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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11150313 #
Numero do processo: 10920.906131/2013-05
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Sep 08 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. PROCESSO ADMINISTRATIVO. SÚMULA CARF N.º 11 Nos termos da Súmula CARF n.º 11 “Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal”. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). DÉBITOS VENCIDOS. INCIDÊNCIA DE ACRÉSCIMOS LEGAIS. Os débitos objeto de compensação, quando vencidos, estão sujeitos à incidência de acréscimos legais — multa e juros de mora — nos termos da legislação aplicável, até a data da entrega da Declaração de Compensação.
Numero da decisão: 3003-002.579
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Vinicius Guimaraes, Regis Xavier Holanda (Presidente)
Nome do relator: ALEXANDRE FREITAS COSTA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. PROCESSO ADMINISTRATIVO. SÚMULA CARF N.º 11 Nos termos da Súmula CARF n.º 11 “Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal”. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). DÉBITOS VENCIDOS. INCIDÊNCIA DE ACRÉSCIMOS LEGAIS. Os débitos objeto de compensação, quando vencidos, estão sujeitos à incidência de acréscimos legais — multa e juros de mora — nos termos da legislação aplicável, até a data da entrega da Declaração de Compensação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Fl. 86DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 2 Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Vinicius Guimaraes, Regis Xavier Holanda (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário contra acórdão proferido pela 4ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento em Florianópolis que julgou improcedente a impugnação do sujeito passivo. O Acórdão n.º 07-46.933 (fls. 51/54) apresenta a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 ACÓRDÃO SEM EMENTA Acórdão não contém ementa em atendimento ao que disciplina a Portaria RFB nº 2.724, de 27 de setembro de 2017. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Trata-se de Pedido de Ressarcimento – PER de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep, não cumulativa, referente ao primeiro trimestre de 2012 no valor de R$ 1.300,74. A RFB homologou parcialmente o crédito e a compensação declarada no PER/DCOMP nº 25738.25133.080612.1.3.08-0050. A interessada contesta a homologação parcial da compensação alegando que o débito compensado é o de IRPJ do mês 03/2012, com vencimento em 30/04/2012, no valor de R$ 26.793,84. Informa que, como a compensação do imposto foi feita somente no dia 08/06/2012, o tal valor foi acrescido de multa no valor de R$ 3.359,94 e juros no valor de R$ 462,03, totalizando um valor de R$ 30.615,81, valor este que teria sido integralmente compensado como segue: Fl. 87DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 3  PER/Dcomp 27470.22830.080612.1.3.09-3886 compensado o valor de R$ 5.991,29 valor principal.  PER/Dcomp 15455.02513.080612.1.3.11-4073 compensado o valor de R$ 6.678,62 valor principal.  PER/Dcomp 23738.25133.080612.1.3.08-0050 compensado o valor de R$ 1.300,74 valor principal.  PER/Dcomp 23708.72759.080612.1.3.10-0909 compensado o valor de R$ 12.823,19 valor principal, R$ 3.359,94 valor da multa e R$ 462,03 valor de juros.  Pede, então, o cancelamento do despacho decisório. Inconformada a Contribuinte apresenta Recurso Voluntário alegando haver prescrição intercorrente e pugnando pela aplicação do princípio da verdade material. Ao final requer: a) Seja reconhecida e declarada a prescrição intercorrente, e nesse caso homologada tacitamente a compensação efetuada na DCOMP que é objeto desse recurso, considerando-se quitados os tributos nela relacionados; b) No mérito, em atenção ao princípio da apuração da verdade real na prestação da jurisdição administrativa; sabendo-se que a totalidade do tributo compensado foi paga; que não houve prejuízo para o erário; tendo em vista que a homologação da compensação atende ao princípio da legalidade, da moralidade e da eficiência; tendo em vista que a autoridade julgadora, ao prolatar o acórdão ora recorrido, reconheceu expressamente a existência de crédito em quantidade suficiente para a quitação do tributo cuja compensação foi indicada na DCOMP; tendo em vista que o objeto da atividade desenvolvida pela RFB é receber os tributos devidos pelos contribuintes, e sabendo-se que a formalidade dos atos e procedimentos da RFB constituem um meio, e não um fim, a recorrente requer seja o presente recurso conhecido e, no seu mérito, provido, homologando-se integralmente a compensação efetuada na DCOMP que é objeto desse recurso, considerando-se quitada a totalidade do tributo c) Alternativamente, caso seja mantida a decisão ora recorrida e consequentemente a recorrente seja obrigada a recolher os valores considerados devidos pela RFB na DCOMP objeto desse recurso, em tal caso, requer seja ordenada a restituição e imediata compensação dos valores pagos em excesso na DCOMP 23708.72759.080612.1.3.10-0909, a título de multa e juros da compensação tributária que é objeto do presente processo. Convém recordar que a compensação dos valores discriminados na DCOMP Fl. 88DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 4 23708.72759.080612.1.3.10-0909 também são objeto do presente recurso, de modo que ela também se encontra sub judice; d) Como pedido alternativo, a recorrente requer seja o presente julgamento convertido em diligência, a fim de confirmar o recebimento pela RFB das multas e juros correspondentes ao tributo compensado na DCOMP que é objeto desse recurso, confirmando o pagamento daqueles acréscimos através da DCOMP 23708.72759.080612.1.3.10-0909, e uma vez confirmado esse fato, seja o recurso provido e homologada sem ressalvas a compensação; e) Tendo em vista o fato desse Egrégio Conselho até o presente momento não ter cancelado a sua Súmula 11 em detrimento do fato de existir uma lei em sentido expressamente contrário, no caso, o art. 24 da Lei 11.457/07, e, considerando-se também existir decisão contrária a dita súmula, prolatada pelo Egrégio Superior Tribunal de Justiça (acórdão mencionado no presente recurso), e, considerando- se a redação do § 4º, do art. 74 do Regimento Interno do CARF, o qual determina expressamente a revogação de súmulas no caso de decisões supervenientes editadas pelo STF ou STJ nos termos do art. 543-B ou 543-C do CPC de 1973, tal qual ocorreu no acórdão aqui citado, a recorrente requer que esse Conselho, de ofício, tome as providências a fim de revogar a dita súmula. É o relatório. VOTO Conselheiro Alexandre Freitas Costa, Relator I - TEMPESTIVIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento. II – DO OBJETO DO PRESENTE LITÍGIO Conforme relatado, a controvérsia remanescente neste litígio cinge-se à análise com relação aos seguintes pontos do Recurso Voluntário: i. Princípio da verdade real; ii. Prescrição intercorrente. Fl. 89DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 5 III – MÉRITO i. Da prescrição intercorrente Sustenta a recorrente ser inconteste no presente caso a ocorrência da prescrição intercorrente, prevista no §1º do art. 1º da Lei n.º 9.873/99, uma vez que o processo ficou paralisado, sem qualquer justificativa, no período de 12/05/2014 a 10/06/2020. Em seu entendimento, a fiscalização não pode refutar o seu direito creditório em razão da sua inércia neste período de, aproximadamente, 6 (seis) anos. Sem razão a recorrente, uma vez que seu pleito é obstado pelo disposto na vigente Súmula CARF n.º 11: Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Com estes fundamentos voto por negar provimento ao recurso voluntário no tema. ii. Do princípio da verdade real Admite a Recorrente que, como a compensação do imposto foi feita somente no dia 08/06/2012, o tal valor foi acrescido de multa no valor de R$ 3.359,94 e juros no valor de R$ 462,03, totalizando um valor de R$ 30.615,81, valor este que teria sido integralmente compensado como segue:  PER/Dcomp 27470.22830.080612.1.3.09-3886 compensado o valor de R$ 5.991,29 valor principal.  PER/Dcomp 15455.02513.080612.1.3.11-4073 compensado o valor de R$ 6.678,62 valor principal.  PER/Dcomp 23738.25133.080612.1.3.08-0050 compensado o valor de R$ 1.300,74 valor principal.  PER/Dcomp 23708.72759.080612.1.3.10-0909 compensado o valor de R$ 12.823,19 valor principal, R$ 3.359,94 valor da multa e R$ 462,03 valor de juros. Fl. 90DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 6 Alega que a improcedência da manifestação de inconformidade se deu por uma irregularidade formal, e não pela falta de pagamento da multa e dos juros, afirmando que os auditores fiscais reconheceram que houve pagamento e que a multa e os juros ocorreram no mesmo dia, sem prejuízo à RFB. Argumenta que a RFB não restituiu à recorrente um valor excedente de multa e juros que deveriam ter sido compensados. Defende que os créditos se compensam automaticamente e que o processo administrativo não deve buscar a formalidade. Sustenta que a compensação ocorreu, ainda que por meios "incorretos", fe oi compreendida pela autoridade administrativa, não havendo razão para "desnecessariamente todo o aparato da fiscalização" por um crédito já existente no erário. Invoca os princípios da legalidade, moralidade e eficiência da administração pública, questionando a coerência de a RFB "gastar seus preciosos recursos humanos e até mesmo financeiros" para cobrar um tributo que, na verdade, já foi pago. Ao final requer a prevalência da "verdade real" sobre a formalidade do processo, com a modificação do acórdão para homologar integralmente a compensação, considerando quitada a totalidade do principal, bem como as multas e os juros. Razão assiste à Recorrente quanto à afirmação de reconhecimento do seu direito creditório pela DRJ. O acórdão afirma que "Inicialmente, note-se que o direito ao crédito pleiteado por meio do PER ao qual foi vinculada a Dcomp ora em análise foi reconhecido pela Delegacia de da Receita Federal do Brasil – DRF". Embora tenha a DRJ reconhecido o direito creditório, não foi o erro formal no preenchimento da DCOMP a razão da improcedência de sua manifestação de inconformidade. Correta se apresenta a decisão recorrida quanto à ausência de saldo suficiente para tal. Do voto do relator trago o seguinte trecho: Fl. 91DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 7 Note-se que a aferição dos direitos creditórios pleiteados pelo contribuinte bem como sua utilização (PER/Dcomp) é feita eletronicamente pelo sistema da Receita Federal do Brasil – RFB por meio do batimento das informações por este prestadas nas declarações apresentadas ao Fisco, nos termos previstos em lei. Por conta disso, as declarações prestadas pelo contribuinte o vinculam perante o Fisco bem como são o limite que se impõe ao Fisco na análise do direito pleiteado; ou seja, a análise do crédito pleiteado pelo contribuinte bem como sua utilização restringe-se ao que consta do PER/Dcomp por ele apresentado. Nesse sentido, resta que o contribuinte ao informar um débito em uma determinada Dcomp, é este o valor que efetivamente é considerado como sendo o débito a ser compensado naquela Dcomp, e não qualquer outro valor, mesmo que conste de qualquer outra Dcomp ou da DIPJ. Ocorre que se esta Dcomp for apresentada após a data de vencimento do débito de que trata, sobre este automaticamente incidem os juros e a multa de mora legalmente previstos, os quais passam a integrar o valor do débito devido àquela data, ao qual é apropriado o crédito oferecido. Muito embora, a interessada tenha informado os juros e multas incidentes sobre o débito alegado (IRPJ) no PER/Dcomp 23708.72759.080612.1.3.10-0909, esse procedimento é incorreto na medida em que não quita os acréscimos legais das demais Dcomp. Isso porque inexiste, como pretende a interessada, a possibilidade de quitação/compensação somente do valor principal de um determinado débito informado em Dcomp, quando esta é apresentada após a data de vencimento do débito de que trata. (destaques nossos) A decisão recorrida não está a merecer reparos, uma vez ter sido proferida em conformidade com o disposto no art. 43 da IN RFB n.º 1.300/2012 vigente à época da entre da declaração de compensação: Art. 43. Na compensação efetuada pelo sujeito passivo, os créditos serão valorados na forma prevista nos arts. 83 e 84 e os débitos sofrerão a incidência de acréscimos legais, na forma da legislação de regência, até a data de entrega da Declaração de Compensação. § 1º A compensação total ou parcial de tributo administrado pela RFB será acompanhada da compensação, na mesma proporção, dos correspondentes acréscimos legais. § 2º Havendo acréscimo de juros sobre o crédito, a compensação será efetuada com a utilização do crédito e dos juros compensatórios na mesma proporção. § 3º Aplicam-se à compensação da multa de ofício as reduções de que trata o art. 6º da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, salvo os casos excepcionados em legislação específica. (destaques nossos) Fl. 92DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.579 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10920.906131/2013-05 8 Neste sentido têm sido as decisões deste Conselho: COMPENSAÇÃO. DÉBITOS VENCIDOS. MULTA. JUROS. Devem incidir a multa de mora e juros de mora sobre os pedidos de compensação realizados em relação a débitos vencidos. (Acórdão n.º 9101-007.323, Rel. Cons. Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior) PIS. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). DÉBITOS. ACRÉSCIMOS LEGAIS. INCIDÊNCIA. Os débitos vencidos sofrem a incidência de acréscimos legais (multa e juros de mora), na forma da legislação de regência, até a data da entrega da Declaração de Compensação. (Acórdão n.º 9303-015.476, Rel. Cons. Vinícius Guimarães) Com estes fundamentos, voto por negar provimento ao recurso voluntário na matéria. IV – DISPOSITIVO Ante o exposto, voto no sentido de conhecer e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa Fl. 93DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 17095.720208/2024-15
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 16 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/01/2020 a 31/12/2022 MATÉRIA NÃO ENFRENTADA PELA DRJ. APRECIAÇÃO ORIGINÁRIA EM SEGUNDA INSTÂNCIA DE JULGAMENTO. INVIABILIDADE. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. A apreciação da matéria que não tenha sido enfrentada no julgamento de primeiro grau caracteriza supressão de instância, o que não se admite no direito processual administrativo tributário. No presente caso, deve ser anulado o Acórdão recorrido, para que a primeira instância analise a procedência ou não das alegações da então Impugnante.
Numero da decisão: 3101-004.192
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para declarar nula a decisão da DRJ, devendo os autos retornarem para novo julgamento pela primeira instância, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA – Relator Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosemburg Filho – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: RAMON SILVA CUNHA
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/01/2020 a 31/12/2022 MATÉRIA NÃO ENFRENTADA PELA DRJ. APRECIAÇÃO ORIGINÁRIA EM SEGUNDA INSTÂNCIA DE JULGAMENTO. INVIABILIDADE. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. A apreciação da matéria que não tenha sido enfrentada no julgamento de primeiro grau caracteriza supressão de instância, o que não se admite no direito processual administrativo tributário. No presente caso, deve ser anulado o Acórdão recorrido, para que a primeira instância analise a procedência ou não das alegações da então Impugnante.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-11-17T21:42:31Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-11-17T21:42:31Z; Last-Modified: 2025-11-17T21:42:31Z; dcterms:modified: 2025-11-17T21:42:31Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-11-17T21:42:31Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-11-17T21:42:31Z; meta:save-date: 2025-11-17T21:42:31Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-11-17T21:42:31Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-11-17T21:42:31Z; created: 2025-11-17T21:42:31Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 15; Creation-Date: 2025-11-17T21:42:31Z; pdf:charsPerPage: 1390; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-11-17T21:42:31Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 17095.720208/2024-15 ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 16 de outubro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE INSTITUTO DE GESTÃO PREVIDENCIÁRIA DO ESTADO DO TOCANTINS – IGEPREV TOCANTINS INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/01/2020 a 31/12/2022 MATÉRIA NÃO ENFRENTADA PELA DRJ. APRECIAÇÃO ORIGINÁRIA EM SEGUNDA INSTÂNCIA DE JULGAMENTO. INVIABILIDADE. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. A apreciação da matéria que não tenha sido enfrentada no julgamento de primeiro grau caracteriza supressão de instância, o que não se admite no direito processual administrativo tributário. No presente caso, deve ser anulado o Acórdão recorrido, para que a primeira instância analise a procedência ou não das alegações da então Impugnante. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para declarar nula a decisão da DRJ, devendo os autos retornarem para novo julgamento pela primeira instância, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA – Relator Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosemburg Filho – Presidente Fl. 385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto por INSTITUTO DE GESTÃO PREVIDENCIÁRIA DO ESTADO DO TOCANTINS – IGEPREV TOCANTINS, CNPJ/CPF 25.091.307/0001- 76, com fundamento no artigo 33 do Decreto nº 70.235/72, em face da decisão proferida pela 4ª TURMA/DRJ05 da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05. Materializada a decisão no Acórdão nº 105-013.365, o Julgador de primeira instância considerou improcedente a impugnação apresentada contra o auto de infração referente à exigência da Contribuição para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público - Pasep, apurada mediante aplicação da alíquota de 1% (um por cento) sobre o valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, relativamente ao período de apuração de 31 de janeiro de 2020 a 31 de dezembro de 2022. Por bem descrever os fatos até o julgamento de 1ª instância, convém reproduzir o relatório elaborado pelo Julgador de piso: A seguir apresentamos as principais considerações do Relatório Fiscal do Auto de Infração: 3 – DO IGEPREV 3.1 – A Lei Estadual nº 1.940 de 2008 dispõe sobre a estrutura operacional do Instituto de Gestão Previdenciária do Estado do Tocantins (IGEPREV TOCANTINS). Essa Lei está atualizada pelas Lei 1.979 de 18/11/2008, Lei nº 3.149 de 11/11/2016 e Lei nº 3.698 de 26/06/2020. (...) 3.2 – Conforme consta do art. 1º e seu parágrafo único, o IGEPREV- TOCANTINS é uma autarquia sob regime especial, que se caracteriza pela autonomia administrativa, financeira, patrimonial e de gestão de recursos humanos e autonomia de suas decisões. (...) 3.3 – Conforme art. 27 e suas alíneas, o patrimônio gerido pelo IGEPREV- TOCANTINS é autônomo, livre e desvinculado de qualquer fundo do Estado e direcionado exclusivamente ao pagamento de benefícios previdenciários e despesas administrativas do órgão gestor do RPPS-TO. (...) Fl. 386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 3 3.4 – O art. 29 da Lei deixa claro que as receitas de contribuições dos segurados do RPPS-TO e de contribuições patronais, dentre outras, formam os recursos do IGEPREV-TOCANTINS. (...) 3.5 – De acordo com o art. 17-A da Lei Estadual nº 1.614 de 2005, na redação atual dada pela Lei nº 3.172 de 2016, é instituída a Segregação de Massa composta pela separação dos segurados do RPPS-TO em dois grupos distintos, os quais passam a integrar o Plano Financeiro e o Plano Previdenciário. Com isso os recursos do IGEPREV-TOCANTINS passaram a ser segregados em dois fundos contábeis (carteiras), conforme o plano a que o segurado do RPPS esteja vinculado: a) Fundo Financeiro (Unidade nº 248300) para os segurados do Plano Financeiro; b) Fundo Previdenciário (Unidade nº 248400) para os segurados do Plano Previdenciário. (...) 3.6 – Diante de todo exposto acima, concluímos que a autarquia IGEPREV- TOCANTINS é o contribuinte do Pasep sobre as receitas governamentais registradas nos Fundo Financeiro (Unid 248300) e Fundo Previdenciário (Unid 248400). 4 - FATO GERADOR E BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA O Pasep 4.1 - As pessoas jurídicas de direito público interno (a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e suas autarquias) são contribuintes da Contribuição para o Pasep incidente sobre as receitas correntes arrecadadas e transferências correntes e de capital recebidas, consoante o disposto no art. 67, do Decreto nº 4.524/2002. 4.2 - O fato gerador do tributo ocorre mensalmente e tem como base de cálculo o valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, de acordo com o art. 2º, inciso III, da Lei nº 9.715/1998, a saber: (...) 4.3 - Conforme preceituam o art. 7º, da Lei nº 9.715/1998 e o art. 70, § 2º, do Decreto nº 4.524/2002, nas receitas correntes serão incluídas quaisquer receitas tributárias, ainda que arrecadadas, no todo ou em parte, por outra entidade da Administração Pública, e deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas. (...) 5 – CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO DEVIDA Fl. 387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 4 5.1 – O valor da contribuição para o Pasep é calculado a partir da aplicação da alíquota de 1% (um por cento) sobre a base de cálculo do tributo, conforme as disposições do art. 8º, inciso III, da Lei nº 9.715/1998: (...) 5.2 – O contribuinte foi intimado a apresentar o demonstrativo de apuração do Pasep. Em sua resposta, afirma que as receitas do IGEPREV não se enquadram como base de cálculo do Pasep (...) 5.3 – A fiscalização realizou o cálculo para a contribuição do Pasep do contribuinte pois o sujeito passivo é contribuinte para o Pasep, conforme já descrito no item 03. 5.4 – A fiscalização constatou que não há pagamentos a título de Pasep. Também não há Pasep declarado em DCTF. 5.5 – O contribuinte apresentou suas receitas orçamentárias para fiscalização. Primeiramente ele apresentou ano a ano. Depois apresentou mês a mês. 5.6 – Com base nas informações apresentadas pelo contribuinte, a fiscalização apurou o Pasep devido. 5.7 – Na apuração do Pasep, verificamos as seguintes observações: • Não foi apresentado arquivo do Fundo Financeiro relativo ao mês 06/2021. Extraímos os valores pela diferença entre o valor acumulado inicial do mês 07/2021 e o valor acumulado final do mês 05/2021; • No Fundo Financeiro, no mês 07/2020, conta 1922031100, o valor do período não bate com a diferença dos valores acumulados. Foi adotada a diferença dos valores acumulados; • No Fundo Previdenciário, no mês 09/2022, conta 1321040100, também não bate o valor do período com a diferença dos valores acumulados. Foi adotada a diferença. 5.8 – A Fiscalização elaborou os seguintes anexos: • O Anexo I demonstra a diferença de contribuição para o Pasep; • O Anexo II demostra, com detalhes, a base de cálculo do Pasep. 5.9 – Conforme demonstrado nos anexos, apurou-se INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO PARA O Pasep durante o período da fiscalização e procedeu-se o lançamento de Ofício do crédito devido, de acordo com o Demonstrativo de Apuração anexo. (...) Fl. 388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 5 Cientificada do Auto de Infração, a Contribuinte apresenta impugnação, sendo essas as suas razões de defesa, em síntese:  O legislador nacional, preocupado com a sustentabilidade dos Regimes Próprios de Previdência Social, após editar a Lei nº 9.715/1998, determinou, incialmente, por meio do artigo 1º, caput, inciso III, da Lei nº 9.717 de 1998, que as contribuições e os recursos vinculados ao Fundo Previdenciário da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e as contribuições do pessoal civil e militar, ativo, inativo, e dos pensionistas somente poderiam ser utilizadas para pagamento de benefícios previdenciários dos respectivos regimes, bem como que os Regimes Próprios de Previdência Social deveriam, baseados em normas gerais de contabilidade e atuária, garantir o seu equilíbrio financeiro e atuarial.  Determinou, posteriormente, que as contribuições e os recursos vinculados aos referidos Fundos somente poderiam ser utilizadas para pagamento de benefícios previdenciários dos respectivos regimes, ressalvadas as despesas administrativas estabelecidas no art. 6º, inciso VIII, da citada Lei, observados os limites de gastos estabelecidos em parâmetros gerais.  O legislador nacional constitucionalizou, por meio da Emenda Constitucional nº 20, de 1998, o Princípio do Equilíbrio Financeiro e Atuarial dos Regimes Próprios de Previdência Social dos Entes Federativos, conforme redação do caput do artigo 40 da Constituição Federal de 1988.  Por meio da Emenda Constitucional nº 41, de 2003, ao dar nova redação ao caput do artigo 40 da Constituição Federal de 1988, manteve, no plano constitucional, o Princípio do Equilíbrio Financeiro e Atuarial dos Regimes Próprios de Previdência Social dos Entes Federativos.  Finalmente, por meio da Emenda Constitucional nº 103, de 2019, ao definir a redação atual do caput do artigo 40 da Constituição Federal de 1988, também manteve, no plano constitucional, o Princípio do Equilíbrio Financeiro e Atuarial dos Regimes Próprios de Previdência Social dos Entes Federativos, além de recepcionar a Lei nº 9.717, de 1998, como Lei Complementar, ao acrescentar o §22 ao artigo 40 da Constituição Federal de 1988 e acrescentar o inciso XII ao artigo 167 da Constituição Federal de 1988.  Percebe-se que o legislador nacional, por meio dos artigos 2º, caput, inciso III, 7º e 8º, caput, inciso III, da Lei nacional nº 9.715 de 25 de novembro de 1998, alterou a alíquota até então aplicável à contribuição social Pasep, para estabelecer o recolhimento desta mediante a incidência da alíquota de 1% sobre o valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas pelas pessoas jurídicas de direito público interno, incluindo em tal base de cálculo quaisquer receitas tributárias, ainda que arrecadadas, no todo ou em parte, por outra entidade da Administração Pública, mas determinando a dedução das transferências efetuadas a outras entidades de direito público interno. Fl. 389DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 6  No entanto, posteriormente, preocupado com a sustentabilidade dos Regimes Próprios de Previdência Social, adotou, por meio do artigo 1º, caput, inciso III (e suas alterações) da Lei nº 9.717, de 1998, e, a partir da vigência (13 de novembro de 2019) da Emenda Constitucional nº 103, de 2019, também por meio do artigo 167, caput, inciso XII, da Constituição Federal de 1988, um conceito restritivo de “despesa” para o fim de gastos dos recursos de tais Regimes Previdenciários, excluindo, claramente, dos gastos deles a despesa com “Contribuições” (aqui incluídas as Contribuições Sociais, das quais faz parte a contribuição Pasep), que figura, na verdade, no conceito legal amplo de despesa pública, trazido nos comandos da Lei nº 4.320, de 1964.  Se o legislador, ao restringir o conceito de “despesa” para o fim de gastos dos recursos dos Regimes Próprios de Previdência Social, vedou, excepcionalmente, que esses recursos sejam utilizados para o pagamento da despesa denominada “contribuição social Pasep”, não cabe ao intérprete ampliar tal conceito restrito de “despesa” para obrigar esses Regimes Previdenciários a arcarem com a referida despesa tributária, que é vedada para tais recursos, uma vez que não consta do rol taxativo do artigo 1º, caput, inciso III (e suas alterações) da Lei nº 9.717, de 1998, e do artigo 167, caput, inciso XII (acrescido pela Emenda Constitucional nº 103, de 12 de novembro de 2019, e vigente a partir de 13 de novembro de 2019), da Constituição Federal de 1988.  Além disso, mesmo que, com fundamento nos ditames da Lei nº 9.715, de 1998, admitíssemos a utilização de recursos do Regime Próprio de Previdência Social tocantinense para o pagamento da despesa tributária “contribuição social Pasep”, o lançamento fiscal em tela ainda seria indevido, ao menos parcialmente, pois, no caso desta Autarquia Previdenciária, as transferências que lhe foram efetuadas pelo Estado do Tocantins (cota patronal da contribuição previdenciária, repasse para cobertura de insuficiência financeira e as contribuições previdenciárias dos servidores ativos), no que tange ao período de 1º de janeiro de 2020 a 31 de dezembro de 2022, não foram deduzidas da base de cálculo da contribuição Pasep recolhida por este último, conforme se pode extrair da análise dos Demonstrativos Mensais de Cálculos deste Instituto (constantes do Processo Administrativo nº 17095.720.208/2024-15) e dos Demonstrativos Mensais de Cálculos da Administração Pública Direta tocantinense concernente a tal período.  Calha que no lançamento fiscal da contribuição Pasep em discussão as transferências efetuadas pelo Estado do Tocantins (cota patronal da contribuição previdenciária, repasse para cobertura de insuficiência financeira e as contribuições previdenciárias dos servidores ativos) em favor desta Autarquia Previdenciária, no período de 1º de janeiro de 2020 a 31 de dezembro de 2022, foram incluídas na base de cálculo sobre a qual incidiu a alíquota (1%) de tal contribuição social. Isso se deu, certamente, com fundamento na Solução de Consulta nº 278 - Cosit, exarada pela Receita Federal do Brasil em 1º de junho de 2017. Fl. 390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 7  Todavia, o Plenário do Supremo Tribunal Federal, em 09 de abril de 2024, ao analisar, no referendo de tutela provisória de urgência concedida na Ação Civil Originária nº 3669/AL, situação idêntica ao caso em tela, tratou da ampliação da base de cálculo por decisão administrativa, no caso, da inclusão pela Solução de Consulta nº 278 – Cosit da cota patronal e das contribuições dos servidores do RPPS na base de cálculo da contribuição ao Pasep, e assentou que as transferências feitas a outras entidades da Administração Pública devem ser deduzidas da base de cálculo da contribuição para o Pasep, nos termos do art. 7º da Lei 9.715, de 1998.  Assim, resta cristalino que no lançamento fiscal ora em discussão houve bis in idem, que, além de ser vedado expressamente, neste caso, por força dos comandos do parágrafo único do artigo 2º da Lei Complementar nº 08, de 1970, não alterados pela Lei nº 9.715, de 1998, é rechaçado, como visto, pelo Plenário do STF. A 4ª Turma da DRJ 05 proferiu o ACÓRDÃO 105-013.365, em sessão de 16 outubro de 2024, com a seguinte ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 31/01/2020 a 31/12/2022 CONTRIBUIÇÃO PARA O Pasep. PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO INTERNO. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA. A Contribuição para o Pasep mensal, devida pelas pessoas jurídicas de direito público interno, é calculada mediante aplicação da alíquota de 1% (um por cento) sobre o valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão proferida, a municipalidade interpôs recurso voluntário, mediante o qual renova os argumentos apresentados na impugnação, tecendo as seguintes considerações, em síntese:  O IGEPREV-TOCANTINS fundamenta seu recurso voluntário em duas teses principais que questionam a legitimidade do lançamento fiscal da contribuição para o PASEP. A tese principal sustenta a inexistência da obrigação tributária, enquanto a tese subsidiária alega a ocorrência de bis in idem no lançamento fiscal.  Na argumentação principal, o recorrente defende que a Lei nº 9.717/1998 estabeleceu um conceito restritivo de "despesa" para os recursos dos Regimes Próprios de Previdência Social, vedando, portanto, que tais recursos sejam utilizados para pagamento de contribuições sociais, categoria na qual se inclui o PASEP. Segundo esta interpretação, o legislador teria criado um rol taxativo de gastos permitidos (benefícios previdenciários e despesas administrativas), excluindo deliberadamente o pagamento de tributos. O Fl. 391DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 8 argumento é reforçado pela alegação de que a Emenda Constitucional nº 103/2019 constitucionalizou essa vedação através do artigo 167, inciso XII, da Constituição Federal, elevando a discussão ao plano constitucional e recepcionando a Lei nº 9.717/1998 como lei complementar.  A tese subsidiária, centra-se na alegação de bis in idem sobre os mesmos recursos. O IGEPREV argumenta que as transferências efetuadas pelo Estado do Tocantins (contribuições patronais, repasses para cobertura de insuficiência financeira e contribuições dos servidores ativos) foram incluídas na base de cálculo do PASEP tanto no ente transferidor (Estado) quanto no receptor (IGEPREV), violando o princípio da vedação à bitributação. Esta argumentação encontra respaldo no parágrafo único do artigo 2º da Lei Complementar nº 8/1970, que expressamente determina que "não recairá, em nenhuma hipótese, sobre as transferências de que trata este artigo, mais de uma contribuição".  O principal fundamento jurisprudencial invocado, relativo à tese subsidiária, é a decisão do Supremo Tribunal Federal na Ação Civil Originária nº 3669/AL, julgada em abril de 2024, que tratou de situação análoga envolvendo o Estado de Alagoas e sua autarquia previdenciária. Neste precedente, o STF assentou que "as transferências feitas a outras entidades da Administração Pública devem ser deduzidas da base de cálculo da contribuição para o Pasep, nos termos do art. 7º da Lei 9.715/98", estabelecendo o entendimento de que deve ser evitada a cobrança dúplice sobre a mesma quantia. O recorrente argumenta que tal decisão superou a interpretação administrativa contida na Solução de Consulta COSIT nº 278/2017, que fundamentou o lançamento fiscal em questão. É o relatório. VOTO Conselheiro RAMON SILVA CUNHA, Relator O recurso voluntário interposto é tempestivo e preenche os requisitos estabelecidos na legislação processual para ser apreciado. Não havendo questões preliminares a serem enfrentadas, avança-se para a análise do mérito. DA SUJEIÇÃO PASSIVA DA AUTARQUIA PREVIDENCIÁRIA Conforme consta no relatório deste voto, a primeira tese apresentada pelo Recorrente é de que existe vedação legação absoluta, aos Regimes Próprios de Previdência Social, Fl. 392DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 9 de pagamento de qualquer contribuição social (incluindo PASEP) com seus recursos, com base na Lei nº 9.717/1998 e no art. 167, XII, da CF/88. Quanto à primeira tese, não procedem as conclusões do Recorrente. Conforme registra o acórdão recorrido, a Contribuição para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público – Pasep, instituída pela Lei Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, e posteriormente unificada com a Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS, encontra a sua base de cálculo definida, para as pessoas jurídicas de direito público interno (a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e suas autarquias), nos arts. 2º e 7º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998. Tratando-se o Recorrente de autarquia estadual sob regime especial, criada pela Lei nº 72, de 31/07/1989, e vinculada à Secretaria da Administração do Estado do Tocantins, com “autonomia administrativa, financeira, patrimonial e de gestão de recursos humanos e autonomia de suas decisões”, conforme consta no Parágrafo Único do art. 1º da Lei nº 1.940, de 1º de julho de 2008, há de se concluir que ele é sujeito passivo da Contribuição para o PASEP. Compreendo que o julgador de origem foi preciso ao expor a inconsistência do raciocínio empreendido pelo Recorrente, nos seguintes termos: É incabível a alegação de que a Contribuição para o Pasep não seria devida pela Autuada pelo fato de a referida contribuição não constar taxativamente no artigo 1º, caput, inciso III da Lei nº 9.717, de 1998, e do artigo 167, caput, inciso XII da Constituição Federal de 1988. Os dispositivos legais acima transcritos não afastam a hipótese de incidência da Contribuição para o Pasep sobre as receitas auferidas pela Autuada. O fato gerador da Contribuição para o Pasep é a arrecadação mensal das receitas correntes e das transferências correntes e de capital recebidas, e não se confunde com a destinação que será dada às contribuições e recursos do fundo previdenciário, que acontece em momento posterior. [Destaque nosso] Com relação à segunda alegação apresentada pelo Recorrente em sua defesa, em contexto de argumentação subsidiária, observa-se que ela compromete significativamente a sustentação da primeira alegação, qual seja, de existência de vedação legal, para as autarquias previdenciárias, de pagamento da Contribuição para o Pasep. O recorrente sustenta, primeiramente, que está legalmente impedido de recolher qualquer contribuição social com recursos previdenciários e invoca, subsidiariamente, a decisão do STF na ACO nº 3669/AL como fundamento para alegação de bis in idem. Ora, se o Supremo Tribunal Federal analisou na ACO nº 3669/AL quais parcelas devem ser excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PASEP devida pelas autarquias previdenciárias (para evitar o bis in idem), é porque se reconhece como incontroversa sua sujeição à referida contribuição. Fl. 393DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 10 Portanto, a decisão judicial mencionada carrega pressuposto inequívoco de que as autarquias previdenciárias são sujeitos passivos legítimos da contribuição, aplicando diretamente os dispositivos da Lei nº 9.715/1998 e concentrando-se exclusivamente nos aspectos técnicos de apuração da base de cálculo. Ou seja, de acordo com a própria decisão judicial mencionada pelo Recorrente, não há controvérsia constitucional sobre a existência da obrigação da autarquia previdenciária de recolher a Contribuição para o PASEP. Sem razão, portanto, o Recorrente nessa questão. DA ALEGAÇÃO DE BIS IN IDEM A segunda alegação do Recorrente diz respeito à ocorrência de bis in idem, na hipótese em que se mantenha o lançamento, pois representaria legitimar uma dupla tributação. Alega que as transferências do Estado do Tocantins ao IGEPREV estariam incluídas na base de cálculo do PASEP tanto no ente transferidor quanto no receptor, violando o art. 7º da Lei nº 9.715/1998 e o parágrafo único do art. 2º da LC nº 8/1970. O Recorrente se ampara em fundamento jurisprudencial representado pela decisão do Supremo Tribunal Federal na Ação Civil Originária nº 3669/AL. Ocorre que, conforme já registrado pelo julgador de piso, além de se tratar de ação em curso, na qual consta ter havido embargos declaratórios questionando aspectos da decisão que deferiu, em parte, o pedido de tutela de urgência, não se observa que o Recorrente seja parte naquele processo. Portanto, razão não lhe assiste, por esse fundamento. Nada obstante, há de se considerar que essa matéria (dedução da base de cálculo da contribuição para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) devida pelos entes federativos, dos valores por eles repassados às entidades previdenciárias) foi objeto de análise anterior pelo Supremo Tribunal Federal, com entendimento parcialmente condizente com o apresentado pelo Recorrente, em relação ao qual a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional já admitiu a consequente inviabilidade de reversão do entendimento desfavorável à União. De fato, ao enfrentar a matéria na ACO nº 3.404/DF, o Supremo Tribunal Federal acolheu os argumentos defendidos pelo ente político, de modo a admitir a exclusão da base de cálculo do seu PASEP dos valores referentes à cota patronal e à cobertura de insuficiência financeira transferidos à entidade previdenciária, nos casos em que essas transferências estivessem incluídas no PASEP da entidade. O acórdão da lavra do Min. Gilmar Mendes restou assim ementado: Agravo interno na ação cível originária. 2. Direito Cons�tucional, Administra�vo e Tributário. Fl. 394DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 11 3. Conflito federa�vo. Possibilidade de inscrição do ente estadual nos cadastros restri�vos federais de inadimplência. Competência do Supremo Tribunal Federal. Art. 102, I, “f”, da CF. 4. Contribuição para o Pasep. Ampliação da base de cálculo por decisão administra�va. 5. Interesse de agir presente em discu�r-se em juízo a ocorrência de eventual obrigação tributária. 6. Consulta Cosit 278/2017. Inclusão da cota patronal e da cobertura das insuficiências financeiras do RPPS na base de cálculo da contribuição ao Pasep do Estado do Rio Grande do Sul. 7. Mudança de entendimento. Violação aos princípios da isonomia e da legalidade tributária. 8. As transferências feitas a outras entidades da Administração Pública devem ser deduzidas da base de cálculo da contribuição para o Pasep, nos termos do art. 7º da Lei 9.715/98. 9. Agravo interno desprovido. 10. Majoração dos honorários advoca�cios a cargo da União (art. 85, § 11, do CPC). 11. Multa prevista no art. 1.021, § 4º, do CPC. 12. Valor inestimável da causa. Art. 81, § 2º, do CPC. Fixação em salários mínimos. Neste precedente, o STF assentou, portanto, que "as transferências feitas a outras entidades da Administração Pública devem ser deduzidas da base de cálculo da contribuição para o Pasep, nos termos do art. 7º da Lei 9.715/98", estabelecendo o entendimento de que os repasses efetuados pelo ente público à entidade previdenciária, a título de cobertura de insuficiências financeiras do regime próprio e de cota patronal, vinculados à prestação de benefícios previdenciários, constituem “transferências feitas a outras entidades da Administração Pública” e, nessa medida, são dedutíveis das bases de cálculo do repassador. Diante disso, com fulcro no art. 2º, VII, §§ 4º e 5º, I, da Portaria PGFN nº 502, de 2016, e considerando o entendimento consolidado do STF, a Procuradoria da Fazenda Nacional propôs a inclusão da referida tese na lista de temas com dispensa de contestação e recursos da PGFN, no PARECER SEI Nº 6530/2022/ME, nos seguintes termos: Incidência do PASEP sobre cota patronal e cobertura de insuficiência financeira do RPPS Resumo: O STF consolidou seu entendimento no sentido de que os repasses de recursos do ente (estadual, municipal ou Distrito Federal), a título de cobertura de insuficiências financeiras do RPPS e de cota patronal para os regimes previdenciários próprio e complementar dos servidores, às entidades dotadas de personalidade jurídica distinta do ente, podem ser deduzidos da base de cálculo do seu PASEP, nos casos em que esses recursos sejam ofertados à tributação do PASEP exigido da entidade. Observação 1: O STF entendeu que os valores repassados encontram abrigo no art. 2º, inciso II, alínea “a”, da Lei Complementar nº 8, de 1970 c/c art. 7º da Lei 9.715, de 1998, parte final, por se constituírem “transferências feitas a outras entidades da Administração Pública”, estando a dispensa adstrita a essas operações. Observação 2: Para o STF, a Solução de Consulta Cosit nº 278, de 2017, entrou em vigor trinta dias após sua publicação (art. 103, II, do CTN) e não se aplica a ato ou Fl. 395DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 12 fato pretérito, por não ser meramente interpretativa. Em relação aos fatos geradores posteriores à sua entrada em vigor, a Corte entendeu que a conclusão nela endereçada aos repasses ora julgados, designados como "operações intra- orçamentárias", não possui respaldo jurídico. Observação 3: O Parecer SEI nº 2088/2019/ME soluciona os casos em que o repasse de recursos do ente destina-se ao RPPS, administrado por fundo desprovido de personalidade jurídica, situação diversa da apreciada na ACO nº 3.404/DF. Precedente: ACO nº 3.404/DF.[Destaques nossos] Considerando, portanto, a pacificação da jurisprudência no STF, a tese foi acolhida pela Fazenda Pública Federal. Em princípio, o reconhecimento da possibilidade de exclusão das referidas receitas pelo ente político não deveria impactar o crédito objeto do presente processo, que tem o Recorrente (Instituto de Previdência) e não o Estado do Tocantins como sujeito passivo. Considere-se que o reconhecimento do direito de excluir os valores repassados foi conferido pelo STF para o estado, não para a autarquia previdenciária, de modo que não houve mudança no polo passivo da relação jurídico-tributária relativa ao PASEP, que continua estabelecida em relação ao Recorrente. Todavia, no mesmo parecer mencionado, a Procuradoria da Fazenda Nacional admite a realização da referida exclusão de modo inverso, pela autarquia previdenciária, quando demonstrado que o ente político não realizou essa dedução, nos seguintes termos: 25. Desta feita, empregando a interpretação sistemática aos citados textos infraconstitucionais, o Min. Relator afirmou que os repasses efetuados pelo ente público à entidade previdenciária, a título de cobertura de insuficiências financeiras do regime próprio (§ 1º do art. 2º da Lei 9.718, de 1998) e de cota patronal (art. 40, caput e §§ 14 e 22, da CF), vinculados à prestação de bene�cios previdenciários, constituem “transferências feitas a outras entidades da Administração Pública”. Enquadram-se, portanto, no art. 2º, inciso II, alínea “a”, da Lei Complementar nº 8, de 1970 c/c art. 7º da Lei 9.715, de 1998, parte final, que admitem a sua dedução da base de cálculo do PASEP devido pelo ente, desde que os mesmos integrem a materialidade econômica do PASEP devido pela entidade beneficiada ex vi da autorização prevista no parágrafo único do art. 2º da Lei Complementar nº 8, de 1970. 26. Ao revés, caso esses valores sejam incluídos na base de cálculo do PASEP devido pelo ente repassador, permite-se a dedução legal da mesma contribuição devida a quem recebe aquele numerário. [Destaque nosso] Fl. 396DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 13 Em consulta à página da Receita Federal do Brasil da Internet, mais especificamente no link relativo à jurisprudência vinculante1, consta o referido PARECER SEI Nº 6530/2022/MF, com a seguinte indicação: “O PARECER SEI Nº 6.530/2022/MF foi aprovado pela Procuradora-Geral da Fazenda Nacional para os fins do art. 19-A, caput e inciso III, da Lei nº 10.522, de 2002, por meio do DESPACHO Nº 168/2024/PGFN-MF, de 08/06/2024”. Na mesma página, consta que o referido ato tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil a partir de 10/06/2024. Desse modo, considerando que o acórdão objurgado pelo recurso voluntário objeto de análise neste julgamento administrativo foi proferido pela Delegacia de Julgamento em 16/10/2024, naquele instante a observância do referido parecer já era obrigatória. Nesse contexto, deve-se levar em consideração que o referido tema já havia sido abordado expressamente pelo Recorrente em sua peça impugnatória, que assim dispunha: ... as transferências que lhe foram efetuadas pelo Estado do Tocantins (cota patronal da contribuição previdenciária, repasse para cobertura de insuficiência financeira e as contribuições previdenciárias dos servidores ativos), no que tange ao período de 1º de janeiro de 2020 a 31 de dezembro de 2022, não foram deduzidas da base de cálculo da contribuição Pasep recolhida por este último, conforme se pode extrair da análise dos Demonstrativos Mensais de Cálculos deste Instituto (constantes do Processo Administrativo nº 17095.720.208/2024- 15) e dos Demonstrativos Mensais de Cálculos da Administração Pública Direta tocantinense concernente a tal período.[Destaque nosso] Por conseguinte, à época em que foi proferida a decisão recorrida, impunha-se o enfrentamento das alegações do Recorrente pelo Julgador de 1ª instância à luz das conclusões expostas no referido PARECER SEI Nº 6530/2022/ME. Ou seja, cabia à Delegacia de Julgamento verificar se houvera mesmo ou não a dedução, pelo Estado de Tocantins, das receitas mencionadas no referido parecer. Por sua vez, o julgamento dessa matéria por este colegiado de segundo grau, sem que tenha sido apreciada em primeiro grau, caracterizaria supressão de instância, inviabilizando a apresentação de contra-argumentos pelo Recorrente em sede recursal na hipótese em que a decisão lhe seja, em algum aspecto, desfavorável. Para preservação do devido processo legal administrativo e garantia do contraditório, mostra-se imperioso o retorno dos autos à primeira instância para que a autoridade julgadora se manifeste especificamente sobre as circunstâncias apontadas, permitindo ulterior apreciação em sede recursal das suas conclusões (se for o caso) e eventuais contrarrazões que vierem a ser apresentadas pelo Recorrente. Enfatizando que as considerações ora expostas não representam qualquer antecipação quanto à pertinência das alegações do Recorrente, saliento que, somente após o 1 https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/acesso-a-informacao/legislacao/jurisprudencia- vinculante/pis-cofins Fl. 397DF CARF MF Original https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/acesso-a-informacao/legislacao/decisoes-vinculantes-do-stf-e-do-stj-repercussao-geral-e-recursos-repetitivos/arquivos-e-imagens/parecer-sei-no-6530_2022_me.pdf https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/acesso-a-informacao/legislacao/decisoes-vinculantes-do-stf-e-do-stj-repercussao-geral-e-recursos-repetitivos/arquivos-e-imagens/parecer-sei-no-6530_2022_me-despacho-no-168_2024_pgfn-mf.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 14 pronunciamento específico e expresso da primeira instância sobre os elementos fáticos contestados, será possível a adequada análise posterior da questão, se necessária, respeitando-se a sistemática processual administrativa e o direito de defesa do Recorrente. Compreendo, assim, que se deve anular de ofício a decisão de primeira instância, para que seja proferida nova decisão, contemplando expressamente a análise das alegações da Impugnante/Recorrente à luz das conclusões expostas no PARECER SEI Nº 6530/2022/ME. Nesse sentido podem ser apontados os seguintes julgados deste CARF: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/1998 a 31/03/1998 OMISSÃO DA DECISÃO RECORRIDA. NECESSIDADE DE COMPLEMENTAÇÃO. OFENSA AO DEVIDO PROCESSO LEGAL. NULIDADE. A omissão relativa a fato relevante para o deslinde da causa caracteriza cerceamento do direito de defesa, a demandar anulação do acórdão recorrido para que outro seja produzido com apreciação de todas as razões de inconformidade. (Acórdão nº 3302-011.435, Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção, Data da sessão: 29/07/2021) [...] Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/11/2013 a 30/11/2013 DECISÃO CITRA PETITA. NULIDADE. É inválida a decisão que deixa de enfrentar e decidir causa de pedir ou alegação suscitada pela defesa, e que seja indispensável a sua solução, por ofensa ao aspecto substancial da garantia do contraditório, ao duplo grau de jurisdição e à exigência de motivação das decisões. Fundamento: Art. 31, 59, 60 e 61 do Decreto 70.235/72 (Lei do Processo Administrativo Fiscal); Art. 142 e 145 do Código Tributário Nacional e Regimento Interno deste Conselho. (Acórdão nº 3201-004.049, Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção; Data da sessão 23/07/2018) Convém que se registre, por pertinente, a impossibilidade de aplicação das disposições do § 3º do art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972, que veda a declaração de nulidade quando for possível “decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade”, uma vez que não há nos autos elementos que atestem a efetiva não dedução, por parte do estado do Tocantins, dos valores repassados ao Recorrente. Conclusão Fl. 398DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.192 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17095.720208/2024-15 15 Ante o exposto, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário para declarar nula a decisão da DRJ, devendo os autos retornarem para novo julgamento pela primeira instância, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA Fl. 399DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11150303 #
Numero do processo: 10315.721488/2017-79
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Simples Nacional Ano-calendário: 2012 FATURAMENTO. LIMITE LEGAL. EXCLUSÃO DO SIMPLES. Deve ser excluída do Simples Nacional a empresa com receita bruta superior ao limite estabelecido na Lei Complementar 123/2006. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. FATOS DE PERÍODOS ANTERIORES. A contagem do prazo decadencial deve ter como base a data a partir da qual o Fisco poderia efetuar o lançamento, ou seja, a data do fato gerador da obrigação. Sob essa ótica, não cabe falar em impossibilidade da Autoridade Fiscal analisar fatos de períodos anteriores, quando esses repercutirem no período não decaído. PRESUNÇÃO LEGAL. OMISSÃO DE RECEITAS. Caracteriza omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
Numero da decisão: 1001-004.123
