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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
4616130 #
Numero do processo: 10073.001137/99-95
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Apr 12 00:00:00 UTC 2005
Data da publicação: Tue Apr 12 00:00:00 UTC 2005
Ementa: PIS. SEMESTRALIDADE. A base de cálculo do PIS na vigência da LC nº 07/70, ou seja, até 29.02.1996, corresponde ao faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem correção monetária até a ocorrência deste. (Primeira Seção STJ - REsp 144.708 - RS - e CSRF Recurso voluntário parcialmente provido.
Numero da decisão: 204-00.004
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: JORGE FREIRE
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Publicado no Diário OfiG:al da União i ~~_ QeJ--D--l __J.~ / OS --------VISTO.@=~- Recorrente Recorrida SUPERMERCADO TRESSOLDI LTDA. DRJ-I1 no Rio de Janeiro - RJ PIS. SEMESTRALIDADE. A base de cálculo do PIS na vigência da LC nO07170, ou seja, até 29.02.1996, corresponde ao faturamento do sexto mês anterior ao da. ocorrência do fato gerador, sem correção monetária até a ocorrência deste. (Primeira Seção STl - REsp 144.708 - RS - e CSRF Recurso voluntário parcialmente provido. •• Vistos,relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: SUPERMERCADO TRESSOLDI LTDA. ACORDAM os Membros da Quarta Cãmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em _12 ?e abril de 2005. ~ .,;.•.......,. /'-"''''''~~""rp'iro Torr" Jorge Freire Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Flávio de Sá Munhoz, Nayra Bastos Manatta, Rodrigo Bernardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Sandra Barbon Lewis e Adriene Maria de Miranda. Imp/ 10073.001137/99-95 127.599 204-00.004 " Processo nº Recurso nº Acórdão nº Recorrente SUPERMERCADO TRESSOLDI LTDA. RELATÓRIO I ,'CC~ IFI. • • Trata-se de lançamento de oficio de PIS relativo ao periodo de outubro de 1994 a setembro de 1998, tendo em vista a falta de recolhimento daquela contribuição. Impugnado o lançamento, a DRJ no Rio de Janeiro - RJ o manteve parcialmente, cancelando a exação referente ao período 11/1995 a 02/1996 com base na IN SRF nO006/2000 cujo enquadramento legal dera-se com fulcro na MP n° 1.212/95, não conhecendo dos argumentos adicionais à impugnação, quando anexou DARFs de supostos recolhimentos de PIS e pugnou pela semestralidade. Não resignado com a . decisão a quo, o contribuinte interpôs o presente recurso voluntário, no qual, em síntese, após discorrer sobre a natureza tributária do PIS, alega que este só poderia ser exigível com base em lei ordinária, pelo que não haveria que se falar em débitos anteriores a edição da Lei ordinária nO 9.715/98. Aduz, de outra banda, que a fiscalização não considerou os pagamentos de PIS, conforme, atestam os DARFs anexados aos autos. E, por fim, pugna pela semestralidade . Houve arrolamento de behs para recebimento e processamento do recurso (fi. 224). É o relatórioy ;( 2 I ",eM' IFI..~---_._.._ .....•.....-- . i~(d:'L U,L\ Ft;!.Lf"'')/\ . 2'" CC ,----.-~_ .....-....."..---í CCN;:f:RE fIf)'\ O ORIGlNAL . BRASiLiA .:2J;J~.!()jL ...............~~l ---~~._~_..._-,_ .. 10073.001137/99-95 127.599 204-00.004 I VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR JORGE FREIRE Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes Processo nQ Recurso nQ Acórdão nQ • Sem reparos a r. decisão. Hoje indiscutível que o PIS foi recepcionado pela nova ordem tributária instalada com a edição da Constituição de 1998, sendo seu fundamento o artigo 239 da Carta Federal. Também inconteste que não há qualquer vício na Lei Complementar nO 07/70. Caso admítíssemos que a a contribuição ao PIS devesse ser exigida com base em lei ordinária, tal vício não macularia sua exação, apenas afirmaríamos que tal norma teria natureza, materialmente, de lei ordinária, podendo, por tal, ser alterada por lei ordinária, o que veio a ser feito com a MP n° 1.212/95, transformada na Lei nO9.718/98. Quanto aos pugnados pagamentos com base nos documentos de arrecadação anexados aos autos, a decisão recorrida já determinou que fossem aproveitados na forma da planilha de fI. 210. Portanto, deve o órgão local providenciar a retificação do lançamento de molde a aproveitar os referidos recolhimentos. Por fim, quanto à questão da semestralidade, deve ser dado provimento ao recurso, eis que a matéria encontra-se pacificada no árnbito do Poder Judiciário, assim como neste Segundo Conselho t1e Contribuintes, no sentido de que durante a vigência da LC n° 07/70, ou seja, até 29/02/1996, a base de cálculo do PIS era o faturamento do sexto mês anterior a ocorrência da ocorrência do fato gerador. E, nesse sentido, venho assim me manifestando. No que tange à qual base imponível deva ser usada para o cálculo do PIS, se ela corresponde ao sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, entendimento esposado pela recorrente, ou se ela é o faturamento do próprio mês do fato gerador, posição perfilhada pelos órgãos da SRF, sendo de seis meses o prazo de recolhimento do tributo, a matéria já foi objeto de reiterados julgamentos por este Eg. Conselho. Em variadas oportunidades, me manifestei no sentido da forma do cálculo que sustenta a recorrentel, entendendo, em ultima ratio, ser impossível dissociar-se base de cálculo e fato gerador,. em momentos temporais distintos. Entretanto, sempre averbei a precária redação dada a norma legal ora sob discussão. E, em verdade, sopesava duas situações: uma de técnica impositiva, e outra no sentido da estrita legalidade que deve nortear a interpretação da lei impositiva. A questão cingir-se- ia, então, em sabermos se o legislador teria competência para tal, vale dizer, se poderia eleger como base imponível momento temporal dissociado do aspecto temporal do próprio fato gerador. • 1 Acórdãos nill! 10/12/98. 3 10073.001137/99-95 127.599 204-00.004 .,' Processo nº Recurso nº Acórdão nº I ,. CCM' IFI. • ., E, neste último sentido, da legalidade da opção adotada pelo legislador, veio tornar-se consentânea a jurisprudência da CSRF2 e também do STJ. Assim, calcado nas decisões dessas Cortes, dobrei-me à argumentação de que deve prevalecer a estrita legalidade, no sentido de resguardar a segurança jurídica do contribuinte, mesmo que para isso se tenha como afrontada a melhor técnica impositiva tributária. O Superior Tribunal de Justiça, através de sua Primeira Seção,3 veio tornar pacífico o entendimento postulado pela recorrente, consoante-se depreende da ementa a seguir transcrita: "TRIBUTARIO - PIS - SEMESTRALIDADE - BASE DE CALCULO - CORREÇÃO MONETARIA, O PIS semestral, estabelecido na LC 07/70, diferentemente do PIS REPIQUE - art. 3º, letra "a" da mesma lei - tem como fato gerador ofaturamento mensal. Em beneficio do contribuinte, estabeleceu o legislador como base de cálculo, entendendo-se como tal a base numérica sobre a qual incide a alíquota do tributo, o faturamento, de seis meses anteriores à ocorrência do fato gerador- art, 6º. parágrafo único da LC 07/70, A incidência da correção monetária, segundo posição jurisprudencial, só pode ser calculada a partir do fqto gerador . Corrigir-se a base de cálculo do PIS é prática que não se alíllha à previsão da lei e à posição dajurisprudência, Recurso Especial improvido, " Com efeito, rendo-me ao ensinamento do Professor Paulo de Barros Carvalho, em Parecer não publicado, quando, referindo-se à sua conclusão de que a base de cálculo do PIS, até 28 de fevereiro de 1996, era o faturamento do sexto mês anterior ao do fato jurídico tributário, sem aplicação de qualquer índice de correção monetária, nos termos do artigo 6°, caput, e seu parágrafo único, da Lei Complementar n° 7/70, assim averbou: "Trata-se de ficção jurídíca construída pelo legislador complementar, no exercicio de sua competência imposítiva, mas que não afronta os principios constitucionais que tolhem a inciativa legislativa, pois o factum colhido pelos encunciados da base de cálculo coincide com a porção- recolhida pelas proposições da hipótese tributária, de sorte que a base imponivel confirma o suposto normativo. mantendo a integridade lógico-semântica da regra-matriz de incidência. " 2 O Acórdão n" CSRF/02-0,871, da CSRF, também adotou o mesmo entendimento firmado pelo STJ, Também nos RD/203-0.293 e 203-0.334, j, em 09/02/2001, em sua maioria, a CSRF esposou o entendimento de que a base de cálculo do PIS refere-se ao faturamento do sexto mês anterior à ocorrência do fato gerador (Acórdãos ainda não formalizados), E o RD 203-0.30 (processo 11080,001223/96-38), votado em Sessões de junho de 2001, teve votação unânime nesse sent' o. 3 Resp 144,708, reI. Ministra Eliane Calmon,j, 29/05/2001. 4 .,' Ministério da Fazenda _ '~:-:7 _;:C~l Segundo Conselho de contribUinte, M\t:~:J!.::.~.: .,,: ":,::,~~;;":-t ~ r- ",r'l, O \.".'" _ \ C(W,~E\k2Z2~J" Q 105. Processo nº : 10073.001137/99-95 GH",SiLlA .,',' , ' ,'-- ' 'j R ° ~-ecurso n- 127.599 ' ------, Acórdão nº : 204-00.004 \~:'--:~.--,-.""":V~'S:.:'~O:.- - I "CC~ IFI. Assim, dá-se provimento para que os cálculos sejam feitos considerando a base de cálculo do PIS, nos termos da LC n° 07/70, o faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem atualziação monetária, Quanto á alíquota, vimos reiteradamente decidindo que, até a vigência da MP nO1.212/95, era de 0,75%, pois com a perda da eficácia dos malsinados Decretos- Leis nOs2.445/88 e 2.449/88, vige, ex fune, a LC nO07/70 e suas alterações posteriores, como a que ocorreu com modificação da alíquota através da LCno 17/73. Portanto, até o início da vigência da MP nº 1.212/95, em 29.02.19964, quando houve alteração na cobrança do PIS, é de ser dado provimento ao recurso para que os cálculos sejam refeitos considerando como base de cálculo o faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem correção monetária até a ocorrência deste, e tendo como prazos de recolhimento aquele da lei (Leis nºs 7.691188, 8.019/90, 8.218/91, 8.383/91, 8.850/94, 9.069/95 e MP nº 812/94) do momento da ocorrência do fato gerador. CONCLUSÃO Forte em todo exposto, Dou provimento parcial' ao recurso para declarar que a Base de Cálculo do PIS, nos termos do parágrafo úniéo do art. 6° Da LC n° 07/70, que vigeu até 29.02.1996, deve ser calculada com arrimo no faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem atualização monetária. É assim que voto, Sala das Sessões, em 12 de abril de 2005. JORGE FREIRE 4 Conclusão a que se chega com base na decisão do STF na ADlN 1417-0 (Dl 02/08/l999), que declarou inconstitucional a expressão" aplicando-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 01 de outubro de 1995", inserta no artigo 15 da MP 1.212/95, reproduzido no artigo 18 da Lei na qual foi convertida aquela MP, bem como o entendimento exarado pela Administração Tributária, em decorrência daquela decisão, na IN SRF nº 006, de 19 de janeiro de 2000, a qual no parágrafo único do art. lO,dispôs que "aos fatos geradores ocorridos noperíodo compreendido entre e 29 defevereiro de 1996 aplica-se o disposto na Lei Complementar nº 7, de 7 de selembro de 1970, e n' 8, de 3 de dezembro de 1970". 5 00000001 00000002 00000003 00000004 00000005

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4751334 #
Numero do processo: 11020.002546/2006-87
Data da sessão: Thu Dec 09 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Dec 09 00:00:00 UTC 2010
Ementa: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 Ementa: REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS DE ICMS TRANFERIDO. NÃO INCLUSÃO. Não compõe o faturamento ou receita bruta, para fins de tributação da Cofins e do PIS, o valor do crédito de ICMS transferido a terceiros, cuja natureza jurídica é a de crédito escritural do imposto Estadual. Apenas a parcela correspondente ao ágio integrará a base de cálculo das duas Contribuições, caso o valor do crédito seja transferido por valor superior ao saldo escritural. RESSARCIMENTO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC. INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Selic, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não cumulativos os arts. 13 e 15, VI da Lei nº 10.833/2003 vedam expressamente tal aplicação.
Numero da decisão: 3401-001.121
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Odassi Guerezoni Filho e Gilson Macedo Rosenburg Filho, quanto à cessão onerosa de créditos de ICMS.
Nome do relator: EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS
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ementa_s : Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 Ementa: REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS DE ICMS TRANFERIDO. NÃO INCLUSÃO. Não compõe o faturamento ou receita bruta, para fins de tributação da Cofins e do PIS, o valor do crédito de ICMS transferido a terceiros, cuja natureza jurídica é a de crédito escritural do imposto Estadual. Apenas a parcela correspondente ao ágio integrará a base de cálculo das duas Contribuições, caso o valor do crédito seja transferido por valor superior ao saldo escritural. RESSARCIMENTO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC. INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Selic, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não cumulativos os arts. 13 e 15, VI da Lei nº 10.833/2003 vedam expressamente tal aplicação.

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RESSARCIMENTO. CESSÃO DE CRÉDITOS DO ICMS. SELIC. Recorrente CHIES, CHIES E CIA LTDA Recorrida DRJ PORTO ALEGRE-RS Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 Ementa: REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS DE ICMS TRANFERIDO. NÃO INCLUSÃO. Não compõe o faturamento ou receita bruta, para fins de tributação da Cofins e do PIS, o valor do crédito de ICMS transferido a terceiros, cuja natureza jurídica é a de crédito escritural do imposto Estadual. Apenas a parcela correspondente ao ágio integrará a base de cálculo das duas Contribuições, caso o valor do crédito seja transferido por valor superior ao saldo escritural. RESSARCIMENTO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC. INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Selic, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não- cumulativos os arts. 13 e 15, VI da Lei nº 10.833/2003 vedam expressamente tal aplicação. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Odassi Guerezoni Filho e Gilson Macedo Rosenburg Filho, quanto à cessão onerosa de créditos de ICMS. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente Fl. 154DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 133 2 (assinado digitalmente) Emanuel Carlos Dantas de Assis - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho, Emanuel Carlos Dantas de Assis, Odassi Gerzoni Filho, Fernando Marques Cleto Duarte e Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. Ausente o Conselheiro Rodrigo Pereira de Mello (Suplente). Relatório Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da 2ª Turma da DRJ em pedido de ressarcimento de saldo credor do PIS não-cumulativo. Repisando argumentação contida na Manifestação de Inconformidade, a contribuinte defende a não tributação dos valores de transferências de créditos do ICMS a terceiros, alegando que a não se enquadram no conceito de receita. Para a Recorrente, o saldo credor de ICMS acumulado por força da regra que isenta as operações de exportação do ICMS possui natureza de "tributo recuperável" que, no balanço, está classificado como uma conta do Ativo da empresa e, após a transferência a terceiros, continua no Ativo, na conta Caixa. Afirma que quando a transferência é para fornecedores ocorre redução de despesas, em vez auferimento de receita, e que de todo modo não é incorporado qualquer valor novo ao patrimônio da pessoa jurídica. No mais, pleiteia novamente “correção monetária” pela taxa Selic. É o relatório. Voto Conselheiro Relator Emanuel Carlos Dantas de Assis, Relator O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos do Processo Administrativo Fiscal, pelo que cabe conhecê-lo. Os dois temas em debate não constituem novidade neste Colegiado, pelo que repito interpretações adotadas em julgados anteriores sob a minha relatoria. Em relação à inclusão ou não do valor de cessão onerosa de créditos do ICMS na base de cálculo do PIS e COFINS não-cumulativos, mantenho entendimento pela não inclusão, ressaltando que na situação destes os autos o saldo credor é oriundo de exportação. Quanto à aplicação da Selic sobre a parte deferida do ressarcimento, julgo descabida. À luz do alargamento da base de cálculo promovido pelo art. 1º da Lei nº 10.637/2002 e art. 1º da Lei nº 10.833/2003, 1 a tributação (ou não) dos valores em tela enseja 1 Os dois artigos possuem as seguintes redações, respectivamente: Fl. 155DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 134 3 inúmeros debates, dando margem a três correntes: não incidência do PIS e da COFINS, exceto no que atinge a parcela correspondente ao ágio, quando for o caso; incidência sobre o valor recebido pela transferência, inconfundível que é o com montante do crédito cedido, de modo que a base de cálculo tributável será menor do que o crédito de ICMS negociado (quando houver deságio), igual (quando o valor cedido for idêntico ao pago pelo cessionário ao cedente) ou maior (quando houve ágio); e incidência sobre o montante transferido, independentemente de haver ágio ou deságio. Entendo deva haver incidência tão-somente sobre o ágio, quando houver. Como na situação destes autos a glosa correspondente aos valores do crédito de ICMS transferidos e inexiste notícia de que teria havido ágio, cabe dar razão à Recorrente neste ponto. Para mim, a controvérsia há de ser dirimida levando-se em conta a natureza jurídica do crédito cedido, que permanece sendo de saldo credor escritural de ICMS, cuja utilização é submetida a regras rígidas. À semelhança do que se dá com o Crédito Presumido do IPI ressarcido, que também não deve compor a base de cálculo do PIS e COFINS 2 - inclusive no regime da não-cumulatividade, onde a base de cálculo das duas Contribuições é a receita bruta a englobar outras receitas além das provenientes da venda de mercadorias e da prestação de serviços -, a natureza jurídica do crédito de ICMS determina o seu regime jurídico e, consequentemente, a caracterização como receita ou não, para fins da tributação analisada. Como se sabe, institutos como decadência e prescrição, por exemplo, prendem-se a cada espécime jurídica delineada, de forma que uma caracterização ou classificação inadequada pode acarretar consequências em desacordo com as normas do ordenamento jurídico. Numa classificação do Direito, a maior utilidade está em permitir uma melhor compreensão do fenômeno jurídico. Se para um economista, por exemplo, o critério econômico pode ser o mais adequado e suficiente para uma classificação que pretenda averiguar em quanto um incentivo como o crédito presumido incrementou as exportações, para Art. 1 o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não- cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. § 2 o A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme definido no caput. Art. 1 o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. § 2 o A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento, conforme definido no caput. 2 Neste sentido, dentre outros, os Recursos Voluntários nº 150288, sessão de 10/07/2009, Acórdão nº 3401- 00.022, e 122667, sessão de 15/03/2005, Acórdão nº 203-10.047, ambos decididos por maioria sob a minha relatoria. Fl. 156DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 135 4 um operador ou cientista do Direito é diferente. No estudo dos fenômenos e institutos jurídicos, a classificação deve ser orientada pelas normas jurídicas, delas se extraindo a natureza jurídica do objeto investigado. Na situação dos autos é indiscutível que o crédito em tela deve ser classificado como saldo credor escritural do ICMS, que define bem sua natureza jurídica e delimita o regime jurídico correspondente, a regular a forma e amplitude de utilização desse saldo, com obediência à Lei Complementar nº 87/96l e às diversas leis estaduais dispondo sobre o imposto. Dispondo sobre o saldo credor do ICMS, a LC nº 87/96 estabelece o seguinte (negritos acrescentados): Art. 25. Para efeito de aplicação do disposto no art. 24, os débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento, compensando-se os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no Estado. (Redação dada pela LC nº 102/2000) § 1º Saldos credores acumulados a partir da data de publicação desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem operações e prestações de que tratam o inciso II do art. 3º e seu parágrafo único podem ser, na proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento: I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito. § 2º Lei estadual poderá, nos demais casos de saldos credores acumulados a partir da vigência desta Lei Complementar, permitir que: I - sejam imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - sejam transferidos, nas condições que definir, a outros contribuintes do mesmo Estado. Como é cediço, os créditos de ICMS devem ser empregados, inicialmente, para reduzir os débitos, no âmbito da não-cumulatividade própria. Depois, remanescendo saldo credor este pode ser empregado nos termos em que a lei estadual dispuser, comportando inclusive o ressarcimento, em algumas hipóteses. Seja deduzido dos débitos, ressarcido ou transferido a terceiros, continua com a mesma natureza jurídica. Daí não parecer razoável que, a depender da forma de utilização desse crédito, seja ou não tributado pelo PIS e pela Cofins. Sublinho considerar irrelevante a contabilização desse crédito, pois a circunstância de constar do ativo, antes de ressarcido ou transferido a terceiros, não tem qualquer importância para caracterizá-lo como integrante da receita bruta tributável pelos PIS e Cofins. Também não vejo relevância na posição assumida pelo adquirente: tanto faz que o cessionário seja um fornecedor do cedente ou uma terceira pessoa sem vinculo anterior. Fl. 157DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 136 5 O importante é que, desde a origem e independentemente da forma de utilização, trata-se de créditos do ICMS. Por oportuno, informo que a Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes já decidiu, à unanimidade, pela exclusão dos créditos de ICMS transferidos, quando decorrentes de exportação. Refiro-me ao Recurso nº 148.095, Acórdão nº 204-03.395, sessão de 03/09/2008, relatora a ilustre Conselheira Nayra Bastos Manatta. Destacando que aquele julgado possui fundamentação diferenciada deste, já que lá é dado relevo à circunstãncia de se tratar de créditos oriundos de exportação, enquanto neste consideraria tal origem sem importância (se a lei estadual autorizar a transferência escorada no inc. II do § 2º do art. 25 da LC nº 87/96, que não se restringe a créditos da exportação, parece- me também não deva haver incidência do PIS e Cofins, assim como se dá quando a lei estadual se ampara no inc. II do § 1º do mesmo artigo, que sefere respecificamente às operações de exportação), em reforço à interpretação acima explanada reproduzo parte do voto da douta Conselheira Nayra Bastos Manatta no Acórdão nº 204-03.395, que vai de encontro à minha argumentação: Nesta questão adoto o entendimento do Conselheiro Jorge Freire esposado no Recurso Voluntário n° 137.860 que a seguir transcrevo: ‘Exsurge do relatado que a matéria posta ao conhecimento deste Colegiado cinge-se à incidência ou não da COFINS e do PIS sobre a cessão de saldo credor de ICMS oriundo de exportações e se sobre o valor ressarcível daquelas contribuições aplica-se ou não atualização monetária e/ou juros de mora. A origem do saldo credor do ICMS sob análise decorre da norma constitucional que determina a não incidência deste sobre as operações que destinem mercadorias para o exterior (CF, art 155, § 2°, X e LC 87/96, art 3°, II). O contribuinte, ao adquirir insumos, se credita daquele imposto (CF, art. 155, D, mas não pode aproveitá-lo no todo uma vez que destina sua produção ao exterior, acumulando, dessa forma, saldo credor. De outro turno, a Lei Complementar 87/97, em seu artigo 25, 1°, II, permite que os saldos credores acumulados possam ser transferidos a outros contribuintes do mesmo estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito. Assim, a questão que se põe é identificarmos se essa transferência do saldo credor do 1CMS se reveste da natureza jurídica de receita, pois só assim há falar-se em incidência da COFINS e do PIS. Afigure-se que não se está a discutir a legitimidade (decorrente de exportações efetivas) dos créditos ou sua liquidez e certeza, mas sim sua natureza jurídica. O decisum vergastado entende que "a operação de transferência dos créditos do ICMS configura uma espécie de alienação, ou melhor dizendo, uma cessão de créditos em que a pessoa jurídica vendedora toma o lugar do cedente; o adquirente, o do cessionário e a unidade da Federação, o do cedido", concluindo que "o negócio jurídico ora analisado não se enquadra em Fl. 158DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 137 6 nenhuma das exclusões da base de cálculo da contribuição ...previstas na legislação.’ De outra banda, a recorrente, adentrando na seara contábil, esposa entendimento que não podendo o valor do imposto recuperável (no caso, a cessão do crédito de ICMS) ser. contabilizado como custo (referindo-se ao parágrafo único do art. 289 do regulamento do imposto de renda), "a não inclusão representa redução do cus o real de aquisição de mercadorias ou matérias primas que se transforma, contabilmente, em um direito recuperável, cuja realização, seja para compensar débitos próprios do mesmo tributo ou através de transferências a filiais ou a terceiros para quitar débitos do mesmo tributo (ICMS), deve ser considerada como decorrente de uma recuperação da parcela não incluída no custo das mercadorias ou insumos adquiridos". A natureza do crédito cedido é importante para o deslinde da lide. Na origem, o crédito do ICMS é um incentivo fiscal concedido pelo legislador constituinte e complementar no sentido de não incluí-lo no preço da mercadoria exportada, desonerando-o em relação às compras de insumos utilizados em produtos efetivamente exportados, como forma de incentivar às vendas da produção nacional ao exterior. Ou seja, o legislador, afrontando a sistemática da não-cumulatividade, permite a utilização de um crédito mesmo que não haja débito a ser compensado, uma vez que a saída para o exterior é imune, não havendo o que compensar. Contudo, e mesmo por isso, se houver débito desse imposto, a utilização desse crédito incentivado deverá, primeiramente, ser compensado com aquele. Mas há outras formas de aproveitamento, caso ainda reste saldo credor, como será sempre o caso de empresas preponderantemente exportadoras. Ao menos na legislação do ICMS no RS, sucessivamente, o saldo credor, poderá ser transferido para outro estabelecimento seu dentro do Estado do Rio Grande do Sul ou para outro contribuinte, dentro do Estado. Também, sendo impossível seu aproveitamento nas formas anteriores, poderá ser utilizado para pagar aquisições de matériasprimas, produtos intermediários e material de embalagem, bem como máquinas e equipamentos. E, por fim, transferi-lo para terceiros, contribuintes de ICMS, no Estado do Rio Grande do Sul, para que os adquirentes do crédito o utilizem para extinguir, pela forma de compensação seus débitos do tributo. Esse crédito não se reveste da natureza de receita. Até porque não se pode cindilo para concluir que uma forma de aproveitamento gera acréscimo patrimonial e outra não. Se o crédito fosse transferido a uma filial da mesma empresa poderíamos falar em acréscimo patrimonial? Ou só há falar-se em acréscimo patrimonial quando há cessão do crédito a terceiro? A sua natureza é uma só, incindivel. Fl. 159DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 138 7 Em face de tal, entendo que não se pode fazer uma leitura linear de que, aos olhos da norma impositiva, todo ingresso que represente acréscimo patrimonial ocorrido nas contas de receita da empresa constitui-se em base de cálculo da Cofins. Até porque, desta forma, estaríamos pautando a natureza jurídica dos aportes financeiros em função de sua escrituração contábil, e ai adentraríamos no caminho da imprecisão, quando estaríamos a discutir se o valor do crédito deveria ser escriturado como receita patrimonial ou como conta redutora do custo dos produtos exportados que deram à luz ao valor incentivado. A Lei n° 9.718/98, ao alargar sua incidência sobre "receitas auferidas" pelo sujeito passivo, tomou impreciso o delineamento do núcleo material da hipótese de incidência. Justamente por isso, entendo que o rol das exclusões da base de cálculo listados no inciso I do § 2° do artigo 3° da Lei n°9.718/98, não é numerus clausus. O que não se pode conceber é que a norma crie formas de aproveitamento de crédito oriundo da exportação de mercadorias, imunes de qualquer tributação, e, ao mesmo tempo, tribute o valor aportado por meio desse crédito somente quando ele for cedido a terceiros. Nesse sentido, decisão do TRF 4 quando julgamento do Mandado de Segurança n° 2005.71.08.001336-5/RS I , que restou ementado nos seguintes termos: ‘TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO DE ICMS. IMUNIDADE. BITRIBUTAÇÃO. O posicionamento adotado pelo Fisco ofende a regra constitucional de imunidade. 2. O ICMS de que trata a Fazenda já serviu de base de cálculo para apuração do PIS e COFLVS a ser recolhido pelo fornecedor de insumos, portanto, pretender considerá-lo novamente é medida repudiada pelo sistema tributário’. Quanto à alegada incidência da Selic sobre a parte deferida, cabe rejeitá-la, como já antecipado no início deste voto. É que e o art. 13 da Lei nº 10.833/2003 veda expressamente, na hipótese de ressarcimento da COFINS não-cumulativa, qualquer “atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores”. A vedação também se aplica ao PIS não-cumulativo, a teor do inc. VI do art. 15 da mesma Lei nº 10.833/2003, introduzido (o inciso) pelo art. 21 da Lei nº 10.865, de 30/04/2004, De todo modo, e independentemente dos dois dispositivos legais acima, entendo impossibilitada a aplicação de juros Selic na situação dos autos, haja vista que esta taxa é inconfundível com os índices de inflação e ao ressarcimento não se aplica o mesmo tratamento da restituição ou compensação. Fl. 160DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11020.002546/2006-87 Acórdão n.º 3401-01.121 S3-C4T1 Fl. 139 8 Não se constituindo em mera correção monetária, mas em um plus quando comparada aos índices de inflação, a taxa Selic somente poderia ser aplicada aos valores a ressarcir se houvesse lei específica. É certo que a partir do momento em que o contribuinte ingressa com o pedido de ressarcimento o mais justo é que fosse o valor corrigido monetariamente, até a data da efetiva disponibilização dos recursos ao requerente. Afinal, entre a data do pedido e a do ressarcimento o valor pode ficar defasado, sendo corroído pela inflação do período. Daí ser admissível no intervalo a correção monetária. Todavia, desde 01/01/96 não se tem qualquer índice inflacionário que possa ser aplicado aos valores em tela. A taxa Selic, representando juros, e não mera atualização monetária, é aplicável somente na repetição de indébito de pagamentos indevidos ou a maior. Daí a impossibilidade de sua aplicação no ressarcimento em tela. Pelo exposto, dou provimento parcial para reconhecer o crédito a compensar, sem a glosa por conta das transferências de ICMS a terceiros. (assinado digitalmente) Relator Emanuel Carlos Dantas de Assis Fl. 161DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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Numero do processo: 11516.725072/2017-26
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 05 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 01 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 2402-001.359
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para que a unidade de origem da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil adote as providências solicitadas nos termos do voto que segue na resolução. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz- Presidente (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Duarte Firmino, Gregório Rechmann Júnior e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a Conselheiro Ana Cláudia Borges de Oliveira.
Nome do relator: RODRIGO RIGO PINHEIRO
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(documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz- Presidente (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Duarte Firmino, Gregório Rechmann Júnior e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a Conselheiro Ana Cláudia Borges de Oliveira. Relatório Trata-se de processo administrativo tributário no qual se materializa lançamento de crédito tributário relativo ao adicional de financiamento dos benefícios concedidos, em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho – RAT/GILRAT, no período compreendido pelas competências 01/2013 a 12/2016. Em síntese, o Relatório Fiscal (fls. 12/17) assim se manifesta: “CRÉDITOS REFERENTES À DIFERENÇA DE GILRAT DECLARADOS EM GFIP – Abrange contribuições previdenciárias devidas à Seguridade Social, pela prefeitura, destinadas ao adicional de financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho – RAT/GILRAT, incidentes sobre a remuneração dos segurados empregados e declarados em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – GFIP, no período 06/2013 a 09/2013, 13/2013 a 05/2014, 08/2014, 10/2014 a 04/2015, 06/2015, 09/2015 a 13/2016. Para o lançamento objeto do RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 15 16 .7 25 07 2/ 20 17 -2 6 Fl. 828DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 2402-001.359 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725072/2017-26 auto de infração acima citado, foi criado o Código de infração "DIVERGÊNCIA DE GILRAT SOBRE BASES DECLARADAS DE EMPREGADO". CRÉDITOS DE GILRAT REFERENTES À DIFERENÇA ENTRE OS VALORES DAS FOLHAS DE PAGAMENTO E OS VALORES DA GFIP – Abrange contribuições previdenciárias devidas à Seguridade Social, originadas na diferença entre os valores constantes das folhas de pagamento e os valores declarados em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – GFIP. Inconformada, a contribuinte apresentou sua Impugnação calcada nos seguintes fundamentos: “1) Nulidade da lavratura fiscal, pelo cerceamento do direito de defesa, por insuficiência na motivação do lançamento. 2) A alíquota aplicável ao adicional de financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho – RAT/GILRAT deve ser aquela que derive da apuração da atividade preponderante, esta considerada aquela que ocupa na empresa a maior quantidade de segurados, a despeito do órgão público ter uma atuação pública genérica, como inerente à sua natureza. Esta atividade preponderante seria a atividade de educação (CNAE's 8513-9/00 e 8520-1/00), com a alíquota de 1%. 3) Efeito confiscatório da multa de ofício aplicada no percentual de 75%. A par disto, tem-se questões inerentes à oportunidade de produção probatória pelo contribuinte e à própria realização de perícia”. Na sessão de 22 de janeiro de 2019, a 1ª Turma da DRJ/RPO, por intermédio do Acórdão 14-89.829, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, conforme se depreende da ementa transcrita abaixo: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI FEDERAL. RECONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Descabe às autoridades que atuam no contencioso administrativo proclamar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo federal em vigor, posto que tal mister incumbe tão somente aos órgãos do Poder Judiciário. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DA SUA PRODUÇÃO. PRECLUSÃO. PRINCÍPIO DA VERDADE REAL. NECESSIDADE DE HARMONIZAÇÃO A OUTROS PRINCÍPIOS. Admite-se a produção da prova documental ao longo do processo administrativo, observando-se as situações excepcionais que justifiquem o afastamento do fenômeno da preclusão. O princípio da verdade material encontra sua lógica limitação na preclusão administrativa, sob pena de tumulto processual, devendo guardar harmonia com os princípios da segurança jurídica, duração razoável do processo e boa fé. PROCESSO TRIBUTÁRIO. PROVA PERICIAL. INADEQUAÇÃO. A autoridade julgadora tem a prerrogativa, desde que devidamente fundamentada, de indeferir a produção da prova pericial que julgue impertinente à solução do litígio. Hipótese na qual a prova dos fatos alegados pode e deve ser feita pela via documental, Fl. 829DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 2402-001.359 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725072/2017-26 não havendo que se falar na opinião de perito para fatos já constantes de documentos não apresentados, segundo o alvitre do contribuinte. TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO. IDENTIFICAÇÃO DOS FATOS GERADORES E SEUS ATRIBUTOS. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Não há nulidade a ser reconhecida no lançamento que identifica corretamente o fato gerador das contribuições, identificando as divergências não declaradas pelo contribuinte na Guia de Recolhimento ao FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP, divergências estas que se baseiam em resumos de folha de pagamento apresentados pelo contribuinte, com o expresso reconhecimento de que se tratam de rubricas com incidência de contribuição à Previdência Social. PREVIDENCIÁRIO. ADICIONAL DE FINANCIAMENTO DOS BENEFÍCIOS CONCEDIDOS EM RAZÃO DO GRAU DE INCIDÊNCIA DE INCAPACIDADE LABORATIVA E RISCOS AMBIENTAIS DO TRABALHO - RAT/GILRAT. ENQUADRAMENTO. ATIVIDADE PREPONDERANTE. AUTOENQUADRAMENTO NA GUIA DE RECOLHIMENTO AO FGTS E INFORMAÇÕES À PREVIDÊNCIA SOCIAL - GFIP . ALTERAÇÃO PELO JULGADOR. IMPOSSIBILIDADE. Especificamente no que pertine à contribuição do adicional de financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho - RAT/GILRAT, a alíquota aplicável, conforme o correspondente grau de risco, decorre, a princípio, do auto-enquadramento feito pelo contribuinte na Guia de Recolhimento ao FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP. Uma vez feito este auto-enquadramento, não cabe ao julgador administrativo acolher alegação de que outra atividade seria a preponderante, pois isto implicaria em violação à natureza confessória da Guia de Recolhimento ao FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP. Hipótese na qual, para efeito de determinação da alíquota correspondente ao grau de risco, a prova de qual atividade reúne, na empresa, a maior quantidade de segurados, deve ser acompanhada da correspondente retificação da informação na Guia de Recolhimento ao FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Inconformada com o decisório, a municipalidade de Criciúma interpôs Recurso Voluntário com as mesmas razões de fato e de direito já mencionadas e transcritas neste Relatório. Não houve oposição de contrarrazões pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional. É o Relatório. Fl. 830DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 2402-001.359 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725072/2017-26 Voto Conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro, Relator. O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, sendo caso de conhecê-lo. Conforme informado no Relatório, trata-se de processo administrativo tributário no qual se materializa lançamento de crédito tributário relativo ao adicional de financiamento dos benefícios concedidos, em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho – RAT/GILRAT, no período compreendido pelas competências 01/2013 a 12/2016. Este Relator, contudo, noticiou que, nos autos do processo administrativo fiscal nº 11516.724401/2017-11, a municipalidade de Criciúma constatou a existência de um parcelamento vigente sobre contribuições previdenciárias relativa ao período em cobro (inclusive, com apontamento dos números dos processos correlatos a esse). Bem por isso, foi feita a conversão daquele julgamento em diligência para que a Unidade de origem informasse: (i) se o crédito tributário lançado naqueles autos foi realmente parcelado, inclusive suas competências; e (ii) em caso de sua existência, qual o seu status. Apesar deste lançamento tratar de crédito tributário relativo ao adicional de RAT/GILRAT, o período analisado é idêntico àquele do parcelamento noticiado. É de boa prudência, portanto, avaliar se os valores em litígio nestes autos também não se encontram na base do crédito tributário parcelado. Cometer ação contrária seria colocar em risco a liquidez e a certeza do direito do contribuinte. Assim sendo, e para que este Voto tenha o seu melhor deslinde, requer-se a conversão deste julgamento em diligência para que a Unidade de origem informe: (i) se o crédito tributário lançado nestes autos também está incluso no parcelamento noticiado no processo administrativo fiscal nº 11516.724401/2017-11, inclusive suas competências; (ii) em caso de sua existência, qual o seu status; e (iii) se no crédito tributário lançado nestes autos, isto é, diferença sobre o adicional de RAT/GILRAT, há – em qualquer competência e base de cálculo – a presença de verba relativa ao terço constitucional de férias. É como voto. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro Fl. 831DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10640.001676/2009-85
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Apr 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2005 INCONSTITUCIONALIDADE. DECLARAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF n° 2). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2005 IRPF. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. SÚMULA CARF N° 180. Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.
Numero da decisão: 2401-011.663
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Jose Marcio Bittes, Ana Carolina da Silva Barbosa, Guilherme Paes de Barros Geraldi e Miriam Denise Xavier.
Nome do relator: JOSE LUIS HENTSCH BENJAMIN PINHEIRO
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DECLARAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF n° 2). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2005 IRPF. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. SÚMULA CARF N° 180. Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Jose Marcio Bittes, Ana Carolina da Silva Barbosa, Guilherme Paes de Barros Geraldi e Miriam Denise Xavier. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 119/135) interposto em face de Acórdão (e- fls. 106/112) que julgou improcedente impugnação contra Notificação de Lançamento (e-fls. 27/32), referente ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (IRPF), ano-calendário 2005, por AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 64 0. 00 16 76 /2 00 9- 85 Fl. 140DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2401-011.663 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10640.001676/2009-85 dedução indevida de despesas médicas. O lançamento foi cientificado em 07/05/2009 (e-fls. 104). Na impugnação (e-fls. 02/22), foram abordados os seguintes tópicos: (a) Impugnação parcial. A glosa pela dedução indevida de valores relativos à Plano de Saúde (UNIMED) será objeto de pagamento. (b) Despesas médicas. (c) Multa confiscatória. A seguir, transcrevo do Acórdão recorrido (e-fls. 106/112): ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2006 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. DESPESAS MÉDICAS. Considera-se como não impugnada a parte do lançamento com a qual o contribuinte concorda ou não se manifesta expressamente. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2006 DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. Mantém-se o lançamento relativo as despesas médicas para cujos recibos não ficou evidenciada a efetividade dos pagamentos c a efetividade da prestação dos serviços, sobretudo quanto tais aspectos foram objeto de intimação por parte da autoridade lançadora. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PENALIDADE. MULTA DE OFÍCIO DE 75%. No caso de lançamento de oficio, o notificado está sujeito ao pagamento de multa sobre o valor do imposto de renda devido, nos percentuais definidos na legislação tributária. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido (...) Voto (...) Da Matéria Não-Impugnada: O ora defendente discorda parcialmente da revisão de sua declaração, relativa ao exercício 2006, ano-calendário 2005, concordando com a glosa de despesa médicas relativas à Unimed, no valor de R$ 8.073,72. O Acórdão foi cientificado em 17/05/2012 (e-fls. 115/117) e o recurso voluntário (e-fls. 119/135) interposto em 14/06/2012 (e-fls. 119), em síntese, alegando: (a) Despesas médicas. O recorrente apresentou, conforme exigido pela Receita Federal do Brasil, comprovantes (recibos) originais (e respectivas cópias) dos pagamentos das despesas médicas. Entregou posteriormente, cópias da ficha de tratamento odontológico emitido por LUCIANO e extrato bancário de conta do Banco do Brasil com a finalidade de corroborar a efetiva prestação dos serviços médicos, já devidamente comprovados pelos recibos inicialmente apresentados. Os extratos bancários apresentaram todos os saques - em dinheiro e cheques - efetuados no ano-calendário, tudo a Fl. 141DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2401-011.663 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10640.001676/2009-85 demonstrar a disponibilidade financeira e econômica para arcar com as despesas médicas do período. Não obstante, o lançamento considerou que “os extratos apresentados constataras que nas datas dos recibos, assim cora em datas imediatamente anteriores, não foram efetuados saques nem emitidos cheques em quantias suficientes para os pagamentos questionados”. Contudo, o conjunto probatório ampara as deduções efetuadas a título de despesas médicas (princípio da verdade material e jurisprudência). Dessa forma, foram anexados à impugnação: cópias dos recibos emitidos por VALÉRIA, LUCIANO e ANA, bem como cópia do extrato emitido pelo BANCO DO BRASIL a constar toda a relação de saques (dinheiro e cheque) efetuados no período. Na Impugnação, apresentou também planilha selecionando apenas e tão somente os saques em dinheiro efetuados junto ao Banco do Brasil S/A no ano-calendário objeto do lançamento, devidamente comprovados pelo extrato bancário, a revelar disponibilidade de “dinheiro em mãos” para quitar as despesas médicas e comprovar o efetivo desembolso dos valores pagos. A exigência da compatibilidade de data e valores em relação a cada uma das despesas médicas é arbitrária, sendo ingerência ilegal no planejamento familiar e financeiro do recorrente. O conjunto probatório revela movimentação lícita de numerário suficiente para prover, em dinheiro, todas as despesas médicas, não havendo obrigação de pagamento em cheque. A própria julgadora manifestou-se pela ausência de indícios de inidoneidade dos recibos apresentados. Não pode o Fisco, com a devida vênia, fazer exigências não previstas na Instrução Normativa n° 15/2001 e na Lei 9.250/95. Destarte, toda documentação já apresentada em momento oportuno constitui-se idônea e tão somente necessária para a comprovação das despesas médicas em questão (jurisprudência). (b) Multa confiscatória. A multa de 75% inviabiliza a quitação do crédito tributário, sendo gravame inconstitucional, devendo ser reduzido para percentual condizente com a jurisprudência. Por fim, destaque-se que consta das e-fls. 116 Termo de Transferência de Crédito Tributário a apartar a parcela não litigiosa do crédito tributário (e-fls. 113). É o relatório. Voto Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Relator. Admissibilidade. Diante da intimação em 17/05/2012 (e-fls. 115/117), o recurso interposto em 14/06/2012 (e-fls. 119) é tempestivo (Decreto n° 70.235, de 1972, arts. 5° e 33). Preenchidos os requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso voluntário. Despesas médicas. A Notificação de Lançamento apresentou a seguinte motivação para a glosa das despesas médicas: Fl. 142DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2401-011.663 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10640.001676/2009-85 VALOR GLOSADO: R$25.243,72, relativo ao pagamentos declarados para: UNIMED: R$8.073,72 (...) 2- ANA (...) (R$5.000,00), LUCIANO (...) (R$10.030,00) e VALERIA (...) (R$2.140,00), por falta de comprovação do efetivo desembolso de tais quantias. Em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal 2006/606116441841057 o contribuinte apresentou os seguintes recibos, para comprovação dos valores questionados: 2.1- ANA (...): 2 x R$700,00 (11/01/2005 e 16/02/2005) + 4 x R$500,00 (17/03, 12/04, 16/05 e 16/06/2005) + 4 x R$400,00 (26/08, 5/09, 17/10 e 08/11/2005), referentes a psicoterapia . Os recibos foram emitidos em desacordo com o exigido na legislação vigente, em razão da falta de identificação da inscrição da emitente no Conselho Regional de sua categoria profissional. 2.2- LUCIANO (...): R$2.910,00 (15/07/2005) + R$3.560,00 (15/06/2005) + R$3.560,00 (15/07/2005), referentes a serviços odontológicos . 2.3- VALERIA (...): 01 (um) recibo no valor de R$2.140,00, emitido em 20/12/2005, relacionando recebimentos de janeiro a novembro, sem dia de emissão, referentes a atendimentos psicoterápicos durante o ano de 2005. Tais recibos não foram considerados suficientes para comprovação dos pagamentos neles especificados em razão da deficiência citada no item 2.1 e uma vez que o total das despesas médicas foi considerado exagerado em relação aos rendimentos tributáveis declarados. Em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal 271/2009, onde foram solicitadas a comprovação da efetividade da prestação dos serviços e a efetividade da entrega dos recursos, o contribuinte apresentou: 1- quanto a efetividade da prestação dos serviços: apresentou ficha de tratamento emitida pelo profissional Luciano (...). 2- quanto a efetividade dos pagamentos: informou que os pagamentos foram realizados com cheques ou em dinheiro, não tendo como precisar que cheque ou que saque foi para cada profissional. Apresentou cópia dos extratos da conta corrente (...) (Banco do Brasil) afirmando ter efetuado, no ano calendário de 2005, um total de R$52.609,32 em cheques e saques. Analisando os extratos apresentados constatamos que nas datas dos recibos, assim como em datas imediatamente anteriores, não foram efetuados saques nem emitidos cheques em quantias suficientes para os pagamentos questionados. Vale ressaltar que a simples existência de saldo e/ou movimentação em valor superior a soma dos pagamentos efetuados mensalmente, não comprova a efetividade do desembolso das quantias questionadas. No caso dos recibos sem data completa (Valeria (...)), não é possível a identificação de saques em dinheiro porventura efetuados, que poderiam justificar os pagamentos, caso houvesse compatibilidade de datas e valores. Diante do exposto, foi efetuada a glosa do valor de R$25.243,72. Portanto, no contexto da constatação de o total das despesas médicas ter sido elevado em relação aos rendimentos tributáveis declarados, o laçamento foi motivado em relação aos pagamentos informados para: a Sra. Ana na não identificação de sua inscrição no Conselho Regional de sua categoria profissional, na não comprovação da efetividade do da prestação dos serviços e na não comprovação de que o contribuinte arcou com o pagamento. Fl. 143DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2401-011.663 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10640.001676/2009-85 a Sra. Valéria na não comprovação da efetividade do da prestação dos serviços e na não comprovação de que o contribuinte arcou com o pagamento. o Sr. Luciano na não comprovação do efetivo pagamento, ou seja, na não comprovação de que o recorrente arcou com o pagamento. Na impugnação, o contribuinte especificou o número de inscrição no CRP da Sra. Ana. Contudo, impugnação e recurso não foram instruídos com prova da efetividade dos serviços prestados pelas Sras. Ana e Valéria. Logo, independentemente de haver ou não prova da efetividade do pagamento, a glosa de R$ 5.000,00 referente a Sra. Ana e a glosa de R$ 2.140,00 referente a Sra. Valéria devem ser, de plano, mantidas pela ausência de prova da efetiva prestação dos serviços. Em relação ao Sr. Luciano, a própria autoridade lançadora acusou a apresentação de documentação a demonstrar a efetividade da prestação de serviços, motivando o lançamento exclusivamente na não comprovação da efetividade dos pagamentos por não ter identificado nas datas dos recibos ou em datas imediatamente anteriores saques ou cheques compatíveis, não bastando a simples existência de saldo e/ou movimentação em valor superior a soma dos pagamentos efetuados mensalmente. A apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais para fins de comprovação de despesas médicas, conforme jurisprudência vinculante (Súmula CARF n° 180). Logo, cabível a exigência da comprovação da efetividade do pagamento, ainda mais no contexto de o total das despesas médicas ter sido elevado em relação aos rendimentos tributáveis declarados. Não se trata de exigir o pagamento em cheque nominal ao prestador de serviços, mas, não tendo o contribuinte apresentado prova direta no que toca à comprovação da efetividade dos pagamentos, a fiscalização analisou os extratos bancários para tentar formar sua convicção a partir dos cheques pagos e dos saques empreendidos. De fato, apesar de a prova apresentada evidenciar que o contribuinte tinha por hábito efetuar saques (muitas vezes, em valores picados: R$ 74,00, R$ 94,00, R$ 95,00, R$ 155,00 e R$ 225,00, por exemplo), não se forma, tendo em vista os valores e as datas envolvidas, firme convicção de que os saques foram utilizados para o pagamento das despesas médicas. Multa de ofício. O lançamento foi constituído com multa de 75% e está amparado pela legislação tributária invocada na Notificação de Lançamento (Lei n° 9.430, de 1996, art. 44, I e §3°, com alterações do art. 14 da Lei n° 11.488, de 2007), não cabendo ao presento colegiado reduzi-la sob a alegação de inconstitucionalidade (Súmula CARF n° 2). Isso posto, voto por CONHECER do recurso voluntário e NEGAR-LHE PROVIMENTO. (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro Fl. 144DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16561.720177/2012-52
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Apr 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. A ausência de similitude fático-jurídica entre as decisões comparadas (acórdão recorrido x paradigmas) impede a caracterização do dissídio, prejudicando o conhecimento recursal. RECURSO ESPECIAL. ADOÇÃO PELO ACÓRDÃO RECORRIDO DE ENTENDIMENTO POSTERIORMENTE SUMULADO. NÃO CABIMENTO. Nos termos do artigo 67, § 3º, do Anexo II do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. Dessa forma, e considerando que a decisão recorrida aplicou o mesmo entendimento que foi objeto da Súmula CARF nº 178 (“A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996”), o recurso especial não deve ser conhecido no tocante a essa matéria. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração. Deve subsistir, nesses casos, apenas a exigência da multa de ofício. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. CISÃO PARCIAL. A cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão nos termos do art. 132 da Lei n° 5.172, de 1966 (CTN). Em consonância com o entendimento do STJ, “embora não conste expressamente do rol do art. 132 do CTN a cisão da sociedade é modalidade de mutação empresarial sujeita, para efeito de responsabilidade tributária, ao mesmo tratamento jurídico conferido às demais espécies de sucessão”. Ademais o art. 5º do DL. 1598/1977 também aponta expressamente no mesmo sentido.
Numero da decisão: 9101-006.852
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em: (i) por maioria de votos, conhecer parcialmente do recurso especial do Contribuinte na matéria, “concomitância de multas isoladas”, vencidas as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Maria Angélica Echer Ferreira Feijó (substituta para eventuais participações) que votaram por conhecer parcialmente em maior extensão também em relação à matéria “da impossibilidade de exigência de multa isolada após encerramento do ano-base”; e (ii) por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso especial de Santos Brasil Participações S/A na matéria “da ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão”. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, acordam em: (i) por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso especial de Santos Brasil Participações S/A. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Designada para redigir os fundamentos do voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa; e (ii) por maioria de votos, dar provimento ao recurso do Contribuinte para cancelar a exigência das multas isoladas aplicadas de forma concomitante com a multa de ofício, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por negar provimento; votou pelas conclusões o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira que deixou de restabelecer a exigência em razão do disposto no § 9º-A do Decreto nº 70.235/72. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Declarou-se impedido de participar do julgamento o conselheiro Heldo dos Santos Pereira Júnior, substituído pela conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Relator (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Jose Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Jeferson Teodorovicz (suplente convocado), Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, substituta convocada para eventual participação e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Ausentes o conselheiro Luciano Bernart, substituído pelo conselheiro Jeferson Teodorovicz, e a conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, substituída pelo conselheiro Jose Eduardo Dornelas.
