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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10827480 #
Numero do processo: 10920.723676/2015-31
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB. No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal. INSUMOS. SERVIÇOS DE TRATAMENTO DE EFLUENTES. Na atividade de beneficiamento de arroz, restou caracterizada a necessidade/relevância dos gastos com tratamento de efluentes. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA. Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado. INSUMOS. EMBALAGEM. As despesas incorridas com pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON/EFD-CONTRIBUIÇÕES. RETIFICAÇÕES. Observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. CRÉDITO. FRETE DE IMPORTAÇÃO. São considerados insumos os fretes e seguros no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção. PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a atualização monetária pela Selic, no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade, acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo.
Numero da decisão: 3201-012.038
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido; (II) por voto de qualidade, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar e Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), que negavam provimento nesses itens. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.028, de 17 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10920.723606/2015-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), Flávia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB. No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal. INSUMOS. SERVIÇOS DE TRATAMENTO DE EFLUENTES. Na atividade de beneficiamento de arroz, restou caracterizada a necessidade/relevância dos gastos com tratamento de efluentes. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA. Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado. INSUMOS. EMBALAGEM. As despesas incorridas com pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON/EFD-CONTRIBUIÇÕES. RETIFICAÇÕES. Observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. CRÉDITO. FRETE DE IMPORTAÇÃO. São considerados insumos os fretes e seguros no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção. PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a atualização monetária pela Selic, no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade, acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo.

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PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando- se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB. No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o Fl. 2067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 2 processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal. INSUMOS. SERVIÇOS DE TRATAMENTO DE EFLUENTES. Na atividade de beneficiamento de arroz, restou caracterizada a necessidade/relevância dos gastos com tratamento de efluentes. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA. Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado. INSUMOS. EMBALAGEM. As despesas incorridas com pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON/EFD-CONTRIBUIÇÕES. RETIFICAÇÕES. Observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. CRÉDITO. FRETE DE IMPORTAÇÃO. São considerados insumos os fretes e seguros no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção. PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a atualização monetária pela Selic, no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade, acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo. Fl. 2068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 3 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido; (II) por voto de qualidade, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar e Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), que negavam provimento nesses itens. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.028, de 17 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10920.723606/2015-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), Flávia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou Improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que tratou do Pedido Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Fl. 2069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 4 O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma hábil e tempestiva, contendo, em breve síntese, os seguintes argumentos: Preliminar Da indispensável conversão do julgamento em diligência Do Direito a) Do crédito de PIS/COFINS – Princípio da não cumulatividade – Conceito de Insumos b) Das glosas efetuadas pela fiscalização c) Do Crédito Extemporâneo d) Serviços Utilizados como Insumos e) Crédito Presumido Agroindústria Da Ausência de preclusão no Processo Administrativo Fiscal Do Princípio da Verdade Material Da Atualização Monetária/Incidência da SELIC Através de Resolução, a Turma encaminhou o processo em diligência para, em síntese:  Nova verificação com relação ao crédito presumido, em função de questões suscitadas sobre as retificadoras do Dacon e comprovação;  Foi determinada a apuração nas NFs e livros de entrada do valor do crédito presumido e sua confrontação com os valores dos créditos utilizados no próprio período e nos períodos subsequentes. Foi pontuada a alegação da recorrente de que fez o controle dos créditos presumidos no livro de entrada e que produziu prova em sede de manifestação de inconformidade que não fora apreciada.  Ao final, determinou-se à autoridade da repartição de origem informar se há ou não o direito creditório alegado. Posteriormente, o contribuinte impetrou mandado de segurança para cumprimento da diligência do Carf, restando determinado em Sentença o prazo de 60 (sessenta) dias para efetuar a diligência. A unidade cumpriu a diligência, que resultou na informação fiscal anexada aos autos. A interessada se manifestou, apresentando suas razões. É o relatório. Fl. 2070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 5 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto aos requisitos de admissibilidade e ao mérito, ressalvadas as glosas de crédito em relação ao material de embalagem (pallets e lona), aos combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento. O processo retornou de diligência, encontrando-se pronto para o julgamento. Não mais fazendo parte do Carf o relator original da Resolução de diligência, o processo foi objeto de sorteio para novo relator. No geral, se observou, no que segue, a ordem temática do recurso, embora alguns itens possam constar em mais de uma classificação (por exemplo, como bens ou serviços), dependendo da rubrica em que foram apropriados os créditos. Os créditos extemporâneos, por ser situação verificada em mais de um item, inclusive no que tange aos créditos presumidos, serão objeto de análise em item próprio. A análise a seguir está dividida por tópicos, de modo a facilitar a apreciação e fornecer clareza ao julgado.  ALEGAÇÃO DE NULIDADE E DILIGÊNCIA. A empresa conclui em seu recurso voluntário pela necessidade de conversão dos autos em diligência para análise dos itens glosados em confronto com o processo produtivo da empresa. Entende existir ausência de motivação para a glosa, uma vez não ter sido feito o devido cotejo com o processo produtivo do contribuinte. Pelo princípio da verdade material, a análise não poderia ter sido feita sem a verificação pormenorizada da produção. Entende ser de direito “anularem-se as decisões então proferidas, sob pena de manter-se a afronta aos Princípios da Legalidade, do contraditório e ampla defesa, além da verdade material”. Fl. 2071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 6 Na manifestação de inconformidade, não houve pronunciamento sobre “anulação” ou “nulidade” em si, mas foi solicitada a diligência e questionada a auditoria fiscal em relação a análise do processo produtivo, em especial com fundamento na verdade material e na decisão do STJ sobre insumos. De qualquer forma, por primeiro, é de destacar que não se vislumbra na nulidade suscitada pela recorrente nenhuma das hipóteses previstas no artigo 59, do Decreto nº 70.235/1972: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (...) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Caso de fato essas alegações com relação aos valores de glosa sejam pertinentes, questão atinente ao Mérito, essas glosas serão revertidas em benefício do recorrente. É de se acrescentar que a verificação fiscal dos créditos aproveitados e da apuração das contribuições é legítima e desejável. Sobre o ônus da prova e a diligência, na apreciação da manifestação, andou bem a DRJ no que segue: É certo que a norma acima transcrita prevê a realização de diligências, por parte da autoridade fiscal, destinadas à verificação da exatidão das informações trazidas pelos contribuintes, mas é preciso ter em conta que tal previsão não existe com o fim de suprir o ônus da prova colocado aos contribuintes, mas sim de elucidar questões pontuais mantidas controversas mesmo em face dos documentos trazidos pelo contribuinte/pleiteante; em outras palavras, as diligências servem para esclarecer pontos duvidosos específicos, e não para que a autoridade fiscal, diante da falta de comprovação da existência do crédito, supra tal omissão do contribuinte. O fato de o processo administrativo ser informado pelo Princípio da Verdade Material em nada macula tudo o que foi dito até aqui. É que o referido princípio destina-se à busca da verdade, mas isto num cenário dentro do qual as partes trabalharam proativamente no sentido do cumprimento do seu onus probandi. À evidência, tal princípio não se presta a afastar o ônus do contribuinte, saliente-se, legalmente estabelecido, de provar a existência e legitimidade do crédito que pleiteia perante a Fazenda Nacional e atribuí-lo a esta. (gn). Cediço que o ônus de provar determinado crédito é do sujeito passivo. E para desincumbir-se desse direito, deve prová-lo em específico, de forma articulada e com arrimo em documento fiscal. Veja-se a seguinte ementa esclarecedora do Carf: Fl. 2072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 7 ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2001 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. AUSÊNCIA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO. É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório, conforme determina o caput do art.170 do CTN, devendo demonstrar de maneira inequívoca a sua existência, e, por conseguinte, o erro em que se fundou a declaração original. O Princípio da Verdade Material não pode ser aplicado à míngua das provas competentes para constituir juridicamente o fato jurídico afirmado pela Recorrente. (...). (Acórdão: 1801-001.180; processo: 10120.902897/2008-61; sessão: 02/10/2012; 1a. Turma Especial da 1a. Sessão de Julgamento do Carf). No caso, o presente processo já foi encaminhado em diligência, em relação ao tema que se entendeu, à época, cabível. Inobstante a consideração da atividade produtiva exercida em paralelo às provas apresentadas, cabível a auditoria e glosas realizadas em consonância com a legislação tributária, que prescinde de laudos técnicos ou de engenharia, se desnecessários à formação de convicção e decisão da lide. Cumpre novamente citar outras decisões do Carf, das quais se transcreve as ementas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP (...) PEDIDO DE DILIGÊNCIA. PROCEDIMENTO IMPRESTÁVEL À COLHEITA DE PROVAS. A diligência não se presta à colheita prova, cabendo o indeferimento para a realização do procedimento, quando nada houver a ser elucidado por meio deste. (Acórdão: 3303-001.923; processo: 13819.908362/2012-10; sessão: 21/07/2021; 3ª Turma Extraordinária da 1ª Sessão de Julgamento do Carf). --------------- ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) (...) PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. (Acórdão: 3302-011.789; processo: 12571.720233/2014-41; sessão: 21/09/2021; 2ª Turma da 3ª Câmara da 3ª Sessão de Julgamento do Carf). Considerando que já foi realizada a diligência necessária à solução da lide, cumpre rejeitar as preliminares e prosseguir na decisão. Fl. 2073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 8  DO CONCEITO DE INSUMOS. Cumpre uma digressão inicial sobre o conceito de insumo a ser utilizado, uma vez que abordado tanto na decisão de primeiro grau quanto no recurso. É de se delimitar, então, o que se entende por insumo, nos termos da legislação de regência. Em sua origem, a sistemática da não cumulatividade do PIS e da Cofins estava basicamente regrada no art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que tratam sobre quais créditos poderão ser descontados, inclusive dos bens e serviços utilizados como insumos. As previsões legais foram disciplinadas, no âmbito da RFB, inicialmente, pelas Instruções Normativas, nºs 247/2002, 358/2003 e 404/2004. Mais recentemente, o julgamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no Recurso Especial (REsp) nº 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos de que tratam os arts. 1.036 e seguintes do NCPC, fixou entendimento aplicável à matéria. Em tal julgado, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) assentou as seguintes teses “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. O entendimento fixado pelo STJ foi intermediário entre o adotado pela RFB em suas instruções normativas e o pleiteado por muitas empresas. Assim, não se poderia limitar os créditos aos gastos com o aplicado diretamente na fabricação, bem como ao que sofre desgaste na produção. Tampouco, por outro lado, abrangeria gastos necessários à manutenção da atividade empresarial, mas sim os dispêndios vinculados ao processo produtivo apenas, em suas fases, afastando outras despesas. Ou seja, não é o conceito adotado para o IPI. Tampouco para o IRPJ. Após, foram publicados a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e o Parecer Normativo (PN) Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018. Este esclareceu aspectos do julgado para fins de sua adoção administrativa. O entendimento constante desses atos, já incorporando o decidido pelo judiciário, é o adotado na apreciação administrativa, com ressalva de atualizações posteriores e de verificação do caso concreto. Observe-se, ainda, que a mudança de entendimento acima abordada não afasta a necessidade de comprovação de que os dispêndios, para efeitos de classificação como insumos, estejam relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades- fim da empresa e não correspondam a meros gastos operacionais. A referida mudança também não implica que o novo entendimento sobre o conceito de Fl. 2074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 9 insumos se sobreponha às vedações e limitações de creditamento previstas em lei. E mais, mantém-se, inclusive em decorrência de critério lógico, a necessidade de delimitação e escrituração apartada, para o aproveitamento como crédito, no caso de gastos em bens e serviços aproveitados tanto em áreas de produção como em outras atividades da empresa.  GLOSAS DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS. A auditoria fiscal sobre os pedidos de ressarcimento/compensação foi realizada, atendendo o prazo estabelecido em determinação judicial. A maior parte dos créditos foi validada. Determinados créditos decorrentes do item “bens utilizados como insumos” foram glosados. Pneus A empresa argumentou pela essencialidade, uma vez que os gastos envolvidos são para veículos próprios da companhia, destinados ao transporte de produção e comercial. São insumos e, de toda a forma, consta a atividade de transporte no objeto social da empresa, que realiza fretes a terceiros. Com relação ao último argumento, assim bem assinalou a DRJ na análise: Inicialmente, diga-se que o crédito pleiteado, conforme declarado pela interessada, decorre de vendas de produtos por ela industrializados e comercializados no mercado interno e não de receitas de prestação de serviços de transporte. De fato, não se apresentaram receitas de serviços de transporte que abarquem tais gastos a ela vinculadas. De toda a forma, os gastos com pneus (compras, recauchutagem, manutenção) são comuns a variadas atividades, reconhecidas no que tange à área comercial, que não comporta insumos. Nesse caso, para se fazer valer os créditos, apenas se tivesse sido adotada escrituração em separado, identificando de forma independente cada caso, situação que não se verificou. No caso em concreto, não é possível aferir certeza e liquidez sobre qualquer crédito. Não se oferece, na manifestação de inconformidade ou recurso, cálculo apartado sobre o item, ou mesmo, hipótese de rateio fundamentado de que trata o PN Cosit/RFB nº 05/2018 (item 14), a saber: 14. RATEIO EM CASO DE UTILIZAÇÃO MISTA 164. Em diversas hipóteses apresentadas neste Parecer Normativo é possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras. 165. Nessa hipótese, a pessoa jurídica deverá realizar rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o Fl. 2075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 10 PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, observadas as normas específicas (exemplificativamente, art. 35 da Lei nº 12.058, de 13 de outubro de 2009) e as obrigações acessórias aplicáveis. Assim, bens e serviços genéricos, comuns ou simplesmente classificados sem detalhamento, não poderiam ser objeto de validação. Na hipótese de utilização mista, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam identificar o item em questão e sua utilização. Veja-se ementa e voto de decisão da CSRF: Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004 PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte. No presente caso, a Contribuinte não demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, o julgador não pode aplicar de ofício matéria não contestada. Voto: De uma análise detida junto aos autos, verifico que a Contribuinte tem como objeto social atividades ligadas ao setor agrícola, industrial e comercial de produtos alimentícios em geral. (...) Em que pese esta E. Câmara Superior, fixar jurisprudência favorável à manutenção do crédito de PIS e da COFINS, por ausência de fundamento/indicação da pertinência no processo produtivo, mantenho a glosa dos seguintes insumos: (...) Despesas que não se constituem em Insumo — despesas médicas ; despesas de assessoria, planejamento e consultoria; despesas com segurança, vigilância e limpeza; despesas com telecomunicações ; despesas ativáveis em construções; despesas de viagem e locomoção; despesas de conservação manutenção ; e despesas diversas, tais como com encadernações, locação de veículos, serviços de limpeza de veículo/reparo de pneus, serviço de guincho, chapeação. (Acórdão: 9303-009.875; processo: 13983.000139/2004-11; sessão: 11/12/2019; 3ª T/CSRF). Fl. 2076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 11 Tratamento de efluentes A empresa cita resolução do Conselho Nacional do Meio Ambiente (Conama) e conceito de efluentes, argumentando pelo enquadramento ao caso da recorrente, cuja atividade principal é o beneficiamento de arroz. Também cita Portaria do Ministério da Saúde. Os produtos e gastos para o tratamento de efluentes e água descartada têm sido reconhecidos como parte desse tipo de produção. Veja-se que o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. Muito embora a necessidade de vinculação de forma minudente no caso da imposição legal, sob pena de banalização da previsão, em casos específicos, que se entende contemplar a atividade agrícola e de beneficiamento de arroz, tal vinculação já tem sido reconhecida. Cumpre citar decisão recente do Carf: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014 PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRATAMENTO DE EFLUENTES. POSSIBILIDADE. Para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade e relevância ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente. Restou caracterizada a essencialidade/relevância das despesas com tratamento de efluentes. (...) (Acórdão: 3401-012.506; processo 10920.721033/2016-34; sessão: 14/10/2023; 1ª Turma da 4ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Nenhum motivo adicional para a glosa foi manejado, de modo que devem ser reconhecidos os créditos referentes ao tratamento de efluentes. Frete entre filiais Fl. 2077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 12 Foram glosados os fretes não referentes a aquisição de insumos ou a operação de vendas. A empresa argumentou no recurso voluntário: O dispositivo normativo acima citado traz a possibilidade dos contribuintes se creditarem inclusive sobre os “serviços” utilizados para a produção ou fabricação dos produtos destinados à venda. No caso específico da Manifestante, o frete realizado na transferência de uma unidade de produção à outra compõe a etapa de produção sendo essencial para a complementação da atividade econômica da empresa. (...) Por esta razão, as transferências efetivadas entre unidades de produção da Recorrente para realização de etapas complementares da industrialização de seus produtos, que tem por escopo a conclusão do processo produtivo, bem como aqueles utilizados em operações de compra, geram direito de crédito de PIS e de Cofins. Embora não abarque toda a questão aqui em discussão, interessa citar a bem recente súmula do Carf: Súmula CARF nº 188 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348 Desse modo, registra a empresa tratar-se de frete internos ao processo produtivo, o que exclui produtos prontos. Nada indicado em contrário ao afirmado, deve ser provido o recurso para reconhecer o crédito de fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração. Fretes de pessoas físicas Os fretes adquiridos de pessoas físicas não podem ser objeto de creditamento, para tanto é suficiente a apreciação da DRJ: Ocorre que inexiste a possibilidade de tomada de crédito, do tipo de que aqui se trata (na linha 02 deve ser informado o crédito regular), em relação a aquisições de bens de pessoas físicas. De se ver que o próprio art. 3º, das Leis nº s 10.637/2002 e 10.833/2003, em seu §3º, expressamente limita a tomada de crédito de que trata a aquisições de bens e serviços a pagamentos efetuados junto a pessoas jurídicas. De fato, apesar de a empresa indicar ser um custo da atividade, não detalha os fretes em questão, de modo que não existem elementos para prover alteração nesse item. Fl. 2078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 13  GLOSAS DE BENS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. Para alguns itens, como fretes, podem ter sido apropriados créditos em mais de uma modalidade. Manutenção predial e veicular Em relação aos serviços de manutenção veicular/predial, a Recorrente alega: trata-se de manutenções realizadas devido a reparos necessários em veículos que se referem a transportes de produção e transportes comerciais, conforme já devidamente esclarecido e descrito no item “pneus” anteriormente exposto; utiliza de manutenções preventivas na estrutura da empresa, para conservação desta estrutura predial específica da produção. Conclui que, portanto, ambas as despesas estão diretamente relacionadas ao seu custo de produção. As questões colocadas já foram apreciadas no item “pneus” e “óleo diesel”. Embora importantes, tais gastos não podem ser validados, uma vez que são itens comuns sobre os quais não foi feita a separação ou rateio para apuração dos insumos. Em adendo, acresce-se as seguintes decisões do Carf sobre manutenção predial, em apoio ao argumento: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2003 a 30/06/2003 (...) NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. PIS. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. DESPESAS COM MANUTENÇÃO PREDIAL. DIREITO AO CREDITAMENTO. A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas - PIS/COFINS - informa de maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para creditamento sobre a aquisição de itens e serviços que não sejam utilizados diretamente no processo de produção do produto destinado a venda. Não é possível a concessão de créditos sobre despesas com manutenção predial, pois nem são insumos de produção e nem são encargos de depreciação. (Acórdão: 9303-006.595; processo 11065.003772/2003-16; sessão: 10/04/2018; 3ª Turma / CSRF). --------------- ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 (...) CRÉDITOS DE DESPESAS COM MANUTENÇÃO PREDIAL. Fl. 2079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 14 Não geram direito a crédito os valores relativos a gastos com despesas de manutenção predial por não configurarem pagamento de bens ou serviços enquadrados como insumos utilizados na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda ou na prestação de serviços. (Acórdão: 3402-011.156; processo: 10925.721990/2011-14; sessão: 24/10/2023; 2ª Turma da 4ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Como se observa na planilha, muitos serviços são descritos genericamente como “serviços – uso genérico”. No caso, não é possível reverter a glosa, inexistindo certeza e liquidez. Cursos Os cursos estariam relacionados à qualificação dos funcionários da atividade produtivo. Entretanto, os gastos de apoio a mão-de-obra e treinamento, a despeito do mérito, não são insumos pelo conceito advindo da decisão do STJ. A glosa deve ser mantida. Despesas de Importação A empresa se insurge contra as glosas efetuadas no que tange às despesas oriundas de fretes de importação de matéria-prima, bem como de despesas com desembaraço aduaneiro destas mercadorias do Porto até o efetivo internamento no estabelecimento da empresa. Considera-as despesas oriundas da aquisição de matérias-primas, as quais serão utilizadas diretamente no processo produtivo, refletindo então na apropriação do crédito. No caso do frete, entende-se o frete de insumos, desde que tributado e registrado de forma autônoma, como custo independente do bem-insumo em si. No caso de importação, a mesma linha deve ser adotada. Segue decisão da CSRF do Carf nesse sentido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR. LOGÍSTICA DE IMPORTAÇÃO DE INSUMOS E OUTROS SERVIÇOS ESSENCIAIS. Os custos com fretes contratados após a nacionalização do produto, para transportar o bem importado, que servirá de insumos, do porto ou do estabelecimento alfandegário até o estabelecimento da Recorrente, deve gerar crédito da não-cumulatividade das contribuições sociais. (Acórdão: 9303-014.844; processo: 10680.903083/2018-70; sessão: 14/03/2024; 3ª Turma da CSRF). Também a IN RFB 2.121/2022 já prevê o seguinte: Fl. 2080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 15 Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) XVI - frete e seguro no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros; (gn). Assim, deve ser concedido o crédito decorrente dos gastos de fretes de insumos importados e despesas acessórias, excluídas taxas e despesas de desembaraço ou portuárias, reconhecidas apenas no item e limites de crédito de importação, na condição de valores que compõem às importações sujeitas ao pagamento da contribuição. Aquisição de energia Foram glosados os valores das faturas de energia elétrica não incluídos na base de cálculo do ICMS (COSIP, correção monetária, multas, juros, tarifas postais), afora os valores de notas fiscais fora do período de apuração analisado, que serão objeto de item próprio nesse voto. Tal matéria não foi contestada na manifestação de inconformidade. A decisão a quo incluiu no texto e na ementa: MATÉRIA INCONTESTE. O julgador administrativo é impedido de manifestar-se em relação a matéria contra a qual o impugnante não se manifestou expressamente, pelo que se reputa definitivo, na esfera administrativa, o feito fiscal na parte relacionada a tal matéria. A empresa, no recurso, questionou: Senhores Julgadores, antes de analisarmos as glosas efetivamente praticadas, indispensável afastar a alegação fazendária quanto a preclusão atinente a supostas glosas não contestadas. (...) Não fosse apenas isso, sabe-se que o processo administrativo se rege pelos princípios da verdade material e formalismo moderado, os quais tem fulcro nos princípios da legalidade e tipicidade. Inobstante, tais princípios não se destinam a afastar a preclusão. O Carf já apreciou a questão: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2007 Fl. 2081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 16 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. Nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/72, considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão em relação ao tema (multa qualificada) (Acórdão: 9101-005.300; processo: 13629.720195/2011-33; sessão: 12/01/2021; 1ª Turma da CSRF). De toda a forma, o inciso III, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, não autoriza incluir tais “acessórios” na base de cálculo dos créditos, mas tão-somente a despesa com a própria energia consumida no estabelecimento da empresa. A definitividade da matéria, porém, já foi declarada pela DRJ.  DEMAIS GLOSAS. A partir desse título, a recorrente questiona as glosas: (i) comissões de compras/vendas (valores pagos a profissionais que intermediam algumas compras de matéria-prima para o processo produtivo – ex. NF nº 74 da empresa Feldmann e Zanelatto); (ii) mão-de-obra temporária (serviços temporários de promotoras de vendas). Todos os serviços seriam custos. Tais são gastos de assessoria de compra e venda, não de produção. São gastos importantes para a atividade empresarial, não necessários ao processo produtivo.  CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA Em breve resumo, foram glosados valores de crédito presumido da agroindústria no que tange às notas fiscais de períodos anteriores, em relação aos quais havia créditos presumidos apurados e aproveitados. A empresa contestou. O processo foi baixado em diligência solicitando: A conversão em diligência é para apurar nas NFs e livros de entrada o valor do crédito presumido e confrontar tais valores com os créditos utilizados no próprio período e nos períodos subsequentes. A Recorrente informa que fez o controle dos créditos presumidos no livro de entrada e que produziu prova em sede de manifestação de inconformidade que não fora apreciada. (...) Diante do exposto, voto pela conversão do julgamento em diligência à repartição de origem, para que aprecie a documentação de comprovação da existência dos Fl. 2082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 17 alegados créditos, bem como, caso necessário, proceda a intimação da Recorrente para no prazo de 30 (trinta) dias, renovável uma vez por igual período, a apresentar outros documentos, porventura, ainda necessários aptos a comprovar os valores pretendidos. Ao final deve a autoridade da repartição de origem informar se há ou não o direito creditório alegado pela Recorrente. A diligência esclareceu que a glosa parcial foi motivada pela extemporaneidade dos gastos. Caso afastado o impedimento para apuração extemporânea, foi realizada apuração que resultaria na manutenção dos valores dos créditos e reversão das glosas em conformidade com o seguinte quadro resumo: Seguindo o entendimento já adotado em título anterior, nada há que ser reconhecido de crédito presumido, em função da apropriação de créditos extemporâneos.  ATUALIZAÇÃO PELA SELIC A Recorrente alega que quando do ressarcimento dos créditos faz jus aos acréscimos de correção monetária e juros correspondentes, sob pena de constituir evidente enriquecimento sem causa da Administração em prejuízo ao contribuinte. A questão já se encontra resolvida, com adoção administrativa de julgado do STJ sob o rito dos recursos repetitivos. Adota-se o entendimento do voto do acórdão 3301-013.155, que bem tratou a questão, a saber: A atualização monetária do ressarcimento do saldo credor trimestral do PIS e da Cofins, ambas sob o regime não cumulativo, era vedada expressamente nos termos do art. 13 da Lei nº 10.833/2003. No entanto, no julgamento dos REsp nºs 1.767.945, 1.768.060 e 1.768.415, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu sob a sistemática dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 (Código de Processo Civil) que é devida a atualização monetária do ressarcimento do saldo credor trimestral de créditos escriturais, quando há resistência do Fisco em deferimento. Ainda, segundo a decisão desse Tribunal Superior, a resistência do Fisco se configura depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data de protocolo do respectivo pedido de ressarcimento. A decisão no REsp nº 1.767.945, foi assim ementada: TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS/COFINS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. APROVEITAMENTO ALEGADAMENTE Fl. 2083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 18 OBSTACULIZADO PELO FISCO. SÚMULA 411/STJ. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N. 11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015. 1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp 1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema 164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula 411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei 11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ). 2. (...) 3. (...) 4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco. (...) Essa mesma ementa foi utilizada nas decisões dos REsp nºs 1.768.060 e 1.768.415 que trataram de pedidos de ressarcimento de créditos presumidos da agroindústria do PIS e da Cofins, firmando a seguinte tese: TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)." A própria Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) levando-se em conta as decisões do STJ e o Parecer PGFN/CAT nº 3.686, de 17 de junho 2021 atualizou o SIEF para aplicar os juros compensatórios, à taxa Selic, sobre os pedidos de ressarcimento do PIS e da Cofins depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data de protocolo do respectivo pedido, nos termos da Nota Técnica Codar nº 22/2021, data de 30/06/2021. Assim, levando-se em conta o disposto no § 2º do art. 62 do RICARF e a referida decisão do STJ, a recorrente tem direito a atualização monetária do ressarcimento deferido, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. (Processo: 13656.900455/2017-11; acórdão: 3301-013.155; sessão: 22/08/2023; 1ª Turma da 3ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Fl. 2084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 19 Dessa forma, os créditos reconhecidos devem ser corrigidos na forma da legislação após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. Quanto às glosas de crédito em relação ao material de embalagem (pallets e lona), aos combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Conforme relatado pelo i. Relator, trata-se de Recurso Voluntário interposto em face da decisão de 1ª instância que julgou improcedente a manifestação de inconformidade. Em relação a controvérsia ora analisada, ouso discordar do i. Relator, para reverter as glosas de crédito em relação a:  material de embalagem (pallets e lona) Acerca das glosas efetudas aduz a recorrente: Assim sendo, para efetuar a comercialização de seus produtos bem como o transporte dos mesmos, é necessário efetuar a embalagem, realizada por meio de insumos adquiridos para esta finalidade, tais como lonas, pallets entre outros. Na etapa de empacotamento e expedição, ocorre o empacotamento do arroz selecionado e pronto para suas devidas embalagens. O arroz que fica armazenado nas caixas para ser empacotado passa por uma peneira para retirar impurezas que ainda possam se encontrar nos grãos. Depois de enfardado, o produto é empilhado em pallets de tamanho padrão, onde é possível armazenar 56 fardos de 30 kg. Feito isso, o arroz fica em estoque aguardando para ser carregado. (...) O empilhamento dos fardos nos pallets é feito pelo colaborador, e o transporte dos mesmos é efetuado por empilhadeiras. (...) Ou seja, verifica-se que no processo em questão utilizam-se os pallets e as lonas ora glosadas, bem como diversos outros produtos que se enquadram no conceito de insumos. Correto os fundamentos apresentados pela Recorrente para justificativa do creditamento, pois, de fato, as despesas incorridas com pallets, lonas e demais Fl. 2085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 20 produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. Os pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte garantem a qualidade dos produtos, mantendo a sua integridade. Nesse sentido decisão deste Conselho: Número do processo: 10380.903770/2012-84 Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Wed Feb 24 00:00:00 UTC 2021 Data da publicação: Tue Apr 13 00:00:00 UTC 2021 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 CREDITAMENTO A TÍTULO DE INSUMO (ART. 3° II, DA LEI 10.637/2002). EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE FRUTAS IN NATURA. POSSIBILIDADE. As despesas incorridas com pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002, por serem essenciais e relevantes na atividade de produção das frutas in natura e a consequente venda no mercado interno e exportação. Os pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte garantem a qualidade das frutas in natura, mantendo a integridade delas, em virtude de sua fragilidade. Numero da decisão: 3301-009.768 Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas de pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo- lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-009.760, de 24 de fevereiro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10380.903764/2012-27, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Marcelo Costa Marques d’ Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador Cândido Brandão Junior, José Adão Vitorino de Morais, Semíramis de Oliveira Duro, Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada) e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA Numero do processo: 10935.902383/2013-98 Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara: 3ª SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão: Wed Mar 15 00:00:00 UTC 2023 Fl. 2086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 21 Data da publicação: Thu Apr 20 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013 CONHECIMENTO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao recorrente. CUSTOS/DESPESAS. PALLETS, CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados na armazenagem de matérias- primas e/ ou mercadorias produzidas e destinadas à comercialização enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2º do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas. Numero da decisão: 9303-013.852 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exclusivamente no que se refere a pallets. No mérito, negou-se provimento, também por unanimidade de votos. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente (documento assinado digitalmente) Érika Costa Camargos Autran – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Liziane Angelotti Meira, substituído(a) pelo(a) conselheiro (a) Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Nome do relator: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN Portanto devem ser revertidas as glosas efetuadas.  combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte Para definição de insumo para fins de creditamento das Contribuições para o PIS e da Cofins, deve ser observado o Parecer Normativo COSIT nº 5, de 17 de dezembro de 2018, a saber: “Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR. Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço Fl. 2087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 22 para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; Dito isto, conclui-se pela possibilidade do creditamento dos utilizados como insumo combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte, pela essencialidade, uma vez que as despesas envolvidas são para veículos próprios da companhia, destinados ao transporte de produção e comercial. São insumos e, de toda a forma, consta a atividade de transporte no objeto social da empresa, que realiza fretes a terceiros Portanto devem ser revertidas as glosas.  créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido Como consta dos autos, foram glosados os valores das notas fiscais fora dos períodos de análise. Registra o parecer da fiscalização tratar-se de notas com emissão entre 2005 e 2009. A Recorrente se insurge contra a glosa, pelos motivos já expostos pelo i. Relator. Não se adentra em motivos para a extemporaneidade, mas cabe aqui pontuar que são constatados valores extemporâneos em diferentes títulos. Nesse sentido, entendo fazer jus a Recorrente ao aproveitamento de tais créditos, pois, observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não- cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. Nesse sentido decisão deste Conselho: Número do processo: 13971.721652/2016-11 Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2023 Data da publicação: Tue Oct 31 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO E ERRO MATERIAL. ACOLHIMENTO. Existindo omissão, contradição ou erro material no acórdão embargado, impõe-se o seu acolhimento para sanar os vícios contidos na decisão. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE Fl. 2088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 23 SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não- cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO- CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. Número da decisão: 3302-013.823 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar o lapso manifesto quanto à apreciação da glosa motivada por extemporaneidade dos créditos e a omissão quanto à apreciação das provas referenciadas no relatório fiscal; ratificar o reconhecimento do direito ao crédito sobre as despesas com tratamento de resíduos, bem como a negativa do direito ao crédito sobre as despesas com prestação de serviços de representação comercial; e retificar o erro material constatado nas alusões feitas às “despesas de armazenagem e fretes”, quando na realidade deveriam ser mencionadas as despesas com representantes comerciais e tratamento de resíduos. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Celso José Ferreira de Oliveira, Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro e Flávio José Passos Coelho (Presidente). Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO Portanto, deve ser revertida a glosa relativa aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração Fl. 2089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 24 Assim, ante ao exposto, pelos mesmos fundamentos apresentados pelo i. Relator, voto pelo não conhecimento de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. Voto ainda, pelos fundamentos apresentados acima, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, para reverter as glosas de créditos em relação ao(s): (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração, (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido, (I.5) material de embalagem (pallets e lona), (I.6) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (I.7) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 2090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.038 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723676/2015-31 25 Fl. 2091DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto  Alegação de Nulidade e Diligência.  Do Conceito de Insumos.  Glosas de Bens utilizados como Insumos.  Glosas de Bens serviços utilizados como Insumos.  Demais glosas.  Crédito presumido da agroindústria  Atualização pela selic

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10831913 #
Numero do processo: 11020.912729/2012-51
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 27 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Outros Tributos ou Contribuições Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 REINTEGRA. PER. ERRO FORMAL. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. Pelo princípio da verdade material, o erro formal no preenchimento do pedido de ressarcimento não pode impedir o reconhecimento do seu direito ao crédito, quando incontroversa a sua existência. Recurso Voluntário conhecido e provido.
Numero da decisão: 3401-013.508
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos e limites do Relatório fiscal. Sala de Sessões, em 19 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente George da Silva Santos – Relator Assinado Digitalmente Ana Paula Pedrosa Giglio – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Pedrosa Giglio (Presidente).
Nome do relator: GEORGE DA SILVA SANTOS
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PER. ERRO FORMAL. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. Pelo princípio da verdade material, o erro formal no preenchimento do pedido de ressarcimento não pode impedir o reconhecimento do seu direito ao crédito, quando incontroversa a sua existência. Recurso Voluntário conhecido e provido. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos e limites do Relatório fiscal. Sala de Sessões, em 19 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente George da Silva Santos – Relator Assinado Digitalmente Ana Paula Pedrosa Giglio – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Pedrosa Giglio (Presidente). Fl. 2048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 2 RELATÓRIO Ao adotar a Resolução nº 3003-000.304, em 21 de outubro de 2021, a 3ª Turma Extraordinária assim resumiu a questão dos autos (e-fls. 2027/2031): “Por bem descrever a narrativa fática, adoto o relatório elaborado pela instância a quo: O presente processo refere-se à manifestação de inconformidade apresentada contra o Despacho Decisório (DD) que reconheceu parcialmente o crédito tributário pleiteado pelo contribuinte acima identificado no PERDCOMP nº 30938.63128.231112.1.5.17- 4400, e, por consequência, homologou parcialmente a compensação a ele vinculada. O crédito pleiteado é originado do Regime Especial de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras (REINTEGRA), instituído pela Medida Provisória nº 540, de 02/8/2011, convertida na Lei n° 12.546/2011, regulamentado pelo Decreto nº 7.633/2011, referente ao 1º Trimestre de 2012. Segundo consta no DD, a decisão da autoridade administrativa a quo foi precedida dos seguintes procedimentos: - Confirmação, nas bases de dados da Receita Federal do Brasil, das Notas Fiscais, das Declarações de Exportação e dos Registros de Exportação informados na pasta Crédito do PER/DCOMP, bem como suas respectivas vinculações; - Verificação se os produtos discriminados nas Notas Fiscais informadas foram exportados, e se esses produtos e a correspondente operação de exportação geram direito ao crédito do Reintegra; - Cálculo do valor do crédito por produto exportado, condizente com a legislação. Como resultado desta análise, do valor pleiteado inicialmente, de R$73.682,89, foi deferido o crédito de R$34.413,11. Foi apurada a seguinte inconsistência: Produto do Registro de Exportação não consta na Nota Fiscal No Registro de Exportação, bem como na Nota Fiscal, o produto exportado é identificado pelo código NCM. Na Nota Fiscal vinculada ao Registro de Exportação no PERDCOMP não consta produto correspondente ao identificado no Registro de Exportação. Fl. 2049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 3 Cientificada da decisão, a interessada apresentou manifestação de inconformidade contra o não reconhecimento de parte do crédito, na qual alega que o crédito desconsiderado pela RFB teve origem no entendimento de que os produtos e suas NCM correspondentes a base de cálculo deste valor não constavam de RE conforme apresentado no PERDCOMP objeto do crédito. Sustenta que apesar de alguns equívocos de informação e de apresentação de informações de forma incorreta, a Empresa, de acordo com os documentos acostados, ou seja, DANFE, REs e DDEs, pode perfeitamente provar que os produtos exportados como consta nos DANFE estão apresentados nos REs correspondentes e estes de acordo com os conseqüentes DDEs. Apresenta em anexo o resumo do crédito pleiteado no PERDCOMP de acordo com as inconsistências apuradas pela RFB, os documentos DANFEs, REs e DDEs das notas que tiveram produtos origem do crédito não homologado de R$ 39.269,78, bem como a relação resumo de como estava apresentado o crédito e a base correta com relação aos RE. Afirma que acompanham sua manifestação documentos comprobatórios com relação às notas fiscais apontadas no despacho decisório como inconsistentes, a saber 159044, 159343 e 162007. Por fim, solicita a revisão da decisão, confirmando a existência do crédito integral de Reintegra compensado em todos os PERDCOMP pelos motivos e fatos expostos, que pode ser até mesmo pela autorização de retificação ou de envio de nova PERDCOMP com vistas a sanar o quanto apresentado e devidamente comprovado e se coloca à disposição inclusive para quaisquer esclarecimentos que se fizerem necessários, mesmo pessoalmente. Vieram os autos para julgamento. Foi elaborada diligência por esta relatora, contudo, antes que esta fosse realizada, entendi pela desnecessidade da sua realização, uma vez que o resultado da diligência não afetaria o resultado do julgamento. A 5ª Turma da DRJ de Florianópolis julgou improcedente a manifestação de inconformidade sob a alegação de que a Recorrente deveria retificar a PER/DCOMP para sanar os equívocos no preenchimento e que a manifestação de inconformidade não se presta para esse fim. Inconformada, a Recorrente socorre-se a este Conselho por meio do presente Apelo, no qual reitera os termos deduzidos na manifestação de inconformidade, aduzindo que houve equívoco no preenchimento do PER/DCOMP quanto aos números dos Registros de Exportação e Despacho de Exportação. Traz aos DANFs, REs e DDEs referente ao período de apuração em debate. Pugna pela verdade material e reconhecimento do crédito pela análise dos documentos trazidos aos autos.” Fl. 2050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 4 Por essa deliberação, o julgamento foi convertido em diligência para a unidade de origem adotar as seguintes providências: “Entendo como acertado o posicionamento adotado no acórdão acima mencionado, vez que a negativa de provimento ao presente recurso resultaria na impossibilidade de a Recorrente transmitir nova PER/DCOMP, mesmo que os seus documentos comprobatórios estejam carreados aos autos desde o momento da apresentação da manifestação de inconformidade. Tendo em vista a controvérsia sobre a qual gravita a demanda e o império da Verdade Material, há razoável dúvida sobre a existência do direito creditório alegado e a apreciação da documentação em sede recursal deve ser aceita para fins de verificação do crédito pleiteado. Entendo que para o deslinde da demanda, o melhor caminho a ser adotado perfilha pela avaliação dos documentos acostados aos autos pela Unidade Preparadora com fins de aclarar a controvérsia em litígio. Nestes termos, voto pela conversão do julgamento em diligência para que os autos retornem à unidade de origem no sentido de que sejam tomadas as seguintes providências: a) Que sejam apreciados os documentos juntados aos autos, mormente os de e-fls. 2/1.844, para que sejam tomadas as seguintes providências, sem embargo de outras não listadas que se façam necessárias para o esclarecimento da contenda: b) Cálculo do valor do devido à Recorrente a título de REINTEGRA nº primeiro trimestre de 2012 com base nas notas fiscais, registros de exportação e despachos de exportação acostados aos autos; c) Que seja contrastado o valor apurado com o valor reconhecido nº despacho decisório; d) Elaboração de relatório final da diligência após apuração da documentação constante nos autos; e) Que seja dada ciência ao contribuinte, pelo prazo de 30 dias, sobre o resultado da diligência; f) O retorno dos autos a este Conselho para julgamento do Recurso Voluntário.” Em seguida, adveio a informação de e-fls. 2033/2036, com a seguinte conclusão: “Caso haja entendimento por parte do órgão julgador, ao qual cabe a solução do contencioso administrativo, no sentido de aceitar as retificações apresentadas, o contribuinte teria direito a TOTALIDADE do crédito pleiteado, no montante de R$ 73.682,89. Por fim, em atendimento a alínea “c” da Resolução, considerando que o crédito foi parcialmente reconhecido na análise eletrônica no valor de R$ Fl. 2051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 5 34.413,11 e na presente informação foi apurado a totalidade do crédito na importância de R$ 73.682,89, há uma diferença de R$ 39.269,78. Era o que tinha a informar. Intime-se o contribuinte para ciência desta Informação, sendo-lhe facultado manifestar-se no prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência, nos termos do parágrafo único do artigo 35 do Decreto 7.574/2011.” É o relatório. VOTO Conselheiro George da Silva Santos, Relator 1. DA ADMISSIBILIDADE Observados os requisitos, conheço da impugnação. 2. DO MÉRITO RECURSAL Como decorre do relatório, a Recorrente pleiteou crédito adveniente do REINTEGRA e referente ao 1º trimestre de 2012 (PERDCOMP nº 30938.63128.231112.1.5.17-4400), o que foi deferido em parte (R$ 34.413,11). Quanto à parte não homologada (R$ 39.269,78), afirmou-se, como inconsistência, A contribuinte afirmou tratar-se de erro no preenchimento da DCOMP. No entanto, a DRJ entendeu pela impossibilidade de retificação. Ocorre que este conselho tem julgados no sentido de o erro formal no preenchimento do PER não pode impedir o reconhecimento do crédito, quando constatado de forma incontroversa. Neste sentido, com o meu destaque: Número do processo: 16682.900721/2014-33 Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Wed Feb 28 00:00:00 UTC 2024 Data da publicação: Tue Apr 02 00:00:00 UTC 2024 Fl. 2052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 6 Ementa: ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 REINTEGRA. ERRO FORMAL NO PREENCHIMENTO DO PER. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. Desde que comprovado o crédito de forma incontroversa, em respeito a legislação e ao princípio da verdade material, o erro formal no preenchimento do pedido não pode ser obstáculo para reconhecer o direito do contribuinte, uma vez que essa ocorrência não se enquadra nos casos vedados para ressarcimento e compensação previstos na legislação do Reintegra (Lei nº 13.043/2014, Decreto nº 8.415/2015, Instrução Normativa RFB nº 2.055/2021 e na Lei nº 9.430/1996). ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 HOMOLOGAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. COMPETÊNCIA DAS DRF E CONGÊNERES. Os órgãos julgadores não homologam a declaração de compensação (Dcomp), mas simplesmente declaram, quando for o caso, a improcedência do motivo que eventualmente tenha ensejado sua não homologação (Parecer Normativo Cosit nº 02/2016). Numero da decisão: 3302-014.070 D ecisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente o recurso, deixando de apreciar as questões alusivas à homologação das compensações, por falta de competência, e da multa isolada, pois será julgada em processo específico; e na parte conhecida, também por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada) e Flávio José Passos Coelho (presidente). Ausente o Conselheiro Celso José Ferreira de Oliveira, substituído pela Conselheira Francisca Elizabeth Barreto. Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO Nessa perspectiva, é imperioso termos em conta o resultado da diligência determinada pela Resolução nº 3003-000.304 (e-fls. 2027/2031), com as conclusões encaminhadas pela informação de e-fls. 2033/2036, de onde registro, no que importa: O valor da base de cálculo do crédito de reintegra é calculada por produto (NCM), identificado em cada NFe, sendo apurada a partir do somatório dos itens de todas as NFe do respectivo NCM, em contraponto com as declarações de exportação. Assim, a questão central da análise do crédito do Reintegra é avaliar se o produto (NCM)contemplado no Reintegra foi efetivamente exportado. Diante disso, a análise é calcada na coerência dos documentos de produção (nota fiscal) e de exportação (DE e RE). O interessado alegou erro no preenchimento do PERDCOMP, no que tange aos Registros de Exportação. Efetuou-se consultas às informações do PERDCOMP, às Notas Fiscais Eletrônicas e às Declarações de Exportação correlatas. Considerados todos Fl. 2053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 7 os registros de exportação e efetuados os batimentos no ContAgil, não foram encontradas inconsistências. Assim, foram correlacionados todos os itens das Notas Fiscais Eletrônicas com as respectivas Declarações de Exportação/Registro de Exportação, conforme planilhas que seguem em anexo. Por fim, destaque-se o resultado da análise: CONCLUSÃO Caso haja entendimento por parte do órgão julgador, ao qual cabe a solução do contencioso administrativo, no sentido de aceitar as retificações apresentadas, o contribuinte teria direito a TOTALIDADE do crédito pleiteado, no montante de R$ 73.682,89. Por fim, em atendimento a alínea “c” da Resolução, considerando que o crédito foi parcialmente reconhecido na análise eletrônica no valor de R$ 34.413,11 e na presente informação foi apurado a totalidade do crédito na importância de R$ 73.682,89, há uma diferença de R$ 39.269,78. Como se percebe, o princípio da verdade material é de ser aplicado para, reconhecendo-se a existência do erro formal, suplantar a discrepância alegada pela origem e reconhecer o direito creditório 3. DISPOSITIVO Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário, reconhecendo o direito à diferença de R$ 39.269,78, nos termos e limites do Relatório Fiscal. É como voto. Assinado Digitalmente George da Silva Santos Fl. 2054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.508 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.912729/2012-51 8 Fl. 2055DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1. DA ADMISSIBILIDADE 2. do mérito recursal 3. DISPOSITIVO

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Numero do processo: 16327.906300/2022-75
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jan 30 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. HOMOLOGAÇÃO. DECISÃO SUPERVENIENTE EM PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RETORNO DOS AUTOS A UNIDADE DE ORIGEM PARA ANÁLISE DO DIREITO CRÉDITÓRIO. O crédito oriundo de saldo negativo de IRPJ deve apresentar as características de certeza e liquidez, nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional (CTN), como condição para homologação da compensação tributária. No caso concreto, a Autoridade Fiscal negou a homologação da compensação sob a justificativa de que procedimento fiscal alterou o saldo negativo do IRPJ do ano-calendário 2017, tornando o crédito incerto e ilíquido. A Recorrente alegou nulidade dos Despachos Decisórios por ausência de fundamentação e violação ao princípio da verdade material, sustentando que as compensações foram transmitidas anteriormente à lavratura do auto de infração e que, à época, o crédito era líquido e certo. Restou demonstrado que, à época do julgamento administrativo pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ), havia decisão vigente desfavorável à contribuinte no processo administrativo nº 16327.721221/2021-13, a qual fundamentou a impossibilidade de homologação da compensação. Entretanto, supervenientemente, decisão definitiva no Processo Administrativo Fiscal nº 16327.721221/2021-13 reconheceu a existência do saldo negativo, afastando o fundamento que sustentou a não homologação dos créditos. Considerando a alteração do panorama jurídico, impõe-se o retorno dos autos à unidade de origem para que proceda à análise individualizada das parcelas componentes do crédito declarado e a consequente apreciação do direito creditório da Contribuinte. Conversão do julgamento em diligência indeferida, uma vez que a decisão proferida no processo administrativo conexo já constitui elemento suficiente para a reanálise do pedido de compensação pela Autoridade Fiscal.
