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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10693301 #
Numero do processo: 10120.727878/2011-44
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jul 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Oct 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA. MESMAS RAZÕES DE DECIDIR. Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep as mesmas razões de decidir empregadas em relação à Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Numero da decisão: 9303-015.494
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em dar-lhe provimento, tendo a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario acompanhado pelas conclusões, por entender não restar caracterizada no processo a condição de frete fracionado para exportação. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). Ausente o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído pelo Conselheiro Marcos Roberto da Silva.
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis n o 10.637/2002 e n o 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA. MESMAS RAZÕES DE DECIDIR. Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep as mesmas razões de decidir empregadas em relação à Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em dar-lhe provimento, tendo a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario acompanhado pelas conclusões, por entender não restar caracterizada no processo a condição de frete fracionado para exportação. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 12 0. 72 78 78 /2 01 1- 44 Fl. 1580DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). Ausente o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído pelo Conselheiro Marcos Roberto da Silva. Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-009.028, de 20/09/2021 (fls. 1.434 a 1.457) 1 , proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O presente processo trata de Autos de Infração (fls. 973 a 1.057), lavrados para a exigência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, na sistemática não cumulativa, referentes aos períodos de apuração de janeiro de 2007 a dezembro de 2008. Segundo o Relatório de Fiscalização (fls. 1.058 a 1.060), houve insuficiências de recolhimento, tendo em conta que o contribuinte (empresa que se dedica à industrialização e comercialização de produtos alimentícios, bem como de rações para animais e óleos vegetais): (a) efetivou operações de venda com suspensão das contribuições (PIS/COFINS) sem, no entanto, ter aposto nas respectivas Notas Fiscais a expressão determinada pela Instrução Normativa n o 660/2006: “Venda efetuada com a suspensão da contribuição para o PIS/COFINS”; (b) tomou créditos indevidos, decorrentes de “fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa” (transferência de produtos da matriz - filial); e (c) descontou indevidamente créditos vinculados a aquisições no mercado interno vinculadas a receitas não tributadas (alíquota zero). Cientificado dos Autos de Infração, o contribuinte apresentou Impugnação (fls. 1.166 a 1.187), alegando, em síntese, que: (a) houve nulidade dos Autos de Infração, apontando o não cumprimento dos requisitos do art. 10, inciso III, do Decreto n o 70.235/1972; (b) é ilegal o conceito de insumos fixado pela IN SRF n o 404/2004, aproximando-se o conceito de insumos do relativo a custos e despesas operacionais; (c) há possibilidade de creditamento dos valores relativos ao fretes entre estabelecimentos (o transporte de gérmen de milho ou subprodutos do processamento do milho da matriz para a filial não pode ser excluídos da tomada de créditos do PIS e da COFINS, uma vez que é essencial para a geração da receita ou faturamento da empresa); e (d) não há possibilidade de exigência das contribuições em operações não tributadas com fundamento em descumprimento de dever instrumental. 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 1581DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 O recurso foi apresentado à DRJ em Ribeirão Preto/SP, que decidiu pelo retorno dos autos em Diligência (Resolução n o 14.4853, de 11/12/2018 - fls. 1.264 a 1.274), para a manifestação da autoridade lançadora competente sobre o processo produtivo da pessoa jurídica, tendo em vista as balizas contidas no REsp n o 1.221.170/PR. Em atendimento ao solicitado na Diligência, a autoridade fiscal elaborou o Relatório de Diligência de fls. 1.317 a 1.318, e 1.327, o qual foi objeto de manifestação do contribuinte às fls. 1.333 a 1.336. Os autos, então, retornaram à DRJ em Ribeirão Preto/SP que proferiu o Acórdão n o 14-98.852, de 15/10/2019 (fls. 1.339 a 1.336), considerando improcedente a Impugnação apresentada, mantendo-se o lançamento, sob os seguintes fundamentos: (a) não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto n o 70.235/1972; (b) o conceito de insumos deve observância ao precedente vinculante do STJ (REsp n o 1.221.170-1/PR, de 22/02/2018), aclarado pela Administração Tributária por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB n o 5/2018; (c) sobre as operações não tributadas com fundamento em mero descumprimento de dever instrumental, o contribuinte, em regra, não conduziu aos autos elementos necessários à comprovação de suas alegações, limitando-se, basicamente, a afirmar que o descumprimento de obrigação acessória não seria motivo para se impor a tributação; e (d) inexiste previsão legal para apuração de crédito a descontar das contribuições não cumulativas sobre valores relativos aos fretes de transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou de transferências de produtos que não se enquadram em operações de venda. Cientificado do Acórdão da DRJ, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário, às fls. 1.404 a 1.419, basicamente reiterando os argumentos apresentados na Impugnação administrativa. No CARF, foi exarada a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-009.028, de 20/09/2021, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa dos créditos sobre fretes decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, em face do empate na votação, e da aplicação do então vigente artigo 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei n o 13.988/2020. Da matéria submetida à CSRF Cientificada do Acórdão n o 3402-009.028, de 20/09/2021021, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial (fls. 1.459 a 1.473), suscitando divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária no que se refere ao “direito a créditos sobre os gastos com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica (matriz e filial)”, indicando como paradigmas da divergência os Acórdãos n o 3401-007.245 e n o 3401- 007.345. Apontou-se que no acordão recorrido, a Turma julgadora entendeu que o frete pago para a transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica se trata de frete para a venda, passível de crédito das contribuições nos termos do art. 3 o , inciso IX e art. 15 da Lei n o 10.833/2003, uma vez que esse dispositivo considera o frete na “operação” de venda”, e, de outro lado, nos Acórdãos paradigmas, as Turmas julgadoras concluíram pela impossibilidade de creditamento sobre os gastos com o transporte de produtos acabados, uma vez que não se trata de frete de venda, nem se refere a aquisição de serviço a ser prestado dentro do processo produtivo, uma vez que este já se encontra encerrado. Fl. 1582DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, expedido pelo Presidente da 4ª Câmara / 3ª Seção de julgamento, em 23/03/2022, às fls. 1.477 a 1.481, foi dado seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Cientificada do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial que deu seguimento ao recurso interposto pela Fazenda Nacional, o contribuinte apresentou suas Contrarrazões de fls. 1.492 a 1.501, requerendo a improcedência do recurso fazendário, mantendo-se o acórdão recorrido, argumentando que “(...) o princípio da não-cumulatividade tem como núcleo inabalável, a desoneração da cadeia, sendo impensável a vedação ao direito ao presente crédito, uma vez que se trata, para fins jurídicos e contábeis, de verdadeiro custo do produto, tendo sido tributado pelo prestador do serviço e reconhecido, como tal, pela ora Recorrida”. Em 15/12/2023, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional. É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 4ª Câmara, de 23/03/2022, às fls. 1.477 a 1.481, exarado pelo Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, restando evidente a divergência jurisprudencial sobre a possibilidade, ou não, de utilização de crédito sobre os gastos com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica (matriz e filial). Pelo exposto, voto pelo conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, em endosso ao exame monocrático de admissibilidade. Do Mérito No mérito, o tema em debate (frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos) é bem conhecido desta Câmara uniformizadora de jurisprudência. Em reiteradas decisões recentes este colegiado vem assentando o entendimento de que o transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não gera créditos segundo a legislação que rege as contribuições não cumulativas: “CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE RECURSO REPETITIVO REsp Nº 1.221.170/PR. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis n o 10.637/2002 e n o 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos”. (Acórdãos 9303-014.940 a 959, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, tendo as Cons. Tatiana Josefovicz Belisário e Cynthia Fl. 1583DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 Elena de Campos acompanhado pelas conclusões, sessão de 15/03/2024) (Presentes ainda os Cons. Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, e Liziane Angelotti Meira) (grifo nosso) No mesmo sentido os seguintes precedentes recentes desta Câmara Superior, a título exemplificativo: 9303-014.190 (20/07/2023, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira - maioria, vencidas as Conselheiras Tatiana Midori Migiyama e Erika Costa Camargos Autran) Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores ao processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do STJ (REsp nº 1.745.345/RJ), não podem ser considerados como os fretes previstos no inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda. 9303-014.428 (17/10/2023, Rel. Cons. Vinícius Guimarães - maioria, vencidas as Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisário e Cynthia Elena de Campos) Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre serviços de fretes utilizados para transporte de produtos acabados entre estabelecimentos do próprio sujeito passivo. Somente os fretes na aquisição de insumos e aqueles fretes na venda de bens e serviços, com necessária transferência de titularidade dos produtos, dão direito ao crédito de PIS/COFINS não cumulativo. 9303-015.015 (09/04/2024, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan - unânime, tendo a Cons. Tatiana Josefovicz Belisário acompanhado pelas conclusões) Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (dicção do referido ‘inciso II’) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra “pronto e acabado”. Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo precedente do STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para outro de um produto acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi transportado, já estava ele obtido, e culminado o processo produtivo. O raciocínio é válido tanto para transferência entre estabelecimentos da empresa quanto para centros de distribuição ou de formação de lotes. Na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ, os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3 o Lei n o 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II: (“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso. Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259). E o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao tema aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se registra em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa: Fl. 1584DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 “TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo Civil de 1973. II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade. III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa. IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição de ementas. V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4º, do Código de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso. VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo nosso) Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total consonância com o que foi decidido no Tema 779: “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE. DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA. 1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da sociedade empresária.Precedentes. 2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido pelo TRF da 3ª Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”. 3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo nosso) “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM Fl. 1585DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão, não há que se falar em nulidade do acórdão. 2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo. 3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019). 4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n. 848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em 14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso) “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA Nº 7 DO STJ. DESPESAS COM FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO. DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. (...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes (desembargador Convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015. (...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020) (grifo nosso) Esse é também, como exposto, o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua Câmara Superior, a reclamar, inclusive, a edição de Súmula. Portanto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação ao inciso II do art. 3 o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não incluem os Fl. 1586DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.494 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.727878/2011-44 fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de créditos em relação a tais operações. Não se identificando, no caso em análise, fretes de venda (inciso IX do art. 3 o das leis de regência) e nem insumos necessários à obtenção do produto final, visto que são tratadas operações posteriores a tal obtenção (despesas com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos), incabível a possibilidade de crédito das contribuições não cumulativas, assistindo razão ao recurso especial fazendário. Assim, cabe o provimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 1587DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10835.720557/2015-96
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 22 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Oct 24 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 31/01/2013 NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial nº 1.221.170/PR). NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL. A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o açúcar e álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Os fretes e dispêndios para transferência de insumos entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte são componentes do custo de produção e essenciais ao contexto produtivo. Portanto, geram direito de crédito de Pis e Cofins, no regime não cumulativo, conforme artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, e Resp 1.221.170/PR. DUPLA TRIBUTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não cabe tributar a parcela do faturamento já foi oferecida à tributação em momento anterior.
Numero da decisão: 3302-014.171
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, revertendo todas as glosas de créditos originadas dos custos incorridos no cultivo da cana-de-açúcar e no transporte de mercadorias (em processo ou acabadas) entre os estabelecimentos da Recorrente, e excluindo a demanda referente às baixas da provisão do IPI. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-014.170, de 22 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 10835.720569/2017-82, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Francisca Elizabeth Barreto, Wilson Antonio de Souza Correa (suplente convocado(a)), Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Denise Madalena Green, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wilson Antonio de Souza Correa, o conselheiro (a) Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto.
Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO
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INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial nº 1.221.170/PR). NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL. A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o açúcar e álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS DO CONTRIBUINTE. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Os fretes e dispêndios para transferência de insumos entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte são componentes do custo de produção e essenciais ao contexto produtivo. Portanto, geram direito de crédito de Pis e Cofins, no regime não cumulativo, conforme artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, e Resp 1.221.170/PR. DUPLA TRIBUTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não cabe tributar a parcela do faturamento já foi oferecida à tributação em momento anterior. Fl. 3463DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, revertendo todas as glosas de créditos originadas dos custos incorridos no cultivo da cana-de-açúcar e no transporte de mercadorias (em processo ou acabadas) entre os estabelecimentos da Recorrente, e excluindo a demanda referente às baixas da provisão do IPI. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-014.170, de 22 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 10835.720569/2017-82, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Francisca Elizabeth Barreto, Wilson Antonio de Souza Correa (suplente convocado(a)), Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Denise Madalena Green, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wilson Antonio de Souza Correa, o conselheiro (a) Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. O processo aborda Pedido de Ressarcimento (PER) referente ao Pis-Pasep/Cofins. O Despacho Decisório indeferiu/deferiu parcialmente o pedido, não homologando/homologando parte da compensação. Além disso, o processo envolve um Auto de Infração referente a créditos de PIS e COFINS. Esse auto inclui a glosa de créditos de forma proporcional às receitas tributadas e não tributadas no mercado interno, assim como a utilização indevida de créditos presumidos sobre aquisição de cana-de-açúcar. O acórdão, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte, recebeu a seguinte ementa: Assunto: (...) Período de apuração: (...) Fl. 3464DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 3 Créditos. Insumos. Fabricação de açúcar e álcool. Produção de Cana-deaçúcar. 1. No cálculo da Cofins não-cumulativa somente podem ser descontados créditos calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos os bens aplicados ou consumidos diretamente na produção ou fabricação de bens destinados à venda, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado ou, ainda, sobre os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto. 2. Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como insumos na fabricação de açúcar e álcool, por se tratarem de processos produtivos diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração de créditos na determinação da contribuição devida sobre as receitas auferidas com vendas de açúcar e álcool produzidos. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: (...) PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. 1.Não cabe apreciar questões relativas a ofensa a princípios constitucionais, tais como da legalidade, da razoabilidade, do não confisco ou da capacidade contributiva, dentre outros, competindo, no âmbito administrativo, tão somente aplicar o direito tributário positivado. 2.A doutrina trazida ao processo, não é texto normativo, não ensejando, pois, subordinação administrativa. 3.A jurisprudência judicial colacionada não possui legalmente eficácia normativa, não se constituindo em norma geral de direito tributário se não atendidos nenhum dos requisitos previstos no § 6º do art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972. 4. As decisões administrativas não se constituem em normas gerais, salvo quando da existência de Súmula do CARF vinculando a administração tributária federal. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Inconformada com a decisão acima informada, a contribuinte interpôs recurso voluntário onde reprisa os argumentos trazidos em sua manifestação de inconformidade. Passo seguinte o processo foi encaminhado para julgamento. Este é o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Fl. 3465DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 4 O recurso voluntário é tempestivo, atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto dele tomo conhecimento. A Recorrente submeteu múltiplos requerimentos eletrônicos de ressarcimento de créditos de PIS/Cofins. Após análise pela unidade responsável, foram emitidos autos de infração para estabelecer créditos tributários relativos às mesmas contribuições, devido à falta de pagamento (registrado no processo nº 15940.720014/2017-57). Dado que os assuntos e eventos são idênticos, reproduziremos a seguir, como justificativa para nossa decisão, o voto principal do acórdão emitido no processo mencionado (nº 15940.720014/2017-57): A Recorrente apresentou diversos pedidos eletrônicos de ressarcimento de créditos de PIS/Cofins, os quais também serão, nesta mesma assentada, julgados em conjunto com os autos de infração dessas contribuições lavrados em decorrência da insuficiência de recolhimento. Contestado o lançamento, a DRJ manteve-o na integralidade. Em síntese, remanesce o litígio sobre as seguintes matérias: a) não oferecimento à tributação das receitas decorrentes das baixas das obrigações de IPI a pagar/recolher; b) créditos indevidos sobre gastos realizados no cultivo da cana-de-açúcar; c) créditos indevidos sobre despesas de transporte de mercadorias entre estabelecimentos da Recorrente; d) crédito presumido indevido sobre a aquisição de cana-de- açúcar de pessoas físicas para dedução das contribuições apuradas ao invés de utilizá-los nos pedidos de ressarcimento (não há litígio sobre esta última matéria, uma vez que a defesa reconhece que o pleito de ressarcimento foi, no caso, indevido). Os motivos pelos quais a DRJ julgou improcedente foram bem esclarecidos no acórdão recorrido, razão pela qual passamos a transcrevê-los, na íntegra, aqui, para que aos demais integrantes da Turma seja dado pleno conhecimento das controvérsias, mas a respeito dos quais faremos, ao final de sua transcrição, importantes considerações, que, como se verá, nos levarão a adotar, nos pontos a serem suscitados e pelas razões a seguir expostas, entendimento dele divergente: Os Autos de Infração de PIS e de COFINS (fls. 7.399/7.442) foram lavrados em decorrência do não oferecimento à tributação de receitas decorrentes da extinção de uma obrigação constante do Passivo sem a correspondente extinção do Ativo e, ainda, da constituição indevida de crédito sobre aquisições no mercado interno e insuficiência de recolhimento das contribuições em virtude das infrações apuradas, tudo conforme Relatório de Fiscalização (fls. 7.443/7.508). Fl. 3466DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 5 Primeiramente é importante ressaltar que o item 2.1 das razões de defesa (Da utilização dos créditos presumidos sobre compra de cana-de-açúcar de pessoas físicas), não será aqui abordado, eis que a empresa se insurgiria contra ele, somente se a impugnação fosse considerada procedente. Tendo em vista que a impugnação foi considerada improcedente o referido item não será analisado no presente voto. Da Extinção do Passivo A divergência da impugnante em relação à questão da extinção do passivo, por ela denominado "2.2. Do oferecimento dos valores à tributação do PIS e da COFINS no momento da saída do açúcar e consequente bis in idem na cobrança no momento da reversão do IPI", envolve a definição da natureza dos valores contabilizados na conta nº 22030201 – IPI (a partir de 17/11/1997) e de sua baixa posterior. A autoridade fiscal entende tratar-se de passivo representativo de dívida do contribuinte, que, por seu turno, defende tratar-se de provisão cuja reversão, por dispositivo legal, não integraria a base de cálculo das contribuições. DF CARF MF Fl. 4349 Os lançamentos àquela conta estão ligados ao Imposto sobre Produtos Industrializados incidentes sobre a venda de açúcar de produção própria, conforme estabelecido no Decreto nº 6.006, de 2006. Por entender indevida a incidência do tributo, o contribuinte adotou, inicialmente, a postura unilateral de não o declarar em DCTF ou recolher, tendo, posteriormente, proposto ação judicial para ver reconhecida a inconstitucionalidade daquele diploma legal. Os pedidos formulados pela empresa no âmbito judicial não lograram êxito, conforme descrito no Relatório de Fiscalização, especificamente às fls. 7467/7468. Portanto, prevalece a regra contestada, apesar da irresignação do contribuinte. Importante ressaltar que o julgador administrativo não possui competência para examinar a constitucionalidade de norma regularmente inserida no ordenamento. Não obstante, a questão da existência ou não de obrigação decorrente da incidência da norma que fixou em 5% a alíquota sobre as vendas de açúcar feitas pela autuada, é central a conceituação de despesa e provisão para a correta definição da diferenças entre suas características. A Resolução CFC nº 1.066, de 2005, que aprovou a NBC T 19.7 – Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas, assim definiu provisão: 19.7.2.1.3 - Provisão é um passivo de prazo ou valor incerto. A mesma Resolução define Passivo: Fl. 3467DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 6 19.7.2.1.5 Passivo é uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos. E prossegue: 19.7.3.1 As provisões podem ser distinguidas de outros passivos, tais como contas a pagar a fornecedores e provisões derivadas de apropriações por competência, porque há incertezas sobre o tempo ou o valor dos desembolsos futuros exigidos na liquidação. Assim, numa primeira aproximação, o que diferencia provisões de obrigações é o grau de incerteza sobre a sua ocorrência ou exigibilidade. Ao expor alguns exemplos acerca do tratamento a ser dado a contingências passivas e ativas, a Resolução 1.066 trata especificamente de tributos no item 4 de seu Anexo II: a) A administração da entidade entende que determinada lei federal, que alterou a alíquota de um tributo ou introduziu novo tributo, é inconstitucional. Por conta desse entendimento, ela, por intermédio de seus advogados, ajuizou ação alegando a inconstitucionalidade da lei. Nesse caso, existe obrigação legal a pagar à União. Assim, a obrigação legal deve estar registrada, inclusive juros e outros encargos, se aplicável, pois estes últimos têm a característica de provisão derivada de apropriações por competência. Trata-se de uma obrigação legal e não de provisão ou de contingência passiva, considerando os conceitos da norma. (negritos acrescidos) No mesmo sentido se pronuncia a doutrina na palavra de Edmar Oliveira Andrade Filho em sua obra Imposto de Renda das Empresas, Ed. Atlas, 2ª edição, São Paulo, 2005: Salvo em casos especialíssimos, são impróprias as provisões constituídas para fazer registrar valores relativos a desembolsos futuros por conta de tributos que podem estar sendo questionados no âmbito administrativo ou judiciário. Aqui há que se fazer uma distinção, porque as diferentes razões que justificam o não-pagamento de um tributo podem acarretar diferentes conseqüências. De fato, quando determinado contribuinte argúi, perante o Poder Judiciário, ser determinada norma inconstitucional, os valores que seriam devidos com base na norma impugnada, por fatos geradores ocorridos antes da decisão final favorável a ele, não constituem provisão, mas obrigação tributária. Com efeito, a teor do § 1º do art. 113 do CTN, o que determina o surgimento da obrigação tributária é a ocorrência do fato gerador. Portanto, se o contribuinte pratica a conduta que conduziria ao nascimento de obrigação tributária válida, não pode deixar de contabilizar a obrigação respectiva, salvo quando tiver decisão final com trânsito em julgado a seu favor que declare a invalidade Fl. 3468DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 7 da norma contestada. Conforme dispõe o inciso X do art. 156 do CTN, somente essa decisão é que desconstitui a obrigação tributária surgida com a ocorrência do fato gerador. Outra possibilidade de desconstituição da obrigação tributária é o escoamento dos prazos de decadência ou de prescrição assinados na lei. Antes disso, não há como deixar de reconhecer a obrigação tributária respectiva, salvo nos casos em que a inconstitucionalidade da lei é flagrante ou já foi reconhecida em favor de outros contribuintes. Assim, mesmo que o contribuinte entenda inconstitucional a norma instituidora do tributo e não pretenda pagá-lo, sem um provimento judicial definitivo em sentido contrário, não pode se furtar a contabilizar a obrigação legal respectiva no passivo pelo regime de competência ao tempo do fato gerador. O surgimento do crédito tributário decorre de sua natureza de obrigação definida em lei e não em contrato regido pela vontade dos particulares, donde a irrelevância, para a incidência da norma tributária, do entendimento do contribuinte de que esta seria inconstitucional. Somente o trânsito em julgado de uma ação judicial pode afastar a incidência da norma e o conseqüente surgimento da obrigação tributária. No caso, nem mesmo suporte judiciário conseguiu o contribuinte para sua tese. E mais, importa ressaltar que não procedem possíveis argumentos de que na ausência de lançamento formalizando o crédito tributário, este não seria devido. E a doutrina também contraria tal entendimento. Maria Rita Ferragut, no artigo Crédito Tributário, Lançamento e Espécies de Lançamento Tributário, publicado na obra coletiva Curso de Especialização em Direito Tributário – Estudos Analíticos em Homenagem a Paulo de Barros Carvalho, Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, leciona: Relação é o vínculo que se instaura entre sujeitos em razão da ocorrência de determinado fato jurídico, situando-se no conseqüente de uma norma individual e concreta. ... A relação nasce no instante em que a norma individual e concreta, produzida pelo particular ou pela Administração, ingressa no sistema do direito positivo. Surge, nesse sentido, em decorrência do fato jurídico, que é jurídico em virtude da norma, jurídica, por sua vez, em face do direito positivo. ... Fl. 3469DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 8 O CTN estabelece a existência de três espécies de lançamento: de ofício (art. 149), por declaração (art. 147) e o denominado ‘lançamento por homologação’ (art. 150). Vejamos a seguir cada um deles. ... ‘Lançamento por homologação’ é espécie de procedimento em que os tributos têm que ser calculados e recolhidos independentemente de prévia manifestação do sujeito ativo, vale dizer, sem que haja lançamento por parte do Fisco. ... Uma das questões muito discutidas na atualidade, é a de saber se é indispensável, para a configuração da obrigação tributária, a existência de um ato jurídico administrativo de aplicação da norma geral e abstrata (lançamento), uma vez que o nosso ordenamento prevê hipóteses em que o pagamento do tributo deva ser realizado anteriormente a qualquer intervenção da Administração, no sentido de declarar a ocorrência do fato jurídico e estabelecer a prestação tributária individualizada. A resposta é negativa. Uma interpretação sistemática do ordenamento nos levará, com elevado grau de segurança, à conclusão de que a lei confere aos particulares competência para, em muitos casos, declarar, em linguagem competente, a ocorrência do fato jurídico e constituir a relação jurídica tributária, vínculo abstrato que confere ao sujeito ativo o direito de exigir determinado comportamento do sujeito passivo. Nesse sentido, não há como deixar de reconhecer na atividade deste último um ato de aplicação da norma geral e abstrata para o caso concreto. ... Diante de todo o exposto, insistimos: não pretendemos reconhecer a imprescindibilidade do enunciado jurídico individual e concreto na constituição do crédito. O lançamento é prescindível para a fenomenologia da incidência tributária, ao passo que um enunciado individual e concreto (expedido pelo Fisco ou pelo particular) não o é. Portanto, ao contribuinte cabe introduzir no sistema, norma individual e concreta, constituindo a ocorrência do fato jurídico e estabelecendo a relação jurídica com o fisco. Concomitantemente, deverá efetuar o pagamento do tributo – que na terminologia do CTN é denominado de ‘pagamento antecipado’ – o qual estará sujeito à homologação por parte do Fisco. No caso, o IPI é tributo sujeito ao chamado lançamento por homologação pelo que, diante da norma vigente, caberia ao sujeito passivo o reconhecimento da relação tributária, o que ele fez por meio dos registros contábeis que identificaram o fato gerador, seu momento de materialização Fl. 3470DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 9 e o tributo dele decorrente por força das definições legais de base de cálculo e alíquotas. Nos marcos estabelecidos pela legislação tributária, não há espaço para dúvidas sobre tempo ou valor das obrigações. Interessante, nesse ponto, recorrer à jurisprudência administrativa que, no Acórdão nº 108-07325, de 2003, do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes, definiu: PAF - APURAÇÃO CONTÁBIL - A ciência contábil é formada por uma estrutura única composta de postulados e orientada por princípios. Sua produção deve ser a correta apresentação do patrimônio, com apuração de suas mutações e análise das causas de suas variações. A apuração contábil observará as três dimensões na qual está inserida e as quais deve servir: comercial - a Lei 6404/1976; contábil - Resolução 750/1992 e fiscal, que implica em chegar ao cálculo da renda, obedecendo a critérios constitucionais com fins tributários. A regência da norma jurídica originária de registro contábil tem a sua natureza dupla: descrever um fato econômico em linguagem contábil sob forma legal e um fato jurídico imposto legal e prescritivamente. Feito o registro contábil, como determina a lei, torna-se norma jurídica individual e concreta, observada por todos, inclusive a administração, fazendo prova a favor do sujeito passivo. Caso contrário, faz prova contra. Sendo assim, os valores contabilizados não se revestem da incerteza própria das provisões, mas da certeza que integra as obrigações. O fato de que tais valores não tenham sido exigidos até que sobre eles viessem os efeitos da decadência não lhes compromete a natureza obrigacional. Com efeito, a impossibilidade de que as prestações fossem exigidas não implica a inexistência de seu fato gerador ou da obrigação dele decorrente. Desta forma, a ocorrência do fato gerador já implica a materialização da obrigação e, portanto, de um passivo certo e determinado. Por conseguinte, a extinção desse passivo por impossibilidade de sua exigência por parte do titular, sem que exista a extinção de um ativo correspondente, obriga ao reconhecimento de uma receita. A Resolução CFC nº 1.374, de 2011, assim conceitua: Reconhecimento de receitas 4.47. A receita deve ser reconhecida na demonstração do resultado quando resultar em aumento nos benefícios econômicos futuros relacionados com aumento de ativo ou com diminuição de passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade. Isso significa, na prática, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento nos ativos ou da diminuição nos passivos (por exemplo, o aumento líquido nos ativos originado da venda de bens e serviços ou o decréscimo do passivo originado do perdão de dívida a ser paga). (negritos acrescidos) Fl. 3471DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 10 Por seu turno, a legislação que rege a incidência das contribuições aqui discutidas, exemplificada no art. 1º da Lei nº 10.833, de 2003 para a Cofins, não isenta receitas com essas origens, como se vê: Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. §1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. Importa ressaltar que há dispositivo com o mesmo teor para o PIS: Lei nº 10.637, de 2002. No mesmo sentido o Acórdão CARF nº 3402003.076 – 4ª Câmara /2ª Turma Ordinária, de 2016, em processo da própria empresa, cuja parte da ementa relativa ao assunto é abaixo transcrita: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 Ementa: DECADÊNCIA. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DIMINUIÇÃO DO PASSIVO. RECEITA. Constitui receita tributável na sistemática de apuração não cumulativa do PIS e da Cofins o valor decorrente da extinção de obrigação no Passivo (IPI a pagar) em face da decadência do IPI, sem a correspondente diminuição no Ativo, pois representa um acréscimo patrimonial. As contas de tributos a pagar tratam-se de obrigações legais de valor e prazo certos, que não são consideradas provisões, devendo ser registradas como obrigações no passivo pelo regime de competência. O referido acórdão define: A decadência do tributo, tal como o perdão de uma dívida, representa um acréscimo patrimonial para o devedor, cuja conseqüência é o nascimento da capacidade contributiva. A extinção do crédito tributário pela decadência constitui uma receita, que não pode ser qualificada como financeira, vez que não decorre de ganho em face da disponibilidade de recursos para terceiros em certo período de tempo, o que a caracteriza como uma receita tributável pela Cofins e pelo PIS. Nesse sentido, a Cosit - Coordenação-Geral de Tributação já manifestou entendimento de que a remissão de dívida representa uma receita operacional, tributável pelo IRPJ, CSLL, PIS/Pasep e Cofins: SOLUÇÃO DE CONSULTA N° 17, ... DE 2010 ASSUNTO: Normas Gerais de Direito Tributário EMENTA: REMISSÃO DE DÍVIDA. INCIDÊNCIA DE IRPJ, CSLL, PIS/PASEP E COFINS. Fl. 3472DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 11 A remissão de dívida importa para o devedor (remitido) acréscimo patrimonial (receita operacional diversa da receita financeira), por ser uma insubsistência do passivo, cujo fato imponível se concretiza no momento do ato remitente. DISPOSITIVOS LEGAIS: art.9°, § 3°, II da Resolução CFC nº 750, de 1993; PARECER CT/CFC nº 11, de 2004; art.187 da Lei nº 6.404, de 1976; arts. 373 e 374 do RIR, de 1999; art.3° da Lei nº 9.718, de 1998; art. 1°, § 3°, V, "b" da Lei nº 10.833, de 2003; art. 1°, § 3°, V, "b", da Lei nº 10.637/2002; art.53 da Lei nº 9.430, de 1996; arts. 2° e 3° do Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 25, de 2003; art. 111, II do CTN. Assim, com base nos argumentos citados acima, entendo que a extinção das obrigações tributárias de IPI da recorrente em face da decadência representam receitas tributáveis pelo PIS e pela Cofins. Tomo como razões de decidir as considerações tecidas no mesmo Acórdão CARF nº 3402003.076 – 4ª Câmara/2ª Turma Ordinária, de 2016, sobre a suposta existência de bis in idem, levantada na impugnação: Com relação ao novo argumento juntado ao processo pelo patrono da contribuinte na véspera do presente julgamento, de que haveria bis in idem na exigência de PIS/Cofins sobre os valores decaídos de IPI, que já teriam sido, conforme alega, oferecidos à tributação juntamente com a receita bruta, além da sua gritante intempestividade e da necessidade de eventual apuração do alegado na escrituração da contribuinte pela fiscalização, o mérito do argumento da contribuinte também não merece acolhida neste processo. Há que se esclarecer que, por ocasião da venda dos produtos sobre os quais incidia o IPI (não destacado, nem declarado pela contribuinte), ainda não havia ocorrido a materialidade do PIS/Cofins objeto do presente auto de infração, o que somente veio a ocorrer após a extinção da obrigação do passivo (IPI a pagar) com a decadência do IPI, que representou o acréscimo da riqueza tributável. Assim, o alegado recolhimento maior que o devido de PIS/Cofins sobre a receita na venda de açúcar é matéria estranha ao presente processo, o qual trata somente da exigência dessas contribuições em momento bem posterior, quando ocorreu a extinção da obrigação legal de pagar o IPI. Nessa linha, eventual pleito da contribuinte de restituição ou compensação decorrente de pagamento indevido deveria ter sido formulado em outro processo administrativo, em consonância com os prazos, forma e condições previstos na legislação tributária para os referidos institutos. Dessa forma, o novo argumento da contribuinte apresentado em memoriais em nada muda o entendimento mais acima exarado por esta Relatora, de que é legítima a exigência de PIS/Cofins sobre a extinção da Fl. 3473DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 12 obrigação legal de pagar o IPI em face da sua decadência, vez que representa riqueza nova no patrimônio da contribuinte. Desta forma, restou demonstrado que os Autos de Infração de PIS e COFINS aqui discutidos tratam de fatos geradores perfeitamente identificáveis, quais sejam, baixa de obrigações de pagar imposto por extinção/decadência do direito de lançar, cujos períodos de apuração são definidos e próximos (2012, 2013 e 2014 - períodos em que as baixas das obrigações foram procedidas na contabilidade). Fatos completamente dissociados de qualquer outro, que seriam a tributação das receitas do PIS e da COFINS com ou sem a exclusão do IPI de suas bases de cálculo, ocorridas em períodos anteriores já abrangidos pela prescrição, inclusive. Nesses termos, correta a exigência das contribuições incidentes sobre as receitas decorrentes da extinção da obrigação, sem a correspondente extinção de ativo. Da Glosa de Créditos No que tange à glosa de créditos cumpre, primeiramente, abordar o conceito de insumos no âmbito da apuração não cumulativa, pois, a empresa constrói um arrazoado para expor sua concepção de que o conceito de insumo, na apuração de créditos da sistemática da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à COFINS, deve ser entendido de maneira mais abrangente, para além da interpretação ligada ao campo do Imposto sobre Produtos Industrializados. No entanto, a apuração de créditos no âmbito daquelas contribuições está subordinada aos limites estabelecidos pela legislação de regência, especialmente pelas Leis nº 10.637, de 2002 e nº 10.833, de 2003, que fixaram as hipóteses a partir das quais são apuráveis os créditos da não cumulatividade. Ao mesmo tempo em que definem quando e como são apurados os créditos, aqueles diplomas legais estabelecem seus limites. Nesse sentido, a Administração Tributária fixou seu entendimento por meio da Solução de Divergência Cosit nº 7, de 2016, vinculante para futuras decisões tomadas no âmbito da Receita Federal, na qual examina-se o conceito de “insumos” para fins de creditamento no âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o Pis/Pasep e a Cofins, para reafirmar fundamentadamente o tradicional entendimento da Receita Federal de que somente se consideram insumos para fins de apuração de crédito das referidas contribuições os bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, e que, em consequência, excetuados os casos expressamente previstos na legislação, é vedada a apuração de crédito das contribuições em relação a bens e serviços que mantenham relação indireta com produção de bens ou com a prestação de serviços. Fl. 3474DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 13 O referido ato interpretativo merece destaque em razão da relevância e abrangência dos temas abordados e também por seus efeitos vinculantes. Transcreve-se abaixo, trechos relevantes e aplicáveis ao caso em análise: 12. Conforme se observa, apenas se consideram insumo, para fins de apuração de crédito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, os bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros. 13. Em outras palavras, entende-se que a legislação exige relação direta e imediata entre o bem ou serviço considerado insumo e o bem ou serviço vendido ou prestado pela pessoa jurídica ao público externo, o que se demonstra, na maioria das vezes, pela existência de contato físico entre o bem-insumo ou serviço-insumo e o bem produzido para venda ou o bem ou pessoa beneficiado pelo serviço. Exatamente por esta característica, parcela dos estudiosos denomina este critério de critério físico ou crédito físico. (...)24. No outro extremo das conclusões, verifica-se que não são considerados insumo, para fins de creditamento no regime da não cumulatividade das contribuições, bens e serviços que mantenham relação indireta ou mediata com a produção de bem destinado à venda ou com a prestação de serviço ao público externo, tais como bens e serviços utilizados na produção da matéria-prima a ser consumida na industrialização de bem destinado à venda (insumo do insumo), utilizados em atividades intermediárias da pessoa jurídica, como administração, limpeza, vigilância, etc. 25. Certamente, diversos e plausíveis são os motivos que justificam a adoção desse entendimento restritivo acerca do conceito de insumos para fins de creditamento da não cumulatividade das contribuições em tela. 26. Em primeiro lugar, deve-se destacar que o legislador estabeleceu um rol específico e detalhado de hipóteses de creditamento no âmbito do regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, e art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004). Esse fato é evidente e mostra-se muito significativo se efetuada uma comparação entre o rol específico e detalhado de hipóteses de creditamento estabelecido pela legislação das contribuições e a definição genérica de despesas dedutíveis estabelecida pela legislação do ... IRPJ) (art. 47 da Lei nº 4.506, ... de 1964). 27. Com base nessa inconteste diferença de técnicas legislativas adotadas na legislação dos tributos citados acima, resta clara a correspondente diferença de objetivos/pretensões do legislador. Enquanto na legislação do IRPJ se pretendeu permitir a dedutibilidade de todas as despesas Fl. 3475DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 14 necessárias à atividade da empresa, na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins se pretendeu permitir o creditamento apenas em relação a específicos e determinados dispêndios da pessoa jurídica. 28. Outro fato importante a ser considerado é que a legislação das contribuições, de um lado, estabelece como base de cálculo das contribuições no regime de apuração não cumulativa o valor total das receitas auferidas no mês pelo sujeito passivo tomadas como um todo, independentemente das operações que ocasionaram o ingresso de receitas, salvo exclusões legais (arts. 1º e 2º da Lei nº 10.637, de 2002, e arts. 1º e 2º da Lei nº 10.833, de 2003), e, de outro lado, de maneira oposta, a mesma legislação discrimina especificamente bens, serviços e operações em relação aos quais se permite a apuração de créditos, em preterição à permissão genérica de creditamento em relação a custos e despesas incorridos na atividade econômica do sujeito passivo (art. 3º da Lei no 10.637, de 2002, art. 3º da Lei no 10.833, de 2003, e art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004). 29. Diante disso, resta claro que as hipóteses de creditamento das contribuições devem ser entendidas como taxativas e não devem ser interpretadas de forma a permitir creditamento amplo e irrestrito, pois essa interpretação tornaria absolutamente sem efeito o rol de hipóteses de creditamento estabelecido pela legislação. 30. Demais disso, a permissão ampla e irrestrita de creditamento em relação a todos os gastos necessários às atividades da pessoa jurídica, como se insumos fossem, acabaria por subverter a base de incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida constitucionalmente, desvirtuando-a da receita (Constituição Federal, art. 195, caput, inciso I, alínea “b”) para o lucro, o que se mostra absolutamente incompatível com a base de incidência prevista na Constituição Federal. 31. Ainda perquirindo os fundamentos da adoção de entendimento restritivo sobre os insumos que geram crédito na legislação das contribuições, cumpre analisar o rol de hipóteses de creditamento estabelecido pelo art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e pelo art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. 32. Conforme se observa, dentre todas as hipóteses de creditamento estabelecidas, apenas duas albergam dispêndios necessária e diretamente atrelados à atividade de produção e prestação de serviços, quais sejam aquisição de insumos e aquisição ou fabricação de bens incorporados ao ativo imobilizado, bem assim apenas duas relativas a dispêndios necessária e diretamente atrelados à revenda de bens, quais sejam a aquisição de bens para revenda e a armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda. Fl. 3476DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 15 33. Com efeito, insumos e bens do ativo imobilizado são utilizados nas atividades finalísticas da pessoa jurídica e participam direta, específica e inafastavelmente do processo de produção de bens e da prestação de serviços, como também bens para revenda e frete na venda participam igualmente da revenda de bens, e suas influências nos respectivos processos econômicos podem ser imediatamente percebidas. 34. Diferentemente, todas as demais hipóteses de creditamento abrangem dispêndios que, conquanto necessários ao desenvolvimento das atividades da pessoa jurídica, podem relacionar-se indiretamente com a atividade de produção de bens e prestação de serviços ou revenda de bens, pois também são utilizados em áreas intermediárias da atividade da pessoa jurídica. Exemplificativamente citam-se: energia elétrica e térmica; aluguéis de prédios e máquinas; arrendamento mercantil; depreciação ou aquisição de edificações e de benfeitorias em imóveis; e vale-transporte, vale- refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados. 35. Deveras, tais dispêndios decorrem da utilização pela pessoa jurídica de bens e serviços necessários à manutenção de todo seu funcionamento ou mesmo de sua existência e não especificamente à produção de bens e prestação de serviço ou à revenda de bens. 36. Daí, resta evidente que não se pretendeu abarcar no conceito de insumo todos os dispêndios da pessoa jurídica incorridos no desenvolvimento de suas atividades, mas apenas aqueles direta e imediatamente relacionados com a produção de bens destinados à venda ou a prestação de serviços. 37. Se o termo insumo tivesse sido utilizado em acepção ampliativa, para abarcar todos os gastos necessários ao funcionamento da pessoa jurídica, todas as hipóteses de creditamento estabelecidas no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, constituiriam redundância, pleonasmo, letra morta, já que poderiam ser aglomeradas no conceito ampliativo de insumo. 38. Ademais, a adoção desse conceito ampliativo de insumo geraria uma incoerência sistemática decorrente do fato de o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, concederem créditos apenas em relação aos insumos utilizados nas atividades de produção de bens e de prestação de serviços e não concederem créditos aos insumos utilizados na atividade de revenda de bens. Com efeito, se adotado esse conceito ampliativo de insumo, não parece existir qualquer fundamento para excluir as pessoas jurídicas comerciais do direito a apuração desse crédito. 39. Já a interpretação restritiva do conceito de insumo adotada nesta Solução de Divergência tem o condão de explicar o motivo da exclusão da Fl. 3477DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 16 atividade comercial do direito de creditamento em relação à aquisição de insumos feita pelos citados dispositivos. Eis que, considerando-se insumos apenas os bens e serviços diretamente relacionados à atividade de produção de bens e de prestação de serviços, no caso da revenda de bens esses insumos são exatamente os bens para revenda, armazenagem e frete na operação de venda, a cuja aquisição a legislação conferiu expressamente direito de creditamento, no inciso I do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e nos incisos I e IX do art. 3º, c/c art. 15, da Lei nº 10.833, de 2003. 40. Destarte, deve-se reconhecer que o termo insumo consignado no inciso II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de 2003, foi utilizado em sua acepção restritiva, para alcançar apenas bens e serviços direta e imediatamente relacionados com a produção de bens destinados à venda ou com a prestação de serviços a terceiros. (...)45. Diante disso, constata-se que não procede a interpretação defendida por alguns de que o termo insumo na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins abrangeria todos os custos de produção da pessoa jurídica, pois, como visto, os custos de produção a que a legislação das contribuições pretendeu conceder creditamento foram expressamente listados. 46. Outro ponto que merece destaque é que se mostra equivocada a afirmação de que a adoção da interpretação restritiva acerca do conceito de insumo na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins corresponderia à utilização da legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). 47. Conforme se demonstrou acima, a adoção do conceito restritivo de insumo na legislação das aludidas contribuições decorre das regras constantes desta mesma legislação e não da adaptação da legislação de qualquer outro tributo. 48. Sem embargo, o ponto comum entre a legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, acerca do conceito de insumo, e a legislação do IPI é a exigência, mutatis mutandis, de relação direta e imediata entre o bem ou serviço em relação ao qual se pretende apurar crédito e o produto ou serviço final disponibilizado ao público externo. 49. De outra banda, deve-se salientar que o fato de a restritividade do conceito de insumos limitar a possibilidade de apuração de créditos em algumas atividades econômicas foi considerada pela legislação da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins e foi expressamente resolvida por meio da manutenção de tais atividades no regime anterior à não cumulatividade, cognominado de regime de apuração Fl. 3478DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 17 cumulativa, conforme lista de pessoas jurídicas e atividades constantes do art. 8º da Lei nº 10.637, de 2002, e do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003. 50. Exemplificativamente, permaneceram no regime de apuração cumulativa precipuamente em razão das limitações à apuração de créditos as instituições financeiras, entidades de previdência privada, securitizadoras, prestadoras de serviços de educação, prestadoras de serviços de telecomunicações, empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens, entre muitas outras. 51. Por fim, resta salientar que a adoção de um modelo puro e ilimitado de não cumulatividade é uma etapa avançada do desenvolvimento do sistema tributário de um país soberano, porquanto demanda a formação de uma complexa conjuntura política, econômica e operacional. Exemplificativamente, um modelo puro de não cumulatividade sugeriria a adoção de uma alíquota única de incidência do tributo e a permissão irrestrita de creditamento em relação aos dispêndios da pessoa jurídica. Não à toa esse modelo puro não está implementado na grande maioria dos países. 52. Como tem sido amplamente noticiado pelos meios de comunicação, já há alguns anos o Ministério da Fazenda e a RFB vêm desenvolvendo estudos e ações com vistas à reforma da legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins objetivando a adoção de um modelo de não cumulatividade o quanto mais puro possível. Todavia, tamanha a complexidade política, econômica e operacional envolvida que o referido projeto de reforma ainda não foi levado a efeito. 53. Ora, se ainda não foi possível adotar uma não cumulatividade ampla e completa por meio de prolongadas negociações políticas, evidentemente não é por meio da indevida e manifestamente ilegal interpretação ampliativa do conceito de insumo que essa “reforma” deve ser realizada. (...)Importa frisar que ao julgador administrativo é vedada a ampliação ou violação dos limites dos atos legais ou infralegais para abarcar outras situações não previstas na legislação tributária, ainda mais quando tal ampliação vai contra o entendimento fixado pela Administração Tributária. No que se refere aos créditos calculados pela empresa sobre dispêndios relacionados ao cultivo da cana de açúcar (item 2.3 da Impugnação - Dos créditos de PIS e COFINS sobre dispêndios no cultivo de cana-de-açúcar), tem-se que a auditoria procedeu às glosas por entender que não foram diretamente empregados na fabricação do açúcar e do álcool, os bens e serviços abaixo relacionados, dentre outros: a) aquisição de bens: óleo diesel, outros óleos e graxa, utilizados em atividades relacionadas à lavoura; Fl. 3479DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 18 b) contratação de serviços de: aplicação aérea de inseticida, aplicação aérea de maturador, aplicação de herbicida tratorizado, desmanche/confecção de cerca/transporte de benfeitorias, dessecação tratorizado, mecânica agrícola diversa, transporte de cana-de-açúcar para moagem, transporte de cana para plantio e de análises. A fiscalização expurgou os créditos apurados a título de insumo sob o argumento de que a plantação de cana-de-açúcar é classificada como uma cultura permanente, razão pela qual os custos para sua formação e manutenção deveriam compor o ativo imobilizado e produzir créditos relacionados com a exaustão. Com base nas peculiaridades da agroindústria, o contribuinte defende que seu processo produtivo compreende a lavoura e a industrialização e os bens e serviços cujos créditos foram glosados estão diretamente ligados à sua atividade produtiva. A controvérsia torna necessária a determinação do papel da atividade de cultivo da cana na cadeia produtiva do açúcar e do álcool, dentro do universo das regras que determinam a apuração de créditos da não cumulatividade. Essa distinção é importante logo no início, ou seja, não se trata aqui de examinar a atividade econômica ou sua integração em si, mas situá-la dentro dos parâmetros de apuração do crédito da não cumulatividade. A fabricação de açúcar e álcool e a produção de cana-de-açúcar são dois processos diferentes e que não se confundem, razão pela qual eventuais custos e despesas com a cultura de cana-de-açúcar e seu transporte até a unidade de fabricação do açúcar e do álcool, não se enquadram no conceito legal de insumo desta fabricação. Com efeito, a Lei nº 10.833, de 2003 , assim regula a apuração de créditos: Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (...)No caso da indústria do açúcar e do álcool que traz integrada a lavoura canavieira, a cana não tem o caráter de bem ou produto destinado à venda. Como afirma o próprio contribuinte, os produtos comercializados no mercado são o açúcar, o álcool e a energia elétrica obtida a partir do tratamento do bagaço da cana. A sistemática de apuração não cumulativa das contribuições tem como conceito essencial o de faturamento, o qual decorre da venda de produtos ou serviços pelo contribuinte. A partir desse faturamento é que se determina o tributo devido, determinação essa na qual são computados os Fl. 3480DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 19 créditos previstos na legislação. Na medida em que a cana não é objeto de comercialização, não cabe falar em apuração de créditos a partir de bens e serviços empregados em sua produção. Dessa forma, para fins de apuração de créditos da não cumulatividade, sem perquirir as características de um processo produtivo eventualmente verticalizado, resta clara a distinção entre os dois processos produtivos. Por conseguinte, os custos com a implantação e manutenção da lavoura não podem assumir a natureza de insumo da atividade industrial. Este é o entendimento da administração, como se pode observar em diversas Soluções de Consulta, cujos trechos de tres delas seguem abaixo reproduzidos. Solução de Consulta nº 29 - SRRF03/Disit, de 2012 (...) Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se tratarem de processos produtivos diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração de créditos na determinação da Contribuição para o PIS/Pasep devida sobre as receitas auferidas com vendas de açúcar e de álcool produzidos. Dispositivos Legais: CF/1988, art. 150, § 6º; CTN, art. 111; Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º; Lei nº 10.833, de 2003, art. 15; IN SRF nº 247, de 2002. (...) Ainda que a cana-de-açúcar seja matéria prima necessária à fabricação do açúcar e do álcool, a opção por cultivar a própria cana não torna esse cultivo parte do processo de produção de açúcar e de álcool. Aquele cultivo compõe, simplesmente, parte da cadeia econômica dos produtos finais citados. Cultivar o vegetal é, na verdade, um outro processo, que resulta em um produto específico, a cana-de-açúcar (...).Solução de Consulta nº 269 – SRRF08/Disit, de 2012 (...) NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. FABRICANTE DE AÇÚCAR E ÁLCOOL. PRODUTORA E COMERCIALIZADORA DE CANA-DE-AÇÚCAR. Os dispêndios efetuados por pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não-cumulativo da contribuição para o PIS/Pasep, fabricante de açúcar e álcool, com a aquisição de combustíveis que utiliza em máquinas, equipamentos e veículos que não emprega nos processos de industrialização dos quais resultam tais mercadorias não se caracterizam, para fins de apuração de créditos na forma do art.3º, II, da Lei nº 10.637, de 2002, como dispêndios com insumos utilizados na fabricação desses produtos, e, portanto, não ensejam direito à apuração de créditos da referida contribuição social. 17. No que toca à parcela da cana-de-açúcar que é produzida pela consulente e por ela destinada à sua atividade de fabricação de açúcar e álcool, bem como a suas operações de transporte interno de matérias- Fl. 3481DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 20 primas, cumpre mais uma vez destacar, portanto, que, como já detalhadamente destacado, para efeitos do inciso II do art. 3º tanto da Lei nº 10.637, de 2002, como da Lei nº10.833, de 2003, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, sim, apenas como aqueles bens ou serviços adquiridos de pessoa jurídica, intrínsecos à atividade, aplicados ou consumidos na industrialização do produto. 17.1 Conclui-se, pois, que, em relação à parcela da base de cálculo da consulente composta pelas receitas advindas da atividade de fabricação de açúcar e de álcool para venda, seus dispêndios efetuados com a aquisição de combustíveis que utiliza em máquinas, equipamentos e veículos não empregados nos processos de industrialização dos quais resultam açúcar e álcool não se caracterizam, para fins de apuração de créditos na forma do art.3º, II, da Lei nº 10.833, de 2003, como dispêndios com insumos utilizados na fabricação desses produtos, e, portanto, não ensejam direito à apuração de créditos de contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 17.2 Note-se que, tanto atividades agrícolas como a atividade de transporte de matérias-primas, seja este realizado entre diferentes núcleos dentro do estabelecimento da consulente e as instalações fabris nele localizadas, seja ele entre diferentes estabelecimentos da empresa, em nada se confundem com a atividade de fabricação de açúcar e de álcool, isto é, com as operações fabris das quais de fato se originam tais mercadorias. 17.3 Assim sendo, em relação à parcela de sua base de cálculo composta pelas receitas advindas da atividade de fabricação de açúcar e de álcool para venda, não lhe ensejam apuração de créditos os dispêndios realizados pela consulente tanto em atividades agrícolas como em atividade de transporte de matérias-primas, sendo irrelevante se este transporte é realizado por frota própria ou por pessoa jurídica contratada para execução desse serviço.(...) Solução de Consulta nº 65 – SRRF08/Disit, de 2013 (...) Note-se que a atividade agrícola de cultivo de cana de açúcar em nada se confunde com a atividade de fabricação de açúcar e de álcool, isto é, com as operações fabris das quais de fato se originam tais mercadorias. Assim sendo, não ensejam a apuração de créditos as peças e os serviços adquiridos visando à manutenção das máquinas e equipamentos diretamente utilizados no cultivo da cana de açúcar que servirá de matéria-prima para a produção de álcool e açúcar, estes sim, vendidos pela consulente.(...) Portanto, todos os desembolsos empregados na atividade de plantio e cultivo da cana-de-açúcar não são considerados insumos, para fins de geração de créditos de PIS e Cofins não-cumulativos, na etapa de produção industrial do álcool e do açúcar. Fl. 3482DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 21 Embora se reconheça que esse entendimento ainda provoque disputas, a jurisprudência administrativa já se manifestou no sentido de endossá-lo, conforme se constata no seguinte Acórdão emitido pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Acórdão nº 3403-002.892, de 2014: CULTIVO DE CANA-DE-AÇÚCAR. ATIVIDADE AGRÍCOLA. INSUMOS EMPREGADOS. GLOSA. O valor das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários, materiais de embalagem, combustíveis e lubrificantes empregados na fase agrícola do processo produtivo (cultivo da cana-de-açúcar) devem ser excluídos da base de cálculo do crédito presumido. CONCEITO DE INSUMO. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. VINCULAÇÃO À LEGISLAÇÃO DO IMPOSTO. Só geram direito ao crédito presumido os materiais intermediários que se desgastem ou sejam consumidos mediante contato físico direto com o produto em fabricação e que não sejam passíveis de ativação obrigatória. Assim, os gastos sujeitos a glosa não permitiriam, efetivamente, a apuração de créditos da não cumulatividade na condição de insumos por conta da própria natureza dos bens e serviços. Quanto ao item 2.4 da contestação - Dos créditos de PIS e COFINS sobre despesas de transporte entre estabelecimentos, que foram objeto de glosa pela auditoria tem-se o aproveitamento sobre despesas de transporte de produtos acabados ou em elaboração entre os estabelecimentos da própria empresa ou para outra empresa. Foi apurado, através dos conhecimentos de transporte e das notas fiscais dos produtos transportados que os créditos foram apurados sobre as operações entre os estabelecimentos da mesma pessoa jurídica: "a) Industrialização efetuada para outra empresa; b) Remessa para industrialização por encomenda; c) Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda; d) Transferência de material de uso ou consumo; e e) Transferência de produção do estabelecimento. (... Anexo II ...)". A legislação permite despesas com fretes utilizados no transporte de insumos adquiridos para fabricação de bens destinados à venda e de fretes nas operações de vendas desses bens diretamente ao adquirente (comprador) e não permite o aproveitamentos de créditos sobre despesas de fretes com o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimento da mesma pessoa jurídica: Solução de Divergência n° 11, Cosit, de 2007 ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins EMENTA: Cofins - Apuração Fl. 3483DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 22 não-cumulativa. Créditos de despesas com fretes. Por não integrar o conceito de insumo utilizado na produção e nem ser considerada operação de venda, os valores das despesas efetuadas com fretes contratados, ainda, que pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no país para realização de transferências de mercadorias (produtos acabados) dos estabelecimentos industriais para os estabelecimentos distribuidores da mesma pessoa jurídica, não geram direito a créditos a serem descontados da Cofins devida. Somente os valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da Cofins devida. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833, de 2003, arts. 3º e 93, I. Em relação aos fretes, a previsão legal para creditamento encontra-se no art. 3º, IX e no art. 15 da Lei 10.833, de 2003: Art. 3º ... IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, ... de 2002, o disposto: II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; Do dispositivo acima extrai-se que o direito ao credito está ligado, necessariamente, a uma operação de venda. Ou seja, gastos com frete para simples transferência de mercadorias entre estabelecimentos da pessoa jurídica, ou mesmo, durante o processo de produção, bem como remessas para industrialização por encomenda ou seu retorno, não geram créditos. No caso em tela as despesas de frete glosadas tratam-se em verdade de despesas de movimentação de bens ou de produtos acabados ou em elaboração dentro da própria indústria ou para industrialização por encomenda. Logo, inadmissível o creditamento com base no art. 3º, IX, da Lei nº 10.833, de 2003. Nessa linha de entendimento, aponta também a seguinte Solução de Divergência a seguir ementada: SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 2, de 2011 ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins EMENTA: Cofins - Apuração não cumulativa. Créditos de despesas com fretes. Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os Fl. 3484DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 23 estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Cofins. Desta forma, não se enquadram nas disposições normativas pertinentes ao cálculo não-cumultativo das contribuições em tela o transporte realizado para remessa para industrialização por encomenda e seu retorno, a transferência de material de uso ou consumo e a transferência de produção do estabelecimento, tanto de produtos acabados como em elaboração. Por conseguinte, mantêm-se as glosas desses créditos. No que tange ao item 2.5 da impugnação - Do procedimento adotado pelo Auditor Fiscal na apuração de créditos e contribuições devidas, houve a seguinte argumentação, que pode ser resumida com os seguintes parágrafos das razões de defesa: 2.5.1. ... ... o Auditor Fiscal refez a apuração de créditos ..., desconsiderando os créditos glosados e, com isso, apurando créditos ... em valores inferiores àqueles que haviam sido escriturados ... Paralelamente, refez a apuração das contribuições devidas, nela incluindo as receitas supostamente omitidas. Com isso, a fiscalização resultou na redução dos créditos, de um lado, e, de outro, na majoração das contribuições devidas. Ao refazer o confronto entre créditos e débitos, o Auditor constatou que, em quase todos os períodos, mesmo com a glosa, havia saldo de créditos suficiente para compensar os débitos apurados, incluídos aqueles lançados neste procedimento fiscal. No entanto, ao invés de considerar compensado o débito em cada período, e reduzir os valores glosados dos saldos informados pela Impugnante nos seus pedidos de ressarcimento (PER), a Autoridade Fiscal manteve os créditos remanescentes, após a glosa, informados nos pedidos de ressarcimento (PER) para considerar insuficientes os créditos disponíveis para desconto das contribuições apuradas em alguns períodos. Logo, não se justifica o procedimento de, a um tempo, autuar a Impugnante pela suposta existência de débitos de PIS e COFINS não recolhidos, e, também, chancelar a existência de saldo credor das contribuições objeto de pedido de ressarcimento. ... Em havendo créditos excedentes, estes devem ser ajustados no pedido de ressarcimento. Cumpre esclarecer à empresa que a análise e o procedimento da auditoria neste contexto foi de acordo com a legislação e a vontade da empresa expressa em seus Pedidos de Ressarcimento, considerando-se, por óbvio, a apuração das omissões de receita e as glosas de diversos tipos de créditos. Fl. 3485DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 24 Não poderia o Auditor, a seu bel prazer determinar quais seriam as opções da empresa com a situação surgida após a fiscalização. O Relatório de Fiscalização explicita com clareza os procedimentos adotados: O contribuinte calculou os créditos de PIS e COFINS sobre custos, despesas e encargos comuns vinculados a diferentes espécies de receitas (Crédito vinculado à receita tributada no mercado; crédito vinculado à receita não tributada no mercado interno; crédito vinculado à receita de exportação) pelo método do rateio proporcional. Assim sendo, a fiscalização procedeu ao rateio proporcional das glosas dos diferentes tipos créditos de PIS e COFINS sobre a aquisição de bens e serviços (vide rateio das glosas no Anexo III do Relatório de Fiscalização; vide detalhamento das glosas de bens e serviços nos Anexos I e II do Relatório de Fiscalização). O Anexo III do Relatório de Fiscalização demonstra, após as glosas de créditos aproveitados indevidamente sobre a aquisição de bens e serviços, os novos valores de créditos disponíveis para desconto e passíveis de ressarcimento. O Anexo V do Relatório de Fiscalização demonstra a reconstituição da EFD Contribuições e os novos valores de créditos de PIS e COFINS passíveis de ressarcimento. O Anexo VI demonstra as diferenças de PIS e COFINS a recolher devido a insuficiência de créditos disponíveis para desconto das contribuições apuradas no período. Verifica-se que os créditos disponíveis para desconto, não foram suficientes para extinguir todo o PIS e COFINS então apurados, assim com respaldo na legislação houve a utilização dos créditos cuja única possibilidade de uso é o desconto das contribuições devidas. Tais cálculos se encontram no Anexo VI conforme indica o Relatório de Fiscalização. De outro lado, houve a diminuição dos Pedidos de Ressarcimento que, segundo a legislação é opção da empresa e ato unilateral de vontade, cabendo ao fisco apenas e tão somente o reconhecimento do direito creditório pleiteado ou, ainda, a glosa de valores. O contribuinte deve ter ciência, cumprindo esclarecer no presente voto, de que não há "RESSARCIMENTO DE OFÍCIO" e nem "COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO" durante os procedimentos de auditoria e previstas para o caso em exame. Ao contrário, as auditorias sempre atuam deste mesmo modo em casos idênticos ao ora em exame, tendo em vista as considerações a serem levadas em conta diante das inúmeras possibilidades de ocorrência de informações já apresentadas pelas empresas fiscalizadas e os controles dos sistemas informatizados da RFB. A título meramente exemplificativo: os créditos pleiteados nos Pedidos de Ressarcimento analisados já podem ter sido objeto de compensações através de DCOMP's, apresentadas pelo autuado, que citem os PER como origem de crédito, não cabendo ao fisco a inversão de possíveis Fl. 3486DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 25 manifestações de vontade da empresa expressas em DCOMP's que possivelmente tenham extinto outros débitos. Correta, portanto, a autuação, tanto no que diz respeito à tributação das baixas de passivos de IPI e às glosas dos créditos da não cumulatividade. No que se refere à discussão levantada sobre os princípios constitucionais que a reclamante entendeu terem sido infringidos, tais como o do não confisco e o da legalidade, dentre outros, destaque-se que é pacífica a jurisprudência sobre a incompetência dos órgãos julgadores administrativos para apreciar a inconstitucionalidade de normas legais aplicadas à autuada, conforme enunciado de súmula do 1º Conselho de Contribuintes: Súmula 1º CC nº 2: O Primeiro Conselho de Contribuintes não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. E mais, o enfrentamento de discussões acerca de princípios constitucionais compete exclusivamente ao Poder Judiciário por força do próprio texto constitucional, não cabendo apreciar questões relativas a ofensa a princípios constitucionais, tais como da legalidade, da razoabilidade, do não confisco ou da capacidade contributiva, dentre outros, competindo, no âmbito administrativo, tão somente aplicar o direito tributário positivado. No que se refere à doutrina trazida aos autos pela requerente, cumpre enfatizar que não se conformam em textos normativos, não ensejando, pois, subordinação administrativa. Com relação a toda a jurisprudência judicial mencionada na peça de defesa, há que prevalecer o princípio da legalidade por meio do qual, na Administração Pública, os seus agentes somente podem fazer o que a lei os autoriza (art. 37 da Constituição Federal). Ademais, por falta de lei que lhe atribua eficácia normativa, não constituem normas gerais de direito tributário as decisões trazidas pela reclamante. Ressalte-se que a extensão dos efeitos das decisões judiciais, no âmbito da RFB, possui como pressuposto o atendimento de um dos requisitos previstos no § 6º do art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972, quais sejam: a existência de declaração de inconstitucionalidade por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal, de dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, de súmula da Advocacia-Geral da União ou de parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República. Assim, por não se enquadrarem em nenhuma das hipóteses, as sentenças judiciais trazidas aos autos, produzem efeitos apenas em relação às partes que integram os respectivos processos e com estrita observância do conteúdo dos julgados. Fl. 3487DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 26 Não há, pois, como aplicar sobreditas decisões judiciais ao caso aqui tratado. No que tange à jurisprudência administrativa constante da peça de defesa, tem-se que não se aplicam ao presente caso, porquanto as decisões administrativas não se constituem em normas gerais, salvo se houver súmula vinculante sobre a matéria. Há, por fim, algumas considerações a fazer. A primeira é que, a nosso juízo, os bens e serviços utilizados na fase agrícola, assim como a depreciação de tais bens, também não ensejam o creditamento. É que, segundo o art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, somente geram o direito ao crédito, no regime não cumulativo, os bens e serviços utilizados como insumos na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Vejam: Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:(Regulamento) I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos:(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) a) no inciso III do § 3odo art. 1odesta Lei; e(Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)(Produção de efeitos) b) nos §§ 1oe 1o-A do art. 2odesta Lei;(Redação dada pela lei nº 11.787, de 2008) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata oart. 2oda Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 daTipi;(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica; III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 3488DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 27 VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;(Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei; IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.(Incluído pela Lei nº 11.898, de 2009) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.(Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014)(g.n.) Note-se que o dispositivo legal descreve de forma exaustiva todas as possibilidades de creditamento. Se se pretendesse abarcar todos as despesas realizadas para a obtenção da receita, não veríamos o elenco de hipóteses que vemos na norma. Ademais, consoante deixou cristalino o legislador na Exposição de Motivos da Medida Provisória – MP n.º 135, de 30/10/2003, posteriormente convertida na Lei n.º 10.833, de 2003, um dos principais motivos para o estabelecimento do regime não cumulativo na apuração do PIS e da Cofins foi combater a verticalização artificial das empresas, a fim de que as diversas etapas da fabricação de um produto ou da prestação de um serviço pudesse ser realizado por empresas diversas, de sorte a gerar condições para o crescimento da economia. 1 Admitir que, no cálculo dos créditos, se incluam os dispêndios na aquisição daqueles bens ou serviços só remotamente empregados na produção do produto final ou no serviço prestado – os chamados "insumos dos insumos" – é não apenas permitir o que o legislador pretendeu desestimular, mas é também legislar. Afinal, os diplomas legais aqui referidos delimitaram os insumos àqueles bens e serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, é dizer, aqueles insumos efetivamente empregados no produto final do processo de industrialização ou no serviço prestado ao tomador, não aqueles bens ou serviços consumidos, pela próprio contribuinte, em etapas anteriores, aqueles, enfim, só remotamente empregados. Fl. 3489DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 28 No caso em tela, como já antecipamos, os créditos pretendidos pela Recorrente têm origem nos gastos realizados na produção da cana-de- açúcar, ou seja, na fase agrícola, não na industrial (é só nesta fase que se pode permitir o creditamento com fundamento no inciso II do art. 3º). Considerando que tais despesas não foram utilizadas diretamente na fabricação dos produtos vendidos (v.g., nem por hipótese o defensivo agrícola por entrar na fabricação do açúcar, do álcool ou de subprodutos da indústria sucralcooleira), não se faz possível o creditamento. É como vem entendendo a 3ª Turma da CSRF. Exemplificativamente: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Data do fato gerador: 29/02/2004 COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO. INSUMO DE INSUMO. IMPOSSIBILIDADE A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas PIS/COFINS informa de maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para creditamento sobre gastos com serviços de transporte de funcionários, combustíveis e lubrificantes para o maquinário agrícola e aquisições de adesivos, corretivos, cupinicidas, fertilizantes, herbicidas e inseticidas utilizados nas lavouras de cana-de-açúcar. (Redator Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Acórdão nº 9303-005.541, de 16/08/2017) Esse, contudo, não é, como todos sabemos, o entendimento dos demais integrantes desta Turma2, de modo que, somente por economia processual e apreço ao princípio da colegialidade, também passamos a adotar aqui aquele plasmado nos fundamentos que 1 Exposição de Motivos da Medida Provisória – MP n.º 135, de 2003: 1.1. O principal objetivo das medidas ora propostas é o de estimular a eficiência econômica, gerando condições para um crescimento mais acelerado da economia brasileira nos próximos anos. Neste sentido, a instituição da Cofins não-cumulativa visa corrigir distorções relevantes decorrentes da cobrança cumulativa do tributo, como por exemplo a indução a uma verticalização artificial das empresas, em detrimento da distribuição da produção por um número maior de empresas mais eficientes – em particular empresas de pequeno e médio porte, que usualmente são mais intensivas em mão de obra. 2 PROCESSO PRODUTIVO. PRODUÇÃO DE AÇÚCAR E ÁLCOOL. ETAPA AGRÍCOLA. CUSTOS. CRÉDITO. Os custos incorridos com bens e serviços aplicados no cultivo da cana de açúcar guardam estreita relação de pertinência, emprego e essencialidade com o processo produtivo das variadas formas e composição do álcool e do açúcar e configuram custo de produção, razão pela qual integram a base de cálculo do crédito das contribuições não cumulativas. (Rel. Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, Acórdão nº 3201-003.411, 02/02/2018) Fl. 3490DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 29 vimos de reproduzir. Assim, os gastos realizados na fase agrícola para o cultivo de cana-de-açúcar a ser utilizado na produção do açúcar e do álcool também podem ser levados em consideração para fins de apuração de créditos para o PIS/Cofins. A segunda observação diz com as despesas realizadas com fretes utilizados no transporte interno de produtos em elaboração e de produtos acabados entre os estabelecimentos industriais da mesma empresa, que, no entendimento adotado no acórdão recorrido, não geram créditos de PIS/Cofins. Tais matérias já se encontram sedimentadas na CSRF, conferindo, em ambas as hipóteses, o crédito correspondente. Vejam: PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS INDUMENTÁRIAS, SERVIÇOS DE LIMPEZA OPERACIONAL DO FRIGORÍFICO, GESTÃO DE MAQUINÁRIO DE PRODUÇÃO E FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE.Deve-se observar, para fins de se definir “insumo” para efeito de constituição de crédito de PIS e de Cofins, se o bem e o serviço são considerados essenciais na prestação de serviço ou produção e se a produção ou prestação de serviço demonstram-se dependentes efetivamente da aquisição dos referidos bens e serviçosDe acordo com artigo 3º da Lei nº 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art. 3º, da Lei nº 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária, portanto, capaz de gerar créditos de PIS e COFINS, referente as despesas incorridas com a aquisição de indumentárias, serviços de limpeza operacional do frigorífico, gestão energética do maquinário da produção, e fretes de transferência de produtos em elaboração e acabados. (3ª CSRF, Acórdão nº 9303-008.603, de 15/05/2019) PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Conquanto a observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na operação de venda. (3ª CSRF, Acórdão nº 9303-008.578, de 15/05/2019) Ainda há a reversão, meramente contábil, das obrigações de IPI. Fl. 3491DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.171 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10835.720557/2015-96 30 Segundo a fiscalização, há, no caso, a extinção de um passivo sem o concomitante desaparecimento de um ativo, de valor igual ou superior, o que constituiria acréscimo patrimonial. Assim, a baixa da dívida deveria corresponder ao reconhecimento de uma nova receita. Ocorre que, conforme comprovou a diligência, em todos os meses em que houve a constituição da provisão do IPI, a base de cálculo do PIS/COFINS informada no Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais – Dacon correspondia ao faturamento antes da contabilização desta provisão, sendo que, nos mesmos meses, o total das receitas auferidas na venda de açúcar foi oferecido à tributação. Nesse contexto, tributar a reversão da provisão (ou obrigação, como quer a fiscalização) constituiria, de fato, como sustenta a Recorrente, uma dupla incidência, que se daria quando de sua constituição e quando de sua reversão, de sorte que não cabe novamente tributar a mesma parcela do faturamento já anteriormente oferecida à tributação. Com base no exposto, dou parcial provimento ao recurso voluntário, revertendo todas as glosas de créditos originadas dos custos incorridos no cultivo da cana-de-açúcar e no transporte de mercadorias (em processo ou acabadas) entre os estabelecimentos da Recorrente, e excluindo a demanda referente às baixas da provisão do IPI. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário, revertendo todas as glosas de créditos originadas dos custos incorridos no cultivo da cana-de-açúcar e no transporte de mercadorias (em processo ou acabadas) entre os estabelecimentos da Recorrente, e excluindo a demanda referente às baixas da provisão do IPI. (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente Redator Fl. 3492DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.725179/2023-00
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Oct 02 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Oct 24 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2012 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO-ADMINISTRADOR. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisões em contextos fáticos distintos, concernente a imputação de responsabilidade sob motivação diversa do recorrido, bem como em cenário no qual a qualificação da penalidade foi afastada.
Numero da decisão: 9101-007.182
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Assinado Digitalmente Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Relator Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Nome do relator: GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES
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CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO-ADMINISTRADOR. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisões em contextos fáticos distintos, concernente a imputação de responsabilidade sob motivação diversa do recorrido, bem como em cenário no qual a qualificação da penalidade foi afastada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Assinado Digitalmente Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Relator Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Fl. 3513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 2 RELATÓRIO Antes de relatarmos o recurso, vale destacar que o presente feito foi aberto apenas para fins de dar prosseguimento ao recurso especial do recorrente, relativamente ao vínculo da responsabilidade tributária. Os créditos tributários estão controlados pelo processo original nº 16095.720050/2016-19. Vale ainda destacar que o recurso foi apresentado no processo original e em peça conjunta em nome de CARLOS ALBERTO CORDEIRO e MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO. Os atos que seguiram foram também conjuntos para os dois até as contrarrazões da Procuradoria. Posteriormente, o feito original foi desmembrado em dois outros processos: o presente e o de nº 10880.724915/2023-02. Este último já foi julgado por este Colegiado por meio do acórdão de nº 9101-006.737, em 14 de setembro de 2023. Naquela oportunidade, constou equivocadamente a sujeição passiva das duas pessoas físicas, erro que foi corrigido pelo despacho de fls. 3.544-3.549 do citado processo 10880.724915/2023-02. Por meio da peça de fls. 3.493-3.508 do presente feito, o Sr. Carlos acusa o mesmo equívoco ocorrido no processo nº 10880.724915/2023-02, o qual, contudo, já foi saneado naquele feito e não contamina o presente processo. Em síntese, o processo nº 16095.720050/2016-19 controla os créditos tributários, o processo nº 10880.724915/2023-02 diz respeito ao vínculo de responsabilidade de MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO, enquanto o presente processo (10880.725179/2023-00) é atinente ao vínculo de responsabilidade de CARLOS ALBERTO CORDEIRO. Desse modo, o recurso aqui analisado é atinente à sujeição passiva de CARLOS ALBERTO CORDEIRO, que, inconformado com a decisão proferida pela Primeira Turma Ordinária, Segunda Câmara, da Primeira Seção de Julgamento, por meio do Acórdão nº 1201-002.768, integrado pelo Acórdão de Embargos nº 1201-005.120, ofereceu recurso especial de divergência com julgados de outros colegiados, relativamente a dois temas, mas se deu seguimento ao recurso a apenas um deles assim descrito: “responsabilidade solidária de sócios – necessidade de prova da prática de ato com dolo, afronta à lei ao contrato social, ou com excesso de poder (art. 135, III, do CTN)”. Nem o acórdão principal, nem o proferido em sede de embargos, possui ementa representativa da divergência. Assim, reproduzo abaixo a parte do voto conduto do acórdão principal que trata do tema: Responsabilidade solidária Fl. 3514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 3 A qualificação da responsabilidade solidária dos sócios administradores, Srs. CARLOS ALBERTO CORDEIRO e MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO ocorreram com base no artigo 135, III, do CTN. O silogismo empregado pela autoridade autuante foi o seguinte: como referidas pessoas físicas detinham, no período autuado, poderes de administração e representação da Recorrente, e considerando que elas, mesmo intimadas, não atenderam ou indicaram quem teria "fechado" os negócios com as empresas inidôneas, elas possuiriam responsabilidade pessoal por tais atos empresariais. Nesse caso específico, notadamente em face da omissão na resposta à fiscalização, entendo que a autoridade fiscal agiu corretamente na sujeição passiva por solidariedade em face da infração apontada, devendo a decisão da DRJ ser mantida nesse ponto. Foram apontados diversos paradigmas, mas, mas só os dois primeiros foram apreciados por questões regimentais. São eles os acórdãos nº 1301-002.271 e 1402-001.197. Abaixo, reproduzimos suas ementas na parte relevante para a apreciação da divergência: RESPONSABILIDADE. INTERESSE COMUM. ATO COM INFRAÇÃO DE LEI. AUTORIA. AUSÊNCIA DE PROVA. Não deve prosperar a responsabilidade tributária imputada pelo Fisco quando ausentes, nos autos, provas do interesse comum distinto da própria situação de sócio da pessoa jurídica, também não sendo suficiente a mera presunção da prática de ato omissivo por parte do sócio administrador. (AC nº 1301-002.271) RESPONSABILIDADE DE TERCEIRO. NECESSIDADE DE INDICAR A CONDUTA ILÍCITA PRATICADA PELO AGENTE E O REFLEXO DESTA NO NÃO PAGAMENTO DO TRIBUTO. O sócio, o gerente ou administrador pode vir a ser terceiro responsável não polo fato de guardar tal condição, mas sim por ato ilícito que venha a praticar. Neste sentido, para se atribuir responsabilidade aos diretores é necessário apontar a conduta praticada por estes. No caso dos autos, atribuiu-se a responsabilidade com base no artigo 135, III, do CTN, que trata de "atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos." No entanto, a autoridade autuante não descreveu um único fato supostamente praticado pelos agendes indicados que refletisse conduta destes caracterizando infração à lei ou aos estatutos da empresa. Em síntese, imputou-se responsabilidade pelo simples fato de que o nome das referidas pessoas constava da ata de eleição do Conselho de Administração, situação que revela absolutamente incabível. (AC 1402-001.197) Fl. 3515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 4 Por meio do despacho específico, o Presidente da Segunda Câmara da Primeira Seção do CARF deu seguimento ao recurso. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões tempestivas, por meio das quais teceu considerações acerca do mérito do recurso. Não questionou, pois, o seu conhecimento. Basicamente, a Procuradoria repisou os elementos de prova que levaram à autuação de glosa de custos por meio de práticas fraudulentas, práticas estas que impõem a atribuição de responsabilidade tributária aos gestores da pessoa jurídica. É o relatório do essencial. VOTO Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Relator Conhecimento No julgamento do processo nº 10880.724915/2023-02, em nome de MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO, fiquei vencido quanto ao conhecimento. A maioria do Colegiado decidiu por não conhecer do recurso, nos termos do voto vencedor da lavra da I. Conselheira Edeli Pereira Bessa, que abaixo reproduzo: O I. Relator restou vencido em seu entendimento favorável ao conhecimento do recurso especial. A maioria do Colegiado compreendeu que os responsáveis não lograram demonstrar o dissídio jurisprudencial acerca da imputação mantida, nos seguintes termos do Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, no voto condutor do acórdão recorrido: A qualificação da responsabilidade solidária dos sócios administradores, Srs. CARLOS ALBERTO CORDEIRO e MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO ocorreram com base no artigo 135, III, do CTN. O silogismo empregado pela autoridade autuante foi o seguinte: como referidas pessoas físicas detinham, no período autuado, poderes de administração e representação da Recorrente, e considerando que elas, mesmo intimadas, não atenderam ou indicaram quem teria "fechado" os negócios com as empresas inidôneas, elas possuiriam responsabilidade pessoal por tais atos empresariais. Nesse caso específico, notadamente em face da omissão na resposta à fiscalização, entendo que a autoridade fiscal agiu corretamente na sujeição passiva por solidariedade em face da infração apontada, devendo a decisão da DRJ ser mantida nesse ponto. Trata-se, nestes autos, da constatação de operações fraudulentas confirmadas em face de três dos quatro fornecedores apontados no lançamento, acerca dos quais foram reunidos indícios de sua inexistência de fato, e a fiscalizada não logrou Fl. 3516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 5 comprovar os pagamentos correspondentes. A multa qualificada foi validada sob o entendimento de que houve formalização de operações inexistentes, ou melhor, simuladas, deduzidas como custo sem amparo jurídico, o que a meu ver constitui ação dolosa tendente a reduzir os tributos federais devidos. A intimação não atendida pelos responsáveis não está relatada no resumo apresentado no acórdão recorrido, mas a reprodução da conclusão fiscal, desde a imputação da multa qualificada, foi no sentido de que as infrações decorreram de ações de dirigentes, nos seguintes termos: 36. Conforme exaustivamente demonstrado ao longo deste termo, restou comprovado que os dirigentes do CORDEIRO FIOS E CABOS ELETRICOS LTDA, mediante aquisições de mercadorias de empresas inidôneas, cujas efetivas transações não foram comprovadas, modificaram as características essenciais do fato gerador, de modo a reduzir o montante dos impostos e contribuições devidas. Portanto, restou flagrantemente caracterizado o evidente intuito de fraudar a Fazenda Pública Federal, fato suficiente para justificar a exasperação da penalidade na forma prevista no citado art. 44, II, da Lei nº 9.430 de 1996, que assim dispõe: [...] 40. No presente trabalho, as condutas dos dirigentes se amoldam perfeitamente ao tipo legal capitulado no art. 72 supra, razão pela qual será aplicada a multa qualificada, prevista no art. 44, inciso I, § 1°, da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 2007: [...] G) SUJEITOS PASSIVOS SOLIDÁRIOS G1) – SÓCIOS-ADMINISTRADORES DA CORDEIRO FIOS E CABOS ELÉTRICOS LTDA: 49. Conforme cláusula 6° dos contratos sociais vigentes no ano de 2012, a administração e a gerência da sociedade estavam a cargo de CARLOS ALBERTO CORDEIRO e MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO. E no exercício das funções de administrador, praticou atos com infração de lei, conforme relatado nos itens anteriores, sendo responsável solidário nos termos do art. 135 da Lei nº 5.172/66. [...] 50. Em razão da imputação da responsabilidade solidária, relativas às infrações praticadas pela empresa CORDEIRO FIOS E CABOS ELÉTRICOS LTDA, todos os sujeitos passivos solidários serão cientificados das infrações imputadas, para exercerem o direito constitucional da ampla defesa e do contraditório. O recurso especial dos responsáveis teve seguimento com base nos paradigmas nº 1301-002.271 e 1402-001.197 porque, no primeiro caso, o outro Colegiado do CARF manifestou que para a atribuição da responsabilidade fundada no art. 135, inciso III do CTN, não basta que o arrolado seja administrador/dirigente, exigindo- se prova da sua participação ativa/pessoal nas fraudes constatadas, e no segundo caso foi enfatizada a necessidade de a fiscalização identificar a conduta comissiva/omissiva do agente, e sua relação com o inadimplemento do tributo. Contudo, no primeiro paradigma, embora também estivessem sob análise os efeitos da escrituração de notas fiscais inidôneas, destacou-se que não se encontra uma única menção ao nome do Sr. Rafi Kahtalian, nenhuma referência a Fl. 3517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 6 sua possível participação nas múltiplas fraudes constatadas. Nem ao menos se afirma, muito menos se comprova, que o Sr. Rafi Kahtalian estivesse à frente da parte lícita dos negócios da empresa. Já no presente caso, como evidenciado no relato transcrito no acórdão recorrido, restou comprovado que os dirigentes do CORDEIRO FIOS E CABOS ELETRICOS LTDA, mediante aquisições de mercadorias de empresas inidôneas, cujas efetivas transações não foram comprovadas, modificaram as características essenciais do fato gerador, de modo a reduzir o montante dos impostos e contribuições devidas. Houve imputação, portanto, aos dirigentes responsabilizados, e o voto condutor do acórdão recorrido destaca que elas, mesmo intimadas, não atenderam ou indicaram quem teria "fechado" os negócios com as empresas inidôneas. Esclareça-se que os responsáveis opuseram embargos de declaração ao acórdão recorrido, os quais foram admitidos inclusive com respeito à obscuridade quanto à ausência de respostas às intimações dos responsáveis solidários – contrariedade com as provas dos autos, sendo que no Acórdão de Embargos nº 1201-005.120 concluiu-se que: Registre-se que a ratio decidendi extraída do acórdão não está vinculada às intimações que as pessoas físicas receberam ou deixaram de receber ao longo da fiscalização, mas à conclusão lógica de que, ao representarem o contribuinte em atos que foram considerados ilegais, mercê da inidoneidade das operações realizadas, atraíram para si a responsabilidade solidária prevista no Código Tributário Nacional. Importa esclarecer que tais razões meritórias não contemplam, a juízo desta Relatoria, qualquer obscuridade ou contradição. As intimações recebidas pela pessoa jurídica, representada pelas pessoas físicas recorrentes, para justificar motivos diversos à conclusão de fraude penal – que autoriza a multa de ofício e sua qualificadora –, ensejaram a atração da corresponsabilidade de ambos em face do dispositivo legal apontado, tendo a Turma de Julgamento realizado a apreciação de todo o mérito, não sendo possível a desconstituição da decisão pela via dos Embargos, visto que inexistiu contradição ou obscuridade em relação a esse ponto, inclusive em relação à aplicação da multa qualificada, já analisada pelo Colegiado. (destacou-se) Assim, enquanto o paradigma analisa imputação pautada, tão só, na afirmação de que todos esses fatos não poderiam passar desapercebidos do sócio administrador da empresa, o Colegiado a quo vê na representação da pessoa jurídica pelos responsáveis participação ativa na ocultação de quem teria "fechado" os negócios com as empresas inidôneas. Assim, a circunstância invocada no recorrido como determinante para a manutenção da responsabilidade imputada aos recorrentes, está ausente no primeiro paradigma. Já com respeito ao segundo paradigma, para além da ausência de individualização da conduta dos vários diretores de sociedade anônima, tratava-se ali de infrações distintas – omissão de receitas financeiras e pagamentos sem causa por benefícios intermediados por Incentive House – sendo a qualificação da penalidade afastada. Fl. 3518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.182 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10880.725179/2023-00 7 Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece. No presente feito em nome CARLOS CARLOS ALBERTO CORDEIRO, as circunstâncias fáticas são exatamente as mesmas examinadas no processo nº 10880.724915/2023-02 em nome de MARIA ISABEL DE MELO CORDEIRO, o que impõe, a princípio, o mesmo desfecho. No entanto, apesar de ter, naquele processo, votado pelo conhecimento, os cuidadosos fundamentos oferecidos no voto vencedor pela Conselheira Edeli me convenceram, em face do que os adoto para não conhecer do presente recurso especial. Conclusão Por todo o exposto, voto por não conhecer do recurso voluntário. Assinado Digitalmente Guilherme Adolfo dos Santos Mendes Fl. 3519DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13204.000029/2002-17
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Nov 07 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Tue Nov 07 00:00:00 UTC 2006
Ementa: IPI – CRÉDITO PRESUMIDO PARA RESSARCIMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS E COFINS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. Não geram crédito de IPI as aquisições de produtos que não se enquadrem no conceito de matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário, assim entendidos os produtos que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, nos termos do PN CST nº 65/79. Produtos utilizados para tratamento de água nas caldeiras e torres de resfriamento, não utilizados em contato direto com o produto em fabricação, não geram direito ao crédito. IPI. CRÉDITO PRESUMIDO PARA RESSARCIMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS E COFINS. INCLUSÃO DO VALOR DOS FRETES CONTRATADOS. IMPOSSIBILIDADE. O valor pago sob a rubrica fretes, em decorrência da contratação de serviços de transportes, não gera direito ao crédito presumido, por não integrarem o valor das aquisições de matérias-primas, material de embalagem e produto intermediário. Precedentes da Câmara Superior. Recurso Negado
Numero da decisão: 204-01.945
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Matéria: IPI- processos NT - ressarc/restituição/bnf_fiscal(ex.:taxi)
Nome do relator: FLAVIO DE SÁ MUNHOZ
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ÁM-,.•1 s,.-...-.:,...: . 20 CC-MFMinistério da Fazenda Fl. ,174:444' Segundo Conselho de Contribuintes "-#Ç ate MF-Segundo Conselho de Contribuintes Processo n2 : 13204-000029/2002-17 Publicgo no Diário,pacial da !int de 4, / 0 5 rt Recurso n2 : 132.774 Rubrica Acórdão 112 : 204-01.945 0- . Recorrente : ALUNORTE ALUMINA DO NORTE DO BRASIL S/A Recorrida : DRJ em Recife - PE IPI - CRÉDITO PRESUMIDO PARA RESSARCIMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS E COFINS. PRODUTOS INTERMEDIARIOS. Não geram crédito de IPI as aquisições de produtos que não se enquadrem no conceito de matéria-prima, material - - - t.0 - - - de embalagem e produto intermediário, assim entendidos os produtos Lu ,1 que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda dez 5 propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente V) exercida sobre o produto em fabricação, nos termos do PN CST n° i--- •=cz z 65/79. Produtos utilizados para tratamento de água nas caldeiras eo C5 . , „`-' ra torres de resfriamento, não utilizados em contato direto com o produtoa o . az em fabricação, não geram direito ao crédito.o o -a 5 2 ri k. to IPI. CRÉDITO PRESUMIDO PARA RESSARCIMENTO DAS tu o .' . 2 Luc> -- F./. • CONTRIBUIÇÕES AO PIS E COFINS. INCLUSÃO DO VALOR 18 fr, 44 DOS FRETES CONTRATADOS. IMPOSSIBILIDADE. O valor pago 1 o ts. e•ei sob a rubrica fretes, em decorrência da contratação de serviços de 1 2 c' o o . transportes, não gera direito ao crédito presumido, por não integrarem o w LU .nj valor das aquisições de matérias-primas, material de embalagem eto , • i7i produto intermediário. Precedentes da Cimara Superior. tri CO Recurso Negado • Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por ALUNORTE ALUMINA DO NORTE DO BRASIL S/A. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. . Sala das Sessões, em 07 de novembro de 2006. Henrique Pinheiro To ........-.9...,-- de P--..4.-.. • oS. . He s ter Presidente 4-f............_.L., - 4›,- Flávio d-e-; Munhoz Relator . Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Jorge Freire, Nayra Bastos Manatta, Rodrigo Bemardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Leonardo Siade Manzan e Mauro Wasilewski (Suplente). • Ministério CC-MF :: ;X: •trs:.; da Fazenda - MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES .--;; Segundo Conselho de Contribuinte CONFERE COM O ORIGINAL Processo n2 : 13204-000029/2002-17 Brasilia, —/-92_/ 03 o; Recurso n2 : 132.774 Acórdão n2 : 204-01.945 Necy Batista os Reis Mat Siapt: yino6 Recorrente : ALUNORTE ALUMINA DO NORTE DO BRASIL S/A RELATÓRIO Trata-se de recurso contra decisão que indeferiu pedido de ressarcimento de IPI formulado com base na Lei n° 9.363/96, calculado com a inclusão de produtos não abrangidos pelo conceito de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de . embalagem e de fretes pagos. O relatório da d. DRJ em Recife - PE está assim redigido: A interessada acima qualificada formalizou pedido de ressarcimento de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados – 1H, no valor de R$ 3.052.421,19, referente ao 1° trimestre de 2002, com fundamento na Portaria MF n.° 38/97. Às fis. 60, 66, 73 e 80, encontram-se pedidos de compensação com débitos que mencionam. 2. Em Termo de Encerramento de Diligência Fiscal (fls. 143/147), as autoridades diligenciadoras consignaram as seguintes informações: 2.1. A contribuinte utilizou, no cálculo do benefício, o valor total das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem empregados na produção do alumínio primário, o que está em desacordo com o art. 6° da Instrução Normativa SRF n.° 69, de 06/0812001; 2.2. Do valor total dos inswnos, glosamos a importância de R$ 2.343.404,94 (fls. 142 e 111/141), apurando-se um crédito presumido no valor de R$ 2.451.898,49; 2.3.0s insumos glosados não estão conceitualmerue abrangidos pelo disposto no inciso I do art. 66 do Regulamento do IPI – RIPI, aprovado pelo Decreto n.° 83.263119, cuja matriz legal é o art. 25 da Lei n.° 4.502/64. Assim, não se integram ao produto final por intermédio de qualquer processo de industrialização previsto no RIPI, nem são consumidos no processo, conforme estabelece o Parecer Normativo CST n°65/79; 2.4. São essas as justificativas para cada produto glosado: a) inibidor de corrosão / DEABORN e BETZDEARBORN – são utilizados para tratamento da água nas caldeiras e torres de resfriamento. Não entram em contato direito com a alurnina; b) frete – trata-se de serviço de transporte, não se enquadrando no conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem. 3. Acostado às fis. 157/159, encontra-se Parecer de n.° 0262/2005, lavrado pelo SEORT da DRF de Belém/PA, propondo o reconhecimento do direito no valor de R$ 2.451.898,49. Ressalta que os débitos vinculados correspondem a R$ 3.114.953,20, valor superior ao crédito pleiteado. Ministério da Fazenda AW - SEGUNCO CON.E.EUIC DE CONTR!BUN ES CC-MF Segundo Conselho de Contribuint CONFERE COMO ORIGINAL Fl. -2.e1W-4* Brasília 12 03 10i Processo n2 : 13204-000029/2002-1 Recurso n2 : 132.774 Necy Batista os Reis Acórdão n2 : 204-01.945 Mal Sive 441E06 4. Às fls. 159/160, Despacho Decisório deferindo o valor proposto e não homologando a compensação do débito correspondente a R$ 62.532,01 (diferença entre os débitos vinculados e crédito pleiteado) e R$ 600.522,70 (diferença entre o crédito pleiteado e o reconhecido). 5. O SEORT de Belém emitiu documento intitulado "RETIFICA PARECER SEORT/DRF/BEUN. • 026212005", propondo o deferimento do mesmo valor antes proposto (fls. 225/227), aprovado através do Despacho Decisório de fis. 187/188, que, agora, declarou expressamente os débitos cuja compensação foi homologada e não homologada. Outrossim, intimou o contribuinte a efetuar o pagamento correspondente o valor de R$ 62.532,01. 6. Cientificada, a contribuinte apresentou, tempestivamente, manifestação de inconformidade, acostada às fls. 197/234, na qual aduz, em apertada síntese, depois de historiar os fatos: Conceito legal de produtos industrializados 6.1.0s insumos glosados são efetivamente empregados no processo produtivo. A expressão "consumidos", que consta do Parecer, há que ser entendida em sentido amplo, abarcando produtos que suportem desgaste, desbaste e perda de propriedades físicas ou químicas. Não há relevância alguma o fato de haver ou não contato físico; 6.2.0 art. 46 do Código Tributário Nacional — C77V combinado com o art. 4 0 do Regulamento de IPI — RIPI evidenciam que a empresa desempenha processo industrial, em que a participação dos insumos glosados é impt escindivel para a produção da alumina; 63. Os insumos glosados constituem um universo de elementos sem os quais não se produz alumina. Cita escólio doutrinário entendendo que o conceito de industrialização é mais amplo do que o empregado pelo C77V e acórdão da CSRF no sentido de que as Instruções Normativos - IN não podem transpor, inovar ou niodificar o texto da norma que complementam; 6.4.A lei n.° 9.363, de 1996, também não contempla as restrições referidas pela fiscalização. A interpretação conferida ao Parecer Normativo CST n.° 65/79 não pode contrapor-se à lei, tampouco à Constituição; EX istência do direito ao crédito de IPI 6.5. O requisito inarredtível à fruição do benefício fiscal, a teor do disposto na Lei n.° 9.363, de 1996, é tão-somente a aquisição de produtos preordenados à utilização efetiva no processo de industrialização, não o contato físico dos produtos com os bens exportados; 6.6. Não se pode emprestar ao Parecer Normativo citado pela fiscalização a interpretação ampliativa, tampouco o status de norma paralela à que compõe a norma-padrão de incidência do IN. A interpretação da legislação tributária deve pautar-se pela legalidade estrita, sem restar espaço algum para recuos e extensões hermenêuticos. Veja-se que o Decreto-lei ti.° 491/69, reintroduzido no ordenamento pela Lei n.° 8.402, de 1992, em momento algum emprega a terminologia "insumos", assim como não reserva a qualificação de insumos li - krs e.1F • SEGUNtO CONSELHO DE CONTRIBUI Ministério da Fazenda CONFERE COM O ORIGINAL Segundo Conselho de Contribuint- • Brasilia, 1 h I O 09 Processo n2 : 13204-000029/2002-17 /MI Necy Batista dos Reis Recurso n-2 : .132.774 Mal Siape 91%06 Acórdão n2 : 204-01.945 àqueles produtos que tenham contato direto com o produto final, e a Lei n.° 9.363, de 1996, cogita tão-somente do valor total da aquisição de insumos; 6.7. A permissão legal para que o IPI seja recuperado é a essencialidade do respectivo produto respectivamente à operação de industrialização. A restrição ao contato físico, como requisito para a geração de crédito de IPI, contraria os princípios que regem a desoneração fiscal da atividade destinada à exportação (cita decisão prolatada pela DRJ de Curitiba e escólios doutrinários); O disposto no art. 66 do RIPI, aprovado pelo Decreto n.° 83.263/79 6.8. O próprio Parecer CST n.° 6559, ao analisar o teor do art. 66 do RIPI, maKifesta-se no sentido de que a expressão "consumidos" há de ser entendida de forma ampla. A ação direta não pode ser tida como contato físico com o alumínio, "e sim havendo vincula ção do produto final, essencial que é a sua obtenção"; A indiferença à variação de estoque dos insumos adquiridos e aplicados nos meses de apuração do crédito presumido 69. Segundo a fiscalização, o montante integral dos valores de aquisição foi lançado na base de cálculo de apuração do crédito presumido, ignorando a variação de estoque. Conforme a metodologia, seguramente equivocada da fiscalização, a SERRAS S/A ( sic) tãO somente, à medida que adquiria os insumos empregados na produção do alumínio, considerava-os consumidos no próprio mês de apuração do crédito; 6.10. Essa baixa automática do estoque nunca aconteceu, senão a confrontação do estoque inicial e o estoque final, ao lado dos insumos efetivamente aplicados, _ de modo a aplicar as sobras ou faltas em cada mês de apuração. Por força de eventual variação de estoque, havendo excesso, tal oscilação a maior era transferido e regularmente escriturada no mês de apuração subseqüente. Do lnodo como procedeu a fiscalização, tais oscilações foram simplesmente desconsideradas, como se a contabilidade da requerente fosse imprestável ou não merecedora de crédito; A erom dimensão do direito de crédito a ser usufruído 611. O Parecer Normativo CST n ° 6559 não pode opor-se à lei, muito menos à Constituição, como também não pode extrapolar as faculdades que o próprio CTIV lhe reserva em seu art 100; 6.12. As disposições previstas no Parecer e nas 1Ns n.° 23/97 e 103/97 constituem afronta ao critério legal insculpido na Lei n.° 9.363, de 1996. Cita decisões prolatadas pelo Conselho de Contribuintes entendendo, inclusive, que energia elétrica, lubrificantes e gases, embora não integrando o produto final, são produtos intermediários consumidos durante a produção e indispensáveis à mesma, devendo integrar a base de cálculo do crédito presumido. 7. Requer, ao final, sejam acolhidas as razões de inconfonnidade, admitindo-se a cômputo integral dos valores relativos às aquisições dos insumos glosados. Protesta pela produção de prova pericial, para a qual indica perito, .... . .. tnt.--"-"re Ministério da Fazenda .lF - SEGUNDO C ONDW-10 DE CONTRIBUI TES C-MF fl,:td.,1k- Segundo Conselho de Contribuint CONFERE COM O ORIGINAL Fl. ',:"%519N-;• Brasilia. 12, / 0.3 1 02 Processo n2 : 13204-000029/2002-17 Recurso n2 : 132.774 Necy BaUstaerteis Acórdão 112 : 204-01.945 nidi Siam: 91801, considerando a incompatibilidade entre a escrita contábil da ALUNORTE e as razões de glosa suscitadas. É o que importa relatar. Em complemento ao d. Relatório, observe-se que, nos termos do bem lançado "Termo de Encerramento de Diligência Fiscal" da DRF em Belém - PA (fls. 143/147), "o valor do frete não está em destaque no corpo da nota fiscal de aquisição de insumos". A d. DRJ em Recife — PE indeferiu o pedido, em decisão assim ementada: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - 1P1 Período de apuração: 01/01/2002 a 31/03/2002 Ementa: CRÉDITO PRESUMIDO DO IN. INSUMOS ADMITIDOS. Os insumos admitidos no cálculo do valor do beneficio são apenas as matérias- primas, produtos intermediários e material de embalagem assim conceituados pela legislação do IPL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2002 a 31/03/2002 Ementa: ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE / ILEGALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS 1NSTÁNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no país, sendo incompetentes para a apreciação de argüições de ilegalidade / inconstitucionalidade de atos legais regularmente editados. Solicitação Indeferida Contra a referida decisão a recorrente interpôs Recurso Voluntário, com a reiteração e o reforço de seus argumentos, pela reforma da decisão. É o relatório. g .-.. .. Ministério da Fazenda LIF • SEGUNDO COtc;ELHO DE CONTRIBUI Eê CC-MF -stst,7-4. '..r.O.k" Segundo Conselho de Contribuiu CONFERE COMO ORIGINAL Brasilia 0-3 I / Processo e : 13204-000029/2002-17 Recurso n2 : 132.774 Necy Bat(tia2s Reis Acórdão n : 204-01.945 Mal Siape 91806 VOTO CONSELHEIRO-RELATOR FLÁVIO DE SÁ NfUNHOZ Vale ressaltar que o direito ao crédito de IPI se dá exclusivamente sobre as aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, nos termos do disposto no art. 147 do RIPI/98. O Parecer Normativo CST no 65/79 dispõe acerca dos conceitos de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, e esclarece que "geram direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e produtos intermediários, 'stricto seriS u', e material de embalagem), quaisquer outros bens que _ sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades fisicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou, vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente". Conclui, ao final, que "não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas indiretamente, ainda que se dêem rapidamente e mesmo que os • produtos não estejam compreendidos no ativo permanente, inexiste o direito". Portanto, há direito ao crédito ainda que os piodutos não se integrem ao produto final, desde que atendam aos critérios acima indicados. Assim, constatado que a Recorrente creditou-se de IPI em decorrência da aquisição de produtos que não se enquadram no conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, notadamente "inibidor de corrosão/ DEABORN e BETZDEARBORN, utilizados no tratamento da água r as caldeiras e torres de resfriamento, que não entram em contato com o produto em fabricação (Alumina)" e fretes, não incluídos no valor das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem; devem ser excluídos do cálculo do valor a ser ressarcido o IPI incidente sobre tais produtos e aquisições, mantendo-se a decisão recorrida. A Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, em sessão de 11 de maio de 2004, já decidiu sobre questão análoga, mantendo o mesmo conceito da solução aqui adotada, ao rejeitar o crédito em relação à energia elétrica, como pode-se observar da ementa do Acórdão proferido: IPI - Crédito Presumido - 1. Energia Elétrica - Para enquadramento no beneficio, somente se caracterizam como matéria-prima e produto intermediário os insumos que se integram ao produto final, ou que, embora a ele não se integrando, sejam consumidos, em decorrência de ação direta sobre este, no processo de fabricação. A energia elétrica usada como força motriz ou fonte de calor ou de iluminação por não atuar diretamente sobre o produto em fabricação, não se enquadra nos conceitos de matéria-prima ou produto intermediário. Recurso parcialmente provido. (Ac. CSRF/02-01.706, Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Henri ue Pinheiro Torres). - • Ministério da Fazenda , - Sae,14 ' ; TC DE CONTRIBUIN: CC-MF•miiir,:cri Segundo Conselho de Contribuinte CUNFONE COM O ORIGINAL sragia /2, 03 I 07 Processo n2 : 13204-000029/2002-17 Recurso n2 : 132.774 Necy Batista dos Reis Acórdão n2 : 204-01.945 Mal Siape 91804 No caso das glosas dos valores de frete, para o reconhecimento do direito seria necessária a comprovação de que tais dispêndios estariam incluídos no preço dos insumos adquiridos. Não logrando comprovar tal inclusão e, considerando a constatação asseverada na d. Diligência da DRF em Belém - PA, não contestada pela Recorrente, no sentido de que os valores dos fretes não foram incluídos nas Notas-Fiscais de aquisição dos insumos, de rigor concluir pela improcedência de tal pretensão. Com essas considerações, voto no sentido de negar provimento ao recurso. É o meu voto. Sala das Sessões, em 07 de novembro de 2006. - FLÁVIO E SÁ MUNHOZ ri/ 7 Page 1 _0030000.PDF Page 1 _0030100.PDF Page 1 _0030200.PDF Page 1 _0030300.PDF Page 1 _0030400.PDF Page 1 _0030500.PDF Page 1

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Numero do processo: 11274.720678/2021-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 01 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Oct 24 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018 CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. VERBAS REMUNERATÓRIAS ESPECÍFICAS. ÓRGÃO PÚBLICO MUNICIPAL. AUTUAÇÃO COM OBJETO DIVERSO. Não é cabível a discussão acerca da incidência tributária de verbas remuneratórias específicas quando as verbas remuneratórias dos servidores do órgão público municipal não são objeto da autuação. MULTA DE OFÍCIO. SUSPENSÃO ANTERIOR AO PROCEDIMENTO FISCAL. MATÉRIA DIVERSA DOS AUTOS. CABIMENTO. Não cabe a aplicação da multa de ofício no caso de suspensão anterior ao procedimento fiscal, desde que a suspensão tenha ocorrido por concessão de medida liminar em Mandado de segurança ou Tutela antecipada em ação judicial, conforme incisos IV e V do art. 151 da Lei n. 5.172/1966. No entanto, quando a matéria concedida em medida liminar ou tutela antecipada for diversa da dos autos administrativos, a multa de ofício é cabível.