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas, e no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo-se a exclusão da Contribuinte do Simples Nacional. Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Elias da Silva Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: GUSTAVO DE OLIVEIRA MACHADO
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LIMITE LEGAL. EXCLUSÃO DO SIMPLES. Deve ser excluída do Simples Nacional a empresa com receita bruta superior ao limite estabelecido na Lei Complementar 123/2006. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. FATOS DE PERÍODOS ANTERIORES. A contagem do prazo decadencial deve ter como base a data a partir da qual o Fisco poderia efetuar o lançamento, ou seja, a data do fato gerador da obrigação. Sob essa ótica, não cabe falar em impossibilidade da Autoridade Fiscal analisar fatos de períodos anteriores, quando esses repercutirem no período não decaído. PRESUNÇÃO LEGAL. OMISSÃO DE RECEITAS. Caracteriza omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas, e no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo-se a exclusão da Contribuinte do Simples Nacional. Fl. 3257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 2 Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Elias da Silva Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 02- 93.305, proferido em 06 de Junho de 2019, pela 10ª Turma da DRJ/BHE, que por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário. A DRF de Juazeiro do Norte- CE elaborou a Informação Fiscal- Exclusão do Simples Nacional, cujo teor segue abaixo (e-fl. 2): “INFORMAÇÃO FISCAL — EXCLUSÃO DO SIMPLES NACIONAL 1. Foi comandado procedimento fiscal em desfavor do contribuinte acima para verificar o cumprimento das obrigações tributárias relacionadas a sistemática do Simples Nacional, bem como das condições para permanência do sujeito passivo no referido regime no período de 2012 a 2014. 2. O contribuinte foi intimado do Termo de Início de Diligência Fiscal em 07/07/2016. Também, foi intimado: a) Termo de Intimação Fiscal nº 01; b) Dos Termos de Ciência de Continuidade de Procedimento Fiscal nº 01, 02, 03 e 04. 3. Nos Livros Diário e Razão de 2012 a 2014, apresentados pelo contribuinte foi constatado que o mesmo não registrava toda movimentação bancária da empresa. 4. O sujeito passivo foi intimado a justificar a origem dos recursos que recebeu a crédito em suas contas bancárias sob pena dos valores dos respectivos créditos serem considerados como omissão de receitas na forma do art. 42 da Lei 4930/96 c/c o contido no caput do art. 34 da Lei Complementar 123/2006. 5. O sujeito passivo não respondeu às intimações, e a fiscalização considerou os valores creditados nas contas correntes do fiscalizado, deduzidos os valores dos cheques devolvidos como sendo receitas. Dessa forma, a receita total auferida Fl. 3258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 3 pela empresa é igual as receitas constantes das planilhas “RECEITAS 1”, “RECEITAS 2”, RECEITAS 03”, menos os valores de cheques devolvidos constantes na planilha “CHEQUES DEVOLVIDOS 01” e CHEQUES DEVOLVIDOS 02. 6. Diante do exposto, observa-se que o valor acumulado de receitas dos anos- calendário (2012, 2013 e 2014) ultrapassou o limite previsto no Inciso II, art 3º da Lei Complementar 123/2006, com a redação dada pelo art 2º da lei Complementar 139/2011 c/c o Parágrafo 1º do art. 2º da Resolução CGSN nº 94/2011. O que caracteriza motivo de exclusão do SIMPLES NACIONAL com efeitos a partir de 01/01/2013, por falta de comunicação obrigatória (art. 29, I c/c art. 30, IV todos da Lei Complementar 123/2006. 7. Em face do exposto efetivo a exclusão do contribuinte do SIMPLES NACIONAL, com efeitos a partir de 1º de janeiro de 2013 até 31 de dezembro de 2014 pelos seguintes motivos: ultrapassar nos anos-calendário de 2012, 2013 e 2014 o limite de receita bruta acumulada de R$ 3.600.000,00, nos termos do art. 29, I da Lei complementar 123/2006, c/c art. 30, IV, § 1º IV “b” e art. 31, V, “b” todos da Lei Complementar 123/2006, e art. 76, I, da Resolução CGSN nº 94 de 29/11/2011. Juazeiro do Norte - CE, 28 de Dezembro de 2017. (...)”. A DRF de Juazeiro do Norte- CE elaborou o Ato Declaratório Executivo DRF/JNE N°. 11/2017 DE 28/12/2017, em face da contribuinte 4R INDUSTRIA E COMERCIO DE BIJOUTERIAS LTDA, excluindo-a do Simples Nacional a partir de 01 de Janeiro de 2013, cujo teor segue abaixo (e-fl. 3): “Delegacia da Receita Federal do Brasil em Juazeiro do Norte – Ce. ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO DRF/JNE Nº 11/2017 DE 28/12/2017. Exclui do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional) de que trata o art. 12 da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 e alterações, a pessoa jurídica que menciona. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil em Juazeiro do Norte – CE, no uso das atribuições que lhe confere o art. 6º da Lei 10.593/2002 (e alterações), regulamentada pelo Decreto nº 6.641/2008, e na Portaria RFB nº 1.098/2013 e alterações posteriores, e tendo em vista o disposto nos art. 28 a 33 da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 (e alterações), e nos art. 75 e 76 da Resolução CGSN nº 94, de 29 de novembro de 2011 (e alterações), e considerando ainda, o que consta no Processo digital nº 10315.721.488/2017-79, declara: Art. 1º Fica excluída do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte Fl. 3259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 4 (Simples Nacional) a pessoa jurídica, 4R INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE BIJOUTERIAS LTDA - ME, CNPJ 05.244.154/0001-42, pelos seguintes motivos: I) Por falta de comunicação obrigatória conforme informação fiscal e anexos e demais documentos inseridos no processo Nº 10315.721.488/2017-79, o que caracteriza hipótese de exclusão de ofício do Simples Nacional, nos termos do art. 29, I, c/c art. 30, IV, § 1º IV “b” e art. 31, V, “b” todos da Lei Complementar 123/2006, e ainda, art.76, I, da Resolução CGSN nº 94 de 29/11/2011. Art. 2º Os efeitos da exclusão dar-se-ão a partir do dia 1º de janeiro de 2013 de acordo art. 29, I, c/c art. 30, IV, § 1º IV “b” e art. 31, V, “b” todos da Lei Complementar 123/2006. Art. 3º A pessoa jurídica poderá apresentar, no prazo de 20 (trinta) dias contados da data da ciência deste ADE, manifestação de inconformidade dirigida ao Delegado da Receita Federal do Brasil de Julgamento, protocolada na unidade da Secretaria da Receita Federal do Brasil de sua jurisdição, nos termos do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972 - Processo Administrativo Fiscal (PAF). Art. 4º Inexistindo apresentação de manifestação de inconformidade no prazo de que trata o art. 3º, a exclusão tornar-se-á definitiva. (...)”. Da Impugnação da Contribuinte Aduziu a Contribuinte que não infringiu qualquer artigo da Lei Complementar n°. 123/2006, destacou ainda, que toda as intimações forma respondidas e que apenas as respostas não foram a contento da ação fiscal. Asseverou que a suposta omissão cumulada a um suposto excesso de limite de receita bruta, não justifica a exclusão da empresa de sua forma de tributação pelo simples nacional, pois, não restou provado, tal omissão. Pontuou que excluir a empresa do simples sem os tramites legais da ampla defesa e do contraditório, é desobedecer às normas constitucionais vigentes. Sustentou que nenhum dos dispositivos apontados pelo auditor fiscal que subscreve o ato, foi infringido pela empresa, assim, não há que se falar em exclusão do simples nacional. Alegou que a afirmação de excesso de receita com o limite ultrapassado não merece guarida, até porque a empresa não foi notificada de tal excesso, bem como que tais valores são referentes a receita dela. Defendeu que não existe qualquer fundamento para exclusão da empresa da opção do regime de tributação do simples nacional. Fl. 3260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 5 Pleiteou a inclusão e/ou manutenção da empresa no regime de simples nacional desde o dia 01 de janeiro de 2013, nos termos da lei. Do Aditivo à Manifestação de Inconformidade A Contribuinte protocolizou no dia 22/novembro/2018 aditivo a manifestação de inconformidade alegando que “a caracterização da ocorrência do fato gerador do imposto de renda não se dá pela mera constatação de um depósito bancário, considerado isoladamente. Pelo contrário, a presunção de omissão de rendimentos está ligada à falta de esclarecimentos da origem dos recursos depositados em contas bancárias, com a análise individualizada dos créditos, conforme expressamente previsto na lei”. Afirmou que “se a presunção das receitas pode ser elidida nos processos administrativos de lançamentos, a fiscalização não poderia realizar a exclusão do SIMPLES, enquadrando a empresa no regime de tributação "normal", quando ainda não é definitiva a presunção de receitas”. Aduziu que essa norma, deverá ser interpretada conjugando-a com os direitos individuais prescritos na Constituição Federal (Artigo 145, § 1°) que emanam da Constituição Federal, posto que, a contribuinte não pode ficar indefinidamente sob investigação, bem como, sendo o caso de prorrogação do procedimento, deverá haver fundamentação pela autoridade competente. Asseverou que não existiu nenhum indício forte que justificasse a quebra do sigilo e que a fiscalização simplesmente optou pelo trabalho inconstitucional, que era quebrar o sigilo bancário do justificativas sobre a movimentação de quatro anos atrás sob pena de presunção de receitas. Pontuou que o referido procedimento, por contrariar frontalmente o disposto no Decreto 3.724/2001, é totalmente ilegal, e deve ser prontamente invalidado, para que haja a manutenção das garantias e direitos do cidadão. Ressaltou que para todos os efeitos legais não foi lançada qualquer omissão de rendimentos da defendente no ano de 2012; seja por presunção, ou não, e se não houve lançamento de ofício, para todos os efeitos os lançamentos realizados pela empresa, no ano de 2012, encontram-se tacitamente homologados. Defendeu que estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2012, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2013, em decorrência de receitas superiores ao limite no ano de 2012. Fl. 3261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 6 Frisou que estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2012, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2013, em decorrência de receitas superiores ao limite no ano de 2012. Ponderou que a empresa não ultrapassou o limite legal para a permanência no simples no ano de 2012 e que não há embasamento legal para sua exclusão a partir de janeiro de 2013. Destacou que com a exclusão equivocada, a fiscalização tratou de autuar a empresa como se esta não fosse optante do SIMPLES no ano de 2013, assim o lançamento, referente a 2013, foi realizado de forma errada, com tributação sob o regime normal de recolhimento, e não na forma do Simples, desta forma, resta evidente que o lançamento relativo a 2013 é improcedente. Pugnou pela improcedência de sua exclusão retroativa do SIMPLES NACIONAL. DO ACÓRDÃO PROLATADO Nº. 02-93.305- DRJ/BHE A DRJ analisou a impugnação apresentada, julgando-a improcedente (e-fls. 837/844). Inconformada com a decisão da DRJ, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 852/886), cujo teor segue em síntese: À Delegacia Regional de Julgamento da Receita Federal do Brasil - Fortaleza-CE Ref.: Processo n° 10315.721.488/2017-79 Acórdão DRJ/BHE n° 02-93.305 Recurso Voluntário (frente à Acórdão lavrado pela DRJ/BHE) 4R INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE BIJOUTERIAS LTDA, pessoa jurídica de direito privado, inscrita no CNPJ. Nº 05.244.154/0001-42, com endereço na Rua Tenente Antonio Sales, 114, Novo Juazeiro, Juazeiro do Norte, Ceará, vem, perante V.Sa., apresentar RECURSO VOLUNTÁRIO, contra a decisão que lhe foi contrária, nos termos do Dec. 70.235/72, para que dele tenha conhecimento o Colendo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, consoante os fundamentos demonstrados em separado, requerendo, pois, seja ouvido o representante do fisco, e seja o RECURSO VOLUNTÁRIO recebido, processado e encaminhado à esfera superior, culminando na reforma do Acórdão exarado pela DRJ/BHE, nos termos que abaixo seguem: Nestes Termos pede e espera merecer deferimento Fortaleza, 09 de julho de 2019. Fl. 3262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 7 (...) COLENDA TURMA JULGADORA DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS - CARF. RAZÕES DO RECURSO EMINENTES JULGADORES! Em que pese todo o respeito aos ilustres componentes da 10ª Turma da DRJ em Belo Horizonte, a respeitável decisão proferida não pode ser suportada pelo contribuinte, haja vista a insubsistência de fundamentos aplicados na parte contrária ao contribuinte. Explicamos: I - DOS FATOS Trata-se de Recurso Voluntário contra a decisão que foi contrária à contribuinte, por unanimidade de votos da décima Turma de Julgamento de Belo Horizonte/MG, no acórdão de nº. 02-93.305, e recebida a notificação pela Recorrente na data de 01/07/2019, portanto dentro do trintídio legal. Além dos argumentos, de fatos e de direito, já expostos na manifestação de inconformidade, a recorrente acrescenta o que se segue. Segundo tudo o que consta nos autos, o diligente agente fiscal, durante a fiscalização, entendeu que a recorrente deveria ser excluída do SIMPLES de 2013 a 2014, tendo em vista que supostamente “o valor acumulado de receitas dos anos-calendário (2012, 2013 e 2014) ultrapassou o limite previsto no Inciso II, art 3º da Lei Complementar 123/2006, com a redação dada pelo art 2º da lei Complementar 139/2011 c/c o Parágrafo 1º do art. 2º da Resolução CGSN nº 94/2011. O que caracteriza motivo de exclusão do SIMPLES NACIONAL com efeitos a partir de 01/01/2013, por falta de comunicação obrigatória (art. 29, I c/c art. 30, IV todos da Lei Complementar 123/2006.” (pág. 02, pdf, processo). A presunção legal, se deu sob o argumento de omissão de receitas em virtude de depósitos bancários de origens não comprovadas. (...) No entanto, conforme iremos provar nas linhas abaixo, não cabe a exclusão da empresa do sistema SIMPLES; além de as razões de mérito estarem com a empresa, combinado com o fato da ação fiscal desenvolvida estar eivada de vícios que maculam insuperavelmente a sua validade técnico formal e material, Fl. 3263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 8 devendo o auto de infração hora combatido ser prontamente dado como totalmente improcedentes, senão vejamos: II - PRELIMINARMENTE II A - NULIDADES DOS AUTOS E CONSEQUENTEMENTE DA EXCLUSÃO. A I – IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO – LANÇAMENTOS INDEFINIDOS. Como dito acima, a fiscalização apurou as “possíveis receitas acumuladas” por força da presunção do art. 42 da Lei 9.430/96. Por força do artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, o depósito bancário foi apontado corno fato presuntivo da omissão de rendimentos, desde que a pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados na operação. Para Pontes de Miranda, presunções são fatos que podem ser verdadeiros ou falsos, mas o legislador os tem corno verdadeiros e divide as presunções em iuris et de iure (absolutas) e iuris tantum (relativas). As presunções absolutas, na lição deste autor, são irrefragáveis, nenhuma prova contrária se admite; quando, em vez disso, a presunção for iuris tantum, cabe a prova em contrário. Na presunção o legislador apanha um fato conhecido, no caso o depósito bancário e, deste dado, mediante raciocínio lógico, chega a um fato desconhecido que é a obtenção de rendimentos. A obtenção de renda presumida a partir de depósito bancário é um fato que pode ser verdadeiro ou falso, mas o legislador o tem como verdadeiro, cabendo à parte que tem contra si presunção legal fazer prova em contrário. Neste sentido, não se pode ignorar que a lei, estabelecendo uma presunção legal de omissão de rendimentos, autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos. A caracterização da ocorrência do fato gerador do imposto de renda não se dá pela mera constatação de um depósito bancário, considerado isoladamente. Pelo contrário, a presunção de omissão de rendimentos está ligada à falta de esclarecimentos da origem dos recursos depositados em contas bancárias, com a análise individualizada dos créditos, conforme expressamente previsto na lei. Como a presunção representa uma prova indireta, partindo-se de ocorrências de fatos secundários, fatos indiciários, que apontam para o fato principal, os procedimentos estabelecidos em lei para que a presunção possa ser validamente aplicada deve ser rigorosamente observada pela fiscalização, por ser matéria de ordem pública que objetivam o controle da legalidade do lançamento. Fl. 3264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 9 Neste ponto, é dever destacar que a presunção pode ser derrubada nas impugnações dos lançamentos. Ora, se a presunção das receitas podem ser elididas nos processos administrativos de lançamentos, a fiscalização não poderia realizar a exclusão do SIMPLES, enquadrando a empresa no regime de tributação “normal”, quando ainda não é definitiva a presunção de receitas. Realmente, conforme estabelecido no artigo 151 do Código Tributário Nacional, as reclamações e os recursos administrativos suspendem a exigibilidade do crédito tributário; in verbis: (...) As impugnações, contra os lançamentos, atacam a questão da presunção de receitas e de seus valores. Deste modo, se a presunção de receitas ainda não é definitiva, já que pode ser elidida, ou até mesmo diminuída, não se pode afirmar que a empresa realmente obteve receitas superiores ao limite da Lei do Simples Nacional. Do exposto, resta patente a nulidade da presente exclusão do Simples Nacional. II.A.I – DO DESCUMPRIMENTO DO ESTABELECIDO NO DECRETO 3.724/01. PROVA ILÍCITA. Afora a nulidade acima especificada, outro vício de procedimento macula insuperavelmente a validade do auto de infração. Conforme se verifica nos autos, a fiscalização foi aberta, vide termo de início de fiscalização, já com o pedido de entrega dos extratos bancários da recorrente. Podemos afirmar que, contrariando o Decreto 3.724/2001, a fiscalização só foi aberta para a quebra do sigilo bancário da recorrente. A quebra do sigilo bancário é uma medida drástica, ou seja, seu regime é de exceção, não podendo ser regra, pois tem adoção restrita e não pode ser tomada ao bel prazer do agente público fazendário. A preocupação do legislador neste sentido é plenamente justificável, pois o acesso à movimentação financeira do cidadão representa sacrifício a garantia constitucional de preservação da vida privada e da intimidade. Ocorre, e disto não desconhecemos, que está garantia constitucional não é absoluta, cedendo espaço a necessidades do aparelho estatal, que somente mediante acesso a movimentação financeira poderá assegurar a preservação de interesses que a sociedade necessita proteger, tais como a instrução processual penal. Do conflito entre estas garantias constitucionais, o legislador infra constitucional julgou conveniente sacrificar a vida privada e a intimidade, mas criou balizas e Fl. 3265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 10 freios para a atuação do agente público diante da imperiosa necessidade de quebra de sigilo bancário. Assim, e para evitar o Estado Policial, ávido e insaciável cobrador de tributos, o acesso aos dados bancários do cidadão não pode ser feita de forma indiscriminada, limitando-se a casos extremos e mediante autorização de autoridades com competência firmada na legislação. Neste diapasão, o próprio executivo no exercício do seu poder regulamentar, gizou no Decreto 3.724/01, de 10 de janeiro de 2001, as balizas autorizadoras da quebra do sigilo bancário pelas autoridades fazendárias. Portanto, a autoridade fazendária teria um iter procedimental a seguir quando tiver de quebrar o sigilo do cidadão, não havendo espaço aqui para voluntarismos ou aventuras, e muito menos para atuação discricionária, mas procedimentos que devem ser seguidos com vinculação estrita aos termos das normas que regem a matéria. O decreto 3.274, de 10 de janeiro de 2001 prevê, verbis: (...) De pronto o decreto estipula dois requisitos para a quebra de sigilo a cargo da autoridade fazendária, que denotam a preocupação em se evitar o atuar arbitrário, quais sejam: . Estes requisitos não foram seguidos pela fiscalização, e por si só são suficientes para a decretação de nulidade do procedimento intentado contra a recorrente. Quanto ao primeiro - procedimento de fiscalização em curso – a legislação impõe o óbvio, ou seja, que a quebra de sigilo bancário só se justifica em face de uma fiscalização iniciada, e que apurou no seu curso que os elementos de prova disponíveis seriam insuficientes para comprovação de desrespeito a legislação tributária. Quanto ao segundo – indispensabilidade do exame da movimentação financeira – decorre especificamente da apuração de fortes indícios de que houve omissão de receitas, e de que os instrumentos disponíveis para prova destas circunstâncias são falhos, restando como imprescindível o exame da movimentação financeira do contribuinte fiscalizado. Portanto, somente presentes estes pressupostos estaria à fiscalização autorizada a quebrar o sigilo bancário. Mais a legislação tributária foi além - e nisto andou bem - tal a sua preocupação em tornar a quebra do sigilo bancário atividade plenamente vinculada. Assim, e atendendo ao postulado da excepcionalidade da medida, tratou o Decreto 3.724/01, de 10 de janeiro de 2001, com redação dada pelo Decreto 6.104/2007, Fl. 3266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 11 de estabelecer quais são as situações em que a fiscalização possa considerar indispensável o exame da movimentação do contribuinte. (...) A conclusão inicial pela leitura dos dispositivos acima, é que somente após iniciado o procedimento fiscalizatório o agente terá condições de apurar as situações acima, e que após o esgotamento das condições de sua comprovação, será possível o pedido de quebra de sigilo bancário a autoridade competente. Não pode haver dúvida quanto a isto! A portaria 180/01 da SRF estipula o seguinte no seu artigo 2º., verbis: (...) No entanto, observando a documentação acostada, podemos afirmar que a fiscalização descumpriu totalmente os ditames do Decreto 3.724/2001 e da portaria 180/01(SRF). Sobre o tema é preciosa a lição do auditor da Receita Federal Mauro Silva, que em artigo asseverou, verbis: (...) Realmente, verificamos que a fiscalização buscou o modo mais fácil de fiscalização, ignorando totalmente todos os princípios que devem nortear os seus atos. De fato, a fiscalização foi aberta, vide termo de início de fiscalização, já com o pedido de entrega dos extratos bancários da recorrente. Podemos afirmar que, contrariando o Decreto 3.724/2001, a fiscalização só foi aberta para a quebra do sigilo bancário da recorrente. Como resta provado, a fiscalização não realizou qualquer procedimento anterior que levasse a conclusão que o exame da movimentação financeira era indispensável, até mesmo porque o prazo não permitiu qualquer verificação. Não existiu nenhum indício forte que justificasse a quebra do sigilo. Simplesmente a fiscalização optou pelo trabalho mais fácil, ilegal e inconstitucional, que era quebrar o sigilo bancário do contribuinte e exigir justificativas sobre a movimentação de quatro anos atrás sob pena de presunção de receitas. Tal procedimento, por contrariar frontalmente o disposto no Decreto 3.724/2001, é totalmente ilegal, e deve ser prontamente invalidado, para que haja a manutenção das garantias e direitos do cidadão contribuinte. Este entendimento já foi, inclusive, albergado pela jurisprudência do CARF, conforme se depreende do julgamento a seguir: (...) Fl. 3267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 12 Por tudo acima exposto, torna-se claro que o procedimento do agente fiscal contrariou dispositivo legal; razão pela qual é ilícita a prova obtida com a quebra do sigilo bancário, e improcedente o lançamento. Sendo improcedente o lançamento, por consequência, também é improcedência a exclusão do SIMPLES; já que as recitas apuradas se deram por presunção. Não se concretizando a presunção, não há que se falar em rendimentos omitidos. II.A.II – DA INOBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA – FALTA DE PROVAS DO SUPOSTO ILÍCITO - NÃO APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS ESSENCIAIS. Conforme se observa no motivo da exclusão, e nos autos de infração, a presunção de rendimentos foi embasada em uma relação de depósitos que a fiscalização entendeu não comprovadas as origens. Portanto as planilhas dos depósitos cujas origens não foram consideradas justificadas pela fiscalização foram fundamentais para a presunção de receitas e para a elaboração dos autos. Também não se exagera ao se afirmar que tais documentos são fundamentais para a elaboração da defesa, e para comprovar a existência do suposto ilícito. De pronto, mesmo sem a vista imediata da documentação, a recorrente observou que há vícios e erros nas autuações. Contudo não há como a recorrente exercitar plenamente a sua defesa; haja vista que a mesma não teve acesso aos documentos (planilhas dos depósitos considerados não justificados) utilizados pela fiscalização. Realmente, por mais incrível que pareça, até o presente momento a fiscalização não apresentou para a contribuinte as planilhas que embasaram as autuações. Repetimos; o ato de exclusão do simples e os autos de infração, encaminhados para o endereço da contribuinte, não foram acompanhados das planilhas dos depósitos cujas origens a fiscalização entendeu não comprovada. Está claro que a defesa da contribuinte fica praticamente inviabilizada, e que a fiscalização não provou o suposto ilícito. Ao produzir provas, notadamente quando dirigidas a formação do seu convencimento, o fiscal deve observar as formalidades que garantam os direitos do contribuinte, de forma a propiciar a defesa. A este respeito, transcrevemos os incisos, VII e X, do artigo 2º, da Lei 9.784/99, que estabelece as normas básicas do processo administrativo no âmbito da Administração Federal: (...) Desta maneira, o presente auto fere um dos princípios basilares do Direito que é o da ampla defesa. Fl. 3268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 13 Ante tudo o acima exposto, impõe-se o quanto antes que o autos sob oculi sejam anulado, julgando-se improcedente as autuações procedidas; e consequentemente, ante a improcedência da “presunção de receitas”, que a exclusão do Simples seja considerada improcedente. III - DO MÉRITO PROPRIAMENTE DITO Ad argumentandum tantum, caso não sejam aceitas as alegações anteriormente deduzidas, o que se admite apenas atendendo ao princípio da eventualidade, a empresa passa a demonstrar que, ainda assim, a mesma não deve ser excluída do SIMPLES. Vejamos: III A– QUANTO A IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO RETROATIVA A 2013 Segundo tudo o que consta nos autos, o diligente agente fiscal, durante a fiscalização, entendeu que a recorrente deveria ser excluída do SIMPLES de 2013 a 2014, tendo em vista que supostamente “o valor acumulado de receitas dos anos-calendário (2012, 2013 e 2014) ultrapassou o limite previsto no Inciso II, art 3º da Lei Complementar 123/2006, com a redação dada pelo art 2º da lei Complementar 139/2011 c/c o Parágrafo 1º do art. 2º da Resolução CGSN nº 94/2011. O que caracteriza motivo de exclusão do SIMPLES NACIONAL com efeitos a partir de 01/01/2013, por falta de comunicação obrigatória (art. 29, I c/c art. 30, IV todos da Lei Complementar 123/2006.” (pág. 02, pdf, processo) A presunção legal, se deu sob o argumento de omissão de receitas em virtude de depósitos bancários de origens não comprovadas. (...) Portanto, “presumiu” a fiscalização que em 2012 a empresa teria auferido receita bruta superior ao limite permitido, no caso R$3.600.000,00; razão pela qual deveria ser excluída do simples a partir de janeiro de 2013. Ora a presunção representa uma prova indireta, partindo-se de ocorrências de fatos secundários, fatos indiciários, que apontam para o fato principal, os procedimentos estabelecidos em lei para que a presunção possa ser validamente aplicada deve ser rigorosamente observada pela fiscalização, por ser matéria de ordem pública que objetivam o controle da legalidade do lançamento. Neste ponto, é dever destacar que, do exame do processo administrativo em tela, e os dos autos de infração, verifica-se facilmente que a pessoa jurídica não foi autuada quanto ao ano de 2012. Ou seja, para todos os efeitos legais não foi lançada qualquer omissão de rendimentos da recorrente no ano de 2012; seja por presunção, ou não. Ora se não houve lançamento de ofício, para todos os efeitos os lançamentos realizados pela empresa, no ano de 2012, encontram-se tacitamente homologados. Fl. 3269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 14 Como se sabe, o lançamento é atividade funcional, privativa e obrigatória da autoridade administrativa, para a constituição do crédito tributário, conforme estabelece o art. 150, § 4º do Código Tributário Nacional. (...) Ora, Sr. Julgador, estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2012, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2013, em decorrência de receitas superiores ao limite no ano de 2012. Se o fisco não se manifestou no prazo de cinco anos, a contar do fato gerador (2012), sobre os lançamentos efetuados pelo contribuinte, tais lançamentos foram tacitamente homologados; não havendo mais meios para o Fisco afirmar que a receita lançada não reflete a realidade. Assim, para todos os efeitos permanecem os lançamentos realizados pela empresa em 2012; ano no qual sua receita bruta foi lançada no valor de R$1.473.641,11. Portanto, na verdade, a empresa não ultrapassou o limite legal para a permanência no simples no ano de 2012. Não havendo embasamento legal para sua exclusão a partir de janeiro de 2013. III B– QUANTO A IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO RETROATIVA A 2014 III B 1– EM RAZÃO DA IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO RELATIVO A 2013. Como provado no tópico anterior, a exclusão não poderia se dar a partir de janeiro de 2013, em razão da receita lançada pelo contribuinte em 2012 ter sido tacitamente homologada, sem qualquer lançamento de ofício. Em decorrência desta exclusão equivocada, a fiscalização tratou de autuar a empresa como se esta não fosse optante do SIMPLES no ano de 2013. Ora, como o lançamento, referente a 2013, foi realizado de forma errada, com tributação sob o regime normal de recolhimento, e não na forma do Simples, como poderia ser, se fosse o caso, resta evidente que o lançamento relativo a 2013 é improcedente. Neste caso, sendo improcedente o lançamento relativo a 2013, para todos os efeitos os lançamentos realizados pela empresa, no ano de 2013, é que permanecem como juridicamente válidos. Ora, Sr. Julgador, estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2013, inalterados, e agora, provavelmente, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2014, em decorrência de recitas superiores ao limite no ano de 2013. Fl. 3270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 15 Assim, para todos os efeitos permanecem os lançamentos realizados pela empresa em 2013; ano no qual sua receita bruta foi lançada no valor de R$ 2.132.715,54. Razão pela qual é totalmente improcedente a exclusão da empresa, retroativamente a 2014, do sistema de tributação do SIMPLES. III B 2– EM RAZÃO DO LIMITE DO SIMPLES NÃO ULTRAPASSADO EM 2013. Mas não é só, mesmo que o lançamento relativo a 2013 não fosse improcedente em razão da exclusão do simples equivocada; resta verificar se a recorrente ultrapassou o limite legal no ano de 2013, de modo que pudesse ser excluída a partir de 2014. Como já mencionado anteriormente, a presunção de receitas ainda não é definitiva, já que pode ser elidida, ou até mesmo diminuída, não se podendo afirmar que a empresa realmente obteve receitas, no ano de 2013, superiores ao limite da Lei do Simples Nacional, de modo a justificar a exclusão a partir de janeiro de 2014. Se os lançamentos, que imputam supostas receitas, ainda não transitaram em julgado, não há como afirmar que a empresa teve o faturamento atribuído pelas autuações. Deste modo a exclusão se mostra, no mínimo, açodada e ilegal. Ademais, é dever esclarecer acerca deste suposto faturamento atribuído pela fiscalização. Segundo a fiscalização no ano de 2013 a empresa teria declarado receitas no valor de R$2.132.715,54., e teria presumido a receita de R$7.310.151,45. Ocorre que vários fatores farão com que a presumida receita de 2013 seja anulada, ou diminuída, a ponto de não acarretar a exclusão do Simples a partir de 2014. Vejamos: DA COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS DURANTE O PROCEDIMENTO FISCAL. Como se observa nos autos, a simples observação dos extratos bancários já permitiria a fiscalização obter, sem qualquer intervenção da recorrente, as origens dos depósitos; haja vista que a imensa maioria dos depósitos se deu normalmente na forma de cheques e transferências de contas correntes. Tais formas de lançamentos de créditos seriam facilmente identificados na origem com simples observação dos emitentes dos cheques e das contas que emitiram as transferências. Fl. 3271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 16 Não obstante, optou a fiscalização pelo caminho mais fácil; presumindo imediatamente a omissão de rendimentos por falta de comprovação da origem dos depósitos. Diz o art. 42 da Lei n° 9.430/1996, com as alterações introduzidas pelo art. 4° da Lei n° 9.481/1997 e art. 58 da Medida Provisória n° 66/2002, convertida na Lei n° 10.637/2002, que: (...) Como denota o texto acima, o legislador estabeleceu, a partir da edição da Lei n° 9.430/1996, uma presunção legal de omissão de rendimentos. Não logrando o titular comprovar a origem dos créditos efetuados em sua conta bancária, tem-se a autorização para considerar ocorrido o fato gerador, ou seja, para presumir que os recursos depositados traduzem rendimentos do contribuinte. Neste ponto, destacamos que a fiscalização não excluiu da base de cálculo do lançamento os depósitos relacionados a receitas de empréstimos, transferências entre contas de mesma titularidade, depósitos de cheques do próprio favorecido, depósitos em dinheiro realizados pelo próprio favorecido, depósitos em cheques e em dinheiro com identificação do depositante, transferências entre contas da mesma titularidade, e etc. Um pequeno estudo nos extratos bancários é suficiente para a verificação de que a fiscalização não excluiu da base de cálculo do lançamento tais depósitos. Diga-se, por oportuno, que, desde a fiscalização, é possível a verificação da origem de os depósitos relacionados a receitas de empréstimos, transferências entre contas de mesma titularidade, depósitos de cheques do próprio favorecido, depósitos em dinheiro realizados pelo próprio favorecido, depósitos em cheques e em dinheiro com identificação do depositante, transferências entre contas da mesma titularidade, e etc, no próprio extrato bancário. Deste modo, para que se faça justiça, é dever excluir da base de cálculo do lançamento os depósitos relacionados a depósitos relacionados a receitas de empréstimos, transferências entre contas de mesma titularidade, depósitos de cheques do próprio favorecido, depósitos em dinheiro realizados pelo próprio favorecido, depósitos em cheques e em dinheiro com identificação do depositante, transferências entre contas da mesma titularidade, e etc, Neste ponto, a recorrente apresenta os extratos bancários, e a planilha da fiscalização, todos já constantes no processo administrativo, com destaques, em laranja, dos depósitos que não poderiam compor a base de cálculo de um lançamento com base em depósitos bancários cuja origem não foram identificados. (doc. anexo)Conforme se verifica nos documentos apresentados, o valor de R$2.573.220,65 não poderia compor a base de cálculo do lançamento; haja vista estar indicado a origem no próprio extrato. Já, também conforme se verifica nos documentos apresentados, o valor de R$659.940,64 não poderia compor a base de cálculo do lançamento; haja vista Fl. 3272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 17 estar indicado a origem no próprio extrato, e por se tratarem de empréstimos realizados pelos bancos. Razão pela qual não há que se falar em omissão de rendimentos, destes depósitos, a que alude o caput do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, até porque o §2º do artigo 42 da Lei nº 9.430, de 1996, dispõe que os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. Ressaltamos ainda que cabe à autoridade lançadora implementar o disposto no §2º do artigo 42 da Lei nº 9.430, de 1996, e não a autoridade julgadora sob pena de fazer um novo lançamento. Nessa linha de raciocínio, também decidiu, por unanimidade, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do CARF, conforme Acórdão 2201-0001.801, julgado na sessão de 16 de agosto de 2012, que foi assim ementado: (...) Razão pela qual, o lançamento relativo a 2013 não pode ser mantido na sua integridade; diminuindo consideravelmente a suposta omissão de rendimentos, e o patamar de exclusão do SIMPLES. DOS VALORES LANÇADOS QUE NÃO SE ENCONTRAM NOS EXTRATOS BANCÁRIOS. Também podemos observar, comparando a lista dos valores lançados, com os extratos bancários, que alguns valores lançados não existem nos extratos bancários. Ora, se os valores não constam nos extratos bancários, jamais poderiam compor a base de cálculo de um lançamento de depósitos bancários de origens não declaradas. Deste modo, para que se faça justiça, é dever excluir da base de cálculo do lançamento os valores que não encontram depósitos bancários correspondentes nas contas bancárias. Neste ponto, a recorrente apresenta os extratos bancários, e a planilha da fiscalização, todos já constantes no processo administrativo, com destaques, em laranja, dos depósitos que não poderiam compor a base de cálculo de um lançamento com base em depósitos bancários cuja origem não foram identificados. (doc. anexo) (...) Conforme se verifica nos documentos apresentados, o valor de R$103.196,00 não poderia compor a base de cálculo do lançamento. Fl. 3273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 18 Razão pela qual não há que se falar em omissão de rendimentos, destes valores, a que alude o caput do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, até porque tais depósitos não existem. Razão pela qual, o lançamento relativo a 2013 não pode ser mantido na sua integridade; diminuindo a suposta omissão de rendimentos de R$7.310.151,45, em R$ 3.336.357,29 (depósitos identificados + depósitos de empréstimos + valores que não constam nos extratos); resultando em uma suposta omissão de rendimentos restante de R$ 3.973.794,16. DOS VALORES JÁ DECLARADOS E IGNORADOS PELA FISCALIZAÇÃO. Temos ainda que, o simples fato de um contribuinte movimentar valores em conta corrente não significa que tais valores não foram declarados, e/ou ofertados para a tributação. Podemos observar nos autos de infração que não foram considerados os valores declarados pela recorrente; fato que redunda em lançamentos indevidos. De fato, era dever do agente, ao elaborar a planilha dos valores supostamente movimentados pelo recorrente, deduzir destes valores os valores que o contribuinte já tinha apresentado em suas declarações. Deste modo é dever do agente fiscal verificar quanto o contribuinte já tinha declarado ao fisco, e, apurada eventual diferença, somente sobre ela é que deveria recair eventual auto de infração. Uma rápida comparação entre os valores oferecidos na declaração e os valores da autuação é suficiente para constatar que o agente autuante não considerou os valores da declaração apresentada pela recorrente, fato que o levou a lançar valores indevidos neste período. Este, aliás, é o entendimento consolidado do CARF; senão vejamos: (...) Caso o recorrente seja obrigado a pagar tributos sobre ditos valores, que já foram escriturados anteriormente, e ofertados para a tributação, estaríamos diante de um claro BIS IN IDEM. Dentro deste contexto, a omissão de receitas, em 2013, que agora seria de R$3.973.794,16, deve sofrer a exclusão das receitas declaradas no valor de R$2.132.715,54. Após esta exclusão se percebe claramente que a receita bruta da recorrente, em 2013, não atinge o limite que justifique a exclusão da mesma do Simples a partir de 2014. DOS DEPÓSITOS INFERIORES A R$12.000,00 QUE SOMADOS SÃO INFERIORES A R$80.000,00 NO ANO Após a exclusão dos valores já declarados, e a exclusão dos valores já comprovados nos extratos bancários, é dever observar as alegações abaixo mencionadas. Fl. 3274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 19 Temos ainda que, consoantes os documentos dos autos, a fiscalização considerou não comprovados vários depósitos inferiores ao valor de R$12.000,00. Também podemos verificar que o somatório de tais depósitos é inferior a R$80.000,00. Ora, é entendimento pacífico da doutrina e da jurisprudência administrativa que os depósitos bancários inferiores a R$12.000,00, que somados não ultrapassem o valor de R$80.000,00, não podem ser considerados na presunção da omissão de rendimentos por depósitos bancários de origem não comprovada. Tal entendimento, inclusive, foi sumulado no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF; in verbis: (...) Deste modo, é dever excluir do lançamento todos os depósitos inferiores a R$12.000,00. IV – DA PROIBIÇÃO DE CONTINUAR NO SIMPLES. Mas não é só, mesmo que se entenda que a empresa deva ser excluída do SIMPLES, não é crível que a mesma seja impedida de continuar no mesmo nos períodos posteriores. É que a empresa, nos anos de 2015, 2016, e 2017, praticou todos os atos como se optante do sistema SIMPLES fosse. Temos ainda que não há qualquer alegação de que as obrigações decorrentes do sistema SIMPLES tenham sido descumpridas. Ou seja, no ano exercício 2015, e seguintes, a empresa possuía todos os requisitos para integrar o sistema SIMPLES, e praticou todos os atos como se fosse optante do sistema SIMPLES. Deste modo a proibição de integrar o SIMPLES nestes períodos se mostra, no mínimo, açodada e ilegal. V - DO PEDIDO Em face do acima exposto, REQUER A RECORRENTE AO COLENDO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS, a improcedência de sua exclusão retroativa do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidas pelas Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES NACIONAL. Nestes Termos, Espera Merecer Deferimento. Fortaleza, 09 de julho de 2019. Fl. 3275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 20 (...)”. É o relatório. VOTO Conselheiro Gustavo de Oliveira Machado, Relator. O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (CTN). Da Nulidade da Exclusão Alegou a Contribuinte que “a presunção das receitas pode ser elidida nos processos administrativos de lançamentos, que a fiscalização não poderia realizar a exclusão do SIMPLES, enquadrando a empresa no regime de tributação “normal”, quando ainda não é definitiva a presunção de receitas”. Aduziu que “se a presunção de receitas ainda não é definitiva, já que pode ser elidida, ou até mesmo diminuída, não se pode afirmar que a empresa realmente obteve receitas superiores ao limite da Lei do Simples Nacional”. Pois bem. A Autoridade Fiscal comprovou nos autos a omissão de receitas por presunção legal, decorrente dos depósitos bancários constantes das contas da Contribuinte sem a comprovação de origem nos anos calendários de 2012, 2013 e 2014 em valor superior ao limite legal previsto de R$ 3.600.000,00, conforme dispõe o artigo 3°, II, da Lei Complementar n°. 123/2006, estando assim, correto o procedimento da fiscalização em proceder a exclusão da autuada do Simples Nacional. Ante o exposto, não merece prosperar o pleito formulado de nulidade da exclusão, razão pela qual rejeito a preliminar suscitada. Nulidade- Descumprimento do Estabelecido no Decreto 3.724/01. Prova Ilícita Fl. 3276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 21 Afirmou a Contribuinte que a fiscalização só foi aberta para a quebra do sigilo bancário da recorrente, que tal fato contrariou o Decreto n°. 3.724/01. Pontuou ainda, que o procedimento do agente fiscal contrariou dispositivo legal; razão pela qual é ilícita a prova obtida com a quebra do sigilo bancário, devendo ser julgado improcedente o lançamento. Pois bem. Cabe elucidar, que através da instauração de regular processo administrativo, a autoridade fiscal pode examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras. Ademais, com o julgamento definitivo do RE 601.314 pelo STF, em 24/02/2016, com repercussão geral reconhecida, foi fixado o entendimento acerca da constitucionalidade da LC 105/2001, bem como sua aplicação retroativa, sendo de aplicação obrigatória pelos membros deste colegiado. Assim, não há qualquer irregularidade no uso dessas informações para fins fiscais. Neste sentido, o decisum proferido pela Suprema Corte Federal, cujo teor segue abaixo: “RE 601.314 RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. DIREITO AO SIGILO BANCÁRIO. DEVER DE PAGAR IMPOSTOS. REQUISIÇÃO DE INFORMAÇÃO DA RECEITA FEDERAL ÀS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. ART. 6º DA LEI COMPLEMENTAR 105/01. MECANISMOS FISCALIZATÓRIOS. APURAÇÃO DE CRÉDITOS RELATIVOS A TRIBUTOS DISTINTOS DA CPMF. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE DA NORMA TRIBUTÁRIA. LEI 10.174/01. 1. O litígio constitucional posto se traduz em um confronto entre o direito ao sigilo bancário e o dever de pagar tributos, ambos referidos a um mesmo cidadão e de caráter constituinte no que se refere à comunidade política, à luz da finalidade precípua da tributação de realizar a igualdade em seu duplo compromisso, a autonomia individual e o autogoverno coletivo. 2. Do ponto de vista da autonomia individual, o sigilo bancário é uma das expressões do direito de personalidade que se traduz em ter suas atividades e informações bancárias livres de ingerências ou ofensas, qualificadas como arbitrárias ou ilegais, de quem quer que seja, inclusive do Estado ou da própria instituição financeira. 3. Entende-se que a igualdade é satisfeita no plano do autogoverno coletivo por meio do pagamento de tributos, na medida da capacidade contributiva do contribuinte, por sua vez vinculado a um Estado soberano comprometido com a satisfação das necessidades coletivas de seu Povo. 4. Verifica-se que o Poder Legislativo não desbordou dos parâmetros constitucionais, ao exercer sua relativa liberdade de conformação da ordem jurídica, na medida em que estabeleceu requisitos objetivos para a requisição de Fl. 3277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 22 informação pela Administração Tributária às instituições financeiras, assim como manteve o sigilo dos dados a respeito das transações financeiras do contribuinte, observando-se um translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal. 5. A alteração na ordem jurídica promovida pela Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis tributárias, uma vez que aquela se encerra na atribuição de competência administrativa à Secretaria da Receita Federal, o que evidencia o caráter instrumental da norma em questão. Aplica-se, portanto, o artigo 144, §1º, do Código Tributário Nacional. 6. Fixação de tese em relação ao item “a” do Tema 225 da sistemática da repercussão geral: “O art. 6º da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realiza a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal”. 7. Fixação de tese em relação ao item “b” do Tema 225 da sistemática da repercussão geral: “A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144, §1º, do CTN”. 8. Recurso extraordinário a que se nega provimento”. Desta feita, cumpre ressaltar que a decisão da Suprema Corte Federal é de observância obrigatória pelos integrantes deste Conselho, nos termos do art. 99 do RICARF (Portaria MF 1634/2023). Outrossim, pode-se constatar através da análise dos autos, que o procedimento de fiscalização transcorreu dentro dos limites legais, não se identificando no lançamento qualquer irregularidade na quebra do sigilo bancário da recorrente, uma vez que a Contribuinte foi intimada e reintimada para apresentar documentos, no entanto se quedou inerte, desta feita, não deve prosperar o inconformismo recursal. Isto posto, rejeito o pleito de nulidade da atuação por irregularidade na obtenção de documentos. Nulidade- Inobservância do Princípio da Ampla Defesa Asseverou a Contribuinte que a fiscalização ao produzir provas para a formação do seu convencimento, não observou as formalidades que garantam os direitos do contribuinte, de forma a propiciar a defesa. Ressaltou que o auto de infração feriu um dos princípios basilares do Direito que é o da ampla defesa. Pois bem. Fl. 3278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 23 Os Autos de Infrações foram lavrados por servidor competente que verificando a ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação para que a Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal. Assim, estes atos contêm todos os requisitos legais, o que lhes conferem existência, validade e eficácia. As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos decidam recursos administrativos. O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art. 5º da Constituição Federal, art. 6º da Lei nº 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). As autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2º da Lei nº 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal). As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos. A proposição afirmada pela Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada. Do Acórdão Recorrido O presente litígio no processo é oriundo da exclusão da Contribuinte do Simples Nacional a partir de 2013. Da Impossibilidade de Exclusão Retroativa a 2013 Alegou a Contribuinte que “do exame do processo administrativo em tela, e os dos autos de infração, verifica-se facilmente que a pessoa jurídica não foi autuada quanto ao ano de 2012. Ou seja, para todos os efeitos legais não foi lançada qualquer omissão de rendimentos da recorrente no ano de 2012; seja por presunção, ou não”. Fl. 3279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 24 Pontuou que “se não houve lançamento de ofício, para todos os efeitos os lançamentos realizados pela empresa, no ano de 2012, se encontram tacitamente homologados”. Asseverou que “estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2012, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2013, em decorrência de receitas superiores ao limite no ano de 2012”. Ressaltou que “para todos os efeitos permanecem os lançamentos realizados pela empresa em 2012; ano no qual sua receita bruta foi lançada no valor de R$1.473.641,11”. Sustentou que “a empresa não ultrapassou o limite legal para a permanência no simples no ano de 2012. Não havendo embasamento legal para sua exclusão a partir de janeiro de 2013”. Pois bem. Os lançamentos realizados pela autoridade fiscal apontam omissão de receitas em razão de depósitos bancários de origem não comprovada e falta de recolhimento. A recorrente, devidamente intimada a apresentar informações e justificativas acerca dos valores movimentados em suas contas correntes bancárias nos anos calendários de 2012, 2013 e 2014, não apresentou documentos que comprovassem a origem dos depósitos/créditos efetuados em suas contas correntes, conforme consta dos autos. Desta feita, como a contribuinte não se desincumbiu do ônus da demonstração da origem dos valores creditados nas suas contas correntes bancárias, a autoridade fiscal concluiu a confirmação de que se trata de depósitos bancários não tributados, restando caracterizada a omissão de receitas conforme dispõe o artigo 42 da Lei n°. 9.430/96. Deve-se destacar que omissão de receitas proveniente de depósitos bancários de origem não comprovada, e sua forma de tributação, estão assim previstas no art. 42, da Lei nº 9.430/96: “Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. § 2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: Fl. 3280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 25 I os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais). § 4º Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira. § 5º Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento. § 6º Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. Outrossim, pode-se concluir através da análise dos autos, que a Recorrente, não trouxe aos autos a comprovação da origem dos depósitos, desta feita, restou comprovado pela fiscalização que com a omissão de receitas, por presunção legal, decorrente dos depósitos bancários constantes de suas contas sem a comprovação de origem, no ano de 2012 a empresa apurou receita bruta de R$ 5.133.570,74, portanto, bem superior ao limite legal (R$ 3.600.000,00), estando correto o procedimento da Autoridade Fiscal em proceder a exclusão, com efeitos a partir do primeiro dia do exercício seguinte (2013). No que tange a tese ventilada pela Contribuinte de que não houve lançamento fiscal no ano calendário de 2012 e que os lançamentos realizados pela empresa, no ano de 2012, se encontram tacitamente homologados. Deve-se destacar que a autoridade julgadora de primeira instância foi cirúrgica ao apreciar tal matéria, senão vejamos o acórdão recorrido, cujo teor segue abaixo: “quando a análise destes elementos pretéritos repercute em períodos futuros, eles podem ser analisados, não cabendo se falar em decadência e muito menos em preclusão do direito da Fazenda em analisar tais fatos. A saber, a contagem do prazo decadencial deve ter como base a data a partir da qual o Fisco poderia efetuar o lançamento, ou seja, a data do fato gerador da obrigação. Sob essa ótica, não cabe falar em impossibilidade da Autoridade Fiscal analisar fatos de períodos anteriores, quando esses repercutirem no período não decaído”. Fl. 3281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 26 Isto Posto, a exclusão da Contribuinte do Simples Nacional deve ser mantida, não merecendo reparo a decisão recorrida neste tópico. Da Impossibilidade de Exclusão Retroativa a 2014 Aduziu a Contribuinte que a exclusão não poderia se dar a partir de janeiro de 2013, em razão da receita lançada pelo contribuinte em 2012 ter sido tacitamente homologada, sem qualquer lançamento de ofício. Defendeu que como o lançamento, referente a 2013, foi realizado de forma errada, com tributação sob o regime normal de recolhimento, e não na forma do Simples, como poderia ser, se fosse o caso, resta evidente que o lançamento relativo a 2013 é improcedente. Destacou que estando os lançados realizados pela empresa, no ano de 2013, inalterados, e agora, provavelmente, todos tacitamente homologados, não há que se falar em exclusão da empresa, do sistema SIMPLES, no ano de 2014, em decorrência de recitas superiores ao limite no ano de 2013. Ponderou que é totalmente improcedente a exclusão da empresa, retroativamente a 2014, do sistema de tributação do SIMPLES. Sustentou que se os lançamentos, que imputam supostas receitas, ainda não transitaram em julgado, não há como afirmar que a empresa teve o faturamento atribuído pelas autuações. Pois bem. A Contribuinte ao interpor Recurso Voluntário, repetiu praticamente a fundamentação apresentada na impugnação, cujos argumentos foram detalhadamente apreciados pelo julgador a quo, razão pela qual adoto como minhas razões de decidir a decisão recorrida, pelos seus próprios fundamentos, utilizando da faculdade prevista ao Conselheiro Relator nos termos do parágrafo 12 do art.114 do Regimento Interno do CARF, senão vejamos: “Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. §12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida;”. Outrossim, transcrevo e adoto, como razão de decidir, o voto proferido no Acórdão de nº 02-93.305 proferido pela 10ª Turma da DRJ/BHE em 06/06/2019, como razão de decidir: Fl. 3282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 27 “(...) Com relação ao ano-calendário de 2013, argumentou a defendente que o valor de R$ 2.573.220,65 não poderia compor a base de cálculo do lançamento, haja vista estar indicado a sua origem nos próprios extratos. Afirmou, ainda, que o valor de R$ 659.940,64, no mesmo ano de 2013, refere-se a empréstimos realizados pelos bancos. Pontuou a manifestante, também, com relação ao ano de 2013, que nos extratos trazidos pela Autoridade Fiscal, relativos à conta no Banco Bradesco, há um salto da movimentação do dia 31/07/2013 para o dia 20/08/2013, ou seja, não constam os registros das movimentações do período entre 01/08/2013 a 19/08/2013. E que, nos mesmos extratos, não existe o depósito de R$ 11.460,00 na data de 02/10/2013, considerado pela Autoridade Fiscal. A despeito de tais alegações, temos que as mesmas são irrelevantes para o caso em análise, a saber, a exclusão do Simples Nacional com efeitos a partir de 01/01/2013. É que, neste caso, toma-se por base a receita bruta acumulada do ano imediatamente anterior, ou seja, o ano de 2012. Portanto, não merece análise tais argumentos, posto que não traz nenhuma interferência quanto à motivação que deu causa à exclusão da pessoa jurídica do regime diferenciado. A manifestante trouxe também a alegação de que os valores por ela declarados anteriormente, na sistemática do Simples, foram desconsiderados pela Fiscalização, o que redunda em lançamentos indevidos. Deve-se ponderar que, nos autos, estamos tratando de verificação de limite para permanência (ou não) no Simples Nacional. Os valores eventualmente recolhidos pela pessoa jurídica na sistemática do regime diferenciado somente têm interesse nos processos que cuidam dos lançamentos tributários relativos aos tributos devidos fora da sistemática, nos quais as parcelas quitadas de Simples Nacional deverão ser excluídas nos percentuais correspondentes a cada tributo que as compõem (IRPJ, CSLL, Pis, Cofins, Contribuição Previdenciária). Sem objeto, pois, tal argumentação nos presentes autos de exclusão do regime especial. Deve-se, portanto, manter a exclusão da pessoa jurídica do Simples Nacional, com efeitos a partir de 01/01/2013, conforme procedido pela Autoridade Fiscal, com observância dos pressupostos legais que regem a matéria”. Assim, deve ser mantida a decisão recorrida nesta matéria. Dispositivo Isto posto, voto em rejeitar as preliminares suscitadas, e no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo-se a exclusão da Contribuinte do Simples Nacional. Assinado Digitalmente Fl. 3283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.123 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10315.721488/2017-79 28 Gustavo de Oliveira Machado – Relator Fl. 3284DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11150292 #