Numero da decisão: 1302-007.339
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar o óbice à análise do crédito pleiteado apontado no Despacho Decisório e determinar o retorno dos autos à unidade de origem para a continuidade da análise do direito creditório, nos termos do relatório e voto da relatora. Sala de Sessões, em 30 de janeiro de 2025. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandao, Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Nome do relator: NATALIA UCHOA BRANDAO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-02-24T20:43:41Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-02-24T20:43:41Z; Last-Modified: 2025-02-24T20:43:41Z; dcterms:modified: 2025-02-24T20:43:41Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-02-24T20:43:41Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-02-24T20:43:41Z; meta:save-date: 2025-02-24T20:43:41Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-02-24T20:43:41Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-02-24T20:43:41Z; created: 2025-02-24T20:43:41Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; Creation-Date: 2025-02-24T20:43:41Z; pdf:charsPerPage: 1792; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-02-24T20:43:41Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 16327.906300/2022-75 ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 30 de janeiro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE TOO SEGUROS S.A. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. HOMOLOGAÇÃO. DECISÃO SUPERVENIENTE EM PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RETORNO DOS AUTOS A UNIDADE DE ORIGEM PARA ANÁLISE DO DIREITO CRÉDITÓRIO. O crédito oriundo de saldo negativo de IRPJ deve apresentar as características de certeza e liquidez, nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional (CTN), como condição para homologação da compensação tributária. No caso concreto, a Autoridade Fiscal negou a homologação da compensação sob a justificativa de que procedimento fiscal alterou o saldo negativo do IRPJ do ano-calendário 2017, tornando o crédito incerto e ilíquido. A Recorrente alegou nulidade dos Despachos Decisórios por ausência de fundamentação e violação ao princípio da verdade material, sustentando que as compensações foram transmitidas anteriormente à lavratura do auto de infração e que, à época, o crédito era líquido e certo. Restou demonstrado que, à época do julgamento administrativo pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ), havia decisão vigente desfavorável à contribuinte no processo administrativo nº 16327.721221/2021-13, a qual fundamentou a impossibilidade de homologação da compensação. Entretanto, supervenientemente, decisão definitiva no Processo Administrativo Fiscal nº 16327.721221/2021-13 reconheceu a existência do saldo negativo, afastando o fundamento que sustentou a não homologação dos créditos. Fl. 329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 2 Considerando a alteração do panorama jurídico, impõe-se o retorno dos autos à unidade de origem para que proceda à análise individualizada das parcelas componentes do crédito declarado e a consequente apreciação do direito creditório da Contribuinte. Conversão do julgamento em diligência indeferida, uma vez que a decisão proferida no processo administrativo conexo já constitui elemento suficiente para a reanálise do pedido de compensação pela Autoridade Fiscal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar o óbice à análise do crédito pleiteado apontado no Despacho Decisório e determinar o retorno dos autos à unidade de origem para a continuidade da análise do direito creditório, nos termos do relatório e voto da relatora. Sala de Sessões, em 30 de janeiro de 2025. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandao, Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto por Too Seguros S.A, às fls. 230 a 255, em face do acórdão da 8ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ), que Fl. 330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 3 negou a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo Contribuinte, contra Despacho Decisório que não efetuou a homologação da compensação de saldo negativo de IRPJ de 2017, no valor de R$ 10.172.699,08, objeto da Declaração de Compensação sob o número 05764.60071.040119.1.3.02-8730. Na origem, o Despacho decisório nº 540/2022 (fls. 114 a 120) assim descreve as razões pela não homologação do crédito: 1. O crédito alegado pelo contribuinte teve origem do Saldo Negativo de IRPJ, AC 2017 - EX 2018, no valor de R$ 10.172.699,08, objeto da Declaração de Compensação sob o número 05764.60071.040119.1.3.02-8730. 2. Por haver procedimento fiscal aberto para o ano calendário 2017, exercício 2018, a DCOMP Nº 05764.60071.040119.1.3.02-8730 foi selecionada para procedimento de auditoria. 3. Verificou-se que o procedimento fiscal nº 16327.721221/2021-13 alterou o Saldo Negativo do IRPJ. Ficou constatada na fiscalização que valores lançados como despesa haviam sido indevidamente excluídos da base de cálculo do IRPJ, AC 2017, bem como ocorrido a compensação indevida de prejuízo fiscal e de base negativa da contribuição social, com a ausência de recolhimento de valores devidos de estimativa mensal de IRPJ e CSLL. 4. Destacou ainda que na decisão emanada no PAF n. 16327.721221/2021-13, Acórdão nº 107-018.250, 5ª Turma/DRJ07, o Crédito Tributário lançado foi mantido e a impugnação apresentada julgada improcedente. 5. Por todo o exposto, considerou-se que: 10. Assim, consoante artigo 170, da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), a existência de crédito líquido e certo é requisito legal para a concessão da compensação, portanto, o crédito ora pleiteado não está comprovadamente certo, assim como não pode ser quantificado. Em face do exposto, com base no artigo 6º, inciso I, alínea “b”, da Lei nº 10.593/02 e no exercício da competência conferida pelos artigos 1º e 2º da Portaria/RFB nº 1.453/16 conclui-se pela não homologação da Declaração de Compensação número 05764.60071.040119.1.3.02-8730. 6. Ainda, posteriormente, emitiu despacho decisório complementar nº 19/2023 (fl.123) não homologando também as outras DCOMPs relacionadas e vinculadas. (Grifou-se) Após ser cientificada acerca do teor da decisão, em 26/01/2023 (fls.134), a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, em 24/02/2023 (fls. 137), alegando, em síntese, que: 1. Os Despachos Decisórios não observaram os requisitos materiais exigidos pela legislação e jurisprudência; Fl. 331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 4 2. A Autoridade Fiscal não homologou os PER/DCOMPs sob a justificativa de que o crédito seria ilíquido e/ou incerto, uma vez que a lavratura do auto de infração de IRPJ do processo administrativo n° 16327.721221/2021-13 teria alterado o saldo negativo de IRPJ apurado no período. Tal entendimento não merece prevalecer; 3. Na citada autuação foi deduzida a parcela de R$ 12.998.673,80, correspondente ao prejuízo fiscal apurado no período. Não houve alteração do saldo negativo de IRPJ apurado pela requerente. 4. Em qualquer uma das hipóteses de encerramento do processo administrativo n° 16327.721221/2021-13, o saldo negativo de IRPJ relativo ao ano-calendário 2017 permanecerá inalterado. 5. A Autoridade Fiscal não observou o princípio da verdade material. Por esta razão deve ser declarada a nulidade dos Despachos Decisórios. 6. Na medida que a Autoridade Fiscal não se manifestou acerca do direito creditório, incorreu em evidente ausência de fundamentação legal. Assim, os Despachos Decisórios estão maculados de vício material irreparável que acarreta sua nulidade. 7. Requereu nulidade dos despachos decisórios alegando afronta à garantia constitucional da ampla defesa e, também, ausência da busca da verdade material e de motivação no trabalho fiscal. 8. As PER/DCOMPs analisadas foram transmitidas pela Requerente entre 04/01/2019 e 18/06/2019, ou seja, pelo menos um ano e meio antes da lavratura dos autos de infração objeto do processo administrativo n° 16327.721221/2021-13. 9. Quando da apresentação das PER/DCOMP, o crédito era líquido e certo, sendo passível de restituição ou de compensação, razão pela qual os PER/DCOMPs deveriam ter sido integralmente homologados. 10. O artigo 74, parágrafo 2º, da Lei n° 9.430/1996 dispõe que "a compensação extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação". Não cabe à Autoridade Fiscal, ao lançar o tributo que considera devido, interferir em atos do contribuinte definidos pela lei como definitivos até que homologados. 11. Ante a todo o exposto requereu: a. Seja declarada a nulidade dos Despachos Decisórios, ante o inconteste cerceamento ao direito constitucional de ampla defesa da Requerente; b. A reforma dos Despachos Decisórios pelas razões de mérito, a fim de que sejam integralmente homologadas as compensações objeto do PER/DCOMP. Ao analisar a questão, no firmamento do Acórdão n.º 108-041.426, a DRJ decidiu por “julgar improcedente a Manifestação de Inconformidade, não reconhecendo o direito Fl. 332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 5 creditório em litígio”. Além do que, para o nobre julgador, seria desnecessária a diligência proposta, uma vez que entendeu estarem presentes, nos autos, todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide. Veja-se a ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017 DCOMP. SALDO NEGATIVO. NÃO HOMOLOGAÇÃO Não está autorizada a compensação de créditos tributário com créditos apurados desprovidos das características de certeza e liquidez, conforme disposto no artigo 170 do Código Tributário Nacional (CTN). Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido (grifou-se) A decisão da DRJ se baseou no fato de que um lançamento fiscal posterior (Processo nº 16327.721221/2021-13) teria alterado o saldo negativo da empresa, tornando o crédito ilíquido e incerto. Inconformada com a decisão, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, fls. 230 a 255, argumentando, em uma apertada síntese, que (i) Preliminarmente, há um vício material nos despachos decisórios, pois há ausência de fundamentação; (ii) Que há regularidade nas compensações, posto que o processo administrativo nº 16327.721221/2021-13 é posterior às compensações realizadas pela recorrente; (iii) Que se necessita de conversão do julgamento em diligência, com o fito de comprovar a legitimidade do direito creditório e, por fim, (iv) Superados os argumentos esposados sem deferimento, que o processo administrativo ora debatido deve ser sobrestado até ulterior decisão no PAF n. 16327.721221/2021-13. Após todo o exposto, o processo encontra-se à disposição do CARF para seguimento do contencioso. É o Relatório. VOTO Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora I - Da Admissibilidade e da Tempestividade O Recurso é tempestivo e protocolado por representante da Contribuinte, como certificado por este Tribunal Administrativo às fls. 1096, pelo que dele conheço e admito. Fl. 333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 6 II – Da Preliminar de Ausência de Fundamentação nos Despachos Decisórios A Recorrente sustenta que os Despachos Decisórios nº 540/2022 e nº 19/2023 não observaram os requisitos formais exigidos pela legislação tributária, sendo, portanto, nulos por ausência de fundamentação adequada. Aduz que a decisão administrativa que indeferiu a homologação das compensações foi embasada unicamente na alegação de que o saldo negativo de IRPJ de 2017 teria sido alterado por lançamento fiscal posterior (Processo nº 16327.721221/2021-13), sem qualquer análise aprofundada sobre a composição do crédito utilizado. Dessa forma, ao não examinar individualmente as parcelas que compõem o saldo negativo, tais como as retenções na fonte e os pagamentos de estimativas efetuados, a autoridade fiscal violou o princípio da verdade material, que impõe à administração tributária o dever de buscar a exatidão dos fatos e a correta aplicação do direito. Esse vício comprometeria a validade dos atos administrativos, conforme preceitua o artigo 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/1972. A Contribuinte afirma que a compensação do saldo negativo de IRPJ de R$10.172.699,08 foi realizada com base em créditos legítimos, devidamente declarados, os quais não sofreram qualquer alteração ou retificação até a data da transmissão dos PER/DCOMP. Além disso, a argumentação da autoridade fiscal de que a compensação não poderia ser homologada por ausência de liquidez e certeza do crédito não se sustenta pelos seguintes motivos:  Os PER/DCOMP foram transmitidos entre janeiro e junho de 2019, ao passo que o auto de infração lavrado no Processo n. 16327.721221/2021-13 foi formalizado apenas em dezembro de 2021.  O auto de infração não glosou o saldo negativo de IRPJ, mas apenas ajustou a base tributável do contribuinte, sem deduzir de ofício os créditos oriundos das retenções na fonte e pagamentos antecipados. Quanto a esse ponto, o Acórdão recorrido assim se manifestou: 9. Em preliminares, a defesa requereu a nulidade do despacho decisório alegando afronta à garantia constitucional da ampla defesa e, também, ausência da busca da verdade material e de motivação no trabalho fiscal. 10. De início, não pode ser acatada a argumentação da manifestante de que no presente processo ocorreu afronta ao princípio constitucional da ampla defesa 11. Também não acolho a alegação de que no trabalho fiscal teria ocorrido vício de ordem material, que não se teria buscado a verdade material ou que não haveria motivação, senão vejamos: Fl. 334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 7 12. Nos despachos decisórios nº 540/2022 e nº 19/2023 e nos documentos anexos aos despachos encontramos todas as informações e a fundamentação legal que motivaram a não homologação do crédito ora analisado. 13. Portanto, a defesa dispunha de todos os elementos para embasar sua defesa. Analisando os autos, verifico que não assiste razão à Contribuinte quanto a esse ponto. Ora, primeiramente, importante frisar que que a nulidade, para ser reconhecida, exige a comprovação do prejuízo à defesa, o que não se verifica no presente processo. Pois bem, com relação à nulidade aduzida, importa-nos o embate com o que determina a legislação (Decreto nº 70.235, de 1972), veja-se Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Da análise dos dispositivos normatizadores, verifica-se, no presente caso, a não ocorrência de quaisquer dos incisos do artigo 10 que são aptos a ensejar a nulidade do auto de infração, ou do artigo 59, que ocasione a nulidade do procedimento. Os despachos foram lavrados por servidor competente, havendo a qualificação do autuado, o local, a data e hora da lavratura, a descrição do fato, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável, a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo legal, a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Assim, entendo que houve o correto respeito ao direito de defesa. Além disso, observa-se que a Autoridade Fiscal impugnou fundamentadamente os pedidos de compensação, não podendo ser confundida a irresignação da Contribuinte quanto aos fundamentos das decisões com ausência de fundamentação. Portanto, não percebo ausência de fundamentação nos despachos decisórios capazes de invocar sua nulidade, bem como atenderam as formalidades legais, pelo que voto por negar a preliminar suscitada, passando à análise do mérito. Fl. 335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 8 III – Do Mérito A controvérsia dos autos cinge-se no fato de que a Autoridade Fiscal não homologou as compensações requeridas pela Contribuinte alegando ausência de liquidez e certeza do crédito, pelos seguintes motivos. A DRJ assim se manifestou: 19. Informo que na análise de mérito do litígio será trazida à tona a alegação da defesa, apresentada nesta preliminar de nulidade, de que o auto de infração no processo 16327.721221/2021- 13 não teria alterado o saldo negativo analisado. 20. Ainda como questão de mérito, a manifestante alegou que as PER/DCOMPS foram enviadas anteriormente à lavratura do auto de infração e que época da apresentação da declaração o crédito seria líquido e certo, passível de compensação. 21. O artigo 74 da Lei nº 9.430/96 estabelece que o crédito apurado pela contribuinte, passível de restituição ou ressarcimento, extingue o crédito tributário pela compensação, sob a condição de posterior homologação: 22. Nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional (CTN), abaixo reproduzido, os créditos passiveis de compensação, restituição ou ressarcimento são aqueles, necessariamente, dotados das características de certeza e liquidez não só no momento da apresentação da declaração, mas sobretudo quando da análise do crédito efetuada por autoridade tributária: 23. A autoridade fiscal incumbida de analisar o crédito de saldo negativo constatou que o procedimento fiscal no processo administrativo nº 16327.721221/2021-13 alterou o saldo negativo relativo ao IRPJ da contribuinte, retirando a característica de certeza do crédito reivindicado e, com isto, não homologou o citado crédito, conforme trecho do despacho abaixo reproduzido: 9. Portanto, constatou-se procedimento fiscal para o Ano-Calendário de 2017, Exercício de 2018, alterando o Saldo Negativo do IRPJ, Processo Administrativo n. 16327.721221/2021-13, haja vista valores indevidamente excluídos da base de cálculo do IRPJ, AC 2017, bem como compensação indevida de prejuízo fiscal e de base negativa da contribuição social, com a ausência de recolhimento de valores devidos de estimativa mensal de IRPJ e CSLL, calculados com base em balancetes de suspensão e/ou redução. 10. Assim, consoante artigo 170, da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), a existência de crédito líquido e certo é requisito legal para a concessão da compensação, portanto, o crédito ora pleiteado não está comprovadamente certo, assim como não pode ser quantificado (grifos meus). 24. A ficha N 630 da Escrituração Contábil Fiscal – ECF do ano calendário 2017 da manifestante, abaixo reproduzida, indica que crédito apurado de saldo negativo Fl. 336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 9 de IRPJ advém de uma base de cálculo, negativa, no valor de R$12.998.673,86: [...] 25. No procedimento fiscal constante do processo administrativo nº 16327.721221/2021-13, a autoridade fiscal apurou que o lucro real da manifestante, no ano calendário 2017, seria de R$ 65.734.930,23, já descontado o prejuízo apurado pela contribuinte, conforme recorte do auto de infração (fls.44), abaixo reproduzido: 26. Diante dos fatos apresentados, no presente caso, entendo como correta a decisão de não homologar o crédito tributário, uma vez que o crédito reivindicado pela manifestante não detém a característica necessária da certeza, dado que a fiscalização efetuada apurou que no período analisado não existe saldo negativo e sim IRPJ a recolher. 27. Esclareço também que não há como acolher a argumentação da defesa de que o lançamento tributário efetuado no processo administrativo nº 16327.721221/2021-13 interferiu na presente análise. 28. No citado procedimento fiscal, o lançamento do auto de infração foi efetuado quando contatada exclusões não autorizadas na apuração do lucro real da contribuinte, enquanto no presente processo estamos analisando a não homologação dos créditos reivindicados pela manifestante. Os processos são independentes com processos e fundamentos legais distintos. A Recorrente, em seu Recurso Voluntário, argumentou que, no momento da lavratura do auto de infração no processo nº 16327.721221/2021-13, a Receita Federal não aproveitou o saldo negativo de IRPJ para compensar qualquer débito. Isso significa que o crédito que foi utilizado na compensação não foi incorporado ao lançamento fiscal, permanecendo válido para ser aproveitado pela contribuinte. Alega, ainda, que a glosa das compensações representa um duplo prejuízo, pois (i) no lançamento fiscal, a Receita não considerou o saldo negativo como forma de redução do imposto devido e (ii) nas compensações, a Receita também nega a homologação, alegando que o saldo negativo foi impactado, o que não ocorreu. Pois bem. Como a controvérsia tem origem no fato da não apreciação das parcelas componentes da DComp em razão da Autoridade Fiscal ter considerado decisão proferida em instância superior que negou a existência de saldo negativo de IRPJ, primeiramente, entendo por necessário considerar o deslinde do Processo Administrativo em referência. Compulsando o status do PAF n. 16327.721221/2021-13, de relatoria do Conselheiro Wilson Kazumi Nakayama, houve decisão proferida por este Colegiado, Acórdão nº 1302-007.022, concluindo pela inexistência de simulação ou abuso de forma jurídica, dando provimento à insurgência da Contribuinte e, nesse sentido, considerando a existência de saldo negativo no período. Fl. 337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.906300/2022-75 10 Faz-se necessário reforçar, contudo, que no momento do proferimento do Despacho Decisório dos presentes Autos, a Autoridade Fiscal fez seu julgamento com base em decisão vigente de instância superior favorável ao fisco, cuja inexistência de saldo negativo decorreu a desnecessidade de análise das parcelas componentes do crédito descrito na DComp. Assim, a decisão proferida pela Autoridade Fiscal, naquele momento, foi correta, posto que analisada à luz de decisão superior que previa a inexistência de saldo negativo e, nesse sentido, deixou de apreciar as parcelas que compunham o crédito tributário. Entretanto, à luz da decisão terminativa proferida no PAF n. 16327.721221/2021-13, em que o julgador deu provimento ao recurso lá pleiteado, haverá saldo devedor a ser considerado e, por consequência, as parcelas que compõem o crédito agora poderão ser analisadas pela Autoridade Fiscal. Por fim, deixo de analisar o pedido de conversão do julgamento em diligência, vez que, diante das conclusões dispostas neste voto, entendo pelo afastamento do óbice à análise do crédito pleiteado apontado no Despacho Decisório, devendo os autos retornarem à unidade de origem, para que proceda à continuidade da análise das parcelas componentes da DComp, agora, observando a existência, ou não, dos saldos negativos decorrentes dos efeitos da decisão superveniente favorável à Contribuinte no PAF n. 16327.721221/2021-13. IV - Dispositivo Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade, e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar o óbice à análise do crédito pleiteado apontado no Despacho Decisório e determinar o retorno dos autos à unidade de origem para a continuidade da análise do direito creditório. É como voto. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão Fl. 338DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10830713 #
Numero do processo: 10735.000944/94-27
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 05 00:00:00 UTC 2001
Numero da decisão: 203-00.136
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: OTACILIO DANTAS CARTAXO
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Numero do processo: 10880.964956/2012-79
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 28 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007 COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. GLOSA DE IRRF. COMPROVAÇÃO DAS RETENÇÕES. RECONHECIMENTO DO CRÉDITO. Em declaração de compensação com crédito de saldo negativo de IRPJ e/ou CSLL, em que a DRF glosou parcelas de deduções de IRRF, havendo prova das retenções compatibilidade entre os rendimentos correspondentes aos valores retidos e as receitas oferecidas à tributação, devem ser afastadas as glosas e reconhecido o crédito.
Numero da decisão: 1202-001.532
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário para reconhecer o direito ao crédito adicional no valor de R$ 118.987,14; homologando-se as compensações pleiteadas. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Roney Sandro Freire Correa, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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SALDO NEGATIVO DE IRPJ. GLOSA DE IRRF. COMPROVAÇÃO DAS RETENÇÕES. RECONHECIMENTO DO CRÉDITO. Em declaração de compensação com crédito de saldo negativo de IRPJ e/ou CSLL, em que a DRF glosou parcelas de deduções de IRRF, havendo prova das retenções compatibilidade entre os rendimentos correspondentes aos valores retidos e as receitas oferecidas à tributação, devem ser afastadas as glosas e reconhecido o crédito. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário para reconhecer o direito ao crédito adicional no valor de R$ 118.987,14; homologando-se as compensações pleiteadas. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Fl. 1073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Roney Sandro Freire Correa, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra Decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte/MG que, ao apreciar a manifestação de inconformidade apresentada, deu a ela parcial provimento. Por bem descrever o ocorrido, valho-me do relatório elaborado por ocasião do julgamento do processo em primeira instância, a seguir transcrito: DESPACHO DECISÓRIO O presente processo trata de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório com número de rastreamento 038117508, emitido eletronicamente em 01/10/2012, referente ao crédito demonstrado no PER/DCOMP nº 02683.06395.050209.1.7.03-9617. O tipo do crédito utilizado é Saldo negativo de CSLL, do 3º trim./2007. Conforme DIPJ e PER/DCOMP, o valor desse saldo negativo seria igual a R$ 118.987,14. No despacho, foi reconhecido R$ 93.459,38. Os valores das parcelas de composição do crédito informados no PER/DCOMP e os valores confirmados pelo fisco foram assim discriminados no despacho decisório: Como enquadramento legal são citados os seguintes dispositivos: art. 168 da Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN); § 1º do art. 6º e art. 74 da Lei n.º 9.430, 27 de dezembro de 1996; art. 4º e art. 36 da IN RFB n.º 900, de 30 de dezembro de 2008. O detalhamento das parcelas confirmadas encontra-se no documento intitulado “Despacho Decisório - Análise de Crédito”. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE O interessado apresentou manifestação de inconformidade com suas razões de discordância. Fl. 1074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 3 Alega que não pode ser prejudicado pelo fato de que as fontes pagadoras não apresentaram os informes de rendimentos com os valores retidos e também pelo não recolhimentos dos mesmos. Anexa notas fiscais referentes aos serviços prestados com a indicação da CSLL retida na fonte. Anexada também informes de rendimentos, DIRF retificadoras, DARF recolhidos de algumas fontes pagadoras. Na sequência, foi proferido o acórdão recorrido, que julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, em suma, sob os seguintes fundamentos: De acordo com o § 2º do art. 943 do RIR/1999, o Comprovante Anual de Retenção de Imposto de Renda na Fonte fornecido pela fonte pagadora é o documento hábil para comprovar a correta dedução do imposto retido durante o ano- calendário. (...) A interessada não anexa ao processo os comprovantes de retenção na fonte emitidos por todas as fontes pagadoras, cujos valores retidos não foram confirmados, de que trata o art. 943, § 2º, do RIR/1999, para confirmação das retenções de CSLLJ que alega ter em seu favor no período de apuração. Entretanto, a ausência dos comprovantes de rendimentos e retenção na fonte pode ser suprida, quando possível, pelos registros constantes nos bancos de dados da Receita Federal em relação às retenções na fonte informadas pelas fontes pagadoras na DIRF. Em pesquisa aos bancos de dados da Receita Federal, são confirmadas nas DIRF entregues pelas fontes pagadoras, para o 3º trimestre de 2007, retenções de CSLL na fonte em benefício da interessada no montante de R$ 135.314,88, valor superior ao anteriormente confirmado no despacho, R$ 124.317,79. (...) Portanto, considerando-se que os valores confirmados por meio dos informes de rendimentos anexados aos autos são idênticos aos confirmados nos bancos de dados da RFB, não há parcela adicional da CSLL retida a ser considerada, além do já indicado no relatório DIRF, que é superior ao confirmado no DD. Quanto às notas fiscais anexadas e ao relatório de retenção do Pis/Cofins/CSLL, por si sós não são suficientes para comprovar o direito reclamado (...) Conforme mencionado, de acordo com o § 2º do art. 943 do RIR/1999 é o Comprovante Anual de Retenção na Fonte que demonstra o valor dos tributos retidos. Isso porque, é necessário que se ateste por meio de terceiro a efetiva retenção, pois a emissão da nota fiscal é feita pelo próprio prestador, de maneira que o destaque do tributo na mesma não comprova a retenção a ser feita pelo tomador. Da mesma forma, apenas o relatório de retenção do Pis/Cofins/CSLL não é suficiente para comprovar o direito reclamado, posto que também é informação prestada pelo próprio interessado. Somente a demonstração inequívoca da retenção, por meio das notas fiscais e extratos bancários acompanhados da indicação da nota fiscal a que se refere o valor líquido creditado em data Fl. 1075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 4 compatível com a nota fiscal poderia flexibilizar o dispositivo legal, em nome da verdade material. O ônus de apresentar os documentos comprobatórios e de demonstrar a relação entre eles é do contribuinte e não pode ser transferido para a Fazenda Pública. Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformada, a recorrente apresentou Recurso Voluntário arguindo, em suma, que “os documentos acostados aos autos às fls. 101 a 924, devidamente contabilizados, são suficientes para comprovar retenção de CSLL no 2º trimestre de 2006 no valor de R$ 149.845,55”. O CARF na oportunidade do julgamento do Recurso Voluntário, converteu o julgamento em diligência pela Resolução 1002-000.421 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária na Sessão de 20 de abril de 2023 (e-fls. 1034/1039) nos seguintes termos, in verbis: DISPOSITIVO Ante o exposto, voto por converter o julgamento em diligência para: (i) intimar o Recorrente para apresentar as notas fiscais do período, contendo os valores brutos e líquidos de cada operação, extratos bancários contendo o recebimento dos valores líquidos e escrituração contábil-financeira, oportunidade na qual poderá apresentar demais documentos que entenda pertinentes; (ii) que a Unidade de Origem se manifeste a respeito dos documentos já constantes nos autos e nos que ainda serão juntados pela Recorrente, a fim de avaliar se os valores batem efetivamente com os constantes das notas fiscais, bem como com aqueles informados na PER/DCOMP. Deve, portanto, apresentar parecer conclusivo acerca da existência de saldo negativo do valor de R$ 118.987,14; (iii) Elaborado o parecer conclusivo o contribuinte deve ser intimado a se manifestar nos autos. Após, voltem os autos conclusos para decisão deste Conselho de Recursos Fiscais. O recorrente foi intimado pelo TERMO DE INTIMAÇÃO- EQAUD IRPJCSLL 8RF no. 18.560/2024 (e-fls. 1041/1042), nos seguintes termos, in verbis: (...) 2. Como visto no Despacho Decisório, parte das retenções código 5952 foram parcialmente confirmadas ou NÃO confirmadas (valor confirmado R$ 124.317,79 X R$ 149.845,55). 3. Fica a empresa intimada a, no prazo de 10 (dez) dias preencher uma planilha (exemplo a seguir) informando SOMENTE SOBRE as retenções confirmadas parcialmente ou não confirmadas. Desprezar as retenções confirmadas Fl. 1076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 5 parcialmente cujas diferenças são menores que R$ 10,00, haja vista que esta Equipe de Auditoria, para esses casos, irá considerar como correto o VALOR CHEIO informado no PER/DCOMP. Não esquecer de SOMAR as colunas. A empresa aprestou documentos as e-fls. 1048/1058 e o DESPACHO DE DILIGÊNCIA AO CARF- EQAUD IRPJCSLL 8RF no. 17.388/2024 (e-fls. 1059/1063) chegou à seguinte conclusão, in verbis: (...) 12. Pelo exposto, considerando tudo o que consta nos autos e considerando que a empresa atendeu satisfatoriamente a Intimação desta EQAUD no sentido de comprovar as retenções que não foram confirmadas no Despacho Decisório e pelo órgão de 1ª. instância, proponho o deferimento do direito creditório manejado no PER/DCOMP no. 02683.06395.050209.1.7.03-9617, no valor de R$ 118.987,14 (cento e dezoito mil, novecentos e oitenta e sete reais e quatorze centavos) e a homologação das compensações vinculadas até o limite do crédito deferido. 13. Nesta data, estou dando ciência à interessada do presente relatório, intimando-a a ingressar com manifestação no prazo de 30 (trinta) dias. 14. Esgotado o prazo acima, ingressando ou não com manifestação, o processo retornará ao CARF para prosseguimento Instada a se manifestar, a recorrente se pronunciou dando ciência e concordando com o resultado da diligência (e-fls. 1069) e, na sequência, o presente processo retornou para este relator para proferir o julgamento de mérito. É o relatório. VOTO Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. Admissibilidade Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma da Portaria MF nº 1.634/2023. Fl. 1077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 6 Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. Mérito A controvérsia instaurada gira em torno da comprovação de CSLL retido pelas fontes pagadoras, no montante informado pela recorrente na DCOMP nº 02683.06395.050209.1.7.03-9617 que homologou parcialmente compensações com utilização de crédito de saldo negativo de CSLL do 3º trimestre do ano calendário 2006. Os valores das parcelas de composição do crédito informados no PER/DCOMP e os valores confirmados pelo fisco foram assim discriminados no despacho decisório: O tipo do crédito utilizado é Saldo negativo de CSLL, do 3º trim./2007. Conforme DIPJ, o valor desse saldo negativo seria igual a R$ 118.987,14. No despacho, foi reconhecido R$ 93.459,38. Assim, conforme acima reproduzido o Despacho confirmou o montante de R$ 124.317.79 frente aos R$ 149.845,55 requeridos no PER/DCOMP, glosando o montante de R$ 25.527,76, e as parcelas não confirmadas por retenção não confirmada foram identificadas na análise de crédito do Despacho Decisório (e-fls. 50/52). A DRJ, ao analisar os termos da Manifestação de Inconformidade, concluiu que “por reconhecer direito creditório remanescente, além do já admitido no despacho decisório, referente a Saldo negativo de CSLL do 3º trim./2007, no valor de R$ 10.997,09;  homologar as compensações em litígio até o limite do crédito reconhecido.” Assim, conforme relatado, o CARF na oportunidade do julgamento do Recurso Voluntário, converteu o julgamento em diligência pela Resolução 1002-000.421 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária na Sessão de 20 de abril de 2023 (e-fls. 1034/1039) nos seguintes termos, in verbis: DISPOSITIVO Ante o exposto, voto por converter o julgamento em diligência para: (i) intimar o Recorrente para apresentar as notas fiscais do período, contendo os valores brutos e líquidos de cada operação, extratos bancários contendo o recebimento dos valores líquidos e escrituração contábil-financeira, oportunidade na qual poderá apresentar demais documentos que entenda pertinentes; Fl. 1078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 7 (ii) que a Unidade de Origem se manifeste a respeito dos documentos já constantes nos autos e nos que ainda serão juntados pela Recorrente, a fim de avaliar se os valores batem efetivamente com os constantes das notas fiscais, bem como com aqueles informados na PER/DCOMP. Deve, portanto, apresentar parecer conclusivo acerca da existência de saldo negativo do valor de R$ 118.987,14; (iii) Elaborado o parecer conclusivo o contribuinte deve ser intimado a se manifestar nos autos. Após, voltem os autos conclusos para decisão deste Conselho de Recursos Fiscais. O recorrente foi intimado pelo TERMO DE INTIMAÇÃO- EQAUD IRPJCSLL 8RF no. 18.560/2024 (e-fls. 1041/1042), nos seguintes termos, in verbis: (...) 2. Como visto no Despacho Decisório, parte das retenções código 5952 foram parcialmente confirmadas ou NÃO confirmadas (valor confirmado R$ 124.317,79 X R$ 149.845,55). 3. Fica a empresa intimada a, no prazo de 10 (dez) dias preencher uma planilha (exemplo a seguir) informando SOMENTE SOBRE as retenções confirmadas parcialmente ou não confirmadas. Desprezar as retenções confirmadas parcialmente cujas diferenças são menores que R$ 10,00, haja vista que esta Equipe de Auditoria, para esses casos, irá considerar como correto o VALOR CHEIO informado no PER/DCOMP. Não esquecer de SOMAR as colunas. A empresa aprestou documentos as e-fls. 1048/1058 e o DESPACHO DE DILIGÊNCIA AO CARF- EQAUD IRPJCSLL 8RF no. 17.388/2024 (e-fls. 1059/1063) chegou à seguinte conclusão, in verbis: (...) 12. Pelo exposto, considerando tudo o que consta nos autos e considerando que a empresa atendeu satisfatoriamente a Intimação desta EQAUD no sentido de comprovar as retenções que não foram confirmadas no Despacho Decisório e pelo órgão de 1ª. instância, proponho o deferimento do direito creditório manejado no PER/DCOMP no. 02683.06395.050209.1.7.03-9617, no valor de R$ 118.987,14 (cento e dezoito mil, novecentos e oitenta e sete reais e quatorze centavos) e a homologação das compensações vinculadas até o limite do crédito deferido. 13. Nesta data, estou dando ciência à interessada do presente relatório, intimando-a a ingressar com manifestação no prazo de 30 (trinta) dias. Fl. 1079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.532 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.964956/2012-79 8 14. Esgotado o prazo acima, ingressando ou não com manifestação, o processo retornará ao CARF para prosseguimento Nesse sentido, a diligência confirmou o total das retenções de CSLL pelas fontes pagadoras e comprovou as retenções que não foram confirmadas no Despacho Decisório e na DRJ - Acórdão do órgão de 1ª. instância, razão pela qual o deferimento do direito creditório manejado no PER/DCOMP no. 02683.06395.050209.1.7.03-9617, no valor de R$ 118.987,14 (cento e dezoito mil, novecentos e oitenta e sete reais e quatorze centavos) e a homologação das compensações vinculadas até o limite do valor do crédito deferido é medida que se impõe diante do atendimento dos critérios de liquidez e certeza insertos no artigo 170 do CTN, Súmula 143 do CARF e art. 373, inciso I, do CPC, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, segundo o qual dispõe que o ônus da prova incumbe ao autor, enquanto o artigo 36 da Lei nº 9.784/1999, impõe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. Em idêntico sentido atua o Decreto nº 70.235/1972, que, regendo as compensações por força do artigo 74, § 11, da Lei nº 9.430/1996, determina em seu art. 15 que os recursos administrativos devem trazer os elementos de prova. CONCLUSÃO Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar-lhe provimento para homologar integralmente o saldo negativo inserto na DCOMP nº 02683.06395.050209.1.7.03-9617 para confirmar o crédito de R$ 118.987,14 (cento e dezoito mil, novecentos e oitenta e sete reais e quatorze centavos) nos termos do parecer conclusivo resultado da diligência até o limite do crédito disponível. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa Conselheiro Relator Fl. 1080DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13890.000341/2010-20
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2007 RECURSO VOLUNTÁRIO. MATÉRIA ESTRANHA À LIDE. Recurso voluntário que trata de matéria estranha à lide não pode ser conhecido. Recorrente pretende restituição relativo a ano que não é objeto da lide.
Numero da decisão: 2002-009.255
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, por tratar de matéria estranha à lide. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL – Relator Assinado Digitalmente MARCELO DE SOUSA SÁTELES – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros João Mauricio Vital, André Barros de Moura, Ricardo Chiavegatto de Lima, Carlos Eduardo Ávila Cabral, Henrique Perlatto Moura (substituto[a] integral) e Marcelo de Sousa Sáteles (Presidente).
Nome do relator: CARLOS EDUARDO AVILA CABRAL
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, por tratar de matéria estranha à lide. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL – Relator Assinado Digitalmente MARCELO DE SOUSA SÁTELES – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros João Mauricio Vital, André Barros de Moura, Ricardo Chiavegatto de Lima, Carlos Eduardo Ávila Cabral, Henrique Perlatto Moura (substituto[a] integral) e Marcelo de Sousa Sáteles (Presidente).

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MATÉRIA ESTRANHA À LIDE. Recurso voluntário que trata de matéria estranha à lide não pode ser conhecido. Recorrente pretende restituição relativo a ano que não é objeto da lide. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, por tratar de matéria estranha à lide. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL – Relator Assinado Digitalmente MARCELO DE SOUSA SÁTELES – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros João Mauricio Vital, André Barros de Moura, Ricardo Chiavegatto de Lima, Carlos Eduardo Ávila Cabral, Henrique Perlatto Moura (substituto[a] integral) e Marcelo de Sousa Sáteles (Presidente). RELATÓRIO Fl. 169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13890.000341/2010-20 2 Trata-se na origem de notificação de lançamento de IRPF decorrente de dedução indevida com despesas médicas por falta de comprovação ou de previsão legal para a dedução, assim detalhada na “DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL”: GLOSA DO VALOR DE R$20.976,32 INDEVIDAMENTE DEDUZIDOS A TÍTULO DE DESPESAS MÉDICAS, POR FALTA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO DOS VALORES DECLARADOS NOS DOCUMENTOS APRESENTADOS PELOS SEGUINTES PROFISSIONAIS: R$10.000,00 emitido por RICARDO KLEINER CIANTELLI - CPF 017.125.798-78; R$10.000,00 emitido por DENTART ODONGOLOGIA PLANEJADA LTDA - CNPJ 07.178.132/0001-57, e R$ 976,32 emitido por UNIODONTO DE RIO CLARO LTDA. CNPJ 96.609.292/0001-33. A CONTRIBUINTE FOI INTIMADA EM 11/03/2010 E EM 19/03/2010 PARA COMPROVAR O REAL PAGAMENTO DOS VALORES ACIMA MAS NÃO LOGROU ÊXITO. A DRJ, ao apreciar a impugnação apresentada, proferiu a seguinte decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2007 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. CONDIÇÕES. Somente podem ser acatadas as despesas médicas do contribuinte e seus dependentes, quando comprovadas por documentação que atenda aos requisitos legais e que produzam a convicção necessária ao julgador da realização dos serviços e do seu efetivo pagamento. A legislação tributária não confere aos recibos valor probante absoluto, sendo permitido à fiscalização exigir elementos adicionais de prova que demonstrem a efetividade do pagamento e da realização do serviço. Impugnação Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte No prazo legal foi apresentado recurso voluntário. É o relatório. VOTO Conselheiro CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL, Relator Tendo sido apresentado dentro do prazo legal, há de ser considerado tempestivo o recurso voluntário interposto. No entanto, considerando seu teor não deve ser conhecido por tratar de matéria estranha à lide. Fl. 170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13890.000341/2010-20 3 A DRJ, ao apreciar a impugnação, entendeu por julgá-la parcialmente procedente e determinar o restabelecimento de parte das deduções declaradas. Entendeu que alguns cheques apresentados como pagamento no ano-calendário de 2007 somente teriam sido compensados no ano seguinte em conformidade com os extratos bancários apresentados. Assim, não poderiam tais despesas serem utilizadas no ano-calendário de 2007. A recorrente, acatando as razões de decidir da DRJ, apresenta arrazoado sustentando que devido ao lapso temporal extenso para o julgamento da impugnação, não pode fazer uso das despesas do ano de 2008 na DAA apresentada em 2009. Apresenta recálculo da DAA de 2009 e ao final requer restituição. Importante registrar que o julgamento pela DRJ ocorreu em 2014, portanto dentro do prazo para retificação da DAA de 2009. Assim, considerando que os autos cuidam da DAA de 2008, ano-calendário de 2007, requerer restituição relativa a outro ano é matéria estranha à lide. Conclusão. Por todo o exposto, voto por não conhecer do Recurso Voluntário por tratar de matéria estranha à lide. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL Fl. 171DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10832093 #
Numero do processo: 10183.902586/2017-58
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 27 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3402-004.061
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência para que a unidade preparadora: a) identifique se as glosas efetuadas em relação às despesas aduaneiras referem-se às importações ou às exportações realizadas pelo contribuinte; b) verifique as notas fiscais acostadas aos autos referentes às despesas de armazenagem, apontando a relação com o processo produtivo do contribuinte; c) confeccione relatório fiscal que demonstre expressamente a legitimidade do crédito pleiteado, em relação às despesas de armazenagem e despesas aduaneiras, se incorridas na importação; d) intime o contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado diligência no prazo de 30 (trinta) dias. Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos para julgamento. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Jorge Luis Cabral – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Bernardo Costa Prates Santos (substituto[a] integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luis Cabral (Presidente).
