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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
5778337 #
Numero do processo: 10480.908693/2009-25
Turma: Primeira Turma Especial da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Fri Dec 19 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/09/1999 a 30/09/1999 NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DA DRJ. Não existe cerceamento do direito de defesa quando o órgão julgador aprecia de forma fundamentada as razões da manifestação de inconformidade. PROCESSO JUDICIAL E ADMINISTRATIVO. MATÉRIA IDÊNTICA. RENÚNCIA À ESFERA ADMINISTRATIVA. A propositura de ação judicial, com o mesmo objeto do processo administrativo fiscal implica na renúncia à instância administrativa. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3801-004.665
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: I - Por unanimidade votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação aos questionamentos sobre a decisão de primeira instância; II - Pelo voto de qualidade, não conhecer da matéria submetida ao Poder Judiciário. Vencidos os Conselheiros Maria Inês Caldeira Pereira da Silva Murgel, Cássio Schappo e Jacques Mauricio Ferreira Veloso de Melo que não reconheciam a concomitância e negavam provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) FLÁVIO DE CASTRO PONTES – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Flávio de Castro Pontes, Marcos Antonio Borges, Maria Inês Caldeira Pereira da Silva Murgel, Paulo Sérgio Celani, Cassio Schappo e Jacques Maurício Ferreira Veloso de Melo.
Nome do relator: FLAVIO DE CASTRO PONTES
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 3          2   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Flávio  de  Castro  Pontes, Marcos Antonio Borges, Maria  Inês Caldeira  Pereira  da  Silva Murgel,  Paulo  Sérgio  Celani, Cassio Schappo e Jacques Maurício Ferreira Veloso de Melo.  Fl. 164DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 4          3 Relatório  Por  meio  de  PER/Dcomp  (Pedido  de  Restituição,  Ressarcimento  ou  Reembolso e Declaração de Compensação) a requerente postula a compensação de débitos de  diversos tributos com crédito referente a valor que teria sido recolhido indevidamente a título  da contribuição Cofins (cód. 2172).  A  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  no  Recife  (PE),  conforme  Despacho  Decisório  Eletrônico,  não  reconheceu  o  direto  creditório  e  não  homologou  as  compensações efetuadas.  Após  ter  sido  cientificado  dessa  decisão,  a  interessada  apresentou  manifestação de inconformidade.   Aduziu,  em  resumo,  que  ocorreu  apenas  uma  falha  de  procedimento  da  empresa  em  não  retificar  as  DCTFs  onde  constavam  as  informações  dos  débitos  cuja  compensação era solicitada. Tal erro de procedimento não anula a existência dos créditos, vez  que estes decorrem da existência de decisão judicial favorável à OAB­PE, da qual a empresa é  sindicalizada, garantindo a isenção de Cofins para as empresas exclusivamente prestadoras de  serviços relativos a profissões legalmente regulamentadas.  A fim de comprovar a veracidade das suas alegações, anexou cópia da ação  judicial impetrada pela OAB­PE que garantiu o direito de isenção de Cofins da empresa, assim  como a certidão de trânsito em julgado relativa a mesma ação.  A DRJ no Recife (PE) não conheceu da manifestação de inconformidade, nos  termos da ementa transcrita abaixo:  MATÉRIA  SUBMETIDA  À  APRECIAÇÃO  JUDICIAL.  DESCABIMENTO  DE  ANÁLISE  PELA  AUTORIDADE  ADMINISTRATIVA DE JULGAMENTO.  Tendo em vista o princípio de unicidade de jurisdição judicial, é  descabida  a  análise,  pela  autoridade  administrativa  de  julgamento,  de  matéria  submetida  à  apreciação  na  esfera  judicial.  Discordando da decisão  de primeira  instância,  a  recorrente  interpôs  recurso  voluntário, instruído com diversos documentos, cujo teor é sintetizado a seguir.  Após comentar a decisão da DRJ,  sustenta a  incoerência entre a decisão da  DRF/Recife  e  a DRJ/Recife. Argumenta  que  referidas  decisões  são  totalmente  diferentes. A  decisão da DRF/Recife que considerou não homologadas as compensações baseou­se no fato  de  que  os  DARFS  aos  quais  estavam  vinculados  os  créditos  estarem  totalmente  utilizados,  razão  pela  qual,  em  nosso  argumento  de  defesa,  apresentamos  as  informações  obtidas  no  CAC/Recife de que houve apenas um problema de não retificação das respectivas DCTFS da  empresa.  Fl. 165DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 5          4 Pontua que a decisão da DRJ/Recife procedeu em uma inovação completa do  conteúdo do indeferimento inicial das compensações.  Insiste que  toda a decisão proferida pela DRJ/Recife prende­se à análise da  ação judicial, quando a decisão primeira, proferida pela DRF/Recife, ocorreu apenas em razão  da falha procedimental da empresa.  Concluiu este  tópico afirmando que por estes  fatos merece reparo a decisão  proferida pela Turma da DRJ/Recife, por ter cerceado o direito de defesa da empresa, ao inovar  juridicamente  os  argumentos  sem  prévia  comunicação  de  prazo  para  alegações  da  empresa  sobre os novos  fatos e  informações apresentadas ao processo e que seriam objeto de análise,  ofendendo frontalmente o art. 5º, Constituição Federal de 1988, quanto ao direito de defesa da  empresa.  Quanto  ao  direito  creditório,  discorda  do  entendimento  da  decisão  da  DRJ/Recife de que não seria possível à empresa a utilização dos créditos para compensação em  razão de existir liminar em sede de Reclamação suspendendo os efeitos da decisão que garantia  aos filiados à OAB/PE o direito de isenção de Cofins.   Argumenta que a decisão judicial em Mandado de Segurança que concedeu o  benefício  da  isenção  da  empresa  da Cofins  já  havia  sido  encerrada  e  reconhecido  o  direito.  Apenas  em  sede  de  ação  rescisória  foi  reanalisada  a  questão,  na  qual  o  TRF  da  5a.  Região  decidiu  por  conceder  parcial  provimento  à  rescisória  a  fim  de  conceder  efeitos  ex­nunc  à  decisão, ou seja, a rescisão da decisão que concedia o benefício da isenção da Cofins somente  surtiria efeitos para frente, não abrangendo os fatos pretéritos.  Esclarece  que  apenas  contra  esta  decisão  do  TRF  foi  que  concedeu­se  a  liminar do Ministro Joaquim Barbosa do STF, suspendendo a modulação dos efeitos da decisão  da  rescisória. Aduz que  liminar,  como o próprio nome diz,  é decisão precária  e não  anulou,  como quer fazer crer a decisão da DRJ/Recife, os efeitos do decidido na ação rescisória. Seus  efeitos  estão  apenas  suspensos,  aguardando  um  pronunciamento  do  órgão  colegiado  do  STF  quanto à manutenção ou não da liminar.  Por  fim  requer  que  seja  processado  regularmente  o  presente  Recurso  Voluntário,  e,  ao  final,  julgado  integralmente  procedente  para,  reformando  as  decisões  proferidas pela DRF/Recife e DRJ/Recife reconhecer o direito de crédito da empresa relativo  aos  pagamentos  indevidos,  realizados  a  título  da  Cofins  e,  conseqüentemente,  homologar  a  compensação  realizada  na  PERDCOMP  relacionada  a  este  processo  que  utilizaram  tais  créditos.  É o relatório.  Fl. 166DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 6          5 Voto             Conselheiro Flávio de Castro Pontes  O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais, portanto  dele toma­se conhecimento..  De  início,  examina­se  a  tese  de  irregularidade  na  decisão  da  Delegacia  da  Receita Federal de Julgamento no Recife.  A interessada sustenta cerceamento no direito de defesa em relação à decisão  da  DRJ/Recife,  uma  vez  que  esta  inovou  no  conteúdo  do  indeferimento  inicial  das  compensações, pois a decisão proferida pela DRJ/Recife prende­se à análise da ação judicial,  quando  a  decisão  primeira,  proferida  pela  DRF/Recife,  ocorreu  apenas  em  razão  da  falha  procedimental da empresa.  Não  merece  prosperar  essa  tese.  Ao  contrário  do  alegado,  o  colegiado  de  primeira  instância  discutiu  todas  as  teses  necessárias  e  suficientes  para  a  solução  da  lide  administrativa.   