Numero do processo: 10630.900631/2012-18
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Sep 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
Numero da decisão: 9303-016.942
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora Assinado Digitalmente Régis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda (Presidente)
Nome do relator: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
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EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.” ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 2 Régis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial apresentado pelo Contribuinte em face do Acórdão n° 3302-011.994, de 26 de outubro de 2021, integrado pelo Acórdão nº 3302-013.638, de 24 de agosto de 2023, assim ementados: Acórdão n° 3302-011.994: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO Não padece de nulidade o despacho decisório, proferido por autoridade competente, contra o qual o contribuinte pode exercer o contraditório e a ampla defesa, onde constam os requisitos exigidos nas normas pertinentes ao processo administrativo fiscal. ÓNUS DA PROVA. NOS PEDIDOS DE RESSARCIMENTO. A compensação de indébito fiscal com créditos tributários vencidos e/ou vincendos está condicionada à comprovação da certeza e liquidez do respectivo indébito e no processo administrativo fiscal o momento legalmente previsto para a elaboração de argumentos e juntada dos documentos comprobatórios do direito da Recorrente é o da apresentação da Impugnação ou Manifestação de Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era impossível que ela fosse produzida no momento adequado, todavia o último momento a se fazer é quando da apresentação do Recurso Voluntário, sob pena de preclusão. PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL. NOTAS FISCAIS. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art. 26, Decreto n.° 7.574/2011) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. Fl. 805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 3 Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja. itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. AQUISIÇÃO DE GÁS PARA EMPILHADEIRA UTILIZADA NO TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. O gás combustível de empilhadeiras utilizadas transporte entre as esteiras e o escoamento da produção se subsome ao conceito de insumos no âmbito da não- cumulatividade das contribuições sociais. Desse modo, os gastos com gás combustível geram direito ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE Em consonância com a literalidade do inciso IX do art. 3º da Lei n° 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei. e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit n° 5, de 2018, em regra as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Não há. no caso das transferências internas, mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em operação de venda e, consequentemente, em "frete na operação de venda". Consta do dispositivo do Acórdão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, nos termos do voto da relatora. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-011.989, de 26 de outubro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10630.900623/2012-63, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Acórdão nº 3302-013.638: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EMBARGOS INOMINADOS. ACOLHIMENTO. EFEITOS. Fl. 806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 4 Há que se acolher os embargos de declaração interpostos pelo contribuinte para fins de sanear obscuridade, dúvida ou contradição entre a decisão embargada e os seus fundamentos, ou quando for omitido ponto sobre o qual devia pronunciar-se o colegiado, bem como os embargos inominados interpostos para sanear erro material daquela decisão. Embargos de declaração acolhidos com efeitos infringentes. Consta do dispositivo do Acórdão: Acordam os membros do colegiado. por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para sanar a contradição na decisão embargada, com efeitos infringentes, nos termos do voto da relatora. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.633, de 24 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 10630.900623/2012-63, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fatos Na origem o feito compreendeu pedido de ressarcimento de créditos de contribuição social não cumulativa, vinculados a receitas de vendas no mercado interno efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição. O crédito foi parcialmente conhecido e as compensações a ele vinculadas também parcialmente homologadas. Foram efetuadas glosas de créditos que, segundo a Fiscalização, não estavam amparados pelos art. 3º das Leis nº 10.637/023 e 10.833/03, sendo, basicamente, materiais de laboratório, limpeza e consumo; peças do ativo imobilizado; serviços não comprovados como insumos, combustíveis utilizados em máquinas, equipamentos e veículos de transporte; fretes de transferência e fretes de logística. Manifestação de Inconformidade O Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade se insurgindo em face das razões de mérito das glosas realizadas, abordando o conceito de insumo utilizado pela legislação. Acórdão DRJ A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Fl. 807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 5 INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 MATÉRIA NÃO QUESTIONADA. RATEIO DOS CRÉDITOS. No âmbito do processo administrativo fiscal não se admite a negativa geral, operando-se a preclusão processual relativamente à matéria que não tenha sido expressamente contestada na defesa apresentada. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE ÔNUS DA PROVA. Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar. Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Excluem-se do conceito de insumo, entre outros, itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc., e itens Fl. 808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 6 utilizados posteriormente à finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo exceções justificadas. Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo julgamento do STJ. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE E ARMAZENAGEM. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam direito a crédito. Recurso Voluntário Em Recurso Voluntário foram reiterados os termos da Manifestação de Inconformidade e acrescentado que a decisão de piso teria alterado o critério jurídico do lançamento, que fora lavrado na vigência das Instruções Normativas nº 247/02 e 404/04, consideradas ilegais pelo STJ, em 2018, em sede de recurso repetitivo, conforme RESP 1.221.170/PR. Acórdão de Recurso Voluntário Em Acórdão de recurso Voluntário foi rejeitada a preliminar de alteração do critério jurídico e dado parcial provimento apenas para everter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, sendo mantidas todas as demais. Embargos de Declaração Foram opostos Embargos de Declaração pelo Contribuinte alegando a existência de contradição, por ter afirmado o acórdão recorrido que a empresa não teria apresentado informações sobre as aquisições de materiais de laboratório e materiais de limpeza (datas, valores, apuração, documentação de suporte e contabilização de créditos), ao passo que o relatório fiscal conteria a afirmação de que a fiscalização não efetuou ajustes concernentes à efetividade das entradas glosadas. Também alegou-se omissão quanto à controvérsia acercada natureza das despesas em função do conceito de insumo definido no REsp 1.221.170/PR. Fl. 809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 7 Acórdão Embargos de Declaração Os Embargos de Declaração foram admitidos em Despacho e apreciados pela Turma a quo, sendo acolhidos e admitidos com efeitos infringentes para alterar a decisão embargada nos seguintes termos: Diante do exposto, conheço dos Embargos de Declaração interposto e voto por acolhê-los, para sanear a contradição da decisão embargada, com efeitos infringentes para alterar a decisão embargada de “conheço do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar arguida e no mérito dar-lhe parcialmente provimento para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras” para “conheço do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar arguida e no mérito dar-lhe parcialmente provimento para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, bem como reverter as glosas em relação materiais de laboratório/análises químicas de qualidade e materiais de limpeza”. Recurso Especial No Recurso Especial a Contribuinte sustenta divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária referente ao direito à tomada de créditos das contribuições sociais sobre os fretes pagos para transferência de produtos acabados. Indica como paradigma o Acórdão n° 9303-013.299. Despacho de Admissibilidade O Recurso Especial foi inicialmente inadmitido sob o entendimento de não haveria similitude fática entre os acórdãos confrontados, na medida em que, no acórdão recorrido, foi negada a natureza de insumo “no contexto do processo produtivo do recorrente, “...que atua no ramo industrial, preponderantemente, na fabricação de laticínios.”, ao passo que o acórdão paradigma 9303-013.299 reconheceu o direito ao creditamento em razão da sua pertinência ao processo produtivo do contribuinte ali examinado, que atua na industrialização, processamento, distribuição, comercialização, exportação, importação de carnes resultantes do abate de aves e suínos Agravo Interposto Recurso de Agravo pelo Contribuinte, foi admitido o Recurso Especial sob o entendimento de que o acórdão recorrido não enfrentou especificamente o processo produtivo da Recorrente, apenas afirmando que “o frete de mercadorias acabadas entre estabelecimentos da mesma empresa não caracteriza insumo” e que “mesmo que se entenda que o paradigma apenas o teria autorizado em face de características específicas do contribuinte lá envolvido, a divergência se confirma”. Contrarrazões Fl. 810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 8 A Procuradoria da Fazenda Nacional não apresentou contrarrazões. VOTO Como consta do Relatório supra, o presente processo foi julgado na sistemática de Recurso Repetitivo, tendo como paradigma o Processo nº 10630.900623/2012-63. Referido processo foi julgado por esta Turma Julgadora em 24/03/2025, gerando o Acórdão nº 9303-016.679, de relatoria da i. Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, tendo esta Turma, em idêntica composição, à unanimidade, concluído pelo não conhecimento do Recurso Especial. Pelo relatório elaborado por ocasião do referido voto, constato não existir divergência relativamente ao presente feito, pelo que, por segurança jurídica e por concordar com o que foi decidido, aplico integralmente a referida decisão: O acórdão recorrido negou provimento ao Recurso Voluntário para manter as glosas referentes aos fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, por falta de fundamento legal para a tomada do crédito. Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, houve edição de Súmula CARF n° 217 após a interposição do Recurso Especial do Contribuinte: Súmula CARF nº 217 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015. Assim, a decisão recorrida vai ao encontro da Súmula CARF n° 217, motivo pelo qual o apelo recursal não comporta conhecimento. Ademais, o acórdão recorrido negou provimento ao recurso voluntário, sendo a pretensão foi afastada com duplo fundamento: incisos II e IX, do art. 3°, da Lei n° 10.833, de 2003: Fl. 811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 9 CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE Em consonância com a literalidade do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit nº 5, de 2018, em regra as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Não há, no caso das transferências internas, mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em operação de venda e, consequentemente, em “frete na operação de venda”. Entretanto, o Acordão paradigma nº 9303-013.299 analisou o direito ao crédito com fundamento apenas no inciso II: Com a devida vênia ao entendimento trazido pela Fazenda Nacional em seu Recurso Especial, com base na IN SRF nº 247/2002 e IN SRF nº 404/2004, o que baliza os limites interpretativos do conceito de insumo, além do previsto na Lei nº 10.637/2002 e na Lei nº 10.833/2003, é a decisão do Superior Tribunal de Justiça STJ proferida no julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170-PR e da edição do Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018 (de caráter interpretativo). Nesse sentido, com uma interpretação sistemática da legislação, em particular da não-cumulatividade, entende-se que as despesas com frete de produtos acabados entre os estabelecimentos do Contribuinte estão contempladas no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003. Portanto, tendo em vista que o custo relacionado ao frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa faz parte do processo produtivo, dando possibilidade de creditamento, conforme a legislação acima apontada, vota-se no sentido de negar provimento ao Recurso Especial apresentado pela Fazenda Nacional. Nos termos do art. 118 do RICARF, cabe Recurso Especial se demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa. Dessa forma, não restaria configurado o dissídio jurisprudencial em razão da diferença de fundamento legal considerado nos acórdãos cotejados, o que é um segundo motivo pelo qual não cabe o conhecimento do Recurso Especial. Conclusão Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. I. Conclusão Fl. 812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.942 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900631/2012-18 10 Pelo exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Especial do Contribuinte. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário Fl. 813DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11149914 #
Numero do processo: 11516.722403/2015-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Dec 07 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 MULTA ISOLADA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. Conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do Tema 736 da Repercussão Geral, “é inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão de propiciar automática penalidade pecuniária”.
Numero da decisão: 3101-004.261
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA – Relator Assinado Digitalmente GILSON MACEDO ROSEMBURG FILHO – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente a conselheira Luciana Ferreira Braga que foi substituída pela Conselheira Denise Madalena Green.
Nome do relator: RAMON SILVA CUNHA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 MULTA ISOLADA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. Conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do Tema 736 da Repercussão Geral, “é inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão de propiciar automática penalidade pecuniária”. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA – Relator Assinado Digitalmente GILSON MACEDO ROSEMBURG FILHO – Presidente Fl. 423DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.261 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11516.722403/2015-12 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente a conselheira Luciana Ferreira Braga que foi substituída pela Conselheira Denise Madalena Green. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão 07-38.357, proferido pela 4ª Turma da Delegacia Da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (SC) que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação e manteve o crédito tributário lançado de ofício, conforme Ementa abaixo: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. A partir da vigência da Lei nº 12.249, de 11 de junho de 2010, deve ser lavrado Auto de Infração para a aplicação da multa isolada no valor correspondente a 50% (cinquenta por cento) do valor do crédito objeto de compensação não homologada. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. INTENÇÃO DO CONTRIBUINTE. Os dispositivos instituidores da multa isolada aplicável nos casos de compensação não homologada não condicionam sua aplicação à intenção do contribuinte ao apresentar a declaração. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. AUTORIDADE ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Para fins de economia processual, adoto integralmente o relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, o qual descreve com completude e clareza os fatos pertinentes, conforme segue: Trata-se de Auto de Infração para fins de imposição de multa isolada no valor de R$ 10.008.017,02, pela não homologação das Compensações vinculadas ao Pedido de Ressarcimento tratado no processo nº 10983.900431/2014-19. Fl. 424DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.261 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11516.722403/2015-12 3 A penalidade aplicada corresponde a 50% (cinquenta por cento) do valor do crédito não compensado, nos termos do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27/12/1996, com a redação dada pelo art. 62 da Lei nº 12.249/2010. A interessada impugna a autuação alegando que a sanção além de previsão legal depende também da vinculação a uma conduta ilícita do particular, o que não ocorreu no presente, pois não realizou conduta "proibida" ou contrária a algum mandamento "obrigatório", haja vista ao direcionar à Administração Tributária o pedido de compensação, apenas atuou em consonância com as normas que disciplinam a matéria. Nesse sentido, em linhas gerais, defende que o direito à compensação é admitido pelo Direito e resguardado pela Constituição Federal pelo que afirma ser impossível a Administração Fazendária aplicar a tal multa, ante o simples fato da compensação não ser homologada, ressalvado o caso de restar comprovada a atuação com má-fé do contribuinte. Aduz que cabe a aplicação da presunção de boa-fé dos contribuintes e que ao não agir assim a Administração Fazendária acaba por contrariar também o artigo n.° 137 do Código Tributário Nacional, que prevê a necessidade do dolo na aplicação de sanções tributárias. Para corroborar sua tese de defesa, traz entendimento jurisprudencial. Diante de todo o exposto, pede que seja dado provimento à sua impugnação e cancelado o auto de infração. É o relatório. VOTO Conselheiro RAMON SILVA CUNHA, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. A controvérsia posta nos autos versa sobre a legalidade da multa isolada prevista no § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996, exigida em razão da não homologação de compensação tributária declarada. Ocorre que a matéria foi objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinário nº 796.939, sob a sistemática da repercussão geral (Tema 736), ocasião em que a Corte Suprema declarou a inconstitucionalidade da referida multa quando aplicada exclusivamente em razão da não homologação da compensação tributária, sem a ocorrência de conduta dolosa ou ilícita por parte do contribuinte, fixando a seguinte tese: Fl. 425DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.261 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11516.722403/2015-12 4 “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” Nos termos da alínea “b” do inciso II do parágrafo único do art. 98 do Anexo do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), as decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal em sede de repercussão geral são de observância obrigatória no âmbito do CARF. Assim, diante do julgamento do Tema nº 736, em sede de repercussão geral, pelo STF, deve a Recorrente ser exonerada do pagamento da multa isolada por mera negativa de homologação de compensação tributária, nos termos do decidido no Recurso Extraordinário nº 796.939. CONCLUSÃO Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa isolada. Assinado Digitalmente RAMON SILVA CUNHA Fl. 426DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10280.723309/2013-59
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 09 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2008 a 31/10/2013 JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E EXTRÍNSECOS. IMPUGNAÇÃO PROTOCOLADA NOS AUTOS COM NOVA DATA, APÓS PROLAÇÃO DA DECISÃO DA DRJ, PARA FAZER ÀS VEZES DE RECURSO VOLUNTÁRIO. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO DOS FUNDAMENTOS AUTÔNOMOS E SUFICIENTES DO ACÓRDÃO RECORRIDO. PRECLUSÃO E VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO. O recurso voluntário, apesar de ser de fundamentação livre e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. Isto exige que o objeto do recurso seja delimitado havendo necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As razões recursais precisam conter os pontos mínimos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, demonstrando irresignação específica com a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo grau de jurisdição. A ausência do mínimo de arrazoado dialético direcionado a combater as razões de decidir da decisão infirmada, apontando o error in procedendo ou o error in iudicando nas conclusões do julgamento de primeira instância, acarreta o não conhecimento do recurso por ausência de pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a regularidade formal. De igual modo, tem-se preclusão, decorrente da não impugnação específica no tempo adequado, redundando no não conhecimento por ausência de pressuposto intrínseco de admissibilidade pertinente ao fato extintivo do direito de recorrer. A só juntada da impugnação originária com nova data não é suficiente para atender ao requisito formal, ainda que seja mínimo o exigido no processo administrativo fiscal a esse título. O mínimo argumentativo não deve ser entendido como sinônimo de completa ausência de motivação, não sendo superado o requisito formal por mero novo protocolo da impugnação pós-datada para data posterior a prolação da decisão de primeira instância.
Numero da decisão: 2004-000.319
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Leonam Rocha de Medeiros – Relator Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Diogo Cristian Denny (Substituto integral), Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
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PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E EXTRÍNSECOS. IMPUGNAÇÃO PROTOCOLADA NOS AUTOS COM NOVA DATA, APÓS PROLAÇÃO DA DECISÃO DA DRJ, PARA FAZER ÀS VEZES DE RECURSO VOLUNTÁRIO. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO DOS FUNDAMENTOS AUTÔNOMOS E SUFICIENTES DO ACÓRDÃO RECORRIDO. PRECLUSÃO E VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO. O recurso voluntário, apesar de ser de fundamentação livre e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. Isto exige que o objeto do recurso seja delimitado havendo necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As razões recursais precisam conter os pontos mínimos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, demonstrando irresignação específica com a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo grau de jurisdição. A ausência do mínimo de arrazoado dialético direcionado a combater as razões de decidir da decisão infirmada, apontando o error in procedendo ou o error in iudicando nas conclusões do julgamento de primeira instância, acarreta o não conhecimento do recurso por ausência de pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a regularidade formal. De igual modo, tem-se preclusão, decorrente da não impugnação específica no tempo adequado, redundando no não conhecimento por ausência de pressuposto intrínseco de admissibilidade pertinente ao fato extintivo do direito de recorrer. A só juntada da impugnação originária com nova data não é suficiente para atender ao requisito formal, ainda que seja mínimo o exigido no processo administrativo fiscal a esse título. O mínimo argumentativo não deve ser Fl. 472DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 2 entendido como sinônimo de completa ausência de motivação, não sendo superado o requisito formal por mero novo protocolo da impugnação pós- datada para data posterior a prolação da decisão de primeira instância. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Leonam Rocha de Medeiros – Relator Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Diogo Cristian Denny (Substituto integral), Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente). RELATÓRIO Cuida-se, o caso versando, de petições juntadas aos autos pelo contribuinte para cada auto de infração (idênticas à impugnação, referindo-se a impugnante) entendidas na origem em razão da data de protocolo como Recurso Voluntário (e-fls. 374/377 para o Debcad 51.044.665-5 – Principal; e-fls. 366/369 para o Debcad 51.044.666-3 – Principal; e-fls. 370/373 para o Debcad 51.044.664-7 – Principal; e-fls. 378/381 para o Debcad 51.044.667-1 – CFL 38), com efeito suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, apresentadas pelo recorrente, devidamente qualificado nos fólios processuais. A decisão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) de primeira instância (e-fls. 349/358), consubstanciada no Acórdão nº 15-48.285 - 6ª Turma da DRJ/SDR, de 22/10/2019, julgou, por unanimidade de votos, improcedente o pedido deduzido na impugnação de cada auto de infração, cujo acórdão restou assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/10/2013 Fl. 473DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 3 DOCUMENTOS E LIVROS CONTÁBEIS. FORMALIDADES LEGAIS. EXIGIBILIDADE. [CFL 38] Constitui infração à legislação tributária apresentar documento ou livro contábil que não atenda às formalidades legais exigidas. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. CONTABILIDADE DEFICIENTE. AFERIÇÃO INDIRETA. CABIMENTO. Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Do lançamento fiscal O lançamento, em sua essência e circunstância, para fatos geradores ocorridos nas competências destacadas na ementa do acórdão recorrido, com auto de infração juntamente com as peças integrativas e Relatório Fiscal (e-fls. 21/93; 315) devidamente colacionados, tendo o contribuinte sido notificado em 26/11/2013 (e-fl. 202), foi bem sumariado no relatório do acórdão objeto da irresignação, pelo que passo a adotá-lo com breves adaptações quando necessárias: Do Lançamento Trata-se de créditos tributários lançados em face do contribuinte identificado por meio dos autos de infração discriminados a seguir: Tabela I – Discriminação dos autos de infração Descrição do Auto de Infração Valor original CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA – SEGURADOS: AIOP 51.044.664-7 Multa aplicada: 75% R$ 92.592,62 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA – EMPRESA: AIOP 51.044.665-5 Multa aplicada: 75% R$ 266.203,78 CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS – TERCEIROS: AIOP 51.044.666-3  FNDE  INCRA  SENAI  SESI  SEBRAE R$ 28.935,19 R$ 2.314,82 R$ 11.574,08 R$ 17.361,12 R$ 6.944,44 Fl. 474DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 4 Multa aplicada: 75% DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS: AIOA 51.044.667-1 (CFL 38) R$ 17.173,58 Conforme consta nos autos, foi fornecida certidão negativa de débitos relativa à obra de construção civil de responsabilidade da autuada com base na declaração do contribuinte de que mantinha contabilidade regular. Detectada divergência entre as remunerações declaradas mediante GFIP pelo contribuinte e o cálculo baseado no Custo Unitário Básico da Construção Civil (CUB), foi realizado procedimento fiscal, no qual “foi desconsiderada a escrita contábil e o crédito tributário foi obtido por arbitramento” (fl. 315). A obra de construção civil objeto do procedimento fiscal (Ed. Lille) foi matriculada no Cadastro Específico do INSS – CEI (atual CNO – Cadastro Nacional de Obras) sob o nº 33.720.07429/78 e está situada na Tv. Antônio Barreto, 747, Belém – PA. O contribuinte apresentou Declaração e Informação Sobre Obra de Construção Civil (DISO) com as seguintes informações, dentre outras: o prédio residencial possui 44 unidades com três banheiros, distribuídas em 27 andares, totalizando 10.896,12 m². A obra foi iniciada em 07/04/2008 e concluída em 31/05/2011, tendo sido construída com mão de obra própria da autuada (não houve empreitada). A Autoridade fundamentou fática e juridicamente a adoção do arbitramento da seguinte forma: 9. ANÁLISE DA CONTABILIDADE 9.1. Para efeitos previdenciários, a aceitação da contabilidade para comprovação das despesas/custos incorridos em edificações está vinculada que a empresa registre em títulos próprios de sua contabilidade, por cada estabelecimento da empresa, por obra de construção civil e por tomador de serviços, nos termos do Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto 3048/99, será destacado mais a frente. Em palavras outras: todos os dispêndios, inclusive materiais, devem ser segregados por estabelecimento. 9.2. Ademais, a contabilização da obra deve atender aos requisitos previstos no RPS, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99, art. 225, § 13, destacando-se a utilização de centros de custo distintos para cada obra e, dentro destes, o registro contábil, de forma discriminada, da mão-de-obra e dos materiais empregados, ou seja, não basta somente segregar, por obra, as remunerações pagas e encargos; sendo exigido que os materiais também integrem o centro de custo, haja vista que a fiscalização deve analisar se a escrituração contábil espelha/registre toda a situação econômica/financeira do sujeito passivo. [transcrição do art. 225 do Regulamento da Previdência Social] 9.3. Nessa mesma linha, a Instrução Normativa – IN 971 de 13 de novembro de 2009, trata dos casos das bases de cálculo serem aferidas pela fiscalização, conforme transcrito abaixo. [transcrição dos arts. 446 e 447 da IN RFB nº 971/2009] Fl. 475DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 5 9.4. A Lei 8.212/91 determina que a documentação seja apresentada registrando todas as despesas e custos. [transcrição do art. 33 da Lei nº 8.212/1991] 9.5. Toda a legislação mencionada acima está em consonância com o Manual de Fiscalização que determina os procedimentos seguintes quanto aos registros contábeis (citação parcial). [transcrição de excerto do manual] 9.6. Percebe-se que o RPS, Instrução Normativa, Lei 8212/91 e Manual de fiscalização são taxativos em exigir que as escritas contábeis das obras de construção civil sejam feitas de forma segregadas, apropriando-se em centros contábeis distintos os lançamentos dos custos/despesas incorridos nos empreendimentos (mão de obra e materiais). 9.7. Nesse sentido, cabe a fiscalização verificar se os custos da edificação objeto da fiscalização atende aquilo que está prescrito nas legislações mencionadas. [negritos e sublinhados do texto original] Após demonstrar que a escrita contábil do contribuinte fiscalizado não contém o registro de todos os materiais utilizados na obra, a Autoridade Tributária relatou que intimou o contribuinte para se manifestar “sobre aquilo que a fiscalização constatou quando da análise das notas fiscais contabilizadas, pois elas não vieram na sua totalidade, haja vista que o disponibilizado é pouco superior a R$1.500.000,00”. Concluiu da seguinte forma: 9.18. Como não houve qualquer manifestação da fiscalizada, presume-se que não há documentos a serem apresentados, firmando-se a convicção que os custos/despesas da edificação objeto do procedimento fiscal não foram contabilizados em sua plenitude, razão pela qual a fiscalização conclui pela imprestabilidade da escrita. 9.19. Apenas a título, novamente não exaustivo, não foram encontradas notas fiscais referentes a: vidros, elevadores, portas, contabilizado cerca de 10.000 (dez mil) tijolos para uma edificação de mais de 10.896 m², pastilhas para revestimento externo, telhas, bombas para caixa d’água, vasos sanitários (a fiscalização constatou que as unidades possuem cinco banheiros, logo seriam 220 vasos), não há pias para as cozinhas (seriam 44), revestimento para as paredes das cozinhas e banheiros, nenhum metro cúbico de areia (utilizado no reboco e contra piso). Mais uma vez: a listagem feita pela fiscalização é exemplificativa e não exaustiva. Dessa forma, não há como aceitar que os materiais declarados pela fiscalizada constem na sua totalidade. Nesse sentido, configura-se que a escrita não deve ser aceita pela fiscalização da RFB. 9.20. O que temos aqui e não se pode negar é que a escrita não representa a situação econômico-financeira da empresa. É de se explicar. 9.21. A empresa fez opção pelo lucro presumido para o período fiscalizado, inexistindo preocupação na escrituração das despesas/custos, porém estes, para efeitos previdenciários, devem ser contabilizados rigorosamente no centro de custo de cada edificação realizada, fato que se comprovou não ocorrido. Fl. 476DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 6 Como a escrita contábil não apresentava o registro da totalidade do material utilizado na obra, então a Autoridade Fiscal apurou a base de cálculo do crédito tributário devido por arbitramento, com base na área construída e no padrão da obra, seguindo o procedimento prescrito nos arts. 338 e seguintes da Instrução Normativa RFB nº 971/2009, com amparo no art. 33 da Lei nº 8.212/1991. As contribuições relativas às competências abrangidas pelo instituto da decadência tributária (04/2008 a 10/2008) foram expurgadas do cálculo do valor devido, nos termos do art. 374 da IN RFB nº 971/2009. Foram aproveitados os recolhimentos realizados pelo contribuinte para o período não decaído. O lançamento foi realizado tendo por referência a competência 10/2013, como determinava o art. 340, § 2º, da IN RFB nº 971/2009. Da Impugnação ao lançamento A impugnação para cada auto de infração aviada de forma separada (e-fls. 320/323 para o Debcad 51.044.665-5 – Principal; e-fls. 324/327 para o Debcad 51.044.666-3 – Principal; e- fls. 328/331 para o Debcad 51.044.664-7 – Principal; e-fls. 332/335 para o Debcad 51.044.667-1 – CFL 38), que instaurou o contencioso administrativo fiscal, dando início e delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente. Em suma, controverteu-se na forma apresentada nas razões de inconformismo, conforme consta sumariado no relatório da decisão vergastada, pelo que peço vênia para, igualmente, reproduzir com breves adaptações quando necessárias: O contribuinte foi cientificado da autuação em 26/11/2013 (ciência postal, fls. 201-202). O contribuinte impugnou a autuação em 16/12/2013 (fls. 320-335). Alegou o seguinte, em síntese:  A fiscalização devia ter sido “realizada com base em sua escrituração contábil, pois a mesma retrata a realidade dos fatos durante o período em que perdurou a execução da obra, demonstrando todos os custos em contas específicas da obra, seja com material ou mão-de-obra, dentre as quais estão também os lançamentos de folha de pagamento, rescisões de contrato de trabalho, recibos e aviso de férias, GFIPs, GRFPs, GRFCs, GPSs, entre outros”;  “[...] os recolhimentos efetuados em GFIPs/GPSs, durante a execução da obra, matrícula CEI 33.720.07429/78, no período de janeiro/2008 a outubro/2013 foram realizados com base na folha de pagamento, aviso de férias, rescisão contratual, de todos os seus colaboradores, que encontravam-se efetivados no canteiro da referida obra, os quais, encontram-se lançados em contas específicas na contabilidade do referido centro de custo, demonstrando estar em Fl. 477DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 7 conformidade com as normas de lançamento contábil. Portanto, retratando a realidade dos fatos, em atendimento ao artigo 380 da Instrução Normativa RFB nº 971 de 13/11/2009”. O impugnante pediu a análise da sua contabilidade, a desconsideração da aferição indireta e o reconhecimento da improcedência dos autos de infração, com o consequente cancelamento dos débitos fiscais, condenações acessórias, juros e multas de ofício. Do Acórdão de Impugnação Na DRJ, primeira instância do contencioso tributário, lavrou-se a decisão a quo cujos fundamentos são pela improcedência dos pedidos deduzidos na impugnação de cada auto de infração, conforme teses sintetizadas na ementa alhures transcrita. Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF Intimado para apresentar recurso voluntário, o sujeito passivo, simplesmente, juntou novamente a impugnação aos autos para cada auto de infração, embora modificando exclusivamente a data aposta ao final junto da assinatura. O documento se intitula impugnação e o capítulo da tempestividade fala da data da notificação do auto de infração. A unidade de origem entendeu a documentação como recurso voluntário para cada auto de infração e pela data tempestivo. A síntese dos petitórios consta do relatório sobre a impugnação alhures relatado. Nesse contexto, os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por sorteio para este relator. Consta apenso o Processo nº 18363.721506/2013-25, que originalmente instruiu as impugnações (posteriormente sendo transladadas para instrução unificada nos presentes autos – Processo nº 10280.723309/2013-59). É o que importa relatar. Passo para a fundamentação do voto analisando, primeiramente, o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, ao final, consignar o encaminhamento com o registro do dispositivo. VOTO Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator. Admissibilidade O que se concebeu como Recurso Voluntário, em sua íntegra, não atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e, igualmente, não Fl. 478DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 8 atende a todos os pressupostos de admissibilidade extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, não devendo ser conhecido. Explico. O que se entendeu como recurso, concebido pelo novo protocolo da impugnação (com o título “impugnação”), embora datado com uma data de calendário posterior a prolação da decisão da DRJ, se apresentaria em tese tempestivo (notificação em 29/01/2020, e-fl. 363, protocolo recursal para cada auto de infração de forma conjunta em 14/02/2020, e-fl. 364, e despacho de encaminhamento, e-fl. 470), por respeitar o trintídio legal, na forma exigida no art. 33 do Decreto n.º 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal. Lado outro, inexiste obrigação de preparo, sendo inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso administrativo (Súmula Vinculante n.º 21, do STF), demais disto o cadastramento em sistema de matéria processual sobre trâmite de recurso voluntário resulta na automática suspensão da exigibilidade do crédito tributário, na forma do art. 151, III, do Código Tributário Nacional ― CTN, e estes efeitos se propagam até que se tenha uma decisão administrativa final irrecorrível. Observo, ainda, que o recurso voluntário como espécie processual é cabível por estar disposto em lei, verifico haver sucumbência do recorrente na decisão de piso a abrir em tese o interesse recursal; igualmente, constato que o recorrente detém legitimidade e ele pode fazer sua própria representação processual, considerando estar em sede administrativa. No entanto, constato que não foi atendido o adequado e mínimo necessário ao manejo recursal, não estando atendido o pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a "regularidade formal", ainda que esta seja bastante relativizada no processo administrativo fiscal por se aplicar o princípio do formalismo moderado. O ponto é que este não é sinônimo de desnecessidade de ser apresentar o mínimo necessário ao estabelecimento de arrazoado dialético para combater as razões de decidir da decisão recorrida. Veja-se no novo protocolo da impugnação, a título de mero exemplo, o contribuinte sequer diz algo do tipo: Não concordo com a decisão da DRJ, requeiro a reapreciação das razões de minha impugnação como recurso voluntário, fui intimado do acórdão da DRJ em data “x” e requeiro a revisão. O caso prático dos autos o contribuinte simplesmente juntou a própria impugnação aos autos e alterou exclusivamente a data. Não modificou sequer o título de “impugnação” para “recurso” ou “recurso voluntário”. Não fez qualquer adaptação. Diz que foi notificado do lançamento em data “y” para tratar do capítulo de tempestividade do veículo avido para a irresignação, sequer faz referência a data de intimação da decisão da DRJ. Não faz pedido de revisão do entendimento da DRJ, não cita em uma só linha que há decisão de primeira instância. O endereçamento da peça em cabeçalho não é ao CARF, mas para a DRJ, a despeito de colocar um “ATT. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF” quando faz a referência ao processo. A peticionante é empresa constituída como sociedade de responsabilidade limitada, sendo empresa de engenharia. A meu sentir, não há o mínimo de formalismo e de dialeticidade Fl. 479DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 9 para se conhecer a denominada “impugnação” para cada auto de infração como recurso voluntário. Não se observa uma só linha impugnando especificamente o conteúdo decisório da decisão de primeira instância, para apontar o error in procedendo ou o error in iudicando nas conclusões da decisão atacada e, então, fundamentar, o mínimo que fosse, o motivo para reforma ou nulidade da decisão proferida pela DRJ. Sequer há pedido de reforma ou cancelamento do acórdão da DRJ. Não consta onde estaria o equívoco no julgamento proferido pela decisão de piso para autorizar o conhecimento, ocasião em que se analisaria se foi acertada, ou errada, a decisão de primeira instância sob a ótica da irresignação que estabeleceria o contorno do objeto recursal. O mero protocolo da impugnação com data nova exercido pelo contribuinte não autoriza o conhecimento. É preciso que o recurso voluntário apresente fundamentos mínimos para infirmar a ratio decidendi da decisão hostilizada, de modo que sem elementos inteligíveis para obviar o contraditório em relação ao quanto decidido na forma das razões da primeira instância, não permite conhecer o que seria o recurso voluntário do contribuinte. Deveria o contribuinte explicar, ainda que de forma muito breve, simples e resumida, com suas próprias palavras, ao menos alguma razão, expondo o motivo pelo qual entende que a decisão adotada em primeira instância é equivocada. Ou, então, que fizesse uma mínima adaptação da impugnação, transformando-a em recurso voluntário, mas sequer isso foi feito. Não o fazendo, torna-se impossível conhecer como recurso voluntário. Afinal, por regra, o recorrente tem o ônus da impugnação específica, devendo apresentar seus pontos de discordância e os motivos de fato e de direito, considerando não infirmada a matéria não expressamente tratada, conforme dispõe o inciso III do art. 16 e o art. 17 do Decreto n.º 70.235, de 1972, que regem a impugnação, mas que também são aplicados ao recurso voluntário, na fase recursal, por serem os dispositivos indicados normas gerais do processo administrativo fiscal. As razões recursais precisam conter os pontos mínimos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, demonstrando irresignação específica com a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo grau de jurisdição. A ausência do mínimo de arrazoado dialético direcionado a combater as razões de decidir da decisão infirmada, apontando o error in procedendo ou o error in iudicando nas conclusões do julgamento de primeira instância, acarreta o não conhecimento do recurso por ausência de pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a regularidade formal. De igual modo, tem-se preclusão, decorrente da não impugnação específica no tempo adequado, redundando no não conhecimento por ausência de pressuposto intrínseco de admissibilidade pertinente ao fato extintivo do direito de recorrer. Fl. 480DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 10 A só juntada da impugnação originária com nova data não é suficiente para atender ao requisito formal, ainda que seja mínimo o exigido no processo administrativo fiscal a esse título. O mínimo argumentativo não deve ser entendido como sinônimo de completa ausência de motivação, não sendo superado o requisito formal por mero novo protocolo da impugnação pós- datada para data posterior a prolação da decisão de primeira instância, ainda que se pretenda a presunção de que a impugnação pode, em tese, infirmar o contexto fático e jurídico posto e deliberado pela decisão da DRJ. Portanto, não foi atendido o pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a "regularidade formal". Aliás, a premissa tem por base o princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. De mais a mais, observo, ainda, agora sob a ótica dos pressupostos de admissibilidade intrínsecos, que há fatos impeditivos e mesmo extintivos do direito de recorrer, o que, de igual sorte, resulta no não conhecimento do Recurso Voluntário. É que verifico "preclusão", que se pode caracterizar como fato impeditivo e extintivo do direito de recorrer. Ora, não tendo sido impugnada a razão de decidir da decisão vergastada ocorre a preclusão. Decorre daí que, não tendo sido objeto de irresignação específica, carece competência à autoridade de segunda instância para dela tomar conhecimento. Assim, não é possível à instância superior conhecer o recurso quando não há tratativa contra o entendimento e argumentos da própria decisão para rebatê-los e confrontá-los. A competência do CARF circunscreve-se ao julgamento de "recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial", tendo índole revisional a partir da dialética estabelecida entre decisão impugnada e recurso veiculado, de forma que não se aprecia a matéria não decidida ou não recorrida. Se não houve o apontamento contra a decisão da DRJ em si mesma para possibilitar o debate recursal ocorreu a preclusão consumativa. Se a DRJ eventualmente errou em seu julgamento, caberia ao recorrente requerer a anulação do julgamento da decisão de piso ou a reforma da mesma decisão por motivo de erro no julgado, apresentando o mínimo de razões quanto ao error in procedendo ou error in iudicando. Logo, apreciação racional com base na legislação tributária e processual, relatado, analisado e por mais o que dos autos constam, mantenho íntegra a decisão recorrida não propriamente atacada, deixando de conhecer do Recurso Voluntário. Alfim, finalizo em sintético dispositivo. Dispositivo Ante o exposto, NÃO CONHEÇO do recurso voluntário. É como Voto. Assinado Digitalmente Leonam Rocha de Medeiros Fl. 481DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2004-000.319 – 2ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.723309/2013-59 11 Fl. 482DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.768087/2020-63
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. MERITO DE MATERIA DISCUTIDA EM PROCESSO ADMINISTRATIVO DE AUTO DE INFRACAO. DECORRENCIA. Tratando-se de pedido de reconhecimento do direito creditorio pretendido, cujo resultado decorreu de infracoes apuradas em procedimento fiscal e da respectiva lavratura de auto de infracao, o mérito da materia, no que diz respeito aquelas infracoes, somente e passivel de discussao no ambito do julgamento da impugnacao ao lancamento, no processo especifico. Para efeito do julgamento do pedido creditório, aplica-se o resultado daquele julgamento, pela existencia de relacao de causa e efeito entre ambos os procedimentos.