Nome do relator: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
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NÃO CONHECIMENTO. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. A ausência de similitude fático-jurídica entre as decisões comparadas (acórdão recorrido x paradigmas) impede a caracterização do dissídio, prejudicando o conhecimento recursal. RECURSO ESPECIAL. ADOÇÃO PELO ACÓRDÃO RECORRIDO DE ENTENDIMENTO POSTERIORMENTE SUMULADO. NÃO CABIMENTO. Nos termos do artigo 67, § 3º, do Anexo II do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. Dessa forma, e considerando que a decisão recorrida aplicou o mesmo entendimento que foi objeto da Súmula CARF nº 178 (“A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996”), o recurso especial não deve ser conhecido no tocante a essa matéria. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração. Deve subsistir, nesses casos, apenas a exigência da multa de ofício. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 77 /2 01 2- 52 Fl. 5806DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. CISÃO PARCIAL. A cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão nos termos do art. 132 da Lei n° 5.172, de 1966 (CTN). Em consonância com o entendimento do STJ, “embora não conste expressamente do rol do art. 132 do CTN a cisão da sociedade é modalidade de mutação empresarial sujeita, para efeito de responsabilidade tributária, ao mesmo tratamento jurídico conferido às demais espécies de sucessão”. Ademais o art. 5º do DL. 1598/1977 também aponta expressamente no mesmo sentido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em: (i) por maioria de votos, conhecer parcialmente do recurso especial do Contribuinte na matéria, “concomitância de multas isoladas”, vencidas as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Maria Angélica Echer Ferreira Feijó (substituta para eventuais participações) que votaram por conhecer parcialmente em maior extensão também em relação à matéria “da impossibilidade de exigência de multa isolada após encerramento do ano-base”; e (ii) por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso especial de Santos Brasil Participações S/A na matéria “da ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão”. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, acordam em: (i) por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso especial de Santos Brasil Participações S/A. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Designada para redigir os fundamentos do voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa; e (ii) por maioria de votos, dar provimento ao recurso do Contribuinte para cancelar a exigência das multas isoladas aplicadas de forma concomitante com a multa de ofício, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por negar provimento; votou pelas conclusões o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira que deixou de restabelecer a exigência em razão do disposto no § 9º- A do Decreto nº 70.235/72. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Declarou-se impedido de participar do julgamento o conselheiro Heldo dos Santos Pereira Júnior, substituído pela conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Relator (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada Fl. 5807DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Jose Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Jeferson Teodorovicz (suplente convocado), Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, substituta convocada para eventual participação e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Ausentes o conselheiro Luciano Bernart, substituído pelo conselheiro Jeferson Teodorovicz, e a conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, substituída pelo conselheiro Jose Eduardo Dornelas. Relatório Trata-se de recursos especiais interpostos pelos sujeitos passivos (contribuinte NUMERAL 80 PARTICIPAÇÕES S/A – fls. 4.968/4.988 e responsável tributário SANTOS BRASIL PARTICIPAÇÕES S/A – fls. 5.151/5.180) em face do Acórdão nº 1302-004.104 (fls. 4.906/4.925), que recebeu a seguinte ementa e dispositivo, respectivamente: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO - DECADÊNCIA - AUSÊNCIA DE DOLO OU FRAUDE - CONSTATAÇÃO DE PAGAMENTOS - RESP 973.733/SC Verificado, no caso, que não houve demonstração da prática de atos dolosos ou fraudulentos, tal como abstratamente previstos nos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64, e, mais, a ocorrência de pagamentos dos tributos ao longo do período fiscalizado, aplica-se, na forma do art. 62 do RICARF, o precedente surgido a partir o julgamento do REsp de nº 973.733/SC, realizado sob o rito do art. 543- C do antigo Código de Processo Civil. CSLL - ÁGIO - AMORTIZAÇÃO - ADIÇÃO DAS RESPECTIVAS DESPESAS À BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO Seja sob a ótica da Instrução Normativa de nº 390/04, seja sob o prisma das regras gerais de dedução de despesas operacionais, as despesas concernentes à amortização ágio devem ser adicionadas à base de cálculo da CSLL. MULTA ISOLADA. CABIMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO PERÍODO. Não tendo o contribuinte efetuado os recolhimentos mensais a que estão obrigadas as pessoas jurídicas optantes pela tributação com base no lucro real anual, cabível a aplicação da multa isolada, mesmo após o encerramento do exercício, e ainda que seja apurado prejuízo fiscal. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ESTIMATIVAS. CUMULAÇÃO DAS PENALIDADES. POSSIBILIDADE. A luz do princípio da legalidade e tendo em conta a redação atual da Lei 9.430, art. 44, incisos I e II, com a redação que lhe foi dada pela Lei 11.488/07, não cabem mais questionamentos respeitantes à aplicação concomitante das multas de ofício, pelo lançamento do imposto e da contribuição anuais, e da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais. ADMINISTRATIVO - NECESSIDADE DE SE INSTRUIR O AUTO DE INFRAÇÃO COM OS DOCUMENTOS QUE LHES DÃO SUPORTE - RECOMPOSIÇÃO DE SALDOS DE PREJUÍZO E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA - VALORES COMPROVADOS PELO LALUR Considerando-se que a Autoridade Administrativa não instruiu o feito com os documentos com base nos quais apurou os saldos iniciais de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa, para fins de compensação com o montante do crédito tributário autuado, deve prevalecer a prova trazida pelo contribuinte, em particular, o LALUR, que, a teor dos preceitos do art. 64, I, do Decreto- lei 1.598/77 é documento hábil, ainda que não isoladamente, para controlar os preditos saldos. Fl. 5808DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 JUROS DE MORA INCIDENTES SOBRE MULTA DE OFÍCIO – SUMULA 108 DO CARF. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA AOS MEMBROS DE CONSELHO. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício, como determinado pela Sumula/CARF 108, cuja observância é obrigatória ao componentes das turmas julgadoras deste Conselho na forma dos arts. 45 e 62 do RICARF. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA - ART. 124, I, DO CTN – PARECER COSIT 4/2018 Constatado que no caso em exame os pressupostos declinados no Parecer Cosit de nº 4/2018 não se materializaram, há que se afastar a responsabilidade fixada com base nos preceitos do art. 124, I, do CTN, mormente pela não comprovação da existência de um interesse comum a justifica-la. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE SUCESSORES - ART. 132 DO CTN E ART. 5 DO DECRETO-LEI 1.598/77 - EXTENSÃO – APLICAÇÃO AO TRIBUTO DEVIDO E À MULTA DE OFÍCIO - RESP DE Nº 923.012 JULGADO SOB O RITO DE RECURSOS REPETITIVOS Por ocasião do julgamento do REsp de nº 923.012, julgado sob o rito do art. 543-C do antigo CPC, o STJ sedimentou o entendimento de que a responsabilidade preconizada pelo art. 132 do CTN se estende às operações de cisão (total ou parcial) e, ainda, culmina com a responsabilização dos sucessores também pela multas, sejam elas de caráter moratório ou punitivo. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a preliminar de decadência com relação ao lançamento de IRPJ e CSLL relativo ao ano-calendário 2006 e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento quanto à alegação de inexistência de previsão legal que determine a adição das despesas de amortização de ágio na base de cálculo da CSLL e quanto à incidência de juros sobre a multa; e, em dar provimento ao recurso quanto a alegação de erro na indicação dos saldos iniciais de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de 2006; por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso quanto à exigência concomitante de multa isolada com a multa de ofício aplicada, vencidos os conselheiros Ricardo Marozzi Gregório, Flávio Machado Vilhena Dias, Breno do Carmo Moreira Vieira e Mauritânia Elvira de Souza Mendonça que davam provimento neste ponto, e ainda, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário do sujeito passivo solidário (Santos Brasil Participações S/A), para afastar a responsabilidade quanto a aplicação do art. 124, I, do CTN, mantendo-a, apenas com base no art. 132 do CTN e no art. 5º do Decreto-lei 1.598/77. Votando o conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo pelas conclusões do relator neste ponto. Em resumo, trata-se de processo administrativo decorrente de Autos de Infração que exigem IRPJ e CSLL relativos aos anos-base de 2006 a 2011 (até setembro) e acréscimos. De acordo com o Relatório Fiscal, a contribuinte teria deduzido indevidamente despesa de amortização de ágio e, considerando que houve cisão e transferência do patrimônio à controladora, esta foi incluída no polo passivo na qualidade de responsável tributário com base nos artigos 124, I, 129 e 132 do Código Tributário Nacional – CTN. Em um primeiro momento, Turma Ordinária do CARF cancelou integralmente as exigências (Acórdão nº 1302-001.980, integrado pelo Acórdão em embargos nº 1302-002.095). A Fazenda Nacional interpôs recurso especial contra essas decisões, recurso este que foi provido nos termos do Acórdão nº 9101-003.561 1 , de 05 de abril de 2018, para 1 Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que não conheceram do recurso. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os Fl. 5809DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 restabelecer a glosa da amortização do ágio para fins do IRPJ, determinando-se o retorno dos autos ao Colegiado a quo para que fossem apreciadas as matérias consideradas prejudicadas pelo anterior acolhimento integral da tese da recorrente. Tramitado o feito, foi proferido o referido acórdão (1302-004.104), decisão esta que foi objeto de recurso especial da contribuinte, que suscitou divergência em relação ás seguintes matérias: (i) nulidade dos autos de infração – iliquidez e incerteza do crédito tributário (ii) inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização – paradigmas 9101-002-310 e 1103-00.630 (iii) impossibilidade de exigência de multa isolada após encerramento do ano-base – paradigmas 1402-001.669 e 1301-001.680 (iv) impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício – paradigmas 1202-001.228 e 1301-001.680 Além dessas matérias, o responsável solidário ainda sustentou existir dissídio em outras duas, a saber: (v) ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão – paradigmas 203-08.893 e 1201-001.841 (vi) impossibilidade jurídica de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial – ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN – paradigmas 1201-001.469 e 1201- 001.533. Despacho de fls. 5.492/5.505 admitiu parcialmente o Apelo, nos seguintes termos: (...) 2ª divergência: adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível Com relação a esta matéria, alegam os recorrentes que, mesmo que se considere que a amortização do ágio, no presente caso, não estaria respaldada pelos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, ainda assim não haveria fundamento legal para se exigir a CSLL sobre tais montantes amortizados. E que a decisão recorrida, ao manter tal exigência (para a CSLL), divergiu dos acórdãos nº 9101-002-310 e nº 1103-00.630, dos quais transcreve alguns excertos para conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Acordam, também, por unanimidade de votos, em determinar o retorno dos autos ao colegiado de origem, para apreciação das matérias relacionadas a (i) decadência, (ii) inexistência de norma que determine a adição das parcelas de ágio amortizadas da base da CSLL, (iii) multa isolada pelo não recolhimento de estimativas encerramento do ano calendário e concomitância, (iv) compensação de prejuízos fiscais e bases negativas; (v) incorreta recomposição dos saldos de prejuízo e base negativa pela fiscalização; (vi) juros sobre multa e (vii) solidariedade. Acordam, ainda, por maioria de votos, que a matéria multa qualificada não deve ser apreciada pelo colegiado de origem, vencidos os conselheiros Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto e Flávio Franco Corrêa, que entenderam que essa matéria deveria ser apreciada pela turma a quo. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. Fl. 5810DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 demonstrar a inexistência de previsão legal para adição, à CSLL, das despesa com a amortização de ágio. Entendo que, no caso, a divergência jurisprudencial encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente. De fato, enquanto o acórdão recorrido manteve o lançamento, entendendo ser indedutível, para fins da CSLL, a amortização do ágio decorrente de aquisições de participações societárias avaliadas pelo método da equivalência patrimonial, invocando para isto os artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97, o art. 47 e §§ da Lei 4.506/64, além de normativos da RFB, os paradigmas apresentados, por sua vez, e em sentido diverso, concluíram pela inexistência de previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial, conforme facilmente se verifica na ementa no acórdão nº 9101-002-310 (primeiro paradigma) e no excerto do voto transcrito pela recorrente relativo ao nº 1103-00.630 (segundo paradigma). Transcreve-se, a seguir, a ementa do primeiro paradigma, apenas para corroborar o raciocínio acima exposto: “AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995. Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei n 8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ.” Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação a esta matéria. 3ª divergência: exigência de multa isolada após encerramento do ano-base Com relação a esta matéria, os recorrentes alegam que o entendimento firmado no acórdão recorrido, de que as multas isoladas sobre estimativas não recolhidas poderiam ser exigidas mesmo após o encerramento dos anos-calendários nos quais teria ocorrido o recolhimento a menor das estimativas, é divergente daquele esposado nos acórdãos nº 1402-001.669 e nº 1301-001.680, dos quais transcreve excertos de suas ementas e/ou dos seus votos vencedores que afirmam ser “improcedente a aplicação de penalidade pelo não recolhimento de estimativa quando a fiscalização apura, após o encerramento do exercício, valor de estimativas superior ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou Contribuição Social sobre o Lucro Líquido apurado em sua escrita fiscal ao final do exercício”. Transcreve-se, a seguir, a ementa do primeiro paradigma: “MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA. VERIFICAÇÃO APÓS O ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao longo do ano. O Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido efetivamente devido pelo contribuinte surge com o lucro apurado em 31 de dezembro de cada ano-calendário. É improcedente a aplicação de penalidade pelo não recolhimento de estimativa quando a fiscalização apura, após o encerramento do exercício, valor de estimativas superior ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou Contribuição Social sobre o Lucro Líquido apurado em sua escrita fiscal ao final do exercício.” E, a seguir, a ementa do segundo paradigma: “MULTA ISOLADA. IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA. A jurisprudência da CSRF consolidou-se no sentido de que não cabe a aplicação da multa isolada após o encerramento do período. Ante esse entendimento, não se sustenta a decisão que mantém a exigência da multa sobre o valor total das estimativas não recolhidas.” Fl. 5811DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 A divergência jurisprudencial, no caso, encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente, e pode ser facilmente aferida pelo mero confronto entre as ementas acima transcritas e a ementa do acórdão recorrido, no norte ao alto transcrita. A questão é de cunho eminentemente jurídico. E, enquanto o acórdão recorrido manteve a exigência fiscal, os acórdãos paradigmáticos afastaram a referida exigência. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação a esta matéria. 4ª divergência: cumulação da multa isolada com a multa de ofício Com relação a esta matéria, os recorrentes alegam que o entendimento firmado no acórdão recorrido, de que as multas isoladas sobre estimativas não recolhidas poderiam ser exigidas concomitantemente à multa de ofício proporcional, sem que tal fato caracterize duplicidade, é divergente daquele esposado nos acórdãos nº 1202-001.228 e nº 1301-001.680, dos quais transcreve excertos de suas ementas e/ou dos seus votos vencedores que afirmam ser improcedente a aplicação de penalidade pelo não recolhimento de estimativa “quando há concomitância com a multa de ofício sobre o ajuste anual, ainda que após a vigência das alterações da Lei nº 11.488/2007”. Transcreve-se, a seguir, a ementa do primeiro paradigma: “EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO EM RELAÇÃO À ALTERAÇÃO DO ART. 44 DA LEI Nº 9.430/1996 PELA LEI Nº 11.488/2007. IMPOSSIBILIDADE DE PENALIDADE DE MULTA ISOLADA CONCOMITANTE COM MULTA DE OFÍCIO. EMBARGOS REJEITADOS. Embora as alterações do texto do art. 44 da Lei nº 9.430/1996 tenham de fato distinguido as bases de cálculo das penalidades de multa isolada e de ofício, não pretendeu cumulá- las. Por essa razão, é inaplicável a penalidade quando há concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual, ainda que após a vigência das alterações da Lei nº 11.488/2007. Não é possível opor Embargos para tentar reapreciar a matéria quando esta já foi devidamente examinada com base em fundamento distinto do quanto pretendido por alguma das partes, haja vista que o julgador pode formar livremente a sua convicção.” E, a seguir, a ementa do segundo paradigma: “MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL. CONCOMITÂNCIA. INAPLICABILIDADE. É inaplicável a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas quando há concomitância com a multa de oficio proporcional sobre o tributo devido no ajuste anual, mesmo após a vigência da nova redação do art. 44 da Lei 9.430/1996 dada pela Lei 11.488/2007.” A divergência jurisprudencial, no caso, encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente, e pode ser facilmente aferida pelo mero confronto entre as ementas acima transcritas e a ementa do acórdão recorrido, no norte ao alto transcrita. A questão é de cunho eminentemente jurídico. E, enquanto o acórdão recorrido manteve a exigência fiscal, os acórdãos paradigmáticos afastaram a referida exigência. Registre-se ainda que o segundo paradigma apontado para esta divergência é o mesmo segundo paradigma indicado também para a divergência com relação ao lançamento da multa isolada após o encerramento do ano calendário, de sorte que este paradigma abrange, portanto, ambos os fundamentos apontados no acórdão recorrido para a manutenção das penalidades. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação a esta matéria. Passa-se, a seguir, à análise do recurso especial do responsável tributário, que, conforme dito, contém duas outras divergências, distintas das acima analisadas. 5ª divergência: ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão Fl. 5812DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Com relação a esta matéria, o recorrente SANTOS BRASIL PARTICIPAÇÕES S/A (responsável tributário) alega que a decisão da Turma Julgadora, ao entender como válida a atribuição da responsabilidade solidária à recorrente em decorrência de evento societário de cisão parcial, com fundamento no artigo 132 do CTN, diverge da posição adotada nos paradigmas acórdãos nº 203-08.893 e nº 1201-001.841, dos quais transcreve excertos de suas ementas e/ou dos seus votos vencedores que confirmam a inexistência de previsão normativa quanto à cisão na redação do artigo 132 do CTN. Transcreve-se, a seguir, a ementa do primeiro paradigma, na sua parte relevante, tal qual transcrita pela recorrente: “DECISÃO — Não existe previsão legal para transferência da responsabilidade tributária no caso da cisão da pessoa jurídica, já que o art. 132 do CTN trata de casos de responsabilidade tributária decorrente da fusão, transformação ou incorporação. Preliminares rejeitadas.” E, a seguir, a ementa do segundo paradigma: “RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. EMPRESA CINDIDA NÃO EXTINTA. IMPOSSIBILIDADE. As previsões contidas no artigo 5º, inciso III, e § 1º, alínea b, do Decreto-lei nº 1.598/77 e do art. 207 do RIR/99 não devem se sobrepor ou mesmo ultrapassar os limites contidos no art. 132 do CTN, razão pela qual resta impossível a responsabilização tributária por sucessão da empresa que absorver parcela da empresa cindida mas não extinta como acontece na hipótese de cisão parcial.” (g.n.) Considerando que a decisão recorrida busca suporte às suas conclusões no REsp de nº 923.012, julgado no STJ sob o rito do art. 543-C do antigo CPC (recursos repetitivos), a recorrente acrescenta que o precedente do STJ invocado “não se presta a justificar a atribuição da responsabilidade solidária no caso em análise, pois o que se analisava naquela oportunidade era a sucessão do incorporador sobre os créditos tributários já constituídos quando da ocorrência dos eventos societários contemplados no artigo 132 do CTN”, sendo que a situação analisada nos presentes autos é distinta, posto que os autos de infração foram lavrados em face da NUMERAL 80 (contribuinte principal) “após o evento de cisão parcial”. Passo à análise. As observações feitas pela recorrente com relação à situação concreta e objetiva de fato analisada no caso do REsp de nº 923.012, e sua distinção com relação à situação concreta e objetiva analisada no caso dos autos, é correta. Esta circunstância, aliada ao fato de que no segundo paradigma (acórdão nº 1201- 001.841) é possível verificar, da leitura do seu inteiro teor, que a situação ali analisada é idêntica à analisada no caso dos presentes autos (ou seja, trata de um evento de cisão parcial ocorrido anteriormente ao lançamento fiscal sobre a empresa cindida), e que a decisão paradigmática em questão foi proferida em 27/07/2017, ou seja, em data muito posterior ao REsp de nº 923.012 (24/06/2010), mencionado na decisão recorrida como fundamento para a manutenção da responsabilidade da empresa resultante da cisão parcial no caso dos autos, sem que nenhuma menção a este acórdão do STJ tenha sido feita na decisão paradigmática, leva a concluir que a recorrente efetivamente defende, no recurso especial, a não aplicação, ao caso concreto, do enunciado daquela decisão do STJ. Esta observação é importante, pois, não fosse este o caso, o recurso eventualmente não poderia ter seguimento, uma vez que a decisão recorrida, conforme visto, aplicou, para a solução da lide, o entendimento manifestado pelo STJ em decisão proferida sob o rito do art. 543-C do antigo CPC. O relator do acórdão recorrido, neste aspecto, inclusive salientou que possuía entendimento diverso, mas que não lhe restaria alternativa, diante do art. 62 do RICARF, senão “curvar ao entendimento exarado pelo STJ”, sinalizando que tal entendimento seria obrigatório por parte dos conselheiros do CARF, o que inviabilizaria, portanto, o presente apelo. A divergência jurisprudencial, portanto, restou demonstrada pela recorrente com relação ao segundo paradigma. Enquanto o acórdão recorrido manteve a responsabilidade da Fl. 5813DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 empresa resultante de cisão parcial por fatos geradores ocorridos na empresa cindida, mas lançados de ofício apenas após o evento de cisão parcial, o segundo acórdão paradigmático, em idêntica situação, cancelou a responsabilidade da empresa cindenda. Há que se destacar ainda, ademais, que a decisão recorrida, apesar de proferida em 12/11/2019, não fez qualquer menção, nem tampouco aplicou ao caso, a Súmula CARF nº 113, que lhe é muito anterior, e que possui o seguinte teor, verbis: “Súmula CARF nº 113 A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento sucessório.(Vinculante, conforme Portaria ME nº 129de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).” Esta observação também é importante, pois, se acaso o acórdão recorrido tivesse proposto a aplicação de tal súmula, o recurso eventualmente tampouco poderia ter seguimento, em face da restrição contida no § 3º do art. 67 do RICARF. Contudo, conforme dito, isto não ocorreu no caso dos autos. Tampouco se pode afirmar que o acórdão recorrido teria aplicado o entendimento manifestado na referida súmula (apesar de não tê-la expressamente mencionado), Isto porque a súmula em questão apenas afirma que a responsabilidade do sucessor, uma vez estabelecida, abrange também as multas, independentemente de o lançamento de ofício ser efetuado antes ou depois do evento sucessório. Mas a discussão no recurso especial é diversa, pois afeta diretamente a própria atribuição de responsabilidade, ou seja, o que se questiona é a (im)possibilidade de atribuição de responsabilidade nos casos de cisão parcial, e não os efeitos dessa atribuição. Nada obstante já demonstrada a divergência, e, consequentemente, admitido o recurso com relação a este ponto, não se deve deixar de analisar também o outro paradigma de divergência apresentado (no caso, o acórdão nº 203-08.893 – primeiro paradigma). Neste outro caso, entendo que a divergência alegada não restou demonstrada. (...) Não demonstrada a divergência, portanto, com relação ao primeiro paradigma. Entretanto, tendo em vista a demonstração da divergência com relação ao segundo paradigma, deve ter seguimento o recurso com relação ao ponto. (...) 6ª divergência: impossibilidade jurídica de subsunção do caso dos autos ao disposto no artigo 132 do CTN Com relação a este tópico, o recorrente SANTOS BRASIL PARTICIPAÇÕES S/A (responsável tributário) alega que haveria ainda uma “impossibilidade jurídica” para a atribuição de responsabilidade tributária, no caso dos autos, com base no artigo 132 do CTN, pelo fato de que a cisão da NUMERAL 80 foi uma cisão parcial, hipótese esta não contemplada pelo mencionado artigo, que apenas prevê hipóteses de operações societárias em que ocorra a extinção da pessoa jurídica, o que não é o caso da cisão parcial. Verifica-se, assim, com clareza, que a divergência aqui alegada é a mesma já descrita e analisada no tópico anterior, que trata da inexistência de previsão legal, no art. 132 do CTN, para a atribuição de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial, tal qual a ocorrida no caso dos autos. Esta matéria já foi admitida, tendo por base o acórdão nº 1201-001.841, no qual também foi analisado um caso de cisão parcial, à semelhança do que ocorreu no caso dos autos. Pelo exposto, devem ser desconsiderados, portanto, os dois paradigmas indicados pela recorrente neste tópico do recurso (acórdãos nº 1201-001.469 e nº 1201-001.533), uma Fl. 5814DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 vez que já extrapolado o limite de apresentação de dois paradigmas por matéria, estabelecido nos parágrafos 6º e 7º do art. 67 do RICARF. CONCLUSÃO Pelo exposto, opino no sentido de que, nos termos do art. 68 do RICARF, se deva DAR SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial do sujeito passivo NUMERAL 80 PARTICIPAÇÕES S/A, com relação às matérias “ágio: repercussão na base de cálculo da CSLL”, “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – lançamento após o final do exercício”, e “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância com a multa de ofício proporcional”, e DAR SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial interposto pelo responsável SANTOS BRASIL PARTICIPAÇÕES S/A, com relação às mesmas matérias acima mencionadas, e, também, com relação à matéria “responsabilidade tributária – cisão parcial”. Houve interposição de Agravos (fls. 5.512/5.526 e 5.549/5.557), sendo inadmitido o da contribuinte e parcialmente admitido o do solidário (fls. 5.656/5.668). Confira-se: (...) II.1 – Ab Initio – Autonomia Entre as Matérias Veiculadas no Recurso Especial – Necessário Exame de Admissibilidade Individualizado. Esse item envolve a análise do tópico do recurso especial “III.6 - Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial - Ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN”. O recorrente alega que haveria uma “impossibilidade jurídica” para a atribuição de responsabilidade tributária com base no artigo 132 do CTN, pelo fato de que a cisão da empresa “NUMERAL 80” foi apenas parcial, hipótese esta não contemplada pelo mencionado artigo, que apenas prevê hipóteses de operações societárias em que ocorra a “extinção” da pessoa jurídica. O despacho de admissibilidade manifestou-se no sentido de que “(...) a divergência aqui alegada é a mesma já descrita e analisada no tópico anterior, que trata da inexistência de previsão legal, no art. 132 do CTN, para a atribuição de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial, tal qual a ocorrida no caso dos autos”. Nesse contexto, conclui que (grifos do original): (...) Esta matéria já foi admitida, tendo por base o acórdão nº 1201-001.841, no qual também foi analisado um caso de cisão parcial, à semelhança do que ocorreu no caso dos autos. Pelo exposto, devem ser desconsiderados, portanto, os dois paradigmas indicados pela recorrente neste tópico do recurso (acórdãos nº 1201-001.469 e nº 1201-001.533), uma vez que já extrapolado o limite de apresentação de dois paradigmas por matéria, estabelecido nos parágrafos 6º e 7º do art. 67 do RICARF. (...) Em seu Agravo, argumenta o contribuinte que o óbice apontado pelo exame de admissibilidade não se sustenta, uma vez que as matérias veiculadas no seu Recurso Especial, a despeito de terem uma pretensão de resultado comum (impossibilidade de a Agravante ser caracterizada como responsável solidária), possuem abordagens completamente distintas, ainda que em relação ao mesmo dispositivo legal, fatos esses que impõem a individualização do referido exame. Diz que enquanto a primeira matéria busca o reconhecimento de que o art. 132, do CTN não possui em seus dizeres prescrição que possibilite atribuir responsabilidade solidária em fase do evento societário de Cisão, na segunda divergência arguiu-se que também deveria ser reconhecida a improcedência da responsabilidade solidária com base no art. 132, do CTN, porquanto não teria ocorrido a extinção da sociedade, com o consequente Fl. 5815DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 encerramento de suas atividades, à luz do que fora decidido pelo CARF nos Acórdãos Paradigmas nº 1201-001.469 e nº 1201-001.533. Alega que a citada questão resta ainda mais clara quando se comparam os acórdãos paradigmas entre si, sendo patente a existência de racionais autônomos e não prejudiciais. Assiste razão à agravante. As matérias abordas nos itens III.5 e III.6 do Recurso Especial foram as seguintes: • III.5. Ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no caso de Cisão. • III.6. Impossibilidade jurídica de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial – ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN. Como se pode observar, são duas situações distintas. A primeira envolve a análise da possibilidade de aplicação do art. 132 do CTN, para os casos de cisão. Já a segunda, se refere ao fato de o dispositivo ser aplicado somente aos casos em que há extinção da sociedade. Nos termos do art. 229 da Lei nº 6.404, de 1976, “a cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver versão de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a versão” (grifos acrescidos). Assim, no caso de cisão parcial, é possível que seja rejeitada a tese alegada pelo contribuinte no item III.5, mas acolham-se seus argumentos previstos no item III.6, por não ter ocorrido o encerramento de atividades. A rejeição da primeira tese, portanto, não implica necessariamente no afastamento da outra. Com efeito, não se pode considerar que se trata da mesma divergência. O quadro demonstrativo elaborado pelo contribuinte, e-fls. 5521, permite que se identifique, com facilidade, a diferença entre as duas situações: O processo relacionado ao acórdão paradigma 1201-001.469 (nº 16561.720170/201231) foi objeto de recurso especial, mas a matéria relativa à responsabilidade tributária não foi reformada (acórdão nº 9101-004.752). Vejamos de que forma o acórdão recorrido analisou a matéria (grifei): (...) Fl. 5816DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 II.2 Da responsabilidade tributária a luz do art. 132 do CTN e do art. 5º do Decreto-lei de nº 1.598/77, inclusive quanto à multa de ofício. Aqui, igual sorte não socorre ao recorrente. Isto porque o Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do REsp 923.012/MG, realizado sob o rito do artigo 543 -C do antigo CPC, e cujo acórdão foi publicado no DJe de 24/06/2010, RSSTJ vol. 45, p. 463, pacificou o entendimento daquela Corte acerca do preceito do art. 132 do CTN, mormente para considerar que, não só o citado preceptivo abrange, também, as operações de cisão (parcial ou total), como estende a responsabilidade ali preconizada às multas aplicadas em decorrência da infração tributária. Neste passo, e inclusive para atender ao comando inserto no art. 62 do RICARF, transcreve-se, a seguir, a ementa do julgado acima invocado: (...) A distinção entre a situação concreta e objetiva analisada nesse processo com o caso do REsp de nº 923.012 já foi analisada no despacho de admissibilidade, tendo sido acolhidos os argumentos da recorrente nesse aspecto (e-fls. 5501/5502). Portanto, identificada a divergência de interpretação do art. 132 do CTN, em contextos fáticos semelhantes, deve-se dar seguimento ao recurso especial relativamente à matéria indicada no item III.6 (“Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial - Ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN”), com o reconhecimento dos paradigmas (acórdãos nº 1201- 001.469 e nº 1201-001.533). Acolhem-se os argumentos da agravante nesse aspecto. (...) II.3 Necessidade de Admissão do Tópico “III.5. Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão” também por Meio do Acórdão Paradigma nº 203-08.893. Relativamente à matéria - Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão”, a Agravante argumenta ser necessária a sua admissão também por meio do acórdão paradigma nº 203-08.893. O despacho de admissibilidade excluiu o referido paradigma com base nos seguintes argumentos: (...) Nada obstante já demonstrada a divergência, e, consequentemente, admitido o recurso com relação a este ponto, não se deve deixar de analisar também o outro paradigma de divergência apresentado (no caso, o acórdão nº 203-08.893 – primeiro paradigma). Neste outro caso, entendo que a divergência alegada não restou demonstrada. Isto porque no paradigma em questão, há que se observar, o que estava sob julgamento era o lançamento efetuado sobre a contribuinte principal (a empresa cindida parcialmente), sendo que uma das alegações daquela empresa (recorrente) era a de que, no processo de cisão parcial realizado, “a pessoa jurídica sucessora (...) assumiu a condição de responsável tributário quanto às dividas da sucedida, ora impetrante, relativamente aos tributos federais”. Alegava a recorrente que a cisão em questão, embora “regularmente efetuada (...) não [fora] considerada pela administração pública, razão pela qual fora interposto o Mandado de Segurança n° (...)”.De se observar que, no referido caso paradigmático, não houve sequer tentativa, por parte do fisco, de responsabilizar outra pessoa jurídica, na qualidade de sucessora, pelos lançamentos realizados. Verifica-se, assim, que a situação fática lá analisada é muito distinta. Trata-se de situação em que a contribuinte principal buscava exonerar-se da sua condição perante o fisco alegando haver transferido para outra empresa, por cisão parcial, a responsabilidade pelos tributos federais, alegação esta que foi rechaçada pelo acórdão, que, conforme se verifica da sua parte dispositiva, negou provimento ao recurso voluntário da recorrente. Diante da dissimilaridade entre as situações analisadas, em cada caso, não é possível extrair, de decisão que negou provimento ao recurso voluntário da contribuinte principal, para manter a sua condição de sujeito passivo perante o fisco, a divergência Fl. 5817DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 jurisprudencial alegada com relação ao art. 132 do CTN em face de uma decisão que também negou provimento ao recurso voluntário (mas, no caso, da empresa arrolada como responsável tributária solidária com o contribuinte principal). Não demonstrada a divergência, portanto, com relação ao primeiro paradigma. Extraem-se os seguintes excertos do Agravo: (...) Ora, como bem colocado pelo Despacho na sequência, no caso do Acórdão Paradigma n° 203-08.893, esse E. CARF analisou a possibilidade de o instituto jurídico da cisão parcial se prestar a atrair a responsabilidade solidária esculpida no art. 132, do CTN. Nesse diapasão, confira-se trecho do voto proferido pelo Conselheiro Relator Otacílio Dantas Cartaxo, verbis. "Vê-se claramente que o dispositivo legal acima transcrito trata de casos de responsabilidade tributária decorrente da fusão, transformação ou incorporação, não contemplando o caso da cisão. Não existe previsão legal para transferência da responsabilidade tributária no caso da cisão da pessoa jurídica." (g.n.) Assim, é nítido que a questão jurídica proposta por meio do referido acórdão paradigmático é justamente a ausência previsão legal para transferência da responsabilidade tributária no caso da cisão da pessoa jurídica, à luz do art. 132 do CTN. Frisa-se, assim, que o óbice posto pelo Despacho, em verdade, é fruto da exigência de uma identidade fática, e não de uma similitude fática, havendo nítida infração ao designado pelo RICARF e pelo Manual de Exame de Admissibilidade. Afinal, em ambos os casos, está-se diante de situações nas quais houve uma cisão parcial e, por conta de tal fato, a Autoridade Fiscal buscou atribuir a responsabilidade a determinada pessoa jurídica com base no art. 132, do CTN (similitude fática e coincidência entre as legislações). Todavia, no paradigma, entendeu-se que o procedimento fiscal não era o correto, em virtude da ausência de previsão legal para tal, ao passo que no caso dos autos se validou a equivocada fundamentação (divergência jurisprudencial). Da análise do voto condutor do paradigma referenciado, destacam-se os seguintes trechos (grifos acrescidos): No apelo apresentado a este Conselho, a recorrente: - alega que a obrigação em lide foi transferida, os termos do art. 132 do CTN, para a empresa Kume Tranportes Ltda., por força de cisão efetuada nos termos da legislação comercial; - afirma que os valores exigidos estão inclusos no REFIS; - informa a existência de ação judicial, Mandado de Segurança n° 2002.34.00.007912 -8, interposta perante a Ir Vara da Justiça Federal do Distrito Federal, na qual foi concedida liminar favorável à recorrente; - argúi a ilegalidade de legislação tributária; e - protesta contra a multa aplicada e a utilização da Taxa SELIC. (...) No mérito, vejo que não assiste razão à recorrente. Dispõe o art. 132 do CTN, invocado pela recorrente, verbis: (...) Vê-se claramente que o dispositivo legal acima transcrito trata de casos de responsabilidade tributária decorrente da fusão, transformação ou incorporação, não contemplando o caso da cisão. Não existe previsão legal para transferência da responsabilidade tributária no caso da cisão da pessoa jurídica. (...) Não restam dúvidas de que o caso analisado não é idêntico ao acórdão recorrido, pois no citado paradigma o sujeito passivo “contribuinte” buscava exonerar-se da sua condição perante o fisco, alegando haver transferido para outra empresa, por cisão parcial. Fl. 5818DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Neste, a empresa decorrente da cisão (responsável tributário - SANTOS BRASIL PARTICIPAÇÕES S/A) é que pretende excluir a atribuição da responsabilidade tributária. Porém, embora se identifiquem diferenças, não restam dúvidas de que há semelhanças entre as duas situações, inclusive o voto condutor do acórdão paradigma adentrou na análise da atribuição de responsabilidade tributária, especificamente nos casos de cisão. A questão envolve, portanto, a interpretação do mesmo arcabouço normativo (art. 132 do CTN), decorrente do mesmo tipo de reorganização societária (cisão), tendo sido adotadas soluções diversas, no que concerne à atribuição de responsabilidade tributária. Assim sendo, o acórdão nº 203-08.893 também deve ser considerado como paradigma da matéria indicada no item III.5 do recurso especial: “Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão”. Acolhem-se os argumentos da agravante nesse aspecto. Por todo o exposto, presentes os pressupostos de admissibilidade, propõe-se que seja: I) NEGADO provimento ao agravo interposto por Numeral 80 Participações S/A.; II) ACOLHIDO PARCIALMENTE o agravo interposto por Santos Brasil Participações S/A., para: (a) dar seguimento ao recurso especial relativamente à matéria indicada no item III.6 do recurso especial (“Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial - Ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN”), com o reconhecimento dos paradigmas (acórdãos nº 1201-001.469 e nº 1201-001.533); e (b) incluir o acórdão nº 203-08.893 também como paradigma da divergência suscitada no item III.5 do recurso especial (“Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão”). Mantém-se o seguimento parcial ao recurso especial expresso no despacho de admissibilidade pela Presidente da 3ª Câmara da 1ª Seção do CARF, e-fls. 5492/5506, relativamente às demais matérias. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 5.679/5.708) questionando exclusivamente o mérito do recurso. Posteriormente, o sujeito passivo apresentou petição (fls. 5.714/5.720), por meio do qual formula o seguinte pedido: 21. Diante do exposto, demonstrada a aplicabilidade do artigo 2º da Lei nº 14.689/2023 ao caso concreto, requer-se que seja acolhida a presente manifestação para o imediato cancelamento da multa de ofício e da multa isolada aplicadas no bojo do processo administrativo em epígrafe. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator. Conhecimento Fl. 5819DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Os recursos especiais são tempestivos. E não obstante a ausência de questionamento quanto ao seguimento dos recursos pela recorrida, considerando a competência desta Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), passo a examinar, por matéria, os demais requisitos de conhecimento, registrando aqui que o pleito da contribuinte para o cancelamento das multas (isolada e qualificada) deve ser apreciado, em razão das peculiaridades desse caso concreto, pela Unidade de Origem na fase de liquidação, até mesmo porque ele pode ser impactado por o que vier a ser decidido no presente julgamento. Da inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização – paradigmas 9101-002-310 e 1103-00.630 A anterior decisão desta 1ª Turma da CSRF manteve a glosa das despesas com amortização de ágio por entender que não houve “confusão patrimonial” entre a investida e as “reais adquirentes”, as quais, segundo o voto vencedor do Acórdão nº 9101-003.561, não foram as chamadas “empresas veículo”, mas suas controladoras. Transcrevo trechos do citado voto: No complexo caso analisado nos presentes autos, é incontroverso que houve desembolso de valores pela aquisição de 64,76% das ações da contribuinte SANTOS BRASIL. Também não se discute que os valores despendidos superaram o valor contábil das ações alienadas e que foram pagos a partes não relacionadas aos compradores. A existência do ágio oriundo de tais operações não foi alvo de questionamento pela Fiscalização ou pela própria PGFN em seu recurso especial. (...) Ocorre que os recursos financeiros utilizados na aquisição das ações da contribuinte não pertenciam às empresas VITEX, HERMOSA, HOWLAND, STRELICIA e BILIMBI, mas às suas controladoras. Os recursos foram obtidos pelas empresas veículos (com a específica finalidade de que fossem empregados na compra de partipação societária na SANTOS BRASIL) basicamente de duas formas: (i) operações de aumento de capital social integralizado pelas controladoras; e ii) empréstimos concedidos pelo banco CREDIT SUISSE em razão da prestação de garantias e fianças pela própria SANTOS BRASIL e por empresas dos grupos econômicos OPPORTUNITY, FINK e DÓRIO. (...) Como não foram as pessoas jurídicas VITEX, HERMOSA, HOWLAND, STRELICIA e BILIMBI que desembolsaram o valores que deram origem aos ágios contábeis, restou desatendido o aspecto pessoal da hipótese de incidência do art. 386 do RIR/1999. Os numerários que pagaram pela aquisição das ações da contribuinte recorrida saíram dos ativos das reais investidoras, OPP FUND, MULTI STS, RK PARTICIPAÇÕES e PW 237. Mesmo a fração dos recursos que adveio de empréstimo bancário somente teve sua obtenção viabilizada porque estas reais adquirentes e a contribuinte SANTOS BRASIL tinham lastro para garantir seu pagamento ao banco CREDIT SUISSE. (...) Sendo assim, a amortização operada pela recorrida não teve amparo dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 ou dos arts. 385 e 386 do RIR/1999. Conforme se viu, a possibilidade de aproveitamento fiscal do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, só tem sentido em situações em que a investidora de fato, responsável por arcar com o dispêndio que faz nascer o ágio, incorpora a pessoa jurídica em que possua participação societária (investimento) ou é por ela incorporada. No caso dos autos, as investidoras reais não participaram de "confusão patrimonial" alguma. Fl. 5820DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Nesse contexto, o voto condutor do recorrido assim expôs as razões para a manutenção da glosa para fins de CSLL: (...) Assim, se se admite que o art. 57, alhures invocado, não autoriza a glosa de despesas com amortização de ágio para fins de determinação do lucro líquido, consequentemente também não estende a autorização contida no art. 7º da Lei 9.532/97 à definição do aspecto quantitativo desta contribuição. Como dito, as despesas com amortização de ágio, neste particular, teriam que ser apreciadas à luz do art. 47 e §§ da Lei 4.506/64 (este sim, extensível à CSLL por força, justamente, dos preceitos do art. 57 retro). O que fez, então, a própria Receita Federal quando se deparou com todas as questões aventadas acima? Editou a IN 390/2004 que, por conta e risco, determinou a aplicação das regras atinentes à predita Lei 9.532/97 também à CSLL. Se se propõe, agora, a discutir a validade desta norma infralegal para afastar a glosa de despesas com amortização de ágio, no tocante à contribuição testilha, há que se reconhecer a sua invalidade, também, para autorizar a respectiva dedução! Se esta IN não vale para determinar a adição das parcelas de amortização por falta de preenchimento dos requisitos preconizados pelos artigos 7º e 8º da citada Lei 9.532, consentaneamente também não serve para justificar a sua exclusão... E, insisto, a míngua de uma autorização expressa, e superada a previsão contida na predita IN 390/2004, semelhantes despesas devem se subsumir aos ditames do art. 74 da Lei 4.506; e, no caso concreto, como as operações que deram causa à amortização foram consideradas ilícitas pela CSRF (questão que não pode, por este Colegiado, ser reapreciado), a consequência lógica e imediata é o reconhecimento de que tais dispêndios não se revestem do caráter de usualidade e necessidade sendo, pois, indedutíveis. Seja, portanto, qual for o prisma pelo qual se enfrenta a questão, há que se concluir pela correção do procedimento fiscal que culminou com a exclusão das parcelas amortizadas do ágio do cômputo do lucro líquido da empresa para fins de cálculo e exigência da CSLL. Como se percebe, a glosa de despesas com amortização de ágio para fins da CSLL foi mantida com base na premissa de que tais dispêndios não seriam necessários ou usuais, considerando que as operações que deram causa à amortização foram consideradas ilícitas pela CSRF. Os paradigmas (Acórdãos 9101-002-310 e 1103-00.630), por sua vez, analisaram o argumento acerca da possibilidade de amortização de despesas com amortização de ágio em contexto diverso. Mais precisamente, o Acórdão nº 9101-002.310 não tratou de despesas com amortização de ágio deduzidas após incorporação, mas sim de participação mantida na investidora, ao passo que o Acórdão nº 1103-00.630 exonerou a CSLL em situação na qual a Turma Julgadora já havia cancelado a glosa para o próprio IRPJ. Tratam-se, portanto, de situações fático-jurídicas dessemelhantes, o que prejudica o conhecimento recursal na linha de precedentes mais recentes dessa 1ª Turma da CSRF, a exemplo do Acórdão nº 9101-006.374, cujo entendimento acabei me curvando e que restou assim ementado: CSLL. AMORTIZAÇÃO FISCAL DE ÁGIO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. Fl. 5821DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Não há divergência jurisprudencial quando os precedentes comparados tenham tratado de amortização de ágio em contextos jurídicos diversos. O paradigma 9101-002.310 não tratou de despesas com amortização de ágio deduzidas após incorporação, mas de participação mantida na investidora. Já o caso dos autos discute a glosa de despesas com amortização de ágio tomadas em razão da incorporação, e pretensamente registradas com base nos critérios trazidos pela Lei 9.532/1997. Panoramas jurídicos diversos, portanto. Quanto ao paradigma 1103-00.630, embora ali também se tratasse de amortização fiscal do ágio na forma da Lei 9.532/1997, e seu voto condutor traga argumentos contrários à indedutibilidade das amortizações no âmbito da CSLL, naqueles autos foi dado provimento integral ao recurso voluntário, afirmando-se o não cabimento da glosa não só na base da CSLL, como também do IRPJ. Assim, o outro Colegiado do CARF decidiu a questão sob circunstâncias distintas daquelas que a Contribuinte quer ver prevalecer nestes autos, qual seja, que a exigência de CSLL seja cancelada ainda que afirmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. Ante o exposto, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial quanto à CSLL. Da impossibilidade de exigência de multa isolada após encerramento do ano-base – paradigmas 1402-001.669 e 1301-001.680 Quanto a essa matéria, o voto condutor do acordão recorrido observa que a redação atual do artigo 44, inciso II, da Lei 9.430/1996, conforme alterada pela Lei 11.488/2007, afirma textualmente a exigência da penalidade isolada, mesmo se apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa. Assim, considerando que a apuração de prejuízo ou base de cálculo negativa somente se materializa no fim do exercício, o voto afirma que é “ilógico pretender a inaplicabilidade da multa isolada após o seu encerramento (até porque, tornaria materialmente impossível a exigência desta penalidade)”. O sujeito passivo contesta tal conclusão, indicando como paradigmas os Acórdãos 1402-001.669 e 1301-001.680, e afirmando a impossibilidade de se exigir a multa isolada após o encerramento do ano-calendário. No Acordão nº 9101-006.453, de 01 de fevereiro de 2023 2 , esta Turma analisou recurso especial de sujeito passivo sobre a mesma matéria, o qual havia sido preliminarmente admitido com base no paradigma 1402-001.669. Naquela oportunidade, a maioria da Turma, do qual o presente Julgador fez parte na ocasião, não conheceu do apelo por entender que o referido entendimento proferido no acórdão recorrido está alinhado ao que restou positivado na Súmula CARF nº 178, que assim dispõe: A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). 2 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 5822DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Tendo isso em vista, o recurso especial não deve ser conhecido com fundamento no art. 67, §3º, Anexo II, do RICARF/2015. Da impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício – paradigmas 1202- 001.228 e 1301-001.680 O voto condutor do acordão recorrido observa que, após as alterações promovidas no artigo 44 da Lei 9.430/1996 pela Lei 11.488/2007, a norma “não comporta as interpretações restritivas que fundamentaram a edição da Sumula 105, justamente porque os vícios, até então identificados, foram superados pela nova redação proposta pela Lei 11.488/07”. Para o i. Relator, “ao asseverar que, mesmo se verificando prejuízo ou base de cálculo negativa, isto é, mesmo que não verificado tributo a pagar (que se apura apenas com o decurso do exercício), a multa será devida... por óbvio, se não houver prejuízo, e, portanto, verificar-se obrigação de se pagar a exação, com mais razão, a penalidade isolada deverá ser aplicada”. O voto também rechaça a aplicação da teoria da consunção, natural do Direito Penal, na seara de penalidades tributárias. Já os paradigmas (Acórdãos 1202-001.228 e 1301-001.680) analisaram a aplicação concomitante das penalidades após as alterações da Lei 11.488/2007 e chegaram a entendimento oposto. Daí a divergência. Da ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão – paradigmas 203-08.893 e 1201-001.841 Após registrar que a responsabilidade tributária foi imposta com fundamento nos artigos 124, I, 129 e 132, todos do CTN e, ainda, no art. 5º do Decreto-lei 1.598/1977, o acórdão recorrido transcreve trecho do TVF e afirma que “a ver da D. Fiscalização, não só a operação societária, per se, já justificaria a responsabilidade tributária imposta, no termos do art. 132 do CTN e do art. 5º do Decreto-lei 1.598/77, como, também, haveria, no caso em testilha, um interesse comum manifestado a partir da relação societária havida entre as duas empresas, o que culminaria com a responsabilização em análise também com espeque nos preceitos do art. 124, I da lei geral tributária”. O voto (item II.I) rechaça a aplicação, ao caso, do artigo 124, I, do CTN e passa a tratar (item II.2) do artigo 132 do mesmo diploma legal. Neste ponto, o i. Relator observa que, muito embora entenda que tal dispositivo legal deva ser interpretado restritivamente, não poderia acolher a pretensão do sujeito passivo por força do artigo 62 do RICARF/2015, em face do entendimento exarado pelo STJ no REsp 923.012/MG, julgado sob o rito do artigo 543-C do antigo CPC. Nesse sentido, aduz que “Ainda que a ementa do julgado acima dê a entender que a discussão lá travada tenha cingido às multas de caráter moratório, os precedentes invocados pelo Ministro Relator, todos, inadvertidamente apontam para a responsabilização, também na cisão, tanto “pelos eventuais tributos devidos quanto pela multa decorrente, seja ela de caráter moratório ou punitivo””. Isso significa dizer que, aos olhos do acórdão recorrido, o STJ, no REsp 923.012/MG, de fato teria aplicado o artigo 132 do CTN para tributos e multas, em qualquer operação de cisão (parcial ou total). Fl. 5823DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Em seu recurso especial, o sujeito passivo argumenta que o precedente do STJ invocado “não se presta a justificar a atribuição da responsabilidade solidária no caso em análise, pois o que se analisava naquela oportunidade era a sucessão do incorporador sobre os créditos tributários já constituídos quando da ocorrência dos eventos societários contemplados no artigo 132 do CTN”. Sustenta, assim, que a situação ora analisada seria distinta, já que os autos de infração foram lavrados em face da NUMERAL 80 (contribuinte) “após o evento de cisão parcial” (grifos nossos). O despacho de admissibilidade reconhece que assistiria razão ao sujeito passivo quanto à situação de fato analisada pelo STJ no REsp 923.012 e sua distinção com relação à situação analisada no caso dos autos. Observa, ademais, que a situação analisada no segundo paradigma (Acórdão nº 1201-001.841) é idêntica à dos presentes autos (ou seja, trata de um evento de cisão parcial ocorrido antes do lançamento fiscal sobre a empresa cindida), e que tal precedente foi proferido mais de sete anos após a decisão do REsp 923.012 sem fazer qualquer menção a tal precedente judicial, o que embasaria a demonstração de divergência jurisprudencial também quanto à pretensão de não aplicação, ao caso concreto, do enunciado daquela decisão do STJ. Uma análise mais atenta, contudo, revela que não é esse o fundamento trazido no referido Acórdão 1201-001.841. A questão sobre se os valores foram lançados antes ou após a cisão na verdade não está discutida nem na decisão recorrida e nem neste paradigma. Com a devida vênia ao despacho de admissibilidade, a divergência jurisprudencial não se manifesta nos termos ali definidos (isto é, decidir se o artigo 132 do CTN pode servir de fundamento para a atribuição, à empresa resultante de cisão, de responsabilidade tributária por fatos geradores ocorridos na empresa cindida, mas lançados de ofício apenas após o evento de cisão), mas sim na aplicação ou não do artigo 132 do CTN na hipótese de cisão parcial. A propósito, o próprio relatório da decisão recorrida observa que a responsabilidade foi contestada “também a luz do art. 132 do CTN mormente pelo fato deste preceptivo não tratar da “cisão” (total ou parcial), mas tão só das operações de fusão, incorporação e transformação (hipóteses em que as pessoas fundidas, incorporadas ou transformadas deixam de existir).” É justamente aqui que o dissídio se faz presente, afinal, enquanto o acordão recorrido entendeu que o artigo 132 do CTN seria aplicável ao caso dos autos (por se entender vinculado a aplicar ao caso em questão o entendimento do STJ no REsp 923.012), o paradigma 1201-001.841, analisando situação fática semelhante e julgado anos após referida decisão do STJ, não menciona tal precedente superior, concluindo que o artigo 132 não é aplicável ao caso, porque “impossível a responsabilização tributária por sucessão da empresa que absorver parcela da empresa cindida mas não extinta como acontece na hipótese de cisão parcial” e que “as previsões contidas no artigo 5º, inciso III, e § 1º, alínea b, do Decreto-lei nº 1.598/77 e do art. 207 do RIR/99 não devem se sobrepor ou mesmo ultrapassar os limites contidos no art. 132 do CTN, razão pela qual resta impossível a responsabilização tributária por sucessão da empresa que absorver parcela da empresa cindida, mas não extinta, como acontece na hipótese de cisão parcial”. Nesses termos, conheço do recurso especial com base no paradigma 1201- 001.841, descartando o paradigma 203-08.893 como hábil a caracterizar a alegada divergência, tendo em vista tratar-se de precedente julgado em 2003, portanto antes da decisão do STJ utilizada como fundamento pelo acórdão recorrido. Fl. 5824DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Da impossibilidade jurídica de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial – ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN – paradigmas 1201- 001.469 e 1201-001.533 Entendo que a presente matéria se confunde com a que foi analisada no tópico acima, na linha inclusive do que já foi reconhecido à unanimidade de votos por esta Turma por ocasião do julgamento do Acórdão nº 9101-006.544, de 06 de abril de 2023, do qual transcrevo as seguintes passagens para considerar que esse tópico já está abrangido no item precedente: (...) As divergências 10 - ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão - e 11 - impossibilidade jurídica de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial – ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN – devem ser analisadas conjuntamente, posto tratar-se, de fato, de única matéria. Para uma única matéria, as recorrentes (devedoras solidárias) valeram-se de duas divergências, conforme pode-se constatar a partir dos seguintes excertos do recurso especial: III.1 – Da Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão [...] Assim, com base nos termos expostos na autuação fiscal, o acórdão recorrido manteve a atribuição de responsabilidade tributária por sucessão da recorrente valendo-se do disposto no artigo 132 do CTN, apesar da inexistência de previsão legal de responsabilidade nos casos de cisão. Nota-se que o acórdão recorrido, por meio da mera transcrição do TVF, tratou a omissão do artigo 132 do CTN como “justificável’. Contudo, em posição diametralmente oposta àquela manifestada no acórdão recorrido, a antiga 3ª Câmara do 2º Conselho de contribuintes, por meio do acórdão paradigma nº 203-08.893 (Doc. 02), entendeu que, diante da inexistência de previsão normativa quanto à cisão na redação do artigo 132 do CTN, não haveria que se falar em atribuição da responsabilidade tributária, veja-se: [...] Nesse mesmo sentido, julgou a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Primeira Seção de Julgamento do E. CARF, por meio do acórdão paradigma nº 1201-001.841 (Doc. 03), pela impossibilidade de atribuição de responsabilidade tributária ante a ausência de previsão da hipótese de cisão no artigo 132 do CTN, verbis: [...] Dessa forma, demonstrada a divergência de interpretação da legislação tributária, por meio do cotejo entre o acórdão recorrido e acórdãos paradigma nº 203-08.893 e 1201- 001.841, que são precisos ao esclarecer a impossibilidade de responsabilização tributária, nos termos do artigo 132 do CTN, por ausência de previsão legislativa da hipótese de cisão, cabe a esta E. CSRF determinar a reforma do acórdão recorrido, com o consequente cancelamento do Termo de Sujeição Passiva Solidária ora em controle. III.2 – Da Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial – Ausência de Extinção da Sociedade Cindida para Subsunção do Artigo 132 do CTN [...] Ora, realizando-se uma análise teleológica do conteúdo do artigo 132 do CTN, facilmente denota-se que a hipótese de cisão parcial não se encaixa dentre as hipóteses ali previstas. Afinal, no caso da cisão parcial, a pessoa jurídica titular dos direitos e obrigações anteriores à referida operação societária permanece com a sua personalidade incólume, ou seja, plenamente capaz de responder pelos créditos tributários de sua titularidade. [...] Fl. 5825DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Vê-se que o entendimento manifestado pela E. Turma Julgadora foi no sentido de que a cisão, como suposta modalidade do gênero “mutação empresarial”, estaria abarcada pelo artigo 132 do CTN, o que incluiria as suas espécies, entre elas a cisão parcial sem a extinção da sociedade cindida (tal como ocorre no presente caso). Por isso, segundo o seu entender, não haveria que se falar em improcedência dos Termos de Sujeição Passiva Solidária, já que a ausência de extinção da sociedade cindida estaria supostamente abarcada pelo referido artigo 132 do CTN. No entanto, em entendimento absolutamente diverso daquele manifestado pela E. Turma Julgadora, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Primeira Seção do E. CARF, por meio do acórdão paradigma nº 1201-001.469 (Doc. 04), foi precisa ao definir que não seria aplicável o artigo 132 do CTN nos casos em que não houve a extinção da sociedade cindida. Confira-se: [...] Mas não só: o acórdão paradigma nº 1201-001.533 (Doc. 05) corrobora com esse mesmo entendimento, no sentido de que não é possível a atribuição da responsabilidade tributária prevista no artigo 132 do CTN quando não há a extinção da sociedade que sofreu a operação de cisão. Veja-se: [...] Vê-se que é nítida a divergência de interpretação entre o entendimento firmado no acórdão recorrido e complementado pelo Despacho s/nº, de 27 de julho de 2018, e os acórdãos paradigma nº 1201-001.469 e 1201-001.533, que indiscutivelmente manifestam-se pela impossibilidade de se atribuir responsabilidade tributária por sucessão nos casos em que a sociedade, objeto da operação societária, não foi extinta (tal como no caso em questão). Pretendem as recorrentes que se admita como duas divergências as alegações que intentam reformar a decisão recorrida que considerou o art. 132 do CTN aplicável ao caso. Em uma divergência, alegam as recorrentes que não há previsão legal para aplicação do dispositivo no caso de cisão parcial, tendo assim denominado a matéria: “a impossibilidade de responsabilização tributária, nos termos do artigo 132 do CTN, por ausência de previsão legislativa da hipótese de cisão”. Em outra divergência, argumentam que, como não houve extinção da empresa, ou seja, a cisão foi parcial há “impossibilidade de se atribuir responsabilidade tributária por sucessão nos casos em que a sociedade, objeto da operação societária, não foi extinta”. Ora, se a cisão fosse total, não haveria espaço para discussão quanto à aplicação do previsto no art. 132 do CTN, que assim dispõe (com destaques acrescidos): Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. Evidentemente, estamos tratando da mesma coisa. Se a sociedade não foi extinta, a cisão foi parcial. Se a cisão foi parcial, não se poderia aplicar o previsto no art. 132 do CTN, segundo defendem as recorrentes. No caminho inverso, não haveria previsão legal para aplicação do mesmo dispositivo, quando ocorresse cisão parcial. Pelo exposto, contata-se que as recorrentes infringiram o previsto no disposto no art. 67, 6º do Anexo II do RICARF, que limita a apresentação de dois paradigmas por matéria. Em consequência do excesso de paradigmas, com base no art. 67, § 7º do Anexo II do RICARF, deixarão de ser considerados, para fins de conhecimento do recurso especial, os paradigmas nº 1201-001.469 e 1201-001.533, bem como oriento meu voto por não conhecer da divergência 11, posto tratar-se de reprodução da mesma matéria contida na divergência 10. Fl. 5826DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Conclusão Ante o exposto, conheço parcialmente dos recursos especiais, apenas em relação às matérias impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício e aplicação ou não do artigo 132 do CTN na hipótese de cisão parcial. Mérito Da impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício A discussão sobre a legitimidade ou não da cobrança cumulativa de multa isolada e multa de ofício não é recente, mas é tema que ainda possui celeuma. Com a aprovação da Súmula CARF nº 105, restou sedimentado que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.” Na prática, a Súmula aplica-se indubitavelmente para os fatos compreendidos até dezembro/2006. Dizemos indubitavelmente porque há corrente doutrinária e jurisprudencial, na linha do que argumenta a Recorrente, que sustenta que, após a nova redação dada pela Lei nº 11.488/2007 (conversão da Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007) ao art. 44 da Lei nº 9.430/96, não haveria mais espaço para interpretação diversa daquela que conclui pela possibilidade jurídica da exigência de multa isolada sobre estimativas mensais não recolhidas, mesmo nos casos em que também houver sido formulada exigência de multa de ofício em razão da falta de pagamento do IRPJ e da CSLL apurados no final do mesmo ano de apuração. Por essa linha de pensamento, o Legislador teria prescrito sanções autônomas e inconfundíveis, autorizando ao fisco, na hipótese do contribuinte deixar de recolher estimativas mensais de IRPJ e CSLL, inclusive aquelas apuradas de ofício e, paralelamente, não recolher integralmente estes mesmos tributos no final do período de apuração, aplicar as duas sanções concomitantemente (multa de ofício sobre o IRPJ/CSLL devidos e não recolhidos + multa isolada sobre as estimativas “em aberto”). Vejamos, então, o que dispõe o art. 44 da Lei nº 9.430/96, com a redadação dada pela MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; Fl. 5827DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 b) na forma do art. 2 o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1 o - O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. Da leitura desses dispositivos, verifica-se que a multa de ofício de 75% prevista no inciso I é aplicável nos casos de falta de pagamento de imposto ou contribuição, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Já a multa isolada de 50%, prevista no inciso II, deve incidir sobre o valor das estimativas mensais não recolhidas, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física e ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Nesse contexto, não se pode perder de vista que as estimativas são meras antecipações do tributo devido, não figurando, portanto, como tributos autônomos. A propósito, dispõe a Súmula CARF 82 que “após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas”. Também não nega-se que o não recolhimento das estimativas e o não recolhimento do tributo efetivamente devido são infrações distintas, como foi reconhecido pela própria lei nos incisos I e II acima transcritos. Todavia, e este é o ponto central para a discussão, quando ambas as obrigações não foram cumpridas pelo contribuinte, o princípio da absorção ou consunção impõe que a infração pelo inadimplemento do tributo devido prevaleça, afinal o dever de antecipar o pagamento por meio de estimativas configura etapa preparatória para o dever de recolher o tributo efetivamente devido, este sim o bem jurídico tutelado pela norma. Adotando, então, uma interpretação histórica e sistemática dos referidos dispositivos legais e Súmulas, verifico que a alteração legislativa mencionada não possui qualquer efeito quanto à aplicação da Súmula CARF nº 105 para fatos geradores posteriores a 2007. Isso porque a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre a exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa (antecipação do tributo devido) não recolhida. Admitir o contrário permitiria punir o contribuinte em duplicidade, em clara afronta aos princípios da consunção, estrita legalidade e proporcionalidade. Nesse sentido já se manifestou o E. Superior Tribunal de Justiça, destacando-se, por exemplo, a seguinte passagem do voto condutor proferido pelo Ministro Humberto Martins 3 , da 2ª Turma desse E. Tribunal: Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais , ainda que configurem obrigações a pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. 