações  realizadas  por  meio da BRASTEC, como a única descrita no Relatório Fiscal;  (ii)  Ainda  que  se  possa  ter  como  verdadeiro  que  para  os  hardwares  importados por meio da DI nº 07/1303986­2 vinculava­se o software de  código S184IPB­EM, atingindo a proporção de custos de 30% e 70%, é  possível  afirmar  que  esta  mesma  proporção  se  aplica  a  todos  os  hardwares e softwares importados no período?  Ultrapassada  a  questão  da  metodologia  de  apuração  das  bases  de  cálculos  e  tributos  devidos,  a  Fiscalização  passa  a  discorrer  que  a  comprovação  de  que  a  importação  foi  dissimulada  em  2  operações  distintas  (hardware  e  software),  que  se  daria  pelo  fato  de  que  foram  criadas  diversas  empresas  nos  EUA  e  no  Brasil  com  vistas  à  intermediar  o  negócio  efetivamente  realizado  entre  fabricante  e  consumidor final.   Para a Fiscalização, a Fabricante Cisco EUA produzia um só conjunto  de  hardware  e  software  e  à  vendia  à  Mude  EUA  que,  então,  "segregava"  documentalmente  o  produto  efetuando  o  faturamento  do  software  pela  Brastec  e  o  faturamento  dos  hardwares  por  diversas  empresas,  tais  como  3Tech,  Logcis  e  Latam.  Essa  separação  é  o  chamado "SPLIT" (separação meramente documental entre hardware e  software).  A  entrada  desses  produtos  no  Brasil  também  se  dava  por  meio  de  diversas  empresas,  sendo  que,  ao  final,  todas  as  importações  tinham  como  destinatário  final  a  Mude  Brasil,  que,  segundo  afirma  a  Fiscalização,  também  comercializada  hardware  e  software  como  um  único produto.  (...)    Para  a  Fiscalização,  a  existência  da  multiplicidade  em  empresas  envolvidas  na  operação  e  de  serem  elas  ligadas  (grupo  empresarial)  demonstram que a prática ultrapassa o mero planejamento tributário,  caracterizando  a  simulação  na  separação  entre  hardware  e  software  que, a seu ver, comporiam um único produto.   A  Fiscalização  esclarece  que  é  irrelevante  discutir  se  o  software  em  questão é do tipo customizado ou de prateleira, que a conclusão obtida  no  caso  concreto  é  de  que,  em  verdade,  o  software estaria  oculto  no  software.  Fl. 9482DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.483            12 Especificamente  quanto  ao  SPLIT,  aduz  a  Fiscalização  que  esta  se  comprovaria  por meio  da  troca  de  e­mails  dentro  da  empresa Mude  Brasil.  Para  fins  de  comprovação  técnica  acerca  da  prática  indevida  do  SPLIT, a Fiscalização recorre a informações extraídas de um sítio da  Internet:    Não  obstante,  defende  que  para  ilustrar  a  fraude  (SPLIT)  não  seria  necessário descrever a  função desempenhada pelo  roteador, mas  que  bastaria separar os softwares em dois Grupo: Obrigatórios (IP Base) e  Opcionais  (avançados).  Destaca,  assim,  que  o  IP  Base  está  sempre  dentro do  roteador desde sua  saída de  fábrica,  permitindo que sejam  realizadas  as  tarefas  básicas  (comunicação  entre  diferentes  redes).  Sem esse IP Básico (software), o roteador (hardware) seria inócuo.   A Fiscalização demonstra que, por meio de consulta ao próprio sítio da  CISCO,  esse  IP  Básico  tem  valor  zerado,  enquanto  os  softwares  opcionais  têm  valores  variados.  E  com  base  em  demais  documentos  obtidos  nas  empresas  fiscalizadas,  conclui  que  o  IP  básico  está  incluído no valor do hardware.  Transcrevo:            Nesse momento, mais uma dúvida se apresenta:   Inicialmente afirmou a fiscalização que a fraude ocorreu em se realizar  a comercialização de modo segregado (hardware e software em CD).  Já adiante, ao discorrer acerca do SPLIT, afirma que, em verdade, os  hardwares  possuiam  um  software  instalado  e  isso  não  teria  sido  declarado.  Fl. 9483DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.484            13 Ainda quanto à alegada ocultação do software, a Fiscalização  indica  que  foi  realizada  perícia  técnica  nos  equipamentos  importados  e  concluiu­se  que  o  roteador  estava  realmente  acompanhado  do  seu  software associado. Contudo, não esclarece se trata do IP Básico ou de  software opcionais.  