Nome do relator: MARIEL ORSI GAMEIRO
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Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos para julgamento. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Jorge Luis Cabral – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Bernardo Costa Prates Santos (substituto[a] integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luis Cabral (Presidente). Fl. 14215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 2 RELATÓRIO Por bem retratar os fatos e direitos discutidos no presente processo administrativo, adoto relatório constante à decisão de primeira instância: Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento (PER) de PIS - Exportação do 4º trimestre de 2011. O valor pleiteado foi de R$ 1.561.071,54, conforme PER nº 14449.89173.300316.1.1.08-5978, que foi deferido em parte nos termos do Despacho Decisório (DD) nº 3401/2017 (fls. 13.063 a 13.065). A análise quanto aos pedidos de ressarcimento foi efetuada no âmbito do processo nº 10010.026687/0517-19. Na Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT nº 0268, de 4 de setembro de 2017 (fls. 13.070 a 13.091 daquele processo) está detalhado todo o procedimento relativo ao exame realizado e a apuração efetuada, referentes a todos os trimestres de 2011, tendo-se em vista a apresentação não só do PER em tela, mas também de outros relativos a todos esses períodos. No quadro I apresentado na referida Informação Fiscal à fl. 13.070 do citado processo, estão relacionados todos os PERs apresentados. O reconhecimento parcial do crédito teve como motivação a glosa de créditos sobre as aquisições de bens, o recebimento de serviços contratados e outras despesas, conforme abaixo: a) bens utilizados como insumos; b) serviços utilizados como insumos; c) despesas de Energia Elétrica e Energia Térmica, inclusive sob a forma de vapor; d) despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica; e) despesas de armazenagem e fretes nas operações de venda; f) despesas de contraprestações de arrendamento mercantil; g) devolução de vendas. A ciência quanto ao DD ocorreu em 18 de setembro de 2017, conforme termo à fl. 13.071. Em 18 de outubro de 2017, foi protocolada a manifestação de inconformidade (fls. 13.239 a 13.291), na qual, foi alegada a nulidade do despacho decisório em face de que "a autoridade julgadora, ao alterar os fundamentos para manutenção da glosa, quando da edição do Parecer SEORT/DRFCuiabá/MT nº 0268/2017, para considerar suposta ausência de comprovação dos pagamentos relativos a tais despesas, não oportunizou à Manifestante a apresentação destes comprovantes". Em seguida, após relato sobre a tempestividade, resumo dos fatos, arrazoado sobre a não cumulatividade como príncípio constitucional e o conceito de insumos e, por fim, prestadas informações sobre a estrutura produtiva da contribuinte, foi alegado, em síntese: Fl. 14216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 3 a) relativamente aos bens utilizados como insumos, a glosa não pode prevalecer mesmo em face dos CSTs informados pelos fornecedores da Manifestante quando da emissão das notas fiscais que subsidiam as operações objeto de glosa, uma vez que "é evidente que todas as operações de aquisição de combustíveis para fins de utilização como insumo pela Manifestante se encontram abrangidas pelo regime de incidência monofásica do PIS e da COFINS, no qual, de fato, todas as operações subsequentes se darão sem a incidência destas exações"; a.1) "em outras palavras: para fins de apuração da possibilidade de tomada dos créditos em análise, é irrelevante a qualidade do Código de Situação Tributária informado pelos fornecedores nas notas fiscais de venda dos insumos adquiridos pela Manifestante, uma vez que, em virtude da inclusão dos combustíveis no regime de incidência monofásica do PIS/COFINS, é evidente que não haverá tributação nas operações subsequentes"; a.2) "... o regime monofásico de apuração, ao contrário do que tenta fazer crer a autoridade fiscal, não implica na inexistência de recolhimento do tributo, mas sim na concentração desta tributação, por meio de alíquota mais elevada, no início da cadeia produtiva, na pessoa do produtor, fabricante ou importador, com a consequente desoneração de tributação nas etapas posteriores de comercialização dos referidos produtos"; a.3) "... não poderia se considerar a aplicação ao caso do quanto disposto pelo inciso II do § 2º do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, uma vez que se trata de hipótese onde, de fato, houve tributação pelo PIS e pela COFINS no início da cadeia produtiva"; a.4) "... evidente o direito creditório da Manifestante no tocante as operações de aquisição de combustíveis para utilização nas máquinas/veículos empregados em seu processo produtivo"; b) quanto aos serviços utilizados como insumos (cujo crédito foi glosado parcialmente): b.1) mesmo que os fretes digam respeito a gastos concernentes à aquisição de insumos tributados à alíquota zero, tais fretes não geram direito a crédito da contribuição, conforme jurisprudência administrativa (CARF) colacionada; b.2) "no mesmo sentido, inegável que os gastos incorridos pela Manifestante a título de despesas aduaneiras são, na mesma medida, essenciais para a consecução de suas atividades, sendo impossível a operacionalização da exportação de sua produção sem que se incorra nos gastos inerentes à remessa internacional de mercadorias"; b.3) "não por outro motivo, o artigo 3º, inciso II da Lei 10.833/2003, autoriza o desconto de créditos das Contribuições com despesas incorridas na aquisição de insumos, assim como o inciso IX do mesmo artigo, onde resta estabelecido que as despesas com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, conquanto suportadas pelo vendedor, podem ser deduzidas da base de cálculo do PIS/COFINS"; Fl. 14217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 4 c) não pode prosperar a glosa parcial de créditos apurados sobre despesas relacionadas à aquisição de energia elétrica, como concebeu o responsável pela análise do PER, que considerou que os valores não refletiriam a energia elétrica efetivamente consumida, mas sim valores relativos à contribuição de iluminação pública, demanda contratada, juros e multas; c.1) "tais valores integram, de maneira indissociável, o custo de aquisição da energia elétrica, não sendo possível se cogitar da impossibilidade de apuração do crédito correspondente sobre a totalidade do valor pago na operação"; c.2) "a cobrança da taxa de iluminação pública, assim como a aquisição de energia elétrica por meio de demanda contratada em tensão previamente estabelecida, servem de valioso exemplo para a análise da medida em questão, uma vez que tais despesas não podem ser dissociadas da fatura corresponde à remuneração paga pela energia elétrica efetivamente consumida"; d) no que tange ao arrendamento rural e à possibilidade de creditamento quanto aos valores pagos, informa a impugnante que "é empresa controlada por capital estrangeiro, a qual, nos termos das disposições contidas na Lei nº 5.709/71, sofre restrições quanto à extensão dos imóveis rurais que pode adquirir nesta qualidade"; d.1) "... vê-se que a Manifestante, por ser empresa controlada por capital estrangeiro e que desenvolve atividade agrária no âmbito do território nacional, somente poderia, nos termos da legislação, explorar tal atividade de maneira economicamente viável por meio de parcerias firmadas com empresas nacionais, as quais disponibilizam suas terras para plantio em troca de uma remuneração (renda) por essa exploração"; d.2) "a Manifestante, em virtude das especificidades inerentes ao negócio por ela desenvolvido, realiza a quitação dos contratos de arrendamento rural por ela firmados por meio de diversas modalidades de pagamento e não somente mediante a transferência de valores por meio de pagamentos bancários"; d.3) "conforme se depreende da análise de qualquer dos contratos já acostados aos autos, em muitas destas avenças há previsão da possibilidade de pagamento dos valores correspondentes à renda por meio de sacas de soja, devidamente quantificadas e precificadas, ou ainda, pela compensação entre a renda contratualmente estipulada e empréstimos devidos pelos arrendatários (terceiros) à arrendante (Manifestante)"; d.4) "... todos os instrumentos apresentados pela Manifestante são documentos perfeitamente hábeis a demonstrar a existência das despesas incorridas em virtude do aluguel dos imóveis objeto de arrendamento rural"; d.5) "... sem prejuízo do quanto já provado pelos contratos de arrendamento apresentados anteriormente, e, como forma de afastar quaisquer dúvidas quanto à retidão e boa fé que têm pautado as atitudes da Manifestante, apresenta-se, nesta oportunidade, os comprovantes de pagamento das contraprestações relacionadas aos contratos de arrendamento Fl. 14218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 5 firmados com terceiros, (Doc. 03), onde constam (i) comprovantes de transferências bancárias; (ii) recibos de pagamento; (iii) termos de compensação de empréstimos devidos pela pelos arrendatários à Manifestante"; d.6) "... merecem especial atenção os pagamentos realizados mediante a compensação entre os valores devidos pela Manifestante aos proprietários das terras em contraprestação ao arrendamento, com valores devidos pelos proprietários à Manifestante por ocasião de empréstimos realizados em momentos distintos"; d.7) "... em que pese não ter havido desembolso/repasse de dinheiro às arrendatárias, é evidente que a compensação de dívidas recíprocas teria a mesma consequência do pagamento, uma vez que extingue a obrigação contratual pactuada, ensejando, assim, na apuração de créditos de PIS/COFINS"; d.8) "evidente aplicar-se a esta modalidade de pagamentos o mesmo peso probatório atribuído aos contratos de arrendamento rural inicialmente apresentados pela Manifestante: tem-se assunção de dívidas reciprocas entre a Manifestante e seus parceiros, objeto de compensação posterior entre direitos creditórios detidos por ambos os contratantes, importando em pagamento, para todos os efeitos legais, comprovado pelos documentos apresentados nesta oportunidade"; d.9) "... diante da apresentação das provas de realização desses pagamentos, não há que se cogitar na aplicação ao caso concreto da interpretação conferida pela autoridade julgadora ao disposto no inciso II, §1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, na medida em que todas as despesas foram incorridas, nos exatos termos da legislação de regência e em consonância com a Solução de Consulta COSIT nº 331/2017, devendo por bem ser afastada a glosa também quanto a este quesito"; d.10) "isso porque o mero erro contábil não pode servir de justificativa para que a autoridade julgadora negue a apropriação de créditos subsidiados por Solução de Consulta exarada pela RFB e devidamente abarcados pela legislação de regência, até mesmo pelo fato de nesta oportunidade ter restado comprovada a realização de todos os pagamentos outrora noticiados pela Manifestante, seja por meio de transações bancárias, ou pela compensação entre débitos partilhados entre a Manifestante e seus parceiros rurais"; e) relativamente às glosa de créditos sobre despesas de armazenagem e fretes na operação de venda, "não se pode cogitar da manutenção das glosas sobre despesas relativas ao agenciamento de mão de obra pela Manifestante em virtude da sua não classificação enquanto despesa de armazenagem"; e.1) "... a suposta alocação dos créditos em rubrica equivocada não teria o condão de invalidar o seu aproveitamento, haja vista que a própria fiscalização, no caso das despesas relativas ao aluguel de maquinário, considerou a sua alocação na rubrica que entendia por correta, e ... o aproveitamento de créditos sobre despesas incorridas no agenciamento de mão de obra encontra respaldo no âmbito da jurisprudência consolidada no âmbito do CARF, justamente por Fl. 14219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 6 ser considerada como modalidade de serviço contratada pelo tomador do crédito, característica que justificaria a sua inclusão no âmbito de análise dos serviços utilizados como insumo"; e.2) "a glosa dos créditos apurados sobre despesas incorridas pela Manifestante nas operações de frete interno, por sua vez, também não encontra qualquer respaldo legal ou jurisprudencial"; e.3) "... a acepção da expressão 'frete na operação de venda', contida no inciso IX do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, abarca justamente a conjunção de operações que, em suma, possibilitam o transporte de insumos ou bens acabados, de forma a viabilizar a própria venda. Diga-se, não se fala aqui em simples 'frete de venda', mas dos fretes que possibilitam a operação de venda como um todo"; e.4) "... os custos envolvidos no transporte de bens componentes do estoque" encontra-se "no âmbito do custo agregado de sua produção, entendimento este que, sem sombra de dúvida, se amolda também ao transporte de produtos acabados nas mesmas condições"; e.5) "... conforme demonstra a documentação já acostada aos autos, a Manifestante, de fato, arcou com os custos envolvidos nestas operações, não havendo que se cogitar da manutenção das glosas por ausência de comprovação neste sentido, devendo por bem o presente despacho decisório ser reformado também neste quesito"; f) a respeito da glosa de créditos sobre despesas de contraprestações de arrendamentos mercantis, considerou a autoridade fiscal que se mostraria inviável a apuração e aproveitamento de créditos de PIS/COFINS em momento posterior ao de ocorrência das operações geradoras do direito creditório, desconsiderando por completo o quanto disposto pelo §4º do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003"; f.1) "... a legislação de regência confere ao contribuinte a liberalidade de proceder ao aproveitamento do respectivo crédito de PIS/COFINS no momento em que entender pertinente, desde que observado prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº 20.910/1932 (prazo quinquenal), entendimento este reiteradamente adotado pela RFB, conforme se denota do trecho abaixo indexado, extraído da Solução de Consulta COSIT nº 331/2017"; f.2) "... a legislação permite a tomada de créditos de PIS/COFINS em caráter extemporâneo, inexistindo qualquer impedimento para que se proceda à tomada de créditos sobre contratos encerrados, ou ainda, sobre créditos ainda não aproveitados"; g) acerca da glosa de créditos sobre devoluções de vendas, "aduz o relatório fiscal que, para uma parcela das operações em análise, inexistiriam valores a serem ressarcidos/compensados, na medida em que tais vendas foram tributadas pelo PIS e pela COFINS, conclusão alcançada após análise das respectivas notas fiscais"; g.1) "em que pese o registro constante das notas fiscais, de que tais operações não teriam sido oferecidas à tributação, esclarece a Manifestante que, em verdade, todas as operações foram incluídas na apuração do PIS e da COFINS devidos nos meses de abril, maio e Fl. 14220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 7 julho de 2011 (meses apontados pela autoridade julgadora como sendo as competências de origem destas glosas)"; g.2) "digno de nota é o fato de que a autoridade julgadora reconhece a perfeita correspondência entre as bases constantes das DACON apresentadas para o período e os valores imputados nas planilhas de apuração apresentadas pela Manifestante em atendimento ao procedimento fiscalizatório originário"; g.3) assim, "se depreende que os créditos apurados pela Manifestante a título de devoluções de vendas para o período em análise são perfeitamente compatíveis com as bases de recolhimento das referidas contribuições"; g.4) "... em que pese a imputação nas correspondentes notas fiscais de informações equivocadas quanto à situação tributária de cada operação, todas estas foram, de fato, oferecidas à tributação"; g.5) "ao se proceder à pesquisa das chaves de acesso das notas fiscais de devolução das mercadorias, de forma a verificar os registros constantes do quadro de informações complementares de cada documento, constatar-se-á que as notas fiscais de venda, acima elencados, constaram das planilhas de apuração das bases informadas nas DACON transmitidas relativamente às competências de abril, maio e julho de 2011, como vendas efetivamente tributadas, conforme imagens" constantes da manifestação; g.6) "houve, portanto, conforme reportado acima, equívoco quando da imputação dos códigos de situação fiscal correspondentes a cada uma das notas fiscais tradutoras das operações em análise, no entanto, tal fato não pode servir para que se promova o enriquecimento sem causa do Estado, na medida em que não resta qualquer dúvida quanto ao fato de que se trata de operações de venda desfeitas pela devolução das mercadorias, fato também reconhecido pela nobre autoridade julgadora"; g.7) "... em sendo o fundamento para glosa a ausência de tributação das operações em questão, e, uma vez demonstrado o oferecimento destas à tributação pelo PIS e pela COFINS nas respectivas competências de apuração, resta evidenciado o enquadramento da presente hipótese no quanto disposto pelo inciso VIII do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, devendo ser também reformado o presente despacho decisório para o fim de reconhecer o direito da Manifestante à tomada integral de créditos de PIS/COFINS sobre o valor das operações de vendas posteriormente devolvidas por seus clientes". Ao final, requer a contribuinte: a) Seja determinada a imediata suspensão da exigibilidade do crédito tributário até julgamento final da esfera administrativa, nos termos do artigo 151, III do Código Tributário Nacional; b) Preliminarmente, seja reconhecida a nulidade do despacho decisório, diante do cerceamento de defesa observado quando da não abertura de prazo ao contribuinte para que Fl. 14221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 8 apresentasse os comprovantes de pagamento das despesas relativas aos arrendamentos rurais por ela contratados, determinando-se a reabertura da fiscalização para apreciação destes documentos pela autoridade julgadora competente; c) Em sendo superada a preliminar acima arguida, e, em julgamento de mérito, requer seja reconhecida, de forma integral, a legitimidade dos créditos postulados, para o fim de julgar totalmente PROCEDENTE a presente Manifestação de Inconformidade, com o deferimento integral do pedido de ressarcimento nº 14449.89173.300316.1.1.08- 5978; d) Proceder à aplicação da Taxa Selic, para fins de correção monetária, sobre o valor do crédito que for reconhecido, conforme determinação judicial (Mandado de Segurança nº 1000430-39.2017.4.01.3600); e) Com o reconhecimento integral dos créditos de PIS (sic), requer-se que a Autoridade Administrativa se abstenha de realizar compensação de oficio, nos termos da determinação judicial (Mandado de Segurança nº 1000430-39.2017.4.01.3600); Protesta, outrossim, pela possibilidade de juntar outros documentos que possam corroborar a legitimidade e a legalidade dos créditos pleiteados, durante o trâmite do presente processo administrativo, em atenção ao princípio da verdade material. Em 18 de abril de 2019, foi protocolado o documento de fls. 13.885 a 13.890, no qual a contribuinte reitera os fundamentos da manifestação de inconformidade relativos ao arrendamento rural, com base nas conclusões da Solução de Consulta Cosit nº 331, de 21 de junho de 2017, anexando documentos que, a seu juízo, são aptos a reverter as glosas de créditos quanto a tais arrendamentos. A 1ª turma da DRJ/CGE, mediante Acórdão nº 04-50.002, em 23 de setembro de 2019, entendeu por dar parcial provimento à manifestação de inconformidade, sob os termos da seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011 DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. Não é nulo o despacho decisório se não ocorrido o cerceamento do direito de defesa. JUNTADA DE DOCUMENTOS. A juntada posterior de provas só é possível mediante justificativa da impossibilidade de se fazê-lo com a manifestação de inconformidade. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011 BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. Não procede a conclusão de que não teria havido a tributação na entrada do bem, a chamar a incidência do § 2º do artigo 3º, tanto da Lei nº 10.637/1992, quanto da Lei nº 10.833/2003, que veda o creditamento no caso de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, no caso de tributação monofásica das contribuições. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. FRETE SOBRE COMPRAS. Para que o valor do item integrante do custo de aquisição de bens considerados insumos possa ser incluído no valor-base Fl. 14222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 9 do cálculo do montante de crédito apurável é necessário que a receita decorrente da comercialização de tal item tenha se sujeitado ao pagamento das contribuições. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. DESPESAS ADUANEIRAS. Não possibilidade de creditamento das despesas aduaneiras uma vez que tais despesas não se enquadram no conceito de insumos. ENERGIA ELÉTRICA. VALOR LÍQUIDO. Gera direito a créditos das contribuições a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, e não a energia elétrica contratada, nem tampouco o valor total da fatura de energia elétrica. DESPESAS DE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOA JURÍDICA. ARRENDAMENTO RURAL. Cabe a constituição de crédito das contribuições sobre o arrendamento de imóveis rurais/prédios rústicos utilizados nas atividades da empresa, nos termos do art. 3º, inciso IV, da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03, quando comprovada a despesa incorrida no mês. DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NAS OPERAÇÕES DE VENDA. FRETES INTERNOS. Os fretes relativos aos transportes de mercadorias em face de processo produtivo devem ser considerados para fins de crédito das contribuições. DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NAS OPERAÇÕES DE VENDA. AGENCIAMENTO DE MÃO DE OBRA. A contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra, desde que os serviços prestados pela pessoa jurídica contratada sejam considerados insumos, e inexistam outros impedimentos normativos, dá direito à apuração de créditos em relação a tais serviços. CONTRAPRESTAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. EXTEMPORANEIDADE QUANTO À APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO. A possibilidade de desconto de créditos das contribuições refere-se às aquisições e despesas do próprio período de apuração, não se cogitando da apropriação extemporânea. Impugnação Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte O contribuinte interpôs, tempestivamente, recurso voluntário, no qual afirma em síntese: i) considerações gerais sobre a não cumulatividade das contribuições, ii) da glosa de créditos sobre frete na aquisição de insumos desonerados e despesas aduaneiras – indevidas porque ambos são essenciais ao processo produtivo da recorrente; iii) das despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica (arrendamento rural) – juntada de contratos de compra e venda, memorando descritivo os arrendamentos com mútuos e comprovantes de pagamentos; iv) da glosa de créditos sobre energia elétrica – indevida restrição pela taxatividade do artigo 3º, inciso III, das Leis 10.637 e 10.833, e, v) das despesas de contraprestação de arrendamento mercantil (crédito extemporâneo); vi) da glosa de créditos sobre despesas de armazenagem – anexa ao processo 13 notas fiscais com objetivo de suprir a ineficiência probatória constatada pela DRJ; vii) princípio da verdade material e aceite de provas em sede de Recurso Voluntário. É o relatório. Fl. 14223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 10 VOTO Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora O recurso é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo integral conhecimento. Cinge-se a controvérsia sobre o reconhecimento de créditos de PIS e COFINS, em que afirma o contribuinte possuir legítimo direito, face às glosas mantidas pela fiscalização e pela decisão de primeira instância relativas à: i) frete de produtos desonerados; ii) despesas aduaneiras; iii) despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica (arrendamento rural); iv) energia elétrica consumida x contratada; v) despesas de contraprestação de arrendamento mercantil (extemporâneo); vi) despesas de armazenagem. Junta aos autos, para o ponto em que foi negado por ineficiência probatória – despesas de armazenagem, notas fiscais que tem o condão de comprovar a certeza e liquidez dos créditos pleiteados, pleiteando a juntada tardia de provas neste processo administrativo. Pois bem. O primeiro pilar argumentativo a ser tratado, é o aceite de provas no Recurso Voluntário, e para tanto, inicio a base das considerações no artigo 16, do Decreto 70.235/1972. Afirma tal dispositivo: Art. 16. A impugnação mencionará: (...) § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. § 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. Fl. 14224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 11 O parágrafo 4º, do dispositivo acima, estabelece que as provas devem ser apresentadas juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual, exceto se a situação enquadrar-se em uma das exceções ali descritas. A norma expressa carrega espaço para entendermos que, dentro das excepcionalidades, podemos aceitar as provas apresentadas pelo contribuinte em outro momento processual, pontualmente posterior, que não a manifestação de inconformidade, e acredito fazê- lo em atendimento ao princípio da verdade material. E justamente nesse sentido entende a Câmara Superior de Recursos Fiscais, através de vários acórdãos, dos quais me limito a citar e transcrever as argumentações em um deles - Acórdão nº 9303-005.084: Como já vimos, o acórdão recorrido considerou preclusa a apresentação destes novos documentos e negou provimento ao recurso. O transcrito § 4º do art. 16 do Decreto nº 70.235/72, estabelece que as provas devem ser apresentadas juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual. A regra é clara e bastante justificável à medida em que atende à necessidade de que o processo administrativo tenha sua marcha uniforme para frente e exigindo aos administrados o cumprimento de prazos, permitindo a solução de conflitos em consonância com a desejada celeridade processual. De fato, não é razoável que se permita a apresentação de elementos de prova em qualquer fase recursal a critério do administrado. Mas comungo da ideia de que este critério não seja absoluto a ponto de colidir com outros princípios caros ao processo administrativo, a exemplo dos princípios da formalidade moderada, da ampla defesa e da verdade material. No presente caso, além de estar cerceando o direito de defesa do contribuinte, à medida em que a descrição dos fatos no despacho decisório não é clara o suficiente, poderá estar havendo restrição à aplicação da verdade material à medida em que aqueles documentos apresentados poderem revestir-se de elementos suficientes para a confirmação da existência do direito de compensação do contribuinte. Semelhante raciocínio foi apresentado em voto do ex-conselheiro Belchior Melo de Sousa no acórdão nº 3803-004.325, de 27/06/2013, o qual transcrevo parcialmente, por concordar inteiramente com suas conclusões (grifos meus). O litígio decorrente da apreciação das compensações declaradas passou a ser submetido ao rito do Processo Administrativo Fiscal, regido pelo Decreto nº 70.235/72, a partir da data publicação da Medida Provisória nº 135, de 30 de outubro de 2003 (convertida na Lei nº 10.833/2003). Assim, a princípio deve o litigante submeter-se à observância do art. 16, § 4º, que trata do momento processual de apresentação das provas como sendo o da manifestação de inconformidade, ou, ainda, até a decisão de primeira instância, autorizado pelo órgão julgador. Fl. 14225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 12 É consabido que a norma legal do art.16, § 4º, citado, tem sua aplicação originária ao processo de determinação e exigência de crédito tributário, cujos fatos imputados ao fiscalizado devem ser respaldados pela provas levantadas e apresentadas pelo fisco no procedimento inquisitório do lançamento. É exigência, ainda, desse feito que os fatos de que é acusado o autuado estejam pontual e claramente descritos. Este modelo de ação tem por fim permitir o exercício da ampla defesa do contribuinte, sob amparo de garantia constitucional. Vê-se que tal entendimento prima pelo princípio da verdade material, bem como ampla defesa e contraditório, de modo a proteger o aceite de conjunto probatório em outro momento processual, que não o da manifestação de inconformidade. Entendo que o sentido esposado pela Câmara Alta do Tribunal, bem como pela norma expressa, deve ser aplicado com parcimônia a cada caso concreto, especialmente quanto à análise do conjunto probatório que foi juntado pelo contribuinte, bem como pela natureza das provas que compõem o respectivo conjunto. E, no caso em comento, entendo plausível respectivo aceite, especialmente porque as provas que foram juntadas são documentos fiscais e contábeis que tem força probatória suficiente para forte indício do direito creditório pleiteado. Superado o aceite da prova em sede de Recurso Voluntário – e o faço aqui, de forma expressa, em primazia ao princípio da verdade material e ao entendimento já esposado na CSRF, os documentos devem ser analisados. Nesse sentido, entendo que o presente processo não está maduro para julgamento, não só pelo indício de legitimidade dos créditos relativos às despesas de armazenagem, como também pela dúvida em relação à glosa com despesas aduaneiras, tendo em vista que não é possível identificar se foram despesas incorridas na importação ou despesas incorridas na exportação, ponto fulcral para firmar posicionamento desta relatora. Nesse sentido, voto por converter o processo em diligência, com objetivo de: a) Identificar se as glosas efetuadas em relação às despesas aduaneiras referem-se às importações ou exportações realizadas pelo contribuinte; b) Verificar as notas fiscais acostadas aos autos, permitindo ao contribuinte a complementação de tais provas, mediante manifestação; c) Confecção de relatório fiscal que demonstre expressamente a legitimidade do crédito pleiteado, em relação às despesas de armazenagem e despesas aduaneiras, se incorridas na importação; d) Intime o contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado da diligência no prazo de 30 (trinta) dias. Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos para julgamento. Fl. 14226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.061 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.902586/2017-58 13 Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro Fl. 14227DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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4817838 #
Numero do processo: 10283.006179/91-44
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Mon Feb 20 00:00:00 UTC 1995
Data da publicação: Mon Feb 20 00:00:00 UTC 1995
Ementa: ITR - NOTIFICAÇÃO DE 1989 - As notificações de lançamento e de cobrança do ITR e da Taxa de Cadastro considerar-se-ão feitas aos contribuintes quando da publicação dos respectivos editais no Diário Oficial e sua fixação na sede das prefeituras em cujos municípios se localizem os imóveis, devendo os prefeitos promoverem a mais ampla divulgação desses editais. Recurso negado.
Numero da decisão: 203-02.041
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausentes os Conselheiros Maria Thereza Vasconcellos de Almeida, Tiberany Ferraz dos Santos e Mauro Wasilewski
Nome do relator: RICARDO LEITE RODRIGUES
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MINISTÉRIO DA FAZENDA C .sUún.. • SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES C "—*** Rubrica Processo n' : 10283.006179/91-44 Sessão de : 20 de fevereiro de 1995 Acórdão n : 203-02.041 Recurso n" : 91.070 Recorrente : ISAAC BENAYON SABBÁ • Recorrida : DRF em Manaus - AM ITR - NOTIFICAÇÃO DE 1989 - As notificações de lançamento e de cobrança do ITR e da Taxa de Cadastro considerar-se-ão feitas aos contribuintes quando da publicação dos respectivos editais no Diário Oficial e sua fixação na 'sede das prefeituras em cujos municípios se localizem os imóveis, devendo os Prefeitos promoverem a mais ampla divulgação desses editais. Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por ISAAC BENAYON SABBÁ. ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausentes os Conselheiros Maria Thereza Vasconcellos de Almeida, Tiberany Ferraz dos Santos e auro Wasilewski. Sala das Sessões, em 20 de fevereiro de 1995 -.1111rTéliniber- OSV • G O -osé .e ouza Presidente , • /A • Ri ardo Leite Rodrigues $ 1. elator —gama Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Sebastião Borges Taquary, Elso Venâncio Siqueira (Suplente) e Roberto Velloso (Suplente). 1 • MINISTÉRIO DA FAZENDA „ n-• /1 -4 SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES ?sle> Processo n° : 10283.006179/91-44 Acórdão n° : 203-02.041 Recurso n : 91.070 Recorrente : ISAAC BENAYON SABBÁ RELATÓRIO O presente processo já foi apreciado por esta Câmara em sessão de 25 de agosto de 1993, ocasião em que, por unanimidade de votos, foi o julgamento do recurso voluntário convertido em diligência à repartição de origem para que fosse anexado pelo INCRA documento comprobatório da entrega ao recorrente das Notificações de 1989 e 1990 relativas ao ITR. • É o relatório. P-XL ' 2 1 7p MINISTÉRIO DA FAZENDA '.°•*".;? SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo n° : 10283.006179/91-44 Acórdão n° : 203-02.041 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR RICARDO LEITE RODRIGUES O recorrente argumentou que tem direito à redução do ITR/91 já que não está em débito com a União em relação aos ITRs, de 1989 e 1990, pois não recebeu as notificações referentes aos exercícios acima citados, logo nãopoderia pagar algo que nem lhe foi cobrado. No que tange ao exercício de 1990, a alegação do contribuinte poderia ser levada em consideração porque, a partir deste período, o Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - I'IR passou a ser administrado pela Secretaria da Receita Federal e os contribuinte foram cobrados através de notificação enviada pelos correios, o qual comprovava a entrega pela devolução do Aviso de Recebimento - AR, devidamente assinado. Porém, quanto ao ITR/89, a administração deste imposto ainda pertencia ao INCRA e a notificação e cobrança do ITR eram regidas pelo que dispunha o artigo 10 do Decreto-Lei nr. 57/99, verbis: "Art. 10 - As notificações de lançamento e de cobrança do ITR e da Taxa de Cadastro considerar-se-ão feitas aos contribuintes, pela só publicação dos respectivos editais, no Diário Oficial e sua afixação na sede das prefeituras em cujos municípios se localizam os imóveis, devendo os prefeitos promOverem a mais ampla divulgação desses editais". Logo, o contribuinte tinha a obrigação de procurar a notificação nas prefeituras • ou agências bancárias onde estas se encontravam e quitá-las, caso não o fizesse, estaria -m débito com a União. Assim sendo, pelo acima exposto, nego provimento ao recurso. Sala das Sessões, em 20 de fevereiro de 1995 - • A. ,r • 14, O LEI RO • á , . 3

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Numero do processo: 10983.726475/2021-08
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 27 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 DECISÃO ADMINISTRATIVA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE E ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. Não há nulidade quando a decisão administrativa proferida de acordo com os requisitos de validade previstos em lei, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quando se constata o conhecimento da matéria fática e legal, com a contestação dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos. Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 99 DO RICARF/2023. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023. CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS. A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-as, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. SISTEMA HARMONIZADO. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RFB. COMPETÊNCIA. É competência da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil a determinação da classificação fiscal de mercadorias na TIPI (Sistema Harmonizado). A SUFRAMA não tem competência para tal mister. KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O kit de concentrado constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 EX 01. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 DECADÊNCIA. DIREITO DE GLOSAR CRÉDITOS ESCRITURAIS. INEXISTÊNCIA. Decadência é uma forma de extinção do crédito tributário (art. 156, V, do CTN), com o decurso do prazo para constituí-lo por meio do lançamento. Não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. CONLUIO E SIMULAÇÃO. BENEFÍCIO COMUM DAS PARTES NA TRANSAÇÃO. É necessária a demonstração da ocorrência de conluio entre as partes para permitir a apropriação indevida de benefício tributário que alcançaria ambas as partes envolvidas. A ausência da demonstração de ocorrência de fraude ou conluio implica no afastamento da qualificação de multa de ofício. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A súmula CARF nº 4 determina que qualquer débito tributário pago intempestivamente deve ser corrigido por juros de mora. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).
Numero da decisão: 3402-012.353
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de decadência e de cerceamento do direito de defesa, suscitadas no Recurso Voluntário, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio. e para afastar a responsabilidade solidária da RECOFARMA, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento em maior extensão para afastar também a glosa de créditos provenientes da aquisição de concentrados da Zona Franca de Manaus. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de decadência e de cerceamento do direito de defesa, suscitadas no Recurso Voluntário, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio. e para afastar a responsabilidade solidária da RECOFARMA, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento em maior extensão para afastar também a glosa de créditos provenientes da aquisição de concentrados da Zona Franca de Manaus. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

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MOTIVAÇÃO SUFICIENTE E ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. Não há nulidade quando a decisão administrativa proferida de acordo com os requisitos de validade previstos em lei, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quando se constata o conhecimento da matéria fática e legal, com a contestação dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos. Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. Fl. 22910DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 2 CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 99 DO RICARF/2023. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023. CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS. A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-as, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. SISTEMA HARMONIZADO. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RFB. COMPETÊNCIA. É competência da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil a determinação da classificação fiscal de mercadorias na TIPI (Sistema Harmonizado). A SUFRAMA não tem competência para tal mister. "KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA". CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O "kit de concentrado" constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 EX 01. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 DECADÊNCIA. DIREITO DE GLOSAR CRÉDITOS ESCRITURAIS. INEXISTÊNCIA. Decadência é uma forma de extinção do crédito tributário (art. 156, V, do CTN), com o decurso do prazo para constituí-lo por meio do lançamento. Não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. Fl. 22911DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 3 QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. CONLUIO E SIMULAÇÃO. BENEFÍCIO COMUM DAS PARTES NA TRANSAÇÃO. É necessária a demonstração da ocorrência de conluio entre as partes para permitir a apropriação indevida de benefício tributário que alcançaria ambas as partes envolvidas. A ausência da demonstração de ocorrência de fraude ou conluio implica no afastamento da qualificação de multa de ofício. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A súmula CARF nº 4 determina que qualquer débito tributário pago intempestivamente deve ser corrigido por juros de mora. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de decadência e de cerceamento do direito de defesa, suscitadas no Recurso Voluntário, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio. e para afastar a responsabilidade solidária da RECOFARMA, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento em maior extensão para afastar também a glosa de créditos provenientes da aquisição de concentrados da Zona Franca de Manaus. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Fl. 22912DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 4 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o v. Acórdão nº 108-023.997, proferido pela 27ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal 08 que, por unanimidade de votos, julgou improcedentes as impugnações, mantendo como lançado o crédito tributário em litígio e a responsabilidade tributária atribuída, conforme ementa abaixo: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 IPI. VERIFICAÇÃO DO CORRETO CUMPRIMENTO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. COMPETÊNCIA LEGAL. Compete ao Conselho de Administração da SUFRAMA deliberar acerca da aprovação dos projetos de empresas que visem o gozo dos incentivos fiscais, dentre eles aquele a que se refere o art. 6º do DL nº 1.435/75. Porém, a competência para verificar o correto cumprimento da legislação tributária federal, bem como a aplicação dos demais atos administrativos e judiciais na seara tributária é da Secretaria da Receita Federal do Brasil e das autoridades tributárias federais nos exercícios de suas funções. Neste contexto, o aproveitamento de créditos no âmbito da escrita fiscal do IPI diz respeito, sim, à esfera de controle da RFB. CRÉDITOS INCENTIVADOS DE IPI. BASE DE CÁLCULO. VALOR TRIBUTÁVEL. A base de cálculo do crédito incentivado de IPI, decorrente de aquisição de insumo isento, é o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial fornecedor do insumo. Estando o preço do insumo supervalorizado de forma indevida, com valores que dizem respeito ao produto final e não ao insumo, não pode essa parcela integrar o “valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial”. Nessa situação, o valor tributável não é igual ao preço registrado na nota fiscal, só podendo ser o custo de fabricação acrescido dos custos financeiros e dos de venda, administração e publicidade, bem como do seu lucro normal e das demais parcelas que devam ser adicionadas ao preço da operação de saída. MULTA DE OFÍCIO. PRESENÇA DE SONEGAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. QUALIFICAÇÃO. Fl. 22913DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 5 Evidenciadas as circunstâncias de sonegação, fraude e conluio, a multa de ofício de 75% deve ser majorada em dobro, no patamar de 150%, com fundamento no art. 80, caput e § 6º, inciso II, da Lei nº 4.502/64. Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. “KITS” PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria denominada “kit ou concentrado para refrigerantes” se constitui de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deve ser classificado nº código próprio da TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. LAUDOS E PARECERES TÉCNICOS. COMPETÊNCIA. VINCULAÇÃO. A classificação fiscal não é aspecto técnico e, desta forma, o laudo de especialistas não tem qualquer vinculação para a autoridade administrativa nº que a ela se refere, pois a própria autoridade, considerando as regras aplicáveis à classificação, tem competência para formar seu juízo a respeito. Assim, os aspectos técnicos abordados nos pareceres encomendados pela impugnante podem ser aproveitados na análise levada a efeito no julgamento, mas o juízo acerca da classificação fiscal compete à autoridade julgadora. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 CRÉDITOS INCENTIVADOS DE IPI. ÔNUS DA COMPROVAÇÃO. Por envolver a fruição de créditos, cabe à postulante o ônus da comprovação da sua existência. Incumbe à interessada fazer prova dos fatos constitutivos de seu direito ou dos fatos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito da Fazenda Pública. DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO. MATÉRIA QUE NÃO FEZ PARTE DO PEDIDO E NÃO CONSTA DO DISPOSITIVO. INEXISTÊNCIA DE COISA JULGADA. Coisa julgada é uma qualidade que se agrega à declaração contida na sentença, assim entendida a resposta jurisdicional firmada apenas na parte dispositiva. Nem o relatório e nem a fundamentação da sentença podem se revestir da coisa julgada, porque nestes não existe propriamente um julgamento. Se determinada matéria não integrou o pedido e não consta do dispositivo, não faz coisa julgada, ainda que importante para determinar o alcance da parte dispositiva. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2016 a 30/06/2017 Fl. 22914DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 6 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. DOCUMENTOS FISCAIS IDÔNEOS. CLASSIFICAÇÃO EQUIVOCADA. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. ACRÉSCIMOS LEGAIS. OBSERVÂNCIA DOS ATOS NORMATIVOS EXPEDIDOS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. INCIDÊNCIA. Atos normativos a que se refere o art. 100, I, CTN, são normas complementares das leis, dos tratados e convenções internacionais e dos decretos que versem sobre matéria tributária. São atos gerais e abstratos, tais como portarias, instruções, etc, editadas com a finalidade de explicitar preceitos legais ou de instrumentar o cumprimento das obrigações tributárias. Não basta que o ato seja emitido por autoridade administrativa, mas deve ser por autoridade competente sobre a matéria a ser regulamentada, ou seja, a autoridade tributária. É a observância destes tipos de atos que têm o condão de excluir a cobrança dos consectários legais, nos termos de parágrafo único do art. 100 do CTN. JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA VINCULANTE CARF Nº 108. Sendo a multa de ofício classificada como débito para com a União, decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, é regular a incidência dos juros de mora, a partir de seu vencimento, conforme Súmula Vinculante CARF nº 108. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM NA SITUAÇÃO FÁTICA. ASPECTOS ECONÔMICO E JURÍDICO. São solidariamente obrigadas aquelas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Pessoas atuando de maneira concorrente, valendo-se de construções artificiais e ardilosas para se esquivar de obrigações tributárias, são atraídas para o polo passivo da obrigação tributária, vez que se caracteriza o interesse tanto econômico quanto jurídico, implicando na solidariedade prevista no art. 124, inciso I, do CTN. Impugnação Improcedente Fl. 22915DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 7 Crédito Tributário Mantido Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão proferida pela DRJ: Trata o presente processo de auto de infração lavrado para o lançamento de ofício do IPI, em desfavor da interessada em epígrafe, constituindo-se os respectivos créditos tributários, cumulados com multa de ofício e juros de mora, no montante total de R$ 66.423.457,00 (sessenta e seis milhões, quatrocentos e vinte e três mil, quatrocentos e cinquenta e sete reais), valor consolidado na data do lançamento conforme o “Demonstrativo do Crédito Tributário” (e-fl. 20390). A “Descrição dos Fatos” (e-fl. 20393) indica a seguinte infração à legislação tributária: CRÉDITOS INDEVIDOS - OUTROS CRÉDITOS INFRAÇÃO: CRÉDITO INDEVIDO (DEMAIS MODALIDADES DE CRÉDITO) – BEBIDAS O estabelecimento industrial creditou-se indevidamente de créditos incentivados, em desobediência à legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados, conforme descrito nos Relatórios de Ação Fiscal, partes integrantes e indissociáveis deste Auto de Infração. Nos mencionados Relatórios, as constatações fiscais foram dispostas em três partes, da seguinte forma: (a) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 1 – possibilidade de aproveitamento de créditos incentivados na aquisição de insumos oriundos da ZFM; (b) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 02 – classificação fiscal dos produtos adquiridos de Recofarma; (c) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 03 – apuração de irregularidades no valor tributável sobre o qual foi calculado o crédito incentivado. Segue, de forma resumida, o que se aborda sobre esses aspectos. A) Possibilidade de Aproveitamento dos Créditos Incentivados (RAF nº 1) O procedimento foi realizado junto ao estabelecimento industrial com o escopo de verificar o aproveitamento de créditos incentivados oriundos de insumos que as empresas do Sistema Coca-Cola chamam de “concentrados” (kits), abrangendo o período entre janeiro de 2016 a junho de 2017, adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, localizada na Zona Franca de Manaus (ZFM). A.1) Decisões Judiciais Recurso Extraordinário nº 592.891 Em 18/02/2021, transitou em julgado a decisão do pleno do Supremo Tribunal Federal (STF)no julgamento do RE nº 592.891, que fixou a tese de que “há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção (...)”. Fl. 22916DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 8 Entretanto, tal decisão não abrange o crédito ficto de IPI relativamente aos insumos oriundos da ZFM sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, condição expressamente registrado em Acórdão datado de 19/12/2019, nos embargos de declaração opostos pela União. Em 07/05/2020, o STF proferiu a Súmula Vinculante nº 58, que confirmou a impossibilidade de aproveitamento de créditos do IPI oriundos de insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis. Os kits oriundos da ZFM não são produtos isentos (assim como não são produtos sujeitos à alíquota zero ou positiva e nem produtos NT), pois não encontra guarida na legislação a ficção de que um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários acondicionados separadamente se constitui em uma mercadoria única para fins tributários. São os componentes individuais dos kits que devem ser avaliados para que se defina se são tributados a alíquotas positivas e se fazem jus à isenção decorrente dos incentivos fiscais atinentes à Zona Franca de Manaus. Constatou-se que, salvo três exceções, as preparações compostas que compõem os kits adquiridos pela fiscalizada são tributadas à alíquota zero. Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4 Nesta ação judicial foi analisado o direito a créditos do IPI oriundos de “matéria- prima isenta” adquirida de fornecedor localizado na ZFM. O Poder Judiciário analisou unicamente o direito à isenção, sem avaliar as características do produto que a empresa, omitindo que se constituía em um kit formado por embalagens individuais, identificou como “concentrado”. Conclui-se que o decidido no MSC nº 91.0047783-4 não se aplica a mercadorias (kits) que não existem para fins de classificação fiscal, e nem aos componentes de kits tributados à alíquota zero, dentre eles matérias puras que não fazem jus à isenção da ZFM. A.2) Isenção do art. 237 do RIPI/2010 O art. 6º do DL nº 1.435/75 permitiu o aproveitamento de crédito de IPI de produtos isentos, elaborados na Amazônia Ocidental com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Tal exceção foi incorporada no artigo 237 do RIPI/2010, exigindo-se que: • o produto adquirido seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária; • o estabelecimento fornecedor seja localizado na Amazônia Ocidental; • os projetos do fornecedor tenham sido aprovados pela SUFRAMA; • o produto adquirido não seja o fumo do Capítulo 24 nem as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI; Fl. 22917DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 9 • o bem seja empregado pelo adquirente como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Constatou-se que a Recofarma não utiliza açúcar no processo de industrialização dos kits, mas sim produtos intermediários (corante caramelo, álcool neutro e ácido cítrico) em cuja industrialização é empregado açúcar. O corante caramelo é resultado de um processo de industrialização de razoável complexidade, que inclui o uso de diversos compostos químicos. No caso da fabricação dos kits sabor guaraná, o extrato vegetal regional efetivamente entra no processo produtivo de pelo menos um de seus componentes. Os componentes de kits para guaraná, em cuja elaboração tenha sido utilizado extrato de guaraná, fazem jus à isenção do artigo 95, inciso III, do RIPI/2010. Entretanto, tais mercadorias são tributadas à alíquota zero, além de não terem sido identificadas nas notas fiscais emitidas pela Recofarma, o que impede a determinação de seu valor tributável. As empresas alegam que a ausência da palavra “diretamente” no caput do art. 6º do Decretolei nº 1.435/75 indicaria que a legislação não exige que a matéria- prima extrativa regional(açúcar) seja utilizada diretamente no produto que faz jus à isenção. Entretanto, a utilização do termo “matérias-primas”, por si só, já determina que deve haver o emprego direto do bem extrativo no processo produtivo do contribuinte beneficiado, pois “matérias-primas” são, por definição, aqueles bens que se incorporam no processo de transformação do qual resulta a mercadoria industrializada. A inclusão da palavra “diretamente” no caput do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75 seria uma redundância, não se olvidando que a Lei não deve conter palavras inúteis. Ressalte-se que a legislação tributária não permite que se amplie a definição de palavras para fins de gozo de isenção. No caso dos kits de outros sabores que não Cola e guaraná, os ingredientes que, segundo as empresas, justificam a aplicação da isenção do DL 1.435/1975 são o álcool e o ácido cítrico. O álcool e o ácido cítrico são obtidos pela fermentação da sacarose. Ambos são produtos industrializados a partir de matérias-primas diversas, inclusive da sacarose extraída da canade-açúcar. Assim, todo o raciocínio exposto para o corante caramelo deve ser aplicado ao álcool e ao ácido cítrico O ácido cítrico, além de não ser uma matéria-prima extrativa vegetal, também não é bem de produção regional, pois é fabricado e fornecido para RECOFARMA por uma empresa localizada no Estado de São Paulo. Em relação ao álcool, deve se observar que é utilizado em quantidades ínfimas, atuando como agente de emulsificação de algumas substâncias odoríferas. Assim, não seria razoável que o álcool fosse responsável por gerar significativos valores de benefício fiscal para engarrafadores de bebidas não alcoólicas. Fl. 22918DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 10 As empresas alegam que o álcool poderia gerar direito ao benefício porque a legislação não especifica sua quantidade. Deve-se observar, porém, que seria impossível positivar numa norma algo que depende do tipo de bem a ser industrializado. Ao grafar que o bem deve ser “elaborado com” matéria-prima extrativa, o legislador estabeleceu um marco relacionado à quantidade e importância do extrato vegetal. Pode-se dizer que os componentes de kits “contem álcool”, embora em ínfima quantidade. Entretanto, seria um uso de linguagem totalmente inadequado dizer que preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas não alcoólicas foram “elaboradas com álcool”. B) Classificação Fiscal dos Produtos Adquiridos da Recofarma (RAF nº 2) No RELATÓRIO DE AÇÃO FISCAL Nº 2, a autoridade fiscal discorre, essencialmente, sobre o erro da classificação fiscal e alíquota adotadas pelas interessadas para os insumos utilizados na fabricação dos refrigerantes. Consta às páginas 9/19 desse relatório (e-fls. 20084/20094) o “Resumo das constatações do presente relatório”, o qual, por bem representar toda a sua exposição, segue reproduzido na íntegra (todos os destaques do original): Resumo das constatações do presente relatório Tópico II: Contatações e procedimentos relativos às características dos “kits” e do processo produtivo das bebidas 18) Os kits são enviados por RECOFARMA para engarrafadores localizados em todo o país, dentre eles a fiscalizada, onde passam por uma série de operações industriais até resultarem no chamado xarope composto, preparação que, por diluição em água carbonatada, resulta no refrigerante. 18.1 - O xarope composto é o verdadeiro concentrado, tanto que, quando vendido para bares e restaurantes, é corretamente classificado pela fiscalizada como o concentrado referido no Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI. 18.2 - As empresas do Sistema Coca-Cola chamam ingredientes (matérias-primas e produtos intermediários) do concentrado, que são bens de menor grau de transformação, como se fossem o próprio concentrado. 19) Verificou-se que as empresas do Sistema Coca-Cola, em especial RECOFARMA, tentaram ocultar da RFB as características das mercadorias comercializadas no país, as quais geraram renúncia fiscal bilionária. 19.1 - O fato de que os chamados concentrados vendidos para os engarrafadores correspondem a ingredientes acondicionados separadamente jamais foi mencionada em consultas sobre classificação fiscal, nem em ações judiciais formalizadas por fabricantes de refrigerantes (ver Relatório de Ação Fiscal nº 01). 19.2 - Quando a fiscalização da RFB tomou a iniciativa de questionar sobre os ingredientes das “partes”, RECOFARMA se recusou a responder. Mais recentemente, a empresa chegou a declarar que “em hipótese alguma a Intimada poderia descumprir com a verdade e fornecer explicações contrariando a matéria de fato” e que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados Fl. 22919DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 11 não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material!” 19.3 - Por outro lado, no Chile, de forma espontânea, a Coca-Cola formalizou consulta onde declarou que o kit Sprite “é composto por três produtos”, e especificou ingredientes que integram as “partes” individuais (ver no tópico VIII o subtítulo “Decisões de órgãos aduaneiros dos Estados Unidos e do Chile”). Tópico III: Análise de Nota Explicativa que determina que os kits de insumos para bebidas não podem ser classificados em posição única 20) A controvérsia existente no presente processo (se um conjunto de insumos para fabricação de bebidas deve ser classificado em posição/código único ou separadamente) já foi submetida à organização competente para resolver dúvidas sobre a aplicação do Sistema Harmonizado (SH), que é o Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, nome corrente da OMA - Organização Mundial das Aduanas. 21) A organização internacional decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente. 22) A RFB obteve o texto completo da solução dada pelo CCA, tendo providenciado sua tradução juramentada. 23) Em vez de emitir um parecer válido apenas para os conjuntos de insumos objeto de consulta, o CCA optou por oficializar seu entendimento por meio da incorporação nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. 24) Note-se que RECOFARMA já reconheceu que a Nota XI da RGI/SH 3 b) trata “exatamente” do bem em discussão, mas pretende atribuir a esta Nota um sentido oposto ao que foi registrado nas atas objeto de tradução juramentada. 25) Trabalho que CRIOU um dispositivo legal não pode ser descrito como “estudo preparatório” ou como uma simples “interpretação”, como as empresas já alegaram. A decisão do CCA pode ser comparada à Exposição de Motivos de uma Lei, com a diferença de que apresenta um grau de detalhamento muito superior ao normalmente apresentado pelo legislador brasileiro. 26) Parece não haver dissenso de que inexiste norma brasileira que estabeleça restrições ou ressalvas ao disposto no art. 1º do Decreto nº 97.409/1988, segundo o qual “A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apensa por cópia ao referido Decreto, será executada e cumprida tão inteiramente como nela se contém”. 27) Assim, observado o disposto nos artigos 96 e 98 do CTN, a Nota XI da RGI/SH 3 b)é suficiente, por si só, para determinar a impossibilidade de classificação fiscal dos “kits” em posição única do SH. Tópico IV: Análise das demais normas do SH que confirmam que os kits não podem ser classificados em posição única: Fl. 22920DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 12 28) Embora a Fazenda considere ser desnecessário analisar o mérito do entendimento adotado pelo CCA/OMA, já que de qualquer maneira a decisão incorporada no item XI da Nota Explicativa da RGI/SH 3 b) deve ser seguida pelo Brasil e pelos demais países signatários da Convenção sobre o SH, este tópico demonstrará que a conclusão a que chegou a organização internacional não poderia ter sido outra. 29) Salvo nas hipóteses expressamente previstas na legislação (destacando-se as RGI/SH 2 e 3), os textos dos códigos de classificação fiscal referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Para produtos líquidos ou em pó, entende-se como corpo único o conteúdo da sua embalagem primária. 30) Não se encontra nas normas sobre classificação fiscal (aí incluídas as NESH e os pareceres da OMA) nenhum caso em que insumos dos tipos utilizados por indústrias acondicionados separadamente e apresentados em conjunto tenham sido classificados em posição/código único da Seção IV do SH (onde estão as preparações alimentícias). 31) Os únicos conjuntos de bens do setor alimentício enquadrados em posição única da Seção IV do SH são formados por produtos destinados diretamente ao consumidor final, que foram classificados no código correspondente à matéria ou artigo que confere ao conjunto sua característica essencial, com base na RGI/SH 3 b). Sobre a matéria, ver neste tópico o subtítulo “Pareceres de classificação da OMA aprovados pela RFB”. 32) As empresas do Sistema Coca-Cola reconhecem que as hipóteses previstas nas RGI/SH 2 e 3 não abrangem o caso em análise, e defendem que a classificação dos kits em posição única estaria amparada na RGI/SH 1. 33) Entretanto, analisando-se a legislação, não se encontra nenhum caso em que, mesmo sem previsão em Nota de Seção/Capítulo ou no próprio texto da posição, mercadorias apresentadas conjuntamente tenham sido classificadas em posição única com base somente na RGI/SH 1 (ou seja, sem aplicação também da RGI/SH 2 ou 3). 34) Em processos anteriores foi registrado pela defesa das empresas o entendimento de que os kits já possuiriam todas as características essenciais de um concentrado para refrigerantes. 34.1 - Tal argumento parece usar a lógica da RGI/SH 2 a), que prevê que sejam classificadas como completas ou acabadas as mercadorias apresentadas incompletas, inacabadas, desmontadas ou por montar. 34.2 - Entretanto, a RGI/SH 2 a) aplica-se a mercadorias de natureza muito diferente de preparações do setor alimentício. Os itens III e IX das NESH da RGI/SH 2 a) afastam a aplicação desta Regra aos produtos das Seções I a VI da TIPI. 34.3 - De qualquer maneira, as mercadorias abrangidas pela RGI/SH 2 a) devem apresentar, no estado em que se encontram no momento da análise, as principais características físicas do artigo completo e acabado, o que não acontece com os kits(ver subtítulo “Da diferença entre as características dos kits e as do concentrado referido no Ex 01 e no Ex 02 do código 2106.90.10”). Fl. 22921DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 13 35) A RGI/SH 2 b) mostra que um conjunto de matérias ou obras deve ser classificado conforme os princípios enunciados na Regra 3. 35.1 - Como esclarece a alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), a Regra 2 b) diz respeito às matérias associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. 35.2 - Como esclarece a alínea XI das Notas Explicativas à Regra 2 b), o efeito da Regra 2 b) é AMPLIAR O ALCANCE de posições que mencionam uma determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. 35.3 - Ao explicar que a RGI/SH 2 “amplia o alcance” de determinadas posições, a citada Nota confirma um dos pontos fundamentais colocados no presente tópico: o “normal” é que os textos dos códigos de classificação fiscal se refiram a mercadorias que se apresentam em corpo único. 35.4 - A alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b) esclarece que as expressões “matérias misturadas ou associadas a outras matérias” e “obras constituídas por duas ou mais matérias” não abrangem as posições que tratam de “preparações”, ou seja, de misturas de substâncias diversas. A última frase da citada alínea explica que nessa situação as “preparações” devem classificar-se apenas por aplicação da Regra 1. Fica assim explicitado que não há que se falar em “ampliar o alcance” do texto das posições que já mencionam “preparações”. 36) Os casos em que bens apresentados conjuntamente são classificados em posição única sem aplicação das RGI/SH 2 ou 3 correspondem a conjuntos claramente descritos nos textos legais da NCM (texto de posição, Notas de Seção ou de Capítulo). 36.1 - Estes conjuntos se constituem em produto final ou são destinados a constituir um produto final em operação simples, geralmente executada por consumidor final. 36.2 - É o caso, por exemplo da Nota 3 à Seção VI, da Nota 1 à Seção VII e da Nota 4 ao Capítulo 95. 36.3 - Note-se que na Seção IV do SH não existe nenhuma Nota de Seção ou de Capítulo com previsão semelhante às Notas mencionadas no parágrafo anterior. Juntamente como o já exposto em relação à alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), fica demonstrado que no caso de bens do setor alimentício as possibilidades de classificação de conjuntos em posição única são ainda mais restritas do que nas Seções posteriores. 37) As empresas do Sistema Coca-Cola vêm distorcendo o conteúdo das Notas Explicativas n.º 7 e n.º 12 da posição 21.06 para tentar justificar a classificação dos kits como preparações alimentícias. Na realidade, ainda que equivocadamente se aceitasse que a expressão “tratamento complementar” abrange operações de industrialização intermediárias dos tipos das executadas pelos engarrafadores, as Notas da posição 21.06 não serviriam para amparar a tese das empresas. Tópico V: Impossibilidade de classificação fiscal dos kits na posição 21.06 e no Ex 01 do código 2106.90.10 38) Existe uma clara hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação. Fl. 22922DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 14 38.1 - Como a legislação internacional não permite a classificação de insumos industriais apresentados separadamente em posição única, autorização para este procedimento jamais poderia ser encontrada no texto do Ex 01 do código 2106.90.10, ainda que se interpretasse que o texto do destaque “Ex” pode ser tecnicamente aplicado à mercadoria em análise. 38.2 - Desta maneira, antes de discutir as características técnicas das mercadorias referidas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, as empresas do Sistema Coca-Cola deveriam apresentar base legal para classificação dos kits em posição única. 39) De qualquer modo, a realidade é que tanto o texto da posição 21.06 como o do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI indicam características que as mercadorias em análise NÃO possuem. 40) Para que se defina se os textos da posição e do destaque Ex podem ou não ser aplicado aos “kits” comercializados por RECOFARMA, basta que se avalie um único ponto: existe base para que um conjunto de insumos acondicionados separadamente seja identificado como uma preparação alimentícia única? A resposta é NÃO. 40.1 - Seja em dicionários da língua portuguesa, seja na TIPI e nas NESH, a palavra preparação jamais é utilizada para se referir a um conjunto de bens apresentados separadamente. Como o próprio nome indica, preparação é algo que está preparado, misturado. 40.2 - As Notas Explicativas da posição 21.06, ao descreverem as preparações compostas dos tipos utilizados na fabricação de bebidas, dizem que elas podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como conservantes e acidulantes. Adicionar uma substância à outra significa misturálas entre si, e não as colocar lado a lado em um caminhão, como faz RECOFARMA. 40.3 - Observe-se as empresas não foram capazes de citar qualquer caso de mercadoria formada por partes individuais não misturadas que as NESH identifiquem como uma preparação alimentícia única. Fica evidente que esta hipótese não existe na legislação. 40.4 - Quimicamente, a correção do entendimento adotado pela fiscalização da RFB sobre o significado da palavra “preparação” foi confirmada pelo Parecer Técnico 013/2018, emitido pelo Laboratório de Análises Falcão Bauer (integrante do “doc. nº 04” do e-Processo). 41) A maior parte dos kits incluem matérias puras que estão no seu estado físico natural na CNTP. Jamais se poderia identificar substâncias que nem sequer estão na forma concentrada como os “concentrados” a que se refere o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 42) O Ex 01 e o Ex 02 do código 2106.90.10 são próprios para mercadorias que apresentam as mesmas características, exceto pela quantidade de água que precisa ser adicionada para obtenção da bebida pronta para consumo. Não faz sentido a pretensão das empresas de identificar da mesma maneira (ou seja, como um concentrado com capacidade de diluição medida em partes da bebida para cada parte do concentrado) os kits elaborados em Manaus e os concentrados para máquinas postmix(ou o xarope composto utilizado como produto intermediário). Fl. 22923DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 15 Tópico VI: Identificação das classificações e alíquotas próprias para os componentes dos kits: 43) Tendo nos tópicos anteriores ficado amplamente demonstrado o cabimento da glosa da totalidade créditos incentivados indevidamente aproveitados pelo contribuinte, no presente tópico esta fiscalização verificou se potencialmente existiriam créditos a serem concedidos. 44) São os componentes individuais dos kits que devem ser submetidos à tributação pelo IPI, e no presente tópico foi demonstrado que nenhum deles pode ser classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Confirmou-se, assim, que foi indevida a utilização da alíquota de 20% para calcular os créditos aproveitados pela fiscalizada. 45) As preparações líquidas recebidas pela fiscalizada, salvo as que são à base de substâncias odoríferas, devem ser classificadas no caput do código 2106.90.10, tributado à alíquota zero do IPI. A alíquota zero também deve ser aplicada às substâncias que se apresentam em forma pura (capítulo 29 da TIPI). Portanto, o IPI potencialmente incidente sobre estes componentes é igual a zero. 46) Embora o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 seja irrelevante para definir se o conjunto de ingredientes pode ser classificado em código único, a avaliação do conceito de “concentrados com determinada capacidade de diluição” é necessária para a definição da classificação das embalagens individuais contendo preparações da posição 21.06 (ou seja, aquelas não baseadas em substâncias odoríferas). 47) O concentrado a que se referem os destaques Ex do código 2106.90.10 da TIPI são preparações que têm a capacidade de, por diluição, resultarem na bebida pronta para consumo. Para terem tal capacidade, é preciso que contenham todos os ingredientes responsáveis por conferir aroma e sabor para o produto final. 47.1 - Admite-se que, além de água, o concentrado pode receber a adição de ingredientes complementares, como açúcar e gás carbônico, adição esta ocorrida durante a diluição que resulta na bebida. 47.2 - Não é admissível, por outro lado, que se identifique como concentrado uma preparação que passará por uma série de operações de industrialização até resultar em produto novo (ver conceito constante do artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010). Este produto novo, que é o verdadeiro concentrado, está pronto para ser submetido à operação de diluição que resulta na bebida (note-se que aqui não está se afirmando que o verdadeiro concentrado precisa estar pronto para consumo como bebida mediante simples acréscimo de água). 48) Esta fiscalização apresentou uma série de fundamentos para sua conclusão de que as preparações líquidas da posição 21.06 comercializadas por RECOFARMA devem ser individualmente classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, e não no seu Ex 01: 48.1 - “1º fundamento”: definições baseadas na legislação brasileira (textos do Ex 01 e do Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI e de artigos do RIPI). 48.2 - “2º fundamento”: definições baseadas na legislação internacional sobre classificação fiscal (em especial, RGI/SH e NESH). Note-se que as NESH da posição 21.06 abrangem as preparações classificadas no caput do código 2106.90.10 da Fl. 22924DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 16 TIPI, que foi o código indicado pela fiscalização para a maior parte das preparações oriundas da ZFM. 48.3 - “3º fundamento”: as mercadorias usualmente chamadas de “concentrados” são soluções prontas para, mediante diluição, resultarem no produto final (o detergente concentrado nada mais é do que a forma concentrada do detergente, assim como o suco concentrado é a forma concentrada do suco). Cada produto pronto para consumo resulta da diluição de um único concentrado (o fato de que os refrigerantes sabor cola são elaborados com duas preparações oriundas da ZFM confirma que elas se caracterizam como ingredientes das bebidas, e não concentrados). 48.4 - “4º fundamento”: conceito de “concentrado” e de “capacidade de diluição” de acordo com a literatura da química (esta fiscalização juntou ao presente processo pareceres emitidos pelo LA Falcão Bauer). A "capacidade de diluição" medida em partes da bebida por parte de concentrado referida pela TIPI no texto do Ex 01 (e também do Ex 02) do código 2106.90.10 é um método de expressão da concentração. A “capacidade de diluição” NÃO uma mera indicação de relação entre o peso/volume do insumo e o peso/volume da bebida final (se assim fosse, a TIPI usaria a palavra “peso” ou “volume”). 48.5 - “5º fundamento”: conceito de “concentrado” de acordo com a legislação técnica brasileira relativa a bebidas (esta fiscalização juntou ao presente processo três Ofícios do MAPA que deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um "concentrado", mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial). 48.6 - “6º fundamento”: conceitos retirados de livro técnico sobre a indústria de bebidas que descreve procedimentos muito semelhantes aos que são executados nº Brasil por RECOFARMA, confirmando que a “base da bebida” (“beverage base”) e suas “partes” individuais são consideradas como ingredientes das bebidas, e não como concentrados. Referido livro também define que o concentrado (“concentrate”) e o xarope composto (“final syrup”) são preparações líquidas contendo TODOS OS INGREDIENTES da base da bebida. 48.7 - “7º fundamento”: entendimento registrado por docente da Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP: o concentrado é nada mais do que a bebida altamente concentrada. 49) Registre-se que a matéria discutida nos itens anteriores tem importância secundária no presente processo, já que RECOFARMA e a fiscalizada identificam o kit como uma mercadoria única, ou seja, as empresas não defendem a tese de que preparações individuais devam ser identificadas como o concentrado do Ex 01 do código 2106.90.10. 50) Constatou-se que três preparações líquidas recebidas pela fiscalizada deveriam ter sido classificadas em código tributado à alíquota de 5%. Entretanto, não é possível hoje apurar créditos correspondentes a estes insumos, e nem caberia à fiscalização da RFB fazê-lo. Fl. 22925DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 17 50.1 - Inexiste previsão legal para arbitramento de valor tributável para fins de concessão de créditos do IPI em lançamentos de ofício (os artigos 197 a 199 do RIPI/2010 tratam apenas do imposto devido nas saídas de mercadorias). 50.2 - Para fins de concessão de créditos em lançamentos de ofício, o artigo 252 do Regulamento do IPI traz a previsão expressa de que cabe ao contribuinte apresentar os valores que não tenham sido escriturados. 50.3 - Também de acordo com o mencionado artigo, só podem ser aceitos os créditos a que o contribuinte comprovadamente tiver direito. Um arbitramento sem base sólida não comprovaria a existência de direito a crédito. 50.4 - Observe-se que, caso o contribuinte deseje apresentar os valores que não tenham sido escriturados, precisará demonstrar a sua certeza e liquidez, observando os critérios e normas expostos neste relatório e no Relatório de Ação Fiscal n.º 03. Tópico VII: Análise de aspectos técnicos para fins de esclarecimento das autoridades julgadoras 51) No curso de procedimentos fiscais realizados pela RFB, as empresas do Sistema Coca-Cola, em especial RECOFARMA, vêm registrando alegações que têm o potencial de induzir as autoridades julgadoras a chegarem a entendimentos equivocados sobre aspectos técnicos, como por exemplo a de que os kits representam uma unidade indivisível cujas partes são inservíveis se individualmente consideradas, e a de que o kit pode ser tecnicamente identificado como uma preparação. 52) Assim, o presente tópico descreve pontos ligados a aspectos técnicos que, embora de pouca importância para fins de fundamentação da glosa dos créditos fictos, são úteis para evitar equívocos como os mencionados no parágrafo anterior. 53) Sobre a alegação de que as partes dos kits formam um conjunto indivisível, notese que: 53.1 - Não existiria impedimento para que as partes fossem transportadas separadamente. Após a entrada dos insumos no estabelecimento do fabricante de bebidas, as “partes” são armazenadas em locais separados. 53.2 - Não existiria impedimento para que os conservantes e acidulantes embalados por RECOFARMA fossem remetidos para fabricantes de produtos alimentícios de outros setores (ou seja, é falsa a indicação de que não seria possível utilizar “partes” dos kits para destinação diversa). 53.3 - As substâncias puras que integram os kits não precisariam obrigatoriamente ser comercializadas por RECOFARMA, empresa que efetua a simples pesagem e reacondicionamento de “partes” sólidas. Outros fabricantes de bebidas, inclusive de marcas de alto renome, adquirem na ZFM apenas preparações líquidas. 54) É enganosa a afirmação de que o “modo de acondicionamento” dos kits se dá por exigências estritamente técnicas. 54.1 - Inexistem impedimentos de natureza físico-química para que a mistura dos ingredientes que integram os kits acontecesse na ZFM. É verdade que a produção de bens de maior grau de transformação na região geraria maiores custos de frete Fl. 22926DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 18 e dificuldades de logística. Mas um dos principais fundamentos para a Justiça ter emitido decisões favoráveis ao direito a crédito de IPI na entrada de insumos isentos fabricados na ZFM foi justamente o fato de os fornecedores estarem muito distantes, gerando maiores custos de frete e dificuldades de logística. 54.2 - Em seus recursos, RECOFARMA alega que o kit não deixa de ser concentrado quando não é “previamente homogeneizado”. O uso da palavra “previamente” (bem como das palavras “prematura” e “antecipadamente”) é enganoso, por dar a entender que a apresentação em separado dos ingredientes seria uma condição meramente formal, e que em momento posterior se formaria uma preparação constituída unicamente pelos ingredientes dos kits. Na realidade, a mistura dos ingredientes do refrigerante só ocorre após a realização de uma série de operações de industrialização, algumas delas complexas, que sempre incluem o acréscimo do chamado xarope simples e, em algumas bebidas, de sucos. 55) A fiscalização está ciente de que existem vantagens e desvantagens para a decisão de não produzir o verdadeiro concentrado na ZFM, e de se incluir nos kits substâncias puras objeto de reacondicionamento. Entretanto, tendo a Coca-Cola decidido produzir na ZFM insumos de baixo grau de transformação, devem as empresas assumir as consequências tributárias da sistemática de atuação e do método de negócios adotado. 56) É descabida a afirmação de que “quimicamente” o kit Coca-Cola tradicional se constitui em uma preparação composta única, como constou de “Relatório Técnico” emitido pelo INT - Instituto Nacional de Tecnologia (resposta aos quesitos 11 e 12). 56.1 - Não se trata aqui de uma divergência de interpretações, em que diferentes profissionais especializados em química e engenharia analisaram a literatura destas disciplinas e chegaram a conclusões diferentes. 56.2 - O que existe é uma situação em que a Fazenda apresentou uma série de fundamentos para seu entendimento, e o INT não conseguiu citar um único fundamento da química ou da engenharia que justificasse sua conclusão. 57) Ao solicitar consultoria para a FEA (Faculdade de Engenharia de Alimentos) da UNICAMP, RECOFARMA pretendia que se atestasse que o kit se constitui em uma preparação. A resposta apresentada, porém, não atendeu ao interesse da empresa. 58) Embora não se constituam em fundamento para glosa de créditos nem para qualificação de multa de ofício, considera-se conveniente que as autoridades julgadoras tomem conhecimento de fatos que dizem respeito à atuação de profissionais das três instituições (INT, CETEA/ITAL e FEA/UNICAMP ) que foram citadas por RECOFARMA como tendo emitido pareceres que lhe foram favoráveis. Assim, ao final deste tópico, foram relatadas situações que demonstram a enorme influência exercida pelas empresas, em especial Coca-Cola, sobre alguns profissionais da área científica. Tópico VIII: Esclarecimentos sobre outras alegações apresentadas pelas empresas do Sistema Coca-Cola 59) RECOFARMA defende que “se o kit concentrado é vendido, única e exclusivamente, para a fabricação das bebidas pertinentes, por evidente que a sua classificação fiscal deve levar em conta essa finalidade”. Sobre esta alegação, note- se que: Fl. 22927DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 19 59.1 - Mais uma vez a empresa foca sua argumentação no texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, que cita a destinação da preparação alimentícia, quando primeiro precisaria demonstrar que o kit pode ser classificado como preparação única na posição 21.06 (ver subtítulo “Da hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação”). 59.2 - De qualquer maneira, não há base legal para o entendimento de que a falta de interesse comercial da empresa em dar destinação diferente aos componentes deva produzir efeitos tributários. 59.3 - Embora a destinação e finalidade para qual cada mercadoria foi concebida seja aspecto que realmente pode definir seu enquadramento no SH, descabe averiguar caso a caso se o uso destinação dado para o bem em análise será efetivamente aquele para o qual a mercadoria foi concebida, pois tal procedimento, além de inviável, eliminaria a uniformidade dos enquadramentos. 60) A leitura da decisão SRRF07 nº 287/1988 e do Telex Circular nº 1.325/85 mostra que em nenhum momento foi analisada a classificação unitária de insumos acondicionados separadamente. Pelo contrário, fica claro que os documentos se referiram a uma mistura de ingredientes: a RFB indicou a posição única em que deveria ser classificada uma preparação líquida única resultante da adição de extratos a outras substâncias. Não foi feita qualquer análise de “kits” de insumos, já que a forma de acondicionamento e comercialização não foi mencionada pela consulente. 61) Caso se aceitasse a tese de que os atos emitidos pela SUFRAMA são relevantes para fins de classificação fiscal, seria criada uma situação esdrúxula em que mercadorias se classificariam de maneira diferente dentro do próprio território brasileiro conforme a localização de cada fabricante, dependendo dos órgãos de âmbito estadual, regional e federal que tenham jurisdição sobre eles. Além disso, seria perdida a uniformidade com o entendimento válido para os demais países signatários da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado. 62) Em documentos emitidos por ocasião da emissão dos Decretos nº 9.394/2018, 9.514/2018 e 9.897/2019, foi reconhecido que grandes empresas instaladas na ZFM classificam insumos para bebidas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, e que mudanças na alíquota do citado código gerariam importantes efeitos na arrecadação tributária. Mas em nenhum momento se indicou entendimento a ser adotado em relação à classificação fiscal de ingredientes acondicionados separadamente. Não tendo sido analisadas as características dos insumos elaborados na ZFM, não houve (e nem poderia haver) manifestação sobre a correção ou não da utilização do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 63) Não se aplicam ao presente caso, em que as mercadorias foram adquiridas com isenção do IPI, decisões administrativas e judiciais referentes a situações em que ficou demonstrado que ocorreu o destaque do imposto discutido. Registre-se, ainda, que: 63.1 - Nas notas fiscais de saída emitidas até o final do ano de 2010, RECOFARMA registrou que os “concentrados” se classificariam no código 2106.90.10, sem indicação de Ex tarifário. Portanto, foi da fiscalizada a iniciativa de usar a alíquota Fl. 22928DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 20 prevista no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI para fins de cálculo de créditos fictos. 63.2 - Não se trata aqui de um simples erro de classificação fiscal, mas sim do recebimento de documentos em que a mercadoria não estava identificada com o descrito na nota fiscal. 63.3 - Consideradas as irregularidades descritas no Relatório de Ação Fiscal n.º 03, não se pode dizer que o adquirente agiu de boa-fé. 63.4 - A própria fiscalizada comercializa concentrados com determinada capacidade de diluição medida em partes da bebida por parte do concentrado, não cabendo qualquer alegação de desconhecimento sobre a mercadoria objeto do litígio. C) Valor Tributável (RAF nº 3) No RELATÓRIO DE AÇÃO FISCAL Nº 3, a autoridade fiscal discorre sobre a composição do valor tributável que serviu de base de cálculo do crédito incentivado. Consta às páginas 5/10 desse relatório (e-fls. 20206/20211) o “RESUMO DAS CONSTATAÇÕES DO PRESENTE RELATÓRIO”, o qual, por bem representar toda a sua exposição, é a seguir reproduzido (todos os destaques do original). 5) A fiscalização da RFB verificou que RECOFARMA, em conluio com SPAL e demais fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, executaram planejamento tributário evasivo que resultou na incorporação aos preços dos ingredientes produzidos na Zona Franca de Manaus (ZFM) de valores que não dizem respeito aos insumos, mas sim aos produtos finais industrializados fora da área incentivada. 6) Os custos de fabricação dos ingredientes, bens de baixo grau de transformação incorretamente classificados como “concentrados”, representaram pouco mais do que 7% da receita operacional líquida de RECOFARMA. As despesas relativas a marketing e comercialização das bebidas, somadas com o lucro líquido da empresa, corresponderam a aproximadamente 70% das receitas obtidas no período de 2014 até 2018. 7) Na prática, o contribuinte brasileiro “subsidiou” o marketing e outras despesas comerciais com refrigerantes e remunerou a exploração de intangíveis, em especial marcas comerciais, cuja titularidade final está em outro país. 8) Ressalte-se que a fiscalização da RFB não está colocando em dúvida a importância da publicidade (seja direta ou indireta) para o modelo de negócios das empresas do Sistema Coca-Cola. Também é sabido que as empresas do setor têm liberdade para fixar preços e para escolher o modelo de negócios que desejarem. 8.1 - Entretanto, a fiscalizada e RECOFARMA deveriam ter respeitado a legislação que impede a inclusão no valor tributável dos insumos de parcelas que dizem respeito às bebidas. Assim, a remuneração correspondente a intangíveis deveria ter sido discriminada em separado da remuneração referente aos ingredientes. 8.2 - E, obviamente, a fiscalizada e RECOFARMA não poderiam ter celebrado contratos com cláusulas que ambas as partes sabem não refletirem a realidade, nem ter se utilizado de mecanismos diferenciados dos adotados por empresas sujeitas a condições normais de tributação, mecanismos estes que permitiram ou Fl. 22929DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 21 facilitaram um aumento artificial de preços, tudo com o objetivo de se aproveitarem indevidamente de benefícios fiscais. Sobre a supervalorização decorrente das remessas de “incentivos de vendas” 9) O presente relatório mostra que o valor tributável dos kits foi supervalorizado mediante “transferência” para o regime privilegiado da ZFM de despesas de responsabilidade dos fabricantes de bebidas. 9.1 - Constatou-se que os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, dentre eles a fiscalizada, pagaram para RECOFARMA preços supervalorizados, gerando enorme margem bruta para o fornecedor de Manaus. RECOFARMA “devolveu” parte desses valores para os fabricantes por meio de remessas de “contribuições financeiras”. Ou seja, os altos montantes que a fiscalizada “economizou” ao não precisar assumir despesas de sua responsabilidade foram por ela utilizados para pagar os preços cobrados por RECOFARMA. 9.2 - Desta maneira, criou-se um contínuo “vai e vem” de valores que jamais ocorreria caso não houvesse interesse comum em inflar os montantes dos benefícios fiscais. 10) Dentro de franquias, é normal que ocorra um compartilhamento de despesas de marketing, em sistemática onde os franqueados assumem com seus próprios recursos as despesas com marketing de suas regiões, e remetem para o dono das marcas os valores necessários para realização de marketing institucional. Já no caso das empresas do Sistema Coca-Cola, embora os fabricantes de bebidas tenham contribuído para o marketing institucional, tais valores foram muito inferiores ao das “contribuições financeiras” recebidas de RECOFARMA. Com isto, o fluxo financeiro teve um sentido inverso ao que ocorre nas franquias que operam em condições normais de mercado. 11) Outro fato atípico é que, além de assumir as despesas com propaganda e publicidade, RECOFARMA remeteu recursos, chamados pelas empresas de “incentivos de vendas”, que foram utilizados para pagar despesas diversas dos fabricantes de bebidas, tais como despesas com equipamentos e com pessoal da área comercial. 11.1 - Exceto por períodos determinados e sob determinadas condições, este tipo de remessa não ocorre em setores da economia sujeitos a condições de tributação normais, justamente porque causa um aumento artificial nos preços. 11.2 - Ao contrário do que eventualmente ocorre em outros setores, como o de automóveis, as remessas de RECOFARMA são efetuadas de forma contínua, generalizada, e sempre em altos valores. 12) A utilização da sistemática descrita neste relatório não pode ser justificada pelo fato de que o fornecedor/dono das marcas têm interesse no aumento no volume de vendas das bebidas. 12.1 - Este interesse existe em qualquer setor da economia, mas nem por isso é adotado por empresas sujeitas a condições de tributação normais. 12.2 - Dentro do próprio grupo Coca-Cola, não acontece em outros países o repasse de altos valores para fabricantes de refrigerantes de forma contínua e generalizada. Fl. 22930DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 22 13) Os instrumentos contratuais indicam que os “incentivos de vendas” remetidos por RECOFARMA se constituiriam em pagamentos de natureza incerta (segundo contrato, a Companhia “poderá concordar de tempos em tempos” em contribuir financeiramente para os programas de marketing do fabricante), e que tais remessas estariam condicionadas ao cumprimento de metas. 13.1 - Constatou-se, porém, que “incentivos de vendas” foram pagos continuamente a todos os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, em montantes substancialmente superiores aos valores mínimos estipulados nos contratos. 13.2 - Solicitados a apresentar elementos que justificassem a situação mencionada nº parágrafo anterior, RECOFARMA e a fiscalizada não apresentaram qualquer dado ou critério concreto para definição dos montantes remetidos, o que confirma que os “incentivos de vendas” não observaram relação com a superação de metas. 13.3 - Salta aos olhos a falta de lógica de uma sistemática em que não há fixação de critérios concretos que definam a relação entre os “incentivos” recebidos e as metas a serem atingidas. 14) Desta maneira, os instrumentos contratuais não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação de RECOFARMA e da fiscalizada. Sobre a simulação de inexistência de remuneração pelas marcas das bebidas 15) A fiscalizada celebrou contratos onde consta que o licenciamento de uso de marcas ocorreria “sem o pagamento de qualquer remuneração ou taxa de royalties”. Entretanto, ficou plenamente comprovado que tal previsão não reflete a realidade. 16) RECOFARMA industrializa insumos e recebe remuneração pelo direito de uso de marcas de outra mercadoria (as bebidas prontas para consumo). A marca atribuída aos kits é completamente irrelevante para sua precificação. 16.1 - Assim, não há como se confundir os montantes que dizem respeito à marca e os relativos aos insumos. 16.2 - Ao apurar créditos oriundos de bem material (“concentrado”), a fiscalizada não poderia inserir na base de cálculo o valor de bens intangíveis vinculados a outra mercadoria (o refrigerante), assim como, por exemplo, um estabelecimento que compre uma mercadoria não pode calcular créditos fictos com base em valor tributável do IPI que inclua os custos de outra mercadoria. 17) O “Contrato de Fabricação” assinado pela fiscalizada demonstra que uma parte do negócio consiste na cessão do direito de propriedade intelectual, e não apenas nº fornecimento de insumos ou produtos intermediários (ver no tópico III deste relatório o subtítulo “Dos instrumentos contratuais”). 18) Foi juntada ao presente processo o projeto técnico-econômico apresentado por RECOFARMA para a SUFRAMA, em que a empresa atestou expressamente que, “sendo detentora da marca mundial mais valiosa”, esse fator está implícito no preço de venda dos “concentrados”. Fl. 22931DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 23 19) Também foi juntada ao presente processo parecer emitido pelo Tribunal Tributário dos Estados Unidos (USTC) relativo ao reconhecimento de royalties recebidos pela matriz da Coca-Cola (TCCC) de licenciados no exterior (com destaque para pontos de fornecimento localizados no Brasil e na Irlanda). 20) Após toda a instrução processual, o Magistrado americano se convenceu de que os fabricantes de bebidas pagaram preços que aparentavam ser cobrados pelos concentrados, mas que na verdade reuniam em uma única fatura todos os valiosos intangíveis pertencentes a TCCC, constituindo um royalty “de facto” embutido no custo dos ingredientes de forma contínua. O Magistrado registrou que as receitas de royalties estavam sendo artificialmente dirigidas para os fornecedores licenciados, resultando em “níveis astronômicos de lucratividade” (em especial na Irlanda e nº Brasil), superiores inclusive às margens obtidas pela TCCC, dona dos intangíveis dos quais depende a lucratividade da empresa. 21) Obviamente, TCCC discorda das conclusões do Magistrado americano sobre a artificialidade da sistemática adotada, e sobre a forma de alocação dos royalties. Só que o citado processo também incluiu a descrição de uma série de fatos incontroversos que se constituem em mais uma prova de que a gratuidade da cessão do uso das marcas no Brasil é apenas aparente. 21.1 - Todos os participantes do processo (TCCC, IRS e USTC) concordaram que a maior parte dos preços pagos pelos fabricantes de bebidas aos fornecedores licenciados consiste em remuneração decorrente de propriedade intangível (ou seja, royalties), incluindo nomes de marcas e fórmulas secretas. 21.2 - TCCC calculou que a remuneração apropriada para a atividade de fabricação dos insumos (bens tangíveis) seria de 8,5% sobre os custos. A Companhia defende que o fornecedor brasileiro, em virtude de assumir os custos de marketing, deve ser considerado como o proprietário no país das principais marcas da Coca-Cola. Defende, ainda, que a maior parte da receita obtida pelo licenciado decorre dos “intangíveis de marketing”. 21.3 - Assim, enquanto as empresas do Sistema Coca-Cola no Brasil alegam que o valor da marca é intrínseco e inseparável do próprio produto (ver neste relatório o subtítulo “Da diferenciação entre os “concentrados” e bens intangíveis vinculados a outra mercadoria”), no processo americano a matriz da Coca-Cola separou e especificou de maneira precisa as diferentes parcelas dos preços/receitas dos fornecedores licenciados (bens tangíveis, intangíveis de marketing, intangíveis de produto). 21.4 - Existem outras contradições entre as teses adotadas nos Estados Unidos e nº Brasil pelo grupo Coca-Cola. Por exemplo, a matriz americana reconhece que a atividade de manufatura realizada pelos fornecedores de insumos é rotineira, podendo ser comparada às atividades dos fabricantes de bebidas. Já RECOFARMA, ao defender que o contrato entre fabricantes e TCCC é “essencialmente, um contrato de distribuição”, alega que seu modelo de negócio “consiste na descentralização da etapa menos complexa”. 22) Como será detalhado no subtítulo “Explicações apresentadas por RECOFARMA relativas a fatos mencionados no processo americano”, são de interesse para o Fisco brasileiro apenas os fatos e constatações relatadas no parecer do Magistrado. Fl. 22932DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 24 Para a análise efetuada no presente relatório, é irrelevante o objeto do litígio entre TCCC e IRS, a interpretação que cada parte dá à legislação americana e o conteúdo de futuras decisões da USTC sobre as consequências tributárias desses fatos e constatações. 23) Em virtude de decisão do grupo Coca-Cola, os royalties são auferidos diretamente pela RECOFARMA, ao se concentrarem nesta as receitas e as despesas resultantes da atividade de exploração das marcas e outros intangíveis. Conforme a inequívoca determinação contida no art. 22 da Lei nº 4.506/1964, os rendimentos oriundos da exploração de marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties. Conclusões decorrentes dos fatos descritos no presente relatório 24) O nível de valor agregado pelas operações efetivamente realizadas por RECOFARMA na ZFM é muito baixo (caberia uma remuneração pela produção dos bens tangíveis de no máximo 8,5% sobre os custos). A renúncia fiscal da União decorreu na sua maior parte de marcas estrangeiras vinculadas às bebidas (produtos fabricados fora da ZFM), além de “segredo industrial” referente a fórmulas desenvolvidas nº exterior, as quais geraram remuneração que a própria Coca-Cola americana concordou que deve ser a ela alocada. 25) Em função de práticas de conluio, fraude e simulação, os preços que RECOFARMA cobrou pelos kits, registrados em notas fiscais inidôneas e sem valor legal, tornaram-se totalmente imprestável para cálculo de créditos. Assim, cabe a glosa total de créditos incentivados calculados sobre tais valores tributáveis. Além disso, a multa de ofício deve ser majorada. 26) Apenas por hipótese, caso se considere que para fins de concessão de créditos do IPI oriundos de preparações tributadas a alíquotas positivas é necessária a apuração de valores tributáveis que atendam à legislação do imposto, a responsabilidade por este levantamento será da fiscalizada, que precisará seguir os critérios e normas citados neste relatório e no Relatório de Ação Fiscal nº 02. 27) O art. 190, inciso II, do RIPI/2010 prevê que constitui valor tributável dos produtos nacionais o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15). 27.1 - Por valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial, só se pode entender que o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 está se referindo a custos e lucros que dizem respeito à industrialização e comercialização do produto cujo valor tributável está em análise. 27.2 - Relator de decisão da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial n° 207.814 – RS) registrou: “tratando-se de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação. Entende- se por ‘operação’ o próprio processo de elaboração do bem (industrialização) na fase de sua produção”. Referindo-se a despesas de promoção pagas por distribuidoras adquirentes sob forma de rateio, o Relator do RE também registrou (grifo nosso): Fl. 22933DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 25 Isto posto, confirma-se que as despesas acima elencadas não integram o ciclo de produção de mercadorias e desta forma não compõem a base de cálculo do IPI, assim como o financiamento, objeto da lide. Sobre ele não poderá haver a incidência do tributo em análise. 27.3 - Vários outros julgamentos, no âmbito administrativo e judicial, definiram que os valores referentes às despesas efetivadas após a fase de produção do bem não compõem a base de cálculo do IPI. 28) Note-se que as regras sobre valor tributável mínimo do IPI foram criadas porque o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 não seria suficiente para fixar um “piso” em algumas situações. 28.1 - Por outro lado, em qualquer circunstância, o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 é suficiente para limitar o valor tributável do imposto ao valor total da operação de que decorreu a saída do estabelecimento industrial. 28.2 - Observe-se, ainda, que em situações em que as duas partes executam atividades de industrialização e são contribuintes do IPI, como é o caso da relação entre RECOFARMA e a fiscalizada, mesmo quando ocorre subvalorização de preços, não é necessária a aplicação de regras sobre valor tributável mínimo do imposto. 29) Assim, caso a autuada e/ou a responsável solidária venham a apurar valor tributável de componentes de kits, precisarão determinar o custo de fabricação e demais parcelas que digam respeito aos insumos (e não aos refrigerantes), acrescido do seu lucro normal, observando que: 29.1 - Não podem fazer parte do valor tributável dos componentes dos kits as despesas de marketing direta ou indiretamente assumidas por RECOFARMA, nem a remuneração pelo direito de uso a marcas e demais intangíveis. 29.2 - De acordo com elementos apresentados pela matriz da Coca-Cola perante a Justiça dos Estados Unidos, a margem de lucro normal de RECOFARMA decorrente da fabricação dos insumos seria de 8,5% sobre os custos. No processo em questão, discutido no tópico V deste relatório, o Magistrado registrou (página 110 do documento datado de 18/11/2020) que seria normal uma compensação que se situasse entre 6% e 8,5% acima dos custos dos fornecedores de insumos. 30) Face ao exposto, não é verdadeira afirmação registrada em impugnações recentes de RECOFARMA, segundo a qual “A conjecturada existência de royalties no preço (...)foi abordada pela Fiscalização unicamente para fins de justificar a suposta existência de conluio” entre RECOFARMA e fabricantes de bebidas. Em decorrência das análises expostas, a autoridade fiscal efetuou a glosa dos créditos considerados indevidos, reconstituiu a escrita fiscal, apurando saldo devedor de IPI nos períodos de janeiro de 2016 a junho de 2017, e constituiu o correspondente crédito tributário. D) Majoração da Multa de Ofício para 150% Os fatos relatados não deixam dúvida do evidente intuito de infração à legislação tributária, para a obtenção de benefícios indevidos por meio da evasão fiscal. Fl. 22934DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 26 Constatou-se simulação de negócios jurídicos entre a empresa fornecedora e a fiscalizada, cujo elemento principal foi a existência de objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados, dentre os quais destacam-se:  A Recofarma deu saída a kits com insumos de baixo grau de transformação, incluindo até mesmo substâncias puras que passam por mero reacondicionamento na ZFM, classificando-os como concentrados para bebidas. Esses insumos gerariam, em condições de negociação normais, baixos créditos fictos do IPI.  Um importante mecanismo utilizado para inflar o valor cobrado dos fabricantes de bebidas foram repasses/créditos efetuados por Recofarma a título de “incentivos de vendas” e “contribuições para programas de marketing”. Tais remessas, efetuadas de forma contínua e generalizada, jamais ocorreriam em condições normais de mercado e de tributação.  Para tentar justificar as remessas, os instrumentos contratuais simularam que os “incentivos de vendas” teriam natureza incerta e altamente variável.  