Exemplificando,  o  julgado  “a  quo”  motivou  a  decisão  em  relação  a  argumentação da recorrente em relação ao fato de que seu direito creditório era decorrente da  ação judicial impetrada pela OAB­PE. Ora, foi a recorrente que trouxe ao litígio essa tese, de  sorte que a decisão de primeira intância não inovou juridicamente no julgamento.    Destarte, o órgão julgador administrativo estava obrigado a apreciar essa tese  da interessada de maneira motivada e fundamentada. Assim, não há reparos a serem feitos na  decisão a quo.   Não  se  pode  perder  de  vista  que  a  decisão  recorrida  apreciou  todas  as  questões  relevantes  necessárias  a  solução  do  litígio,  em  especial  a  eficácia  das  decisões  judiciais apresentadas pela própria interessada. Assim, o julgador apresentou razões coerentes e  suficientes para embasar a decisão.   Além  disso,  no  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal  as  hipóteses  de  nulidade são tratadas de forma específica no art. 59 do Decreto nº 70.235/72:  "Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa."  No caso vertente, nenhum dos pressupostos acima encontra­se presente, uma  vez que não ficou evidenciada a preterição do direito de defesa, tendo em vista que a decisão  recorrida motivadamente demonstrou de forma clara e concreta as razões da não homologação  das compensações, de sorte que não ficou caracterizado qualquer prejuízo à recorrente.  Fl. 167DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 7          6 Por  tais  razões  não  há  que  se  falar  em  qualquer  irregularidade  da  decisão  guerreada por cerceamento de direito de defesa.  O litígio tem como principal controvérsia eventual direito creditório em razão  de ação judicial.   Transcrevo de uma decisão da DRJ o histórico das ações judiciais em debate:  10.1.  A  OAB­PE  impetrou  ação  de  mandado  de  segurança  coletivo em nome dos seus Escritórios de Advocacia associados,  autuada  em  31/05/2001,  sob  o  nº  2001.83.00.014525­0,  objetivando,  principalmente,  em  síntese,  a  isenção  do  recolhimento da Cofins prevista no  inciso  II do art.  6º  da Lei  Complementar  (LC)  nº  70,  de  30  de  dezembro  de  1991,  e  a  compensação dos valores pagos indevidamente. A segurança foi  denegada pelo  juízo de primeiro grau, com fundamento em que  não  havia  obstáculo  para  a  revogação  da  isenção  concedida  pela LC nº 70, de 1991, pela Lei (Ordinária) nº 9.430, de 27 de  dezembro de 1996,  tendo em vista que a  isenção não é matéria  reservada à lei complementar. O magistrado considerou, então,  prejudicada a análise do pleito de compensação.  10.2.  À  apelação  da  OAB­PE  junto  ao  Tribunal  Regional  Federal  da  5ª  Região  (TRF­5ª  Região)  –  que  obteve  o  nº  AMS  80.558­PE – foi pela Quarta Turma concedido provimento, por  unanimidade,  nos  termos  do  voto  do  relator,  que  esposou  entendimento diametralmente oposto ao do juiz singular, dando  pela  impossibilidade  da  revogação  da  referida  isenção  com  fundamento no princípio da hierarquia das leis.   10.3.  De  tal  decisão,  foi  interposto  pela  Fazenda  Nacional  Recurso  Especial  (REsp),  que  foi  inadmitido.  Irresignada,  a  Fazenda Nacional manejou  agravo  de  instrumento,  ao  qual  foi  negado provimento. Assim, a decisão  transitou  em  julgado  em  09/09/2004, restando reconhecido o direito à isenção postulada.   10.4.  Posteriormente,  a  OAB­PE  atravessou  petição  alegando  que a edição da Lei nº 10.833, de 30 de dezembro de 2003, em  seu art. 30, poderia obstruir o cumprimento da decisão judicial  que  reconheceu  a  isenção  da  Cofins  para  as  sociedades  civis  dedicadas  ao  exercício  da  advocacia,  mediante  a  retenção  na  fonte  da  referida  contribuição.  Requereu,  na  ocasião,  fosse  oficiada  a  Receita  Federal  para  que  se  abstivesse  de  exigir  o  pagamento da Cofins sobre as receitas auferidas pela prestação  de  serviços  de  advocacia,  bem  como  de  exigir  a  retenção  na  fonte de tal contribuição pelas pessoas jurídicas tomadoras dos  referidos serviços. O pleito foi deferido monocraticamente e, ao  depois,  atacado  por  agravo  regimental  aviado  pela  Fazenda  Nacional, o qual foi provido com base nos fatos de não ter sido  debatida, nos autos, a Lei nº 10.833, de 2003, e de que não seria  admissível,  naquele  momento  processual,  inovar  a  actio,  transmudando­a.   10.5. Contra essa decisão, recorreu a OAB­PE, mediante o REsp  nº 739.784 (nº 2005/0054006­2), cujo provimento foi negado por  Fl. 168DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 8          7 unanimidade  pela  Segunda  Turma  do  STJ  em  sessão  de  19/11/2009,  tendo­se,  em  resumo,  concluído  que  a  superveniência  da  Lei  nº  10.833,  de  2003,  não  pode  ser  alcançada  pelos  efeitos  da  coisa  julgada  que  concedera  a  segurança  pleiteada,  de  modo  a  ampliar  o  objeto  da  lide.  Registre­se que, no decorrer do voto, o ministro relator, Mauro  Campbell Marques, após afirmar, a título ilustrativo, que a tese  adotada  pela  instância  de  origem  para  reconhecer  a  isenção  postulada  pela  recorrente  não  mais  subsistia  ­  em  razão  de  o  STF, no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº 377.457­ 3/PR, relator o Ministro Gilmar Mendes,  ter proclamado que a  revogação  da  isenção  da  Cofins  concedida  pela  LC  nº  70,  de  1991, pelo art. 56 da lei nº 9.430, de 1996, foi plenamente válida  e  eficaz,  porquanto  o  referido  diploma,  não  obstante  formalmente  complementar,  ostenta,  materialmente,  caráter  de  lei ordinária ­, esclareceu que Primeira Seção do STJ, ao julgar  a Ação Rescisória  (AR)  nº  3.761/PR,  na  sessão  de  12/11/2008,  deliberara pelo cancelamento da Súmula nº 276, que enunciava  a  isenção  da  Cofins  perante  as  ditas  sociedades,  independentemente do regime tributário adotado.  10.6.  Da  decisão  do  STJ  referida  no  subitem  10.3,  a  Procuradoria­Regional  da  Fazenda  Nacional  na  5ª  Região  propôs  Ação  Rescisória  (AR)  nº  5.471­PE  (processo  nº  2006.05.00.044242­6/03)  junto  ao  TRF­5ª  Região,  que  foi  parcialmente  procedente,  por  lhe  terem  sido  dados  efeitos  ex­ nunc. No acórdão exarado, aquele tribunal regional afirmou que  o acórdão rescindendo fora proferido antes da manifestação do  STF sobre ser a matéria constitucional ou não.   10.7. Contra os efeitos ex­nunc da decisão do TRF­5ª Região –  que, em tese, daria aos escritórios de advocacia filiados à OAB­ PE o direito de não pagarem a Cofins no período abrangido pela  ação coletiva até a publicação da decisão na ação rescisória –, a  Fazenda Nacional protocolou Reclamação (Rcl) nº 6.917 junto  ao  STF,  tendo  o  Ministro  Joaquim  Barbosa  deferido,  em  10/12/2008,  liminar  para  suspender  o  acórdão  da  ação  rescisória  na  parte  em  que  conferiu  efeitos  meramente  prospectivos  ao  acórdão  que  julgou  procedente  a  ação  rescisória. Encontra­se o processo aguardando apreciação desse  Colegiado.   10.8. Embargos de declaração opostos pelas partes – OAB­PE e  Fazenda  Nacional  –  contra  a  decisão  proferida  pelo  TRF­5ª  Região  no  bojo  da  Ação  Rescisória  nº  5471/PE  (processo  nº  2006.05.00.044242­6/03) foram julgados, não tendo, no entanto,  ocorrido  nenhuma  alteração  no  resultado  do  julgamento  originário por essa corte.  Do exame das ações judiciais, constata­se que a matéria está sub judice, uma  vez  que  este  processo  administrativo  tem  o  mesmo  objeto  da  ação  judicial  em  referência,  homologação  de  compensação  em  face  de  pedido  de  restituição  decorrente  da  legalidade  da  revogação  da  isenção  do  pagamento  da  Cofins,  por  parte  das  sociedades  civis  de  profissão  legalmente  regulamentada, pela Lei nº 9.430, de  27/12/1996, que,  em seu  art.  56,  revogou  a  veiculada pelo art. 6º, inciso II, da Lei Complementar nº 70, de 30/12/1991.   Fl. 169DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 9          8 Como  se  nota,  o  direito  creditório  está  dependendo  do  desfecho  da  Reclamação no Supremo Tribunal Federal.   Destarte,  incide  no  caso  vertente  o  parágrafo  único  do  art.  38,  da  Lei  nº.  6.830/80, que dispõe:  Art.  38  ­  A  discussão  judicial  da  Dívida  Ativa  da  Fazenda  Pública só é admissível em execução, na forma desta Lei, salvo  as  hipóteses  de  mandado  de  segurança,  ação  de  repetição  do  indébito  ou  ação  anulatória  do  ato  declarativo  da  dívida,  esta  precedida  do  depósito  preparatório  do  valor  do  débito,  monetariamente corrigido e acrescido dos juros e multa de mora  e demais encargos.   