Numero da decisão: 2201-011.909
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Sala de Sessões, em 1 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho – Relator Assinado Digitalmente Marco Aurélio de Oliveira Barbosa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Debora Fófano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente).
Nome do relator: FERNANDO GOMES FAVACHO
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VERBAS REMUNERATÓRIAS ESPECÍFICAS. ÓRGÃO PÚBLICO MUNICIPAL. AUTUAÇÃO COM OBJETO DIVERSO. Não é cabível a discussão acerca da incidência tributária de verbas remuneratórias específicas quando as verbas remuneratórias dos servidores do órgão público municipal não são objeto da autuação. MULTA DE OFÍCIO. SUSPENSÃO ANTERIOR AO PROCEDIMENTO FISCAL. MATÉRIA DIVERSA DOS AUTOS. CABIMENTO. Não cabe a aplicação da multa de ofício no caso de suspensão anterior ao procedimento fiscal, desde que a suspensão tenha ocorrido por concessão de medida liminar em Mandado de segurança ou Tutela antecipada em ação judicial, conforme incisos IV e V do art. 151 da Lei n. 5.172/1966. No entanto, quando a matéria concedida em medida liminar ou tutela antecipada for diversa da dos autos administrativos, a multa de ofício é cabível. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Sala de Sessões, em 1 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Fl. 14120DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 2 Fernando Gomes Favacho – Relator Assinado Digitalmente Marco Aurélio de Oliveira Barbosa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Debora Fófano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). RELATÓRIO Trata o Auto de Infração de Contribuição Previdenciária da Empresa e do Empregador, inclusive GILRAT (f. 02-12), e Contribuição Previdenciária dos Segurados (fl. 14-22), acrescidos de multa de ofício, referente ao período de 01/2017 a 12/2018. Conforme Relatório Fiscal (fls. 24 a 29), apurou-se que o Município deixou de declarar, antes do início do procedimento fiscal, todos os fatos geradores das contribuições previdenciárias nas Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – GFIP. A multa de ofício de 75% foi aplicada por falta de declaração dos tributos à Receita Federal do Brasil, nos termos do art. 44, I da Lei 9.430/1996, com a redação dada pela Lei n. 11.488/2007. Os tributos lançados foram apurados a partir das liquidações registradas na contabilidade do Município na conta 3.3.90.36 – outros serviços de terceiros pessoa física. Parte dos valores ficaram configurados como remuneração a contribuintes individuais e transportadores autônomos. Outra parcela, composta pelos pagamentos aos professores da educação infantil e ensino fundamental das escolas do Município, ficou caracterizada como pagamento a segurados empregados, tendo em vista os elementos caracterizadores da relação de emprego, qual seja onerosidade, habitualidade e subordinação. As alíquotas praticadas para a CPP foram de 20% mais 1% de GILRAT ajustado pelo Fator Acidentário de Prevenção, sobre os valores extraídos da rubrica contábil acima identificada, para os segurados caracterizados como empregados, bem como de 20% sobre os valores pagos aos contribuintes individuais e aos transportadores autônomos, estes em relação à fatura de prestação de serviços. Quanto à contribuição dos segurados – as quais competem à empresa o desconto e o recolhimento aos cofres públicos - para os considerados empregados ela foi aferida em 8%, ao Fl. 14121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 3 passo que foi de 11% para os demais contribuintes individuais e transportadores autônomos limitado ao teto do salário de contribuição. O Município de Bodocó/PE apresentou Impugnação Administrativa (fls. 14.043 a 14.050) em 20/09/2021, aduzindo: a) Não incidência da contribuição previdenciária sobre verbas indenizatórias que não se incorporam aos proventos percebidos na inatividade. b) O Município Autor ajuizou as Ações Ordinárias n. 0800141-14.2015.4.05.8300 e n. 0800153-28.2015.4.05.8300, em que que, embora ainda não transitadas em julgado, lhe garantiram o direito de afastar a incidência tributária dos valores pagos aos seus servidores a título de: gratificação dos servidores que exerçam cargo ou função comissionada, diárias em valor não superior a 50% da remuneração mensal, abono ou gratificação por assiduidade e produtividade, auxílio educação, abono de férias, férias indenizadas, auxílio natalidade e funeral e Adicional de transferência; e aviso prévio indenizado, férias gozadas, terço constitucional de férias, salário maternidade, auxílio doença e auxílio acidente relativos aos quinze primeiros dias, vale transporte ainda que pago em espécie e 13ª proporcional ao aviso-prévio; c) Não cabimento da multa de ofício. Entende que, com vistas do art. 63 da Lei nº 9.430/96, o lançamento, tal qual feito, somente seria possível para prevenir a decadência, situação em que não caberia a lavratura da multa de ofício. O Acórdão n. 108-033.727 (fls. 14.091 a 14.097) da 26ª Turma/DRJ08 15/12/2022 julgou a impugnação improcedente. Inicialmente, destacou a autoridade julgadora que em relação à materialidade do feito, assim compreendido como os valores e a efetividade dos pagamentos, bem como a caracterização de parte dos segurados beneficiados por eles na condição de empregados, operou- se o trânsito em julgado administrativo, dado que a Defendente não se manifestou acerca desses pontos. Julgou-se acerca da incidência tributária de verbas remuneratórias e sobre a arguição de lançamento para a prevenção da decadência que não prosperam os argumentos, posto que o objeto da autuação não trata de verbas remuneratórias dos servidores do órgão público municipal, mas sim de despesas empenhadas a segurados contribuintes individuais, mesmo aqueles considerados empregados pela fiscalização, e de transportadores autônomos, cuja incidência tributária é patente. Cientificado em 05/01/2023 (fl. 14.102), o Município interpôs Recurso Voluntário (fls. 14.105 a 14.110) em 31/01/2023 (fl. 14.104). Nele, alega: a) Não incidência de Contribuição Previdenciária sobre verbas indenizatórias ou que não se incorporam aos proventos percebidos na inatividade, citando especificamente: horas extras, adicional noturno e adicional de insalubridade. Fl. 14122DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 4 b) Reitera o não cabimento da multa de ofício, dado que §1º do art. 63 da Lei n. 9.430/1996 determina que não se aplica a multa de ofício aos casos em que a suspensão da exigibilidade do débito tenha ocorrido antes do início de qualquer procedimento de ofício visando constituir o crédito tributário. É o relatório. VOTO Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator. Admissibilidade. Inicialmente, atesto a tempestividade da peça recursal. Cientificado em 05/01/2023 (fl. 14.102), o Município interpôs Recurso Voluntário em 31/01/2023 (fl. 14.104), havendo procuração nos autos (fl. 14.051). Verbas indenizatórias. Processos Judiciais. Alega o Município que não há incidência de Contribuição Previdenciária sobre verbas indenizatórias ou que não se incorporam aos proventos percebidos na inatividade, citando especificamente: horas extras, adicional noturno e adicional de insalubridade. Nas peças de defesa, o Contribuinte menciona duas Ações: (1) 0800141- 14.2015.4.05.8300 [rito ordinário com pedido de tutela de urgência], e (2) 0800153- 28.2015.4.05.8300 [procedimento ordinário, com pedido de antecipação dos efeitos da tutela]. Da análise dos autos, nota-se que as Ações discorrem sobre contribuição previdenciária patronal, mas relativas a verbas diferentes. Respectivamente, tratam de: (1) 0800141-14.2015.4.05.8300: Contribuições Previdenciária Patronal dos valores pagos a seus empregados do Município de Bodocó/PE de verbas salariais pagas a título de: gratificação dos servidores que exerçam cargo ou função comissionada, diárias em valor não superior a 50% da remuneração mensal, abono ou gratificação por assiduidade e produtividade, auxílio educação, abono de férias, férias indenizadas, auxílio natalidade e funeral e Adicional de transferência (fl. 14.064); (2) 0800153-28.2015.4.05.8300: Contribuição Previdenciária Patronal dos valores pagos a seus empregados do Município de Bodocó/PE de verbas pagas a título de: Aviso prévio indenizado, Salário-maternidade, Férias gozadas, Terço constitucional de férias, Auxílio-doença e o Auxílio-Acidente, Vale transporte (ainda que pago em espécie) e o 13º Proporcional ao aviso- prévio (fl. 14.073). Cabe ressaltar que os autos tratam de Contribuições Sociais Previdenciárias da Empresa, do Empregador e dos Segurados, por ter deixado o Município de declarar todos os fatos Fl. 14123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 5 geradores das contribuições previdenciárias nas Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social. Dito isso, entendo que a discussão é impertinente no bojo desses lançamentos, cuja base imponível tomou valores que foram empenhados como despesas de pagamentos a contribuintes individuais, não havendo falar-se em verbas de natureza remuneratória em uma relação de emprego, tais quais aquelas por ele elencadas, como férias, 13º salário, salário- maternidade, auxílios-doença e ou acidentário. Não é cabível a discussão acerca da incidência tributária de verbas remuneratórias específicas, tampouco a arguição de lançamento para a prevenção da decadência, posto que não são as verbas remuneratórias dos servidores do órgão público municipal o objeto da autuação, mas sim despesas empenhadas a segurados contribuintes individuais, mesmo aqueles considerados empregados pela fiscalização, e transportadores autônomos. Sobre este ponto, a DRJ se manifestou afirmando: (fl. 14.095) Observo, com certa curiosidade, que a gênese do mal-entendido talvez esteja no Termo de Início do Procedimento Fiscal, quando a Contribuinte é intimada a, entre outras requisições, manifestar-se sobre a existência de processos judiciais de autoria do Município questionando a cobrança de contribuições previdenciárias incidentes sobre determinadas rubricas, bem como apresentar certidão de objeto e pé das referidas ações, confira-se: (...) Talvez a Contribuinte tenha entendido, na ocasião, que as Ações deveriam reportar-se ao protocolo em 2017/2018, não aos seus efeitos, pois fato é que se esqueceu de informar acerca das Ações Ordinárias nº 0800141-14.2015.4.05.8300 e 0800153-28.2015.4.05.8300 por ela intentadas, mencionando inexistirem procedimentos judiciais movidos pela Municipalidade com este desiderato, situação que guardou apenas para impugnar o lançamento. A afasia da argumentação em 2ª instância é visível, dado que cita Ementa de Acórdão divergente da constante na Decisão de 1ª instância, a saber: No Recurso Voluntário: (fl. 14.106) Ocorre que, em que pese o trabalho minucioso para comprovação do erro que ensejou a autuação, a 26ª Turma da DRJ/08 julgou improcedente a Impugnação, mantendo o lançamento realizado. No caso o acórdão restou assim ementado: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/06/2010 a 31/07/2011 AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO APRESENTAÇÃO DE LIVROS OU DOCUMENTOS SOLICITADOS PELA FISCALIZAÇÃO. Constitui infração deixar a empresa de apresentar documentos solicitados pela auditoria fiscal e relacionados com as contribuições previdenciárias ou apresenta-los sem Fl. 14124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 6 atendimento às formalidades legais exigidas ou de forma deficientes. PROVA DOCUMENTAL. OPORTUNIDADE. PRECLUSÃO TEMPORAL. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê- lo em outro momento processual, ressalvados os casos específicos descritos no § 4º do art. 16 do Decreto nº 70.235/72. PUBLICAÇÕES E COMUNICAÇÕES ENDEREÇADAS AO ADVOGADO. INDEFERIMENTO. O domicílio tributário do sujeito passivo é o endereço postal fornecido pelo próprio contribuinte à Secretaria da Receita Federal do Brasil para fins cadastrais ou eletrônico autorizado. Dada a inexistência de previsão legal, indefere-se o pedido de endereçamento das intimações ao advogado. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Referida decisão, data vênia máxima, deve ser reformada, haja vista não reproduzir a realidade fática narrada, tendo em vista que, ao contrário dos argumentos trazidos no acórdão recorrido, parte dos valores pagos aos contribuintes individuais são de natureza indenizatória, razão pela qual não integram o salário contribuição” Sendo que assim consta no Acórdão da DRJ: (fl. 14.091) Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018 TRÂNSITO EM JULGADO ADMINISTRATIVO. Opera-se o trânsito em julgado administrativo acerca de matéria que não tenha sido especificamente impugnada na pela recursal da contribuinte. PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DA APRESENTAÇÃO. PRECLUSÃO. A impugnação mencionará os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, bem como se fará acompanhar das provas que possuir, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo hipóteses legais. CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS. VALORES EMPENHADOS COMO DESPESAS. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. Incidem as contribuições sociais previdenciárias sobre os valores identificados na contabilidade como empenhos para o pagamento de despesas a pessoas físicas quando demonstrado que não foram oferecidos à tributação. No item 3.1 do recurso há, novamente, questionamento a valores pagos a contribuintes individuais. No item 3.2, novamente se refere às ações judiciais. Desta forma, mantenho o julgamento de primeira instância quanto ao tema, não havendo pertinência as alegações do recorrente, que fogem do objeto dos autos. Multa de ofício. Aduz o Recorrente que não se aplica a multa de ofício aos casos em que a suspensão da exigibilidade do débito tenha ocorrido antes do início de qualquer procedimento de ofício visando constituir o crédito tributário, conforme o §1º do art. 63 da Lei n. 9.430/1996. O artigo dispõe: Fl. 14125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-011.909 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720678/2021-41 7 Art. 63. Na constituição de crédito tributário destinada a prevenir a decadência, relativo a tributo de competência da União, cuja exigibilidade houver sido suspensa na forma dos incisos IV e V do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, não caberá lançamento de multa de ofício. (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) § 1º O disposto neste artigo aplica-se, exclusivamente, aos casos em que a suspensão da exigibilidade do débito tenha ocorrido antes do início de qualquer procedimento de ofício a ele relativo. (Vide Medida Provisória nº 75, de 2002) De fato, não cabe a aplicação da multa de ofício no caso de suspensão anterior ao procedimento fiscal, desde que a suspensão tenha ocorrido por concessão de medida liminar em Mandado de segurança ou Tutela antecipada em ação judicial, conforme incisos IV e V do art. 151 da Lei n. 5.172/1966. Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: (...) IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança. V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) Constam nos autos Decisões nas ações ordinárias n. 0800141-14.2015.4.05.8300 e n. 0800153-28.2015.4.05.8300, mencionadas pelo Contribuinte. No entanto, como explicado em tópico anterior, não se referem ao objeto dos autos, dado que tratam de valores pagos a contribuintes individuais. Portanto, mantém-se a multa de ofício. Conclusão. Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego provimento. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho Conselheiro Fl. 14126DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13433.720043/2007-41
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Oct 21 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2003 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. Considera-se não impugnada a parte do lançamento que não tenha sido expressamente contestada pelo contribuinte. Matéria não discutida na peça impugnatória é atingida pela preclusão, não mais podendo ser debatida na fase recursal. DECADÊNCIA. ITR. CONTAGEM DO PRAZO. Caracterizado o pagamento parcial antecipado e ausente a comprovação de dolo, fraude ou simulação, conta-se o prazo decadencial de cinco anos a partir da data do fato gerador do tributo (CTN, art. 150, § 4º). Não comprovado o pagamento antecipado, aplica-se a regra de contagem do primeiro dia do exercício seguinte ao que poderia o Fisco ter realizado o lançamento de ofício (CTN, art. 173, I). NULIDADE. INEXISTÊNCIA. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. Preenchidos os requisitos do lançamento, não há que se falar em nulidade. PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRINCÍPIO INQUISITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. FASE LITIGIOSA. O procedimento de fiscalização é regido pelo princípio inquisitivo, sendo o contraditório e a ampla defesa exercidos na fase litigiosa do procedimento, instaurada com a impugnação. PRESCRIÇÃO. Durante o processo administrativo, não corre decadência ou prescrição, pois o crédito tributário já foi constituído e se encontra com a exigibilidade suspensa.
Numero da decisão: 2001-007.401
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo apenas da alegação acerca da titularidade da propriedade capim grosso contestada- Impossibilidade de pagamento integral, e na parte conhecida, rejeitar as preliminares e negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Honório Albuquerque de Brito - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilsom de Moraes Filho – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andressa Pegoraro Tomazela (substituto[a] integral), Marcelo Milton da Silva Risso, Raimundo Cassio Goncalves Lima, Wilderson Botto, Wilsom de Moraes Filho, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Lilian Claudia de Souza.
Nome do relator: WILSOM DE MORAES FILHO
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PRECLUSÃO. Considera-se não impugnada a parte do lançamento que não tenha sido expressamente contestada pelo contribuinte. Matéria não discutida na peça impugnatória é atingida pela preclusão, não mais podendo ser debatida na fase recursal. DECADÊNCIA. ITR. CONTAGEM DO PRAZO. Caracterizado o pagamento parcial antecipado e ausente a comprovação de dolo, fraude ou simulação, conta-se o prazo decadencial de cinco anos a partir da data do fato gerador do tributo (CTN, art. 150, § 4º). Não comprovado o pagamento antecipado, aplica-se a regra de contagem do primeiro dia do exercício seguinte ao que poderia o Fisco ter realizado o lançamento de ofício (CTN, art. 173, I). NULIDADE. INEXISTÊNCIA. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. Preenchidos os requisitos do lançamento, não há que se falar em nulidade. PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRINCÍPIO INQUISITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. FASE LITIGIOSA. O procedimento de fiscalização é regido pelo princípio inquisitivo, sendo o contraditório e a ampla defesa exercidos na fase litigiosa do procedimento, instaurada com a impugnação. PRESCRIÇÃO. Durante o processo administrativo, não corre decadência ou prescrição, pois o crédito tributário já foi constituído e se encontra com a exigibilidade suspensa. Fl. 426DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo apenas da alegação acerca da titularidade da propriedade capim grosso contestada- Impossibilidade de pagamento integral, e na parte conhecida, rejeitar as preliminares e negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Honório Albuquerque de Brito - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilsom de Moraes Filho – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andressa Pegoraro Tomazela (substituto[a] integral), Marcelo Milton da Silva Risso, Raimundo Cassio Goncalves Lima, Wilderson Botto, Wilsom de Moraes Filho, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Lilian Claudia de Souza. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls.343/419) interposto em face de decisão (e-fls. 203/230) que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação contra Notificação de Lançamento nº 04202/00002/2007 (e-fls. 04/07), emimitida em 17/12/2007, no valor total de R$124.810,94, referente ao Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR), exercício de 2003, acrescido de multa lançada (75%) e juros de mora, tendo como objeto o imóvel denominado “Fazenda Capim Grosso”, cadastrado na RFB sob o nº 1.251.238-9, com área declarada de 600,0 ha, localizado no Município de Macau/RN. Constou da Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal (e-fls. 5) a citação da fundamentação legal que amparou o lançamento e as seguintes informações, em suma que, após regularmente intimado, o sujeito passivo não comprovou por meio de Laudo de Avaliação do Imóvel, conforme estabelecido na NBR 14.653-3 da ABNT, o valor da terra nua declarado. Por não ter recebido nenhum documento de prova e procedendo-se a análise e verificação dos dados constantes na DITR/2003, a fiscalização resolveu alterar o Valor da Terra Nua (VTN) declarado de R$56,81 (R$0,09/ha) para o arbitrado de R$1.592.184,00 (R$2.653,64/ha), com base em valor constante do SIPT, com consequente aumento do VTN tributável, com alteração do valor total do imóvel para R$ 1.614.295,81 e disto resultando imposto suplementar de R$52.532,07, conforme demonstrado às fls. 06. Fl. 427DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 3 A descrição dos fatos e os enquadramentos legais das infrações, da multa de ofício e dos juros de mora constam às fls. 05 e 07. O contribuinte apresentou impugnação às fls. 25/42, com base nos seguintes tópicos: I-Fatos; II.2-Intimação por edital; A posição do poder judiciário II.3-Provas existiam, como existem, nos arquivos da própria SRFB; II.4-Decadência do direito de lançar; Questão de Mérito; Conclusão; Do Pedido. Em 03.02.2009, o contribuinte apresentou Adendo à impugnação, às fls. 59/103, com base nos seguintes tópicos II- O direito; II.1-Adendo-previsão legal; II-Do domicílio fiscal; Fiscalização, lançamento- eficácia; III-Processualidade contra Legis; IV-Intimação por edital; Não exaurido todos os meios para localizar o contribuinte; IV.1-Edital Afixado em saguão; A posição do poder judiciário; V-Do instituto da decadência; V.1-Lançamento por homologação independe do pagamento; V.1.1-Câmara superior de recursos fiscais posição mansa e pacífica; A posição do poder judiciário V.2 — Decadêncai - DECRETAÇÃO EX OFFICIO – PRECLUSÃO A POSIÇÃO DO PODER JUDICIÁRIO REQUERIMENTO Fl. 428DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 4 Analisando os documentos constantes nos autos, os julgadores da 1ª Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Recife (PE) decidiram, por unanimidade de votos, não conhecer da impugnação, por Falta de Comprovação da Legitimidade na Representação, nos termos do relatório e Voto proferido no Acórdão DRJ/REC nº 11-35.110, de 30.09.2011, de fls. 108/110. Após tomar ciência desse Acórdão e ser intimado a recolher o crédito tributário mantido, às fls. 113/114 e 116/117, o interessado, interpôs Recurso Voluntário ao Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, às fls. 121/160. Encaminhado, às fls. 161, ao Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, os membros da 1ª Câmara/2ª Turma Ordinária decidiram, por unanimidade de votos, dar provimento ao Recurso, para anular a Decisão de primeiro grau e determinar o retorno dos autos à DRJ, para que nova Decisão seja proferida, com a análise das demais questões suscitadas na impugnação, nos termos do Acórdão nº 2102-002.686 – 1ª Câmara/2ª Turma Ordinária, de 17.09.2013, às fls. 163/166. Por meio do Despacho de fls. 199, o CEGEP SUTRI encaminhou os autos do Processo a DRJ/BSB, para cumprimento da determinação exarada no Acórdão nº 2102- 002.686 – 1ª Câmara/2ª Turma Ordinária. Foi proferido o Acórdão nº 03-064.813 - 1ª Turma da DRJ/BSB, (e-fls. 203/230), em que a impugnação foi julgada improcedente por unanimidade. A seguir transcrevo as ementas da decisão recorrida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL - ITR Exercício: 2003 DA DECADÊNCIA No caso de falta de pagamento ou pagamento em atraso da quota única ou da 1ª quota do ITR, após o exercício de apuração do imposto, aplica-se a regra geral prevista no art. 173, I, do Código Tributário Nacional (CTN), para efeito de contagem do prazo decadencial. DA NULIDADE DO LANÇAMENTO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NÃO OCORRÊNCIA Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. A impugnação tempestiva da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento fiscal, e somente a partir disso é que se pode, então, falar em ampla defesa ou cerceamento dela. DO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF) Instituído por legislação infra-legal, o MPF apenas especifica a competência genérica que detém o AFRFB, por expressa disposição legal, portanto, os vícios ou a ausência do MPF Fl. 429DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 5 não são capazes de provocar vício formal. A violação na forma prescrita em legislação infralegal, em sede de processo administrativo fiscal, constitui mera irregularidade, o que não ocorreu no caso. Nos procedimentos de revisão interna de declaração do ITR é dispensada, por expressa disposição normativa, a emissão de Mandado de Procedimento Fiscal. DO VALOR DA TERRA NUA (VTN). SUBAVALIAÇÃO Deve ser mantido o VTN arbitrado pela fiscalização, com base no SIPT, por falta de documentação hábil (Laudo de Avaliação, elaborado por profissional habilitado, com ART devidamente anotada no CREA, em consonância com as normas da ABNT - NBR 14.653-3), demonstrando, de maneira inequívoca, o valor fundiário do imóvel, a preço de mercado, à época do fato gerador do imposto, e a existência de características particulares desfavoráveis, que pudessem justificar a revisão do VTN em questão. DA INSTRUÇÃO DA PEÇA IMPUGNATÓRIA A impugnação deve ser instruída com os documentos em que se fundamentar e que comprovem as alegações de defesa, precluindo o direito de o contribuinte fazê-lo em outro momento processual. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A ciência do acórdão de impugnação ocorreu em 19/08/2015, conforme AR às e-fls. 340 e o espólio do contribuinte apresentou recurso voluntário(fls. 343 e segs) em 17/09/2015, com base nas principais alegações a seguir, em síntese: Nunca houve qualquer pedido de esclarecimento pelas vias legais, relativo ao termo de intimação fiscal nº 04202/00003/2007. A ciência ocorreu por edital erroneamente. Que houve nulidade da citação por edital do Auto de infração, pois não houve o exaurimento de todas as fase determinadas no Decreto 70. 235/72. Desde de 2002 tem domicílio certo e constante na base da receita. A receita incorreu em erro em virtude da decadência de da nulidade. A receita federal do Brasil em dois procedimentos idênticos reconheceu a decadência. Em setembro de 2002 recebeu carta de adjudicação referente ao imóvel capim grosso Alega não ser titular da totalidade da área da propriedade Capim Grosso Que não pode ser responsável pelo pagamento total do imóvel posto que não detém a posse do mesmo, estando a área sub judice. Informa que utilizou somente a área de 200 hectares. Fl. 430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 6 No exercício financeiro de 2003 o ITR foi declarado, porém não pago, tendo em vista a titularidade do imóvel rural em questão encontra-se sub judice. Diz que houve a decadência e a prescrição dos valores citados e que alternativamente seja determinado o pagamento somente da área que ocupa. É o relatório. VOTO Conselheiro Wilsom de Moraes Filho, Relator. Da admissibilidade. O recurso voluntário foi oferecido no prazo legal, porém reconheço parcialmente do recurso. Não consta na impugnação e no adendo à impugnação a alegação acerca da titularidade da propriedade capim grosso contestada- Impossibilidade de pagamento integral, logo esta matéria está preclusa. Desta forma, sendo considerada não impugnada a parte do lançamento que não tenha sido expressamente contestada pelo contribuinte(Art. 17 do Decreto nº 70.235/72), ocorre a preclusão. Logo, não podem ser apreciados, na fase recursal, os argumentos trazidos no recurso, que não foram apresentados por ocasião da impugnação, porém o recurso será reconhecido em relação as demais matérias. Da decadência. O recorrente alega que estaria decaído o direito da Fazenda Pública à constituição do crédito tributário, referente ao exercício de 2003, com base no art. 150, § 4º, do CTN. O Superior Tribunal de Justiça, nos autos do REsp 973.733/SC, submetido à sistemática dos recursos especiais repetitivos representativos de controvérsia (art. 543-C, do CPC/73), fixou o entendimento no sentido de que o prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se: a) Do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, quando a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando a lei prevê o pagamento antecipado, mas ele incorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte; b) A partir da ocorrência do fato gerador, nos casos em que ocorre o pagamento antecipado previsto em lei. Cabe esclarecer que ultrapassada a data de vencimento do tributo, sem que se verifique o respectivo pagamento, a regra aplicável passa a ser a do art. 173, I, do CTN –primeiro Fl. 431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 7 dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado – já que, ausente o recolhimento no momento oportuno, o Fisco fica prejudicado na sua tarefa de homologar o lançamento. Com efeito, o pagamento antecipado não constitui uma opção e sim uma obrigação, sujeita a regras específicas, cujo descumprimento compromete a sistemática do lançamento por homologação. No presente caso, não ficou comprovada a antecipação do pagamento do ITR, pois o pagamento efetuado pelo contribuinte, relativo ao ITR apurado, às fls. 06, do exercício de 2003 de R$10,00 (principal) acrescido da multa e dos juros, totalizando R$18,77, ocorreu apenas em 27.06.2008, como se depreende da “tela” de fl. 200, extraída do sistema SIEF, ou seja, após o primeiro dia do exercício seguinte (2004) àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (2003). Saliente-se que esse pagamento foi realizado, inclusive, após a ciência da Notificação de Lançamento pelo contribuinte em 10.06.2008, às fls. 165, nos termos do Acórdão nº 2102-002.686 – 1ª Câmara/2ª Turma Ordinária, de 17.09.2013. Como não ficou comprovada a antecipação do , o prazo decadencial para o Fisco constituir crédito tributário relativo ao ITR, imposto sujeito ao lançamento por homologação, deve ser contado com base no art. 173, inciso I, do CTN, como já foi explicado. No caso de exigência de ITR, referente ao exercício 2003, verifica-se que o fato gerador ocorreu em 01/01/2003, de modo que o termo inicial para contagem do prazo decadencial é 01/01/2004, logo o lançamento poderia ocorrer até 31/12/2008, como a ciência do lançamento ocorreu em 10/06/2008, fls. 165, não há que se falar em decadência. Desta forma rejeito a alegação de decadência. Da Nulidade. O recorrente diz que não tomou conhecimento do Termo de Intimação Fiscal. Alega nulidade do lançamento pelo fato de ter sido afixado Edital para cientificá-lo da Notificação de Lançamento, não obstante a RFB ter conhecimento de seu endereço atualizado, antes de ter exaurido todos os meios ordinários de ciência pessoal e postal. O procedimento de fiscalização é regido pelo princípio inquisitivo, sendo o contraditório e a ampla defesa exercidos na fase litigiosa do procedimento, instaurada com a impugnação (Decreto n° 70.235, de 1972, art. 14; Decreto n° 3.048, de 1999, art. 293). O contraditório e a ampla defesa somente se instaura com apresentação de impugnação ao lançamento (Súmula CARF nº 162), logo se ocorrer alguma irregularidade na intimação não invalida a Notificação de Lançamento, pois não acarreta cerceamento de direito de defesa. A Notificação de Lançamento contém todos os requisitos legais estabelecidos no art. 11 do Decreto nº 70.235/72, que rege o Processo Administrativo Fiscal, trazendo, portanto, as informações obrigatórias previstas nos incisos I, II, III e IV e principalmente aquelas necessárias para que se estabeleça o contraditório e permita a ampla defesa do autuado. Fl. 432DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 8 No presente caso, a Notificação de Lançamento identificou as irregularidades apuradas e motivou as alterações efetuadas na DITR, o que foi feito de forma clara, como se pode observar na “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” e no “Demonstrativo de Apuração do Imposto Devido”, em consonância, portanto, com os princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório. Pela análise da Notificação de Lançamento constata-se que os requisitos legais estão presentes, portanto, não caberia a anulação do feito por esse motivo, pois inexiste qualquer das hipóteses de nulidades previstas no art. 59 do Decreto 70.235/72. O lançamento foi constituído conforme determina o art. 142 do CTN: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. No que diz respeito a ciência da notificação por edital, considerando a minha concordância com os fundamentos do Colegiado a quo; utilizo como razões de decidir as do voto condutor do acórdão de primeira instância(artigo 114, §12, inciso I, do RICARF), a seguir transcritas: Quanto ao domicílio tributário do contribuinte, o art. 127 do CTN é claro ao definir as suas regras. O caput desse artigo dispõe que na falta de eleição do domicílio tributário, pelo contribuinte, na forma da legislação aplicável, serão consideradas as regras definidas em seus incisos e parágrafos, in verbis: Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal: I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade; [...] § 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação. § 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se então a regra do parágrafo anterior. (grifo nosso) Quanto ao domicílio tributário do contribuinte, para fins de legislação aplicável ao ITR, cumpre destacar os artos. 4º e 6º da Lei nº 9.393, de 19.12.1996, que assim dispõem: Art.4º [...] Fl. 433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 9 Parágrafo único. O domicílio tributário do contribuinte é o município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro.” (grifo no original) [...] Art. 6º O contribuinte ou o seu sucessor comunicará ao órgão local da Secretaria da Receita Federal (SRF), por meio do Documento de Informação e Atualização Cadastral do ITR - DIAC, as informações cadastrais correspondentes a cada imóvel, bem como qualquer alteração ocorrida, na forma estabelecida pela Secretaria da Receita Federal. [...] § 3º Sem prejuízo do disposto no parágrafo único do art. 4º, o contribuinte poderá indicar no DIAC, somente para fins de intimação, endereço diferente daquele constante do domicílio tributário, que valerá para esse efeito até ulterior alteração. (grifo no original) Já o Decreto nº 4.382, de 19.09.2002, que regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do ITR, e que consolidou toda a base legal deste tributo que se encontrava em vigência à data de sua edição em um único instrumento, em seus arts. 7º e 53, regulamentando a matéria aqui tratada, e tomando por base o disposto no art. 23 do Decreto nº 70.235/1972, assim estatui: Art.7º Para efeito da legislação do ITR, o domicílio tributário do contribuinte ou responsável é o município de localização do imóvel rural, vedada a eleição de qualquer outro (Lei nº 9.393, de 1996, art. 4º, parágrafo único). [...] §2º Sem prejuízo do disposto no caput deste artigo e no inciso II do art. 53, o sujeito passivo pode informar à Secretaria da Receita Federal endereço, localizado ou não em seu domicílio tributário, que constará no Cadastro de Imóveis Rurais-CAFIR e valerá, até ulterior alteração, somente para fins de intimação (Lei nº 9.393, de 1996, art. 6º, §3º). (grifo no original) Art.53. O sujeito passivo deve ser intimado do início do procedimento, do pedido de esclarecimentos ou da lavratura do auto de infração (Decreto nº 70.235, de 1972, art. 23, com a redação dada pelo art. 67 da Lei nº 9.532, de 1997): [...] II- por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de recebimento, no endereço informado para tal fim, conforme previsto no §2º do art. 7º, ou no domicílio tributário do sujeito passivo;[...] (grifo no oringal) Vê-se, pela legislação aplicável transcrita, que o domicílio tributário do contribuinte, no caso do ITR, é o do município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro, logo, o contribuinte não pode eleger outro domicílio que não o definido na Lei nº 9.393/1996, posto que é a legislação aplicável ao ITR, conforme previsão do caput do art. 127 do CTN. Fl. 434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 10 Cabe esclarecer, que o contribuinte pode informar outro endereço a RFB, localizado ou não em seu domicílio tributário, somente para fins de intimação, conforme legislação transcrita anteriormente, fato esse que ocorreu no presente Processo, já que a intimação de fls. 03 foi realizada no endereço constante do DIAC da DITR/2003, às fls. 201, ou seja, no endereço indicado pelo contribuinte. Observa-se que constou na intimação inicial, às fls. 06, o endereço postal fornecido pelo contribuinte em sua DITR/2003. Por isso, a correspondência teria sido enviada para esse local, pois, a lei considera como domicílio eleito pelo sujeito passivo, o constante de sua declaração do ITR, para efeito de intimação e não o endereço constante na DIRPF/2003, como alega o impugnante. O art. 23, § 1º, do Decreto nº 70.235/1972, dispõe: Art. 23. Far-se-á a intimação: [...] II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; [...] § 1o Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal, a intimação poderá ser feita por edital publicado: [...] II - em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação; (grifo no original) Ressalte-se que o Decreto nº 70.235/72 não estabelece ordem de preferência que deva ser seguida para que se realize a intimação por Edital e tanto isso é verdade que o § 1º do seu art. 23 é expresso ao dizer “Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo...”, assim, basta que um só dos meios tenha sido utilizado e restado improfícuo para que possa ocorrer a intimação por Edital, não obstante entendimento diverso do impugnante. Verifica-se na impugnação que os argumentos apresentados pelo impugnante quanto à intimação por Edital da Notificação de Lançamento foram baseados no art. 23 do Decreto nº 70.235/72, antes das alterações introduzidas pela Lei nº 11.196/2005, e quanto a isso cabe ressaltar que em relação a matéria processual a regra principal é que as novas regras já se aplicam aos processos que estão em trâmite ou aos que forem iniciados, como é o caso dos presentes autos, nos termos do art. 1.211 do Código de Processo Civil, aplicado subsidiariamente ao PAF, portanto, os argumentos sobre a exaustão de todos os meios previstos de intimação antes de ser afixado o Edital, entre outros, não se aplicam ao caso. Equivoca-se, ainda, o impugnante quando alega que o Edital deveria ter sido publicado em órgão da impressa oficial, considerando que o art. 23, § 1º, do Decreto nº 70.235/1972 prevê, alternativamente, a publicação em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação ou uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. Saliente- se que esse artigo, antes mesmo das alterações introduzidas pela Lei nº 11.196/2005, já estabelecia, em seu § 1º, que o Edital, também, seria publicado em órgão oficial de imprensa ou (alternativamente) em dependência do órgão encarregado da intimação. Fl. 435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 11 O impugnante alega, ainda, que houve irregularidade no local de afixação do Edital para dar ciência da Notificação de Lançamento, considerando que ele foi publicado na DRF/Mossoró e não na ARFMacau/RN, pois o órgão preparador do domicilio do contribuinte seria aquele responsável pelo conjunto de procedimentos fiscais, desde a expedição “do primeiro ato de oficio, escrito, praticado por servidor competente, cientificando o sujeito passivo...” - art. 7°, I, do PAF. - até a cientificação do lançamento fiscal. Em relação a essa alegação, também, equivoca-se o impugnante, posto que a DRF em Mossoró/RN é a Delegacia da RFB jurisdicionante da Agência em Macau/RN, conforme Anexo VIII do Regimento Interno da RFB, aprovado pela Portaria MF nº 203/2012, cabendo a DRF, nos termos do art. 224, VI, dessa Portaria, processar lançamento de ofício e, por consequência, afixar o Edital respectivo. (...) Apesar da ciência da notificação ter ocorrido por edital o sujeito passivo apresentou impugnação tempestiva e também apresentou recurso voluntário da decisão do acórdão de piso, logo não houve nenhum prejuízo para a defesa. Cabe lembrar que o nosso ordenamento jurídico entende que não se declara a nulidade se não houver prejuízo para a defesa. Entendo que não assiste razão ao recorrente e que não prospera a alegação de nulidade. Da prescrição. A prescrição se refere ao direito de ação de cobrança do crédito tributário. Este prazo começa a fluir após a constituição do crédito pelo lançamento e extingue-se pelo decurso do prazo de cinco anos, contados da data em que o lançamento se tornar definitivo. Tal comando normativo está previsto no art.174 do CTN. Assim, durante o processo administrativo, não corre decadência ou prescrição, pois o crédito tributário já foi constituído e se encontra com a exigibilidade suspensa. Em relação a prescrição intercorrente a possibilidade de aplicá-la no processo administrativo fiscal foi pacificada por este Conselho por meio da Súmula nº 11, nos seguintes termos: “Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal”. Logo não há que se falar em prescrição no presente caso. CONCLUSÃO Por todo o exposto, CONHEÇO em parte do Recurso Voluntário, não conhecendo apenas da alegação acerca da titularidade da propriedade capim grosso contestada- Impossibilidade de pagamento integral , e na parte conhecida, rejeito as preliminares e nego-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Fl. 436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.401 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13433.720043/2007-41 12 Wilsom de Moraes Filho Fl. 437DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 12448.720057/2013-81
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 20 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Oct 22 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2004 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA. Inexiste norma legal que estabeleça homologação tácita em Pedido de Restituição. O artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, cuida de prazo de homologação de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de Pedidos de Restituição ou Ressarcimento. Dessa forma, o prazo para a homologação da declaração de compensação é de cinco anos, contados da data de sua apresentação. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2004 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, em especial no caso de pedido de ressarcimento decorrente de contribuição recolhida indevidamente. DCOMP. DÉBITO CONFESSADO EM DCTF. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Sem a apresentação de elementos de provas hábeis e suficientes para comprovar a certeza e liquidez do direito creditório, decorrente de suposto pagamento e declaração indevida de PIS/PASEP, não há que se falar em pagamento indevido.
Numero da decisão: 3102-002.584
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações de prescrição da parcela do crédito que não foi objeto da manifestação de inconformidade, e na parte conhecida, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3102-002.583, de 20 de junho de 2024, prolatado no julgamento do processo 12448.720022/2013-42, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Luiz Carlos de Barros Pereira, Karoline Marchiori de Assis e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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DIREITO DE CRÉDITO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA. Inexiste norma legal que estabeleça homologação tácita em Pedido de Restituição. O artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, cuida de prazo de homologação de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de Pedidos de Restituição ou Ressarcimento. Dessa forma, o prazo para a homologação da declaração de compensação é de cinco anos, contados da data de sua apresentação. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2004 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. Cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, em especial no caso de pedido de ressarcimento decorrente de contribuição recolhida indevidamente. DCOMP. DÉBITO CONFESSADO EM DCTF. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Sem a apresentação de elementos de provas hábeis e suficientes para comprovar a certeza e liquidez do direito creditório, decorrente de suposto pagamento e declaração indevida de PIS/PASEP, não há que se falar em pagamento indevido. Fl. 955DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações de prescrição da parcela do crédito que não foi objeto da manifestação de inconformidade, e na parte conhecida, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3102-002.583, de 20 de junho de 2024, prolatado no julgamento do processo 12448.720022/2013-42, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Luiz Carlos de Barros Pereira, Karoline Marchiori de Assis e Pedro Sousa Bispo (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que considerou que o contribuinte não comprovou a liquidez e certeza do crédito pleiteado, conforme previsto no art. 170 do CTN, razão pela qual foi indeferido o Pedido de Ressarcimento e não homologada a Declaração de Compensação a ele vinculada. Trata-se de análise do Pedido de Ressarcimento (PER) n° 42731.97728.151008.1.1.10-7095, transmitido em 15/10/2008, contendo crédito de PIS NÃO CUMULATIVO MERCADO INTERNO do 3° trimestre/2004, no valor de R$ 206.626,39, para sua utilização na compensação de débitos objeto da Declaração de Compensação (DCOMP) n° 01899.68725.231208.1.3.10-4600, transmitida em 23/12/2008, bem como Pedido de Ressarcimento (PER) n° 12073.87711.261108.1.1.10-1700, transmitido em 26/11/2008, contendo crédito de PIS NÃO CUMULATIVO MERCADO INTERNO do 4° trimestre/2004, no valor de R$ 125.642,00, para sua utilização na compensação de débitos objeto da Declaração de Compensação (DCOMP) n° 40322.84941.231208.1.3.10-3726, transmitida em 23/12/2008.. Fl. 956DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 3 Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07 julgou a Manifestação de Inconformidade do Contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2004 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO PLEITEADO. ÔNUS DA PROVA. A certeza e liquidez do direito creditório pleiteado pelo contribuinte são condições essenciais ao seu reconhecimento, incumbindo-lhe o ônus da prova. DILIGÊNCIA/PERÍCIA – INDEFERIMENTO. Não cabe a realização de diligência ou perícia, quando os documentos comprobatórios do direito de crédito alegado estejam em poder do contribuinte, não tendo sido apresentados em sua integralidade no curso do procedimento fiscal. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em seguida, devidamente notificada, a empresa interpôs o presente recurso voluntário pleiteando a reforma do acórdão. No recurso voluntário, a Empresa suscitou as mesmas questões de mérito, repetindo as argumentações apresentadas na manifestação de inconformidade quanto ao indeferimento do crédito pleiteado. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer. A lide trata de direito creditório da Recorrente, decorrente de suposto crédito de COFINS,não cumulativa do mercado interno não tributado, do 3° trimestre/2004, no valor de R$ 959.280,23. Visando utilizar o suposto crédito, a Recorrente apresentou Declaração de Compensação que foi indeferida pela Autoridade Fl. 957DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 4 Tributária sob o argumento de que inexistia crédito disponível, o que impediu a homologação das compensações. Em seu Recurso, a Empresa alega que segue, submetida ao regime não cumulativo do PIS/Pasep e da COFINS, verificou que não havia se creditado totalmente dos insumos adquiridos no 3° trimestre/2004, razão pela qual retificou tempestivamente sua DIPJ e seu DACON, para fazer refletir tal informação, sendo que o crédito daí decorrente foi utilizado no PER e na DCOMP em questão. Assim, certa de que havia apurado saldo credor de COFINS (i) referente ao mês de agosto de 2004, no montante de R$ 528.390,32, e (ii) referente ao mês de setembro de 2004, no valor de R$ 430.889,91, a Recorrente, em 15.10.2008, apresentou pedido de restituição no valor total de R$ 959.280,23 (PER 06916.64540.151008.1.1.11-3770). Posteriormente ao recebimento do despacho decisório, a DCTF do período enviada pela Recorrente à Receita Federal também foi retificada efetuando o acerto necessário ao reconhecimento do crédito. Além disso, a fim de provar o pagamento indevido, na impugnação, juntou aos autos a DACON retificadora. Em sede de recurso voluntário, juntou aos autos os recibos comprovam a transmissão do SPED-Contribuições. Em sede de preliminar, alega prescrição do direito da Fazenda Pública de exigir parte do crédito, uma vez que, em se tratando de defesa administrativa parcial, não existiu qualquer causa capaz de suspender a exigibilidade da parcela da dívida de IRPJ não impugnada, qual seja: R$ 597.500,40 (R$ 959.280,23 – R$ 361.779,83). E a base legal para esta conclusão são os arts. 151, III do CTN, o art. 21, §1º do Decreto 70.235/72, bem como o art. 74, § 8, da Lei nº 9.430/96, os quais possuem a seguinte redação: Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: (...) III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; Art. 21. Não sendo cumprida nem impugnada a exigência, a autoridade preparadora declarará a revelia, permanecendo o processo no órgão preparador, pelo prazo de trinta dias, para cobrança amigável. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 1º No caso de impugnação parcial, não cumprida a exigência relativa à parte não litigiosa do crédito, o órgão preparador, antes da remessa dos autos a julgamento, providenciará a formação de autos apartados para a imediata cobrança da parte não contestada, consignando essa circunstância no processo original. § 2º A autoridade preparadora, após a declaração de revelia e findo o prazo previsto no caput deste artigo, procederá, em relação às mercadorias e outros bens perdidos em razão de exigência não impugnada, na forma do art. 63. Fl. 958DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 5 § 3° Esgotado o prazo de cobrança amigável sem que tenha sido pago o crédito tributário, o órgão preparador declarará o sujeito passivo devedor remisso e encaminhará o processo à autoridade competente para promover a cobrança executiva. § 4º O disposto no parágrafo anterior aplicar-se-á aos casos em que o sujeito passivo não cumprir as condições estabelecidas para a concessão de moratória. (negritos originais) Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 7o Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados. § 8o Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7o, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9o. § 9o É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7o, apresentar manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação. Sem razão a Recorrente. Equivoca-se a Recorrente, porque os dispositivos citados tratam sobre a suspensão da exigibilidade de créditos tributários lançados. A grosso modo, no caso de lançamento de créditos tributários, o Fisco dispõe do prazo (cinco anos) para efetuar o lançamento de tributos, sob pena de ocorrência de decadência do direito do Fisco de exigir eventual diferença de crédito apurado, se ultrapassado esse prazo. O caso em questão, no entanto, não envolve lançamento de crédito tributário, mas sim compensação de créditos tributários, que tem a sua regulamentação quanto ao prazo previsto ao Fisco para análise da procedência da compensação declarada é art. 74 da Lei nº9.430/96. Segundo determina a referida lei, a apresentação de Dcomp (Declaração de Compensação) à Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. A Fazenda Nacional, assim, tem o prazo de 5 anos da data da entrega da declaração para homologar ou não a compensação de forma expressa, ou, no caso da não pronúncia da Administração Tributária, a homologação ocorrerá de forma tácita. No caso concreto, a Fazenda Pública, em análise da certeza e liquidez do crédito pleiteado, dentro do prazo de 5 anos (transmissão da DCOMP mais antiga em 23/12/2008 e ciência do despacho decisório em 17/09/2013), constatou que o Fl. 959DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 6 crédito pleiteado não foi provado a sua certeza e liquidez pela empresa no pedido apresentado, o que resultou na não homologação das compensações. Vale ressaltar ainda que não há norma legal que estabeleça a homologação tácita em caso de pedido isolado de restituição, motivo pelo qual afasto tal argumento da defesa. O procedimento de indeferimento do crédito e compensação se deu, assim, dentro do que determina a legislação fiscal, não havendo qualquer reparo a se fazer na decisão de piso. Assim, afasta-se a prescrição suscitada. Quanto ao mérito, noticia-se nos autos que o direito creditório pleiteado foi indeferido por insuficiência probatória, posto que a empresa não apresentou os documentos comprobatórios do referido direito. Como se sabe. é entendimento pacificado neste Colegiado que cabe à Recorrente o ônus de provar o direito creditório alegado perante a Administração Tributária, conforme consignado no Código de Processo Civil (CPC/2015, art. 373, I), vigente à época, e adotado de forma subsidiária na esfera administrativa tributária: Art.373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; A obrigação de provar o seu direito decorre do fato de que a iniciativa para o pedido de restituição ser do contribuinte, cabendo à Fiscalização a verificação da certeza e liquidez de tal pedido, por meio da realização de diligências, se entender necessárias, e análise da documentação comprobatória apresentada. O art. 65 da revogada IN RFB nº 900/2008 esclarecia: Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. Ressalte-se que normas de semelhante teor constam em legislação antecedente, conforme IN SRF 210, de 01/10/2002,IN SRF 460 de 18/10/2004, IN SRF 600 de 28/12/2005. No presente recurso, a empresa alega que possuía crédito relativo ao COFINS mercado interno e erro no preenchimento da DACON, devidamente retificada posteriormente à ciência do despacho decisório. Como já afirmado, para comprovar o seu direito apresentou, além da PERDCOMP, a DACON retificadora e em sede de recurso voluntário trouxe aos autos os recibos comprovam a transmissão do SPED-Contribuições. Fl. 960DF CARF MF Original https://www.juruadocs.com/legislacao/art/lei_00131052015-373 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.584 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.720057/2013-81 7 No caso concreto, entendo que a Empresa não cumpriu com a sua obrigação de comprovar o direito creditório pleiteado por meio de documentação hábil e suficiente. A Recorrente, a fim demonstrar o suposto crédito deveria ter demonstrado o erro na apuração da Contribuição no período em questão por meios hábeis (a exemplo dos livros contábeis, livros fiscais, etc), sobretudo que ficasse comprovado inequivocamente a exatidão dos valores utilizados na retificação e a apuração da contribuição (receitas e custos/despesas), nos termos do art.16 do Decreto nº70.235/72. Apenas os documentos apresentados não são suficientes para comprovar a certeza e liquidez do crédito em questão. A DACON retificadora, recibo de transmissão do arquivo SPED-Contribuições e a PER/DCOMP não se mostram como elementos de provas adequados e suficientes para comprovar que a empresa dispunha dos créditos alegados e, consequentemente, atestar a certeza e liquidez dele. Assim, a apresentação de elementos de prova que não são hábeis e suficientes para comprovar o erro na apuração da contribuição leva a não comprovação da certeza e liquidez do direito creditório pleiteado e, consequentemente, ao indeferimento do crédito por insuficiência probatória, devendo-se manter a decisão recorrida que não confirmou a homologação da compensação. Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações de prescrição da parcela do crédito que não foi objeto da manifestação de inconformidade, e na parte conhecida, em negar provimento ao recurso voluntário. (Documento Assinado Digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Fl. 961DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.014032/2002-36
Data da sessão: Thu Apr 07 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Thu Apr 07 00:00:00 UTC 2011
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI Período de apuração: 01/07/2002 a 30/09/2002 CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. OPÇÃO NA DCTF. A apuração do crédito presumido do IPI deve ser feita em conformidade com a opção feita na DCTF. CRÉDITO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. SÚMULA 12. Não integram a base de cálculo do crédito presumido da Lei no 9.363, de 1996, as aquisições de combustíveis e energia elétrica uma vez que não são consumidos em contato direto com o produto, não se enquadrando nos conceitos de matéria prima ou produto intermediário. FERRAMENTAS. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. O valor pago a terceiros pelo beneficiamento de ferramentas não configura custo de aquisição de matéria prima, produto intermediário ou material de embalagem e, portanto, não pode ser incluído na base de cálculo do crédito presumido do IPI. FRETE. O valor pago a título de frete na aquisição de insumos e na venda do produto acabado não integra a base de cálculo do crédito presumido do IPI. CRÉDITO. O estabelecimento industrial poderá creditar-se do do imposto relativo a matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias primas e produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.