Além  disso,  pelo  exame  do  laudo  pericial  e  das  planilhas  dos  hardwares  importados,  verifica­se  que,  de  fato,  existe  a  identidade  para  alguns  itens. Contudo,  existem  itens  que  não  equivalem àqueles  examinados  pela  perícia  policial.  Para  esses  que  não  foram  examinados,  qual  foi  o  critério  ou  a  comprovação  utilizada  pela  Fiscalização para afirmar que haviam softwares instalados (se foi esse  o caso)?  E mais:  qual  seria  a  fraude  efetivamente  ocorrida?  Seria  a  (i)  venda  separada  de  hardwares  e  softwares  (em  CD)  ou  (ii)  o  fato  de  o  hardware possuir um software oculto?  Quanto à distinção entre softwares de IP Básico e Software opcionais,  apresentados  pela  própria  Fiscalização,  qual  destes  softwares  está  sendo  adicionado  ao  valor  do  hardware?  Esse  questionamento  é  de  especial  relevo  para  situações  em  que  o  Contribuinte  afirma  ter  identificado mais de um software vinculado à um único roteador.  Considerando  que  o  IPO  Básico  possui  valor  igual  à  zero,  como  a  Fiscalização apurou o valor desse software?"  Nesse  contexto,  para  providências  (já  solicitadas  em  diligência  passada)  e  esclarecimentos  essenciais,  vota­se  pela  conversão  do  presente  processo  em  diligência,  para  que:  1  ­  não  considerada  válida  as  tentativas  de  intimação  demonstradas  pela  fiscalização,  com  fundamento  na  legislação  do  processo  administrativo  fiscal  e  o  que  esta  dispõe sobre a intimação dos contribuintes, o sujeito passivo Reinaldo de Paiva seja intimado,  de  forma  pessoal  ou  por  correio,  com  Aviso  de  Recebimento,  na  modalidade  de  entrega  externa, conforme Lei 6.538/78, Art. 14, III, b;  2  ­ a SECAM verifique o andamento do processo administrativo fiscal conexo  de n.º 12782.00004/2009­63 e, se possível, apense aos autos, nos moldes do regimento interno  deste conselho.  3)  A  autoridade  de  origem  deve  esclarecer  qual  é  exatamente  a  situação  das  importações autuadas? Hardware com software instalado de forma oculta sem a tributação do  software  ou  hardware  e  software  importados  separadamente  com  a  tributação  do  software?  Caso existam as duas, que apresente a segregação   3.1)  Na  situação  de  hardware  com  software  instalado,  de  que  forma  a  fiscalização identificou o respectivo software  instalado, considerando que não houve aferição  física?  3.2)  Na  situação  de  hardware  e  software  importados  separadamente,  de  qual  forma a Fiscalização efetuou a correspondência entre estes?  Fl. 9484DF CARF MF Processo nº 12782.000012/2010­43  Resolução nº  3201­001.479  S3­C2T1  Fl. 9.485            14 3.3) Na situação anterior, qual a natureza do software tributado, considerando a  distinção que o Termo de Verificação Fiscal faz entre IP Básico e Software opcionais?  3.4)  Quando  a  Fiscalização  efetua  a  distinção  entre  IP  Básico  e  Software  opcionais,  significa  dizer  que  IP  Básico  corresponde  ao  software  essencial,  imprescindível?  Apresente os esclarecimentos tidos por pertinentes.  3.5) Com relação aos valores dos softwares acrescidos aos valores aduaneiros,  como  foi  apurado  o  respectivo  valor?  A  resposta  deverá  compreender  as  duas  situações  colocadas no  item 1  (Hardware  com software  instalado de  forma oculta  sem a  tributação do  software ou hardware e software importados separadamente com a tributação do software).  Pede­se  que  as  respostas  aos  quesitos  seja  apresentadas  de  forma  sintética  e  objetiva, indicando no processo administrativo de onde se extraem as conclusões apresentadas.  Após, conceda­se o prazo de 30  (trinta) dias a  todos aqueles contribuintes que  apresentaram Recurso Voluntário contribuintes para manifestar­se acerca dos esclarecimentos.  Posteriormente, vista por 30 (trinta) dias para a PGFN.  Após, retornem os autos a este Conselho para julgamento.  Resolução proferida.  (assinado digitalmente)  Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.    Fl. 9485DF CARF MF 7.286826 147 123 97 80 61 42 42 38 25 19 18 15 13 12 8 247 198 169 92 18 5 656 76 44 29 16 10 4 9 7 7 3 2 2 2 2 1 1 1 1 1 74 24 23 19 19 18 18 18 17 15 14 14 14 13 12 159 108 102 100 55 51 40 39 37 23 21 21 19 18 16 152 137 72 70 56 53 53 41 37 33 23 22 17 14 13 916 916 914 908 908 899 844 842 818 809 809 801 795 795 784