Parágrafo  Único  ­ A  propositura,  pelo  contribuinte,  da  ação  prevista neste artigo importa em renúncia ao poder de recorrer  na  esfera  administrativa  e  desistência  do  recurso  acaso  interposto.(grifou­se)  O  excelso  Supremo  Tribunal  Federal  já  manifestou  acerca  da  constitucionalidade desse dispositivo, conforme decidido no recurso extraordinário nº 233.582:  EMENTA:  CONSTITUCIONAL.  PROCESSUAL  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ADMINISTRATIVO  DESTINADO  À  DISCUSSÃO  DA VALIDADE DE DÍVIDA ATIVA DA FAZENDA PÚBLICA.  PREJUDICIALIDADE  EM  RAZÃO  DO  AJUIZAMENTO  DE  AÇÃO QUE  TAMBÉM TENHA POR OBJETIVO DISCUTIR  A  VALIDADE  DO MESMO  CRÉDITO.  ART.  38,  PAR.  ÚN.,  DA  LEI 6.830/1980.(...). É constitucional o art. 38, par. ún., da Lei  6.830/1980  (Lei  da Execução Fiscal  ­ LEF), que dispõe que "a  propositura,  pelo  contribuinte,  da  ação  prevista  neste  artigo  [ações  destinadas  à  discussão  judicial  da  validade  de  crédito  inscrito  em  dívida  ativa]  importa  em  renúncia  ao  poder  de  recorrer na esfera administrativa e desistência do recurso acaso  interposto".  Recurso  extraordinário  conhecido, mas  ao  qual  se  nega  provimento.(STF,  RE  233582,  DJe­088  de  16­05­ 2008).(grifou­se)  Em  relação  ao  conteúdo  desse  dispositivo  legal,  Leandro  Paulsen,  René  Bergmann e Ingrid Schroder explicam:  O  parágrafo  em  questão  tem  como  pressuposto  o  princípio  da  jurisdição  una,  ou  seja,  que  o  ato  administrativo  pode  ser  controlado pelo Judiciário e que apenas a decisão deste é que se  torna definitiva, com o trânsito em julgado, prevalecendo sobre  eventual  decisão  administrativa  que  tenha  sido  tomada  ou  pudesse vir a ser  tomada. Considerando que o contribuinte tem  direito a se defender na esfera administrativa mas que a esfera  judicial  prevalece  sobre  a  administrativa,  não  faz  sentido  a  sobreposição  dos  processos  administrativo  e  judicial.  A  opção  pela  discussão  judicial,  antes  do  exaurimento  da  esfera  administrativa,  demonstra  que  o  contribuinte  desta  abdicou,  levando  o  seu  caso  diretamente  ao  Poder  ao  qual  cabe  dar  a  última palavra quanto à interpretação e à aplicação do Direito,  o  Judiciário.  Entretanto,  tal  pressupõe  a  identidade  de  objeto  Fl. 170DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 10          9 nas  discussões  administrativa  e  judicial".  (Leandro  Paulsen,  René  Bergmann  Ávila  e  Ingrid  Schroder  Sliwka.  Direito  Processual  Tributário:  processo  administrativo  fiscal  à  luz  da  doutrina  e  da  jurisprudência.  Porto  Alegre:  Livraria  do  Advogado, 2010, p. 447 e 448).  De fato, se o sujeito passivo recorre ao Poder Judiciário, por uma questão de  lógica, ele está desistindo  tacitamente da  esfera  administrativa, visto que a decisão do Poder  Judiciário é soberana.   Eventuais decisões antagônicas, nas esferas administrativa e  judicial,  teriam  uma  única  solução,  qual  seja,  prevaleceria  a  da  esfera  judicial,  em  razão  do  princípio  constitucional da  jurisdição única,  art. 5º, XXXV, da Constituição Federal. Destarte, não  faz  sentido  a  continuação  da  discussão  no  âmbito  administrativo,  pois  o mérito  da  questão  será  decidido pelo Poder Judiciário com efeito de coisa julgada.  Corroborando  esta  teoria,  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ),  no  julgamento do recurso especial nº 840.556, assim se pronunciou:  TRIBUTÁRIO.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  MANDADO  DE  SEGURANÇA.AÇÃO  JUDICIAL.  RENÚNCIA  DE  RECORRER  NA  ESFERA  ADMINISTRATIVA.  IDENTIDADE  DO  OBJETO.  ART.  38,  PARÁGRAFO  ÚNICO  DA LEI Nº 6.830/80.  1.  Incide  o  parágrafo  único  do  art.  38,  da  Lei  nº  6.830/80,  quando  a  demanda  administrativa  versar  sobre  objeto  menor  ou  idêntico ao da ação judicial. 2.(...) 3.  In casu, os mandados  de  segurança  preventivos,  impetrados  com  a  finalidade  de  recolher  o  imposto  a  menor,  e  evitar  que  o  fisco  efetue  o  lançamento  a maior,  comporta  o  objeto  da  ação  anulatória  do  lançamento  na  via  administrativa,  guardando  relação  de  excludência.4.  Destarte,  há  nítido  reflexo  entre  o  objeto  do  mandamus  –  tutelar  o  direito  da  contribuinte  de  recolher  o  tributo a menor  (pedido  imediato) e  evitar que o  fisco  efetue o  lançamento  sem  o  devido  desconto  (pedido  mediato)  ­  com  aquele apresentado na esfera administrativa, qual seja, anular o  lançamento  efetuado  a  maior(pedido  imediato)  e  reconhecer  o  direito  da  contribuinte  em  recolher  o  tributo  a  menor  (pedido  mediato).5.  Originárias  de  uma  mesma  relação  jurídica  de  direito  material,  despicienda  a  defesa  na  via  administrativa  quando seu objeto subjuga­se ao versado na via judicial, face a  preponderância  do  mérito  pronunciado  na  instância  jurisdicional.  (...)  (STJ,  REsp  840556/AM,  DJ  20/11/2006)  (grifou­se)  Assim sendo, a existência de uma ação judicial, por parte da requerente, com  o  mesmo  objeto  desse  processo  administrativo  fiscal  importa  na  renúncia  à  esfera  administrativa.  Em  relação  a  essa  discussão,  aplica­se  a  Súmula  nº  01  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) que uniformizou o seguinte entendimento:  Súmula  CARF  nº  1:  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial  por  qualquer modalidade  processual,  antes  ou  depois  Fl. 171DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 11          10 do  lançamento  de  ofício,  com  o  mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo  cabível  apenas  a  apreciação,  pelo  órgão  de  julgamento  administrativo,  de  matéria  distinta  da  constante  do processo judicial.(grifou­se)  Além disso, os Conselheiros têm o dever de observar as súmulas, nos termos  do art. 72 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais ­ RICARF,  aprovado pela Portaria MF n° 256, de 22/06/2009.  Em  caso  análogo  da mesma  recorrente,  esta  tese  também  foi  acolhida,  em  outro julgado do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais:  TRIBUTÁRIO. OPÇÃO PELA VIA JUDICIAL. RENÚNCIA AO  DIREITO  DE  RECORRER.  CONFIGURAÇÃO.  DECISÃO  JUDICIAL. CUMPRIMENTO.  A propositura pelo contribuinte de ação judicial onde se alterca  matéria  veiculada em processo administrativo,  antes ou após a  inauguração  da  fase  litigiosa  administrativa,  conforme  o  caso,  importa  em  renúncia  ao  direito  de  recorrer  ou  desistência  do  recurso  interposto,  não  competindo  ao  CARF  se  manifestar  acerca do alcance, efeitos e  forma de cumprimento de decisões  judiciais cuja execução não lhe caiba.  DESPACHO  DECISÓRIO.  MOTIVAÇÃO.  DECISÃO  DE  PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO. INOCORRÊNCIA.   Não configura  inovação de motivação do despacho decisório a  fundamentação  da  decisão  que,  acolhendo  ou  rechaçando  a  pretensão  deduzida  em  manifestação  de  inconformidade,  examina  elementos  novos  introduzidos  na  lide  administrativa  pelo próprio recorrente e que, até então, eram desconhecidos da  Administração Tributária  (CARF.  3ª  Seção,  4ª  Câmara,  1ª  Turma  Ordinária,  Acórdão  3401­002.634, de 29/05/2014, rel. Robson José Bayerl, Processo  nº 10480.905883/2008­18)  Em remate, não se  toma conhecimento das alegações decorrentes do direito  creditório,  isenção ou não da Cofins, visto que a  recorrente  submeteu  à apreciação do Poder  Judiciário esta matéria.   Ante ao exposto voto no sentido de:   I – negar provimento ao recurso voluntário em relação aos questionamentos  sobre a decisão de primeira instância;  II ­ não conhecer da matéria submetida ao Poder Judiciário.       (assinado digitalmente)  Flávio de Castro Pontes ­ Relator  Fl. 172DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES Processo nº 10480.908693/2009­25  Acórdão n.º 3801­004.665  S3­TE01  Fl. 12          11                             Fl. 173DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/12/2014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES, Assinado digitalmente em 18/12/2 014 por FLAVIO DE CASTRO PONTES