Numero da decisão: 3402-001.089
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª câmara / 2ª turma ordinária da terceira SEÇÃO DE JULGAMENTO, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Matéria: IPI- processos NT- créd.presumido ressarc PIS e COFINS
Nome do relator: SÍLVIA DE BRITO OLIVEIRA
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Recorrida  DRJ em PORTO ALEGRE­RS    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/07/2002 a 30/09/2002  CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. OPÇÃO NA DCTF.  A apuração do crédito presumido do IPI deve ser feita em conformidade com  a opção feita na DCTF.  CRÉDITO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. SÚMULA 12.  Não  integram  a  base  de  cálculo  do  crédito  presumido  da  Lei  no  9.363,  de  1996, as aquisições de combustíveis e energia elétrica uma vez que não são  consumidos  em  contato  direto  com  o  produto,  não  se  enquadrando  nos  conceitos de matéria­prima ou produto intermediário.  FERRAMENTAS. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA.  O valor  pago  a  terceiros  pelo  beneficiamento  de  ferramentas  não  configura  custo  de  aquisição  de  matéria­prima,  produto  intermediário  ou  material  de  embalagem e, portanto, não pode ser  incluído na base de cálculo do crédito  presumido do IPI.  FRETE.  O valor pago a título de frete na aquisição de insumos e na venda do produto  acabado não integra a base de cálculo do crédito presumido do IPI.  CRÉDITO.  O  estabelecimento  industrial  poderá  creditar­se  do  do  imposto  relativo  a  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  adquiridos  para  emprego  na  industrialização  de  produtos  tributados,  incluindo­se, entre as matérias­primas e produtos intermediários, aqueles que,  embora não  se  integrando ao novo produto,  forem consumidos no processo  de  industrialização,  salvo  se  compreendidos  entre  os  bens  do  ativo  permanente.       Fl. 1DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A     2   Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  4ª  câmara  /  2ª  turma  ordinária  da  terceira   SSEEÇÇÃÃOO  DDEE  JJUULLGGAAMMEENNTTOO, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.      Nayra Bastos Manatta  Presidente    Sílvia de Brito Oliveira  Relatora    Participaram,  ainda,  do  presente  julgamento,  os  Conselheiros  Júlio  César  Alves Ramos, Angela Sartori, Sílvia de Brito Oliveira, Fernando Luiz da Gama Lobo D'Eça e  Nayra Bastos Manatta.    Relatório  Trata­se de pedido de ressarcimento de crédito presumido do IPI apurado no  terceiro  trimestre de 2002,  cumulado com Declaração de Compensação,  com base na Lei n°  9.363, de 13 de dezembro de 1996.  O pedido foi parcialmente deferido, com homologação das compensações até  o limite do crédito reconhecido, em virtude das glosas efetuadas porque, embora tivesse optado  pelo regime de apuração da Lei n° 9.363, de 1996, a contribuinte incluira no cálculo do crédito  presumido  os  valores  gastos  com  consumo  de  energia  elétrica  e  de  combustíveis,  os  custos  referentes  a  industrialização por  encomenda, os  valores de  fretes,  os  valores de aquisição de  bens do ativo permanente, de insumos utilizados em produtos não acabados ou acabados mas  não vendidos e de outros produtos que não se caracterizam como insumos.  Foi  apresentada  manifestação  de  inconformidade  à  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Porto  Alegre­RS  (DRJ/POA),  que  manteve  o  indeferimento parcial e, com isso, deu ensejo à interposição de recurso voluntário para alegar,  em síntese, que:  I – a inclusão dos dispêndios incorridos pela Recorrente com a aquisição de  energia  elétrica,  combustíveis  e  os  gastos  incorridos  na  industrialização  por  encomenda  encontra literal autorização no artigo 1° da Lei n° 10.276, de 10 de setembro de 2001;  Fl. 2DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A Processo nº 11080.014032/2002­36  Acórdão n.º 3402­01.089  S3­C4T2  Fl. 764          3 II  –  houve mero  erro  formal  quando  a  recorrente  informou  que  apuraria  o  crédito  presumido  em  conformidade  com  a  Lei  n°  9.363,  de  1996,  que  não  pode  ensejar  a  negativa dos créditos;  III  –  de  acordo  com  a  Lei  n°  5.172,  de  25  de  outubro  de  1966  –  Código  Tributário Nacional (CTN), o mero preenchimento equivocado de uma simples declaração, ou  seja,  o  mau  cumprimento  de  um  dever  acessório,  não  pode  transformar­se  em  obrigação  principal e impor gravame à contribuinte;  IV – a apresentação da Declaração de Débitos e Créditos tributários Federais  (DCTF)  com  erro  pode  ensejar,  no  máximo,  penalidade  regulamentar,  mas,  em  nenhuma  hipótese, pode­se admitir que contra a recorrente seja constituído crédito tributário;  V  –  ainda  que  o  cálculo  do  crédito  presumido  do  IPI  devesse  ocorrer  de  acordo com a Lei n° 9.363, de 1996, seriam ilegítimas as glosas efetuadas, pois o Conselho de  Contribuintes  vem  reconhecendo  o  direito  à  inclusão  dos  gastos  com  energia  elétrica  e  combustíveis nesse cálculo;  VI – no processo produtivo da recorrente são empregadas ferramentas que se  desgastam ao longo do tempo e, para que essas ferramentas sejam recuperadas para majorar o  tempo de vida útil, elas são submetidas a processo de beneficiamento realizado por terceiros e a  natureza do  crédito  presumido não  se  refere  ao  IPI, mas  à  contribuição  para  o Programa de  Integração Social (PIS) e à Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e  esses gravames incidem sobre o preço desse beneficiamento;  VII  –  embora  a  lei,  ao  dispor  sobre  o  crédito  presumido,  refira­se  às  contribuições incidentes nas aquisições de matérias­primas, produtos intermediários e material  de  embalagem,  é  evidente  que  neste  contexto  está  incluído  também  o  beneficiamento  da  matéria­prima,  remetida  pelo  encomendante  do  serviço,  sobre  cujo  faturamento  incidem  as  contribuições para o PIS e para a Cofins. Logo, excluir o valor desses gravames, devidamente  declarados  em  DCTF,  da  base  de  cálculo  do  ressarcimento,  implica  grave  deturpação  do  objetivo do legislador, que consiste em não exportar tributo, mas sim produto industrializado;  VIII  –  tanto  o  frete  pago  na  aquisição  de  insumos  quanto  aquele  pago  por  ocasião da venda compõem o custo dos produtos, por isso é inegável o direito à inclusão desses  valores na base de cálculo do crédito presumido do IPI;  IX  –  independentemente  do  contato  físico  com  o  produto  industrializado,  deve  ser  assegurado  o  aproveitamento  do  crédito,  por  ocasião  da  respectiva  aquisição  dos  insumos, sob pena de violação do princípio da não­cumulatividade do IPI;  X – as  ferramentas  intermitentes, partes e peças de máquinas e dispositivos  de  medição  desgastam­se  em  período  de  tempo  inferior  a  um  ano,  por  isso  foram  contabilizados no ativo circulante como matéria­prima;  XI  –  não  consta  da  letra  da  Lei  n°  10.276,  de  10  de  setembro  de  2001,  a  exigência de estorno para os valores apropriados a título do estímulo fiscal de que ora se cuida.  Essa exigência consta apenas de mera Instrução Normativa (IN);  XII  –  a  recorrente  possui  direito  reconhecido  judicialmente,  nos  autos  do  Mandado  de  Segurança  (MS)  n°  2001.71.00.034766­5,  cuja  decisão  foi  reformada  pelo  Fl. 3DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A     4 Tribunal Regional Federal (TRF) da 4ª Região para garantir o direito ao crédito nas aquisições  de insumos tributados à alíquota zero ou não tributados; e  XIII – quanto ao destaque do IPI em valor menor que o constante da Tabela  de  Incidência do  IPI  (Tipi), a fiscalização não percebeu que, embora  inicialmente o destaque  nas  notas  fiscais  de  saída  tenham  se  dado  em  valor  inferior  ao  devido,  tal  situação  foi  posteriormente regularizada, mediante a emissão de nota fiscal complementar.  Ao  final,  a  recorrente  solicitou  o  provimento  do  seu  recurso  para  que  seja  integralmente acolhido o pedido de ressarcimento do IPI.  É o relatório.    Voto             Conselheira Sílvia de Brito Oliveira, Relatora  O  recurso  é  tempestivo  e  seu  julgamento  está  inserto  na  esfera  de  competência  da  3ª  Seção  de  Julgamento  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (Carf), devendo ser conhecido.  Inicialmente, tendo a recorrente confessado que fizera opção, na DCTF, pelo  cálculo do crédito presumido na forma da Lei n° 9.363, de 1996, cumpre perquirir se, uma vez  feita  tal  opção,  equivocadamente ou não,  é possível  adotar o  regime alternativo de  apuração  desse crédito previsto na Lei n° 10.276, de 2001.  Sobre isso, registre­se que o mencionado diploma legal conferiu à Secretaria  da Receita Federal (SRF) a competência para estabelecer normas para o exercício dessa opção,  nos termos do seu art. 1°, § 4°, a seguir transcrito:  Art.  1º  Alternativamente  ao  disposto  na  Lei  nº  9.363,  de  13  de  dezembro de 1996, a pessoa jurídica produtora e exportadora de  mercadorias  nacionais  para  o  exterior  poderá  determinar  o  valor  do  crédito  presumido  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI),  como  ressarcimento  relativo  às  contribuições  para  os  Programas  de  Integração  Social  e  de  Formação  do  Patrimônio  do  Servidor  Público  (PIS/PASEP)  e  para  a  Seguridade  Social  (COFINS),  de  conformidade  com  o  disposto em regulamento.  (...)  §  4o  A  opção  pela  alternativa  constante  deste  artigo  será  exercida  de  conformidade  com  normas  estabelecidas  pela  Secretaria da Receita Federal e abrangerá, obrigatoriamente:  I ­ o último trimestre­calendário de 2001, quando exercida neste  ano;  II  ­  todo  o  ano­calendário,  quando  exercida  nos  anos  subseqüentes.  (...)  Fl. 4DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A Processo nº 11080.014032/2002­36  Acórdão n.º 3402­01.089  S3­C4T2  Fl. 765          5 No uso dessa  competência  foi  editada a  IN SRF n° 69, de 06 de  agosto de  2001, que dispõe, ipsis litteris:  Art.  2º  A  opção  pelo  regime  alternativo  de  que  trata  esta  Instrução Normativa abrangerá:  I  –  o  último  trimestre­calendário  do  ano  de  2001,  se  exercida  neste  ano;II  –  todo  o  ano­calendário,  se  exercida  nos  anos  subseqüentes;III  –  o  período  remanescente  do  ano­calendário,  na  hipótese  de  exercício  quando  do  início  de  atividades  da  pessoa jurídica.  Art.  3º  A  opção  de  que  trata  o  art.  2º  será  formalizada  na  Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF),  correspondente ao:   I – último  trimestre­calendário do ano de 2001, na hipótese do  inciso I;  II – último trimestre­calendário do ano anterior, na hipótese do  inciso II;  III – primeiro trimestre­calendário de atividades, na hipótese do  inciso III.  Destarte,  uma  vez  que  a  contribuinte  não  providenciou  a  necessária  retificação da DCTF  antes da  apuração e protocolização do pedido de  ressarcimento,  não  se  tem configurado mero erro formal passível ou não de imposição de penalidade. O que se impõe  é a apuração do crédito presumido do IPI em conformidade com a Lei n° 9.363,, de 1996, de  acordo com a opção feita na forma do art. 3° da IN SRF n° 69, de 2001.  Assim sendo, as  razões  recursais  fundadas no cálculo do crédito presumido  na  forma  da  Lei  n°  10.276,  de  2001,  tornam­se  impertinentes  ao  caso  e,  portanto,  é  desnecessário seu enfrentamento com minidências.  Passa­se então a examinar o recurso voluntário à  luz das disposições da Lei  n° 9.363, de 1996.  Sobre  a  inclusão  dos  gastos  com  energia  elétrica  e  combustíveis,  cumpre  lembrar a Súmula n° 12 do Segundo Conselho de Contribuintes, publicada no diário Oficial da  União (DOU) de 28 de setembro de 2006, de aplicação obrigatória por este colegiado por força  do art. 72, § 4°, do Anexo II do regimento Interno do Carf aprovado pela Portaria MF n° 256,  de 22 de junho de 2009, cujo teor transcreve­se:  Não integram a base de cálculo do crédito presumido da Lei no  9.363, de 1996, as aquisições de combustíveis e energia elétrica  uma  vez  que  não  são  consumidos  em  contato  direto  com  o  produto, não se enquadrando nos conceitos de matéria­prima ou  produto intermediário.  Sobre  os  custos  da  industrialização  por  encomenda,  tenho  proferido  votos  favoráveis à sua inclusão na base de cálculo do crédito presumido, desde que a matéria­prima  submetida  à  industrialização  por  encomenda  retorne  ao  estabelecimento  do  encomendante  e  integre seu processo produtivo.  Fl. 5DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A     6 Na situação em exame, os bens submetidos à industrialização por encomenda  não  são  matéria­prima,  produto  intermediário  ou  material  de  embalagem,  mas  conforme  afirmou  a  recorrente,  trata­se  de  ferramentas  que  se  desgastam  ao  longo  do  tempo,  que  são  submetidas a beneficiamento pelo encomendante para recuperação e prolongamento do tempo  de vida útil.  Dessa forma, considerando que o art. 1° da Lei n° 9.363, de 1996, refere­se  exclusivamente à aquisição, no mercado interno, de matérias­primas, produtos intermediários e  material de embalagem, para utilização no processo produtivo, a pretensão da recorrente não  encontra o necessário abrigo legal.  Relativamente aos valores pagos a titulo de frete, registre­se que o fato de tais  valores  incorporarem­se  ao  custo  do  produto  não  implica  sua  caracterização  como matéria­ prima, produto intermediário ou material de embalagem para merecer sua inclusão nos custos  de aquisição referidos no precitado dispositivo legal.  Nesse ponto, registre­se que há muitos julgados da 2ª instância administrativa  com o entendimento de  que os valores  gastos  com  frete não  compõem a base de cálculo do  crédito presumido do IPI. Vejamos:  A LEI N° 9.363/96 NÃO AUTORIZA O CRÉDITO DE IPI NOS  SEGUINTES  CASO:  FRETE;  PRODUTOS  NÃO  CONSIDERADOS  MP,  PI,  ME  E  NOS  PRODUTOS  NÃO  ACABADOS E ACABADOS MAS NÃO VENDIDOS.  A  Lei  n°  9.363/96  é  clara  e  taxativa:  só  faz  jus  ao  crédito  presumido a aquisição de matéria­prima, produto intermediário  e  material  de  embalagem.  Como  o  frete  não  se  enqadra  em  nenhum desses conceitos, não pode ser considerado na base de  cálculo do crédito presumido.  (Acórdão  n°  203­13.766,  de  03  de  fevereiro  de  2009,  relator  Jean Cleuter Simões Mendonça)  FRETES. EXCLUSÃO NO CÁLCULO DO INCENTIVO. PN CST  N° 65/79.  Dispêndios com fretes não dão direito ao Crédito Presumido do  IPI instituído pela Lei n° 9.363/96, porque serviços de transporte  não  são  considerados  insumos,  nos  termos  do  Parecer  Normativo CST n° 65/79.  (Acórdão  n°  203­13.065,  de  03  de  julho  de  2008,  relator  Emanuel Carlos Dantas de Assis)  FRETES. Não compõem a base de cálculo do crédito presumido  de IPI as despesas com fretes que caracterizam mera prestação  de serviços.  (Acórdão  n°  201­80.873,  de  13  de  dezembro  de  2007,  relator  Maurício Taveira e Silva)  Quanto  à  alegação  de  que  deve  ser  assegurado  o  direito  ao  crédito,  independentemente  do  contato  físico  com  o  produto  industrializado,  registre­se  que  o  mero  juízo de imprescindibilidade do bem no processo produtivo não autoriza que o valor pago na  sua aquisição integre a base de cálculo do crédito presumido. O que se exige é a conformação  do  bem  adquirido  na  definição  de  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  Fl. 6DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A Processo nº 11080.014032/2002­36  Acórdão n.º 3402­01.089  S3­C4T2  Fl. 766          7 embalagem dada pela legislação do IPI. Dessa forma, correto é inferir que somente podem ser  computados  no  valor  total  das  aquisições  os  valores  pagos  na  aquisição  de  matéria­prima,  produto intermediário e material de embalagem capazes de gerar direito a crédito escritural do  IPI.  Tal  crédito  foi  tratado  no  art.  147  do  Decreto  nº  2.637,  de  25  de  junho  de  1998  –  Regulamento do IPI (Ripi/98), reproduzido no art. 164,  inc.  I, do Decreto n° 4.544, de 26 de  dezembro de 2002 (Ripi/02), com a seguinte dicção:  Art.  147.  Os  estabelecimentos  industriais,  e  os  que  lhes  são  equiparados, poderão creditar­se:  I  –  do  imposto  relativo  a  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  adquiridos  para  emprego na  industrialização de  produtos  tributados,  incluindo­ se, entre as matérias­primas e produtos intermediários, aqueles  que,  embora  não  se  integrando  ao  novo  produto,  forem  consumidos  no  processo  de  industrialização,  salvo  se  compreendidos entre os bens do ativo permanente;  (...)  (Grifou­se)  Observe­se que o supracitado dispositivo legal presume que matéria­prima e  produto intermediário seriam, em princípio, apenas os bens que integram o produto final, por  isso a parte final do dispositivo tratou de ampliar o conceito para alcançar bens que, conquanto  não integrem o produto final, sejam consumidos no processo de industrialização, exceto bens  do ativo permanente.  Ora, tratando­se então de insumos que não integram o produto final, o cerne  da  questão  diz  respeito  ao  consumo  desses  insumos  no  processo  de  industrialização  e  sobre  isso, há interpretação consolidada no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, da qual  comungo,  veiculada  no  Parecer Normativo  da  então Coordenação  do  Sistema  de Tributação  (CST) nº 65, de 1979, publicado no Diário Oficial da União de 06 de novembro de 1979, pela  qual infere­se como condição necessária para gerar direito ao crédito que esses bens guardem  semelhança com as matérias­primas e produtos intermediários que, efetivamente, se integram  ao produto final.  Dessa  forma,  em  conformidade  com o  referido Parecer,  além das matérias­ primas, produtos intermediários e material de embalagem que se incorporam ao produto final,  quaisquer outros bens não compreendidos no ativo permanente que, em função de ação direta  sobre o produto em fabricação,  forem consumidos no processo de industrialização, entendido  esse  consumo  como  alterações  sofridas  pelo  bem,  tais  como  desgaste,  dano  ou  perda  de  propriedades físicas ou químicas, geram direito ao crédito do imposto.  Quanto  ao  fato  de  que  as  ferramentas  intermitentes,  partes  e  peças  de  máquinas e dispositivos de medição desgastariam­se em período de tempo inferior a um ano, a  contribuinte não trouxe nenhuma prova de sua alegação recursal.  Por  fim,  relativamente às  razões  recursais atinentes ao direito de crédito do  IPI na aquisição de insumos tributados à alíquota zero ou não tributados e ao destaque do IPI  em valor inferior ao da Tipi, note­se que tais matérias não se referem ao período de apuração  de que cuidam estes autos, não devendo, pois, serem aqui examinadas.  Fl. 7DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A     8 Pelas razões expostas, voto por negar provimento ao recurso.  Sala das Sessões, em 7 de abril de 2011    Sílvia de Brito Oliveira                                Fl. 8DF CARF MF Emitido em 13/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIRA Assinado digitalmente em 04/05/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA, 25/04/2011 por SILVIA DE BRITO OLIVEIR A

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Numero do processo: 10120.756280/2022-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 14 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Oct 21 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017 LUCRO PRESUMIDO. VENDA DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO. RECLASSIFICAÇÃO PARA O CIRCULANTE. GANHO DE CAPITAL. A alienação de bem do ativo imobilizado por sociedade empresária optante pelo lucro presumido deve ser tributada pelo IRPJ segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital, ainda que tenha havido a reclassificação do bem para o circulante. Na atividade imobiliária, a receita da atividade é aquela produzida pela venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda. O tratamento tributário das atividades imobiliárias dependerá da intenção inicial que envolveu a aquisição ou a construção do imóvel, sendo irrelevante eventual mudança de destinação verificada posteriormente.
Numero da decisão: 1102-001.425
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas; e no mérito, (i) por maioria de votos, em negar provimento ao recurso quanto à exigência principal - vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Cristiane Pires McNaughton, que davam provimento, (ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso quanto à qualificação da multa de ofício - vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaughton e Ana Cecília Lustosa da Cruz, que afastavam a qualificação, e (iii) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, unicamente para afastar o agravamento da multa de ofício, vencidos os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa (Relator) e Fenelon Moscoso de Almeida, que negavam provimento. Designado para redigir o voto vencedor, quanto ao afastamento da multa agravada, o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Assinado Digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente e redator do voto vencedor. Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Ana Cecilia Lustosa da Cruz (suplente convocado(a)) e Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Nome do relator: Lizandro Rodrigues de Sousa
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VENDA DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO. RECLASSIFICAÇÃO PARA O CIRCULANTE. GANHO DE CAPITAL. A alienação de bem do ativo imobilizado por sociedade empresária optante pelo lucro presumido deve ser tributada pelo IRPJ segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital, ainda que tenha havido a reclassificação do bem para o circulante. Na atividade imobiliária, a receita da atividade é aquela produzida pela venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda. O tratamento tributário das atividades imobiliárias dependerá da intenção inicial que envolveu a aquisição ou a construção do imóvel, sendo irrelevante eventual mudança de destinação verificada posteriormente. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas; e no mérito, (i) por maioria de votos, em negar provimento ao recurso quanto à exigência principal - vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Cristiane Pires McNaughton, que davam provimento, (ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso quanto à qualificação da multa de ofício - vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaughton e Ana Cecília Lustosa da Cruz, que afastavam a qualificação, e (iii) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, unicamente para afastar o agravamento da multa de ofício, vencidos os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa (Relator) e Fenelon Moscoso de Almeida, que negavam provimento. Designado para redigir o voto vencedor, quanto ao afastamento da multa agravada, o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Fl. 2031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 2 Assinado Digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente e redator do voto vencedor. Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Ana Cecilia Lustosa da Cruz (suplente convocado(a)) e Fernando Beltcher da Silva (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da DRJ que julgou procedente em parte impugnação contra lançamento de IRPJ/CSLL, ano calendário 2017, que versa sobre regras aplicáveis ao ganho de capital na alienação de ativo imobilizado. Por bem resumir o litígio peço vênia para reproduzir o relatório da decisão recorrida (e-fls. 1609 e ss): Trata-se de procedimento fiscal que apurou as seguintes infrações tributárias: Por decorrência, houve a formalização dos seguintes autos de infração: IRPJ CSLL Em resumo, a autoridade fiscal faz os seguintes apontamentos no TVF de fls. 887 a 903: um breve relato sobre a situação cadastral e societária do sujeito passivo e da pessoa jurídica adquirente do imóvel, a saber: - Agromon S/A Agricultura e Pecuária; Fl. 2032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 3 - Quatás Participações S/A (Quatás); Agromon S/A Agricultura e Pecuária 8. A sociedade empresária Agromon S.A. Agricultura e Pecuária, doravante Agromon ou simplesmente fiscalizada, é uma sociedade anônima fechada constituída em novembro de 1985. O seu domicílio fiscal localiza-se na cidade de Diamantino-MT e o objeto social principal é a criação de bovinos para corte, conforme informações constantes nos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal do Brasil. 9. O Capital Social integralizado conforme Escrituração Contábil Digital (ECD) do ano 2017 é de R$57.552.245,00. Verifica-se que o Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49 é signatário desta ECD, na condição de Diretor Presidente da companhia. O Senhor Luiz Antônio também consta como representante legal da pessoa jurídica, conforme cadastro do sistema CNPJ. 10. No ano de 2017 o regime de apuração do IRPJ e da CSLL escolhido foi o do Lucro Presumido, pelo qual a base de cálculo destes tributos é calculada mediante a aplicação de percentuais determinados sobre a receita bruta do período. 1 (1) O sujeito passivo estava utilizando o regime do lucro real para apurar os tributos até ocorrer a transação de venda do imóvel no ano 2107 quando fez a opção pelo lucro presumido e, nos anos seguintes, retorna a fazer opção pelo regime do lucro real. Quatás Participações S/A 14. A Quatás Participações S/A, CNPJ 28.000.635/0001-08, doravante Quatás, é uma sociedade anônima fechada constituída em maio de 2017, conforme deliberação dos acionistas registrada na Ata da Assembleia Geral de Constituição d Sociedade por Ações realizada em 17/05/2017. 15. Os acionistas presentes na Assembleia de constituição da Quatás foram a Agromon e a sociedade MPE Participações em Agronegócios S.A, CNPJ 04.743.819/0001-08, doravante MPE. Nesta assembleia, a Agromon esteve representada pelos Diretores Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49, e Gomes de Augusto Assis, CPF 414.831.627-53. A sociedade empresarial MPE, por sua vez, foi representada pelos Diretores Renato Ribeiro Abreu, CPF 181.839.567- 34 e Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49. 16. O Capital Social inicial subscrito e integralizado pelos acionistas foi de R$5.000,00 subdividido em 5.000 ações ordinárias nominativas e sem valor nominal, sendo que coube a cada um dos acionistas a subscrição de 2.500 ações (fls. 313 a 317). 17. O objeto social definido no art. 2° do Estatuto Social foi: (a) administração de bens móveis e imóveis próprios e; (b) participação em outras sociedades civis ou comerciais, na qualidade de sócia, acionista ou quotista (holding) no Brasil ou exterior. 18. Em 22/09/2017 os acionistas decidiram aumentar o Capital Social em R$5.000,00 por meio da emissão de 5.000 novas ações ordinárias nominativas e sem valor nominal, subscritas e integralizadas pelos acionistas proporcionalmente às suas participações no capital social. Fl. 2033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 4 19. Em 26/09/2017 os acionistas decidiram, sob condição suspensiva, transferir a totalidade das ações para os novos acionistas e aumentar o Capital Social em R$35.500.000,00 por meio da emissão de 35.500.000 novas ações ordinárias nominativas e sem valor nominal ao preço de R$1,00 por ação. (vide Ata de fls. 341 a 343). 20. Em 05/10/2017 ocorre a ratificação do aumento do capital social de R$10.000,00 para R$35.510.000,00, tendo em vista a verificação da condição suspensiva e a consequente transferência de 100% das ações da companhia para os novos acionistas, conforme indicado no quadro abaixo: (vide documentos de fls. 345 a 351). Análise da Venda da Fazenda Itaipu 21. No curso da auditoria fiscal, verificamos que a fiscalizada apurou de forma indevida os tributos incidentes sobre a venda de imóvel rural, na medida em que se utilizou do regime do lucro presumido na apuração da base de cálculo, quando deveria apurar e tributar o ganho de capital obtido na transação. 22. Por meio de conduta fraudulenta visando obter significativa redução na apuração de tributos federais, a fiscalizada transfere de forma indevida um imóvel para a conta de estoque do seu ativo circulante, o qual estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante antes de ocorrer a sua venda. 23. A seguir, demonstraremos a artificialidade dos atos praticados pelo sujeito passivo envolvendo a apuração dos tributos incidentes sobre os recursos recebidos pela venda da Fazenda Itaipu, que não poderá ser oponível ao fisco, por falta de substância econômica. 26. Quanto ao benefício tributário indevido, verifica-se que a sua materialização ocorreu em razão de a fiscalizada ter deixado de calcular e recolher o IRPJ e a CSLL incidentes sobre o ganho de capital por alienação de bem do seu Ativo Imobilizado, à alíquota de 15%, acrescido do adicional de 10%, no caso do IRPJ, e à alíquota de 9%, no caso da CSLL, alíquotas essas que incidiriam sobre o montante do ganho de capital auferido. 27. Em vez disso, a fiscalizada fez na verdade foi alterar a classificação contábil do imóvel para a conta de estoque e utilizar-se de uma suposta atividade de comercialização de imóveis próprios, de forma a obter uma tributação mais favorecida, cuja base de cálculo foi reduzida por meio dos percentuais de presunção do lucro em 8% do faturamento para o IRPJ e em 12% para a CSLL. 29. Até o ano de 2017 o objeto social da fiscalizada era a exploração da atividade agropecuária, notadamente a criação de bovinos e o cultivo de grãos. Somente no início de 2017, em 27/01/2017, é que houve o registro na Junta Comercial do Estado de Mato Grosso de uma Ata de Acionistas que deliberou incluir no objeto social da pessoa jurídica as atividades imobiliárias de compra e venda, aluguel e arrendamento de imóveis próprios (vide fls. 156 a158). Todavia, até a data de alienação da Fazenda Itaipu não há registro de outra transação relacionada à atividade imobiliária de compra e venda de imóveis. E depois da venda dessa fazenda, não houve igualmente nenhuma operação de comercialização de imóveis. Fl. 2034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 5 30. Tem-se ainda que a Fazenda Itaipu esteve registrada na Escrituração Contábil Digital da fiscalizada até o ano de 2016 como sendo um ativo imobilizado, evidenciando que o imóvel foi adquirido sem a intenção de ser vendido, ao contrário, pelas informações extraídas das DITR e Escriturações Contábil e Fiscal, constata-se que a fazenda foi utilizada para a exploração da atividade agropecuária até a data de sua alienação. 31. Somente na ECD de 2017, transmitida em 29/05/2017, é que a fazenda foi reclassificada para a conta de estoque. E observando a data de venda da Fazenda Itaipu (06/07/2017) e principalmente a data de constituição da Quatás 2 , conclui-se que a transação de venda já estava em andamento quando da transmissão da ECD 2017, indicando que o registro da Fazenda Itaipu na conta de estoque tinha por objetivo criar um suporte formal para o planejamento fraudulento em curso na apuração dos tributos. (2) A sociedade empresarial Quatás foi criada em maio de 2017 pela Agromon e seus controladores com o objetivo de incorporar a Fazenda Itaipu e logo em seguida ser transferida aos detentores dos recursos financeiros que adquiriram a fazenda. 32. É importante frisar que, independente do momento de transmissão da ECD 2017, a simples reclassificação do imóvel para conta de estoques pouco tempo antes de ocorrer a venda não altera a essência dos fatos e das operações. Portanto era impositivo que a fiscalizada tivesse apurado e tributado o ganho de capital obtido na transação, em vez de ter-se utilizado dos percentuais de presunção do lucro para determinar a base de cálculo. 33. Constata-se ainda que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, a fiscalizada passa a optar pelo regime de tributação do lucro real e os rendimentos declarados são exclusivamente decorrentes do exercício da atividade rural. Após a venda da Fazenda Itaipu, não há registro de receita auferida pela exploração da atividade imobiliária, portanto, mais uma evidência do casuísmo dos atos praticados pela fiscalizada para materializar a indevida vantagem tributária. 34. De acordo com o § 1° do art. 25 da Lei n° 9.430, de 1996, a alienação de ativos não circulantes classificados como investimentos, imobilizado ou intangível, devem se submeter à apuração do ganho de capital, desde que tal alienação não represente objeto ou atividade principal da pessoa jurídica, nos termos dos arts. 11 e 12 do Decreto-Lei n° 1.598, de 1977. 37. Os fatos relatados demonstram o planejamento tributário fraudulento referente à tributação dos recursos obtidos pela alienação da Fazenda Itaipu. Percebe-se que o único objetivo da fiscalizada e de seus acionistas foi o de construir artificialmente uma situação para fugir da apuração e recolhimento do ganho de capital decorrente da venda do imóvel rural classificado no seu ativo imobilizado. O citado TVF traz também a forma de apuração do ganho de capital, para fins de incidência do IRPJ e CSLL (fls. 895 a 898). A multa aplicada neste lançamento foi qualificada e agravada, conforme a seguir (fls. 898 a 901): 52. Os atos praticados pela fiscalizada e seus acionistas tiverem como único objetivo evitar a apuração e o recolhimento dos tributos incidentes sobre o ganho de capital em razão da alienação da Fazenda Itaipu, na medida em que, a partir de atos meramente formais, apurou os tributos na forma de presunção da receita recebida pela venda do imóvel rural. Fl. 2035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 6 53. Verifica-se que estes atos tiveram como propósito alterar a essência do Fato Gerador dos tributos, pois o sujeito passivo tentou criar uma situação em que a base de cálculo apurada deixasse de ser o ganho de capital para tornar-se um percentual presumido do valor da transação. 54. A reclassificação contábil de um ativo imobilizado pouco antes de ocorrer a sua venda pretendia apenas fazer transparecer que a fiscalizada exercia uma atividade econômica que pudesse ser enquadrada como uma atividade operacional a ser tributada pelo regime do lucro presumido. 55. Entretanto, numa breve análise, constata-se o objeto social da fiscalizada sempre foi a exploração da atividade agropecuária, nunca houve o interesse em explorar a atividade de compra e venda de imóveis, nem antes e nem depois de ocorrer a venda da fazenda. No curso da auditoria fiscal verificou-se que a única transação relacionada à atividade imobiliária foi a venda da Fazenda Itaipu, a qual serviu durante anos para a obtenção de receita pela exploração da atividade agropecuária. 56. A fraude, que é a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador ou ainda excluir ou modificar suas características essenciais de forma a reduzir o montante de tributos devidos, está mais do que comprovada ante os inúmeros fatos neste termo demonstrados. 57. E a majoração da multa prevista no §2° do art. 44 da Lei 9.430 ocorre em razão de a fiscalizada não ter apresentado em diversas ocasiões os documentos/esclarecimentos solicitados, mesmo após diversas reiterações e advertência expressa de que seriam aplicadas sanções legais pela falta de apresentação ou apresentação em atraso dos itens solicitados por meio das intimações expedidas. 58. No período de quase 11 meses da auditoria fiscal, primeiro sob a forma de diligência fiscal e, posteriormente convertida em procedimento de fiscalização, é flagrante a conduta protelatória adotada pelo sujeito passivo. A maioria das intimações não foi inteiramente atendida, até mesmo simples solicitações de esclarecimentos não foram atendidas. 59. Os fatos relatados no Anexo I deste termo demonstram em detalhe que várias solicitações feitas aos representantes da fiscalizada não foram atendidas, bem como, evidenciam as dificuldades criadas para retardar o andamento da auditoria fiscal. Algumas das solicitações encaminhadas foram simplesmente ignoradas pelos representantes da fiscalizada, nem mesmo houve justificativa. 60. Merece destaque que a troca de mensagens eletrônicas com o Senhor José Remi Barth (fls. 778 a 785) e as respostas evasivas para as intimações encaminhadas ao representante legal Luiz Antônio da Cunha Pinto (fls. 791 e 800), em que é possível constatar a total falta de interesse dos representantes da fiscalizada em prestar os esclarecimentos solicitados. 61. Em apertada síntese, a falta de substrato econômico na alteração da contabilização da Fazenda Itaipu, cujos elementos, demonstram uma operação casuística com o único objetivo de dar aparência de legalidade na apuração dos tributos pelo regime do lucro presumido, demonstram o dolo e a conseguinte conduta fraudulenta do sujeito passivo e de seus controladores. 62. Presente a fraude e a conduta protelatória pelo não atendimento reiterado das diversas intimações, deverá ser aplicada a multa, no percentual de 225%, prevista Fl. 2036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 7 nos §§ 1° e 2° do artigo 44 da Lei 9.430/96, sobre o crédito tributário que deixou de ser recolhido aos cofres da União. Houve ainda a imputação de RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA ao seguinte sujeito passivo: Segundo o TVF (fls. 902 e 903): 65. O interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal, e ainda a participação ativa na concepção do planejamento tributário fraudulento, levado a efeito com a intenção de reduzir artificialmente a carga tributária da pessoa jurídica, impõe ao Diretor Presidente Luiz Antônio da Cunha Pinto a sujeição passiva por responsabilidade solidária. 67. A arquitetura do planejamento tributário e a concretização dos ganhos na apuração dos tributos decorrem da fraude descrita no art. 72 da Lei 4.502/64 conforme já demonstrado neste termo. E sua materialização só foi possível a partir dos atos de gestão administrativa e comercial praticados pelo Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49, portanto, resta caracterizada a responsabilidade tributária pessoal definida pelo art. 135 do CTN. Às fls. 904 a 914 foi organizado um Anexo I ao TVF, que retrata um histórico da ação fiscal, detalhando intimações e respostas. A ciência do lançamento ocorreu em 14/07/2022, para o contribuinte (fls. 921). Para o responsável, ocorreu em 11/07/2022 (fls. 924). Em 08/08/2022, mediante o Termo de Solicitação de Juntada de fls. 925 e 1249, o contribuinte apresentou a Impugnação de fls. 928 a 1030, acompanhada dos documentos de fls. 1031 a 1248 e 1251 a 1259, alegando, em resumo, que: 3. DAS PRELIMINARES DE NULIDADE A) NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE A FISCALIZAÇÃO DEIXAR DE OBSERVAR O DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO DA IMPUGNANTE A Impugnante, que possui domicílio tributário no Município de Diamantino, no Estado do Mato Grosso, foi intimada do início da Fiscalização pelo Termo de Início do Procedimento Fiscal (fls. 127/129), que aponta BRASÍLIA / DF como local de sua lavratura a fiscalização, que foi realizada em local diverso do domicílio tributário da Impugnante, deixou de observar a legislação que disciplina a matéria relativa ao domicílio tributário Da leitura do caput do artigo 127 do CTN e do art. 202 do RIR/2018 verifica-se que, a princípio, a eleição de domicílio tributário é prerrogativa do contribuinte. Nesta situação, em se tratando de pessoa jurídica de direito privado, tem-se como domicílio tributário, ex vido inciso II do art. 127 do CTN, o local de sua sede, e ainda, de acordo com o inciso I do art. 202 do RIR/2018, quando existir um único estabelecimento, o lugar onde este esteja situado. Fl. 2037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 8 a Administração só pode exigir que o contribuinte apresente informações e documentos na repartição fiscal de seu domicílio tributário, onde, obviamente, deverá ser realizada a fiscalização e, posteriormente, tramitar o processo administrativo fiscal. a presente discussão não gira em torno no fato de o lançamento ser formalizado por Auditor Fiscal de jurisdição diversa do domicílio tributário da Recorrente, até mesmo porque esta celeuma já foi dirimida pela Súmula CARF n° 27 não se discute a possibilidade de a lavratura de auto de infração fora do estabelecimento do contribuinte, que teve sua controvérsia dirimida pela Súmula CARF n° 6: "É legítima a lavratura de auto de infração no local em que foi constatada a infração, ainda que fora do estabelecimento do contribuinte". A questão orbita em torno da ilegalidade da fiscalização conduzida em domicílio tributário diverso do eleito pela Impugnante. no curso da fiscalização, ante ao volume e complexidade de documentos e informações requeridas pelo Fisco, a Impugnante demonstrou a necessidade de ATENDIMENTO PRESENCIAL, com agendamento de reunião para esclarecimentos junto à Autoridade Fiscal, em virtude da documentação volumosa e complexa exigida em um pequeno lapso temporal, e, ainda, para que pudessem ser esclarecidos com maiores detalhes o teor da documentação que estava sendo solicitada o Fisco expressamente reconheceu o pleito da Impugnante quanto ao atendimento presencial e informou que a apresentação dos documentos deveria ser realizada na Delegacia da Receita Federal de Goiânia a Impugnante formulou pedido para que a entrega da documentação solicitada observasse o seu domicílio tributário, nos termos em que disciplina o art. 127 do CTN (fl. 262). o Fisco reitera que a entrega pessoal dos documentos deveria ser realizada somente na Delegacia da Receita Federal de Goiânia e aponta que "o atendimento presencial na DRF/Goiânia para a entrega dos documentos é um ato discricionário da autoridade tributária não havendo relação normativa com o domicílio tributário do sujeito passivo" a fiscalização conduzida em localidade localizada a mais de 1000 (mil) quilômetros de distância do domicílio tributário da Impugnante é causadora de evidente prejuízo a ensejar a nulidade do auto de infração B) NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE ERRO NO ASPECTO TEMPORAL DO FATO GERADOR O Fisco considerou que, apesar de a Impugnante utilizar-se do lucro presumido para tributar suas receitas, a tributação da venda do aludido imóvel deveria dar-se pelo ganho de capital obtido na transação Então, apontou que o fato gerador dos tributos decorrente de ganho de capital, qual seja, a venda da Fazenda Itaipu, ocorreu em 06/07/2017, conforme consta no Auto de Infração do IRPJ (fls. 870/877), no de Infração da CSLL (fls. 878/884) e no Termo de Verificação Fiscal (fls. 887/903): apesar de o Fisco concluir que "a transação de venda já estava em andamento quando da transmissão da ECD 2017", ou seja, em maio de 2017, de forma incoerente apontou a ocorrência do fato gerador como sendo em 06/07/2017. Fl. 2038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 9 Vale lembrar que o art. 51 da Lei n° 7.450/1985 a receita bruta de alienação será reconhecida no momento de efetivação do contrato de operação de compra e alienação, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva com princípio de pagamento ou qualquer outro documento representativo de compromisso. o caso de alienação de bem imóvel, basta a transmissão ou promessa de transmissão a qualquer título, mesmo que por instrumento particular, para que se considere ocorrido o fato gerador, ou seja, adquirida a disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou proventos de qualquer natureza. qualquer que seja a situação em que ocorra a alienação do bem classificável no ativo não circulante (imobilizado), para fins de apuração do ganho de capital, encontra respaldo nas disposições do art. 116 do CTN No presente caso, o memorando de entendimentos entre a Impugnante (vendedora) e a compradora foi firmado em 05/05/2017 (doc. 02), que, iniludivelmente, trata-se de documento representativo de compromisso, a definir a data de ocorrência do fato gerador em momento distinto do eleito pelo Fisco, conforme entendimento exarado na Solução de Consulta n° 45 - Cosit, de 24 de março de 2021 (doc. 03), assim ementada: Por certo, trata-se de venda a prazo, ajustado no memorando de entendimentos entre a Impugnante (vendedora) e a compradora, firmado em 05/05/2017 (doc. 02), data em que deve ser reconhecida a receita da alienação Os documentos a seguir listados e colacionados comprovam que a aludida alienação se deu a prazo: mesmo que se considere que a data da venda da Fazenda Itaipu ocorreu em 06/07/2017, o que somente se admite a título de argumentação, ainda assim estaríamos diante de erro na definição do aspecto temporal do fato gerador, vez que, nesta hipótese o fato gerador dar-se-ia no encerramento do trimestre. Este erro importa em vício material, vez que diz respeito a elemento constitutivo da obrigação tributária, como tem decidido o CARF: houve frontal violação ao art. 142 do CTN, em virtude de não haver como correlacionar o fato gerador com o aspecto temporal do lançamento, ou seja, o fato gerador apurado não guarda correspondência com a data indicada na autuação. a jurisprudência do CARF é no sentido de que no que se refere ao erro na apuração do aspecto temporal dos fatos geradores, o decidido com relação ao IRPJ estende- se, também, ao lançamento reflexo, no presente caso a CSLL, que é igualmente nulo 4. DA DECADÊNCIA Reprise-se que, no presente caso, o memorando de entendimentos entre a Impugnante (vendedora) e a compradora, firmado em 05/05/2017 (doc. 02), iniludivelmente, trata-se de documento representativo de compromisso, a definir a data de ocorrência do fato gerador. Fl. 2039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 10 na data na qual a Impugnante foi cientificada do lançamento, em 14/07/2022, já havia transcorrido o prazo decadencial previsto no § 4° do art. 150 do CTN mesmo que se considere que o fato gerador ocorreu em 06/07/2017, conforme apontou o Fisco, o que somente se admite a título de argumentação, ainda assim a decadência já estaria consumada em 14/07/2022, data na qual a Impugnante foi cientificada do lançamento, pelo transcurso do prazo de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador. Em tópico próprio, que tratará "DA INDEVIDA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO", a Impugnante demonstrará que não resta "comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação", a ensejar a aplicabilidade da regra decadencial prevista no art. 173, I do CTN. A antecipação de pagamento de pagamento pode ser evidenciada nas DCTF de 2017 (doc. 07). 5. NO MÉRITO A) DA IMPROCEDÊNCIA DOS AUTOS DE INFRAÇÃO DE IRPJ E CSLL a Impugnante passará a demonstrar que as conclusões equivocadas partiram de falsas premissas. O Fisco aponta que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, a Impugnante passa a optar pelo regime de tributação do lucro real. o Fisco omitiu o fato de que no ano-calendário de 2017 a receita bruta da Impugnante atingiu o montante de R$ 413.608.127,11 por certo, no ano seguinte, SEQUER ERA FACULTADO À IMPUGNANTE OPTAR PELO REGIME DE TRIBUTAÇÃO COM BASE NO LUCRO PRESUMIDO, nos termos em que dispõe o art. 13 da Lei n' 9.718/1998, com redação dada pela Lei n' 12.814, de 2013 O Fisco aponta, também, que à exceção da Fazenda Itaipu, não há registro de receita auferida pela exploração da atividade imobiliária a receita auferida na transação de venda da Fazenda Itaipu foi de R$ 260.000.000,00 (duzentos e sessenta milhões de reais) e a receita da Impugnante com a venda de imóveis, no ano-calendário de 2017, totalizou a importância de R$ 339.000.000,00 (trezentos e trinta e nove milhões de reais), conforme Discriminação da Receita dos Estabelecimentos por Atividade Econômica de 2017(doc. 09): O Fisco assevera, também, que houve transferência de forma indevida de um imóvel para a conta de estoque do seu ativo circulante, o qual estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante antes de ocorrer a sua venda. a escrituração contábil digital entregue em 29/05/2017, repita-se, dentro do prazo estabelecido pela RFB, retrata os fatos contábeis até 31/12/2016, justamente porque não tinha a intenção de negociar a curto prazo, a Fazenda Itaipu foi mantida, inicialmente, no ativo não circulante (imobilizado), e posteriormente, ante à disposição de vendê-la no prazo de até um ano, houve a reclassificação para o ativo circulante (estoque), em observância ao Pronunciamento Técnico CPC n' 27 (doc. 11) e ao Pronunciamento Técnico CPC n' 31 (doc. 12), conforme será demonstrado a seguir. Fl. 2040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 11 desde a sua aquisição a Fazenda Itaipu foi mantida em conta do ativo imobilizado, situação que permaneceu inalterada até o ano de 2016, quando a Impugnante alterou a classificação do contábil do imóvel, transferindo-o para conta de estoque, integrante do ativo circulante. uma vez atendidos os requisitos do referido Pronunciamento Técnico, é possível a modificação da classificação contábil de um ativo. E quais são tais requisitos? Os comentados anteriormente: que ele seja colocado à venda em suas condições atuais e que tal venda seja altamente provável, como se infere dos itens 6 a 9 do Pronunciamento Técnico CPC n° 31 (doc. 12): o Parecer Normativo n° 347, de 29 de outubro de 1970, firmou entendimento de que a forma de escriturar as operações do contribuinte é de sua livre escolha, sendo que tal escrituração poderá ser impugnada se estiver em desacordo com as normas e padrões de contabilidade geralmente aceitos ou que possam levar a um resultado diferente do legítimo: a reclassificação da Fazenda Itaipu para o ativo circulante encontra amparo legal e contábil, principalmente em virtude do fato de que seriam os seus direitos realizáveis no curso do exercício social subsequente (e foram realizados), ou seja, ao contrário do que entende o Fisco, para que haja a reclassificação do bem imóvel para o ativo circulante (estoque), se faz necessário que o bem esteja disponível para a venda imediata e sua venda seja altamente provável. Coaduna com esse entendimento a Solução de Consulta da DISIT10/RFB n° 139/2006 (doc. 13), assim ementada: Igualmente, o CARF, seguindo a diretriz da Solução de Consulta da DISIT 10/RFB n° 139/2006, firmou entendimento acerca da normalidade da transferência do imobilizado (não-circulante) para estoque (circulante): O Fisco aponta, também, que até o ano de 2017 o objeto social da Impugnante era a exploração da atividade agropecuária, notadamente a criação de bovinos e o cultivo de grãos, vez que somente em 27/01/2017 houve o registro na Junta Comercial do Estado de Mato Grosso de uma Ata de Acionistas que deliberou incluir no objeto social da pessoa jurídica as atividades imobiliárias de compra e venda, aluguel e arrendamento de imóveis próprios. Saliente-se que foi realizada em 18/11/2016 a Assembleia Geral Extraordinária (doc. 14), que deliberou incluir no objeto social da pessoa jurídica as atividades imobiliárias de compra e venda, aluguel e arrendamento de imóveis próprios. As firmas reconhecidas em 18/12/2016, comprovam que a referida Assembleia Geral Extraordinária (doc. 14) realizou-se no ano de 2016: é legítimo concluir que, no processo de organização que abrange a inclusão das atividades imobiliárias relativas à compra e venda de imóveis próprios, a pessoa jurídica poderá definir quais bens integram o seu estoque para venda, tanto aqueles adquiridos com o propósito negocial de venda, quanto aos bens previamente integrantes de seu patrimônio, para os quais há decisão de redirecioná-los ao comércio. se a Impugnante decidiu em novembro de 2016 explorar efetivamente a atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios e em maio de 2017 efetuou a venda do imóvel, não há de se falar em nenhuma conduta fraudulenta. Fl. 2041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 12 irrelevante, portanto, o fato de a atividade imobiliária não figurar anteriormente nos atos constitutivos como objeto social da pessoa jurídica. O importante é que os atos constitutivos da Impugnante traziam previsão de exercício de atividades imobiliárias de compra e venda de imóveis próprios no momento da venda da Fazenda Itaipu, o que ocorreu. A Solução de Consulta n° 254 - Cosit, 15 de setembro de 2014 (doc. 15) coaduna com o entendimento de que inexiste a restrição temporal arguida pelo Fisco, assim ementada: Há de se salientar, ainda, que o Fisco aplicou a seguinte legislação tributária para fundamentar o lançamento: o quadro a seguir destina-se a fazer uma comparação da redação do § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017) com a redação da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 (§ 11 do art. 122): Observe-se que na Instrução Normativa RFB n' 1.515/2014, nos termos do seu § 11 do art. 122, não havia previsão de que a apuração dos ativos "reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda" dar-se-iam como ganho de capital, sendo certo que esta alteração somente foi introduzida pela redação do § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB n" 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017). a modificação introduzida pela Instrução Normativa RFB n' 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017) foi realizada sem nenhum amparo legal ou regulamentar, até mesmo porque não houve nenhuma alteração legislativa, neste interregno, que viesse a justificar a modificação normativa, conforme o quadro seguinte, que faz uma comparação entre as redações do § 1' do art. 25 da Lei n' 9.430/96 (incluído pela Lei n' 12.973/2014), do § 1' do art. 521 do RIR/99 e § 1' do art. 595 do RIR/2018, que trazem os dispositivos legais e regulamentares regedores da questão em discussão: A Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017) evidencia que na alteração introduzida pelo seu § 14 do art. 215 houve a majoração de tributos, tornando-o mais oneroso, pela fixação de nova base de cálculo viola o princípio da legalidade, vez que é vedado aumentar tributo sem que a lei estabeleça, conforme dispõe o art. 150, I da CF, in verbis: O CTN evidencia expressamente que a majoração de tributos e a fixação de sua base de cálculo somente pode ser estabelecida por lei, e ainda, de forma cristalina dispõe que "equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso", nos seguintes termos: Mesmo que se considere válido o aumento de tributo introduzido pelo § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB n° 1.700, de 14/03/2017 [...] no presente caso, que se refere à cobrança realizada no ano de 2017, há de se levar em consideração o início de vigência de sua aplicação, vez que a alínea "b" do inc. III do art. 150 da Constituição prevê a necessidade de observância do princípio da anterioridade, ao vedar a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro no qual tenha havido o seu aumento: Fl. 2042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 13 no presente caso, no que se refere à tributação da CSLL, também houve violação à alínea "b" do inc. III do art. 150 da Constituição, vez que inobservada a anterioridade nonagesimal. O CARF possui entendimento no sentido de que alterações introduzidas por instrução normativa, que torne mais onerosa a tributação, somente surtem efeitos no ano seguinte: B) DA INDEVIDA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO o Fisco, em sua fundamentação, fez uma verdadeira confusão acerca dos fatos ensejadores da qualificação e do agravamento da multa de ofício, não distinguindo- os, a fim de possibilitar à Impugnante o pleno exercício de seu direito de defesa a qualificação da multa encontra-se fundamentada, exclusivamente, na existência de dolo e conseguinte conduta fraudulenta decorrente da "falta de substrato econômico