As empresas do Sistema Coca-Cola também simularam que o direito ao uso das marcas seria cedido gratuitamente aos fabricantes de bebidas. Como uma significativa parcela do preço dos kits correspondeu a royalties, o Estado brasileiro subvencionou a exploração de marcas comerciais de refrigerantes cuja titularidade final está em outro país, o que nada tem a ver com as atividades econômicas que se quis de fato incentivar – aquelas consideradas prioritárias para o desenvolvimento regional da Amazônia. A Recofarma tentou ocultar da RFB as características das mercadorias que comercializa no país e que geram renúncia fiscal bilionária:  Segundo as empresas, o “concentrado Coca-Cola” sempre foi formado por duas “partes”, apesar de classificado de forma unitária. Mesmo assim, esta forma de apresentação jamais foi mencionada em consultas sobre classificação fiscal, nem em ações judiciais formalizadas pelas empresas.  Quando a fiscalização da RFB tomou a iniciativa de questionar sobre os ingredientes das “partes”, a Recofarma se recusou a responder, tendo declarado que “em hipótese alguma a Intimada poderia descumprir com a verdade e fornecer explicações contrariando a matéria de fato” e que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material!” • Por outro lado, no Chile, de forma espontânea, a Coca-Cola formalizou consulta onde declarou que o kit Sprite “é composto por três produtos”, e especificou ingredientes que integram as “partes” individuais.  Outra situação que demonstra a intenção de ocultar as características e a natureza das mercadorias comercializadas, com participação da fiscalizada, é a regra de que, na hipótese de furto ou deterioração de uma das partes do kit, o Fabricante é obrigado a destruir a outra parte. Não existe qualquer justificativa técnica para este desperdício. A prática de atos dolosos visando à neutralização da incidência do IPI, por meio da utilização indevida dos incentivos fiscais, não foi decidida apenas no âmbito da pessoa jurídica fiscalizada. Foi decidida e autorizada pela direção dos dois grupos econômicos envolvidos no planejamento fiscal evasivo. Configura-se, portanto, a prática de conluio (art. 73 da Lei nº 4.502/64. Os instrumentos contratuais analisados não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. Fl. 22935DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 27 167 do Código Civil) com a participação da Recofarma e do engarrafador. Também caracterizou a incidência na hipótese do art. 72 da Lei nº 4.502/64 (fraude). As práticas simulatórias da fiscalizada e sua fornecedora, acompanhadas do creditamento indevido do IPI a partir de base de cálculo supervalorizada, têm como resultado direto e imediato a criação de montante negativo de imposto devido. A apropriação de créditos indevidos de grande magnitude, pelos meios artificiosos relatados, além de significar uma distorção dos objetivos do regime de incentivos fiscais da ZFM, representa uma transferência de recursos públicos para o enriquecimento privado. No curso da fiscalização e de procedimentos realizados junto a Recofarma, as empresas não conseguiram apresentar elementos minimamente convincentes para refutar as claras (e muitas vezes óbvias) evidências apresentadas pela RFB, e não conseguiram explicar a lógica econômica/contábil dos procedimentos por elas adotados. Por evidências claras e óbvias, entendam-se juízos fundados sobre a observação do que de ordinário acontece, que não exigem nível de raciocínio e de conhecimento acima da média. As irregularidades apuradas pela Fiscalização justificam a majoração da multa aplicada, com base no art. 80, caput e § 6º, inciso II, da Lei nº 4.502/64, uma vez que, no caso concreto, se verificam simulação, fraude e conluio, além da prática reiterada. E) Responsabilidade Solidária da Recofarma O Parecer Normativo Cosit nº 4, de 10 de dezembro de 2018, esclarece que a responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN “decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou”, e que “atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas), mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes”. O rateio de gastos com propaganda e publicidade entre fabricantes de kits e fabricantes de bebidas evidencia interesse comum e vínculo com o ato e com as pessoas jurídicas envolvidas. A base de cálculo do IPI deve seguir as regras da legislação sobre o valor tributável do imposto, sem ser manipulada pelos interesses de cada empresa envolvida na operação. Não se trata aqui de mero interesse econômico em aumentar os lucros e a fatia de participação nº mercado, mas, especialmente, o de buscar esses objetivos mediante a fraude tributária. O ponto ressaltado no presente trabalho é a fraude, que não ocorreria sem a participação de uma das duas partes. Cientificadas do lançamento, as autuadas – contribuinte (Spal) e responsável tributária(Recofarma) – apresentaram suas impugnações em 08/06/2021. Em suas defesas, apresentaram as razões que sumariamente se passa a expor. Fl. 22936DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 28 I- Impugnação da SPAL INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A I.1) Direito do Crédito na Aquisição de Insumos Isentos da ZFM A autoridade fiscal reconhece que há direito ao creditamento de IPI, na aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em face da tese fixada no julgamento do RE nº 592.891 e da coisa julgada formada no MSC nº 91.0047783-4. Em suma, o direito ao crédito ficto de IPI tem fundamento autônomo e independente da isenção do art. 9º do DL nº 288/67 e já está assegurado, seja pela tese fixada no RE nº 592.891, julgado sob a sistemática de repercussão geral, seja pela coisa julgada coletiva formada no MSC nº 91.0047783-4. Registre-se que, à vista do exposto, perde relevância a discussão quanto ao direito ao crédito ficto de IPI decorrente da isenção do art. 6º do DL nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975. I.2) Classificação Fiscal dos Insumos Adquiridos da Recofarma Orientação geral contida em ato público A RFB já reconheceu inúmeras vezes, de forma pública e expressa, que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado na TIPI no código 2106.90.10 Ex 01. O art. 24, parágrafo único, do Decreto-lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro) determina que a revisão, na esfera administrativa, da validade de atos administrativos levará em consideração as orientações gerais contidas em atos públicos de caráter geral: Com a publicação do Decreto nº 9.394, de 30 de maio de 2018, foi alterada de 20% para 4% a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. Na Nota COEST/CETAD nº 71, de 30 de maio de 2018, que respaldou a exposição de motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda para tal Decreto, a RFB confirmou que a edição de tal norma teve o condão de reduzir a alíquota dos concentrados para refrigerantes oriundos da Zona Franca de Manaus utilizados na elaboração de bebidas da marca Coca-Cola, a fim de diminuir os créditos decorrentes da aquisição desses insumos. Em coletiva de imprensa para comentar o Decreto nº 9.394/2018, o Secretário da RFB declarou que concentrados para refrigerantes geravam créditos que seriam então reduzidos. Todas as manifestações da RFB reconhecem que o produto fabricado pela Recofarma é objeto da redução da alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. A edição do Decreto nº 9.394/2018 é ato público que confirma que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Note-se, ainda, que decretos posteriores à edição do Decreto nº 9.394/2018 alteraram a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01 nos anos de 2019 e 2020 e, conforme também amplamente noticiado, tais alterações Fl. 22937DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 29 foram decorrentes justamente da discussão quanto aos créditos de IPI oriundos da aquisição dos concentrados para refrigerantes. Ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200 A impugnante tem conhecimento de que a Recofarma ajuizou a ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200, que tramitou pela 3ª Vara Federal da Seção Judiciária do Amazonas, para impugnar o auto de infração objeto do processo administrativo nº 11080.732817/2014-28, e obter o reconhecimento de que está correta a classificação fiscal por ela adotada. De acordo com o ofício da 3ª VF-AM, juntado aos autos, foi proferida sentença naquela ação julgando-a parcialmente procedente e reconhecendo expressamente que o produto elaborado pela Recofarma é produto único, estando correta a sua classificação no código 2106.90.10 Ex 01. Dessa forma, como seria possível supor a existência de conluio entre Recofarma e a impugnante para classificar o produto no código 2106.90.10 Ex 01, se há decisão judicial reconhecendo, de forma expressa, a correção desta classificação fiscal? A decisão judicial torna inconteste que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. Como seria possível supor que as notas fiscais emitidas pela Recofarma seriam inidôneas, se a classificação fiscal constante dessas notas foi chancelada por decisão judicial? Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: os produtos adquiridos da Recofarma não são produtos unitários. A premissa fática de que o produto elaborado pela Recofarma e adquirido pela impugnante não seria tecnicamente um produto único é totalmente equivocada e expressamente contraditória com a definição técnica adotada por Portarias Interministeriais, atos da SUFRAMA, laudos técnicos do Instituto Nacional de Tecnologia (INT), do Instituto de Tecnologia de Alimentos (ITAL)e da Universidade Estadual de Campinas (UNICAMP) e decisões de órgão internacional. Com efeito, o Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, com redação dada pela Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, define processo produtivo básico (PPB) como sendo o conjunto de etapas que devem ser observadas para elaboração de determinado produto beneficiado pelos incentivos fiscais da Zona Franca de Manaus e delega aos Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia competência para fixação desses processos produtivos básicos. Os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia, no uso das competências lhes atribuídas pelo DL nº 288/67, editaram a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 para estabelecer o PPB para projetos industriais da Zona Franca de Manaus dos seguintes produtos: Fl. 22938DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 30 extratos aromáticos vegetais naturais, concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não alcoólicas e corante caramelo, definindo as etapas da produção de cada um deles. Ao determinar o PPB dos concentrados, a referida Portaria estabelece que: (a) a etapa de mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas é distinta da etapa de homogeneização; e (b)concentrado tanto pode ser homogeneizado como pode ser não homogeneizado, porque estabelece que a etapa de homogeneização do concentrado não é obrigatória. Para fins de cumprimento do PPB do concentrado, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a etapa de mistura não se confunde com a da homogeneização; aquela obrigatória e esta facultativa. Quando a Portaria quis que o produto oriundo de PPB fosse, além de misturado, homogeneizado, o fez de forma expressa e peremptória, como no caso do corante caramelo. A SUFRAMA, em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca- Cola, já atestou, expressamente, que continua em vigor a Resolução do CAS nº 298/2007, fundada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI, que aprovou o projeto industrial da Recofarma para produzir os “concentrados” e que não houve qualquer descumprimento de PPB por parte da Recofarma no seu atendimento. Para fins especificamente de fruição de benefícios fiscais, a SUFRAMA analisou as características técnicas do produto elaborado pela Recofarma e observando a sua característica técnica de produto único, assim identificado como concentrado para bebidas não alcoólicas tal como oriundo do respectivo PPB, o classificou em seu código 0653 e fiscalmente no código 2106.90.10 Ex 01, face a sua destinação e diluição. Dessa forma, o produto elaborado pela Recofarma é, tecnicamente, um produto único, qual seja: o concentrado não homogeneizado composto por partes liquidas e sólidas tal como oriundo do respectivo PPB definido em Portaria Interministerial e correlacionado no código SUFRAMA 0653, previsto na Portaria SUFRAMA nº 192/2000. A Resolução CAS nº 298/2007 reconheceu expressamente que o produto elaborado pela Recofarma, não homogeneizado conforme PPB previsto na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é o concentrado (são 78 tipos) para bebidas não alcoólicas, correlacionado ao seu código 0653, constituído por diversos componentes (partes líquidas e sólidas, totalizando 378 partes) e classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Segunda impropriedade: somente o xarope composto é o concentrado. Fl. 22939DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 31 A Portaria Interministerial MDIC/MCTIC nº 35, de 10 de fevereiro de 2012, que estabelece o PPB dos refrigerantes, refrescos, bebidas isotônicas e bebidas energéticas, elaborados na Zona Franca de Manaus, determina que a primeira etapa do PPB dessas bebidas consiste na “formulação do xarope simples ou preparado”. Há nítida incompatibilidade técnica da premissa fiscal com a da referida Portaria Interministerial, porque o “xarope simples” já faz parte do processo produtivo das bebidas. Terceira impropriedade: O INT foi induzido a erro. O INT emitiu laudo técnico reconhecendo que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas, não homogeneizado, correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA. Esclareça-se que o INT não pretendeu classificar nem classificou fiscalmente o produto elaborado pela Recofarma. O laudo do INT tão somente analisou os aspectos técnicos do concentrado não homogeneizado e concluiu pela sua natureza de produto único. No Ofício nº 114/INT, de 05/09/2018, o INT reafirmou que os concentrados, entregues em forma de kits, são “considerados por esta Instituição como kits específicos que compreendem preparações compostas”. No mesmo sentido, no Ofício nº 235/2020-INT, de 27/08/2020, mais uma vez confirmou o entendimento técnico de que o concentrado consiste em produto único. Na mesma linha do laudo INT também é o laudo técnico emitido pelo ITAL e, recentemente, a Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP reafirmou o mesmo entendimento contido nesses laudos. A natureza de produto único também já foi atestada pelo órgão aduaneiro do Chile (Chile Aduana Customs), em três oportunidades. Quarta impropriedade: os kits não são os concentrados classificáveis no código 2106.90.10 Ex 01. À época em que era fabricado no Rio de Janeiro, sujeitando-se à tributação na medida em que não gozava de isenção de IPI, o concentrado era comercializado na forma de kits e sempre foi classificado fiscalmente na condição de produto único. Esse fato foi reconhecido pela própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, que atestou que as preparações para fabricação de refrigerantes da marca Coca- Cola eram, à época, classificadas nº código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex 01. Não houve alteração de procedimento da Recofarma após ter instalado o seu parque fabril na Zona Franca de Manaus e ter passado a gozar da isenção do IPI. Fl. 22940DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 32 O fato de as unidades dos concentrados serem as mesmas dos tambores na nota fiscal constante do item 376 do RAF nº 2, de forma alguma demonstra que o concentrado consistiria em uma preparação liquida única em 1985, tendo em vista que na referida nota consta que esses concentrados eram constituídos de tambores e de caixas, o que comprova que os concentrados já eram entregues na forma de kits. Os laudos técnicos do INT, do ITAL e da UNICAMP atestam que (i) a utilização do produto é para elaboração das bebidas da posição 22.02 e (ii) a capacidade de diluição do referido produto é superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Para que não fosse aplicado o código da TIPI 2106.90.10 Ex 01 aos produtos em discussão, esse teria que, expressa e especificamente, excluir do seu alcance o concentrado não homogeneizado, visto que o concentrado não homogeneizado é concentrado, nos termos das Portarias Interministeriais MPO/MICT/MCT nº 08/98 e MDIC/MCTIC nº 35/12. Registre-se que a 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do recurso especial REsp nº 1.555.004, por unanimidade de votos, transitado em julgado, já decidiu que prevalece a classificação fiscal efetuada pelo órgão técnico e não cabe à RFB questionar aquela classificação. Quinta impropriedade: falta de menção ao ex tarifário nas notas fiscais. É irrelevante e parcial a alegação de que as notas fiscais emitidas pela Recofarma até dezembro de 2010 não faziam referência ao Ex 01 e que foram emitidas cartas de correção. Primeiro, porque o período fiscalizado é de janeiro de 2016 a junho de 2017, no qual todas as notas foram emitidas com a referência ao código da TIPI 2106.90.10 Ex 01. Segundo, porque a descrição do produto e a menção expressa à Resolução do CAS nº 298/2007, nas notas fiscais anteriores a 2010, eram mais do que suficientes para demonstrar que o produto da Recofarma era o concentrado não homogeneizado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Sexta impropriedade: decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira. A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira de 23/08/1985, citada pela Fiscalização, envolve apenas a legislação dos países mencionados na consulta que motivou aquela decisão (Japão, Canadá, Maurícia, Austrália, Suécia e Holanda) e, naqueles países, o concentrado para bebidas não alcoólicas não é classificado numa posição específica, como o é e sempre foi na legislação brasileira, razão pela qual, ali foi preciso utilizar as Regras Gerais de Interpretação secundárias (2 e 3.b). No Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apenas os seis primeiros dígitos da classificação devem ser uniformes, sendo facultado aos países membros da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado a Fl. 22941DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 33 criação de subdivisões. No Brasil, há codificação específica com mais de seis dígitos (2106.90.10. Ex 01). A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira consistiu em mero trabalho preparatório, não tendo a natureza de parecer do Comitê de Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e não integra a coletânea publicada no sítio eletrônico da RFB. Existem decisões proferidas por órgão aduaneiro de outro país que examinaram o kit para fabricação de produtos da marca Coca-Cola e concluíram que tais produtos devem ser considerados um produto único e enquadrados em uma única classificação fiscal (tradução juramentada e decisões proferidas pelo órgão aduaneiro do Chile). Sétima impropriedade: partes que teriam sido apenas acondicionados ou reacondicionados. Conforme exaustivamente demonstrado, o concentrado não homogeneizado é concentrado e concentrado é produto único, nos termos do PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98; a sua homogeneização não é processo autônomo de industrialização, porque a homogeneização do concentrado não o transforma em outro produto e as partes do concentrado não possuem individualidade. Oitava impropriedade: as notas fiscais emitidas pela Recofarma são inidôneas. Conforme exaustivamente demonstrado, a descrição do produto constante da respectiva nota está correta, bem como a respectiva classificação fiscal única (2106.90.10 Ex 01). De qualquer forma, os aspectos específicos quanto às obrigações do adquirente em relação à verificação da classificação fiscal bem como os efeitos de eventual declaração de inidoneidade são tratados em tópico específico. I.3) Coisa Julgada Formada no MSC nº 91.0047783-4 Verifica-se que a coisa julgada formada no Mandado de Segurança Coletivo (MSC) nº 91.0047783-4 também definiu a natureza do produto elaborado pelo fornecedor situado na Zona Franca de Manaus e a sua classificação fiscal para fins de creditamento do IPI. A Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca Cola (AFBCC) impetrou o referido MSC em 14/08/1991, com o fim de assegurar o direito de seus associados aproveitarem o crédito de IPI relativo à aquisição de concentrado isento oriundo de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus, considerando a sua classificação na subposição 2106.90 da TIPI/1988 e a respectiva alíquota aplicável. Importante destacar que, à época da impetração do MSC, os concentrados elaborados pela Recofarma eram entregues de forma desmembrada e divididos em partes. Fl. 22942DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 34 Denegada a segurança em primeira instância, o TRF/2ª Região deu provimento ao recurso de apelação para conceder integralmente o pedido nos termos da inicial, decidindo, expressa e especificamente, que o concentrado fabricado pela Recofarma é um produto único e classificado na posição da TIPI correspondente à subposição 2106.90, vigente à época da impetração do MSC. Em 02/12/1999 transitou em julgado a decisão proferida pelo STF no AG nº 252.801/RJ, que negou provimento ao recurso extraordinário interposto pela Fazenda Nacional contra o acórdão que concedera a segurança. Restou decidida que a natureza do produto elaborado pela Recofarma e adquirido pelos associados da AFBCC é a de produto único para fins de crédito de IPI. Essa questão transitou em julgado, não podendo mais ser discutida em processo algum – judicial ou administrativo. I.4) Ilegalidade do Lançamento Não obstante ter reconhecido que uma das partes do concentrado estaria, suposta e individualmente, classificada em posição cuja alíquota seria de 5%, a Fiscalização justificou a glosa dessa parcela integralmente, sob a alegação de que não teria como arbitrar o valor do crédito, porque caberia ao contribuinte apresentar os valores de crédito que ele comprovadamente teria direito. Ocorre que a reclassificação fiscal decorre de entendimento da autoridade lançadora, cabendo a ela reconhecer, por arbitramento, o valor tributável para cálculo de crédito decorrente do seu posicionamento, conforme disposto no art. 142 e art. 148 do CTN, que determina a necessidade de arbitramento do valor tributável. Em relação aos meses de janeiro a março de 2017, deveria ter sido reconhecida também a alíquota de 14% para cálculo do crédito ficto de IPI relativo às partes do concentrado classificadas pelo Fisco no código 2106.90.10, posto que o Decreto nº 8.950, de 29 de dezembro de 2016, alterou a alíquota de zero para 14%. Tal ilegalidade implica em cancelamento integral do auto de infração. É absurda a alegação (RAF nº 3) no sentido de que, mesmo que se reconheça a correção da classificação fiscal dos concentrados, a suposta majoração do valor tributável seria suficiente para a glosa integral do crédito de IPI. A falta do arbitramento do valor tributável importa na exigência de tributo como forma de sanção de suposto ato ilícito, o que é vedado pelo art. 3º do CTN, pois é notório que algum valor tributável deve ser reconhecido para fins de quantificação do crédito ficto de IPI. O Relatório Fiscal aponta, expressa e especificamente, quais seriam as parcelas que considerou indevidas. Seguindo essa própria linha de raciocínio, deveria o Fisco ter arbitrado um valor tributável para efeitos do creditamento. Tinha a autoridade lançadora a obrigação legal e vinculada de arbitrar esse valor, sob pena de transformar o tributo exigido em sanção por suposto ato ilícito. Fl. 22943DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 35 I.5) Valor Tributável Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: caracterização do conluio com base no contrato. Tanto o contrato de fabricação celebrado com a TCCC quanto o instrumento de incentivo de vendas firmado com a Recofarma não impõem, necessária e automaticamente, uma única e determinada forma de contabilização. A contabilização dos dispêndios e ingressos é ato unilateral da Recofarma, assim como a definição do valor tributável, porque é ela quem realiza o fato gerador da obrigação tributária. O contrato com a TCCC para fabricação de bebidas não alcoólicas da marca Coca- Cola consiste em típico contrato de adesão. Logo, não há liberdade sequer para negociar as cláusulas previstas no contrato com a TCCC. Além disso, o próprio RAF nº 3 reconhece que: (i) a TCCC é responsável pela fixação dos preços dos concentrados, podendo ser revistos, a qualquer momento, a seu exclusivo critério; (ii) a TCCC tem a faculdade de contribuir com gastos de marketing e comercialização incorridos pela impugnante com a sua atividade; (iii) a impugnante não tem liberdade para implementar programas de marketing, porque estes devem ser previamente aprovados pela TCCC; (iv) o contrato de fabricação celebrado entre a TCCC e a impugnante não prevê a cobrança de royalties; (v) a TCCC indica no contrato de fabricação a Recofarma como fornecedora autorizada do concentrado no Brasil; e (vi) a Recofarma celebrou com a impugnante instrumento particular de acordo comercial, em decorrência do contrato de fabricação, no qual se compromete a pagar incentivo de vendas, fixado em montante ao seu exclusivo critério, caso se atinja metas preestabelecidas. Não é crível, pois, sequer supor que a impugnante possa ter qualquer ingerência nos critérios de contabilização dos dispêndios e ingressos pela Recofarma; dispêndios e ingressos esses cujos valores e oportunidade dependem exclusivamente dela. A Fiscalização não nega a existência das despesas de marketing nem o cumprimento do acordo de incentivo de vendas. Dessa forma, toda a argumentação de supervalorização do preço do concentrado é mera conjectura. Como, pela simples assinatura do contrato de fabricação de adesão com a TCCC, a impugnante teria intercedido para que os royalties, que não eram devidos à TCCC conforme contrato firmado, lhe fossem cobrados dentro do preço do concentrado e contabilizados de forma a majorar o valor tributável? Segunda impropriedade: as “contribuições financeiras” foram inclusas no preço do concentrado. O “incentivo de vendas”, recebido pelo atingimento de metas pré-estabelecidas, tem a natureza jurídica de receita e as “contribuições para programa de marketing” são pagas a título de reembolso de despesas. Fl. 22944DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 36 O “incentivo de vendas” é oferecido à tributação do IR, CSLL, PIS e COFINS, considerando sua natureza de receita, enquanto as “contribuições para programa de marketing” são tributadas pelo IR e CSLL para “neutralizar” a dedução anterior, mas não são tributadas pelo PIS e pela COFINS, tendo em vista a natureza de reembolso de despesas. Se o “incentivo de vendas” tivesse natureza de devolução do preço do concentrado, nunca poderia ser compreendido como receita nova e tributado pelo PIS e pela COFINS. Terceira impropriedade: conluio para supervalorizar o preço do concentrado. O projeto técnico-econômico apresentado pela Recofarma para a SUFRAMA no ano de 2007, e que resultou na Resolução do CAS nº 298/2007, afasta a tese de que haveria conluio para supervalorizar o preço do concentrado. Quarta impropriedade: as notas fiscais emitidas pela Recofarma são inidôneas. Não é possível presumir, sem qualquer comprovação, que a informação constante de documento fiscal estaria dolosamente incorreta. De qualquer forma, os aspectos específicos quanto às obrigações do adquirente em relação à verificação da classificação fiscal bem como os efeitos de eventual declaração de inidoneidade são tratados em tópico específico. Quinta impropriedade: contradições no relatório fiscal. Nos itens 126 a 132 do RAF nº 3, é afirmado que é prática usual e legitima nos contratos de franquia, modelo que se assemelharia ao contrato celebrado pela impugnante, a existência de contribuição financeira do franqueado para o franqueador para programas de marketing. Não obstante, consta no relatório que é a Recofarma quem “assume as despesas de propaganda e publicidade realizadas pelos fabricantes de bebidas”. Ocorre que tal alegação distorce a realidade dos fatos porque, conforme apresentado por ocasião de outras fiscalizações, a impugnante também contribui para os programas de marketing da TCCC, consoante cláusula 7ª do contrato de fabricação. Sexta impropriedade: opinião manifestada no processo tributário americano. Pelo que se pode verificar, no processo tributário americano se discute direito estrangeiro na repatriação de renda entre empresas relacionadas, localizadas em países distintos. Já o objeto do presente processo é a operação de compra e venda dos concentrados, realizada entre a Spal e a Recofarma e regulada pelo contrato de fabricação, no qual há previsão expressa, na cláusula 15, de cessão gratuita do uso da marca e que não há pagamento de royalties. Os fatos narrados na referida opinião manifestada no processo tributário americano não interferem no presente processo. De qualquer forma, cabe ressaltar que na opinião ali manifestada, é inconteste que o modelo de negócios da TCCC no Brasil é o mesmo utilizado nº resto do mundo, jamais podendo a impugnante ter qualquer ingerência quanto ao referido modelo adotado Fl. 22945DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 37 mundialmente, o que afasta qualquer alegação de conluio e demonstra a sua integral boa-fé. I.6) Adquirente de Boa Fé e Idoneidade das Notas Fiscais Os Regulamentos do IPI, ao tratarem do art. 62 da Lei nº 4.502/64 extrapolaram os seus limites e destacaram, específica e expressamente, a obrigação de o adquirente também examinar a correção da classificação fiscal do produto consignada na nota fiscal pelo fornecedor, aplicando multa regulamentar para o contribuinte que descumprisse tal obrigação (art. 173 do RIPI/1982, art. 169 do RIPI/1972 e art. 266 do RIPI/1979). Desde a edição do RIPI/1998, foi suprimido tal acréscimo regulamentar, tendo sido mantida essa supressão nos RIPI de 2002 e 2010 (arts. 266 e 327, respectivamente), em observância ao disposto no art. 99 do CTN, segundo o qual “o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei”. De qualquer forma, proferida sentença nos autos da ação ordinária nº 1003920- 70.2018.4.01.3200, que reconhece expressamente que o produto elaborado pela Recofarma é um produto único, correta está a sua classificação em 2106.90.10 Ex 01. Diante dessa decisão, a única conclusão possível é a de que a indicação da classificação fiscal do produto nas respectivas notas fiscais não tem o condão de torná-las inidôneas. Não há na legislação do IPI obrigação de o adquirente verificar se o valor atribuído à operação deveria ser ajustado para fins de definição de valor tributável, salvo nas hipóteses delimitadas de forma expressa, como é o caso de industrialização por encomenda (art. 191 do RIPI/2010) e da estipulação de valor tributável mínimo (art. 195 do RIPI/2010). Assim, não poderia ser atribuída à impugnante a obrigação de verificação da correção da classificação fiscal nem do valor tributável constantes das respectivas notas fiscais emitidas pelo fornecedor. De qualquer modo, a mera alegação, sem prévia comprovação e decretação de inidoneidade das notas fiscais no respectivo emitente, não tem qualquer valor legal e somente produziria efeitos prospectivos, não retroagindo para atingir período pretérito. Vale ressaltar que a jurisprudência do STJ é no sentido de que tem direito ao crédito do imposto(no caso, ICMS) o adquirente de boa-fé de mercadoria, ainda que posteriormente a nota fiscal seja declarada inidônea, porque o ato declaratório de inidoneidade somente produz efeitos a partir da respectiva publicação (Súmula nº 509). Esse mesmo raciocínio deve ser aplicado para o IPI, visto que não há dispositivos no RIPI prevendo qualquer tratamento diferenciado. A SUFRAMA periodicamente audita a Recofarma e examina as respectivas notas e vem atestando que não há qualquer irregularidade em relação ao seu projeto industrial. Fl. 22946DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 38 Além de tudo, o item 7.2 da Exposição de Motivos do recente Projeto de Lei nº 3.887/2020, que estabelece a criação da nova contribuição sobre bens de serviços (CBS), expressamente demonstra que o Ministério da Economia observa a orientação da Súmula 509 do STJ. I.7) Exigência dos Acréscimos Legais Multa, juros de mora e correção monetária não são devidos em razão do disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN, que estabelece que a observância de atos normativos tem o condão de excluir a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, no que tange à definição do PPB do concentrado e as características técnicas do concentrado (homogeneizado ou não), tem efeito normativo, assim como a Portaria SUFRAMA nº 192/2000, que estabelece o código 0653 para os concentrados homogeneizados e os não homogeneizados. A Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”, também é ato administrativo com efeito normativo em relação aos adquirentes do concentrado, que não foram nem são partes no processo que ensejou a referida resolução, mas estão obrigados a observá-la, como ato administrativo que é. Ao utilizar o crédito de IPI à alíquota prevista no código 2106.90.10 Ex 01, a impugnante agiu de acordo com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a Portaria da SUFRAMA nº 192/2000 e a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”. Assim, devem ser excluídos a multa, os juros moratórios e a correção monetária exigidos, sob pena de ofensa ao art. 100, parágrafo único, do CTN. I.8) Exigência da Multa de Ofício Qualificada A mera alegação de conluio não é suficiente para a imposição da multa qualificada. É necessário que a autoridade lançadora comprove, circunstanciadamente, a ocorrência de crime contra a ordem tributária, o que não ocorreu no presente caso. Em relação ao suposto erro de classificação, conforme já demonstrado, não houve conluio porque: (a) não foram a Recofarma nem a impugnante quem atribuíram ao concentrado não homogeneizado a natureza de produto único com objetivo de obterem vantagens fiscais; tal fato decorre do próprio entendimento da RFB, das Portarias Interministeriais datadas de 1998 e 2012, dos atos da SUFRAMA, da coisa julgada coletiva de 1999, dos laudos técnicos e do entendimento do órgão aduaneiro do Chile; (b) os laudos do INT, ITAL e UNICAMP reconheceram que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas não homogeneizado correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA; e (c) há decisão judicial proferida nos autos da ação ordinária nº 1003920-70.2018.4.01.3200 que reconheceu de forma expressa a correção da Fl. 22947DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 39 classificação fiscal para os concentrados elaborados pela Recofarma como produto único. Não há qualquer dúvida de que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. Registre-se, ainda, que, no Acórdão nº 3201-005.424, de 23/05/2019, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção do CARF, por unanimidade de votos, julgando caso semelhante ao presente em que se discute a classificação fiscal de concentrado comercializado na forma de kits, desqualificou a multa de ofício imputada ao contribuinte por entender que a utilização de classificação fiscal equivocada para o produto não caracterizaria intenção dolosa ou fraudulenta com intuito de pagar menos tributo. Da mesma forma, em relação à suposta sobrevalorização do preço do concentrado e, por conseguinte, do valor tributável do IPI, não houve conluio porque: a) conluio se prova com fato e não com ilações sobre alegações; (b) no caso, os fatos descritos no RAF nº 3 tornam evidente que a impugnante não tem qualquer ingerência sobre a forma de contabilização dos dispêndios e ingressos da Recofarma, e a autoridade fiscal não traz um fato sequer para provar que isso teria ocorrido; e (c) não houve decretação de inidoneidade das notas fiscais no emitente e, mesmo que houvesse, tal declaração apenas produziria efeitos prospectivos. I.9) Decadência Firmada a premissa de que não houve crime de conluio e, portanto, que não é devida a multa qualificada imposta, decaiu o direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 10/05/2016. Para os fins específicos do lançamento por homologação do IPI, o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, considera pagamento o encontro de crédito admitido e débito na escrita fiscal em que resulta saldo credor. A CSRF já adotou o entendimento no sentido de que é suficiente para aplicar o referido dispositivo que os créditos utilizados para dedução dos débitos sejam admitidos pelo próprio contribuinte, ainda que erroneamente, desde que o contribuinte não tenha agido com dolo, fraude ou simulação e não tenha sido imposta multa qualificada. Conforme reconhecido pela própria Fiscalização, houve apuração de outros créditos (legítimos)que não foram glosados, tal qual um pagamento antecipado a menor. A existência desses outros créditos legítimos é suficiente também para atrair o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010. I.10) Exigência de Juros sobre a Multa de Ofício Ao disciplinar a incidência de juros de mora sobre débitos de qualquer natureza perante a Fazenda Nacional, o parágrafo único do art. 16 do DL nº 2.323, de 26 de Fl. 22948DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 40 fevereiro de 1987, com a redação que lhe foi dada pelo artigo 6º do DL nº 2.331, de 28 de maio de 1987, dispõe expressamente que juros de mora não incidem sobre o valor da multa (ainda que de mora). Ainda que trate de multa de mora, o entendimento é plenamente aplicável às multas de ofício, já que ambas têm natureza punitiva, conforme entendimento pacífico do STJ, proferido sob a sistemática de recurso repetitivo e, pois, de observância obrigatória (REsp nº 1.149.022/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, 1ª Seção, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010). Os dispositivos legais que atualmente disciplinam a cobrança de acréscimos legais sobre débitos para com a União Federal, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela RFB, não recolhidos no vencimento (art. 59 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996), não prevêem a possibilidade de cobrança dos juros na forma pretendida pela RFB. Se a intenção do legislador fosse exigir juros sobre a multa de ofício, teria previsto expressamente em lei que os juros de mora incidiriam sobre os débitos e sobre as respectivas multas deles decorrentes. II- Impugnação da RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA II.1) Afronta à Coisa Julgada e à Tese Firmada em Repercussão Geral No que tangencia ao MSC nº 91.0047783-4, a Fiscalização argumenta que “o Poder Judiciário analisou unicamente o direito à isenção”. Todavia, não é isso que se extrai da leitura da segurança pleiteada pelo mandado de segurança, no qual a impetrante requereu “(...) o deferimento inaudita altera pars, de MEDIDA LIMINAR, para os seus ASSOCIADOS não serem compelidos a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (concentrado – código 2106.90 da TIPI) (...).” Por sua vez, o STF impôs o respeito ao tratamento constitucional diferenciado atribuído à ZFM por ocasião dos julgamentos do RE nº 592.891/SP e do RE nº 596.614/SP, sob a sistemática da repercussão geral, enunciado no Tema nº 322/STF. Por isso, o direito ao crédito pela aquisição de produtos provenientes dessa região é tema pacificado na jurisprudência, gozando de força vinculante. Apesar disso, ignorando o claro posicionamento do Tribunal Superior, a Fiscalização argumenta que a Súmula Vinculante nº 58 “confirmou a impossibilidade de aproveitamento de créditos do IPI oriundos de insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis”. Contudo, o entendimento fiscal adveio de precedentes que não tratam das especificidades de insumos beneficiados por incentivos regionais, dentre eles, os da ZFM, de modo que essa interpretação é errada. II.2) Direito ao crédito com base no art. 6º do DL nº 1.435/75 Mens legis do art. 6º do DL nº 1.435/75 O Fisco aduz que a expressão “matérias- primas” teria o objetivo de limitar o gozo do benefício fiscal em comento. Fl. 22949DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 41 Entretanto, essa tese desconsidera que são os produtos finais mencionados no caput do art. 6º do DL nº 1.435/75 que devem ser elaborados com matérias- primas agrícolas e extrativas vegetais, sendo posteriormente utilizados como insumos pelo adquirente. O próprio Fisco reconhece textualmente que o açúcar (ou a sacarose) é “matéria prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional”, muito embora seja tal insumo o resultado da industrialização da cana-de-açúcar. Este é exatamente o caso dos produtos da Recofarma, que incorporam na sua composição o açúcar produzido por empresa sediada na Amazônia Ocidental. O açúcar utilizado no seu processo produtivo é matéria-prima produzida na Amazônia Ocidental, assim como as sementes de guaraná e seus extratos. Todos esses insumos enquadram-se nº conceito legal de matéria-prima regional, sobretudo por serem fornecidos por produtores locais da Amazonia Ocidental. Para fins de fruição do benefício estabelecido pelo Decreto-lei nº 1.435/75, importa a incorporação do açúcar no produto, em qualquer estado, desde que prestigiada e incentivada a produção regional da Amazônia Ocidental. À luz do art. 111, II, do CTN, a interpretação literal do dispositivo controvertido conduz à conclusão de que, para o legislador, o termo “matérias-primas” não pressupõe a aplicação de insumos in natura no processo produtivo do produto beneficiado, mas sim que os insumos regionais estejam incorporados à mercadoria final, no caso, o concentrado. Competência privativa da SUFRAMA As isenções previstas nos art. 81, II, e art. 95, III, do RIPI/2010, possuem natureza mista e contam com o seguinte elemento subjetivo: a aprovação pela SUFRAMA de projeto industrial referente àqueles produtos. Diante disso, cabe ao órgão eleito como fiscalizador do benefício fiscal o papel de analisar eventuais descumprimentos objetivos e subjetivos que ensejam a concessão e a perda do direito ao incentivo. E, como se pode visualizar no Decreto nº 7.139/2010 e na Resolução CAS nº 203/2012, esse órgão é a SUFRAMA. A Resolução CAS nº 203/2012 integra a legislação tributária, conforme o art. 100, I, do CTN. Os artigos 505, 506 e 507, todos do RIPI/2010, cuidam de poderes gerais de fiscalização, que nada dizem respeito à sistemática específica dos benefícios fiscais em questão. Tendo em vista os mencionados dispositivos que conferem à SUFRAMA a atribuição de conceder o benefício, o ato da autarquia não teria outro efeito senão o de despacho da autoridade administrativa (art. 179 do CTN). Outrossim, existe norma prescrevendo que, se a SUFRAMA cancelar o benefício por ela administrado, a RFB será comunicada para que apenas então possa adotar as providências de direito que lhe cabem. Fl. 22950DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 42 Ainda com o fito de restringir os incentivos fiscais da ZFM, a Fiscalização argumenta que a SUFRAMA, mediante Resolução nº 298/2007 e Parecer nº 224/2007, teria concedido a isenção e o creditamento ficto apenas ao concentrado para refrigerante de sabor cola. Entretanto, desconsidera que, nos termos da Resolução nº 298/2007, o CAS concede o benefício de forma ampla aos projetos de produção de “concentrados para bebidas não-alcoólicas”. II.3) Natureza dos produtos industrializados pela Recofarma A quem compete a responsabilidade técnica para definição da natureza do produto fabricado pela Recofarma na ZFM? Naturalmente, busca-se na lei a resposta válida a esse questionamento, fazendo-se necessário partir das disposições que tratam do Processo Produtivo Básico (PPB). Os PPB são estabelecidos por meio de Portarias Interministeriais, assinadas conjuntamente pelos Ministros da Indústria, Comércio Exterior e Serviços (MDIC) e da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC). Para examinar, emitir pareceres e propor a fixação, alteração ou suspensão de etapas dos Processos Produtivos Básicos, foi criado o Grupo Técnico Interministerial (GT-PPB), disciplinado pela Portaria Interministerial MDIC/MCT nº 170/2010. A função do Grupo Técnico é subsidiar os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia com informações técnicas. A SUFRAMA, representada no Grupo Técnico, atua como fonte de informações e de análises técnicas que servem para parametrizar o PPB e, consequentemente, a fruição do benefício fiscal em questão – o que não extrapola as competências da autarquia. A mercadoria comercializada pela Recofarma passou por todo o procedimento exigido, que culminou com a edição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08, de 25 de fevereiro de 1998, estabelecendo o PPB para os produtos “CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS”. Tanto o concentrado homogeneizado como o não homogeneizado são concentrados, categorizados pela SUFRAMA sob o mesmo código de produto (0653), conforme Portaria SUFRAMA nº 192/2000. Assim, o fato de os componentes dos concentrados estarem ou não homogeneizados não altera em nada a definição técnica e fática dos produtos. Vale apontar que os órgãos responsáveis por avaliar o PPB da Recofarma têm, reiteradamente, chancelado o regular cumprimento do processo prescrito na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Nesse sentido, a Fiscalização não pode, a pretexto de estabelecer a classificação fiscal do produto, ignorar a natureza do processo industrial e do produto dele resultante. Até porque a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, mormente por força do art. 100, I, do CTN, possui força cogente em se tratando de legislação tributária. Fl. 22951DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 43 Ademais, os laudos técnicos elaborados pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT), vinculado em suas atribuições ao Ministério da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC), e pela UNICAMP, por intermédio de sua Faculdade de Engenharia de Alimentos, confirmam a impossibilidade de mistura ou homogeneização prévia do concentrado fabricado em Manaus. Como visto, a homogeneização, em Manaus, das partes que compõem o concentrado provoca a degradação do sabor da bebida final de tal modo que as alterações são perceptíveis até mesmo por consumidores com paladares não treinados. Comprova-se, assim, que a mistura ou a homogeneização dos componentes do concentrado é tecnicamente inviável. Considerando que o produto da Recofarma é, tecnicamente, um concentrado – apesar de não homogeneizado –, abrem-se apenas duas hipóteses para a sua classificação fiscal, conforme a TIPI (2106.90.10 Ex 01 ou Ex 02). O que distingue as duas exceções tarifárias é a capacidade de diluição do concentrado. Se a proporção for maior do que 1 para 10 (parte do concentrado para partes da bebida), o produto se classifica no Ex 01; caso a proporção seja menor do que 1 para 10, aplica-se o Ex 02. A Fiscalização tem buscado desconstituir a tese da empresa mediante as premissas de que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...), em que os componentes dos kits recebem o acréscimo de açúcar e água e resultam em preparação única (...)”. Na verdade, está-se diante da tentativa reiterada em comparar o concentrado e o xarope final, o que é irrelevante, na medida em que são produtos diferentes. Assim, as alegações de que a Recofarma deveria produzir o xarope final em Manaus são completamente improcedentes, pois implicam alteração não só do modelo de negócios da empresa, mas do próprio produto a que ela se dedica. Indo além, o Fisco utiliza como respaldo teórico para tal posicionamento o livro “The soft drinks companion: a technical handbook for the beverage industry”, de autoria de Maurice Shachman. Contudo, está-se diante de obra genérica sobre o setor de bebidas em outros países, não se tratando de estudo específico sobre o modelo da Recofarma. O aparente anseio da Fiscalização no sentido de que a Recofarma produzisse xarope final (postmix)em Manaus é completamente incoerente com a alegação de que a classificação adotada visaria a majorar benefícios tributários. Isso porque, se a empresa vendesse o post-mix, o preço do produto seria muito superior ao preço do concentrado, o que aumentaria o alcance do benefício fiscal para o sistema. Por fim, a Fiscalização apresenta nos autos uma nota fiscal de 1991, que seria um indício de que a Recofarma já vendeu as partes dos kits separadamente. No entanto, a referida nota fiscal não é suficiente para afastar todos os argumentos Fl. 22952DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 44 apresentados que confirmam a classificação fiscal unitária do concentrado, sobretudo a decisão nº 287/1985. Trata-se de mais uma tentativa de dar novo enfoque ao debate, a fim de ocultar o fato de que há uma solução de consulta da RFB que referenda a regularidade da conduta da empresa. Nesse sentido, a nota fiscal de 1991, assim como o livro técnico anteriormente mencionado, não possuem qualquer relevância para o debate. II.4) Pareceres técnicos do Laboratório Falcão Bauer e do INT Não há incompatibilidade material entre os pareceres do Laboratório Falcão Bauer e o Laudo emitido pelo INT, pois as análises efetuadas recaíram sobre objetos distintos. O Laboratório Falcão Bauer analisou individualmente cada componente do concentrado fabricado pela Recofarma, no sentido de identificar a composição química de cada uma das partes do produto, a fim de conferir-lhes classificação segregada. Todavia, a mercadoria da Recofarma é funcionalmente única, no sentido de que ninguém vende ou compra os componentes individualizados, mas apenas o seu conjunto, nas proporções fixadas pela Recofarma segundo as fórmulas da The Coca-Cola Company. A Recofarma, calcada na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, elaborou quesitos com o objetivo de analisar (i) o potencial de diluição do seu produto; (ii) a impossibilidade técnica de se efetuar a homogeneização dos componentes do kit no estabelecimento fabril em Manaus; (iii) consequentemente, a correção técnica da unicidade do concentrado. Em síntese, a diferença entre ambos os trabalhos (Falcão Bauer/Fiscalização e INT/Recofarma) foi o ponto de partida. Não fosse pelo evidente prejuízo ao sabor da mercadoria final, como atestado pelo INT e pela Unicamp, bastaria à Recofarma homogeneizar em Manaus os componentes do concentrado. O ataque da Fiscalização à conduta dos servidores federais do INT é evidentemente infundado. A postura da Fiscalização causa espécie quando cotejada com precedente recente do CARF, que, analisando questão similar, concluiu pela necessária observância das conclusões técnicas do INT. Observa-se, por via de consequência, que a mesma conclusão deverá ser adotada no presente caso tendo em vista que, além de existir laudo do INT atestando a unidade funcional do concentrado, há uma miríade de pareceres emitidos pelas máximas autoridades doutrinárias do país, confirmando a tese da Recofarma e demonstrando a lisura dos seus procedimentos. A Fiscalização pretende também desautorizar o laudo da UNICAMP, lançando acusações sobre uma suposta “influência exercida pelas empresas, em especial Fl. 22953DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 45 Coca-Cola, sobre alguns profissionais da área científica”. Ainda não podendo afastar as conclusões do laudo em comento, o Fisco não apenas fez sérias acusações em face ao Docente/Parecerista, como também passou a defender que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...)”