3 Resp 1.496.354-PR. Dje 24/03/2015. Fl. 5828DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 As hipóteses do inciso II, “a” e “b”, em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos casos ali decritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas “multas isoladas”, portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta. Esse posicionamento, diga-se, foi ratificado em outros julgados, conforme atesta, também de forma exemplificativa, a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. [...]. CUMULAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA. IMPOSSIBILIDADE. [...] 2. Nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, seria cabível a multa de ofício ou no percentual de 75% (inciso I), ou aumentada de metade (parágrafo 2º), não se cogitando da sua cumulação.” (Resp 1.567.289-RS. Dje 27/05/2016). Mais recentemente, os Ministros da 2ª Turma do STJ, por unanimidade de votos, reiteraram esse posicionamento, conforme atesta a ementa do julgamento proferido no Resp 1.708.819/RS, de 16/11/2023. Confira-se: TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. 1. A multa de ofício tem cabimento nas hipóteses de ausência de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, sendo exigida no patamar de 75% (art. 44, I, da Lei n. 9.430/96). 2. A multa isolada é exigida em decorrência de infração administrativa, no montante de 50% (art. 44, II, da Lei n. 9.430/96). 3. A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção. Precedentes: AgInt no AREsp n. 1.603.525/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 25/11/2020; AgRg no REsp 1.576.289/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 27/5/2016; AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 24/3/2015. 4. Recurso especial provido. A propósito, em Sessão de 1º de setembro de 2020, esta C. Turma, por determinação do art. 19-E da Lei n º 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em julgamento do qual o presente Relator participou, afastou a concomitância das multas de ofício e isolada para fatos geradores posteriores a 2007. Fl. 5829DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Do voto vencedor do Acórdão nº 9101-005.080, do I. Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, e do qual acompanhei, extrai-se que: (...) Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração procedida por meio da Lei nº 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei nº 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação. Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal. E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105. Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v. Acórdão nº 1803-01.263, proferido pela C. 3ª Turma Especial da 1ª Seção desse E. CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam a Súmula CARF nº 105): (...) APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA. Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos) Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do contribuinte pelo mesmo ilícito tributário. Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%. E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público. Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado Fl. 5830DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra 4 . Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já encerrado. Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e observância da Súmula CARF nº 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado. Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos no lançamento de ofício. (...) Digna de nota, também, é a declaração de voto constante desse mesmo Acórdão, da I. Conselheira Livia De Carli Germano, da qual transcrevo o seguinte trecho: (...) é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de adiantar estimativas mensais). Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de recolher a estimativa permanece - e, até por isso, é denominada “multa isolada”: porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a própria estimativa devida). De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação fática. A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do enunciado da Súmula CARF 82: (...) A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço. Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos. (...) 4 Teoria da Proibição de Bis in Idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 462. Fl. 5831DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para levar ao cancelamento da exigência de multas isoladas. Não obstante, -- e aqui reside especificamente o ponto em que, com o devido respeito, discordo do voto da i. Relatora -- compreendo que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução. Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro. Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve-se aplicar o princípio da absorção ou consunção. A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva, é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim. Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível (Manual de Direito Penal. Parte 16ª ed. São Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que o caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se perfeitamente na primeira hipótese. Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105): (...) Fl. 5832DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, devese investigar se uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor, de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior. No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção". Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passandose de uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem obrigatória para se alcançar uma realização mais grave". Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobrase apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo. Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento. (...) É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei 11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n. 105, que diz: Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano-calendário), a pena pela infração-meio é absorvida pela pena aplicável à infração-fim. Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia à i. Relatora, orientei meu voto para cancelar as multas isoladas também quanto ao ano calendário de 2007. Fl. 5833DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Nesse sentido, oriento meu voto para dar provimento ao recurso especial quanto a esta matéria, cancelando a cobrança das multas isoladas em questão. Da aplicação ou não do artigo 132 do CTN na hipótese de cisão Trata-se de matéria já apreciada por esta E. 1ª Turma da CSRF, no Acórdão nº 9101-006.544, de 6 de abril de 2023 5 , tendo a questão sido decidida, por maioria de votos, no mesmo sentido do que concluiu a decisão ora recorrida 6 . Ressalte-se que, naquela oportunidade, acompanhei o voto do Relator, seguido pela maioria, apenas pelas conclusões, exclusivamente por entender que a presente matéria, ou seja, a aplicação do art. 132 do CTN na hipótese de cisão (inclusive parcial), já restou consolidada na jurisprudência do STJ, conforme atestam, além dos julgados constantes do acórdão recorrido, dentre eles um julgado vinculante, os seguintes precedentes mais recentes proferidos por este Tribunal Judicial: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. CISÃO PARCIAL. RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO. OCORRÊNCIA. ACÓRDÃO COMBATIDO. FUNDAMENTO. IMPUGNAÇÃO. AUSÊNCIA. (...) 2. Segundo a jurisprudência deste Superior Tribunal, entende-se que, "embora não conste expressamente do rol do art.132 do CTN, a cisão da sociedade é modalidade de mutação empresarial sujeita, para efeito de responsabilidade tributária, ao mesmo tratamento jurídico conferido às demais espécies de sucessão". (...) (STJ. Primeira Turma. Rel. Min. Gurgel dDe Faria. AgInt no REsp 1834255 / PE. DJe 05/05/2021). TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO. ART. 174 DO CTN. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. INCIDÊNCIA, POR ANALOGIA, DA SÚMULA 282/STF. ART.132DO CTN. CISÃO PARCIAL DE SOCIEDADE. RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO. MATÉRIA FÁTICA. REVISÃO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. (...) 5 Tal acórdão restou assim ementado: “RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. CISÃO PARCIAL. A cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão nos termos do art. 132 da Lei n° 5.172, de 1966 (CTN). Em consonância com o entendimento do STJ, “embora não conste expressamente do rol do art. 132 do CTN a cisão da sociedade é modalidade de mutação empresarial sujeita, para efeito de responsabilidade tributária, ao mesmo tratamento jurídico conferido às demais espécies de sucessão”. Ademais o art. 5º do DL. 1598/1977 também aponta expressamente no mesmo sentido.” 6 Resultado da decisão: "Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria atinente à aplicação do artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão. No mérito, na parte conhecida, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento, vencida a conselheira Livia De Carli Germano que votou por dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Gustavo Guimarães da Fonseca". Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca E Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 5834DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 IV - O acórdão recorrido está em consonância com o entendimento desta Corte, no sentido de que, embora não conste expressamente na redação do art.132 do CTN, a cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão. (...) (STJ. Primeira Turma. Rel. Min. Regina Helena Costa. AgInt no REsp 1825639/PR. DJe 18/12/2019). EXECUÇÃO FISCAL. SUCESSÃO EMPRESARIAL. CISÃO. RESPONSABILIDADE EM NOME PRÓPRIO PELA DÍVIDA DA EMPRESA SUCEDIDA. SUBSTITUIÇÃO DA CDA. DESNECESSIDADE. VIOLAÇÃO DO ART. 489, VI, DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA. (...) III - A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, à época do julgamento do EREsp 1.695.790/SP, Rel. Ministro Gurgel de Faria, DJe 26/3/2019, pacificou o entendimento de que, na sucessão empresarial, a sucessora assume todo o passivo tributário da empresa extinta, respondendo em nome próprio pela dívida de terceiro (sucedida) (art.132do CTN), em razão de imposição automática de responsabilidade tributária pelo pagamento de débitos da sucedida determinada por lei, de sorte que a sucessora pode ser acionada independentemente de qualquer outra diligência por parte do credor. Precedentes: AgInt no REsp 1.775.466/SP, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, DJe 26/3/2019; AgRg no REsp 1.452.763/SP, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 17/6/2014. IV - Embora não conste expressamente da redação do art.132do CTN, acisãoparcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão. Precedentes: AgInt no REsp 1.625.391/CE, Rel. Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 17/12/2018 REsp n. 1.682.792/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 9/10/2017. V - Recurso especial improvido. (STJ. Segunda Turma. Rel. Min. Francisco Falcão. Resp 1795188/SP. DJe 23/08/2019). Nesse sentido, a responsabilidade solidária deve ser mantida. Conclusão Ante o exposto, conheço parcialmente dos recursos especiais do contribuinte e do responsável tributário e, na parte conhecida, dou parcial provimento apenas para cancelar as multas isoladas cobradas nos anos-calendário em que houve lançamento de multa de ofício. É como voto. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli Fl. 5835DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Voto Vencedor Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada O I. Relator restou vencido em seus fundamentos para negar provimento ao recurso especial de Santos Brasil Participações S/A. A maioria do Colegiado reiterou o entendimento assim expresso pelo Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado no Acórdão nº 9101-006.544: A matéria que remanesce para apreciação por este colegiado foi apresentada pelos devedores solidários e está precisamente delimitada: é possível atribuir responsabilidade tributária às pessoas jurídicas resultantes de cisão parcial da contribuinte autuada? As recorrentes entendem que não. Segundo elas, o art. 132 do CTN não prevê que quando ocorra cisão parcial a empresa cindenda seja considerada responsável pelo crédito tributário da cindida. Eis o texto legal: Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. De fato, o texto do caput do art. 132 atribui responsabilidade tributária às empresas resultantes de fusão, transformação ou incorporação. O parágrafo único do artigo alarga o alcance do caput e informa que também responde pela dívida a empresa que continue explorando a atividade de outra, extinta. Inobstante a literalidade da interpretação do dispositivo não alcançar os casos resultantes de cisão parcial, entendo que não há como se afastar a responsabilidade das recorrentes no caso concreto. Após os eventos que culminaram com a autuação fiscal ora em julgamento, a contribuinte passou por uma série de eventos de transformação societária, assim descritos no recorrido (com destaques acrescidos): [...] Pois bem. A prevalecer a pretensão das recorrentes, teríamos claramente delineado um caminho que permitiria segregar passivo tributário em uma empresa e patrimônio em outras. Bastaria que após uma autuação fiscal, a contribuinte autuada promovesse cisão parcial, transferindo seu patrimônio para novas pessoas jurídicas e remanescendo, só e insolvente, com a obrigação tributária. O recorrido assim apresentou este aspecto da questão: Com base nestes argumentos, que entendo bastante suficientes, além de acompanhar os precedentes deste mesmo CARF, entendo que a atribuição de responsabilidade solidária aos sucessores por cisão é perfeitamente compatível com o nosso ordenamento jurídico e, admitir-se o contrário, seria abrir, não uma brecha, mas sim uma avenida à impunidade daqueles que ilicitamente cometam crimes contra a ordem tributária e possam se subtrair da cobrança tributária subsequente. A autoridade autuante, ao fundamentar a atribuição da responsabilidade tributária aos sucessores, assim se expressou: Fl. 5836DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 140. Adotando o mesmo fundamento, o STJ vem assim decidindo, como comprovam os trechos das ementas a seguir reproduzidas: A empresa resultante de cisão que incorpora parte do patrimônio de outra responde solidariamente pelos débitos da empresa cindida. Irrelevância da vinculação direta do sucessor do fato gerador da obrigação (REsp 970.585,RS, 1ª Turma, Min. José Delgado. DJe de 07//047/2008). Embora não conste expressamente do rol do art. 132 do CTN, a cisão da sociedade é modalidade de mutação empresarial sujeita, para efeito de responsabilidade tributária, ao mesmo tratamento jurídico conferido às demais espécies de sucessão (REsp 852.972/PR, 1ª Turma, Min. Teori Albino Zavascki, DJe de 25/05/2010) 141. Vêm ao encontro desse mesmo entendimento diversos julgados administrativos do antigo Conselho de Contribuintes (atual CARF), tais como os a seguir destacados: CISÃO PARCIAL – RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA – SOLIDARIEDADE – Na cisão parcial a companhia sucessora e a empresa cindida respondem solidariamente pelas obrigações destas última nos termos dos arts. 233 da Lei nº 6.40476, 124 e 132, do CTN (CSRF. Acórdão nº CSRF/03-04.100. Rel. Nilton Luiz Bartoli, 3ª Turma. Decisão: 06/07/2004) SUJEITO PASSIVO. CISÃO PARCIAL. RESPONSABILIDADE. Na cisão parcial, respondem solidariamente pelo crédito tributário da pessoa jurídica cindida a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio. A exigência do crédito tributário pode ser formalizada contra qualquer uma das responsáveis, o que não impede que as demais solidárias auxiliem a autuada em sua defesa (2º CC, Acórdão nº 02-16.307, Rel. Gustavo Kelly, 2ª Câmara, Decisão: 17/05/2005). Além das decisões do STJ referidas pela autoridade fiscal e das decisões do Conselho de contribuintes por ele apresentadas, o CARF vem, reiteradamente, decidindo pela responsabilidade tributária dos sucessores no caso de cisão parcial, conforme atestam os recentes julgados cujas ementas reproduzo: Acórdão 2401-007.841, de 09/07/2020 [...] RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. CISÃO PARCIAL. Por força do art. 132 da Lei n° 5.172, de 1966 (CTN), a cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão. Apesar de a redação do art. 132 do CTN não ser expressa, não há analogia. Na analogia se extrapola o significado possível do termo em prol da finalidade subjacente à letra da lei. No caso, tão somente se amplia o significado habitual do termo “transformação” constante do caput do art. 132 do CTN, mas dentro do significado possível do termo. Isso porque, transformação, incorporação, fusão e cisão constituem várias facetas de um só instituto: a transformação das sociedades. Logo, a palavra transformação no texto do caput do art. 132 do CTN pode ser tida como a se referir tanto à transformação do art. 220 da Lei n° 6.404, de 1976, como às cisões do art. 229 da Lei n° 6.404, de 1976, pois cisão é uma transformação de sociedade. Precedentes do Superior Tribunal de Justiça. Além disso, há responsabilidade tributária por sucessão em decorrência da cisão parcial em face do art. 124, II, do CTN conjugado com o art. 5° do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977. Acórdão 9303-013.363, de 19/10/2022 Fl. 5837DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2011, 2012 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUCESSÃO. CISÃO PARCIAL Por força do art. 132 da Lei n° 5.172, de 1966 (CTN), a cisão parcial de sociedade configura hipótese de responsabilidade tributária por sucessão. Assim, a pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra, é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Ademais, verifica-se no âmbito federal que o Decreto-Lei nº 1.598/1977 estabelece textualmente a responsabilidade das sucessora pelos tributos devidos pela pessoa jurídica inclusive no caso de cisão, conforme dispõe em seu art. 5º, verbis: Art 5º - Respondem pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas, extintas ou cindidas: [...] II - a pessoa jurídica constituída pela fusão de outras, ou em decorrência de cisão de sociedade; III - a pessoa jurídica que incorporar outra ou parcela do patrimônio de sociedade cindida; [...] § 1º - Respondem solidariamente pelos tributos da pessoa jurídica: a) as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da pessoa jurídica extinta por cisão; b) a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, no caso de cisão parcial; [...] [...] Por todo o exposto, voto no sentido de negar provimento aos recursos especiais dos responsáveis tributários recorrentes. (destaques do origina). É precisamente esta segunda parte do voto condutor do precedente, não reproduzida no voto do I. Relator, que foi também adotada como fundamento da maioria deste Colegiado. O Decreto-lei nº 1.598/77, ao adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei de sociedades por ações (Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976), atribuiu à então recém criada cisão efeitos semelhantes às demais hipóteses de sucessão previstas no art. 132 do CTN. Vale adicionar que a discussão acerca da responsabilidade tributária na cisão envolve outras particularidades assim enfrentadas por esta Conselheira em artigo 7 do qual se destaca: Como já dito, a responsabilidade tributária em caso de cisão não é tratada no Código Tributário Nacional. E, frente a esta lacuna, o aplicador do direito pode percorrer diferentes caminhos interpretativos, buscando a integração do sistema jurídico. Uma das opções – em especial para aqueles que entendem que responsabilidade tributária é matéria a ser tratada exclusivamente em lei complementar – é adaptar as próprias disposições do Código Tributário Nacional, quando este trata da sucessão de pessoas jurídicas. 7 Sucessão e Responsabilidade tributária na Cisão, in Responsabilidade Tributária, coordenadores Maria Rita Ferragut, Marcos Vinícius Neder - São Paulo : Dialética, 2007. Fl. 5838DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 A aplicação das regras do art. 132, contudo, encontra restrições, na medida em que nem sempre os eventos de cisão implicam extinção da pessoa jurídica cindida, e, ainda, suscitam questões quanto à proporcionalidade ou solidariedade, caso envolvam mais de um sucessor. Assim, a regra que mais se aproximaria da realidade dos eventos de cisão seria o art. 133 do CTN, por tratar da transmissão de parcelas do patrimônio da sociedade e cogitar da permanência desta ou do encerramento de suas atividades. Porém, tal dispositivo, embora contemple a possibilidade de subsistência do sucedido, continua a cogitar de um único sucessor, sem trazer qualquer parâmetro para definição de eventual proporcionalidade ou solidariedade nos casos com mais de um sucessor. Neste contexto, o percurso interpretativo que melhor atende à complexidade do tema é a aplicação da própria Lei nº 6.404/76, como defende Maria Rita Ferragut 8 : Em função de o artigo 132 do CTN não se referir à cisão, muitos defendem inexistir lei complementar prevendo a responsabilidade por sucessão para essa espécie de negócio, o que macularia de inconstitucionalidade qualquer cobrança em face de pretenso sucessor (artigo 146, III, da Constituição). Já outros defendem que a cisão deve ser “incluída” no rol do artigo 132 do CTN, pois, na data da promulgação do Código Tributário Nacional (25/10/1966), a Lei nº 6.404/76 ainda não havia sido publicada (apenas a partir dessa lei é que a cisão foi contemplada legislativamente no direito brasileiro). Não comungamos de ambos os entendimentos. Não obstante o CTN tenha deixado de mencionar a cisão como hipótese de sucessão, o fundamento de validade para a responsabilização das sociedades envolvidas é o artigo 128 do CTN, que autoriza a criação de outras hipóteses de responsabilidade que não as expressamente previstas no Código. O que deve ser observado, finalmente, são os termos da responsabilidade fixada na cisão, posto não haver analogia entre essa espécie de organização societária (fundada no artigo 128 do CTN), e a fusão e a incorporação (fundadas no artigo 132 e parágrafo único do CTN). Contudo, na aplicação subsidiária da Lei nº 6.404/76 no âmbito tributário, é de se observar que a obrigação tributária possui formação distinta das demais relações jurídicas privadas. Sua existência reporta-se à ocorrência do fato gerador, mas sua exigibilidade dependente da formalização do crédito tributário, sem o qual o Fisco não pode exercer seus direitos de credor. Tal peculiaridade gera maior incidência de obrigações não relacionadas em atos de cisão, porque não formalizadas e não contabilizadas, e dá significativo relevo à deliberação das partes de restringir a responsabilidade das sociedades beneficiadas com o patrimônio vertido apenas às obrigações que lhes foram transferidas. Recorde-se que, como dispõe o art. 229 da Lei nº 6.404/76, nas obrigações não relacionadas, em caso de extinção da cindida, há sucessão em seu pólo passivo, no qual passam a figurar as pessoas jurídicas beneficiadas com o patrimônio vertido, na proporção da parcela recebida, cumulada com o vínculo de solidariedade entre elas. Mas se a cindida subsiste, permanece ela como sujeito passivo da obrigação não relacionada e não transmitida, restando as pessoas jurídicas beneficiadas com o patrimônio vertido vinculadas à obrigação apenas em razão da solidariedade, que nos termos do parágrafo único do art. 233 da Lei nº 6.404/76, poderia ser excluída por deliberação das partes. Ocorre que nos casos de obrigações não relacionadas e não formalizadas, não se pode admitir que surtam efeitos contra o Fisco eventuais convenções particulares tendentes à exclusão da solidariedade entre as pessoas jurídicas beneficiadas com o patrimônio vertido em razão da cisão, haja vista que nos créditos tributários ainda não formalizados inexistia título a habilitar o Fisco como credor para opor sua discordância 9 . De toda sorte, seria de se invocar o art. 123 do CTN, para firmar que as convenções particulares 8 Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo:Noeses, 2005, p. 81. 9 Consoante já decidiu o Superior Tribunal de Justiça, em matéria análoga, em julgado antes referido. Fl. 5839DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 não podem modificar a definição legal de sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes, na medida em que a responsabilidade tributária insere-se no conceito de sujeição passiva. Importante frisar que a solidariedade nas operações de cisão é de extrema relevância, especialmente tendo em conta que o Fisco tem privilégios em relação a outros credores, ao passo que a destinação de patrimônio a outra sociedade em razão da cisão, como já visto, favoreceria manipulações neste sentido. De outro lado, também no âmbito tributário, cumpre impor limites à responsabilidade por sucessão e solidária decorrentes da aplicação da Lei nº 6.404/76, na medida em que, da mesma forma antes exposta, as garantias do crédito tributário não podem ser ampliadas em razão da cisão. Inexiste qualquer dispositivo legal que autorize ao Fisco, sem justa causa, a satisfazer seu direito ao crédito tributário em patrimônio de terceiros, que não o devedor, ressalvadas hipóteses como fraude (ativo oculto, por exemplo), ato contrário à lei (art. 135 do CTN) ou sociedade com responsabilidade ilimitada. Assim, ainda que solidariamente obrigados, a responsabilidade dos sucessores, caso se trate de sociedades pré-existentes 10 , estará limitada ao patrimônio da cindida à época da cisão, salvo se identificados ativos sub-avaliados ou ocultos, a ensejar a elevação deste limite, ou a atribuição de responsabilidade ao sucessor que com ele foi beneficiado. E, retomando as construções interpretativas para definição da responsabilidade tributária no âmbito da cisão, importa ainda observar que há opositores à atribuição de responsabilidade por meio de lei ordinária, com fundamento no art. 128 do Código Tributário Nacional, se tal lei não for especificamente tributária, como é o caso da Lei nº 6.404/76. Contudo, ao menos no âmbito federal, a matéria já foi tratada no Decreto-lei nº 1.598/77, o qual, segundo Dalton Luiz Dallazem 11 , foi recepcionado pela nova ordem constitucional, com status de lei ordinária, de onde se conclui que ele é hábil a regular aspectos de responsabilidade tributária, na medida em que se entenda ser inexigível lei complementar. Todavia, sua aplicação está restrita ao âmbito federal, em função da competência da União para legislar exclusivamente sobre os tributos de sua alçada. Observe-se, ainda, que é possível estender seus efeitos a outros tributos federais, não obstante seu preâmbulo apenas faça referência ao imposto sobre a renda. Isto porque diversos aspectos contábeis e patrimoniais influenciados por operações societárias são mais afeitos à legislação do imposto de renda, o que justifica a abordagem da matéria neste âmbito, e não impede a aplicação do Decreto-Lei nº 1.598/77 a todos os tributos de competência da União. O conteúdo do preâmbulo, portanto, não prevalece sobre a referência contida em seu art. 5 o a tributos. Por todo o exposto, é possível concluir que, ao menos no âmbito federal, há lei tributária atribuindo responsabilidade às sociedades beneficiadas com patrimônio vertido em razão da cisão, nos seguintes termos: Art 5º - Respondem pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas, extintas ou cindidas: [...] II - a pessoa jurídica constituída pela fusão de outras, ou em decorrência de cisão de sociedade; III - a pessoa jurídica que incorporar outra ou parcela do patrimônio de sociedade cindida; [...] 10 As sociedades criadas em razão da cisão não se beneficiam de limites específicos, na medida em que não há patrimônio de terceiros a ser gravado em razão da sucessão universal ou da solidariedade. 11 Cisão e Responsabilidade Tributária. Curitiba:Juruá, 2001, p. 99 e ss. Fl. 5840DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 § 1º - Respondem solidariamente pelos tributos da pessoa jurídica: a) as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da pessoa jurídica extinta por cisão; b) a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, no caso de cisão parcial; [...] Observe-se que o legislador foi pragmático, nada especificando quanto à sucessão no pólo passivo das obrigações tributárias 12 , na medida em que estabeleceu a solidariedade entre a cindida e/ou as sociedades beneficiadas com o patrimônio vertido. Assim, eventual lançamento de tributo não recolhido e não declarado, cujo fato gerador ocorreu antes da cisão, é formalizado conjuntamente em face de todas as pessoas jurídicas beneficiadas com o patrimônio vertido, bem como da cindida, caso ela não tenha sido extinta em razão do evento. No presente caso, os motivos para justificar a imputação de responsabilidade tributária à recorrente estão assim transcritos no voto condutor do acórdão recorrido: 217. A operação societária foi engendrada entre pessoas participantes do mesmo grupo econômico, porquanto a Santos Brasil, à época, era subsidiária integral da SBPar. Destarte, tanto a cindida quanto a cindenda estavam sujeitas ao mesmo grupo de controladores à época da cisão parcial. 218. Assim, urge refutar peremptoriamente o desconhecimento por parte da cindenda dos atos praticados pela cindida. Tampouco se sustenta a hipótese falta de conhecimento da sucessora quanto ao passivo (aqui entendido lato sensu) da sociedade cindida. Por conseguinte, afastadas quaisquer hipóteses excludentes de responsabilidade juridicamente admitidas. Muito embora a unicidade de controle tenha alcançado mais relevo na decisão de 1ª instância para responsabilização, também, da qualificação da penalidade mantida pelo relator vencido, vale o destaque desta demonstração presente naquela decisão: 38. Além disso, os autos indicam que desde a história inicial, assim começada em 30/05/2006, até a mais recente configuração societária, tudo se dá e permanece à vista de comuns partes acionistas. É o caso, até a posição de 31/12/2010, conforme informado pelo próprio Contribuinte (fl. 307), pelo menos com respeito a PW237 (30,14% do capital de SBPar) e de Multi STS (14,96% do capital de SBPar). Aliás, permissa venia, por tudo que se disse e mostrou até aqui, se mais falta a demonstrar o interesse comum sobre que gravitam Vitex, Bilimbi, Howland, Hermosa, Strelícia, RK Participações, PW237 e, mais agora, SBPar (pela coincidência de acionistas com posição de poder e mando), então não é mais possível qualquer processo. 39. Assim, no presente caso, SBPar (Responsável) é responsável não apenas pelo tributos devidos pela sucedida Santos-Brasil, mas também pela penalidade pecuniária aplicável, decorrente do descumprimento da obrigação tributária principal. (destaques do original) Nestes termos, embora não mais se discuta, aqui, a qualificação da penalidade e a responsabilização por interesse comum, já definitivamente afastadas, nada há que prejudique a responsabilidade tributária por créditos tributários que subsistem apurados entre 2007 e 2011, imputada a Santos-Brasil Participações S/A, dada a cisão parcial da Contribuinte, antes denominada Santos Brasil S/A, ocorrida em 15/09/2011. 12 Sucessão que necessariamente ocorre no caso de extinção da cindida, quer expressamente, por meio de deliberação no ato de cisão, quer na proporção do patrimônio vertido para as obrigações não relacionadas, nos termos do art. 229 da Lei nº 6.404/76. Fl. 5841DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Estes os fundamentos adicionais para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial do responsável tributário. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Declaração de Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa A exigência formalizada nestes autos decorreu de glosa de amortizações de ágio nos anos-calendário 2006 a 2011, com acréscimo de multa qualificada e imputação de responsabilidade tributária a Santos Brasil Participações S/A. Em decorrência das glosas também foram lançadas multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL nos meses de 11/2007 a 11/2008, 01/2009 a 05/2009 e 07/2009 a 05/2011, bem como recompostos saldos de prejuízos fiscais e bases negativas, resultando em glosa de compensações nos anos- calendário 2008 (IRPJ), 2009 (IRPJ/CSLL) e 2010 (IRPJ/CSLL). A autoridade julgadora de 1ª instância afastou, apenas, a qualificação de penalidade, exoneração esta submetida a recurso de ofício que, no dispositivo do Acórdão nº 1302-001.980, teria sido improvido mas, no voto do relator, foi declarado prejudicado em face do provimento dado ao recurso voluntário, sob o entendimento de que seria insuficiente o fundamento para desconsideração dos atos questionados pelo Fisco. Além desta questão, a primeira apreciação do recurso voluntário somente rejeitou a arguição de decadência do direito de o Fisco contestar as operações ocorridas em 2006. A PGFN opôs embargos que foram acolhidos como inominados no Acórdão nº 1302-002.095, mas apenas para corrigir o apontamento de que o responsável tributário não teria interposto recurso voluntário, e assim declarar sua apreciação prejudicada em face do provimento do recurso voluntário da Contribuinte. Seguiu-se recurso especial no qual a PGFN suscitou divergência jurisprudencial acerca da impossibilidade de amortização do ágio em operações envolvendo empresas-veículo. Registre-se que embora consignado que o recurso de ofício fora improvido no acórdão recorrido, a PGFN não arguiu divergência jurisprudencial acerca da qualificação da penalidade. Este Colegiado assim decidiu no Acórdão nº 9101-003.561: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que não conheceram do recurso. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Acordam, também, por unanimidade de votos, em determinar o retorno dos autos ao colegiado de origem, para apreciação das matérias relacionadas a (i) decadência, (ii) inexistência de norma que determine a adição das parcelas de ágio amortizadas da base da CSLL, (iii) multa isolada pelo não recolhimento de estimativas encerramento do ano calendário e concomitância, (iv) compensação de prejuízos fiscais e bases negativas; (v) incorreta recomposição dos saldos de prejuízo e base negativa pela fiscalização; (vi) juros sobre multa e (vii) solidariedade. Acordam, ainda, por maioria de votos, que a matéria multa qualificada Fl. 5842DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 não deve ser apreciada pelo colegiado de origem, vencidos os conselheiros Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto e Flávio Franco Corrêa, que entenderam que essa matéria deveria ser apreciada pela turma a quo. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Cristiane Silva Costa. Entretanto, findo o prazo regimental, a Conselheira não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do §7º do art. 63 do Anexo II da Portaria MF 343/2015 (RICARF). O voto da relatora, condutor do acórdão nesta parte, afirmou indevido o retorno dos autos para apreciação da multa qualificada, uma vez que o dispositivo do acórdão recorrido diz que foi negado provimento ao recurso de ofício, sem embargos declaratórios da Fazenda Nacional para indicar que a prejudicialidade prevaleceria, que também não recorreu quanto ao tema. Houve embargos de declaração apontando Contradição do Conceito de "Confusão Patrimonial" adotado pelo Voto Vencedor com relação às Parcelas Advindas de Financiamentos Investidas na Aquisição da Embargante pelas Empresas Vitex, Howland e Bilimbi, conhecidos mas rejeitados no Acórdão nº 9101-004.012. Com o retorno dos autos ao Colegiado a quo, foi proferido o Acórdão nº 1302- 004.104, nos seguintes termos: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a preliminar de decadência com relação ao lançamento de IRPJ e CSLL relativo ao ano-calendário 2006 e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento quanto à alegação de inexistência de previsão legal que determine a adição das despesas de amortização de ágio na base de cálculo da CSLL e quanto à incidência de juros sobre a multa; e, em dar provimento ao recurso quanto a alegação de erro na indicação dos saldos iniciais de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de 2006; por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso quanto à exigência concomitante de multa isolada com a multa de ofício aplicada, vencidos os conselheiros Ricardo Marozzi Gregório, Flávio Machado Vilhena Dias, Breno do Carmo Moreira Vieira e Mauritânia Elvira de Souza Mendonça que davam provimento neste ponto, e ainda, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário do sujeito passivo solidário (Santos Brasil Participações S/A), para afastar a responsabilidade quanto a aplicação do art. 124, I, do CTN, mantendo-a, apenas com base no art. 132 do CTN e no art. 5º do Decreto-lei 1.598/77. Votando o conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo pelas conclusões do relator neste ponto. Às e-fls. 4935/4935 consta planilha do crédito tributário remanescente depois do que decidido nos Acórdãos nº 9101-003.561 e 1302-004.104, neste: a) reconhecendo-se a ocorrência da decadência em relação crédito tributário concernente a glosa de despesas intentada quanto ao ano calendário de 2006, cancelar, por conseguinte, esta parcela do auto de infração; e b) considerar como saldos acumulados iniciais de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativa, relativos ao ano-calendário de 2006, as importâncias de 16.609.078,99 (conforme registro constante de e-fl. 3.726), e de base de cálculo negativa no importe de R$ 32.737.729,49 (e-fl. 3.727), respectivamente, devendo ser recalculadas as compensações realizadas nas planilhas de e-fls 2.271/2275 (Prejuízos) e 2.302 e ss (bases de cálculo) a partir dos valores reconhecidos retro. Além da exoneração do crédito tributário lançado no ano-calendário 2006, foram reduzidas as glosas de compensação de prejuízo fiscal nos anos-calendário 2008 e 2009, bem como de base de cálculo negativo no ano-calendário 2009, além de excluída a qualificação da penalidade. As multas isoladas não foram afetadas pelo recálculo. Fl. 5843DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 O recurso especial da Contribuinte teve seguimento, primeiro, na matéria “ágio: repercussão na base de cálculo da CSLL”, e isto com base nos paradigmas nº 9101-002.310 e 1103-00.630, em síntese porque: De fato, enquanto o acórdão recorrido manteve o lançamento, entendendo ser indedutível, para fins da CSLL, a amortização do ágio decorrente de aquisições de participações societárias avaliadas pelo método da equivalência patrimonial, invocando para isto os artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97, o art. 47 e §§ da Lei 4.506/64, além de normativos da RFB, os paradigmas apresentados, por sua vez, e em sentido diverso, concluíram pela inexistência de previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial, conforme facilmente se verifica na ementa no acórdão nº 9101-002-310 (primeiro paradigma) e no excerto do voto transcrito pela recorrente relativo ao nº 1103-00.630 (segundo paradigma). Trata-se de dissídio jurisprudencial que somente teria utilidade se concebido sob a ótica de dedutibilidade das amortizações na base de cálculo da CSLL, ainda que firmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. Isto porque, sem esta autonomia, subsistem os fundamentos expressos nestes autos, em razão da especificidade das operações analisadas, para indedutibilidade no âmbito do IRPJ como diferenciais para caracterização do dissídio apenas sob a ótica das regras de apuração da base de cálculo da CSLL. O voto condutor acórdão recorrido afirma que seja sob a ótica da Instrução Normativa de nº 390/04, seja sob o prisma das regras gerais de dedução de despesas operacionais, as despesas concernentes à amortização ágio devem ser adicionadas à base de cálculo da CSLL. Para tanto, observou-se que: i) o art. 57 da Lei nº 8.981/95 não se presta a estender à base de cálculo da CSLL as regras de apuração do IRPJ; ii) as parcelas tratadas no art. 7º, inciso II da Lei nº 9.532/97 afetam o lucro real; iii) a Instrução Normativa SRF nº 390/2004 estendeu à CSLL as regras da Lei nº 9.532/97; e iv) a CSRF considerou as amortizações ilícitas, despidas de usualidade e necessidade, alcançando o disposto no art. 47 e §§ da Lei nº 4.506/64. Assim, a indedutibilidade das amortizações no âmbito do IRPJ, afirmada definitivamente nestes autos, foi determinante para a interpretação da legislação tributária acerca da dedutibilidade nas mesmas amortizações no âmbito da CSLL. Em contexto semelhante, este Colegiado já negou conhecimento a dissídio jurisprudencial calcado nos mesmos paradigmas, nos termos do voto vencedor desta Conselheira no Acórdão nº 9101-006.049 13 : E o dissídio jurisprudencial em tela teve seguimento sob os seguintes fundamentos expressos no exame de admissibilidade: (8) “inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considera indedutível pela fiscalização” Decisão recorrida: REFLEXO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. Deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida. Acórdão paradigma nº 9101-002.310, de 2016: 13 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 5844DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995. Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei nº 8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ. Acórdão paradigma nº 1103-00.630, de 2012: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Com relação à dedução das despesas de amortização do ágio, para fins da CSLL, registro que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77. 25. Por fim, com relação a essa oitava matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 26. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para fins da CSLL, deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101- 002.310, de 2016, e 1103-00.630, de 2012) decidiram, de modo diametralmente oposto, que inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial (primeiro acórdão paradigma) e que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77 (segundo acórdão paradigma). Como se vê, a premissa do acórdão recorrido é no sentido de que uma ativo que surge sem substância econômica no patrimônio da investida, porque mantido sob a titularidade do real adquirente, não pode gerar amortização que afete o lucro contábil, ensejando a glosa reflexa na base de cálculo da CSLL. Já o primeiro paradigma analisou lançamento no qual a amortização do ágio foi adicionada na base de cálculo do IRPJ, porque o investimento permanecia no patrimônio do investidor, e a autoridade lançadora exigiu que a mesma adição fosse promovida na base de cálculo da CSLL. De fato, o paradigma nº 9101-002.310 trata de lançamento exclusivamente de CSLL, decorrente da exigência de adição ao lucro líquido de amortizações de ágio que foram adicionadas ao lucro real, porque referentes a investimento mantido no patrimônio da investidora. Ou seja, frente à observância, no âmbito de IRPJ, de regra que busca neutralizar as amortizações de ágio, postergando seus efeitos para o momento da liquidação do investimento, exigiu-se do sujeito passivo que a mesma providência fosse adotada no âmbito da CSLL, e este Colegiado, em antiga composição, afirmou inexistir norma legal que assim determinasse. Nada, no referido julgado, permite concluir que a mesma solução seria dada na hipótese em que a amortização do ágio se mostre indedutível por ausência de confusão patrimonial entre investida e investidora, aspecto que, como referido no acórdão recorrido, afetaria o próprio reconhecimento contábil da amortização da investida. Quanto ao paradigma nº 1103-00.630, embora ali também se tratasse de amortização fiscal do ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, e seu voto condutor traga argumentos contrários à indedutibilidade das amortizações no âmbito da CSLL, importa observar que naqueles autos foi dado provimento integral ao recurso voluntário, afirmando-se o não cabimento da glosa não só na base da CSLL, como também do IRPJ. Assim, o outro Colegiado do CARF decidiu a questão sob circunstâncias distintas daquelas que a Contribuinte quer ver prevalecer nestes autos, qual seja, que a exigência Fl. 5845DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 de CSLL seja cancelada ainda que afirmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. O exame do paradigma evidencia não ser possível cogitar se a mesma decisão seria adotada caso aquele Colegiado reconhecesse a indedutibilidade das amortizações no âmbito do IRPJ. Estas as razões, portanto, para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte em menor extensão, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo”. Esclareça-se, ainda, que, com respeito ao paradigma nº 1103-00.630, houve arguição, nos autos do processo administrativo nº 16327.720954/2014-01, de que ele não restou reformado pelo acórdão nº 9101-002.184, proferido por esta E. CSRF naqueles autos, tendo em vista que, como consignado no tópico 'Delimitação do escopo' em tal decisão, 'o procurador da Fazenda Nacional deixou de recorrer da CSLL')", acrescentando que "tendo em vista que o acórdão nº 9101-002.184, além de adotar o mesmo sentido que o acórdão paradigma ora citado, consignou expressamente que não tratava da questão em análise. O paradigma nº 1103- 00.630 exonerou as exigências decorrentes de glosa de amortização de ágio fundamentadas na falta de concretização da rentabilidade futura e na incorporação reversa da investidora pela investida. A PGFN suscitou divergência acerca destes fundamentos e o voto condutor do Acórdão nº 9101-002.184 traz consignado que: Está fora do escopo desta decisão os lançamentos relativos à CSLL, isto porque o procurador da Fazenda Nacional deixou de recorrer da CSLL, talvez em razão do acórdão recorrido ter sido omisso na ementa quanto aos fundamentos autônomos no âmbito da CSLL para dar provimento ao recurso voluntário. Apesar da omissão na ementa, a última página do voto do relator (e-fl. 1458) não deixa dúvidas. E, por não ser matéria de ordem pública, entendo que a matéria não foi devolvida à Câmara Superior (efeito devolutivo); logo, portanto, por preclusão processual, a questão da CSLL está definitivamente julgada. Ocorre que, na ótica aventada naqueles autos, tal ponderação somente permitiria cogitar de eventual reavaliação da percepção antes firmada acerca do paradigma nº 1103-00.630 se esta 1ª Turma tivesse conhecido do recurso especial fazendário e restabelecido a glosa de amortização de ágio lá afastada, também, no âmbito do IRPJ. Contudo, apesar da ressalva inicial, a conclusão deste Colegiado foi no sentido de conhecer parcialmente do recurso especial, apenas quanto à incorporação reversa, e negar-lhe provimento. Assim, nem mesmo a partir de uma interpretação ampliada do paradigma nº 1103-00.630 seria possível afirmar que a decisão do outro Colegiado do CARF passou a ter o condão de cancelar a exigência de CSLL, apesar de restabelecida a glosa de amortização de ágio no âmbito do IRPJ. Por tais razões, como bem exposto pelo I. Relator, também aqui deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial na matéria “ágio: repercussão na base de cálculo da CSLL”. O recurso especial da Contribuinte também teve seguimento nas matérias “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – lançamento após o final do exercício”, e “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância com a multa de ofício proporcional”. O voto condutor do acórdão recorrido tratou dos dois temas no mesmo tópico, afirmando que os argumentos necessários a abordá-los estão intrinsecamente ligados. Na primeira matéria foram admitidos os paradigmas nº 1402-001.669 e 1301-001.680, e na segunda os paradigmas nº 1202-001.228 e 1301-001.680. Esta Conselheira não vislumbra óbice ao conhecimento da matéria “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – lançamento após o final do exercício” na Súmula CARF nº 178. Embora seus precedentes afirmem a possibilidade de lançamento da multa Fl. 5846DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 isolada por falta de recolhimento de estimativas depois do encerramento do ano-calendário, o seu enunciado consolidou o entendimento nos seguintes termos: a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. E, no presente caso, houve tributo apurado em todos os anos-calendário fiscalizados (2006 a 2011),exigidos com acréscimo de multa proporcional. Em tais circunstâncias, porque não evidenciada a “inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário”, esta Conselheira entende inaplicável a Súmula CARF nº 178, conforme voto declarado em posição isolada no Acórdão nº 9101-006.057 14 : Os fundamentos para a limitação assim vislumbrada no referido enunciado foram apresentados na declaração de voto encartada ao Acórdão nº 9101-005.818. Naquele caso, o recurso especial da Contribuinte fora conhecido por ordem judicial, mas a discussão em referência foi suscitada pela cogitação de que os Conselheiros estariam vinculados à referida súmula na decisão de mérito da matéria. Veja-se: Esta Conselheira acompanhou a I. Relatora em seu entendimento de negar provimento ao recurso especial da Contribuinte acerca da exigência de multa isolada, concordando com a inaplicabilidade da Súmula CARF nº 93, vez que a falta de recolhimento de estimativas não foi fundamentada exclusivamente na ausência de transcrição de balancetes de suspensão ou redução, e também porque a legislação de regência sempre permitiu a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que encerrado o ano-calendário. Contudo, em razão dos debates havidos por ocasião da sessão de julgamento, cabem esclarecimentos quanto à concordância desta Conselheira com a inaplicabilidade, ao presente caso, da Súmula CARF nº 178, segundo a qual a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Os precedentes que motivaram a edição deste enunciado se distinguem substancialmente daqueles que ensejam debates acerca da aplicabilidade da Súmula CARF nº 105, segundo a qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Trata-se, nestes, de exigências decorrentes da constatação de falta de recolhimento de estimativas e de falta de recolhimento do tributo devido no ajuste anual, restando sumulada a incompatibilidade da exigência concomitante das duas penalidades antes das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, ou seja, na vigência da redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Esta referência é importante porque a questão acerca da aplicação concomitante das penalidades a partir das alterações da Medida Provisória nº 351, de 2007, não foi pacificada, e a existência de tributo apurado ao final do ano-calendário passa a ser uma circunstância em razão da qual haja formalização de lançamento deste tributo com acréscimo da multa proporcional, eventualmente concomitante com a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Já na hipótese de falta de recolhimento de estimativas dissociada da falta de recolhimento do tributo devido no ajuste anual, diferentes argumentos foram desenvolvidos para o pleito de afastamento da multa isolada aplicada depois do encerramento do ano-calendário, dentre os quais pode-se citar: i) a apuração 14 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício). Fl. 5847DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 definitiva do tributo retira do Fisco a possibilidade de questionamento acerca das antecipações mensais; ii) a apuração final constitui limite de débito para aplicação das multas isoladas às estimativas não recolhidas, hipótese na qual a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário infirmaria materialmente qualquer infração de falta de recolhimento de estimativas e impediria a aplicação de multa isolada; e iii) a legislação, em especial na forma anterior às alterações da Medida Provisória nº 351, de 2007, somente permite o lançamento da multa isolada sobre a estimativa não recolhida e cuja exigência seja confirmada na apuração do ajuste anual. Destaca-se, nestas construções, o fato de a inexistência de débito na apuração final converter as antecipações em saldo negativo passível de restituição ou compensação, a evidenciar o descabimento das antecipações e a consequente inaplicabilidade da multa isolada, bem como ressalva-se, na segunda e na terceira objeções, os efeitos da alteração legislativa na base imponível da penalidade isolada, promovida com a Medida Provisória nº 351, de 2007. Em oposição a estes argumentos têm-se, mais fortemente, o destaque de que a legislação de regência sempre trouxe a ressalva de cabimento da multa isolada ainda que o sujeito passivo tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, ou seja, ainda que não haja base de cálculo positiva e, por consequência, inexista IRPJ ou CSLL apurados no ajuste anual. Conjugando todo o cenário acerca desta punição específica, a primeira tese conduziria à conclusão de que a multa isolada nunca seria cobrada depois do encerramento do ano-calendário, dada a prevalência da apuração final, permitindo a cogitação, apenas, da exigência de penalidade isolada na hipótese falta de recolhimento de estimativas constatada ao longo do ano-calendário. Sob a segunda e a terceira ótica, a penalidade isolada prevista na lei teria um espectro maior de aplicação depois do encerramento do ano-calendário, nos casos em que houvesse tributo devido no ajuste anual, excluídos, assim, os casos de aplicação concomitante com a multa proporcional e prevalência desta em relação à multa isolada. Nesta última visão restaria, portanto, a possibilidade de aplicação da penalidade depois do encerramento do ano-calendário não concomitante com a multa proporcional sobre o ajuste anual, e sobre o valor das estimativas limitado ao tributo apurado ao final do ano-calendário, ou seja, na hipótese de apuração de tributo devido no ajuste anual e quando este não fosse objeto de lançamento, sendo que na terceira ótica a exigência só subsistiria se desde o início a autoridade fiscal formalizasse a exigência sob estes parâmetros. O acórdão nº 9101-005.690, editado antes da publicação da Súmula CARF nº 178, bem espelha estes posicionamentos:  O voto do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, integrante da minoria vencida, registra que: Em resumo, extrai-se do entendimento lá adotado, para aplicar também, agora, ao presente caso, que a correta interpretação da prescrição sancionatória do inciso IV do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96, sob o devido confronto com o teor do seu próprio caput, no que tange a fatos ocorridos até janeiro de 2007, é a de que a multa isolada prevista deve ser calculada com base na totalidade ou diferença de tributo ou contribuição efetivamente devidos pelo contribuinte, apurados ao final do período. À luz de tal entendimento, no presente caso, considerando os fatos e as provas incontroversos, resta evidente que tomou-se base equivocadas na aplicação da penalidade, adotando o cálculo da Fiscalização referentes às estimativas mensais, sem considerar, no lançamento de ofício, os valores de CSLL devidos Fl. 5848DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 por cada ano-calendário, previamente informados nas Declarações transmitidas. A Fazenda Nacional, tradicionalmente, defende uma interpretação dessa mesma redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 (anterior a 2007), em que não se considera o teor do seu caput, mas, isoladamente, o teor do inciso IV do §1º para se extrair a base da sanção. Ora, havendo eventual antinomia ou conflito prescritivo entre caput e incisos de um determinado parágrafo, é absolutamente pacífico, inclusive em atenção ao artigo 11, inciso III, alínea “c”, da Lei Complementar nº 95/98, que deve prevalecer hermenêutica que privilegia aquilo veiculado no caput – não podendo, de forma alguma, simplesmente ignorar a redação da partícula primordial do dispositivo, a que os parágrafos, incisos e alíneas se submetem. [...]  O voto vencido do Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, além de referir o entendimento acima, traz consignado que: Feitas essas considerações, a meu ver a interpretação sistemática dos dois enunciados prescritivos em comento (caput e § 1°, inciso IV, do art. 44, antes de alterado pela MP 351/2007) conduz ao entendimento de que a multa isolada lá prevista: (i) pode ser exigida sobre eventuais estimativas apenas no curso do ano-calendário; e (ii) findo o período de apuração, pode ser exigida, mas limitada ao montante de IRPJ/CSLL efetivamente devidos, tomando ainda como data-base o próprio fato gerador, ou seja, 31/12. Ressalte-se, por fim, que somente a partir de fevereiro de 2007, em razão da alteração da legislação em questão pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, é que a interpretação que se valeu a fiscalização passou a ter base na lei. Basta comparar a previsão legal da multa isolada antes e depois dessa mudança legislativa, o que pode ser feito pela análise do seguinte quadro: [...] Ora, do confronto da redação dos textos legais em questão, é notório que o Legislador alterou significativamente o regime jurídico da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas, uma vez que (i) reduziu o percentual (de 75% para 50%); e (ii) passou a prever a incidência da multa isolada diretamente sobre as estimativas não recolhidas, excluindo as limitações temporal e quantitativa até então previstas no caput, incidência esta que somente passou a valer para o futuro, ou seja, a partir de fevereiro de 2007. [...]  O voto da Conselheira Lívia De Carli Germano, integrante da maioria vencedora, traz oposição à limitação em razão do tributo apurado ao final do ano-calendário nos seguintes termos: Em síntese, respeitosamente, não compartilho do entendimento de que as multas isoladas “deveriam ser calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo, grandeza esta que não se Fl. 5849DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 confunde com as estimativas apuradas ao longo do ano, de natureza antecipatória.” Não discordo de que a atitude de limitar a base de cálculo da multa isolada à diferença entre o imposto de renda sobre o lucro real anual e as estimativas recolhidas a menor seria, sim, medida razoável em termos de técnica legislativa (isto é, de lege ferenda), por limitar o valor da pena pela ausência de cumprimento de um dever preparatório (recolher a estimativa) ao valor do tributo efetivamente devido no ajuste anual. Acontece que, se admitirmos que o valor da multa isolada está limitado a um percentual do valor do ajuste anual devido, voltamos à situação de impossibilidade de cobrança da multa isolada quando o tributo devido no ajuste anual seja zero. É dizer, para seguir esta linha interpretativa, seria necessário aceitar que o trecho final do inciso IV do parágrafo 1º do artigo 44 não tem nenhum sentido e deve ser simplesmente ignorado – afinal, como considerar que a multa isolada será exigida “ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente” se, neste caso, ela será zero? Com o devido respeito aos entendimentos em contrário, compreendo que tal resultado de interpretação vai de encontro ao princípio basilar de hermenêutica segundo o qual a lei não contém palavras inúteis (verba cum effectu sunt accipienda -- as palavras devem ser compreendidas como tendo alguma eficácia), e leva a que, em nome de uma suposta “razoabilidade” ou da preservação a todo custo de um sentido da “norma principal” constante do caput do dispositivo legal, se deva considerar como não escrita a integralidade do trecho final de um dos seus incisos (no caso, o inciso IV do parágrafo 1º do artigo 44 da Lei 9.430/1996). Assim, a princípio, não vejo possibilidade de se utilizar o valor de ajuste anual devido como limite genérico para o valor da multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas. Não obstante, esclareço que filio-me ao entendimento de que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. E a razão é bem simples. Não se nega que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não se nega que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Fl. 23 do Acórdão n.