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5749274 #
Numero do processo: 11516.001843/2010-10
Turma: Terceira Turma Especial da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 10 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Fri Dec 05 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009 CONFISSÃO E PARCELAMENTO. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO VOLUNTÁRIO. Quando o contribuinte confessa e parcelando o débito, demonstra a desistência, mesmo que tácita, do recurso voluntário. Logo, o mesmo não deve ser conhecido. Recurso Voluntário Não Conhecido - Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 2803-003.648
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso pela desistência do contribuinte. (Assinado digitalmente) Helton Carlos Praia de Lima - Presidente. (Assinado digitalmente) Gustavo Vettorato - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Helton Carlos Praia de Lima (presidente), Gustavo Vettorato, Eduardo de Oliveira, Natanael Vieira dos Santos, Oséas Coimbra Júnior, Amilcar Barca Teixeira Júnior.
Nome do relator: GUSTAVO VETTORATO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/12/2014 por GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 03/12/2014 po r GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 11516.001843/2010­10  Acórdão n.º 2803­003.648  S2­TE03  Fl. 187          2  Trata­se de Recurso Voluntário que busca a reforma de decisão que manteve  o lançamento impugnado.  O  autos  vieram  à  apreciação  da  presente  turma,  mas  após  a  indicação  de  pauta, foi protocolizado no dia 29.08.2014 pedido de desistência dos mesmos.  É o relatório.  Fl. 186DF CARF MF Impresso em 05/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/12/2014 por GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 03/12/2014 po r GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 11516.001843/2010­10  Acórdão n.º 2803­003.648  S2­TE03  Fl. 188          3      Voto             Conselheiro Gustavo Vettorato  Preliminarmente, os recurso voluntário não deve ser conhecido.  Indiferente  das  alegações  da  parte,  a  mesma  apresentou  pedido  de  desistência,  para  fins  de  parcelamento,  não  havendo  mais  questões  a  serem  conhecidas  administrativamente.  O  disposto  art.  78,§§2º  e  3º,  do  Anexo  II,  do  Regimento  Interno  do  CARF/MF, é claro:   Art.  78.  Em  qualquer  fase  processual  o  recorrente  poderá  desistir do recurso em tramitação.  § 1° A desistência será manifestada em petição ou a  termo nos  autos do processo.  §  2°  O  pedido  de  parcelamento,  a  confissão  irretratável  de  dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas  modalidades,  ou  a  propositura  pelo  contribuinte,  contra  a  Fazenda  Nacional,  de  ação  judicial  com  o  mesmo  objeto,  importa a desistência do recurso.  § 3º No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão  irretratável  de  dívida  e  de  extinção  sem  ressalva  de  débito,  estará configurada renúncia ao direito  sobre o qual se  funda o  recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de  já  ter  ocorrido  decisão  favorável  ao  recorrente,  descabendo  recurso  da  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  por  falta  de  interesse.  Isso  posto,  voto  em  não  conhecer  o  recurso  voluntário,  em  razão  de  desistência.  É como voto.  Gustavo Vettorato ­ Relator                            Fl. 187DF CARF MF Impresso em 05/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/12/2014 por GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 03/12/2014 po r GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 11516.001843/2010­10  Acórdão n.º 2803­003.648  S2­TE03  Fl. 189          4      Fl. 188DF CARF MF Impresso em 05/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/12/2014 por GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 03/12/2014 po r GUSTAVO VETTORATO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA

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5807122 #
Numero do processo: 11020.724449/2011-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Fri Feb 06 00:00:00 UTC 2015
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA. Auto de infração se revestiu de todos os requisitos legais, e o procedimento fiscal esteve inteiramente adstrito ao princípio da legalidade. A preliminar de nulidade suscitada não tem sustentação fático - jurídica NULIDADE POR ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A ocorrência de fiscalização anterior não confere ao sujeito passivo o direito subjetivo a não mais sofrer ação fiscal. DEBCADS N°S: 37.331.019-6 E 37.331.020-0 - DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. AUSÊNCIA DE ISENÇÃO. MULTA APLICADA CORRETAMENTE. Cabe À fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil verificar se a entidade beneficente certificada está cumprindo as exigências legais para continuar usufruindo do benefício. A fiscalização identificou que a entidade não atendeu, cumulativamente, aos requisitos do artigo 55 da Lei nº 8.212/1991, mais especificamente os incisos IV e V. Nos termos do artigo 32 da Lei nº 12.101/2009, foi efetuado este lançamento das contribuições devidas nas competências 01/2007 a 11/2009, período em que o direito à isenção das contribuições está suspenso. A multa de ofício qualificada de 150% aplicada nas competências 12/2008 e 13/2008 dos Autos de Infração Debcad nº 37.331.019-6 e 37.331.020-0 está definida na legislação. O artigo 35-A da Lei nº 8.212/1991 remete ao artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 ambos com redação dada pela MP n. 449 de 04.12.2008, convertida na Lei n. 11.941, de 27.05.2009 DEBCAD Nº 37.331.021-8 - DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO DECLARAÇÃO EM GFIP DE FATOS GERADORES DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. APLICAÇÃO DE PENALIDADE MAIS BENÉFICA AO CONTRIBUINTE. POSSIBILIDADE. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores das contribuições previdenciárias, constituía, à época da infração, violação ao art. 32, IV, §3º da Lei 8.212/91, ensejando a aplicação da multa prevista no art. 32, §5º da mesma Lei. Revogado o referido dispositivo e introduzida nova disciplina pelo art. 32-A, I da Lei nº 8.212/1991, devem ser comparadas as penalidades anteriormente prevista com a da novel legislação, de modo que esta seja aplicada retroativamente, caso seja mais benéfica ao contribuinte (art. 106, II, “c” do CTN). Inaplicável ao caso o art. 44, I da Lei nº 9.3430/1996 quando o art. 32-A, I da Lei nº 8.212/1991, específica para contribuições previdenciárias, tipifica a conduta e prescreve penalidade ao descumprimento da obrigação acessória. Recurso Voluntário Provido em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte
Numero da decisão: 2302-003.348
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária da Segunda Seção de Julgamento, por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso voluntário, mantendo o lançamento das contribuições previdenciárias patronais, frente à suspensão da isenção pelo descumprimento dos incisos IV e V do artigo 55 da Lei n.º 8212/91, bem como para manter também a incidência da multa qualificada, na forma do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996. Por unanimidade de votos em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para que a multa do Auto de Infração de Obrigação Acessória, lavrado no Código de Fundamento Legal 68, seja recalculada, tomando-se em consideração as disposições inscritas no inciso I do art. 32-A da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, na estrita hipótese do valor multa assim calculado se mostrar menos gravoso ao contribuinte, em atenção ao princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, 'c' do CTN. Fez sustentação oral: Dyogo César Batista Viâna Patriota OAB/DF 19397 Liege Lacroix Thomasi - Presidente Leonardo Henrique Pires Lopes – Relator Conselheiros presentes à sessão: LIEGE LACROIX THOMASI (Presidente), FABIO PALLARETTI CALCINI, ARLINDO DA COSTA E SILVA, ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, JULIANA CAMPOS DE CARVALHO CRUZ, LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES.