na alteração da contabilização da Fazenda Itaipu", por considerar que houve "uma operação casuística com o único objetivo de dar aparência de legalidade na apuração dos tributos pelo regime do lucro presumido". O quadro a seguir sintetiza a ordem cronológica dos fatos jurídicos que ampararam a operação de venda da Fazenda Itaipu, destacando as datas as quais a Impugnante entende que ocorreram os fatos, e ainda, as datas que ocorreram no entendimento do Fisco, com a finalidade de demonstrar que, ainda que sejam adotadas as datas sugeridas pelo Fisco, o que se admite somente e título de argumentação, mesmo assim, não merecem prosperar as acusações de que a operação foi casuística e de que não houve substrato econômico: Relembre-se que, conforme preconiza Pronunciamento Técnico CPC n° 31 (doc. 12), que normatiza a modificação da classificação contábil de um ativo não circulante para o ativo circulante, "deve-se esperar que a venda se qualifique como concluída em até um ano a partir da data da classificação": não pode o Fisco se insurgir contra o fato de a Impugnante ter realizado a modificação da classificação contábil de um ativo não circulante para o ativo circulante dentro do prazo estabelecido no Pronunciamento Técnico CPC n' 31, até mesmo porque, a aludida modificação da classificação contábil de ativo a ser colocado para a venda em 2017, no caso a Fazenda Itaipu, somente poderia dar-se em 2016. os atos constitutivos da Impugnante traziam previsão de exercício de atividades imobiliárias de compra e venda de imóveis próprios no momento da venda da Fazenda Itaipu, o que ocorreu. A Solução de Consulta n' 254 - Cosit, 15 de setembro de 2014 (doc. 15) evidencia que não há nenhuma irregularidade a alteração de objeto social de pessoa jurídica quando o imóvel tenha sido adquirido antes da referida alteração, e consequentemente não estivesse destinado para a venda Fl. 2043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 14 o raciocínio do Fisco se mostra incompatível com a própria dinâmica e organização das entidades empresariais, que exigem, muitas vezes, a redefinição de suas atividades e a deliberação sobre a destinação a ser dada aos elementos patrimoniais, para fins de exploração do seu objeto social. o substrato econômico decorre exatamente do processo de organização que abrange a inclusão das atividades imobiliárias relativas à compra e venda de imóveis próprios, a pessoa jurídica poderá definir quais bens integram o seu estoque para venda, inclusive quanto aos bens previamente integrantes de seu patrimônio, para os quais há decisão de redirecioná-los ao comércio. se a Impugnante decidiu em novembro de 2016 explorar efetivamente a atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios e em maio de 2017 efetuou a venda do imóvel, não há de se falar em nenhuma conduta fraudulenta, o que implica no cancelamento da qualificação da multa de ofício. a jurisprudência do CARF é no sentido de que "a fraude deve ser minuciosamente justificada e comprovada": a existência do dolo específico, que pressupõe o comprovado intuito de fraude, é condição sine qua nom para a qualificação da multa de ofício, conforme entendimento do CARF: o Fisco sequer enquadrou a conduta da Impugnante em uma das hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64: a plena subsunção ao art. 72 da Lei n° 4.502/64 demanda constatar se houve a introdução pelo contribuinte de atos ou omissões que não permitam o aperfeiçoamento daquele fato gerador que iria ocorrer ou a exclusão ou modificação das características essenciais do fato gerador: o Fisco reconhece que a Impugnante ofereceu à tributação as receitas decorrentes da ocorrência do fato gerador referente à aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda decorrente da venda da Fazenda Itaipu: o Fisco discorda tão somente do cálculo do tributo devido Por todo o exposto, deve ser cancelada a qualificação da multa de ofício aplicada no presente lançamento, e consequentemente, deve ser declarada a decadência do lançamento, nos termos do art. 150, § 4° do CTN. C) DO INDEVIDO AGRAVAMENTO DA MULTA DE OFÍCIO ao mencionar genericamente o § 2° do art. 44 da Lei 9.430/96, o Fisco sequer indicou qual dos dispositivos, incisos I, II ou III, do aludido dispositivo legal restou violado e tampouco esclareceu que esclarecimentos não foram prestados ou quais documentos não foram apresentados, a ensejar o agravamento da multa: a conduta arbitrária do Fisco, em determinar que o atendimento presencial deveria ser realizado na Delegacia da Receita Federal de Goiânia, ou seja, em localidade localizada a mais de 1000 (mil) quilômetros de distância do domicílio tributário da Impugnante é causadora de evidente prejuízo tendente a dificultar a apresentação dos esclarecimentos ou documentação requeridos. a Impugnante atendeu, mesmo que o Fisco tenha entendido que de forma insuficiente, todas às intimações da Fiscalização, conforme se depreende do relato do próprio Fisco: Fl. 2044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 15 não obstante a apontada deficiência nos esclarecimentos, isso não impediu a autoridade fiscal de levantar as informações necessárias à formalização do lançamento tributário. O CARF possui entendimento de que nestes casos é incabível o agravamento da multa: a aplicação do agravamento da multa de ofício, nos termos do artigo 44, § 2°, da Lei 9.430/96, deve ocorrer apenas quando a falta de cumprimento das intimações pelo sujeito passivo impossibilitar, total ou parcialmente, o trabalho fiscal, No presente caso, a eventual falta de esclarecimentos resultou em lançamento por omissão de receitas. Entendimento do CARF é no sentido de que a falta de esclarecimentos não pode resultar, concomitantemente, o lançamento destas omissões e o agravamento da multa: D) DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DE MULTA COM VALOR SUPERIOR AO DO TRIBUTO - EFEITO CONFISCATÓRIO O Supremo Tribunal Federal tem decidido que é inconstitucional multa cujo valor seja superior ao do tributo devido E) DO APROVEITAMENTO DOS VALORES DECLARADOS EM DCTF o Fisco considerou que a Impugnante se utilizou do lucro presumido para tributar suas receitas decorrentes da venda da Fazenda Itaipu a Impugnante submeteu à tributação decorrente do fato gerador da venda da Fazenda Itaipu e declarou o IRPJ e a CSLL devidos na DCTF (doc. 07). os valores declarados em DCTF, efetuados em relação ao mesmo fato gerador, qual seja, referentes à venda da Fazenda Itaipu, devem ser deduzidos do lançamento tributário Esta possibilidade de dedução dos valores declarados em DCTF, referentes aos mesmos fatos geradores, encontra albergue na Súmula CARF n° 76 (Vinculante) PEDIDO Posto isso, requer o julgamento de procedência da presente impugnação, para: PRELIMINARMENTE, declarar a nulidade dos autos de infração de IRPJ e CSLL, em virtude de: a) a fiscalização deixar de observar o domicílio tributário da Impugnante; e b) erro no aspecto temporal do fato gerador. DECLARAR A DECADÊNCIA do direito de constituir o crédito tributário. NO MÉRITO: a) sejam integralmente cancelados os autos de infração de IRPJ e CSLL; b) subsidiariamente, sejam afastadas a qualificação e o agravamento da multa de ofício e reduzida ao patamar de 75% (setenta e cinco por cento); e c) subsidiariamente, que os valores declarados em DCTF referentes à venda da Fazenda Itaipu sejam deduzidos do lançamento tributário. O responsável tributário LUIZ ANTÔNIO DA CUNHA PINTO, na mesma data (08/08/2022), mediante o Termo de Solicitação de Juntada de fls. 1260 e 1588, apresentou a impugnação de fls. 1263 a 1385, acompanhada dos documentos de fls. 1386 a 1587 e Fl. 2045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 16 1590 a 1598, alegando, em essência, os mesmos argumentos apresentados pelo contribuinte, mas acrescentando o que extraio a seguir de forma resumida: C) NULIDADE DO TERMO DE CIÊNCIA DE LANÇAMENTOS E ENCERRAMENTO TOTAL DO PROCEDIMENTO FISCAL - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA Por certo, sob pena de nulidade, a determinação do polo passivo só é possível se em tal documento estejam presentes os requisitos legais exigidos no art. 10 do Decreto n° 70.235/72 Portanto, é imprescindível que haja a intimação para cumprir a exigência no prazo de 30 (trinta) dias ou impugná-la no mesmo prazo, ou ainda, de pagar/parcelar com redução da multa, o que não ocorreu no Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal - Responsabilidade Tributária encaminhado ao Impugnante, conforme entendimento do CARF Ademais, apesar de Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal - Responsabilidade Tributária (fls. 915/917) haver previsão da entrega de "documentos complementares que instruem os processos, em mídia digital não regravável (CD/DVD)", em verdade, o aludido CD/DVD jamais foi encaminhado para o Impugnante, o que implica em cerceamento de seu direito de defesa, por não ter havido o devido acesso a integra dos autos de infração. 4. DA INEXISTÊNCIA DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DO IMPUGNANTE - ILEGITIMIDADE PASSIVA o Fisco formulou sua acusação com adoção conjunta de dois dispositivos legais que são absolutamente distintos, o inciso I do art. 124 e o inciso III do art. 135, ambos do CTN, sem ter explicado como eles se relacionam com as situações alcançadas em cada dispositivo legal adotado. os artigos não podem constar juntos da mesma acusação, sob pena de nulidade. Afinal, se a acusação não é clara, não é possível a defesa. No Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal -Responsabilidade Tributária encaminhado ao Impugnante se constata apenas a descrição de alguns eventos ocorridos durante a fiscalização, sem qualquer explicação sobre quais destes eventos realizam a hipótese do inciso I do art. 124 e quais eventos realizam a hipótese do inciso III do art. 135. Com isso, há evidente prejuízo para a defesa que não sabe ao certo qual situação deve refutar ou esclarecer. É cediço que o art. 124, I do CTN aponta que são solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. A pergunta que se faz e que não foi esclarecida pelo Fisco é a seguinte: Qual o interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal do Impugnante? A bem da verdade, a Ata da Assembleia Geral Extraordinária da AGROMON, realizada em 18/11/2016 (fls. 64/66), comprova que a deliberação pela inclusão no objeto social a de exploração a atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios foi aprovada pelos acionistas MPE Participações em Agronegócios S/A e Renato Ribeiro de Abreu e não pelo Impugnante. Fl. 2046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 17 Também não se desconhece a previsão do art. 135, I do CTN no sentido de que são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. A outra pergunta que se faz e que, também, não foi esclarecida pelo Fisco é a seguinte: Quais foram os atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos pelo Impugnante? Assim, na medida em que o Fisco não demonstrou, de forma específica e individualizada qual (is) o(s) ato(s) teria(m) sido praticado(s) com violação à lei, estatuto, contrato social, ou com excesso de poderes (art. 135, III), ou o efetivo interesse comum na situação que constitua o fato gerador (art. 124, I), ocorreu cerceamento do direito de defesa, haja vista que o Impugnante não teve conhecimento, de forma discriminada, das irregularidades que fundamentaram a respectiva inclusão no polo passivo do lançamento. Referida omissão impede a exata identificação quanto às razões, de fato e de direito, que levaram à responsabilização solidária do Impugnante. Deveria o Fisco ter demonstrado o ato específico e individualizável praticado que tenha violado à lei, estatuto, contrato social, excesso de poderes ou o efetivo interesse comum na situação que constitua o fato gerador, ônus do qual não se desincumbiu. o Supremo Tribunal Federal, ao interpretar as normas aplicáveis com o Texto Constitucional, exigiu a indicação concreta de contribuição na formação do passivo pelo agente responsabilizado, de modo a distinguir o ilícito da má gestão [...] como se vê do Tema de Repercussão Geral de n° 13 do STF: o Tema 13 do Supremo Tribunal Federal ainda deu origem aos Temas Repetitivos de n°s 334 e 97 do Superior Tribunal de Justiça, que ordenam no mesmo sentido, deixando cristalino que o não recolhimento de tributo não caracteriza infração à lei, bem assim que não tipifica a figura do artigo 135 do CTN quando ausente a demonstração de que o sócio agiu com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa E nem se diga que eventual omissão de receita se constituiria em forma de excesso de poderes, pois o Superior Tribunal de Justiça também já definiu esta matéria através do Tema Repetitivo de n° 97, onde se pacificou que: "TEMA REPETITIVO N° 97 DO STJ: A simples falta de pagamento do tributo não configura, por si só, nem em tese, circunstância que acarreta a responsabilidade subsidiária do sócio, prevista no art. 135 do CTN. É indispensável, para tanto, que tenha agido com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa." (Recurso Especial Repetitivo n' 1.101.728/SP, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, 1^Seção - DJe de 23.03.2009 - Tema Repetitivo n'97 do STJ) Por fim, em tópico próprio, que tratará "DA INDEVIDA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO", o Impugnante demonstrará que a multa de ofício aplicada deve ser desqualificada. Uma vez afastada a qualificação da multa de ofício, não há de se falar na responsabilização tributária do Impugnante, conforme entendimento do CARF: É o relatório. Fl. 2047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 18 A 20 a Turma da DRJ/08 (Acórdão n. 108-036.891, e-fls. 1609 e ss), indeferiu parcialmente a impugnação do contribuinte, “para que os tributos parcialmente apurados e declarados em DCTF, decorrentes da venda autuada, sejam abatidos deste lançamento, expurgando duplicidade de cobrança sobre a mesma base tributável, mantendo a responsabilidade imputada ao administrador Luiz Antônio da Cunha Pinto.” A decisão foi assim ementada: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017 NULIDADE. INOCORRÊNCIA. São duas as causas processuais para invalidar o auto de infração e, por via de consequência, o lançamento nele consignado: a incompetência do autuante e a inobservância dos pressupostos legais para a sua lavratura. Nenhuma destas circunstâncias foram observadas neste caso. NULIDADE. FISCALIZAÇÃO EM LOCAL DIVERSO DO DOMICÍLIO FISCAL. O fato da fiscalização se desenvolver em local diverso do domicílio tributário físico/territorial do contribuinte não afronta qualquer norma. Ademais, a empresa optou pelo Domicílio Tributário Eletrônico - DTE. Ainda que não houvesse o DTE, estamos diante de caso a aplicar a Súmula CARF n° 27, que considera válido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil de jurisdição diversa do domicílio tributário do sujeito passivo. NULIDADE. ERRO NA DATA DO FATO GERADOR. O memorando de entendimentos colacionado aos autos, indicando data diversa de realização da transação comercial, traz diversas condições a serem implementadas no futuro, para que efetivamente o negócio pudesse se concretizar, não podendo atrair, naquele momento, a ocorrência do fato gerador. No momento do memorando o negócio como intencionado sequer estava plenamente aprovado pelo Conselho de Administração da sociedade autuada/vendedora. A data apontada pela autoridade fiscal (06/07/2017) representa a data da escritura pública de compra e venda do imóvel objeto do lançamento (fls. 610 e ss.), estando dentro do período de apuração trimestral do tributo (01/07/2017 a 30/09/2017 - 3° trimestre), conforme previsto no auto de infração. NULIDADE. TERMO DE CIÊNCIA DO LANÇAMENTO E ENCERRAMENTO TOTAL DO PROCEDIMENTO FISCAL - RESPONSABILIDADE. AUSENCIA DE INTIMAÇÃO PARA PAGAMENTO OU IMPUGNAÇÃO. O "Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal - Responsabilidade Tributária", não é o Auto de Infração, documento que formaliza o lançamento, mas tão somente um "Termo de Ciência", que faz referência ao documento de constituição do crédito tributário. Logo, não é nele que deve constar a determinação para intimação para cumprir a exigência no prazo de 30 (trinta) dias ou impugná-la no mesmo prazo, ou ainda, de pagar/parcelar com redução da multa. Estes atributos, nos termos do art. 10 do Decreto n° 70.235, de 1972, devem vir no "Auto de Infração". DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA. Os tributos autuados foram o IRPJ e CSLL, devidos trimestralmente, de modo que o fato gerador se deu em 30/09/2017. Ainda que se considerasse a regra do § 4° do art. 150 do CTN (cinco anos da data do fato gerador), o termo final para o lançamento seria em 30/09/2022. A ciência do lançamento ao contribuinte ocorreu em 14/07/2022, dentro do quinquênio legal. Fl. 2048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 19 LUCRO PRESUMIDO. VENDA DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO. RECLASSIFICAÇÃO PARA O CIRCULANTE. GANHO DE CAPITAL. A alienação de bem do ativo imobilizado por sociedade empresária optante pelo lucro presumido deve ser tributada pelo IRPJ segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital, ainda que tenha havido a reclassificação do bem para o circulante. Na atividade imobiliária, a receita da atividade é aquela produzida pela venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda. O tratamento tributário das atividades imobiliárias dependerá da intenção inicial que envolveu a aquisição ou a construção do imóvel, sendo irrelevante eventual mudança de destinação verificada posteriormente (Solução de Consulta Cosit n° 251, de 12 de dezembro de 2018). MULTA QUALIFICADA. FRAUDE. SIMULAÇÃO DE ATIVIDADE OPERACIONAL. O contribuinte modificou as características essenciais do fato gerador quando intentou transformar uma venda de um ativo imobilizado ensejadora de ganho de capital, que teria como fato gerador a disponibilidade de proventos de qualquer natureza, no caso o acréscimo patrimonial, em uma suposta venda geradora de renda, apurada pelo regime de tributação com base no lucro presumido, adotando artificialmente o exercício de uma atividade operacional imobiliária, simulando-a, eis que não ocorreu de fato, tudo visando reduzir o montante do imposto devido, caracterizando a fraude, justificando a imposição da multa qualificada. MULTA AGRAVADA. ART. 44, § 2°, DA LEI N° 9.430, DE 1996. INTIMAÇÃO PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS. A multa será aumentada de metade nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos. Não se anui com a tese de que para a configuração da multa agravada teria que demonstrar prejuízo para o Fisco, pois há presunção de descumprimento do dever de colaboração ao não responder a intimação a que se refere o § 2° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, em procedimento fiscal (Solução de Consulta Interna n° 7 - Cosit, de 21 de outubro de 2019). Restou demonstrado que o sujeito passivo não colaborou com a administração tributária, não infirmando a presunção em epígrafe. Foram identificadas as intimações não atendidas, que visavam a apresentação de esclarecimentos relacionados aos fundamentos fáticos e legais para a tributação adotada na venda fiscalizada, além de intimações para apresentar não apenas documentos por si só, mas para apresentar dados necessários à aferição de datas, valores, pessoas envolvidas na compra e venda de bens do ativo imobilizado, foco da autuação, relevantes para o dimensionamento da tributação a ser aplicada aos fatos em investigação e outros que poderiam ser avaliados. Houve um evidente intuito de não colaborar com a fiscalização, razão pela qual fica caracterizada a hipótese de incidência da multa agravada. APROVEITAMENTO DE VALORES DECLARADOS EM DCTF. O resultado decorrente da venda autuada foi levado ao resultado em trimestre diverso, no qual se apurou os tributos correspondentes, mas declarando-os parcialmente em DCTF. Refeitos os cálculos, a diferença deve ser abatida do lançamento, para que não haja duplicidade de cobrança sobre a mesma base tributável. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO FÁTICA. Não foi apresentada qualquer construção fática para justificar a ocorrência do alegado "interesse comum", razão pela qual não deve prevalecer este fundamento (art. 124, I, do CTN). Fl. 2049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 20 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ADMINISTRADOR. INFRAÇÃO DE LEI. FRAUDE. Caracterizado que estamos diante de créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com infração de lei, uma fraude decorrente da simulação de atividade econômica inexistente de fato, que resultou na obrigação tributária em exigência, com a participação ativa, não apenas com o consentimento, do administrador que tinha poderes de influência para que o ilícito não fosse praticado, deve ser mantida a responsabilidade tributária com base no art. 135, III, do CTN. INCONSTITUCIONALIDADES. VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE, DA ANTERIORIDADE, DO NÃO CONFISCO A autoridade administrativa não dispõe de competência para apreciar inconstitucionalidade e/ou invalidade de norma, considerando princípios constitucionais, quando o diploma está legitimamente inserido no ordenamento jurídico nacional. DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS Os julgados administrativos e judiciais, mesmo que proferidos por órgãos colegiados, não constituem normas complementares da legislação tributária, não possuindo, via de regra, caráter vinculante. No caso não se verifica qualquer situação que imponha o dever de observância obrigatória às decisões colacionadas. Cientificada da Decisão de Primeira instância em 13/04/2023 (e-fls. 1690 e ss) a autuada apresentou Recurso Voluntário 06/05/2023 (e-fls. 1694 e ss) em que repete as razões de primeira instância, destacando: - NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE A FISCALIZAÇÃO DEIXAR DE OBSERVAR O DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO DA RECORRENTE: - o Fisco expressamente reconheceu o pleito da Recorrente quanto ao atendimento presencial e informou que a apresentação dos documentos deveria ser realizada na Delegacia da Receita Federal de Goiânia - NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE ERRO NO ASPECTO TEMPORAL DO FATO GERADOR: - o acórdão recorrido, apesar de reconhecer que no trimestre anterior, ao da apuração realizada, precisamente em 07/06/2017, já havia se concretizado o negócio jurídico ensejador da presente tributação, ignora a existência do mencionado memorando de entendimentos - DA DECADÊNCIA: - mesmo que se considere que o fato gerador ocorreu em 06/07/2017, conforme apontou o Fisco, o que somente se admite a título de argumentação, ainda assim a decadência já estaria consumada em 14/07/2022, data na qual a Recorrente foi cientificada do lançamento, pelo transcurso do prazo de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador. - DA IMPROCEDÊNCIA DOS AUTOS DE INFRAÇÃO DE IRPJ E CSLL : - o r. acórdão de impugnação (fls. 1.609/1.685) é que busca alicerce em normas inaplicáveis ao caso, já que o fato gerador do lançamento se deu em 2017, enquanto o decisum invoca a Solução de Consulta COSIT nº 251, de 12 de dezembro de 2018, bem como o Regulamento do Imposto de Renda atualmente vigente, aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018 — RIR/2018. Fl. 2050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 21 - O r. acórdão de impugnação (fls. 1.609/1.685) defende, ainda que baseada apenas em presunções vagas, que o fato de o imóvel objeto da venda estar sendo explorado até o momento da alienação seria prova de que, supostamente, teria sido adquirido sem a intenção de ser vendido, salientando que a Recorrente, no seu entender, não exercia de fato a atividade imobiliária, frisando, ainda, que teria sido “tudo muito rápido e fortuito” (fl. 1654). - Para fundamentar o lançamento, o Fisco aponta que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, ocorrida em 2017, a Recorrente passa a optar pelo regime de tributação do lucro real. Ocorre que o Fisco omitiu o fato de que no ano-calendário de 2017 a receita bruta da Recorrente atingiu o montante de R$ 413.608.127,11 (quatrocentos e treze milhões, seiscentos e oito mil, cento e vinte e sete reais e onze centavos) - O acórdão de impugnação rejeitou a aplicação da Solução de Consulta da DISIT 10/RFB nº 139/2006 (fl. 1246/1248), por entender ausente o caráter vinculante e, ainda, por entender que “é específica para o caso de empresa que se dedica originariamente à compra e venda de veículos novos e usados e a locação de veículos”. - A Solução de Consulta nº 254 – Cosit, 15 de setembro de 2014 (fl. 1254/1259) evidencia que não há nenhuma irregularidade a alteração de objeto social de pessoa jurídica quando o imóvel tenha sido adquirido antes da referida alteração, e consequentemente não estivesse destinado para a venda, o que é o caso da Recorrente: - Mesmo que se considere válido o aumento de tributo introduzido pelo § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017), o que se admite somente a título de argumentação, no presente caso, que se refere à cobrança realizada no ano de 2017, há de se levar em consideração o início de vigência de sua aplicação, vez que a alínea “b” do inc. III do art. 150 da Constituição prevê a necessidade de observância do princípio da anterioridade, ao vedar a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro no qual tenha havido o seu aumento: - DA INDEVIDA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO - Na hipótese de se considerar que houve a imputação de fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/1964, há de se concluir que, ainda assim, é incabível a qualificação da multa, por não estarem presentes as premissas do aludido dispositivo legal, ou seja, não há qualquer “ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento”, vez que os supostos fatos apontados pelo Fisco como praticados pela Recorrente sequer se subsumiram à tipologia do aludido dispositivo legal. - o Fisco em nenhum momento acusou a Recorrente de ter praticado ato simulado para qualificar a multa, até mesmo porque, diferentemente do que foi afirmado no acórdão de impugnação, as condutas que podem ensejar a qualificação da multa, nos termos em que disciplina o § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 restringem-se às previstas nos artigos 71 (sonegação), 72 (fraude) e 73 (conluio) da Lei nº 4.502/64. - DO INDEVIDO AGRAVAMENTO DA MULTA DE OFÍCIO - há de se ressaltar que, na impugnação a Recorrente arguiu a nulidade do agravamento da multa, tanto porque o Fisco ao mencionar genericamente o § 2º do art. 44 da Lei 9.430/96, o sequer indicou qual dos dispositivos, incisos I, II ou III, do aludido dispositivo legal restou violado, como tampouco explicou que esclarecimentos não foram prestados ou quais documentos não foram apresentados, a ensejar o agravamento da multa. Fl. 2051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 22 - a não apresentação de documentação/esclarecimentos quando solicitados pela fiscalização ao Contribuinte fiscalizado não pode ser confundida com o descumprimento de obrigação acessória legitimamente criada e passível de aplicação de multa. O agir da fiscalização, em verdade, representa a punição da Recorrente por exercer seu direito ao silêncio. Cientificado da Decisão de Primeira instância em 02/05/2023 (e-fls. 1692 e ss), o responsável tributário apresentou Recurso Voluntário 24/05/2023 (e-fls. 1831 e ss) em que repete as razões de primeira instância, e destaca: - DA INEXISTÊNCIA DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DO RECORRENTE – ILEGITIMIDADE PASSIVA - Conforme evidenciado em sede de Impugnação, o Termo de Verificação Fiscal (fls. 887/903) atribuiu responsabilidade solidária ao Recorrente, com fulcro no art. 124, I e 135, III do CTN, de modo que o Fisco formulou sua acusação com adoção conjunta de dois dispositivos legais que são absolutamente distintos, o inciso I do art. 124 e o inciso III do art. 135, ambos do CTN, sem ter explicado como eles se relacionam com as situações alcançadas em cada dispositivo legal adotado. - Em vista disso, o acórdão de impugnação (fls. 1609/1685), ora recorrido, reconheceu que, de fato, não há que se falar em responsabilização do Recorrente em função do que preconiza o art. 124, I, do CTN, contudo, entendeu como devida a manutenção de sua responsabilização por força do que determina o art. 135, III, do CTN: - Para fundamentar a manutenção da responsabilização do Recorrente por força do que preconiza o art. 135, III, do CTN, o acórdão de impugnação destaca que este participou ativamente no suposto planejamento tributário fraudulento, o que define como “utilização, de forma artificial, sem substância econômica, de uma suposta atividade de comercialização de imóveis incluída no objeto social, com a reclassificação do imóvel (...), tudo pouco antes de ocorrer a formalização da venda”. Ocorre que, como já evidenciado na Impugnação ofertada, o Recorrente não participou da deliberação pela inclusão no objeto social a de exploração da atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios por parte da Agromon, veja-se mas uma vez a Ata da Assembleia Geral Extraordinária da empresa, realizada em 18/11/2016 (fls. 64/66): - indaga-se: Quais foram os atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos pelo Recorrente? - Ainda no que se refere à responsabilidade solidária, saliente-se que Supremo Tribunal Federal, ao interpretar as normas aplicáveis com o Texto Constitucional, exigiu a indicação concreta de contribuição na formação do passivo pelo agente responsabilizado, de modo a distinguir o ilícito da má gestão, e o que é mais importante para que os terceiros fossem responsabilizados, necessária a comprovação de que eles contribuíram na formação do passivo tributário, como se vê do Tema de Repercussão Geral de nº 13 do STF - 4. A responsabilidade tributária pressupõe duas normas autônomas: a regra matriz de incidência tributária e a regra matriz de responsabilidade tributária, cada uma com seu pressuposto de fato e seus sujeitos próprios. A referência ao responsável enquanto terceiro (‘dritter Persone’, ‘terzo’ ou ‘tercero’) evidencia que não participa da relação contributiva, mas de uma relação específica de responsabilidade tributária, inconfundível com aquela. O ‘terceiro’ só pode ser chamado responsabilizado na hipótese de descumprimento de deveres próprios de colaboração para com a Administração Tributária, estabelecidos, ainda que a ‘contrario sensu’, na regra matriz de responsabilidade tributária, e desde que tenha contribuído para a situação de inadimplemento pelo contribuinte. Fl. 2052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 23 - 5. O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas aqueles que estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão-somente quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de gestão ou representação da sociedade é que pode ser responsabilizado, o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a conseqüência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade. VOTO VENCIDO Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator. Os recursos voluntários são tempestivos. Cumpridos os demais requisitos de admissibilidade, deles conheço. Trata-se de recursos voluntários contra acórdão da DRJ que julgou procedente em parte impugnação contra lançamento de IRPJ/CSLL, ano calendário 2017, que versa sobre regras aplicáveis à tributação de ganho de capital na alienação de ativo imobilizado de pessoa jurídica optante pelo lucro presumido. A 20 a Turma da DRJ/08 (Acórdão n. 108-036.891, e-fls. 1609 e ss) indeferiu parcialmente a impugnação do contribuinte, “para que os tributos parcialmente apurados e declarados em DCTF, decorrentes da venda autuada, sejam abatidos deste lançamento, expurgando duplicidade de cobrança sobre a mesma base tributável, mantendo a responsabilidade imputada ao administrador Luiz Antônio da Cunha Pinto.”. A DRJ confirmou a responsabilidade pelo art. 135, III, do CTN. A autuada apresentou Recurso Voluntário em que repete as razões de primeira instância. Em especial, destacamos os seguintes pleitos: NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE A FISCALIZAÇÃO DEIXAR DE OBSERVAR O DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO DA RECORRENTE ? A infração que motivou a autuação foi a tributação de IRPJ/CSLL do rendimento da alienação de bem do ativo imobilizado (Fazenda Itaipú), perpetrada pela sociedade empresária, optante pelo lucro presumido, como receita de atividade imobiliária, mas que, segundo o Fisco, deveria ser tributada segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital. Considerou a fiscalização que atos como a mudança do objeto social do empreendimento e reclassificação do bem para o circulante ter-se-iam dado visando unicamente dar suporte legal à tributação da alienação citada pelo lucro presumido. Interessava à Fiscalização os documentos contábeis e fiscais referentes à operação de venda, razão pela qual empreendeu diversas intimações à pessoa jurídica. A princípio a então fiscalizada contestou a forma como os documentos/esclarecimentos se dariam, já que as intimações eram para que as respostas fossem dadas por via eletrônica (Portal e-CAC). A Recorrente afirma que o Fisco expressamente Fl. 2053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 24 reconheceu o pleito da Recorrente, que solicitara atendimento presencial, e teria informado que a apresentação dos documentos deveria ser realizada na Delegacia da Receita Federal de Goiânia. Alega a Recorrente que a fiscalização conduzida em localidade localizada a mais de 1000 (mil) quilômetros de distância do domicílio tributário da Recorrente é causadora de evidente prejuízo a ensejar a nulidade do auto de infração. Trata-se de questão que interessa não só à apreciação do pleito da Recorrente (de nulidade da autuação), como da afirmação da mesma Recorrente de que teria atendido às intimações da fiscalização e, por isso, seria inaplicável o agravamento da multa de ofício, prevista no § 2° do art. 44 da Lei 9.430/96 (prescrição legal para casos de não atendimento para prestar esclarecimentos). Importante destacar que não há controvérsia sobre qual o domicílio tributário da Recorrente, defendido pela autuada e descrito no próprio TVF (e-fls. 887 a 903): 8. A sociedade empresária Agromon S.A. Agricultura e Pecuária, doravante Agromon ou simplesmente fiscalizada, é uma sociedade anônima fechada constituída em novembro de 1985. O seu domicílio fiscal localiza-se na cidade de Diamantino-MT e o objeto social principal é a criação de bovinos para corte, conforme informações constantes nos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Mas, a Recorrente pleiteou, desde o inicio do procedimento de fiscalização, que a entrega de documentos e esclarecimentos que lhe cabia fosse feita presencialmente, e não remotamente, via Portal e-CAC (conforme Instrução Normativa RFB n° 2.022/2021). A Fiscalização ressaltou, considerando que a empresa encontrava-se submetida ao Domicílio Tributário Eletrônico – DTE, com opção formalizada em 22/10/2014, que a entrega poderia ser feita em qualquer unidade da Receita Federal, na hipótese de falha ou indisponibilidade, nos seguintes termos: “a entrega poderá ser feita, excepcionalmente, mediante atendimento presencial em unidade da RFB, mas o contribuinte deverá, neste caso, comprovar a ocorrência de tal falha ou indisponibilidade (art. 2 o , §§ 3 o e 4°, da IN RFB n° 2.022/2021)” (intimações e-fls. 278, 303, 599, 787, 793). Foi disponibilizada ainda a opção de entrega agendada na DRF Goiânia, como terceira forma de entrega dos documentos ou esclarecimentos, diante do pleito de atendimento pessoal da então fiscalizada. Mas, mesmo assim, a Recorrente apela pela nulidade da autuação, reclamando que a fiscalização foi conduzida em localidade localizada a mais de 1000 (mil) quilômetros de distância do domicílio tributário. Por outro lado, a DRJ afirma que não há nulidade, que houve conduta proletória da Recorrente e não atendimento às intimações para entrega de documentos ou esclarecimentos, razão que justificaria o agravamento da multa de ofício. Fl. 2054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 25 De início há de se fixar que a nulidade requerida, por cerceamento do direito de defesa, somente estaria caracterizada se, após iniciado o processo administrativo fiscal, fosse constatada uma das hipóteses de nulidade no âmbito do Processo Administrativo Fiscal Federal que estão consolidadas no artigo 59, do Decreto nº 70.235, de 1972: Art. 59. São nulos: I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. No caso em tela, a Autoridade Lançadora que presidiu o procedimento fiscal é integrante dos quadros da Receita Federal e competente, no exercício de suas atribuições, para lavrar todos os termos necessários para o correto desempenho de suas funções. Ora, sendo, os atos e termos, lavrados por pessoa competente, dentro da estrita legalidade e garantido o mais absoluto direito de defesa, mediante abertura do prazo legal de impugnação, não há que se cogitar de nulidade dos autos de infração. Igualmente foram atendidos os preceitos do artigo 10 do Decreto nº 70.235, de 1972, ratificando a inexistência da nulidade pretendida. Não houve a obrigação da então fiscalizada de atender às intimações de forma presencial em Unidade da Receita a mais de 100 quilômetros de seu domicílio fiscal, como afirma a Recorrente. Havia sim uma opção de agendamento na dita Unidade, como alternativa às várias opções para a entrega de documentos ou esclarecimentos. E, mesmo assim, identifica-se no comportamento da Fiscalizada uma atitude protelatória, que redundou no não atendimento ao requerido pelas intimações, justificando o agravamento da multa de ofício, prevista no § 2° do art. 44 da Lei 9.430/96. Neste sentido a descrição, no TVF, dos requerimentos da Recorrente, transcritos a seguir, na reprodução do voto condutor da DRJ. A Recorrente ainda indaga que não ficou claro quais os documentos/esclarecimentos que não foram entregues. Como dito, a infração que motivou a autuação foi a tributação de IRPJ/CSLL do rendimento da alienação de bem do ativo imobilizado (Fazenda Itaipú), perpetrada pela sociedade empresária, optante pelo lucro presumido, como receita da atividade imobiliária, mas que, segundo o Fisco, deveria ser tributada segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital, ainda que tivesse havido a reclassificação do bem para o circulante. Considerou a fiscalização que a mudança do objeto social do empreendimento ter-se-ia dado visando dar suporte legal à tributação da alienação citada pelo lucro presumido. Os esclarecimentos e documentos requeridos durante a fiscalização visavam a revisão do IRPJ/CSLL do período 2017 (TI, e-fls 127 e ss) além de trazer elementos contábeis e fiscais para confirmar ou denegar a legalidade da forma adotada pela então fiscalizada (ver Termo de Início de Fiscalização, e-fls. 127, em que já se requer, entre outros documentos: “5. Relação de todos os imóveis que fizeram parte do Ativo Imobilizado no período entre 01/01/2015 e 30/06/2021, com respectivos valores de aquisição e alienação quando for o caso. Apresentar cópia das respectivas escrituras”). Desta forma, não cabe a afirmação da recorrente de que não ficou claro quais os documentos/esclarecimentos que não foram entregues. Fl. 2055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 26 NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO EM VIRTUDE DE ERRO NO ASPECTO TEMPORAL DO FATO GERADOR ? Alega a Recorrente que o acórdão recorrido, apesar de reconhecer (ainda segundo a Recorrente) que no trimestre anterior ao da apuração realizada, em 07/06/2017, já havia se concretizado o negócio jurídico ensejador da presente tributação, ignora a existência do mencionado memorando de entendimentos em 05/05/2017. Defende o contribuinte que o Memorando de Entendimentos (e-fls. 1052 a 1070, firmado em 05/05/2017) seria o documento representativo de compromisso a definir a data de ocorrência do fato gerador em momento distinto do eleito pelo Fisco (06/07/2017). Conforme já alertado na Decisão Recorrida, o memorando de entendimentos colacionado aos autos traz diversas condições a serem implementadas no futuro, para que efetivamente o negócio pudesse se concretizar, não podendo atrair, naquele momento, a ocorrência do fato gerador. No momento do memorando, o negócio como intencionado sequer estava plenamente aprovado pelo Conselho de Administração da sociedade autuada/vendedora. Em data posterior, em 07/06/2017, houve reunião do Conselho de Administração da sociedade autuada, cuja ordem do dia era deliberar sobre a alienação de imóveis de propriedade da companhia envolvidos na negociação (fls. 74 e ss.). Ou seja, no momento do memorando o negócio como intencionado sequer estava plenamente aprovado internamente pela vendedora. A data apontada pela autoridade fiscal como do fato gerador (06/07/2017) representa a data da escritura pública de compra e venda do imóvel objeto do lançamento (e-fls. 610 e ss.). Como esta data está inserida no período de apuração do 3° trimestre de 2017, é neste período que o ganho de capital deve ser somado ao lucro fiscal apurado, conforme previsto na Lei nº 9.430, de 1996, art. 25, II . Logo, não há reparos no procedido pela autuação neste ponto. DA PROCEDÊNCIA DOS AUTOS DE INFRAÇÃO DE IRPJ E CSLL : Afirma a Recorrente que “o r. acórdão de impugnação (fls. 1.609/1.685) busca alicerce em normas inaplicáveis ao caso”, já que o fato gerador do lançamento se deu em 2017, enquanto o decisum invoca a Solução de Consulta COSIT nº 251, de 12 de dezembro de 2018, bem como o Regulamento do Imposto de Renda atualmente vigente, aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018 — RIR/2018. A Solução de Consulta é a resposta da Receita Federal (RFB) à consulta efetuada formalmente pelo contribuinte para esclarecer dúvidas sobre a Classificação Fiscal de Mercadorias ou sobre a Interpretação da Legislação Tributária. Assim sendo, pode-se dividir as consultas efetuadas a Receita Federal em dois tipos: i) Consulta Sobre Classificação Fiscal de Mercadorias: e ii) Consulta Sobre Interpretação da Legislação Tributária. Estas últimas, citadas tanto no Recurso quanto na autuação, representam consulta para esclarecer dúvidas quanto à interpretação de determinado dispositivo da legislação tributária e aduaneira relativo aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). A legislação normativa sobre o processo de consulta é a Instrução Normativa RFB nº 1396/13 e seguintes. Ou seja, as soluções de consulta citadas referem-se à interpretação da legislação, e não a novas prescrições legais, não cabendo a aplicação do princípio da anterioridade, como requer Fl. 2056DF CARF MF Original https://www.fazcomex.com.br/comex/receita-federal-e-o-comex/ http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=46030&visao=compilado D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 27 a Recorrente. Cabe, sim, como feito pela decisão Recorrida, a comparação entre o caso que demandou a consulta citada e o caso em litígio nestes autos, para verificar-se se há semelhança entre os dois casos que permita a procedência da citação da cada Solução como esforço argumentativo pela parte em litígio. Defende ainda a recorrente que, ao contrário do que afirmou o acórdão recorrido, a Solução de Consulta da DISIT 10/RFB nº 139/2006 (fl. 1246/1248) possui efeito vinculante no âmbito da RFB e respaldaria qualquer sujeito passivo que a aplicasse, independentemente de ser o consulente, nos termos da legislação vigente à época dos fatos geradores, qual seja, o art. 15 da Instrução Normativa n. 1.464/2014. Concordamos com a Decisão Recorrida, de que o caso apreciado na citada Solução não se assemelha ao caso em litígio nestes autos, como se verá na reprodução da Decisão Recorrida abaixo. Mas, mesmo que houvesse semelhança, não havia efeito vinculante para o prescrito na Solução de Consulta da DISIT 10/RFB nº 139/2006, como defende a Recorrente com base no art. 15 da Instrução Normativa n. 1.464/2014. Isto porque esta norma referia-se unicamente “sobre o processo de consulta sobre classificação fiscal de mercadorias, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil”, conforme já em sua ementa e seu art. 1º. O efeito vinculante propalado pela recorrente refere-se a Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, conforme art. 9º da Instrução Normativa n. 1396, de 16 de setembro de 2013: Art. 9º A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, desde que se enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1434, de 30 de dezembro de 2013) Afirma a Recorrente que o r. acórdão de impugnação defende que o fato de o imóvel objeto da venda estar sendo explorado até o momento da alienação seria prova de que, supostamente, teria sido adquirido sem a intenção de ser vendido. Trata-se de constatação da DRJ, que em conjunto com outras constatações (como a mudança prévia à alienação do objeto social da pessoa jurídica e a verificação de que a Fazenda Itaipu serviu durante anos para a obtenção de receita pela exploração da atividade agropecuária ) levaram ao convencimento da autoridade julgadora que, de fato, a Recorrente não exercia a atividade imobiliária e efetuou venda isolada de seu ativo imobilizado, que deveria ser tributado pelo ganho de capital. Conforme previsto no art. 29 do Decreto 70.235/72, o julgador é livre para formar sua convicção, com base nos elementos constantes dos autos e na interpretação que faz da norma a ser aplicada ao caso concreto. Essa liberdade de decidir, entretanto, deve estar sempre acompanhada da motivação que demonstre o seu raciocínio na tomada da decisão A Recorrente afirma que, para fundamentar o lançamento, “o Fisco aponta que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, ocorrida em 2017, a Recorrente passa a optar pelo regime de tributação do lucro real. Ocorre que o Fisco omitiu o fato de que no ano-calendário de 2017 a receita bruta da Recorrente atingiu o montante de R$ 413.608.127,11 (quatrocentos e treze Fl. 2057DF CARF MF Original http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=48914#1378285 http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=48914#1378285 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 28 milhões, seiscentos e oito mil, cento e vinte e sete reais e onze centavos)”, o que impediria a opção pelo lucro presumido. Assim dispôs ao TVF (e-fls. 887 a 903): 33. Constata-se ainda que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, a fiscalizada passa a optar pelo regime de tributação do lucro real e os rendimentos declarados são exclusivamente decorrentes do exercício da atividade rural. Após a venda da Fazenda Itaipu, não há registro de receita auferida pela exploração da atividade imobiliária, portanto, mais uma evidência do casuísmo dos atos praticados pela fiscalizada para materializar a indevida vantagem tributária. A informação, neste trecho do TVF, que reforça a convicção no planejamento tributário com indevida vantagem tributária da Recorrente, é a constatação de que no ano seguinte a 2017 os rendimentos declarados são exclusivamente decorrentes do exercício da atividade rural e que após a venda da Fazenda Itaipu, não há registro de receita auferida pela exploração da atividade imobiliária, e não a informação de que optou pelo lucro real em 2018. Reclama ainda a Recorrente que mesmo que se considere válido “o aumento de tributo introduzido pelo § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14/03/2017 (publicada no DOU em 16/03/2017), o que se admite somente a título de argumentação, no presente caso, que se refere à cobrança realizada no ano de 2017, há de se levar em consideração o início de vigência de sua aplicação, vez que a alínea “b” do inc. III do art. 150 da Constituição prevê a necessidade de observância do princípio da anterioridade.” Mas, não há aumento de tributo introduzido pelo § 14 do art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14/03/2017. A tributação foi introduzida pelo art. 43 do CTN (Lei 5.172/1966) c/c o art. 25 da Lei 9.430/1996. A IN 1.700/2017 trouxe interpretação para aplicação da legislação atinente ao lucro presumido já instituída (p. ex: § 1º do art. 25 da Lei nº 9.430, de 1996, c/c arts. 11 e 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977; TVF, e-fl. 893), para o caso específico do ganho de capital nas alienações de ativos não circulantes classificados como investimento, imobilizado ou intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO A Recorrente afirma que, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/1964, há de se concluir que é incabível a qualificação da multa, por não estarem presentes as premissas do aludido dispositivo legal. Afirma, ainda, que o Fisco em nenhum momento acusou-a de ter praticado ato simulado para qualificar a multa, “diferentemente do que foi afirmado no acórdão de impugnação”. Defende que as condutas que podem ensejar a qualificação da multa, nos termos em que disciplina o § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 restringem-se às previstas nos artigos 71 (sonegação), 72 (fraude) e 73 (conluio) da Lei nº 4.502/64. O conceito jurídico de simulação é tratado no art. 167, caput e § 1º, do CC (Lei nº 10.406, de 10/01/2002), verbis: Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; Fl. 2058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 29 II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. E a simulação, no âmbito tributário, encontra correspondência com o conceito de fraude, de que trata o art. 72 da Lei n.º 4.502/64: Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Os atos praticados pela fiscalizada [do gênero simulação] configuram a espécie simulação relativa, também referidos na doutrina como dissimulação. Pontes de Miranda (Bookseller, 1ª ed., 2000. Tomo IV, p. 441.) elucida que “a simulação é absoluta quando não se quis outro ato jurídico nem aquele que se simula”, em contraste com a “relativa”, que ocorre “quando se simula ato jurídico para se dissimular, ou simplesmente dissimulando-se outro ato jurídico”. O TVF descreve textualmente a conduta como a fraude tributária (que a DRJ identifica acertadamente como espécie do gênero simulação), nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/1964, praticada pela Recorrente através da tentativa de modificar as características essenciais do fato gerador de forma a reduzir o montante de tributos devidos, comprovada ante os inúmeros demonstrados nestes autos. Assim dispôs o TVF: 55. Entretanto, numa breve análise, constata-se o objeto social da fiscalizada sempre foi a exploração da atividade agropecuária, nunca houve o interesse em explorar a atividade de compra e venda de imóveis, nem antes e nem depois de ocorrer a venda da fazenda. No curso da auditoria fiscal verificou-se que a única transação relacionada à atividade imobiliária foi a venda da Fazenda Itaipu, a qual serviu durante anos para a obtenção de receita pela exploração da atividade agropecuária. 56. A fraude, que é a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador ou ainda excluir ou modificar suas características essenciais de forma a reduzir o montante de tributos devidos, está mais do que comprovada ante os inúmeros fatos neste termo demonstrados. Logo, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/1964, cabível a qualificação da multa. DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA Afirma a Recorrente que para fundamentar a manutenção da responsabilização do Recorrente por força do que preconiza o art. 135, III, do CTN, o acórdão de impugnação destacou que este participou ativamente no suposto planejamento tributário fraudulento, o que define como “utilização, de forma artificial, sem substância econômica, de uma suposta atividade de comercialização de imóveis incluída no objeto social, com a reclassificação do imóvel (...), tudo pouco antes de ocorrer a formalização da venda”. Mas, ainda conforme a Recorrente, e como já evidenciado na Impugnação ofertada, este não participou da deliberação pela inclusão no objeto social a de exploração da atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios por parte da Agromon, conforme a Ata da Assembleia Geral Extraordinária da empresa, realizada em 18/11/2016 (fls. 64/66). Fl. 2059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 30 Ora, a persecução da fraude não dependeu de um único ato. Tratou-se de uma sequência da atos que redundaram na subtração ilegal de tributos que devem ser analisados em seu conjunto, e que somente poderiam ser engendrados por quem tinha efetivamente poder de gestão no empreendimento. O TVF lista diversos atos com a participação gerencial do Sr. Luiz Antônio da Cunha Pinto, Diretor Presidente da companhia, para após concluir acertadamente pela sua responsabilidade com base no art. 135, III do CTN: 9. O Capital Social integralizado conforme Escrituração Contábil Digital (ECD) do ano 2017 é de R$ 57.552.245,00. Verifica-se que o Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49 é signatário desta ECD, na condição de Diretor Presidente da companhia. O Senhor Luiz Antônio também consta como representante legal da pessoa jurídica, conforme cadastro do sistema CNPJ. (...) 15. Os acionistas presentes na Assembleia de constituição da Quatás foram a Agromon e a sociedade MPE Participações em Agronegócios S.A, CNPJ 04.743.819/0001-08, doravante MPE. Nesta assembleia, a Agromon esteve representada pelos Diretores Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49, e Gomes de Augusto Assis, CPF 414.831.627-53. A sociedade empresarial MPE, por sua vez, foi representada pelos Diretores Renato Ribeiro Abreu, CPF 181.839.567-34 e Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49. (...) 60. Merece destaque que a troca de mensagens eletrônicas com o Senhor José Remi Barth (fls. 778 a 785) e as respostas evasivas para as intimações encaminhadas ao representante legal Luiz Antônio da Cunha Pinto (fls. 791 e 800), em que é possível constatar a total falta de interesse dos representantes da fiscalizada em prestar os esclarecimentos solicitados. (...) 