º 9101- 005.690 - CSRF/1ª Turma Processo nº 18471.003240/2008-41 Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. [...]  O voto vencedor desta Conselheira assim refuta mais genericamente estas teses: Fl. 5850DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Contudo, nas discussões mais recentes desta Turma foi suscitada a tese condutora do Acórdão CSRF nº 01-05.552, que merece algumas considerações. Referido julgado pauta-se em construção argumentativa que, partindo de diversas premissas, dentre elas a de que a adoção de bases de cálculo e percentuais idênticos em duas normas sancionadoras faz pressupor a identidade do critério material dessas normas, e de que a base de cálculo predita no artigo 44 da Lei nº 9.430/96 refere-se à multa pela falta de pagamento de tributo, promove um correlação entre a apuração do tributo devido ao final do exercício e da estimativa, para afirmar que não será devida estimativa caso inexista tributo devido no encerramento do exercício e assim concluir que após o final do exercício, o balanço de encerramento e o tributo apurado devem ser considerados para fins de cálculo da multa isolada. Na verdade, porém, apenas o caput do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, conjugado com seus incisos I e II e combinado com seu §2º, em suas redações originais, definiam as multas pela falta de pagamento de tributo, constatação reforçada pelo §1º do mesmo dispositivo que, em seu inciso I, afirmava que a exigência da penalidade se daria juntamente com o tributo ou a contribuição não pagos. Já a multa por falta de recolhimento de estimativas, aqui em debate, tinha sua materialidade integralmente prevista na redação original do §1º, inciso IV, do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, expressa no sentido de não depender da existência de tributo ou contribuição não recolhido, não só pela previsão de que deveria ser exigida isoladamente, mas também pela ressalva de que seria devida pelo sujeito passivo ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente. A única vinculação entre as duas penalidades se dava pela expressão “as multas de que trata este artigo”, que principiava o §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, em sua redação original, mas que, somente se interpretada de forma estanque, desconsiderando a formatação isolada da penalidade definida no inciso IV do mesmo §1º, autoriza a conclusão de que ambas tratariam de multa por falta de pagamento de tributo. A interpretação integrada destas disposições, porém, permite validamente concluir que a expressão “as multas de trata este artigo” referia, apenas, os percentuais ali fixados, e não se prestava a condicionar a exigência das multas isoladas à existência de imposto ou contribuição devido ao final do ano- calendário. [...] Em tais circunstâncias e tendo em conta os fundamentos acima expostos, inexiste óbice ao lançamento das penalidades, como aduz a Contribuinte, uma vez findo o ano-calendário, e a ora Recorrida tendo entregue declaração de ajuste anual acompanhada da demonstração de quitação do tributo. As estimativas devem ser recolhidas em razão da opção pela apuração anual e o descumprimento desta obrigação acessória sujeita-se a penalidade ainda que encerrado o ano-calendário e ainda que não seja apurado tributo devido neste último momento. Deve ser reformado, assim, o acórdão recorrido na parte em que invalidou as exigências do ano-calendário 2006 porque quitado Fl. 5851DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 todo o tributo devido ao final do ano-calendário. que validou a exigência formulada. [...] A Súmula CARF nº 178, por sua vez, afirma a possibilidade de exigência da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas depois de encerrado o ano-calendário. E, como visto, esta possibilidade é negada nas argumentações que afirmam a prevalência da apuração final como óbice a qualquer questionamento acerca das estimativas devidas. Assim, o entendimento sumulado poderia, em princípio, vedar a adoção daquela argumentação por Conselheiros do CARF. Contudo, o entendimento sumulado restou circunscrito à hipótese na qual se verifica a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário. Ainda que os precedentes da súmula tenham sido editados em face de circunstâncias fáticas que não se referem, propriamente, a apuração que não resulte em tributo devido ao final do ano-calendário, fato é que este aspecto foi consignado no enunciado aprovado pela maioria desta 1ª Turma. Daí porque se entende pela vinculação ao enunciado apenas na hipótese em que a multa isolada é aplicada depois do encerramento do ano-calendário e inexiste tributo apurado ao final do ano- calendário. É certo que sob determinado viés interpretativo é possível argumentar que, se a punição por falta de recolhimento de estimativa tem cabimento ainda que não apurado tributo ao final do ano-calendário, com mais razão esta penalidade teria lugar quando há apuração de tributo no ajuste anual, confirmando a pertinência das antecipações exigidas. Porém, para ter este alcance, o enunciado da súmula deveria referir a ideia de que o resultado da apuração ao final do ano-calendário não limita a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. E, nesta formatação, o enunciado poderia não alcançar aprovação, visto que somente a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário assegura que não haverá exigência correlata com aplicação de multa de ofício proporcional concomitante. No presente caso, o litígio submetido a este Colegiado, como bem circunscrito pela I. Relatora, diz respeito a divergências jurisprudenciais relacionadas à única exigência fiscal que restou mantida nos presentes autos, qual seja, a multa isolada por falta ou insuficiência de recolhimento de estimativas. Na origem, houve lançamento de IRPJ e de CSLL apurados no ano-calendário 2003, para além das multas isoladas aplicadas sobre as estimativas de IRPJ e CSLL tidas por não recolhidas entre janeiro/2000 a novembro/2003. Contudo, a Contribuinte não impugnou a exigência dos tributos lançados no ajuste anual de 2003, promovendo seu parcelamento. A autoridade julgadora de 1ª instância, para além de reduzir a penalidade isolada ao percentual de 50% em razão de retroatividade benigna de nova legislação: i) retificou os cálculos das estimativas não recolhidas nos anos-calendário 2000 a 2003 para reduzir o coeficiente de presunção do lucro de 32% para 8%; e ii) excluiu a penalidade sobre as estimativas declaradas em DCTF ou compensadas nos anos-calendário 2001, 2002 e 2003. O Colegiado a quo deu provimento ao recurso de ofício para restabelecer a aplicação do coeficiente de 32%, bem como deu provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a decadência das multas aplicadas de janeiro a abril/2000 e afastar as multas isoladas no ano-calendário 2003 em razão da concomitância com a exigência da multa proporcional sobre o ajuste anual. A exoneração das multas isoladas pertinentes ao ano-calendário 2003 subsistiu, na medida em que o recurso especial da PGFN não foi conhecido neste ponto, em razão da conformidade do acórdão recorrido com a Súmula CARF nº 105. Já a decadência do lançamento pertinente às multas isoladas aplicadas de janeiro a Fl. 5852DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 abril/2000 foi revertida por força da Súmula CARF nº 104. Assim, a discussão acerca da exigência das multas isoladas depois do encerramento do ano- calendário tem em conta os valores lançados entre os períodos de janeiro/2000 a dezembro/2002. Constata-se nos autos que a Contribuinte apurou IRPJ e CSLL devidos nos anos- calendário 2000 a 2002, mas em valor inferior à soma das estimativas devidas nos meses correspondentes. Como não houve exigência de tributo devido no ajuste anual para estes períodos, infere-se que as estimativas confirmadas, eventualmente somadas as retenções na fonte referidas nos autos, prestaram-se a liquidar os valores apurados ao final do ano-calendário. Em consequência, confirma-se que não se está, aqui, diante da hipótese de inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário e aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. A aplicação da multa isolada se deu na presença de tributo apurado ao final do ano-calendário, mas não exigido em lançamento de ofício com aplicação de multa proporcional. Ausente concomitância, restariam as argumentações de que a apuração definitiva do tributo retiraria do Fisco a possibilidade de questionamento acerca das antecipações mensais e de que a exigência deveria ser ou estar limitada ao tributo devido no ajuste anual. E, ainda que estas teses possam ser refutadas com o mesmo contra-argumento que ampara a Súmula CARF nº 178 – o fato de a lei afirmar o cabimento da penalidade “ainda que tenha apurado prejuízo fiscal” (na redação original), ou “ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal” (na redação dada pela Lei nº 11.488/2007), a evidenciar que a infração de falta de recolhimento de estimativas subiste mesmo se não houver tributo na apuração definitiva – não se pode olvidar que a maioria desta 1ª Turma aprovou o enunciado com a limitação nele expressa: na hipótese de inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário. Com estes esclarecimentos, e alinhada ao entendimento expresso pela I. Relatora, que refuta o argumento subsistente, ainda que não alcançado pela Súmula CARF nº 178, esta Conselheira também conclui por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte relativamente ao cabimento da multa isolada por falta de recolhimento de estimativa que restarem devidas nos anos-calendário 2000 a 2002. (destaques do original) Assim, esta Conselheira entende que o art. 67, §3º do Anexo II do RICARF/2015 não impede o conhecimento da matéria em referência. Os mesmos fundamentos são aqui adotados para, considerando que os paradigmas admitidos se prestam à caracterização do dissídio jurisprudencial, divergir do I. Relator para CONHECER do recurso especial da Contribuinte neste ponto. Por fim, na matéria “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância com a multa de ofício proporcional”, esta Conselheira concorda em CONHECER do recurso especial para admitir a caracterização do dissídio jurisprudencial em face dos dois paradigmas admitidos. Esclareça-se que em 02/02/2024 a Contribuinte peticionou nos autos, apontando fato novo consistente no advento da Lei nº 14.689/2023 e defendendo a aplicabilidade imediata do § 9º-A inserido no art. 25 do Decreto nº 70.235/72, em suas palavras: 16. Isso porque, como já mencionado, por intermédio do provimento do Recurso Especial interposto pela PGFN, essa 1ª Turma da CSRF resolveu o mérito do presente processo administrativo (aproveitamento fiscal do ágio das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL) pelo voto de qualidade (acórdão nº 9101-003.561 - fls. 4526/4622 dos autos 4 ). Fl. 5853DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 17. Note-se, portanto, que a situação fática da Requerente se amolda perfeitamente ao regramento acima descrito, sendo imperiosa sua aplicação imediata, de modo a se determinar a exclusão da multa de ofício aplicada (multa de ofício regular de 75%) e da multa isolada, ambas decorrentes da glosa das parcelas de amortização fiscal do ágio. 18. Por fim, pontua-se ainda que a aplicação do artigo 2º da Lei 14.689/2023 ao presente caso também está alinhada com o disposto no artigo 106, II, “a”, do Código Tributário Nacional (“CTN”) 5 . 19. Isso porque o artigo 106, II, “a”, do CTN dispõe que “A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...] II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração”. 20. Trata-se de norma que, assim como o artigo 112 do CTN, adaptou para o Direito Tributário princípio da retroatividade benigna, comumente utilizado no Direito Penal. Segundo o aludido princípio, sobrevindo legislação que deixe de definir determinado ato como infração, deve-se aplicar retroativamente a lei posterior, por ser mais benéfica ao acusado. (destaques do original) Requer, assim, o imediato cancelamento da multa de ofício e da multa isolada aplicadas no bojo do processo administrativo em epígrafe. A Contribuinte pretende a exclusão da multa de ofício de 75% aplicada sobre os débitos de IRPJ e CSLL decorrentes da glosa das parcelas de amortização fiscal do ágio, bem como as multas isoladas decorrentes das correlatas falta de recolhimento de estimativas. Importante situar, primeiramente, que as glosas de amortização fiscal de ágio foram restabelecidas por voto de qualidade no Acórdão nº 9101-003.561, mediante provimento de recurso especial da PGFN, com retorno para apreciação das matérias relacionadas a (i) decadência, (ii) inexistência de norma que determine a adição das parcelas de ágio amortizadas da base da CSLL, (iii) multa isolada pelo não recolhimento de estimativas encerramento do ano calendário e concomitância, (iv) compensação de prejuízos fiscais e bases negativas; (v) incorreta recomposição dos saldos de prejuízo e base negativa pela fiscalização; (vi) juros sobre multa e (vii) solidariedade. Assim, nenhum valor lançado nestes autos se tornou exigível, definitivamente, a partir desta decisão por voto de qualidade. Os débitos de IRPJ se submetiam a arguição de decadência, para além dos possíveis efeitos de eventual reconstituição da compensação de prejuízos; os débitos de CSLL também poderiam ser afetados por estas arguições, bem como pelo argumento subsidiário acerca de sua inexigibilidade, ainda que a glosa no âmbito do IRPJ fosse válida; e as multas isoladas estavam questionadas quanto à possibilidade de seu lançamento depois do encerramento do exercício e concomitantemente com a multa proporcional. O dispositivo invocado pela Contribuinte cogita da exclusão das penalidades na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade. O Acórdão nº 9101-003.561, por sua vez, foi editado em sede de recurso especial interposto pela PGFN e reverteu o cancelamento da exigência no Acórdão nº 1302-001.980, este fundamentado em argumento primário deduzido contra a exigência total, razão pela qual se fez necessário o retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação dos argumentos subsidiários afetos a todos os valores lançados. Conclui-se, daí, que não houve resolução do processo administrativo fiscal favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade. O processo administrativo fiscal retomou seu curso para apreciação da defesa subsidiária da Contribuinte e dos responsáveis tributários, em face da qual, inclusive, eles poderiam ser vitoriosos e nada subsistir do julgamento intermediário favorável à Fazenda Pública. Fl. 5854DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Esta a razão, inclusive, para esta Conselheira interpretar as alterações promovidas pela Lei nº 14.689/2023 no Decreto nº 70.235/72 considerando não só o § 9º-A incluído no art. 25, como também o art. 25-A e seu §8º, que situa a exclusão da penalidade prevista no §9º-A do art. 25 no momento do encaminhamento dos débitos para inscrição em Dívida Ativa da União. Neste sentido foi a ponderação intermediária assim consignada no voto declarado no Acórdão nº 9101-006.786: Com a edição da Lei nº 14.689/2003, o Decreto nº 70.235/72 passou a assim dispor: Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) I - em primeira instância, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento, órgãos de deliberação interna e natureza colegiada da Secretaria da Receita Federal; (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda, com atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 1º O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais será constituído por seções e pela Câmara Superior de Recursos Fiscais. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) I – (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) II – (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) III – (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) IV – (revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 2º As seções serão especializadas por matéria e constituídas por câmaras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 3º A Câmara Superior de Recursos Fiscais será constituída por turmas, compostas pelos Presidentes e Vice-Presidentes das câmaras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 4º As câmaras poderão ser divididas em turmas. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 5º O Ministro de Estado da Fazenda poderá criar, nas seções, turmas especiais, de caráter temporário, com competência para julgamento de processos que envolvam valores reduzidos, que poderão funcionar nas cidades onde estão localizadas as Superintendências Regionais da Receita Federal do Brasil. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 6º (VETADO) (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 7º As turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais serão constituídas pelo Presidente do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, pelo Vice- Presidente, pelos Presidentes e pelos Vice-Presidentes das câmaras, respeitada a paridade. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 8º A presidência das turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais será exercida pelo Presidente do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e a vice-presidência, por conselheiro representante dos contribuintes. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 9º Os cargos de Presidente das Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, das câmaras, das suas turmas e das turmas especiais serão ocupados por conselheiros representantes da Fazenda Nacional, que, em caso de empate, Fl. 5855DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 terão o voto de qualidade, e os cargos de Vice-Presidente, por representantes dos contribuintes. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 9º-A. Ficam excluídas as multas e cancelada a representação fiscal para os fins penais de que trata o art. 83 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º deste artigo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 10. Os conselheiros serão designados pelo Ministro de Estado da Fazenda para mandato, limitando-se as reconduções, na forma e no prazo estabelecidos no regimento interno. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 11. O Ministro de Estado da Fazenda, observado o devido processo legal, decidirá sobre a perda do mandato dos conselheiros que incorrerem em falta grave, definida no regimento interno. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 12. Nos julgamentos realizados pelos órgãos colegiados referidos nos incisos I e II do caput deste artigo, é assegurada ao procurador do sujeito passivo a realização de sustentação oral, na forma do regulamento. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo observarão as súmulas de jurisprudência publicadas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) Art. 25-A. Na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido definitivamente a favor da Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 deste Decreto, e desde que haja a efetiva manifestação do contribuinte para pagamento no prazo de 90 (noventa) dias, serão excluídos, até a data do acordo para pagamento, os juros de mora de que trata o art. 13 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º O pagamento referido no caput deste artigo poderá ser realizado em até 12 (doze) parcelas, mensais e sucessivas, corrigidas nos termos do art. 13 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, e abrangerá o montante principal do crédito tributário. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 2º No caso de não pagamento nos termos do caput ou de inadimplemento de qualquer das parcelas previstas no § 1º deste artigo, serão retomados os juros de mora de que trata o art. 13 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 3º Para efeito do disposto no § 1º deste artigo, admite-se a utilização de créditos de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) de titularidade do sujeito passivo, de pessoa jurídica controladora ou controlada, de forma direta ou indireta, ou de sociedades que sejam controladas direta ou indiretamente por uma mesma pessoa jurídica, apurados e declarados à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, independentemente do ramo de atividade. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 4º O valor dos créditos a que se refere o § 3º deste artigo será determinado, na forma da regulamentação: (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) I – por meio da aplicação das alíquotas do imposto de renda previstas no art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre o montante do prejuízo fiscal; e II – por meio da aplicação das alíquotas da CSLL previstas no art. 3º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, sobre o montante da base de cálculo negativa da contribuição. Fl. 5856DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 § 5º A utilização dos créditos a que se refere o § 3º deste artigo extingue os débitos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 6º A Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil dispõe do prazo de 5 (cinco) anos para a análise dos créditos utilizados na forma do § 3º deste artigo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 7º O disposto no caput deste artigo aplica-se exclusivamente à parcela controvertida, resolvida pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 deste Decreto, no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 8º Se não houver opção pelo pagamento na forma deste artigo, os créditos definitivamente constituídos serão encaminhados para inscrição em dívida ativa da União em até 90 (noventa) dias e: (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) I – não incidirá o encargo de que trata o art. 1º do Decreto-Lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969; e II – será aplicado o disposto no § 9º-A do art. 25 deste Decreto. § 9º No curso do prazo previsto no caput deste artigo, os créditos tributários objeto de negociação não serão óbice à emissão de certidão de regularidade fiscal, nos termos do art. 206 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 10. O pagamento referido no § 1º deste artigo compreende o uso de precatórios para amortização ou liquidação do remanescente, na forma do § 11 do art. 100 da Constituição Federal. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (negrejou-se) A Lei nº 14.689/2023 também estipulou, com respeito aos julgamentos por voto de qualidade, que: Art. 1º Os resultados dos julgamentos no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), na hipótese de empate na votação, serão proclamados na forma do disposto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, nos termos desta Lei. [...] Art. 3º Os créditos inscritos em dívida ativa da União em discussão judicial que tiverem sido resolvidos favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, poderão ser objeto de proposta de acordo de transação tributária específica, de iniciativa do sujeito passivo. Parágrafo único. (VETADO). Art. 4º Aos contribuintes com capacidade de pagamento, fica dispensada a apresentação de garantia para a discussão judicial dos créditos resolvidos favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. § 1º O disposto no caput deste artigo não se aplica aos contribuintes que, nos 12 (doze) meses que antecederam o ajuizamento da medida judicial que tenha por objeto o crédito, não tiveram certidão de regularidade fiscal válida por mais de 3 (três) meses, consecutivos ou não, expedida conjuntamente pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil e pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. § 2º Para os fins do disposto no caput deste artigo, a capacidade de pagamento será aferida considerando-se o patrimônio líquido do sujeito passivo, desde que o contribuinte: Fl. 5857DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 I – apresente relatório de auditoria independente sobre as demonstrações financeiras, caso seja pessoa jurídica; II – apresente relação de bens livres e desimpedidos para futura garantia do crédito tributário, em caso de decisão desfavorável em primeira instância; III – comunique à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional a alienação ou a oneração dos bens de que trata o inciso II deste parágrafo e apresente outros bens livres e desimpedidos para fins de substituição daqueles, sob pena de propositura de medida cautelar fiscal; e IV – não possua outros créditos para com a Fazenda Pública, presentes e futuros, em situação de exigibilidade. § 3º Nos casos em que seja exigível a apresentação de garantia para a discussão judicial de créditos resolvidos favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, não será admitida a execução da garantia até o trânsito em julgado da medida judicial, ressalvados os casos de alienação antecipada previstos na legislação. § 4º O disposto neste artigo não impede a celebração de negócio jurídico ou qualquer outra solução consensual com a Fazenda Pública credora que verse sobre a aceitação, a avaliação, o modo de constrição e a substituição de garantias. § 5º Caberá ao Procurador-Geral da Fazenda Nacional disciplinar a aplicação do disposto neste artigo. [...] Art. 15. O disposto no § 9º-A do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, aplica-se inclusive aos casos já julgados pelo Carf e ainda pendentes de apreciação do mérito pelo Tribunal Regional Federal competente na data da publicação desta Lei. Art. 16. Nos processos administrativos decididos favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, durante o prazo de vigência da Medida Provisória nº 1.160, de 12 de janeiro de 2023, com fundamento em seus arts. 1º e 5º, aplicar- se-á o disposto no § 9º-A do art. 25 e no art. 25-A do referido Decreto e nos arts. 3º e 4º desta Lei. Art. 17. Revogam-se: I – (VETADO); II – o art. 19-E da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002; e [...] (negrejou-se) Nestes termos, a Lei nº 14.689/2023 previu em três momentos a extinção de penalidades:  Na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235/72, conforme expresso no § 9º-A incluído no mesmo art. 25, devendo a exclusão da penalidade ser promovida no encaminhamento dos créditos definitivamente constituídos para inscrição em Dívida Ativa da União, na forma do art. 25-A, §8º, inciso II incluído no Decreto nº 70.235/72 pela Lei nº 14.689/2023;  Na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235/72, relativamente a casos já julgados pelo Carf e ainda pendentes de apreciação do mérito pelo Tribunal Regional Federal competente na data da publicação da Lei nº 14.689/2023, conforme seu art. 15; e Fl. 5858DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52  Na hipótese de julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235/72, relativamente aos processos administrativos decididos favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade no prazo de vigência da Medida Provisória nº 1.160, de 12 de janeiro de 2023, com fundamento em seus arts. 1º e 5º. Impõe-se, neste contexto, definir: i) se o caso presente se enquadra em uma das hipótese de exclusão da penalidade por determinação legal; ii) se a exclusão das multas por determinação legal enseja a perda de objeto do recurso fazendário; e iii) se esta exclusão alcança, também, as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas determinadas em razão das glosas que afetaram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL devidas no ajuste anual e já decididas definitivamente neste Conselho por voto de qualidade. Nos termos expressos nos dispositivos legais ao norte, vê-se que a extinção da penalidade por determinação legal tem por pressuposto a subsistência de sua exigência no julgamento decidido por voto de qualidade. Daí, também, a determinação de aplicação do disposto no § 9º-A do art. 25 do Decreto nº 70.235/72, presente no §8º do art. 25-A incluído no mesmo Decreto, por ocasião do encaminhamento do crédito tributário definitivamente constituído para inscrição em Dívida Ativa da União. Assim, não há como cogitar de exclusão da multa de ofício proporcional de 75% ou das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, e sequer discutir se estas seriam alcançadas pelo dispositivo legal em questão, porque o processo administrativo fiscal não foi resolvido no Acórdão nº 9101-003.561. De toda a sorte, ainda que não suscitado pela Contribuinte, resta a discussão acerca do conhecimento do recurso especial da Contribuinte acerca das multas isoladas cuja exigência foi mantida pelo Colegiado a quo por voto de qualidade e está submetida à apreciação desta instância especial. Esclareça-se que os débitos de IRPJ remanesceram parcialmente no acórdão recorrido em face do acolhimento da decadência para o ano-calendário 2006, e também podem ter sido afetados pelo acolhimento da alegação de erro na indicação dos saldos iniciais de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de 2006. Tais valores, porém, na parte em que exigíveis da Contribuinte, não foram contestados em recurso especial, a impedir qualquer deliberação deste Colegiado acerca do cabimento de eventual exclusão da multa de ofício de 75% que subsistiu sobre eles aplicável. Já os débitos de CSLL, para além de parcialmente mantidos no acórdão recorrido, ainda que se pudesse cogitar de alguma repercussão da decisão anterior por voto de qualidade, subsiste em relação a eles o recurso especial da Contribuinte na primeira matéria acima tratada, que demandou manifestação deste Colegiado acerca do seu conhecimento, restando patente que mesmo com este avanço, não há julgamento de processo administrativo fiscal resolvido favoravelmente à Fazenda Pública. Assim, resta apenas definir se as multa isoladas mantidas por voto de qualidade no acórdão recorrido, ainda que exigidas depois do encerramento do ano-calendário e concomitantemente com a multa de ofício proporcional, estariam excluídas em face das novas determinações trazidas pela Lei nº 14.689/2013. Também aqui, porém, como a Contribuinte interpôs recurso especial suscitando divergência específica acerca da exigência das multas isoladas, não se verificou a definitividade exigida pelo art. 25, § 9º-A, do Decreto nº 70.235/72, incluído pelo art. 2º da Lei nº 14.689/2023. Neste contexto, e não sendo manifestada desistência até o presente julgamento, compreende-se Fl. 5859DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 que subsiste o interesse da Contribuinte em ver solucionada a divergência jurisprudencial demonstrada. Distinto foi o contexto verificado em litígio semelhante, apreciado na reunião de julgamento de fevereiro/2024, no qual houve desistência manifestada pelo sujeito passivo recorrente, objeto do Acórdão nº 9101-006.834. Naquela ocasião, esta Conselheira declarou voto consignando que: O recurso especial da Contribuinte, por sua vez, embora admitido parcialmente, foi objeto de desistência apresentada depois da inclusão do processo em pauta de julgamento. Na petição apresentada em 02/02/2024, a Contribuinte conclui: 13. Diante do exposto, demonstrada a aplicabilidade do artigo 25, parágrafo 9º- A, do Decreto nº 70.235/1972, incluído pelo artigo 2º da Lei nº 14.689/2023, ao caso concreto, requer-se a desistência total do Recurso Especial interposto pela Requerente no presente processo administrativo e, consequentemente, que seja acolhida a presente manifestação para o imediato cancelamento das multas de ofício e isolada ora exigidas. O exame de admissibilidade havia dado seguimento à matéria Da Inexistência de Previsão Legal para a Adição, à Base de Cálculo da CSLL, da Despesa com a Amortização de Ágio Considerada Indedutível pela Fiscalização”, a qual, como bem exposto pelo I. Relator na sessão de julgamento, apresenta contornos que este Colegiado, recorrentemente, compreende como não caracterizadores de divergência jurisprudencial 15 . O mesmo não se verifica com respeito à matéria que unificou os tópicos “IV.12 - Da Impossibilidade de Exigência de Multa Isolada após o Encerramento do Ano-calendário” e “IV.13 - Da Impossibilidade de Cumulação da Multa Isolada com a Multa de Ofício” e “IV.14 - Da Necessidade de se Observar o Princípio da Consunção: Impossibilidade de Cobrança da Multa Isolada”, em regra admitida por este Colegiado. Ocorre que a exigência principal, a multa de 75% e as multas isoladas aplicadas em face das estimativas não recolhidas em razão da mesma infração que motivou a exigência principal, foram mantidas por voto de qualidade no recorrido, que assim dispôs: Acordam os membros do colegiado em conhecer do recurso voluntário para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, apenas para afastar a qualificação da multa de ofício, reduzindo-a ao seu patamar ordinário de 75%. Vencido o Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que mantinha a qualificação da multa. Mantidas, por voto de qualidade, as glosas de dedução de ágio e a concomitância da multa isolada com a multa de ofício. Vencidos, neste quesito, os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara Melo Carneiro e André Severo Chaves (Suplente convocado). Mantida, por unanimidade, a incidência dos juros sobre a multa de ofício em caso de inadimplência. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. (negrejou-se) Daí porque a Contribuinte entendeu preferível firmar as condições para definitividade do acórdão recorrido quanto àqueles pontos decididos por voto de qualidade e, assim, pretender a extinção das multas de ofício e isoladas nos termos do artigo 25, parágrafo 9º-A, do Decreto nº 70.235/72, incluído pelo artigo 2º da Lei nº 14.689/2023. Primeiramente observe-se que apenas as multas isoladas foram submetidas à apreciação desta instância especial. E, mesmo quanto a estas, a desistência manifestada pela Contribuinte desconstitui a competência de julgamento pretendida com o recurso especial interposto, ainda que eventualmente atendidos os requisitos para seu conhecimento. Neste sentido é o disposto no atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023: 15 Neste sentido o recente Acórdão nº 9101-006.374. Fl. 5860DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Art. 133. O recorrente poderá, em qualquer fase processual, desistir do recurso em tramitação. § 1º A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do processo. § 2º O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa a desistência do recurso. § 3º No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão irretratável de dívida e de extinção sem ressalva de débito, estará configurada renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente. § 4º Quando houver decisão desfavorável ao sujeito passivo, total ou parcial, sem recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento: I - se a desistência for parcial, os autos serão encaminhados à unidade de origem para que, depois de apartados, retornem ao CARF para seguimento quanto à parcela da decisão que não foi objeto de desistência; e II - se a desistência for total, os autos serão encaminhados à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. § 5º Quando houver decisão favorável ao sujeito passivo, total ou parcial, com recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento, e a desistência for total, o Presidente de Câmara declarará a definitividade do crédito tributário, tornando-se insubsistentes todas as decisões que lhe forem favoráveis. § 6º Após iniciado o julgamento, a definitividade do crédito tributário, e a insubsistência de eventuais decisões favoráveis ao sujeito passivo, serão declaradas pelo Colegiado. Nestes termos, diante da hipótese de desistência total do crédito tributário em litígio nesta instância especial, sem recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento, - ou seja, desistência em face de recurso do sujeito passivo - cumpre a este Colegiado apenas encaminhar os autos à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. Frente à desistência manifestada, portanto, este Colegiado deixa de ter competência para se pronunciar acerca do pedido de que seja acolhida a presente manifestação para o imediato cancelamento das multas de ofício e isolada ora exigidas. A interessada deve dirigir seu pedido à autoridade competente da unidade de origem para a qual os autos devem ser encaminhados, com vistas às providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. Anote-se, ainda, a circunstância de a definitividade do acórdão recorrido, condição expressa no § 9º-A inserido no art. 25 do Decreto nº 70.235/72 pelo art. 2º da Lei nº 14.689/2023 somente se verificar a partir da deliberação deste Colegiado em negar conhecimento ao recurso especial da Contribuinte em face da desistência manifestada. Antes disso, a decisão favorável à Fazenda Nacional, por voto de qualidade, estava pendente de recurso e não havia se tornado definitiva. Logo, enquanto este Colegiado tinha a possibilidade de deliberar acerca das multas isoladas em questão, não estava presente a definitividade que permitiria cogitar da exclusão da penalidade que passou a estar prevista em lei. Somente com a desistência, que impõe a este Colegiado negar conhecimento ao recurso especial, constitui-se a definitividade – caso este acórdão não seja embargado - que a Contribuinte invoca para o imediato cancelamento das multas isolada ora exigidas. Daí a incompatibilidade entre a desistência manifestada e a pretensão de que este Colegiado se manifeste sobre tal pedido. Estas as razões para, apenas, NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte em face da desistência manifestada. (destaques do original) Fl. 5861DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Aqui, ausente manifestação de desistência em face do recurso especial, a impedir a definitividade da decisão que manteve as multas isoladas por voto de qualidade, nada há que impeça o conhecimento do recurso especial, mormente se demonstrada a divergência jurisprudencial como antes afirmado. Daí porque esta Conselheira acompanha o I. Relator em sua conclusão para CONHECER do recurso especial da Contribuinte na matéria “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância com a multa de ofício proporcional”. Em síntese, portanto, o presente voto é no sentido de CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte, nas matérias “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – lançamento após o final do exercício”, e “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância com a multa de ofício proporcional”. O recurso especial do responsável tributário Santos Brasil Participações S/A teve seguimento na matéria Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão”, com base no paradigma 1201-001.841. Em sede de agravo foi admitido, também, o paradigma nº 203-08.893 nesta matéria, assim como foi dado seguimento na matéria “Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial - Ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN”, com base nos paradigmas nº 1201-001.469 e 1201-001.533. O voto condutor do acórdão recorrido, observando que a responsabilidade tributária foi imputada com base nos artigos 124, I, 129 e 132, todos do CTN e, ainda, no art. 5º do Decreto-lei 1.598/77, afastou a imputação com fundamento no art. 124, I do CTN, afastou a arguição de que o art. 132 do CTN não contemplaria hipóteses de cisão, afirmando a prevalência da interpretação adotada pelo Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a responsabilidade se dá em hipótese de cisão total ou parcial e alcança tanto eventuais tributos devidos quanto pela multa decorrente, seja ela de caráter moratório ou punitivo. Em seu recurso especial, o responsável tributário aborda a matéria “Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão”, asseverando que o paradigma nº 203-08.893 entendeu que, diante da inexistência de previsão normativa quanto à cisão na redação do artigo 132 do CTN, não haveria que se falar em atribuição da responsabilidade tributária. Já o paradigma nº 1201-001.841 adicionou que as previsões contidas no artigo 5º, inciso III, e § 1º, alínea b, do Decreto-lei nº 1.598/77 e do art. 207 do RIR/99 não devem se sobrepor ou mesmo ultrapassar os limites contidos no art. 132 do CTN, razão pela qual resta impossível a responsabilização tributária por sucessão da empresa que absorver parcela da empresa cindida mas não extinta como acontece na hipótese de cisão parcial. O responsável pretende discutir, neste ponto, a violação ao princípio da legalidade, bem como ver reconhecido que o precedente do Superior Tribunal de Justiça referenciado no acórdão recorrido teve em conta sucessão do incorporador sobre os créditos tributários já constituídos quando da ocorrência dos eventos societários contemplados no artigo 132 do CTN, ao passo que, no presente caso, lançamento foi promovido após o evento de cisão parcial, inexistindo a figura da transferência de passivo, analisada pelo E. STJ no Recurso Especial nº 923.012, invocado pelo Colegiado a quo. Por força da Súmula CARF nº 113, apenas a primeira parte da argumentação do responsável poderia integrar dissídio jurisprudencial passível de conhecimento nesta instância especial. A segunda parte contrariaria o entendimento consolidado de que a responsabilidade Fl. 5862DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento sucessório. Já na matéria “Impossibilidade Jurídica de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão Parcial - Ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN”, o responsável observa que a cisão em tela foi parcial, e não houve a extinção da sociedade jurídica cindida, ao passo que todas as situações disciplinadas pelo artigo 132 do CTN envolvem a extinção da pessoa jurídica, sendo esse o fator relevante para a configuração da responsabilidade por sucessão, vez não ser mais possível exigir os tributos da pessoa jurídica extinta. Os dois paradigmas admitidos, nº 1201-001.469 e 1201-001.533, neste sentido, afirmam não ser possível a atribuição de responsabilidade com base no art. 132 do CTN quando não há extinção da sociedade que sofreu a operação de cisão. Este Colegiado já se manifestou, em linha com o exame de admissibilidade reformado em sede de agravo, que esta segunda divergência é a mesma já descrita e analisada no tópico anterior, que trata da inexistência de previsão legal, no art. 132 do CTN, para a atribuição de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial, tal qual a ocorrida no caso dos autos. No Acórdão nº 9101-006.544, este Colegiado, à unanimidade 16 , concordou com o conhecimento parcial do recurso especial do sujeito passivo nos termos assim expostos pelo Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado: As divergências 10 - ausência de previsão legal no artigo 132 do CTN de responsabilidade tributária no caso de cisão - e 11 - impossibilidade jurídica de responsabilidade tributária no caso de cisão parcial – ausência de extinção da sociedade cindida para subsunção do artigo 132 do CTN – devem ser analisadas conjuntamente, posto tratar-se, de fato, de única matéria. Para uma única matéria, as recorrentes (devedoras solidárias) valeram-se de duas divergências, conforme pode-se constatar a partir dos seguintes excertos do recurso especial: [...] Pretendem as recorrentes que se admita como duas divergências as alegações que intentam reformar a decisão recorrida que considerou o art. 132 do CTN aplicável ao caso. Em uma divergência, alegam as recorrentes que não há previsão legal para aplicação do dispositivo no caso de cisão parcial, tendo assim denominado a matéria: “a impossibilidade de responsabilização tributária, nos termos do artigo 132 do CTN, por ausência de previsão legislativa da hipótese de cisão”. Em outra divergência, argumentam que, como não houve extinção da empresa, ou seja, a cisão foi parcial há “impossibilidade de se atribuir responsabilidade tributária por sucessão nos casos em que a sociedade, objeto da operação societária, não foi extinta”. Ora, se a cisão fosse total, não haveria espaço para discussão quanto à aplicação do previsto no art. 132 do CTN, que assim dispõe (com destaques acrescidos): Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. 16 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca E Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 5863DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. Evidentemente, estamos tratando da mesma coisa. Se a sociedade não foi extinta, a cisão foi parcial. Se a cisão foi parcial, não se poderia aplicar o previsto no art. 132 do CTN, segundo defendem as recorrentes. No caminho inverso, não haveria previsão legal para aplicação do mesmo dispositivo, quando ocorresse cisão parcial. Pelo exposto, contata-se que as recorrentes infringiram o previsto no disposto no art. 67, 6º do Anexo II do RICARF, que limita a apresentação de dois paradigmas por matéria. Em consequência do excesso de paradigmas, com base no art. 67, § 7º do Anexo II do RICARF, deixarão de ser considerados, para fins de conhecimento do recurso especial, os paradigmas nº 1201-001.469 e 1201-001.533, bem como oriento meu voto por não conhecer da divergência 11, posto tratar-se de reprodução da mesma matéria contida na divergência 10. Pois bem. Voltando à divergência 10, considero que de fato há divergência na interpretação conferida pelos colegiados quanto à possibilidade de se atribuir responsabilidade solidária em caso de cisão parcial, razão pela qual oriento meu voto por dela conhecer, nos termos do despacho de admissibilidade do recurso especial. Naquele caso, a citada “matéria 10” também teve seguimento com base nos paradigmas nº 203-08.893 e 1201-001.841, mas vale ter em conta, aqui, as objeções postas no exame de admissibilidade ao paradigma nº 203-08.893: Nada obstante já demonstrada a divergência, e, consequentemente, admitido o recurso com relação a este ponto, não se deve deixar de analisar também o outro paradigma de divergência apresentado (no caso, o acórdão nº 203-08.893 – primeiro paradigma). Neste outro caso, entendo que a divergência alegada não restou demonstrada. Isto porque no paradigma em questão, há que se observar, o que estava sob julgamento era o lançamento efetuado sobre a contribuinte principal (a empresa cindida parcialmente), sendo que uma das alegações daquela empresa (recorrente) era a de que, no processo de cisão parcial realizado, “a pessoa jurídica sucessora (...) assumiu a condição de responsável tributário quanto às dividas da sucedida, ora impetrante, relativamente aos tributos federais”. Alegava a recorrente que a cisão em questão, embora “regularmente efetuada (...) não [fora] considerada pela administração pública, razão pela qual fora interposto o Mandado de Segurança n° (...)”. De se observar que, no referido caso paradigmático, não houve sequer tentativa, por parte do fisco, de responsabilizar outra pessoa jurídica, na qualidade de sucessora, pelos lançamentos realizados. Verifica-se, assim, que a situação fática lá analisada é muito distinta. Trata-se de situação em que a contribuinte principal buscava exonerar-se da sua condição perante o fisco alegando haver transferido para outra empresa, por cisão parcial, a responsabilidade pelos tributos federais, alegação esta que foi rechaçada pelo acórdão, que, conforme se verifica da sua parte dispositiva, negou provimento ao recurso voluntário da recorrente. Diante da dissimilaridade entre as situações analisadas, em cada caso, não é possível extrair, de decisão que negou provimento ao recurso voluntário da contribuinte principal, para manter a sua condição de sujeito passivo perante o fisco, a divergência jurisprudencial alegada com relação ao art. 132 do CTN em face de uma decisão que também negou provimento ao recurso voluntário (mas, no caso, da empresa arrolada como responsável tributária solidária com o contribuinte principal). Não demonstrada a divergência, portanto, com relação ao primeiro paradigma. Fl. 5864DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 No exame do agravo, o paradigma 203-08.893 foi admitido porque, embora distintos os casos, compreendeu-se que a questão envolveria a interpretação do mesmo arcabouço normativo (art. 132 do CTN), decorrente do mesmo tipo de reorganização societária (cisão), tendo sido adotadas soluções diversas, no que concerne à atribuição de responsabilidade tributária. Contudo, o voto condutor do paradigma é expresso no sentido de que a aplicação do dispositivo legal em referência foi analisada sob a ótica de transferência a terceiros por responsabilidade por tributos: Vê-se claramente que o dispositivo legal acima transcrito trata de casos de responsabilidade tributária decorrente da fusão, transformação ou incorporação, não contemplando o caso da cisão. Não existe previsão legal para transferência da responsabilidade tributária no caso da cisão da pessoa jurídica. Ademais, o próprio CTN, no art. 123, proíbe a transferência da responsabilidade tributária nos seguintes termos: "Art. 123 - Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo da obrigações tributárias correspondentes." Em relação ao Mandado de Segurança n° 2002.34.00.007912-8, vejo que trata de matéria distinta da presente autuação. Trata-se de lide relativamente à inclusão da interessada no REFIS. A medida liminarmente concedido determinou à autoridade competente que, no prazo de 10 dias, apreciasse a defesa da recorrente, em face da Portaria CG do REFIS n° 55/2001. A alegação apreciada tinha em conta a convenção entre particulares que resultou na atribuição, a terceiro, de dívidas tributárias posteriormente exigidas da contribuinte. Veja-se o que relatado no paradigma: - mediante deliberação tomada por assembléia, foi aprovada cisão parcial da empresa com a versão de parte de seu patrimônio líquido para a pessoa jurídica Kume Transporte Ltda., e uma vez efetuada a cisão, a pessoa jurídica sucessora (Kume Transporte Ltda.), assumiu a condição de responsável tributário quanto às dividas da sucedida, ora impetrante, relativamente aos tributos federais Evidente, assim, que a decisão do outro Colegiado do Segundo Conselho de Contribuintes não pode ser afirmada como decorrente, apenas, do que dispõe o art. 132 do CTN. A citação do art. 123 do CTN deixa patente que a convenção entre particulares também foi determinante para a decisão em face da contribuinte lá autuada. Some-se a isso o fato de que o recorrido também tem em conta as disposições do art. 5º do Decreto-lei nº 1.598/77, que não é enfrentado no paradigma, circunstância recorrente em decisões que não têm em conta tributos incidentes sobre o lucro, aos quais normalmente são vinculadas as regras dispostas no Decreto- lei nº 1.598/77. O paradigma nº 1201-001.841, de seu lado, prestou-se justamente a integrar o acórdão embargado – nº 1201-001.469 – para afastar a responsabilidade tributária do sucessor na hipótese de cisão parcial não só por falta de previsão expressa no art. 132 do CTN, como também porque o Decreto-lei nº 1.598/77 não poderia se sobrepor aos limites do art. 132 do CTN na hipótese de sucessão da empresa que absorver parcela da empresa cindida mas não extinta como acontece na hipótese de cisão parcial. Note-se que, a confirmar a identidade entre as duas matérias que tiveram seguimento, o citado acórdão embargado – nº 1201-001.469 – é um dos Fl. 5865DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 paradigmas apresentado para a segunda matéria que não foi conhecida no precedente nº 9101- 006.544. Assim, reafirmando o limite de 2 (dois) paradigmas para discussão da matéria, na forma expressa no Acórdão nº 9101-006.544, esta Conselheira concorda com a conclusão do I. Relator de que o recurso especial do responsável tributário deve ser CONHECIDO apenas na matéria “Ausência de Previsão Legal no Artigo 132 do CTN de Responsabilidade Tributária no Caso de Cisão, agora com base somente no paradigma nº 1201-001.841, e excluindo-se, também, a argumentação contrária ao acórdão recorrido na parte em que decide em conformidade com a Súmula CARF nº 113, em observância ao que determina o art. 67, §3º do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015. No mérito, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte, mantendo-se a exigência como claramente exposto no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.962, de lavra da ex-Conselheira Adriana Gomes Rêgo, cujas razões são aqui adotadas: Dito isso, tem-se que a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real, apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou, o legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais, a título de estimativa, que devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe-se: Lei nº 9.430, de 1996 (redação original): Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento. § 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. § 3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior. § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: I dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; II dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV do imposto de renda pago na forma deste artigo.[...] Há aqueles que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488, de 2007, não teriam afetado, substancialmente, a infração sujeita à aplicação da multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de cálculo e mantendo a vinculação da base imponível ao tributo devido no ajuste anual. Nesse Fl. 5866DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 sentido invocam a própria Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 351, de 2007, limitou-se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade de bases de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas pessoas subsistiria o fato de as duas penalidades decorrerem de falta de recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos gravosa. Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro. Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência. Na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, esta penalidade foi prevista nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste anual, ou seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição, inclusive no mesmo percentual de 75%, e passível de agravamento ou qualificação se presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal. Veja-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Vide Lei nº 10.892, de 2004) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; [...] III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Revogado pela Lei nº 9.716, de 1998) Fl. 5867DF CARF MF Original Fl. 63 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 [...] A redação original do dispositivo legal resultou, assim, em punições equivalentes para a falta de recolhimento de estimativas e do ajuste anual. E, decidindo sobre este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou-se majoritariamente contra a subsistência da multa isolada, porque calculada a partir da mesma base de cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta. Frente a tais circunstâncias, o art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, foi alterado pela Medida Provisória nº 351, de 2007, para prever duas penalidades distintas: a primeira de 75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44), e a segunda de 50% calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de ser efetuado, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do ano-calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as hipóteses de qualificação (§1º do art. 44) e agravamento (2º do art. 44) ficaram restritas à penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou contribuição. Observe-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. I - (revogado); II - (revogado); III - (revogado); IV - (revogado); V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). As conseqüências desta alteração foram apropriadamente expostas pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.251: Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a multa isolada de totalidade ou diferença de tributo ou contribuição para valor do pagamento mensal, não há mais qualquer vínculo, ou dependência, da multa isolada com a apuração de tributo devido. Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, é vasta a jurisprudência desta CSRF, valendo mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos nºs 9101-00577, de 18 de maio de 2010, 9101-00.685, de 31 de agosto de 2010, 9101-00.879, de 23 de fevereiro de 2011, nº 9101-001.265, de 23 de novembro de 2011, nº 9101- 001.336, de 26 de abril de 2012, nº 9101-001.547, de 22 de janeiro de 2013, nº 9101-001.771, de 16 de outubro de 2013, e nº 9101-002.126, de 26 de fevereiro de 2015, todos assim ementados (destaquei): Fl. 5868DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao longo do ano. Daí porque despropositada a decisão recorrida que, após reconhecer expressamente a modificação da redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 pela Lei nº 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos legais acima, abruptamente conclui no sentido de que (e-fls. 236): Portanto, cabe excluir a exigência da multa de ofício isolada concomitante à multa proporcional. Em despacho de admissibilidade de embargos de declaração por omissão, interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi dito o seguinte (e-fls. 247): Por fim, reafirmo a impossibilidade da aplicação cumulativa dessas multas. Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança da redação do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste Conselho, sendo que à época da edição da Lei 11.488/2007 já predominava esse entendimento. Vejamos novamente a redação de parte [das] disposições do art. 44 da Lei 9.430/1996 alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007: [...]. Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho quanto à impossibilidade de aplicação cumulativa da multa isolada com a multa de oficio, além de outros entendimentos no sentido de que não poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do ano-calendário, ou se o tributo tivesse sido integralmente pago no ajuste anual. Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas. E não se diga que seria esquecimento, pois, logo a seguir, no parágrafo § 1º, excetuou a cumulatividade de penalidades quando a ensejar a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996, estabelecendo expressamente essa hipótese, que aliás é a questão de maior incidência. Ao deixar de fazer isso, uma das conclusões factíveis é que essa cumulatividade é mesmo indevida. Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Fl. 5869DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) Destaque-se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao final do ano-calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado entre data em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do ano-calendário. A falta de recolhimento do tributo em si, que se perfaz a partir da ocorrência do fato gerador ao final do ano-calendário, sujeita-se a outra penalidade e a juros de mora incorridos apenas a partir de 1º de fevereiro do ano subseqüente 17 . Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade àquela aplicada em razão da falta de recolhimento do ajuste anual é um incentivo ao descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo voluntariamente se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração do lucro tributável apenas ao final do ano-calendário. E foi, justamente, a alteração legislativa acima que motivou a edição da referida Súmula CARF nº 105. Explico. O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 08 de dezembro de 2014. Antes, enunciado semelhante foi, por sucessivas vezes, rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1ª Turma da CSRF. Veja-se, abaixo, os verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014: PORTARIA Nº 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 2009 18 [...] ANEXO I I - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO: [...] 12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº : 17 Neste sentido é o disposto no art. 6º, §1º c/c §2º da Lei nº 9.430, de 1996. 18 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 112, em 27 de novembro de 2009. Fl. 5870DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Até a vigência da Medida Provisória nº 351/2007, a multa isolada decorrente da falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado no ajuste anual. [...] PORTARIA Nº 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 2012 19 [...] ANEXO ÚNICO [...] II - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 1ª TURMA DA CSRF: [...] 17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnê-leão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 920-201.833, de 25/ 10/ 2011. [...] III - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 2ª TURMA DA CSRF: [...] 22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 9202-01.833, de 25/10/ 2011. [...] PORTARIA Nº18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 2013 20 [...] ANEXO I I - Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF: [...] 9ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA Até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001261, de 22/11/11; 9101-001203, de 22/11/11; 9101-001238, de 21/11/11; 9101-001307, de 24/04/12; 1402-001.217, de 04/10/12; 1102-00748, de 09/05/12; 1803-001263, de 10/04/12. 19 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 19, em 27 de novembro de 2012. 20 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 71, de 27 de novembro de 2013. Fl. 5871DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 [...] PORTARIA Nº 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 2014 21 [...] ANEXO I [...] II - Enunciados a serem submetidos à 1ª Turma da CSRF: [...] 13ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402- 001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012. [...] É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da alteração promovida no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás, que motivou a alteração legislativa. De outro lado, a discussão acerca dos lançamentos formalizados em razão de infrações cometidas a partir do novo contexto legislativo ainda não apresentava densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado. Considerando tais circunstâncias, o Pleno da CSRF, e também a 1ª Turma da CSRF, rejeitou, por três vezes, nos anos de 2009, 2012 e 2013, o enunciado contrário à concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na forma regimental. Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão da vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, substituindo-a, como marco temporal, pela referência à data de sua publicação. Também foram separadas as hipóteses pertinentes ao IRPJ/CSLL e ao IRPF, submetendo-se à 1ª Turma e à 2ª Turma da CSRF os enunciados correspondentes. Seguindo-se nova rejeição em 2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado. Este cenário deixou patente a imprestabilidade de enunciado distinguindo as ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória nº 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da redação proposta havia o risco de a súmula ser invocada para declarar o cabimento da exigência concomitante das penalidades a partir das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, apesar de a jurisprudência ainda não estar consolidada neste sentido. Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 2014 foi redigido de forma direta, de modo a abarcar, apenas, a jurisprudência firme daquele Colegiado: a impossibilidade de cumulação, com a multa de ofício proporcional aplicada sobre os tributos devidos no ajuste anual, das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas com fundamento na legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória nº 351, de 2007. Omitiu-se, intencionalmente, qualquer referência às situações verificadas depois da alteração legislativa em tela, em 21 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 12, de 25 de novembro de 2014. Fl. 5872DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 razão da qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea "b", e não mais no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, sempre com vistas a atribuir os efeitos sumulares 22 à parcela do litígio já pacificada. Assim, a Súmula CARF nº 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas com fundamento na redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, ou seja, tendo por referência infrações cometidas antes da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de 2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual reduzido de 50%, dado que tal providência não decorre de nova fundamentação do lançamento, mas sim da retroatividade benigna prevista pelo art. 106, inciso II, alínea "c", do CTN. Neste sentido, vale observar que os precedentes indicados para aprovação da súmula reportam-se, todos, a infrações cometidas antes de 2007: Acórdão nº 9101-001.261: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2001 Ementa: APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. 22 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterado pela Portaria MF nº 586, de 2010: [...] Anexo II [...] Art. 18. Aos presidentes de Câmara incumbe, ainda: [...] XXI - negar, de ofício ou por proposta do relator, seguimento ao recurso que contrarie enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, em vigor, quando não houver outra matéria objeto do recurso; [...] Art. 53. A sessão de julgamento será pública, salvo decisão justificada da turma para exame de matéria sigilosa, facultada a presença das partes ou de seus procuradores. [...] § 4° Serão julgados em sessões não presenciais os recursos em processos de valor inferior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) ou, independentemente do valor, forem objeto de súmula ou resolução do CARF ou de decisões do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça na sistemática dos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil. [...] Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 2° Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que aplique súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ou que, na apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de primeira instância. [...] Fl. 5873DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Acórdão nº 9101-001.203: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2000, 2001 Ementa: MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1999 e 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização. Acórdão nº 9101-001.238: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Exercício: 2001 [...] MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO DE 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor da receita omitida apurado em procedimento fiscal. Acórdão nº 9101-001.307: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 1998 [...] MULTA ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 1402-001.217: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2003 [...] MULTA DE OFICIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO. INAPLICABILIDADE. É inaplicável a penalidade quando existir concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual (mesma base). [...] Acórdão nº 1102-000.748: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Fl. 5874DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Ano-calendário: 2000, 2001 Ementa: [...] LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. Devem ser exoneradas as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, uma vez que, cumulativamente foram exigidos os tributos com multa de ofício, e a base de cálculo das multas isoladas está inserida na base de cálculo das multas de ofício, sendo descabido, nesse caso, o lançamento concomitante de ambas. [...] Acórdão nº 1803-001.263: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2002 [...] APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano- calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Frente a tais circunstâncias, ainda que precedentes da súmula veiculem fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a partir da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, não são eles, propriamente, que vinculam o julgador administrativo, mas sim o enunciado da súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada. Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar outra tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da consunção. Ora se o princípio da consunção fosse fundamento suficiente para inexigibilidade concomitante das multas em debate, o enunciado seria genérico, sem qualquer referência ao fundamento legal dos lançamentos alcançados. A citação expressa do texto legal presta-se a firmar esta circunstância como razão de decidir relevante extraída dos paradigmas, cuja presença é essencial para aplicação das conseqüências do entendimento sumulado. Há quem argumente que o princípio da consunção veda a cumulação das penalidades. Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa mensal seria etapa preparatória da infração cometida no ajuste anual e, em tais circunstâncias o princípio da consunção autorizaria a subsistência, apenas, da penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do ano-calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária, em confronto com a antecipação de fluxo de caixa assegurada pelas estimativas. Ademais, como a base fática para imposição das penalidades seria a mesma, a exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até porque, embora a lei tenha previsto ambas penalidades, não determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112 do CTN. Fl. 5875DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Entretanto, com a devida vênia, discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito-me, inicialmente do voto proferido pela Conselheira Karem Jureidini Dias na condução do acórdão nº 9101-001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das sanções em matéria tributária: [...] A sanção de natureza tributária decorre do descumprimento de obrigação tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de natureza tributária pode sofrer agravamento ou qualificação, esta última em razão de o ilícito também possuir natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou simulação. O mesmo auto de infração pode veicular, também, norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de fazer – pois, ainda que a obrigação acessória sempre se relacione a uma obrigação tributária principal, reveste-se de natureza administrativa. Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional: “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.” Fica evidente da leitura do dispositivo em comento que a obrigação principal, em direito tributário, é pagar tributo, e a obrigação acessória é aquela que possui características administrativas, na medida em que as respectivas normas comportamentais servem ao interesse da administração tributária, em especial, quando do exercício da atividade fiscalizatória. O dispositivo transcrito determina, ainda, que em relação à obrigação acessória, ocorrendo seu descumprimento pelo contribuinte e imposta multa, o valor devido converte-se em obrigação principal. Vale destacar que, mesmo ocorrendo tal conversão, a natureza da sanção aplicada permanece sendo administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de uma norma que visava proteger os interesses fiscalizatórios da administração tributária. Assim, as sanções em matéria tributária podem ter natureza (i) tributária principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se referem à mero descumprimento de obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os agentes públicos que se encarregam da fiscalização; ou, ainda (iii) penal – quando qualquer dos ilícitos antes mencionados representar, também, ilícito penal. Significa dizer que, para definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a relação jurídica desobedecida. Aplicam-se às sanções o princípio da proporcionalidade, que deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto destacamos a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções tributárias, verbis: “As sanções tributárias são instrumentos de que se vale o legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo ordenamento jurídico. A análise da constitucionalidade de uma sanção deve sempre ser realizada considerando o objetivo visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra Régis Fl. 5876DF CARF MF Original Fl. 72 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção com o objetivo de sua imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui um instrumento normativo-constitucional através do qual pode-se concretizar o controle dos excessos do legislador e das autoridades estatais em geral na definição abstrata e concreta das sanções”. O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma sanção, através do princípio da proporcionalidade, consiste na perquirição dos objetivos imediatos visados com a previsão abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do interesse público que valida a previsão e a imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135) Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o montante do tributo não recolhido. Se a multa é de natureza administrativa, a base de cálculo terá por grandeza montante proporcional ao ilícito que se pretende proibir. Em ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se além do descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço à fiscalização, e, qualificada se ao ilícito somar-se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude ou simulação. A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES A multa isolada, aplicada por ausência de recolhimento de antecipações, é regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A norma prevê, portanto, a imposição da referida penalidade quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de considerar que as antecipações se referem ao pagamento de tributo, conforme se depreende dos seguintes julgados: “TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. CSSL. RECOLHIMENTO ANTECIPADO. ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE. 1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp 694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006). 2. A antecipação do pagamento dos tributos não configura pagamento indevido à Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic. 3. Recurso especial improvido.” (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de Noronha Segunda Turma Data do Julgamento 19/09/2006 DJ 26.10.2006 p. 277) “AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO CSSL APURAÇÃO POR ESTIMATIVA PAGAMENTO ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96. Fl. 5877DF CARF MF Original Fl. 73 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96. Precedentes: REsp 492.865/RS, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ25.4.2005 e REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004.Agravo regimental improvido.” (Agravo Regimental No Recurso Especial 2004/01397180 Relator Ministro Humberto Martins Segunda Turma DJ 17.08.2006 p. 341) Do exposto, infere-se que a multa em questão tem natureza tributária, pois aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal, qual seja, falta de pagamento de tributo, ainda que por antecipação prevista em lei. Debates instalaram-se no âmbito desse Conselho Administrativo sobre a natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar porque penalizava conduta que não se configurava obrigação principal, tampouco obrigação acessória. Ou seja, mantinha o entendimento de que a multa em questão não se referia a qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em que penalizava conduta que, a meu ver à época, não podia ser considerada obrigação principal, já que o tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois evidentemente não configura uma obrigação de caráter meramente administrativo, uma vez que a relação jurídica prevista na norma primária dispositiva é o “pagamento” de antecipação. Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir que trata- se, em verdade, de multa pelo não pagamento do tributo que deve ser antecipado. Ainda que tenha o contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é que caberá multa isolada quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo. Tanto assim que, até a alteração promovida pela Lei nº 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o cálculo das multas ali estabelecidas seria realizado “sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é exigida isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação e, embora seu cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá por falta de "pagamento de tributo", dado o fato gerador do tributo sequer ter ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos tributos devidos 23 e exigidas de forma isolada. 23 Lei nº 10.426, de 2002: Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico- Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; II - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; III - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega Fl. 5878DF CARF MF Original Fl. 74 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Sob esta ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito de obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a antecipação do recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que voluntariamente optam pela apuração anual do lucro tributável, e a obrigação acessória, nos termos do art. 113, §2º do CTN, é medida prevista não só no interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos. Veja-se, aliás, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima citadas expressamente reconhecem este ônus como decorrente de uma opção, e distinguem a antecipação do pagamento do pagamento em si, isto para negar a aplicação de juros a partir de seu recolhimento no confronto com o tributo efetivamente devido ao final do ano-calendário. É certo que a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já consolidou seu entendimento contrariamente à aplicação concomitante das penalidades em razão do princípio da consunção, conforme evidencia a ementa de julgado recente proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS: TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. 1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 24/3/2015). 2. Agravo Regimental não provido. Todavia, referidos julgados não são de observância obrigatória na forma do art. 62, §1º, inciso II, alínea "b" do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015. Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação mensal é infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o pressuposto da existência de dependência entre elas, sendo a primeira infração preparatória da segunda, desconsidera o prejuízo experimentado pela União com a mora subsistente em razão de o tributo devido no ajuste anual sofrer encargos somente a partir do encerramento do ano-calendário. Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou às antecipações para apurar o lucro tributável apenas ao final do ano-calendário, conferindo-lhe significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo que, cometendo a mesma infração, mas optando pela regra geral de apuração trimestral dos lucros, suportaria, além do ônus da escrituração trimestral dos resultados, os encargos pela falta de recolhimento do tributo calculados desde o encerramento do período trimestral. Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do acórdão nº 1302-001.823: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Fl. 5879DF CARF MF Original Fl. 75 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por Heraldo Garcia Vitta 24 : O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito a que pertence a regra tomada por base do processo analógico.[15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema concurso real de infrações administrativas. A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material. Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo, no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72, §1º, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações [administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI –Da Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56, da Lei nº 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta, pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.] No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática 24 http://www.ambitojuridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=2644 Fl. 5880DF CARF MF Original Fl. 76 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito-fim. Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no já citado voto condutor do acórdão nº 9101-002.251: [...] Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o valor do Fl. 5881DF CARF MF Original Fl. 77 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44. Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem. Neste sentido, aliás, são as considerações do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.823: Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação. Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas. Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou seja, do regime. [...] Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1º do art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela. Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato desenhado pelo legislador. Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto, além dos recolhimentos por estimativa, as retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos contribuintes pessoas Fl. 5882DF CARF MF Original Fl. 78 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 físicas. O que se tem, na verdade são diferentes formas e momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso. Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ-estimada é uma ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento do tributo efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas. Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de multa moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda hipótese, sim, a base fática é idêntica, porque a infração de não recolher o tributo no vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá, caso não demande a atuação de um agente fiscal para constituição do crédito tributário por lançamento de ofício, sujeitar-se a uma penalidade menor 25 . Se o recolhimento não for promovido depois do vencimento e o lançamento de ofício se fizer necessário, a multa de ofício fixada em maior percentual incorpora, por certo, a reparação que antes poderia ser promovida pelo sujeito passivo sem a atuação de um Auditor Fiscal. Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da súmula a partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas. É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas depois das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, não devem observância à Súmula CARF nº 105 e os Conselheiros têm plena liberdade de convicção. Somente a essência extraída dos paradigmas, integrada ao enunciado no caso, mediante expressa referência ao fundamento legal aplicável antes da edição da Medida Provisória nº 351, de 2007 (art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996) , representa o entendimento acolhido pela 1ª Turma da CSRF a ser observado, obrigatoriamente, pelos integrantes da 1ª Seção de Julgamento. Nada além disso. De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não impõe ao julgador a sua aplicação cega. As circunstâncias do caso concreto devem ser analisadas e, caso identificado algum aspecto antes desconsiderado, é possível afastar a aplicação da súmula. Veja-se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF nº 105 é omisso acerca de outro ponto que permite interpretação favorável à manutenção parcial de exigências 25 Lei nº 9.430, de 1996, art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Vide Lei nº 9.716, de 1998) Fl. 5883DF CARF MF Original Fl. 79 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Neste sentido é a declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão nº 1302-001.753: A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL no valor de R$ 94.130,67, ao passo que a multa de ofício foi aplicada sobre a CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78. Discute-se, no caso, a aplicação da Súmula CARF nº 105 de seguinte teor: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Os períodos de apuração autuados estariam alcançados pelo dispositivo legal apontado na Súmula CARF nº 105. Todavia, como evidenciam as bases de cálculo das penalidades, a concomitância se verificou apenas sobre parte da multa isolada exigida por falta de recolhimento da estimativa de CSLL devida em dezembro/2002. Importa, assim, avaliar se o entendimento sumulado determinaria a exoneração de toda a multa isolada aqui aplicada. A referência à exigência ao mesmo tempo das duas penalidades não possui uma única interpretação. É possível concluir, a partir do disposto, que não subsiste a multa isolada aplicada no mesmo lançamento em que formalizada a exigência do ajuste anual com acréscimo da multa de ofício proporcional, ou então que a multa isolada deve ser exonerada quando exigida em face de antecipação contida no ajuste anual que ensejou a exigência do principal e correspondente multa de ofício. Além disso, pode-se interpretar que deve subsistir apenas uma penalidade quando a causa de sua aplicação é a mesma. Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF nº 105 auxiliam nesta interpretação. São eles: [...] Observa-se nas ementas dos Acórdãos nº 9101-001.261, 9101-001.307 e 1803- 001.263 a abordagem genérica da infração de falta de recolhimento de estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano, e que por esta razão é absorvida pela segunda infração, devendo subsistir apenas a punição aplicada sobre esta. Sob esta vertente interpretativa, qualquer multa isolada aplicada por falta de recolhimento de estimativas sucumbiria frente à exigência do ajuste anual com acréscimo de multa de ofício. Porém, os Acórdãos nº 9101-001.203 e 9101-001.238, reportam-se à identidade entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a apuração da falta de recolhimento de estimativas e da falta de recolhimento do ajuste anual, assim como os Acórdãos nº 1402-001.217 e 1102-000.748 fazem referência a aplicação de penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo das multas isoladas estar contida na base de cálculo da multa de ofício. Tais referências permitem concluir que, para identificação da concomitância, deve ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou, ao menos, o seu reflexo na apuração do ajuste anual e nas bases estimativas. A adoção de tais referenciais para edição da Súmula CARF nº 105 evidencia que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à concomitância, permitindo-se a livre interpretação acerca de seu alcance. Considerando que, no presente caso, as infrações foram apuradas de forma independente estimativa não recolhida em razão de seu parcelamento parcial e ajuste anual não recolhido em razão da compensação de bases negativas acima do limite legal e assim resultaram em distintas bases para aplicação das penalidades, é válido concluir que não há concomitância em relação à multa isolada aplicada sobre a parcela de R$ 62.534,89 (= R$ 94.130,67 R$ Fl. 5884DF CARF MF Original Fl. 80 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 31.595,78), correspondente à estimativa de CSLL em dezembro/2002 que excede a falta de recolhimento apurada no ajuste anual. Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da aprovação da súmula, nos termos do voto condutor do Acórdão nº 120100.235, de lavra do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: [...] O valor tributável é o mesmo (R$ 15.470.000,00). Isso, contudo, não implica necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode ocorrer também que uma omissão de receita resulte num delito quantitativamente mais intenso. Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos posteriores ao mês do fato gerador, o impacto da omissão sobre a tributação anual foi menor que o sofrido na antecipação mensal. Desse modo, a absorção deve é apenas parcial. Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base tributável anual do IR no valor de R$ 5.076.300,39, mas numa base estimada de R$ 8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada relativa à estimativa de imposto de renda que deixou de ser recolhida sobre R$ 3.826.453,79 (R$ 8.902.754,18– R$ 5.076.300,39), parcela essa que não foi absorvida pelo delito de não recolhimento definitivo, sobre o qual foi aplicada a multa proporcional. Abaixo, segue a discriminação dos valores: Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79 Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45 Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72 Multa isolada excluída (R$ 1.109.844,27 – R$ 478.306,72: R$ 631.537,55 [...] A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a identificação dos requisitos expressos no enunciado e a análise das circunstâncias do caso concreto, a fim de conferir eficácia à súmula, mas não aplica-la a casos distintos. Assim, a referência expressa ao fundamento legal das exigências às quais se aplica o entendimento sumulado limita a sua abrangência, mas a adoção de expressões cujo significado não pode ser identificado a partir dos paradigmas da súmula confere liberdade interpretativa ao julgador. Como antes referido, no presente processo a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais foi exigida para fatos ocorridos após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Sendo assim e diante do todo o exposto, não só não há falar na aplicação ao caso da Súmula CARF nº 105, como não se pode cogitar da impossibilidade de lançamento da multa isolada por falta de recolhimento das estimativas após o encerramento do ano- calendário. Como se viu, a multa de 50% prevista no inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 e calculada sobre o pagamento mensal de antecipação de IRPJ e CSLL que deixe de ser efetuado penaliza o descumprimento do dever de antecipar o recolhimento de tais tributos e independe do resultado apurado ao final do ano-calendário e da eventual aplicação de multa de ofício. Nessa condição, a multa isolada é devida ainda que se apure prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL, conforme estabelece a alínea "b" do referido inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, sendo que não haveria sentido em comando nesse sentido caso não se pudesse aplicar a multa após o encerramento do ano-calendário, eis que antes de encerrado o ano sequer pode se determinar se houve ou não prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL. Fl. 5885DF CARF MF Original Fl. 81 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 No mesmo sentido do entendimento aqui manifestado citam-se os seguintes acórdãos desta 1ª Turma da CSRF: 9101-002.414 (de 17/08/2016), 9101-002.438 (de 20/09/2016) e 9101-002.510 (de 12/12/2016). É de se negar, portanto, provimento ao recurso da Contribuinte, mantendo-se o lançamento de multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Especificamente acerca do princípio da consunção, vale o acréscimo das razões de decidir adotadas pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto e expostas, dentre outros, no voto condutor do Acórdão nº 9101-006.056 26 : A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. Em voto que a meu ver bem reflete a tese aqui exposta, o ilustre Conselheiro GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES foi preciso na análise do tema (Acórdão 103-23.370, Sessão de 24/01/2008): [...] Nada obstante, as regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo que das segundas se trata de conduta lícita. Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL. A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa o delito. É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções preventivas. 26 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 5886DF CARF MF Original Fl. 82 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres provisórios ou excepcionais. Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais. No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3º: Art. 3º - A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato praticado durante sua vigência. O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e exemplifico. Como é previsível, no caso das extraordinárias, e certo, em relação às temporárias, a cessação de sua vigência, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava vigente? Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no ano seguinte.” Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratarem de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Em complemento, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados consuntos, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado consuntivo, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, o sujeito ativo só deverá ser responsabilizado pelo ilícito mais grave. 27 . Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador 27 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/996>. Acesso em: 6 dez. 2010. Fl. 5887DF CARF MF Original Fl. 83 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe crime progressivo quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um minus em direção a um plus. 28 (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Nestes termos, ainda que as infrações cometidas repercutam na apuração da estimativa mensal e do ajuste anual, diferentes são as condutas punidas: o dever de antecipar e o dever de recolher o tributo devido ao final do ano-calendário. As alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, por sua vez, não excetuaram a aplicação simultânea das penalidades, justamente porque diferentes são as condutas reprimidas, o mesmo se verificando na Instrução Normativa SRF nº 93, de 1997, replicado atualmente na Instrução Normativa RFB nº 1700, de 2017, que em seu art. 52 prevê a imposição, apenas, da multa isolada durante o ano-calendário, enquanto não ocorrido o fato gerador que somente se completará ao seu final, restando a possibilidade de aplicação concomitante com a multa de ofício reconhecida expressamente em seu art. 53. Veja-se: Art. 52. Verificada, durante o ano-calendário em curso, a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, o lançamento de ofício restringir-se-á à multa isolada sobre os valores não recolhidos. § 1º A multa de que trata o caput será de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado. 28 Idem, Idem Fl. 5888DF CARF MF Original Fl. 84 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 § 2º As infrações relativas às regras de determinação do lucro real ou do resultado ajustado, verificadas nos procedimentos de redução ou suspensão do IRPJ ou da CSLL a pagar em determinado mês, ensejarão a aplicação da multa de ofício sobre o valor indevidamente reduzido ou suspenso. § 3º Na falta de atendimento à intimação de que trata o § 1º do art. 51, no prazo nela consignado, o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil procederá à aplicação da multa de que trata o caput sobre o valor apurado com base nas regras previstas nos arts. 32 a 41, ressalvado o disposto no § 2º do art. 51. § 4º A não escrituração do livro Diário ou do Lalur de que trata o caput do art. 310 até a data fixada para pagamento do IRPJ e da CSLL do respectivo mês, implicará desconsideração do balanço ou balancete para efeito da suspensão ou redução de que trata o art. 47 e a aplicação do disposto no § 2º deste artigo. § 5º Na verificação relativa ao ano-calendário em curso o livro Diário e o Lalur a que se refere o § 4º serão exigidos mediante intimação específica, emitida pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após o término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá: I - a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e II - o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado apurado em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora contados do vencimento da quota única do tributo. Observe-se, também, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acerca do tema haviam sido editadas, apenas, no âmbito da 2ª Turma, sendo o acórdão mais recente o exarado nos autos do Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial nº 1.603.525/RJ, proferido em 23/11/2020 29 e assim ementado: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. I - Na origem, trata-se de ação objetivando a anulação de três lançamentos tributários, em virtude da existência de excesso do montante cobrado. II - Após sentença que julgou parcialmente procedente o pleito elaborado na exordial, foram interpostas apelações pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional, recursos que tiveram, respectivamente, seu provimento parcialmente concedido e negado pelo Tribunal Regional Federal da 2ª Região, ficando consignado o entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das multas de ofício e isolada, previstas no art. 44 da Lei n. 9.430/1996. III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. IV - Agravo interno improvido. 29 Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães votaram com o Sr. Ministro Relator Francisco Falcão. Fl. 5889DF CARF MF Original Fl. 85 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 Recentemente, porém, noticiou-se que as duas turmas do Superior Tribunal de Justiça teriam se alinhado sob este entendimento, nos termos dos julgados proferidos à unanimidade no REsp nº 2.104.963/RJ 30 , de 05/12/2023, e no REsp nº 1.708.819/RS 31 , de 07/11/2023. Primeiramente cabe observar que o REsp nº 2.104.963/RJ não teve em conta exigência cumulada de multa proporcional com multa de ofício isolada por falta de recolhimento de estimativas. A cumulação da multa proporcional, no caso, se deu com multa de ofício aplicada por inobservância do dever de manter arquivos magnéticos, como registrado no voto condutor do acórdão de 05/12/2023: Em suma, ao se examinar a pretensão fazendária posta neste apelo especial, verificar-se- á que a discussão nestes autos em epígrafe, defende a exigência concomitante e cumulada das multas tributárias impostas à contribuinte, seja em face da exigibilidade da infração fiscal imposta de ofício, pelo descumprimento de obrigação tributária acessória, seja pela multa fiscal impingida em razão da inobservância da obrigação tributária concernente ao dever da contribuinte de entregar corretamente a autoridade fiscal, os arquivos digitais com registros contábeis, nos termos do artigo 12, inciso III, da Lei 8.212/1991. De toda a sorte, como antes registrado, a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já vinha se manifestando contrariamente à cumulação da multa de ofício proporcional com a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas. Apenas que tal julgado, de 2020, contou com a participação de Ministros que não mais integram a Segunda Turma. Com respeito ao julgado proferido no REsp nº 1.708.819/RS, releva notar que a unanimidade foi extraída sem a participação do Ministro Benedito Gonçalves, ausente justificadamente. Ainda, embora os fundamentos da decisão em questão tratem dos dispositivos legais que autorizam a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas concomitantemente com a multa proporcional, nas duas passagens do voto que referem o caso em discussão, vê-se que o questionamento era dirigido a penalidades no âmbito aduaneiro: O magistrado a quo denegou a ordem, decisum este mantido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por fundamentos que podem ser resumidos nos seguintes termos: (I) constituem multas isoladas aquelas aplicadas pela Administração Aduaneira em decorrência de infração administrativa ao controle das importações; (II) a multa isolada pela incorreta classificação da mercadoria importada tem natureza diversa da multa de ofício. Esta última objetiva penalizar o contribuinte que deixa de recolher os tributos de forma voluntária e sua aplicação não implica ilegalidade, podendo, inclusive, incidir de forma cumulativa; e (III) a concessão de parcelamento é atividade discricionária da administração tributária, devendo o optante submeter-se às suas regras especiais e condições bem como aos seus requisitos. [...] Na espécie, entendeu o acórdão recorrido pela possibilidade de cumulação das multas, nos seguintes termos (fls. 620/621): Como se vê, pretende a impetrante o reconhecimento de que as multas administrativas aplicadas constituem multa de ofício, para fins de gozo dos benefícios previstos na Lei 11.941 de 2009, que estabelece regime de parcelamento de débitos tributários. Com efeito, cabe observar que a multa de ofício objetiva penalizar o contribuinte que deixa de recolher os tributos de 30 A Sra. Ministra Assusete Magalhães, os Srs. Ministros Afrânio Vilela, Francisco Falcão e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator Mauro Campbell Marques. 31 Os Srs. Ministros Regina Helena Costa, Gurgel de Faria e Paulo Sérgio Domingues (Presidente) votaram com o Sr. Ministro Relator Sérgio Kukina. Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Benedito Gonçalves. Fl. 5890DF CARF MF Original Fl. 86 do Acórdão n.º 9101-006.852 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720177/2012-52 forma voluntária e, com isso, obriga o Fisco, mediante complexo procedimento de fiscalização, a verificar a ocorrência do fato gerador, determinar a matéria tributável e calcular o montante do tributo devido. Todavia, a multa aqui analisada decorre da infração administrativa ao controle das importações, sendo irrelevante que tenha havido ou não o pagamento dos tributos incidentes na importação. É certo, pois, que se trata de multa isolada, e não de multa de ofício. No que se refere à alegação de impossibilidade de cumulação da multa isolada e de ofício, melhor sorte não assiste à impetrante. Conforme esclareceu o juiz da causa, 'a multa isolada pela incorreta classificação da mercadoria importada - caso dos autos - tem expressa permissão para ser aplicada cumulativamente com outras penalidades administrativas, conforme disposto no § 2º do art. 84 da Medida Provisória 2.158-35/2001. [...] Estes descompassos, somados ao fato de que ainda não se verificou o trânsito em julgado das referidas decisões, assim como não há notícia se houve interposição de recurso extraordinário nos correspondentes autos, impedem qualquer cogitação de mudança do entendimento até então afirmado por esta Conselheira. Cabe esclarecer, por fim, que a Súmula CARF nº 82 confirma a presente exigência. Isto porque o entendimento consolidado de que após o encerramento do ano- calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas decorre, justamente, da previsão legal de aplicação da multa de ofício isolada quando constatada tal infração. Ou seja, encerrado o ano-calendário, descabe exigir as estimativas não recolhidas, vez que já evidenciada a apuração final do tributo passível de lançamento se não recolhido e/ou declarado. Contudo, a lei não deixa impune o descumprimento da obrigação de antecipar os recolhimentos decorrentes da opção pela apuração do lucro real, estipulando desde a redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa por falta de recolhimento das estimativas, assim formalizada sem o acompanhamento do principal das estimativas não recolhidas que passarão, antes, pelo filtro da apuração ao final do ano-calendário. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Fl. 5891DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11516.000695/2009-82
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 29 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 01 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2006 DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS COM PLANO DE SAÚDE. ENTIDADE FAMILIAR. POSSIBILIDADE. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Para o ano-calendário de 2005, na hipótese em que o cônjuge beneficiário constar do plano de saúde do cônjuge titular, embora podendo ser considerado dependente perante a legislação tributária, sem, contudo, utilizar-se da referida dedução, os valores pagos podem ser deduzidos pelo cônjuge titular do plano e que realizou integralmente os efetivos pagamentos. Afasta-se parcialmente a glosa das despesas declaradas, quando restar comprovado o cumprimento dos requisitos exigidos para a dedutibilidade, em conformidade com a legislação de regência.
Numero da decisão: 2003-006.495
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para restabelecer a despesa com o plano de saúde Unimed Grande Florianópolis, no valor de R$ 636,80, na base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente), Cleber Ferreira Nunes Leite, Thiago Alvares Feital (suplente convocado) e Wilderson Botto.
Nome do relator: WILDERSON BOTTO
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2006 DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS COM PLANO DE SAÚDE. ENTIDADE FAMILIAR. POSSIBILIDADE. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Para o ano-calendário de 2005, na hipótese em que o cônjuge beneficiário constar do plano de saúde do cônjuge titular, embora podendo ser considerado dependente perante a legislação tributária, sem, contudo, utilizar-se da referida dedução, os valores pagos podem ser deduzidos pelo cônjuge titular do plano e que realizou integralmente os efetivos pagamentos. Afasta-se parcialmente a glosa das despesas declaradas, quando restar comprovado o cumprimento dos requisitos exigidos para a dedutibilidade, em conformidade com a legislação de regência.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para restabelecer a despesa com o plano de saúde Unimed Grande Florianópolis, no valor de R$ 636,80, na base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente), Cleber Ferreira Nunes Leite, Thiago Alvares Feital (suplente convocado) e Wilderson Botto.

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DESPESAS MÉDICAS COM PLANO DE SAÚDE. ENTIDADE FAMILIAR. POSSIBILIDADE. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Para o ano-calendário de 2005, na hipótese em que o cônjuge beneficiário constar do plano de saúde do cônjuge titular, embora podendo ser considerado dependente perante a legislação tributária, sem, contudo, utilizar-se da referida dedução, os valores pagos podem ser deduzidos pelo cônjuge titular do plano e que realizou integralmente os efetivos pagamentos. Afasta-se parcialmente a glosa das despesas declaradas, quando restar comprovado o cumprimento dos requisitos exigidos para a dedutibilidade, em conformidade com a legislação de regência. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para restabelecer a despesa com o plano de saúde Unimed Grande Florianópolis, no valor de R$ 636,80, na base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente), Cleber Ferreira Nunes Leite, Thiago Alvares Feital (suplente convocado) e Wilderson Botto. Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 51 6. 00 06 95 /2 00 9- 82 Fl. 628DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-006.495 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11516.000695/2009-82 Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida (fls. 34/38): Trata-se de notificação de lançamento resultante da revisão da declaração de ajuste anual do Interessado relativa ao ano-calendário 2005 (exercício 2006), onde se exige Imposto de Renda Pessoa Física-Suplementar de R$ 5.713,25, acrescido de multa de ofício de 75% e juros de mora, e Imposto de Renda Pessoa Física (Cód. DARF 0211) de R$ 101,75, acrescido de multa de mora e juros de mora. Da leitura da notificação de lançamento, observa-se que a referida revisão decorreu da apuração de: a) compensação indevida a título de carnê-leão (embora o contribuinte tenha declarado o recolhimento de imposto a título de carnê-leão no montante de R$ 916,40, consta nos registros de controle da Receita Federal o recolhimento de apenas R$ 814,65); b) dedução indevida a título de despesas médicas (Glosa de R$ 20.775,45 pois o contribuinte é médico cooperado da Unimed e, portanto, não efetua despesas com o seu plano de saúde. Como não possui dependentes na Declaração de Ajuste Anual só pode deduzir suas próprias despesas. Qualquer empréstimo efetuado através da Unicred não é despesa médica e não é dedutível). Irresignado, o Interessado apresentou a impugnação de fls. 01/02, instruída com os documentos de fls. 03 a 14. Diz que fato acontecido no ano de 2005 com seu filho “fez com que houvesse despesas extremamente elevadas em virtude de seu problema de saúde”. Afirma que o direito em questão deve ser avaliado da forma mais compreensiva e justa, e que o plano de saúde Unimed, na sua idoneidade, “pode demonstrar essas despesas de forma clara, identificando os valores exatos na qual foi apropriado a mim como sócio cooperado desta Cooperativa e ao meu filho”. Diz que os documentos apresentados com a impugnação comprovam a legitimidade das deduções glosadas. Requer, ao fim, o cancelamento do “débito fiscal reclamado”. É o Relatório. A decisão de primeira instância, por unanimidade, manteve o lançamento do crédito tributário em litígio. Cientificado da decisão, em 16/09/2011 (fls. 49), o contribuinte, em 14/10/2011, interpôs recurso voluntário (fls. 51/53), alegando, em apertada síntese, que o suporte probatório produzido comprova que todas das despesas declaradas foram efetivamente realizadas em favor de sua companheira e de seu filho menor. Alega ainda que o fato de ter ocorrido um esquecimento no preenchimento do campo de dependentes em sua declaração de ajuste, não justifica a penalidade aplicada, levando em consideração o desgaste físico, emocional decorrente do estado de saúde que se encontrava seu filho, que veio a óbito. Alega também que em nenhum momento houve intenção de burlar a legislação de regência. Requer, ao final, a improcedência da ação fiscal com a anulação do crédito tributário apurado. Instrui a peça recursal com os documentos de fls. 49/596. Em 22/09/2021, o julgamento foi convertido em diligência, determinando à unidade origem que informe: se a Sra. Jucielly Souza apresentou declaração em separado ou constou como dependente em outra declaração e se utilizou da despesa médica informada à fl.54; se Lorenzo B. de Souza apresentou declaração em separado ou constou como dependente em Fl. 629DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-006.495 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11516.000695/2009-82 outra declaração e se utilizou da despesa médica informada à fl.54; e intime o contribuinte da diligência e para que apresente a comprovação da relação de dependência da Sra. Jucielly Souza no ano-calendário 2005, e de que detinha a guarda judicial de Lorenzo B. de Souza ou que era responsável pelo pagamento de suas despesas médicas, em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente (fls. 600/603), cuja diligência restou efetivamente cumprida em 28/12/2022 (fls. 610/624). Em 21/03/2023, em face da extinção do mandato da conselheira relatora, Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, ocorrida em 13/02/2023, o processo foi enviado para novo sorteio, sendo-me distribuído em 28/09/2023, para prosseguimento do julgamento (fls. 627). É o relatório. Voto Conselheiro Wilderson Botto - Relator Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão por que dele conheço e passo à sua análise. Preliminares Não foram alegadas questões preliminares no presente recurso. Mérito Da glosa sobre a despesas com plano de saúde declaradas: O litígio recai sobre a glosa das despesas com o plano de saúde Unimed Grande Florianópolis, em favor de sua esposa, Jucielly Santos Lesnik de Souza (R$ 636,80), e seu filho, Lorenzo Bressan de Souza (R$ 20.077,44), por referir-se a despesas de não dependentes, buscando, por oportuno, nessa seara recursal, obter nova análise do processado, no sentido do acatamento das aludidas despesas declaradas na DAA/2006. Inicialmente, vale salientar que a autoridade fiscal requereu as justificativas sobre as despesas declaradas. Vale salientar, que o art. 73, caput e § 1º do RIR/99, por si só, autoriza expressamente ao Fisco, para formar sua convicção, solicitar documentos subsidiários aos recibos, para efeito de confirmá-los, no que tange aos tratamentos e os efetivos pagamentos, especialmente nos casos em que as despesas sejam consideradas elevadas. A própria lei estabelece a quem cabe provar determinado fato. É o que ocorre no caso das deduções. O art. 11, § 3º do Decreto-lei nº 5.844/43, por seu turno, reza que o sujeito passivo pode ser intimado a promover a devida justificação ou comprovação, imputando-lhe o ônus probatório. Mesmo que a norma possa parecer, ao menos em tese, discricionária, deixando ao sabor do Fisco a iniciativa, e este assim procede quando está albergado em indícios razoáveis de ocorrência de irregularidades nas deduções, mesmo porque o ônus probatório implica trazer elementos que afastem eventuais dúvidas sobre o fato imputado. Pois bem. Feito o registro acima e após detida análise dos autos, entendo que a pretensão recursal merece parcialmente prosperar, porquanto o Recorrente se desincumbiu do ônus que lhe competia. Fl. 630DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-006.495 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11516.000695/2009-82 No que tange às despesas com o plano de saúde, de fato, ao teor da legislação de regência, somente são dedutíveis as despesas do contribuinte e de seus dependentes informados na declaração de ajuste anual, podendo o cônjuge e os filhos figurar como tal, atendidos os requisitos exigidos, ao teor dos arts. 77, § 1º, III e 78 do RIR/99. E, neste ponto e como bem fundamentado na diligência requestada, as questões nº 355 e 356 do Perguntas e Respostas do IRPF do ano-calendário 2005, traz a seguinte colocação: PLANO DE SAÚDE – DECLARAÇÃO EM SEPARADO 355 - O contribuinte, titular de plano de saúde, pode deduzir o valor integral pago ao plano, incluindo os valores referentes ao cônjuge e aos filhos no plano que declarem em separado? Como regra geral, somente são dedutíveis na declaração os valores pagos a planos de saúde de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que forem considerados dependentes. Contudo, na hipótese em que os filhos e o outro cônjuge constarem do plano, e, embora podendo ser considerados dependentes perante a legislação tributária, apresentarem declarações em separado, pode ser deduzido na declaração de ajuste do titular do plano o valor integral pago ao plano, desde que não seja utilizada como dedução nas declarações dos dependentes. FILHO NÃO DEPENDENTE NA DECLARAÇÃO 356 – São dedutíveis as despesas médicas e com instrução de filho não incluído como dependente na declaração de ajuste de quem efetua o pagamento dessas despesas? Como regra geral, somente são dedutíveis na declaração as despesas médicas e com instrução de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que for considerado dependente. Contudo, podem ser deduzidas na declaração as despesas médicas e com instrução: 1 - pagas pelo declarante referentes a alimentandos desde que em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, observados os limites legais; 2 - referentes a filho que esteja sendo declarado como dependente por um dos cônjuges ainda que os recibos tenham sido emitidos em nome de outro cônjuge. Como se pode observar, a orientação fiscal vigente à época não trazia qualquer ressalva quanto ao modelo de declaração entregue pelo cônjuge, cuja advertência acerca do modelo da declaração entregue somente passou a ser feita a partir do ano-calendário de 2006, conforme se depreende da Pergunta nº 356 do Manual de Perguntas e Respostas IRPF/2007: 356. O contribuinte, titular de plano de saúde, pode deduzir o valor integral pago ao plano, incluindo os valores referentes ao cônjuge e aos filhos no plano que declarem em separado? Como regra geral, somente são dedutíveis na declaração os valores pagos a planos de saúde de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que forem considerados dependentes. Contudo, na hipótese em que os filhos e o outro cônjuge constarem do plano, e, embora podendo ser considerados dependentes perante a legislação tributária, apresentarem declarações em separado, pode ser deduzido na declaração de ajuste do titular do plano o valor integral pago ao plano, desde que não seja utilizada como dedução nas declarações do outro cônjuge ou dos filhos. No caso de apresentação de declaração em separado no modelo simplificado pelo outro cônjuge ou pelos filhos, na qual todas as deduções a que estes teriam direito são substituídas pelo desconto simplificado, a parcela do plano de saúde correspondente Fl. 631DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2003-006.495 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11516.000695/2009-82 ao outro cônjuge ou aos filhos é considerada indedutível na declaração do titular do plano. Vale registrar, por oportuno, que tal entendimento foi modificado a partir do exercício 2009. Desde então, a orientação é a de que o contribuinte/titular de plano de saúde não pode mais deduzir os valores do cônjuge e/ou dos filhos quando estes declarem em separado, pois somente são dedutíveis os pagamentos dos planos de saúde daqueles consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na DAA do responsável em que forem consideradas dependentes. Com efeito, trazendo as regras para o caso concreto, quanto à esposa Jucielly Santos Lesnik de Souza (fls. 618), considerando que embora não constando como dependente, também não apresentou DAA em separado – não usufruindo, diga-se de passagem, da dedução da despesa paga em seu benefício (fls. 621), conforme, aliás, certificado pela unidade de origem no resultado da diligência realizada (fls. 624) – calhando no aproveitamento da aludida despesa pelo Recorrente e titular do plano Unimed contratado, razão pela qual, ancorado na orientação fiscal editada, reconheço o direito a dedução pleiteada. Já em relação ao filho Lorenzo Bressan de Souza, melhor sorte não lhe socorre, uma vez que, regularmente intimado, não trouxe os documentos requestados, comprovando possuir a guarda judicial ou ser responsável por arcar com as despesas médicas de seu filho, em cumprimento de decisão ou acordo homologado judicialmente – encontrando-se a despesa declarada em desalinho com a legislação de regência (arts. 77, § 1º, III e 78 do RIR/99) – razão pela qual, à míngua de comprovação efetiva, mantenho a glosa no particular. Conclusão Ante o exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao presente recurso, somente para restabelecer a despesa com o plano de saúde Unimed Grande Florianópolis, no valor de R$ 636,80, na base de cálculo do imposto de renda. É como voto. (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto Fl. 632DF CARF MF Original

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10420549 #
Numero do processo: 10935.901805/2016-51
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Mar 12 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon May 06 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2014 RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA. NECESSIDADE DE DIALETICIDADE E COTEJO ANALÍTICO APTO A DEMONSTRAR A EXISTÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE. O Recurso não se presta à devolução das questões de direito a esta Turma Julgadora, mas, sim, à pacificação jurisprudencial no âmbito do CARF. A ausência de dialeticidade e de cotejo analítico entre acórdãos recorrido e paradigma inviabiliza o conhecimento do recurso.
Numero da decisão: 9303-014.759
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Tatiana Josefovicz Belisario - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
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ementa_s : ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2014 RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA. NECESSIDADE DE DIALETICIDADE E COTEJO ANALÍTICO APTO A DEMONSTRAR A EXISTÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE. O Recurso não se presta à devolução das questões de direito a esta Turma Julgadora, mas, sim, à pacificação jurisprudencial no âmbito do CARF. A ausência de dialeticidade e de cotejo analítico entre acórdãos recorrido e paradigma inviabiliza o conhecimento do recurso.

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DIVERGÊNCIA. NECESSIDADE DE DIALETICIDADE E COTEJO ANALÍTICO APTO A DEMONSTRAR A EXISTÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE. O Recurso não se presta à devolução das questões de direito a esta Turma Julgadora, mas, sim, à pacificação jurisprudencial no âmbito do CARF. A ausência de dialeticidade e de cotejo analítico entre acórdãos recorrido e paradigma inviabiliza o conhecimento do recurso. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Tatiana Josefovicz Belisario - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório Encontra-se para exame Recurso Especial da Fazenda Nacional, com despacho de admissibilidade exarado pela Presidência da 4ª Câmara desta Terceira Seção de Julgamento dando seguimento ao apelo nos seguintes aspectos controvertidos: AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 93 5. 90 18 05 /2 01 6- 51 Fl. 903DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-014.759 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10935.901805/2016-51 Enquanto o acórdão recorrido reestabeleceu o crédito integral sobre os fretes pagos para a aquisição de insumos e admitiu como válido o crédito presumido tomado pela contribuinte, quando do recebimento dos frangos de seus cooperados, no cumprimento do contrato de parceria, o paradigma, de interesse da mesma Recorrente – portanto, em contexto fático idêntico –, não os admitiu. Na origem, o feito abrangeu pedido de ressarcimento de crédito do PIS / Cofins não cumulativos vinculado a operações de mercado interno e externo. Trata-se de processo julgado pela sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1° e 2°, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015, tendo sido aplicado ao presente feito o acórdão proferido no Processo nº 10935.901803/2016-61, Acórdão nº 3402-009.810, de 16 de dezembro de 2021, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014 CONCEITO DE INSUMOS. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. NOTA TÉCNICA PGFN Nº 63/2018. PARECER NORMATIVO COSIT N.º 5/2018 O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 PR (2010/02091150), pelo rito dos recursos representativos de controvérsias, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância. Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”, “constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.” PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE TRIBUTADO, PAGO PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS OU DE PRODUTOS PARA REVENDA. É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de insumos ou de produtos para revenda, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8º da Lei n.º 10.625/2004. CONTRIBUIÇÕES NÃOCUMULATIVAS. INSUMOS. PARCERIA RURAL PECUÁRIA. COOPERATIVA. A Cooperativa que se dedica à produção de carne frango por meio do sistema de integração (parceria) com os cooperados, tem direito ao crédito presumido do art. 55, III da Lei nº 12.350/2010 sobre os frutos da parceria rural (frangos vivos) recebidos dos cooperados pessoas físicas. Do breve relato, observa-se que a discussão original envolveu a glosa de crédito sobre diversos custos assumidos pelo Contribuinte, restando, para exame desta 3ª Turma da CSRF, a (i) possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o custo dos fretes tributados incorridos na aquisição de insumos não geradores de crédito das Fl. 904DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-014.759 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10935.901805/2016-51 referidas contribuições e a (ii) apropriação de crédito presumido dessas contribuições quando do recebimento dos frangos de seus associados/parceiros, no cumprimento do contrato de parceria. O contribuinte apresentou contrarrazões ao Recurso Especial apresentado, pugnando pelo seu não conhecimento e, no mérito, pelo seu desprovimento. É o relatório. Voto Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario, Relatora. I. Conhecimento Conforme Despacho de Admissibilidade, o Recurso Especial é tempestivo. Os dispositivos legais questionados consistem no art. 3º, inciso II da Lei nº 10.833/03, no que tange ao custo do serviço de frete tributado incorrido na aquisição de insumos não geradores de direito de crédito das contribuições, e no art. 55, inciso III, da Lei nº 12.350/2010, que estabelece a possibilidade de apropriação do crédito presumido sobre “o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física”. O acórdão paradigma apresentado pela Procuradoria, Acórdão nº 3302-011.356, examina apuração do mesmo contribuinte, contudo, para período de apuração distinto. No entendimento da Procuradoria, a divergência se sustenta no fato de que “o paradigma não reestabeleceu o crédito integral sobre os fretes pagos para a aquisição de insumos, além de não ter admitido como válido o crédito presumido tomado pela contribuinte, quando do recebimento dos frangos de seus cooperados, no cumprimento do contrato de parceria”. Inicialmente, é de se anotar que o Recurso Especial apresentado pela Procuradoria da Fazenda Nacional sequer ataca os fundamentos do acórdão recorrido (dialeticidade), tampouco realiza o necessário cotejo analítico de forma a demonstrar os pontos sobre os quais residiria a divergência de interpretação capaz de fundamentar o apelo especial. O que faz a peça de irresignação é, de fato, contrarrazoar o recurso voluntário apresentado pelo contribuinte, tecendo argumentos pelos quais entende deva prevalecer o acórdão proferido pela DRJ, inclusive trazendo aspectos relativos aos cálculos e ajustes realizados no lançamento, que sequer são objeto do Recurso Especial apresentado. Como é cediço, o escopo do Recurso Especial é trazer à Câmara Superior de Recursos Fiscais o dever de pacificação jurisprudencial no âmbito do CARF e, em reflexo direto, no âmbito da administração tributária. Não cabe a este órgão julgador efetuar a revisão dos Fl. 905DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-014.759 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10935.901805/2016-51 julgados no que tange à correção ou não do direito aplicado. Inexistindo o questionamento específico acerca dos pontos de reforma do acórdão recorrido, tampouco a demonstração, via cotejo analítico, de qualquer divergência interpretativa a dirimir, inviável se faz a atuação desta Turma Julgadora. II. Dispositivo Diante das razões expostos, voto por não conhecer do Recurso Especial apresentado pela Fazenda Nacional. (documento assinado digitalmente) Tatiana Josefovicz Belisario Fl. 906DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11080.004408/2007-17
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Fri Dec 10 00:00:00 UTC 2010
Ementa: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006 Ementa: ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DO JUDICIÁRIO. SÚMULA CARF Nº 2. Nos termos da Súmula CARF nº 2, de 2009, este Conselho Administrativo não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006 Ementa: REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS DE ICMS TRANFERIDO. NÃO INCLUSÃO. Não compõe o faturamento ou receita bruta, para fins de tributação da Cofins e do PIS, o valor do crédito de ICMS transferido a terceiros, cuja natureza jurídica é a de crédito escritural do imposto Estadual. Apenas a parcela correspondente ao ágio integrará a base de cálculo das duas Contribuições, caso o valor do crédito seja transferido por valor superior ao saldo escritural. NÃO-CUMULATIVIDADE. DISPÊNDIOS COM MANUTENÇÃO DE SOFTWARE E EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. CRÉDITO IMPOSSIBILITADO. No regime da não-cumulatividade do PIS e Cofins, a manutenção de software e a aquisição de equipamentos de proteção individual não dão direito a créditos, por constituírem dispêndios não associados a determinado serviço ou bem produzido pela empresa. RESSARCIMENTO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC. INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Selic, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não cumulativos os arts. 13 e 15, VI da Lei nº 10.833/2003 vedam expressamente tal aplicação. PARTE ABAIXO A CARGO GILSON, DESIGNADO RELATOR CRÉDITO CALCULADO SOBRE ESTOQUE DE ABERTURA. UTILIZAÇÃO APÓS DOZE MESES DO INGRESSO NA NÃO CUMULATIVIDADE.
Numero da decisão: 3401-001.150
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, vencidos os Conselheiros Odassi Guerzoni Filho e Gilson Macedo Rosenburg Filho quanto à cessão onerosa de crédito de ICMS, e vencido o Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis (Relator) quanto ao aproveitamento sobre o estoque de abertura. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho.