. Fica evidente que a Fiscalização, sem conseguir impugnar as conclusões dos laudos do INT e da UNICAMP, optou por uma estratégia de ataque à legitimidade dos servidores dessas instituições. II.5) Arbitramento do Valor Tributável A Fiscalização deixou de arbitrar o valor tributável de cada parte do concentrado, conforme permissão do art. 148 do CTN, ao fundamento de que os preços de outras empresas do setor seriam distorcidos, pois suas fábricas também se localizam na ZFM. Ora, se o concentrado da Recofarma contém “misturas de ingredientes comumente utilizados em vários produtos da indústria alimentícia”, por que “vários produtos da indústria alimentícia” não serviriam de parâmetro para o arbitramento do preço do produto em questão? Exatamente por causa da dificuldade inegável – uma impossibilidade, na verdade, dado o conceito de unidade funcional – a Fiscalização se eximiu de arbitrar o que entendia devido, de sorte que a autuação é manifestamente ilegal. II.6) Classificação Fiscal dos Kits de Acordo com o Sistema Harmonizado Respaldo normativo para a classificação unificada De acordo com a Nota Explicativa nº 12 da posição 21.06, a necessidade de tratamento complementar, como a simples mistura dos itens e acréscimo de água, açúcar e de dióxido de carbono, está prevista como uma possível etapa inerente ao produto que aqui se classifica. Em outras palavras, a necessidade de tratamento complementar pelo adquirente não desnatura o concentrado como tal, podendo incluir a homogeneização das partes do kit. As preparações alimentícias produzidas pela Recofarma estão alinhadas com o disposto na nota nº 7 da posição 21.06. A preparação não perde tal natureza pelo fato de sofrer, no adquirente, tratamento complementar diverso da simples diluição em água, e não precisa conter a totalidade dos ingredientes da bebida final, podendo conter apenas parte deles. A argumentação do Fisco é contraditória. Inicialmente, usa de uma Nota Explicativa (XI da RGI/SH 3.b) para restringir a interpretação do código 2106.90.10 Ex 01, excluindo de sua abrangência o concentrado da Recofarma; posteriormente, para obstar a classificação unitária do concentrado ao código 2106.90.10 Ex 01, afirma que as Notas Explicativas (7 e 12) não podem ser citadas para definir a abrangência da exceção tarifária. Fl. 22954DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 46 É irrelevante o fato de a NESH XI afastar a aplicação da Regra 3, pois essa só se destina aos conflitos de interpretação gerados pela aplicação da Regra 2. Em nenhum momento foi cogitada a incidência da Regra 2, de modo que a refutação de sua aplicação não tem importância alguma. Até porque a Regra 1 é transparente ao determinar a aplicação supletiva das regras seguintes, priorizando a aplicação dos textos das posições e das notas de seção e de capítulo. Sendo possível a aplicação da Regra 1, as demais regras são absolutamente dispensáveis. A Fiscalização sugere que haveria uma regra geral que proibiria a classificação unificada de produtos compostos por partes separadamente acondicionadas, sendo excepcionável somente por disposição expressa em contrário. Tal regra, no entanto, inexiste. Trata-se de mera generalização intuída pelo Fisco e que não consta nas palavras da TIPI. Salienta-se que a Lei nº 8.918/94 alcança, exclusivamente, “a padronização, a classificação, o registro, a inspeção, a produção e a fiscalização de bebidas”, ou seja, o produto final que vai para o consumidor. Assim, seu regulamento (Decreto nº 6.871/09) não pode alcançar – e de fato não o faz – a indústria de concentrados para a produção de bebidas, não se confundindo com as bebidas propriamente ditas, por óbvio. Irrelevância dos trabalhos do Conselho de Cooperação Aduaneira É importante registrar que os estudos preparatórios do Comitê de Nomenclatura e do Comitê Interino de Sistema Harmonizado do CCA não constituem interpretação autêntica da NESH XI à RGI/SH 3.b. Esse seria o caso se o entendimento fosse veiculado em documento posterior (a ata é anterior à NESH), de igual natureza e hierarquia, vale dizer, outra nota explicativa devidamente aprovada pela OMA e incorporada ao ordenamento brasileiro. O que se tem aqui são trabalhos preparatórios, cujo papel é reduzido no processo exegético. Buscando impor a observância desse trabalho preparativo no caso em apreço, a Fiscalização declara que a ratificação da NESH XI da RGI/SH 3.b pelo Decreto nº 435/92 tornaria vinculante a decisão do CCA no Brasil. Todavia, não é esse o procedimento legal para tornar vinculantes os pareceres do CCA/OMA no Brasil. Em verdade, a IN RFB nº 1.926/2020 torna vinculantes no Brasil apenas os pareceres do Comitê de Sistema Harmonizado da OMA traduzidos para o português e integrados em coletânea publicada no site da RFB na internet. Dentre tais pareceres não há nenhum que trate da matéria aqui debatida. Na realidade, a ata prova que o acondicionamento compartimentado de partes do concentrado não é usado como forma de planejamento fiscal que visaria a aumentar os benefícios fiscais da ZFM, pois, no mundo todo, os concentrados de bebidas não alcoólicas se apresentam sob a forma de kits compostos de diferentes partes. É o que se vê, por exemplo, nos Dictamenes de Clasificación nºs 32, 33 e 34/04, proferidos pela Aduana do Chile a pedido da Coca-Cola do Chile. Fl. 22955DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 47 Destinação do produto ao mercado para definição da classificação fiscal A destinação comercial da mercadoria é fundamental para determinar sua classificação fiscal. Por exemplo, as NESH da posição 35.06, onde estão classificados adesivos e colas, deixam evidente a importância da destinação, da motivação que o produto desperta em quem o adquire. A tese da Fiscalização estabelece o modo de acondicionamento para transporte como sendo um fator relevante para determinar a classificação fiscal, como se os concentrados, ainda que comercializados como uma única mercadoria, somente pudessem ser classificados como tal se fossem acondicionados em embalagem comum. Ocorre que o RIPI estabelece que a forma de acondicionamento não gera efeitos fiscais, sempre que for determinada por exigências estritamente técnicas, inclusive descaracterizando o acondicionamento como uma operação de industrialização se assim se der. Ou seja, o RIPI proíbe o Fisco de caracterizar um produto como industrializado pelo seu modo de acondicionamento sempre que esse se der por exigências estritamente técnicas. A contrario sensu, por qual razão poderia a Fiscalização descaracterizar um produto industrializado, fragmentando-o como partes independentes, quando seu acondicionamento em compartimentos separados se der por razões estritamente técnicas, justamente para que se preserve a essência do conjunto? A própria Fiscalização reconhece que toda a parte líquida dos concentrados corresponde a preparações compostas, embora contraditoriamente baseie sua inconformidade na tese de que “estas mercadorias não se constituem em uma preparação”. Pronunciamentos da Administração Pública Federal A Administração Pública Federal já se manifestou, em diversas oportunidades, pela regularidade da classificação fiscal do concentrado como um produto unitário. A começar pela manifestação do próprio Fisco, consubstanciada na Decisão nº 287/85, proferida no Processo de Consulta nº 10768.026294/85-90. Em interpretação concatenada com o Parecer Normativo CST nº 863/71 e com o Telex Circular SRRF nº 1.325/85, tal decisão assentou a classificação unitária do concentrado da Recofarma ao código 21.07.02.99 (cuja redação corresponde ao atual 2106.90.10 Ex 01). O argumento de que a Receita Federal teria manifestado esse entendimento sem ter ciência de que os componentes estavam acondicionados separadamente é inverossímil, visto que a fundamentação da Decisão nº 287/85 denuncia que a RFB tinha ciência de que os componentes do concentrado sempre foram acondicionados separadamente. Fl. 22956DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 48 Há prova de que, em 1985, os componentes dos concentrados já eram vendidos na forma de kit, consistente na nota fiscal anexa. Não é razoável ou crível admitir que a Administração Pública tenha oficialmente se manifestado, seja em parecer normativo, seja em solução de consulta, sem sequer conhecer as características do produto sob análise. Efetivamente consta da Solução de Consulta a apreciação da classificação fiscal da mercadoria. É importante destacar que a ressalva final no texto da decisão nº 287/85 trata da necessidade de, a cada importação, verificar se se trata da mercadoria da posição 13.3 ou da mercadoria da posição 21.07, objetos da consulta em questão e cuja distinção foi por ela esclarecida. Trata-se de mera conferência se os aspectos fáticos da mercadoria importada se amoldam às características do produto analisado na solução de consulta. Em coletiva de imprensa realizada em 31/05/2018, o então Secretário da RFB confirmou que o Decreto nº 9.394/2018 foi editado com o objetivo de reduzir os créditos do concentrado para refrigerantes. Pouco tempo depois, a RFB tornou a afirmar que a edição do Decreto nº 9.394/2018 teve o condão de atingir os concentrados originados da ZFM, citando textualmente como exemplo o caso do concentrado destinado à produção das bebidas Coca-Cola. O entendimento do Governo Federal acerca do produto produzido pela Recofarma, manifestado na Nota COEST/CETAD nº 071/2018, orientou a exposição de motivos apresentada ao Decreto nº 9.394/2018. A decisão judicial transitada em julgado a que alude a Nota COEST/CETAD nº 071/2018, é a que se formou nos autos do Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4, a qual aproveita aos fabricantes das bebidas Coca-Cola, dentre eles a Spal. Ora, se os produtos elaborados pela Recofarma não poderiam ser classificados no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, qual a razão da edição do Decreto nº 9.394/2018, que reduziu a tributação destes, visando a atingir os créditos aproveitados pelos adquirentes dos concentrados que possuem a seu favor a aludida coisa julgada? Defender que o produto da Recofarma não é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI torna imprestável o Decreto nº 9.394/2018, editado justamente com a finalidade de reduzir o crédito dos adquirentes desse produto. A posição da RFB é contraditória à Nota Cosit nº 380, de 13 de setembro de 2017, que sugeriu justamente a emissão de Decreto Presidencial objetivando a manipulação da alíquota de IPI referente ao código 2106.90.10 Ex 01, com vistas a reduzir os créditos tributários dos adquirentes dos produtos produzidos na Zona Franca de Manaus e classificados no aludido código. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional reconheceu ainda, no bojo de ação popular movida contra a Coca-Cola Indústrias Ltda, que os concentrados classificam-se no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, para defender a legitimidade do Fl. 22957DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 49 Decreto nº 9.514/2018, que assegurou uma política de redução gradual das alíquotas do concentrado. As manifestações da Administração Pública Federal favoráveis à classificação unitária do concentrado da Recofarma não se exaurem nesses exemplos, valendo- se rememorar a Resolução CAS nº 298/2007 e a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. II.7) Base de Cálculo dos Créditos Inexistência de dois regimes distintos para o cálculo dos créditos do IPI Em regra, o valor tributável para fins de incidência do IPI é, no caso dos produtos nacionais, “o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial” (art. 190, II, RIPI/2010). Ou seja, é o valor consubstanciado no documento fiscal do produto, a representar o total da operação. Excepcionalmente, o RIPI traz regras estabelecendo valor tributável mínimo nas operações realizadas entre empresas que possuam relação de interdependência (art. 195, RIPI/2010). Tais balizamentos não são aplicáveis ao caso, pois o Fisco não questiona a subvalorização do preço. A partir da definição legal de “Valor Tributável Mínimo”, a Fiscalização criou, com base em suas próprias convicções, o “Valor Tributável Máximo” (sem respaldo em dispositivo legal). Nesse particular, o CTN dispôs que a base de cálculo do IPI é “o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria” do estabelecimento industrial (art. 47, II, “a”). Logo, o valor tributável pelo IPI é, inevitavelmente, aquele disposto nas notas fiscais de saída da Recofarma. À guisa de conclusão, nota-se que não existem regras no ordenamento jurídico aplicáveis especificamente aos “créditos incentivados”; quando permitidos, sua base de cálculo é a mesma dos “créditos básicos” do art. 226 do RIPI/2010. A precificação dos concentrados A autoridade fazendária desconsidera que o concentrado é produto único, que difere totalmente de produtos genéricos, aos quais se aplica a precificação regida por custo de produção mais margem de lucro. É importante esclarecer que os concentrados são vendidos sob as designações dos produtos da Coca-Cola, com identificação específica conforme as suas finalidades para o consumidor ou usuário (no caso, os engarrafadores). Os concentrados contêm todos os ingredientes necessários para tipificar a bebida final e manter a sua identidade e qualidade, sendo que os engarrafadores somente os misturam com os demais ingredientes, dando apenas tratamento complementar. Isso caracteriza a excepcionalidade do produto e o diferencia de mercadorias genéricas. Ao afirmar que os concentrados são “insumos de baixo grau de transformação” e que “a marca atribuída aos insumos é completamente irrelevante na situação em Fl. 22958DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 50 análise”, o Fisco dá a entender que a marca só possui repercussão no produto final. A marca naturalmente repercute no valor dos produtos a ela associados, de forma que, caso a percepção da marca Coca-Cola tenha uma piora aos olhos dos consumidores, a bebida final se desvalorizará, o que também ocorrerá com seu principal insumo, isso é, o concentrado. Consequentemente, é incabível dizer que os concentrados são meros insumos de baixo valor agregado. O produto em questão distingue-se de potenciais substitutos, o que dá à Recofarma margem ampla para fixar seu preço, sem ater-se à engessada precificação com base principalmente em custos de fabricação – essa conclusão é válida para diversos produtos de variados segmentos, não se restringindo aos produtos da Coca-Cola. É despropositado falar em supervalorização, na medida em que a valorização dos produtos diferenciados é atribuída, em verdade, pelos olhos dos consumidores, que adquirem a bebida e depositam suas legítimas expectativas nos seus atributos sensoriais (decorrentes do concentrado). A alegação da Fiscalização de que os valores relativos a marketing das bebidas não devem compor o valor tributável do IPI é contraditória com a visão da própria RFB. De fato, a Instrução Normativa SRF nº 82/2001 prevê, expressamente, que os gastos de publicidade compõem o preço dos produtos industrializados. A própria regulamentação do “preço tributário mínimo” na legislação do IPI prevê que as despesas de propaganda deverão ser computadas na base de cálculo do imposto. Destaca-se o fato de que o método denominado Preço de Incidência para definição do valor do concentrado começou a ser utilizado no Brasil há muitos anos, antes mesmo da migração da empresa para a Zona Franca de Manaus. O Preço de Incidência pressupõe a aplicação de um percentual definido sobre a receita líquida dos engarrafadores. Desse modo, o preço dos concentrados varia com base em índice de incidência proporcional à receita líquida dos engarrafadores auferida num determinado período do passado. No próprio setor de bebidas, há situação na qual o mecanismo de precificação por incidência é obrigatório por força de lei. É o caso do preço de venda dos concentrados destinados às máquinas post mix, automáticas ou não, discriminado no Decreto nº 1.686/79. As despesas decorrentes dos contratos de incentivo comercial com os engarrafadores existiram desde antes da mudança da Recofarma para a ZFM. As despesas decorrentes dos acordos de incentivo têm como finalidade promover o aumento das unidades de volume vendidas, consistindo em estratégia comercial para incrementar o consumo das bebidas. Desse modo, a providência está voltada para o volume de vendas da bebida final, contribuindo também para manutenção Fl. 22959DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 51 do alinhamento dos interesses da Recofarma e dos engarrafadores. Essas constatações estão inseridas no contexto dos concentrados já descrito. Assim sendo, o propósito negocial das despesas em foco é claro: majorar o volume de vendas da bebida final e, como resultado, aumentar a venda dos concentrados. O fato de ser fornecedora exclusiva dos concentrados reforça os motivos para promoção da marca, pois a Recofarma é interessada direta no aumento das vendas das bebidas finais. Em um mercado tão competitivo como o de refrigerantes, as despesas de publicidade são naturalmente mais elevadas do que em outros setores, compreendendo tanto grandes ações nacionais quanto múltiplas ações locais de fomento de vendas. Os acordos de incentivo estabelecem metas objetivas de volume de vendas, as quais devem ser atingidas pelos engarrafadores para que eles estejam habilitados a receber os pagamentos da Recofarma. Se não alcançarem os limites mínimos, não recebem os incentivos, o que constitui inegável fato de promoção de vendas. Inexistência de pagamento de royalties O distribuidor não tem qualquer obrigação legal ou contratual de pagar royalties, como inclusive consta do documento transcrito na autuação – Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007 para obtenção de benefícios fiscais. Um produto que carrega marca e fórmula de grande valor deve ter o seu preço majorado, o que justifica, ainda, os elevados gastos com publicidade, que garantem maior consumo das bebidas finais (e necessariamente dos concentrados). O Contrato de Fabricação estabelece expressamente que o uso das marcas pelos engarrafadores dá-se gratuitamente com a finalidade de distribuição da bebida final. O engarrafador paga o preço da mercadoria (concentrado), sendo vedada contratualmente a cobrança de royalties, ao passo que a utilização da marca pelo engarrafador é limitada nos termos do contrato, dado que o acordo protege a TCCC contra o mau uso de suas marcas. Desse modo, há mera autorização de utilização temporária das marcas. No Brasil, o uso da marca na distribuição consiste em direito do distribuidor, uma vez que o art. 132 da Lei nº 9.279/96 dispõe que o titular da marca não pode “impedir que comerciantes ou distribuidores utilizem sinais distintivos que lhe são próprios, juntamente com a marca do produto, na sua promoção e comercialização”. Nota-se que o licenciamento gratuito de marcas é permitido sem limitação, tratando-se de verdadeiro pressuposto dos contratos de distribuição, razão pela qual não faria sentido para a TCCC cobrar royalties em troca do uso da marca. O tratamento complementar dado ao concentrado (hidratação, edulcoração e, por vezes, carbonatação) não é capaz de desqualificar o propósito principal do contrato (a distribuição). Fl. 22960DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 52 É evidente que a propriedade intelectual exerce influência sobre o preço do concentrado, sobretudo por ser inviável dissociar o valor da marca do próprio produto ou desconsiderá-lo como parte relevante do preço de compra. Entretanto, a existência do valor da marca não converte o preço de compra da mercadoria em um royalty. A prática contestada pelo Fisco é ostensivamente adotada por companhias no cenário típico de fabricantes e distribuidores. Isso porque a empresa colhe os benefícios do crescimento da marca por meio do aumento das vendas e margens de lucros, permitindo que os distribuidores usem as marcas sem custos na revenda de mercadorias. É importante pontuar a total irrelevância das considerações do auto de infração a respeito do tratamento fiscal conferido nos EUA, Espanha e Israel. Não bastasse a absoluta autonomia de jurisdições, as discussões nos processos mencionados ainda não foram encerradas, pelas informações prestadas pela Fiscalização. Ainda que encerradas, fato é que se desconhecem as circunstâncias fáticas concretas e a legislação de tais países, não podendo, portanto, suas conclusões serem emprestadas para o caso aqui em discussão. Quanto aos supostos royalties, aliás, não é raro que dois países adotem qualificações díspares diante da mesma grandeza. A lide norte-americana trata da remessa dos lucros à TCCC com relação ao resultado auferido por algumas subsidiárias estrangeiras. Nesse sentido, o caso envolve discussão de preços de transferência conforme tratamento dado pela legislação dos EUA, inexistindo nexo com pagamentos feitos pelos engarrafadores na operação de aquisição de concentrados. Ao contrário do afirmado, a classificação dos pagamentos feitos pelos engarrafadores não é o objeto central ou sequer ponto relevante para a análise do USTC. Na realidade, a questão analisada foi a escolha da metodologia apropriada de preços de transferência na legislação tributária dos EUA. A propósito, a TCCC tratou a receita dos pontos de fornecimento com a venda de concentrados como receita de venda, sem nenhuma objeção por parte do Internal Revenue Service (IRS) e do USTC. Deve ser esclarecido que não foi convalidado, no voto da USTC, a tese de que o preço dos concentrados deve ser limitado ao valor correspondente aos custos mais margem mínima. Nada obstante, ainda que assim fosse, o retorno financeiro apropriado para o ponto de fornecimento brasileiro (Recofarma) é irrelevante para classificação da renda auferida pela Recofarma, que decorre sempre de venda de concentrados. O suposto dever da Coca-Cola Indústrias Ltda. de remeter valores para a TCCC não significa que a Recofarma deveria cobrar royalties dos engarrafadores. Há nesse particular duas relações jurídicas distintas e independentes, sendo que a relação Fl. 22961DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 53 entre Recofarma e engarrafadores é regida pelas disposições do contrato de distribuição. É essencial registrar que o documento citado pelo Fisco não é tecnicamente uma decisão, como nos moldes brasileiros; trata-se de um voto, denominado nos EUA de opinion, consistente em etapa prévia ao proferimento de uma decisão. Mesmo que houvesse decisão, seria apenas a sua primeira etapa decisória, com possibilidades recursais de ambas as partes. II.8) Responsabilidade Tributária Esclareça-se que o art. 124, do CTN não é norma autônoma de atribuição de responsabilidade tributária. Isso porque o instituto trata-se de simples forma de garantia, incumbido de agravar a responsabilidade de um sujeito que já compõe o polo passivo. Tanto é assim que o CTN disciplina a matéria em seção própria, fora do capítulo que dispõe sobre responsabilidade tributária. Corroborando o entendimento, no âmbito judicial, ao julgar os Embargos de Divergência em REsp nº 446.955/SC, o STJ consignou que “a solidariedade tributária não é forma de inclusão de terceiro na relação jurídica tributária, mas grau de responsabilidade dos co-obrigados, sejam eles contribuintes ou contribuinte e responsável tributário (...)”. Por sua vez, na esfera administrativa, o CARF, por meio do Acórdão nº 1302-000.490, afirmou que “a solidariedade prevista no art. 124, I, do CTN, não se equipara à hipótese de responsabilidade, e não prescinde da correta fundamentação jurídica da responsabilidade tributária”. Por outro lado, também é desacertado o entendimento de que a expressão “interesse comum” teria o condão abarcar o suposto cometimento de atos ilícitos e, consequentemente, legitimar a exigência do crédito tributário. Observe-se que o próprio dispositivo legal esclarece que o “interesse comum” que enseja solidariedade deve ser oriundo da “situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”. Ora, a situação que constitui o fato gerador diz respeito à relação jurídica originária do fato tributário, ou seja, ao fato ou relação jurídica que representa o antecedente da regra-matriz de incidência tributária. A associação das expressões deixa claro que não é qualquer interesse que pode ser considerado como suficiente para aplicação do instituto da solidariedade, mas tão somente aquele que conceba o fato gerador da obrigação principal. O interesse comum exigido pela norma somente é vislumbrado nas hipóteses de realização conjunta do fato gerador, situações nas quais há a pluralidade de sujeitos passivos na qualidade de contribuintes, não de responsáveis. Resumidamente, para a Fiscalização os mesmos fatos que teriam configurado simulação configuraram conluio. Assim, pelo princípio da consunção, basta que a defesa centre nos fatos imputados pela Fiscalização e não nas características jurídico-conceituais que eles atraem. Fl. 22962DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 54 (a) Conduta 1: manutenção, pelas empresas, da aparência de que não existe relação entre os repasses efetuados a título de “contribuições para marketing” e “incentivos de vendas” e os preços dos concentrados para bebidas. Não consta dos autos qualquer documento que aponte o nexo causal entre os repasses efetuados pela Recofarma à Spal e o preço fixado para os concentrados. Ao contrário, o instrumento particular de acordo comercial comprova a origem e finalidade dos repasses efetuados. O contrato firmado entre as partes deixa claro que estes incentivos visam contribuir para “gastos de publicidade, marketing, promoção da bebida”. Destaque-se que o Fisco possui amplo acesso ao SPED Fiscal, em que os valores pagos pela Recofarma à Spal e outras informações também foram declarados. Vale ressaltar que a Recofarma sempre foi transparente com respeito à importância das despesas de publicidade, bem como os seus efeitos sobre a composição dos preços praticados. Isso fica claro pelo Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007. (b) Conduta 2: suposta omissão, pelo Contrato de Fabricação firmado entre os engarrafadores e a TCCC, da existência de pagamentos relativos a royalties no negócio jurídico entabulado entre as partes, que estariam embutidos também no preço dos concentrados para bebidas. Intimamente ligada à conduta anterior, inexiste, também nexo causal entre o preço pago pela Spal quando da aquisição dos concentrados e os supostos montantes remetidos pela Recofarma à sua controladora no exterior. Até porque, não existem remessas entre Recofarma e TCCC, titular das marcas que aqui se discute. Registre-se que a ausência de pagamento de royalties não é uma particularidade da Coca-Cola no Brasil, sendo, na realidade, uma constância no procedimento da TCCC em todos os territórios em que atua. De fato, não faz sentido cobrar pela cessão de uso da marca na medida em que o negócio entabulado entre a TCCC (ou suas subsidiárias) e os engarrafadores visa o envase e a distribuição do produto final, ou seja, o aumento do volume de vendas ao consumidor. A Recofarma providenciou parecer por especialistas em Propriedade Intelectual, que concluiu que “uma vez que os produtos distribuídos são, por óbvio, identificados por marcas da família Coca-Cola –, a referida licença de marcas é gratuita, não há que se falar em qualquer hipótese de irregularidade na ausência de cobrança de royalties por parte da RECOFARMA.”(c) Conduta 3: ação conjunta das empresas para classificar erroneamente os concentrados para bebidas e ocultar as parcelas que deveriam compor o valor tributável. Inexistiu qualquer atuação conjunta das empresas para classificar os concentrados para bebidas. Fl. 22963DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 55 A Recofarma conferiu o código 2106.90.10 Ex 01 aos seus produtos porque entende que essa é a correta classificação fiscal das mercadorias que produz, sobretudo por decorrer de norma, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Concorde, ou não, com a SUFRAMA, não se pode deixar de reconhecer que, em todos os atos normativos dessa autarquia, constou justamente o código 2106.90.10 Ex 01, reproduzido nos documentos fiscais expedidos à Spal pela Recofarma. Veja-se, aliás, que o Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 reproduz fielmente o texto dessa posição. Não se discute que essa autarquia sempre denominou o concentrado dessa forma, o que demonstra que não houve conluio entre as empresas, mas sim confiança e obediência às normas emitidas pelo órgão federal responsável pela administração dos incentivos inerentes à ZFM. Toda a acusação no RAF nº 03 centra-se justamente no fato de que houve supervalorização do preço dos concentrados mediante a inclusão de todas as parcelas que, ao fim e ao cabo, originaram a presente imputação criminal. É tecnicamente impossível supervalorizar o preço dos concentrados para fins tributários e, ao mesmo tempo, ocultar parcelas tributáveis de sua composição. Ao longo do relatório fiscal, a Fiscalização tenta fazer parecer que a Recofarma conferiu classificação fiscal única à sua mercadoria, comercializada sob a forma de kits, unicamente com vistas a majorar o crédito fiscal dos adquirentes dos seus produtos. Todos os supostos fatos criminosos narrados pelo Fisco visariam à majoração do lucro das partes envolvidas, mas, em momento algum, demonstrou-se qual seria o interesse jurídico que constituiria o liame entre Recofarma e Spal. O próprio Parecer Normativo COSIT/RFB nº 04/2018, citado como fundamento da responsabilidade solidária, admite que o mero interesse econômico não seria suficiente para atrair a hipótese normativa do art. 124, I, do CTN. Na realidade, tal argumento causou espécie à Recofarma, na medida em que a classificação fiscal unitária é adotada há décadas, mais precisamente desde 1942. Além disso, a referida classificação fiscal é adotada há 28 anos perante a SUFRAMA e foi confirmada pela própria Receita Federal na decisão nº 287/1985 no Processo de Consulta nº 10768.026294/85-90. A classificação unitária dos concentrados para bebidas da marca Coca-Cola não é uma prática adotada apenas no mercado brasileiro, com vistas à obtenção de vantagens tributárias. A título exemplificativo, no Chile, país bastante distante da realidade da Zona Franca de Manaus, a classificação fiscal unitária do concentrado também foi adotada pela companhia, de sorte que as acusações do Fisco não se sustentam. II.9) Invalidade Integral da Autuação Fl. 22964DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 56 O CTN prevê, em seu art. 178, que “A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo”. Isto é, sendo onerosa a isenção, nem mesmo a lei pode revogá-la, sob pena de afronta ao ato jurídico perfeito, ao direito adquirido e outros princípios constitucionais garantistas. A teor do art. 178, CTN, são onerosas as isenções: (i) concedidas por prazo certo e (ii) em função de determinadas condições. Forçoso concluir que as isenções outorgadas à Recofarma são onerosas. Se as isenções onerosas não podem ser revogadas a qualquer tempo nem mesmo pela lei, o que dizer da tentativa de fazê-lo por meio do lançamento de ofício previsto no art. 142 do CTN? II.10) Qualificação da Multa de Ofício Não há indícios sólidos de fraude, simulação ou conluio no caso. A classificação fiscal adotada pela empresa encontra amparo nas características e destinação do produto, além de ter suporte nas normas do Sistema Harmonizado. Para além disso, é corroborada por variadas manifestações da Administração Pública, tendo sido utilizada pela empresa mesmo antes de sua mudança para a ZFM. A Recofarma não cobra royalties dos adquirentes de seus produtos, uma vez que: (i) a legislação brasileira concede aos distribuidores o direito à utilização das marcas dos produtos a serem distribuídos, razão pela qual o contrato com os engarrafadores prevê a gratuidade do uso de marca; (ii) não existe na legislação brasileira nenhuma norma que obrigue a cobrança de royalties, tanto assim que a Fiscalização não foi capaz de fornecer nenhum fundamento jurídico para tal obrigatoriedade. Os gastos de publicidades no caso são fundamentados e comprovados, não havendo nada de extravagante ou ilícito em seu volume. De fato, a empresa sempre foi transparente na importância de tais despesas, como reconhece a Fiscalização ao transcrever parte do Projeto Técnico-Econômico apresentado pela Recofarma à SUFRAMA, afastando por completo qualquer alegação de dolo. Nesse sentido, os incentivos comerciais desempenham papel fundamental, ao fomentar estratégias para incremento das vendas de bebidas (e por consequência de concentrados). A Contribuinte RECOFARMA INDUSTRIA DO AMAZONAS LTDA foi intimada da decisão de primeira instância em data de 03/03/2022 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 22.284), apresentando o Recurso Voluntário em 04/04/2022 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 22.289), o que fez com os mesmos argumentos da peça de Impugnação e com os seguintes pedidos: Diante de todos os argumentos expostos, requer-se que o presente recurso voluntário seja julgado procedente, a fim de que seja reformado integralmente o Fl. 22965DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 57 acórdão nº 108-023.997, da 27ª Turma da DRJ/SP, reconhecendo-se a validade dos créditos de IPI escriturados com integral cancelamento do crédito fiscal em exigência no PTA em epígrafe. Subsidiariamente, a Recofarma pede sua exclusão do polo passivo da autuação, tendo em vista a inexistência de hipóteses legais autorizativas de sua responsabilização nos termos aduzidos pelo Fisco federal. Subsidiariamente, pede-se a desqualificação da multa de ofício, visto que não há comprovação de fraude, simulação ou conluio no caso. A Contribuinte SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A foi intimada da decisão de primeira instância em data de 04/03/2022 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 22.286), apresentando o Recurso Voluntário em 04/04/2022 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 22.527), o que fez com pedido de reforma da decisão recorrida e cancelamento do auto de infração. Contrarrazões da PGFN às fls. 22.672 a 22.768. Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e sorteio para julgamento. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Os Recursos Voluntários são tempestivos e preenchem os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual devem ser conhecidos. 2. Do objeto do presente litígio Conforme relatório, versa o presente litígio sobre auto de infração lavrado para exigência do IPI, cumulados com multa de ofício e juros de mora, no montante total de R$ 66.423.457,00 (sessenta e seis milhões, quatrocentos e vinte e três mil, quatrocentos e cinquenta e sete reais), referente ao período entre janeiro de 2016 a junho de 2017. A Fiscalização concluiu que o estabelecimento industrial creditou-se indevidamente de créditos incentivados, em desobediência à legislação, na forma demonstrada nos Relatórios Fiscais subdivididos em três partes: Fl. 22966DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 58 (a) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 1 – possibilidade de aproveitamento de créditos incentivados na aquisição de insumos oriundos da ZFM; (b) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 02 – classificação fiscal dos produtos adquiridos de Recofarma; e (c) Relatório de Ação Fiscal (RAF) nº 03 – apuração de irregularidades no valor tributável sobre o qual foi calculado o crédito incentivado. O Auto de Infração foi mantido pela DRJ de origem. Em síntese, os argumentos que serão analisados neste voto são os seguintes: Recurso Voluntário da SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A (i) A coisa julgada formada no MSC n° 91.0047783-4 e o RE 592.891 garantem o direito ao crédito ficto do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos da Zona Franca de Manaus; (ii) Os concentrados elaborados pela Recofarma são produto único, conforme definição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, atos da SUFRAMA e laudos do INT, ITAL e UNICAMP; (iii) Encontra-se correta a classificação fiscal na posição da TIPI 2106.90.10 Ex. 01; (iv) A RECOFARMA conseguiu o reconhecimento da correção da classificação fiscal, na Ação Anulatória n° 1003920- 70.2018.4.01.3200; (v) A natureza do produto fornecido pela RECOFARMA e sua classificação fiscal também foram definidas no Mandado de Segurança Coletivo n° 91.0047783- 4; (vi) Existe entendimento público e notório da Receita Federal do Brasil pelo reconhecimento de que o concentrado deve ser classificado na posição da TIPI 2106.90.10 Ex. 01; (vii) Ilegalidade do auto de infração pela ausência de arbitramento; (viii) Falta de prova do conluio para majorar o valor tributável, sobretudo porque não há, de sua parte, atuação dolosa na contabilização de dispêndios e ingressos realizada por aquela; (ix) Ilegalidade do RF n° 3 pela falta de arbitramento do valor tributável para fins de creditamento do IPI; (x) Ausência de responsabilidade da adquirente pelo erro de classificação fiscal e existência de boa-fé, em razão da idoneidade das notas fiscais; Fl. 22967DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 59 (xi) Impossibilidade de exigência de multa, juros de mora e correção monetária; (xii) Inaplicabilidade da multa qualificada no caso concreto; (xiii) Decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 10/5/2016, nos termos do art. 150, §4°, do CTN; (xiv) Improcedência de juros de mora sobre a multa de ofício. Recurso Voluntário da RECOFARMA INDUSTRIA DO AMAZONAS LTDA: (i) Preliminarmente, nulidade do acórdão recorrido por cerceamento do direito de defesa; (ii) Impossibilidade de manutenção da glosa, sob pena de afrontar o entendimento firmado pelo STF no RE 592.891; (iii) Correção da classificação fiscal unificada adotada pela empresa, de acordo com o Sistema Harmonizado; (iv) Legitimidade do método de precificação adotado no setor de bebidas e ausência de cobrança de royalties; (v) Impossibilidade de sua responsabilização solidária; (vi) Invalidade da autuação por afronta ao art. 178 do CTN; (vii) Impropriedade da qualificação de multa de ofício. Delimitado o objeto deste litígio, passo à análise dos argumentos das defesas: 2. Preliminares 2.1. Da Nulidade da Decisão de Primeira Instância A recorrente RECOFARMA suscita preliminarmente nulidade do acórdão recorrido por suposto cerceamento de seu direito de defesa, o que teria ocorrido em razão de omissão e superficialidade no exame de alguns argumentos. Sem razão à defesa. Fl. 22968DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 60 Não há omissão da DRJ alegada pelo Recorrente relativa à ausência de motivação da manutenção da glosa dos créditos indicados na peça recursal. Constata-se, portanto, que a Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos ditames contidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional, tendo sido observados todos os requisitos essenciais previstos em lei para ao final se aplicar a penalidade cabível. Da mesma forma, não omissão na análise deste litígio por parte da DRJ de origem. O lançamento foi devidamente cientificado aos sujeitos passivos, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva das impugnações, nos termos dos artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Os fatos que ensejaram a instauração do procedimento estão demonstrados pela Autoridade Fiscal, bem como a indicação do direito em que se baseiam com suficiente especificidade, de modo a delimitar com clareza o objeto da autuação e permitir a plenitude da defesa. Tanto é que a Recorrente demonstrou em defesa que teve plena compreensão do objeto da autuação. Outrossim, o Decreto nº 70.235/1972 (que dispõe sobre o procedimento administrativo fiscal, dentre outras), em seu artigo 59 assim estabelece: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Portanto, os argumentos da defesa não estão entre as hipóteses previstas para que seja declarada a nulidade da autuação, motivo pelo qual afasto a preliminar suscitada pela defesa. Fl. 22969DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 61 2.2. Decadência Pede a Recorrente o reconhecimento da decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 10/5/2016, nos termos do art. 150, §4°, do CTN, uma vez que foi intimada do auto de infração em 10/05/2021. Assim dispõe o Código Tributário Nacional: Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. (sem destaque no texto original) A decadência é uma forma de extinção do crédito tributário (art. 156, V do CTN), com decurso do prazo para constituí-lo por meio de lançamento. É consolidado o entendimento deste Tribunal Administrativo, de que não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. Neste sentido a 3ª Turma da CSRF decidiu através do v. Acórdão nº 9303-015.184, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS(IPI) Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 DECADÊNCIA. DIREITO DE GLOSAR CRÉDITOS ESCRITURAIS. INEXISTÊNCIA. Decadência é uma forma de extinção do crédito tributário (art. 156, V, do CTN), com o decurso do prazo para constituí-lo por meio do lançamento. Não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. DEDUÇÃO DE CRÉDITOS NÃO ADMITIDOS NA ESCRITA FISCAL. PAGAMENTO. INEXISTÊNCIA, AINDA QUE SEM DOLO FRAUDE OU SIMULAÇÃO. DECADÊNCIA. ART. 173, I, DO CTN. Para que sejam considerados pagamento (art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010), com reflexos na contagem do prazo decadencial (art. 150, § 4º, do CTN), os créditos de IPI devem ser admitidos pela legislação. A dedução de créditos indevidos dos débitos na escrita fiscal, ainda que sem a constatação de dolo, fraude ou simulação, não configura pagamento antecipado e, assim, o prazo decadencial é contado a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN). Fl. 22970DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 62 SUSPENSÃO. ART. 29, DA LEI Nº 10.637/2002. IMPOSSIBILIDADE DE GOZO POR ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL. Conforme jurisprudência pacífica do STJ, nem o CTN nem a legislação do IPI tratam o estabelecimento industrial de forma equiparada ao estabelecimento comercial, senão quando tal equiparação se der de forma expressa (AgInt nº REsp nº 2.018.999/SC). O art. 29 da Lei n° 10.637/2002 é claro ao apontar como beneficiários da suspensão apenas os estabelecimentos industriais, sem estender aos equiparados (REsp nº 1.587.197/SP). No julgado acima, a ilustre Relatora, Conselheira Liziane Angelotti Meira, salientou que a condição para que o prazo seja de cinco anos do fato gerador, é que haja o pagamento antecipado, ainda que parcial. Transcorrido este prazo sem que o Fisco tenha se pronunciado, o direito de o Fisco constituir o crédito, pelo lançamento de ofício, está decaído, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, quando a contagem irá para o art. 173, I. Assim, se o contribuinte tivesse agido com dolo, fraude ou simulação, a contagem sempre seria deslocada para o art. 173, I. Por sua vez, se ele não agiu com dolo, fraude ou simulação, mas não houve pagamento, também é aplicável o art. 173, I. Portanto, não há que se falar em decadência sobre o lançamento objeto deste litígio. 2.3. Da ausência de responsabilidade da recorrente (terceiro adquirente do concentrado) por suposto erro na classificação fiscal Alega a Recorrente que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na alíquota correspondente à classificação fiscal indicada na nota fiscal pela Recofarma. Com isso, não pode ser responsabilizada, pois não haveria, no Regulamento do IPI, a obrigação do adquirente em verificar a correção da classificação fiscal do produto na nota fiscal. Alega a PGFN que é inoponível ao Fisco a alegada boa-fé quanto ao creditamento realizado com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. De fato, não assiste razão à Contribuinte, uma vez que a obrigatoriedade de verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista pelo artigo 327 do RIPI/20101. Ademais, na forma prevista pelo artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade por eventuais infrações independe da vontade do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. 1 Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). Fl. 22971DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 63 Na hipótese de a Recorrente ter se apropriado de créditos que a Fiscalização entendeu ser indevidos, não há que se falar em ilegitimidade passiva em razão da Fornecedora ter indicado a classificação fiscal dos produtos nas respectivas Notas Fiscais. Portanto, afasto a preliminar invocada pela defesa. 2.4. Da alegação de alteração de critério jurídico Argumenta a Recorrente que: i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em procedimentos fiscais anteriores a Autoridade Fiscal tinha o dever de examinar todos os aspectos legais formadores do fato gerador da obrigação tributária do IPI, inclusive o direito ao crédito, a classificação fiscal e respectiva alíquota; ii) A Autoridade Fiscal jamais questionou a classificação fiscal do contribuinte na posição 2106.90.10 EX. 01 e, em dois deles, houve manifestação expressa no sentido de aceitar a referida classificação fiscal (PAs nº 15173.720004/2015-98 e 15173.720004/2016-79) iii) A utilização de novo critério jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à notificação do lançamento em análise. Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade do lançamento lavrado. Ademais, não se trata de um mesmo auto de infração sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 2.5. Do arbitramento A recorrente afirma a existência de uma ilegalidade no Auto de Infração, uma vez lá teria sido reconhecido que deixou de calcular o crédito porque um dos insumos do concentrado estaria classificado na posição fiscal cuja alíquota de IPI seria de 5%, em violação ao artigo 148, do Código Tributário Nacional. Fl. 22972DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 64 Contudo, sem razão a recorrente. Cabe o ônus da prova a quem afirma o direito, entendimento já pacificado neste Tribunal que cabe ao contribuinte comprovar a certeza e liquidez do crédito tributário, nos termos do artigo 170, do Código Tributário Nacional. E, em que pese o esforço retórico do recorrente, não vislumbro provas nos autos quanto à contestação do crédito, de modo que tenha o contribuinte demonstrado a alíquota de forma individualizada. 3. Mérito 3.1. Possibilidade de Aproveitamento dos Créditos Incentivados (RAF nº 1) Foi apurado pela Fiscalização junto ao estabelecimento industrial da Contribuinte, o aproveitamento de créditos incentivados oriundos de insumos que as empresas do Sistema Coca- Cola chamam de “concentrados” (kits), adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, localizada na Zona Franca de Manaus (ZFM). A Recorrente escriturou os créditos de IPI com fundamento legal no artigo 237 do RIPI/2010, que assim dispõe: Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto-Lei no 1.435, de 1975, art. 6o, § 1o). (sem destaque no texto original) O artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê: Art. 95. São isentos do imposto: III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, e Decreto-Lei no 1.593, de 1977, art. 34). (sem destaque no texto original) 3.1.1. Creditamento de IPI na entrada de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus. Recurso Extraordinário nº 592.891/SP. Tema 322. O creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9° do Decreto-Lei nº 288/1967, foi autorizada pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal em Fl. 22973DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 65 julgamento ao RE 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, fixado com a seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT". Em 18/02/2021, restou decidido que há direito ao crédito de IPI para insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos na Zona Franca de Manaus (ZFM) sob isenção. No entanto, essa decisão não inclui o crédito fictício de IPI para insumos com alíquota zero ou não tributáveis, conforme decidido em embargos de 19/12/2019. A Súmula Vinculante nº 58 de 07/05/2020 confirmou essa impossibilidade. Os kits vindos da ZFM devem ser analisados individualmente para determinar se os componentes são tributados e se têm direito à isenção. A maioria dos itens nos kits da empresa fiscalizada possui alíquota zero. No julgamento em questão, a controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. O RE 592.891/SP foi proferido com a seguinte Ementa: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. Fl. 22974DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 66 Portanto, considerando que a decisão do STF transitou em julgado em 18/02/2021 e, por aplicação do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023, deve ser conferido o direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (ZFM) sob o regime da isenção. 3.1.2. Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4 Nesta ação judicial, foi analisado o direito ao crédito de IPI para "matéria-prima isenta" adquirida de fornecedores na Zona Franca de Manaus (ZFM). O Poder Judiciário focou apenas no direito à isenção, sem considerar que o produto em questão era um kit com embalagens individuais, identificado pela empresa como "concentrado". Concluiu-se que a decisão no processo MSC nº 91.0047783-4 não se aplica a mercadorias (kits) que não possuem classificação fiscal própria, nem aos componentes de kits tributados com alíquota zero, como matérias-primas que não têm direito à isenção da ZFM. A identificação processual e material para que se verifique a concomitância e a ocorrência de coisa julgada quando há o cotejo entre a esfera administrativa e judicial, deve atender à existência idêntica de determinados requisitos: partes, causa de pedir e pedido. Não é o que se verifica no caso quando se trata da discussão sobre a classificação fiscal dos kits de refrigerantes, não bastando para adotar a premissa afirmada pelo contribuinte que a decisão judicial tenha mencionado que o direito ao crédito de IPI pleiteado fincou seu entendimento quanto ao tema apenas por mencionar “concentrado”. Não era aquela a discussão primordial do processo judicial. Logo, não há que se falar em coisa julgada, pela inexistência de correspondência dos requisitos processuais e materiais para que se verifique a identidade entre a esfera administrativa e judicial. 3.1.3. Isenção do art. 237 do RIPI/2010 O art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 permite o aproveitamento de crédito de IPI para produtos isentos produzidos na Amazônia Ocidental com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais da região, excluindo produtos de origem pecuária. Para que o benefício seja válido, o fornecedor deve estar na Amazônia Ocidental, com projetos aprovados pela SUFRAMA. Produtos como fumo e bebidas alcoólicas não se enquadram nessa isenção. Concluiu a Fiscalização que a Recofarma não utiliza açúcar diretamente, mas sim produtos intermediários, como corante caramelo e ácido cítrico, que envolvem o uso de açúcar em suas etapas de produção. O corante caramelo, por ser resultado de um processo industrial complexo, ainda pode se beneficiar da isenção para kits de guaraná, pois contém extrato vegetal da região. No entanto, o ácido cítrico, produzido fora da Amazônia, em São Paulo, não é considerado produção regional e, portanto, não se qualifica para a isenção. As Recorrentes argumentam que produtos como álcool e ácido cítrico também deveriam se beneficiar da isenção, já que a legislação não define uma quantidade mínima de Fl. 22975DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 67 matéria-prima necessária. Contudo, o uso do álcool em pequenas quantidades, apenas como emulsificante, não justifica a concessão do benefício fiscal. A legislação exige que a matéria-prima extrativa tenha um papel essencial e significativo no processo produtivo. Assim, o argumento de que as bebidas foram "elaboradas com álcool" é inadequado, pois o álcool é utilizado em quantidades insignificantes, insuficientes para gerar direito ao benefício fiscal. 