Numero da decisão: 3402-012.782
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta – Relator Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Anselmo Messias Ferraz Alves, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente)
Nome do relator: ANNA DOLORES BARROS DE OLIVEIRA SA MALTA
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MERITO DE MATERIA DISCUTIDA EM PROCESSO ADMINISTRATIVO DE AUTO DE INFRACAO. DECORRENCIA. Tratando-se de pedido de reconhecimento do direito creditorio pretendido, cujo resultado decorreu de infracoes apuradas em procedimento fiscal e da respectiva lavratura de auto de infracao, o mérito da materia, no que diz respeito aquelas infracoes, somente e passivel de discussao no ambito do julgamento da impugnacao ao lancamento, no processo especifico. Para efeito do julgamento do pedido creditório, aplica-se o resultado daquele julgamento, pela existencia de relacao de causa e efeito entre ambos os procedimentos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta – Relator Fl. 2111DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 2 Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Anselmo Messias Ferraz Alves, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente) RELATÓRIO Trata o presente processo da análise do pedido de ressarcimento PER no 21749.21636.240118.1.1.01-1984 e das compensações a ele vinculadas, no valor de R$ 40.935.479,58 (quarenta milhões, novecentos e trinta e cinco mil, quatrocentos e setenta e nove reais, e cinquenta e oito centavos), referente ao saldo credor de IPI apurado pelo estabelecimento CNPJ 61.186.888/0065- 58 no 4o trimestre de 2017. O direito creditório não foi reconhecido e, consequentemente, as compensações não foram homologadas, indeferindo-se o pedido de ressarcimento. Por bem relatar os fatos, adoto partes do relatório da DRJ: Integrando também o lançamento, foi atribuída a RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, a responsabilidade tributária solidária pelo crédito tributário constituído. De acordo com a “Descrição dos Fatos” (e-fl. 2464), houve a seguinte infração à legislação tributária: CRÉDITOS INDEVIDOS - OUTROS CRÉDITOS INFRAÇÃO: CRÉDITO INDEVIDO (DEMAIS MODALIDADES DE CRÉDITO) – BEBIDAS Exercendo as funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, realizamos ação fiscal junto ao estabelecimento do contribuinte acima identificado relativa ao aproveitamento de créditos fictos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) nº período entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017. Tais créditos foram oriundos dos chamados “concentrados”, que correspondem a “kits” de insumos para bebidas, acondicionados em embalagens individuais, adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA., CNPJ 61.454.393/0001-06, indústria instalada na Zona Franca de Manaus (ZFM). Fl. 2112DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 3 Tendo sido constatado que a fiscalizada não poderia ter aproveitado os créditos em questão, foi lavrado Auto de Infração para cobrança do imposto que deixou de ser recolhido nas saídas entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017. Instruindo o auto de infração, foram juntados os seguintes relatórios fiscais: ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 01 (e-fls. 2480/ 2492) – questões relativas à isenção do IPI e às decisões judiciais suscitadas; ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 02 (e-fls. 2493/2627) – questões relativas à classificação fiscal dos insumos oriundos da Zona Franca de Manaus (ZFM); ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 03 (e-fls. 2628/ 2713) – questões relativas à base de cálculo do crédito incentivado; ▪ Anexo aos Relatórios de Ação Fiscal (e-fls. 2714/2719) – aspectos adicionais relativos aos argumentos apresentados pelas empresas. Seguem, em resumo, as informações contidas nos Relatórios de Ação Fiscal e Anexo. I) INFORMAÇÕES FISCAIS I.1) Relatório de Ação Fiscal nº 01 I.1.1) Aspectos relativos à isenção do IPI e aos créditos apropriados pela fiscalizada A fiscalizada apropriou-se de créditos fictos originados da aquisição de kits de insumos (denominados “concentrados” ou “kits”) da RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, empresa instalada na ZFM. Tais kits são identificados pela contribuinte como uma mercadoria única, classificada no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Nas notas fiscais de saída emitidas por RECOFARMA não houve destaque de IPI, com base na isenção do art. 81, inciso II, e, em alguns casos, também no art. 95, inciso III, do RIPI/2010, mas a fiscalizada apropriou-se de créditos aplicando a alíquota prevista para o Ex 01 do código TIPI 2106.90.10 sobre o preço registrado nas notas fiscais. I.1.2) Recurso Extraordinário nº 592.891/SP O STF, apreciando o tema nº 322 de repercussão geral no julgamento do Recurso Extraordinário nº 592.891/SP, fixou a seguinte tese: Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. De acordo com o STF, cabe o creditamento de IPI apenas em relação a matériasprimas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos da ZFM por empresa situada fora da região, limitando-se o direito às hipóteses de isenção, que não abrangem as demais hipóteses de desoneração (alíquota zero ou não tributação). Fl. 2113DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 4 Os kits oriundos da ZFM não são produtos isentos (assim como não são produtos sujeitos à alíquota zero ou positiva e nem produtos NT), pois não encontra guarida na legislação a ficção de que um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários acondicionados separadamente se constitui em uma mercadoria única para fins tributários. São os componentes individuais dos kits que devem ser avaliados para que se defina se são tributados a alíquotas positivas e se fazem jus à isenção decorrente dos incentivos fiscais atinentes à Zona Franca de Manaus. Desta maneira, a fiscalizada não pode se beneficiar da decisão do RE nº 592.891. I.1.3) Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4 No Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4, a Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC) formulou o pedido para que os seus associados não fossem compelidos a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria- prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (concentrado – código 2106.90 da TIPI), utilizada na industrialização dos seus produtos(refrigerantes – código 2202.90 da TIPI). O Poder Judiciário se pronunciou unicamente sobre o direito à isenção, sem avaliar as características do produto que a impetrante, omitindo que se constituía em um kit formado por embalagens individuais, identificou como “concentrado”. O que estava sendo discutido era a aplicação de isenção a produtos que tinham em sua composição alta dose de açúcar. I.1.4) Crédito previsto no art. 237 do RIPI/2010 Tratando-se de adquirentes de bens fabricados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, há na legislação do IPI uma espécie de incentivo na forma de crédito quando ocorrer o atendimento dos seguintes requisitos: a) Que o produto adquirido seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária. b) Que o estabelecimento fornecedor seja localizado na Amazônia Ocidental. c) Que os projetos do fornecedor tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da Suframa. d) Que o produto adquirido não seja o fumo do Capítulo 24 nem as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI. e) Que o bem seja empregado pelo adquirente como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. De acordo com o informado pela Recofarma ao Fisco, observa-se que: - o corante caramelo é empregado somente em componentes de kits sabor Coca- Cola e sabor guaraná; Fl. 2114DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 5 - o álcool neutro e o ácido cítrico são empregados em componentes de todos os kits para refrigerantes, exceto kits sabor Coca-Cola e guaraná; - o extrato de guaraná é empregado somente em componente dos kits sabor guaraná. Constatou-se que a Recofarma não utiliza açúcar no processo de industrialização dos kits, mas sim produtos intermediários (corante caramelo, álcool neutro e ácido cítrico) em cuja industrialização é empregado açúcar. O corante caramelo é resultado de um processo de industrialização de razoável complexidade, que inclui o uso de diversos compostos químicos. Resumidamente, o processo de industrialização para a obtenção do corante caramelo é realizado em duas etapas: processo de hidrólise e processo de manufatura do corante caramelo. O corante caramelo pode gozar da isenção prevista no art. 95, III, do RIPI/2010. No entanto, o fato do corante caramelo poder gozar desta isenção não significa que pode gerar direito à isenção para o produto elaborado a partir dele. As empresas alegam que a ausência da palavra “diretamente” no caput do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75 indicaria que a legislação não exige que a matéria- prima extrativa regional seja utilizada diretamente no produto que faz jus à isenção. Entretanto, a utilização do termo “matérias-primas”, por si só, já determina que deve haver o emprego direto do bem extrativo no processo produtivo do contribuinte beneficiado, pois “matérias-primas” são por definição aqueles bens que se incorporam no processo de transformação do qual resulta a mercadoria industrializada. No caso dos kits de outros sabores que não Cola e guaraná, os ingredientes que, segundo as empresas, justificam a aplicação da isenção do DL nº 1.435/75 são o álcool e o ácido cítrico. O álcool e o ácido cítrico são obtidos pela fermentação da sacarose. Ambos são produtos industrializados a partir de matérias-primas diversas, inclusive da sacarose extraída da cana-de-açúcar. Assim, todo o raciocínio exposto para o corante caramelo deve ser aplicado ao álcool e ao ácido cítrico. O ácido cítrico, além de não ser uma matéria-prima extrativa vegetal, também não é bem de produção regional, pois é fabricado e fornecido por uma empresa localizada no Estado de São Paulo. Em relação ao álcool, deve se observar que no processo produtivo da Recofarma, é utilizado em quantidades ínfimas, atuando como agente de emulsificação de algumas substâncias odoríferas. As empresas alegam que o álcool poderia gerar direito ao benefício porque a legislação não explicita a quantidade do extrato vegetal, estabelecendo uma percentagem, por exemplo. Mas, ao grafar que o bem deve ser “elaborado com” Fl. 2115DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 6 matéria-prima extrativa, o legislador estabeleceu um marco relacionado à quantidade e importância do extrato vegetal. Pode se dizer que os componentes de kits “contém álcool”, embora em ínfima quantidade. Entretanto, seria um uso de linguagem totalmente inadequado dizer que preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas não alcoólicas foram “elaboradas com álcool”. Observe-se que inexiste PPB estabelecido para o produto álcool. I.2) Relatório de Ação Fiscal nº 02 Verifica-se que o próprio relatório traz um sumário das constatações levantadas pela autoridade fiscal, o qual, por bem resumir toda a sua exposição, é cabível aqui reproduzi-lo na íntegra, como segue (todos os destaques são do original). Tópico II: Os kits vendidos por RECOFARMA e a tentativa de manter a ficção de que constituem mercadoria indivisível 37) Os kits são enviados por RECOFARMA para fabricantes de bebidas localizados em todo o país, dentre eles a fiscalizada, onde passam por uma série de operações industriais até resultarem no chamado xarope composto, preparação que, por diluição em água carbonatada, resulta no refrigerante. O xarope composto é o verdadeiro concentrado, preparação única que, quando vendido para bares e restaurantes, é corretamente classificado pelas empresas do Sistema Coca-Cola como o concentrado referido no Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI. 38) Quando a fiscalização da RFB tomou a iniciativa de questionar sobre os ingredientes das “partes” de kit, RECOFARMA se recusou a responder. Mais recentemente, a empresa chegou a declarar que “em hipótese alguma a Intimada poderia descumprir com a verdade e fornecer explicações contrariando a matéria de fato” e que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material!” 39) As consultas formalizadas pelo grupo Coca-Cola omitiram a informação de que os “concentrados” consistem em ingredientes acondicionados separadamente. 39.1 - Tal fato não constou, por exemplo, de consulta formulada no ano de 1990, relativa à remessa do “concentrado B” para depósito fechado (pelo contrário, assegurou-se que as notas fiscais conteriam os “requisitos imprescindíveis a sua individualização”). 39.2 - Por outro lado, verificou-se que em consulta formalizada no Chile a Coca- Cola descreveu o kit Sprite como sendo “composto por três produtos”, e especificou ingredientes que integram as “partes” individuais. 39.3 - Fica a dúvida: por que no Chile foi espontaneamente apresentada esta descrição, ao passo que no Brasil a Coca-Cola insiste que o kit é “produto único e indivisível”, e repetidamente se recusou a especificar ingredientes que integram as “partes”? 40) As características básicas dos chamados “concentrados” também não foram mencionadas em ações judiciais formalizadas por fabricantes de refrigerantes na década de 90. Fl. 2116DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 7 41) Embora no ano de 2014 RECOFARMA tenha declarado para a fiscalização que “apenas no campo da imaginação” poderiam existir situações em que a empresa classificaria individualmente uma parte, recentemente foi constatado que na década de 90, durante quase quatro anos, os chamados “concentrados Coca- Cola” não foram comercializados em conjunto: uma “parte” era vendida pelo estabelecimento instalado em Manaus, e outra “parte” por estabelecimento localizado no Rio de Janeiro, pertencente a Coca-Cola Indústrias (ou seja, duas pessoas jurídicas distintas, localizadas em diferentes Estados). 42) A tentativa de manter a ficção de que RECOFARMA dá saída a mercadoria única e indivisível vem ocorrendo inclusive em ações judiciais que discutem autuações recebidas da RFB. 43) Os argumentos sobre a matéria são apresentados de maneira que confundem o leitor, pois são mencionadas “razões físico-químicas” para a comercialização na forma de kits. 43.1 - São apresentadas alegações inverídicas que levam ao entendimento de que seria completamente impossível a remessa em separado de preparações, como a de que “desde a década de 40 os concentrados sempre foram comercializados na forma de kits e classificados de maneira unitária”. 43.2 - Em documento juntado em 2021 a processo judicial, fabricante de refrigerantes do Sistema Coca-Cola afirmou não haver margem para classificar individualmente cada um dos componentes de kit, e alegou possibilidade de “descaracterização do produto final” caso os ingredientes fossem fornecidos isoladamente. 43.3 - Como alegar que a venda em separado das preparações individuais poderia causar a “descaracterização do produto final”, se na prática esta situação ocorreu nº início da década de 90? Certamente que a Coca-Cola não passou 4 anos vendendo insumos de uma forma que poderia resultar em refrigerante “descaracterizado”. 43.4 - Magistrado que analisou autuação relativa a PIS e Cofins efetuada em RECOFARMA emitiu sentença favorável à empresa que foi baseada unicamente em alegações da empresa que não expressam a realidade, em especial sobre a “indivisibilidade” dos kits. 43.5 - Já em processo judicial no qual se analisou Auto de Infração do IPI lavrado contra SPAL, a sentença foi favorável à Fazenda. Ao expor sua fundamentação (título “Da classificação fiscal das mercadorias – Mérito”), o Magistrado registrou que kits já foram comercializados separadamente, e que são formados por ao menos dois produtos “devidamente separados e distintos entre si”. Tópico III: Análise de Nota Explicativa que determina que os kits de insumos para bebidas não podem ser classificados em posição única 44) A controvérsia existente no presente processo (se um conjunto de insumos para fabricação de bebidas deve ser classificado em posição/código único ou separadamente) já foi Fl. 2117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 8 submetida à organização competente para resolver dúvidas sobre a aplicação do Sistema Harmonizado (SH), que é o Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, nome corrente da OMA - Organização Mundial das Aduanas 45) A organização internacional decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente. A RFB obteve o texto completo da solução dada pelo CCA, tendo providenciado sua tradução juramentada. 46) Em vez de emitir um parecer válido apenas para os conjuntos de insumos objeto de consulta, o CCA optou por oficializar seu entendimento por meio da incorporação nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto(mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. 47) Note-se que RECOFARMA já reconheceu que a Nota XI da RGI/SH 3 b) trata “exatamente” do bem em discussão, mas pretende atribuir a esta Nota um sentido oposto ao que foi registrado nas atas objeto de tradução juramentada. 48) Trabalho que CRIOU um dispositivo legal não pode ser descrito como “estudo preparatório” ou como uma simples “interpretação”, como as empresas já alegaram. A decisão do CCA pode ser comparada à Exposição de Motivos de uma Lei, com a diferença de que apresenta um grau de detalhamento muito superior ao normalmente apresentado pelo legislador brasileiro. 49) Parece não haver dissenso de que inexiste norma brasileira que estabeleça restrições ou ressalvas ao disposto no art. 1º do Decreto nº 97.409/1988, segundo o qual “A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apensa por cópia ao referido Decreto, será executada e cumprida tão inteiramente como nela se contém”. 50) Assim, observado o disposto nos artigos 96 e 98 do CTN, a Nota XI da RGI/SH 3 b)é suficiente, por si só, para determinar a impossibilidade de classificação fiscal dos “kits” em posição única do SH. Tópico IV: Análise das demais normas do SH que confirmam que os kits não podem ser classificados em posição única: 51) Embora a fiscalização considere ser desnecessário analisar o mérito do entendimento adotado pelo CCA/OMA, já que de qualquer maneira a decisão incorporada no item XI da Nota Explicativa da RGI/SH 3 b) deve ser seguida pelo Brasil e pelos demais países signatários da Convenção sobre o SH, este tópico Fl. 2118DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 9 demonstrará que a conclusão a que chegou à organização internacional não poderia ter sido outra. 52) Salvo nas hipóteses expressamente previstas na legislação (destacando-se as RGI/SH 2 e 3), os textos dos códigos de classificação fiscal referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Para produtos líquidos ou em pó, entende-se como corpo único o conteúdo da sua embalagem primária (aquela que entra em contato com o produto). 53) Não se encontra nas normas sobre classificação fiscal (aí incluídas as NESH e os pareceres da OMA) nenhum caso em que insumos dos tipos utilizados por indústrias acondicionados separadamente e apresentados em conjunto tenham sido classificados em posição/código único da Seção IV do SH (onde estão as preparações alimentícias). 54) Os únicos conjuntos de bens do setor alimentício enquadrados em posição única da Seção IV do SH são formados por produtos destinados ao consumidor final. Sobre tais mercadorias, o subtítulo “Pareceres de classificação da OMA aprovados pela RFB” do tópico IV deste relatório mostra que elas foram classificadas no código correspondente à matéria ou artigo que confere ao conjunto sua característica essencial, com base na RGI/SH 3 b). 55) As empresas do Sistema Coca-Cola reconhecem que as hipóteses previstas nas RGI/SH 2 e 3 não abrangem o caso em análise, e defendem que a classificação dos kits em posição única estaria amparada na RGI/SH 1. 56) Entretanto, analisando-se a legislação, não se encontra nenhum caso em que mercadorias apresentadas conjuntamente tenham sido classificadas em posição única com base somente na RGI/SH 1 (ou seja, sem aplicação da RGI/SH 2 ou 3, nem de Nota de Seção/Capítulo). 57) A tese de RECOFARMA parece formar um círculo sem fim: 57.1 - A empresa tenta amparar a classificação do kit em código único com base em afirmações que se referem a aspectos técnicos. 57.2 - Quando a fiscalização mostra que tais afirmações não expressam a realidade(por exemplo, vários dos ingredientes nem sequer estão na forma concentrada), a empresa alega que a análise da classificação de suas mercadorias “depende da aplicação das regras de classificação fiscal”. 57.3 - Quando a fiscalização mostra que no caso em análise não se aplicam as regras de classificação fiscal 2 e 3, a empresa declara que a RGI/SH 1 seria suficiente para amparar sua tese, baseando tal alegação em aspectos técnicos. 57.4 - Volta-se, assim, ao ponto inicial do “círculo”. Fl. 2119DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 10 58) Em processos anteriores foi registrado pela defesa das empresas o entendimento de que os kits já possuiriam todas as características essenciais de um concentrado para refrigerantes. 58.1 - Tal argumento parece usar a lógica da RGI/SH 2 a), que prevê que sejam classificadas como completas ou acabadas as mercadorias apresentadas incompletas ou por montar. 58.2 - Entretanto, a RGI/SH 2 a) aplica-se a mercadorias de natureza muito diferente de preparações do setor alimentício. Os itens III e IX das NESH da RGI/SH 2 a) afastam a aplicação desta Regra aos produtos das Seções I a VI da TIPI. 58.3 - De qualquer maneira, as mercadorias abrangidas pela RGI/SH 2 a) devem apresentar, no estado em que se encontram no momento da análise, as principais características físicas do artigo completo e acabado, o que não acontece com os kits(ver subtítulo “Da diferença entre as características dos kits e as do concentrado referido no Ex 01 e no Ex 02 do código 2106.90.10”). 59) A RGI/SH 2 b) mostra que um conjunto de matérias ou obras deve ser classificado conforme os princípios enunciados na Regra 3. 59.1 - Como esclarece a alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), a Regra 2 b) diz respeito às matérias associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. 59.2 - Como esclarece a alínea XI das Notas Explicativas à Regra 2 b), o efeito da Regra 2 b) é AMPLIAR O ALCANCE de posições que mencionam uma determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. 59.3 - Ao explicar que a RGI/SH 2 “amplia o alcance” de determinadas posições, a citada Nota confirma um dos pontos fundamentais colocados no presente tópico: o “normal” é que os textos dos códigos de classificação fiscal se refiram a mercadorias que se apresentam em corpo único. 59.4 - A alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b) esclarece que as expressões “matérias misturadas ou associadas a outras matérias” e “obras constituídas por duas ou mais matérias” não abrangem as posições que tratam de “preparações”, ou seja, de misturas de substâncias diversas. A última frase da citada alínea explica que nessa situação as “preparações” devem classificar-se apenas por aplicação da Regra 1. Fica assim explicitado que não há que se falar em “ampliar o alcance” do texto das posições que já mencionam “preparações”. 60) Os casos em que bens apresentados conjuntamente são classificados em posição única sem aplicação das RGI/SH 2 ou 3 correspondem a conjuntos claramente descritos nos textos legais da NCM (texto de posição, Notas de Seção ou de Capítulo). Fl. 2120DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 11 60.1 - Estes conjuntos se constituem em produto final ou são destinados a constituir um produto final mediante realização de operações simples, geralmente executadas pelo próprio consumidor final. 60.2 - É o caso, por exemplo da Nota 3 à Seção VI, da Nota 1 à Seção VII e da Nota 4 ao Capítulo 95. 60.3 - Note-se que na Seção IV do SH não existe nenhuma Nota de Seção ou de Capítulo com previsão semelhante às Notas mencionadas no parágrafo anterior. Juntamente como o já exposto em relação à alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), fica demonstrado que no caso de bens do setor alimentício as possibilidades de classificação de conjuntos em posição única são ainda mais restritas do que nas Seções posteriores. 61) As empresas do Sistema Coca-Cola vêm distorcendo o conteúdo das Notas Explicativas n.º 7 e n.º 12 da posição 21.06 para tentar justificar a classificação dos kits como preparações alimentícias. A expressão "tratamento complementar" não abrange operações de industrialização intermediárias dos tipos das executadas pelos fabricantes de bebidas. E mesmo que abrangesse, as Notas da posição 21.06 não serviriam para amparar a tese das empresas. Tópico V: Análise do texto da posição 21.06 e do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI 62) Existe uma clara hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação 62.1 - Como a legislação internacional não permite a classificação de insumos industriais apresentados separadamente em posição única, autorização para este procedimento jamais poderia ser encontrada no texto do Ex 01 do código 2106.90.10, ainda que se interpretasse que o texto do destaque “Ex” pode ser tecnicamente aplicado à mercadoria em análise. 62.2 - Desta maneira, antes de discutir as características técnicas das mercadorias referidas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, as empresas do Sistema Coca- Cola deveriam apresentar base legal para classificação dos kits em posição única. 63) De qualquer modo, a realidade é que tanto o texto da posição 21.06 como o do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI indicam características que as mercadorias em análise NÃO possuem. 64) Para que se defina se os textos da posição e do destaque Ex podem ou não ser aplicado aos “kits” comercializados por RECOFARMA, basta que se avalie um único ponto: existe base para que um conjunto de insumos acondicionados separadamente seja identificado como uma preparação alimentícia única? A resposta é NÃO. 64.1 - Seja em dicionários da língua portuguesa, seja na TIPI e nas NESH, a palavra preparação jamais é utilizada para se referir a um conjunto de bens apresentados separadamente. Como o próprio nome indica, preparação é algo que está preparado, misturado. Fl. 2121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 12 64.2 - As Notas Explicativas da posição 21.06, ao descreverem as preparações compostas dos tipos utilizados na fabricação de bebidas, dizem que elas podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como conservantes e acidulantes. Adicionar uma substância à outra significa misturálas entre si, e não as colocar lado a lado em um caminhão, como faz RECOFARMA. 64.3 - Observe-se as empresas não foram capazes de citar qualquer caso de mercadoria formada por partes individuais não misturadas que as NESH identifiquem como uma preparação alimentícia única. Fica evidente que esta hipótese não existe na legislação. 64.4 - Quimicamente, a correção do entendimento adotado pela fiscalização da RFB sobre o significado da palavra “preparação” foi confirmada pelo Parecer Técnico 013/2018, emitido pelo Laboratório de Análises Falcão Bauer (integrante do “doc. n.º 04” do e-Processo). 64.5 - Sob o ponto de vista da engenharia de alimentos, a necessidade de que as preparações que integram os kits sejam consideradas isoladamente foi confirmada por docente que prestou consultoria para RECOFARMA. 65) A maior parte dos kits incluem matérias puras que estão no seu estado físico natural. Jamais se poderia identificar substâncias que nem sequer estão na forma concentrada como os “concentrados” a que se refere o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 66) O Ex 01 e o Ex 02 do código 2106.90.10 são próprios para mercadorias que apresentam as mesmas características, exceto pela quantidade de água que precisa ser adicionada para obtenção da bebida pronta para consumo. Não faz sentido a pretensão das empresas de identificar da mesma maneira (ou seja, como um concentrado com capacidade de diluição medida em partes da bebida para cada parte do concentrado) os kits elaborados em Manaus e os concentrados para máquinas postmix(ou o xarope composto utilizado como produto intermediário). Tópico VI: Identificação das classificações e alíquotas próprias para os componentes dos kits: 67) Tendo nos tópicos anteriores ficado amplamente demonstrado o cabimento da glosa da totalidade créditos fictos indevidamente aproveitados pela fiscalizada, nº presente tópico é analisado se potencialmente existiriam créditos a serem concedidos para a autuada. 68) Não há controvérsias de que a fiscalizada adquiriu preparações compostas dos tipos utilizados para elaboração de bebidas da posição 22.02 (por exemplo, preparação contendo extrato de cola misturado a outros ingredientes, e preparação contendo extrato de guaraná misturado a outros ingredientes), que devem ser enquadradas nº subitem 2106.90.10 da TIPI, próprio para “Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas”. Fl. 2122DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 13 69) Caso alguns dos componentes fornecidos por RECOFARMA atendessem aos requisitos para enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI), e fosse possível determinar seu valor tributável de maneira precisa, existiriam créditos a serem concedidos para a autuada. 70) Entretanto, foi constatado que nenhum dos componentes individuais dos kits pode ser classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI 71) As preparações líquidas recebidas pela fiscalizada, salvo as que são à base de substâncias odoríferas, devem ser classificadas no caput do código 2106.90.10, tributado à alíquota zero do IPI. A alíquota zero também deve ser aplicada às substâncias que se apresentam em forma pura (capítulo 29 da TIPI). Portanto, o IPI potencialmente incidente sobre estes componentes é igual a zero. 72) Embora o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 seja irrelevante para definir se o conjunto de ingredientes pode ser classificado em código único, a avaliação do conceito de “concentrados com determinada capacidade de diluição” é necessária para a definição da classificação das embalagens individuais contendo preparações da posição 21.06. 73) O concentrado a que se referem os destaques Ex do código 2106.90.10 da TIPI são preparações que têm a capacidade de, por diluição, resultarem na bebida pronta para consumo. Para terem tal capacidade, é preciso que contenham todos os ingredientes responsáveis por conferir aroma e sabor para o produto final. 73.1 - Admite-se que, além de água, o concentrado pode receber a adição de ingredientes complementares, como açúcar e gás carbônico, adição esta ocorrida durante a diluição que resulta na bebida. 73.2 - Não é admissível, por outro lado, que se identifique como concentrado uma preparação que passará por uma série de operações de industrialização até resultar em produto novo (ver conceito constante do artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010). Este produto novo, que é o verdadeiro concentrado, está pronto para ser submetido à operação de diluição que resulta na bebida (note-se que aqui não está se afirmando que o verdadeiro concentrado precisa estar pronto para consumo como bebida mediante simples acréscimo de água). 74) Esta fiscalização apresentou uma série de fundamentos para sua conclusão de que as preparações líquidas da posição 21.06 comercializadas por RECOFARMA devem ser individualmente classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, e não no seu Ex 01: - “1º fundamento”: definições baseadas na legislação brasileira (textos do Ex 01 e do Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI e de artigos do RIPI). - “2º fundamento”: definições baseadas na legislação internacional sobre classificação fiscal (em especial, RGI/SH e NESH). Note-se que as NESH da posição 21.06 abrangem as preparações classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, que foi o código indicado pela fiscalização para a maior parte das preparações oriundas da ZFM. Fl. 2123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 14 - “3º fundamento”: as mercadorias usualmente chamadas de “concentrados” são soluções prontas para, mediante diluição, resultarem no produto final (o detergente concentrado nada mais é do que a forma concentrada do detergente, assim como o suco concentrado é a forma concentrada do suco). Cada produto pronto para consumo resulta da diluição de um único concentrado. - “4º fundamento”: conceito de “concentrado” e de “capacidade de diluição” de acordo com a literatura da química (esta fiscalização juntou ao presente processo pareceres emitidos pelo LA Falcão Bauer). A "capacidade de diluição" referida no texto do Ex 01(e também do Ex 02) do código 2106.90.10 é um método de expressão da concentração. Quando a TIPI prevê que o concentrado deve apresentar determinada capacidade de diluição medida em partes da bebida por parte de concentrado, NÃO está indicando que é suficiente uma mera análise da relação entre o peso/volume do insumo e o peso/volume da bebida final. Se assim fosse, a TIPI usaria a palavra “peso” ou “volume”. - “5º fundamento”: conceito de “concentrado” de acordo com a legislação técnica brasileira relativa a bebidas (esta fiscalização juntou ao presente processo três Ofícios do MAPA que deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um "concentrado", mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial). - “6º fundamento”: conceito apresentado por docente da Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP: o concentrado é nada mais do que a bebida altamente concentrada. - “7º fundamento”: conceitos retirados de livros técnicos sobre a indústria de bebidas. Um deles descreve procedimentos muito semelhantes aos que são executados no Brasil por RECOFARMA, confirmando que a “base da bebida” (“beverage base”) e suas “partes” individuais são consideradas como ingredientes das bebidas, e não como concentrados. Referido livro também mostra que o concentrado (“concentrate”) e o xarope composto (“final syrup”) são preparações líquidas únicas contendo todos os ingredientes da base da bebida. O outro livro, que foi citado pelo CETEA/ITAL, confirma o entendimento de que RECOFARMA fornece ingredientes para concentrado/xarope composto, e não o concentrado em si. 75) Registre-se que a matéria discutida nos itens anteriores tem importância secundária no presente processo, já que RECOFARMA e a fiscalizada identificam o kit como uma mercadoria única, ou seja, as empresas não defendem a tese de que preparações individuais devam ser identificadas como o concentrado do Ex 01 do código 2106.90.10. 76) Constatou-se que três preparações líquidas recebidas pela fiscalizada deveriam ter sido classificadas em código tributado à alíquota de 5%. Entretanto, Fl. 2124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 15 não é possível hoje apurar créditos correspondentes a estes insumos, e nem caberia à fiscalização da RFB fazê-lo. 76.1 - Inexiste previsão legal para arbitramento de valor tributável para fins de concessão de créditos do IPI em lançamentos de ofício (o artigo 148 do CTN e os artigos 197 a 199 do RIPI/2010 tratam apenas do imposto devido nas saídas de mercadorias). 76.2 - Os saldos devedores cobrados no presente lançamento de ofício decorrem de glosas cujo cabimento foi comprovado pela fiscalização. Discute-se aqui apenas a existência ou não de créditos a serem concedidos. 76.3 - Para fins de concessão de créditos em lançamentos de ofício, o artigo 252 do Regulamento do IPI traz a previsão de que cabe ao contribuinte apresentar os valores a que COMPROVADAMENTE tiver direito. Como a autuada e RECOFARMA informaram não manter controle sobre os preços das "partes", não há como se comprovar a existência de direito a crédito. 76.4 - A impossibilidade citada no parágrafo anterior é decorrente do procedimento irregular adotado pelas empresas. As notas fiscais recebidas pela fiscalizada não conferem legitimidade aos créditos, pois são inidôneas e sem valor legal, conforme artigos 394 e 427 do Regulamento do IPI - RIPI/2010. Tópico VII: Análise de aspectos técnicos para fins de esclarecimento das autoridades julgadoras 77) No curso de procedimentos fiscais realizados pela RFB, as empresas do Sistema Coca-Cola, em especial RECOFARMA, vêm registrando alegações que têm o potencial de induzir as autoridades julgadoras a chegarem a entendimentos equivocados sobre aspectos técnicos. 78) Assim, o presente tópico descreve pontos ligados a aspectos técnicos que, embora de pouca importância para fins de fundamentação da glosa dos créditos fictos, são úteis para evitar equívocos. 79) É descabida a afirmação de que “quimicamente” o kit Coca-Cola tradicional se constitui em uma preparação composta única, como constou de “Relatório Técnico” assinado por engenheira do INT. 79.1 - Não se trata aqui de uma divergência de interpretações, em que diferentes profissionais especializados em química e engenharia analisaram a literatura destas disciplinas e chegaram a conclusões diferentes. 79.2 - O que existe é uma situação em que a Fazenda apresentou uma série de fundamentos para seu entendimento, e o parecer não conseguiu citar um único fundamento da química ou da engenharia que justificasse sua conclusão. 79.3 - Quando questionada sobre a matéria, a diretoria do INT não atestou que o kit se constitui em uma preparação única. 80) Ao solicitar consultoria para a FEA (Faculdade de Engenharia de Alimentos) da UNICAMP, RECOFARMA pretendia, dentre outros pontos, que se atestasse que o kit se constitui em uma preparação única. Entretanto, o docente da UNICAMP não Fl. 2125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 16 aceitou atestar que o kit se qualifica como uma preparação única (ver respostas às perguntas 8 e 10 da contratante). Portanto, o parecer em questão é contrário à tese defendida pelas empresas do Sistema Coca-Cola. 81) Embora não se constituam em fundamento para as conclusões da fiscalização, considera-se conveniente que as autoridades julgadoras tomem conhecimento de fatos que dizem respeito à atuação de profissionais das três instituições (INT, CETEA/ITAL e FEA/UNICAMP) que emitiram pareceres requisitados por RECOFARMA. Assim, ao final deste tópico, foram relatadas situações que demonstram a enorme influência exercida pelas empresas, em especial Coca- Cola, sobre alguns profissionais da área científica. 82) Sobre a alegação de que as partes dos kits formam um conjunto indivisível, além do exposto no tópico II deste relatório, note-se que: 82.1 - Em relação aos kits contendo “partes sólidas”, não existiria impedimento para que os conservantes e acidulantes embalados por RECOFARMA fossem remetidos para fabricantes de produtos alimentícios de outros setores (ou seja, é inverídica a indicação de que não seria possível utilizar “partes” dos kits para destinação diversa). 82.2 - A pesagem e acondicionamento das substâncias puras que integram os kits não precisaria obrigatoriamente ter sido transferida do Rio de Janeiro para Manaus, fato que aconteceu em 1994. Caso tais atividades tivessem continuado a ser realizadas nº Rio de Janeiro, os custos de transporte e dificuldades de logística seriam bem menores. Outros fabricantes de bebidas, inclusive de marcas de alto renome, adquirem na ZFM apenas preparações líquidas. 83) Inexistem impedimentos de natureza físico-química para que a mistura dos ingredientes (operação que inclui acréscimo de água) acontecesse na ZFM. É verdade que a produção de bens de maior grau de transformação na região geraria maiores custos de frete e dificuldades de logística. Note-se, porém, que: 83.1 - Um dos principais fundamentos para a Justiça ter emitido decisões favoráveis ao direito a crédito de IPI na entrada de insumos isentos fabricados na ZFM foi justamente o fato de os fornecedores estarem muito distantes, gerando maiores custos de frete e dificuldades de logística. 83.2 - Como indicou o item anterior, a transferência das atividades de reacondicionamento de substâncias puras para a ZFM gerou maiores dificuldades de logística, e mesmo assim tal mudança ocorreu no ano de 1994. Ou seja, quando a Coca-Cola avaliou ser de sua conveniência, as dificuldades de transporte foram superadas. 84) Em seus recursos, RECOFARMA alega que o kit não deixa de ser concentrado quando não é “previamente homogeneizado”. Fl. 2126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 17 84.1 - O uso da palavra “previamente” (bem como das palavras “prematura” e “antecipadamente”) dá a entender que em momento posterior se formaria uma preparação constituída unicamente pelos ingredientes dos kits, obtida mediante mistura simples. Na realidade, esta mistura simples nunca acontece, pois obrigatoriamente a mistura dos ingredientes do refrigerante ocorre após a realização de uma série de operações de industrialização, algumas delas complexas. Trata-se de uma alegação enganosa que pode induzir ao entendimento equivocado de que a apresentação em separado dos ingredientes seria uma condição meramente formal que RECOFARMA é “obrigada” a obedecer. 84.2 - Ao demonstrar que a mistura simples do conteúdo das “partes” de kit(procedimento que a empresa descreve como “homogeneização”) resultaria em produto impróprio para consumo, RECOFARMA confirma ponto exposto pela fiscalização: as características dos kits da ZFM são significativamente diferentes das características da mercadoria obtida pela mistura de todos os seus ingredientes. 84.3 - Note-se que há uma contradição entre a alegação de que o xarope composto teria características físico-químicas semelhantes às do kit analisado em conjunto1 e a afirmação de a mistura simples dos componentes de kit (“homogeneização”) resultaria em produto impróprio para consumo. Tópico VIII: Esclarecimentos sobre outras alegações apresentadas pelas empresas do Sistema Coca-Cola 85) Nos últimos anos foram lavrados dezenas de Autos de Infração sobre o assunto objeto do presente lançamento de ofício. A Fazenda observou que invariavelmente as impugnações e recursos apresentados pelas empresas do Sistema Coca-Cola focam sua argumentação em pontos secundários ou irrelevantes, além de distorcerem a legislação e a tese da fiscalização. 86) Esta fiscalização juntou ao presente processo um “Anexo aos Relatórios Fiscais”. Questões semelhantes às constantes do citado Anexo foram por diversas vezes apresentadas para empresas do Sistema Coca-Cola. Em geral, as manifestações entregues a título de resposta são evasivas, não contendo argumentos que possam contradizer os pontos levantados pela fiscalização. 87) RECOFARMA afirmou: “se o kit concentrado é vendido, única e exclusivamente, para a fabricação das bebidas pertinentes, por evidente que a sua classificação fiscal deve levar em conta essa finalidade”. Sobre esta alegação, note-se que: 87.1 - A empresa foca sua argumentação no texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, que cita a destinação da preparação alimentícia, quando primeiro precisaria demonstrar que o kit pode ser classificado como preparação única na posição 21.06, cujo texto não cita a finalidade do produto (sobre este ponto, ver subtítulo “Da hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação”). Fl. 2127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 18 87.2 - De qualquer maneira, embora a destinação e finalidade para qual cada mercadoria foi concebida seja aspecto que realmente pode definir seu enquadramento no SH, descabe averiguar caso a caso se o uso destinação dado para o bem em análise será efetivamente aquele para o qual a mercadoria foi concebida, pois tal procedimento, além de inviável, eliminaria a uniformidade dos enquadramentos. 88) As empresas do grupo Coca-Cola alegam que documentos emitidos pela SRRF07(decisão nº 287/1985 e do Telex Circular n.º 1.325/85) teriam “convalidado” a classificação unitária dos kits. 88.1 - Na realidade, os atos em questão respondiam a consulta sobre a classificação apropriada para o extrato de cola da posição 13.03, produto que era importado pela Coca-Cola brasileira. É descabida a alegação de que pareceres emitidos pela SRRF07 pudessem ter convalidado a classificação de produto que nem sequer era o objeto das consultas. 88.2 - Os atos em questão não analisaram “kits” de insumos, já que a consulente não fez qualquer menção a insumos acondicionados separadamente. Pelo contrário, os pareceres emitidos pela SRRF07 se referiram a uma mistura de ingredientes: a preparação líquida única resultante da adição de extratos a outras substâncias. 89) O fato de que os atos emitidos pela SUFRAMA chamam os insumos para bebidas produzidos na ZFM de “concentrados” é irrelevante para fins de classificação fiscal. 89.1 - O objetivo da criação do Sistema Harmonizado foi colocar em harmonia as classificações empregadas pelos diferentes países. 89.2 - A eventual aceitação da tese das empresas sobre o papel de autarquia de âmbito regional levaria à falta de uniformidade da classificação dos insumos não só nº comércio internacional, como até mesmo dentro do próprio território brasileiro, pois existem fabricantes que não estão sob a jurisdição da SUFRAMA. 89.3 - Observe-se, apenas a título de informação, que: a) Não expressa a realidade a afirmação de que existe por parte da SUFRAMA a definição de que o “concentrado” se constitui em um produto único formado por duas ou mais “partes”. A SUFRAMA aprovou o PPB e emitiu Pareceres/Resoluções em nome de diversas indústrias do setor de “concentrados” que comercializam preparações separadamente e que rejeitam a tese de que um conjunto de “partes líquidas e sólidas” formam uma mercadoria única. b) Em 22/09/2021 foi publicada no Diário Oficial da União a Consulta Pública nº42, contendo proposta de alteração do PPB para diversos produtos, dentre eles os refrigerantes. O artigo 2º da proposta confirma a independência entre classificação fiscal e entendimentos adotados para efeitos de cumprimento de PPB. Fl. 2128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 19 c) O projeto industrial apresentado por RECOFARMA para fins de aprovação de PPB omitiu que a empresa dá saída a substâncias que não passam por qualquer operação de mistura na ZFM. 90) Documento emitido antes da emissão do Decretos n.º 9.394/2018 reconheceu que empresas do setor “usualmente” classificam seus insumos no Ex 01 do código 2106.90.10, e que este fato gerou situação que desrespeita o Princípio da Seletividade e as recomendações da Organização Mundial de Saúde. 90.1 - Os documentos preparatórios e a Exposição de Motivos do Decreto não descreveram as características das mercadorias em questão, e não reconheceram(nem poderiam ter reconhecido) que elas devem ser classificadas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 90.2 - Um Decreto não é o instrumento adequado para avaliar na esfera administrativa se é ou não correto o emprego de determinada classificação fiscal. Para este fim, deve ser formalizada consulta junto à RFB. 90.3 - A emissão dos Decretos em questão era o único caminho que o Governo poderia utilizar para diminuir o tamanho do “subsídio” recebido pelos fabricantes de refrigerantes. Tal objetivo foi atendido, pois as empresas passaram a calcular créditos com a utilização de alíquotas menores do que 20%. 91) Não procede a alegação de que o adquirente não é responsável pelo erro de classificação fiscal, pois a glosa não decorre da imputação de responsabilidade a terceiro. Registre-se, ainda, que: 91.1 - O presente relatório não trata de um simples erro de classificação fiscal, mas sim do recebimento de documentos em que a mercadoria não estava identificada com o descrito na nota fiscal. A própria fiscalizada comercializa concentrados com determinada capacidade de diluição, não podendo alegar desconhecimento sobre o fato de que o “concentrado” referido nos destaques “Ex” é uma preparação única. 91.2 - Não se aplicam ao presente caso decisões administrativas e judiciais referentes a situações em que adquirente de boa-fé aproveitou créditos relativos a imposto destacado na nota fiscal. 