Nome do relator: LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES
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ementa_s : Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA. Auto de infração se revestiu de todos os requisitos legais, e o procedimento fiscal esteve inteiramente adstrito ao princípio da legalidade. A preliminar de nulidade suscitada não tem sustentação fático - jurídica NULIDADE POR ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A ocorrência de fiscalização anterior não confere ao sujeito passivo o direito subjetivo a não mais sofrer ação fiscal. DEBCADS N°S: 37.331.019-6 E 37.331.020-0 - DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. AUSÊNCIA DE ISENÇÃO. MULTA APLICADA CORRETAMENTE. Cabe À fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil verificar se a entidade beneficente certificada está cumprindo as exigências legais para continuar usufruindo do benefício. A fiscalização identificou que a entidade não atendeu, cumulativamente, aos requisitos do artigo 55 da Lei nº 8.212/1991, mais especificamente os incisos IV e V. Nos termos do artigo 32 da Lei nº 12.101/2009, foi efetuado este lançamento das contribuições devidas nas competências 01/2007 a 11/2009, período em que o direito à isenção das contribuições está suspenso. A multa de ofício qualificada de 150% aplicada nas competências 12/2008 e 13/2008 dos Autos de Infração Debcad nº 37.331.019-6 e 37.331.020-0 está definida na legislação. O artigo 35-A da Lei nº 8.212/1991 remete ao artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 ambos com redação dada pela MP n. 449 de 04.12.2008, convertida na Lei n. 11.941, de 27.05.2009 DEBCAD Nº 37.331.021-8 - DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO DECLARAÇÃO EM GFIP DE FATOS GERADORES DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. APLICAÇÃO DE PENALIDADE MAIS BENÉFICA AO CONTRIBUINTE. POSSIBILIDADE. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores das contribuições previdenciárias, constituía, à época da infração, violação ao art. 32, IV, §3º da Lei 8.212/91, ensejando a aplicação da multa prevista no art. 32, §5º da mesma Lei. Revogado o referido dispositivo e introduzida nova disciplina pelo art. 32-A, I da Lei nº 8.212/1991, devem ser comparadas as penalidades anteriormente prevista com a da novel legislação, de modo que esta seja aplicada retroativamente, caso seja mais benéfica ao contribuinte (art. 106, II, “c” do CTN). Inaplicável ao caso o art. 44, I da Lei nº 9.3430/1996 quando o art. 32-A, I da Lei nº 8.212/1991, específica para contribuições previdenciárias, tipifica a conduta e prescreve penalidade ao descumprimento da obrigação acessória. Recurso Voluntário Provido em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária da Segunda Seção de Julgamento, por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso voluntário, mantendo o lançamento das contribuições previdenciárias patronais, frente à suspensão da isenção pelo descumprimento dos incisos IV e V do artigo 55 da Lei n.º 8212/91, bem como para manter também a incidência da multa qualificada, na forma do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996. Por unanimidade de votos em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para que a multa do Auto de Infração de Obrigação Acessória, lavrado no Código de Fundamento Legal 68, seja recalculada, tomando-se em consideração as disposições inscritas no inciso I do art. 32-A da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, na estrita hipótese do valor multa assim calculado se mostrar menos gravoso ao contribuinte, em atenção ao princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, 'c' do CTN. Fez sustentação oral: Dyogo César Batista Viâna Patriota OAB/DF 19397 Liege Lacroix Thomasi - Presidente Leonardo Henrique Pires Lopes – Relator Conselheiros presentes à sessão: LIEGE LACROIX THOMASI (Presidente), FABIO PALLARETTI CALCINI, ARLINDO DA COSTA E SILVA, ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, JULIANA CAMPOS DE CARVALHO CRUZ, LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES.

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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 3          2 A  apresentação  de  GFIP  com  dados  não  correspondentes  a  todos  os  fatos  geradores  das  contribuições  previdenciárias,  constituía,  à  época  da  infração,  violação  ao  art.  32,  IV,  §3º  da  Lei  8.212/91,  ensejando  a  aplicação  da  multa  prevista no art. 32, §5º da mesma Lei.  Revogado o  referido dispositivo e  introduzida nova disciplina pelo art. 32­A,  I  da  Lei  nº  8.212/1991,  devem  ser  comparadas  as  penalidades  anteriormente  prevista  com  a  da  novel  legislação,  de  modo  que  esta  seja  aplicada  retroativamente,  caso  seja  mais  benéfica  ao  contribuinte  (art.  106,  II,  “c”  do  CTN).  Inaplicável ao caso o art. 44, I da Lei nº 9.3430/1996 quando o art. 32­A, I da  Lei  nº  8.212/1991,  específica  para  contribuições  previdenciárias,  tipifica  a  conduta e prescreve penalidade ao descumprimento da obrigação acessória.  Recurso Voluntário Provido em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte        Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  3ª  Câmara  /  2ª  Turma  Ordinária  da  Segunda  Seção de Julgamento, por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso voluntário,  mantendo  o  lançamento  das  contribuições  previdenciárias  patronais,  frente  à  suspensão  da  isenção pelo descumprimento dos incisos  IV e V do artigo 55 da Lei n.º 8212/91, bem como  para  manter  também  a  incidência  da  multa  qualificada,  na  forma  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996. Por unanimidade de votos em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para  que a multa do Auto de Infração de Obrigação Acessória, lavrado no Código de Fundamento  Legal 68, seja recalculada, tomando­se em consideração as disposições inscritas no inciso I do  art. 32­A da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, na estrita hipótese do  valor multa assim calculado se mostrar menos gravoso ao contribuinte, em atenção ao princípio  da  retroatividade  benigna  prevista  no  art.  106,  II,  'c'  do  CTN.  Fez  sustentação  oral:  Dyogo  César Batista Viâna Patriota OAB/DF 19397     Liege Lacroix Thomasi ­ Presidente  Leonardo Henrique Pires Lopes – Relator    Conselheiros presentes à sessão: LIEGE LACROIX THOMASI (Presidente),  FABIO  PALLARETTI  CALCINI,  ARLINDO  DA  COSTA  E  SILVA,  ANDRE  LUIS  MARSICO  LOMBARDI,  JULIANA  CAMPOS  DE  CARVALHO  CRUZ,  LEONARDO  HENRIQUE PIRES LOPES.  Relatório    Fl. 4432DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 4          3     Trata­se  do  Auto  de  Infração  por  Descumprimento  de  Obrigação  Principal,  DEBCAD  nº  37.331.019­6:,  consolidado  em  17/12/2012,  em  face  de  ASSOCIAÇÃO  CULTURAL  E  CIENTÍFICA  VIRVI  RAMOS  E  OUTROS  no  valor  de  R$  13.340.252,93  (treze milhões,  trezentos  e  quarenta mil,  duzentos  e  cinqüenta  e  dois  reais  e  noventa  e  três  centavos),  referente  às  contribuições  previdenciárias,  parte  patronal,  incidentes  sobre  pagas,  devidas  ou  creditadas  a  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais,  bem  como  às  contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência  de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, incidentes sobre as  remunerações pagas, devidas ou creditadas a segurados empregados., no período de 01/2007 a  13/2008.        Trata­se,  também,  do  Auto  de  Infração  por  Descumprimento  de  Obrigação  Principal, DEBCAD nº 37.331.020­0, consolidado em 17/12/2012, em face de ASSOCIAÇÃO  CULTURAL E CIENTÍFICA VIRVI RAMOS E OUTROS no valor de R$ 3.459.706,88 (três  milhões,  quatrocentos  e  cinqüenta  e  nove  mil,  setecentos  e  seis  reais  e  oitenta  e  oito  centavos)referente  às  contribuições  devidas  a  outras  entidades  e  fundos  (FNDE,  INCRA,  SENAC, SESC e SEBRAE), incidentes sobre as remunerações dos segurados empregados, no  período de 01/2007 a 13/2008.        