Nome do relator: CARLOS DANTAS DE ASSIS
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CESSÃO DE CRÉDITOS DO ICMS. AQUISIÇÕES DE EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. CRÉDITOS DO ESTOQUE DE ABERTURA UTILIZADO APÓS DOZE MESES. SELIC. Recorrente ECS DO BRASIL METAL E PARTICIPAÇÕES LTDA Recorrida DRJ PORTO ALEGRE-RS Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006 Ementa: ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DO JUDICIÁRIO. SÚMULA CARF Nº 2. Nos termos da Súmula CARF nº 2, de 2009, este Conselho Administrativo não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006 Ementa: REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS DE ICMS TRANFERIDO. NÃO INCLUSÃO. Não compõe o faturamento ou receita bruta, para fins de tributação da Cofins e do PIS, o valor do crédito de ICMS transferido a terceiros, cuja natureza jurídica é a de crédito escritural do imposto Estadual. Apenas a parcela correspondente ao ágio integrará a base de cálculo das duas Contribuições, caso o valor do crédito seja transferido por valor superior ao saldo escritural. NÃO-CUMULATIVIDADE. DISPÊNDIOS COM MANUTENÇÃO DE SOFTWARE E EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. CRÉDITO IMPOSSIBILITADO. No regime da não-cumulatividade do PIS e Cofins, a manutenção de software e a aquisição de equipamentos de proteção individual não dão direito a Fl. 241DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 222 2 créditos, por constituírem dispêndios não associados a determinado serviço ou bem produzido pela empresa. RESSARCIMENTO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC. INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Selic, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não- cumulativos os arts. 13 e 15, VI da Lei nº 10.833/2003 vedam expressamente tal aplicação. PARTE ABAIXO A CARGO GILSON, DESIGNADO RELATOR CRÉDITO CALCULADO SOBRE ESTOQUE DE ABERTURA. UTILIZAÇÃO APÓS DOZE MESES DO INGRESSO NA NÃO- CUMULATIVIDADE. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, vencidos os Conselheiros Odassi Guerzoni Filho e Gilson Macedo Rosenburg Filho quanto à cessão onerosa de crédito de ICMS, e vencido o Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis (Relator) quanto ao aproveitamento sobre o estoque de abertura. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente (assinado digitalmente) Carlos Dantas de Assis - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho, Emanuel Carlos Dantas de Assis, Rodrigo Pereira de Mello (Suplente), Odassi Gerzoni Filho e Fernando Marques Cleto Duarte e Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. Relatório Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da 2ª Turma da DRJ em pedido de ressarcimento de saldo credor da Cofins não-cumulativa. A contribuinte discorda de três glosas: - tributação dos valores das transferências a terceiros de créditos do ICMS oriundos de exportação, alegando que não se enquadram no conceito de receita e seriam mero ingresso, caracterizado como cuperação de custos, mencionando em seu favor a Medida Provisória nº 451, de 15/12/2008 (convertida na Lei nº 11.945, de 04/06/2009, cujos arts. 16 e 17 modificam, com efeitos a partir de janeiro de 2009, as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, de modo a excluir da base de cálculo do PIS Faturamento as receitas decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes de créditos de ICMS originados de operações de Fl. 242DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 223 3 exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996); - despesas referentes à manutenção de software e aquisição de material de segurança e prevenção (Equipamentos de Proteção Individual-EPI), que não foram caracterizadas pela DRJ como insumos, dentro da sistemática de apuração de créditos pela não- cumulatividade de Pis e Cofins, por não serem aplicados diretamente na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de produtos destinados à venda; e - créditos referentes ao estoque de abertura na Dacon de dezembro de 2006, que segundo a fiscalização foram incluídos indevidamente, enquanto a contribuinte sustenta que, como tais créditos são referentes aos estoques existentes em junho de 2004, poderiam ser utilizados em 2006 vez que num período superior ao limite de 12 meses estabelecido pela legislação. Observou não haver restrição legal ao aproveitamento posterior. Para a Recorrente, a restrição aos créditos em questão fere os princípios da isonomia, da não-cumulatividade, da razoabilidade e da proporcionalidade. Argúi que as despesas em tela se subsumem ao conceito insumos utilizados no processo produtivo, pois são essenciais para a atividade, sendo que em relação aos Equipamentos de Proteção Individual- EPI transcreve as Soluções de Consulta nºs 359, de 26/11/2004, da 9ª Região Fiscal, e 40, de 19/07/2004, da 5ª Região). Também pleiteia a “correção monetária” dos créditos pela taxa SELIC, desde a data da sua constituição até o efetivo ressarcimento ou compensação. É o relatório. Voto Conselheiro Relator Emanuel Carlos Dantas de Assis, Relator O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos do Processo Administrativo Fiscal, pelo que cabe conhecê-lo, exceto no que argúi inconstitucionalidades. Não deve ser conhecida a argüição de suposta os princípios como o da isonomia e o da não-cumulatividade, por constituir matéria que somente o Poder Judiciário é competente para julgar, consoante a Constituição Federal, arts. 97 e 102, I, “a”, III e §§ 1º e 2º deste último. Neste sentido, inclusive, a Súmula CARF nº 2, constante da consolidação realizada conforme a Portaria CARF nº 106, de 21/12/2009, segundo a qual “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”. Na parte conhecida, dos três temas em debate dois não constituem novidade neste Colegiado, pelo que repito interpretações adotadas em julgados anteriores sob a minha relatoria. Refiro-me à inclusão ou não do valor de cessão onerosa de créditos do ICMS na base de cálculo do PIS e COFINS não-cumulativos, onde mantenho entendimento pela não inclusão, Fl. 243DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 224 4 ressaltando que na situação destes os autos o saldo credor é oriundo de exportação, e à aplicação da Selic sobre a parte deferida do ressarcimento, que julgo descabida. O terceiro tema, que diz respeito aos insumos e créditos respectivos (ou não) na sistemática da não-cumulatividade do PIS e Cofins, envolve as despesas com manutenção de software e com aquisição de material de segurança e prevenção (Equipamentos de Proteção Individual-EPI). Como exposto mais adiante, considero que tais dispêndios não dão direito aos créditos pleiteados. CESSÃO DE CRÉDITOS DO ICMS COM ORIGEM EM EXPORTAÇÕES À luz do alargamento da base de cálculo promovido pelo art. 1º da Lei nº 10.637/2002 e art. 1º da Lei nº 10.833/2003, 1 a tributação (ou não) dos valores em tela enseja inúmeros debates, dando margem a três correntes: não incidência do PIS e da COFINS, exceto no que atinge a parcela correspondente ao ágio, quando for o caso; incidência sobre o valor recebido pela transferência, inconfundível que é o com montante do crédito cedido, de modo que a base de cálculo tributável será menor do que o crédito de ICMS negociado (quando houver deságio), igual (quando o valor cedido for idêntico ao pago pelo cessionário ao cedente) ou maior (quando houve ágio); e incidência sobre o montante transferido, independentemente de haver ágio ou deságio. Entendo deva haver incidência tão-somente sobre o ágio, quando houver. Como na situação destes autos a glosa correspondente aos valores do crédito de ICMS transferidos e inexiste notícia de que teria havido ágio, cabe dar razão à Recorrente neste ponto. Para mim, a controvérsia há de ser dirimida levando-se em conta a natureza jurídica do crédito cedido, que permanece sendo de saldo credor escritural de ICMS, cuja utilização é submetida a regras rígidas. À semelhança do que se dá com o Crédito Presumido 1 Os dois artigos possuem as seguintes redações, respectivamente: Art. 1 o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não- cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. § 2 o A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme definido no caput. Art. 1 o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. § 2 o A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento, conforme definido no caput. Fl. 244DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 225 5 do IPI ressarcido, que também não deve compor a base de cálculo do PIS e COFINS 2 - inclusive no regime da não-cumulatividade, onde a base de cálculo das duas Contribuições é a receita bruta a englobar outras receitas além das provenientes da venda de mercadorias e da prestação de serviços -, a natureza jurídica do crédito de ICMS determina o seu regime jurídico e, consequentemente, a caracterização como receita ou não, para fins da tributação analisada. Como se sabe, institutos como decadência e prescrição, por exemplo, prendem-se a cada espécime jurídica delineada, de forma que uma caracterização ou classificação inadequada pode acarretar consequências em desacordo com as normas do ordenamento jurídico. Numa classificação do Direito, a maior utilidade está em permitir uma melhor compreensão do fenômeno jurídico. Se para um economista, por exemplo, o critério econômico pode ser o mais adequado e suficiente para uma classificação que pretenda averiguar em quanto um incentivo como o crédito presumido incrementou as exportações, para um operador ou cientista do Direito é diferente. No estudo dos fenômenos e institutos jurídicos, a classificação deve ser orientada pelas normas jurídicas, delas se extraindo a natureza jurídica do objeto investigado. Na situação dos autos é indiscutível que o crédito em tela deve ser classificado como saldo credor escritural do ICMS, que define bem sua natureza jurídica e delimita o regime jurídico correspondente, a regular a forma e amplitude de utilização desse saldo, com obediência à Lei Complementar nº 87/96l e às diversas leis estaduais dispondo sobre o imposto. Dispondo sobre o saldo credor do ICMS, a LC nº 87/96 estabelece o seguinte (negritos acrescentados): Art. 25. Para efeito de aplicação do disposto no art. 24, os débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento, compensando-se os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no Estado. (Redação dada pela LC nº 102/2000) § 1º Saldos credores acumulados a partir da data de publicação desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem operações e prestações de que tratam o inciso II do art. 3º e seu parágrafo único podem ser, na proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento: I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito. § 2º Lei estadual poderá, nos demais casos de saldos credores acumulados a partir da vigência desta Lei Complementar, permitir que: 2 Neste sentido, dentre outros, os Recursos Voluntários nº 150288, sessão de 10/07/2009, Acórdão nº 3401- 00.022, e 122667, sessão de 15/03/2005, Acórdão nº 203-10.047, ambos decididos por maioria sob a minha relatoria. Fl. 245DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 226 6 I - sejam imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - sejam transferidos, nas condições que definir, a outros contribuintes do mesmo Estado. Como é cediço, os créditos de ICMS devem ser empregados, inicialmente, para reduzir os débitos, no âmbito da não-cumulatividade própria. Depois, remanescendo saldo credor este pode ser empregado nos termos em que a lei estadual dispuser, comportando inclusive o ressarcimento, em algumas hipóteses. Seja deduzido dos débitos, ressarcido ou transferido a terceiros, continua com a mesma natureza jurídica. Daí não parecer razoável que, a depender da forma de utilização desse crédito, seja ou não tributado pelo PIS e pela Cofins. Sublinho considerar irrelevante a contabilização desse crédito, pois a circunstância de constar do ativo, antes de ressarcido ou transferido a terceiros, não tem qualquer importância para caracterizá-lo como integrante da receita bruta tributável pelos PIS e Cofins. Também não vejo relevância na posição assumida pelo adquirente: tanto faz que o cessionário seja um fornecedor do cedente ou uma terceira pessoa sem vinculo anterior. O importante é que, desde a origem e independentemente da forma de utilização, trata-se de créditos do ICMS. Por oportuno, informo que a Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes já decidiu, à unanimidade, pela exclusão dos créditos de ICMS transferidos, quando decorrentes de exportação. Refiro-me ao Recurso nº 148.095, Acórdão nº 204-03.395, sessão de 03/09/2008, relatora a ilustre Conselheira Nayra Bastos Manatta. Destacando que aquele julgado possui fundamentação diferenciada deste, já que lá é dado relevo à circunstãncia de se tratar de créditos oriundos de exportação, enquanto neste consideraria tal origem sem importância (se a lei estadual autorizar a transferência escorada no inc. II do § 2º do art. 25 da LC nº 87/96, que não se restringe a créditos da exportação, parece- me também não deva haver incidência do PIS e Cofins, assim como se dá quando a lei estadual se ampara no inc. II do § 1º do mesmo artigo, que sefere respecificamente às operações de exportação), em reforço à interpretação acima explanada reproduzo parte do voto da douta Conselheira Nayra Bastos Manatta no Acórdão nº 204-03.395, que vai de encontro à minha argumentação: Nesta questão adoto o entendimento do Conselheiro Jorge Freire esposado no Recurso Voluntário n° 137.860 que a seguir transcrevo: ‘Exsurge do relatado que a matéria posta ao conhecimento deste Colegiado cinge-se à incidência ou não da COFINS e do PIS sobre a cessão de saldo credor de ICMS oriundo de exportações e se sobre o valor ressarcível daquelas contribuições aplica-se ou não atualização monetária e/ou juros de mora. A origem do saldo credor do ICMS sob análise decorre da norma constitucional que determina a não incidência deste sobre as operações que destinem mercadorias para o exterior (CF, art 155, § 2°, X e LC 87/96, art 3°, II). O contribuinte, ao adquirir insumos, se credita daquele imposto (CF, art. 155, D, mas não pode aproveitá-lo no todo uma vez que destina sua produção ao exterior, acumulando, dessa forma, saldo credor. De outro turno, a Lei Complementar 87/97, em seu artigo 25, 1°, II, Fl. 246DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 227 7 permite que os saldos credores acumulados possam ser transferidos a outros contribuintes do mesmo estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito. Assim, a questão que se põe é identificarmos se essa transferência do saldo credor do 1CMS se reveste da natureza jurídica de receita, pois só assim há falar-se em incidência da COFINS e do PIS. Afigure-se que não se está a discutir a legitimidade (decorrente de exportações efetivas) dos créditos ou sua liquidez e certeza, mas sim sua natureza jurídica. O decisum vergastado entende que "a operação de transferência dos créditos do ICMS configura uma espécie de alienação, ou melhor dizendo, uma cessão de créditos em que a pessoa jurídica vendedora toma o lugar do cedente; o adquirente, o do cessionário e a unidade da Federação, o do cedido", concluindo que "o negócio jurídico ora analisado não se enquadra em nenhuma das exclusões da base de cálculo da contribuição ...previstas na legislação.’ De outra banda, a recorrente, adentrando na seara contábil, esposa entendimento que não podendo o valor do imposto recuperável (no caso, a cessão do crédito de ICMS) ser. contabilizado como custo (referindo-se ao parágrafo único do art. 289 do regulamento do imposto de renda), "a não inclusão representa redução do cus o real de aquisição de mercadorias ou matérias primas que se transforma, contabilmente, em um direito recuperável, cuja realização, seja para compensar débitos próprios do mesmo tributo ou através de transferências a filiais ou a terceiros para quitar débitos do mesmo tributo (ICMS), deve ser considerada como decorrente de uma recuperação da parcela não incluída no custo das mercadorias ou insumos adquiridos". A natureza do crédito cedido é importante para o deslinde da lide. Na origem, o crédito do ICMS é um incentivo fiscal concedido pelo legislador constituinte e complementar no sentido de não incluí-lo no preço da mercadoria exportada, desonerando-o em relação às compras de insumos utilizados em produtos efetivamente exportados, como forma de incentivar às vendas da produção nacional ao exterior. Ou seja, o legislador, afrontando a sistemática da não-cumulatividade, permite a utilização de um crédito mesmo que não haja débito a ser compensado, uma vez que a saída para o exterior é imune, não havendo o que compensar. Contudo, e mesmo por isso, se houver débito desse imposto, a utilização desse crédito incentivado deverá, primeiramente, ser compensado com aquele. Mas há outras formas de aproveitamento, caso ainda reste saldo credor, como será sempre o caso de empresas preponderantemente exportadoras. Ao menos na legislação do ICMS no RS, sucessivamente, o saldo credor, poderá ser transferido para outro estabelecimento seu dentro do Estado do Rio Grande do Sul ou para outro Fl. 247DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 228 8 contribuinte, dentro do Estado. Também, sendo impossível seu aproveitamento nas formas anteriores, poderá ser utilizado para pagar aquisições de matériasprimas, produtos intermediários e material de embalagem, bem como máquinas e equipamentos. E, por fim, transferi-lo para terceiros, contribuintes de ICMS, no Estado do Rio Grande do Sul, para que os adquirentes do crédito o utilizem para extinguir, pela forma de compensação seus débitos do tributo. Esse crédito não se reveste da natureza de receita. Até porque não se pode cindilo para concluir que uma forma de aproveitamento gera acréscimo patrimonial e outra não. Se o crédito fosse transferido a uma filial da mesma empresa poderíamos falar em acréscimo patrimonial? Ou só há falar-se em acréscimo patrimonial quando há cessão do crédito a terceiro? A sua natureza é uma só, incindivel. Em face de tal, entendo que não se pode fazer uma leitura linear de que, aos olhos da norma impositiva, todo ingresso que represente acréscimo patrimonial ocorrido nas contas de receita da empresa constitui-se em base de cálculo da Cofins. Até porque, desta forma, estaríamos pautando a natureza jurídica dos aportes financeiros em função de sua escrituração contábil, e ai adentraríamos no caminho da imprecisão, quando estaríamos a discutir se o valor do crédito deveria ser escriturado como receita patrimonial ou como conta redutora do custo dos produtos exportados que deram à luz ao valor incentivado. A Lei n° 9.718/98, ao alargar sua incidência sobre "receitas auferidas" pelo sujeito passivo, tomou impreciso o delineamento do núcleo material da hipótese de incidência. Justamente por isso, entendo que o rol das exclusões da base de cálculo listados no inciso I do § 2° do artigo 3° da Lei n°9.718/98, não é numerus clausus. O que não se pode conceber é que a norma crie formas de aproveitamento de crédito oriundo da exportação de mercadorias, imunes de qualquer tributação, e, ao mesmo tempo, tribute o valor aportado por meio desse crédito somente quando ele for cedido a terceiros. Nesse sentido, decisão do TRF 4 quando julgamento do Mandado de Segurança n° 2005.71.08.001336-5/RS I , que restou ementado nos seguintes termos: ‘TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO DE ICMS. IMUNIDADE. BITRIBUTAÇÃO. O posicionamento adotado pelo Fisco ofende a regra constitucional de imunidade. 2. O ICMS de que trata a Fazenda já serviu de base de cálculo para apuração do PIS e COFLVS a ser recolhido pelo fornecedor de insumos, portanto, pretender Fl. 248DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 229 9 considerá-lo novamente é medida repudiada pelo sistema tributário’. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE DO PIS E COFINS - MANUTENÇÃO DE SOFTWARE E AQUISIÇÃO DE EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) Admitindo a polêmica que os créditos da não-cumulatividade do PIS e Cofins encerra, considero que na situação em tela o art. 3º, II, tanto da Lei nº 10.637/2002 (para o PIS) quanto da Lei nº 10.833/2003 (para a Cofins) não alberga o direito da Recorrente. Na redação dada pela Lei nº 10.865/2004, os dois dispositivos legais informam (verbis): Art. 3 o Do valor apurado na forma do art. 2 o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2 o da Lei n o 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; Por inexistir um dispositivo específico tratando dos valores em questão (o que ocorre, por exemplo, em relação às despesas com energia, aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos etc, que possuem regras particulares, insertas nos incisos III a X do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003), a norma a ser aplicada neste processo há de ser extraída do inc. II, acima transcrita. Este contempla regra mais genérica, segundo a qual bens e serviços utilizados como insumos na (não é dito “para” ou “visando a”, destaco) prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Se em vez de “na” tivesse sido empregado “para”, ensejaria uma interpretação funcional ou de simples necessidade à produção, a admitir o emprego do método teleológico na norma ora construída. Para mim, a norma contida no texto do inc. II em comento não exige que determinado insumo seja direta ou imediatamente utilizado no produto ou serviço final. Pode, o insumo estar ligado a um produto intermediário. Mas há, sim, necessidade de se identificar a qual produto ou serviço está relacionado o insumo. Sem essa identificação ou vinculação (em qual produto ou serviço o insumo é empregado), inexiste o crédito. Por essa regra geral, os créditos de PIS e Cofins não-cumulativos, por um lado, não parecem tão abrangentes quanto as deduções do IRPJ, onde se admitem todas as despesas são necessárias à atividade empresarial. Por outro, não se restringem aos insumos empregados em processo industrial, como se dá no âmbito do IPI. Das normas extraídas das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, e da amplitude do aspecto material das duas Contribuições - que incidem sobre o faturamento ou receita bruta, nesta incluídas as demais receitas além das provenientes da venda de mercadoria e da prestação de serviços -, o que se tem é um meio-termo entre a amplitude do IRPJ e a limitação do IPI. A mais, em relação aos insumos do IPI, a não-cumulatividade do PIS e Cofins admite créditos sobre os valores da depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, da amortização edificações e benfeitorias utilizados nas atividades da empresa, da energia elétrica e térmica consumida nos estabelecimentos da Fl. 249DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 230 10 pessoa jurídica etc. A menos, em relação às despesas dedutíveis do IRPJ, não se admite créditos sobre pagamentos a não contribuintes das duas Contribuições (pessoas físicas, especialmente, excetuados os créditos presumidos) e sobre despesas diversas, por exemplo. Por ser mais ampla do que a não-cumulatividade do IPI, que tem sede constitucional – ao contrário da do PIS e COFINS, de suporte infraconstitucional e com nascedouro nas Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 -, não há exigência, aqui, de contato direto do insumo com o produto final, como determina o PN CST nº 65/79. Este Parecer Normativo é aplicável apenas no âmbito do IPI. Diferentemente do pretendem as IN SRF nºs 247/2002 e 404/2004, que parecem remeter ao referido Parecer (refiro-me à alínea “a” do inc. I do § 4º do art. 8º da IN SRF nº 404/2004, equivalente à alínea “a” do inc. I do § 5º do art. 66 da IN SRF 247/202), não vejo suporte legal para se requerer na não-cumulatividade das Contribuições que “a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação” (redação da citada alínea, na IN SRF nº 404/2004). Apesar da inexigência de contato direto, a vinculação com esse ou aquele bem produzido (ou serviço prestado) pela empresa é inafastável. Daí não acolher a interpretação dada pelas Soluções de Consulta nºs 359, de 26/11/2004, da 9ª Região Fiscal, e 40, de 19/07/2004, da 5ª Região, no sentido permissão dos créditos no caso de aquisição de Equipamentos de Proteção Individual. Afinal, como vincular tais equipamentos a um bem ou serviço da Recorrente? Em face da impossibilidade dessa associação, que estende às despesas de manutenção de software, nego os créditos litígio. CRÉDITO DO ESTOQUE DE ABERTURA UTILIZADO APÓS DOZE MESES DO INÍCIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE A DRJ referendou a glosa correspondente ao estoque levantado no início de junho de 2004 (quando houve o ingresso no regime da não-cumulatividade), mas aproveitado pela contribuinte no Dacon de dezembro de 2006, por entender que o estoque de abertura deve ser utilizado, necessariamente, em 12 parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data de início da incidência não-cumulativa. Segundo o acórdão recorrido, o aproveitamento teria que se dar mês a mês, em doze parcelas iguais, e não numa parcela única, integral, apenas em dezembro de 2006. Entendo haver razão à Recorrente, quando defende que as disposições previstas nos arts. 11, § 20, da Lei nº 10.637/2004 (PIS), e 12, § 20, da Lei nº 10.833/2003 3 , 3 Art. 12. A pessoa jurídica contribuinte da COFINS, submetida à apuração do valor devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto correspondente ao estoque de abertura dos bens de que tratam os incisos I e II daquele mesmo artigo, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes na data de início da incidência desta contribuição de acordo com esta Lei. § 1o O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do percentual de 3% (três por cento) sobre o valor do estoque. § 2o O crédito presumido calculado segundo o § 1o será utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que se refere o caput deste artigo. § 2o O crédito presumido calculado segundo os §§ 1o e 9o deste artigo será utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que se refere o caput deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 250DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 231 11 foram criadas para que o contribuinte não se creditasse, no próprio mês, do montante de crédito presumido em função de estoque acumulado no período anterior, quando a empreesa estava submetida ao regime cumulativo. Inexistindo vedação a que esse crédito seja utilizado em período posterior aos doze meses seguintes àquele do ingresso na não-cumulatividade, cabe admitir o aproveitamento. A única limitação é o prazo decadencial de cinco anos contados do mês de entrada na não-cumulatividade, que na situação dos autos não constituí óbice porque o § 2o O crédito presumido calculado segundo os §§ 1o, 9o e 10 deste artigo será utilizado em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que se refere o caput deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 10.925, de 2004) (Vide Lei nº 10.925, de 2004) § 3o O disposto no caput aplica-se também aos estoques de produtos acabados e em elaboração. § 4o A pessoa jurídica referida no art. 4o que, antes da data de início da vigência da incidência não- cumulativa da COFINS, tenha incorrido em custos com unidade imobiliária construída ou em construção poderá calcular crédito presumido, naquela data, observado: I - no cálculo do crédito será aplicado o percentual previsto no § 1o sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na construção; II - o valor do crédito presumido apurado na forma deste parágrafo deverá ser utilizado na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento. § 5o A pessoa jurídica que, tributada com base no lucro presumido ou optante pelo SIMPLES, passar a ser tributada com base no lucro real, na hipótese de sujeitar-se à incidência não-cumulativa da COFINS, terá direito ao aproveitamento do crédito presumido na forma prevista neste artigo, calculado sobre o estoque de abertura, devidamente comprovado, na data da mudança do regime de tributação adotado para fins do imposto de renda. § 6o Os bens recebidos em devolução, tributados antes do início da aplicação desta Lei, ou da mudança do regime de tributação de que trata o § 5o, serão considerados como integrantes do estoque de abertura referido no caput, devendo o crédito ser utilizado na forma do § 2o a partir da data da devolução. § 7o O disposto neste artigo aplica-se, também, aos estoques de produtos que não geraram crédito na aquisição, em decorrência do disposto nos §§ 7o a 9o do art. 3o desta Lei, destinados à fabricação dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho de 2000, 10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e 10.560, de 13 de novembro de 2002, ou quaisquer outros submetidos à incidência monofásica da contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) § 8o As disposições do § 7o deste artigo não se aplicam aos estoques de produtos adquiridos a alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela incidência da contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) § 9o O montante do crédito presumido de que trata o § 7o deste artigo será igual ao resultado da aplicação do percentual de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) sobre o valor do estoque. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) § 10. O montante do crédito presumido de que trata o § 7o deste artigo, relativo às pessoas jurídicas referidas no parágrafo único do art. 56 desta Lei, será igual ao resultado da aplicação da alíquota de 3% (três por cento) sobre o valor dos bens em estoque adquiridos até 31 de janeiro de 2004, e de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) sobre o valor dos bens em estoque adquiridos a partir de 1o de fevereiro de 2004. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) § 10. O montante do crédito presumido de que trata o § 7o deste artigo, relativo às pessoas jurídicas referidas no art. 51 desta Lei, será igual ao resultado da aplicação da alíquota de 3% (três por cento) sobre o valor dos bens em estoque adquiridos até 31 de janeiro de 2004, e de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) sobre o valor dos bens em estoque adquiridos a partir de 1o de fevereiro de 2004. (Redação dada pela Lei nº 10.925, de 2004) (Vide Lei nº 10.925, de 2004) Fl. 251DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 232 12 interregno entre a aquisição do direito (1/12 avos em junho de 2004 e assim por diante, nos doze meses seguintes) e o seu gozo (dezembro de 2006) é inferior. Dessarte, comprovado que o crédito calculado sobre o estoque existente no início da não-cumulatividade (estoque levantado em maio de 2004, já que em junho daquele ano a Recorrente ingressou na não-cumulatividade) não foi utilizado antes de dezembro de 2006, a glosa apresenta-se descabida. SELIC Quanto à alegada incidência da Selic sobre a parte deferida, cabe rejeitá-la, como já antecipado no início deste voto. É que e o art. 13 da Lei nº 10.833/2003 veda expressamente, na hipótese de ressarcimento da COFINS não-cumulativa, qualquer “atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores”. A vedação também se aplica ao PIS não-cumulativo, a teor do inc. VI do art. 15 da mesma Lei nº 10.833/2003, introduzido (o inciso) pelo art. 21 da Lei nº 10.865, de 30/04/2004, De todo modo, e independentemente dos dois dispositivos legais acima, entendo impossibilitada a aplicação de juros Selic na situação dos autos, haja vista que esta taxa é inconfundível com os índices de inflação e ao ressarcimento não se aplica o mesmo tratamento da restituição ou compensação. Não se constituindo em mera correção monetária, mas em um plus quando comparada aos índices de inflação, a taxa Selic somente poderia ser aplicada aos valores a ressarcir se houvesse lei específica. É certo que a partir do momento em que o contribuinte ingressa com o pedido de ressarcimento o mais justo é que fosse o valor corrigido monetariamente, até a data da efetiva disponibilização dos recursos ao requerente. Afinal, entre a data do pedido e a do ressarcimento o valor pode ficar defasado, sendo corroído pela inflação do período. Daí ser admissível no intervalo a correção monetária. Todavia, desde 01/01/96 não se tem qualquer índice inflacionário que possa ser aplicado aos valores em tela. A taxa Selic, representando juros, e não mera atualização monetária, é aplicável somente na repetição de indébito de pagamentos indevidos ou a maior. Daí a impossibilidade de sua aplicação no ressarcimento em tela. CONCLUSÃO Pelo exposto, dou provimento parcial para reconhecer o crédito a ressarcir, sem as glosas por conta das transferências de ICMS a terceiros e do estoque comprovadamente existente no início da não-cumulatividade (junho de 2004), mas utilizado numa parcela única em dezembro de 2006. (assinado digitalmente) Relator Emanuel Carlos Dantas de Assis Fl. 252DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 11080.004408/2007-17 Acórdão n.º 3401-01.150 S3-C4T1 Fl. 233 13 Fl. 253DF CARF MF Emitido em 31/01/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 27/01/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 28/01/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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Numero do processo: 16327.721548/2020-04
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue May 07 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2015, 2016 DEDUTIBILIDADE. DESPESAS DE CAPTAÇÃO DECORRENTES DE PRORROGAÇÃO DE LETRAS FINANCEIRAS. ATIVIDADE ESSENCIAL ÀS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Despesas de captação são, por Lei (art. 17 da Lei 4.595/64), parte essencial da atividade de qualquer instituição financeira, portanto, são passíveis de dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos do art. 299, do RIR/99. PRORROGAÇÃO VENCIMENTO. LETRAS FINANCEIRAS. Não há qualquer ilegalidade em se prorrogar LFs, quando o art. 6º da Resolução CMN 4.123/12 permite a alteração das condições iniciais e emissão da LF. Ainda mais, quando expressamente autorizado pela CETIP, autarquia de custódia responsável pelo registro, depósito, negociação e liquidação de ativos e títulos negociados no mercado financeiro.
Numero da decisão: 1401-006.926
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente (documento assinado digitalmente) André Severo Chaves - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, André Severo Chaves, André Luis Ulrich Pinto, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).
Nome do relator: ANDRE SEVERO CHAVES
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2015, 2016 DEDUTIBILIDADE. DESPESAS DE CAPTAÇÃO DECORRENTES DE PRORROGAÇÃO DE LETRAS FINANCEIRAS. ATIVIDADE ESSENCIAL ÀS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Despesas de captação são, por Lei (art. 17 da Lei 4.595/64), parte essencial da atividade de qualquer instituição financeira, portanto, são passíveis de dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos do art. 299, do RIR/99. PRORROGAÇÃO VENCIMENTO. LETRAS FINANCEIRAS. Não há qualquer ilegalidade em se prorrogar LFs, quando o art. 6º da Resolução CMN 4.123/12 permite a alteração das condições iniciais e emissão da LF. Ainda mais, quando expressamente autorizado pela CETIP, autarquia de custódia responsável pelo registro, depósito, negociação e liquidação de ativos e títulos negociados no mercado financeiro. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente (documento assinado digitalmente) André Severo Chaves - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, André Severo Chaves, André Luis Ulrich Pinto, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente). Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 15 48 /2 02 0- 04 Fl. 3680DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Trata-se de Recurso Voluntário contra acórdão da 10ª Turma da DRJ/08, que julgou totalmente improcedente a Impugnação apresentada pela contribuinte, mantendo o crédito tributário exigido. A seguir os trechos do relatório da decisão recorrida que resume o presente litígio: Em ação fiscal empreendida junto à contribuinte supramencionada, a fiscalização apurou os fatos descritos a seguir: 1. Introdução A ação fiscal executada no Sujeito Passivo acima mencionado resultou nas seguintes infrações: a) IRPJ/CSLL: foram constatadas despesas desnecessárias deduzidas do lucro real e da base de cálculo da CSLL, relativas à obrigação por emissão de Letras Financeiras; b) Em decorrência da infração anterior, houve insuficiência de recolhimento das estimativas, cuja penalidade é a exigência de multa isolada. 2. Dos fatos O Itaú Unibanco S.A. (Itaú Unibanco) tem como objeto social a atividade bancária em todas as modalidades autorizadas, inclusive as operações de câmbio. Em 30/03/2015, o Itaú Unibanco promoveu a subscrição de capital de aproximadamente R$ 8,1 bilhões na empresa Itaú Companhia de Créditos Financeiros S.A., CNPJ: 03.424.616/0001-88, doravante Itaú Cia Sec, integralizados no ato em dinheiro, conforme Ata Sumária da Assembleia Geral Ordinária e Extraordinária. À época da subscrição, o quadro societário da Itaú Cia Sec retratava a participação de 91,92063% do Itaú Unibanco, de 8,07937% da Provar Negócios de Varejo Ltda., e de percentual irrisório do Itaú BBA Participações S.A. O percentual de participação de cada acionista não se alterou com o aumento do capital social. Na mesma data do aumento do capital social, 30/03/2015, os recursos nele originados foram utilizados, pela Itaú Cia Sec, para adquirir cotas do fundo de investimento exclusivo RT Voyager Renda Fixa Crédito Privado (RT Voyager ou fundo), CNPJ n.º 14.437.408/0001-30. Em março de 2015, 99,674% do patrimônio líquido do referido fundo era composto por Letras Financeiras emitidas pelo próprio Itaú Unibanco, cujas datas de vencimento foram prorrogadas na mesma época da injeção de capital na Itaú Cia Sec, burlando norma do órgão regulador que estabelece regras para a troca ou antecipação desses títulos. A emissão de Letras Financeiras que compuseram o patrimônio do fundo RT Voyager gerou despesas por obrigações no Itaú Unibanco da ordem de R$ 1.646.340.051,91 em 2015, e de R$ 1.452.987.615,87, em 2016, contabilizadas na conta Cosif 8.1.1.82.00.20000. A conta de passivo 4.3.2.50.00.60000, do Itaú Unibanco, referente a Obrigações por Emissão de Letras Financeiras –fundo RT Voyager, apresentava a quantia de R$ 13.544.606.103,79, ao final de 2015. O registro contábil do aumento do capital social na Itaú Cia Sec ocorreu a crédito na conta Cosif 6.1.1.10.13.5 – Ações Ordinárias – País e, no mesmo dia 30/03/2015, houve o lançamento a débito na conta do ativo 1.3.1.15.30.8 – Cotas de Fundos de Renda Fixa (fls. 87 e 89). As cotas do fundo RT Voyager proporcionaram à Itaú Cia Sec receitas financeiras de R$ 1.126.423.770,22, em 2015, e R$ 1.472.661.958,78, em 2016, conforme registros na conta Cosif 7.1.5.40.00.10000 - Rendas de Aplicações Financeiras (fl. 99). Tais receitas foram integralmente excluídas das bases de cálculo do Pis e da Cofins, sob alegação de que não estariam relacionadas à atividade típica do objeto social da entidade, qual seja, a securitização de créditos financeiros. Fl. 3681DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 O aditamento das letras financeiras e a aparência meramente formal de securitizadora permitiram que o Itaú Unibanco deduzisse das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL as despesas originadas nas obrigações com os títulos e, ainda, que a Itaú Cia Sec não tributasse pelo Pis e pela Cofins os rendimentos auferidos com a aplicação no fundo. O planejamento tributário foi pautado em fatos simulados que tentaram conferir condição verdadeira à captação de recursos e ao aumento de capital, mas que, na realidade, visaram atingir resultado totalmente diverso daquilo que se espera. Tal planejamento somente se tornou possível por dele participarem entidades pertencentes a um mesmo conglomerado financeiro, em condições não semelhantes àquelas que se teriam entre partes independentes. Cabe observar que, para os anos de 2015 e 2016, houve lançamento de ofício do Pis e da Cofins devidos pela Itaú Cia Sec por meio do processo administrativo n.º 16327- 720.206/2020-69. Após ciência do auto de infração, a empresa Itaú Cia Sec realizou denúncia espontânea no processo n.º 16327.720402/2020-33 para recolhimento das mesmas contribuições incidentes sobre os rendimentos originados no fundo nos meses de janeiro de 2017 a fevereiro de 2020. 2.1 O Fundo RT Voyager Renda Fixa Crédito Privado Analisam-se características do fundo RT Voyager e como ele estava sendo usado para fugir da tributação pelo Pis e pela Cofins incidentes sobre receitas financeiras, para deixar ainda mais patente que um planejamento dessa envergadura só é possível dentro de um conglomerado financeiro, em virtude da facilidade em dispor de instrumentos para movimentar capitais entre entidades do grupo. De acordo com o Regulamento juntado na folha 342, o fundo iniciou a distribuição das cotas em 28/11/2011, tendo como administrador o Banco Itaucard S.A., CNPJ: 17.192.451/0001-70, e como gestor o Itaú Unibanco. O fundo foi classificado como de “Renda Fixa”, e organizado sob a forma de condomínio fechado, ou seja, com resgate das cotas somente ao término do prazo de duração, que era indeterminado. O público-alvo seriam exclusivamente investidores qualificados, com vínculo societário ou pertencentes ao mesmo grupo econômico, com aplicação mínima de R$ 1 milhão de reais. Sobre a política de investimento, o regulamento previu a destinação de mais de 50% do patrimônio líquido em ativos de responsabilidade de pessoas físicas ou jurídicas, de direito privado ou de emissores públicos que não a União Federal. O anexo I traz a informação que 100% do patrimônio do fundo poderia envolver operações com o administrador, gestor ou com pessoas ligadas. Em 28/11/2012 (fl. 382), foi deliberada a transferência da administração do fundo para o Itaú Unibanco, a partir de 08/02/2013. Informações do sítio da CVM apontam que 57,333% do patrimônio do fundo seria composto, em 11/2011, por Depósitos a Prazo e outros títulos, emitidos pelo administrador à época, Banco Itaucard, com vencimento em 08/04/2013, valor de mercado de R$ 8.962.797.274,00, e 42,474% por depósitos ou outros títulos emitidos pelo Itaú Unibanco, com vencimento em 02/12/2013, e valor de mercado de R$ 6.640.000.000,00. Em 04/2013, houve o vencimento dos sobreditos títulos emitidos pelo Banco Itaucard. Nessa ocasião, o Itaú Unibanco emitiu novos títulos, com vencimentos em 08/04/2015, e valor de mercado total de R$ 10.095.718.089,92. As Letras Financeiras emitidas pelo próprio administrador Itaú Unibanco, com vencimentos em 02/12/2013 e 08/04/2015, passaram a representar 99,86% do PL do fundo, de R$ 17,6 bilhões (dados da CVM). Com o vencimento dos títulos emitidos pelo Itaú Unibanco em 02/12/2013, a Assembleia Geral Extraordinária do fundo, realizada em 17/12/2013, aprovou a amortização do seu Patrimônio, com pagamento aos cotistas em 20/12/2013, conforme documentado em Ata (fl. 399). Por conseguinte, a partir de 12/2013, o PL do fundo foi Fl. 3682DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 reduzido, passando a ser composto majoritariamente (99,62%) pelos títulos com vencimento em 08/04/2015 emitidos pelo Itaú Unibanco. Na mesma data do incremento do capital social, a empresa capitalizada Itaú Cia Sec adquiriu 11.309.666.754 cotas do fundo RT Voyager (fl. 300, arquivo não paginável). Conforme dados do sítio da CVM, o valor da cota no dia anterior à operação era de R$ 0,785116, o que resultaria em R$ 8.879.400.323,00. Todos os cotistas do referido fundo, imediatamente antes da citada aquisição de cotas, eram empresas não financeiras do grupo Itaú Unibanco, que gozavam de alíquota zero do Pis e da Cofins sobre receitas financeiras até a entrada em vigor do Decreto n.º 8.426, de 1° de abril de 2015. Na sequência, em 02/04/2015, o Itaú Unibanco e o fundo RT Voyager protocolizaram na Cetip solicitação para alteração do vencimento das Letras Financeiras originalmente emitidas com vencimento em 08/04/2015 e prazo de 730 dias. A nova data foi alterada para 29/09/2016, e o prazo de emissão para 1.270 dias. O valor financeiro atualizado seria de R$ 12.256.852.365,00, segundo a Cetip (fls. 662 e 663), o que representaria cerca de 99,6% do patrimônio do fundo (fl. 2.629). Portanto, o mecanismo premeditado para fazer com que o Itaú Unibanco dispusesse contabilmente de R$ 8,1 bilhões para o aumento de capital da Itaú Cia Sec (que ocorreu em 30/03/2015) foi a alteração de vencimento de Letras Financeiras, instrumento criado pela lei n.º 12.249, de 11 de junho de 2010 para atender instituições financeiras com necessidade de captar recursos de longo prazo, e que somente elas possuem permissão legal para emitir. Tal movimento só é possível entre empresas pertencentes a um conglomerado financeiro, tanto é que o Itaú Unibanco sequer foi capaz de apresentar uma ata ou qualquer outro documento que registrasse o entendimento comercial entre o Itaú Unibanco e o Fundo RT Voyager, para prorrogação do vencimento das Letras Financeiras. Tal manobra sequer está prevista na Resolução Bacen n.º 4.123/12 que tratava do instrumento (havia previsão somente para substituição dos títulos, que só poderia ser feita por LF com prazo mínimo de 2 anos). 2.2 Letra financeira O mecanismo premeditado para fazer com que o Itaú Unibanco dispusesse de R$ 8,1 bilhões - a alteração do vencimento de letras financeiras que compunham o patrimônio do fundo RT Voyager – foi feito abusando-se da permissibilidade legal que existe exclusivamente para instituições financeiras (IF). Em março de 2015 o patrimônio do fundo RT Voyager era composto por duas Letras Financeiras, uma com valor financeiro de emissão de R$ 5.050.000.000,00 e outra de R$ 5.000.000.000,00, ambas emitidas em 08/04/2013 e com vencimento em 30/03/2015, alterado para 29/09/2016. As demonstrações publicadas da fiscalizada para o ano de 2014 evidenciam o pagamento das sobreditas letras no prazo de 30 a 180 dias, considerando o prazo original, e reforçam a grandeza do valor diante das outras emissões: A Letra Financeira (LF), criada pela Lei n.º 12.249, de 11 de junho de 2010, resultado da conversão da Medida Provisória n.º 472, de 15 de dezembro de 2009, é um título de crédito de emissão exclusiva de instituições financeiras que viabiliza a captação de recursos de médio e longo prazo, de modo a propiciar uma gestão adequada da liquidez. Os títulos até então existentes possibilitavam ao depositante o resgate ou a recompra antecipados, o que prejudicava essa gestão da liquidez. Fl. 3683DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 As disfunções do mercado que justificariam a criação da LF como instrumento de captação são: a) incompatibilidade entre os prazos dos ativos e passivos da IF; b) opção menos onerosa de recomposição de liquidez; c) incapacidade de concessão de crédito de longo prazo, e d) possibilidade de compor o capital da emitente, inexistente até então. Assim, a emissão de Letra Financeira deveria atender ao menos uma dessas necessidades para as quais foi criada. No caso, não há que se falar que o Itaú Unibanco precisava adequar prazos de ativo e passivo, recompor liquidez ou lastrear a concessão de empréstimo de longo prazo, pois os recursos já pertenciam à entidade. O Banco Central do Brasil regulamentou a emissão dos títulos por meio da Resolução Bacen n.º 4.123/12, artigos 4º a 7º, estabelecendo uma série de condições para o título de crédito, dentre elas a vedação para recompra ou resgate antes do prazo de vencimento. Previu também que a IF emitente poderia trocar o título, respeitadas certas condições, dentre elas que o prazo mínimo do outro título não fosse inferior a 24 meses (art.6º, II). Depreende-se também que não há previsão explícita para aditamentos à LF. De acordo com o Banco Central, a prorrogação de letra financeira deveria observar o artigo 6º da Resolução 4.123/12, seguindo as regras impostas para a substituição dos títulos, para evitar que a IF fizesse a emissão em condições mais restritivas e, durante a vida do instrumento, trocasse-o por outro menos restritivo em termos de subordinação e liquidez. Assim, a IF emissora não poderia promover a substituição de uma letra financeira por outra com menos de 24 meses, o que conduz à inevitável conclusão de que a fiscalizada, ao aditar o título, assim agiu para contornar esse requisito e liberar contabilmente recursos da ordem de R$ 8,1 bilhões para transferir o capital à Itaú Cia Sec. O aditamento feito contornou e inutilizou o requisito do prazo mínimo de 24 meses estabelecido para a substituição das letras financeiras, em evidente burla às regras impostas pelo regulador, e ocorreu somente por serem adquirente, cotistas e emissor entidades do mesmo conglomerado. 2.3 Origem dos recursos para aumento do capital social Em 04/10/2018, a fiscalizada foi instada a informar e comprovar a origem de considerável soma para capitalizar a controlada Itaú Cia Sec, com registro contábil de toda a operação. Em resposta, encaminhou ficha financeira contendo lançamentos na conta 1932954000000. Diante disso, a fiscalizada foi intimada, em 19/08/2019, a apresentar Razão e Contrapartidas da mencionada conta contábil 1932954000000 (conta referencial Cosif 1.8.8.92.00), referente ao mês março de 2015. Contudo, os lançamentos mencionados na ficha financeira, de R$ 4.162.000.303,26 e R$ 4.000.000.000,00, não foram localizados na ficha Razão da conta contábil 1932954000000 apresentada em resposta à intimação de 19/08/2019, cujos lançamentos a crédito para todo o mês de março de 2015 montam R$ 3.309.263.917,83. Em face da irregularidade na resposta, a fiscalizada foi intimada a apresentar Razão e Contrapartidas da conta contábil que foi creditada como contrapartida ao aumento da participação na Itaú Cia Sec, referente ao mês março de 2015 ou qualquer outro mês, caso tenha ocorrido em mês diverso de março de 2015, destacando os registros contábeis questionados. Mesmo após pedido de prorrogação de prazo e reintimação, a fiscalizada não entregou a ficha Razão com Contrapartidas, fazendo apenas breve explanação sobre a conta Reservas Bancárias, e se limitou a informar que (fl. 786): (...) a conta de Reservas Bancárias é utilizada para processar diariamente a movimentação financeira dos bancos comerciais, bancos múltiplos e para as caixas econômicas, ou seja, o caixa da instituição, conforme a Circular 3.438/2009, Art.3 e 4º, a movimentação de recursos é realizada exclusivamente por meio dessa conta e é de titularidade obrigatória. Nesse sentido, informamos que o referido valor do aumento de capital foi debitado da "conta caixa" do contribuinte (Reserva Bancária), e ratificamos que os recursos Fl. 3684DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 financeiros foram creditados na conta corrente 2040/01154-2 da empresa Cia Securitizadora de Créditos (...) Por fim, informamos a contabilização do ativo na conta interna de investimento n°2114.174.000.000 - ITAU CIA SEC-VP. Conforme Termo de Constatação lavrado em 29/01/2020, concluiu-se que (fl. 828): i) O sujeito passivo somente descreveu o registro contábil do recebimento dos recursos pela Itaú Cia Sec como correntista do banco, já que teriam sido creditados na conta corrente de sua titularidade (2040/001154-2), o que gera lançamento a crédito no Passivo do banco, e lançamento a débito em Disponibilidades, ou conta Caixa/Reserva Bancária, do banco. Não era isso que interessava a esta auditoria, mas sim, como solicitado no início da diligência, a comprovação da origem e saída dos recursos financeiros aplicados pelo Itaú Unibanco no aumento do capital social da Itaú Cia Sec; ii) Não foi informada, até o momento, a contrapartida do lançamento a débito na mencionada conta de investimento 2114.174.000.000 (ITAU CIA SEC-VP), já que os valores de R$ 4.162.000.303,26 e R$ 4.000.000.000,00, referentes à capitalização, não foram localizados na ficha Razão da conta 1932954000000, como mencionado pela fiscalizada. Tampouco houve o cumprimento da intimação de 26/08/2019 para apresentar Razão e Contrapartidas dessa conta que teria sido creditada em contrapartida à conta investimento ou participações. A fiscalizada foi reintimada a cumprir a mencionada intimação nos exatos termos do pedido e intimada a esclarecer de onde saíram os recursos da capitalização contabilizados na conta caixa, se a(s) contrapartida(s) do(s) lançamento(s) a débito na conta interna de investimento 2114.174.000.000 foi(ram) lançamento(s) a crédito na conta caixa. Em resposta, a fiscalizada solicitou que se desconsiderasse a conta inicialmente apontada e que o rastreamento automático dos lançamentos não havia tido sucesso, mas que, após esforços realizados, haviam identificado a conta 4964.429.000.000 – Liquidação-caixa gerencial, Cosif 4.9.9.92.00.7 – Credores diversos. Na resposta à intimação de 09/09/2019, informou que o valor do aumento de capital social na Itaú Cia Sec foi debitado da conta caixa da fiscalizada (Reserva Bancária), e creditado na contacorrente da mesma empresa. Em resposta à intimação de 30/01/2020, para apresentar Razão e Contrapartidas da conta contábil que foi creditada com o aumento de capital realizado na Itaú Cia Sec, informou que a conta interna seria a 4964.429.000.000-Liquidação-Caixa-Gerencial, COSIF 4.9.9.92.00-7 –Credores Diversos-País. Na ECF, a conta contábil 4500.505.000.000 está referenciada à conta COSIF 4.5.2.40.00 – Dependências no País, e a conta contábil 4500.502.000.000 está referenciada à conta COSIF 4.9.9.92.00 – Credores Diversos-País. Verificou-se que nenhum desses lançamentos tem como contrapartida a conta de investimento 2114.174.000.000 (ITAU CIA SEC-VP). Tendo em vista a dificuldade da auditoria em entender como ocorreu todo o fluxo, já que os lançamentos foram apresentados de forma desconexa, requereu-se o esquema contábil com razonetes do aumento da participação no capital social da Itaú Cia Sec, indicando contas contábeis e contas Cosif, desde a origem/fonte dos recursos financeiros até a transferência para a conta-corrente da Itaú Cia Sec, e ficha Razão com Contrapartidas da conta 2114.174.000.000 (ITAU CIA SEC-VP). O esquema contábil foi apresentado às fls. 1.444. De acordo com o Cosif, as contas 4.9.9.92.00-7 - CREDORES DIVERSOS-PAÍS, e COSIF 4.5.2.40.00 - DEPENDÊNCIAS NO PAÍS devem ser utilizadas como exceção, caso não haja outra conta específica. A conta CREDORES DIVERSOS se destina a registro de passivos da IF no País, para os quais não há conta Cosif específica (por exemplo, um pagamento a fornecedores Fl. 3685DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 ainda não liquidado), servindo apenas para formalização do depósito em agência ou outra dependência. Essa conta é “zerada” no fim pela transferência dos recursos à conta final. Já a conta Dependências no País é destinada ao registro de transações entre dependências da própria IF. Ambas não seriam, a princípio, contas que seriam sensibilizadas em um aumento de capital de empresa não financeira do grupo, e que poderiam ter servido para um detalhamento gerencial do fluxo entre as contas 1.1.1.10 – CAIXA, e 2.1.2.10 – PARTICIPAÇÕES. Assim, o dinheiro da capitalização saiu do Caixa do banco, passeou por essas outras contas, que devem ser usadas somente no caso de não haver outra específica, e voltou para o Caixa do banco, por meio do depósito da ligada Itaú Cia Sec na conta corrente por ela mantida no banco. A justificativa dada pela fiscalizada para o desdobramento do lançamento em R$ 4 bilhões e R$ 4,162 bilhões teria a ver com a "governança estabelecida na gestão de cada órgão interno (limite de valor) das empresas do conglomerado". Coincidentemente – ou não – também eram duas letras financeiras: uma de R$ 5,05 bilhões, e outra de R$ 5 bilhões. 2.4 A empresa Itaú Cia Sec e o planejamento tributário A auditoria na Itaú Cia Sec averiguou a correta apuração do IRPJ, do Pis e da Cofins, no ano-calendário 2016. O cotejo das informações constantes na Escrituração Contábil Fiscal – ECF, com as da Escrituração Fiscal Digital – SPED-Contribuições – dessa companhia indicou a existência de algumas disparidades. A ECF da Itaú Cia Sec evidenciou, como Outras Receitas Operacionais, o montante de R$ 1.045.277.328,95, em 2015, e de R$ 1.475.084.421,31, em 2016, a título de Ganho de Ajustes a Valor Justo - Instrumentos Financeiros para Negociação - Não Hedge - Valor Justo pelo Resultado (VJPR), código 3.01.01.05.01.33. Essa foi a principal rubrica que compôs os Resultados Operacionais da Itaú Cia Sec, que totalizaram R$ 1.214.002.716,30 em 2015 e R$ 1.608.069.226,03 em 2016. Os valores referentes a Outras Receitas Operacionais compuseram a apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL no encerramento dos exercícios de 2015 e 2016, mas tais receitas não foram tributadas pelo Pis e pela Cofins, conforme constatou-se dos dados extraídos do SPEDContribuições da Itaú Cia Sec, que mostra que foram deduzidos ou excluídos das respectivas bases R$ 1.136.324.351,15 de janeiro a dezembro de 2015 e R$ 1.526.426.592,51 nos mesmos meses de 2016. Intimada a apresentar o fundamento legal para dedução/exclusão na determinação das bases de cálculo do PIS e da Cofins, a Itaú Cia Sec demonstrou que os valores subtraídos diziam respeito a Rendas com Títulos e Valores Mobiliários e Instrumentos Financeiros Derivativos, código Cosif 7.1.5.00.00-3 (fls. 12 e 194). Justificou a exclusão no caput do artigo 3º, da lei n.º 9.718, de 1998, com redação dada pela lei n.º 12.973, de 2014, que traz o conceito de faturamento para cálculo da base do Pis e da Cofins, e que o resultado originado nos ganhos com os ajustes a valor justo não teria relação com a atividade típica do objeto social da Itaú Cia Sec, a securitização de créditos financeiros. Acrescentou que o aporte de capital foi motivado pela crise econômica que se iniciou em 2015, com consequente aumento drástico da inadimplência, o que exigiria que a empresa estivesse preparada para a aquisição de créditos de difícil solvência, e justificaria o resultado operacional ser composto preponderantemente por esses ganhos. Em resposta à intimação (fl. 71) para apresentar atas de AGE, AGO, laudos de avaliação e demais documentos que justificassem e embasassem o aumento do capital social da empresa, foram apresentados Estatuto Social, três boletins de subscrição de ações e Ata Sumária da Assembleia Geral Ordinária e Extraordinária de 30/03/2015 (fl. 66). Fl. 3686DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Quanto à estratégia operacional para investir em fundo composto essencialmente por Letras Financeiras emitidas pelo seu acionista majoritário, teceu as seguintes justificativas (fl. 61): a) A administração do caixa das empresas do grupo seria feita pelo Itaú Unibanco, já que o banco deteria diretoria e equipe com expertise para tal tarefa; dessa forma, utilizou-se do mecanismo para transferir caixa para o Itaú Unibanco; b) As Letras Financeiras teriam sido emitidas para o fundo de investimento por facilidade operacional, pois as empresas seriam titulares de cotas, mais fácil de serem transferidas que as Letras Financeiras (no sistema Cetip) e outros títulos; c) O banco estaria próximo do índice de imobilização, de 50%, em 2015, num novo cenário em que as securitizadoras de crédito financeiro passaram a compor o Consolidado Prudencial, com a entrada em vigor da Resolução CMN n.º 4.193/13. As empresas não financeiras não fariam parte do Consolidado Prudencial, o que pesaria no índice de imobilização do banco. A estratégia para alcançar a redução do referido índice seria a aplicação dos recursos, pela Itaú Cia Sec, na aquisição de cotas do fundo Voyager, que seriam possuídas por diversas empresas não financeiras do grupo. Inquirida a esclarecer os objetivos operacionais intentados para realizar o aporte de capital na Itaú Cia Sec (fl. 241) e se tais objetivos haviam sido alcançados, o Itaú Unibanco repetiu os mesmos argumentos dados pela securitizadora, quais sejam, prepará-la para a aquisição de créditos de difícil solvência, já que se iniciava no país severa crise econômica e, secundariamente, reduzir o índice de imobilização. De igual forma, nada acrescentou sobre os motivos para a emissão de Letras Financeiras – expertise do Itaú Unibanco para administração do caixa das empresas e facilidade operacional para transferência de cotas (fl. 287). As demonstrações contábeis publicadas referentes aos anos-calendário 2015, 2016, 2017, 2018 e 2019 (fls. 2.567 a 2.575), da Itaú Cia Sec, mostram recursos aplicados em cotas de Fundos de Renda Fixa da ordem de R$ 10,5, R$ 11,7, R$ 12,4, R$ 12,8 e R$ 13,1 bilhões, respectivamente, classificados como “Mantidos para Negociação”. Em vista das respostas às intimações, infere-se que a justificativa alegada para o aporte da quantia exorbitante de R$ 8,8 bilhões na Itaú Cia Sec seria a aquisição de créditos para securitização, já que é o que se espera considerando o objetivo social da companhia. Sabe-se que a pessoa jurídica que explora a atividade de securitização de créditos financeiros, como a Itaú Cia Sec, está sujeita ao regime de apuração pelo lucro real (artigo 14, VII, da Lei n.º 9.718, de 1998) e ao regime cumulativo do Pis e da Cofins por expressa previsão legal de exclusão do regime da não cumulatividade das contribuições (artigo 8º, I, da Lei n.º 10.637, de 2002 e artigo 10, I, da Lei n.º 10.833, de 2003, c/c artigo 3º, § 8º, II, da Lei nº 9.718, de 1998). A Itaú Cia Sec tinha a pretensão de tirar do alcance da tributação pelo Pis e pela Cofins cerca de 87% e de 92% das suas receitas totais auferidas em 2015 e em 2016, respectivamente, sob o pretexto de que não seriam rendas geradas no bojo de seu objetivo social. A não tributação dessas receitas foi combatida no processo administrativo nº 16327- 720.206/2020-69, que resultou em autos de infração das referidas contribuições, já que os ganhos financeiros foram o principal resultado do negócio da fiscalizada, uma vez que a aplicação do vultoso capital subscrito no fundo RT Voyager constituiu a verdadeira atividade econômica por ela desempenhada. Por sua vez, o Pis e a Cofins incidentes sobre as receitas originadas no fundo de investimento RT Voyager nos anos de 2017 a fevereiro de 2020, que não haviam sido confessados pela Itaú Cia Sec, foram objeto de Denúncia Espontânea no processo administrativo nº 16327.720402/2020-33, protocolizado logo após ciência do lançamento para os anos 2015 e 2016. A Itaú Cia Sec é apenas formalmente uma empresa securitizadora, pelas razões a seguir. Fl. 3687DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 A securitização de recebíveis surgiu como forma de captação de recursos para empresas e de diversificação dos investimentos para o investidor, atuando a securitizadora como o elo entre o que anseia o financiamento e a segregação de riscos, e aquele disposto a “financiar” tendo os recebíveis como garantia. Dentro da normalidade do mercado, a atividade de securitização de créditos consiste em converter ativos recebíveis em lastro para a emissão de títulos ou valores mobiliários. O faturamento de uma empresa de securitização consiste na diferença entre o valor pago ao cedente pelos recebíveis e o valor de face dos títulos adquiridos, o deságio. A conversão desses créditos em títulos mobiliários passíveis de negociação no mercado é justamente a característica que diferencia as securitizadoras de uma empresa de factoring. Assim, nessa operação, a empresa originadora antecipa o recebimento de créditos futuros repassando-os à securitizadora, e esta, por sua vez, emite títulos e valores mobiliários no mercado de capitais, tendo por base esses créditos recebidos, transferindo o risco aos investidores. Dessa forma, a empresa originadora dos créditos pode ter acesso a recursos com custo menor que a emissão de títulos próprios, já que esses carregariam a avaliação do mercado do seu próprio risco de crédito, e sem prejudicar índices de endividamento do balanço patrimonial. A securitização de créditos financeiros surgiu como uma forma de diminuir a exposição ao risco concentrado nas instituições financeiras, pulverizando-o a terceiros. Tendo em vista que a sociedade securitizadora existe unicamente para esse propósito, não é esperado que tenha ativos e passivos que não estejam relacionados à operação de securitização, o que permite que os títulos e valores mobiliários emitidos tenham melhor aceitação de mercado, por não estar permeada de inúmeras relações jurídicas existentes na empresa originadora e que interferem na classificação de risco dos seus papéis. Essa modalidade de operação encontra-se atualmente regulada pela Resolução n.