3.1.3.1. Requisitos para concessão da isenção. Matéria-prima utilizada no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para bebidas não alcoólicas Não obstante a decisão definitiva proferida pelo STF em sede de repercussão geral, é necessária a análise sobre o preenchimento dos requisitos para concessão da isenção em referência, com a utilização de matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional na elaboração dos produtos. A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado e tem como atividade principal a fabricação e a comercialização de bebidas em geral. Para fabricação de refrigerantes Coca-Cola, Coca-Cola Zero, Fanta Laranja, Fanta Uva, Sprite, Guaraná, dentre outros, adquire "matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem de empresas sediadas em diversos Estados", sendo que a fiscalização verificou que a maior parte dos créditos de IPI existentes na escrita do estabelecimento se referem a aquisições de “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na elaboração de 2202, além de outros ingredientes acondicionados individualmente, todos fornecidos pelo estabelecimento Recofarma Indústria do Amazonas Ltda, localizado em Manaus (AM). Os “kits” fornecidos pela Recofarma foram descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) da marca de refrigerante a que se destinam (Coca-Cola, Coca-Cola Zero, Aquarius Limão, Simba Guaraná, Sprite, Fanta Uva, etc.), enviados sem destaque de IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Concluiu a Fiscalização pelo aproveitamento indevido de créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela fornecedora, em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75. Por sua vez, a Recorrente argumenta que: i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007; ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu os requisitos legais para fruição do beneficio; Fl. 22976DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 68 iii) Que é suficiente a elaboração dos concentrados com açúcar e/ou álcool e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto ao alcance do art. 6º do Decreto-lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o próprio significado do termo “matéria-prima” constante do § 1º do citado dispositivo, o qual compreende no seu conceito “produto industrializado com matéria-prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI. Inicialmente é importante ressaltar que todos os requisitos previstos legalmente para concessão da isenção devem estar cumpridos para legitimidade do direito creditório. E as condições legais para aproveitamento do crédito em litígio são as seguintes: a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95; d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Quanto à condição de item "a", observo que não há dúvidas de que os produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007, anexado com a impugnação às fls. 2645, apresentou as características técnicas do produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653) da seguinte forma: Fl. 22977DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 69 Sobre o PROCESSO PRODUTIVO BÁSICO da Recofarma, constou no ITEM 7 do Parecer Técnico em referência, que a empresa realiza todas as etapas de industrialização do produto em seu próprio estabelecimento fabril, exceto a fabricação da matéria-prima corante caramelo, que é terceirizada para produção pela DD. Wiliamson do Brasil Ltda, localizada ao lado da unidade industrial da fornecedora. Colaciono abaixo os compromissos assumidos pela RECOFARMA com relação ao Processo Produtivo Básico: Fl. 22978DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 70 Constata-se que o açúcar cristal e açúcar mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados. Destaco, ainda, que o fato de a matéria-prima açúcar cristal ser produzida pela empresa Agropecuária Jayolo, bem como o açúcar mascavo ser produzido por produtores rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias-primas, uma vez que atende às previsões da PORTARIA INTERMINISTERIAL MPO/MICT/MCT Nº 8, DE 25.02.98, que estabelece o processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus. Vejamos: OS MINISTROS DE ESTADO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO, DA INDÚSTRIA, DO COMÉRCIO E DO TURISMO E DA CIÊNCIA E TECNOLOGIA, no uso da atribuição Fl. 22979DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 71 que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 5º do Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I, do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549-39, de 29 de janeiro de 1998, resolvem: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. III - CORANTE CARAMELO a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido"; b) floculação; c) filtração; d) troca iônica; e) evaporação; f) filtração; g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias-primas; h) homogeneização; e i) filtração. Parágrafo único. Todas as etapas dos processos produtivos básicos acima descritos deverão ser, obrigatoriamente, realizadas na Zona Franca de Manaus. (sem destaqwues no texto original) Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção estabelecidas no artigo anterior. Art. 3º Além do atendimento das etapas de produção estabelecidas no art. 1º desta Portaria, os fabricantes deverão incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, o controle estatístico do processo, os ensaios e medições e a qualidade dos produtos finais, sem prejuízo do disposto no art. 2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original) Fl. 22980DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 72 Reitero que o processo produtivo foi descrito no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 que embasou a concessão do incentivo fiscal e o cumprimento do artigo 1º, inciso II, alíneas a, b e c da Portaria Interministerial acima citada. Por sua vez, constata-se igualmente que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada no Projeto, com a previsão de que será utilizada como matéria-prima regional açúcar (cristal e mascavo) processado no interior do Estado para o concentrado sabor cola, bem como matéria-prima regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos. Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c" acima citados, quais sejam: utilização como matéria-prima regional os produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na Zona Franca de Manaus a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA para concessão da isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do artigo 6º do decreto-Lei nº 1.435/75. E com relação ao item “d”, considerando que os insumos em análise são utilizados na elaboração de produtos classificados na posição 2202, resta igualmente atendida a condição sobre o emprego na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Portanto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais para que seja concedida a isenção em referência. 3.2. Classificação Fiscal dos Produtos Adquiridos da Recofarma (RAF nº 2) 3.2.1. Competência da SUFRAMA Com relação à competência da SUFRAMA, inicialmente observo que alterei meu posicionamento, considerando reanálise da matéria, especialmente com relação aos fundamentos apresentados no excelente voto do i. Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF 10865.722027/2018-78, que neste momento peço vênia para reproduzir parcialmente, nos termos permitidos pelo artigo 50, § 1º da Lei nº 9.784/19992: Mesmo que a SUFRAMA tivesse dito com todas as letras e números que os kits de refrigerantes produzidos e vendidos pela FORNECEDORA são classificados no código 21.06.90.10 EX. 01 da TIPI, ainda assim a Recorrente estaria equivocada. Isso porque a SUFRAMA não tem a competência legal para classificar mercadorias no Sistema Harmonizado, competência essa dada por lei à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. 2 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: § 1 o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. Fl. 22981DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 73 A competência da SUFRAMA está restrita a algumas questões relacionadas com a Zona Franca de Manaus, como o estabelecimento dos índices mínimos de nacionalização dos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus para fins de redução do imposto de importação quando da sua internalização e a aprovação dos projetos para fins da isenção do IPI de que trata o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435, de 1975. Assim como os atos da RFB relativos à classificação fiscal de um produto não interferem nos benefícios fiscais administrados pela SUFRAMA (os benefícios fiscais devem ser reconhecidos a partir dos atos publicados pela SUFRAMA, independentemente da classificação fiscal dos produtos envolvidos), da mesma forma os atos da SUFRAMA não afetam a classificação fiscal de um produto, que, diga-se de passagem, é estabelecia com base em acordo internacional (Sistema Harmonizado) que busca a harmonização em todos os países signatários. É nesse sentido o voto da i. Conselheira Denise Madalena Green no Acórdão 3302- 014.080, de 28 de fevereiro de 2024, cujo excerto reproduzo a seguir e adoto como se minhas fossem as razões de decidir: a) da competência da SUFRAMA para definir a classificação fiscal dos produtos fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato administrativo: A recorrente defende que a competência para definir a classificação fiscal dos produtos fabricados em projeto industrial aprovado pelo SUFRAMA é da referida Superintenência, que por sua vez reconhece que a entrega dos concentrados para refrigerantes no formato de “kits" não desnatura a sua condição de produto único, classificado na posição 21.06.90.10 Ex. 01 da TIPI/2011, e que não cabe à RFB questionar aquela classificação. No entanto, tal entendimento não tem fundamental legal e não procede. Consta das normas atuais, que o Decreto Lei n° 1.435, de 1975, regulamentado pelo Decreto n° 7.139/2010 (art. 4º, I, c), outorgou à SUFRAMA a competência exclusiva para aprovar os projetos de empresas (PPB), que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no art. 6° do DL n° 1.435/1975, bem como para estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação dos referidos projetos, consoante o art. 176 do CTN. Portanto, quanto a competência da SUFRAMA para aprovar os PPB não resta dúvida. Entretanto, o que está em discussão não é a competência para a aprovação de projetos de que trata o DL nº 1.435, de 1975. Não constam dos autos que, em momento algum, a validade dos atos da SUFRAMA foram questionados ou tiveram a sua eficácia afastada. Por outro lado, se compete à SUFRAMA administrar os incentivos relativos à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental, cabe à Receita Federal do Brasil (RFB), órgão da Administração Tributária Federal do MF, a fiscalização do Imposto Sobre Produtos Industrializados, conforme o estabelecido nos incisos XVIII e XXII do art. 37 da CF e nos arts. 505 e 506, do RIPI/2010 (Decreto nº 7.212. de 2010). Fl. 22982DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 74 Cabe registrar, ainda, que a fiscalização do Imposto de Importação e do IPI compete aos Auditores-Fiscais da RFB (arts. 142, 194 e 196 do CTN, arts. 91 e 93 da Lei nº 4.502, de 1964, art. 6º da Lei nº 10.593, de 2002, e arts. 2º e 9º da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007), abrangendo a verificação das classificações fiscais e alíquotas utilizadas pelos contribuintes desses tributos. Nesse sentido, cito o Acórdão nº 3401-005.942 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Processo nº 19311.720224/2017-11: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/07/2013 a 31/12/2014 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM. TIPI. COMPETÊNCIA. IPI. É competência da Receita Federal a verificação da legitimidade dos créditos apropriados pela contribuinte em sua escrita fiscal, inclusive, relativamente à verificação se os produtos adquiridos com isenção estão devidamente classificados na posição NCM da TIPI, não afastando esta competência da RFB a circunstância de o projeto de produção ter sido aprovado pela SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA REGRIGERANTES. IPI. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui­se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão nº 3401-005.942 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Processo nº 19311.720224/2017-11, Rel. Conselheiro Por oportuno, transcrevo as razões constantes no voto vencedor do acórdão citado acima, do Ilustre Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, dos quais adoto como razoes de decidir: (...) Com efeito, a Constituição Federal, em seus arts. 37 e 146, estabelece o seguinte: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...) XVIII - a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei; (...) Art. 146. Cabe à lei complementar: Fl. 22983DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 75 I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: (...) b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; A Lei Complementar vigente, a que se refere o texto constitucional, é a Lei nº 5.172, de 25/10/1966 (Código Tributário Nacional - CTN). A referida Lei, por sua vez, estabelece o seguinte: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. Por seu turno, a Lei que regula a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação é a Lei nº 10.593, de 06/12/2002. Esta, em seu art. 6º, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 16/03/2007, estabelece o seguinte: Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil: I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter privativo: a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; b) elaborar e proferir decisões ou delas participar em processo administrativo-fiscal, bem como em processos de consulta, restituição ou compensação de tributos e contribuições e de reconhecimento de benefícios fiscais; c) executar procedimentos de fiscalização, praticando os atos definidos na legislação específica, inclusive os relacionados com o controle aduaneiro, apreensão de mercadorias, livros, documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; (...) Fl. 22984DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 76 e) proceder à orientação do sujeito passivo no tocante à interpretação da legislação tributária; II - em caráter geral, exercer as demais atividades inerentes à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Para disciplinar a competência da RFB sobre o controle aduaneiro, prevista na alínea "c" acima transcrita, o Poder Executivo editou o Decreto nº 6.759, de 05/02/2009 (Regulamento Aduaneiro). Sobre a classificação fiscal de mercadorias, assim dispõe o referido ato normativo: O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, DECRETA: Art. 1º A administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior serão exercidos em conformidade com o disposto neste Decreto. (...) LIVRO V DO CONTROLE ADUANEIRO DE MERCADORIAS TÍTULO I DO DESPACHO ADUANEIRO CAPÍTULO I DO DESPACHO DE IMPORTAÇÃO (...) Seção V Da Conferência Aduaneira Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação. (...) CAPÍTULO VI DO PROCESSO DE CONSULTA Art.790. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os processos administrativos de consulta, relativos a interpretação da legislação tributária e a classificação fiscal de mercadoria, serão solucionados em instância única (Lei nº 9.430, de 1996, art. 48, caput). (...) Fl. 22985DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 77 §3º A consulta relativa a classificação fiscal de mercadorias será solucionada pela aplicação das disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972, e de normas complementares editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 9.430, de 1996, art. 50, caput). Tais dispositivos tem por base legal os arts. 48 e 50 da Lei nº 9.430, de 1996, o qual determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias devem seguir os ditames dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235/72 (norma que regulamenta o Processo Administrativo Federal): Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única. § 1º A competência para solucionar a consulta ou declarar sua ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, poderá ser atribuída: I ­ a unidade central; ou II - a unidade descentralizada. § 2º Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão observados quando da solução da consulta. § 3º Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia. § 4º As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial, na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita Federal. (...) Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 48 desta Lei. § 1º O órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48 poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. (...) § 4º O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pelo órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48. Feita essa digressão legislativa, conclui-se que é da RFB a competência para, inclusive através de processos de consulta, decidir sobre classificação fiscal. Obviamente, esta competência não se restringe ao âmbito das aduanas (alfândegas), nem a processos de importação/exportação, pois não é possível uma mercadoria ter uma classificação segundo a NCM em uma importação e outra classificação para fins de apuração do IPI. Fl. 22986DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 78 Considerando as mesmas razões adotadas no r. voto acima reproduzido, nego provimento ao recurso neste ponto. 3.2.2. Classificação Fiscal dos Concentrados de Refrigerante Com relação à classificação fiscal, concluiu a Fiscalização que: (i) Os kits são enviados por RECOFARMA para engarrafadores localizados em todo o país, dentre eles a fiscalizada, onde passam por uma série de operações industriais até resultarem no chamado xarope composto, preparação que, por diluição em água carbonatada, resulta no refrigerante; (ii) O xarope composto é o verdadeiro concentrado, tanto que, quando vendido para bares e restaurantes, é corretamente classificado pela fiscalizada como o concentrado referido no Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI; (iii) As empresas do Sistema Coca-Cola chamam ingredientes (matérias-primas e produtos intermediários) do concentrado, que são bens de menor grau de transformação, como se fossem o próprio concentrado; (iv) A controvérsia existente no presente processo (se um conjunto de insumos para fabricação de bebidas deve ser classificado em posição/código único ou separadamente) já foi submetida à organização competente para resolver dúvidas sobre a aplicação do Sistema Harmonizado (SH), que é o Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, nome corrente da OMA - Organização Mundial das Aduanas; (v) A organização internacional decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente; (vi) O CCA optou por oficializar seu entendimento por meio da incorporação nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir: (vii) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. (viii) A Nota XI da RGI/SH 3 b) é suficiente, por si só, para determinar a impossibilidade de classificação fiscal dos “kits” em posição única do SH; (ix) A análise das demais normas do SH que confirmam que os kits não podem ser classificados em posição única; (x) Os itens III e IX das NESH da RGI/SH 2 a) afastam a aplicação desta Regra aos produtos das Seções I a VI da TIPI; (xi) Impossibilidade de classificação fiscal dos kits na posição 21.06 e no Ex 01 do código 2106.90.10; (xii) São os componentes individuais dos kits que devem ser submetidos à tributação pelo IPI, sendo que nenhum deles pode ser classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI; (xiii) Foi indevida a utilização da alíquota de 20% para calcular os créditos aproveitados pela fiscalizada; Fl. 22987DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 79 (xiv) As preparações líquidas recebidas pela fiscalizada, salvo as que são à base de substâncias odoríferas, devem ser classificadas no caput do código 2106.90.10, tributado à alíquota zero do IPI. A alíquota zero também deve ser aplicada às substâncias que se apresentam em forma pura (capítulo 29 da TIPI). Portanto, o IPI potencialmente incidente sobre estes componentes é igual a zero; (xv) O concentrado a que se referem os destaques Ex do código 2106.90.10 da TIPI são preparações que têm a capacidade de, por diluição, resultarem na bebida pronta para consumo. Para terem tal capacidade, é preciso que contenham todos os ingredientes responsáveis por conferir aroma e sabor para o produto final; (xvi) As preparações líquidas da posição 21.06 comercializadas por RECOFARMA devem ser individualmente classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, e não no seu Ex 01:  1º fundamento: definições baseadas na legislação brasileira (textos do Ex 01 e do Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI e de artigos do RIPI);  2º fundamento: definições baseadas na legislação internacional sobre classificação fiscal (em especial, RGI/SH e NESH). Note-se que as NESH da posição 21.06 abrangem as preparações classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, que foi o código indicado pela fiscalização para a maior parte das preparações oriundas da ZFM;  3º fundamento: as mercadorias usualmente chamadas de “concentrados” são soluções prontas para, mediante diluição, resultarem no produto final (o detergente concentrado nada mais é do que a forma concentrada do detergente, assim como o suco concentrado é a forma concentrada do suco). Cada produto pronto para consumo resulta da diluição de um único concentrado (o fato de que os refrigerantes sabor cola são elaborados com duas preparações oriundas da ZFM confirma que elas se caracterizam como ingredientes das bebidas, e não concentrados);  4º fundamento: conceito de “concentrado” e de “capacidade de diluição” de acordo com a literatura da química (esta fiscalização juntou ao presente processo pareceres emitidos pelo LA Falcão Bauer). A "capacidade de diluição" medida em partes da bebida por parte de concentrado referida pela TIPI no texto do Ex 01 (e também do Ex 02) do código 2106.90.10 é um método de expressão da concentração. A “capacidade de diluição” NÃO uma mera indicação de relação entre o peso/volume do insumo e o peso/volume da bebida final (se assim fosse, a TIPI usaria a palavra “peso” ou “volume”);  5º fundamento: conceito de “concentrado” de acordo com a legislação técnica brasileira relativa a bebidas (esta fiscalização juntou ao presente processo três Ofícios do MAPA que deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um "concentrado", mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial);  6º fundamento: conceitos retirados de livro técnico sobre a indústria de bebidas que descreve procedimentos muito semelhantes aos que são executados nº Brasil por RECOFARMA, confirmando que a “base da bebida” (“beverage base”) e suas “partes” individuais são consideradas como ingredientes das bebidas, e não como concentrados. Referido livro também define que o concentrado (“concentrate”) e o xarope composto (“final syrup”) Fl. 22988DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 80 são preparações líquidas contendo TODOS OS INGREDIENTES da base da bebida;  7º fundamento: entendimento registrado por docente da Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP: o concentrado é nada mais do que a bebida altamente concentrada. Como já demonstrado neste voto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais que ensejam o direito da fornecedora Recofarma ao incentivo que originou o crédito invocado pela Recorrente, o que foi igualmente objeto de análise pelo Ilustre Julgador a quo, bem como argumento da defesa, resta verificar sobre a classificação fiscal adotada para justificar os créditos escriturados pela Recorrente e, posteriormente, desconsiderada pela equipe de fiscalização na lavratura do Auto de Infração objeto deste processo. Com relação à classificação fiscal, em síntese, o Auditor Fiscal entende que a classificação no Ex 01 do código 2106.90.10 deve apresentar concomitantemente as seguintes características: a) Que seja uma preparação composta. b) Que não seja alcoólica. c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02 e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Não há controvérsia quanto aos Itens "a", "b", e "d". COM RELAÇÃO AO ITEM "C", a equipe de fiscalização sustenta a autuação no argumento de que os componentes dos "kits" adquiridos pela fiscalizada são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual, sendo impossível adotar a EX 01 ou EX 02, uma vez que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído. E, ainda que diluído, perde suas características originais, uma vez que o concentrado surge somente através da mistura de diversos conteúdos que compõem cada "kit" e após passar pelo processo de industrialização. Neste caso, entende a fiscalização que tais produtos devem ser classificados no código 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas ”, cuja alíquota é zero, o que torna legítima a glosa dos créditos por não se tratar da isenção prevista pelo Recurso Extraordinário (RE) nº 212.484-2/RS, originado do Mandado de Segurança (MS) nº 91.0009552-4. Com relação à classificação fiscal em referência, oportuno reiterar a competência da SUFRAMA para análise e aprovação do projeto e concessão do benefício, não cabendo à douta equipe de fiscalização alterar o código adotado no respectivo Projeto Técnico que sustentou a Fl. 22989DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 81 Resolução nº 224/2007. E como já colacionado acima, consta das Informações Textuais do Produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS DE COLA" (fls. 5466), que foi caracterizado o enquadramento na NCM nº 2108.90-10 EX 01. Vejamos novamente: Por sua vez, com relação ao processo produtivo na unidade industrial da Recorrente VONPAR, consta no Relatório Fiscal o seguinte fluxograma simplificado das etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola: Fl. 22990DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 82 Pelo resumo do processo industrial acima, nota-se que o “xarope simples” (conteúdo das embalagens que integram os “kits”) é obtido da mistura da água tratada com açucar. Tanto o conteúdo da "Parte 1" quanto o conteúdo da "Parte 2", cujos registros fotográficos já estão colacionados acima, são misturadas neste xarope simples, resultando em xarope composto. E, segundo diligência da equipe de fiscalização, a elaboração deste xarope composto ocorre no estabelecimento da Recorrente. Após, por se tratar de produção de refrigerante, o xarope composto é diluído em água carbonatada, resultando na bebida pronta para ser consumida. Já no processo produtivo das bebidas sem açúcar, os componentes dos “kits” são misturados sem anterior formação do xarope simples, com adição de água e edulcorantes. O fato é que a produção do refrigerante é resultado da elaboração do xarope composto, cuja elaboração ocorre a partir dos "Kits" adquiridos da fornecedora Recofarma. E, ainda que o composto concentrado seja destinado a terceiros (bares e restaurantes) para preparação final em máquinas Post Mix, os ingredientes para tais compostos são os "kits" objeto do crédito glosado. Fl. 22991DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 83 Por oportuno, colaciono a resposta aos quesitos 11 e 12 apresentada no RELATÓRIO TÉCNICO Nº 000.127/17, emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia - INT: COM RELAÇÃO À CAPACIDADE DE DILUIÇÃO, observo que a fiscalização concluiu que não há diferenças passíveis de alterar a classificação fiscal de tais kits, seja quanto à utilização do xarope composto enquanto produto intermediário/diluído no estabelecimento da Recorrente Fl. 22992DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 84 ou quanto à utilização do xarope composto enquanto produto final/vendido a terceiros, sendo que as "preparações" devem ser entendidas apenas como produtos prontos para uso. Para análise sobre tal conclusão, vejamos a descrição conferida ao NCM em discussão: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 Aplicando a descrição do Código NCM 2106.90.10 - EX 01 ao processo produtivo descrito no Termo de Verificação Fiscal, é possível concluir, ao contrário do resultado apontado pelo ilustre Auditor Fiscal, que realmente os produtos concentrados adquiridos pela Recorrente da fornecedora Recofarma caracterizam-se como preparações compostas, não alcoólicas (concentrados), utilizados na elaboração de bebida da posição 22.02 (refrigerantes), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte deste concentrado. Destaco o r. voto do Ilustre ex-Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto no julgamento do PAF nº 11070.722571/2014-03 (Acórdão 3402003.801), referente de janeiro de 2009 até março de 2010 e PAF nº 11070.721.963/2015-28 (Acórdão nº 3402-003.800), referente ao período de janeiro de 2011 até dezembro 2012, todos mencionados no Termo de Constatação Fiscal e Intimação nº 1 de fls. 3449 deste processo: Primeiramente, a fiscalização afirma que o Laudo exarado pelo laboratório confirma de forma inequívoca que a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte está errada. Todavia, uma simples análise do documento atesta exatamente o contrário, como será demonstrado abaixo, apresentando-se o resultado por amostragem: Fl. 22993DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 85 No Laudo anexado aos autos, se verifica que os "kits de concentrados" abrangem basicamente preparações líquidas e sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com outros sais, e em outras isolados. Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo de que se tratariam de preparações, para adotar seu próprio sentido a técnico, diga-se que obteve à partir de uma consulta ao dicionário Priberam, na internet, concluindo assim que "preparações" devem ser entendidos apenas como produtos prontos para uso, já tendo sido processados, enquanto no caso dos kits, os componentes são misturados no processo de elaboração da bebida final. Para fundamentar, cita a distinção entre preparações alimentícias simples e compostas, para enquadrar o caso em tela na preparação alimentícia composta homogeneizada. Pontua então uma de suas falácias: Fl. 22994DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 86 Ora, não apenas a utilização da mercadoria é relevante para fins de classificação como a própria TIPI delineia elementos teleológicos no bojo de suas classificações, especialmente na posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02: É dizer, faz toda a diferença para fins classificatórios o fato da mercadoria receber determinada destinação ou não, para esse caso dos concentrados, como também para diversos outros. Outro exemplo banal da erronia da premissa assumida pelo Fiscal é a classificação de produtos inorgânicos não misturados, que embora sejam usualmente incluídos no capítulo 28 da TIPI, são excluídos do mesmo quando se apresentem sob formas ou acondicionamentos especiais, ou quando submetidos a tratamentos que mantenham sua constituição química, como no caso da posição 30.04 (produtos para uso terapêutico ou profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para venda a retalho). De qualquer forma, resta trivial que o Sistema Harmonizado privilegia a destinação da mercadoria e o papel comercial que a mesma exercerá, sobre o simples dado de sua constituição físico química. Vejamos o que a NESH tem a dizer a respeito da posição indicada pelo Contribuinte: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). A Nota Explicativa A referentes à classificação 2106.90 é expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um tratamento, mencionando especificamente a possibilidade de dissolução, que implica mistura fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a natureza de preparação. Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas sim deve trazer os elementos que, conjuntamente e após tratamento, componham a preparação necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02. Isso é corroborado quando se compulsa a NESH XI à RGI/SH 3, que traz exceção expressa à aplicação da regra 3 de interpretação do SH: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto Fl. 22995DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 87 (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O referido dispositivo deixa claro ao tratar de "mercadorias constituídas por diferentes componentes" que os kits de concentrado devem ser tratados como uma única mercadoria, a despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum ou não) e em proporções fixas. Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b, que trata da classificação de produtos misturados ou artigos compostos, remetendo expressamente à Regra 3, verbis: Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. Tal contradição se dissipa, todavia, diante da NESH X à RGI/SH 2.b, que determina expressamente que: Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. Em razão disso, a metarregra interpretativa a ser aplicada passa a ser a RGI/SH 1, com o respaldo das Notas Explicativas mencionadas acima, autorizando o Contribuinte a tratar como uma só mercadoria o "kit de concentrado", constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), e em proporções fixas. Fica expressamente afastada pela NESH a primeira falácia do TVF. (...) Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que: i) o fato do kit envolver partes sólidas e líquidas que sofreram diluição posteriormente no estabelecimento da adquirente não desnatura a sua natureza de "preparação". ii) o fato do kit ser destinado a uma empresa que produz refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria no Ex 01 da posição 2106.90. iii) os sólidos presentes no kit são produtos de conservação e ácido cítrico, todos expressamente mencionados como partes integrantes das preparações, podendo ser misturados posteriormente aos extratos, no momento da diluição. Minha convicção pessoal é de que a questão estaria definitivamente sepultada já neste ponto, pela leitura minimamente atenciosa da NESH, mas devemos prosseguir na análise do longo arrazoado fiscal. Fl. 22996DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 88 Em síntese, coaduno do posicionamento de que o Item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral de Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits” devem ser classificados numa mesma posição, pois sua literalidade demonstra que tais concentrados constituem “mercadoria unitária”, devendo ser aplicada a RGI nº 1 ao presente caso, conduzindo à conclusão de que a classificação fiscal correta do concentrado para bebidas não alcoólicas é a posição 21.06.90.10 Ex. 01 da TIPI. Portanto, não tem razão o Ilustre Auditor Fiscal ao lavrar a autuação pelas razões adotadas em Termo de Verificação Fiscal, bem como ratificadas pelo Ilustre Julgador a quo, devendo a decisão recorrida ser reformada para o fim de exonerar o crédito tributário lançado. 3.3. Da apuração de irregularidades no valor tributável sobre o qual foi calculado o crédito incentivado (RAF nº 3) 3.3.1. Da majoração da base de cálculo Com relação à majoração da base de cálculo, nos termos permitidos pelo artigo 50, § 1º da Lei nº 9.784/19993, peço vênia para reproduzir o excelente voto do i. Conselheiro Jorge Luís Cabral, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF nº 13830.720089/2019-11, sendo proferido o Acórdão nº 3402-011.759 e, no presente processo utilizo de fundamento sobre a matéria: O Relatório Fiscal aponta que a falta de cobrança de royalties seria fato atípico para uma indústria cuja a exploração da marca é tão importante, e que os valores praticados pela RECOFARMA, para a venda dos “kits” para concentrados de refrigerantes, seriam desproporcionais aos custos de produção, evidenciando assim um suposto ocultamento da cobrança de royalties na base de cálculo do crédito fictício do IPI, e ainda, trazendo para esta mesma base de cálculo parcelas que referir-se-iam a receitas com a venda do produto final da SPAL, como despesas com marketing e bônus de produtividade pelas vendas. Fosse apenas a discussão sobre a natureza do preço de venda da RECOFARMA e sobre a questão de o mesmo conter ou não o pagamento de royalties embutidos, entendo que a forma como a empresa que detenha uma propriedade intelectual somente está limitada por imposições legais específicas. Um exemplo disto está no Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018 (RIR/2018), em seu artigo 363, que apresenta exclusões da possibilidade de dedutibilidade de royalties, conforme transcrevo a seguir: Art. 363. Não são dedutíveis ( Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único, alíneas “c” ao “g” ): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou a dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; 3 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: § 1 o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. Fl. 22997DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 89 II - as importâncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de bem ou direito e os pagamentos para extensão ou modificação do contrato, que constituirão aplicação de capital amortizável durante o prazo do contrato; III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando: a) pagos pela filial no País de empresa com sede no exterior, em benefício de sua matriz; e b) pagos pela sociedade com sede no País a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto, observado o disposto no parágrafo único; IV - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau de sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior; e V - os royalties pelo uso de marcas de indústria e comércio pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau da sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior. Parágrafo único. O disposto na alínea “b” do inciso III do caput não se aplica às despesas decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, sejam averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI e registrados no Banco Central do Brasil, observados os limites e as condições estabelecidos pela legislação em vigor ( Lei nº 8.383, de 1991, art. 50 ). Os royalties têm a natureza de cessão onerosa do uso de propriedade intelectual, limitada aos termos do monopólio decorrente da atribuição de direito de patente, marca ou desenho industrial, ou nos casos em que isto não tenha sido providenciado pelo interessado, nos termos da política interna do proprietário de proteção do segredo industrial. Desta forma, entendo que é livre a pactuação da forma como estes pagamentos pelo uso de direito, marca, patente, desenho industrial ou fórmula, e pode ser acordada entre as partes interessadas. Por óbvio que os kits negociados entre RECOFARMA e SPAL revestem-se das condições necessárias a possuírem um valor muito acima de seus custos de produção, na eventualidade de se considerar que não foram cobrados royalties por contrato específico. Por outro lado, o Relatório Fiscal não enquadrou a conduta ou as relações societárias e de controle das Recorrentes, entre si, em nenhum dos requisitos do Fl. 22998DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 90 artigo 363, do RIR/2018, para a indedutibilidade das despesas com royalties para fins de IRPJ/CSLL. Não encontramos no Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (RIPI), nenhuma exclusão expressa sobre a parcela de royalties possivelmente embutida nos preços de venda. Chamo especial atenção para o fato de que o valor tributável para o IPI é o valor da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado, nos termos do § 1º, do inciso II, do artigo 190, do RIPI, conforme transcrito abaixo: Valor Tributável Art. 190. Salvo disposição em contrário deste Regulamento, constitui valor tributável: I - dos produtos de procedência estrangeira: a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, por ocasião do despacho de importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso I, alínea “b”); e b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 18); ou II - dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 1 o O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º, Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei n o 7.798, de 1989, art. 15 ). § 2 o Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1 o , o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma controladora ou controlada - Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 243 , coligadas - Lei n o 10.406, de 10 de janeiro de 2002, art. 1.099 , e Lei n o 11.941, de 27 de maio de 2009, art. 46, parágrafo único , ou interligada - Decreto-Lei n o 1.950, de 1982, art. 10, § 2 o - do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 3º , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 3 o Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente ( Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º , Decreto-Lei nº 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 4 o Nas saídas de produtos a título de consignação mercantil, o valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II do caput , será o preço de venda do consignatário, estabelecido pelo consignante. Fl. 22999DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ib https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ib https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art18 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ii https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ii https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art27 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm#art243 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1099 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1099 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art46p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art46p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del1950.htm#art10%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del1950.htm#art10%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art27 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 91 § 5 o Poderão ser excluídos da base de cálculo do imposto os valores recebidos pelo fabricante ou importador nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados nas Posições 87.03 e 87.04 da TIPI, por conta e ordem dos concessionários de que trata a Lei n o 6.729, de 28 de novembro de 1979 , a estes devidos pela intermediação ou entrega dos veículos, nos termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão (Lei n o 10.485, de 2002, art. 2 o ). § 6 o Os valores referidos no § 5 o não poderão exceder a nove por cento do valor total da operação (Lei nº 10.485, de 2002, art. 2º, § 2º, inciso I).(RIPI) Assim, entendo que o preço livremente pactuado entre as partes é o que deve prevalecer, mesmo que esteja presente na operação parcela que pudesse ser classificada como royalties, em razão de pretender remunerar a cessão de uso de propriedade intelectual, como já discutido acima, tendo em vista que toda empresa sempre buscará maximizar seus ganhos e, sendo ainda a propriedade intelectual monopólio previsto em Lei, não se pode exigir relação aos preços praticados com os custos de produção. Há também arguições, no Relatório 3, sobre discussões a respeito da caracterização de parcelas dos preços de kits para a fabricação de refrigerantes como royalties em Administrações Tributárias, envolvendo justamente empresas do grupo da Coca Cola, mais exatamente um compilado de notícias da imprensa sobre casos na Espanha e em Israel. Em ambos os casos as Administrações Tributárias reconheceram que o sobre preço dos kits teria a natureza jurídica de royalties, conclusão esta com a qual concordo. No entanto, na Espanha, concluiu-se que o procedimento de auditoria não logrou sucesso em demonstrar qual a parcela do montante do sobrepreço poderia ser qualificada desta forma, em razão da contestação da metodologia de cálculo e, em Israel, trata-se de assunto completamente diverso do discutido neste caso concreto, regulamentado por legislação própria. No caso israelense, a Coca Cola local remete valores pela compra dos kits à empresa proprietária da marca na Irlanda, e a Autoridade Tributária israelense, novamente, aponta que parte do preço teria a natureza de royalties, no entanto, este contencioso gira em torno de um Acordo para Evitar a Dupla Tributação entre Israel e Irlanda. A Convenção Modelo da OCDE sugere que a tributação de remessas de royalties sejam tributadas exclusivamente no país de Residência do beneficiário, no caso Irlanda, mas o ADT em questão prevê no mesmo artigo 12, que o país Fonte pode cobrar tributos sobre os royalties remetidos ao país de Residência até o limite de uma alíquota de 10%. A possibilidade de tributação pelo país fonte, da forma como o ADT Israel/Irlanda dispõem está prevista na Convenção Modelo da ONU para Evitar a Dupla Tributação. Em ambos os casos, levantados pela Autoridade Tributária, conclui-se que: o simples fato de haver parcela do preço de venda que possa ser admitido como tendo a natureza de royalty não configura, por si só, uma infração tributária, há a Fl. 23000DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2006/Decreto/D6006.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6729.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10485.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10485.htm#art2%C2%A72i D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 92 necessidade de se demonstrar o benefício tributário alcançado pelo planejamento tributário apontado e; quando se aponta uma manipulação indevida da base de cálculo de um tributo, esta precisa ser precisamente definida para determinar o montante exato do crédito tributário a ser lançado em decorrência de procedimento de auditoria, cujo o ônus da prova recai sobre a Autoridade Tributária. O Relatório 3, ainda faz considerações sobre a possibilidade de tributação de royalties no Brasil, na relação entre o grupo nacional da Coca Cola, e ao que parece sua controladora nos EUA, invocando o artigo 7° da Convenção Modelo da ONU, atribuindo às empresas do grupo da Coca Cola no Brasil a condição de Estabelecimento Permanente. A Autoridade Tributária desconsidera que a Convenção Modelo da ONU é uma Convenção-Tipo, que apresenta apenas recomendações através de um modelo padrão, uma minuta de base que precisa ser negociada a sua redação final entre as partes e que apenas se consolida num compromisso efetivo pela assinatura de um acordo bilateral e que, por fim, apenas tem efeitos na tributação brasileira quando internalizado através de Decreto Legislativo. Ademais, o Brasil não tem Acordo para Evitar a Dupla Tributação com os EUA. Também desconsidera que a atribuição da condição de Estabelecimento Permanente não decorre da aplicação do artigo 7º, mas sim dos requisitos expostos no artigo 5º, e da consideração do previsto no § 8º, deste mesmo artigo 5º, que determina que o simples fato de uma empresa de um Estado Contratante controlar outra residente em um outro Estado Contratante, ou que realize negócios neste outro Estado, não constitui esta segunda empresa em Estabelecimento Permanente apenas pela relação de controle. Já que foram levantados temas de tributação internacional e de Acordos para Evitar a Dupla Tributação socorro-me ao Teste de Propósito Principal (Principal Purpose Test – PPT), introduzido na Convenção Modelo da OCDE, pelo artigo 29, decorrente do Projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifiting), que determina que que basta que seja razoável concluir que um dos propósitos principais de qualquer arranjo ou transação tenha sido obter os benefícios de um ADT, para que seus benefícios sejam negados. A norma antielisiva da Convenção Modelo OCDE guarda muita semelhança com a norma antielisiva do Código Tributário Nacional. Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos têrmos de direito aplicável. Fl. 23001DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 93 Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) Ausente a motivação elisiva, em decorrência de não haver demonstrado o aspecto da norma tributária que teria sido descumprido, entendo que a discussão sobre se parte do preço de venda dos “kits” possuiu ou não a natureza de royalties, para fins de apuração da base de cálculo do IPI, é inócua e desnecessária, e se ainda fosse, não foi demonstrado pela Autoridade Tributária o montante que seria considerado royalty para o recálculo da base de cálculo do IPI, sendo neste caso, improcedente qualquer lançamento que glosasse integralmente o valor da transação. Diferente da questão de classificação fiscal já discutida acima, onde a elegibilidade do benefício precisa ser demonstrada pelo contribuinte, aqui a demonstração do valor da base de cálculo aplicável precisa ser corretamente arbitrada pela Autoridade Tributária, não tendo sido feito nenhum esforço neste sentido. Ademais, as argumentações do Relatório 3 misturam e confundem a questão dos royalties com uma possível simulação de movimentações financeiras entre as Recorrentes, com o intuito de onerar artificialmente a base de cálculo do IPI e aumentar de forma ilegítima o valor do crédito do benefício tributário. A questão então vai um pouco mais além. A Autoridade Tributária afirma que identificou um fluxo financeiro entre a SPAL e a RECOFARMA, onde a primeira paga valores majorados pelos produtos adquiridos e em seguida recebe a diferença, ou pelo menos parte dela, entre o preço praticado e o preço real da operação para financiar ações de marketing e de promoção de vendas. Este fluxo financeiro seria uma forma de estabelecer um planejamento tributário abusivo, onde os valores necessários ao cumprimento das obrigações contratuais da contratada (SPAL) transitariam pela contabilidade da contratante (RECOFARMA), com o único objetivo de gerar créditos indevidos do IPI pela decorrente majoração da base de cálculo para apuração dos créditos fictícios. Ou seja, parte do preço dos kits seria um valor contratualmente determinado para a operacionalização de ações de marketing, de responsabilidade da SPAL, que seriam indevidamente repassados à RECOFARMA aumentando fraudulentamente a base de cálculo do IPI, de forma a consubstanciar um benefício tributário indevido, pelo menos em valor acima do devido, e que posteriormente seria devolvido à SPAL, o que corresponderia a 30% dos valores dos kits, conforme demonstrado no Relatório 3. Assim, tanto no aspecto econômico, como no aspecto contábil, o suporte financeiro da RECOFARMA às obrigações de propaganda e marketing da SPAL, qualquer que seja o interesse comercial envolvido ou previsão contratual, não Fl. 23002DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 94 deveriam ser financiadas pela própria SPAL, com impactos claros na base de cálculo dos créditos fictícios de IPI. Então, ou a SPAL arca com um percentual livremente pactuado entre as partes referente a despesas de marketing e de promoção de vendas, e registra estes valores como despesas dedutíveis, recebendo a participação da RECOFARMA nestes gastos por receita não operacional, ou por descontos no valor das aquisições de insumos, ou configura-se o planejamento tributário abusivo, onde a única razão, quer seja ela contábil, negocial ou econômica, é a majoração artificial da base de cálculo de um benefício tributário. Além disto, estes valores não são relacionados ao processo de fabricação dos kits, mas fazem parte de um elo posterior e independente da cadeia negocial, em momento algum podendo ser aproveitados como créditos de IPI decorrentes da aquisição de matéria prima. O problema é que tanto as argumentações sobre royalties, quanto as argumentações sobre a movimentação fraudulenta de recursos referem-se às mesmas parcelas dos preços dos kits, e que não são determinadas no Relatório 3. A Autoridade Tributária também cita o Acórdão CSRF 02-0.403, onde a Câmara Superior de Recursos Fiscais reconhece que o proprietário da marca participe do esforço de marketing, mas impõe condições em relação ao IPI. 101.1 - A decisão confirmou que não há impedimento legal para que o dono das marcas participe do esforço publicitário, mas definiu que valores relativos a marketing das bebidas não compõem o valor tributável do IPI registrado nas notas fiscais emitidas pelo fabricante. 101.2 - Mencionado caso também confirma o que se afirmou anteriormente neste relatório: o normal é um fluxo financeiro em que o dono das marcas recebe valores relativos a marketing dos produtos, e não que efetue remessas de valores. 