91.3 - A iniciativa de classificar os kits nos destaques “Ex” foi da fiscalizada e das empresas por ela sucedidas. A partir de 2011 RECOFARMA apenas seguiu o procedimento que já era adotado pelos fabricantes de refrigerantes. 91.4 - Até hoje a fiscalizada continua tendo participação ativa nas irregularidades apontadas pela fiscalização, inclusive tentando manter a ficção de que o kit é uma mercadoria tecnicamente indivisível (a empresa reconhece estar disposta a assumir o prejuízo pela destruição de “parte” do concentrado Coca-Cola em perfeitas condições de uso, mesmo sem justificativa técnica, e mesmo não estando obrigada a fazê-lo). Fl. 2129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 20 I.3) Relatório de Ação Fiscal nº 03 O relatório traz um sumário das constatações fiscais que bem resume toda a sua exposição, sendo cabível aqui reproduzi-lo na íntegra, como segue (todos os destaques são do original). 7) Verificou-se que RECOFARMA, em conluio com a fiscalizada e demais fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, executaram planejamento tributário evasivo que resultou na incorporação aos preços dos ingredientes produzidos na Zona Franca de Manaus (ZFM) de valores que não dizem respeito aos insumos, mas sim aos produtos finais industrializados fora da área incentivada. Além disso, as empresas ocultaram o fato de que uma significativa parcela dos preços pagos pelos fabricantes de bebidas não consiste em remuneração pelos insumos em si, mas sim pelos intangíveis pertencentes à Coca-Cola americana. 8) Os custos de fabricação dos ingredientes representaram pouco mais do que 7% da receita operacional líquida de RECOFARMA. A empresa informou que a margem bruta do “Concentrado Coca-Cola (o kit mais vendido) foi de 94% em 2017. 9) Na prática, o contribuinte brasileiro “subsidiou” o marketing e outras despesas comerciais com refrigerantes e remunerou a exploração de intangíveis, em especial marcas comerciais, cuja titularidade final está em outro país. 10) A fiscalizada e RECOFARMA celebraram instrumentos contratuais com cláusulas que ambas as partes sabem não refletirem a realidade, ocultando a existência de remuneração pelos intangíveis e prevendo mecanismos que permitiram ou facilitaram um aumento artificial de preços, tudo com o objetivo de se aproveitarem indevidamente de benefícios fiscais. Sobre a supervalorização decorrente das remessas de “incentivos de vendas” 11) O presente relatório mostra que o valor tributável dos kits foi supervalorizado mediante “transferência” para o regime privilegiado da ZFM de despesas de responsabilidade dos fabricantes de bebidas. 12) Constatou-se que os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, dentre eles a fiscalizada, pagaram para RECOFARMA preços supervalorizados, gerando enorme margem bruta para o fornecedor de Manaus. RECOFARMA “devolveu” parte desses valores para os fabricantes por meio de remessas de “contribuições financeiras”. Ou seja, os altos montantes que a fiscalizada “economizou” ao não precisar assumir despesas de sua responsabilidade foram por ela utilizados para pagar os preços cobrados por RECOFARMA. 13) Desta maneira, criou-se um contínuo “vai e vem” de valores que jamais ocorreria caso não houvesse interesse comum em inflar os montantes dos benefícios fiscais. 14) Dentro de franquias, é normal que ocorra um compartilhamento de despesas de marketing, em sistemática onde os franqueados assumem com seus próprios recursos as despesas com marketing de suas regiões, e remetem para o dono das marcas os valores necessários para realização de marketing institucional. Já no Fl. 2130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 21 caso das empresas do Sistema Coca-Cola, embora os fabricantes de bebidas tenham contribuído para o marketing institucional, tais valores foram muito inferiores ao das “contribuições” recebidas de RECOFARMA. Com isto, o fluxo financeiro teve um sentido inverso ao que ocorre nas franquias que operam em condições normais de mercado. 15) Outro fato atípico é que, além de assumir as despesas com propaganda e publicidade, RECOFARMA remeteu recursos, chamados pelas empresas de “incentivos de vendas”, que foram utilizados para pagar despesas diversas dos fabricantes de bebidas, tais como despesas com equipamentos e com pessoal da área comercial. 16) Exceto por períodos determinados e sob determinadas condições, este tipo de remessa não ocorre em setores da economia sujeitos a condições de tributação normais, justamente porque causa um aumento artificial nos preços. 17) Ao contrário do que eventualmente ocorre em outros setores, como o de automóveis, as remessas de RECOFARMA são efetuadas de forma contínua, generalizada, e sempre em altos valores. 18) A utilização da sistemática descrita neste relatório não pode ser justificada pelo fato de que o fornecedor/dono das marcas têm interesse no aumento no volume de vendas das bebidas. 18.1 - Este interesse existe em qualquer setor da economia, mas nem por isso é adotado por empresas sujeitas a condições de tributação normais. 18.2 - Dentro do próprio grupo Coca-Cola, não acontece em outros países o repasse de altos valores para fabricantes de refrigerantes de forma contínua e generalizada. 19) Os instrumentos contratuais indicam que os “incentivos de vendas” remetidos por RECOFARMA se constituiriam em pagamentos de natureza incerta (segundo contrato, a Companhia “poderá concordar de tempos em tempos” em contribuir financeiramente para os programas de marketing do fabricante), e que tais remessas estariam condicionadas ao cumprimento de metas. 19.1 - Constatou-se, porém, que “incentivos de vendas” foram pagos continuamente a todos os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, em montantes substancialmente superiores aos valores mínimos estipulados nos contratos. 19.2 - Solicitados a apresentar elementos que justificassem a situação mencionada nº parágrafo anterior, RECOFARMA e a fiscalizada não apresentaram qualquer dado ou critério concreto para definição dos montantes remetidos, o que confirma que os "incentivos de vendas" não observaram relação com a superação de metas. Fl. 2131DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 22 19.3 - Salta aos olhos a falta de lógica de uma sistemática em que não há fixação de critérios concretos que definam a relação entre os “incentivos” recebidos e as metas a serem atingidas. 20) Desta maneira, os instrumentos contratuais não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação de RECOFARMA e da fiscalizada. 21) É impossível que a fiscalizada desconhecesse que uma empresa com fins lucrativos como RECOFARMA obrigatoriamente repassaria para seus preços despesas tão significativas quanto as descritas neste subtítulo. Sobre a simulação de inexistência de remuneração pelas marcas das bebidas 22) A fiscalizada celebrou contratos onde consta que o licenciamento de uso de marcas ocorreria “sem o pagamento de qualquer remuneração ou taxa de royalties”. Entretanto, ficou plenamente comprovado que tal previsão não reflete a realidade. 23) Nenhuma empresa é obrigada a cobrar royalties por suas marcas, mas caso se comprove que isto aconteceu, tais montantes devem ser tributados na forma prevista na legislação. No presente caso, até a matriz americana da Coca-Cola reconhece que uma parcela significativa do preço pago pelos fabricantes de bebidas corresponde a remuneração por intangíveis. 24) RECOFARMA industrializa insumos e recebe remuneração pelo direito de uso de marcas de outra mercadoria (as bebidas prontas para consumo). A marca atribuída aos kits é completamente irrelevante para sua precificação. 24.1 - Assim, não há como se confundir os montantes que dizem respeito à marca e os relativos aos insumos. 24.2 - Ao apurar créditos oriundos de bem material (“concentrado”), a fiscalizada não poderia inserir na base de cálculo o valor de bens intangíveis vinculados a outra mercadoria (o refrigerante), assim como, por exemplo, um estabelecimento que compre uma mercadoria não pode calcular créditos fictos com base em valor tributável do IPI que inclua os custos de outra mercadoria. 25) O próprio Contrato assinado pela fiscalizada mostra que uma parte do negócio consiste na cessão de intangíveis pertencentes à matriz da Coca-Cola, e não apenas nº fornecimento de insumos. Se tudo se resumisse ao fornecimento dos kits, era de esperar que haveria um contrato bipartite simples, firmado entre a RECOFARMA e cada um dos fabricantes das bebidas. 26) Foi juntada ao presente processo o projeto técnico-econômico apresentado por RECOFARMA para a SUFRAMA, em que a empresa atestou expressamente que, “s”ndo detentora da marca mundial mais valiosa", esse fator está implícito no preço de venda dos “concentrados”. Fl. 2132DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 23 27) Também foi juntado ao presente processo parecer emitido pelo Tribunal Tributário dos Estados Unidos (USTC) relativo ao reconhecimento de royalties recebidos pela matriz da Coca-Cola (TCCC) de licenciados no exterior (com destaque para os licenciados do Brasil e da Irlanda). 28) Após toda a instrução processual, o Magistrado americano se convenceu de que os fabricantes de bebidas pagaram preços que aparentavam ser cobrados pelos concentrados, mas que na verdade reuniam em uma única fatura todos os valiosos intangíveis pertencentes a TCCC, constituindo um royalty “de facto” embutido no custo dos ingredientes de forma contínua. O Magistrado registrou que as receitas de royalties estavam sendo artificialmente dirigidas para os fornecedores licenciados, resultando em “níveis astronômicos de lucratividade” (em especial na Irlanda e nº Brasil). 29) O citado processo também incluiu a descrição de uma série de fatos incontroversos que se constituem em mais uma prova de que a gratuidade da cessão do uso das marcas no Brasil é apenas aparente. 29.1 - Todos os participantes do processo (TCCC, IRS e USTC) concordaram que a maior parte dos preços pagos pelos fabricantes de bebidas aos fornecedores licenciados consiste em remuneração decorrente de propriedade intangível (ou seja, royalties), incluindo nomes de marcas e fórmulas secretas. 29.2 - TCCC calculou que a remuneração apropriada para a atividade de fabricação dos insumos (bens tangíveis) seria de 8,5% sobre os custos. A Companhia defende que o ponto de fornecimento brasileiro, em virtude de assumir os custos de marketing, deve ser considerado como o proprietário no país das principais marcas da Coca-Cola. Defende, ainda, que a maior parte da receita obtida pelo licenciado decorre dos “intangíveis de marketing”. 29.3 - Assim, enquanto as empresas do Sistema Coca-Cola no Brasil alegam que o valor da marca é intrínseco e inseparável do próprio produto (ver o subtítulo “Da diferenciação entre os “concentrados” e bens intangíveis vinculados a outra mercadoria”), no processo americano a matriz da Coca-Cola separou e especificou de maneira precisa as diferentes parcelas dos preços/receitas dos fornecedores licenciados (bens tangíveis, intangíveis de marketing, intangíveis de produto). 30) Existem outras contradições entre as teses adotadas nos Estados Unidos e no Brasil pelo grupo Coca-Cola. Por exemplo, a matriz americana reconhece que a atividade de manufatura realizada pelos fornecedores de insumos é rotineira, podendo ser comparada às atividades dos fabricantes de bebidas. Já RECOFARMA, ao defender que o contrato entre fabricantes e TCCC é “essencialmente, um contrato de distribuição”, alega que seu modelo de negócio “consiste na descentralização da etapa menos complexa”. 31) São de interesse para o Fisco brasileiro apenas os fatos e constatações relatadas no parecer do Magistrado. Para a análise efetuada no presente Fl. 2133DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 24 relatório, é irrelevante o objeto do litígio entre TCCC e IRS, a interpretação que cada parte dá à legislação americana e o conteúdo de futuras decisões da USTC sobre as consequências tributárias desses fatos e constatações. 32) O contexto em que se inserem as constatações do processo em questão é claro: buscou-se definir a quem deveria ser alocada parcela significativa dos lucros auferidos por alguns fornecedores licenciados pela TCCC, dentre eles a operação brasileira. Com este objetivo, avaliouse quem no grupo Coca-Cola (se TCCC ou os pontos de fornecimento) é o proprietário dos bens intangíveis não rotineiros valiosos. Caso os “intangíveis de marketing” pertencessem aos fornecedores licenciados, como alegou TCCC, a alocação efetuada pela Companhia estaria correta. Entretanto, o parecer da USTC concluiu que tais intangíveis pertencem a TCCC, o que justifica a cobrança efetuada pelo IRS de alto valor de royalties adicionais. 33) A alocação explicada no parágrafo anterior importa apenas para fins de definição de valores de royalties nas remessas efetuadas da operação brasileira para a americana1. 33.1 - No Brasil, em virtude de decisão do grupo Coca-Cola, os royalties são auferidos diretamente pela RECOFARMA, ao se concentrarem nesta as receitas e as despesas resultantes da atividade de exploração das marcas e outros intangíveis. Conforme a inequívoca determinação contida no art. 22 da Lei nº 4.506/1964, os rendimentos oriundos da exploração de marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties. 33.2 - Pertencendo a TCCC ou não, o fato é que a maior parte da remuneração recebida por RECOFARMA corresponde aos “intangíveis de marketing”. Portanto, de acordo com a legislação brasileira, essas receitas não podem ser tributadas da mesma forma que a receita decorrente dos insumos em si. 33.3 - Sob o ponto de vista do IPI, estes montantes não podem gerar créditos fictos do imposto, pois as marcas e as ações de marketing não estão vinculadas aos insumos, e sim aos produtos finais. 34) É impossível que a fiscalizada desconhecesse o fato objeto deste subtítulo, pois jamais compraria insumos por preços tão elevados caso não recebesse o direito a uso das marcas. Conclusões decorrentes dos fatos descritos no presente relatório 35) O nível de valor agregado pelas operações efetivamente realizadas por RECOFARMA na ZFM é muito baixo (caberia uma remuneração pela produção dos bens tangíveis de no máximo 8,5% sobre os custos). A renúncia fiscal da União decorreu na sua maior parte de marcas estrangeiras vinculadas às bebidas (produtos fabricados fora da ZFM), além de “segredo industrial” referente a fórmulas desenvolvidas nº exterior, de propriedade da Coca-Cola americana. Fl. 2134DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 25 36) A fiscalização da RFB não está colocando em dúvida a importância da publicidade(seja direta ou indireta) para o modelo de negócios das empresas do Sistema Coca-Cola. Também é sabido que as empresas do setor têm liberdade para fixar preços e para escolher o modelo de negócios que desejarem. Entretanto, o valor tributável das mercadorias está sujeito à aplicação das regras legais. 37) O art. 190, inciso II, do RIPI/2010 prevê que constitui valor tributável dos produtos nacionais o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15). 37.1 - Por valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial, só se pode entender que o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 está se referindo a custos e lucros que dizem respeito à industrialização e comercialização do produto cujo valor tributável está em análise. 37.2 - Relator de decisão da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial n° 207.814 – RS) registrou: “tratando-se de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação. Entende- se por 'operação' o próprio processo de elaboração do bem (industrialização) na fase de sua produção”. Referindo-se a despesas de promoção pagas por distribuidoras adquirentes sob forma de rateio, o Relator do RE também registrou (grifo nosso): Isto posto, confirma-se que as despesas acima elencadas não integram o ciclo de produção de mercadorias e desta forma não compõem a base de cálculo do IPI, assim como o financiamento, objeto da lide. Sobre ele não poderá haver a incidência do tributo em análise. 37.3 - Vários outros julgamentos, no âmbito administrativo e judicial, definiram que os valores referentes às despesas efetivadas após a fase de produção do bem não compõem a base de cálculo do IPI. 38) Note-se que as regras sobre valor tributável mínimo do IPI foram criadas porque o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 não seria suficiente para fixar um “piso” em algumas situações. 38.1 - Por outro lado, em qualquer circunstância, o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 é suficiente para limitar o valor tributável do imposto ao valor total da operação de que decorreu a saída do estabelecimento industrial 38.2 - Observe-se, ainda, que em situações em que as duas partes executam atividades de industrialização e são contribuintes do IPI, como é o caso da relação entre RECOFARMA e a fiscalizada, mesmo quando ocorre subvalorização de preços, não é necessária a aplicação de regras sobre valor tributável mínimo do imposto. Fl. 2135DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 26 39) O valor tributável de cada componente de kit só pode incluir o custo de fabricação e demais parcelas que digam respeito aos insumos, acrescido de margem de lucro normal. 39.1 - Não podem fazer parte do valor tributável dos componentes dos kits as despesas de marketing direta ou indiretamente assumidas por RECOFARMA, por dizerem respeito às bebidas, nem a remuneração pelo direito de uso a marcas das bebidas e demais intangíveis. 39.2 - De acordo com elementos apresentados pela matriz da Coca-Cola perante a Justiça dos Estados Unidos, a margem de lucro normal de RECOFARMA decorrente da atividade de fabricação dos insumos seria de 8,5% sobre os custos e despesas relativas aos insumos. 40) Para fins de aproveitamento dos créditos fictos, NÃO IMPORTA a forma como RECOFARMA contabiliza despesas com “incentivos de vendas” ou a remuneração por intangíveis. 40.1 - De qualquer maneira, a legislação não permite que se calcule créditos do IPI sobre as parcelas em questão. 40.2 - Lembre-se que não há como se imaginar que a fiscalizada desconhecesse que os intangíveis da Coca-Cola americana estavam embutidos no preço dos ingredientes. 41) Em função de práticas de conluio, fraude e simulação, os preços que RECOFARMA cobrou pelos kits, registrados em notas fiscais inidôneas e sem valor legal, tornaramse totalmente imprestável para fins cálculo de créditos. Assim, não é verdadeira afirmação registrada por RECOFARMA de que “A conjecturada existência de royalties no preço (...) foi abordada pela Fiscalização unicamente para fins de justificar a suposta existência de conluio”. 42) Aliás, como descrito no subtítulo “Da alegação que o Fisco pretendeu criar dois regimes distintos para o cálculo dos créditos do IPI”, é comum que impugnações e recursos apresentados por empresas do Sistema Coca-Cola distorçam a tese da RFB. I.4) Lançamento de Ofício I.4.1) Reconstituição da escrita fiscal A fiscalizada se apropriou indevidamente de R$ 183.038.345,60 de créditos do IPI nº período de janeiro a dezembro de 2017, relativos à aquisição dos denominados “concentrados” da Recofarma. Os créditos fictos foram registrados de maneira equivocada na escrituração fiscal digital (EFD). Apesar de não haver IPI destacado nas notas fiscais emitidas pela Recofarma, o campo próprio para este imposto foi preenchido pela fiscalizada com o valor do crédito ficto calculado. Esses valores deveriam ter sido lançados em “outros créditos” no registro E530. Fl. 2136DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 27 Considerou-se zero o saldo inicial do RAIPI em 01/01/2016, tendo em vista a utilização de ofício do saldo credor apurado em 31/12/2015 conforme auto de infração do IPI tratado no processo nº 19311.720240/2019-67. Com a glosa dos créditos indevidos, procedeu-se à reconstituição da escrita fiscal. Com isso, o contribuinte passou a apresentar saldos devedores, detalhados na planilha com o título “Reconstituição da Escrita do Livro Registro de Apuração do IPI”. I.4.2) Majoração da multa de ofício As empresas do Sistema Coca-Cola engendraram um sofisticado mecanismo de evasão de tributos, com evidente intuito de dolo na infração à legislação tributária visando a obtenção de benefícios indevidos. No caso, se verificam simulação, fraude e conluio, além da prática reiterada desses atos. Por um lado, a Recofarma deu saída a kits de insumos de baixo grau de transformação, incluindo até mesmo substâncias puras que passam por mero reacondicionamento na ZFM, classificando-os como concentrados para bebidas, bens que na realidade ocupam um estágio mais avançado da cadeia produtiva. Por outro lado, como insumos de baixo grau de transformação gerariam, em condições de negociação normais, baixos créditos fictos do IPI, o fornecedor de Manaus, em conluio com os fabricantes de refrigerantes, supervalorizou os preços dos kits. Um importante mecanismo utilizado para inflar o valor cobrado pelos kits foram os repasses efetuados a título de “incentivos de vendas” e “contribuições para programas de marketing”. Tais remessas, efetuadas de forma contínua e generalizada, jamais ocorreriam em condições normais de mercado e de tributação. As empresas do Sistema Coca-Cola também simularam que o direito ao uso das marcas seria cedido gratuitamente aos fabricantes de bebidas. Como uma significativa parcela do preço dos kits correspondeu a royalties, o Estado brasileiro subvencionou a exploração de marcas comerciais de refrigerantes cuja titularidade final está em outro país, o que nada tem a ver com as atividades econômicas que se quis de fato incentivar. A Recofarma tentou ocultar da RFB as características das mercadorias que comercializa no país e que geram renúncia fiscal bilionária. Os instrumentos contratuais analisados não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação da Recofarma e do engarrafador. As práticas simulatórias da fiscalizada e sua fornecedora, acompanhadas do creditamento indevido do IPI a partir de base de cálculo supervalorizada, têm como resultado direto e imediato a criação de montante negativo de imposto devido, ou seja, em ilegítimo direito de crédito face à União. Fl. 2137DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 28 Considere-se, ainda, que a apropriação de créditos indevidos de grande magnitude, pelos meios artificiosos relatados no relatório, além de significar uma distorção dos objetivos do regime de incentivos fiscais da ZFM, representa uma transferência de recursos públicos para o enriquecimento privado. O relatório fiscal apresentou os motivos que levaram as empresas a adotar os procedimentos nele descritos, os resultados obtidos e os elementos comprobatórios das irregularidades apuradas. I.4.3) Responsabilidade solidária da Recofarma Consta no Parecer Normativo COSIT nº 4, de 10/12/2018, que “os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas) mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes”. Esclarece que a responsabilidade tributária solidária “decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou”. O item 32 do Parecer cita três situações típicas em que se configura o interesse comum para a responsabilização solidária, dentre elas o deslocamento da base tributária mediante “utilização de pessoas jurídicas distintas com o propósito de transferir receitas ou despesas entre uma e outra de forma artificial, sem substrato na realidade das atividades por elas desenvolvidas”. A supervalorização dos preços dos kits representa um ilícito com o fim de aumentar artificialmente o crédito ficto e, assim, aumentar o saldo credor, ou reduzir o saldo devedor do IPI no estabelecimento adquirente. O rateio de gastos com propaganda e publicidade entre fabricantes de kits e fabricantes de bebidas evidencia interesse comum e vínculo com o ato e com as pessoas jurídicas envolvidas. Não se trata de mero interesse econômico em aumentar os lucros e a fatia de participação no mercado, mas, especialmente, o de buscar esses objetivos mediante a fraude tributária. O ponto ressaltado no presente trabalho é a fraude, que não ocorreria sem a participação de uma das duas partes. Assim, deve a Recofarma ser enquadrada como responsável solidária do crédito tributário constituído. I.5) Anexo aos Relatórios de Ação Fiscal I.5.1) Legislação sobre classificação fiscal das mercadorias Não existe base legal para se desconsiderar o item XI da Nota Explicativa da RGI/SH 3 b), cujo sentido e objetivo estão claramente explicitados em solução de consulta emitida pelo CCA e que a própria Recofarma já admitiu descrever “exatamente” os bens em discussão. Para avaliar a possibilidade de classificação unitária do kit, é indispensável que se verifique se a legislação internacional permite que a mercadoria seja classificada em posição única do Sistema Harmonizado. Concluindo-se por essa Fl. 2138DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 29 impossibilidade, a avaliação do texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI é desnecessária para fins de decisão sobre a possibilidade de classificação unitária. Não existe código de classificação fiscal próprio para um conjunto de ingredientes destinados à elaboração de produtos alimentícios. Existem códigos próprios para os ingredientes individuais e códigos próprios para a preparação resultante de sua mistura. A saída em conjunto de insumos que terão a mesma finalidade é comum em diversos setores econômicos. Os “kits concentrados” não possuem qualquer particularidade que justifique decidir que são o único caso de conjunto de insumos que deve ser classificado em posição/código únicos. O texto das NESH da posição 21.06, ao mencionar preparações resultantes da adição de alguns ingredientes a outros, não abrange substâncias apresentadas em embalagens individuais. Quando cita a “adição” aos extratos vegetais de diversas substâncias, a Nota Explicativa está se referindo a uma operação de mistura. I.5.2) Alegações que dizem respeito à classificação fiscal Não existe na legislação brasileira nem na Convenção Internacional do SH autorização para que desdobramentos criados pelos países signatários possam contrariar critérios estabelecidos pelo CCA/OMA. Em outras palavras, não faz sentido a alegação de que a classificação ou não de kits em posição única dependa de análise das “especificidades” das regras de cada país. Os entendimentos da SUFRAMA são irrelevantes para definir a classificação no Brasil de bens que são comercializados em todo o mundo. Para fins de classificação fiscal, descabe averiguar caso a caso o interesse comercial do fabricante (inclusive a destinação por ele dada para o bem objeto de análise). Sabendo que, por quase 4 anos, as “partes” do “concentrado Coca-Cola” foram comercializadas separadamente e que hoje outros fornecedores instalados na ZFM comercializam preparações líquidas individuais, fica evidente que o “kit concentrado” não se constitui em um conjunto tecnicamente único e indivisível. As interessadas não mencionaram, nas ações judiciais movidas na década de 1990 e nem em consultas formalizadas junto à RFB, o fato de que os chamados “concentrados” fornecidos pela Recofarma são formados por ingredientes acondicionados em embalagens individuais. Consultado pela Recofarma, docente da Unicamp afirmou que tanto a parte A como a parte B do kit Coca-Cola devem ser “consideradas isoladamente”. Consultado pela RFB, o mesmo docente afirmou que “os concentrados nada mais são do que uma bebida altamente concentrada”, e citou livro técnico sobre a indústria de bebidas que define que os concentrados são líquidos formados por TODOS os ingredientes que fazem parte da base da bebida. Fl. 2139DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 30 Questionada pela RFB, a Diretoria do INT não declarou existir possibilidade de, sob o ponto de vista da química ou da engenharia, identificar o kit como uma preparação ou como um concentrado. Apenas registrou afirmações que não são objeto de controvérsias. Ofícios do MAPA deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um “concentrado”, mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial. Um dos ofícios sugeriu que fornecedor da ZFM deixasse de utilizar a denominação CONCENTRADO, “para que sejam evitados equívocos”. O projeto industrial apresentado pela Recofarma para fins de aprovação de PPB omitiu que a empresa dá saída a substâncias que não passam por qualquer operação de mistura na ZFM. No Chile, a Coca-Cola afirmou que o kit é “composto por vários produtos”, identificando ingredientes que integram as “partes” individuais. Já no Brasil, a Recofarma se recusou a especificar ingredientes que integram as “partes” de kit, chegando a declarar que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material”. I.5.3) Valor tributável das mercadorias O STJ definiu no Recurso Especial nº 207.814/RS que “tratando-se de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação. Entende-se por 'operação' o próprio processo de elaboração do bem na fase de sua produção”. Não ocorreu qualquer mudança na legislação do IPI que justifique a adoção de entendimento diferente daquele definido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais no Acórdão CSRF 02-0.403, segundo o qual despesas de promoção pagas por distribuidoras-adquirentes sob a forma de rateio não se configuram como despesas acessórias do remetente. Tendo a matriz da Coca-Cola demonstrado que é possível especificar de maneira precisa as diferentes parcelas dos preços pagos para os fornecedores licenciados, tornando incontroverso no processo que tramita nos Estados Unidos que a maior parte dos preços pagos pelos “concentrados” consiste em remuneração decorrente de propriedade intangível, inexiste motivo para adoção de entendimento diferente no Brasil. As marcas da Coca-Cola são valiosas para estimular as vendas do produto final, mas são irrelevantes para fins de venda das matérias-primas e produtos intermediários(ingredientes das bebidas), diferentemente das situações em que ocorre a venda de produtos finais associados a marcas conhecidas (por exemplo, relógios ou bolsas). Nem a fiscalizada e nem a Recofarma apresentaram qualquer dado ou critério concreto para definição dos montantes de “incentivos”, o que confirma que os valores das remessas não observaram relação com a superação de metas. Fl. 2140DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 31 A sistemática adotada pelas empresas do Sistema Coca-Cola não possui lógica econômica, pois inevitavelmente leva a um aumento de preços. Sua falta de substrato econômico é demonstrada pelo fato de que nos Estados Unidos a Coca- Cola não efetua repasse de altos valores para fabricantes de refrigerantes de forma contínua e generalizada. Também não se tem notícia de nenhum fornecedor brasileiro localizado fora da ZFM que efetue repasse de altos valores para seus clientes de forma contínua e generalizada. A Recofarma elaborou e apresentou em 2007 Projeto Técnico-Econômico para a SUFRAMA, atestando que, “sendo detentora da marca mundial mais valiosa”, esse fator está implícito no preço de venda dos “concentrados”. Não importa a forma como a Recofarma contabiliza as despesas com “incentivos de vendas” e a remuneração recebida por intangíveis. De qualquer maneira, a legislação não permite que se calcule créditos do IPI sobre as parcelas em questão. Note-se que aqui não se trata de imputação de responsabilidade a terceiro, e sim de verificação inerente à condição de contribuinte, que se diz detentor de direito creditório sobre a aquisição de produtos cuja nota fiscal não tinha destaque do imposto. É uma obviedade que despesas tão significativas como as realizadas por Recofarma com as remessas de “contribuições financeiras” seriam obrigatoriamente consideradas pelo fornecedor para fins de fixação dos preços dos insumos, bem como a falta de lógica de uma sistemática em que não há fixação de critérios concretos que definam a relação entre os “incentivos” recebidos e as metas a serem atingidas. Cientificadas do lançamento, as autuadas – contribuinte (Spal) e responsável tributária(Recofarma) – apresentaram suas impugnações em 08/06/2021. Em suas defesas, apresentaram as razões que sumariamente se passa a expor. II) IMPUGNAÇÃO DE SPAL INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A II.1) Relatório de Ação Fiscal nº 01 A autoridade fiscal reconhece que há direito ao creditamento de IPI, na aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em face da tese fixada no julgamento do RE nº 592.891 e da coisa julgada formada no MSC nº 91.0047783-4. Em suma, o direito ao crédito ficto de IPI tem fundamento autônomo e independente da isenção do art. 9º do DL nº 288/67 e já está assegurado, seja pela tese fixada no RE nº 592.891, julgado sob a sistemática de repercussão geral, seja pela coisa julgada coletiva formada nº MSC nº 91.0047783-4. Registre-se que, à vista do exposto, perde relevância a discussão quanto ao direito ao crédito ficto de IPI decorrente da isenção do art. 6º do DL nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975. II.2) Relatório de Ação Fiscal nº 02 II.2.1) Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: os kits adquiridos da Recofarma não são concentrados A premissa de que o produto elaborado pela Recofarma e adquirido pela Fl. 2141DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 32 impugnante em forma de kits lhe retiraria sua natureza técnica e legal de concentrado é totalmente equivocada. O Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, com redação dada pela Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, define processo produtivo básico (PPB) como sendo o conjunto de etapas que devem ser observadas para elaboração de determinado produto beneficiado pelos incentivos fiscais da Zona Franca de Manaus e delega aos Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia competência para fixação desses processos produtivos básicos. Os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia, no uso das competências lhes atribuídas pelo DL nº 288/67, editaram a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 para estabelecer o PPB para projetos industriais da Zona Franca de Manaus dos seguintes produtos: extratos aromáticos vegetais naturais, concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não alcoólicas e corante caramelo, definindo as etapas da produção de cada um deles. Ao determinar o PPB dos concentrados, a referida Portaria estabelece que: (a) a etapa de mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas é distinta da etapa de homogeneização; e (b) concentrado tanto pode ser homogeneizado como pode ser não homogeneizado, porque estabelece que a etapa de homogeneização do concentrado não é obrigatória. Para fins de cumprimento do PPB do concentrado, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a etapa de mistura não se confunde com a da homogeneização; aquela obrigatória e esta facultativa. Quando a Portaria quis que o produto oriundo de PPB fosse, além de misturado, homogeneizado, o fez de forma expressa e peremptória, como no caso do corante caramelo. A SUFRAMA, em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca- Cola, já atestou, expressamente, que continua em vigor a Resolução do CAS nº 298/2007, fundada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI, que aprovou o projeto industrial da Recofarma para produzir os “concentrados” e que não houve qualquer descumprimento de PPB por parte da Recofarma no seu atendimento. Para fins de fruição de benefícios fiscais, a SUFRAMA analisou as características técnicas do produto elaborado pela Recofarma e observando a sua característica técnica de produto único, assim identificado como concentrado para bebidas não alcoólicas tal como oriundo do respectivo PPB, o classificou em seu código 0653 e fiscalmente no código 2106.90.10 Ex 01, face a sua destinação e diluição. Dessa forma, o produto elaborado pela Recofarma é, tecnicamente, um produto único, qual seja: o concentrado não homogeneizado composto por partes liquidas e sólidas tal como oriundo do respectivo PPB definido em Portaria Interministerial Fl. 2142DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 33 e correlacionado no código SUFRAMA 0653, previsto na Portaria SUFRAMA nº 192/2000. A Resolução CAS nº 298/2007 reconheceu expressamente que o produto elaborado pela Recofarma, não homogeneizado conforme PPB previsto na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é o concentrado (são 78 tipos) para bebidas não alcoólicas, correlacionado ao seu código 0653, constituído por diversos componentes (partes líquidas e sólidas, totalizando 378 partes) e classificado nº código 2106.90.10 Ex 01. Segunda impropriedade: somente o xarope composto é o concentrado A Portaria Interministerial MDIC/MCTIC nº 35, de 10 de fevereiro de 2012, que estabelece o PPB dos refrigerantes, refrescos, bebidas isotônicas e bebidas energéticas, elaborados na Zona Franca de Manaus, determina que a primeira etapa do PPB dessas bebidas consiste na “formulação do xarope simples ou preparado”. Há nítida incompatibilidade técnica da premissa fiscal com a da referida Portaria, porque o “xarope simples” já faz parte do processo produtivo das bebidas. Terceira impropriedade: O INT foi induzido a erro O INT emitiu laudo técnico reconhecendo que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas, não homogeneizado, correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA. No Ofício nº 114/INT, de 05/09/2018, o INT reafirmou que os concentrados, entregues em forma de kits, são “considerados por esta Instituição como kits específicos que compreendem preparações compostas”. No mesmo sentido, nº Ofício nº 235/2020-INT, de 27/08/2020, mais uma vez confirmou o entendimento técnico de que o concentrado consiste em produto único. Na mesma linha do laudo INT também é o laudo técnico emitido pelo ITAL e, recentemente, a Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP reafirmou o mesmo entendimento contido nesses laudos. A natureza de produto único também já foi atestada pelo órgão aduaneiro do Chile(Chile Aduana Customs). Quarta impropriedade: os kits não são os concentrados classificáveis no código 2106.90.10 Ex 01 À época em que era fabricado no Rio de Janeiro, sujeitando-se à tributação na medida em que não gozava de isenção de IPI, o concentrado era comercializado na forma de kits e sempre foi classificado fiscalmente na condição de produto único. Esse fato foi reconhecido pela própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, que atestou que as preparações para fabricação de refrigerantes da marca Coca- Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex 01. Fl. 2143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 34 Não houve alteração de procedimento da Recofarma após ter instalado o seu parque fabril na Zona Franca de Manaus e ter passado a gozar da isenção do IPI. Quinta impropriedade: no período de transferência para Manaus, as partes dos kits eram fornecidos como produtos individualizados No período de transferência do parque fabril da Recofarma do Rio de Janeiro para a Zona Franca de Manaus, de 1990 a 1993, os concentrados também eram comercializados como um produto único. Nesse específico período houve notas fiscais distintas para a “parte A” e a “parte B” do concentrado de Coca-Cola emitidas por unidades fabris distintas na mesma data, e ambas as partes eram classificadas na mesma posição fiscal, específica para os concentrados, qual seja, 2106.90.16.99: “preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebidas (extratos ou sabores concentrados)”. Isto comprova que as partes do concentrado sempre foram concentrado, e não insumos para a produção de concentrado. Não é a Recofarma e nem a impugnante que estão atribuindo ao concentrado não homogeneizado a natureza de produto único; tal característica técnica e legal decorre, expressa e especificamente, do art. 7º, § 8º, b, do DL nº 288/67, das Portarias Interministeriais e dos próprios atos da SUFRAMA e foi ainda confirmada por laudos do INT, ITAL e UNICAMP, por órgão estrangeiro e também pela sentença proferida nos autos da AO nº 1003920-70.2018.4.01.3200. Sexta impropriedade: falta de menção ao ex tarifário nas notas fiscais É irrelevante e parcial a alegação de que as notas fiscais emitidas pela Recofarma até dezembro de 2010 não faziam referência ao Ex 01 e que foram emitidas cartas de correção. Primeiro, porque a descrição do produto e a menção expressa à Resolução do CAS nº 298/2007, nas notas fiscais anteriores a 2010, eram mais do que suficientes para demonstrar que o produto da Recofarma era o concentrado não homogeneizado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Segundo, a partir do momento em que foi detectado esse equivoco material, foram emitidas as respectivas cartas de correção. Terceiro, porque o período fiscalizado é de janeiro a dezembro de 2017, no qual todas as notas foram emitidas com a referência ao código da TIPI 2106.90.10 Ex 01. Sétima impropriedade: decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira de 23/08/1985, citada pela Fiscalização, envolve apenas a legislação dos países mencionados na consulta que motivou aquela decisão (Japão, Canadá, Maurícia, Austrália, Suécia e Holanda) e, naqueles países, o concentrado para bebidas não alcoólicas não é classificado numa posição específica, como o é e sempre foi na legislação brasileira, razão pela qual, ali foi preciso utilizar as Regras Gerais de Interpretação secundárias (2 e 3.b). Fl. 2144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 35 No Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apenas os seis primeiros dígitos da classificação devem ser uniformes, sendo facultado aos países membros da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado a criação de subdivisões. No Brasil, há codificação específica com mais de seis dígitos(2106.90.10. Ex 01). A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira consistiu em mero trabalho preparatório, não tendo a natureza de parecer do Comitê de Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e não integra a coletânea publicada nº sítio eletrônico da RFB. Existem decisões proferidas por órgão aduaneiro de outro país que examinaram o kit para fabricação de produtos da marca Coca-Cola e concluíram que tais produtos devem ser considerados um produto único e enquadrados em uma única classificação fiscal (tradução juramentada e decisões proferidas pelo órgão aduaneiro do Chile). II.2.2) Ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200 A Recofarma ajuizou a ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200, que tramitou pela 3ª Vara Federal da Seção Judiciária do Amazonas, para impugnar o auto de infração objeto do processo administrativo nº 11080.732817/2014-28, e obter o reconhecimento de que está correta a classificação fiscal por ela adotada. A sentença proferida naquela ação examinou a natureza do produto, as normas da NESH e a competência da SUFRAMA e decidiu que o produto elaborado pela Recofarma é concentrado e está correta a sua classificação fiscal. Considerando que o fato gerador do IPI é um só e ocorre na saída do produto do estabelecimento industrial, é ilegal e conflitante o entendimento da autoridade fiscal, porque a decisão judicial já definiu que, no momento da saída do produto do estabelecimento da Recofarma, esse produto é concentrado classificado no código 2106-90.10 Ex 01. Dessa forma, como seria possível supor a existência de conluio entre Recofarma e a impugnante para classificar o produto no código 2106.90.10 Ex 01, se há decisão judicial reconhecendo, de forma expressa, a correção desta classificação fiscal? Como seria possível supor que as notas fiscais emitidas pela Recofarma seriam inidôneas? A decisão judicial torna inconteste que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. II.2.3) Coisa julgada formada no MSC nº 91.0047783-4 Verifica-se que a coisa julgada formada no Mandado de Segurança Coletivo (MSC) nº 91.0047783-4 também definiu a natureza do produto elaborado pelo fornecedor situado na Fl. 2145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 36 Zona Franca de Manaus e a sua classificação fiscal para fins de creditamento do IPI. A Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca Cola (AFBCC) impetrou o referido MSC em 14/08/1991, com o fim de assegurar o direito de seus associados aproveitarem o crédito de IPI relativo à aquisição de concentrado isento oriundo de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus, considerando a sua classificação na subposição 2106.90 da TIPI/1988 e a respectiva alíquota aplicável. Importante destacar que, à época da impetração do MSC, os concentrados elaborados eram entregues de forma desmembrada e divididos em partes. Denegada a segurança em primeira instância, o TRF/2ª Região deu provimento ao recurso de apelação para conceder integralmente o pedido nos termos da inicial, decidindo, expressa e especificamente, que o concentrado fabricado pela Recofarma é um produto único e classificado na posição da TIPI correspondente à subposição 2106.90, vigente à época da impetração do MSC. Em 02/12/1999 transitou em julgado a decisão proferida pelo STF no AG nº 252.801/RJ, que negou provimento ao recurso extraordinário interposto pela Fazenda Nacional contra o acórdão que concedera a segurança. Restou decidida que a natureza do produto elaborado pela Recofarma e adquirido pelos associados da AFBCC é a de produto único para fins de crédito de IPI. Essa questão transitou em julgado, não podendo mais ser discutida em processo algum – judicial ou administrativo. II.2.4) Orientação geral contida em ato público A RFB já reconheceu inúmeras vezes, de forma pública e expressa, que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado na TIPI no código 2106.90.10 Ex 01. O art. 24, parágrafo único, do Decreto-lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro) determina que a revisão, na esfera administrativa, da validade de atos administrativos levará em consideração as orientações gerais contidas em atos públicos de caráter geral. Com a publicação do Decreto nº 9.394, de 30 de maio de 2018, foi alterada de 20% para 4% a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. Na Nota COEST/CETAD nº 71, de 30 de maio de 2018, que respaldou a exposição de motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda para tal Decreto, a RFB confirmou que a edição de tal norma teve o condão de reduzir a alíquota dos concentrados para refrigerantes oriundos da Zona Franca de Manaus utilizados na elaboração de bebidas da marca Coca-Cola, a fim de diminuir os créditos decorrentes da aquisição desses insumos. Em coletiva de imprensa para comentar o Decreto nº 9.394/2018, o Secretário da RFB declarou que concentrados para refrigerantes geravam créditos que seriam então reduzidos. Fl. 2146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 37 Todas as manifestações da RFB reconhecem que o produto fabricado pela Recofarma é objeto da redução da alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. A edição do Decreto nº 9.394/2018 é ato público que confirma que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Note-se, ainda, que decretos posteriores à edição do Decreto nº 9.394/2018 alteraram a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01 nos anos de 2019 e 2020 e, conforme também amplamente noticiado, tais alterações foram decorrentes justamente da discussão quanto aos créditos de IPI oriundos da aquisição dos concentrados para refrigerantes. II.2.5) Ilegalidade do lançamento Não obstante ter reconhecido que uma das partes do concentrado estaria, suposta e individualmente, classificada em posição cuja alíquota seria de 5%, a Fiscalização justificou a glosa dessa parcela integralmente, sob a alegação de que não teria como arbitrar o valor do crédito, porque caberia ao contribuinte apresentar os valores de crédito que ele comprovadamente teria direito. Ocorre que a reclassificação fiscal decorre de entendimento da autoridade lançadora, cabendo a ela reconhecer, por arbitramento, o valor tributável para cálculo de crédito decorrente do seu posicionamento, conforme disposto no art. 142 e art. 148 do CTN, que determina a necessidade de arbitramento do