Trata­se,  ainda,  do  Auto  de  Infração  por  Descumprimento  de  Obrigação  Acessória, DEBCAD nº 37.331.021­8:, fundamento legal AI 68, consolidado em 17/12/2012,  em  face  de  ASSOCIAÇÃO CULTURAL  E  CIENTÍFICA VIRVI  RAMOS  E  OUTROS  no  valor de R$ 743.875,20 (setecentos e quarenta e  três mil, oitocentos e setenta e cinco reais e  vinte  centavos),  referente  a  apresentação  de GFIP  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores de todas as contribuições previdenciária, no período de 01/2007 a 13/2008.        Segundo  relatório  fiscal,  a  empresa  é  uma  Associação  que  após  o  reconhecimento  da  isenção/imunidade  pelo  INSS  teve  sua  folha  salarial  inflada  com  funcionários de outras pessoas jurídicas, que continuarem a prestar­lhe serviços. A Associação  conseguiu  obter  o  CEBAS  e  a  concessão  de  isenção/imunidade  das  contribuições  previdenciárias  ainda que não  tenha preenchido  todos os  requisitos necessários para  isto. No  ano de 2002, a fiscalização encaminhou representação Administrativa ao CNAS, cujos fatos e  provas deveriam culminar na  anulação do CEBAS,  todavia,  a Representação  foi  extinta  sem  análise seguindo o determinado pelo artigo 37 da MP 446. Posteriormente, outros pedidos de  CEBAS foram deferidos, todos sem análise dos requisitos exigidos pela MP supracitada.        Afirmou a Auditoria Fiscal que o lançamento das Contribuições se deu pelo fato  de  estar  suspenso  o  direito  a  isenção,  nos  termos  do  artigo  32  (caput  e  parágrafos)  da  Lei  12.101/2009, na medida em que a entidade não atende, cumulativamente, aos requisitos do Art.  55  (incisos  IV  e  V)  da  Lei  8.212/91.  Entendeu,  também,  que  as  empresas  CLAVA,  CLINIMAGEM,  Drogaria  Fátima,  N.  Ramos  Participações,  PRÓ  SALUTE  e  SOMAR  são  devedores solidários do crédito tributário.        Assim  sendo,  a  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  Porto  Alegre/RS, entendeu por manter o crédito tributário. A ementa de tal decisão foi proferida nos  seguintes termos:    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Fl. 4433DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 5          4 Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  NULIDADE.  O lançamento que observa as disposições da legislação para a espécie nãoincorre  em  vício  de  nulidade.Não  há  que  se  falar  em  cerceamento  de  defesa  quando  o  procedimento  fiscal obedece ao princípio da  legalidade,  sendo prestadas  todas as  informações necessárias ao  sujeito passivo para que este  exerçaplenamente o  seu  direito à defesa.  CONSTITUCIONALIDADE DE LEIS E ATOS NORMATIVOS.  Não  cabe  à  instância  administrativa  pronunciar­se  acerca  da  constitucionalidade  das normas inseridas no ordenamento jurídico.  PRODUÇÃO DE PROVAS.  A  prova  documental  deve  ser  juntada  por  ocasião  da  impugnação,  precluindo  o  direito  do  interessado  fazê­lo  em  outro  momento  processual,quando  não  comprovada nenhuma das hipóteses de exceção previstas na legislação.  Não  há  previsão  na  legislação  que  rege  o  processo  administrativo  fiscal  para  a  produção de prova testemunhal.  A autoridade  julgadora pode  indeferir o pedido para realização de diligências ou  perícias  que  não  atendam  aos  requisitos  previstos  na  legislação,  ou  ainda  que  considerar prescindíveis ou impraticáveis.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  DECADÊNCIA  Não tendo sido esgotado o prazo decadencial de que trata o artigo 173, I do Código  Tributário Nacional, o lançamento pode ser efetuado.  MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.  Cabível  a  aplicação da multa  qualificada  quando  constatado que  o  procedimento  adotado pelo sujeito passivo enquadra­se nas hipóteses previstas nos artigos 71, 72  e 73 da Lei nº 4.502/1964.  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.  As pessoas que têm interesse em comum na situação que constitui o fato gerador da  obrigação principal, assim como as pessoas expressamente designadas por lei, são  solidariamente obrigadas ao pagamento do crédito tributário.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  SUSPENSÃO  DA  ISENÇÃO  DAS  CONTRIBUIÇÕESPREVIDENCIÁRIAS.  LEGISLAÇÃO.  Fl. 4434DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 6          5 A  imunidade prevista no artigo 150, VI, “c” da Constituição Federal diz respeito  apenas  a  impostos  incidentes  sobre  o  patrimônio,  a  renda  ou  serviços,  não  se  estendendo às contribuições previdenciárias que têm bases de cálculo distintas.  O  direito  à  isenção  das  contribuições  sociais  previsto  no  artigo  195,  §  7º  da  Constituição  Federal  está  condicionado,  até  29/11/2009,  ao  cumprimento  cumulativo dos requisitos exigidos pelo artigo 55 da Lei nº 8.212/1991, e após, aos  requisitos  do  artigo 29  da  Lei  nº 12.101/2009.Constatado  o  descumprimento  pela  entidade  dos  requisitos  indicados  na  legislação,  a  fiscalização  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  deve  lavrar  o  auto  de  infração  relativo  ao  período  correspondente e relatar os fatos que demonstram o não atendimento dos requisitos  para o gozo da isenção.  AI ­ Debcad nº 37.331.019­6  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  OBRIGAÇÃO  PRINCIPAL.  CONTRIBUIÇÕESDA  EMPRESA.  O  contribuinte  que  não  goza  de  isenção  está  obrigado  a  cumprir  com  toda  as  obrigações  principais  e  acessórias  previstas  na  legislação  tributária  para  as  empresas em geral.  ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES  Período de apuração:01/01/2007 a 31/12/2008  AI ­ Debcad nº 37.331.020­0  AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. CONTRIBUIÇÕESDEVIDAS A  OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS.  Suspensa a isenção das contribuições previdenciárias, o contribuinte é devedor das  contribuições devidas a  terceiros,  incidentes  sobre a  totalidade das  remunerações  pagas  a  segurados  empregados,  nas  mesmas  bases  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias patronais.  ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/10/2008  AI ­ Debcad nº 37.331.021­8  INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. GFIP. MULTA.  A  apresentação  de GFIP  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições  previdenciárias  configura  infração  à  legislação  previdenciária.  A  multa  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  definida  na  legislação previdenciária não pode ser reduzida ou dispensada.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido    Irresignada  com  a  decisão,  a  Entidade  interpôs  Recurso  Voluntário  tempestivo, alegando, em síntese:  Fl. 4435DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 7          6   a) É nulo o Processo administrativo, tendo em vista o cerceamento do direito  de  defesa  quando  da  rejeição  de  todas  as  formas  de  realização  de  provas  pretendidas  pela  ora  recorrente.  Já  que  as  provas  documentais  foram  rejeitadas  por  interpretação  legal,  e  as  provas  periciais  e  testemunhais  por  questões formais;    b) Nulos  são  os  Autos  de  infração  posto  a  alteração  dos  critérios  jurídicos  utilizados pela  fiscalização. É  fato que  a  fiscalização,  em outro momento  e  outro  MPF,  de  posse  dos  mesmos  documentos  não  encontrou  nenhuma  irregularidade, e a presente fiscalização encontrou até indícios de sonegação.  