º2.686/2000, do Conselho Monetário Nacional, que exige o cumprimento de alguns requisitos para a cessão de créditos por Instituições Financeiras, como restringir o rol de ativos que podem ser emitidos pela securitizadora para captação de recursos no país à emissão de ações ou de debêntures. A norma traz ainda que a cessão dos recebíveis da instituição financeira pode ocorrer com ou sem coobrigação da cedente e não altera as condições previamente pactuadas, sendo as garantias que recaem sobre esses créditos plenamente transmissíveis à cessionária. Outro fator impositivo diz respeito à necessidade de realização dos créditos para o pagamento dos rendimentos dos ativos financeiros emitidos. A emissão de debêntures também é regulada pela Comissão de Valores Mobiliários, pela Instrução n.º 281/98. Portanto, a securitização é uma operação financeira formada por um conjunto de negócios jurídicos individuais: a operação que se materializa em um crédito recebível, a cessão desses créditos e a emissão de ação ou debênture. No caso da securitização de créditos financeiros, cada uma dessas fases é tratada por regulamentação específica: pelo Bacen, na fase da cessão, e pela CVM, no caso de oferta pública dos títulos ou valores mobiliários emitidos para captação. Analisa-se o que a Itaú Cia Sec era em seu “íntimo” - que não corresponde àquilo que se espera da sua condição declarada de empresa securitizadora - e o verdadeiro efeito econômico subjacente ao negócio aumento de capital social. Dados das demonstrações do resultado dos anos de 2012 a 2017, espelhados nas obrigações acessórias (DIPJ e ECF), mostram que o resultado operacional da Itaú Cia Sec, tanto antes quanto após 2015, foi principalmente composto por ganhos financeiros (fls.2648). O balanço patrimonial típico de uma empresa securitizadora deveria ser essencialmente composto de ativos recebíveis, e de um passivo representativo de títulos lastreados pelos Fl. 3688DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 recebíveis. No entanto, não é essa a posição patrimonial da Itaú Cia Sec num panorama de 8 anos. Desde 2011, os principais componentes patrimoniais da empresa são Aplicações Financeiras, do lado Ativo – cotas de fundo de renda fixa e operações compromissadas com pessoa ligada, o próprio Itaú Unibanco – e Obrigações Fiscais e Dividendos do lado Passivo – o acionista majoritário é o mesmo Itaú Unibanco (fls.2649). A partir de 2012, o ativo denominado Operações de Crédito e as receitas com recuperação de créditos baixados como prejuízo diminuíram ano após ano. A última aquisição de carteira de crédito ocorreu em 2012 (fl. 2.564) e em todo esse período não houve emissão de qualquer debênture. Portanto, a Itaú Cia Sec já apresentava um quadro de involução da sua atuação como securitizadora de créditos e havia se tornado uma mera depositária de recursos, ao menos a partir de 2011. Com o pujante capital recebido em 2015, a atipicidade da situação patrimonial salta aos olhos. Assim, causa bastante estranheza a alegação dada pela fiscalizada de que a elevação do capital social tinha como suposto propósito negocial a aquisição de créditos de difícil solvência. Além dessa anomalia, observa-se que a soma expressiva de R$ 8,8 bilhões equivale a cerca de 40% do saldo total da conta Provisões para Operações de Crédito, para 2015, do banco Itaú Unibanco (R$ 22.244.110.969,15). Sem contar que os créditos vencidos costumam ser adquiridos pelas securitizadoras por valor muito menor que o valor de face dos recebíveis como, por exemplo, a transferência pelo Itaú Unibanco para empresas ligadas (detalhe, não foi para a Itaú Cia Sec) no montante de R$ 1.080.021 pelo valor de R$ 52.124, em 30/06/2015, e R$ 1.248.904 pelo valor de R$ 301.183 (fl. 2.631, nota explicativa 6, g). Além do valor parecer demasiado, a quantia foi imediatamente alocada ao fundo de investimento RT Voyager, e lá permaneceu desde então ao menos até 31/12/2019, situação que não reflete a realidade econômica do negócio (demonstração publicada recentemente comprova que os recursos continuam em fundo, fl. 2.579). A captação corresponde a um dos “braços” da atividade fim de securitização, cujas despesas podem inclusive ser deduzidas da base de cálculo das contribuições. Todavia, na normalidade da atividade, por óbvio que a captação deve ser destinada à aquisição de recebíveis, e não é razoável imaginar que essa etapa, o outro braço da securitização, não seja executável num cenário de 4 anos. Indagada sobre o motivo para não adquirir os alegados créditos de difícil solvência, respondeu em duas linhas que “durante o período de 2015 e 2016 o projeto de aquisição de carteiras de crédito de difícil solvência estava sendo revisado pelo conglomerado e a decisão foi manter o caixa na Securitizadora. ” Qual a real explicação para o aporte, pela fiscalizada, de considerável soma de capital na Itaú Cia Sec, empresa cuja atividade principal já vinha sendo desvirtuada e que se distanciava do objetivo expresso em seu estatuto social há alguns anos, mesmo antes do aumento de seu capital? Qual a razão para todo o valor subscrito e integralizado ter sido imediatamente alocado na aquisição de cotas do fundo de investimento RT Voyager, e assim ter permanecido por mais de 4 anos sem que o recurso tenha sido revertido para aquela que deveria ser sua atividade principal, de securitização? Uma das razões para a transferência de resultado do banco Itaú Unibanco para a companhia securitizadora foi dada pela própria Itaú Cia Sec, ao explicar o motivo da exclusão dos ganhos com a aplicação financeira. Segundo alega, tal rendimento não estaria abarcado pelo conceito de receita bruta delineado pelo artigo 3°, caput, da Lei n.º 9.718, de 1998 e, desta forma, não estaria sujeita à tributação pelo Pis e pela Cofins. O aporte da soma considerável de capital na Itaú Cia Sec e a aplicação desses recursos no fundo RT Voyager permitiu ao grupo Itaú Unibanco continuar não recolhendo Pis e Fl. 3689DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Cofins sobre os ganhos gerados pelo fundo. Isto porque as cotas adquiridas pela Itaú Cia Sec foram cedidas por empresas sujeitas ao regime da não cumulatividade das contribuições, que desfrutavam da alíquota zero do Pis e da Cofins incidentes sobre as receitas financeiras até a entrada em vigor do Decreto n.º 8.426, de 1° de abril de 2015, que restabeleceu as alíquotas. Analisa-se a movimentação das cotas do fundo RT Voyager após o aumento de capital da Itaú Cia Sec. Os dados extraídos da tabela com o histórico de cessões do fundo (fl. 300) evidenciam que, na mesma data de aumento do capital social na Itaú Cia Sec, esta adquiriu o equivalente a 11.309.666.754 cotas cedidas por empresas não financeiras do grupo Itaú Unibanco que apuravam, desse modo, o Pis e a Cofins pelo regime de não- cumulatividade, e que passariam a ter as receitas financeiras não mais tributadas pela alíquota zero, como se verá adiante (fls.2651). O Decreto n.º 8.426, de 1° de abril de 2015, restabeleceu as alíquotas de 0,65% e 4% da contribuição ao Pis e à Cofins, incidentes sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa das referidas contribuições, que haviam sido reduzidas a zero pelo Decreto n.º 5.164, de 30 de julho de 2004. Com isso, as empresas não financeiras do grupo Itaú Unibanco, que tinham as receitas financeiras tributadas pelo Pis e pela Cofins à alíquota zero, passariam a ter as receitas provenientes da rentabilidade das cotas do fundo RT Voyager tributadas a 0,65% pelo Pis e a 4% pela Cofins. Dessa forma, o grupo Itaú Unibanco efetuou o plano de cessão das cotas do fundo que pertenciam a essas empresas para a Itaú Cia Sec, com recursos fabricados no aumento do seu capital social. Desse modo, as receitas provenientes da rentabilidade das referidas cotas permaneceram sem tributação pelo Pis e pela Cofins, já que agora pertenciam à Itaú Cia Sec, e o Itaú Unibanco continuou a se beneficiar da dedução das despesas de captação, geradas pelas Letras Financeiras alocadas no portfólio do fundo RT Voyager, que tiveram o seu vencimento prorrogado praticamente no mesmo momento da injeção do capital. Além disso, no mesmo ano de 2015, a alíquota da CSLL das instituições financeiras foi majorada de 15% para 20%, pela Medida Provisória n.º 675, de 2015, convertida na Lei n.º 13.169, de 06 de outubro de 2015. No entanto, as securitizadoras de crédito financeiro permaneceram tributadas pela CSLL à alíquota de 9%. Dessa forma, enquanto a receita proveniente da rentabilidade das cotas do fundo RT Voyager pertencentes à Itaú Cia Sec era tributada à alíquota de 9% pela CSLL, o Itaú Unibanco, emissor dos papeis que compunham o patrimônio do fundo, abatia despesas de captação da sua base de cálculo da CSLL sobre a qual incidia uma alíquota de 15%, elevada para 20% a partir de setembro de 2015. Assim, embora a Itaú Cia Sec obtivesse receitas expressivas com a rentabilidade de suas cotas do fundo RT Voyager, tais receitas não constavam das suas bases de cálculo do Pis e da Cofins. Por outro lado, o Itaú Unibanco, ao prorrogar o vencimento dos papeis de sua emissão, que abasteciam o fundo RT Voyager, continuou a se beneficiar da dedução das despesas de captação geradas por esses papeis das suas próprias bases de cálculo. Nessa linha, por atividade da pessoa jurídica, existe a que consta no contrato social, mas também aquela que na realidade é habitualmente exercida pela entidade, no contexto de sua organização ou meios, quando esta se afasta do objeto expressamente presente em seu ato constitutivo, ou seja, a sua prática econômica. Com base nessa visão substancial, a Itaú Cia Sec foi autuada em relação ao Pis e à Cofins, já que por mais de quatro anos teve seu resultado operacional advindo esmagadoramente da receita com ganhos no fundo RT Voyager. É forçoso concluir que o capital subscrito e integralizado na Itaú Cia Sec nunca foi empregado para realizar o seu objeto social - securitização de recebíveis - mas para Fl. 3690DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 permitir a geração de receita financeira que não foi tributada pelo Pis e pela Cofins e que, ao mesmo tempo, gerou despesa de captação no banco Itaú Unibanco. Não se enxergou, portanto, propósito jurídico e econômico no negócio, tendo sido a Itaú Cia Sec utilizada para agasalhar a aplicação de capital a fim unicamente de protegê-lo da tributação pelas contribuições. Assim, concluiu-se naquele lançamento, efetuado contra a Itaú Cia Sec, que as receitas com ganhos financeiros deveriam ser tributadas pelo Pis e pela Cofins pois revelaram a verdadeira atividade econômica e a capacidade contributiva da citada empresa. 2.5 Outros cotistas do Fundo RT Voyager Renda Fixa Crédito Privado Da compilação dos dados para todas as empresas sujeitas ao regime não cumulativo das contribuições e que, em algum momento do período entre 2012 a 2015, detiveram cotas no fundo Voyager, já que o fundo foi criado no final de 2011 (planilha do contribuinte, fl. 300), apurou-se que receitas financeiras da ordem de R$ 5.405.622.905,39 foram tributadas à alíquota 0% pela Cofins e pelo Pis. Pelo histórico de cessões de cotas, foram comuns as transações de compra e venda pelos mesmos cotistas, no exercício seguinte, no mesmo exercício, e até mesmo dentro do próprio mês, como foi o caso da ITB Holding Brasil Participações Ltda., CNPJ: 04.274.016/0001-43, que em março de 2015 adquiriu cotas do fundo Voyager, num total de R$ 1,881 bilhão, para em seguida, em 30/03/2015, vender a mesma quantidade para a securitizadora, por R$ 1,890 bilhão. Também pode-se citar a Provar Negócios de Varejo Ltda., CNPJ: 33.098.658/0001-37, que cedeu 1.418.219.208 cotas (valor unitário R$ 0,785492) à Itaú Cia Sec, em 30/03/2015, com consequente redução das receitas financeiras e apuração de prejuízo. No ano seguinte, em 31/05/2016, adquiriu 991.873.344 cotas do fundo (valor unitário R$ 0,898321), aumentando as receitas e compensando a maior parte do prejuízo. Além disso, vale mencionar que a Provar detinha participação na Itaú Cia Sec, cujo aumento do capital social incrementou o resultado da sua equivalência patrimonial na mesma Provar. Assim, parte da renda tributada pela alíquota zero, obtida com as cotas no fundo RT Voyager e que foram cedidas à Itaú Cia Sec, retornou à Provar por equivalência patrimonial, que também não foi tributada. Confrontando informações da DIPJ e das Escriturações Fiscais, constatou-se que a injeção de significativo capital em entidades não financeiras do grupo, e posterior alocação deste em Valores Mobiliários, acontecia desde a criação do fundo Voyager em 2011. Não se pode argumentar, assim, que tais operações similares à da Itaú Cia Sec foram realizadas em virtude das novas regras impostas pelo Bacen, vigentes somente em 2015, como se verá no próximo tópico. Fato comum entre quase todas as empresas cotistas do fundo - tendo como base a DIPJ, ECF e SPED contribuições - é terem apresentado resultado operacional formado principalmente por receitas financeiras, bem como patrimônio líquido que parecia estar além do necessário para a entidade. O fundo também contava com outras empresas cotistas que auferiam volumes de receitas financeiras muito além das receitas relativas às suas respectivas atividades fim; tiveram o capital social aumentado em 2015, ano em que adquiriram cotas do fundo RT Voyager em valores muito próximos ao valor da capitalização, e aproveitaram saldo de prejuízo fiscal para reduzir o lucro proveniente das receitas financeiras, sendo encerradas no ano seguinte. Não é intuito da presente auditoria afirmar que há irregularidade ou ilicitude do ponto de vista tributário para cada um dos fatos ou eventos envolvendo as demais cotistas do fundo, já que exigiria uma análise individualizada para cada entidade. O que se pretende ilustrar é que, certamente, um dos propósitos das operações com o fundo RT Voyager foi reduzir a carga tributária do grupo econômico, fazendo os recursos circularem de uma forma simples, não tão regulada e sem transparência, por meio da cessão de cotas. Fl. 3691DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 2.6 Redução do Índice de Imobilização É inconsistente e sem fundamento o argumento trazido pela fiscalizada para justificar, secundariamente, o aumento de capital da Itaú Cia Sec em R$ 8,8 bilhões e a posterior utilização desses recursos na compra de cotas do fundo RT Voyager, qual seja, a intenção de reduzir o índice de imobilização, normatizado pelo Bacen. O Índice de Imobilização reflete o percentual de comprometimento do Patrimônio dos conglomerados bancários, em relação ao ativo permanente imobilizado, e foi gradualmente reduzido até atingir o índice máximo vigente de 50%. A partir de 2015, o cálculo deste e dos demais índices exigidos passou a considerar o Patrimônio do Conglomerado Prudencial, com mais entidades abrangidas, e não mais do Conglomerado Financeiro, como se verá mais adiante. O Itaú Unibanco foi instado a entregar a memória de cálculo do índice de imobilização, com as contas patrimoniais que compuseram o referido cálculo, antes e após a citada operação engendrada para reduzi-lo, e a demonstrar de forma clara o impacto na apuração do referido indicador. No anexo da resposta à intimação, que mostra as contas sintéticas do Cosif utilizadas na fórmula do índice, verifica-se que houve diminuição do ativo permanente de R$ 78.610.091.608,44, em dezembro de 2014, para R$ 71.448.490.218,41, em março de 2015, e o índice de imobilização variou em 1,6%, de 49,1% para 47,5% no mesmo período (fls. 288 e 297). A Itaú Cia Sec, ao ser demandada a explicar em detalhes a relação entre aumento de capital social, aplicação dos recursos em fundo composto por letra financeira do Itaú Unibanco e redução do índice de imobilização, indicando artigos e normas do Banco Central do Brasil sobre o assunto (fl. 136), não acrescentou maiores informações. Apenas salientou que as instituições financeiras estão compelidas a encaminhar relatório mensal com os índices monitorados pelo órgão, denominado Demonstrativo de Limites Operacionais – DLO – de acordo com as Cartas Circulares n.º 3.332/2008 e 3.398/2008 (fl. 383). Também citou que o índice é normatizado pelo Bacen por meio das Resoluções n.º 2.283/1996 e 2.669/1999. O Itaú Unibanco foi instado a desdobrar a conta do Ativo Permanente em títulos e subtítulos, evidenciando quais subcontas contribuíram para a redução do ativo, incluindo nome e CNPJ das empresas, no caso das participações; e a esclarecer qual o efeito prático da variação do índice de imobilização em 1,6%, considerando que já estava abaixo de 50% em 2014, como exigido pelo Bacen. Na resposta (fl. 460 e 462), verifica-se que o ativo permanente foi reduzido, principalmente, por conta da diminuição na conta Participação em Coligadas e Controladas no país, em torno de R$ 16 bilhões, em que pese o aumento tanto nos investimentos no exterior, em aproximadamente R$ 2,6 bilhões, quanto no ativo intangível, em quase R$ 7 bilhões, comparando dezembro de 2014 com março de 2015. Frise-se que essa redução é o resultado da comparação entre dados do conglomerado financeiro com dados do conglomerado prudencial, e não dados do prudencial com prudencial, que será explicado mais adiante. Como efeito prático da redução de apenas 1,6% no índice de imobilização, argumentou que, caso o ativo não tivesse sido influenciado por outras variáveis, o efeito somente da reorganização societária que envolveu a Itaú Cia Sec faria o índice retroagir 4,8% (fls. 463 e 468). Também teria simulado o resultado no índice se a operação não tivesse ocorrido, o que acarretaria num aumento de 2,8%, conforme quadro de fls.2656. A fiscalizada concluiu que “a operação em questão não só ajudou a reduzir o índice de imobilização, como impediu que o mesmo superasse o índice de 50% estabelecido e monitorado pelo regulador. ” No entanto, o argumento trazido, de que a operação de aumento de capital e subsequente aplicação no fundo RT Voyager, teria reduzido o índice de imobilização não se sustenta quando confrontado com as normas legais que tratam do assunto. Fl. 3692DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 A Resolução n.º 2.283/1996, do Bacen, estabeleceu o limite de recursos imobilizados no Ativo Permanente do balanço consolidado, elaborado com dados de todos os integrantes de um conglomerado, nos termos do Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (Cosif). O percentual passou gradativamente de 80% da norma original para 50% do Patrimônio Líquido Ajustado (PLA), com a modificação do cronograma pela Resolução n.º 2.669/1999. Já a Resolução n.º 4.192/2013 estabeleceu a metodologia de cálculo do Patrimônio de Referência (PR), que passou a ser o equivalente do PLA, mencionado em atos normativos do Bacen acerca de limites operacionais (artigo 30). Com alteração promovida pela Resolução n.º 4.278/2013, a partir de 01/01/2015, o cálculo passaria a abranger todas as instituições integrantes do Conglomerado Prudencial, definido pelo Cosif. Acerca das Demonstrações Contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial, a Resolução n.º 4.280/2013, vigente a partir de 01/01/2014, estendeu a lista de entidades abarcadas pela consolidação para além das instituições financeiras e demais autorizadas a funcionar por aquele órgão, às: I) administradoras de consórcio; II) instituições de pagamentos; III) sociedades que realizem aquisição de operações de crédito, inclusive imobiliário, ou de direitos creditórios, a exemplo de sociedades de fomento mercantil, sociedades securitizadoras e sociedades de objeto exclusivo; e IV) outras pessoas jurídicas sediadas no País que tenham por objeto social exclusivo a participação societária nas entidades abarcadas pela consolidação. O artigo 4º da mesma resolução traz também a obrigatoriedade de integrar, nas demonstrações contábeis, os fundos de investimentos em que as entidades do Conglomerado Prudencial assumam ou retenham substanciais riscos e benefícios. Sobre os negócios realizados entre instituições do Conglomerado Prudencial, a Circular n.º 3.701/2014 disciplina que os saldos de quaisquer contas representados no ativo de uma entidade contra os respectivos saldos representados nos demonstrativos da outra devem ser eliminados. Mais adiante, no artigo 8º, também determina a eliminação, no caso de participações societárias, do valor do investimento de uma entidade contra a correspondente participação no patrimônio líquido da outra. Dados obtidos por meio de diligência, em que a Itaú Holding foi instada a entregar os balanços prudenciais desde 2014 nos moldes determinados pelo Bacen, evidenciam que foram eliminados, em 2015, os valores de R$ 10.505.409.749,88 referente à conta de cotas de fundo de renda fixa do fundo RT Voyager detidas pela Itaú Cia Sec, e R$ 1.126.423.770,22 dos rendimentos da mesma aplicação, ambos com contrapartida em Reservas Estatutárias. A mesma fonte aponta os valores eliminados, pelo banco Itaú Unibanco, de R$ 13.544.606.103,79 de Obrigações por Emissão de Letras Financeiras, e de R$ 1.646.340.051,91 a título de despesas de Letras Financeiras com a contraparte RT Voyager Renda Fixa. Desse modo, o aumento de capital social na Itaú Cia Sec e a aplicação do recurso decorrente em fundo de investimento em nada impactaram o denominado índice de imobilização, já que tanto a participação societária quanto o investimento em fundo foram eliminados na demonstração contábil consolidada do Conglomerado Prudencial, e assim não alteraram o ativo permanente ou o patrimônio de referência utilizados no cálculo. Cabe destacar que a comparação trazida pela contribuinte entre os valores de Ativo Permanente em 12/2014 (R$ 78,6 bilhões) e 03/2015 (R$ 71,4 bilhões) padece de consistência técnica, pois cotejou dados do Consolidado Financeiro – que levava em conta somente as instituições financeiras e demais autorizadas – com o do Consolidado Prudencial – que engloba, além dessas, outras entidades discriminadas anteriormente. Tal fato é facilmente constatado na abertura da conta em 12/2014, que traz as empresas Redecard (instituição de pagamento) e a própria Itaú Cia Sec na composição do Fl. 3693DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 montante a título de Participações em Coligadas e Controladas no País (2.1.2.00.00-9), que deveriam ter sido eliminadas para efeito de confronto de informações. Os valores mostrados pela contribuinte conferem com aqueles declarados ao Bacen, para o Consolidado Financeiro, em 31/12/2014, e para o Consolidado Prudencial, em 03/2015. Apesar de o Consolidado Prudencial, para fins de apuração do índice de imobilização, ser obrigatório somente a partir de 2015, foi possível consultá-lo para o mês de dezembro de 2014 no mesmo banco de dados do Bacen. Nesse Balanço, o Ativo Permanente foi menor que o de 03/2015. Portanto, apenas as eliminações das operações em comum no Consolidado Prudencial, determinadas a partir de 2015, já garantiriam um ativo permanente menor, de R$ 62.725.296.617,05. Na verdade, em março de 2015, o ativo permanente, calculado com os critérios estabelecidos para o consolidado prudencial, foi maior que aquele apurado em 31/12/2014 seguindo os mesmos critérios, o que enfraquece o argumento de que a operação envolvendo o fundo RT Voyager tinha como propósito secundário reduzir o índice de imobilização. Ainda que o fundo não fosse consolidado no Conglomerado Prudencial - com a eliminação automática no próprio processo de consolidação - os valores deveriam ser deduzidos do Patrimônio de Referência (PR), dado que há recompra indireta por meio da aquisição de cotas do fundo, anulando o efeito positivo que poderia ser previamente obtido sobre os limites operacionais, inclusive o limite de imobilização. Nesse caso, caberia ao conglomerado indicar a devida dedução dos valores recomprados no Demonstrativo de Limites Operacionais, sob pena de consubstanciar irregularidades em face de normativos do CMN e até mesmo da própria Lei n.º 7.492, de 1988, que define os crimes contra o sistema financeiro nacional. Conclui-se, portanto, que a operação desenhada foi irrelevante para fins regulatórios. A contribuinte foi intimada a explicar em detalhes como a redução do índice de imobilização estaria relacionada com o aumento do capital social e com a posterior aplicação desse recurso em fundo de investimento, cujo patrimônio era composto por Letras Financeiras do Itaú Unibanco, mas a resposta se restringiu ao que já havia sido dito (fl. 136). Mesmo que as empresas cedentes das cotas do fundo à Itaú Cia Sec não estivessem obrigadas à integração no balanço Consolidado Prudencial (não foi verificado se as empresas de participação cedentes das cotas não incidiam no inciso IV “outras pessoas jurídicas sediadas no País que tenham por objeto social exclusivo a participação societária nas entidades abarcadas pela consolidação”) a operação de venda das cotas em nada influenciaria o ativo permanente das demonstrações consolidadas do conglomerado. Até mesmo porque haveria apenas uma mutação vertical no ativo das empresas vendedoras das cotas (aplicações financeiras para disponibilidades, por exemplo). Se houvesse realmente a intenção de diminuir o índice de imobilização, bastaria a venda da participação nas empresas não integrantes da consolidação. Ou a emissão, para terceiros, das mesmas Letras Financeiras que compuseram o fundo RT Voyager, porém com a cláusula de subordinação, o que permitiria o uso das Letras para integralização do Patrimônio de Referência, o que aumentaria a base (denominador) do índice e ele seria, por conseguinte, reduzido, conforme previsto no caput e parágrafo primeiro, artigo 40, da Lei n.º 12.249, de 2010. Como demonstrado, o único intuito para a manobra contábil de prorrogação de LF e no mesmo período a injeção de R$ 8,1 bilhões na Itaú Cia Sec não foi fomentar a realização do seu objetivo social, mas sim alocar recursos de forma mais vantajosa tributariamente, com abuso de instrumentos legalmente previstos. 2.7 Despesas desnecessárias Fl. 3694DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Conforme o artigo 299 do RIR/99, despesas operacionais são aquelas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, bem como usuais ou normais às operações da empresa. Ainda que revestida da forma anunciada para letra financeira, cujo propósito de existência corresponde à atividade típica de instituição financeira, os fatos narrados no presente trabalho evidenciam que toda a operação foi criada com artificialismo, abusando de atos jurídicos legítimos para se obter efeitos diversos daqueles para os quais são previstos. Despesas com fim programado para 30/03/2015, mas prorrogadas com objetivo de economia tributária, se esquivando de norma regulatória para captar aquilo que já havia captado, não são consideradas necessárias. Não se vislumbrou na operação qualquer objetivo prático, uma justificativa negocial para que tivesse sido estruturada, que não a economia fiscal. Não há que se falar, portanto de essencialidade à manutenção da fonte produtora, ou de normalidade ou usualidade no tipo da transação. Ainda que a operação tenha sido pautada em atos que, isoladamente, são válidos juridicamente, não se pode admitir que o efeito resultante do conjunto seja oponível aos interesses do Estado, pois assim estaria conferindo vantagens tributárias a sujeito passivo pela atividade que exerce e pelo vínculo inerente a empresas de conglomerado. Em suma, a Itaú Cia Sec não necessitava de capital para aplicar no desenvolvimento da sua atividade fim de securitização (já que o dinheiro ficou investido por ao menos 4 anos) e tampouco o Itaú Unibanco necessitava captar recursos para viabilizar ou estimular sua atividade de intermediador financeiro. Os recursos adentrados na Itaú Cia Sec por meio de aumento de capital em nada contribuíram para a consecução de seu objetivo social, e o próprio grupo econômico reforçou esse entendimento ao excluir a receita da base de cálculo das contribuições, por entender que não faz parte do conceito de faturamento de securitizadora. Também é fato que os recursos financeiros recebidos pelo Itaú Unibanco foram travestidos contabilmente de captação por letras financeiras, criadas para “captar” aquilo que já se tinha. Os fundamentos expostos são suficientes para considerar que o aporte de capital na Itaú Cia Sec, viabilizado contabilmente pelo aditamento de letras financeiras que compunham o fundo RT Voyager, para onde foi direcionado todo o dinheiro originado nesse aumento de capital, tinha o propósito inequívoco de diminuir a tributação dos ganhos financeiros na securitizadora e gerar despesas no banco que impactaram o lucro real e a base de cálculo da CSLL. Dessa forma, há que se considerar improcedente a dedução das despesas financeiras incorridas, constituindo em liberalidade da empresa para reduzir a carga tributária, e em nada se relacionando com seu papel social de agente intermediador de recursos. 2.8 Da prática de simulação O art.149, VII, do Código Tributário Nacional (CTN) determina o lançamento de ofício no caso em que se configure dolo, fraude ou simulação. No caso, o grupo econômico quis aproveitar a declaração da securitizadora nos seus atos constitutivos para torná-la investidora dos recursos, pois entenderam assim que continuariam protegidos da incidência das contribuições ao Pis e para a Cofins, e garantiriam as despesas de captação para diminuir a tributação pela CSLL. Mas a divergência entre a Itaú Cia Sec no estatuto social e o que ela se tornou foi criada de maneira intencional, planejada. Observe-se a manobra feita para retirar as cotas de propriedade das empresas sujeitas ao regime da não cumulatividade do Pis e da Cofins e direcioná-las à securitizadora. O objetivo prático perseguido pelo grupo econômico foi prover a securitizadora de capital para que esta adquirisse as cotas do fundo RT Voyager e continuasse a usufruir Fl. 3695DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 da não incidência das citadas contribuições sobre os ganhos obtidos com essa aplicação, se auto liberando, naquele momento, do pagamento de um passivo, representado pelas Letras Financeiras. De quebra, estendeu a dedução das despesas com a apropriação dos juros devidos pela emissão dessas Letras. Não houve função econômico-social, nem causa do negócio jurídico em questão, já que não houve a aquisição de créditos insolventes e tampouco se prestou a reduzir o índice de imobilização. Não houve propósito, a intenção prática do grupo foi a economia tributária. As partes do grupo econômico combinadas entre si arquitetaram dolosamente um aumento de capital para atingir um objetivo totalmente diferente da causa típica do negócio previsto na Lei das S.A., qual seja, o fomento das atividades da securitizadora. Esta, na realidade, foi premeditadamente usada para realizar negócio que normalmente não realiza, visando atrair a aplicação de lei mais benéfica. O descasamento entre a causa típica do negócio e o que se observou na prática configura simulação, tendo reduzido fraudulentamente os tributos devidos. Tais fatos não podem ser oponíveis ao fisco, que está autorizado pelo artigo 149 do CTN a cobrar os tributos de acordo com a configuração jurídica mais adequada ou própria aos fatos econômicos verificados nessa auditoria. 2.9 Liberdade econômica não é sinônimo de se tributar apenas o que se quer O aporte de R$ 8,8 bilhões numa companhia que passa a ter como razão da sua existência o auferimento de renda financeira com a manutenção dessa quantia “investida”, para tais receitas ficarem fora da incidência do Pis e da Cofins não pode suplantar o interesse público. Os fatos narrados no presente trabalho evidenciam que a operação foi criada com abuso de atos jurídicos legítimos para se obter efeitos diversos daqueles para os quais são previstos, visando a economia fiscal e, por consequência, deixando de suprir a fonte de custeio de toda a seguridade social. Ainda que a operação tenha sido pautada em atos que, isoladamente, podem ser válidos juridicamente, não se pode admitir que o efeito resultante do conjunto seja oponível aos interesses do Estado, pois assim estaria conferindo vantagens tributárias a sujeito passivo pela atividade que exerce e pelo vínculo inerente a empresas de conglomerado. 2.10 Base de cálculo 2.10.1 IRPJ Considerando que as despesas abatidas pelo Itaú Unibanco da base de cálculo do IRPJ geraram receitas tributadas pelo mesmo imposto na Itaú Cia Sec, e que esta não aproveitou saldo de prejuízo fiscal nos anos em que ofereceu o rendimento à tributação, não será lançado o IRPJ na fiscalizada para que haja a desconsideração consistente dos efeitos tributáveis do planejamento tributário. 2.10.2 CSLL Os valores lançados têm como base de cálculo as receitas computadas pela Itaú Cia Sec, originadas no fundo RT Voyager, e que corresponderam a despesas financeiras no sujeito passivo Itaú Unibanco, na proporção da participação das letras financeiras no patrimônio líquido do fundo no período, de aproximadamente 99,7%, conforme Memória de Cálculo que acompanha este Termo. Na mesma linha do manifestado para o IRPJ, foram compensados os valores pagos pela Itaú Cia Sec para se recompor a verdade material. Em virtude da mudança de alíquota da CSLL para 20% a partir de setembro de 2015, foi efetuado o cálculo seguindo os procedimentos determinados pela IN RFB n.º 1.591, de 2015: Fl. 3696DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Tendo em vista a constatação da prática de simulação, visando a redução ou supressão dos tributos devidos, a multa será qualificada, conforme artigo 44, parágrafo 1º, da Lei n.º 9.430, de 1996, com alterações. 2.10.3 Multa isolada Nos anos-calendário 2015 e 2016, a fiscalizada optou pela apuração anual do IRPJ e da CSLL, realizando antecipações mensais com base na receita bruta e acréscimos ou em balanço ou balancete de suspensão ou redução, de acordo com os artigos 222 a 230 do RIR/99. Como consequência da dedução indevida, ocorreu, em alguns períodos de apuração, a insuficiência de recolhimento de CSLL sobre as bases de cálculo estimadas, apuradas com base em balanço ou balancete de suspensão ou redução, considerando os valores acumulados que foram pagos pela Itaú Cia Sec. Para tais períodos de apuração serão efetuados os lançamentos das multas isoladas por falta/insuficiência de recolhimento de CSLL, conforme previsto no artigo 44, II, “b”, da Lei n.º 9.430, de 1996, com redação dada pelo artigo 14 da Lei n.º 11.488, de 2007. Os valores das multas isoladas a serem lançadas encontram-se no quadro a seguir e foram demonstrados na Memória de Cálculo que acompanha este Termo: A seguir a ementa da decisão de 1ª instância: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2015, 2016 DEDUÇÃO DE DESPESAS. REQUISITOS. NÃO COMPROVAÇÃO. A dedução de despesas condiciona-se à comprovação de serem necessárias, usuais e normais à atividade normal da pessoa jurídica. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. COMPENSAÇÃO COM O CRÉDITO INSTITUÍDO PELO ART. 8º DA MP Nº 1.807/99. DESCABIMENTO. VALORES LANÇADOS NÃO COMPROVADOS. A compensação do crédito de 18% calculado sobre a base de cálculo negativa de CSLL, correspondente a períodos de apuração encerrados até 31.12.1998, conforme previsto no art. 8º da MP nº 1.807/99, constitui faculdade a ser tempestivamente exercida pelo contribuinte por ocasião da apuração, escrituração e recolhimento do débito da CSLL, não sendo admitida a compensação para liquidar o débito da contribuição lançada de ofício e muito menos para excluir a penalidade de 75% e os juros de mora devidos. Ademais, a contribuinte não apresentou comprovação dos valores informados em sua contabilidade. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2015, 2016 Fl. 3697DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 AUTO DE INFRAÇÃO. SIMULAÇÃO. CONSTATAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. O lançamento é efetuado de ofício pela autoridade administrativa quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação. IMPUGNAÇÃO. ALEGAÇÕES DESACOMPANHADAS DE PROVA. A impugnação deve estar instruída com todos os documentos e provas que possam fundamentar as contestações de defesa. Alegações desacompanhadas de documentos comprobatórios não são suficientes para infirmar a procedência do lançamento questionado. IMPUGNAÇÃO. ALEGAÇÕES DESACOMPANHADAS DE PROVA. A impugnação deve estar instruída com todos os documentos e provas que possam fundamentar as contestações de defesa. Alegações desacompanhadas de documentos comprobatórios não são suficientes para infirmar a procedência do lançamento questionado. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2015, 2016 MULTA DE OFÍCIO. CONSTATAÇÃO DE SIMULAÇÃO. QUALIFICAÇÃO. Constatada ocorrência de simulação para suprimir efeitos tributários, deve ser aplicada a multa qualificada, conforme previsto na legislação pertinente. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS DE CSLL. MULTA ISOLADA. INCIDÊNCIA. A pessoa jurídica optante pela tributação do resultado pelo regime do lucro real anual está obrigada ao recolhimento das antecipações mensais de IRPJ e de CSLL, estando sujeita à exigência de multa isolada, calculada sobre as importâncias das antecipações não recolhidas, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a CSLL, no ano-calendário correspondente. A multa isolada é aplicável independentemente de a infração ser constatada antes ou depois do encerramento do ano-calendário. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS E MULTA DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. MATERIALIDADES DISTINTAS. A multa isolada incide sobre o valor não recolhido da estimativa mensal independentemente do valor do imposto/contribuição devidos ao final do anocalendário, cuja falta ou insuficiência, se apurada, estaria sujeita à incidência da multa de ofício. São duas materialidades distintas, uma refere-se ao ressarcimento ao Erário pela não entrada de recursos no tempo determinado e a outra pelo não oferecimento à tributação de valores que estariam sujeitos à mesma. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão de primeira instância em 30/04/2021 (Termo de Ciência à e-Fl. 3.254), inconformada, a contribuinte apresentou tempestivamente Recurso Voluntário e demais documentos (e-Fls. 3.258 e ss) em 01/06/2021, cujos argumentos serão apreciados a seguir no Voto. Em contrapartida, a PGFN apresentou contrarrazões ao recurso, conforme petição acostada aos autos (e-Fls. 3.524 e ss). Fl. 3698DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Adiante, a contribuinte requereu, ainda, a juntada do Parecer (e-Fls. 3.628 e ss) elaborado pelo sr. Claudio Ness Mauch, ex-diretor do Banco Central do Brasil, a fim de atestar a legalidade da operação realizada. É o relatório. Voto Conselheiro André Severo Chaves, Relator. Ao compulsar os autos, verifico que o presente Recurso Voluntário é tempestivo, e atende aos requisitos de admissibilidade do Processo Administrativo Fiscal, previstos no Decreto nº 70.235/72. Razão, pela qual, dele conheço. Em extensa peça recursal, verifica-se que a recorrente centraliza seus argumentos em questões de mérito e questões subsidiárias, conforme tópicos a seguir: Questões de mérito IV.1. Desfazendo a cortina de fumaça: a operação não acarretou qualquer modificação para fins de CSL - Neste tópico a recorrente aduz que mesmo que todas as alegações elencadas pela d. Autoridade Fiscal fossem corretas, fato é que os únicos efeitos das supostas infrações cometidas se verificariam no âmbito do PIS e da COFINS (objeto de processo autônomo), em nada alterando o recolhimento de CSL. IV.2. O aumento de capital na Itaú Cia. Sec. e a aquisição das cotas do Fundo Voyager IV.2.1. A falta de fundamento legal para a aplicação do chamado “propósito negocial” - Neste tópico aduz a recorrente que (i) o propósito negocial não é instituto que encontra abrigo no ordenamento jurídico-tributário brasileiro, e que (ii) a autuação tem como uma de suas vigas estruturantes a suposta inexistência de propósito negocial, é evidente que a acusação fiscal extrapola os limites que lhe são permitidos por Lei, impondo-se, pois, o cancelamento da acusação fiscal. IV.2.2. O propósito negocial das operações realizadas – Neste tópico aduz a recorrente que o Grupo Itaú (i) tinha a intenção de operar no mercado de securitização, mas que, (ii) diante dos elevados riscos decorrentes do contexto político-econômico e novas imposições estabelecidas pelo BACEN, (iii) optou por priorizar sua capacidade de responder a tal instabilidade financeira (respeitando, com isso, exigências do BACEN), (iv) tendo, como é natural de um mercado que tem em sua essência o risco, aguardado o surgimento de oportunidades que lhe pareciam mais favoráveis para, então, tornar a injetar recursos na compra de títulos de difícil recuperação, ainda que isso implicasse investimento relevante (compra da Recovery). IV.2.3. Que não se confunda receita com atividade - Neste tópico aduz a recorrente que o simples fato de a Itaú Cia. Sec. não ter auferido receitas de Fl. 3699DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 securitização por determinado período não infirma a sua natureza de securitizadora. IV.2.4. A efetiva redução do índice de imobilização – Neste tópico aduz a recorrente que período após período, o índice de imobilização foi gradativamente reduzido, o que comprova que a operação ora analisada não foi isolada, tratando- se de esforço eminentemente negocial, destinado a fornecer maior resiliência à instituição, e que continuou a ser implementado mesmo após o aumento de capital da Itaú Cia. Sec. e a aquisição por parte desta das cotas do Fundo. IV.2.5. Equívoco da DRJ quanto à efetiva redução do índice de imobilização – Neste tópico aduz a recorrente que a própria decisão de 1ª instância acaba por comprovar que os fundamentos por ela mesma apresentados para questionar a possibilidade de a operação levada a cabo reduzir o índice de imobilização são falsos. Afinal, ainda que tenha se equivocado quanto à porcentagem de redução, que foi de 3,64%, e não de 1,6%, reconhece a sua efetiva ocorrência. IV.2.6. Subsidiariamente: a economia de tributos também constitui propósito negocial válido – Neste tópico aduz a recorrente que conforme consignado por este E. CARF no acórdão nº. 1401-002.835 “a busca da redução de incidência tributária por si só já se constitui em propósito negocial que viabiliza a reorganização societária, desde que cumpridos os demais requisitos”. IV.2.7. O suposto conhecimento prévio do Decreto nº. 8.416/15 – Neste tópico aduz a recorrente que a Autoridade Fiscal simplesmente presume que pelo fato de a Recorrente ser instituição financeira de grande porte, necessariamente teria sido consultada de alguma forma pelo Governo Federal em relação à alteração das alíquotas de PIS/COFINS. Contudo, não logrou demonstrar se e como essa consulta teria sido realizada. IV.3. As despesas relacionadas às LFs e à sua prorrogação IV.3.1. A dedutibilidade das despesas de captação – Neste tópico aduz a recorrente que quando a d. Autoridade Fiscal e a DRJ afirmam a suposta inadequação da prorrogação das LFs com a finalidade de gerar despesas de captação “desnecessárias”, ambas se equivocam em relação a dois aspectos centrais para o deslinde do feito, quais sejam (i) a atividade desempenhada pela Recorrente e as despesas que desta decorrem; e (ii) o conceito de despesa dedutível para fins do artigo 299 do RIR/99 (vigente à época dos fatos) e sua relação com a atividade da Recorrente. IV.3.1.1. A atividade desempenhada por instituições financeiras – Neste tópico aduz a recorrente que não há como realizar “sua atividade de intermediador financeiro” sem “captar recursos”, uma vez que a captação é pressuposto da intermediação, sendo esta, por Lei, a essência da atividade de uma instituição financeira. Jaz aqui qualquer possibilidade de se admitir que a Recorrente deveria justificar a necessidade de captação de recursos para fins da consecução de sua atividade, uma vez que, por natureza, aquela é imprescindível para esta. IV.3.1.2. A incontestável necessidade das despesas – Neste tópico aduz a recorrente que para fins da atividade da Recorrente, as despesas de captação (lembre-se, inevitáveis) são, por lei, dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da Fl. 3700DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 CSL, pois o recurso daí advindo é necessário à atividade da Recorrente, cumprindo os requisitos do artigo 299 do RIR. IV.3.2. A ausência de relação direta entre a prorrogação das LFs e os recursos utilizados para o aumento de capital da Itaú Cia. Sec. – Neste tópico aduz a recorrente que a autoridade fiscal presume que, com a prorrogação da data de vencimento das LFs, teria ocorrido nova captação de recursos para o aumento de capital da Itaú Cia. Sec. Ocorre que a prorrogação das LFs não implicou nova entrada de caixa, já que os recursos haviam entrado quando de sua efetiva emissão, no ano de 2013. O que a prorrogação viabilizou foi, na verdade, que os recursos de caixa pertencentes às não financeiras até a aquisição das cotas do Fundo Voyager pela Itaú Cia. Sec. permanecessem sob a gestão da Recorrente e continuassem gerando outras receitas daí decorrentes. IV.3.3. A ausência de vedação legal para prorrogação da data de vencimento das LFs – Neste tópico aduz a recorrente que em momento algum o TVF afirma que a prorrogação implicaria violação à Resolução nº 4.123/12, sendo trazida de forma expressa apenas pela DRJ. Argumenta que ao prorrogar as Letras Financeiras em questão, a Recorrente de forma alguma burla a regra dos 24 meses (720 dias) prevista para a emissão de Letras Financeiras, e que a prorrogação de LFs já emitidas não é vedada pela Resolução BACEN nº. 4.123/12. IV.3.4. A irrelevância do conglomerado financeiro para fins de prorrogação das LFs – Neste tópico aduz a recorrente que a decisão negocial de prorrogar as LFs não guarda relação alguma com os cotistas do Fundo Voyager, detentor dos respectivos instrumentos financeiros. A prorrogação de LFs é prerrogativa que depende da avalição de seu emissor, independentemente da alteração dos cotistas do Fundo. A relação que a d. Autoridade Fiscal pretende traçar entre a prorrogação da data de vencimento das LFs e os cotistas do Fundo é absolutamente irrelevante, não tendo sido, inclusive, demonstrada qual a sua pertinência para a acusação fiscal. Questões Subsidiárias IV.4. O abatimento dos créditos do artigo 8º da MP nº. 1.807/99 (e reedições) – Neste tópico aduz a recorrente que caso seja mantida a autuação, deve-se ao menos assegurar o abatimento dos créditos previstos pelo artigo 8º da MP nº. 1.807/99 (e reedições até a MP nº. 2.158-35/01), limitado a 30% do valor total da CSL exigida. Complementa que demonstrou que possui saldo deste crédito no valor de R$ 65.048.314,56, válido para dezembro/20, conforme apontam as cópias do Razão, Balancete e Demonstrativo de controles de uso do crédito. IV.5. A improcedência da multa de ofício qualificada IV.5.1. A inexistência de simulação – Neste tópico aduz a recorrente que não ocorreu a alegada simulação. Há plena compatibilidade entre a causa típica dos atos praticados e o fim pretendido. Todos os atos foram reais e efetivos. IV.5.2. A inexistência de fraude (art. 72 da Lei nº. 4.502/64) – Neste tópico aduz a recorrente que nada ocultou do Fisco. Pelo contrário: declarou todos os atos e operações praticadas, registrando-os perante os órgãos competentes, contabilizou as despesas deduzidas da base de cálculo da CSL exigida e declarou regularmente a CSL apurada no período. Fl. 3701DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 IV.5.3. A inexistência de nexo causal entre a suposta infração e benefício tributário dela decorrente – Neste tópico aduz a recorrente que não há vinculo subjetivo entre a Recorrente e a suposta simulação, que, conforme reconhecido pela r. decisão, teria sido praticada pela Itaú Cia. Sec., e não pela Recorrente; e, em segundo lugar, pelo fato de que a suposta infração não possui qualquer nexo causal com o benefício tributário de CSL, uma vez que a dedução de despesas não depende da intervenção de uma securitizadora. IV.6. Multa isolada: a impossibilidade de sua cobrança cumulada com a multa de ofício – Neste tópico aduz a recorrente que seja mantida a autuação, a multa isolada exigida em razão da insuficiência de recolhimento de estimativas de CSL deverá ser cancelada. Isso porque a sua cobrança cumulada com a multa de ofício configura inequívoco bis in idem, levando à dupla penalização. As contrarrazões recursais interpostas pela PGFN possuem entendimento diametralmente oposto das alegações da recorrente. A douta procuradoria corrobora com o entendimento da autoridade fiscal e da DRJ de que as despesas não são dedutíveis, e que não houve razão negocial para as operações. Pois bem. Em razão da extensa quantidade de argumentos, a matéria central objeto da presente autuação será analisada de forma ampla e conjunta a fim de consolidar o entendimento deste relator. Conforme extrai-se de todo o exposto, a presente infração tem respaldo no art. 299, do RIR/99, em razão da autoridade fiscal ter considerado indedutíveis as despesas relativas à prorrogação do vencimento de Letras Financeiras. Tal infração decorreria da acusação de que a operação foi arquitetada com o objetivo exclusivo de economia tributária de PIS e COFINS pelo Itaú Cia Sec, haja vista que as cotas adquiridas foram cedidas por empresas sujeitas ao regime da não cumulatividade das contribuições, que desfrutavam da alíquota zero do Pis e da Cofins incidentes sobre as receitas financeiras até a entrada em vigor do Decreto n.º 8.426, de 1° de abril de 2015. E de CSLL, em razão da alíquota da CSLL das instituições financeiras ter sido majorada de 15% para 20% (Medida Provisória n.º 675, de 2015, convertida na Lei n.º 13.169, de 06 de outubro de 2015), enquanto que as securitizadoras de crédito financeiro permaneceram tributadas pela CSLL à alíquota de 9%. Inicialmente torna-se necessário destacar que a infração de PIS e COFINS não é objeto do presente processo, mas sim do processo administrativo n.º 16327-720.206/2020-69, lançado em face do Itaú Cia Sec. A acusação fiscal fundamenta de modo reiterado a economia tributária das contribuições na outra ponta, como forma de desqualificar as despesas deduzidas pela recorrente para fins de IRPJ e CSLL, que geraram a exigência apenas de CSLL por conta da diferença de alíquotas. Portanto, logo de cara, é possível perceber que o cerne da acusação fiscal é a desqualificação da operação para fins de incidência de PIS e COFINS, e que a exigência de CSLL do presente processo é demasiadamente forçada, e não merece sustentação. Como bem destacado pela recorrente, tendo ou não propósito negocial a operação realizada com o Itaú Cia Sec, fato é que em nada se alteraria a apuração de CSLL em condições com partes indepententes. Fl. 3702DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Isso porque, com a aproximação do vencimento das LFs, a Recorrente dispunha de duas alternativas: ou captava recursos a fim de liquidá-las, o que implicaria custos de captação, ou postergava as referidas LFs, o que levaria, igualmente, a custos de captação. A prorrogação das LFs não modificou os custos de captação da Recorrente, que seriam incorridos mesmo que tais títulos não tivessem sido prorrogados. Caso não tivesse realizado a operação com o Itaú Cia Sec, os mesmos custos de captação incorridos pela Recorrente gerariam receitas para empresas não financeiras do grupo, gerando as mesmas despesas e, portanto, a mesma dedução de CSLL. Desse modo, é incongruente afirmar que a operação realizada, simulada ou não, teve como objetivo a economia tributária de CSLL. A única alteração proporcionada pela operação se deu quanto ao destinatário dos juros pagos pelo Recorrente, o que nada interfere a existência de tais despesas e sua necessidade para fins de apuração de CSLL. Ademais, despesas de captação são, por Lei (art. 17 da Lei 4.595/64), parte essencial da atividade de qualquer instituição financeira, o que afasta qualquer dúvida quanto à sua dedutibilidade. No que se refere à possibilidade de prorrogação das LFs, extrai-se do relatório fiscal que em 02/04/2015, o Itaú Unibanco e o fundo RT Voyager protocolizaram na CETIP solicitação para alteração do vencimento das Letras Financeiras originalmente emitidas com vencimento em 08/04/2015 e prazo de 730 dias. A nova data foi alterada para 29/09/2016, e o prazo de emissão para 1.270 dias. Em que pese a autorização da Cetip, a autoridade fiscal e a DRJ entenderam que a prorrogação não estaria prevista pela Resolução Bacen n.º 4.123/12. Contudo, ao analisar a referida Resolução, não se extrai qualquer censura quanto à possibilidade de prorrogação do vencimento das LFs. Ao contrário, em seu art. 6º, observa-se a possibilidade de alteração das condições iniciais de emissão da LF, senão vejamos: Art. 6º As instituições referidas no art. 1º podem trocar LF de emissão própria, a qualquer tempo, por outra LF de sua emissão: I - de valor nominal unitário igual ou superior ao do título objeto da troca; II - com prazo de vencimento superior ao prazo remanescente do título objeto da troca, observado o prazo mínimo mencionado no caput do art. 4º; e III - de mesma condição de subordinação do título objeto da troca Como expresso acima, a instituição emissora pode trocar as LFs, anteriormente emitidas e já colocadas com terceiros por outra de sua própria emissão, guardadas as condições que são explicitadas nos itens que seguem o caput do Art. 6º. Outrossim, como já destacado, a prorrogação das LFs foram devidamente registradas e autorizadas pela CETIP, órgão de custódia de competência específica de registro de títulos, o que denota que a alteração procedida naqueles títulos estava em consonância com as normas que regem a matéria, condição sem a qual não se processaria o registro. É possível argumentar que o artigo 6º citado não menciona explicitamente a “prorrogação de vencimento”, porém, a troca de títulos já emitidos implica em modificações no vencimento, valor e outras condições originais, o que essencialmente equivale a uma alteração em uma condição original. Fl. 3703DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Desta feita, entendo que não houve qualquer irregularidade quanto à prorrogação de vencimento das LFs. Portanto, tem-se por aqui elementos suficientes para que a exigência de CSLL do presente processo não deva subsistir. No que se refere à higidez da operação, a autoridade fiscal argumenta que a única razão da recorrente era atender objetivo de economia tributária, que o Itaú Cia Sec não necessitava de capital para aplicar no desenvolvimento da sua atividade fim de securitização (já que o dinheiro ficou investido por ao menos 4 anos) e tampouco o Itaú Unibanco necessitava captar recursos para viabilizar ou estimular sua atividade de intermediador financeiro. Destaca que os recursos adentrados na Itaú Cia Sec por meio de aumento de capital em nada contribuíram para a consecução de seu objetivo social, e o próprio grupo econômico reforçou esse entendimento ao excluir a receita da base de cálculo das contribuições, por entender que não faz parte do conceito de faturamento de securitizadora. E que os recursos financeiros recebidos pelo Itaú Unibanco foram travestidos contabilmente de captação por letras financeiras, criadas para “captar” aquilo que já se tinha. Já a recorrente de defende que tais operações cumpriam dois propósitos extrafiscais principais: um de natureza empresarial, outro regulatória Quanto ao propósito empresarial, argumenta que as operações tinham por objetivo preparar a empresa securitizadora para aquisição de créditos de difícil solvência, sendo que a existência de tal propósito se atesta inclusive por outras operações posteriores àquela autuada, como a compra da Recovery, empresa especializada em recuperação de crédito, adquirida em março de 2016 exatamente para dar mais segurança ao grupo para o desempenho desta atividade de elevadíssimo risco. No que se refere ao propósito regulatório, a medida visava adequar o grupo Itaú às novas regras aprovadas pelo BACEN e CMN no âmbito do Acordo de Basileia III – projetadas exatamente para conferir maior resiliência, solidez e flexibilidade às instituições financeiras e ao sistema financeiro de forma geral. Ao examinar o caso, entendo que a operação realizada pela recorrente, tem justificativas negociais e regulatórias hígidas, e encontra-se dentro do limite da liberdade negocial. Extrai-se dos autos que a recorrente identificou que, em março/2015, a projeção de seu índice de imobilização era de 51,04%, montante superior ao limite máximo de 50%, imposto pelo BACEN (e-Fls. 2.867 e ss). A operação de aumento de capital e a posterior aquisição das cotas do Fundo Voyager implicou a redução do referido índice para 47,4%, adequando-se aos critérios do Basileia III 1 . Quanto a este ponto, torna-se importante analisar o parecer do sr. Cláudio Ness Mauch (e-Fls. 3.641 e ss), ex-presidente do BCB, que demonstra que a manutenção do índice de imobilização abaixo de 50% é uma preocupação legítima, à vista da resposta ao quesito 2 da consulta formulada: 1 Os Acordos de Basileia III ou simplesmente Basileia III referem-se a um conjunto de propostas de reforma da regulamentação bancária, publicadas em 16 de dezembro de 2010. Basileia III faz parte de um conjunto de iniciativas, promovidas pelo Fórum de Estabilidade Financeira (em inglês, Financial Stability Board, FSB) e pelo G20, para reforçar o sistema financeiro após a Grande Recessão. Fl. 3704DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 2. É possível afirmar que a manutenção do índice de imobilização abaixo do limite de 50% é uma preocupação legítima para o grupo Itaú Unibanco? R. Sim, a manutenção do índice de imobilização abaixo de 50% é uma obrigação regulamentar, cuja não observância traz pesadas consequências para a instituição financeira, conforme já explicitado na resposta ao quesito anterior. Sua não observância, além das cominações regulamentares já comentadas, demonstra no mínimo uma falha nos controles internos do grupo Itaú Unibanco, que não escapará do crivo dos seus investidores e mercado financeiro em geral, para não falar das penalidades impostas pelo regulador bancário. Um banco ou conglomerado que não consiga trabalhar dentro dos diversos limites que são inerentes a sua atividade demonstra, ou fragilidade financeira, ou falta de capacidade gerencial. Qualquer delas, se por qualquer fato, for considerada como relevante pelo mercado e público em geral, poderá significar algum tipo de restrição, que no mercado financeiro podem ser traduzidas por aumento de custos, onerando a manutenção de suas posições operacionais já tomadas, e diminuindo sua rentabilidade. Assim, a correta observância do limite máximo como índice de imobilização (50%) de seu PR dentre todos os demais requisitos regulamentares significa uma obrigação a ser cumprida, não somente pelo banco e pelo grupo através de seus números de balanço, mas também um verdadeiro dever de diligência de sua administração. No que se refere ao efetivo exercício da atividade de securitização do Itaú Cia Sec, sabe-se esta é uma atividade volátil, e que o cenário econômico e político da época era instável. Portanto, a postura conservadora da recorrente em relação à compra de títulos trata-se de uma decisão eminentemente negocial. Neste ponto, a fiscalização aponta que as cotas do fundo RT Voyager proporcionaram à Itaú Cia Sec receitas financeiras de R$ 1.126.423.770,22, em 2015, e R$ 1.472.661.958,78, em 2016, e que estas receitas foram integralmente excluídas das bases de cálculo do Pis e da Cofins, sob alegação de que não estariam relacionadas à atividade típica do objeto social da entidade, qual seja, a securitização de créditos financeiros. Ora, se a fiscalização discorda da qualificação das receitas da Itaú Cia Sec para fins de incidência de PIS e COFINS, nada mais legítimo que esta situação seja objeto de exigência fiscal, assim como foi exigido por meio do processo administrativo n.º 16327- 720.206/2020-69. Contudo, desconsiderar completamente as despesas de captação decorrentes da prorrogação dos vencimentos da LFs, sob a alegação de que não é necessária à atividade da recorrente, trata-se de medida completamente desarrazoável. A despesas existiram, e são necessárias às atividades da empresa. Ademais, por mencionar o processo administrativo de PIS e COFINS, cumpre destacar que no último dia 19 de março de 2023, referido processo foi julgado, e o recurso voluntário do contribuinte foi totalmente provido, o que ainda demonstra que sequer autuação foi mantida. É o que se verifica do andamento processual: Fl. 3705DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1401-006.926 - 1ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721548/2020-04 Por todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. Conclusão Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar-lhe provimento. É como voto. (documento assinado digitalmente) André Severo Chaves Fl. 3706DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13603.901063/2019-56
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 15 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 09 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2014 a 30/09/2014 CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de relevância e essencialidade, conforme decidido pelo STJ no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos e cujo entendimento deve ser reproduzido no âmbito deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. CRÉDITOS SOBRE PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ÔNUS DA PROVA DO CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. INADMISSIBILIDADE. As despesas com aquisição de partes e peças de reposição de máquinas e equipamentos utilizados na produção, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, geram direito a créditos da COFINS no regime não cumulativo somente quando não representem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que forem aplicadas ou não tiverem valor superior a R$ 326,61, à época. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito creditório. Não comprovada a observância aos requisitos legais, a manutenção da glosa se impõe. CRÉDITOS SOBRE ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E SERVIÇOS CORRELATOS. POSSIBILIDADE. Geram direito a crédito da contribuição os dispêndios com armazenagem em operações de venda, abarcando, além dos custos decorrentes da utilização de um determinado recinto, os gastos relativos a operações correlatas, como movimentação, carregamento e transbordo, desde que observados os demais requisitos da lei. MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE. DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO. A matéria recorrida de maneira genérica não deve ser conhecida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. Para ser conhecido o recurso, é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão atacada.