valor tributável. Em relação aos meses de janeiro a março de 2017, deveria ter sido reconhecida também a alíquota de 14% para cálculo do crédito ficto de IPI relativo às partes do concentrado classificadas pelo Fisco no código 2106.90.10, posto que o Decreto nº 8.950, de 29 de dezembro de 2016, alterou a alíquota de zero para 14%. Tal ilegalidade implica em cancelamento integral do auto de infração. II.3) Relatório de Ação Fiscal nº 03 II.3.1) Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: caracterização do conluio com base no contrato Tanto o contrato de fabricação celebrado com a TCCC quanto o instrumento de incentivo de vendas firmado com a Recofarma não impõem, necessária e automaticamente, uma única e determinada forma de contabilização. A contabilização dos dispêndios e ingressos é ato unilateral da Recofarma, assim como a definição do valor tributável, porque é ela quem realiza o fato gerador da obrigação tributária. O contrato com a TCCC para fabricação de bebidas não alcoólicas da marca Coca- Cola consiste em típico contrato de adesão. Logo, não há liberdade sequer para negociar as cláusulas previstas no contrato com a TCCC. Além disso, o próprio RAF nº 3 reconhece que: (i) a TCCC é responsável pela fixação dos preços dos concentrados, podendo ser revistos, a qualquer momento, a seu exclusivo critério; (ii) a TCCC tem a faculdade de contribuir com gastos de Fl. 2147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 38 marketing e comercialização incorridos pela impugnante com a sua atividade; (iii) a impugnante não tem liberdade para implementar programas de marketing, porque estes devem ser previamente aprovados pela TCCC; (iv) o contrato de fabricação celebrado entre a TCCC e a impugnante não prevê a cobrança de royalties; (v) a TCCC indica nº contrato de fabricação a Recofarma como fornecedora autorizada do concentrado no Brasil; e (vi) a Recofarma celebrou com a impugnante instrumento particular de acordo comercial, em decorrência do contrato de fabricação, no qual se compromete a pagar incentivo de vendas, fixado em montante ao seu exclusivo critério, caso se atinja metas preestabelecidas. Não é crível, pois, sequer supor que a impugnante possa ter qualquer ingerência nos critérios de contabilização dos dispêndios e ingressos pela Recofarma; dispêndios e ingressos esses cujos valores e oportunidade dependem exclusivamente dela. A Fiscalização não nega a existência das despesas de marketing nem o cumprimento do acordo de incentivo de vendas. Dessa forma, toda a argumentação de supervalorização do preço do concentrado é mera conjectura. Como, pela simples assinatura do contrato de fabricação de adesão com a TCCC, a impugnante teria intercedido para que os royalties, que não eram devidos à TCCC conforme contrato firmado, lhe fossem cobrados dentro do preço do concentrado e contabilizados de forma a majorar o valor tributável? Segunda impropriedade: as “contribuições financeiras” foram inclusas no preço do concentrado O “incentivo de vendas”, recebido pelo atingimento de metas pré-estabelecidas, tem a natureza jurídica de receita e as “contribuições para programa de marketing” são pagas a título de reembolso de despesas. O “incentivo de vendas” é oferecido à tributação do IR, CSLL, PIS e COFINS, considerando sua natureza de receita, enquanto as “contribuições para programa de marketing” são tributadas pelo IR e CSLL para “neutralizar” a dedução anterior, mas não são tributadas pelo PIS e pela COFINS, tendo em vista a natureza de reembolso de despesas. Se o “incentivo de vendas” tivesse natureza de devolução do preço do concentrado, nunca poderia ser compreendido como receita nova e tributado pelo PIS e pela COFINS. Terceira impropriedade: conluio para supervalorizar o preço do concentrado O projeto técnico-econômico apresentado pela Recofarma para a SUFRAMA no anº de 2007, e que resultou na Resolução do CAS nº 298/2007, afasta a tese de que haveria conluio para supervalorizar o preço do concentrado. Quarta impropriedade: as notas fiscais emitidas pela Recofarma são inidôneas Não é possível presumir, sem qualquer comprovação, que a informação constante de documento fiscal estaria dolosamente incorreta. Fl. 2148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 39 De qualquer forma, os aspectos específicos quanto às obrigações do adquirente em relação à verificação da classificação fiscal bem como os efeitos de eventual declaração de inidoneidade são tratados em tópico específico. Quinta impropriedade: contradições no relatório fiscal Nos itens 128 a 134 do RAF nº 3, é afirmado que é prática usual e legitima nos contratos de franquia, modelo que se assemelharia ao contrato celebrado pela impugnante, a existência de contribuição financeira do franqueado para o franqueador para programas de marketing. Não obstante, consta no relatório que é a Recofarma quem “assume as despesas de propaganda e publicidade realizadas pelos fabricantes de bebidas”. Ocorre que tal alegação distorce a realidade dos fatos porque, conforme apresentado por ocasião de outras fiscalizações, a impugnante também contribui para os programas de marketing da TCCC, consoante cláusula 7ª do contrato de fabricação. Sexta impropriedade: opinião manifestada no processo tributário americano Pelo que se pode verificar, no processo tributário americano se discute direito estrangeiro na repatriação de renda entre empresas relacionadas, localizadas em países distintos. Já o objeto do presente processo é a operação de compra e venda dos concentrados, realizada entre a impugnante e a Recofarma e regulada pelo contrato de fabricação, no qual há previsão expressa, na cláusula 15, de cessão gratuita do uso da marca e que não há pagamento de royalties. Os fatos narrados na referida opinião manifestada no processo tributário americanº não interferem no presente processo. De qualquer forma, cabe ressaltar que na opinião ali manifestada, é inconteste que o modelo de negócios da TCCC no Brasil é o mesmo utilizado no resto do mundo, jamais podendo a impugnante ter qualquer ingerência quanto ao referido modelo adotado mundialmente, o que afasta qualquer alegação de conluio e demonstra a sua integral boa-fé. II.3.2) Ilegalidade do lançamento É absurda a alegação no sentido de que, mesmo que se reconheça a correção da classificação fiscal dos concentrados, a suposta majoração do valor tributável seria suficiente para a glosa integral do crédito de IPI. A falta do arbitramento do valor tributável importa na exigência de tributo como forma de sanção de suposto ato ilícito, o que é vedado pelo art. 3º do CTN, pois é notório que algum valor tributável deve ser reconhecido para fins de quantificação do crédito ficto de IPI. O Relatório Fiscal aponta, expressa e especificamente, quais seriam as parcelas que considerou indevidas. Seguindo essa própria linha de raciocínio, deveria o Fisco ter arbitrado um valor tributável para efeitos do creditamento. Tinha a autoridade lançadora a obrigação legal e vinculada de arbitrar esse valor, sob pena de transformar o tributo exigido em sanção por suposto ato ilícito. Fl. 2149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 40 II.4) Adquirente de Boa Fé e Idoneidade das Notas Fiscais Por força da decisão judicial proferida nos autos da AO nº 1003920-70.2018.4.01.3200 e pelos motivos expostos anteriormente, não há dolo e está correta a indicação da classificação fiscal do produto no código 2106.90.10 Ex 01 nas notas fiscais, o que afasta a alegação de que estas seriam inidôneas. Também, não há que se falar em ausência de valor legal das notas fiscais, pois, conforme demonstrado, estão totalmente corretas as informações constantes das notas fiscais emitidas pela Recofarma (descrição do produto com a respectiva classificação fiscal e definição do valor tributável). De qualquer modo, a mera alegação, sem prévia comprovação e decretação de inidoneidade das notas fiscais no respectivo emitente, não tem qualquer valor legal e somente produziria efeitos prospectivos, não retroagindo para atingir período pretérito. A jurisprudência do STJ é no sentido de que tem direito ao crédito do imposto (no caso, ICMS)o adquirente de boa-fé de mercadoria, ainda que posteriormente a nota fiscal seja declarada inidônea, porque o ato declaratório de inidoneidade somente produz efeitos a partir da respectiva publicação (Súmula nº 509). Esse mesmo raciocínio deve ser aplicado para o IPI, visto que não há dispositivos no RIPI prevendo qualquer tratamento diferenciado. A SUFRAMA periodicamente audita a Recofarma e examina as respectivas notas e vem atestando que não há qualquer irregularidade em relação ao seu projeto industrial. Além de tudo, o item 7.2 da Exposição de Motivos do recente Projeto de Lei nº 3.887/2020, que estabelece a criação da nova contribuição sobre bens de serviços, expressamente demonstra que o Ministério da Economia observa a orientação da Súmula 509 do STJ. II.5) Impossibilidade de Responsabilização da Adquirente Os Regulamentos do IPI, ao tratarem do art. 62 da Lei nº 4.502/64 extrapolaram os seus limites e destacaram, específica e expressamente, a obrigação de o adquirente também examinar a correção da classificação fiscal do produto consignada na nota fiscal pelo fornecedor, aplicando multa regulamentar para o contribuinte que descumprisse tal obrigação (art. 173 do RIPI/1982, art. 169 do RIPI/1972 e art. 266 do RIPI/1979). Desde a edição do RIPI/1998, foi suprimido tal acréscimo regulamentar, tendo sido mantida essa supressão nos RIPI de 2002 e 2010 (arts. 266 e 327, respectivamente), em observância ao disposto no art. 99 do CTN, segundo o qual “o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei”. Não há na legislação do IPI obrigação de o adquirente verificar se o valor atribuído à operação deveria ser ajustado para fins de definição de valor tributável, salvo Fl. 2150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 41 nas hipóteses delimitadas de forma expressa, como é o caso de industrialização por encomenda (art. 191 do RIPI/2010)e da estipulação de valor tributável mínimo (art. 195 do RIPI/2010). Assim, não poderia ser atribuída à impugnante a obrigação de verificação da correção da classificação fiscal nem do valor tributável constantes das respectivas notas fiscais emitidas pelo fornecedor. II.6) Exigência de Acréscimos Legais Multa, juros de mora e correção monetária não são devidos em razão do disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN, que estabelece que a observância de atos normativos tem o condão de excluir a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, no que tange à definição do PPB do concentrado e as características técnicas do concentrado (homogeneizado ou não), tem efeito normativo, assim como a Portaria SUFRAMA nº 192/2000, que estabelece o código 0653 para os concentrados homogeneizados e os não homogeneizados. A Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”, também é ato administrativo com efeito normativo em relação aos adquirentes do concentrado, que não foram nem são partes no processo que ensejou a referida resolução, mas estão obrigados a observá-la, como ato administrativo que é. A própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, atestou que as preparações para fabricação de bebidas da marca Coca-Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex 01. Ao utilizar o crédito de IPI à alíquota prevista no código 2106.90.10 Ex 01, a impugnante agiu de acordo com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a Portaria da SUFRAMA nº 192/2000, a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”, e com a decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação da RFB no âmbito do processo de consulta nº 10758.026294/85-90. Assim, devem ser excluídos a multa, os juros moratórios e a correção monetária exigidos, sob pena de ofensa ao art. 100, parágrafo único, do CTN. II.7) Exigência da Multa de Ofício Qualificada A mera alegação de conluio não é suficiente para a imposição da multa qualificada. É necessário que a autoridade lançadora comprove, circunstanciadamente, a ocorrência de crime contra a ordem tributária, o que não ocorreu no presente caso. Em relação ao suposto erro de classificação, conforme já demonstrado, não houve conluio porque: (a) não foram a Recofarma nem a impugnante quem atribuíram ao concentrado não homogeneizado a natureza de produto único com objetivo de obterem vantagens fiscais; tal fato decorre do próprio entendimento da RFB, das Portarias Interministeriais datadas de 1998 e 2012, dos atos da SUFRAMA, da Fl. 2151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 42 coisa julgada coletiva de 1999, dos laudos técnicos e do entendimento do órgão aduaneiro do Chile; (b) os laudos do INT, ITAL e UNICAMP reconheceram que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas não homogeneizado correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA; e (c) há decisão judicial proferida nos autos da ação ordinária nº 1003920-70.2018.4.01.3200 que reconheceu de forma expressa a correção da classificação fiscal para os concentrados elaborados pela Recofarma como produto único. Não há qualquer dúvida de que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. Registre-se, ainda, que, no Acórdão nº 3201-005.424, de 23/05/2019, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção do CARF, por unanimidade de votos, julgando caso semelhante ao presente em que se discute a classificação fiscal de concentrado comercializado na forma de kits, desqualificou a multa de ofício imputada ao contribuinte por entender que a utilização de classificação fiscal equivocada para o produto não caracterizaria intenção dolosa ou fraudulenta com intuito de pagar menos tributo. Da mesma forma, em relação à suposta sobrevalorização do preço do concentrado e, por conseguinte, do valor tributável do IPI, não houve conluio porque: (a) conluio se prova com fato e não com ilações sobre alegações; (b) no caso, os fatos descritos no RAF nº 3 tornam evidente que a impugnante não tem qualquer ingerência sobre a forma de contabilização dos dispêndios e ingressos da Recofarma, e a autoridade fiscal não traz um fato sequer para provar que isso teria ocorrido; e (c) não houve decretação de inidoneidade das notas fiscais no emitente e, mesmo que houvesse, tal declaração apenas produziria efeitos prospectivos. II.8) Escrituração das Notas Fiscais A autoridade fiscal alega que os créditos, se válidos, deveriam ter sido escriturados no campo de “outros créditos”. Para fins de escrituração, o RIPI/2010 trata os créditos básicos e incentivados da mesma forma, ou seja, determina que ambos sejam escriturados na entrada dos produtos nº estabelecimento, a partir do documento que lhes confira legitimidade ou seja, a nota fiscal. Pela literalidade do art. 251 do RIPI/2010, verifica-se que está correto o procedimento utilizado pela impugnante. Nesse sentido, a própria RFB entendeu que os créditos incentivados decorrentes da aquisição de insumos isentos elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental devem ser escriturados de acordo Fl. 2152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 43 com a regra do art. 251, I, do RIPI/2010, consoante soluções de consulta proferidas pela DISIT/8ªRF. De resto, os créditos fictos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados isentos oriundos da Zona Franca de Manaus e elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental não estão compreendidos na Subseção IV da Seção II do Capítulo XI do RIPI/2010, que trata de “créditos de outra natureza”. II.9) Exigência de Juros sobre a Multa de Ofício Ao disciplinar a incidência de juros de mora sobre débitos de qualquer natureza perante a Fazenda Nacional, o parágrafo único do art. 16 do DL nº 2.323, de 26 de fevereiro de 1987, com a redação que lhe foi dada pelo artigo 6º do DL nº 2.331, de 28 de maio de 1987, dispõe expressamente que juros de mora não incidem sobre o valor da multa (ainda que de mora). Ainda que trate de multa de mora, o entendimento é plenamente aplicável às multas de ofício, já que ambas têm natureza punitiva, conforme entendimento pacífico do STJ, proferido sob a sistemática de recurso repetitivo e, pois, de observância obrigatória (REsp nº 1.149.022/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, 1ª Seção, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010). Os dispositivos legais que atualmente disciplinam a cobrança de acréscimos legais sobre débitos para com a União Federal, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela RFB, não recolhidos no vencimento (art. 59 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996), não prevêem a possibilidade de cobrança dos juros na forma pretendida pela RFB. Se a intenção do legislador fosse exigir juros sobre a multa de ofício, teria previsto expressamente em lei que os juros de mora incidiriam sobre os débitos e sobre as respectivas multas deles decorrentes. III) IMPUGNAÇÃO DE RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA III.1) Relatório de Ação Fiscal nº 1 III.1.1) Afronta à coisa julgada e à tese firmada em repercussão geral No que tangencia ao MSC nº 91.0047783-4, a Fiscalização argumenta que “o Poder Judiciário analisou unicamente o direito à isenção”. Todavia, não é isso que se extrai da leitura da segurança pleiteada pelo mandado de segurança, no qual a impetrante requereu “(...) o deferimento inaudita altera pars, de MEDIDA LIMINAR, para os seus ASSOCIADOS não serem compelidos a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus(concentrado – código 2106.90 da TIPI) (...).” Por sua vez, o STF impôs o respeito ao tratamento constitucional diferenciado atribuído à ZFM por ocasião dos julgamentos do RE nº 592.891/SP e do RE nº 596.614/SP, sob a sistemática da repercussão geral, enunciado no Tema nº 322/STF. Por isso, o direito ao crédito pela aquisição de produtos provenientes dessa região é tema pacificado na jurisprudência, gozando de força vinculante. Fl. 2153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 44 Por fim, não podendo negar a jurisprudência claramente consolidada, a Fazenda busca afastar o legítimo direito ao benefício com o argumento de que os concentrados são mercadorias inexistentes para “fins tributários”. Ocorre que tal alegação se refere justamente ao debate sobre a classificação fiscal dos “kits”, matéria que será tratada na impugnação ao RAF nº 02. Diante disso, é flagrante a ausência de fundamentos do RAF nº 01, estando este absolutamente escorado nº RAF nº 02. III.1.2) Direito ao crédito com base no art. 6º do DL nº 1.435/75 Mens legis do art. 6º do DL nº 1.435/75 A Fiscalização aduz que a expressão “matérias-primas” teria o objetivo de limitar o gozo do benefício fiscal em comento. Entretanto , essa tese desconsidera que são os produtos finais mencionados no caput do art. 6º do DL nº 1.435/75 que devem ser elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais, sendo posteriormente utilizados como insumos pelo adquirente. À luz do art. 111, II, do CTN, a interpretação literal do dispositivo controvertido conduz à conclusão de que, para o legislador, o termo “matérias-primas” não pressupõe a aplicação de insumos in natura no processo produtivo do produto beneficiado, mas sim que os insumos regionais estejam incorporados à mercadoria final, no caso, o concentrado. Este é exatamente o caso dos produtos da Recofarma, que incorporam na sua composição o açúcar produzido por empresa sediada na Amazônia Ocidental. O açúcar utilizado no seu processo produtivo é matéria-prima produzida na Amazônia Ocidental, assim como as sementes de guaraná e seus extratos. Todos esses insumos enquadram-se no conceito legal de matéria-prima regional, sobretudo por serem fornecidos por produtores locais da Amazonia Ocidental. Competência privativa da SUFRAMA As isenções previstas nos art. 81, II, e art. 95, III, do RIPI/2010, possuem natureza mista e contam com o seguinte elemento subjetivo: a aprovação pela SUFRAMA de projeto industrial referente àqueles produtos. Diante disso, cabe ao órgão eleito como fiscalizador do benefício fiscal o papel de analisar eventuais descumprimentos objetivos e subjetivos que ensejam a concessão e a perda do direito ao incentivo. E, como se pode visualizar no Decreto nº 7.139/2010 e na Resolução CAS nº 203/2012, esse órgão é a SUFRAMA. A Resolução CAS nº 203/2012 integra a legislação tributária, conforme o art. 100, I, do CTN. Os artigos 505, 506 e 507, todos do RIPI/2010, cuidam de poderes gerais de fiscalização, que nada dizem respeito à sistemática específica dos benefícios fiscais em questão. Tendo em vista os mencionados dispositivos que conferem à SUFRAMA a atribuição de conceder o benefício, o ato da autarquia não teria outro efeito senão o de despacho da autoridade administrativa (art. 179 do CTN). Outrossim, existe norma prescrevendo que, se a SUFRAMA cancelar o benefício por ela Fl. 2154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 45 administrado, a RFB será comunicada para que apenas então possa adotar as providências de direito que lhe cabem. Ainda com o fito de restringir os incentivos fiscais da ZFM, a Fiscalização argumenta que a SUFRAMA, mediante Resolução nº 298/2007 e Parecer nº 224/2007, teria concedido a isenção e o creditamento ficto apenas ao concentrado para refrigerante de sabor cola. Entretanto, desconsidera que, nos termos da Resolução nº 298/2007, o CAS concede o benefício de forma ampla aos projetos de produção de “concentrados para bebidas não-alcoólicas”. III.2) Relatório de Ação Fiscal nº 2 III.2.1) Natureza dos produtos industrializados pela Recofarma A quem compete a responsabilidade técnica para definição da natureza do produto fabricado pela Recofarma na ZFM? Naturalmente, busca-se na lei a resposta válida a esse questionamento, fazendo-se necessário partir das disposições que tratam do Processo Produtivo Básico (PPB). Os PPB são estabelecidos por meio de Portarias Interministeriais, assinadas conjuntamente pelos Ministros da Indústria, Comércio Exterior e Serviços (MDIC) e da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC). Para examinar, emitir pareceres e propor a fixação, alteração ou suspensão de etapas dos Processos Produtivos Básicos, foi criado o Grupo Técnico Interministerial (GTPPB), disciplinado pela Portaria Interministerial MDIC/MCT nº 170/2010. A função do Grupo Técnico é subsidiar os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia com informações técnicas. A SUFRAMA, representada no Grupo Técnico, atua como fonte de informações e de análises técnicas que servem para parametrizar o PPB e, consequentemente, a fruição do benefício fiscal em questão – o que não extrapola as competências da autarquia. A mercadoria comercializada pela Recofarma passou por todo o procedimento exigido, que culminou com a edição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08, de 25 de fevereiro de 1998, estabelecendo o PPB para os produtos “CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS”. Tanto o concentrado homogeneizado como o não homogeneizado são concentrados, categorizados pela SUFRAMA sob o mesmo código de produto (0653), conforme Portaria SUFRAMA nº 192/2000. Assim, o fato de os componentes dos concentrados estarem ou não homogeneizados não altera em nada a definição técnica e fática dos produtos. Vale apontar que os órgãos responsáveis por avaliar o PPB da Recofarma têm, reiteradamente, chancelado o regular cumprimento do processo prescrito na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Não pode a Fiscalização, a pretexto de estabelecer a classificação fiscal do produto, ignorar a natureza do processo industrial e do produto dele resultante. Até porque a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, mormente por Fl. 2155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 46 força do art. 100, I, do CTN, possui força cogente em se tratando de legislação tributária. Ademais, os laudos técnicos elaborados pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT), vinculado em suas atribuições ao Ministério da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC), e pela UNICAMP, por intermédio de sua Faculdade de Engenharia de Alimentos, confirmam a impossibilidade de mistura ou homogeneização prévia do concentrado fabricado em Manaus. Como visto, a homogeneização, em Manaus, das partes que compõem o concentrado provoca a degradação do sabor da bebida final de tal modo que as alterações são perceptíveis até mesmo por consumidores com paladares não treinados. Comprovase, assim, que a mistura ou a homogeneização dos componentes do concentrado é tecnicamente inviável. Considerando que o produto da Recofarma é, tecnicamente, um concentrado (apesar de não homogeneizado), abrem-se apenas duas hipóteses para a sua classificação fiscal, conforme a TIPI (2106.90.10 Ex 01 ou Ex 02). O que distingue as duas exceções tarifárias é a capacidade de diluição do concentrado. Se a proporção for maior do que 1 para 10 (parte do concentrado para partes da bebida), o produto se classifica no Ex 01; caso a proporção seja menor do que 1 para 10, aplica-se o Ex 02. A Fiscalização tem buscado desconstituir a tese da empresa mediante as premissas de que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...), em que os componentes dos kits recebem o acréscimo de açúcar e água e resultam em preparação única (...)”. Na verdade, está-se diante da tentativa reiterada em comparar o concentrado e o xarope final, o que é irrelevante, na medida em que são produtos diferentes. Assim, as alegações de que a Recofarma deveria produzir o xarope final em Manaus são completamente improcedentes, pois implicam alteração não só do modelo de negócios da empresa, mas do próprio produto a que ela se dedica. Indo além, o Fisco utiliza como respaldo teórico para tal posicionamento o livro “The soft drinks companion: a technical handbook for the beverage industry”, de autoria de Maurice Shachman. Contudo, está-se diante de obra genérica sobre o setor de bebidas em outros países, não se tratando de estudo específico sobre o modelo da Recofarma. O aparente anseio da Fiscalização no sentido de que a Recofarma produzisse xarope final (post-mix) em Manaus é completamente incoerente com a alegação de que a classificação adotada visaria a majorar benefícios tributários. Isso porque, se a empresa vendesse o post-mix, o preço do produto seria muito superior ao preço do concentrado, o que aumentaria o alcance do benefício fiscal para o sistema. Fl. 2156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 47 A Fiscalização apresenta nos autos uma nota fiscal de 1991, que seria um indício de que a Recofarma já vendeu as partes dos kits separadamente. No entanto, a referida nota fiscal não é suficiente para afastar todos os argumentos apresentados que confirmam a classificação fiscal unitária do concentrado, sobretudo a decisão nº 287/1985. Trata-se de mais uma tentativa de dar novo enfoque ao debate, a fim de ocultar o fato de que há uma solução de consulta da RFB que referenda a regularidade da conduta da empresa. Nesse sentido, a nota fiscal de 1991, assim como o livro técnico anteriormente mencionado, não possuem qualquer relevância para o debate. III.2.2) Pareceres técnicos do Laboratório Falcão Bauer e do INT Não há incompatibilidade material entre os pareceres do Laboratório Falcão Bauer e o Laudo emitido pelo INT, pois as análises efetuadas recaíram sobre objetos distintos O Laboratório Falcão Bauer analisou cada componente do concentrado fabricado pela Recofarma de forma individual, no sentido de identificar a composição química de cada uma das partes do produto, a fim de conferir-lhes classificação segregada. Todavia, a mercadoria da Recofarma é funcionalmente única, no sentido de que ninguém vende ou compra os componentes individualizados, mas apenas o seu conjunto, nas proporções fixadas pela Recofarma segundo as fórmulas da The Coca-Cola Company. A Recofarma, calcada na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, elaborou quesitos com o objetivo de analisar (i) o potencial de diluição do seu produto; (ii) a impossibilidade técnica de se efetuar a homogeneização dos componentes do kit no estabelecimento fabril em Manaus; (iii) consequentemente, a correção técnica da unicidade do concentrado. Em síntese, a diferença entre ambos os trabalhos (Falcão Bauer/Fiscalização e INT/Recofarma) foi o ponto de partida. Não fosse pelo evidente prejuízo ao sabor da mercadoria final, como atestado pelo INT e pela Unicamp, bastaria à Recofarma homogeneizar em Manaus os componentes do concentrado. O ataque da Fiscalização à conduta dos servidores federais do INT é evidentemente infundado. A postura da Fiscalização causa espécie quando cotejada com precedente recente do CARF, que, analisando questão similar, concluiu pela necessária observância das conclusões técnicas do INT. Observa-se, por via de consequência, que a mesma conclusão deverá ser adotada no presente caso tendo em vista que, além de existir laudo do INT atestando a unidade funcional do concentrado, há uma miríade de pareceres emitidos pelas máximas autoridades doutrinárias do país, confirmando a tese da Recofarma e demonstrando a lisura dos seus procedimentos. Fl. 2157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 48 A Fiscalização pretende também desautorizar o laudo da UNICAMP, lançando acusações sobre uma suposta “influência exercida pelas empresas, em especial Coca-Cola, sobre alguns profissionais da área científica”. Ainda não podendo afastar as conclusões do laudo em comento, o Fisco não apenas fez sérias acusações em face ao Docente/Parecerista, como também passou a defender que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...)”. Fica evidente que a Fiscalização, sem conseguir impugnar as conclusões dos laudos do INT e da UNICAMP, optou por uma estratégia de ataque à legitimidade dos servidores dessas instituições. III.2.3) Arbitramento do valor tributável A Fiscalização deixou de arbitrar o valor tributável de cada parte do concentrado, conforme o art. 148 do CTN, ao fundamento de que os preços de outras empresas do setor seriam distorcidos, pois suas fábricas também se localizam na ZFM. Ora, se o concentrado da Recofarma contém “misturas de ingredientes comumente utilizados em vários produtos da indústria alimentícia”, por que “vários produtos da indústria alimentícia” não serviriam de parâmetro para o arbitramento do preço do produto em questão? Exatamente por causa da dificuldade inegável – uma impossibilidade, na verdade, dado o conceito de unidade funcional – a Fiscalização se eximiu de arbitrar o que entendia devido, de sorte que a autuação é manifestamente ilegal. III.2.4) Classificação fiscal dos kits de acordo com o Sistema Harmonizado Respaldo normativo para a classificação única De acordo com a Nota Explicativa nº 12 da posição 21.06, a necessidade de tratamento complementar, como a simples mistura dos itens e acréscimo de água, açúcar e de dióxido de carbono, está prevista como uma possível etapa inerente ao produto que aqui se classifica. Em outras palavras, a necessidade de tratamento complementar pelo adquirente não desnatura o concentrado como tal, podendo incluir a homogeneização das partes do kit. As preparações alimentícias produzidas pela Recofarma estão alinhadas com o disposto na nota nº 7 da posição 21.06. A preparação não perde tal natureza pelo fato de sofrer, no adquirente, tratamento complementar diverso da simples diluição em água, e não precisa conter a totalidade dos ingredientes da bebida final, podendo conter apenas parte deles. A argumentação do Fisco é contraditória. Inicialmente, usa de uma Nota Explicativa(XI da RGI/SH 3.b) para restringir a interpretação do código 2106.90.10 Ex 01, excluindo de sua abrangência o concentrado da Recofarma; posteriormente, para obstar a classificação unitária do concentrado ao código 2106.90.10 Ex 01, afirma que as Notas Explicativas (7 e 12) não podem ser citadas para definir a abrangência da exceção tarifária. Fl. 2158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 49 É irrelevante o fato de a NESH XI afastar a aplicação da Regra 3, pois essa só se destina aos conflitos de interpretação gerados pela aplicação da Regra 2. Em nenhum momento foi cogitada a incidência da Regra 2, de modo que a refutação de sua aplicação não tem importância alguma. Até porque a Regra 1 é transparente ao determinar a aplicação supletiva das regras seguintes, priorizando a aplicação dos textos das posições e das notas de seção e de capítulo. Sendo possível a aplicação da Regra 1, as demais regras são absolutamente dispensáveis. A Fiscalização sugere que haveria uma regra geral que proibiria a classificação unificada de produtos compostos por partes separadamente acondicionadas, sendo excepcionável somente por disposição expressa em contrário. Tal regra, no entanto, inexiste. Trata-se de mera generalização intuída pelo Fisco e que não consta nas palavras da TIPI. Salienta-se que a Lei nº 8.918/94 alcança, exclusivamente, “a padronização, a classificação, o registro, a inspeção, a produção e a fiscalização de bebidas”, ou seja, o produto final que vai para o consumidor. Assim, seu regulamento (Decreto nº 6.871/09) não pode alcançar – e de fato não o faz – a indústria de concentrados para a produção de bebidas, não se confundindo com as bebidas propriamente ditas, por óbvio. Irrelevância dos trabalhos do Conselho de Cooperação Aduaneira É importante registrar que os estudos preparatórios do Comitê de Nomenclatura e do Comitê Interino de Sistema Harmonizado do CCA não constituem interpretação autêntica da NESH XI à RGI/SH 3.b. Esse seria o caso se o entendimento fosse veiculado em documento posterior (a ata é anterior à NESH), de igual natureza e hierarquia, vale dizer, outra nota explicativa devidamente aprovada pela OMA e incorporada ao ordenamento brasileiro. O que se tem aqui são trabalhos preparatórios, cujo papel é reduzido no processo exegético. Buscando impor a observância desse trabalho preparativo no caso em apreço, a Fiscalização declara que a ratificação da NESH XI da RGI/SH 3.b pelo Decreto nº 435/92 tornaria vinculante a decisão do CCA no Brasil. Todavia, não é esse o procedimento legal para tornar vinculantes os pareceres do CCA/OMA no Brasil. Em verdade, a IN RFB nº 1.926/2020 torna vinculantes no Brasil apenas os pareceres do Comitê de Sistema Harmonizado da OMA traduzidos para o português e integrados em coletânea publicada no site da RFB na internet. Dentre tais pareceres não há nenhum que trate da matéria aqui debatida. Na realidade, a ata prova que o acondicionamento compartimentado de partes do concentrado não é usado como forma de planejamento fiscal que visaria a aumentar os benefícios fiscais da ZFM, pois, no mundo todo, os concentrados de bebidas não alcoólicas se apresentam sob a forma de kits compostos de diferentes partes. É o que se vê, por exemplo, nos Dictamenes de Clasificación nºs 32, 33 e 34/04, proferidos pela Aduana do Chile a pedido da Coca-Cola do Chile. Fl. 2159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 50 Destinação do produto ao mercado para definição da classificação fiscal A destinação comercial da mercadoria é fundamental para determinar sua classificação fiscal. Por exemplo, as NESH da posição 35.06, onde estão classificados adesivos e colas, deixam evidente a importância da destinação, da motivação que o produto desperta em quem o adquire. A tese da Fiscalização estabelece o modo de acondicionamento para transporte como sendo um fator relevante para determinar a classificação fiscal, como se os concentrados, ainda que comercializados como uma única mercadoria, somente pudessem ser classificados como tal se fossem acondicionados em embalagem comum. Ocorre que o RIPI estabelece que a forma de acondicionamento não gera efeitos fiscais, sempre que for determinada por exigências estritamente técnicas, inclusive descaracterizando o acondicionamento como uma operação de industrialização se assim se der. Ou seja, o RIPI proíbe o Fisco de caracterizar um produto como industrializado pelo seu modo de acondicionamento sempre que esse se der por exigências estritamente técnicas. A contrario sensu, por qual razão poderia a Fiscalização descaracterizar um produto industrializado, fragmentando-o como partes independentes, quando seu acondicionamento em compartimentos separados se der por razões estritamente técnicas, justamente para que se preserve a essência do conjunto? Pronunciamentos da Administração Pública Federal A Administração Pública Federal já se manifestou, em diversas oportunidades, pela regularidade da classificação fiscal do concentrado como um produto unitário. A começar pela manifestação do próprio Fisco, consubstanciada na Decisão nº 287/85, proferida no processo nº 10768.026294/85-90. Em interpretação concatenada com o Parecer Normativo CST nº 863/71 e com o Telex Circular SRRF nº 1.325/85, tal decisão assentou a classificação unitária do concentrado da Recofarma ao código 21.07.02.99 (cuja redação corresponde ao atual 2106.90.10 Ex 01). O argumento de que a Receita Federal teria manifestado esse entendimento sem ter ciência de que os componentes estavam acondicionados separadamente é inverossímil, visto que a fundamentação da Decisão nº 287/85 denuncia que a RFB tinha ciência de que sempre foram assim acondicionados. Há prova de que, em 1985, os componentes dos concentrados já eram vendidos na forma de kit, consistente na nota fiscal anexa. Não é razoável ou crível admitir que a Administração Pública tenha oficialmente se manifestado, seja em parecer normativo, seja em solução de consulta, sem sequer conhecer as características do produto sob análise. Efetivamente consta da Solução de Consulta a apreciação da classificação fiscal da mercadoria. É importante destacar que a ressalva final no texto da decisão nº 287/85 trata da necessidade de, a cada importação, verificar se se trata da Fl. 2160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 51 mercadoria da posição 13.3 ou da mercadoria da posição 21.07, objetos da consulta em questão e cuja distinção foi por ela esclarecida. Trata-se de mera conferência se os aspectos fáticos da mercadoria importada se amoldam às características do produto analisado na solução de consulta. Em coletiva de imprensa realizada em 31/05/2018, o então Secretário da RFB confirmou que o Decreto nº 9.394/2018 foi editado com o objetivo de reduzir os créditos do concentrado para refrigerantes. Pouco tempo depois, a RFB tornou a afirmar que a edição do Decreto nº 9.394/2018 teve o condão de atingir os concentrados originados da ZFM, citando textualmente como exemplo o caso do concentrado destinado à produção das bebidas Coca-Cola. O entendimento do Governo Federal acerca do produto produzido pela Recofarma, manifestado na Nota COEST/CETAD nº 071/2018, orientou a exposição de motivos apresentada ao Decreto nº 9.394/2018. A decisão judicial transitada em julgado a que alude a Nota COEST/CETAD nº 071/2018, é a que se formou nos autos do Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4, a qual aproveita aos fabricantes das bebidas Coca-Cola. Ora, se os produtos elaborados pela Recofarma não poderiam ser classificados nº código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, qual a razão da edição do Decreto nº 9.394/2018, que reduziu a tributação destes, visando a atingir os créditos aproveitados pelos adquirentes dos concentrados que possuem a seu favor a aludida coisa julgada? Defender que o produto da Recofarma não é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI torna imprestável o Decreto nº 9.394/2018, editado justamente com a finalidade de reduzir o crédito dos adquirentes desse produto. A posição da RFB é contraditória à Nota Cosit nº 380, de 13 de setembro de 2017, que sugeriu justamente a emissão de Decreto Presidencial objetivando a manipulação da alíquota de IPI referente ao código 2106.90.10 Ex 01, com vistas a reduzir os créditos tributários dos adquirentes dos produtos produzidos na Zona Franca de Manaus e classificados no aludido código. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional reconheceu ainda, no bojo de ação popular movida contra a Coca-Cola Indústrias Ltda, que os concentrados classificamse no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, para defender a legitimidade do Decreto nº 9.514/2018, que assegurou uma política de redução gradual das alíquotas do concentrado. As manifestações da Administração Pública Federal favoráveis à classificação unitária do concentrado da Recofarma não se exaurem nesses exemplos, valendo rememorar a Resolução CAS nº 298/2007 e a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. III.3) Relatório de Ação Fiscal nº 3 III.3.1) Base de cálculo dos créditos Inexistência de dois regimes distintos para o cálculo dos créditos do IPI Em regra, o valor tributável para fins de incidência do IPI é, no caso dos produtos nacionais, “o valor Fl. 2161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 52 total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial” (art. 190, II, RIPI/2010). Ou seja, é o valor consubstanciado no documento fiscal do produto, a representar o total da operação. Excepcionalmente, o RIPI traz regras estabelecendo valor tributável mínimo nas operações realizadas entre empresas que possuam relação de interdependência (art. 195, RIPI/2010). Tais balizamentos não são aplicáveis ao caso, pois o Fisco não questiona a subvalorização do preço. A partir da definição legal de “Valor Tributável Mínimo”, a Fiscalização criou, com base em suas próprias convicções, o “Valor Tributável Máximo” (sem respaldo em dispositivo legal). Nesse particular, o CTN dispôs que a base de cálculo do IPI é “o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria” do estabelecimento industrial (art. 47, II, “a”). Logo, o valor tributável pelo IPI é, inevitavelmente, aquele disposto nas notas fiscais de saída da Recofarma. À guisa de conclusão, nota-se que não existem regras no ordenamento jurídico aplicáveis especificamente aos “créditos incentivados”; quando permitidos, sua base de cálculo é a mesma dos “créditos básicos” do art. 226 do RIPI/2010. A precificação dos concentrados A autoridade fazendária desconsidera que o concentrado é produto único, que difere totalmente de produtos genéricos, aos quais se aplica a precificação regida por custo de produção mais margem de lucro. É importante esclarecer que os concentrados são vendidos sob as designações dos produtos da Coca-Cola, com identificação específica conforme as suas finalidades para o consumidor ou usuário (no caso, os engarrafadores). Os concentrados contêm todos os ingredientes necessários para tipificar a bebida final e manter a sua identidade e qualidade, sendo que os engarrafadores somente os misturam com os demais ingredientes, dando apenas tratamento complementar. Isso caracteriza a excepcionalidade do produto e o diferencia de mercadorias genéricas. Ao afirmar que os concentrados são “insumos de baixo grau de transformação” e que “a marca atribuída aos insumos é completamente irrelevante na situação em análise”, o Fisco dá a entender que a marca só possui repercussão no produto final. A marca naturalmente repercute no valor dos produtos a ela associados, de forma que, caso a percepção da marca Coca-Cola tenha uma piora aos olhos dos consumidores, a bebida final se desvalorizará, o que também ocorrerá com seu principal insumo, isso é, o concentrado. Consequentemente, é incabível dizer que os concentrados são meros insumos de baixo valor agregado. Fl. 2162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 53 O produto em questão distingue-se de potenciais substitutos, o que dá à Recofarma margem ampla para fixar seu preço, sem ater-se à engessada precificação com base principalmente em custos de fabricação – essa conclusão é válida para diversos produtos de variados segmentos, não se restringindo aos produtos da Coca-Cola. É despropositado falar em supervalorização, na medida em que a valorização dos produtos diferenciados é atribuída, em verdade, pelos olhos dos consumidores, que adquirem a bebida e depositam suas legítimas expectativas nos seus atributos sensoriais (decorrentes do concentrado). A alegação da Fiscalização de que os valores relativos a marketing das bebidas não devem compor o valor tributável do IPI é contraditória com a visão da própria RFB. De fato, a Instrução Normativa SRF nº 82/2001 prevê, expressamente, que os gastos de publicidade compõem o preço dos produtos industrializados. A própria regulamentação do “preço tributário mínimo” na legislação do IPI prevê que as despesas de propaganda deverão ser computadas na base de cálculo do imposto. Destaca-se o fato de que o método denominado Preço de Incidência para definição do valor do concentrado começou a ser utilizado no Brasil há muitos anos, antes mesmo da migração da empresa para a Zona Franca de Manaus. O Preço de Incidência pressupõe a aplicação de um percentual definido sobre a receita líquida dos engarrafadores. Desse modo, o preço dos concentrados varia com base em índice de incidência proporcional à receita líquida dos engarrafadores auferida num determinado período do passado. No próprio setor de bebidas, há situação na qual o mecanismo de precificação por incidência é obrigatório por força de lei. É o caso dos concentrados destinados às máquinas post mix, automáticas ou não, discriminado no Decreto nº 1.686/79. As despesas decorrentes dos contratos de incentivo comercial com os engarrafadores existiram desde antes da mudança da Recofarma para a ZFM. As despesas decorrentes dos acordos de incentivo têm como finalidade promover o aumento das unidades de volume vendidas, consistindo em estratégia comercial para incrementar o consumo das bebidas. Desse modo, a providência está voltada para o volume de vendas da bebida final, contribuindo também para manutenção do alinhamento dos interesses da Recofarma e dos engarrafadores. Essas constatações estão inseridas no contexto dos concentrados já descrito. Assim sendo, o propósito negocial das despesas em foco é claro: majorar o volume de vendas da bebida final e, como resultado, aumentar a venda dos concentrados. O fato de ser fornecedora exclusiva dos concentrados reforça os motivos para promoção da marca, pois a Recofarma é interessada direta no aumento das vendas das bebidas finais. Fl. 2163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 54 Em um mercado tão competitivo como o de refrigerantes, as despesas de publicidade são naturalmente mais elevadas do que em outros setores, compreendendo tanto grandes ações nacionais quanto múltiplas ações locais de fomento de vendas. Os acordos de incentivo estabelecem metas objetivas de volume de vendas, as quais devem ser atingidas pelos engarrafadores para que eles estejam habilitados a receber os pagamentos da Recofarma. Se não alcançarem os limites mínimos, não recebem os incentivos, o que constitui inegável fato de promoção de vendas. Inexistência de pagamento de royalties O distribuidor não tem qualquer obrigação legal ou contratual de pagar royalties, como inclusive consta do documento transcrito na autuação – Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007 para obtenção de benefícios fiscais. Um produto que carrega marca e fórmula de grande valor deve ter o seu preço majorado, o que justifica, ainda, os elevados gastos com publicidade, que garantem maior consumo das bebidas finais (e necessariamente dos concentrados). O Contrato de Fabricação estabelece expressamente que o uso das marcas pelos engarrafadores dá-se gratuitamente com a finalidade de distribuição da bebida final. O engarrafador paga o preço do concentrado, vedada contratualmente a cobrança de royalties, ao passo que a utilização da marca pelo engarrafador é limitada nos termos do contrato, dado que o acordo protege a TCCC contra o mau uso de suas marcas. Desse modo, há mera autorização de utilização temporária das marcas. No Brasil, o uso da marca na distribuição consiste em direito do distribuidor, uma vez que o art. 132 da Lei nº 9.279/96 dispõe que o titular da marca não pode “impedir que comerciantes ou distribuidores utilizem sinais distintivos que lhe são próprios, juntamente com a marca do produto, na sua promoção e comercialização”. Nota-se que o licenciamento gratuito de marcas é permitido sem limitação, tratando-se de verdadeiro pressuposto dos contratos de distribuição, razão pela qual não faria sentido para a TCCC cobrar royalties em troca do uso da marca. O tratamento complementar dado ao concentrado (hidratação, edulcoração e, por vezes, carbonatação) não é capaz de desqualificar o propósito principal do contrato(a distribuição). É evidente que a propriedade intelectual exerce influência sobre o preço do concentrado, sobretudo por ser inviável disso ciar o valor da marca do próprio produto ou desconsiderá-lo como parte relevante do preço de compra. Entretanto, a existência do valor da marca não converte o preço de compra da mercadoria em um royalty. Fl. 2164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 55 A prática contestada pelo Fisco é ostensivamente adotada por companhias nº cenário típico de fabricantes e distribuidores. Isso porque a empresa colhe os benefícios do crescimento da marca por meio do aumento das vendas e margens de lucros, permitindo que os distribuidores usem as marcas sem custos na revenda de mercadorias. É importante pontuar a total irrelevância das considerações do auto de infração a respeito do tratamento fiscal conferido nos EUA, Espanha e Israel. Não bastasse a absoluta autonomia de jurisdições, as discussões nos processos mencionados ainda não foram encerradas, pelas informações prestadas pela Fiscalização. Ainda que encerradas, fato é que se desconhecem as circunstâncias fáticas concretas e a legislação de tais países, não podendo, portanto, suas conclusões serem emprestadas para o caso aqui em discussão. Quanto aos supostos royalties, aliás, não é raro que dois países adotem qualificações díspares diante da mesma grandeza. A lide norte-americana trata da remessa dos lucros à TCCC com relação ao resultado auferido por algumas subsidiárias estrangeiras. Nesse sentido, o caso envolve discussão de preços de transferência conforme tratamento dado pela legislação dos EUA, inexistindo nexo com pagamentos feitos pelos engarrafadores na operação de aquisição de concentrados. Ao contrário do afirmado, a classificação dos pagamentos feitos pelos engarrafadores não é o objeto central ou sequer ponto relevante para a análise do USTC. Na realidade, a questão analisada foi a escolha da metodologia apropriada de preços de transferência na legislação tributária dos EUA. A propósito, a TCCC tratou a receita dos pontos de fornecimento com a venda de concentrados como receita de venda, sem nenhuma objeção por parte do Internal Revenue Service (IRS) e do USTC. Deve ser esclarecido que não foi convalidado, no voto da USTC, a tese de que o preço dos concentrados deve ser limitado ao valor correspondente aos custos mais margem mínima. Nada obstante, ainda que assim fosse, o retorno financeiro apropriado para o ponto de fornecimento brasileiro (Recofarma) é irrelevante para classificação da renda auferida pela Recofarma, que decorre sempre de venda de concentrados. O suposto dever da Coca-Cola Indústrias Ltda de remeter valores para a TCCC não significa que a Recofarma deveria cobrar royalties dos engarrafadores. Há nesse particular duas relações jurídicas distintas e independentes, sendo que a relação entre Recofarma e engarrafadores é regida pelas disposições do contrato de distribuição. É essencial registrar que o documento citado pelo Fisco não é tecnicamente uma decisão; trata-se de um voto, denominado nos EUA de opinion, consistente em etapa prévia ao proferimento de uma decisão. Mesmo que houvesse decisão, Fl. 2165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 56 seria apenas a sua primeira etapa decisória, com possibilidades recursais de ambas as partes. III.3.2) Responsabilidade tributária Esclareça-se que o art. 124, do CTN não é norma autônoma de atribuição de responsabilidade tributária. Isso porque o instituto trata-se de simples forma de garantia, incumbido de agravar a responsabilidade de um sujeito que já compõe o polo passivo. Tanto é assim que o CTN disciplina a matéria em seção própria, fora do capítulo que dispõe sobre responsabilidade tributária. Corroborando o entendimento, no âmbito judicial, ao julgar os Embargos de Divergência em REsp nº 446.955/SC, o STJ consignou que “a solidariedade tributária não é forma de inclusão de terceiro na relação jurídica tributária, mas grau de responsabilidade dos co-obrigados, sejam eles contribuintes ou contribuinte e responsável tributário (...)”