67. A arquitetura do planejamento tributário e a concretização dos ganhos na apuração dos tributos decorrem da fraude descrita no art. 72 da Lei 4.502/64 conforme já demonstrado neste termo. E sua materialização só foi possível a partir dos atos de gestão administrativa e comercial praticados pelo Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49, portanto, resta caracterizada a responsabilidade tributária pessoal definida pelo art. 135 do CTN. Irretocável, então, os termos da primeira Instância na confirmação da responsabilidade conforme o art. 135, II, do CTN: Por outro lado, a responsabilidade tributária enquanto administrador da autuada, com poder de decisão nos atos de gestão administrativa e fiscal, exercendo atos de gestão administrativa e comercial para materializar o planejamento tributário fraudulento, no mínimo consentindo com o ilícito, encontra-se fundamentada fática e juridicamente. O procedimento fiscal traz uma construção fática relacionada ao resumo dos fundamentos citados para a responsabilidade, razão pela qual deve ser aferido como um todo. No TVF foram apresentadas as participações do responsabilizado no contexto fraudulento imputado, que passo a demonstrar no enfrentamento da responsabilidade imposta sob o art. 135, III, do CTN. No caso há um nexo causal demonstrando a participação do responsabilizado, exercendo sua gestão à frente da autuada, na construção e execução do planejamento tributário fraudulento, agindo de forma ilícita para reduzir artificialmente a base tributável, manipulando o fato jurídico tributário. Fl. 2060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 31 O negócio que deu origem ao fato jurídico tributário foi a venda da Fazenda Itaipu. O contexto desta venda se sustenta em um ilícito, justamente o planejamento tributário fraudulento que a autoridade fiscal imputa participação ativa como fundamento para a responsabilidade (vide parágrafo 65 e 67 do TVF). O planejamento tributário fraudulento foi adequadamente descrito e enfrentado na análise da multa qualificada. Em resumo consistiu na utilização, de forma artificial, sem substância econômica, de uma suposta atividade de comercialização de imóveis incluída no objeto social, com a reclassificação do imóvel que estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante para a conta de estoque do ativo circulante, tudo pouco antes de ocorrer a formalização da venda. Os atos contábeis foram subscritos pelo responsabilizado (vide parágrafo 9 do TVF). A venda foi formalizada para a empresa Quatás Participações S/A, que foi constituída pela própria autuada, com a participação ativa do responsabilizado, que participou representando a autuada e a acionista MPE na respectiva assembleia de constituição (vide parágrafo 15 do TVF). Da forma como exposto pelo impugnante, parece até que a única possibilidade de responsabilizar o administrador seria através de uma confissão sua. É necessário avaliar o todo, o "filme" e não meras "fotografias" do caso posto. Temos que extrair da hermenêutica jurídica o máximo da técnica interpretativa para não deixar instalada a injustiça. Desta forma, em adição às considerações até aqui apresentadas neste voto, reproduzo a seguir os termos da Decisão de Primeira instância, como razão de julgar, por aderir a eles integralmente: IMPUGNAÇÃO DO CONTRIBUINTE NULIDADES Em matéria de processo administrativo fiscal - PAF, não cabe falar em nulidade caso não se encontrem presentes as circunstâncias previstas nas normas que disciplinam tal processo, no caso o Decreto n° 70.235, de 1972, que assim dispõe: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (... ) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Veja-se que apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente, e bem assim os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa é que constituem nulidade absoluta no âmbito do processo administrativo fiscal, ficando todos os demais vícios na categoria de nulidade relativa, ou seja, passíveis de convalescença, desde que não resultem em prejuízo para o sujeito passivo ou quando não influam na solução do litígio. Também há que se destacar os pressupostos legais para a validade do auto de infração, sob pena de nulidade formal, nos termos do art. 10 do mesmo diploma que disciplina o PAF: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: Fl. 2061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 32 I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de 30 (trinta) dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. A nulidade, portanto, ocorre diante de atos e termos lavrados por pessoa incompetente; de despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa; da inobservância dos pressupostos legais para a lavratura dos atos e termos. Interpretando outras disposições da norma disciplinadora do PAF, temos que o auto de infração insere-se na categoria de atos e termos, o procedimento de fiscalização possui caráter inquisitório, destinando-se à verificação do cumprimento das obrigações tributárias principais e acessórias por meio de intimações para prestação de esclarecimento e apresentação de documentos, se necessário (art. 7° e seguintes). Ainda não há processo, nem tampouco litigantes, razão pela qual não há que se falar em contraditório e ampla defesa. Somente após a apresentação de impugnação tempestiva em face da lavratura de auto de infração é que se inaugura a fase litigiosa do procedimento (art. 14), momento em que deverão ser asseguradas tais garantias, podendo o contribuinte autuado influenciar efetivamente na formação do convencimento da autoridade julgadora. Vale destacar que o CARF editou, recentemente, a Súmula de n° 162, definindo que a violação à ampla defesa e ao contraditório somente se observa após a instauração do contencioso pelo oferecimento da competente impugnação, não havendo nulidade, por tal motivo, na autuação. Veja-se: Súmula CARF n° 162 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 - vigência em 16/08/2021 O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME n° 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Assim, no caso, são duas as causas processuais para invalidar o auto de infração e, por via de consequência, o lançamento nele consignado: a incompetência do autuante e a inobservância dos pressupostos legais para a sua lavratura. Nenhuma destas circunstâncias foram observadas neste caso. O auto de infração foi lavrado por auditor-fiscal, autoridade competente conforme expressamente prevê o art. 6°. da Lei n°. 10.593, de 06 de dezembro de 2002, com a redação dada pela Lei n°. 11.457, de 16 de março de 2007. Há perfeita descrição dos fatos, com as respectivas disposições legais infringidas, atendendo-se às demais condições impostas pelo art. 10 acima transcrito. As razões que levaram ao lançamento tributário estão devidamente fundamentadas, foram demonstrados os cálculos que culminaram na exigência direcionada ao impugnante. Exatamente pelo cumprimento de tais requisitos, o impugnante pôde identificar eventuais pontos de discordância e divergências ora em análise. NULIDADE - FISCALIZAÇÃO x DOMICÍLIO FISCAL DIVERSO Fl. 2062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 33 O fato da fiscalização se desenvolver em local diverso do domicílio tributário físico/territorial do contribuinte não afronta qualquer norma. Ademais, a empresa encontra- se submetida ao Domicílio Tributário Eletrônico - DTE, com opção formalizada em 22/10/2014: (...) Ainda que não houvesse o DTE, estamos, sim, diante de caso a aplicar a Súmula CARF n° 27, que considera válido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil de jurisdição diversa do domicílio tributário do sujeito passivo. Em acórdãos precedentes, que levaram à consolidação de tal entendimento, o que se discutia era exatamente o inconformismo em relação ao procedimento fiscal ocorrer fora do domicílio fiscal do contribuinte (Acórdão n° 10615.545, por exemplo), o que foi superado e considerado válido. Ademais, diversamente do alegado, não houve exigência para que o contribuinte apresentasse informações e documentos em repartição diversa do domicílio tributário do contribuinte. A entrega de documentos e informações sempre foi demandada por via eletrônica, nos termos em que disciplinado na Instrução Normativa RFB n° 2.022, de 16 de abril de 2021, que dispõe sobre a entrega de documentos e a interação eletrônica em processos digitais no âmbito da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. Veja o que constava em diversas intimações (vide fls. 278, 303, 599, 787, 793, etc): É reprodução da própria IN que traz todo o disciplinamento para dar suporte ao contribuinte no caso de alguma falha ou indisponibilidade. Em momento algum impõe que seja resolvido em unidade diversa do seu domicílio fiscal, diz apenas que poderá ser entregue, excepcionalmente, "em unidade da RFB", obviamente qualquer delas que seja do interesse do contribuinte: Art. 2° A entrega de documentos será realizada obrigatoriamente no formato digital e exclusivamente por meio do e-CAC de que trata a Instrução Normativa RFB n° 1.995, de 24 de novembro de 2020. [...] § 3° Em caso de falha ou indisponibilidade dos sistemas informatizados da RFB que impeça a transmissão de documentos por meio do e-CAC, a entrega poderá ser feita, excepcionalmente, em unidade da RFB, em formato digital, observado o disposto no art. 11. § 4° No caso a que se refere o § 3°, o interessado deverá comprovar a ocorrência de falha ou indisponibilidade dos sistemas informatizados da RFB que impediu a transmissão dos documentos por meio do e-CAC. Fl. 2063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 34 Art. 11. Em caso de atendimento presencial, nas hipóteses previstas nesta Instrução Normativa, o interessado ou o procurador de que trata o § 3° do art. 7° deverá apresentar os documentos necessários à análise do processo ou os exigidos para a obtenção do serviço requerido, para que seja realizada a solicitação de juntada ao processo digital. O contribuinte é quem optou por não agir conforme lhe foi facultado. O fato da autoridade fiscal ter oferecido atendimento presencial em delegacia distante e fora do domicílio fiscal do contribuinte, foi mera possibilidade, diante de tamanha insistência por parte da fiscalizada, mas não se constitui em obrigação, muito longe de se constituir em exigência: De toda forma, nenhuma necessidade foi demonstrada para que houvesse um atendimento presencial para a entrega de documentos e esclarecimentos, durante o procedimento fiscal. Inclusive, no decorrer dele, houve a entrega de diversos documentos e esclarecimentos (não todos) pela via eletrônica, assim como com a presente impugnação. Não vislumbro qualquer demanda de documentação volumosa e complexa, como alega. Tal fato foi destacado pela autoridade fiscal (fls. 910): 23. Todavia devemos registrar que as alegações para justificar o pedido de apresentação dos documentos de forma presencial não se sustentam, pois o que estava sendo solicitado referia-se apenas a documentos de aquisição e alienação de um imóvel rural. Assim, no dia 03/06/2022, retornamos a supracitada mensagem eletrônica refutando as alegações para justificar a dificuldade de protocolar os documentos e reiterando para que fosse apresentado os documentos/esclarecimentos solicitados. As mensagens eletrônicas mencionadas constam nas folhas 778 a 780 do presente processo. Improcede, portanto, o inconformismo apresentado. NULIDADE - ERRO NO ASPECTO TEMPORAL DO FATO GERADOR Defende o contribuinte que o Memorando de Entendimentos de fls. 1052 a 1070, firmado em 05/05/2017, seria o documento representativo de compromisso a definir a data de ocorrência do fato gerador em momento distinto do eleito pelo Fisco (06/07/2017). E que mesmo considerando a data da venda da Fazenda Itaipu em 06/07/2017, ainda assim estaríamos diante de erro na definição do aspecto temporal do fato gerador, vez que, nesta hipótese o fato gerador dar-se-ia no encerramento do trimestre. Equivoca-se novamente a autuada. O Código Tributário Nacional assim dispõe acerca do fato gerador: Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. Fl. 2064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 35 Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp n° 104, de 2001) Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados: I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento; II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio. O memorando de entendimentos colacionado aos autos traz diversas condições a serem implementadas no futuro, para que efetivamente o negócio pudesse se concretizar, não podendo atrair, naquele momento, a ocorrência do fato gerador. Vejamos, a título ilustrativo, o que dispõe algumas cláusulas do documento: 2. Preço 2.1 Preço e Forma de Pagamento [...] 2.2. Condições para Continuação das Negociações [... ] 3. Condições para o Fechamento da Transação [... ] 8. Efeito Não Vinculante e Descontinuação das negociações O propósito do presente MOU é apenas estabelecer os principais termos e condições das intenções das Partes à implementação da Transação, não criando qualquer obrigação, para qualquer das partes, de consumar a Transação aqui descrita, a qual ficará sujeita à verificação das Condições Precedentes previstas neste MOU e que venham a ser acordadas entre as Partes nos Documentas Definitivos... Destaco ainda que em 07/06/2017, data posterior ao Memorando de Entendimentos (05/05/2017), houve reunião do Conselho de Administração da sociedade autuada, cuja ordem do dia era deliberar sobre a alienação de imóveis de propriedade da companhia envolvidos na negociação (fls. 74 e ss.). Ou seja, no momento do memorando o negócio como intencionado sequer estava plenamente aprovado pela vendedora. A data apontada pela autoridade fiscal (06/07/2017) representa a data da escritura pública de compra e venda do imóvel objeto do lançamento (fls. 610 e ss.), estando dentro do período de apuração trimestral do tributo (01/07/2017 a 30/09/2017 - 3° trimestre), conforme previsto no auto de infração: Fl. 2065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 36 O fato gerador/período de apuração foi respeitado, no encerramento do trimestre, ao final de 09/2017, cujo vencimento se deu em 31/10/2017. Assim, também não merece acolhimento a nulidade aventada. DECADÊNCIA Não há decadência no presente caso. Os tributos autuados foram o IRPJ e CSLL, devidos trimestralmente, de modo que o fato gerador se deu em 30/09/2017. Ainda que se considerasse a regra do § 4° do art. 150 do CTN (cinco anos da data do fato gerador), o termo final para o lançamento seria em 30/09/2022. A ciência do lançamento ao contribuinte ocorreu em 14/07/2022, dentro do quinquénio legal. De toda forma, houve a aplicação multa qualificada, em virtude de terem sido constatadas as hipóteses de dolo, fraude ou simulação, conforme se demonstrará e discutirá amplamente na seqüência deste voto, caso em que se deve aplicar o disposto no inciso I, do art. 173, do CTN, cujo termo inicial se deslocaria para 01/01/2018, com termo final em 31/12/2022. INCONSTITUCIONALIDADES. VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE, DA ANTERIORIDADE, DO NÃO CONFISCO Esclareça-se que a autoridade administrativa não dispõe de competência para apreciar inconstitucionalidade e/ou invalidade de norma, considerando princípios constitucionais, quando o diploma está legitimamente inserido no ordenamento jurídico nacional. Nesses termos dispõe o art. 26-A do Decreto 70.235/1972, incluído pelo art. 25 da Lei 11.941/2009: "Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade." Com efeito, no âmbito do procedimento administrativo tributário, cabe exclusivamente verificar se o ato praticado pelo agente fiscal está ou não conforme a lei, sem emitir juízo de legalidade ou constitucionalidade das normas jurídicas que embasam aquele ato, visto terem sido inseridas no ordenamento jurídico após legítimo processo legislativo, cabendo então apenas ao Judiciário a aferição desta natureza. Reitere-se que a atuação da autoridade lançadora é plenamente vinculada, nos termos do parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional - CTN. Fl. 2066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 37 No âmbito desta instância julgadora, cumpre ainda destacar o dever de observância das normas legais e regulamentares, em face do que dispõe o art. 17, inc. V, da Portaria ME n° 340, de 08 de outubro de 2020 c/c o art. 116, III, da Lei n° 8.112, de 1990. Portanto, as Instruções Normativas expedidas pela administração tributária e demais atos vinculantes devem ser observados por este julgador. DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS Pertinente advertir que resultam improfícuos os julgados administrativos referidos pelos sujeitos passivos, porque tais decisões, mesmo que proferidas por órgãos colegiados, sem lei que lhes atribua eficácia normativa, não constituem normas complementares do Direito Tributário. Assim, não podem ser estendidas genericamente a outros casos, eis que somente se aplicam sobre a questão em análise e apenas vinculam as partes envolvidas naqueles litígios específicos. Neste sentido, o inciso II do art. 100 do CTN determina que: Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: (...) II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; (destacamos) A este respeito, veja-se o Parecer Normativo COSIT n° 23, de 06/09/2013 (DOU de 09/09/2013): Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI DECISÕES DO CARF RELATIVAS A CLASSIFICAÇÃO FISCAL OU OUTRAS MATÉRIAS TRIBUTÁRIAS. NÃO CARACTERIZAÇÃO COMO NORMA COMPLEMENTAR Ementa: Acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não possuem caráter normativo nem vinculante. Dispositivos Legais: Código Tributário Nacional, Lei n° 5.172/1966, art. 100, incisos I e II; Lei n° 9.430/1996, art. 48 a 50; Lei n° 4.502/1964, art. 76, inciso II, alínea "a"; Decreto n° 70.235/1972, art. 46 a 53; Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF n° 203/2012, art. 1°, inciso III, e art. 82, inciso III. (destaques acrescidos) Deste modo, as decisões proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF e mesmo pela Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF, ainda que reiteradas sobre determinada questão, não se fazem oponíveis no julgamento em DRJ, ressalvada a hipótese de edição de súmula administrativa, na forma do artigo 26-A do Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972, incluído pela Lei n° 11.196, de 21 de novembro de 2005. Em relação às decisões judiciais, cabe ressaltar que os entendimentos manifestados pelos Tribunais em regra não vinculam o julgamento administrativo, já que também não integram a legislação tributária de que tratam os arts. 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Deveras, a obrigatoriedade de que a decisão administrativa reproduza os entendimentos expressos nos julgados dos Tribunais Superiores, para além dos casos concretos a que se refiram tais julgamentos, verifica-se somente quanto às súmulas vinculantes de que trata a Emenda Constitucional n° 45, de 2004, às decisões definitivas de mérito proferidas pelo Supremo Tribunal Federal nas ações diretas de inconstitucionalidade e nas ações Fl. 2067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 38 declaratórias de constitucionalidade (artigo 102, § 2°, da CF/1988), bem como nos casos previstos no art. 19 e 19A da Lei n° 10.522, 19 de julho de 2002, retrocitados, conforme disciplinados pela Portaria Conjunta PGFN/RFB n° 1, de 12 de janeiro de 2014 No presente caso não se verifica nenhuma das situações acima referidas e, portanto, as decisões judiciais e administrativas colacionadas pelas impugnantes não têm o condão de afastar a aplicação da legislação em vigor. MÉRITO RECEITA TRIBUTÁVEL: LUCRO PRESUMIDO X GANHO DE CAPITAL Defende a fiscalização que a autuada tributou a receita da venda da Fazenda Itaipu de forma indevida, se utilizando do lucro presumido na apuração da base de cálculo, como se fosse receita operacional de sua atividade, quando deveria apurar e tributar o ganho de capital obtido na transação. Isto porque teria se utilizado de forma artificial, sem substância econômica, de uma suposta atividade de comercialização de imóveis próprios, incluída em seu objeto social, com a reclassificação do imóvel que estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante para a conta de estoque do seu ativo circulante, tudo pouco antes de ocorrer a formalização da venda. Por seu turno, o contribuinte alega que a Fazenda Itaipu foi mantida, inicialmente, no ativo não circulante (imobilizado), porque não tinha a intenção de negociar a curto prazo, mas posteriormente, ante à disposição de vendê-la no prazo de até um ano, houve a reclassificação para o ativo circulante (estoque), em observância ao Pronunciamento Técnico CPC n° 27 e ao Pronunciamento Técnico CPC n° 31, o que estaria em consonância com o entendimento a Solução de Consulta da DISIT 10/RFB n° 139/2006. E que no processo de organização que abrange a inclusão das atividades imobiliárias relativas à compra e venda de imóveis próprios, a pessoa jurídica poderá definir quais bens integram o seu estoque para venda, tanto aqueles adquiridos com o propósito negocial de venda, quanto aos bens previamente integrantes de seu patrimônio, para os quais há decisão de redirecioná-los ao comércio, sendo irrelevante o fato de a atividade imobiliária não figurar anteriormente nos atos constitutivos como objeto social da pessoa jurídica, nos termos da Solução de Consulta n° 254 - Cosit, 15 de setembro de 2014, mas os atos constitutivos da Impugnante traziam previsão de exercício de atividades imobiliárias de compra e venda de imóveis próprios no momento da venda da Fazenda Itaipu. Por tratarem de circunstâncias fáticas diversas ao presente caso, entendo inaplicáveis as disposições da Solução de Consulta da DISIT 10/RFB n° 139/2006 e da Solução de Consulta n° 254 - Cosit, 15 de setembro de 2014. A primeira sequer tem o poder vinculante previsto no art. 9° da Instrução Normativa RFB n.° 1.396/2013, posteriormente no artigo 15 da Instrução Normativa RFB n.° 1.464/2014 e atualmente no art. 33 da Instrução Normativa RFB n° 2058, de 09 de dezembro de 2021, já que não provém da Cosit. Ademais é específica para o caso de empresa que se dedica originariamente à compra e venda de veículos novos e usados e a locação de veículos, entendendo ser razoável a permanência dos referidos bens no ativo imobilizado, enquanto novos e locáveis, e depois passarem para o estoque e serem vendidos, por não serem mais considerados relativamente novos pela clientela, produzindo manutenção mais dispendiosa, mas ainda conservarem um razoável valor de mercado para serem comercializados. Não afasta a intenção inicial da atividade e do ciclo de vida de um veículo automotor (locação e posterior venda), muito diverso de um imóvel rural, como no caso, que tem um ciclo de vida, de utilização totalmente diferente. Já a Solução de Consulta Cosit n° 254, de 2014 aborda a tributação das receitas de vendas de imóveis decorrentes da atividade imobiliária, sob o regime do lucro presumido, exercida Fl. 2068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 39 por consulente que alterou o contrato social para incluir a atividade imobiliária em seu objeto social, mas antes mesmo dessa alteração contratual já realizava com freqüência operações de compra e venda de imóveis, cujo resultado era tributado como ganho de capital e queria vender um terreno de sua propriedade que fora adquirido, antes da alteração contratual, com o propósito de revenda e lançado originalmente em conta de estoque, no ativo circulante. Totalmente diverso do presente caso, aonde estamos tratando de bem integrante originariamente do ativo não circulante, imobilizado, com intenção original distinta, por empresa que não se dedicava de fato e de direito (como será visto) à atividade imobiliária. Por melhor se alinhar às circunstâncias fáticas aplicáveis ao presente caso, colaciono os fundamentos expostos na Solução de Consulta Cosit n° 251, de 12 de dezembro de 2018, mais atual e que dispõe sobre o tratamento tributário a ser dado em venda de imóveis registrados no ativo imobilizado de sociedade empresária que se dedica à compra e venda de bens imóveis, dentre outras atividades imobiliárias. Referido ato normativo vinculante nesta instância julgadora encontra-se assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ LUCRO PRESUMIDO. VENDA DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO. RECLASSIFICAÇÃO PARA O CIRCULANTE. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO. A alienação de bem do ativo imobilizado por sociedade empresária optante pelo lucro presumido deve ser tributada pelo IRPJ segundo as regras aplicáveis ao ganho de capital, ainda que tenha havido a reclassificação do bem para o circulante. Dispositivos legais: Decreto n° 9.580, de 2018, art. 222; Lei n° 9.249, de 1995, art. 15, §4°; Lei n° 9.430, de 1996, art. 25, II; IN RFB n° 1.700, de 2017, arts. 200 e 215, § 14. IMÓVEL DESTINADO À VENDA. IMÓVEL CLASSIFICADO NO IMOBILIZADO. CONTRATO DE LOCAÇÃO. VIGÊNCIA. AUFERIMENTO DE RECEITA DE LOCAÇÃO. POSSIBILIDADE. Constitui receita de locação, tributada pelo IRPJ, aquela auferida pela sociedade empresária, em razão de contrato de locação em vigor, ainda que sobre imóveis disponibilizados para venda, independentemente de essa venda vir no futuro a ser tributada como ganho de capital em função de se referir a bens do ativo imobilizado, ou como receita de venda de imóveis em função de se referir a bens construídos ou adquiridos para revenda. Dispositivos legais: Decreto n° 9.580, de 2018, art. 208; Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 15, §1°, III, c; IN RFB n° 1.700, de 2017, arts. 26 e 33, § 1°, IV, c. Examinemos, inicialmente, as regras constantes do Regulamento do Imposto de Renda atualmente vigente, aprovado pelo Decreto n° 9.580, de 22 de novembro de 2018 — RIR/2018, atinentes à base de cálculo a ser apurada no regime do lucro presumido: TÍTULO IX DO LUCRO PRESUMIDO CAPÍTULO I DISPOSIÇÕES GERAIS (... ) Art. 591. A base de cálculo do imposto sobre a renda e do adicional, em cada trimestre, será determinada por meio da aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta definida pelo art. 208, auferida no período de apuração, deduzida das devoluções e das vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, e observado o disposto Fl. 2069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 40 no § 7° do art. 238 e nas demais disposições deste Título e do Título XI (Lei n° 9.249, de 1995, art. 15; e Lei n° 9.430, de 1996, art. 1° e art. 25, caput, inciso I). (... ) Ganhos de capital e outras receitas Art. 222. Os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo art. 208 serão acrescidos à base de cálculo de que trata esta Subseção, para efeito de incidência do imposto sobre a renda (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, caput; e Lei n° 9.430, de 1996, art. 2°). § 1° Na apuração dos valores de que trata o caput, deverão ser considerados os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 3°). § 2° O ganho de capital nas alienações de bens ou direitos classificados como investimento, imobilizado ou intangível e de aplicações em ouro, não tributadas como renda variável, corresponderá à diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 2°; e Lei n° 9.430, de 1996, art. 2°). § 3° Para fins do disposto no § 2°, poderão ser considerados no valor contábil, e na proporção deste, os respectivos valores decorrentes dos efeitos do ajuste a valor presente de que trata o inciso III do caput do art. 184 da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 4°). § 4° Os ganhos decorrentes de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não integrarão a base de cálculo do imposto sobre a renda no momento em que forem apurados (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 5°). § 5° Para fins do disposto no caput, os ganhos e as perdas decorrentes de avaliação do ativo com base em valor justo não serão considerados como parte integrante do valor contábil (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 6°). § 6° O disposto no § 5° não se aplica aos ganhos que tenham sido anteriormente computados na base de cálculo do imposto sobre a renda (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 7°). § 7° O disposto neste artigo não se aplica (Lei n° 8.981, de 1995, art. 32, § 1°; e Lei n° 9.430, de 1996, art. 2°): I - aos rendimentos tributados provenientes de aplicações financeiras de renda fixa e renda variável; e II - aos lucros, aos dividendos ou ao resultado positivo decorrente da avaliação de investimento pela equivalência patrimonial. § 8° Não serão computados na apuração da base de cálculo do imposto sobre a renda: I - a parcela equivalente à redução do valor das multas, dos juros e do encargo legal em decorrência do disposto nos art. 1°ao art. 3° da Lei n° 11.941, de 2009 (Lei n° 11.941, de 2009, art. 4°, parágrafo único); II - os créditos presumidos de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI de que trata o Programa de Incentivo à Inovação Tecnológica e Adensamento da Cadeia Produtiva de Veículos Automotores - Inovar-Auto (Lei n° 12.715, de 2012, art. 41, § 7°, inciso II); e Fl. 2070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 41 III - os créditos apurados no âmbito do Regime Especial de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras - Reintegra (Lei n° 13.043, de 13 de novembro de 2014, art. 22, § 6°). Por seu turno, o art. 208 do RIR/2018 estabelece que: Art. 208. A receita bruta compreende (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12, caput): I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; II - o preço da prestação de serviços em geral; III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e IV - as receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas no inciso I ao inciso III do caput. § 1° A receita líquida será a receita bruta diminuída de (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12, § I - devoluções e vendas canceladas; II - descontos concedidos incondicionalmente; III - tributos sobre ela incidentes; e IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n° 6.404, de 1976, das operações vinculadas à receita bruta. § 2° Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou do contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero depositário (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12, § 4°). § 3° Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n° 6.404, de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 2° (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12, § 5°). Especificamente em relação à atividade imobiliária, o art. 34 da Lei n° 11.196, de 21 de novembro de 2005, alterando o art. 15 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995, mediante inclusão do § 4°, dispositivo abaixo transcrito com grifo acrescentado de modo a conferir maior clareza ao presente exame, determina que a receita da atividade é aquela oriunda, quanto aos imóveis comercializados, da venda destes imóveis desde que construídos ou adquiridos para a revenda: Art. 34. Os arts. 15 e 20 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passam a vigorar com a seguinte redação "Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto no art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo do disposto nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (Redação dada pela Lei n° 12.973, de 2014) (...) § 4 o O percentual de que trata este artigo também será aplicado sobre a receita financeira da pessoa jurídica que explore atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de Fl. 2071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 42 imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, quando decorrente da comercialização de imóveis e for apurada por meio de índices ou coeficientes previstos em contrato." (NR) Como se vê, na atividade imobiliária, a receita da atividade é aquela produzida pela venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, o que não acontece nos casos em que um imóvel, como no caso da Fazenda Itaipu, esteve registrada na Escrituração Contábil Digital da fiscalizada até o ano de 2016 como sendo um ativo imobilizado, evidenciando que o imóvel foi adquirido sem a intenção de ser vendido, ao contrário, pelas informações extraídas das DITR e Escriturações Contábil e Fiscal, constata-se que a fazenda foi utilizada para a exploração da atividade agropecuária até a data de sua alienação. Assim, as alienações de imóveis do ativo imobilizado são tributadas na forma do art. 222, do RIR/2018, ainda que tenha havido reclassificação de tais bens para o ativo circulante em virtude da modificação da destinação do mesmo bem. A IN RFB n° 1.700, de 14 de março de 2017, no § 14, do art. 215 e no art. 200, sintetiza tal entendimento, tanto para o IRPJ, quanto para a CSLL, dispondo nos seguintes termos: Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1° e 2° do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos. § 1° O resultado presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1° a 3° do art. 34 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos. § 14. O ganho de capital nas alienações de ativos não circulantes classificados como investimento, imobilizado ou intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda, corresponderá à diferença positiva entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil estabelecido no § 1° do art. 200. Art. 200. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital e computados na determinação do lucro real e do resultado ajustado, os resultados na alienação, na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo não circulante classificados como investimentos, imobilizado ou intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda. § 1° Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou da perda de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na escrituração do contribuinte, diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada e das perdas estimadas no valor de ativos. Mesmo quando nos debruçamos sobre o artigo 33, § 1°, II, "c", da referida IN, observamos que o imóvel cuja venda será computada na receita bruta será aquele construído ou adquirido com tal propósito: Art. 33. A base de cálculo do IRPJ, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta definida pelo art. 26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos. § 1° Nas seguintes atividades o percentual de determinação da base de cálculo do IRPJ de que trata o caput será de: (...) Fl. 2072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 43 II - 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida: (... ) c) nas atividades imobiliárias relativas a desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda e a venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda; e (...) Percebe-se, assim, que o tratamento tributário das atividades imobiliárias dependerá da intenção inicial que envolveu a aquisição ou a construção do imóvel, sendo irrelevante eventual mudança de destinação verificada posteriormente, ainda que em obediência às normas contábeis. Assim não fosse, bastaria a decisão gerencial de vender os imóveis adquiridos com outra finalidade, para anular por completo a possibilidade de tributação do ganho de capital nas alienações de bens do ativo permanente, prevista na Lei n° 9.430, de 1996, art. 25, § 1°. Vejamos, nesse sentido, entendimentos também firmados no âmbito do CARF: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE BEM DO IMOBILIZADO. No caso das pessoas jurídicas que declaram pelo lucro presumido, os ganhos de capital serão acrescidos à base de cálculo do IRPJ para efeito de incidência do imposto e do adicional. A venda de imóvel originalmente contabilizado em conta do Imobilizado, no qual funcionava a sede social e que era destinado à manutenção das atividades da pessoa jurídica, se sujeita à apuração de ganho de capital para fins de determinação do lucro presumido. Acórdão n° 1402-003.859 - 4? Câmara / 2? Turma Ordinária, Sessão de 16 de abril de 2019) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010 DECADÊNCIA PARCIAL DO LANÇAMENTO DE OFÍCIO. [...] IRPJ/CSLL LUCRO PRESUMIDO. ALIENAÇÃO DE IMÓVEIS. GANHO DE CAPITAL. Sujeita-se a apuração de ganho de capital a venda de bens originalmente registrados no ativo imobilizado e que serviram para a consecução dos objetivos sociais da pessoa jurídica. A classificação do ativo deve ser observada no momento da sua aquisição, e a contribuinte fez a opção de classificação como ativo permanente, pois essa era a natureza do bem quando da sua aquisição. Tanto assim, que procedeu à depreciação do mesmo. Outrossim, a fazer valer a tese do contribuinte, ele poderia ter classificado o ativo como imobilizado (como o fez), ter usufruído da sua depreciação (como também o fez), e depois simplesmente reclassificar para vender o bem com uma tributação reduzida. [...] Lançamento mantido, tão somente quanto ao ganho de capital apurado no terceiro trimestre de 2009. (Acórdão n° 1401 002.158 - 4? Câmara / 1? Turma Ordinária, Sessão de 19 de fevereiro de 2018) Fl. 2073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 44 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 IRPJ. LUCRO PRESUMIDO. VENDA DE BENS DO ATIVO PERMANENTE. GANHO DE CAPITAL. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA. RECLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL. ATIVO CIRCULANTE. EFEITOS TRIBUTÁRIOS A receita obtida com a venda de bens do ativo permanente sujeita-se à apuração de ganho de capital. No regime do lucro presumido, o ganho de capital deve ser somado à base de cálculo, obtida pela aplicação de percentual pertinente à atividade econômica sobre a receita bruta auferida no trimestre. Para efeitos tributários, a receita proveniente da venda de imóveis, que não foram construídos ou adquiridos com tal finalidade, mas, diversamente, para serem usados como meio de obtenção de renda ou para o desempenho de atividade econômica prevista no objeto social da empresa, sujeita-se à apuração de ganho de capital, independentemente, de a atividade imobiliária também integrar aquele objeto e da reclassificação contábil, efetivada, no ano-calendário precedente ao da venda, pela transferência dos bens do ativo permanente para o ativo circulante, como se mercadorias fossem. (Acórdão n° 1302-002.327 - 3 g Câmara / 2 g Turma Ordinária, Sessão de 27 de julho de 2017) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2008 LUCRO PRESUMIDO. VENDA DE IMÓVEIS. ATIVO PERMANENTE. O resultado da venda de imóveis contabilizados no Ativo Permanente é tributado como ganho de capital, ainda que antes da alienação eles sejam destinados à revenda e no contrato social da alienante haja previsão, dentre outras, de atividade imobiliária. A legislação somente permite a incidência sobre a margem presumida de lucro calculada a partir da receita de venda do imóvel quando este é adquirido para revenda. (Acórdão n° 1101-000.930 -1? Câmara /1? Turma Ordinária, Sessão de 08 de agosto de 2013) De toda forma, o entendimento supra é válido para o caso de haver o efetivo exercício da atividade imobiliária, de estarmos diante de uma pessoa jurídica que exerça de fato e de direito a atividade imobiliária. No entanto, no caso em análise, sequer estamos diante de um exercício de fato de atividade imobiliária. A alegação resumida do contribuinte, no sentido de que "a receita da Impugnante com a venda de imóveis, no ano-calendário de 2017, totalizou a importância de R$ 339.000.000,00", enquanto que "a receita auferida na transação de venda da Fazenda Itaipu foi de R$ 260.000.000,00" poderia supor o exercício de fato da atividade imobiliária, com a aquisição e venda de outros imóveis, mas não foi o que realmente ocorreu. Embora tenha havido o registro deste montante de venda imobiliária, os fatos se concentram no mesmo período, dias após, e se referem a uma outra fazenda vendida em situação semelhante (estava no imobilizado e foi reclassificada para estoque poucos meses antes da venda). Nada de efetiva atividade imobiliária de compra e venda de imóveis antes ou após o planejamento que visou a venda de fazenda como a tratada nestes autos. Tudo concentrado em poucos meses: ao final de 2016 altera-se o objeto social, no encerramento de 2016 transfere as fazendas do imobilizado para estoque e logo no começo do ano de Fl. 2074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 45 2017 já realiza as duas únicas vendas, praticamente ao mesmo tempo, uma com registro contábil em 01/03/2017 e a outra em 15/03/2017. Nada mais de atividade imobiliária se registra contabilmente, nem se demonstra nos autos. Não há qualquer registro de estoque de unidade imobiliária, mesmo após vendas tão relevantes, quando se esperaria a aplicação de algum recurso na suposta atividade imobiliária. Colaciono, a título ilustrativo, alguns dados extraídos da ECD e ECF disponibilizados nos autos (fls. 866 e 867), que refletem o descrito: (...) A receita da alegada "atividade imobiliária" se concentra em apenas um trimestre, no começo de 2017, sem qualquer receita desta atividade nos trimestres posteriores ou no ano posterior: (...) Os estoques, após as vendas em análise, passaram a ser debitados por GADO, LAVOURA e produtos agrícolas, ou seja, continuou a ser como sempre, uma atividade agropecuária, nada de efetiva atividade imobiliária: (...) Nem mesmo uma única Declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias -Dimob foi entregue pelo contribuinte, declaração tipicamente transmitida pelas empresas que se dedicam efetivamente à atividade imobiliária, nos termos da Instrução Normativa RFB n° 1115, de 28 de dezembro de 2010: Art. 1° A Declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias (Dimob) é de apresentação obrigatória para as pessoas jurídicas e equiparadas: I - que comercializarem imóveis que houverem construído, loteado ou incorporado para esse fim; II - que intermediarem aquisição, alienação ou aluguel de imóveis; III - que realizarem sublocação de imóveis; IV - que se constituírem para construção, administração, locação ou alienação de patrimônio próprio, de seus condôminos ou de seus sócios. (...) Como exposto, não houve o exercício de fato de compra e venda de bens imóveis. A fiscalização demostra e os fatos acima reforçam que estamos diante de uma alteração às pressas do objeto social da empresa com o objetivo único e exclusivo de reduzir a carga tributária para a venda imobiliária vislumbrada, dando ares de legalidade meramente formal, quando a realidade demonstra que não se exerceria, de fato, a atividade imobiliária. Em poucos meses faz a alteração do objeto social, transfere o bem de seu Ativo não circulante para o Estoque, em seguida promove a venda de propriedade rural de grandes dimensões. Tudo muito rápido e fortuito. Não houve a compra de qualquer outro imóvel para o estoque, para posterior venda. Principalmente depois de a recorrente incluir tal atividade em seu objetivo social. A realidade mostra o efetivo exercício de atividade agropecuária, antes e após as vendas realizadas de forma bem pontuais, concentradas. O mérito da autuação, portanto, é procedente, seja porque não houve, de fato, o exercício efetivo de uma atividade imobiliária, seja porque a fazenda vendida, objeto da autuação, não foi adquirida para revenda. MULTA QUALIFICADA Fl. 2075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 46 Defende a fiscalização que o caso comporta a aplicação da multa qualificada (150%) em face da ocorrência de fraude, conforme previsto no § 1° do art. 44 da Lei 9.430/96, combinado com o artigo 72 da Lei 4.502/64: "Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei n o 11.488, de 15 de junho de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei n o 11.488, de 15 de junho de 2007) (... ) § 1 o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n o 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei n o 11.488, de 15 de junho de 2007)." Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Tal qualificação encontra-se esclarecida no TVF: A fraude, que é a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador ou ainda excluir ou modificar suas características essenciais de forma a reduzir o montante de tributos devidos, está mais do que comprovada ante os inúmeros fatos neste termo demonstrados. Não há a alegada confusão ou falta de distinção impossibilitando o pleno exercício do direito de defesa da autuada. Inclusive ela mesma reconhece que "a qualificação da multa encontra-se fundamentada, exclusivamente, na existência de dolo e conseguinte conduta fraudulenta A fiscalização descreve os fatos caracterizadores da fraude alegada, destacando a ocorrência de atos meramente formais, atos estes que tiveram o propósito de alterar a essência do Fato Gerador dos tributos, quando o sujeito passivo tentou criar uma situação em que a base de cálculo apurada deixasse de ser o ganho de capital para tornar-se um percentual presumido do valor da transação, fazendo transparecer que a fiscalizada exercia uma atividade econômica que pudesse ser enquadrada como uma atividade operacional a ser tributada pelo regime do lucro presumido, incluindo em seu objeto social a exploração da atividade de compra e venda de imóveis, o que não existiu, tendo exercido sempre a exploração da atividade agropecuária. O caso retrata a simulação do exercício da atividade imobiliária, eis que se constituiu uma declaração/condição não verdadeira por parte da empresa alienante, que não a exerceu, de fato, como exposto, nos termos do art. 167, § 1°, inc. II do Código Civil: Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1 o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. Fl. 2076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 47 E o objetivo da simulação foi criar uma suposta prática de atividade imobiliária, irreal, para qualificar artificialmente a venda da fazenda como atividade operacional da empresa e o resultado correspondente ser submetido aos percentuais do lucro presumido, muito mais interessante que a tributação com base no ganho de capital. Os atos e negócios simulados estão no campo da ilicitude, e extravasam os limites do direito de auto-organização negocial reconhecido aos contribuintes. A simulação tem ínsita no seu conceito a fraude, para fins tributários, que se subsume à definição contida no art. 72 da Lei n° 4.502, de 1964, e à ação dolosa tendente a modificar as características essenciais da obrigação tributária, de modo a reduzir o montante do imposto devido, sendo aplicável a multa qualificada. Na simulação, há um ilícito oculto; o fato gerador na verdade ocorre, mas é descaracterizado, ou não é tipologicamente reconhecido em sua aparência como hipótese de incidência legal, e a forma é mero pretexto escondendo o real objetivo visado. No que se refere ao fato de as operações realizadas serem aparentemente lícitas com negócios jurídicos que aparentemente produziram os efeitos declarados pelas partes, cabível destacar a manifestação de Ricardo Mariz de Oliveira: "Geralmente, nesses casos de "encaixe" a situação real impõe subseqüentes ou simultâneos atos para alterar ou anular os efeitos indesejados e emergentes dos atos arquitetados e exteriorizados, tudo consistindo em simulação, a qual, amiúde, somente se manifesta pela ocorrência de vários atos que, isoladamente, não se apresentam contrários à lei, mas, interligados e considerados em conjunto, revelam as verdadeiras intenções das partes e os verdadeiros negócios que praticaram, ou não praticaram." (Ricardo Mariz de Oliveira, Planejamento Tributário: Elisão e Evasão Fiscal" in Curso de Direito Tributário, coordenador Ives Gandra da Silva Martins, 7 ã ed., Saraiva, 2000) Os atos simulados são praticados justamente para ocultar os atos efetivos. Sendo assim, correta a fiscalização quando afastou toda a aparência formal para atingir a realidade que estava nos bastidores, dando-lhes as efetivas consequências tributárias. Embora circunscrito a um contexto fático diverso, o entendimento jurisprudencial a seguir nos traz diretrizes para o enfrentamento da simulação, sua ilicitude e a aplicabilidade da multa qualificada em tais casos: MULTA QUALIFICADA. Em caso de simulação, a inoponibilidade das operações efetuadas em sequência ao Fisco decorre de sua própria ilicitude, o que afasta a possibilidade de configuração de planejamento tributário lícito e justifica a qualificação da multa de ofício. (Acórdão n° 1202-000.890 - 2? Câmara / 2? Turma Ordinária, Sessão de 6 de novembro de 2012) Da mesma forma este outro julgado, que aborda a fraude diante da alteração de característica do fato gerador, fazendo parecer que se tratava de uma outra operação com repercussões tributárias diversas: PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. FRAUDE. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. Quando o planejamento tributário evidencia uma intenção dolosa de alterar as características do fato gerador, com intuito de fazer parecer que se tratava de uma outra operação com repercussões tributárias diversas, tem-se a figura da fraude a ensejar a multa qualificada. (Acórdão n° 1302-002.322 - 3? Câmara / 2? Turma Ordinária, Sessão de 26 de julho de 2017) Fl. 2077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 48 Por fim, vejamos o Acórdão 9202-003.128 - CSRF, 2^ turma, proferido em Sessão de 27/03/2014 da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, que trata especificamente da matéria: A fraude se caracteriza por uma ação ou omissão, de uma simulação ou ocultação, e pressupõe, sempre, a intenção de causar dano à fazenda pública, num propósito deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Assim, ainda que o conceito de fraude seja amplo, deve sempre estar caracterizada a presença do dolo, um comportamento intencional, específico, onde, utilizando-se de subterfúgios, escamoteia na ocorrência do fato gerador ou retarda o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária. (... ) A multa qualificada não é aplicada somente quando existem nos autos documentos com fraudes materiais, como contratos e recibos falsos, notas frias etc., decorre também da análise da conduta ou dos procedimentos adotados pelo contribuinte que emergem do processo. O Imposto sobre a Renda (IR) e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica (Código Tributário Nacional - CTN, art. 43): (1) de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; renda esta que pode ser apurada por diferentes regimes legais de tributação: lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado, e (2) de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais. O ganho de capital constitui-se em acréscimo patrimonial. O contribuinte modificou as características essenciais do fato gerador quando intentou transformar uma venda de um ativo imobilizado ensejadora de ganho de capital, que teria como fato gerador a disponibilidade de proventos de qualquer natureza, no caso o acréscimo patrimonial, em uma suposta venda geradora de renda, apurada pelo regime de tributação com base no lucro presumido, adotando artificialmente o exercício de uma atividade operacional imobiliária, simulando-a, eis que não ocorreu de fato, tudo visando reduzir o montante do imposto devido. Sendo assim, caracterizada a fraude, justifica-se a imposição da multa qualificada. MULTA AGRAVADA. Para o enfrentamento da multa agravada aplicada sob o fundamento do §2° do art. 44 da Lei 9.430, de 1996, vejamos inicialmente as disposições legais pertinentes: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei n° 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei n° 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) § 1° O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) Fl. 2078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 49 § 2° Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1° deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007) O entendimento a ser dado para a multa em análise, no âmbito da Receita Federal está contido na Solução de Consulta Interna n° 7 - Cosit, de 21 de outubro de 2019, que assim dispõe: Fundamentos Legislação [...] Colaboração com a administração tributária. [... ] 7.4. Ressalte-se não ser o objetivo desta Solução de Consulta Interna, de forma alguma, afastar o caráter objetivo da multa agravada ou anuir com a tese de que para a sua configuração tem-se de demonstrar prejuízo ao Fisco. O que se quer dizer é que há presunção de descumprimento do dever de colaboração ao não responder a intimação a que se refere o § 2° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, em procedimento fiscal. O eventual temperamento poderia ocorrer em um caso concreto em que o sujeito passivo demonstrasse que ele colaborou com a administração tributária, mesmo que não da forma ideal, ou mesmo que por força maior não pôde proceder à devida resposta, ilidindo a presunção em epígrafe. [...] Regra-matriz da multa agravada 8. Analisam-se conjuntamente os critérios que compõem a regra-matriz de incidência da multa agravada para se chegar à solução dos questionamentos formulados. 8.1. O aspecto material refere-se ao não atendimento de intimação para prestar esclarecimentos ou para apresentar os arquivos e sistemas. Há relação direta com o dever de colaboração do sujeito passivo com a administração tributária, 8.2. Já o aspecto temporal traz algum complicador ao intérprete. Analisando-se esse critério isoladamente e de forma apressada, seria provável dispor que bastaria o não atendimento de uma intimação pelo sujeito passivo para que se configure o fato gerador da multa. Não é o caso, pois esse critério deve ser analisado em conjunto com o quantitativo e o pessoal para se ter uma conclusão mais acurada. 8.3. No aspecto quantitativo, a base de cálculo é a multa de ofício de que trata o inciso I do mesmo art. 44, qual seja, "75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata" (podendo incidir inclusive quando da qualificação pelo § 1° do mesmo dispositivo). A sua configuração demanda a existência de lançamento de ofício de um crédito tributário, por auto de infração ou notificação de lançamento, com o valor do tributo não pago e a respectiva multa de ofício. Fl. 2079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 50 8.3.1. O lançamento de ofício é precedido por um procedimento fiscal, nos termos dos arts. 7° a 9° do Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972, disciplinado atualmente pela Portaria RFB n° 6.478, de 29 de dezembro de 2017. A propósito, o inciso I do art. 3° da Portaria dispõe que os procedimentos de fiscalização são os " que tenham por objeto verificar o cumprimento das obrigações tributárias relativas aos tributos administrados pela RFB e a aplicação da legislação do comércio exterior, e que possam resultar (...) em constituição de crédito tributário". 8.3.2. Retornando-se ao aspecto temporal da multa agravada, esta não é simplesmente pelo não atendimento de intimação para prestar esclarecimento ou para apresentar sistemas, mas sim pelo não atendimento de intimação em procedimento fiscal. Ou seja, o aspecto temporal se configura apenas após o fim do encerramento do procedimento fiscal que resultou em lançamento de ofício. 8.4. E o aspecto pessoal da multa somente pode ser o sujeito passivo fiscalizado por procedimento fiscal que resultou na exigência do crédito tributário. 9. Conclui-se que apenas ao final do procedimento fiscal é que se tem por configurados todos os elementos que regem a regra-matriz da multa agravada, a qual não pode estar dissociada do descumprimento do dever de colaboração desse sujeito passivo com a administração tributária. Estabeleceu-se, por natural decorrência lógica, a necessária coerência e correlação da sanção com o que se pretende alcançar, que é a arrecadação do tributo em si, sem descurar do "destaque ao caráter pedagógico da sanção - seja para impedir o cometimento de futuras infrações, seja para coibir o locupletamento indevido" (STF, RE n° 783.599 AgR/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, DJe-064 06/04/2015). Do não atendimento para prestar esclarecimentos (inciso I) 10. Apesar de o núcleo central do aspecto material ser o "não atendimento à intimação" constante do §2° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, ele se subdivide em três nos respectivos incisos (a consulta se refere apenas aos I e II). Analisa-se a multa referente ao inciso I, pelo qual ela se aplica para o não atendimento de intimação para "prestar esclarecimentos". 10.1. A intimação a ensejar a multa a que se refere o inciso I não é aquela com objetivo de apresentar um documento, por si só. Do mesmo modo, prestar esclarecimentos não significa comprovar alguma informação já em poder do Fisco. Prestar esclarecimentos significa justificar de forma convincente determinada situação de fato ou de direito. A intimação para tanto deve delimitar de forma precisa a(s) informação(ões) requerida(s). A intimação para prestar esclarecimentos gerais, de forma ampla, não pode ensejar a presente multa. [...] 11. Considerando o dito anteriormente, há a necessária vinculação dos esclarecimentos solicitados com a infração objeto do lançamento, em respeito ao aspecto material e quantitativo da multa agravada. Logo, concorda-se com a consulente no sentido de que "o fiscalizado pode atender à intimação relacionada à primeira infração e ser completamente omisso em relação à segunda, justificando-se o agravamento exclusivamente em relação ao crédito tributário correspondente à segunda infração". 