101.3 - Observe-se, ainda, que no caso em análise a fiscalização incluiu na base de cálculo do IPI valores recebidos por fabricante de cervejas referentes à propaganda de cervejas, e mesmo assim o lançamento não foi mantido. Na situação objeto do presente relatório, são incluídos no valor tributável do IPI valores recebidos por fabricante de insumos referentes à propaganda do produto final, o que torna muito mais clara a impossibilidade de inclusão dos montantes em questão na base de cálculo do IPI. Apesar da tese da Autoridade Tributária estar muito bem fundamentada, inclusive com considerações que perpassam a mera aplicação da legislação tributária, onde se desenvolvem conceitos econômicos, de tributação internacional e de conceitos de justiça fiscal e de correta aplicação de benefícios tributários e seus impactos, e ainda, apesar de admitir que a tese é plausível, quanto a haver uma movimentação indevida de recursos entre as duas Recorrentes, a simples alegação de ocorrência destes eventos é insuficiente para se determinar a glosa total dos créditos com base nestas argumentações. Fl. 23003DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 95 Com relação à afirmação de que parte do preço de venda dos kits é na verdade o pagamento de royalties, e que o preço seria superior ao efetivamente devido, faltou indicar qual seria a infração à legislação do IPI, na medida que não há restrições ao preço máximo na legislação. Quanto às transferências financeiras entre as Recorrentes, além deste ponto compartilhar a mesma parcela de valor de sobrepreço da base tributável do IPI com a afirmação sobre os royalties, não se procedeu ao arbitramento da mesma, e nem se identificou claramente os fatos objetivos que comprovassem a tese da Autoridade Tributária. Fora o fato incontestável de que os repasses líquidos da RECOFARMA para a SPAL são significativos, em relação ao valor pago pela matéria prima, não houve qualquer esforço em se determinar se os repasses possuíam alguma relação temporal ou vínculo identificável entre o momento do pagamento das aquisições de kits e os repasses posteriores. Não se demonstrou qual parcela do sobrepreço corresponderiam a royalty e qual seria aplicável às futuras despesas de marketing. Não se determina se há ou não algum valor de participação do proprietário da marca nas despesas de promoção dos produtos e qual seria o limite adequado. Nenhuma destas questões foi detalhada objetivamente pela fiscalização, ainda que por amostragem. O ônus da prova é matéria tratada no artigo 333, da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, o Código de Processo Civil (CPC), revogada pelo novo Código de Processo Civil, Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015, o qual em seu artigo 373, reproduz inteiramente os incisos I e II, da Lei revogada. “Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Parágrafo único. É nula a convenção que distribui de maneira diversa o ônus da prova quando: I - recair sobre direito indisponível da parte; II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.” A questão fundamental para se determinar o ônus da prova é a autoria da proposição da ação. É comum a afirmação de que à parte que acusa cabe a incumbência de provar suas alegações. De fato, é o que ocorre no lançamento tributário, quando a autoridade tributária, quer por notificação de lançamento, quer por auto de infração, figura como autor da pretensão de direito e, portanto, precisa incumbir-se do ônus probatório. O Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, é bem claro neste sentido, na medida em que expressa este conceito no seu artigo 9º, como podemos ver reproduzido a seguir: Fl. 23004DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 96 “Art. 9º A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.” O mesmo encontramos no Decreto nº 7.574, de 29 de dezembro de 2011, que regula a determinação e exigência de créditos tributários da União, nos seus artigos 25 e 26. “Art. 25. Os autos de infração ou as notificações de lançamento deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito ( Decreto nº 70.235, de 1972, art. 9º , com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, art. 25). Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais ( Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9º , § 1º ) Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos registrados com observância do disposto no caput ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 9º , § 2º )” Vemos ainda que a escrituração regular faz prova a favor do sujeito passivo, desde que os fatos nela registrados sejam comprovados por documentos hábeis, conforme o caput do artigo 26, acima, e novamente a responsabilidade de provar cabe ao autor da ação, conforme previsto no seu parágrafo único, neste caso a autoridade fiscal, quando assim se configurar. A Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que trata do Processo Administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, e é de aplicação subsidiária ao Processo Administrativo Fiscal, reproduz o mesmo conceito, como podemos notar pela reprodução do seu artigo 36, a seguir: Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. Vemos que a possibilidade de arbitramento figura como uma prerrogativa da Autoridade Tributária no Decreto nº 7.212/2010 (RIPI), o texto do RIPI apresenta que o “Fisco poderá arbitrar o valor tributável”, como podemos constatar na reprodução dos dispositivos abaixo. Art. 196. Para efeito de aplicação do disposto nos i ncisos I e II do art. 195 , será considerada a média ponderada dos preços de cada produto, em vigor no mês precedente ao da saída do estabelecimento remetente, ou, na sua falta, a correspondente ao mês imediatamente anterior àquele. Parágrafo único. Inexistindo o preço corrente no mercado atacadista, para aplicação do disposto neste artigo, tomar-se-á por base de cálculo: Fl. 23005DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D70235cons.htm#art9.. http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A71 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A71 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A72 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art195 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 97 I - no caso de produto importado, o valor que serviu de base ao Imposto de Importação, acrescido desse tributo e demais elementos componentes do custo do produto, inclusive a margem de lucro normal; e II - no caso de produto nacional, o custo de fabricação, acrescido dos custos financeiros e dos de venda, administração e publicidade, bem como do seu lucro normal e das demais parcelas que devam ser adicionadas ao preço da operação, ainda que os produtos hajam sido recebidos de outro estabelecimento da mesma firma que os tenha industrializado. Arbitramento do valor tributável e tributação simplificada na importação (Incluído pelo Decreto nº 10.668, de 2021) Art. 197. Ressalvada a avaliação contraditória, decorrente de perícia, o Fisco poderá arbitrar o valor tributável ou qualquer dos seus elementos, quando forem omissos ou não merecerem fé os documentos expedidos pelas partes ou, tratando-se de operação a título gratuito, quando inexistir ou for de difícil apuração o valor previsto no art. 192 (Lei nº 5.172, de 1966, art. 148, e Lei n o 4.502, de 1964, art. 17 ). § 1 o Salvo se for apurado o valor real da operação, nos casos em que este deva ser considerado, o arbitramento tomará por base, sempre que possível, o preço médio do produto no mercado do domicílio do contribuinte, ou, na sua falta, nos principais mercados nacionais, no trimestre civil mais próximo ao da ocorrência do fato gerador. § 2 o Na impossibilidade de apuração dos preços, o arbitramento será feito segundo o disposto no art. 196 . Por outro lado, o Código Tributário Nacional trata a matéria de forma mais direta e assertiva, pois o lançamento é atividade privativa da Autoridade Tributária, é um erro acreditar que o valor da transação pode ser contestado a título de fraude e de simulação e não haver consequências em relação à apuração do lucro decorrente destas mesmas transações na apuração de outros tributos. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. (...) Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. Fl. 23006DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2021/Decreto/D10668.htm#art1 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art192 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art192 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art17 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art196 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 98 Vemos que não se trata de uma prerrogativa, mas de uma obrigação do fisco, nos termos do CTN, se ao avaliar a elegibilidade de benefício fiscal entendeu-se que o ônus de demonstrar a certeza (subsunção jurídica do fato negocial ou contábil à norma de incentivo), e a liquidez (valor efetivo do benefício), o mesmo não pode ser dito da valoração de uma operação da qual se acusa uma simulação. Se a Autoridade Tributária entende que houve fraude, e consequentemente qualificou a multa, por óbvio que não se pode admitir que os valores decorrentes desta fraude persistam produzindo efeitos contábeis e tributários em outras esferas. Assim haveria impactos tanto nos lucros da RECOFARMA, quanto nos da SPAL, transferindo a tributação sobre lucros de uma para a outra. Desta forma, considero que a Autoridade Tributária falhou em provar as afirmações que fez a respeito deste tema. Considerando as mesmas razões adotadas no r. voto acima reproduzido, dou provimento ao recurso neste ponto. 3.3.2. Da Responsabilidade Solidária e Qualificação da Multa Igualmente com relação à responsabilidade solidária e multa qualificada aplicada pela Fiscalização, peço vênia para reproduzir o excelente voto do i. Conselheiro Jorge Luis Cabral, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF nº 13830.720089/2019-11, sendo proferido o Acórdão nº 3402-011.759 e, neste processo, utilizo de fundamento sobre a matéria: Em que pese ter considerado que a Autoridade Tributária falhou em caracterizar efetivamente a simulação com relação à multa prevista no inciso II, § 6º, do artigo 80, da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, combinado com os artigos 72 e 73, desta mesma Lei, como podemos considerar pela leitura dos dispositivos reproduzidos as seguir, há outra imputação em relação ao mesmo enquadramento legal apontado na autuação, que refere-se à classificação incorreta das mercadorias envolvidas. Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. (...) Art. 80. A falta de lançamento do valor, total ou parcial, do imposto sobre produtos industrializados na respectiva nota fiscal ou a falta de recolhimento do imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) (...) Fl. 23007DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 99 § 6 o O percentual de multa a que se refere o caput deste artigo, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, será: (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) I - aumentado de metade, ocorrendo apenas uma circunstância agravante, exceto a reincidência específica; (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) II - duplicado, ocorrendo reincidência específica ou mais de uma circunstância agravante e nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 desta Lei. (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) Apesar do ponto específico deste voto a respeito de classificação fiscal ter sido muito extenso e complexo, não há como atribuir ao erro de ambas as Recorrentes, como mero erro interpretativo escusável, tendo em vista a expertise de ambas no produto e no mercado a ele associado, as diversas discussões anteriores sobre o mesmo tema, e a insuperável clareza da nota XI, da Regra 3.b, da NESH, acima discutida, que impede o seu uso justamente para classificar os mesmos kits de produção de refrigerantes que estão sendo objeto deste processo. No entanto, o erro de classificação não foi considerado como fraude ou simulação no auto de infração, de forma que não caberia inovação jurídica na Segunda Instância. Dou razão à Recorrente, e afasto a qualificação da multa de ofício. Considerando as mesmas razões, igualmente afasto a responsabilidade solidária e a multa qualificada. 4. Da ilicitude dos juros sobre multa A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício constituída no lançamento. Com relação às glosas de créditos mantidas neste voto, aplica-se a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida. 5. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento aos Recursos Voluntários, para cancelar o auto de infração e exonerar o crédito tributário lançado. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos Fl. 23008DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 100 VOTO VENCEDOR Conselheiro Jorge Luís Cabral, redator designado Com a devida vênia à Ilustre Relatora, redijo divergência em relação ao voto vencido, por maioria, apenas no que diz respeito à reversão da glosa decorrente da alteração da classificação fiscal de kits para a produção de refrigerantes, tema no qual restou vencida a relatora. Os concentrados para a produção de refrigerantes possuem fórmulas que usualmente são protegidas como propriedade intelectual através de segredos industriais, de forma que a composição exata de cada concentrado e o processo de mistura e de produção do produto final são conhecidos apenas pelas empresas envolvidas e pelos detentores das marcas. A opção por embalar separadamente diversos componentes distintos e enviá-los à empresa contratada para industrializar os refrigerantes decorre de opções operacionais e logísticas, onde o principal motivador seria evitar o transporte de água em grandes volumes. A Recorrente e seus fornecedores classificam o kit para concentrado de refrigerantes como uma mercadoria única no ex-tarifário 2106.90.10 Ex01, com alíquota de 20% (vinte por cento), e a Autoridade Tributária entende que: primeiro apenas os kits que contêm extrato de guaraná dariam direito ao crédito ficto de IPI, em razão dos benefícios tributários estabelecidos pelo Decreto nº 1.435/1975; e segundo, apresenta uma série de propostas de classificações para os diversos itens envolvidos que devem ser classificados em suas posições mais específicas, conforme a Regra Geral nº 1 da NESH, todas resultando em alíquotas zero. A Recorrente alega que teria havido mudança de critério jurídico tendo em vista que já teria sofrido diversos procedimentos de auditoria, com autuações, e que a classificação fiscal adotada, nunca teria sido contestada. Aduz além que os efeitos desta mudança não poderiam alcançar fatos pretéritos. Com relação propriamente à classificação fiscal dos kits de concentrados para refrigerantes, argumenta que aplica a Regra Geral argumenta que a Regra Geral 1 da NESH teria de ser aplicada no caso em questão, e que a Autoridade Tributária estaria pretendendo aplicar a Regra 2 a), a qual afirma não se aplicar ao caso. Conforme consta dos autos, o kit é negociado e entregue pelas fornecedoras, na forma de componentes separados, acondicionados de forma individualizada, e cuja mistura, segundo um processo industrial específico, a cargo da Recorrente, resulta na produção de refrigerantes negociados pela Recorrente, como sua principal atividade negocial. Os elementos separados do kit, ou o seu conjunto antes do processo industrial executado pela SPAL, não possuem a natureza ou a condição de produto que possa ser consumido como refrigerante, sendo simplesmente a matéria prima, não podendo sequer ser considerado Fl. 23009DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 101 produto inacabado. Os motivos pelos quais o kit tem seus componentes acondicionados em embalagens separadas parece tratar-se de uma necessidade técnica do referido processo de industrialização e por questões logísticas. Toda a controvérsia gira em torno da pretensão da Recorrente em valer-se de créditos fictícios de IPI, com base na já citada decisão do STF, através do Tema nº 322. Esta constatação já afasta de pronto as alegações da Autoridade Tributária de que os apenas os kits que contivessem extrato de guaraná poderiam beneficiarem-se da manutenção dos créditos de IPI decorrentes dos benefícios tributários da Amazônia Ocidental Esta pretensão de apropriação de créditos do IPI está fundamentada numa classificação fiscal que as Recorrentes entendem que deveria resultar numa posição de ex-tarifário cuja alíquota para o IPI seria de 20%, enquanto a Autoridade Tributária entende que, como há vários elementos separados e individualizados, que compõem o referido kit para a produção de refrigerantes, este kit não poderia ser classificado neste ex-tarifário, mas sim no subitem 3302.10.00, com alíquota de 5%. O efeito seria a redução do crédito de IPI, em razão de uma alíquota menor. Então a questão volta-se exclusivamente para a alíquota aplicada em razão da classificação fiscal do produto negociado. As Recorrentes defendem que a mercadoria, o kit, deve ser classificado no seguinte ex-tarifário: 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado A subposição de segundo nível 2202, conforme citado no ex-tarifário acima, tem o seguinte texto: “Águas, incluindo as águas minerais e as águas gaseificadas, adicionadas de açúcar ou de outros edulcorantes ou aromatizadas e outras bebidas não alcoólicas, exceto sucos (sumos) de frutas ou de produtos hortícolas, da posição 20.09.” Esta subposição designa os refrigerantes. A TIPI, vigente à época dos períodos de apuração contestados, estabelecia a alíquota de 20% (vinte por cento) para este ex-tarifário, posto que a alíquota para o correspondente subitem da TIPI seria de 0 % (zero por cento). A classificação fiscal correta de mercadorias deve fazer uso das diversas tabelas que utilizam o SH como base, a partir das Regras presentes nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), conforme transcreverei a seguir. A Regra nº 1, a ser considerada é a seguinte: REGRA 1 Fl. 23010DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 102 Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes. Chamo a atenção para a precedência das regras da NESH sobre os textos das Notas de Seção, Capítulos e sobre os textos das posições, conforme destacado em negrito acima. Na TIPI não se encontra nenhuma Nota de Seção ou de Capítulo referente a este subitem, salvo uma Nota Complementar à TIPI, com o seguinte texto: Notas Complementares (NC) da TIPI NC (21-1) Ficam reduzidas as alíquotas do IPI relativas aos extratos concentrados para elaboração de refrigerantes classificados nos “ex” 01 e 02 do código 2106.90.10, desde que atendam aos padrões de identidade e qualidade exigidos pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento e estejam registrados no órgão competente desse Ministério, nos percentuais a seguir indicados: Esta Nota Complementar não faz parte do contencioso por não ter sido apontada como argumento ou razão de decidir de nenhuma das partes. Excluída a possibilidade de que notas de seção, ou de capítulo, pudessem forçar a classificação fiscal em subitem diverso daquele apontado pelas Recorrentes, vamos nos concentrar se é possível classificar os produtos objeto deste processo no subitem 2106.90.10, de forma a que se pudesse aplicar o ex-tarifário pretendido. Enquanto o texto do subitem indica uma descrição ampla de possibilidades, utilizando apenas o termo “preparações”, o texto do ex-tarifário é mais específico, determinando que as preparações precisam ser “compostas”, e ainda acrescenta “extratos concentrados ou sabores concentrados”. Por sua vez, vemos na NESH as seguintes considerações sobre esta posição: Desde que não se classifiquem noutras posições da Nomenclatura, a presente posição compreende: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). B) As preparações constituídas, inteira ou parcialmente, por substâncias alimentícias que entrem na preparação de bebidas ou de alimentos destinados ao consumo humano. Incluem-se, entre outras, nesta posição as preparações constituídas por misturas de produtos químicos (ácidos orgânicos, sais de cálcio, etc.) com substâncias alimentícias (farinhas, açúcares, leite em pó, por exemplo), para serem incorporadas em preparações alimentícias, quer como ingredientes destas preparações, quer para melhorar-lhes algumas das suas características (apresentação, conservação, etc.) (ver as Considerações Gerais do Capítulo 38). Todavia, a presente posição não compreende as preparações enzimáticas que contenham substâncias alimentícias (por exemplo, os amaciantes de carne, constituídos por uma enzima proteolítica adicionada de dextrose ou de outras substâncias alimentícias). Estas preparações classificam-se na posição 35.07, desde que não se incluam noutra posição mais específica da Nomenclatura. Classificam-se especialmente aqui: Produto Redução (%) Extratos concentrados para elaboração de refrigerantes que contenham extrato de sementes de guaraná ou extrato de açaí 50 Extratos concentrados para elaboração de refrigerantes que contenham suco de frutas 25 Fl. 23011DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 103 (...) 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos (sumos) de fruta, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em consequência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Excluem-se desta posição as preparações do tipo utilizado para a fabricação de bebidas à base de uma ou mais substâncias odoríferas (posição 33.02). (...) 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: - xaropes aromatizados ou corados, que são soluções de açúcar adicionadas de substâncias naturais ou artificiais destinadas a conferir-lhes, por exemplo, o gosto de certas frutas ou plantas (framboesa, groselha, limão, menta, etc.), adicionadas ou não de ácido cítrico ou de agentes de conservação; - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, uma preparação composta da presente posição (ver o nº 7, acima), que contenha, por exemplo, quer extrato de cola e ácido cítrico, corado com açúcar caramelizado, quer ácido cítrico e óleos essenciais de fruta (por exemplo, limão ou laranja); - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, sucos (sumos) de fruta adicionados de diversos componentes, tais como ácido cítrico, óleos essenciais extraídos da casca da fruta, em quantidade tal que provoque a quebra do equilíbrio dos componentes do suco (sumo) natural; - suco (sumo) de fruta concentrado adicionado de ácido cítrico (em proporção que determine um teor total de ácido nitidamente superior ao do suco (sumo) natural), de óleos essenciais de fruta, de edulcorantes artificiais, etc. Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. Vemos pelos trechos acima reproduzidos e, especialmente, pelos trechos destacados e em negrito, que o produto que pode ser classificado na posição 2106, precisa tratar- se de uma “preparação”, e mais especificamente no nosso caso concreto, relacionadas a produção de bebidas não alcoólicas, a bem dizer uma mistura de diversos elementos, que podem sofrer algum processo de industrialização que resulte no produto final a ser comercializado em condições de ser consumido, ou pronto para o consumo final dependendo, no máximo, da sua diluição em água, conforme vemos na letra A), e no item 7. Cita-se claramente que o produto classificado nesta posição é um tipo de concentrado que possui diversas vantagens de natureza logísticas, especialmente no que diz respeito ao seu transporte por ser mais leve, na medida que a água necessária à sua diluição para consumo precisa ser apenas adicionada no seu destino (negrito e sublinhado, item 7). Também destaca que estes concentrados no estado em que se apresentam diferem do produto final, o qual deve ser classificado em outro capítulo. Por fim dá exemplos de diversas preparações que podem ser classificadas nesta posição, especialmente destacadas no item 12, acima transcrito, onde reconhecemos enorme Fl. 23012DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 104 semelhança com os xaropes concentrados de refrigerantes que são utilizados nas máquinas do tipo “Post Mix”, produtos estes que pouco ou nada diferem do xarope concentrado que será diluído e gaseificado para engarrafamento dos refrigerantes nas fábricas de uma das Recorrentes. Destaco, que os trechos reproduzidos na NESH, referentes à posição 21.06, não são exaustivos, mas simplesmente exemplificativos. Esta conclusão decorre da leitura da Nota do Capítulo 38, da mesma NESH, onde encontramos a seguinte determinação: “1.- O presente Capítulo não compreende: (...) b) As misturas de produtos químicos com substâncias alimentícias ou outras possuindo valor nutritivo, do tipo utilizado na preparação de alimentos próprios para alimentação humana (em geral, posição 21.06);” Desta forma, os componentes dos kits, os quais variam conforme é indicado nos autos, não são todos eles classificados na posição 2106.90.10, posto que estariam individualmente em diversas posições de classificações fiscais diferentes, necessitando o conjunto de um processamento posterior para que resulte num produto que se classifique no subitem apontado. Ainda que algum dos componentes destes kits possam ser classificados nesta posição defendida pela Recorrente, o conjunto não pode ser assim classificado. Há referência no TVF nº2, de partes dos kits que são constituídos de substâncias puras, sendo que estas devem ter a classificação que lhe forem próprias. Toda a argumentação anterior refere-se à Regra 1, da NESH, já acima reproduzida e, diante do fato de que os kits destinados à produção dos refrigerantes possuírem elementos individualizados e separados em embalagens diferentes, ainda que eles componham um conjunto com um propósito específico, eles precisam ser classificados individualmente, já que o item XI, da Regra Geral 3.b, das NESH, exclui expressamente os produtos aqui tratados da aplicação desta regra. XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Assim, não é possível classificar estes kits num único subitem da TIPI, como um artigo ou obra composta, e a aplicação da Regra 1 para cada item dos kits é o que deve ser aplicado, resultando em posicionamentos da TIPI com alíquota zero, conforme procedido pela Autoridade Tributária. No entanto, vencida esta preliminar complexa e custosa, temos de enfrentar a questão sobre se o conjunto pode ser classificado no Ex-tarifário 01, deste mesmo subitem pois, agora, afastamo-nos da aplicação das regras do sistema harmonizado para verificar a elegibilidade de um determinado produto a um tratamento tributário, relacionado a benefício fiscal específico que decorre inteiramente de se determinar se a interpretação literal dos dispositivos normativos, e aqui neste caso a própria TIPI, estabelecida pelo Decreto nº 7.660, de 26 de dezembro de 2011, Fl. 23013DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 105 combinado com os Decretos-Lei nº 1.475/1975 e 288/1967, permite que seja reconhecida a alíquota aplicável ao Ex-tarifário, ou ao subitem da TIPI já esclarecido neste voto. A questão da classificação fiscal do conjunto negociado pelos fornecedores para a SPAL, de forma a que esta proceda à sua industrialização e posterior comercialização do produto resultante, precisa enquadrar-se no texto do ex-tarifário, posto que já determinamos que alguns componentes dos kits possuem sua classificação fiscal correta no subitem da NCM ao qual o ex- tarifário se refere. Vejamos então o texto novamente: 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado” (grifo nosso) O conceito do ex-tarifário determina que o resultado do processamento resulte no salto tarifário do produto final em relação a sua matéria prima, de forma a que o artigo resultante possa ser classificado na posição 2202. Ora, o fato do concentrado a que se refere o ex-tarifário ter a mesma classificação fiscal de partes dos componentes dos kits comercializados, em decorrência da aplicação das normas interpretativas do Sistema Harmonizado, não implica em se determinar uma identidade entre os dois produtos, kit e concentrado resultante do seu processamento, posto que o kit em si não tem a possibilidade, sem o processo industrial de uma das Recorrentes, de produzir um artigo que resulte o salto tarifário requerido no texto do ex-tarifário. O “extrato concentrado” ou os “sabores concentrados” são justamente o resultado do processo industrial da SPAL, e não a sua matéria prima, posto a sua relação apenas indireta com o produto pretendido em razão da exigência de diferenciação da classificação fiscal entre insumo e o produto final, que dele precisa resultar, no caso o refrigerante de classificação fiscal na posição 2202. A intenção da exigência do salto tarifário é justamente atingir o que as notas explicativas da posição 2106, reproduzidas acima, no seu item 12, chama de xarope, e que a sua simples diluição resulte em refrigerante, daí a ênfase na capacidade de diluição presente no texto do ex-tarifário. Fica claro nos laudos e pareceres deste processo que os componentes dos kits não se prestam a serem consumidos diretamente pela sua diluição, na forma de refrigerante, pois demandam um processo industrial que é justamente a função a ser exercida pela SPAL, os tais “extrato concentrado” ou os “sabores concentrados” são justamente o produto final do processo de fabricação de refrigerantes, quando vendidos para a comercialização em máquinas de Post- mix, ou no caso em que o seu engarrafamento, já na forma de refrigerante, é feito pela SPAL, Fl. 23014DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 106 configura-se o produto inacabado, mas como há posição mais específica, não precisa ser classificado pela Regra Geral nº 2. Sendo assim, os kits não reúnem as condições necessárias a serem enquadrados no ex-tarifário pretendido. Estas conclusões são perfeitamente alinhadas com o entendimento do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA) sobre a natureza dos concentrados para a fabricação dos refrigerantes e o refrigerante como produto pronto para consumo: 117) No Brasil, a classificação, a inspeção e a fiscalização da produção e do comércio de bebidas devem obedecer às normas fixadas pela Lei nº 8.918, de 14 de julho de 1994, e ao disposto em seu Regulamento (Decreto nº 6.871/2009). A avaliação do cumprimento dessas normas é da competência do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA). 118) Ao se referir a concentrados, o Decreto nº 6.871/2009 traz regras específicas para aqueles, como os xaropes para máquinas Post Mix e os pós para refrescos comercializados em sachê, que são adquiridos por comerciantes ou por consumidores finais. Tais bens, embora ainda precisem passar por diluição, são considerados como bebidas pelo MAPA. 119) Por serem insumos dos tipos destinados exclusivamente para indústrias, as mercadorias recebidas pela fiscalizada não estão sujeitas a registro no MAPA. 120) Apesar do exposto no parágrafo anterior, a legislação em questão é útil para demonstrar as características da mercadoria que no setor de bebidas é chamada de concentrado. 121) A seguir, estão transcritos artigos do Decreto nº 6.871/2009 que tratam de concentrados: “Art. 13. (...). § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal.” (...) Art. 28. O preparado líquido ou concentrado líquido para refresco, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refresco. (...) Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. 122) Assim, o Decreto nº 6.871/2009 traz no § 4º do inciso 13 uma definição geral para produtos concentrados. Já seu artigo 30 traz uma definição específica para o concentrado líquido para refrigerante. 123) Como se vê na leitura dos artigos transcritos, sempre que o Decreto nº 6.871/2009 define algum tipo de concentrado, ele determina que, quando for diluído, deverá resultar em bebida que apresente as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. Reproduzi o trecho acima para demonstrar que a abordagem do MAPA, que considera os concentrados que precisam apenas de diluição em água para serem consumidos como refrigerantes, conforme o trecho em negrito, acima, aponta para o momento em que o ciclo produtivo da Recorrente habilita-se a ser classificado como produto inacabado passível de ser classificado segundo a Regra da NESH 2 a). Resumindo: A regra que permitiria a classificação do conjunto formado pelos kits como sendo um produto único seria a Regra Geral 3 b). REGRA 2 (...) b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a Fl. 23015DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.353 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.726475/2021-08 107 obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. REGRA 3 Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. Uma clara aplicação da Regra 3 b) é encontrada nas Notas da Seção VI – Produtos da Indústria Química ou Indústrias Conexas, como pode-se ver abaixo: 3.-Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, pela presente Seção e reconhecíveis como destinados, depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou VII, devem classificar-se na posição correspondente a este último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam: a)Em razão do seu acondicionamento, nitidamente reconhecíveis como destinados a serem utilizados conjuntamente sem prévio re-acondicionamento; b)Apresentados ao mesmo tempo; c)Reconhecíveis, dada a sua natureza ou quantidades respectivas, como complementares uns dos outros. No entanto, tal disposição seria inaplicável ao caso concreto por expressa vedação do inciso XI, das Notas Explicativas da Regra 3 b). XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Desta forma, não há como prosperar a pretensão da Recorrente. Voto por negar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral Fl. 23016DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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4752902 #
Numero do processo: 10880.003371/2004-71
Data da sessão: Wed Apr 28 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/08/2003 a 01/02/2004 DIF-BEBIDAS, ENTREGA INTEMPESTIVA. INTERPRETAÇÃO MAIS BENÉFICA DA NORMA SANCIONATÓRIA, ART. 112, DO CTN, CONHECIMENTO DE OFÍCIO. De acordo com o artigo 112, do Código Tributário Nacional, normas que estabeleçam infrações e lhes cominem penalidades se interpretam da maneira mais favorável ao acusado, no que concerne, por exemplo, à natureza ou aos efeitos do ilícito. Trata-se de norma de ordem pública, passível, portanto, de conhecimento de oficio, que orienta a exegese acerca do artigo 57, da MP nº 2,158-35/2001, no que prescreve pena pecuniária pelo cumprimento tardio de obrigações acessórias, aplicável à DIF-Bebidas. Recurso Provido em Parte.
Numero da decisão: 3403-000.307
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos', em dar provimento parcial ao recurso, para reduzir a multa por atraso ou falta de entrega da DIF Bebidas a uma incidência por mês calendário omitido, Vencidos os Conselheiros Winderley Morais Pereira (Relator) e Antônio Carlos Atulim, que negaram provimento. Designado o Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz para redigir o voto vencedor.
Matéria: IPI- ação fiscal - penalidades (multas isoladas)
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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INTERPRETAÇÃO MAIS BENÉFICA DA NORMA SANCIONATÓRIA, ART. 112, DO CTN, CONHECIMENTO DE OFÍCIO. De acordo com o artigo 112, do Código Tributário Nacional, normas que estabeleçam infrações e lhes cominem penalidades se interpretam da maneira mais favorável ao acusado, no que concerne, por exemplo, à natureza ou aos efeitos do ilícito. Trata-se de norma de ordem pública, passível, portanto, de conhecimento de oficio, que orienta a exegese acerca do artigo 57, da MP n" 2,158-35/2001, no que prescreve pena pecuniária pelo cumprimento tardio de obrigações acessórias, aplicável à DIF-Bebidas. Recurso Provido em Parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos', em dar provimento parcial ao recurso, para reduzir a multa por atraso ou falta de entrega da DIF- Bebidas a uma incidência por mês calendário omitido, Vencidos os Conselheiros Winderley Morais Pereira (Relator) e An onio Car Atulim, que negaram provimento. Designado o Conselheiro Marcos TrancWsi Ortiz para re . gir o voto vencedor An onio arlos Atiilim - residente Winderley : 9 er-ir - Relatar Marcos ranchesi 8;z-1-Redator Designado, EDITADO EM: 26/05/2010 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti, Marcos Tranchesi Ortiz e Antonio Carlos Atulim. Relatório Trata o presente processo de Auto de Infração para exigência de multa regulamentar por atraso na entrega da Declaração Especial de Informações Fiscais relativas à Tributação de Bebidas — DIF-Bebidas. Inconformada com a exigência, a empresa impugnou o lançamento alegando que não foi comunicada da sua exclusão do Simples, que desconhecia a exigência da apresentação da DIF-Bebidas e pediu a remissão da divida em razão do desconhecimento da exigência e da situação econômica da empresa. O lançamento foi mantido integralmente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto — SP, A ementa do Acórdão da DRJ foi o seguinte: "ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de Apuração: 01/01/2003 a 01/02/2004. NULIDADE. Rejeita-se preliminar de nulidade, quando o alegado cerceamento de defesa teria ocorrido em processo estranho ao que está em julgamento, INCONSTITUCIONALIDADE ARGÜIÇÃO. A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre a constitucionalidade das leis, ASSUNTO, OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Período de apuração.. 01/08/2003 a 01/02/2004. DECLARAÇÃO ESPECIAL DE INFORMAÇÕES FISCAIS — DIF BEBIDAS, APRESENTAÇÃO INTEMPESTIVA. DESCUMPRIMETO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. PENALIDADE PROCEDÊNCIA, Constatada a . falta de apresentação da DIF-Bebidas, no prazo estabelecido, cabível é o auto de infração para a aplicação da multa estipulada no art. 57 da Medida Provisória n" 2,158-35, de 2001. ASSUNTO; NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração. 01/08/2003 a 01/02/2004 Processo n° 10880,003371/2004-71 S3-C4T3 Acárdilo n '3403-00307 Fl. 2 CRÉDITO TRIBUTÁRIO.. EXTINÇÃO. REMISSÃO Independentemente da situação económica do sujeito passivo ou da existência de erro quanto à matéria de fato, para aplicação do instituto da remissão há imperiosa necessidade de lei autorizadora " Cientificada da decisão da DRJ, a empresa apresentou recurso voluntário alegando que a decisão recorrida esquiva-se de um ponto fulcral que seria o questionamento sobre a exclusão do Simples, o que significaria a extinção do lançamento, pelo menos, caso assim não se entenda, na modificação substancial da exação tributária imposta ao recorrente Requer, ainda, caso se comprove que o recorrente realmente foi excluído indevidamente, sua condição jurídica tributária à época da autuação, ainda seria de optante por aquele sistema tributário, devendo a autoridade administrativa reduzir a multa nos termos do art. 57, parágrafo único da MP n° 2158-35/01, Junto a estas razões, em petição dirigida à autoridade que deu encaminhamento ao recurso voluntário interposto, foi requerida expressamente pelo recorrente, a juntada do ato declaratório de exclusão do Simples e de consulta CNPJ com a relação de declarações apresentadas no período, relacionadas à suposta infração apontada.Tais informações, segundo a recorrente, seriam indispensáveis para a averiguação de um ponto crucial,: se o contribuinte foi ou não comunicado oficialmente, na forma da lei, da exclusão do Simples, pois em análise negativa, realmente, não poderia o mesmo ter tido notícia da modificação de sua condição tributária e de quais seriam as mudanças no tocante aos documentos a serem apresentados às autoridades fiscais a partir daquele momento, sendo inadmissível a exação tributária imposta ante a inexistência de uma comunicação oficial. Reiterou o pedido de remissão alegando que é competente a autoridade administrativa para apreciar o pedido, pois pode muito bem a autoridade administrativa, com base na condição econômica do contribuinte aplicar a equidade. Conclui a recorrente, requerendo o reconhecimento da nulidade do procedimento administrativo, em vista da ausência de comunicação oficial da exclusão do programa REFIS. Clama pelo reconhecimento da remissão. Requer, finalmente, que caso não seja decidido a seu favor nos requerimentos anteriores, que se dê provimento ao recurso nos termos do art. 57, parágrafo 1°, da IN SRF 325/03, reformando-se a decisão para reduzir a multa aplicada em 70% (setenta por cento). Ressalto, que apesar de o contribuinte ao fim do seu recurso, ter alegado a ausência de comunicação oficial da exclusão do programa REFIS, toda a argumentação, inclusive em outras partes do próprio recurso voluntário, trata-se de exclusão da sistemática do Simples, O REFIS não é citado em nenhum momento do processo e tampouco na impugnação ou no recurso voluntário. Em atendimento a requisição do contribuinte no recurso volunt t, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Sorocaba procedeu a juntada às fls. 111 a 11 o Ato Declaratório executivo DRF/SOR n° 466241, que dispõe sobre a exclusão do Simple , d - cópia do Aviso de Recebimento — AR e da relação de declarações IRPJ, apresentadas o recorrente, É o Relatório. 3 Voto Vencido Conselheiro Winderley Morais Pereira, Relator O recurso é voluntário e tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, merecendo, por isto, ser conhecido. Primeiramente, cabe manifestação sobre o pedido de nulidade do lançamento em razão da exclusão do programa REFIS. Em nenhum momento do lançamento é feito referência ao programa REF IS, e tampouco o recorrente na sua impugnação ou no recurso voluntário, portanto não existe correlação entre este pedido e o recurso apresentado. A exclusão do REFIS não interfere no lançamento ora atacado. A questão que se faz necessária a análise seria a exclusão do Simples, fato que será tratado em momento posterior deste voto. Quanto à alegação de desconhecimento da necessidade de apresentação da DIF-Bebidas, argüida pelo contribuinte. A publicidade da legislação é um dos princípios básicos da legislação tributária. Toda a preocupação com a publicidade tem o sentido claro de evitar a surpresa e prover o conhecimento da nova legislação ao contribuinte. Aceitar que seja alegado o desconhecimento da legislação como justificativa para o seu descumprimento, feriria de morte toda a possibilidade de ordenamento da sociedade baseado na emissão de normas legais, já que a qualquer tempo poder-se-ia justificar desconhecimento para não cumprir a lei. Quanto a tal matéria a doutrina e jurisprudência pátria são generosas e farta em não considerar a alegação de desconhecimento da legislação como argumento válido para não cumprimento dos ditames legais. "Por isso, como a lei pretende a todos vincular e de todos exigir obediência, ela presume que cada um a conheça, não admitindo a alegação de sua ignorância. E o faz no art, 30 da Lei de Introdução ao Código Civil, ao dispor que ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece," I Quanto à responsabilidade do contribuinte sobre as infrações tributárias, o Código Tributário Nacional no art, 136 é claro ao determinar a responsabilidade do agente pelas infrações a legislação. "Art 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato." Portanto, não cabe razão a recorrente quando pede a nulidade do lançamento por ausência de conhecimento da legislação. Este conhecimento é obrigatório e não justifica o não cumprimento da apresentação da DIF-Bebidas, Também não assiste razão a recorrente quanto a alegação de vício de todo o procedimento administrativo em razão da falta de comunicação da exclusão do Simples. As empresas optantes desta sistemática de tributação, também estão obrigadas a apresentação da DIF-Bebidas. A exclusão do Simples, apesar de interferir no valor da multa, não impede o lançamento, pois a exigência da apresentação desta declaração esta prevista na instrução Normativa da SRF Tf 325/2003 e abrange as empresas optantes do Simples. S • •iRodtigues, Direito Civil, Parte Geral, vol 1,34 ed., p 19. 4 Processo n° 10880.003371/2004-71 S3-C413 Acórdão e.' 3403-00307 F1. 3 "Art. 2 0 A DIF-Bebidas deverá ser apresentada mensalmente, até o último dia útil do mês subseqüente ao da ocorrência dos .fatos geradores, por intermédio da Internet, utilizando-se o Programa Receitane4 que está disponível no endereço referido no § 2" do art. 1. § I" A DIF-Bebidas deverá ser entregue em relação aos .fatos geradores ocorridos a partir de 1" de junho de 2003. § 2" O Recibo de Entrega será gravado no disquete ou no disco rígido, após a transmissão. Art. 3' A pessoa jurídica que deixar de apresentar a D1FBebidas no prazo estabelecido no artigo anterior, ou que apresentá-la com incorreções ou omissões, sujeitar-se-á às seguintes multas.' I - R$ .5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, no caso de falta de entrega da declaração ou de entrega após o prazo; II - cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações comerciais, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta.. § 1" Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Mio-oempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples), os valores e o percentual referido neste artigo serão reduzidos em setenta por cento. § 2" Para aplicação da multa de que trata o inciso I do caput, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo originahnente fixado para a entrega da declaração e, como termo final, a data da efetiva entrega ou, no caso de não apresentação, § 3" Sem prejuízo do disposto no capta, a falta de apresentação da DIF-Bebidas implicará ainda no cancelamento do registro especial de que trata o art. 1" do Decreto-lei n" 1,593, de 21 de dezembro de 1977, referente aos estabelecimentos da pessoa jurídica omissa sujeitos a esta obrigação." Conforme podemos observar no artigo 3 0, para as empresas optantes do Simples, existe urna redução em 70% (setenta por cento) da multa pela não apresentação de DIF-Bebidas Portanto, não resta dúvida, que o fato da empresa ser optante do Simples não elide a obrigação da apresentação da DIF-Bebidas e conseqüentemente da aplicação das penalidades pela não entrega da Declaração nos prazos previstos. A recorrente pugna pela nulidade do procedimento administrativo em razão da falta de comunicação da exclusão do Simples. A falta de comunicação, como d e crito alhures, não torna eivado de vicio o procedimento, o resultado, caso ocorresse o fato aletado pela recorrente, seria a redução da multa aplicada, no percentual de 70%. Reduçãe qu foi objeto de pedido pela empresa, no seu recurso voluntário. Portanto, não cabe razão a rrco ente na sua argumentação de que a falta da comunicação de exclusão do Simples en. 'afia a nulidade do lançamento, , s Ressalto que o contribuinte em nenhum momento do recurso questionou a exclusão do Simples. A lide se prende a alegação da falta de comunicação da exclusão. Cabe então a análise se a exclusão foi corretamente comunicada para verificar a possível redução em 70% (setenta por cento) da multa aplicada. A pedido do próprio recorrente, foi juntado aos autos, pela DRF Sorocaba, cópia do termo de exclusão do simples e do aviso de recebimento emitido pela empresa de correios, onde consta o recebimento no endereço da empresa na data de 03/09/2003. No termo de exclusão é informado ao contribuinte a sua exclusão a partir do dia 01/01/2001, portanto, foi feita a comunicação nos termos da legislação vigente e a exclusão do Simples ocorreu em data anterior ao fato gerador que originou o lançamento da multa por não apresentação da DIF-Bebidas. Não cabendo razão a recorrente, na sua alegação que não teria sido comunicada da exclusão e que a época dos fatos a recorrente estaria ainda sob a sistemática de apuração do Simples. Sendo feita a comunicação da exclusão do Simples dentro das noitaas legais, a redução da multa não prospera, sendo aplicável o valor integral por falta de entrega da DIF- Bebidas. Quanto à legalidade e o valor da multa aplicados em razão da entrega em atraso da DIF-Bebidas, estes não foram objeto de recurso pelo contribuinte, portanto o questionamento se prende a redução ou não do percentual da multa. Sendo improcedente o pedido da redução da multa, resta a cobrança do valor integral, objeto do lançamento. Finalmente, o contribuinte requer que seja aplicada ao caso em tela a figura da remissão, uma das modalidades de extinção do crédito tributária, O pedido baseia-se na suposta condição econômica do recorrente e da ocorrência de erro e ignorância escusável. A figura da remissão esta prevista no Código Tributário Nacional no art. 172, transcrito abaixo. "Art 172, A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito tributário, atendendo: I - à situação econômica do sujeito passivo; II - ao erro ou ignorância excusáveis do sujeito passivo, quanto a matéria de fato; iii - à diminuta importância do crédito tributário; IV - a considerações de eqüidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso; V - a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante, Parágrafo único O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155," Em que pese o pedido do contribuinte e as alegações do su os enquadramento no art 172 do CTN. Para utilização da remissão faz-se necessário a existê cia de lei que autorize a autoridade administrativa a realizar a extinção do crédito tributário, Neste sentido, transcrevo o ensinamento do eminente professor Paulo de Barros Carvalho. 6 _ Processo n" 10880.003371/2004-71 S3-C4T3 Acórdão ri." 3403-00307 Fl. 4 "Remissão, do verbo remitir, é perdão, indulgência, indulto, diferente de remição, do verbo remir, e que significa resgate. No direito tributário brasileiro é forma extintiva da obrigação, se e somente se houver lei autorizadorci Está aqui , novamente, o primado da indisponibilidade dos bens públicos, que permeia intensamente todo o plexo das disposições tributárias," 2 No caso em tela, não foi apresentada no recurso voluntário ou em qualquer parte dos autos, citação de existência de lei que autorizasse a remissão. Portanto, não existindo a lei que autorize, fica impossibilitada a aplicação da figura da remissão. Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. Winderle Orais Pereira Voto Vencedor Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz, Redator Designado Ouso respeitosamente a divergir do ilustre relator, Conselheiro Winderley Morais Pereira, no que concerne às matérias subjacentes ao debate do recurso passíveis de conhecimento de oficio por este Colegiada, Entende o relator, com efeito, estarem preclusas quaisquer conjecturas acerca da legalidade e do montante da sanção pecuniária imposta por meio do auto de infração, uma vez que a impugnação e o recurso voluntário nada suscitaram a respeito. Embora compreendendo o justificável posicionamento, fundado, aliás, no artigo 17, do Decreto n° 70.235/72, sigo orientação contrária porque, aqui, penso estarmos diante de imperativo exegético de ordem pública. Refiro-me ao artigo 112, do Código Tributário Nacional, de acordo com o qual "a lei tributária que define infrações, ou lhe conzina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto („) à natureza ou as circunstâncias materiais do ,fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos" O preceito veicula orientação cogente. Determina que, na dubiedade do texto sancionador, no que se refere, por exemplo, aos efeitos (conseqüências) da infração, há de prevalecer dentre as interpretações possíveis do enunciado legislado aquela que repr q entar reprimenda menos severa. E, para fazer jus ao tratamento prescrito pela regra, não é gr- iso, salvo melhor juízo, que o apenado o alegue„ Pode — e ao que me parece, deve — o julg do lhe 2 Paulo de Barros Carvalho, Curso de Direito Tributário, 19 ed., p, 499. 7 aplicar o regime mais benéfico caso constate a imprecisão da regra sancionatória, ainda, repito, que o interessado haja silenciado a respeito. Pois este me parece bem o caso dos autos. Trata-se, aqui, da imposição de pena pecuniária por atraso na transmissão da Declaração Especial de Informações Fiscais relativas à Tributação de Bebidas — DIF-Bebidas, com fundamento último de validade no artigo 57 da MP n° 2A58-35, assim enunciado: "Au. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos do art. 16 da Lei n° 9,779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes penalidades: 1 — R$5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas jurídicas que deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações ou esclarecimentos solicitados". Afigura-se-me obscuro e ambíguo o texto legislado. O Fisco interpreta a passagem "por mês-calendário" como a significar "por mês-calendário em atraso". E uma exegese possível, mas certamente não a única. A passagem poderia perfeitamente referir a "mês-calendário omitido". Por que não? Em pelo menos uma oportunidade, a jurisprudência aderiu a essa perspectiva interpretativa: "Essa norma previu a aplicação da multa de R$5 000,00 para a hipótese de informações ou esclarecimentos que devam ser fornecidos mensalmente, como comumente ocorre. Assim, para cada mês-calendário omitido, incidiria a multa de R$5.000,00. Mas essa multa é única, ou seja, não incide por mês de atraso (. .).. Se a multa incidisse repetidamente, a lei não a fixaria 'por mês calendário' e sim 'por mês de atraso' ", (TRF4, 2" Turma Al n" 2007 04.00,0110,17-0/SC Rel, Des. Antonio Albino Ramos de Oliveira j. 18.9 07) Ante a imprecisão legal acerca dos efeitos da penalidade aplicada, incide inexoravelmente a já referida disposição contida no artigo 112, do CTN, no sentido de compelir o emprego da leitura de que decorrer sanção menos gravosa. No caso destes autos, a hermenêutica mais benéfica à recorrente é aquele que fixa a multa de R$5.000,00 "por mês- calendário omitido"; assim, sendo mensal a periodicidade de entrega da DIF-Bebidas (artigo 2°, da IN n° 325/03), cada declaração intempestivamente entregue redunda em multa de R$5.000,00, independentemente da extensão da mora. Vot ,à, pois, com • ndamento no artigo 112, inciso 11, do CTN pelo iprovimento parcial da recurso, a fi de reduzir penalidade aplicada a R$5.000,00 por DIF- Bebidas não entregu1 ;n elírre e no prazo le lmente estabelecido. '' ' iiiiiiiiiiiiiiii' • Me rcos Tranchesi *rtiz \ 8

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