. Por sua vez, na esfera administrativa, o CARF, por meio do Acórdão nº 1302- 000.490, afirmou que “a solidariedade prevista no art. 124, I, do CTN, não se equipara à hipótese de responsabilidade, e não prescinde da correta fundamentação jurídica da responsabilidade tributária”. Também é desacertado o entendimento de que a expressão “interesse comum” teria o condão abarcar o suposto cometimento de atos ilícitos e, consequentemente, legitimar a exigência do crédito tributário. Observe-se que o próprio dispositivo legal esclarece que o “interesse comum” que enseja solidariedade deve ser oriundo da “situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”. Ora, a situação que constitui o fato gerador diz respeito à relação jurídica originária do fato tributário, ou seja, ao fato ou relação jurídica que representa o antecedente da regra-matriz de incidência tributária. A associação das expressões deixa claro que não é qualquer interesse que pode ser considerado como suficiente para aplicação do instituto da solidariedade, mas tão somente aquele que conceba o fato gerador da obrigação principal. O interesse comum exigido pela norma somente é vislumbrado nas hipóteses de realização conjunta do fato gerador, situações nas quais há a pluralidade de sujeitos passivos na qualidade de contribuintes, não de responsáveis. Resumidamente, para a Fiscalização os mesmos fatos que teriam configurado simulação configuraram conluio. Assim, pelo princípio da consunção, basta que a defesa centre nos fatos imputados pela Fiscalização e não nas características jurídicoconceituais que eles atraem. (a) Conduta 1: manutenção, pelas empresas, da aparência de que não existe relação entre os repasses efetuados a título de “contribuições para marketing” e “incentivos de vendas” e os preços dos concentrados para bebidas. Não consta dos autos qualquer documento que aponte o nexo causal entre os repasses efetuados pela Recofarma e o preço fixado para os concentrados. Ao Fl. 2166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 57 contrário, o instrumento particular de acordo comercial comprova a origem e finalidade dos repasses efetuados. O contrato deixa claro que estes incentivos visam contribuir para “gastos de publicidade, marketing, promoção da bebida”. Destaque-se que o Fisco possui amplo acesso ao SPED Fiscal, em que os valores repassados pela Recofarma e outras informações também foram declarados. Vale ressaltar que a Recofarma sempre foi transparente com respeito à importância das despesas de publicidade, bem como os seus efeitos sobre a composição dos preços praticados. Isso fica claro pelo Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007. (b) Conduta 2: suposta omissão, pelo Contrato de Fabricação firmado entre os engarrafadores e a TCCC, da existência de pagamentos relativos a royalties nº negócio jurídico entabulado entre as partes, que estariam embutidos também nº preço dos concentrados para bebidas. Intimamente ligada à conduta anterior, inexiste também nexo causal entre o preço pago na aquisição dos concentrados e os supostos montantes remetidos pela Recofarma à sua controladora no exterior. Até porque, não existem remessas entre Recofarma e TCCC, titular das marcas que aqui se discute. Registre-se que a ausência de pagamento de royalties não é uma particularidade da Coca-Cola no Brasil, sendo, na realidade, uma constância no procedimento da TCCC em todos os territórios em que atua. De fato, não faz sentido cobrar pela cessão de uso da marca na medida em que o negócio entabulado entre a TCCC (ou suas subsidiárias) e os engarrafadores visa o envase e a distribuição do produto final, ou seja, o aumento do volume de vendas ao consumidor. A Recofarma providenciou parecer por especialistas em Propriedade Intelectual, que concluiu que “uma vez que os produtos distribuídos são, por óbvio, identificados por marcas da família Coca-Cola –, a referida licença de marcas é gratuita, não há que se falar em qualquer hipótese de irregularidade na ausência de cobrança de royalties por parte da RECOFARMA.”(c) Conduta 3: ação conjunta das empresas para classificar erroneamente os concentrados para bebidas e ocultar as parcelas que deveriam compor o valor tributável. Inexistiu qualquer atuação conjunta das empresas para classificar os concentrados. A Recofarma conferiu o código 2106.90.10 Ex 01 aos seus produtos porque entende que essa é a correta classificação fiscal das mercadorias, sobretudo por decorrer de norma, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Concorde ou não com a SUFRAMA, não se pode deixar de reconhecer que, em todos os atos normativos dessa autarquia, constou justamente o código 2106.90.10 Ex 01. Veja-se, aliás, que o Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 reproduz fielmente o texto dessa posição. Fl. 2167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 58 Não se discute que essa autarquia sempre denominou o concentrado dessa forma, o que demonstra que não houve conluio entre as empresas, mas sim confiança e obediência às normas emitidas pelo órgão federal responsável pela administração dos incentivos inerentes à ZFM. Toda a acusação no RAF nº 03 centra-se justamente no fato de que houve supervalorização do preço dos concentrados mediante a inclusão de todas as parcelas que, ao fim e ao cabo, originaram a imputação criminal. É tecnicamente impossível supervalorizar o preço dos concentrados para fins tributários e, ao mesmo tempo, ocultar parcelas tributáveis de sua composição. O próprio Parecer Normativo COSIT/RFB nº 04/2018, citado como fundamento da responsabilidade solidária, admite que o mero interesse econômico não seria suficiente para atrair a hipótese normativa do art. 124, I, do CTN. Todos os supostos fatos criminosos narrados pelo Fisco visariam à majoração do lucro das partes envolvidas, mas, em momento algum, demonstrou-se qual seria o interesse jurídico que constituiria o liame entre Recofarma e Spal. Ao longo do relatório fiscal, a Fiscalização tenta fazer parecer que a Recofarma conferiu classificação fiscal única à sua mercadoria, comercializada sob a forma de kits, unicamente com vistas a majorar o crédito fiscal dos adquirentes dos produtos. Na realidade, tal argumento causou espécie à Recofarma, na medida em que a classificação fiscal unitária é adotada há décadas, mais precisamente desde 1942. Além disso, a referida classificação fiscal é adotada há 28 anos perante a SUFRAMA e foi confirmada pela própria Receita Federal na decisão nº 287/1985 no Processo de Consulta nº 10768.026294/85-90. A classificação unitária dos concentrados para bebidas da marca Coca-Cola não é uma prática adotada apenas no mercado brasileiro, com vistas à obtenção de vantagens tributárias. A título exemplificativo, no Chile, país bastante distante da realidade da Zona Franca de Manaus, a classificação fiscal unitária do concentrado também foi adotada pela companhia, de sorte que as acusações do Fisco não se sustentam. III.3.3) Invalidade integral da autuação O CTN prevê, em seu art. 178, que “A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo”. Isto é, sendo onerosa a isenção, nem mesmo a lei pode revogá-la, sob pena de afronta ao ato jurídico perfeito, ao direito adquirido e outros princípios constitucionais garantistas. A teor do art. 178, CTN, são onerosas as isenções: (i) concedidas por prazo certo e (ii)em função de determinadas condições. Forçoso concluir que as isenções outorgadas à Recofarma são onerosas. Fl. 2168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 59 Se as isenções onerosas não podem ser revogadas a qualquer tempo nem mesmo pela lei, o que dizer da tentativa de fazê-lo por meio do lançamento de ofício previsto no art. 142 do CTN? III.3.4) Qualificação da multa de ofício Não há indícios sólidos de fraude, simulação ou conluio no caso. A classificação fiscal adotada pela empresa encontra amparo nas características e destinação do produto, além de ter suporte nas normas do Sistema Harmonizado. Para além disso, é corroborada por variadas manifestações da Administração Pública, tendo sido utilizada pela empresa mesmo antes de sua mudança para a ZFM. A Recofarma nao cobra royalties dos adquirentes de seus produtos, uma vez que: (i) a legislacao brasileira concede aos distribuidores o direito a utilizacao das marcas dos produtos a serem distribuidos, razao pela qual o contrato com os engarrafadores preve a gratuidade do uso de marca; (ii) nao existe na legislacao brasileira nenhuma norma que obrigue a cobranca de royalties, tanto assim que a Fiscalizacao nao foi capaz de fornecer nenhum fundamento juridico para tal obrigatoriedade. Os gastos de publicidades no caso sao fundamentados e comprovados, nao havendo nada de extravagante ou ilicito em seu volume. De fato, a empresa sempre foi transparente na importancia de tais despesas, como reconhece a Fiscalizacao ao transcrever parte do Projeto Tecnico-Economico apresentado pela Recofarma a SUFRAMA, afastando por completo qualquer alegacao de dolo. Nesse sentido, os incentivos comerciais desempenham papel fundamental, ao fomentar estrategias para incremento das vendas de bebidas (e por consequencia de concentrados). Finalizando, a impugnante requer seja julgada procedente a impugnacao para cancelar integralmente o lancamento. Subsidiariamente, requer sua exclusao do polo passivo da autuacao, e ainda, exclusao da qualificacao da multa de oficio. E o relatorio. A 27ª turma DRJ/08, através do acórdão de nº 108-032.553 julgou por UNANIMIDADE de votos, julgou improcedente a impugnação mantendo o indeferimento do direito creditório. Fl. 2169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 60 Intimada da decisão, a empresa SPAL apresentou recurso voluntário tempestivamente, repisando os argumentos já apresentados em sede de impugnação. Em razão da clara vinculação entre este PAF e o processo de nº 10880.768087/2020-63, foi realizado o termo de apensamento, já que o julgamento deste processo influencia diretamente no resultado daquele. É o relatório. VOTO Conselheiro Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. Como dito, o presente processo trata da análise do pedido de ressarcimento PER no 21749.21636.240118.1.1.01-1984 e das compensações a ele vinculadas, no valor de R$ 40.935.479,58 (quarenta milhões, novecentos e trinta e cinco mil, quatrocentos e setenta e nove reais, e cinquenta e oito centavos), referente ao saldo credor de IPI apurado pelo estabelecimento CNPJ 61.186.888/0065- 58 no 4o trimestre de 2017. O direito creditório não foi reconhecido e, consequentemente, as compensações não foram homologadas, indeferindo-se o pedido de ressarcimento. Inclusive, foi lavrado auto de infração através do processo de n° 10880.768087/2020- 63, Tendo sido constatado que a fiscalizada não poderia ter aproveitado os créditos em questão, foi lavrado Auto de Infração para cobrança do imposto que deixou de ser recolhido nas saídas entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017, cujo período inclui justamente o período de apuração do referido despacho decisório. No processo supracitado, restou reconhecido que, de fato, havendo erro na classificação fiscal adotada não há direito creditório a ser ressarcido. Ademais, em casos de repetição/ressarcimento, cumulado ou não com declaração de compensação, que o ônus da prova é do contribuinte. e isso tem como fundamento jurídico o art. 373 do vigente CPC, que dispõe: art.373. o ônus da prova incumbe: I- ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; Fl. 2170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.782 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768087/2020-63 61 Portanto, havendo nos autos provas suficientes que suportem a existência do direito creditório pleiteado devidamente comprovados pela recorrente. Desta forma, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Desta forma, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta Fl. 2171DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10320.722746/2011-70
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 05 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CONTRIBUIÇÃO PARA O PASEP. PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO INTERNO. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA. A Contribuição para o Pasep será apurada mensalmente, à alíquota de 1% (um por cento), pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas (arts. 2º, III, 7º e 8º, III, da Lei nº 9.715/98).
Numero da decisão: 3101-004.288
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Renan Gomes Rego – Relator Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Denise Madalena Green (substituto[a]), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Luciana Ferreira Braga, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Denise Madalena Green.
Nome do relator: RENAN GOMES REGO
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PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO INTERNO. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA. A Contribuição para o Pasep será apurada mensalmente, à alíquota de 1% (um por cento), pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas (arts. 2º, III, 7º e 8º, III, da Lei nº 9.715/98). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Renan Gomes Rego – Relator Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Denise Madalena Green (substituto[a]), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Luciana Ferreira Braga, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Denise Madalena Green. Fl. 590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.288 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10320.722746/2011-70 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão n° 04-44.366, proferido pela 2ª Turma da DRJ/CGE na sessão de 30 de outubro de 2017, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. O presente processo versa sobre auto de infração para cobrança de PASEP, com acréscimo de multa de ofício de 75%, sobre as receitas de correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas (arts. 2º, III, 7º e 8º, III, da Lei nº 9.715/98). Segundo a autoridade fiscal, ficou constatado que a Recorrente não observou a correta classificação fiscal indicada nos Manuais de Procedimentos – Receitas Públicas, aprovados pela Portaria STN n° 340/2006 e Portaria Conjunta STN/SOF n° 2/2007. Informa ainda que não foram localizados valores retidos previamente, conforme site do Banco do Brasil, constante do anexo VIII. No que se refere ao FUNDEB/FUNDEF, informa terem sido deduzidos base de cálculo do PASEP, os valores transferidos ao Fundo (contas 9721. e 9722.), sendo incluídos os valores recebidos do mesmo Fundo (conta 1724.00.00.00.00). Consta Manifestação de Inconformidade de folhas 473 a 476. Sobreveio decisão de primeira instância, ratificando a autuação fiscal, nos termos do acórdão de folhas 480 a 490. Em Voluntário, narra-se que a União a União deve reter, por meio da Secretaria do Tesouro Nacional, o percentual correspondente ao PASEP sobre os valores a serem transferidos a outros entes, podendo esses valores serem excluídos da contribuição devida desses últimos. Explica que o valor contido no demonstrativo extraído do site da STN está reduzido proporcionalmente às retenções já efetuadas na fonte relativas à FUNDEF e PASEP. É o relatório. VOTO Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento. Constata-se que a defesa apresentada em 2ª instância foca, especificamente, nos valores repassados pela União a título de transferências correntes, alegando que por já sofrerem a retenção na fonte, devem ser excluídos da base de cálculo do PASEP. Fl. 591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.288 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10320.722746/2011-70 3 Como prova disso, diz apresentar os documentos abaixo: i. detalhamento das transferências constantes no site da Secretaria do Tesouro Nacional (http://sisweb.tesouro.gov.br/apex/) apresentam somente os valores líquidos transferidos (anexo III deste Recurso); ii. compara os valores transferidos pela STN a título de FPM (anexo III deste Recurso) com os contidos no anexo V do processo 10320722746-2011-70 (anexo II deste Recurso). Verifica-se, salvo melhor juízo, que o valor contido no demonstrativo extraído do site da STN está reduzido proporcionalmente às retenções já efetuadas na fonte relativas à FUNDEF e PASEP; iii. os valores retidos devem ser deduzidos da contribuição devida pelo ente recebedor, o que resultaria no valor já efetivamente recolhido e comprovado pela Prefeitura por meio das DCTFs e DARFs (anexo IV deste Recurso); No entanto, observa-se que em todos documentos juntados em sede recursal (às folhas 502 a 588) não existem os anexos II, III e IV, que justamente poderiam comprovar que houve a retenção na fonte por parte do STN das transferências feitas pela União ao Município. Na verdade, o Anexo V do Recurso Voluntário apresenta o demonstrativo de apuração do PASEP incidente sobre as receitas governamentais, constando valores zerados para as retenções na fonte promovidas pelo Banco do Brasil. Além disso, a defesa sequer informa o valor que supostamente já foi retido pelo STN, o que resta configurada uma alegação sem lastro probatório. O tema foi tratado no acórdão recorrido, e a Recorrente, mesmo ciente da afirmação de que não houve retenção na fonte, ainda assim não produziu prova para contrapor. Senão, vejamos o que foi discutido na decisão a quo: Mérito - VALORES NÃO RETIDOS Inicialmente a reclamante alega, com base Nos termos do § 6°, do Art. 2º da Lei Federal n° 9.715/98, que "a obrigação de recolher, ou melhor, reter a contribuição ao PASEP é da UNIÃO, por meio de sua Secretaria do Tesouro Nacional" e, sendo assim, estaria o Município "isento de multa e juros de mora, uma vez que, a desídia pela não retenção na data, foi da Secretaria do Tesouro Nacional". Entretanto, tal afirmação não encontra respaldo na legislação vigente. A Secretaria do Tesouro Nacional - STN, segundo a mesma norma, é responsável pela retenção do PIS/PASEP devido, unicamente sobre o "valor das transferências de que trata o inciso III". Esclareço que a retenção, a que se refere a citada norma legal, se trata de uma antecipação do valor do PASEP a ser tributado pelo ente público, no presente caso municipal. Não tendo havido, como realmente não houve, as retenções, o Município deveria ter apurado a base de cálculo da contribuição e pago/declarado o valor do PASEP devido. Fl. 592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.288 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10320.722746/2011-70 4 A falta de retenção não causa prejuízo algum ao contribuinte, pelo contrário, este recebe um valor superior ao que receberia caso houvesse a retenção. Na verdade o ente utiliza-se da diferença não retida, até à correta apuração e pagamento do tributo. Do dispositivo Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente Renan Gomes Rego Fl. 593DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10930.002013/96-64
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Oct 15 00:00:00 UTC 1998
Data da publicação: Thu Oct 15 00:00:00 UTC 1998
Ementa: ITR - Lançamento que cumpriu as exigências da legislação de regência. Índice de aproveitamento adotado nos termos da DITR. Recurso negado.
Numero da decisão: 203-05.020
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Nome do relator: DANIEL CORREA HOMEM DE CARVALHO
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Numero do processo: 15987.000225/2007-61
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 01 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3202-000.461
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto da Relatora. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
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Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto da Relatora. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria, Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de decisão de primeira instância administrativa, que julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente contra Despacho Decisório que reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado e homologou parcialmente a compensação declarada. Fl. 4139DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 2 Para uma melhor compreensão dos fatos em discussão, transcrevo o relatório extraído do Acórdão 14-76.754, da 11ª Turma da DRJ/POR: Trata-se de Pedidos de Ressarcimento Eletrônicos e de Declarações de Compensação Eletrônicas, relativos a crédito de Cofins não cumulativo decorrente de operações nos Mercado Externo (R$ 939.611,49) e Mercado Interno (R$ 21.428.517,57), dos períodos de apuração compreendidos entre 31/10/2005 a 31/12/2006, consoante valores mensais abaixo: Consoante o Despacho Decisório DRF/STS nº 10, de 07/04/2016 (e-fls. 3.514/3.527), o direito creditório foi parcialmente reconhecido (R$ 771.084,10 e R$ 10.783.173,50, respectivamente) e as compensações foram homologadas até o limite do crédito concedido, conforme fundamentos descritos abaixo: RELATÓRIO A 1a Turma Ordinária da 2a . Câmara do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, mediante o Acórdão n° 3201-002.065, de 23.02.2016, anulou o Despacho Decisório DRF/STS n° 123, de 17.08.2009, objeto do processo em epigrafe que trata das declarações de compensação, descritas no anexo, transmitidas pela contribuinte acima identificada, cujo crédito decorre da Cofins não cumulativa, obtida entre outubro de 2005 e dezembro de 2006, pela aplicação da Lei n° 10.833/2003. O crédito reclamado foi obtido nas operações de exportação realizadas pela empresa e, também, oriundo do mercado interno. Com ele, a contribuinte pretende quitar outros tributos, administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, conforme disposto no artigo 74 da Lei n° 9.430/96. Entendeu o Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais que o argumento utilizado pela contribuinte, de que sua defesa foi cerceada, é procedente, posto Fl. 4140DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 3 que não foram formalizados os anexos 5 e 6, mencionados no Termo de Verificação Fiscal, lavrado pelo limo. Sr. Auditor Fiscal responsável pela conferência dos créditos. Os referidos anexos descrevem detalhadamente as despesas referentes a fretes realizados dentro do território nacional, conforme abaixo, e que foram integralmente glosadas: PA Fretes na Importação de Fretes nas Transferências Matérias Primas (R$) entre unidades (R$) set/06 74.248,61 58.706.525,71 out/06 1.459.133,84 2.915.336,60 nov/06 - 3.039.708,73 dez/06 - 3.589.020,14 Assim se manifestaram os Conselheiros no julgamento, relatado pelo limo. Sr. Conselheiro Carlos Alberto Nascimento e Silva Pinto: "Em que pese o entendimento exposto pela 3a . Turma, da DRJ/Campinas/SP, os arquivos que deixaram de ser anexados aos autos, conforme informado no Termo de Verificação Fiscal, demonstram e justificam as glosas efetuadas. Neles, deveriam estar descritos quais os fretes sobre importação de matérias- primas e quais os fretes sobre transferências entre centros tiveram os créditos glosados. A falta de tais elementos claramente impediu o conhecimento completo da contribuinte acerca dos motivos que ensejaram na glosa de seus créditos, ensejando em cerceamento de defesa. Trata-se, notadamente, de mero equívoco da autoridade fiscal que formalizou o ato, e que poderia ser facilmente resolvido por meio da disponibilização destes anexos a recorrente, por meio de sua juntada aos autos. A decisão recorrida, contudo, ao proceder ao julgamento sem dar conhecimento a contribuinte dos anexos 5 e 6, ensejou em preterimento ao direito de defesa deste, de forma que a mesma deve ser declarada nula, à luz do artigo 59, II, do Decreto n° 70.235/72. Diante do exposto, voto pela declaração de nulidade da decisão recorrida, a fim de que seja disponibilizada à recorrente os aludidos anexos 5 e 6 do Termo de Verificação Fiscal, com a concessão do prazo de 30 dias para apresentarem nova impugnação, bem como seja proferida nova decisão por este órgão julgador de 1a . Instância Administrativa." Desta feita, diante da nulidade proclamada do Despacho Decisório DRF/STS n° 123, deve-se proferir uma nova decisão, abrindo- se prazo para manifestação da interessada, em consonância com o disposto no artigo 74 da Lei n° 9.430/96 em combinação com o Decreto n° 70.235/72. Cumpre salientar que este novo Despacho Decisório traz por fundamento o Termo de Verificação e de Constatação Fiscal de fls 136/143, cujo texto é autoexplicativo e que é parte integrante desta decisão. Fl. 4141DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 4 Verifica-se que a empresa adquiriu créditos da contribuição, tanto oriundos da entrada de insumos utilizados na fabricação de produtos exportados, como vendidos para o mercado interno com isenção e, mesmo abatendo deles a Cofins devida no mês, ainda assim remanesceu saldo credor da contribuição, que ela pretende utilizar nas compensações examinadas. A manutenção dos créditos apurados por decorrência dos insumos usados em produtos exportados deve-se à permissão inserida pelo artigo 6º da Lei n° 10.833/2003, e no que tange aos vendidos no mercado nacional, sua manutenção e utilização para compensar com outros tributos administrados pela RFB foi permitida a partir da edição da Lei n° 11.116/2005, cujo artigo 17 foi regulamentado pela Instrução Normativa RFB n° 600/2005. Segundo dados registrados no Dacon - Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais, os valores lançados de Cofins no período em pauta foram: Os créditos da Cofins oriundos do mercado interno, resultantes do 4º trimestre de 2005, mantidos pela contribuinte por estarem vinculados a receitas isentas, foram calculados em função de sua relação com as receitas globais, registrandose, para os meses de outubro, novembro e dezembro de 2005, nos seguintes percentuais: 71,52%, 66,70% e 55,66%, com os seguintes resultados: Fl. 4142DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 5 A partir de janeiro de 2006, o formulário do Dacon foi projetado para encerrar essa segmentação de receitas e créditos. Pesquisa realizada nos sistemas eletrônicos da RFB indicou que não existem pagamentos de Cofins sobre faturamento para o período examinado. Foram registrados apenas recolhimentos de Cofins incidente sobre importação de mercadorias. FUNDAMENTAÇÃO Preliminarmente, cumpre destacar que a presente decisão mantém inalteradas as razões de fato e de direito que embasaram o Despacho Decisório DRF/STS n° 123/2009, abaixo expostas: O pedido formulado traz por fundamento legal a autorização estabelecida no artigo 3º da Lei n° 10.833/2003, para que as pessoas jurídicas, que apuram seu lucro pelo real, possam constituir créditos de Cofins, relativos a insumos e outros itens, destinados à produção de seus bens ou serviços, com vistas à não cumulatividade da contribuição. A referida norma legal ainda autoriza a manutenção e o aproveitamento dos créditos, relacionados com a produção de mercadorias destinadas à exportação, para compensação com outros tributos ou ressarcimento, quando eles excederem o valor da própria contribuição devida no período, como mostra seu artigo 6º , a seguir transcrito. Art. 6º A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de: I - exportação de mercadorias para o exterior; II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004) § 1° Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º, para fins de: I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno; II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1 o poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 3º O disposto nos §§ 1º e 2° aplica-se somente aos créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto nos §§ 8° e 9º do art. 3º . Atinente ao aproveitamento dos créditos de Cofins, incidentes sobre insumos utilizados na produção de mercadorias isentas da contribuição, vendidas no mercado interno, sua autorização legal está prevista no artigo 17 da Lei n° 11.033/2004, combinado com o artigo 16 da Lei n° 11.116/2005, abaixo Fl. 4143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 6 transcritos, regulamentados pelo artigo 21 da Instrução Normativa RFB n° 600/2005. "Lei n° 11.033/2004 Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações." "Lei n° 11.116/2005 Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma do art. 3º das Leis n°s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano- calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de: I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação especifica aplicável à matéria; ou II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação especifica aplicável à matéria." Portanto, diante da legitimidade do procedimento, o pedido em questão foi submetido ao Serviço de Fiscalização desta Delegacia, de cuja ação fiscal junto ao domicilio da contribuinte, descrita em detalhes no Termo de Verificação e Constatação Fiscal juntado aos autos, decorreu a convalidação de apenas parte deles, conforme planilha abaixo. No que diz respeito ao crédito não reconhecido pela autoridade fiscal, estes encontram-se discriminados nos seguintes anexos, juntados aos autos nas páginas indicadas e que acompanham o presente Despacho Decisório. Fl. 4144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 7 Atinente aos anexos 5 e 6, que a contribuinte alega não ter tido acesso, vale lembrar que, à folha 196 do processo em comento, consta a informação, assinada pelo representante legal da empresa, de que os referidos documentos não foram juntados ao Termo de Ação Fiscal por serem nos valores apresentados pela Ultrafértil. Esses fretes, listados nos Anexos 5 e 6, correspondem às planilhas apresentadas pela contribuinte e dizem respeito à movimentação de cargas do porto para a empresa, bem como à movimentação de mercadorias entre os estabelecimentos, creditamento não previsto na legislação, conforme dispõe o artigo 3º , inciso IX da Lei n° 10.833/2003, nos seguintes valores: PA Fretes na Importação de Fretes nas Transferências Matérias Primas (R$) entre unidades (R$) set/06 74.248,61 58.706.525,71 out/06 1.459.133,84 2.915.336,60 nov/06 - 3.039.708,73 dez/06 - 3.589.020,14 "Art. 3- Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor." Os demais créditos desconsiderados constam do processo, nas páginas acima indicadas. Vale lembrar que dos créditos convalidados pelo Serviço de Fiscalização desta DRF, foi já deduzida a Cofins devida no mês, conforme determina o artigo 21 da Instrução Normativa SRF n° 600/2005, remanescendo aqueles que são passíveis de compensação e/ou ressarcimento, conforme planilha a seguir. Isso posto, do ajuste de ofício, resultou a tabela abaixo, com os valores de crédito deferido. Fl. 4145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 8 Diante do exposto, com fundamento no artigo 170 da Lei n° 5.172/66 - Código Tributário Nacional, na Lei n° 10.833/2003 e alterações posteriores, no artigo 74 da Lei n° 9.430/96 e na legislação comentada, proponho que os créditos de Cofins, acima relacionados, possam ser utilizados nas compensações pleiteadas no processo em exame até os limites deferidos. (...) DECISÃO Considerando os fundamentos de fato e de direito expostos na decisão acima, bem como tudo o mais que do processo consta, DEVE-SE: 1. DEFERIR PARCIALMENTE os ressarcimentos nos limites abaixo descritos, concernentes a créditos de Cofins obtidos entre outubro de 2005 e dezembro de 2006, HOMOLOGANDO-SE as compensações requeridas, até os limites dos créditos reconhecidos. Fl. 4146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 9 2. INDEFERIR a declaração retificadora n° 14778.69615.30080 6.1.7.11-8050 por aumentar o valor do débito nela incluso, procedimento que viola o artigo 59 da Instrução Normativa SRF n° 600/2005. O Termo de Verificação e de Constatação Fiscal (TVF), que subsidia o Despacho Decisório, consta às e-fls. 137/152, do qual se extrai os seguintes fundamentos para as glosas: ANEXO 1 - Este anexo registra as entradas e débitos de serviços - bens e insumos da produção referente às aquisições de serviços de transporte por estabelecimento industrial, as quais não foram comprovadas pela empresa, que tais despesas/custos configuram como sendo insumos e base de Créditos das Contribuições do PIS e da COFINS, nos termos dos artigos 3º das Leis n° 10.637, de 30/12/2002 e n° 10.833, de 29/12/2003. — Com relação a fretes o Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 2, de 17/02/2005, dispõe sobre a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativos a fretes nas operações de vendas, não fazendo qualquer referência aos decorrentes de entradas, de aquisições ou transferências de mercadorias e matérias-primas. ANEXO 2 — O Anexo 2 registra as entradas e os débitos de aquisições de matérias-primas e produtos - bens e insumos da produção, em ordem cronológica, contemplados com a redução da alíquota zero, nos termos do art. 1º da Lei n° 10.925/2004, e que não tem direito a Crédito das Contribuições do PIS e da COFINS, conforme os artigos n° 37 e 46 da Lei n° 10.865/2004. ANEXO 2-A — Este anexo consolida as entradas e os débitos de aquisições de matériasprimas e produtos especificados no Anexo 2, por ordem de classificação fiscal, ou seja, as mercadorias dos Capítulos 25, 31 e 38.08 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, conforme especificado nos incisos I, II e IV do art. 1º de Lei n 10.925/2004. ANEXO 3 — O Anexo 3 registra os valores das glosas de despesas e custos lançados como créditos das contribuições em ordem cronológica, em virtude de não se enquadrarem nos direitos de créditos especificados no artigo 3º da Lei n° 10.637 de 30 de dezembro de 2002, e artigo 3º da Lei n° 10.833, de 29/12/2003. ANEXO 3-A - Consolida os registros especificados no Anexo 3, por ordem de classificação de contas - Plano de Contas Contábil, cujos créditos das contribuições nos períodos de outubro/2005 a dezembro/2006, registram o total de R$73.081.210,50, tendo maior repercussão os lançamentos efetuados na Conta de Serviços Prestados - 4401008 - Manutenção de Equipamentos Industriais, com o montante de R$45.693.859,36, ou seja, 62,52% do total das glosas desta rubrica no período. Fl. 4147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 10 ANEXO 3-B — Este anexo registra os valores das glosas dos créditos por ordem de Fornecedores, que tem como lastro, em sua maioria, às cópias das notas fiscais e dos contratos com os Fornecedores, ss quais foram anexadas ao processo. Demonstra ainda, que os contratos firmados tiveram os lançamentos contábeis registrados nas seguintes contas: ABB LTDA. -Contrato: Serviços de Planejamento de Parada Geral de Manutenção de Complexo de Mineração. Conta: Provisão de Serviços de Manut. Equipamentos Industriais. ACCENTUM MANUTENÇÃO E SERVIÇOS LTDA. - JP MANUTENÇÃO. -Contrato; Prestação de Serviços de Manutenção de Subconjuntos, de Equipamentos, Refrigeração e Lubrificação. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. ALMEIDA JÚNIOR - EMPREITEIRA DE OBRAS LTDA. -Serviços de Manutenção de Telhados, de Paredes, Estruturas de Madeiras e Reconstituição de Armazéns. Conta: Provisão de Serviços de Manut. Equipamentos Industriais. CEGELEC LTDA. -Serviços de Manutenção de Máquinas e Equipamentos. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. CESARI E. M. MOVIMENTAÇÃO DE MATERIAIS LTDA. -Serviços em Armazéns - Movimentação. Conta: Gastos com Armazenagens Externas. CSE - MECÂNICA E INSTRUMENTAÇÃO LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de apoio às atividades de instrumentação, remoção, instalação, manutenção corretiva e preventiva em instrumentos. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. ENGEFAZ ENGENHARIA LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de Engenharia de Manutenção e Inspeção Dinâmica. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. HIDRIGEL SERVIÇOS DE SONDAGEM ROTATIVA LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de sondagem rotativa em Complexo de Mineração. Fl. 4148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 11 Conta; Provisão de Serviços - Outros Serviços. HIDROPOÇOS LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de sondagem rotativa em Complexo de Mineração. Conta; Provisão de Serviços - Outros Serviços. INDUSTEC COM. E MONTAGEM DE INSTRUMENTAÇÃO LTDA. ME. -Serviços de Manutenção nos Instrumentos e Controles de Segurança. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. IRMÃOS PASSAURA & CIA. LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de Implantação de Novos Projetos - SEP's e Montagem de Válvulas de Segurança. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. ITAETÉ MOVIMENTAÇÃO - LOGÍSTICA LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de Ensaque, Movimentação e Carregamento de Produtos a Granel. Conta: Movimentação Interna. MANSERV MONTAGEM E MANUTENÇÃO LTDA. -Prestação de Serviços de Manutenção Complementar, Telefonia e Iluminação. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. MGM ENGENHARIA E OPERAÇÕES INDUSTRIAIS LTDA. -Prestação de Serviços de Carregamento de rocha fosfática, Manobra de Vagões e Serviços Gerais. Contas: Movimentação Interna e Outros Serviços Gerais Contratados. PINTURAS YPIRANGA LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de Pintura Industrial e Civil. Conta: Manutenção de Equipamentos Industriais. PORà SISTEMA DE REMOÇÕES LTDA. -Contrato de Prestação de Serviços de Remoção e Expedição de Gesso e Serviços Eventuais. Conta: Prov. Serviços - Gastos Armaz. Movimenta. Produto. PSN MONTAGENS E MAN. INDUSTRIAL LTDA. -Prestação de Serviços de Reforma Geral Externa da Caldeira. Fl. 4149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 12 Conta: Manutenção de Equipamentos industriais. — Ressaltando, ainda, a existência de lançamentos de transporte e movimentação de produtos, e a legislação especifica que poderão ser descontados os créditos das contribuições calculados sobre os valores das despesas incorridas com fretes, pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País, nas operações de vendas efetuadas a partir de 1º de fevereiro de 2004, desde que o ônus tenha sido suportado pela vendedora, conforme o art. 1º do Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 2, de 17 de fevereiro de 2005. Documentos juntados no Anexo IV ANEXO 4 - O anexo 4 demonstra as notas fiscais que foram registradas na rubrica "Notas fiscais manuais - J1B1", lançadas com direito a crédito das contribuições nos Demonstrativos da Apuração do PIS e da COFINS, referente aos meses de fevereiro e setembro de 2006, com os totais de R$22.648.810,34 e R$18.463.507,21, respectivamente, e dentre elas as aquisições de veículos novos - caminhão trator diesel. - Ressaltando, que os registros das aquisições de veículos do mês de fevereiro/2006 foram efetuados em duplicidade, pois constam dos créditos da mesma rubrica lançadas no mês de agosto de 2005, correspondente ao período efetivo das entradas dos veículos na empresa. ANEXO 4-A — Este anexo registra as aquisições de veículos novos que não geram créditos das Contribuições do PIS e da COFINS por se tratarem de bens com substituição tributária, nos termos dos incisos I dos artigos 3º das Leis n° 10.637, de 30/12/2002 e n° 10.833, de 29/12/2003, respectivamente. — Os veículos foram revendidos pelos mesmos valores das aquisições, conforme especificado nas notas fiscais anexas ao processo. Com relação às revendas os seus valores foram objeto de ajustes nas apurações das contribuições, tendo em vista, que não geram débitos das contribuições nesse tipo de operação. Documentos juntados no Anexo V ANEXO 5 O Anexo 5 corresponde ao Demonstrativo das diferenças de Fretes sobre importação de Matérias-Primas, referente ao período de janeiro/2006 a outubro/2006, apresentado pela empresa, cujos valores foram registrados como base de créditos das contribuições, nos meses de setembro e outubro de 2006, sendo: - Da análise efetuada no demonstrativo de Fretes sobre Importação de MatériasPrimas constata-se que em sua maioria os fretes foram efetuados pela Fl. 4150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 13 Transportadora Meca, tendo como itinerário a movimentação registrada entre as unidades de Santos/SP e Cubatão/SP. Documentos juntados no Anexo VI ANEXO 6 — Este demonstrativo, também, faz referência as glosas de créditos de Fretes sobre Transferências entre centros registradas nos períodos de 2006. Ressaltando, que a empresa registrou como base de créditos das contribuições no mês de setembro de 2006, o total dos fretes ocorridos nos períodos de janeiro/2005 a setembro/2006, em sua maioria as despesas com a Transportadora - Ferrovia Centro Atlântica S/A, tendo como itinerário a movimentação de mercadorias registrada entre as unidades de Catalão/GO e Cubatão/SP. - Com relação aos fretes relacionados nos Anexos 5 e 6, acima citados, a legislação especifica que poderão ser descontados os créditos das contribuições calculados sobre as despesas com fretes nas operações de vendas, conforme o art. 1º do Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 2, de 17 de fevereiro de 2005. Documentos juntados no Anexo VI ANEXO 7 — Este demonstrativo consolida as glosas dos créditos das contribuições registradas nos Anexos 1 a 6, dos períodos de Outubro/2005 a Dezembro/2006. ANEXO 8 — Os totais das glosas dos períodos de 2005 (outubro/dezembro) e 2006 (janeiro/dezembro), foram registrados nos Demonstrativos de Apuração das Contribuições apresentados pela empresa, que após os devidos ajustes demonstram os decréscimos das compensações pleiteadas, como, também a existência de períodos com débitos das contribuições. ANEXO 9 — Neste anexo está registrado as Receitas de Vendas e Revendas de Mercadorias, no Mercado Interno e Externo (Exportação) e demais receitas dos períodos de Outubro/2005 a Dezembro/2006, as quais fazem parte das apurações das contribuições, decorrentes das exportações e de alíquota zero, que servem de base para as compensações pleiteadas no presente processo. ANEXO 10 — Os totais dos Créditos informados pela empresa e registrados nos Demonstrativos de Apurações das Contribuições do PIS e da COFINS, correspondentes aos períodos dos processos foram ajustados neste anexo, após as glosas de créditos acima citadas (Anexos 1 a 7). Além do Crédito Apurado, o anexo registra as receitas no Mercado Interno e Externo (Exportação) e os Créditos Apurados das Contribuições da COFINS, decorrentes das EXPORTAÇÕES, pela aplicação dos percentuais das receitas de mercado externo sobre os créditos apurados, multiplicados pela alíquota da contribuição (COFINS = 7,6%). ANEXO 11 — Este anexo demonstra os Créditos da Contribuição - COFINS decorrentes das EXPORTAÇÕES que foram pleiteados no processo e os apurados na ação fiscal, que ao serem comparados, resultaram nas respectivas glosas dos créditos. Constando ainda, os seguintes registros: Fl. 4151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 14 — As glosas dos créditos alteraram os saldos da Contribuição - COFINS nos períodos, conforme os registros nos anexos, cujos resultados demonstram a inexistência de saldo a compensar nos meses de agosto, setembro e dezembro de 2006, pois ocorreram débitos a recolher da contribuição. Os saldos, ainda foram ajustados, mediante a dedução dos créditos de exportações compensados neste processo, para fins de apuração dos valores correspondentes ao mercado interno. — A empresa solicitou a compensação de créditos da Contribuição - COFINS, referente ao mercado interno, tendo como base o artigo 17 da Lei 11.033, de 2004, juntamente com o decorrente de exportação, cujos saldos acima citados ao serem comparados com os créditos pleiteados no processo, também resultaram em glosas de créditos das contribuições, conforme foi demonstrado no ANEXO 11. ANEXO 12 - O Anexo 12, consolida o detalhamento, as glosas e as compensações dos créditos da Contribuição - COFINS, correspondentes ao processo n 15987.000225/2007-61 e especificados em anexos anteriores, refere aos períodos de Outubro/2005 a Dezembro/2006. Consta dos autos o despacho de e-fls. 507 comunicando a apensação ao presente dos processos abaixo, formalizados para tratar o crédito de cada trimestre: A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório, por via postal, em 02/05/2016. Em 01/06/2016, a interessada apresentou a manifestação de inconformidade de efls. 3.534/3.595, acompanhada de documentos. Faz a seguinte síntese dos fatos: A Requerente é pessoa jurídica de direito privado, cujo objeto social, no período fiscalizado, abrangia (i) o desenvolvimento da produção, industrialização e comercialização de fertilizantes e produtos similares, defensivos agrícolas, corretivos de solo e demais insumos agrícolas e pecuários, de matérias-primas para os produtos referidos, bem como produtos agrícolas, de produtos químicos, e de matérias-primas destinadas às indústrias químicas; (ii) a mineração em geral, tratamento, industrialização e comercialização de minérios, substâncias minerais, produtos químicos e, precipuamente, de fosfato, titânio, nióbio, terras raras, fertilizantes, seus derivados, similares e conexos, bem como (iii) a manutenção, exploração, operação e gestão de instalação portuária de uso privativo, utilizada na movimentação e/ou armazenagem de carga própria e de terceiros destinadas ou provenientes de transporte aquaviário e demais atividades previstas ou permitidas ao explorador de instalação portuária. Fl. 4152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 15 Em face de suas atividades, a Requerente se sujeita à apuração da COFINS pela sistemática da não cumulatividade, calculada e escriturada, nos termos da Lei nº 10.833/03. No período de outubro de 2005 a dezembro de 2006, a Requerente acumulou crédito de COFINS no valor de R$ 22.368.129,06 e apresentou 11 (onze) Pedidos de Ressarcimento aos quais vinculou 17 (dezessete) Declarações de Compensação de débitos próprios, que passaram a serem controlados pelo PTA nº 15987.000225/2007- 61. Em procedimento de revisão dos créditos de COFINS declarados pela Requerente no DACON referente ao período de outubro/2005 a dezembro/2006, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santos/SP glosou parte dos créditos pleiteados por meio dos PER/DCOMPs, sob o argumento de que o creditamento realizado não encontraria respaldo na legislação de regência (notadamente na Lei nº 10.833/03). Em razão disso, a Fiscalização recompôs os créditos declarados pela Requerente, para reduzir o saldo credor pleiteado e, consequentemente, (i) deferir parte do crédito pleiteado, no valor de R$ 11.554.257,59, utilizado para compensar parte dos débitos declarados; e (ii) glosar parte do crédito pleiteado, no valor de R$ 10.813.871,47, por supostamente não estarem contemplados na legislação, deixando de homologar parcialmente as compensações vinculadas a esse crédito. Conforme Termo de Verificação Fiscal que acompanha o Despacho Decisório, as glosas promovidas pela Fiscalização decorrem do aproveitamento de créditos relacionados a: Despesas com frete na aquisição de insumos utilizados no processo produtivo da Requerente (Anexo 01); Despesas relacionadas com a aquisição de matéria prima, bens e insumos, com redução da alíquota a zero (Anexo 02); Despesas relacionadas com a aquisição de produtos, partes, peças e serviços adquiridos como insumos utilizados no processo produtivo da Requerente (Anexo 03); Aquisição de veículos (Anexo 04); Despesas com frete em relação ao transporte de matéria prima importada para as unidades produtivas da Requerente (Anexo 05); e Despesas com frete em relação ao transporte de matéria prima entre os centros produtivos da Requerente (Anexo 06). Esclarece-se que a Requerente apresentou Manifestação de Inconformidade em face do Despacho Decisório nº 123/2009, alegando, principalmente, que o Fl. 4153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 16 lançamento estaria eivado de nulidade, em face da ausência de formalização dos Anexos 5 e 6. O Acórdão nº 3201-002.065, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, anulou o Despacho Decisório DRF/STS nº 123 de 17 de agosto de 2009, em razão da constatação de que, naquela ocasião, não foram disponibilizados à Requerente os Anexos 5 e 6 mencionados no Termo de Verificação Fiscal, contendo, respectivamente, o “demonstrativo das diferenças de fretes sobre importação de matérias primas, referente ao período de janeiro/2006 a outubro/2006, [...] cujos valores foram registrados como base de créditos das contribuições, nos meses de setembro a outubro de 2006” e “as glosas de créditos de fretes sobre transferências entre centros registrados nos períodos de 2006. [...] que a empresa registrou como base de créditos das contribuições no mês de setembro de 2006”. Em face do r. acórdão, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santos/SP lavrou novo Despacho Decisório nº 10/2016 (ora impugnado), mantendo inalteradas as razões de fato e de direito que embasaram o Despacho Decisório DRF/STS nº 123/2009, que foram explicitadas acima. Além dos créditos glosados, a Fiscalização ainda indeferiu a “declaração retificadora nº 14778.69615.300806.1.7.11-8050 por aumentar o valor do débito nela incluso, procedimento que viola o artigo 59 da Instrução Normativa SRF nº 600/2005”. Ocorre que, conforme será demonstrado adiante, a exigência fiscal ora combatida deve ser integralmente cancelada, tendo em vista que o direito creditório pleiteado pela Requerente é respaldado pela legislação que regulamenta o regime não cumulativo da COFINS. Em seguida, a contribuinte discorre, longamente, sobre o conceito de insumo, por ela tido, basicamente, como todo bem, mercadoria ou serviço que configure custo ou despesa necessária à atividade produtiva e, consequentemente, à geração da receita tributável. Elabora uma breve síntese do seu processo produtivo: Inicialmente, para que não reste dúvida quanto à legitimidade dos créditos de COFINS apropriados pela Requerente, demonstrar-se-á, sinteticamente, como se desenvolve o processo produtivo de industrialização e comercialização dos fertilizantes e produtos químicos por ela fabricados, para que fique claro como cada um dos itens glosados se insere nesse processo produtivo. Como visto, a Requerente é pessoa jurídica que tem como principal atividade (i) a produção, industrialização e comercialização de fertilizantes e produtos similares, de defensivos agrícolas, corretivos de solo e demais insumos agrícolas e pecuários; e (ii) o aproveitamento industrial de minérios fosfatados e associados, Fl. 4154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 17 incluindo o aproveitamento de outros minérios e minerais para obtenção de produtos químicos. A partir dessa informação inicial, passa-se à demonstração detalhada de como se desenvolve o processo produtivo da Requerente. Complexo Minero-Químico de Catalão/GO (Doc. 02) O processo produtivo se inicia com a mineração da matéria prima nas minas de fosfato (principalmente, extração da rocha fosfática). Essa matéria prima é extraída das minas por meio de processos mecânicos, passando por um processo de britagem primária e secundária, que serve para reduzir o tamanho do material extraído. O material britado é transportado com a ajuda de caminhões para o pátio da Requerente, onde é armazenado em silos verticais ou armazéns horizontais. A armazenagem desse material geralmente é realizada por meio de empilhadeiras. A matéria prima é selecionada e dosificada para, então, ser transportada com a ajuda de caminhões para o beneficiamento do minério, onde será fragmentado, classificado e concentrado. O produto gerado na usina de beneficiamento é enviado para o complexo industrial por meio do mineroduto, distribuído em oito linhas de filtros verticais a vácuo por um distribuidor de filtro. Ao fim dessa etapa são obtidos dois produtos, quais sejam, a rocha úmida e a rocha ultrafina. A rocha úmida é submetida a um processo de secagem, armazenada e enviada à expedição. Por sua vez, a rocha ultrafina sofre uma acidulação pelo ácido sulfúrico. Como as reações que ocorrem no reator (acidulação) são exotérmicas e liberam gases nocivos, como os fluoretos, um sistema de exaustão e lavagem é utilizado para controlar a temperatura do reator e evitar o lançamento de gases poluentes na atmosfera. Na sequência, tem-se o processo de filtração para separar os sólidos, principalmente gesso, do licor. Após a acidulação o produto obtido passa pelo processo de granulação e é enviado à estocagem, para, em seguida, ser utilizado na fabricação de fertilizantes MAP (fosfato monoamônio) e DAP (fosfato diamônio), bem como, após reação com a rocha fosfática, de TSP (superfosfato triplo). A Requerente anexa fluxograma que demonstra todas as etapas do seu processo produtivo (Doc. 02), tal qual descrito acima. Complexo Industrial de Cubatão e Piaçaguera (Doc. 02) Nessas Unidades são realizados os processos produtivos do ácido nítrico, nitrato de amônia, ácido sulfúrico, ácido fosfórico, dentre outros. • Ácido Nítrico As matérias primas essenciais para a fabricação do ácido nítrico são a amônia anidra, o ar, a água e uma tela de platina ródio, utilizada como Fl. 4155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 18 catalisador. A amônia é oxidada cataliticamente numa reação exotérmica, convertendo-se em óxido nitroso. O oxigênio remanescente é enriquecido e os gases são resfriados até o menor nível possível. Nessas condições a maior parte do óxido nitroso é oxidado em dióxido de nitrogênio. Associado ao vapor d'água condensado forma-se o ácido fraco. Na coluna absorvedora processam-se, simultaneamente, a absorção de dióxido de nitrogênio em água e a reação de oxidação do óxido nitroso remanescente. • Nitrato de amônio A produção industrial do nitrato de amônio se desenvolve através de uma reação ácido-base que necessita de grande controle, por ser violenta e liberar grande energia. O principal processo de produção se dá entre o gás amônia anidro e o ácido nítrico concentrado. A solução de nitrato de amônio formada, normalmente, possui um percentual de 83% de concentração. Diante disso, o excesso de água é então evaporado para um conteúdo de 95% a 99,9% de nitrato de amônio fundido, que pode ser transformado em esferas, pérolas ou grânulos, que serão novamente secos e revestidos para produzir as formas típicas de nitrato de amônio comercial. • Ácido Sulfúrico O ácido sulfúrico é produzido a partir de enxofre, oxigênio e água, por um processo de contato. No processo de purificação do enxofre, são realizados inicialmente os processos de fusão, sedimentação e filtração do enxofre, com a finalidade de remover as impurezas presentes no material. As impurezas presentes no enxofre são, geralmente, óleos, gases, arsênio, selênio e telúrio. O arsênio apresenta-se na forma de sulfetos, enquanto o selênio e o telúrio apresentam-se no estado elementar. Os materiais sólidos geralmente formam cinzas, que acumuladas provocam danos nos catalisadores e nos tubos de filtragem, motivo pelo qual existem dois processos clássicos para a retirada desse material, que são a sedimentação e a filtração. A instalação da produção de ácido sulfúrico adota o sistema de filtração combinado com o de sedimentação, o que permite atingir um grau de remoção de cinzas nos níveis de 20 a 50 ppm que propicia longos períodos de operação do conversor em condições favoráveis de eficiência. Para obtenção do dióxido de enxofre, faz-se a combustão do enxofre com oxigênio ou ar seco previamente com ácido sulfúrico. Para utilização do oxigênio são necessários materiais especiais, resistentes a alta temperatura liberada na combustão. Essa reação ocorre em uma câmara, na qual o enxofre é vaporizado através do próprio calor da combustão. Na fase gasosa o enxofre reage com o ar elevando a Fl. 4156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 19 temperatura do meio a aproximadamente 1000ºC. A massa gasosa resultante na câmara é resfriada e adicionada a um meio catalítico, para oxidação do dióxido de enxofre a trióxido de enxofre. O fim do processo, que é a absorção do dióxido de enxofre, ocorre quando a massa gasosa vinda do conversor catalítico é borbulhada em torres recheadas, em contracorrente com o ácido sulfúrico. A água de diluição contida no agente absorvente reage com o trióxido de enxofre formando o ácido sulfúrico. • Ácido Fosfórico O processo para obtenção do ácido fosfórico, a partir de concentrados apáticos, pela rota sulfúrica, pode ser dividido em três etapas: produção de ácido fosfórico diluído (27-30%), filtração/clarificação e concentração do ácido produzido (52%). O ataque do concentrado fosfático com ácido sulfúrico ocorre em reator agitado (para homogeneização do meio reacional e aumento da velocidade de reação), onde é produzido ácido fosfórico 27 a 30% P2O5 e sulfato de cálcio dihidratado (fosfogesso), como resíduo (cada tonelada de P2O5 contido no ácido fosfórico gera cerca de 5t de fosfogesso). O produto principal da reação entre o concentrado fosfático e o ácido sulfúrico é o ácido ortofosfórico. Devido às impurezas existentes no concentrado fosfático, podem ocorrer outras reações secundárias no reator. Como as reações que ocorrem no reator são exotérmicas e liberam gases nocivos, como os fluoretos, um sistema de exaustão e lavagem é utilizado, para controlar a temperatura do reator e evitar o lançamento de gases poluentes na atmosfera. A suspensão (35 a 40% sólidos) proveniente do reator, composta de gesso e ácido fosfórico diluído, é bombeada para a etapa de filtração (filtro rotativo), onde é separado o ácido do gesso, que passa por um sistema de lavagem de dois estágios. Do ácido fosfórico filtrado nesta etapa, parte é utilizada como reciclo no reator e o restante segue para etapa de clarificação, sendo posteriormente concentrado. O gesso é raspado por um parafuso de rosca sem fim e em seguida bombeado para uma bacia de rejeito. A clarificação consiste em promover a decantação de sólidos, que não foram separados na etapa de filtração ou que ainda estejam dissolvidos, possibilitando sua remoção. O ácido fosfórico clarificado (teor de 27 a 30% em P2O5) é então enviado para estocagem e em seguida para a etapa de concentração. O ácido fosfórico diluído é aquecido em um trocador de calor de blocos de grafite, a 80ºC, antes de entrar no evaporador a vácuo, onde é separado o ácido concentrado, da água contendo resíduos de flúor. O vapor d’água passa por uma torre de absorção, onde compostos de flúor e sílica são transformados em ácido fluossilícico e retirados juntamente com outras impurezas, antes de serem condensados em um condensador barométrico. O Fl. 4157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 20 ácido fosfórico, depois de passar no evaporador, já então com concentração de 52% em P2O5, e isento de impurezas, é enviado para estocagem, para em seguida ser utilizado na fabricação de fertilizantes MAP (fosfato monoamônio) e DAP (fosfato diamônio), bem como, após reação com a rocha fosfática, de TSP (superfosfato triplo). Feitas essas considerações, observa-se que, de maneira geral, o processo produtivo da indústria de fertilizantes fosfatados compreende as seguintes etapas: • Beneficiamento da rocha fosfática que visa à concentração do fosfato por meio de cominuição e de separação (magnética e flotação); • Reação ou acidulação para conversão do concentrado fosfórico para compostos químicos com maior “disponibilidade” ou solubilidade do fósforo, etapa que ocorre no reator e prossegue em correia transportadora de reação e, em menor intensidade, no depósito de cura; • Granulação onde é feita a adição de vapor d´água e de outros nutrientes (amônia, sulfato de amônia, uréia, ácidos – para fixação do nitrogênio, cloreto de potássio, etc.) de maneira a obter o produto com as características físicoquímicas desejáveis. A granulação é seguida da secagem e do resfriamento. Após essa breve síntese do processo produtivo da Requerente, passa-se a demonstrar a legitimidade dos créditos de COFINS apropriados, diante da comprovação da sua inserção no processo de fabricação de fertilizantes e produtos químicos. Acerca da legitimidade do crédito, dentre os argumentos correlacionados pela manifestante, verifica-se notadamente os seguintes pontos, em resumo: - Direito de crédito sobre Despesas com Frete na Aquisição de Insumos (Anexo 1 do TVF)Acusa que a própria fiscalização reconhece que as despesas com frete dizem respeito àquele pago na aquisição de bens e insumos da produção. Contrariamente ao entendimento fiscal, julga que as despesas com frete na aquisição de insumos legitimam o aproveitamento do crédito, nos termos do art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003, porque representam custo da produção, nos termos dos arts. 289, §1º, e 290, I, do Regulamento do Imposto de Renda. Apresenta planilha de como cada um dos itens se inserem no processo produtivo de fertilizantes e demais produtos químicos comercializados. Conclui que o frete arcado na aquisição de insumos, na compra ou na transferência de mercadorias para revenda, compõe o custo final dos produtos comercializados, legitimando o crédito. Cita jurisprudência. - Direito de crédito em Relação a Insumos Supostamente sujeitos à Alíquota Zero (Anexo 2 do TVF)Diz que, no entendimento da fiscalização, todos os itens classificados na TIPI nos capítulos 25 e 31 e na posição 38.08 estariam sujeitos à alíquota zero, em virtude do disposto no art. 1º, I, II e IV da Lei nº 10.925/2004, ou seja, configurariam matéria-prima para produção de adubos ou fertilizantes, defensivos agropecuários ou utilizados como corretivo de solo. Fl. 4158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 21 Aponta equivocado tal entendimento, pois parte de uma presunção que não reflete a realidade, porque "nem todos os itens discriminados no Anexo 2" foram utilizados como matéria-prima de adubos ou fertilizantes, defensivos agropecuários ou como corretivo de solo, hipóteses nas quais estariam sujeitos à alíquota zero, assim como os produtos finais comercializados. Explica que esses itens foram adquiridos para a produção, industrialização ou comercialização de produtos químicos e de matérias-primas vendidas a indústrias químicas, operações que se sujeitam, regularmente, à incidência da contribuição. E continua: Em relação ao (i) cimento; (ii) pedra britada; (iii) areia; e (iv) bica corrida, relacionados a inúmeras Notas Fiscais listadas no Anexo 2, a Fiscalização se equivocou ao glosar os créditos apropriados pela Requerente, uma vez que esses itens não são beneficiados pela redução a zero da alíquota de COFINS, não se enquadrando em nenhuma das disposições do art. 1º da Lei nº 10.925/04. Assim, no que diz respeito aos itens supracitados, impõe-se o reconhecimento do direito creditório pleiteado pela Requerente, em virtude do equívoco incorrido pelo r. Despacho Decisório ora impugnado. Além disso, a Fiscalização também se equivocou ao glosar os créditos apropriados pela Requerente em relação ao ‘óxido de magnésio’ e à ‘cal hidratada’, na medida em que esses itens também não são alcançados pelas disposições da Lei nº 10.925/04. O ‘óxido de magnésio’, objeto de diversas Notas Fiscais listadas pela Fiscalização no Anexo 2, é utilizado como matéria prima para a produção do nitrato de amônio, que é vendido pela Requerente a indústrias químicas, sendo que a receita decorrente dessa operação é tributada pela COFINS, motivo pelo qual não se vislumbra qualquer óbice ao aproveitamento dos créditos da contribuição social em relação ao insumo adquirido, tal qual realizado pela Requerente. Por sua vez, a ‘cal hidratada’, igualmente objeto de várias Notas Ficais listadas pela Fiscalização no Anexo 2, é utilizada na lagoa de decantação mantida pela Requerente nas suas unidades industrias, a qual recebe os efluentes líquidos oriundos do processo produtivo e possibilita o seu adequado tratamento para reutilização pelas unidades produtivas. Nessa situação, a cal hidratada é utilizada no balanceamento do PH da água e na sedimentação dos resíduos químicos nela presentes, não havendo que se cogitar a sua utilização como “corretivo de solo”. Vale ressaltar que a água é utilizada no processo produtivo da Requerente para permitir o correto funcionamento das caldeiras. E, de acordo com a Norma Regulamentadora (NR) 13 do Ministério do Trabalho e Emprego, “a qualidade da água [utilizada na refrigeração] deve ser controlada e tratamentos devem ser implementados, quando necessários, para compatibilizar suas propriedades físicoquímicas com os parâmetros de operação da caldeira” (item 13.3.3). Fl. 4159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 22 Demonstrase, assim, a utilização da cal hidratada no processo produtivo da Requerente. Observa-se que a cal hidratada, embora seja consumida no processo produtivo de fertilizantes, não se traduz em matéria prima dos mesmos, situação que impede a incidência do artigo 1º da Lei nº 10.925/04. Além disso, a ‘cal hidratada’ também é utilizada na fabricação dos produtos químicos fabricados pela Requerente, que são regularmente tributados pela COFINS. Diante disso, é legitimo o creditamento levado a efeito pela Requerente, devendo ser reformado o r. Despacho Decisório para reconhecer o seu direito creditório. Na eventualidade de se entender pela aplicação do artigo 1º da Lei nº 10.925/04 em relação à cal utilizada como insumo no processo produtivo de fertilizantes, em virtude da incidência não cumulativa da COFINS, deve ser reformulado o crédito tributário reconhecido pela Fiscalização, para considerar o creditamento da contribuição social de acordo com a proporção das vendas tributadas realizadas pela Requerente. Ora, se o produto comercializado pela Requerente, no qual foi utilizado o insumo supostamente tributado à alíquota zero, sofre a incidência da COFINS em relação à receita decorrente da operação de venda, deve ser mantido o crédito apropriado, para que seja dada efetividade à incidência não cumulativa da contribuição social. Considerando que o princípio da não cumulatividade visa resguardar que a tributação incida somente sobre o valor que foi agregado ao bem, negar a manutenção dos créditos apropriados pela Requerente representa onerar, injustificadamente, o contribuinte que necessita adquirir insumos que são utilizados em produtos que sofrem a incidência da contribuição. A lógica do artigo 1º da Lei nº 10.925/2004 é conceder a alíquota zero para as matérias primas, tendo em vista que a venda dos produtos também não será tributada. Todavia, quando a venda é tributada, deve-se conceder os créditos dos insumos adquiridos, em face do princípio da não cumulatividade. (destaques do original) - Direito de crédito sobre Bens e Serviços Utilizados como Insumo (Anexo 3 do TVF). Entende que tendo sido utilizados os bens e serviços como insumos na produção dos fertilizantes e produtos químicos fabricados é legítimo o crédito apropriado, nos termos do art. 3º, II, da Lei nº10.833/2003. a) Serviços de Manutenção de Equipamentos Julga que os serviços de manutenção enquadram-se como insumos essenciais ao processo produtivo e, como tal, ensejam o crédito, de acordo com o conceito de insumo adotado na presente defesa. Fl. 4160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 23 Explica que de acordo com a complexidade do processo produtivo, que tem início com a extração mineral das matérias-primas aplicadas na fabricação de fertilizantes até a composição final desses produtos e a sua colocação no mercado consumidor, são essenciais os serviços de manutenção e iluminação, manutenção das linhas de transmissão e de equipamentos, já que se referem a itens vinculados ao processo produtivo, consoante os contratos de prestação de serviços que se relacionam às notas fiscais autuadas, cuja descrição da natureza dos serviços já demonstra sua essencialidade. Cita jurisprudência. b) Partes e Peças de Máquinas e Materiais Sobressalentes para Manutenção Reitera que, em virtude do conceito de insumo adotado, deve-se reconhecer o direito ao crédito em relação a todos os bens adquiridos que são essenciais ao processo produtivo do contribuinte e que contribuem para a obtenção da receita tributável. Informa que as partes e peças adquiridas se destinam à substituição daquelas que se consomem e sofrem intenso desgaste em função do processo produtivo e que não prolongam a vida útil das máquinas e equipamentos, enquadrando-se no conceito de insumo (art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003). Cita jurisprudência e complementa: Eventualmente, prevalecendo o entendimento de que os bens adquiridos pela Requerente deveriam ser contabilizados na conta do ativo permanente, essa autoridade julgadora deve, em nome da verdade material, reclassificá-los, para permitir o direito creditório com base na taxa de depreciação, prevista no inciso III do §1º do artigo 3º da Lei nº 10.833/03. c) Serviços de Movimentação Interna e Gastos com Armazenagem Contrapõe-se ao entendimento fiscal de que o serviço de movimentação interna e gastos com armazenagem não autorizam o crédito, que é previsto apenas em relação às despesas com frete nas operações de venda. Reitera o conceito de insumo adotado, que abrange todos os gastos incorridos para viabilizar o processo produtivo dos bens comercializados, concluindo que os gastos com movimentação interna de insumos e com armazenagem de matéria- prima legitimam a apuração do crédito por estarem inseridos no processo produtivo de fabricação dos fertilizantes e produtos químicos. Apresenta quadro demonstrativo das despesas glosadas e ensina que os custos incorridos na movimentação e armazenagem de insumos dentro do próprio estabelecimento representam custos de produção e, nessa condição, permitem o crédito, consoante jurisprudência. Relembra seu processo produtivo para justificar a contratação de serviços de transporte para viabilizar o deslocamento dos insumos em industrialização dentro do estabelecimento da requerente, haja vista a extensão da planta industrial. Cita exemplos e acrescenta: Fl. 4161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 24 E, ainda que se entenda que essas despesas se referem à armazenagem de produtos acabados, também nesse caso deve ser confirmada a legitimidade dos créditos de COFINS apropriados pela Requerente, em virtude da autorização prevista no art. 3º, IX, da Lei nº 10.833/03: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: [...] IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. – Destacouse. Assim, também em relação às despesas com movimentação interna de insumos dentro da planta industrial da Requerente deve ser reformado o r. Despacho Decisório, para legitimar o creditamento da COFINS levado a efeito pela Requerente, seja em virtude da aplicação do inciso II do artigo 3º da Lei nº 10.833/03, seja em virtude da aplicação do inciso IX do mesmo diploma legal. (destaques do original) d) Locação de Equipamentos. Diz que a glosa se reporta à locação de equipamentos industriais, estando equivocado o entendimento fiscal, porquanto o crédito é expressamente autorizado no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003. Cita jurisprudência autorizando o dispêndio com aluguel de equipamento utilizado em qualquer atividade da empresa. - Direito de crédito sobre Aquisição de Veículos (Anexo 4 do TVF)Afirma que a glosa se deu em relação à apuração de crédito na aquisição de veículos que foram posteriormente revendidos e tributados pela contribuição social. Acusa inócuo o ajuste fiscal, porquanto o efeito fiscal da apropriação dos créditos em relação à aquisição de veículos foi anulado no momento no qual a requerente lançou a débito os valores relacionados à revenda realizada pelo mesmo preço da aquisição. E que deve ser afastado o ajuste fiscal, pois o efeito fiscal já foi anulado. - Direito de crédito em relação a Fretes referentes Transferências de Insumos entre Centros de Custos (Anexos 5 e 6 do TVF)Afirma que no Anexo 5 foram consolidadas as glosas dos créditos apropriados em relação ao que a fiscalização denominou “fretes sobre importação de matériasprimas”. Esclarece a natureza da operação, dizendo que, na realidade, corresponde a despesas com frete em relação ao transporte de matérias-primas e insumos entre estabelecimentos da requerente, localizados em cidades distintas (transporte da matéria-prima recebida no Terminal Marítimo de Santos/SP até a unidade industrial de Cubatão/SP). Diz que importa regularmente o enxofre, produto químico utilizado na fabricação de fertilizantes e também de outros produtos químicos por ela comercializados. E Fl. 4162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 25 que esse insumo, após o desembaraço aduaneiro, é descarregado no Terminal Marítimo de Santos/SP, de propriedade da requerente. Ressalta o seu objeto social, conforme documentação societária, esclarecendo que abrange, além da fabricação e comercialização de fertilizantes e produtos químicos, a manutenção, exploração, operação e gestão de instalação portuária de uso privativo, utilizada na movimentação e/ou armazenagem de carga própria e de terceiros destinadas ou provenientes de transporte aquaviário e demais atividades previstas ou permitidas ao explorador de instalação portuária. Explica que, após a nacionalização das mercadorias importadas e sua recepção no Terminal Marítimo de Santos/SP (de sua propriedade), essas matérias-primas precisam ser transportadas até as suas unidades fabris, onde se desenvolve a produção dos fertilizantes e produtos químicos comercializados: Como reconhecido pela Fiscalização, o enxofre recepcionado pela Requerente no Terminal Marítimo de Santos é transportado para o município de Cubatão/SP, onde se localizam o seu Complexo Industrial de Cubatão e o Complexo Industrial de Piaçaguera, sendo essas unidades fabris responsáveis pela produção do ácido nítrico, nitrato de amônia, ácido sulfúrico, ácido fosfórico, dentre outros produtos, que utilizam a amônia e o enxofre como matéria prima (processo produtivo já descrito em tópico anterior): Como visto, a amônia é matéria prima essencial à fabricação do ácido nítrico, cujo processo produtivo se desenvolve tanto no Complexo Industrial de Cubatão, quanto no Complexo Industrial de Piaçaguera. O enxofre, por sua vez, é utilizado como matéria prima para a produção do ácido sulfúrico, cujo processo produtivo se desenvolve no Complexo Industrial de Piaçaguera. Conclui que a operação que gerou o crédito glosado no Anexo 5 “é principalmente essa transferência do enxofre recepcionado no Terminal Marítimo da Requerente, localizado em Santos/SP, até os seus estabelecimentos industriais localizados em Cubatão/SP (Complexo Industrial de Cubatão e de Piaçaguera), onde efetivamente se desenvolve o processo produtivo da Requerente”. Acerca do Anexo 6, diz que correspondem a créditos apropriados em relação à transferência de insumos e matérias-primas (principalmente rocha asfáltica) entre seus estabelecimentos (remessa de mercadorias entre o Complexo Mineroquímico de Catalão e o Complexo Industrial de Cubatão), glosados sob o fundamento de que a legislação somente autoriza o crédito de despesas com frete nas operações de venda. Repisa que o seu processo produtivo se inicia com a mineração da matériaprima nas minas de fosfato (principalmente, extração da rocha fosfática no Complexo Mineroquímico de Catalão), que é extraída por meio de processos mecânicos, passando por um processo de britagem primária e secundária para reduzir o tamanho do material. Fl. 4163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 26 E que após o beneficiamento dessa matéria prima na unidade de Catalão, o produto obtido é transportado pela via férrea até a unidade de Cubatão, onde será utilizado como matéria prima para a produção de produtos químicos e fertilizantes: Como visto, o Complexo Industrial de Piaçaguera em Cubatão/SP é responsável pela fabricação do ácido fosfórico, do fertilizante MAP (fosfato monoamônio) e DAP (fosfato diamônio), e, ainda, do TSP (superfosfato triplo). Em todos esses produtos a rocha fosfática beneficiada e oriunda da unidade de Catalão é utilizada como matéria prima para a produção. Em face da complexidade do processo produtivo da Requerente, nem sempre as etapas da produção são realizadas em um mesmo estabelecimento, sendo necessário o deslocamento dos insumos aplicados para a obtenção do produto final entre seus diversos estabelecimentos. Cumpre ressaltar, ainda, que nesses casos os insumos transportados estão em fase de industrialização, que é demonstrada pela existência de diversas etapas do processo industrial, realizadas em estabelecimentos distintos de uma mesma pessoa jurídica, situação que, em hipótese alguma, configura a perda da unidade da produção industrial. Conclui que as glosas levadas a efeito nos Anexos 5 e 6 se referem a típica operação de circulação de insumos em processo de industrialização, realizada entre estabelecimentos da contribuinte, de modo que o frete gera direito ao crédito, por se tratar de custo da produção e insumo da atividade produtiva, nos termos do art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003. Apresenta quadro resumo demonstrativo das despesas glosadas e sua inserção no processo produtivo. Repisa que o frete arcado na aquisição ou transferência dos insumos compõe o custo final dos produtos comercializados, nos termos dos arts. 289, §1º, e 290, I, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), legitimando o crédito conforme previsto no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003, a teor da jurisprudência. Ressalta que a própria fiscalização reconhece que as operações autuadas dizem respeito aos serviços de transporte para transferência de matérias-primas entre estabelecimentos da requerente. - Impossibilidade de indeferimento da retificação de PER/DCOMP. Contrapõe-se ao indeferimento da retificação que visou o aumento do débito compensado, dizendo que transmitiu a declaração retificadora na mesma data do PER/DCOMP original. E que a fiscalização, ao analisar o pedido, considerou os valores dos débitos do PER/DCOMP retificador; porém, de modo contraditório, consignou no Despacho Decisório o indeferimento da retificação. Fl. 4164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 27 Diz que a legitimidade do procedimento de retificação é confirmada pela própria RFB que, tanto na vigência da IN SRF nº 900/2008, quanto na vigência da IN RFB nº 1.300/2012, dispõe que na hipótese de a retificadora ser transmitida no mesmo dia da declaração original, devem ser afastados os impedimentos à retificação. Aplicação ao caso concreto do princípio da verdade material. Juntada posterior de documentos e diligência fiscal Requer a aplicação do princípio da verdade material. Protesta pela juntada posterior de parte da documentação que comprovaria a inserção dos insumos e serviços glosados no seu processo produtivo; bem como pela realização de diligência fiscal, mediante a seguinte justificativa: O dever de instruir o processo administrativo também é incumbência da autoridade competente, quando entender não estarem todos os fatos pertinentes à causa devidamente comprovados, haja vista a necessidade de se observar o princípio da verdade material. Havendo dúvidas em relação à legitimidade dos créditos postulados, deve a autoridade julgadora determinar a conversão do julgamento em diligência para averiguar as alegações do contribuinte. A Requerente não pretende escusar-se da comprovação do direito creditório, o que se pretende com a referida diligência é, justamente, comprovar, por todos os meios, o direito ao crédito pleiteado, demonstrando que todos os bens e serviços que ensejaram as glosas estão devidamente inseridos no seu processo produtivo e geram os créditos de COFINS apropriados. No processo administrativo não há um litígio propriamente dito, já que não há interesses conflitantes. O que se pretende é a verificação da consonância entre o ato administrativo e a norma impositiva fiscal. Por essa razão, o procedimento fiscal é informal, pois não é admissível que a autoridade julgadora ignore as alegações do contribuinte e negue o seu direito creditório apenas porquê considerou insuficientes os documentos carreados aos autos. Se não há interesses conflitantes, não há razão para a imposição de restrições à realização de provas que possam auxiliar na verificação da legalidade ou ilegalidade do direito creditório postulado. Nesse sentido, cite-se o magistério de Célio Armando Janczeski: Assim, enquanto não julgado de forma definitiva o processo administrativo, qualquer prova que se fizer necessária ou útil ao julgamento da demanda pode e deve ser considerada pelo julgador, mesmo que apresentada a destempo ou não apresentada por negligência ou desconhecimento do sujeito passivo, mas que poderão ser buscadas por determinação de ofício, garantindo a legalidade da apuração da ocorrência do fato gerador e da constituição do crédito tributário. (...) Fl. 4165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 28 É neste intento, por exemplo, que deve ser interpretado o §4º do art. 16 do Decreto nº 70.235/72, que, se considerado em sua literalidade, subverteria a observância cogente da busca pela verdade real. – Destacou-se. O que não se pode admitir é transferir ao contribuinte um dever que é da Administração. O dever do contribuinte é apresentar as provas que entende necessárias à comprovação do seu direito, cabendo à Fiscalização, nos casos em que não se der por convencida, baixar os autos para realização de diligências. (destaques do original) Ao final, requer o reconhecimento do direito creditório, conforme se segue: 4. PEDIDO Ante ao exposto, requer-se o conhecimento e provimento da presente Manifestação de Inconformidade, para reformar o r. Despacho Decisório ora impugnado e reconhecer a integralidade dos créditos de COFINS pleiteados pela Requerente, com a consequente homologação das compensações a ele vinculadas, haja vista que o direito creditório está validamente amparado pelas disposições da Lei nº 10.833/03. Eventualmente, caso essa d. Delegacia de Julgamento considere necessária a obtenção de maiores esclarecimentos ou apresentação de outros documentos, requer seja determinada a realização de diligência nesse sentido. Termos em que, pede deferimento. A Manifestação de Inconformidade foi julgada procedente em parte pela 11ª Turma da DRJ/RPO, em sessão de 15 de março de 2018, tendo sido proferido o Acórdão, assim ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 31/10/2005 a 31/12/2006 PROVA. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972, o que não se logrou atender neste caso. DILIGÊNCIA. Indefere-se o pedido de diligência quando não preenchidos os requisitos legais previstos para sua formulação, bem como quando se trata de matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da defesa. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 31/10/2005 a 31/12/2006 INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação tributária. DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. Fl. 4166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 29 As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 31/10/2005 a 31/12/2006 NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência. Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS ADQUIRIDOS À ALÍQUOTA ZERO. Não confere direito a crédito a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Não se aplica às receitas decorrentes da comercialização de cimento, pedra britada, areia e bica corrida, a redução de alíquota a zero, prevista no inciso IV do artigo 1º da Lei nº 10.925, de 2004, apesar de classificados no Capítulo 25 da TIPI. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. SERVIÇOS. PARTES E PEÇAS UTILIZADAS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. Somente dão direito a crédito no regime da não cumulatividade os serviços e as partes e peças utilizados na manutenção de máquinas e equipamentos que sejam diretamente utilizados na produção ou fabricação de bens ou serviços destinados à venda, desde que as partes e peças não sejam incorporadas ao ativo imobilizado. NÃO CUMULATIVIDADE. BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA (VEÍCULOS). Bens adquiridos para revenda, sujeitos à substituição tributária, não conferem direito a crédito na aquisição e a receita correspondente à revenda não integra a base de cálculo da contribuição. NÃO CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM E FRETE. CRÉDITOS. O estabelecimento industrial somente poderá descontar créditos calculados em relação à armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Fl. 4167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 30 A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente alega, em síntese: LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS DE COFINS NÃO CUMULATIVA – CONCEITO DE INSUMO PREVISTO NA LEI Nº 10.833/2003 BREVE SÍNTESE DO PROCESSO PRODUTIVO DA ULTRAFERTIL S.A. Complexo Minero-Químico de Catalão/GO (Doc. 02 da Manifestação de Inconformidade - MI) Complexo Industrial de Cubatão e Piaçaguera (Doc. 02 da MI) DIREITO AO CRÉDITO DE COFINS SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS (ANEXO 1 DO TVF) DIREITO AO CRÉDITO DE COFINS EM RELAÇÃO AOS INSUMOS SUPOSTAMENTE SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO (ANEXO 2 DO TVF) DIREITO AO CRÉDITO DE COFINS EM RELAÇÃO A BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO (ANEXO 3 DO TVF) SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE EQUIPAMENTOS SERVIÇOS DE MOVIMENTAÇÃO INTERNA E GASTOS COM ARMAZENAGEM LOCAÇÃO DE EQUIPAMENTOS DIREITO AO CRÉDITO DE COFINS EM RELAÇÃO ÀS DEPESAS COM FRETE REFERENTE À TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE CENTROS DE CUSTO (ANEXOS 5 E 6 DO TVF) PEDIDO DE RETIFICAÇÃO DO PER/DCOMP VERDADE MATERIAL E DILIGÊNCIA FISCAL Ante ao exposto, requer-se que seja conhecido e provido o presente Recurso Voluntário, para reformar o r. acórdão nº 14-76.754 e reconhecer a legitimidade da integralidade dos créditos de COFINS pleiteados pela Recorrente, com a consequente homologação das compensações a ele vinculadas, haja vista que o direito creditório está validamente amparado pelas disposições da Lei nº 10.833/03. Adicionalmente, com base nos princípios da verdade material e da liberdade da apreciação da prova, bem como dos arts. 28 do Decreto nº 7.574/11 e 29 do Decreto nº 70.235/11, que sejam considerados todos os documentos apresentados pela Recorrente nesses autos e, na hipótese se entender que não restaram comprovadas todas as suas alegações, que seja determinada a baixa dos autos para realização de diligência. É o relatório. Fl. 4168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 31 VOTO Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria. A Recorrente é pessoa jurídica que tem como principal atividade (i) a produção, industrialização e comercialização de fertilizantes e produtos similares, de defensivos agrícolas, corretivos de solo e demais insumos agrícolas e pecuários; e (ii) o aproveitamento industrial de minérios fosfatados e associados, incluindo o aproveitamento de outros minérios e minerais para obtenção de produtos químicos. Em 22 de fevereiro de 2018, o STJ concluiu o julgamento do REsp nº 1.221.170 (Temas 779 e 780), sob a sistemática de recursos repetitivos, declarando a ilegalidade das Instruções Normativas SRF 247/2002 e 404/2004 e firmando o entendimento de que o “conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Portanto, o julgamento do REsp nº 1.221.170/STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e, por força do artigo 99 do Novo Regimento Interno, tem aplicação obrigatória: “Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.” A 14ª Turma da DRJ/RPO, ao proferir o acórdão recorrido, não tratou do conceito contemporâneo de insumos e, portanto, não considerou qual seria a relevância e/ou a essencialidade dos dispêndios com a atividade econômica da Recorrente, tendo se orientado pelo conceito restritivo de créditos, com base nas Instruções Normativas RFB 247/2002 e 404/2004. Veja-se trecho do acórdão recorrido: Embora se tenha detido a demonstrar a perfeita adequação do conceito de insumo estabelecido nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 2002, e 404, de 2004, às disposições das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, e aos preceitos constitucionais, deve-se ressaltar que o simples fato de que este conceito está regularmente inserido no ordenamento jurídico por meio destas instruções normativas é razão necessária e suficiente para sua observância pelas autoridades administrativas do domicílio fiscal da contribuinte e deste órgão julgador, às quais não cabe apreciar questionamentos a disposições expressas da legislação em vigor, conforme já esclarecido neste voto. Fl. 4169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 32 (...) Nesse sentido, a Administração Tributária fixou seu entendimento por meio das Instruções Normativas nº 247, de 2002, e nº 404, de 2004. Tais normativos serviram de esteio para a prolação da Solução de Divergência Cosit nº 24, de 30/05/2008. (...) Diga-se que, embora a imprensa tenha noticiado o julgamento pelo STJ, em sessão de 22/02/2018, do REsp 1.221.170, matéria levada ao âmbito de Recurso Repetitivo, em cuja decisão foram declaradas ilegais as Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004, concluindo-se que o conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte, o referido acórdão ainda não foi publicado e, além disso, a aplicação daquela decisão pela autoridade administrativa da RFB não prescinde da manifestação da PFN delimitando o julgado e sua aplicação, consoante já esclarecido neste voto. Como a 14ª Turma da DRJ/RPO, no julgamento em referência, adotou entendimento em dissonância com o conceito contemporâneo de insumos, que obrigatoriamente deve ser adotado por este colegiado, reputo necessário, para a melhor solução da controvérsia, que a fiscalização reveja a sua análise e identifique a relevância e/ou essencialidade dos produtos e serviços em discussão, considerando a atividade econômica desempenhada pela Recorrente, sendo necessária a conversão do julgamento do presente processo. Ademais, não se pode olvidar que, conforme intepretação sistêmica dos artigos 16, §6º e 29 do Decreto 70.235/72, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal. Conclusão Diante de tais circunstâncias, reputo prudente, com fulcro no princípio da verdade material e no artigo 29 do Decreto nº 70.235/1972, CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, de modo que: 1. a Unidade Preparadora intime a Recorrente para apresentar, caso entenda necessário, informações, documentos e/ou laudo técnico, em prazo razoável, não inferior a 30 dias, contendo o detalhamento do seu processo produtivo, com o intuito de comprovar, de forma conclusiva, a relevância e/ou a essencialidade dos dispêndios que serviram de base para a tomada de créditos no seu processo produtivo; 2. a Unidade Preparadora elabore novo Relatório Fiscal, observando-se a decisão proferida pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170 e a Nota SEI/PGFN nº 63/2018, sendo imperioso que se dê total transparência quanto aos dispêndios Fl. 4170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3202-000.461 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15987.000225/2007-61 33 que permanecerem glosados, bem como àqueles que, à luz do conceito contemporâneo de insumos, vierem a ser revertidos. Após cumpridas a providências indicadas, a Recorrente deverá ser cientificada dos resultados da diligência, para, assim o querendo, se manifestar no prazo de 30 dias, e, em sequência, deverão os presentes autos retornar a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, para prosseguimento do julgamento. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro Fl. 4171DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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