Numero da decisão: 3201-011.767
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por se referir a argumentos desvinculados das razões de decidir do acórdão recorrido, e, na parte conhecida, por maioria de votos, em lhe dar parcial provimento, para determinar a reversão das glosas de créditos relacionados aos serviços de armazenagem e aos serviços de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda., observados os demais requisitos legais, vencidos os conselheiros Marcos Antônio Borges (substituto) e Francisca Elizabeth Barreto (substituta), que lhe negavam provimento. (documento assinado digitalmente) Hélio Lafetá Reis - Presidente (documento assinado digitalmente) Joana Maria de Oliveira Guimarães - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Márcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges e a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, substituída pela conselheira Francisca Elizabeth Barreto.
Nome do relator: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por se referir a argumentos desvinculados das razões de decidir do acórdão recorrido, e, na parte conhecida, por maioria de votos, em lhe dar parcial provimento, para determinar a reversão das glosas de créditos relacionados aos serviços de armazenagem e aos serviços de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda., observados os demais requisitos legais, vencidos os conselheiros Marcos Antônio Borges (substituto) e Francisca Elizabeth Barreto (substituta), que lhe negavam provimento. (documento assinado digitalmente) Hélio Lafetá Reis - Presidente (documento assinado digitalmente) Joana Maria de Oliveira Guimarães - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Márcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges e a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, substituída pela conselheira Francisca Elizabeth Barreto.

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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2014 a 30/09/2014 CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de relevância e essencialidade, conforme decidido pelo STJ no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos e cujo entendimento deve ser reproduzido no âmbito deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. CRÉDITOS SOBRE PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ÔNUS DA PROVA DO CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. INADMISSIBILIDADE. As despesas com aquisição de partes e peças de reposição de máquinas e equipamentos utilizados na produção, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, geram direito a créditos da COFINS no regime não cumulativo somente quando não representem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que forem aplicadas ou não tiverem valor superior a R$ 326,61, à época. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito creditório. Não comprovada a observância aos requisitos legais, a manutenção da glosa se impõe. CRÉDITOS SOBRE ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E SERVIÇOS CORRELATOS. POSSIBILIDADE. Geram direito a crédito da contribuição os dispêndios com armazenagem em operações de venda, abarcando, além dos custos decorrentes da utilização de um determinado recinto, os gastos relativos a operações correlatas, como movimentação, carregamento e transbordo, desde que observados os demais requisitos da lei. MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE. DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO. A matéria recorrida de maneira genérica não deve ser conhecida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. Para ser conhecido o recurso, é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão atacada. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 60 3. 90 10 63 /2 01 9- 56 Fl. 637DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por se referir a argumentos desvinculados das razões de decidir do acórdão recorrido, e, na parte conhecida, por maioria de votos, em lhe dar parcial provimento, para determinar a reversão das glosas de créditos relacionados aos serviços de armazenagem e aos serviços de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda., observados os demais requisitos legais, vencidos os conselheiros Marcos Antônio Borges (substituto) e Francisca Elizabeth Barreto (substituta), que lhe negavam provimento. (documento assinado digitalmente) Hélio Lafetá Reis - Presidente (documento assinado digitalmente) Joana Maria de Oliveira Guimarães - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges (suplente convocado), Márcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges e a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, substituída pela conselheira Francisca Elizabeth Barreto. Relatório Trata-se de pedido de ressarcimento consubstanciado no PER nº 33285.48811.111214.1.1.-6977, relativo a créditos de créditos de COFINS não cumulativa – Exportação do 3º Trimestre de 2014, no valor de R$ 2.721.710,75. Vinculadas ao pedido de ressarcimento, o contribuinte transmitiu as declarações de compensação consubstanciadas nas DCOMPS 34420.01172.191214.1.3.19-4281; 23573.38044.140115.1.3.-5590, 17406.75792.270115.1.3.-7846, 00768.07948.110215.1.7.- 6095, 33378.63599.250215.1.3.-2803, 40540.64685.130315.1.3.-3417, 19001.97169.290415.1.3.-5581, 30202.22975.150515.1.3.-0385 e 24849.18213.120516.1.3.- 6312. Através do Despacho Decisório nº 2724132 (fls. 533/538), proferido em 18/10/2019, a DRF-Contagem reconheceu parcialmente o direito creditório, no valor de R$ 2.031.166,40, com base no Termo de Verificação Fiscal (fls. 540/552) expedido em cumprimento ao MPF nº 06.1.10.00-2019-00007-2. Fl. 638DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Consequentemente, a Autoridade Administrativa: 1) homologou parcialmente a compensação veiculada na DCOMP 34420.01172.191214.1.3.19-4281; 2) não homologou as compensações veiculadas nas DCOMPs 23573.38044.140115.1.3.-5590, 17406.75792.270115.1.3.-7846, 00768.07948.110215.1.7.-6095, 33378.63599.250215.1.3.-2803, 40540.64685.130315.1.3.-3417, 19001.97169.290415.1.3.-5581, 30202.22975.150515.1.3.-0385 e 24849.18213.120516.1.3.-6312; 3) entendeu que não haveria valor a ser ressarcido relativo ao PER 33285.48811.111214.1.1.-6977. O contribuinte apresentou manifestação de inconformidade em 20/11/2019 (fls. 389/462) descrevendo seu processo produtivo, os insumos nele empregados e o motivo pelo qual considerou indevidas as glosas levadas a efeito. A defesa foi instruída com os seguintes documentos (fls. 58/388): contratos de serviços de manutenção de equipamentos, contratos de serviço de manutenção mecânica, contratos de serviço de manutenção industrial, contratos de serviços de armazenagem em terminais, contrato de serviços portuários, estatuto social e atas, descritivo das principais atividades da empresa, contratos de serviço de carga, descarga e empilhamento de minério, contratos de serviços de infraestrutura em contenção de encostas e manutenção de via, contrato de serviços de manutenção em equipamento mecânico, Contrato Rifel, Contrato Luma, Notas Fiscais Millenium, descrição do processo produtivo, anexos III, V e VI do contrato, laudo técnico do processo produtivo e operacional da Mina Esperança – da extração mineral ao beneficiamento, notas fiscais Terminal Serra Azul, notas fiscais Millenium e notas fiscais CPBS. A 17ª Turma da DRJ/06, através do Acórdão nº 106-14783 (fls. 564/571), proferido na sessão de 16 de junho de 2021, julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, reconhecendo o direito creditório adicional de R$ 324.229,08 (além do valor já reconhecido no Despacho Decisório), relativo à Cofins não-cumulativa exportação do 3º trimestre de 2014. Do voto do Relator, destacam-se os seguintes trechos: “DOS BENS E SERVIÇOS ATIVÁVEIS UTILIZADOS COMO INSUMOS A autoridade fiscal informa que: Com base nos valores informados na EFD Contribuições, nos registros de Origem da Nota Fiscal C100 e Registro de origem do Item C170, encontramos gastos com aquisições de bens, partes e peças que por suas características, aplicabilidade, utilidade e valor não se enquadram como insumos, e sim como Bens Ativáveis, devendo ser incluídos na conta do Imobilizado, pois são bens de permanência duradoura, com expectativa de serem utilizados por mais de um ano, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do empreendimento, classificáveis como Ativo Imobilizado, por Fl. 639DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 consequência, glosados da base de cálculo dos créditos pleiteados da contribuição para o PIS/Pasep Não Cumulativa. (...) O gasto com serviço de manutenção, partes e peças de reposição empregados em recuperação/reforma de máquinas e equipamentos utilizados na produção ou fabricação de bens destinados à venda, quando representar acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que for aplicado, ou for superior ao previsto na legislação, deve ser capitalizado. Estes serviços de reparos/reformas por suas características, aplicabilidade, utilidade e valor não se enquadram como insumos, e sim como Serviços Ativáveis, devendo ser incluídos na conta do Imobilizado, pois são bens de permanência duradoura, com expectativa de serem utilizados por mais de um ano, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do empreendimento, classificáveis como Ativo Imobilizado, por consequência, glosados da base de cálculo dos créditos pleiteados da contribuição para o PIS/Pasep Não Cumulativa A manifestante, por sua vez, alega: Não assiste razão ao Fisco. E isso porque no que se refere à glosa relativa aos custos incorridos com a aquisição de partes e peças operacionais, a Impugnante destaca que o E. STJ já fixou entendimento (Resp Repetitivo n.º 1.221.170/PR) que todos os gastos que sejam essenciais ou relevantes ao processo produtivo dão direito ao crédito, o que é exatamente o caso de partes e peças operacionais que não agregam vida útil ao bem que supere um ano. Inicialmente cumpre salientar que diversos itens como correia transportadora, revestimento e tela os seus valores unitários em valores inferiores a R$1.200,00, fato este que, por força do artigo 15 do Decreto 1.598/77, autoriza a empresa a deduzir tais valores como despesas operacionais e, consequentemente, os desobriga a tratar como “ativáveis”. Cumpre destacar que despesas com aquisição de bens em geral, inclusive peças de reposição de máquinas e equipamentos que fazem parte do processo de produção bem como os serviços de manutenção relacionados, devem observar, além dos requisitos de essencialidade e relevância, o disposto nos artigos 301 e 346 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99 – Decreto nº 3.000/99), vigentes à época dos fatos, que estabelecem: Art. 301. O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 15, Lei nº 8.218, de 1991, art. 20, Lei nº 8.383, de 1991, art. 3º, inciso II, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 30). (...) § 2º Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, deverá ser ativado para ser depreciado ou amortizado (Lei n º 4.506, de 1964, art. 45, § 1 º ). Art. 346. Serão admitidas, como custo ou despesa operacional, as despesas com reparos e conservação de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48). § 1º Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes e peças resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48, parágrafo único). Fl. 640DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 O citado Decreto nº 3.000/99 foi revogado pelo de nº 9.580/2018, que manteve as disposições acima nos seus artigos 313 e 354, respectivamente, alterando o valor de R$ 326,61 para R$ 1.200,00. Note-se que o artigo 301 acima usa a conjunção alternativa OU [valor unitário não superior a R$ 326,61 ou prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano], e não a aditiva E. Significa dizer que o bem adquirido para ser ativado precisa atender apenas uma das condições estabelecidas e não as duas. Assim, se o bem tiver valor unitário superior a R$ 326,61, vigente à época (2014), ele se caracteriza como bem do ativo permanente. Já artigo 346 trata de reparos e conservação de bens e instalações e não estipula valor mínimos para eles, porém, estabelece que se dos reparos resultar aumento da vida útil do bem em mais de um ano a despesa deve ser capitalizada. Então, cabe à empresa, ao efetuar um reparo de valor elevado e contabilizar essa despesa como custo ou despesa operacional, comprovar que ele não aumentou a vida útil do bem em mais de um ano. Nos termos dos incisos III dos §§ 1º dos artigos 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003VI, a empresa pode se apropriar do crédito apurado “encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês". Ou seja, nos casos em análise, ela não pode apurar crédito das contribuições sobre as despesas de bens e serviços diretamente, tendo em vista os citados artigos 301 e 346 do RIR/99. Ela deveria incluir esses itens no ativo imobilizado e, aí sim, apurar créditos sobre os encargos de depreciação. Considerando que todos os itens glosados, conforme relação de notas fiscais constante do TVF, se enquadram nos dispositivos legais acima, as glosas devem ser mantidas. DOS SERVIÇOS PRESTADOS PELA EMPRESA MILENIUM LTDA., CNPJ: 66.298.571/0001-62 Como se constata dos contratos anexos, os serviços prestados pela Milenium à interessada se referem a transporte para a retirada de rejeitos da usina de beneficiamento. De se destacar que a legislação ambiental, nas atividades de mineração, exige descarte apropriado desses rejeitos, especialmente depois dos desastres ambientais ocorridos nos últimos anos. Assim, entendo que tais despesas devem ser consideradas como insumos, e, consequentemente as glosas devem ser revertidas, incluindo as relativas ao tópico B.3 do TVF Combustíveis – Óleo Diesel utilizado como Insumos C100, por serem intrinsecamente ligadas às primeiras. DOS SERVIÇOS PRESTADOS PELA EMPRESA TERMINAL SERRA AZUL LOGÍSTICA LTDA, CNPJ: 07.824.760/0001- 62 (ARMAZENAGEM) A autoridade fiscal informa que: Fl. 641DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 O contribuinte foi intimado através do Termo de Intimação 01 a esclarecer qual(is) foi(ram) os serviços de logística efetivamente prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda, no período, informar qual o valor efetivamente pago para cada serviço prestado, se for o caso, no período e informar, em relação ao processo produtivo, em qual fase se enquadram os serviços de armazenamento em terminais. (...) Diante da resposta do contribuinte e da discriminação dos serviços constantes das Notas Fiscais emitidas pelos prestadores dos serviços (Movimentação, estocagem, carregamento e transbordo de minério de ferro no pátio do Terminal Serra Azul Ltda), entendemos tratar-se de serviços de logística, etapa esta posterior a produção. É facultada a apuração e apropriação de créditos sobre os valores pagos, a pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil relativos aos gastos com armazenagem de produtos produzidos pelo depositante, destinados a vendas, e o frete na operação de venda, quando o ônus desses gastos seja suportado pelo vendedor. Os valores pagos a pessoa jurídica pela prestação de serviços vinculados à movimentação, estocagem, carregamento e transbordo de minério de ferro extrapolam o caracterizado como serviço de armazenagem, assim, tais gastos são distintos das despesas de armazenagem, mas, ambas, são dispêndios vinculados à logística. A empresa alega que “Na esteira do exposto, observa-se que os gastos com movimentação interna/logística, diferentemente do que afirma a fiscalização, são determinantes para a manutenção do processo produtivo da Impugnante e devem ser considerados para efeito de creditamento, não podendo prevalecer nenhuma das glosas perpetradas. Em outras palavras, referidos gastos são essenciais para o processo produtivo da Impugnante”. O inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 para a Cofins e o artigo 15 do mesmo diploma legal para o PIS/Pasep, estabelecem que "Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor". Assim, como já explicitado no TVF, despesas com armazenagem na operação de venda, suportada pelo vendedor, pode gerar crédito da contribuição. As operações de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, ainda que necessárias ao fluxo comercial da manifestante, se dão após o encerramento do processo de produção e, portanto, não podem ser considerados como insumos deste processo. Considerando que, no caso em análise, a empresa apresenta valores que englobam movimentação, estocagem, carregamento e transbordo de minério de ferro sem, no entanto, discriminar o quantum se paga por cada uma das operações, as glosas devem ser mantidas. DO APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS Quanto a estas glosas a empresa alega que: Questão diversa do prazo prescricional para o ajuizamento de ações anulatórias contra decisões denegando restituições no âmbito administrativo analisada no tópico II (art. 169, CTN) é aquela referente à preclusão (seja ela entendida como decadência, seja entendida como prescrição) do direito de aproveitamento dos créditos, desde a sua apuração, até o seu efetivo pleito (arts. 168 c/c 165, CTN). Fl. 642DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Ou seja, este tópico pretende discutir se houve prescrição do aproveitamento dos créditos, considerando que já se passaram mais de 5 (cinco) anos desde a formulação dos pedidos de ressarcimento até o encerramento do processo na via administrativa. Via de regra, o entendimento mais comumente adotado na análise da questão da prescrição do direito de pleito dos créditos é pela adoção do prazo “prescricional” de 05 anos, com base no art. 168 do CTN. Diferentemente do que alega a manifestante, a questão não trata de prazo prescricional para utilização do crédito, e sim quanto as formalidades a serem cumpridas para que se possa utilizar o chamado crédito extemporâneo, que são aqueles anteriores ao trimestre em questão. Quanto a esses créditos, é certo que, nos termos legais, “o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Porém, antes de ser aproveitado o crédito deve ser apurado. E essa apuração é feita por meio do Dacon respectivo. Os créditos em questão, ou seja, aqueles que podem ser usados em outros períodos, não são créditos apropriados extemporaneamente, mas sim créditos do PIS e da Cofins que, depois de apurados, não puderam ser descontados dos débitos dessas contribuições no período de apuração respectivo. Nessas situações, os créditos do PIS e da Cofins são deduzidos até o limite dos débitos correspondentes e os excessos desses créditos (valores remanescentes, que não puderam ser descontados) permanecem disponíveis para serem descontado nos meses subsequentes. Essa possibilidade é devido ao fato de que alguns tipos de créditos não podem ser objeto de ressarcimento e/ou compensação, como por ex., o crédito presumido. A pessoa jurídica pode apropriar extemporaneamente créditos do PIS e da Cofins, mas, ao fazê-lo, deverá recalcular os tributos devidos em cada período de apuração e retificar as respectivas declarações entregues à Receita Federal, especialmente os Demonstrativos de Apuração das Contribuições (Dacons), as Declarações de Débitos e Créditos Federais (DCTFs), devendo observar as restrições temporais e normativas impostas a essas retificações. Além do exposto acima, o art. 22 da IN SRF 600/2005, editada em atendimento aos arts. 66 e 92 das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente, estabelece (essa exigência foi mantida nos art. 28 da IN RFB nº 900/2008 e 32 da IN RFB 1300/2012): Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4º do art. 21, acumulados ao final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento. § 1º O pedido de ressarcimento a que se refere este artigo será efetuado pela pessoa jurídica vendedora mediante a utilização do Programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante petição/declaração (papel) acompanhada de documentação comprobatória do direito creditório. § 3º Cada pedido de ressarcimento deverá: I - referir-se a um único trimestre-calendário. II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das utilizações por dedução ou compensação. (grifei) Como se vê, o pedido de ressarcimento deve referir-se a um único trimestre-calendário, ou seja, nele só podem estar incluídas as aquisições efetuadas no trimestre. Fl. 643DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 A empresa pode, de fato, aproveitar o crédito que sobre em um mês para dedução da contribuição a pagar de meses subsequentes, porém, se quiser se ressarcir desse valor que sobrou ou usá-lo em compensação, deve respeitar o trimestre civil nos termos da legislação de regência. Como ela não o fez, as glosas devem ser mantidas. As glosas revertidas e os respectivos créditos apurados neste Acórdão são as da tabela abaixo: Pelo exposto, voto pela procedência parcial da manifestação de inconformidade, pelo reconhecimento do direito creditório adicional de R$ 324.229,08 (mais o valor já reconhecido no Despacho Decisório), relativo à Cofins não-cumulativa exportação do 3º trimestre de 2014 e pela homologação das compensações declaradas até o limite do total crédito reconhecido.” O contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 14/09/2021 (fls. 577/633) alegando, em síntese: - INOBSERVÂNCIA DO CONCEITO CONTEMPORÂNEO DE INSUMO: Necessidade de reforma do acórdão em razão da inobservância do atual conceito de insumos, orientado pelos critérios de relevância e essencialidade, tal como determinado pela 1ª Seção STJ, no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170, ocorrido em 22/02/2018, e internamente, pelo Parecer Normativo Cosit nº 5/2018; - PROCESSO PRODUTIVO: A produção de minérios para venda tem início com a perfuração do solo, passando por um processo integrado, que envolve o desmonte ou escavação, o carregamento e transporte, o beneficiamento, o empilhamento, a recuperação e o deslocamento via ferrovias; - O processo produtivo se deflagra ainda nas jazidas, com os serviços de prospecção, sondagem, geologia e estudos do solo, tem sequência com a exploração da mina, com todos os custos e encargos com os insumos aplicados na industrialização e beneficiamento dessa fase produtiva; - Vários equipamentos são utilizados para a preparação da mineração de lavra como a perfuratriz, a motoniveladora, o caminhão fora de estrada e a escavadeira. Uma vez preparada a mina, uma escavadeira retira o minério ferro e o coloca nos caminhões. Os blocos de minério são levados para o britador primário que os reduzem a partículas, constituindo-se esta na primeira etapa do beneficiamento do minério, realizada dentro da mina; - Uma vez britado o minério, ele é transportado por correias transportadoras até a usina de beneficiamento. A usina possui dezenas de quilômetros de correias nas quais o minério transita sobre. Conforme mencionado, há uma aderência do minério sobre as correias, que exigem constante manutenção e troca (laudo acostado aos autos); Fl. 644DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 - A etapa seguinte consiste no peneiramento com diversas linhas de produção. Depois de processado, o minério segue por correias para ser estocado nos pátios em pilhas de até 18 metros de altura; - Depois de estocado, o minério será colocado nos vagões de trem mediante processo minucioso que inclui sua retirada dos pátios, sua recuperação e na sequência a colocação nos vagões; - Observa-se, portanto, a existência de um processo integrado, uno, em que todas as etapas estão indissociavelmente articuladas. É dizer que se trata de dinâmica necessária, visto que no mais das vezes as minas se encontram em locais isolados e de difícil acesso; - A Recorrente é uma exportadora brasileira. Não haveria como realizar esta exportação se os produtos, extraídos das minas, não fossem transportados aos portos. Verifica-se, portanto, que o processo produtivo da Recorrente, altamente complexo e integrado, é indissociável por questões operacionais e econômicas; - BENS ATIVÁVEIS UTILIZADOS COMO INSUMOS: a DRJ manteve a glosa quanto aos créditos de insumos oriundos de despesas com aquisições de bens, peças de manutenção/reparos, e serviços nesse sentido, relacionados à manutenção dos equipamentos tão somente em atenção ao disposto nos art. 301 e 346 do RIR/99, alegando que tais itens, apesar de empregados no processo produtivo, não estariam enquadrados ao conceito de insumos legal, e sim, como bens ativáveis; - Tal entendimento desconsidera o atual conceito de insumos determinado no REsp 1.221.170/PR, diante da relevância e essencialidade desses bens para a atividade da empresa, razão pela qual deveriam ser tratados como insumos, nos termos do artigo 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002; - Descreve a função e a aplicação de cada item (peça ou parte de reposição) explicitando o seu desgaste por contato físico: caixa, correia transportadora aberta, motores de máquinas e veículos e motorredutores; - SERVIÇOS PRESTADOS PELA EMPRESA TERMINAL SERRA AZUL LOGÍSTICA LTDA - 62 (ARMAZENAGEM): A DRF manteve a glosa de créditos ao fundamento de que as operações de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, ainda que necessárias ao fluxo comercial da manifestante, se dão após o encerramento do processo de produção e, portanto, não podem ser considerados como insumos. - Segundo a DRJ, as despesas com armazenagem na operação de venda, suportada pelo vendedor, podem gerar crédito da contribuição, mas como a empresa apresenta valores que englobam movimentação, estocagem, carregamento e transbordo de minério de ferro sem discriminar o quantum que paga por cada uma das operações, as glosas devem ser mantidas; - Desrespeito ao quanto decidido no Resp nº 1.221.170 porque, sendo o serviço realizado pela empresa Terminal Serra Azul (que contempla etapas de estocagem, movimentação e carregamento) relevante e essencial à atividade econômica, ou seja, determinante ao processo produtivo até que o item chegue ao consumidor final, tal fato já se mostra suficiente à sua classificação como insumo; Fl. 645DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 - A extração de minério de ferro não se cinge somente às atividades realizadas dentro das minas. Para que a Recorrente possa exercer as suas atividades, ela necessita retirar o minério de ferro das citadas minas e destinar seu produto a estocagem, disposição de rejeitos e/ou vendas; - A Recorrente contratou o TSA para fazer o carregamento dos trens com o minério a ser vendido. Especificamente o serviço contratado conta com os seguintes passos: (I) estocagem temporária (até que a carga de um trem seja formada); (II) movimentação de minério no pátio do terminal (da estocagem temporária até a linha férrea); (III) carregamento de minério de ferro no trem – sendo que todas essas etapas do serviço evidentemente compõem o processo produtivo; - Quanto à ausência de segregação de custos das atividades, embora o serviço seja composto por três etapas, é contratado como único e, portanto, o valor pago contempla todo o serviço prestado. Após a etapa de industrialização e transporte até o terminal, o minério é armazenado até completar a quantidade a ser carregada no trem e, então, carregado; - Em adição, foram apresentadas inúmeras notas fiscais a quais possuem informações detalhadas e suficientes para identificação dos serviços contratados, porque consignam a descrição das etapas do serviço, a data em que realizado, número de pedido, valor total pago; - Os gastos com movimentação interna/logística são determinantes à manutenção do processo produtivo da Recorrente e devem ser considerados para efeito de creditamento; - A movimentação interna/logística é tão imprescindível ao processo produtivo da mineração a ponto de ser obrigatória a sua descrição no plano de aproveitamento econômico da jazida, sem o qual não é possível se obter a autorização para lavra, conforme art. 39 do Decreto- Lei 277/67, que confere nova redação ao Código de Minas; - APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS: A DRJ alega que os créditos em questão não são créditos apropriados extemporaneamente, mas sim créditos do PIS e da Cofins que, depois de apurados, não puderam ser descontados dos débitos dessas contribuições no período de apuração respectivo. Para aproveitá-los, a pessoa jurídica deve recalcular os tributos devidos e retificar as respectivas Dacons e as DCTFs, devendo observar as restrições temporais e normativas impostas a essas retificações. Além disso, cada pedido deve referir-se a um único trimestre-calendário. - O prazo prescricional para repetição do indébito previsto no artigo 168 do CTN fica suspenso durante o período em que houver recurso administrativo pendente de julgamento; - De acordo com o artigo 34, § 10, da IN 900/2008, o sujeito passivo poderá apresentar Declaração de Compensação que tenha por objeto crédito apurado ou decorrente de pagamento efetuado há mais de 5 anos, desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à RFB antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições previstas no § 5º; - Como já decidido pelo CARF, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não cumulatividade do PIS e Cofins pode ser Fl. 646DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte, desde que comprovado pelo contribuinte; - Assim, enquanto pendente a análise do crédito pleiteado pela empresa, por parte da Administração Fazendária, ou as defesas/recursos apresentados contra seu indeferimento, não haveria que se falar em transcurso do prazo prescricional para pleitear o direito creditório. É o relatório. Voto Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, devendo ser conhecido. A análise dos créditos sobre bens e serviços utilizados como insumos no processo produtivo da Recorrente será feita com base no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05/2018, que trouxe as principais repercussões decorrentes do RESP 1221170/PR, de aplicação obrigatória por este Egrégio Conselho. É nesse norte que o julgamento do recurso será conduzido. Bens ativáveis utilizados como insumos: partes e peças de reposição de máquinas e equipamentos e serviços correlatos A DRJ manteve a glosa quanto aos créditos de insumos oriundos de despesas com aquisições de bens, peças de manutenção e serviços correlatos, por aplicação dos artigos 301 e 346 do RIR/99, alegando que tais itens, apesar de empregados no processo produtivo, não estariam enquadrados ao conceito de insumos legal, devendo ser tratados como bens ativáveis. A Recorrente alega que a decisão da DRJ desrespeitou o conceito de insumo, nos termos determinados no REsp 1.221.170/PR. Prossegue descrevendo a função e a aplicação de cada item, explicitando o seu desgaste por contato físico bem como a relevância e essencialidade dos mesmos no processo produtivo. Os argumentos apresentados pela Recorrente não são capazes de infirmar as conclusões adotadas pelos julgadores de primeira instância. Em primeiro lugar, os créditos em questão encontram fundamento no inciso VI do artigo 3º da Lei nº 10.637/2002, sendo despiciendo, para verificação de sua legitimidade, perquirir o conceito de insumos à luz da orientação do STJ, que diz respeito à interpretação do inciso II daquele dispositivo. Em segundo lugar, a Recorrente, a despeito de afirmar que as partes e peças sofrem desgaste devido ao contato físico, deixou de comprovar que esses bens não aumentaram a vida útil do bem em mais de um ano. Fl. 647DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Nesse contexto, o laudo técnico, embora descreva as partes e peças, sua função e aplicabilidade, bem como sua sujeição ao desgaste por contato físico e a necessidade de sua substituição (fls. 327/336), não determinou, em relação a qualquer deles, a periodicidade das trocas e nem tampouco especificou em quanto tempo majorava a vida útil do ativo imobilizado no qual foi integrado. Há diversos julgados dessa Turma no sentido de que o ônus da prova do direito creditório compete ao contribuinte que o alega: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/02/2003 a 28/02/2003 COMPENSAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não homologou a compensação declarada por falta de demonstração e comprovação do pagamento indevido.” (CARF, Processo nº 13971.900707/2008-48, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 006.746 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 24 de junho de 2020) Relembremos: para que um bem seja apto a gerar créditos no regime não cumulativo como insumo do processo produtivo, nos termos do artigo 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002, além de ser aplicado no processo produtivo e ser relevante ou essencial para a atividade econômica, ele não pode ser passível de ativação obrigatória, nos termos dos artigos 301 e 346 do RIR/99: “Art. 301. O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 15, Lei nº 8.218, de 1991, art. 20, Lei nº 8.383, de 1991, art. 3º, inciso II, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 30). (...) § 2º Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, deverá ser ativado para ser depreciado ou amortizado (Lei n º 4.506, de 1964, art. 45, § 1º).” “Art. 346. Serão admitidas, como custo ou despesa operacional, as despesas com reparos e conservação de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48). § 1º Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes e peças resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48, parágrafo único).” Se for passível de ativação obrigatória, o crédito será apropriado não com base no custo de aquisição, mas com base na despesa de depreciação, como determinado no artigo 3º, inciso VI c/c § 1º inciso III, da Lei nº 10.637/2002: “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: Produção de efeito (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens Fl. 648DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 1º O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no art. 2º sobre o valor: (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (...). Ressalte-se que não se trata de mera norma contábil, mas exigência da própria Lei nº 4.506/64, ao prescrever, em seu artigo 48, parágrafo único, a necessidade de escrituração de referidas despesas no ativo imobilizado quando prolongar a vida útil do ativo, para serem deduzidas do lucro real pelos encargos de depreciação, vedando seu tratamento como despesas operacionais: “Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação. Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.” O entendimento predominante no CARF é no sentido de que os bens de ativação obrigatória que não possam ser contabilizados como despesa operacional geral direito de crédito de PIS e COFINS sobre as respectivas quotas de depreciação: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 MATERIAIS DE CONSUMO PRÓPRIO. INSUMOS. NÃO CARACTERIZAÇÃO. Os gastos com materiais de manutenção e peças de reposição de máquinas e equipamentos, assim como aqueles com manutenção de edifícios e instalações utilizados no processo produtivo, quando implicarem aumento superior a um ano na vida útil do bem e forem superiores a R$ 326,61 (art. 301, RIR/99) - valor à época -, devem ser apropriadas como encargos de depreciação.” (CARF, Processo nº 11080.011702/2007-77, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3003- 000.461 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Turma Extraordinária, Sessão de 15 de agosto de 2019) “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2012 a 30/04/2012 DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles Fl. 649DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021.” (CARF, Processo nº 16682.901565/2018-51, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3301- 010.380 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 22 de junho de 2021) Além disso, como os custos relativos às partes e peças de reposição e respectivos serviços de manutenção não foram ativados, mas contabilizados como despesa operacional, mais um fato inviabiliza o creditamento pretendido: como essas despesas foram levadas a custo na apuração do resultado do exercício, incide vedação contida no artigo 1º, parágrafo único, do ADI SRF nº 3/2007: “Art. 1º O valor dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), apurados no regime não- cumulativo não constitui: I - receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido das referidas contribuições; II - hipótese de exclusão do lucro líquido, para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Parágrafo único. Os créditos de que trata o caput não poderão constituir-se simultaneamente em direito de crédito e em custo de aquisição de insumos, mercadorias e ativos permanentes.” Por fim, mesmo com relação ao crédito da depreciação, a teor do artigo 3º, inciso VI, da Lei nº 10.833/2003, caberia à Recorrente não apenas requerer tal medida como pedido sucessivo no Recurso Voluntário, como também demonstrar a ativação do custo e o valor da base de cálculo do crédito decorrente dos encargos de depreciação - o que não fez. Assim, considerando que (1) não cabe ao julgador deferir pedido não formulado pela parte, sob pena de caracterizar decisão extra petita; (2) pela própria linha de defesa, os bens não foram ativados, mas contabilizados como despesa operacional; e (3) a falta de comprovação da base de cálculo dos créditos decorrente dos encargos de depreciação dos bens ativáveis, não se pode admitir o direito ao crédito relacionado a este item. Desse modo, reputo que, nesse aspecto, a decisão de primeira instância não merece qualquer reparo, devendo prevalecer a glosa efetuada. Despesas com serviços de armazenagem e serviços de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda. A DRF manteve a glosa de créditos relativos às despesas com movimentação, carregamento e transbordo ao fundamento de que essas operações, ainda que necessárias ao fluxo comercial do contribuinte, se dão após o encerramento do processo de produção e, portanto, não podem ser considerados insumos. Fl. 650DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Quanto à armazenagem na operação de venda, embora a DRJ tenha reconhecido que essas despesas podem gerar direito ao crédito, manteve a glosa sob o fundamente de que a empresa apresentou valores que também englobam movimentação, estocagem, carregamento e transbordo de minério de ferro, sem discriminar o quantum pago por cada uma das operações. A Recorrente alega desrespeito à decisão proferida no Resp nº 1.221.170 porque o serviço realizado pela empresa Terminal Serra Azul (que contempla etapas de estocagem, movimentação e carregamento) é relevante e essencial à sua atividade econômica, pois permite que o produto chegue ao consumidor final. Prossegue explicando que a extração de minério de ferro não está adstrita às atividades realizadas dentro das minas, sendo necessário retirar o minério de ferro delas e destiná-lo à estocagem, disposição de rejeitos e/ou vendas. Assevera que serviço contratado abrange (I) estocagem temporária (até que a carga de um trem seja formada); (II) movimentação de minério no pátio do terminal (da estocagem temporária até a linha férrea); e (III) carregamento de minério no trem. Aduz que a movimentação interna/logística é tão imprescindível ao processo produtivo da mineração a ponto de ser obrigatória a sua descrição no plano de aproveitamento econômico da jazida, sem o qual não é possível se obter a autorização para lavra, conforme dispõe o artigo 39 do Decreto-Lei 277/67, que confere nova redação ao Código de Minas. Quanto à ausência de segregação de custos das atividades, a Recorrente alega que embora o serviço seja composto por três etapas, é contratado como único e, portanto, o valor pago contempla todo o serviço prestado. A esse respeito, entendo que a decisão recorrida merece reforma. A operação de armazenagem pressupõe, além da guarda física das mercadorias, a entrada e saída dos bens no recinto (transbordo), controles logísticos, limpeza, conservação, segurança, consolidação, etc. Assim, as despesas com serviços de armazenagem, assim como os que lhe são correlatos, como recepção e expedição, movimentação de carga, etc., tanto na operação de venda quanto durante o processo produtivo, geram crédito da contribuição, consoante tem se posicionado essa Turma Julgadora, em outras composições: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2009 a 30/11/2009 NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. CRÉDITO. ARMAZENAGEM. POSSIBILIDADE. Geram direito a crédito da contribuição os dispêndios com armazenagem em operações de venda, abarcando, além dos custos decorrentes da utilização de um determinado recinto, os gastos relativos a operações correlatas, como (i) recepção e expedição, (ii) Fl. 651DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 movimentação de carga e descarga, (iii) braçagem, (iv) taxas administrativas, (v) paletização, (vi) monitoramento, (vii) unitização, (viii) vestir ou despir estoniquetes, (ix) recuperação de frio, (x) transbordo, (xi) serviços de crossdocking e (xii) vistoria, observados os demais requisitos da lei. (CARF, Processo nº 11080.724341/2010-28, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 010.511 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 27 de abril de 2023, Presidente e Relator Hélcio Lafetá Reis) “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/04/2013 A 30/06/2013 FRETE. LOGÍSTICA. MOVIMENTAÇÃO CARGA. REMESSA PARA DEPÓSITO OU ARMAZENAGEM. Os serviços de movimentação de carga e remessas para depósito ou armazenagem, tanto na operação de venda quanto durante o processo produtivo da agroindústria, geram direito ao crédito. Fundamento: Art. 3.º, IX, da Lei 10.833/03. (CARF, Processo nº 10650.902230/2017-61, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 009.199 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 21 de setembro de 2020, Relator Pedro Rinaldi de Oliveira Lima) “CONTRIBUIÇÃO PARA A SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007 PIS E COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO SOBRE SERVIÇOS DE ARMAZENAGEM. SERVIÇOS PORTUÁRIOS. ABRANGÊNCIA E LIMITES. Concedem o crédito das contribuições ao PIS e à COFINS os serviços de armazenagem, sendo a estes inerentes os serviços portuários que compreendem dispêndios com serviços de carregamento, armazenagem na venda, emissão notas fiscais de armazenamento/importação e serviços de medição de equipamentos portuários. (CARF, Processo nº 11080.722728/2009-14, Recurso Voluntário, Sessão de 15/10/2014) Desse modo, deve ser revertida a glosa de créditos vinculados aos serviços de armazenagem e aos serviços correlatos, de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda, desde que observados os demais requisitos legais. Créditos extemporâneos A DRJ alega que os créditos pretendidos são aqueles que, depois de apurados, não puderam ser descontados dos débitos das contribuições no período de apuração respectivo. Para aproveitá-los, a pessoa jurídica deve recalcular os tributos devidos e retificar as respectivas Dacons e as DCTFs, observando as restrições temporais e normativas. Além disso, cada pedido deve referir-se a um único trimestre-calendário. Fl. 652DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Nesse ponto, a DRJ asseverou que a empresa poderia, de fato, aproveitar o crédito apurado em determinado mês para dedução da contribuição a pagar de meses subsequentes, desde que respeitasse o trimestre civil. Como ela não o fez, as glosas foram mantidas. A Recorrente, no entanto, manteve a linha de defesa adotada na manifestação de inconformidade, alegando que o prazo prescricional para repetição do indébito previsto no artigo 168 do CTN fica suspenso durante o período em que houver recurso administrativo pendente de julgamento. Assim, enquanto pendente a análise do crédito, não haveria que se falar em transcurso do prazo prescricional para pleitear o direito creditório. Ora, como apontado pela Delegacia de Julgamento, diferentemente do que alegou o contribuinte, a questão não trata de prazo prescricional para utilização do crédito, mas, sim, das formalidades necessárias para utilização dos créditos anteriores ao trimestre em questão. O Recurso também tratou genericamente da questão relacionada à retificação, ora afirmando que a legislação admite a retificação de declaração de compensação mesmo após o decurso do prazo de cinco anos contados da transmissão da declaração original, ora afirmando que a jurisprudência do CARF admite o aproveitamento de créditos nos meses seguintes sem necessidade prévia retificação do Dacon, desde que respeitado o prazo de cinco anos contados da aquisição do insumo. No entanto, a Recorrente nada disse acerca do verdadeiro motivo da manutenção da glosa – a inobservância ao trimestre civil. Portanto, entendo que o Recurso Voluntário não enfrentou especificamente a questão decidida no acórdão recorrido, deixando de observar o princípio da dialeticidade. Como já reiteradamente decidido por esta Turma, em outras composições, considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido contraditada de forma pontual, sobre a qual o recorrente se restringe a fazer afirmações genéricas, sem atacar diretamente questões de fato ou de direito: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005 JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E EXTRÍNSECOS. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. IMPUGNAÇÃO NÃO CONHECIDA PELA DECISÃO HOSTILIZADA. PROIBIÇÃO DA SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. O recurso voluntário interposto, apesar de ser de fundamentação livre e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal extrínseco dos recursos. Isto exige que o objeto do recurso seja delimitado pela decisão recorrida havendo necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo grau de jurisdição.” (CARF, Processo nº 10840.910720/2009-93, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 010.492 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 27 de abril de 2023, Relator Márcio Robson Costa) Fl. 653DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 DEFESA. ALEGAÇÕES GENÉRICAS. EQUIPARAÇÃO A MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido contraditada de forma pontual, sobre a qual o recorrente se restringe a fazer afirmações genéricas, sem atacar diretamente questões de fato ou de direito.” (CARF, Processo nº 10983.909312/2016-93, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 010.790 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 27 de julho de 2023, Relatora Ana Paula Giglio) “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2008 MATÉRIA RECORRIDA GENERICAMENTE. A matéria recorrida de maneira genérica em tempo e modo próprios não deve ser conhecida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão atacada.” (CARF, Processo nº 10880.925509/2017-17, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3201- 010.795 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 27 de julho de 2023, Presidente Redator Hélcio Lafetá Reis) Portanto, quanto aos supostos créditos extemporâneos, deixo de conhecer o Recurso Voluntário, por inobservância ao princípio da dialeticidade. Conclusão Por todo o exposto, deixo de conhecer o Recurso Voluntário na parte em que traz argumentos desvinculados das razões de decidir do acórdão recorrido, e, na parte conhecida, dou parcial provimento para determinar a reversão das glosas de créditos relacionadas aos serviços de armazenagem e aos serviços de movimentação, carregamento e transbordo de minério de ferro, prestados pela empresa Terminal Serra Azul Logística Ltda, observados os requisitos legais. É o voto. (documento assinado digitalmente) Joana Maria de Oliveira Guimarães Fl. 654DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3201-011.767 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13603.901063/2019-56 Fl. 655DF CARF MF Original

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