12. Passa-se, assim, a analisar as demais situações que poderiam ensejar a incidência da multa agravada pelo não atendimento à intimação para prestar esclarecimentos. 12.1. Quando o comportamento do sujeito passivo durante o procedimento fiscal for totalmente omissivo, não resta dúvida da incidência da multa agravada. Fl. 2080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 51 12.2. Pode ocorrer de o sujeito passivo, no curso do procedimento fiscal, ter respondido algumas intimações para prestar esclarecimentos, mas não outras. Quando do término do procedimento fiscal algumas questões devem ser analisadas pela autoridade fiscal antes da aplicação ou não da multa. 12.2.1. Se o sujeito passivo deixou de responder determinada intimação no prazo, houve nova intimação para prestar esses esclarecimentos, e então o sujeito passivo os presta, descabe aplicar a multa agravada. Afinal, a autoridade fiscal concedeu novo prazo, que foi respondido. Sobre a reintimação, ratifica-se a Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit n° 20, de 2012, que tratou do tema ... [...] 12.3 Se o sujeito passivo deixou de responder algumas intimações, mas outras respondeu, ou as respondeu de forma intempestiva, há que se verificar se as informações requisitadas pela autoridade fiscal nas intimações foram esclarecidas naquele procedimento fiscal. Caso não tenham sido, cabe a aplicação da multa agravada. Caso tenham, a multa não deve ser aplicada. 12.4. Se o sujeito passivo responder intimação para esclarecer determinada situação de forma evasiva, ou com pedidos de prorrogação claramente protelatórios cujo intuito é não colaborar com a fiscalização, deve ser aplicada a multa agravada. Para tanto, recomenda- se que a autoridade lançadora individualize o esclarecimento não prestado. 12.5. Há também a particular hipótese de o sujeito passivo responder a intimação prestando esclarecimentos parciais. Nesse ponto, o hermeneuta deve ter todo o cuidado ao analisar a matéria de forma abstrata, pois pode significar inúmeras variáveis. 12.5.1. É possível afirmar: se o atendimento parcial da intimação significar o esclarecimento de apenas um dos diversos pontos objeto de intimação, não há que se falar em atendimento parcial. Há o atendimento a um dos esclarecimentos solicitados, nas não dos outros. É como se a intimação, apesar de única, fosse múltipla no seu conteúdo. Logo, não houve esclarecimento de uma ou mais questões solicitadas pela autoridade fiscal (não obstante outra, isoladamente, tenha sido), o que enseja a aplicação da multa agravada. Cabe à autoridade lançadora delimitar no auto de infração o esclarecimento não prestado. 12.5.2. Ainda, se os esclarecimentos prestados não se coadunarem com o que foi solicitado, sendo que o sujeito passivo tinha os elementos de fato e de direito para assim proceder, tampouco configura-se o atendimento da intimação, conforme Acórdão n° 201- 78.413 do CARF: "O atendimento insuficiente da intimação, com prestação de informações que não se prestam às verificações pretendidas, representa não atendimento da intimação para efeito da majoração da multa de oficio prevista na lei". 12.6. Se o sujeito passivo fiscalizado, entretanto, apresentar petição justificando o fato de não prestar os esclarecimentos, como nas hipóteses de caso fortuito ou de força maior, com a devida comprovação, não há como restar configurado o aspecto material da multa agravada. Pois bem, defende a autuada que a fiscalização ao mencionar genericamente o § 2° do art. 44 da Lei 9.430/96, sequer indicou qual dos dispositivos, incisos I, II ou III, do aludido dispositivo legal restou violado e tampouco esclareceu que esclarecimentos não foram prestados ou quais documentos não foram apresentados; que foi prejudicada ao ser oferecido atendimento presencial em local distante do domicílio fiscal do contribuinte, mas que teria atendido todas as intimações da Fiscalização, ainda que tenham sido consideradas insuficientes; que mesmo consideradas insuficientes não impediu a autoridade fiscal de Fl. 2081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 52 levantar as informações necessárias ao lançamento, não tendo impossibilitado o trabalho fiscal. Preliminarmente, será demonstrado na sequência, que ficou clara a imputação da multa pelo não atendimento de intimação para prestar esclarecimentos, a teor do que dispõe o inc. I do § 2° do art. 44 da Lei 9.430/96. A despeito da falta da indicação do inciso I pela autoridade fiscal, considero que tal fato não gerou prejuízos para a impugnante, a partir do exame de todo conteúdo da defesa, que evidencia a correta percepção dos motivos para imputação da multa questionada. Inclusive a jurisprudência do CARF, desde a época do antigo Conselho de Contribuintes é convergente no sentido de que o erro ou a incorreção no enquadramento legal da infração cometida não acarreta a nulidade do lançamento, quando não provocou prejuízos à defesa. Nesse sentido, cite-se, dentre outros, os seguintes julgados: NULIDADE DO LANÇAMENTO. OMISSÃO OU ERRO DO ENQUADRAMENTO LEGAL. DESCRIÇÃO PRECISA DOS FATOS. INOCORRÊNCIA DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Tendo em vista que o lançamento fiscal encontra-se devidamente motivado, com descrição dos fatos precisa e detalhada, tanto que a matéria foi plenamente compreendida pela autuada, eventual omissão ou erro no enquadramento legal não é suficiente para eivar de nulidade o Auto de Infração, e muito menos caracterizar cerceamento do direito de defesa. (Ac. CARF 3003-000.573, sessão de 19 de setembro de 2019) AUTO DE INFRAÇÃO - DISPOSIÇÃO LEGAL INFRINGIDA - O erro no enquadramento legal da infração cometida não acarreta a nulidade do auto de infração, quando comprovado, pela descrição dos fatos nele contida e a alentada impugnação apresentada pelo contribuinte contra as imputações que lhe foram feitas, que inocorreu preterição do direito de defesa. (Ac. CC 107-08334, sessão de 9 de novembro de 2005) NULIDADE - ENQUADRAMENTO LEGAL - Deve ser rejeitado o pedido de nulidade do auto de infração fundado na deficiência de enquadramento legal, quando os elementos contidos em termo, expressamente referido como parte integrante e indissociável da peça acusatória, e utilizado pela própria Impugnante em sua defesa, supre suficientemente falha porventura ocorrida. Se não há prejuízo para a defesa e o ato cumpriu sua finalidade, o enquadramento legal da exigência, ainda que incompleto, não enseja a decretação de sua nulidade. O cerceamento do direito de defesa deve se verificar concretamente, e não apenas em tese. O exame da impugnação evidencia a correta percepção do conteúdo e da motivação do lançamento. (Ac. 108-07651, sessão de 5 de dezembro de 2003) Também se faz pertinente registrar que, a teor da SCI citada, não se anui com a tese de que para a configuração da multa teria que demonstrar prejuízo para o Fisco, pois há presunção de descumprimento do dever de colaboração ao não responder a intimação a que se refere o § 2° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, em procedimento fiscal. Ficará demonstrado que o sujeito passivo não colaborou com a administração tributária, não infirmando a presunção em epígrafe. Ademais, como inferir que não houve prejuízo, dificuldade, impedimento ou embaraço à fiscalização se não se pode ter certeza de que outros fatos poderiam estar sendo ocultados? E se tais fatos ensejassem créditos tributários de maior soma? E se comprovassem outras responsabilidades tributárias? E se motivassem a ampliação da ação fiscal (tributos, períodos, outros contribuintes)? E se, por outro lado, atuassem em benefício dos sujeitos passivos, não haveria também que se considerar o prejuízo de uma ação fiscal que indevidamente imputou o ônus tributário? Mesmo assim, também será abordado adiante, que houve uma conduta protelatória do contribuinte criando dificuldades para retardar o andamento da auditoria fiscal, além do não atendimento de intimação para prestar esclarecimentos acerca de fundamentos fáticos e legais intimamente relacionados à tributação em questionamento (ganho de capital ou receita operacional da atividade), além Fl. 2082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 53 da não apresentação de dados relacionados ao foco do procedimento fiscal (análise de venda de bens integrantes do ativo imobilizado). Inicialmente, a autoridade fiscal expõe no TVF que a majoração ocorre "em razão de a fiscalizada não ter apresentado em diversas ocasiões os documentos/esclarecimentos solicitados, mesmo após diversas reiterações e advertência expressa de que seriam aplicadas sanções legais pela falta de apresentação ou apresentação em atraso dos itens solicitados por meio das intimações expedidas", alegando ser "flagrante a conduta protelatória adotada pelo sujeito passivo. A maioria das intimações não foi inteiramente atendida, até mesmo simples solicitações de esclarecimentos não foram atendidas". Mas também destaca: Os fatos relatados no Anexo I deste termo demonstram em detalhe que várias solicitações feitas aos representantes da fiscalizada não foram atendidas, bem como, evidenciam as dificuldades criadas para retardar o andamento da auditoria fiscal 3 . Algumas das solicitações encaminhadas foram simplesmente ignoradas pelos representantes da fiscalizada, nem mesmo houve justificativa. Merece destaque que a troca de mensagens eletrônicas com o Senhor José Remi Barth (fls. 778 a 785) e as respostas evasivas para as intimações encaminhadas ao representante legal Luiz Antônio da Cunha Pinto (fls. 791 e 800), em que é possível constatar a total falta de interesse dos representantes da fiscalizada em prestar os esclarecimentos solicitados. Importante destacar a insistência dos representantes para que os documentos solicitados no Termo de Intimação Fiscal n° 2 fossem apresentados de forma presencial, sob a justificativa de que a quantidade de documentos solicitada dificultava a juntada digital dos documentos. Essas alegações não se sustentam, primeiro em razão de ter sido solicitado apenas documentos comprobatórios de aquisição e alienação de um imóvel rural e, principalmente, em razão de os representantes terem protocolados anteriormente, aparentemente sem dificuldade, uma grande quantidade de documentos, muitos dos quais sequer haviam sido solicitados, referindo-se a períodos não abrangidos pelo procedimento em andamento. Assim, a fundamentação da multa está relacionada aos fatos relatados no Anexo I do TVF, citando também a insistência para que os documentos solicitados no Termo de Intimação Fiscal n° 2 fossem apresentados de forma presencial, além de uma troca de mensagens com o representante da autuada, o Senhor José Remi Barth (fls. 778 a 785). Em relação às alegadas respostas evasivas para as intimações encaminhadas ao representante legal Luiz Antônio da Cunha Pinto, a SCI citada acima é clara ao destacar que o aspecto pessoal da multa somente diz respeito aos atos do sujeito passivo fiscalizado por procedimento fiscal. Vejamos, então, o Anexo citado e demais fatos referidos pela autoridade fiscal. O Anexo I do Termo de Verificação Fiscal, traz o Histórico da Ação Fiscal. Através dele é possível aferir que desde quando foi instaurado o procedimento fiscal de diligência, em julho/2021, depois convertido em fiscalização, em 22/11/2021, com o Termo de Início do Procedimento Fiscal -TIPF, diante de uma possível infração na apuração de tributos incidentes sobre a venda de ativo imobilizado pela pessoa jurídica autuada, já eram solicitados, dentre outros dados e esclarecimentos: Relação de todos os imóveis que fizeram parte do Ativo Imobilizado no período entre 01/01/2015 e 30/06/2021, com respectivos valores de aquisição e alienação quando for o caso. Apresentar cópia das respectivas escrituras. Fl. 2083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 54 Relação de todos os veículos que fizeram parte do Ativo Imobilizado, com descrição, placa/chassis/RENAVAM e valor Estes dados estavam numerados no TIPF (Fls. 128), sendo os itens 5 e 6. No referido Anexo do TVF, a autoridade fiscal indica que foi atendida apenas parte do que foi solicitado, mas não as relativas a itens relevantes para a infração em foco: Por consequência, foi expedido o Termo de Constatação e Reintimação Fiscal em 13/12/2021, cuja ciência eletrônica do sujeito passivo ocorreu em 14/12/2021 (fls. 227 a 233). Neste termo fez-se um histórico das intimações expedidas desde a instauração do procedimento de diligência fiscal em 30/07/2021, o qual foi convertido em procedimento de fiscalização pela falta de atendimento reiterada do que era solicitado ao sujeito passivo. Serviu o presente termo, portanto, para constatar os fatos transcorridos no curso da auditoria fiscal e reintimar o sujeito passivo para apresentar todos os documentos solicitados no Termo de Início, observando que os documentos protocolados correspondiam parcialmente apenas aos itens 2 e 3 daquele termo. Em 20/12/2021, os representantes do sujeito passivo, desconsiderando os fatos constatados no termo lavrado em 13/12/2021 e demonstrando certo descaso às solicitações da auditoria fiscal, protocolaram uma resposta em que apenas relata a existência de investimento na sociedade Quatás Participações S/A, no percentual de 50%, entre 17/05/2017 e 02/10/2017 (fls. 234 a 236). Nada mais acrescentaram e não fizeram qualquer referência às outras solicitações da fiscalização. Veja que o não atendimento destes esclarecimentos, a relação de todos os imóveis que fizeram parte do Ativo Imobilizado no período entre 01/01/2015 e 30/06/2021, com respectivos valores de aquisição e alienação quando fosse o caso, pode ter contribuído para que não houvesse foco na venda da outra fazenda, conforme destacado no enfrentamento do argumento de que a receita de venda imobiliária no período teria sido de R$ 339.000.000,00 ao passo que a receita com a venda da Fazenda Itaipu, o único foco deste lançamento, teria sido de R$ 260.000.000,00. Ou seja, há uma grande probabilidade que a tributação da venda desta outra fazenda, em circunstâncias aparentemente semelhantes às tratadas nestes autos, tenha ficado de fora da avaliação da fiscalização. A realidade poderia ter sido outra em termos tributários, caso houvesse a entrega da relação de bens solicitada e fossem informados os dados e esclarecimentos solicitados. No decorrer do histórico e já fazendo referência ao TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL n° 2, de 28/01/2022, quando solicitou documentos referentes a aquisição e alienação da Fazenda Itaipu, objeto do lançamento, a autoridade fiscal destaca, já no fundamento da multa aplicada, que houve solicitações que não foram atendidas e que evidenciam as dificuldades criadas para retardar o andamento da auditoria fiscal, fazendo remissão ao rodapé de n° 3, nestes termos: 59. Os fatos relatados no Anexo I deste termo demonstram em detalhe que várias solicitações feitas aos representantes da fiscalizada não foram atendidas, bem como, evidenciam as dificuldades criadas para retardar o andamento da auditoria fiscal 3 . Algumas das solicitações encaminhadas foram simplesmente ignoradas pelos representantes da fiscalizada, nem mesmo houve justificativa. 3 Importante destacar a insistência dos representantes para que os documentos solicitados no Termo de Intimação Fiscal n° 2 fossem apresentados de forma presencial, sob a justificativa de que a quantidade de documentos solicitada dificultava a juntada digital dos documentos. Fl. 2084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 55 Essas alegações não se sustentam, primeiro em razão de ter sido solicitado apenas documentos comprobatórios de aquisição e alienação de um imóvel rural e, principalmente, em razão de os representantes terem protocolados anteriormente, aparentemente sem dificuldade, uma grande quantidade de documentos, muitos dos quais sequer haviam sido solicitados, referindo-se a períodos não abrangidos pelo procedimento em andamento. A insistência para o atendimento presencial como sendo a única possibilidade para o atendimento do TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL n° 2, de 28/01/2022, que solicitou os documentos referentes a aquisição e alienação da Fazenda Itaipu, objeto do lançamento, é evidentemente protelatória, primeiro porque não considero que apresentar documentação de aquisição e venda de uma fazenda seja tão volumosa a ponto de haver impossibilidade para o envio digital como estava ocorrendo no atendimento das demais intimações. Ademais, conforme abordado neste voto, no tópico NULIDADE - FISCALIZAÇÃO x DOMICÍLIO FISCAL DIVERSO, a Instrução Normativa RFB n° 2.022, de 16 de abril de 2021, que dispõe sobre a entrega de documentos e a interação eletrônica em processos digitais no âmbito da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, traz todo o disciplinamento para dar suporte ao contribuinte no caso de alguma dificuldade, falha ou indisponibilidade, facultando a entrega de documentos em qualquer unidade da RFB, sendo dispensável qualquer agendamento com a autoridade fiscal requisitante. O contribuinte é quem optou por não agir conforme a norma lhe faculta, a meu ver intencionalmente visando prejudicar o andamento da atividade fiscal, como ressaltado pela fiscalização nas reproduções acima, não atendendo a intimação em referência. Houve também o destaque ao TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL n° 4, de 26/05/2022, em que foi solicitado esclarecimentos/justificativas, conforme a seguir: Justificar por escrito a tributação dos recursos recebidos pela venda da Fazenda Itaipu, no ano de 2017, utilizando-se do percentual de presunção do lucro presumido como base de cálculo do IRPJ/CSLL, ao invés de apurar e tributar o Ganho de Capital obtido na transação, uma vez que se tratou de venda de Imobilizado. Indicar qual o preceito legal que fundamentou a forma de tributação escolhida, observando que o disposto no §1° do art. 25 da Lei 9430/96 e §14° do art. 215 da IN RFB 1700/2017 determina que seja apurado e tributado o Ganho de Capital obtido na venda de um Ativo Imobilizado. No decorrer do Anexo ao TVF, a autoridade fiscal deixa claro o não atendimento ao que foi solicitado no TIF n° 4, mesmo quando houve a troca de mensagens com o representante indicado pela empresa autuada, Senhor José Remi Barth (fls. 778 a 785): 21. No dia 01/06/2022 foram, finalmente, protocoladas as informações para contato com um representante da Agromon, conforme expressamente solicitado nas intimações expedidas em 24/03/2022, 11/04/2022 e 16/05/2022 (fls. 283/285). Assim, em 02/06/2022, foi feito contato por telefone com a pessoa designada para representar a fiscalizada, o Senhor José Remi Barth, comunicando a importância do atendimento das intimações expedidas. Ainda enviamos, nesta mesma data, uma mensagem eletrônica questionando se havia interesse em apresentar os esclarecimentos/documentos solicitados e quais os motivos que impediram a apresentação dos documentos até a presente data. 22. O Senhor José Remi Barth respondeu a mensagem eletrônica ainda em 02/06/2022 trazendo as mesmas alegações protocoladas anteriormente pelo representante legal da Agromon, ou seja, insistiu no pedido para apresentação pessoal dos esclarecimentos em razão da grande quantidade de documentos que teria para protocolar, sem, entretanto, Fl. 2085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 56 demonstrar que tenha sido feita qualquer tentativa de entrega dos documentos em uma unidade da Receita Federal. 23. Todavia devemos registrar que as alegações para justificar o pedido de apresentação dos documentos de forma presencial não se sustentam, pois o que estava sendo solicitado referia-se apenas a documentos de aquisição e alienação de um imóvel rural. Assim, no dia 03/06/2022, retornamos a supracitada mensagem eletrônica refutando as alegações para justificar a dificuldade de protocolar os documentos e reiterando para que fosse apresentado os documentos/esclarecimentos solicitados. As mensagens eletrônicas mencionadas constam nas folhas 778 a 780 do presente processo. 24. No dia 09/06/2022, o Senhor Remi José enviou mensagem eletrônica afirmando que havia tomado ciência do Termo de Intimação Fiscal n° 4, mas que estaria com dificuldades para acessar o conteúdo da intimação. Nesta mesma data, informamos que não havia qualquer restrição de acesso nos sistemas aos representantes devidamente constituídos para representar a pessoa jurídica. 25. Em 17/06/2022, os representantes da Agromon, solicitaram juntada digital de esclarecimentos apenas para alegar que não teriam tido acesso ao teor do Termo de Intimação Fiscal n° 4 e, portanto, estavam impossibilitados de apresentar o que havia sido solicitado (fls. 287/297). 26. Ainda no dia 17/06/2022 e, embora houvesse o registro que a ciência eletrônica do Termo de Intimação Fiscal n° 4 ocorreu em 09/06/2022, encaminhamos uma cópia deste termo, por meio de mensagem eletrônica ao Senhor Remi José Barth. Nesta mensagem foi informado que os esclarecimentos/documentos solicitados poderiam ser apresentados até 24/06/2022 (vide sequência de mensagens eletrônica de fls. 781 a 785). 27. Paralelamente, em 21/06/2022, foi encaminhado um Termo de Intimação Fiscal ao representante legal da Agromon, cuja ciência via postal ocorreu em 23/06/2022, solicitando a apresentação dos mesmos esclarecimentos indicados no Termo de Intimação Fiscal n° 4 (fls. 801 a 805). 28. Por fim, no dia 24/06/2022, os representantes da Agromon protocolaram apenas uma declaração alegando que as solicitações do Termo de Intimação Fiscal n° 4 teriam sido apresentadas em novembro de 2021 (fls. 298 a 301). Entretanto, devemos registrar que nenhum esclarecimento/documento referente às solicitações indicadas no referido termo foi apresentado, nem na data mencionada pelos representantes da Agromon nem em outra data. Também não há justificativa para a não apresentação dos esclarecimentos demandados no TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL n° 4, de 26/05/2022, intimamente relacionados à infração em foco ("1. Justificar a tributação dos recursos recebidos pela venda da Fazenda Itaipu, no ano de 2017, utilizando-se do percentual de presunção do lucro presumido como base de cálculo do IRPJ/CSLL, ao invés de apurar e tributar o Ganho de Capital obtido na transação, uma vez que se tratou de venda de Imobilizado; 2. Indicar qual o preceito legal que fundamentou a forma de tributação escolhida, observando que o disposto no §1° do art. 25 da Lei 9430/96 e §14° do art. 215 da IN RFB 1700/2017 determina que seja apurado e tributado o Ganho de Capital obtido na venda de um Ativo Imobilizado"). Pelos fatos expostos, demonstra-se o não atendimento de intimações realizadas para a apresentação de esclarecimentos relacionados aos fundamentos fáticos e legais para a tributação adotada na venda fiscalizada, além de intimações para apresentar não apenas documentos por si só, mas para apresentar dados necessários à aferição de datas, valores, pessoas envolvidas na compra e venda de bens do ativo imobilizado, foco da autuação, Fl. 2086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 57 relevantes para o dimensionamento da tributação a ser aplicada aos fatos em investigação e outros que poderiam ser avaliados. Houve uma conduta claramente protelatória, por parte do contribuinte, um evidente intuito de não colaborar com a fiscalização, razão pela qual fica caracterizada a hipótese de incidência da multa agravada, que deve ser mantida. MULTA. EFEITO CONFISCATÓRIO. VALOR SUPERIOR AO DO TRIBUTO Já foi abordado nas preliminares, no tópico "INCONSTITUCIONALIDADES. VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE, DA ANTERIORIDADE, DO NÃO CONFISCO", que a autoridade administrativa não dispõe de competência para apreciar inconstitucionalidade e/ou invalidade de norma, considerando princípios constitucionais, quando o diploma está legitimamente inserido no ordenamento jurídico nacional. Portanto, no caso em litígio, as multas aplicadas encontram-se plenamente vigentes, razão pela qual devem ser mantidas em toda sua plenitude. DO APROVEITAMENTO DOS VALORES DECLARADOS EM DCTF Defende a autuada que o Fisco considerou que a Impugnante se utilizou do lucro presumido para tributar suas receitas decorrentes da venda da Fazenda Itaipu, mas não teria deduzidos os valores declarados em DCTF relativos ao mesmo fato gerador, anexando o "doc.07" para comprovar que teria submetido à tributação do IRPJ e CSLL o fato gerador relacionado à venda da Fazenda Itaipu. Argumenta que a possibilidade de dedução dos valores declarados em DCTF, referentes aos mesmos fatos geradores, encontra albergue na Súmula CARF n° 76 (Vinculante). Cumpre destacar que a Súmula CARF n° 76 se aplica apenas na hipótese de exclusão do Simples Nacional, o que não se aplica ao caso. No entanto, é necessário aferir as alegações trazidas pelas partes, para que não haja duplicidade de cobrança. A autoridade fiscal argumenta que "o sujeito passivo se utilizou do Regime do Lucro Presumido para tributar os recursos recebidos na venda de imóvel rural quando deveria apurar e tributar o ganho de capital obtido sobre a transação", mas não detalha o quantum da tributação promovida pelo contribuinte, não apresenta os cálculos, tendo em vista a alegada tributação parcial. No TVF e na apuração dos tributos dos autos de infração vemos: Fl. 2087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 58 Ou seja, o ganho de capital da venda em litígio, no valor de R$ 234.211.982,81, foi tributado integralmente, constando na apuração do adicional do IRPJ o que foi declarado para o correspondente trimestre pelo contribuinte. Quando o contribuinte trouxe a alegação de que teria submetido à tributação do IRPJ e CSLL o fato gerador relacionado à venda da Fazenda Itaipu, anexando o "doc.07" como comprovação, verifiquei que o documento anexado se referia às DCTFs relativas ao 1° trimestre de 2017, estando, a princípio, fora do fato gerador tratado nestes autos. Mas, no decorrer da análise da impugnação, conforme foi enfrentado na alegação de que os valores de vendas imobiliárias no correspondente ano-calendário teriam sido superiores aos R$ 260.000.000,00 relativos à venda autuada, confrontando os dados da ECF e da ECD anexadas aos autos para os quatro trimestres do ano, vimos que a receita da venda da Fazenda Itaipu, no valor de R$ 260.000.000,00, foi levada ao resultado do 1° trimestre de 2007, a despeito da documentação remeter ao fato gerador imputado no lançamento (3° trimestre) conforme enfrentado nas alegações de erro do fato gerador. Vejamos dados do Razão a seguir, extraídos da ECD: Fl. 2088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 59 Também há os lançamentos correspondentes nas mesmas datas, vinculando aos imóveis que estavam no estoque: Portanto, resta evidenciado que os R$ 260.000.000 a crédito da conta de receita Venda de Terras, na data de 01/03/2017, trata da Fazenda Itaipu. Ainda, a receita de venda possui contrapartida com a conta de clientes, que, pelo histórico, refere-se ao cliente 28000635000108, que é o CNPJ da Quatás Participações S/A, adquirente da Fazenda Itaipu. Os R$ 339.000.000,00, relativos às vendas de terras (260+79), encontram-se na apuração de resultados do 1° trimestre de 2017 na ECF: (...) Ocorre que os tributos apurados na ECF do 1° trimestre/2017 (IRPJ = R$ 7.005.124,08 e CSLL = R$ 3.786.007,00) não foram integralmente confessados em DCTF: (...) Assim, embora o resultado da venda autuada tenha sido considerado no resultado do 1° trimestre, os tributos correspondentes apurados não foram confessados em sua íntegra na DCTF, devendo ser refeitos os cálculos, para expurgar os R$ 260 milhões da receita considerada no 1° trimestre (já que tributada como ganho de capital neste lançamento), obter os tributos devidos desta forma e a diferença ser considerada como abatimento do quanto cobrado neste lançamento, para que não haja duplicidade de cobrança sobre a mesma base tributável: (...) Diante do exposto, o presente lançamento deve ser reduzido conforme a seguir, cujos valores serão acrescidos dos juros Selic legalmente previstos: IMPUGNAÇÃO DO RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO MESMAS RAZÕES APRESENTADAS PELO CONTRIBUINTE Fl. 2089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 60 O responsável tributário apresentou, em essência, os mesmos argumentos apresentados pelo contribuinte, cujo enfrentamento realizado acima passa a valer para a impugnação ora em análise. NULIDADE DO TERMO DE CIÊNCIA DE LANÇAMENTOS E ENCERRAMENTO TOTAL DO PROCEDIMENTO FISCAL - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA Os fundamentos expostos no item NULIDADES relativos à impugnação do contribuinte, também são válidos para os argumentos do responsabilizado quanto ao suposto cerceamento do direito de defesa. O CARF editou, recentemente, a Súmula Vinculante de n° 162, definindo que a violação à ampla defesa e ao contraditório somente se observa após a instauração do contencioso pelo oferecimento da competente impugnação, não havendo nulidade, por tal motivo, na autuação. Veja-se: Súmula CARF n° 162 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 - vigência em 16/08/2021 O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME n° 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Quanto à nulidade, por ausência da intimação para pagamento ou impugnação da exigência no "Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal - Responsabilidade Tributária", cumpre destacar que o referido termo encaminhado ao Impugnante não é o Auto de Infração, o documento que formaliza o lançamento, mas tão somente um "Termo de Ciência", que faz referência ao documento de constituição do crédito tributário. Logo, não é nele que deve constar a determinação para intimação para cumprir a exigência no prazo de 30 (trinta) dias ou impugná-la no mesmo prazo, ou ainda, de pagar/parcelar com redução da multa. Estes atributos, nos termos do citado art. 10 do Decreto n° 70.235, de 1972, devem vir no "Auto de Infração" (e estão nele). O Termo de Ciência faz a devida referência ao Auto de Infração formalizado (documento de lançamento lavrado), indicando o Número do Procedimento Fiscal, Código de acesso, Número do Processo, além de ter sido enviado junto com a cópia dos respetivos autos de infração, conforme se depreende do conteúdo previsto no AR de fls. 923/924. E os Autos de Infração preenchem plenamente as exigências do citado art. 10 do PAF, inclusive constando expressamente a identificação do sujeito passivo responsável, na parte que trata dos DEMAIS SUJEITOS PASSIVOS, logo abaixo da identificação do Sujeito Passivo (o contribuinte) e em folha própria que do DEMONSTRATIVO DE RESPONSÁVEIS TRIBUTÁRIOS (fls. 870 a 877 e 878 a 884). Embora alegue que o CD/DVD com documentos complementares não foram encaminhados ao impugnante, trata-se de mera alegação, mas, o mais relevante é que o conteúdo da impugnação apresentada demonstra que houve o pleno acesso aos fundamentos do lançamento, tendo sido apresentada extenso inconformismo, para os mais variados tópicos enfrentados no lançamento, não havendo qualquer prejuízo ao pleno exercício de sua defesa. Assim, não deve prevalecer o inconformismo apresentado. DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO IMPUGNANTE O impugnante argumenta que houve acusação sob dois dispositivos legais que são absolutamente distintos, o inciso I do art. 124 e o inciso III do art. 135, ambos do CTN, sem ter explicado como eles se relacionam. Que não há qualquer explicação sobre quais destes eventos realizam a hipótese do inciso I do art. 124 e quais eventos realizam a hipótese do Fl. 2090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 61 inciso III do art. 135. Que não foi descrito qual teria sido o interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal do Impugnante. Que a deliberação pela inclusão no objeto social da exploração da atividade econômica de compra e venda de imóveis próprios foi aprovada pelos acionistas MPE Participações em Agronegócios S/A e Renato Ribeiro de Abreu e não pelo Impugnante, não havendo a indicação dos atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos pelo Impugnante. Assim, não demonstrando de forma específica e individualizada qual (is) o(s) ato(s) teria(m) sido praticado(s) com violação à lei, estatuto, contrato social, ou com excesso de poderes (art. 135, III), ou o efetivo interesse comum na situação que constitua o fato gerador (art. 124, I), ocorreu cerceamento do direito de defesa. A sujeição passiva decorrente de responsabilidade tributária com fundamento no inciso I do art. 121 do CTN, está assim disposta: Art. 124. São solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal; [...] Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem. Valendo-me do Parecer Normativo Cosit/RFB N° 04, de 10 de dezembro de 2018, destaco que a relação material da obrigação tributária é distinta da relação de responsabilização tributária a terceiro: a primeira decorre da incidência da regra-matriz de incidência tributária ao fato lícito e a segunda decorre da incidência da regra-matriz de responsabilidade tributária a um fato, muitas vezes ilícito. A responsabilização tributária pelo inciso I do art. 124 do CTN não se confunde com a responsabilidade tributária de que trata o art. 135 do CTN, não obstante em algumas situações poderem estar presentes os elementos de ambas as responsabilidades. Seu signo distintivo é o interesse comum. No auto de infração, a autoridade fiscal aponta que o fundamento para a responsabilidade tributária seria sua condição de Diretor-Presidente da autuada, com poder de decisão nos atos de gestão administrativa e fiscal, em face da constatação de ato ilícito consistente na fraude identificada no caso. Mas também é feita referência ao correspondente Termo de Verificação Fiscal. Nele, a sujeição passiva solidária foi fundamentada, faticamente, da seguinte forma: 65. O interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal, e ainda a participação ativa na concepção do planejamento tributário fraudulento, levado a efeito com a intenção de reduzir artificialmente a carga tributária da pessoa jurídica, impõe ao Diretor Presidente Luiz Antônio da Cunha Pinto a sujeição passiva por responsabilidade solidária. 67. A arquitetura do planejamento tributário e a concretização dos ganhos na apuração dos tributos decorrem da fraude descrita no art. 72 da Lei 4.502/64 conforme já demonstrado neste termo. E sua materialização só foi possível a partir dos atos de gestão administrativa e comercial praticados pelo Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto, CPF 483.032.407-49, portanto, resta caracterizada a responsabilidade tributária pessoal definida pelo art. 135 do CTN. Veja que cita "o interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal" e "a participação ativa na concepção do planejamento tributário fraudulento", detalhando que o planejamento tributário e a concretização dos ganhos na apuração dos tributos decorrem da fraude descrita no art. 72 da Lei 4.502/64, cuja materialização só foi Fl. 2091DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 62 possível a partir dos atos de gestão administrativa e comercial praticados pelo Senhor Luiz Antônio da Cunha Pinto. Pois bem, resta evidente que não foi apresentada qualquer construção fática para justificar a ocorrência do alegado "interesse comum", razão pela qual não deve prevalecer este fundamento (art. 124, I, do CTN). Por outro lado, a responsabilidade tributária enquanto administrador da autuada, com poder de decisão nos atos de gestão administrativa e fiscal, exercendo atos de gestão administrativa e comercial para materializar o planejamento tributário fraudulento, no mínimo consentindo com o ilícito, encontra-se fundamentada fática e juridicamente. O procedimento fiscal traz uma construção fática relacionada ao resumo dos fundamentos citados para a responsabilidade, razão pela qual deve ser aferido como um todo. No TVF foram apresentadas as participações do responsabilizado no contexto fraudulento imputado, que passo a demonstrar no enfrentamento da responsabilidade imposta sob o art. 135, III, do CTN. No caso há um nexo causal demonstrando a participação do responsabilizado, exercendo sua gestão à frente da autuada, na construção e execução do planejamento tributário fraudulento, agindo de forma ilícita para reduzir artificialmente a base tributável, manipulando o fato jurídico tributário. O negócio que deu origem ao fato jurídico tributário foi a venda da Fazenda Itaipu. O contexto desta venda se sustenta em um ilícito, justamente o planejamento tributário fraudulento que a autoridade fiscal imputa participação ativa como fundamento para a responsabilidade (vide parágrafo 65 e 67 do TVF). O planejamento tributário fraudulento foi adequadamente descrito e enfrentado na análise da multa qualificada. Em resumo consistiu na utilização, de forma artificial, sem substância econômica, de uma suposta atividade de comercialização de imóveis incluída no objeto social, com a reclassificação do imóvel que estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante para a conta de estoque do ativo circulante, tudo pouco antes de ocorrer a formalização da venda. Os atos contábeis foram subscritos pelo responsabilizado (vide parágrafo 9 do TVF). A venda foi formalizada para a empresa Quatás Participações S/A, que foi constituída pela própria autuada, com a participação ativa do responsabilizado, que participou representando a autuada e a acionista MPE na respectiva assembleia de constituição (vide parágrafo 15 do TVF). Da forma como exposto pelo impugnante, parece até que a única possibilidade de responsabilizar o administrador seria através de uma confissão sua. É necessário avaliar o todo, o "filme" e não meras "fotografias" do caso posto. Temos que extrair da hermenêutica jurídica o máximo da técnica interpretativa para não deixar instalada a injustiça. O art. 135, III, do CTN, assim dispõe: Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. Examinando o alcance da norma supra, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, no Parecer PGFN/CRJ/CAT n° 55/2009, ressaltou que, em que pese o caput desse artigo mencionar "pessoalmente responsáveis", trata este artigo de responsabilidade solidária. Fl. 2092DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 63 O entendimento manifestado pela douta Procuradoria no citado parecer toma por base a jurisprudência do STJ e externa as seguintes conclusões: "(...) c) Para efeito de aplicação do art. 135, III, do CTN, responde também a pessoa que, de fato, administra a pessoa jurídica, ainda que não constem seus poderes expressamente do estatuto ou contrato social; d) A responsabilidade dos administradores, de acordo com a jurisprudência do STJ, não pode ser entendida como exclusiva (responsabilidade substitutiva), porquanto se admite na Corte Superior que a ação de execução fiscal seja ajuizada, ao mesmo tempo, contra a pessoa jurídica e o administrador; e) A tese da responsabilidade substitutiva também deve ser excluída pela inexistência de norma legal de desoneração da pessoa jurídica em razão da prática de ato ilícito por parte do administrador; f) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores é incompatível com a adoção da tese da responsabilidade subjetiva, acolhida pelo STJ, visto que não se pode conceber que o terceiro, sendo sancionado pela prática de ato ilícito, condicione sua responsabilidade à inexistência de bens da pessoa jurídica, suficientes para a satisfação do crédito; g) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores também deve ser afastada em razão da jurisprudência do STJ que admite que a execução fiscal seja ajuizada, desde logo, contra sociedade e administrador; não se trata de mera questão de legitimidade, como seria no processo de conhecimento, pois que, no processo de execução, não se admite o processamento da ação sem que se tenha presente, desde o início, a exigibilidade da pretensão em face do executado; h) Os acórdãos do STJ que fazem referência à "responsabilidade subsidiária" somente podem ser entendidos no sentido impróprio da expressão, que exige, além da existência de poderes de gerência e da prática de ilicitude pelo administrador, a ausência de pagamento pontual da obrigação tributária, e não a insolvabilidade da pessoa jurídica, o que se aproxima, na prática, da responsabilidade solidária decorrente de ato ilícito; (...)" Ainda de acordo com o parecer referenciado, o ato ilícito ensejador da responsabilidade pode ser doloso ou apenas culposo: 59. A respeito da necessidade de presença de ato doloso por parte do administrador ou da suficiência da presença de culpa, deve-se observar que, ao contrário do que defende parte da doutrina , a jurisprudência maciça do STJ exige tão-só a presença de "infração de lei" (= ato ilícito), a qual, pela teoria geral do Direito, pode ser tanto decorrente de ato culposo como de ato doloso (não obstante alguns poucos acórdãos referirem expressamente à necessidade de prova do dolo, em contraposição à imensa maioria que exige somente a culpa). Logo, se a lei e a jurisprudência não separaram as hipóteses de culpa em sentido estrito e dolo, tanto um quanto outro elemento subjetivo satisfaz a hipótese do art. 135 do CTN. Em verdade, o Direito Tributário preocupa-se com a externalização de atos e fatos, não possuindo espaço para a persecução do dolo; basta a culpa. Para aprofundarmos a análise do disposto citado, convém trazer à colação os contornos que lhe foram dados pela Ministra Ellen Gracie, no julgamento proferido pelo STF no Recurso Extraordinário n° 562.276/PR: Não é por outra razão que se destaca repetidamente que o responsável não pode ser qualquer pessoa, exigindo-se que guarde relação com o fato gerador ou com o Fl. 2093DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 64 contribuinte, ou seja, que tenha a possibilidade de influir para o bom pagamento do tributo ou de prestar ao fisco informações quanto ao surgimento da obrigação. Efetivamente, o terceiro só pode ser chamado a responder na hipótese de descumprimento de deveres de colaboração para com o Fisco, deveres estes seus, próprios, e que tenham repercutido na ocorrência do fato gerador, no descumprimento da obrigação pelo contribuinte ou em óbice à fiscalização pela Administração Tributária. [...] O pressuposto de fato ou hipótese de incidência da norma de responsabilidade, no art. 135, III, do CTN, é a prática de atos, por quem esteja na gestão ou representação da sociedade, com excesso de poder ou a infração à lei, contrato social ou estatutos e que tenham implicado, se não o surgimento, ao menos o inadimplemento de obrigações tributárias. A contrario sensu, extrai-se o dever formal implícito cujo descumprimento implica a responsabilidade, qual seja o dever de, na direção, gerência ou representação das pessoas jurídicas de direito privado, agir com zelo, cumprindo a lei e atuando sem extrapolação dos poderes legais e contratuais de gestão, de modo a não cometer ilícitos que acarretem o inadimplemento de obrigações tributárias. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça há muito vem destacando que tais ilícitos, passíveis de serem praticados pelos sócios com poderes de gestão, não se confundem com o simples inadimplemento de tributos por força do risco do negócio, ou seja, com o atraso no pagamento dos tributos, incapaz de fazer com que os diretores, gerentes ou representantes respondam, com seu próprio patrimônio, por dívida da sociedade (Primeira Seção, EAg 494.887 e EREsp 374.139). Exige, isto sim, um ilícito qualificado, do qual decorra a obrigação ou seu inadimplemento, como no caso da apropriação indébita (REsp 1.010.399 e REsp 989.724). Pertinentes também as conclusões do 1° Encontro Nacional de Juízes Federais sobre Processo de Execução Fiscal, promovido pela AJUFE (extraído de texto do Prof. Leandro Paulsen, Curso Normas Gerais de Direito Tributário, 3° Módulo, Escola Superior de Administração Fazendária, 2013): Somente os "diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado" podem ser responsabilizados, e não todo e qualquer sócio. Faz-se necessário, pois, que o sócio tenha exercido a direção ou a gerência da sociedade, com poder de gestão. Efetivamente, a responsabilização exige que as pessoas indicadas tenham praticado diretamente, ou tolerado, a prática do ato abusivo e ilegal quando em posição de influir para a sua não ocorrência. Constitui prova para a configuração da responsabilidade o fato de o agente encontrar-se na direção da empresa na data do cumprimento da obrigação, devendo ter poderes de decisão quanto ao recolhimento do tributo. (destaques meus). Tal conclusão me parece bastante coerente. Se uma determinada pessoa física era a administradora, com poderes de gestão de uma pessoa jurídica na época da prática dos ilícitos, em posição de influir para a sua não ocorrência, restaria caracterizada a responsabilidade nos termos do art. 135, inciso III. Como entidade abstrata, a pessoa jurídica não pratica esses atos. Alguém com poderes de representação atua em seu nome. É mais do que evidente. Não se trata de uma mera presunção. De fato, o simples inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente. É o que preceitua a jurisprudência do STJ (Súmula n° 430). Fl. 2094DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 65 O fundamento da responsabilização repousa sobre quem tem o poder de gestão e diante de atos com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa, quando em posição de influir para a sua não ocorrência, de modo que o ato infracional não seria o "simples" inadimplemento da obrigação tributária, mas, digamos, o inadimplemento "qualificado" da obrigação tributária, como nos casos de sonegação, fraude ou conluio. O responsável pode ser tanto de um "sócio-gerente", quanto um diretor contratado. Também pode ser uma pessoa que não ocupa formalmente os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa jurídica de direito privado, mas que seja o responsável de fato da empresa, da sociedade. Não basta a pessoa integrar o quadro societário, deve restar demonstrado que possui poderes para praticar atos de gestão, seja mediante documentos de constituição da sociedade empresária (contratos sociais, estatutos, por exemplo), ou, quando se tratar de sócio de fato, em provas demonstrando a efetiva atuação frente a empresa, até porque, nesta situação, os documentos constitutivos da sociedade não trazem o seu nome. Se vários são os administradores, há que se atentar para os poderes que competem a cada um, distinguir e responsabilizar aquele(s) que tenha(m) a possibilidade de influir para o bom pagamento do tributo ou de prestar ao fisco as informações quanto ao surgimento da obrigação, aquele(s) que tenha(m) tolerado a prática do ato abusivo e ilegal quando em posição de influir para a sua não ocorrência. E assim deve ser, porque cabe aos administradores zelar pelo adequado funcionamento das sociedades empresárias, devendo cumprir uma série de obrigações gerais, previstas no ordenamento jurídico, de natureza formal. Fábio Ulhoa Coelho discorre: "A razão de ser dessas formalidades, que o direito exige dos exercentes de atividade empresarial, diz respeito ao controle da própria atividade, que interessa não apenas aos sócios do empreendimento econômico, mas também aos seus credores e parceiros, ao fisco e, em certa medida, à própria comunidade. O empresário que não cumpre suas obrigações gerais - o empresário irregular - simplesmente não consegue entabular e desenvolver negócios com empresários regulares, vender para a Administração Pública, contrair empréstimos bancários, requerer a recuperação judicial etc. Sua empresa será informal, clandestina e sonegadora de tributos." (COELHO, Fábio Ulhôa. Curso de direito comercial, volume 1 : direito de empresa. 12. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2008.) O Código Civil traz, dentre os deveres legais dos administradores, ou seja, dos comportamento deles exigidos, intimamente relacionados aos aspectos tributários, a prestação de contas aos sócios (art. 1.020, 1.021 e 1.078, I), constando expressamente o dever legal de apresentar a escrituração contábil regular, com inventário, balanço patrimonial e demonstração do resultado econômico, manter à disposição dos demais sócios para exame os livros e documentos, assim como o estado do caixa e da carteira da sociedade. Também traz outros deveres para o administrador, como convocar reunião para que os sócios possam deliberar sobre assuntos de interesse relevante (art. 1.072), ter o cuidado e diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração de seus próprios negócios (art. 1.011); não aplicar créditos ou bens sociais em proveito próprio ou de terceiros (art. 1.017); exercer a gestão da sociedade nos limites do contrato social (art. 1.015). E ainda dispõe que é o administrador, no silêncio do contrato, quem pode praticar todos os atos pertinentes à gestão da sociedade (art. 1015) e, se a administração competir separadamente a vários administradores, cada um pode impugnar operação pretendida por outro (art. 1013, § 1°), ficando ressaltado que basta a culpa do administrador para que ele seja responsabilizado solidariamente (art. 1016). Fl. 2095DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 66 Os administradores assumem, voluntariamente, uma condição que lhes conferem direitos mas também impõe deveres extras, diversamente de quem ocupa apenas a condição de sócio, que não tem a prerrogativa de gestão, de comando. E, por isso, suas obrigações devem ser exigidas com mais rigor, podendo resultar na responsabilidade solidária ora em análise. Maria Rita Ferragut, em seus estudos sobre responsabilidade tributária, aborda o conceito de ato ilícito, pertinente para a abrangência da infração de lei aplicável ao caso, destacando a possibilidade de haver também o ato omissivo: Ilícito é ato jurídico voluntário, omissivo ou comissivo, contrário ao comportamento exigido na norma jurídica; é o antecedente de uma norma sancionadora, que corresponde ao descumprimento exigido pelo conseqüente de uma norma dispositiva. É sinônimo de infração, e classifica-se em ação penal (delito) e administrativo". (FERRAGUTI, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. 