Este proceder é vedado pelo artigo 146 da CF, porque implica em violação do  princípio da boa fé objetiva, do disposto no inciso XL e XXXV e princípio da  segurança jurídica;    c)  Houve  reconhecimento  do  caráter  filantrópico  da  Entidade,  tanto  pelo  poder  judiciário  (Proc.  N°  2002.71.07.001582­0),  quanto  pelo  poder  executivo  posto  a  realização  de  contratos  com  o Estado  do Rio Grande  do  Sul,  e  o Município  de Caxias  do  Sul,  cujos  editais  de  chamamento  davam  preferência a contratação de entidades filantrópicas.    d)  a  recorrente  cumpre  integralmente  o  disposto  nos  artigos  8°  e  11  da  lei  11.096/05, que instituiu o PROUNI, de maneira que tem direito a imunidade  prevista no Art. 195 da CF;  e) Não houve violação ao inciso IV, Art. 55, da Lei 8.212/91: extremamente  possível,  se  apresenta  a  remuneração  do Dr.  Virvi  Ramos  pelas  atividades  realizadas como médico da Associação. Este, apesar da idade avançada, ainda  exercia  a  atividade  de  médico  na  recorrente,  acompanhando  pacientes  no  hospital;  Assim  também,  os  associados  ou  diretores  da  associação  não  receberam vantagens ou benefícios. A quantia disponibilizada se deu apenas  por  prestação  de  serviços,  Ademais,  A  contabilização  e  conservação  de  documentos  relativos a despesas do motorista devidamente  registrado como  seu  empregado  implica  em  despesas  necessárias  à  consecução  dos  seus  objetivos  sociais,  de  modo  que  quaisquer  pessoas  que  estivessem  sendo  conduzidas no veículo estavam a seu serviço;      f) É sabido que entidades beneficentes gozam de imunidade às contribuições  sociais,  contudo  é  uma  imunidade  sui  generis,já  que  o  gozo  ao  benefício  fiscal se dá apenas em caso da instituição aplicar em gratuidades destinadas  ao  público  hipossuficiente.  Assim  sendo,  tem­se  uma  imunidade  compensatória em que o valor das aplicações em gratuidades não poderá ser  inferior  à  imunidade usufruída. Das  demonstrações  financeiras  da  entidade,  verifica­se  que  nos  anos  de  2007  a  2009  a  recorrente  praticou  o  dobro  da  exigência legal de aplicação de receitas em gratuidades aos hipossuficientes,  o que leva a um saldo positivo. Ademais, o cancelamento às imunidades não  leva a desconsideração  de  todos os valores  aplicados  em gratuidades o  que  leva  à  conclusão  de  que  não  há  crédito  tributário  a  ser  lançado,  pois  o  pagamento  dos  tributos  foi  realizado  a  tempo  e  modo  pela  promoção  das  Fl. 4436DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 8          7 atividades  beneficentes  da  instituição.  Neste  âmbito,  não  havendo  crédito  tributário principal, não há a necessidade de preenchimento de GFIP, e não  há descumprimento de obrigação acessória;    g) Não há proibição às entidades beneficentes em proceder ao arrendamento  de atividades de saúde anteriormente desenvolvidas por empresas, e por não  existir dispositivo que trate do tema, a fiscalização se utilizou do Art. 55 da  Lei 8.212/91 como motivação, argumentando por empréstimo interpretativo a  ocorrência de desvio de finalidade. Contudo, a lógica jurídica demonstra que  o  desvio  de  finalidade  só  teria  ocorrido  se  não  tivesse  existido  o  arrendamento;    h) Com o  arrendamento,  houve  a  sucessão  dos  contratos  trabalhistas  e  não  uma  manobra  pra  reduzir  encargos  tributários.  Ademais,  mesmo  que  houvesse ingerência de funcionários da recorrente em atividades pontuais da  empresa, ou vice versa,  tal  fato não promove o cancelamento da  imunidade  tributária,  cria apenas a  responsabilidade  trabalhista  solidária. Não há, pois,  proibição legal à contratação de empresas prestadoras de serviços que tenham  em  seus  quadros  societários  seus  associados,  a  vedação  legal  é  de  que  os  associados  sejam  remunerados  pelas  atividades  estatutárias  que  realizem  decorrente da ocupação de cargos na entidade mantenedora recorrente;    i)  Não  houve  formação  de  grupo  econômico  com  quaisquer  das  empresas  privadas arroladas, embora as  tenha como parceiras em diversas atividades,  de  diferentes  formas,  e  seus  sócios  assumam  responsabilidades  de  grande  relevância para a Instituição. A sua administração é distinta e absolutamente  independente  destas  empresas,  que  não  exercem  qualquer  ingerência  tanto  nas suas decisões cotidianas como nas estratégicas; Ademais, os documentos  da  empresa Assem  – Administração  e  Participações  Ltda,  que  estavam  em  poder  da  Associação,  em  nada  corroboram  a  tese  de  formação  de  grupo  econômico,  posto  que  se  tratam  de  documentos  relativos  às  relações  estabelecidas à época entre a empresa Assemed Assessoria Médica e Serviços  Ltda.    j) Não existem administradores ou empregados ocultos, o que existe é uma  estreita  relação  entre  as  equipes,  até  mesmo  porque  as  soluções  para  os  problemas  têm que ser  imediatas no sentido de proteção à  saúde e  às vidas  das pessoas;  k)A absorção da estrutura  física,  incluindo  imóveis, do business e dos bens  móveis e imateriais da então Companhia Hospitalar Nossa Senhora de Fátima  Ltda  pela  Associação  se  deu  em  virtude  da  decisão  de  voltar  a  atuar  diretamente no  ensino  superior  e na administração hospitalar. O negócio  se  concretizou  em  01/05/2002,  e  para  que  não  houvesse  qualquer  prejuízo  e  solução  de  continuidade  na  prestação  dos  serviços,  assumiu,  em  uma  operação legítima, todos os funcionários e prestadores de serviços vinculados  à Companhia Nossa Senhora de Fátima – Participações e Empreendimentos  Imobiliários (nova denominação da Companhia Hospitalar Nossa Senhora de  Fátima Ltda), de modo que em todos os casos procedeu à anotação na carteira  Fl. 4437DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 9          8 de trabalho, regularizou a responsabilidade previdenciária e perante o FGTS  de todos os colaboradores, mas resguardou­se de eventuais responsabilidades  trabalhistas  por meio  da  subscrição  do Contrato  Particular  de Assunção  de  Obrigação Trabalhista Solidária;  l) A interação entre os sites, correio eletrônico e impressos,  justifica­se pela  necessidade de prestar o melhor atendimento possível, não havendo qualquer  ilegalidade ou ilegitimidade;  m)  Os  apontamentos  contábeis  são  justificados  pela  interação  entre  as  Instituições  em  função  da  ligação  entre  os  serviços  prestados,  quando,  eventualmente,clientes de uma ou fornecedores de outra podem se confundir  nos pagamentos ou remessa de bens;   n)  Já que  a  autuação  reporta­se  restritivamente  ao  ano de 2007,  inviável  se  apresenta a utilização, como seu fundamento, de documentos e livros fiscais  relativos  ao  ano  de  2006,  pois  se  trata  de  período  prescrito,  devendo  ser  desconsiderado. De outra parte, Para as despesas relativas aos anos de 2006 e  2007,  no  valor  total  de  R$  2.658,23deve  ser  observado  o  Princípio  da  Insignificância, devendo ser relevado. Mais evidente, ainda, a insignificância  dos valores se consideradas somente as despesas relativas ao ano de 2007 (R$  324,13);  o)  As  fianças  e  avais  prestados  decorrem  do  fato  de  que  os  membros  da  família  Ramos  se  julgam  responsáveis  pela  continuação  da  obra  de  benemerência iniciada por seu pai.Materializa o compromisso da família com  a sustentação financeira e estratégica da Associação.  