2? ed. São Paulo: Noeses, 2009. p. 103/105 No Parecer/PGFN/CAT/N° 31/2018, referenciando parecer anterior proferido pela mesma Coordenação-Geral de Assuntos Tributários da PGFN (Parecer PGFN/CAT/CRJ/N° 7/2017), há uma abordagem sobre o tipo de infração à lei capaz de gerar a responsabilidade tributária de administradores ou sócios com poderes de gerência, destacando que os ilícitos devem concorrer, de alguma forma, para o inadimplemento dos créditos tributários devidos pela sociedade, devendo haver procedimentos contrários à lei, visando encobrir ou se furtar à própria obrigação tributária, ou diminuir as garantias do crédito tributário: Insta definir, também, antes de adentrar-se no cerne da questão proposta pela consulta, que tipo de infração à lei é capaz de gerar a responsabilidade tributária de administradores ou sócios com poderes de gerência. Sobre o tema, a Procuradora da Fazenda Nacional, Dra. Juliana Furtado Costa Araújo, em artigo sobre a Responsabilidade Tributária dos Sócios e Administradores de Pessoas Jurídicas, esclarece que não é todo e qualquer ato de afronta às prescrições normativas que acarreta a incidência do artigo 135, III, do CTN, mas tão somente os ilícitos incorridos por representantes de pessoa jurídica que concorram, de alguma forma, para o inadimplemento dos créditos tributários devidos pela sociedade. Assim, somente há de se falar em responsabilidade tributária de terceiros por infração à lei quando o administrador, através de procedimentos contrários à lei, visa a encobrir ou se furtar à própria obrigação tributária (falta de escrituração regular, por exemplo), ou a diminuir as garantias do crédito tributário, tal como ocorre no caso da dissolução irregular, em que há encerramento das atividades sem a observância das formalidades legais." Nesse sentido também excerto do STJ: "A teor do artigo 135, inciso III, do Código Tributário Nacional, são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. A responsabilidade aí decorre de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, e, para caracterizá-la, deve-se distinguir entre o que é infração de lei praticada pela sociedade e infração de lei praticada pelo sócio-gerente. A falta de pagamento de tributos é, em princípio, infração da sociedade à obrigação legal de pagar tributos. O sócio-gerente pode ser pessoalmente responsável pelos tributos se a falta de pagamento resultar de ato seu praticado com infração à lei. Fl. 2096DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 67 Quer dizer, não basta, para tipificar a responsabilidade do sócio-gerente, o inadimplemento da sociedade, porque este pode decorrer do risco natural aos negócios — risco, aliás, pressuposto na própria natureza da sociedade por quotas de responsabilidade limitada. (...) Até essa data, a responsabilidade que o Recorrente lhe quer imputar decorre de não ter a sociedade pago o Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias, responsabilidade inexistente, porque — como visto — a falta de pagamento de tributos, quando resulta da álea natural aos negócios, não pode ser assimilada à infração prevista no artigo 135, inciso III, do Código Tributário Nacional; esta é modalidade restrita de infração à lei, aquela em que o sócio-gerente da pessoa jurídica, através de procedimentos ilícitos, visa a encobrir a própria obrigação tributária (v.g., falta de escrituração regular) ou a diminuir as garantias do crédito tributário (v.g., dissolução irregular da sociedade)". (REsp 1.674/GO, julgado em 16.10.1995 e publicado em 6.11.1995, Min. Ari Pargendler) Como exposto, estamos diante de créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com infração de lei. A infração de lei que resultou na obrigação tributária em exigência foi devidamente caracterizada e enfrentada no tópico da multa qualificada (uma simulação de atividade econômica inexistente, fraudando a obrigação tributária decorrente, aparentando uma venda de elevado valor como se fosse operacional, com tributação favorecida, quando a realidade era outra, uma venda de ativo imobilizado valioso, passível de apuração de ganho de capital, com uma tributação mais gravosa). Tudo com a participação ativa, não apenas com o consentimento, do administrador que tinha poderes de influência para que o ilícito não fosse praticado. Não se está presumindo a responsabilidade. Os fatos estão comprovados. A gestão da autuada não é discutida ou contraditada. As decisões contaram com a participação do responsabilizado. Ainda que houvesse mera culpa, falta de zelo diante de uma operação de tamanha monta, ainda assim o entendimento jurisprudencial é no sentido de que a aplicação do artigo 135, III, basta que haja culpa por parte do dirigente. Desta forma, deve ser mantida a responsabilidade tributária com base no art. 135, III, do CTN. CONCLUSÃO Em face do exposto, voto por JULGAR PROCEDENTE EM PARTE A IMPUGNAÇÃO, para que os tributos parcialmente apurados e declarados em DCTF, decorrentes da venda autuada, sejam abatidos deste lançamento, expurgando duplicidade de cobrança sobre a mesma base tributável, mantendo a responsabilidade imputada ao administrador Luiz Antônio da Cunha Pinto. Assim, o presente lançamento deve ser reduzido conforme a seguir, cujos valores serão acrescidos dos juros Selic legalmente previstos: Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Fl. 2097DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 68 (documento assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa VOTO VENCEDOR Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, Redator designado. Ouso divergir do Ilustre Relator no tocante ao agravamento da multa de ofício, e o faço considerando, inclusive, a experiência acumulada por este redator em procedimentos de fiscalização, os quais, como bem sabemos, contam com os mais variáveis graus de colaboração dos contribuintes/responsáveis. No presente caso, a autoridade fiscal intimou e reintimou os partícipes da trama a apresentarem documentos e esclarecimentos alusivos ao imóvel alienado, cujo ganho de capital fora deliberadamente ocultado. Corretamente agiu a Fiscalização, ao oportunizar, em diversas ocasiões, a entrega de elementos que viessem a afastar a suspeita que pairavam sobre os sujeitos passivos, o de cometimento da fraude. O silêncio e as medidas protelatórias acabaram por labutar em desfavor dos autuados, tornando ainda mais evidente o intuito doloso de lesar o Fisco. De outra banda, a Fiscalização dispunha dos elementos necessários e suficientes à consecução dos trabalhos: diretamente, pela análise da escrituração contábil e fiscal - alimentada no Sistema Público de Escrituração Digital - e dos registros de transações imobiliárias disponíveis nas bases de dados da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil; ou indiretamente, podendo oficiar os cartórios de registros de imóveis (inteiro teor de matrículas) e os tabelionatos (inteiro teor de escrituras e de procurações), bem como a(s) correspondente(s) Junta(s) Comercial(is) (obtenção dos atos constitutivos das sociedades empresárias envolvidas na farsa), sem que, para tanto, fosse necessário se socorrer, por exemplo, de dados e de documentos que viessem a ser obtidos a partir de medidas coercitivas de toda ordem (e.g. mandados de busca e apreensão), em razão de provocação da autoridade fiscal. Obviamente, não se vislumbrou um cenário ideal de desenvolvimento do procedimento fiscal, pois, sim, os intimados apresentaram obstáculos, quer na vã tentativa de “plantar” nulidades, quer contando com o decurso do prazo decadencial, tal como descabidamente arguidas em sede de Recurso Voluntário. Assim, louvando a excelente auditoria fiscal realizada, creio adequado dar ênfase ao dolo (elemento subjetivo), que veio a ser reforçado pelo não atendimento integral às intimações (elemento objetivo), razão pela qual, dadas as especificidades do caso concreto, julgo adequado manter apenas a qualificação da multa, que impõe aos autuados as mais variadas consequências, inclusive as de cunho penal. Fl. 2098DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 69 Por essas breves razões, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para afastar o agravamento da multa de ofício. (assinado digitalmente) Fernando Beltcher da Silva DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Em que pese o bem lançado voto do Conselheiro Relator, divirjo dos fundamentos que o levaram a manter a qualificação da multa de ofício em 150%, assim como seu agravamento em 75%, pelas razões que passo a manifestar na presente Declaração de Voto. RESUMO DA AUTUAÇÃO A Delegacia de Julgamento (DRJ) manteve os lançamentos tributários efetuados contra a empresa Agromon S/A, após uma análise das operações contábeis e fiscais por ela realizadas. O ponto central da controvérsia diz respeito à reclassificação contábil da "Fazenda Itaipu", um imóvel que inicialmente estava registrado como ativo imobilizado, destinado ao uso na atividade operacional que não envolvia a exploração de atividade imobiliária. Essa propriedade, por longos anos, foi utilizada para a produção agropecuária, função típica de um ativo imobilizado, evidenciando seu uso como um bem de capital da empresa. No entanto, em um determinado momento, a Agromon S/A reclassificou a Fazenda Itaipu para o ativo circulante, argumentando que o imóvel passaria a ser destinado à venda, e não mais à sua utilização na produção. Essa mudança foi feita pouco antes da alienação da propriedade a empresa passou a tratar a receita obtida com a venda da fazenda como lucro operacional, sujeito ao regime do lucro presumido, o que resultou na presunção pelo Fisco de que se tratava de um planejamento tributário abusivo e artificial, tendente a reduzir a tributação relacionada ao pretenso ganho de capital da operação. A administração tributária auditou as operações da contribuinte e identificou que essa reclassificação não teriam fundamentos econômicos substanciais. Entendeu que não haveria qualquer indício de que a propriedade tivesse sido adquirida originalmente com o intuito de revenda, nem que tivesse passado por uma mudança de uso que justificasse sua transferência para o ativo circulante. A DRJ, ao analisar esses fatos, concluiu que a reclassificação foi uma estratégia deliberada para alterar a natureza da operação de venda, distorcendo o fato gerador dos tributos e, consequentemente, reduzindo indevidamente a carga tributária da empresa. O Fisco concluiu que a reclassificação teria sido uma pretensa medida casuística e artificial, sem qualquer correspondência com a realidade econômica da empresa. A reclassificação, portanto, foi vista como um expediente contábil destinado a modificar artificialmente a base de Fl. 2099DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 70 cálculo dos tributos, caracterizando um planejamento tributário abusivo, levando aos lançamentos tributários em referência. DA DIVERGÊNCIA QUANTO À MANUTENÇÃO DOS AUTOS DE INFRAÇÃO As razões que me levam a divergir do entendimento do ilustre Relator consistem na ausência de informações que permitam presumir que a reclassificação contábil do ativo não se vincule à atividade imobiliária que a empresa pudesse desenvolver à época. No caso, trata-se de uma empresa que atua originalmente no ramo da agropecuária, onde a compra de bens imóveis como fazendas e sítios pode gerar o legítimo interesse em promover ganhos econômicos decorrentes da negociação de terras no mercado imobiliário. Nada mais natural, a meu sentir, que empresas que avolumem estoque de imóveis rurais passem a realizar transações com tais bens a partir de certo momento de seu crescimento, incorporando a atividade imobiliária entre seus objetivos. Entendo que é plenamente possível a reclassificação contábil do ativo, especialmente quando a própria contribuinte modificou seus atos constitutivos para prever a atuação no ramo imobiliário. Cabe ao Fisco demonstrar claramente porque tal alteração evidencia o intuito doloso de simular a reclassificação do ativo para mascarar uma atividade imobiliária que a empresa, na prática, não pratique. Porém, isso não foi evidenciado no TVF, apenas constam conclusões apriorísticas que não evidenciam a ocorrência do dolo. Nesse ponto, observe-se o relato do TVF, sem a respectiva comprovação de provas que permita concluir que houve dolo na operação (fls. 891 e seguintes, com grifos): Análise da Venda da Fazenda Itaipu 21. No curso da auditoria fiscal, verificamos que a fiscalizada apurou de forma indevida os tributos incidentes sobre a venda de imóvel rural, na medida em que se utilizou do regime do lucro presumido na apuração da base de cálculo, quando deveria apurar e tributar o ganho de capital obtido na transação. 22. Por meio de conduta fraudulenta visando obter significativa redução na apuração de tributos federais, a fiscalizada transfere de forma indevida um imóvel para a conta de estoque do seu ativo circulante, o qual estava registrado no grupo imobilizado do ativo não circulante antes de ocorrer a sua venda. 23. A seguir, demonstraremos a artificialidade dos atos praticados pelo sujeito passivo envolvendo a apuração dos tributos incidentes sobre os recursos recebidos pela venda da Fazenda Itaipu, que não poderá ser oponível ao fisco, por falta de substância econômica. 24. Preliminarmente, para melhor entendimento dos fatos, devemos observar que a Fazenda Itaipu, apesar de identificada com apenas um Número de Imóvel na Receita Federal – NIRF, trata-se de um conjunto de imóveis rurais com matrículas distintas no cartório de registro de imóveis de jurisdição destas propriedades. Fl. 2100DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 71 25. Além disso, algumas dessas matrículas não estavam sob a denominação de Fazenda Itaipu antes de ocorrer a venda pela fiscalizada. Foi somente após a transação que todos os imóveis passaram a ser identificados pelo mesmo NIRF da Fazenda Itaipu e por consequência apenas uma Declaração do Imposto sobre a Propriedade Rural – DITR passou a ser apresentada (vide Escritura Pública - fls. 610 a 681; Certidões de Registro de Imóvel - fls. 367 a 594; Declarações do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural da Agromon de 2016 - fls. 825 a 864, e da Quatás do ano 2017 - fls. 819 a 824). 26. Quanto ao benefício tributário indevido, verifica-se que a sua materialização ocorreu em razão de a fiscalizada ter deixado de calcular e recolher o IRPJ e a CSLL incidentes sobre o ganho de capital por alienação de bem do seu Ativo Imobilizado, à alíquota de 15%, acrescido do adicional de 10%, no caso do IRPJ, e à alíquota de 9%, no caso da CSLL, alíquotas essas que incidiriam sobre o montante do ganho de capital auferido. 27. Em vez disso, a fiscalizada fez na verdade foi alterar a classificação contábil do imóvel para a conta de estoque e utilizar-se de uma suposta atividade de comercialização de imóveis próprios, de forma a obter uma tributação mais favorecida, cuja base de cálculo foi reduzida por meio dos percentuais de presunção do lucro em 8% do faturamento para o IRPJ e em 12% para a CSLL. 28. A sequência de atos que evidenciaremos a seguir demonstra que a fiscalizada se utilizou de um planejamento tributário fraudulento na venda da Fazenda Itaipu. 29. Até o ano de 2017 o objeto social da fiscalizada era a exploração da atividade agropecuária, notadamente a criação de bovinos e o cultivo de grãos. Somente no início de 2017, em 27/01/2017, é que houve o registro na Junta Comercial do Estado de Mato Grosso de uma Ata de Acionistas que deliberou incluir no objeto social da pessoa jurídica as atividades imobiliárias de compra e venda, aluguel e arrendamento de imóveis próprios (vide fls. 156 a158). Todavia, até a data de alienação da Fazenda Itaipu não há registro de outra transação relacionada à atividade imobiliária de compra e venda de imóveis. E depois da venda dessa fazenda, não houve igualmente nenhuma operação de comercialização de imóveis. 30. Tem-se ainda que a Fazenda Itaipu esteve registrada na Escrituração Contábil Digital da fiscalizada até o ano de 2016 como sendo um ativo imobilizado, evidenciando que o imóvel foi adquirido sem a intenção de ser vendido, ao contrário, pelas informações extraídas das DITR e Escriturações Contábil e Fiscal, constata-se que a fazenda foi utilizada para a exploração da atividade agropecuária até a data de sua alienação. 31. Somente na ECD de 2017, transmitida em 29/05/2017, é que a fazenda foi reclassificada para a conta de estoque. E observando a data de venda da Fazenda Itaipu (06/07/2017) e principalmente a data de constituição da Quatás2, conclui- se que a transação de venda já estava em andamento quando da transmissão da Fl. 2101DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 72 ECD 2017, indicando que o registro da Fazenda Itaipu na conta de estoque tinha por objetivo criar um suporte formal para o planejamento fraudulento em curso na apuração dos tributos. 32. É importante frisar que, independente do momento de transmissão da ECD 2017, a simples reclassificação do imóvel para conta de estoques pouco tempo antes de ocorrer a venda não altera a essência dos fatos e das operações. Portanto era impositivo que a fiscalizada tivesse apurado e tributado o ganho de capital obtido na transação, em vez de ter-se utilizado dos percentuais de presunção do lucro para determinar a base de cálculo. 33. Constata-se ainda que, nos anos seguintes à venda da Fazenda Itaipu, a fiscalizada passa a optar pelo regime de tributação do lucro real e os rendimentos declarados são exclusivamente decorrentes do exercício da atividade rural. Após a venda da Fazenda Itaipu, não há registro de receita auferida pela exploração da atividade imobiliária, portanto, mais uma evidência do casuísmo dos atos praticados pela fiscalizada para materializar a indevida vantagem tributária. Nota-se que a administração tributária não leva em consideração que a inclusão de atividade imobiliária de uma empresa do agronegócio não permite imediatamente que sejam negociados sucessivas fazendas. É natural que seja um processo evolutivo, ou seja, é plenamente possível ir alienando bens para posterior recompras de outros, sem esquecer que sua atividade principal continuou sendo a atividade agropecuária. É preciso uma análise muitos anos para considerar essa evolução, porém, a administração tributária limitou-se à análise do que aconteceu até 2017, sem evoluir para períodos posteriores. Portanto, simplesmente concluir que “a simples reclassificação do imóvel para conta de estoques pouco tempo antes de ocorrer a venda não altera a essência dos fatos e das operações” e que “era impositivo que a fiscalizada tivesse apurado e tributado o ganho de capital obtido na transação, em vez de ter-se utilizado dos percentuais de presunção do lucro para determinar a base de cálculo” é uma conclusão que não revela, por si só, qualquer conduta artificial. Não houve nenhuma prova nos autos que permita tal conclusão! Trata-se de mera PRESUNÇÃO DE ARTIFICIALIDADE na operação, sem nenhum registro documental complementar que justifique tal interpretação. Discordo dos fundamentos para a manutenção da autuação, porquanto totalmente ausentes os elementos de prova que justifiquem tributar por presunção de conduta dolosa que represente fraude ou sonegação, na perspectiva de que a redução da carga tributária decorrente da reclassificação contábil já seria elemento suficiente a justificar as pretensões fazendárias. Não se tributa por presunções! Nem há dever fundamental de pagar ilegalmente tributos. O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé Fl. 2102DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 73 das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. Apontar ilegalidade inexistente é tão deletério quanto a praticar! Não obstante, as conclusões apriorísticas do fisco sobre as escolhas que levam companhias a buscarem estruturas societárias e instalação de operações lícitas em diversos países reflete muito mais o desconhecimento dos agentes administrativos quanto às demandas econômicas internacionais do que verdadeira relevância argumentativa. Com efeito, em excelente estudo doutrinário sobre “O planeamento Tributário Abusivo das Transnacionais e a Erosão das Bases Tributárias: entre a Legalidade e a Moralidade”, vê-se as seguintes e lúcidas conclusões: Embora a tributação seja um influenciados na atração de empresas, não é ele o que prepondera. Quando o assunto é investimento estrangeiro direto (IED) genuíno, os tributos ocupam a quarta ou quinta posição na ordem do que é considerado pelos investidores. Antes, são apontados outros fatores tidos como mais importantes, a exemplo de: estabilidade política e instituições fortes, infraestrutura, acesso a mercados e matérias-primas e mão de obra qualificada. No mesmo sentido, a OCDE estende que a política fiscal e seus incentivos ocupam um espaço limitado na tomada de decisão do local onde será alocado o IED. Assim, é errado analisar a questão a partir de uma lógica essencialmente do país, mas, numa perspectiva nacional, não é estatisticamente tão relevante, uma vez que isso não torna o país desinteressante a investimentos externos por si, o que parece ser verificado no mundo real. (OLIVEIRA, José André Wanderley Dandas de; HOLMES, João Marcelo. O planeamento Tributário Abusivo das Transnacionais e a Erosão das Bases Tributárias: entre a Legalidade e a Moralidade. In RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2021, p. 658). Conhecer os senões que estão além da fria relação tributária demanda interesse pela investigação da realidade que cerca o intérprete e o aplicador do direito, que deve estar atento ao conteúdo interdisciplinar com áreas afins ao Direito Tributário, historicamente encaixotado no conforto de repetições apriorísticas. Seja porque, no mundo real, o direito mais se cumpre do que se descumpre, o propósito negocial mais existe do que se simula, mas conceber isso como uma realidade demanda escolha interpretativa que exige do ourives jurídico lapidar os porquês e os “praquês” da fenomenologia jurídica ao par da realidade econômica, nem sempre transparente às lentes de quem a investiga. Cotejar a interdisciplinaridade destes senões, conforme notável lição do Professor – e também i. Conselheiro deste Colegiado – Jeferson Teodorovicz, “Trata-se, portanto, de uma atitude de abertura epistemológica ou ‘abertura de pensamento’. O diálogo (recíproco) entre disciplinas é essencial para a efetivação da interdisciplinaridade. O cientista avança sobre o campo de interesse comum de outros ramos do conhecimento, permitindo-se receber contribuições de outras áreas.” (TEODOROVICZ, Jeferson. O Direito Tributário Brasileiro e a Interdisciplinaridade: Perspectivas, Possibilidades e Desafios. In Fl. 2103DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 74 RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2021, p. 578). Ressalte-se, ainda, que as conclusões a que chegou a administração tributária para concluir por uma pretensa – e ao meu ver inexistente – artificialidade na conduta do contribuinte em manter a estrutura societária proposta para, supostamente, reduzir artificialmente a carga tributária como no caso em apreço, não encontra guarida na realidade indicada nos autos processuais, nem se justifica pelas teorias de escol que pretendem desconstituir negócios sob o prisma do dever de solidariedade que subjaz ao denominado Dever Fundamental de Pagar Tributos, conforme ensino do professor português José Casalta Nabais1. É bem verdade que tal teoria, utilizada inadequadamente, pode levar o intérprete apressado a pressupor que, sendo fundamental o dever do contribuinte de pagar tributo, deve o mesmo organizar seus negócios de forma a sujeitar-se à opção tributária mais onerosa. Ora, se pagar é um dever, tudo aquilo que fosse contrário ao pagamento seria ilegal (reitere-se que é um argumento hipotético e equivocado). Trata-se de equívoco interpretativo, até porque não é isso que a teoria prega. Não se pode conceber um livro pela capa ou uma teoria pelo título! No Brasil, há grandes professores que defendem o dever de pagar tributos como algo ínsito às sociedades modernas, a exemplo do professores Ricardo Lobo Torres2, Marcus Abraham3, Marco Aurélio Greco4, Marciano Seabra de Godoi5, Sérgio André Rocha6, Carlos Alexandre de Azevedo Campos7, Klaus Tipke8, Douglas Yamashita9, dentre outros. Citam o dever de solidariedade social e as exigências ínsitas coexistência da vida comum como elemento que torna admissível um dever coletivo fundamental de pagar tributos. 1 NABAIS, José Casalta. O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Almedina: Coimbra, 1998. 2 TORRES, Ricardo Lobo. Solidariedade e justica fiscal, In: TORRES, Ricardo Lobo (coord.). Estudos de Direito Tributário: Homenagem à memória de Gilberto de Ulhôa Canto, Rio: Forense, 1998; TORRES, Ricardo Lobo. Sistemas constitucionais tributários. In: BALEEIRO, Aliomar (Org.). Tratado de direito tributário brasileiro. t. II. v. II. Rio de Janeiro: Forense, 1986. 3 ABRAHAM, Marcus. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2018. 4 GRECO, Marco Aurélio. Do Poder à Função Tributária. In: FERRAZ, Roberto (Coord.). Princípios e Limites da Tributação 2. São Paulo: Quartier Latin, 2009. 5 GODOI, Marciano Seabra de; ROCHA, Sergio André (Organizadores). O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Belo Horizonte: Editora D’Plácido, 2017. GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: GRECO, Marco Aurélio; GODOI, Marciano Seabra de (coordenadoires). Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p.158). 6 ROCHA, Sérgio André. Fundamentos do Direito Tributário Brasileiro. Belo Horizonte: Casa do Direito, 2020. 7 CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo. Interpretação e Elusão Legislativa da Constituição do Crédito Tributário. In: CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo; OLIVEIRA, Gustavo da Gama Vital de; MACEDO, Marco Antonio Ferreira (Coordenadores). Direitos Fundamentais e Estado Fiscal: Estudos em Homenagem ao Professor Ricardo Lobo Torres. Salvador: Jus Podivm, 2019. 8 TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e princípio da capacidade contributiva. São Paulo: Malheiros, 2002. 9 Idem. Fl. 2104DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 75 Mas a doutrina nunca pretendeu justificar – e isso fica evidente em todas as obras citadas – pela opção da ilegalidade, do excesso, da desproporção ou da injustiça na cobrança de tributos, assim como não serve de parâmetro nem justifica qualquer tentativa de maximização de arrecadação, nem impõe ao contribuinte o exercício de escolha à tributação mais onerosa. Note-se que os defensores da teoria do dever fundamental de pagar tributos não afastam, em nenhuma hipótese, todos os limites e travas do ordenamento jurídico ao exercício do poder de tributar10. O próprio Prof. José Casalta Nabais dedica grande parte de sua obra para advertir que as limitações constitucionais e legais protetivas do contribuinte não são afetadas pelo reconhecimento desse dever coletivo. É dizer: Não há dever fundamental de pagar ilegalmente tributo, tanto quanto inexiste dever fundamental do contribuinte de sujeitar-se a excessos ou a qualquer exigência que não esteja objetivamente parametrizada pela licitude. Exatamente por isso, propõe-se aqui um novo olhar hermenêutico que afaste as amarras interpretativas sobre a teoria, passando a concebê-la não apenas sob a égide do dever fundamental de pagar tributos, mas sob a compreensão do dever fundamental de pagar (legalmente) tributos11. Essa proposta autoriza admitir que todos estão conectados às demandas sociais exigidas pela solidariedade comunitária ínsita ao Estado Fiscal, exigindo de pessoas físicas e jurídicas o cumprimento do dever colaborativo tributário, porém, reforça que o dever fundamental de pagar tributo nunca nascerá da ilegalidade, em quaisquer de suas modalidades. Dito de outro modo, nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, ter- se-á como inválida a exigência da exação que dele decorra, inexistindo dever fundamental de pagar ilicitamente tributos. Trata-se da realização do princípio da tributação conforme a lei12, em última instância, o princípio da legalidade, como elemento basilar do ordenamento jurídico, cuja aplicação conjunta torna possível o reconhecimento do dever jurídico em apreço. 10 Cite-se o Professor Marciano Seabra de Godoi, também, um dos grandes defensores da teoria, para quem “a afirmação das íntimas relações entre solidariedade e tributo e o reconhecimento da existência de um dever fundamental de pagar impostos poderão causar espécie e ser mal compreendidos. Poder-se-ia pensar que o reconhecimento de um dever fundamental de pagar impostos credenciaria o Estado a exigir dos contribuintes qualquer tipo de prestações tributarias, enfraquecendo os limites formais e materiais do poder de tributar. De outra parte, poder-se-ia concluir que a vinculação do tributo com a solidariedade constitui uma ‘desculpa’ ou um ‘pretexto’ para justificar a cobrança de exações com graves violações das limitações constitucionais do poder de tributar” (GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: _____ (Coords.) GRECO, Marco Aurélio; GODOI, Marciano Seabra de. Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p.158). 11 Tais reflexões levaram este Relator a produzir texto acadêmico tratando do assunto, cf. ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. O Dever Fundamental de Pagar (legalmente) Tributos: Significado, Alcance e Análise de Precedentes do Carf. Revista Direito Tributário Atual nº 51. ano 40. p. 197-224. São Paulo: IBDT, 2º quadrimestre 2022. 12 PONTES, Helenilson Cunha. Revisitando o tema da obrigação tributária. In: ______ SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário – Homenagem a Alcides Jorge Costa, vol. I. São Paulo: Quartier Latin, 2003 . Fl. 2105DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 76 Assim, ainda que se admita que a existência do princípio da solidariedade social que justifica a existência do dever fundamental de pagar (legalmente) tributo, tal fato não tem a aptidão de afastar, limitar ou inviabilizar outros princípios e regras que integram a ordem constitucional e validam juridicamente o fenômeno da tributação, sobretudo, as limitações constitucionais ao poder de tributar e os direitos fundamentais do contribuinte. Em circunstâncias que desafiem o intérprete à derrotabilidade (defeasibility)13 de algum deles, o dever fundamental de pagar (legalmente) tributos não terá ascendência sobre os demais, sugerindo-se a solução a partir do sobreprincípio da proporcionalidade e da técnica do balanceamento (balancing), a fim de alcançar solução verdadeiramente justa, servindo de freios e contrapesos do próprio ordenamento jurídico.14 Penso ser essa a hipótese em análise, onde não é possível vislumbrar, a meu sentir, qualquer pecha de ilegalidade que justifique a desconsideração da realidade fática que levou a administração tributária de atribuir artificialidade à conduta do sujeito passivo. Não houve simulação, dolo, fraude, conluio, não se comprovou ausência de propósito negocial na composição societária em apreço, não houve omissão de registros contábeis nos balanços das companhias envolvidas, razão pela qual não é possível validar a pretensão fazendária de alcançar os fatos econômicos indicados nos autos de infração. Consigne-se que a administração tributária presume a artificialidade da estrutura sociedade da contribuinte a partir de um critério de abusividade e, ainda que não deixe claro, pretende justificar a autuação na norma geral antielisiva prevista no parágrafo único do art. 116 do CTN, segundo o qual a autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. Impende ressaltar que este julgamento não desconsidera o julgamento da ADI 2.446 pelo STF, que julgou constitucional o art. 1º da LC 104/2001, o qual acrescentou o parágrafo único do art. 116 do CTN. Em nenhum momento esta Relatoria entende ser inconstitucional tal texto normativo, apenas reconhece o fato de que a desconstituição de negócios jurídicos há de ser pautado mediante critérios jurídicos complementares, a serem definidos em lei ordinária (conforme textualmente prevê a norma). Penso que inexistência atual de norma específica que discipline a pretensa desconstituição de negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de 13 HART, Herbert Lionel Adolphus. The ascription of responsibility and rights: Proceedings of the Aristotelian Society. Londres, XLIX, p. 171-194, 1948. 14 ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A proporcionalidade e os limites ao poder sancionador tributário. In:________ (Coords.) VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CELESTINO JUNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Olveira. Novos tempos do direito tributário. Curitiba: Editora Íthala, 2020, p.71;73. Fl. 2106DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 77 critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário “abusivo” ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e societário. Cabe ao legislador – e somente a ele – indicar normas ordinárias de reação ou proibição a planejamentos tributários específicos (assim entendidos as “SAAR – Special Anti Avoidance Rules”) ou normas gerais de idêntica natureza (“GAAR – General Anti Avoidance Rules”), sob pena de se admitir que a generalidade da norma geral antielisiva, que possui mero comando autorizador do exercício secundário de competência legislativa ordinária, autorize o fisco a indicar limites à regular prática de planejamento tributário lícito, que não representa qualquer prática de ato ilegal, não enseja presunção de abuso, não demanda ser combatido (até porque é lícito) ou justifica autuações subjetivas. Com efeito, conforme leciona Tércio Sampaio Ferraz Júnior, “a liberdade pode ser disciplinada, mas não pode ser eliminada”15, cabendo ao legislador, portanto, discipliná-la e a administração cumprir a disciplina. Fora daí repousará o excesso! Cito a doutrina de Marco Aurélio Greco em torno do tema do planejamento tributário, cuja obra é fruto de muita incompreensão, mas que busca compreender os limites a essa prática, mesmo que parametrizada por atos lícitos (sem patologias), porém, com a intenção exclusiva de obter economia tributária. O ilustre Professor afasta a possibilidade de desconsideração primária dos negócios jurídicos, sob o entendimento de que o CTN impõe a necessidade de promulgação de lei ordinária que fixe os limites ao agir estatal, nos seguintes termos: Ou seja, na medida em que o CTN, neste parágrafo único do artigo 116, prevê a necessidade de uma lei ordinária para disciplinar os procedimentos de aplicação do dispositivo, está determinando que a competência em questão não pode ser exercida de modo e sob forma livremente escolhidos pela Administração Tributária. A desconsideração só poderá ocorrer nos termos que vierem a ser previstos em lei, como corolário da garantia individual do devido processo legal. Em suma, o CTN deferiu à lei ordinária a disciplina indispensável, de caráter procedimental (e não de direito material), para que a norma possa ser aplicada. Com isto, não veiculou uma norma de eficácia plena, mas uma norma de eficácia limitada, na medida em que a plenitude da eficácia somente será obtida após a edição da lei ordinária dispondo sobre tais procedimentos. Vale dizer, antes da mencionada lei ordinária, o conteúdo preceptivo do dispositivo não comporta aplicação. Isso significa que, enquanto não for devidamente editada a lei ordinária dispondo a respeito, falta um elemento essencial à aplicabilidade do parágrafo examinado, sendo ilegal o ato administrativo fiscal que, nesse interregno, pretender nele apoiar-se. Enquanto não vier a ser editada a lei ordinária prevista no dispositivo, falta ao dispositivo a plenitude da produção dos seus efeitos e, por consequência, a autoridade administrativa não pode praticar ato de desconsideração nele fundamentado (o que não impede, porém, as reações já examinadas, nos casos de abuso ou fraude à lei) 16 . (Grifou-se) 15 FERRAZ JUNIOR, Tercio Sampaio. Direito constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos humanos e outros temas. Barueri: Manole, 2007, p. 196. 16 GRECO, Op. Cit. p. 568. Fl. 2107DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 78 Luís Eduardo Schoueri confirma tal entendimento, ao estatuir que “não há lei que obrigue alguém a incorrer em fato jurídico tributário. Ao contrário, sob pena de caracterização de confisco, a hipótese tributária não pode ser conduta obrigatória. Ora, se ao particular é assegurado o direito de incorrer, ou não, naquela hipótese, então não se pode considerar fraudulenta a decisão do planejamento tributário”17. Não obstante, admite-se, sim, o combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a que o ordenamento jurídico preveja conduta específica. Nesses casos, o contribuinte transmuda artificiosamente a realidade de forma simulada, como forma de obter proveito ilícito, cabendo nesses casos – diferentes do que ora se julga – a aplicação firme da lei para impedir a perpetuação da ilegalidade praticada. Neste sentido, cite-se decisão deste Colegiado, relatada pelo voto do i. Conselheiro Efigênio Freitas Junior (Relator do presente processo), neste sentido, a saber: SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA No cenário em que há cumprimento formal da lei - emissão de nota fiscal e respectiva contabilização - se analisados os fatos sob a lente restritiva do Direito Privado não há falar-se em simulação, afinal seguiu-se a letra da lei, a despeito da artificialidade. Analisar o conceito de simulação sob essa lente restritiva significa, por via indireta, restringir a atuação do fisco; permitir que o sujeito passivo, a despeito do exercício de atividade empresarial, cubra-se com o manto da isenção. O que, além de ilegal, vai de encontro ao princípio da livre concorrência e ao cumprimento do dever fundamental de pagar tributos. Arranjo tributário simulado, artificioso, com vistas a transparecer para o fisco inocorrência de ilegalidade ou descumprimento dos requisitos previstos no artigo 14 do CTN, e artigo 12 e parágrafos da Lei nº 9.532, de 1997. Agir com consciência e vontade, e modificar características essenciais da ocorrência do fato gerador, as quais impactam na redução do montante devido de tributo, é conduta que atrai a incidência da multa qualificada, prevista no art. 44, § 1º, da Lei 9.430, de 1996 c/c art. 72 da Lei nº 4.502, de 1964. (Grifou-se) A necessidade de se combater atos ilícitos, mediante elementos de controle ou de fiscalização que demandem do ente tributante afastar do mundo jurídico atos jurídicos eivados da pecha do dolo, fraude, simulação ou abuso, tem como fundamento da desconstituição do ato uma contrariedade objetiva à norma vigente e se justificam no dever geral de combate à evasão (ilícita). Existe um defeito do ato ou negócio jurídico por patologia invencível, seja por defeito forma, seja por vício da manifestação da vontade. E quando o ato praticado leva a uma economia tributária? Nesse caso, entendo ter razão Sérgio André Rocha, em obra que versa sobre Planejamento Tributário e Liberdade Não Simulada, ao estatuir que “O querer pagar menos tributo é ubíquo tanto na evasão quanto na elisão fiscal, não sendo, assim, critério relevante para separar uma situação da outra. Logo, é no 17 SCHOUERI, Luís Eduardo. Planejamento Tributário: Limites à Norma Antiabuso. São Paulo: Revista Direito Tributário Atual, n. 24, 2010, p. 355. Fl. 2108DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 79 campo da divergência objetiva entre o ato praticado e a realidade que deve ser identificada a simulação, não no campo das intenções subjetivas do contribuinte”18. É no âmbito da simulação que se revolvem os problemas de planejamento tributário. Fora dele, não cabe ao intérprete desejar que o contribuinte pense como o Fisco, pois o parâmetro não é o Fisco, é a lei! Todas as razões de mérito apontadas trazem a este julgador conclusões contrárias a que chegou a administração tributária e a douta instância de piso, a ensejarem a desconstituição dos autos de infração, devendo-se dar provimento ao apelo administrativo do sujeito passivo. Outrossim, consigne-se que há de se promover, em maior escala possível, o princípio constitucional da segurança jurídica, sob a égide da cognoscibilidade, confiabilidade e calculabilidade das normas jurídicas postas, in casu, nos reflexos jurídicos possíveis decorrente da aplicação da Lei 9.532/97, que continua vigente. Não se trata de princípio abstrato, pelo contrário, cabe ao intérprete conferir à norma, na análise do caso concreto, a maior realização possível da segurança jurídica, pautado nos critérios acima apontados, considerando-se a acessibilidade do conteúdo normativo, sua anterioridade, inteligibilidade, continuidade e estabilidade. Levando-se em consideração tais premissas, penso que a interpretação que melhor assegura a realização da segurança jurídica para os casos de reclassificação contábil de ativos deve considerar como regra geral a licitude das operações, salvo as exceções onde a simulação (em sentido lato) seja comprovada. Com isso: a) Assegura-se ao destinatário da norma a cognoscibilidade do conteúdo da expressa previsão normativa relacionada aos fatos em análise; b) Modela-se a confiabilidade no texto normativo, que assegura ao contribuinte a escolha societária ora controvertida; c) Viabiliza-se calcular os efeitos jurídicos das opções lícitas realizadas através de atos jurídicos autorizados pela norma. Sobre o assunto, cite-se a notória contribuição acadêmica de Humberto Ávila, para quem “Só se pode planejar e agir quando há segurança para planejar e para agir. Segurança é, deste modo, um meio à realização das liberdades individuais, uma espécie de princípio funcional relativamente àquelas. Afinal, quem não pode confiar nas condições jurídicas para a realização de seus atos guardará distância das grandes realizações, já que a liberdade significa, justamente, a possibilidade plasmar a própria via de acordo com os próprios projetos”19. O autor ainda que controverte a necessidade de realização da segurança com foco nos três problemas interpretativos centrais: 18 ROCHA, Sérgio André. Planejamento tributário e liberdade não simulada. 2ª ed. Belo Horizonte-MG: Letramento; Casa do Direito, 2022, p. 137. 19 ÁVILA, Humbert. Teoria do Ordenamento Jurídico. 6ª ed.São Paulo: Malheiros, 2021, p. 80. Fl. 2109DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 80 O primeiro problema refere-se à falta de inteligibilidade do ordenamento jurídico. O cidadão não sabe exatamente qual é a regra válida. Se aquele sabe qual é esta última, não conhece bem o que ela determina, proíbe ou permite. As regras não são acessíveis, abrangentes, compreensíveis ou inclusive suficientemente determinadas. Elas não são, enfim, orientadas para o usuário, já que deixam de prever as informações relevantes para o comportamento que aquele deve adotar. Com isso, o Direito perde a sua função orientadora. O direito, para usar aqui uma expressão enfática, deixa de ser sério. O cidadão torna-se dominado por leis que desconhece, relevando o princípio de que a ignorância das leis não escusa o seu cumprimento quase um sarcasmo. A segunda questão diz respeito à carência de confiabilidade do ordenamento jurídico. O cidadão não sabe se a regra, que era e é válida, ainda continuará válida. E, quando ele sabe disso, não está segundo se essa regra, embora válida, será efetivamente aplicada ao seu caso. Regras e decisões são, pois, inconstantes. O Direito não é sério – e também deixa de ser levado a sério. O terceiro entrave diz com a falta de calculabilidade do ordenamento jurídico. Em outras palavras, o cidadão não sabe bem qual norma irá valer. As possibilidades de apreensão de informações sobre futuras decisões são muito pequenas. O Direito, por conseguinte, não é previsível nem calculável. O cidadão, assim, não sabe se o Direito, que já não é sério nem é levado a sério no presente, serão também levado a sério no futuro. A ausência ou pouca intensidade dos ideais de cognoscibilidade, de confiabilidade e de calculabilidade do Direito instalam a incerteza, a descrença, a indecisão no meio social, fazendo com que se coloquem dúvida até mesmo princípios tradicionais, como a segurança jurídica, a capacidade contributiva, a igualdade e a legalidade. Penso que se faz necessário assegurar previsibilidade às relações jurídicas e, nesse contexto, não vejo problemas jurídicos em se admitir que o Ordenamento Jurídico assegura ao contribuinte, como regra geral, a realização da operação realizada. Portanto, as glosas demonstram-se indevidas, a ensejar a desconstituição das autuações. Todas essas razões são suficientes para afastar os argumentos suscitados pela administração tributária no sentido de atribuir artificialidade à operação realizada. Assim, as autuações devem ser desconstituídas no que diz respeito ao mérito central, afastando-se, em consequência, todos os fundamentos que atribuem a pecha da artificialidade e falta de propósito negocial à operação em referência. FUNDAMENTOS PARA EXONERAÇÃO DA MULTA QUALIFICADA E MULTA AGRAVADA Em razão da exoneração do principal, a multa qualificada deve ser igualmente exonerada, porquanto inexistente a conduta dolosa tendente à prática de fraude, sonegação ou conluio que justifique a majoração ao patamar de 150%, com fundamento no §1º do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996. Importa registrar que o TVF não apresenta elementos fáticos mínimos que permitam manter tal qualificação, como se vê da parte que trata da qualificação da multa de Fl. 2110DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 81 ofício. Como visto, tratou-se de tributação por presunção, baseada na premissa de que a empresa estaria simulando tal reclassificação, porém, sem apontar elementos de prova que evidenciem a existência do dolo. Pelas razões apontadas no tópico anterior, onde manifestei as razões que me levam a afastar a premissa de que a operação seria artificial, afasto a qualificação da multa de ofício. Quanto à multa agravada em 50%, esta foi lançada com base no §2º do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, a pretexto da empresa, supostamente, não ter atendido às intimações feitas durante o procedimento fiscal, deixando de apresentar documentos e informações que foram solicitados para a correta apuração dos fatos. Entendo que não houve qualquer dificuldade do Fisco lançar os tributos indicados no TVF, pois todas as informações foram extraídas da Escrituração Contábil Fiscal da contribuinte e relacionada ao ano-calendário em apreço, de forma que não evidencio embaraço à fiscalização – que não embaraçada em momento algum, tanto que lançou normalmente os tributos com base nas informações fiscais da própria contribuinte – ou falta de informações que tenham impedido a administração tributária de constituir os autos de infração em análise. Assim, as duas multas devem ser exoneradas. Não obstante, em razão do advento da Lei nº 14.689/23, o artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 foi alterado para estabelecer novo limite ao percentual da multa de ofício qualificada, que passa a ser de 100%, quando não há comprovada reincidência, em substituição ao percentual de 150% que foi objeto dos lançamentos, a saber: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; [...] § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) [...] VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) Ante o princípio da retroatividade benigna, previsto artigo 106, II, “c”, do CTN, a nova legislação deve ser aplicada ao caso dos autos, pois comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática. Fl. 2111DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.425 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.756280/2022-15 82 Assim, exonero integralmente a multa qualificada e a agravada, porém, conquanto vencido em relação à multa qualificada, por voto de qualidade, dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para reduzi-la ao novo patamar de 100%, previsto na atual redação do art. 44, §1º, VI, da Lei 9.430/96. DISPOSITIVO Ante o exposto, (i) dou total provimento ao Recurso Voluntário para exonerar o principal e as multas qualificada e agravada, e, (ii) conquanto vencido em relação à multa qualificada, por voto de qualidade, voto para que a mesma seja reduzida ao novo patamar de 100%, previsto na atual redação do art. 44, §1º, VI, da Lei 9.430/96. É como declaro o voto. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque Fl. 2112DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor Declaração de Voto

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10689244 #
Numero do processo: 16007.000081/2010-06
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Oct 21 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 CRÉDITOS. GASTOS COM COMBUBSTÍVEIS. IMPOSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem), enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no 99 do Regimento Interno fixado pela Portaria n.º 1.634/2023. Nega-se o direito a tal crédito quando ausente demonstração probatória nos autos.
Numero da decisão: 9303-015.462
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas no que se refere a combustíveis, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado(a)), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Roberto da Silva.
Nome do relator: ALEXANDRE FREITAS COSTA
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas no que se refere a combustíveis, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado(a)), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Roberto da Silva.

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GASTOS COM COMBUBSTÍVEIS. IMPOSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem), enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no 99 do Regimento Interno fixado pela Portaria n.º 1.634/2023. Nega-se o direito a tal crédito quando ausente demonstração probatória nos autos. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas no que se refere a combustíveis, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Fl. 2364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 2 Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado(a)), Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Roberto da Silva. RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do Acórdão n° 3401-007.166, de 16/12/2019, assim ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2011 CONCEITO DE INSUMO. RESP1.221.170/PR. BENS OU SERVIÇOS QUE VIABILIZAM O PROCESSO PRODUTIVO E A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. TESTE DA SUBTRAÇÃO. Adota-se o conceito de insumo interpretado pelo Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento do recurso repetitivo (REsp 1.221.170/PR). A essencialidade e relevância do item para produção e prestação do serviço é a régua adequada para se constatar a sua qualificação como insumo, capaz de gerar o crédito. Recurso Voluntário Improcedente. Crédito Tributário Mantido No recurso especial alegou-se, em síntese: (i) Nulidade do acordão recorrido por cerceamento do direito de defesa. Falta de análise de todas as razões exportas pela contribuinte (divergiu dos Acórdãos nº CSRF/01-05.134 e 00-00.028); (ii) Do direito aos créditos pela adquirente de boa-fé e da necessidade de comprovação do dolo específico pela fiscalização (divergiu dos Acórdãos nº 1102-001.075 e 3302-006.558); (iii) Das glosas sobre créditos relativos a produtos que não se enquadrariam no conceito de insumos (divergiu dos Acórdãos nº 3302-007.255 e 3301- 007.339). Fl. 2365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 3 O Despacho de Admissibilidade de fls. 2.330/2.341 admitiu o recurso especial exclusivamente quanto ao creditamento sobre os custos com materiais de embalagens (abraçadeiras, lacres, fitas adesivas, cola e elástico), materiais auxiliares/produtos químicos (ácido fosfórico e paracético), com combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem) e motores elétricos. Alega a Recorrente, em suas razões recursais, que:  no Termo de Descrição dos Fatos, a fiscalização apresentou tabela na qual dividiu os produtos cujos créditos foram glosados em 4 grandes grupos: (i) materiais de embalagem (abraçadeiras, lacres, fitas adesivas, etc.); (ii) materiais auxiliares e produtos químicos (ácidos fosfórico e peracético); (iii) combustíveis (gás, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino, serragem); bem como (iv) motores elétricos;  quanto aos três primeiros grupos (materiais em embalagem, materiais auxiliares e combustíveis), a Col. 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF já decidiu, em caso idêntico ao presente – envolvendo, inclusive, a própria Recorrente, - O aresto recorrido entrou em conflito com diversos precedentes desse Eg. CARF ao manter à glosa relativa aos motores elétricos;  além da reclassificação de créditos decorrentes de aquisição de insumos de fornecedores considerados inidôneos pela Fiscalização, foram glosados, por razões diversas, créditos de PIS/COFINS apropriados pela Recorrente;  parte das demais glosas recaíram sobre créditos relativos a produtos que, segundo a Fiscalização, não se enquadrariam no conceito de insumo, nos moldes previstos no art. 8º, § 4º, da Instrução Normativa RFB n. 404/2004.  todos os produtos a partir dos quais a Recorrente apropriou créditos foram utilizados diretamente na atividade produtiva das mercadorias fabricadas, em conformidade com o que dispõe o art. 3º, inciso II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/20038;  não cabe à Fiscalização restringir o direito da Recorrente quando a norma de regência não impôs restrições;  o CARF já compreendia que a apropriação do crédito deveria se dar em função da pertinência do bem ou do serviço adquirido para a execução das atividades tendentes à produção das receitas da pessoa jurídica (essencialidade do dispêndio) (reproduzido nos Acórdãos nº 9303- 003.478 e 9303- 003.477). Fl. 2366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 4 Em suas contrarrazões recursais, sustenta a Fazenda Nacional que deve ser indeferida a pretensão da contribuinte no tocante aos custos com materiais de embalagens (abraçadeiras, lacres, fitas adesivas, cola e elástico), materiais auxiliares/produtos químicos (ácido fosfórico e paracético), com combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem) e motores elétricos por faltar-lhes essencialidade e relevância para produção e prestação do serviço. O presente processo foi distribuído a esse Relator, estando apto a ser relatado e submetido à análise desta Colenda 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3ª Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. É o relatório. VOTO Conselheiro Alexandre Freitas Costa, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial do contribuinte é, restando analisar-se o atendimento aos demais requisitos de admissibilidade. As matérias admitidas para a análise por este Colegiado restringem-se ao direito a crédito nos dispêndios com: (i) materiais de embalagens (abraçadeiras, lacres, fitas adesivas, cola e elástico); (ii) materiais auxiliares/produtos químicos (ácido fosfórico e paracético); (iii) com combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem); e (iv) motores elétricos. O Acórdão recorrido não nos deixa claro em sua ementa os temas submetidos à apreciação deste Colegiado, sendo indispensável a análise da sua ratio decidendi para fins e verificarmos a configuração, ou não, da divergência indispensável ao conhecimento do Recurso Especial. Fl. 2367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 5 Analisando-o detidamente, verifica-se a impossibilidade de conhecimento do Recurso Especial quanto às matérias (i), (ii) e (iv). Com efeito, a análise do tema relativo aos insumos resumiu-se à seguinte passagem que trago à colação: “A régua de verificação do conceito de insumo deve ser balizado pela essencialidade e relevância daquele produto no processo produtivo ou na prestação de serviço. No caso em tela, não cumpre com esses requisitos os gastos com produtos e serviços de frete, bem como os gastos com combustíveis e lubrificantes anteriormente glosados, conforme demonstração probatória acarretada aos autos.” Depreende-se do voto condutor, que o Relator a quo entendeu que tais itens cumprem os requisitos da essencialidade e relevância no processo produtivo da Recorrente para fins de enquadramento no conceito de insumo para as contribuições sociais. Entretanto, a negativa do direito ao crédito decorreu da ausência de demonstração probatória nos autos. Desta forma, não há de ser admitido o recurso especial quanto a tais matérias, haja vista não se destinar o mesmo ao revolvimento e reanálise das provas produzidas. Quanto à matéria (iii) combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem), embora o laconismo do acórdão recorrido na análise do tema relativo aos insumos, esta foi objeto de expresso prequestionamento por meio dos Embargos de Declaração de fls. 2.064/2.070: Além disso, o v. acórdão restou omisso e obscuro, ao afirmar que os fatos com frete, combustíveis e lubrificantes não atenderiam aos requisitos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ, para apropriação de créditos de PIS/COFINS, já que não há qualquer fundamentação que suporte tal conclusão. A teor do art. 489, § 1o, V do CPC, é nula a decisão que “se limitar a invocar precedente ou enunciado de súmula, sem identificar seus fundamentos determinantes, nem demonstrar que o caso sob julgamento se ajusta àqueles fundamentos”. Ainda no que diz respeito aos combustíveis, o acórdão embargado deixou de se pronunciar sobre a autorização expressa contida no art. 3o, II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, segundo os quais podem os contribuintes escriturar créditos de PIS/COFINS na Fl. 2368DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 6 aquisição de combustíveis e lubrificantes, desde que sejam utilizados como insumos na fabricação de bens e produtos destinados à venda e independentemente de terem ação direta sobre o produto. Ademais, o acórdão foi igualmente omisso em relação à Resposta à Consulta formulada pela Embargante, segundo a qual a aquisição de combustíveis e lubrificantes dá direito ao crédito: “7. Do exposto na inicial, depreende-se que o que se pretende estabelecer é o conceito de matéria-prima e de produto intermediário para fins de aplicação da suspensão constante no art. 40 da Lei no 10.865, de 2004, de forma a determinar se o combustível a que se refere a consulente, destinado a utilização em suas caldeiras, faria jus a esse tratamento. Essa dúvida parece ainda mais justificável em face do que dispõem os artigos acima transcritos das Leis ns. 10.637, de 2002, e 10833, de 2003, ao estabelecerem a possibilidade de créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativamente a insumos de produção, entre os quais incluíram os combustíveis e lubrificantes. (...) 9. Cristalino é o entendimento, não restando dúvida de que a menção específica de que os combustíveis e lubrificantes consumidos no processo industrial geram direito à apuração de créditos não-cumulativos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, isto independe da questão da ação direta sobre o produto em fabricação, porque possuem determinação específica que decorre do disposto em Lei. (...) 15. Entretanto, não sendo adquiridos com suspensão, esses mesmos combustíveis geram direito a crédito das contribuições pelo regime de apuração não cumulativo por força do inciso II do § 2º do art. 3º das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. (...).” (Solução de Consulta no 177 – SRRF/8a RF/Disit, Processo no 13866.000325/2005-77 – doc.11 anexo à Manifestação de Inconformidade – destacamos). Portanto, requer-se ao acolhimento dos presentes embargos de declaração, com o saneamento das referidas omissões e concessão dos créditos também quanto aos combustíveis glosados pela Fiscalização. Com estes fundamentos, conheço parcialmente do recurso especial interposto pela Contribuinte apenas quanto à matéria combustíveis. Do mérito Fl. 2369DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-015.462 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 16007.000081/2010-06 7 No mérito, quanto à matéria conhecida - do direito a crédito dos combustíveis (gás GLP, lenha, óleo diesel, palha de arroz e de café, querosene, sebo bovino e serragem) -, sorte não assiste à Recorrente. Embora tenha ela laborado no sentido de esclarecer, ao longo do procedimento de fiscalização, que os combustíveis são utilizados diretamente em seu processo produtivo na geração de energia elétrica e térmica (vapor), energia essa, utilizada em suas máquinas e caldeiras para a produção de café solúvel e derivados, tal esforço não obteve êxito no sentido de desconstruir as apurações da fiscalização, sendo certo que a negativa do direto ao crédito decorreu da ausência de provas. Com efeito, in casu não restou demonstrado o enquadramento de tais produtos no conceito de insumo, ou seja, se eles são, ou não, essenciais para o desenvolvimento da atividade da recorrente, sem os quais não haveria viabilidade para sua produção. Um vez ausente a comprovação da essencialidade e relevância dos combustíveis para o processo produtivo da recorrente, há de ser negado provimento ao Recurso Especial da contribuinte neste tópico. Dispositivo Pelo exposto voto por conhecer em parte do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas no que se refere a combustíveis, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa Fl. 2370DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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