p) Não cabe a aplicação da multa de ofício, posto que a MP 449/08 apenas foi  convertida  em  Lei  em  28.05.2009  através  da  edição  da  Lei  11.941,  não  gerando efeitos, por determinação constitucional, no ano de 2009;    q) No que concernem as auditorias realizadas nas empresas, tem­se que:   i)  na  Assem  –  Administração  e  Participações  Societárias  Ltda,  todos os casos narrados dizem respeito ao  ano de 2006, não podendo  ser fundamento para as autuações. Reitera­se que foi controladora da marca e  do business da Assemed Assessoria Médica  e Serviços Ltda  no  período  de  22/05/2006  até  o  final  do  ano  de  2008,  não  havendo  qualquer  intenção  ou  formação de grupo econômico com as empresas relacionadas, nem confusão  de endereços ou violação de dispositivos legais;  ii)  na  Clava Clínica  de  Avaliação Audiológica  Ltda.  e  na  Clinimagem Clínica de Diagnóstico por  Imagem Ltda. todos os documentos  fiscais  lançados  por  estas  contra  a  Associação  são  lastreados  em  serviços  efetivamente  prestados  no  ramo  da  saúde.  E  não  há,  nesta  última,  nenhum  funcionário  da  Associação  no  comando  da  empresa,  mas  auxiliando  na  prestação dos serviços, ressalta­se que a Clinimagem está sediada no próprio  estabelecimento da Associação em função de maior agilidade e competência  dos serviços para os usuários. Alem disso, há que se considerar que eventual  Fl. 4438DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 10          9 pagamento  de  obrigações  da  Associação  pela  empresa  em  nada  macula  a  relação de prestação de serviços que há entre ambas;   iii) Em se tratando da Drogaria Fátima Ltda. A Associação  adquiriu  a  Drogaria  Fátima  Ltda  em  08/05/2006,  negócio  que  depois  foi  revertido por  conta da  interpretação da  legislação e  jurisprudência,  que  não  aconselhava instituições filantrópicas a operar com o varejo de mercadorias;   iiii)  Com  a M.  Ramos  Participações  Imobiliárias  Ltda.  A  Associação possui um contrato de Arrendamento de Bens Móveis e Imóveis  que  lhe  oportunizou  atuar  diretamente  nas  áreas  da  saúde,  hospitalar,  assistência  social  e  educação  superior. A negociação  obedeceu  à  legislação  civil  vigente  e  todos  os  ajustes  entre  as  partes  vêm  sendo  devidamente  cumpridos. As relações contratuais e as obrigações entre as partes continuam  vigentes,  e  os  contatos,  reuniões,  trocas  de  documentos  e  informações  persistem  desde  a  formação  do  ajuste  em  01/06/2002. A  complexidade  e  a  responsabilidade do ajuste determinaram uma ampla interação entre as partes,  inclusive após a celebração do contrato. Há uma estreita interação no que diz  respeito à intervenção e manutenção das instalações físicas do local onde se  encontra  estabelecida  a  Associação,  cuja  proprietária  é  a  M.  Ramos  Participações  e  Empreendimentos  Imobiliários  Ltda.  A  Associação  não  fornece  qualquer  funcionário  seu  para  que  desenvolva  quaisquer  atividades  para  terceiros.  O  arrendamento  é  pago  em  razão  das  obrigações  assumidas  contratualmente  e  em  obediência  à  legislação  aplicável,  nada  tendo  de  ilegítimo ou ilegal.  iiiii).  A  Pró  Salute  é  um  dos  principais  clientes  da  Associação,  que  presta  serviços  de  saúde  aos  segurados  daquela,  e  responsável  por  uma  parcela  significativa  do  seu  faturamento.  Não  há  nenhum empregado da Pró Salute submetido à Associação. A Associação não  realiza  nenhum  serviço  que  possa  ser  considerado  como  desvio  de  suas  funções,  não  realiza  pagamentos  de  obrigações  de  terceiros,  não  possui  administradores  ocultos  bem  como  não  contabiliza  despesas  indevidas  ou  recebe  bens  de  terceiros.  A  Associação  presta  serviços  para  várias  outras  instituições e empresas privadas. Existe uma estreita e profunda relação entre  as  instituições,  o  que  faz  com  que  o  compartilhamento  de  serviços,  informações  e  atividades  seja  amplo, mas  sem gerar qualquer outro  tipo  de  ligação  que  não  aquelas  legalmente  estabelecidas  e  devidamente  documentadas, trazidas aos autos.  iiiiii) Com a Somar Empreendimentos  Imobiliários Ltda. a  Associação  possui  contrato  de  locação  de  imóveis  (local  onde  se  encontra  estabelecida)  e  não  autoriza  qualquer  funcionário  seu  a  prestar  serviços  ou  utilização de seus materiais por terceiros.    As empresas Pró Salute Serviços para a Saúde Ltda, Clinimagem Clínicade  Diagnóstico  por  Imagem  Ltda,  Drogaria  Fátima  Ltda,  M.  Ramos  Participações  eEmpreendimentos  Imobiliários  Ltda,  Clava  –  Clínica  de  Avaliação  Audiológica  Ltda  e  Fl. 4439DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 11          10 SomarEmpreendimentos Imobiliários Ltda, sujeitos passivos solidários, apresentaram recursos  voluntários, cujos argumentos estão resumidos a seguir:  Preliminarmente,  as  Empresas  aduzem  que  não  restou  comprovado  que  as  mesmas se beneficiaram da isenção concedida à Associação Cultural e Científica Virvi Ramos,  assim também, a suposta confusão patrimonial não foi sequer caracterizada e dimensionada. De  outra parte, alegam a impossibilidade de sua responsabilização solidária,já que apenas prestam  serviços  à  autuada,  não  possuindo  qualquer  interesse  ou  ingerência  sobre  sua  atividade.  Afirmam não possuir qualquer vínculo com o fato gerador do tributo,ainda mais em função de  o seu objeto social ser diverso daquele da autuada.Discorrem sobre os artigos 124, 125 e 128  do  CTN,  bem  como  o  artigo896  do  Código  Civil.Requerem  a  exclusão  do  pólo  passivo  da  autuação, por não serem as responsáveis solidárias pelo débito cobrado.  No Mérito:  A Pró Salute Serviços para a Saúde Ltda alegou que a  relação entre ela e a  Associação Cultural e Científica Virvi Ramos se dá exclusivamente por conta dos contratos de  prestação  de  serviços  de  saúde,  não  existindo,  pois,  formação  de  grupo  econômico,  nem  confusão  patrimonial,  apenas  as  suas  sedes  situam­se  no  mesmo  endereço  (prédio).  Seus  funcionários  são  regidos  pela  CLT,  e  os  encargos  são  todos  pagos.  Ademais,  os  pequenos  equívocos apontados pela fiscalização fazendária foram saneados e não restou comprovado que  os contratos de prestação de serviços são fraudulentos.  A  Clinimagem  Clínica  de  Diagnóstico  por  Imagem  Ltdaconsignou  que  a  relação  jurídica  existente  entre  ela  e  a  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi  Ramos  dá­se  exclusivamente por conta das atividades operacionais desenvolvidas por ela, na medida em que  seu  objeto  social  é  a  prestação  de  serviços  hospitalares  em  exames  radiológicos  e  ultrassonográficos.   Aduziu  que  não  existe  formação  de  grupo  econômico,  nem  confusão  patrimonial,  que  situam­se  no  mesmo  endereço  porque  sublocou  um  espaço  para  melhor  realizar  seus  serviços  e  que  seus  respectivos  quadros  societários  são  independentes  e  seus  administradores  distintos,  sem qualquer  ingerência  uns  sobre os  outros.  Salientou  que muito  embora existam sócios dela que também façam parte do quadro societário da Associação estes  não são seus dirigentes.  Argumentou que a Receita Federal demonstra a ocorrência de fatos que não  passam de pequenos equívocos, e que os  lucros por ela auferidos decorrem de sua atividade,  sendo natural  que  sejam divididos  entre  os  sócios,  consoante  participação  societária. Afirma  que o pagamento realizado em nome da Associação caracteriza­se como um erro contábil,  já  sanado, mas que não trouxe prejuízo ao erário público, vez que a tributação desta é pelo lucro  presumido.  Afirmou que a Sra. Eleonora Ramos é empregada da autuada e responsável  pelos  equipamentos  de  exames,  dentre  os  quais  aqueles  à  sua  disposição.  Assim,  seria  compreensível que ela figurasse nos e­mails relacionados aos equipamentos, bem como tenha  contato com os colaboradores da Clinimagem.  Impugnou  a  afirmação  sobre  a  utilização  de  impressos,  material  de  expediente, utilização de telefone, por não condizer com a realidade. Afirma que não pode ser  responsabilizada pelo fornecedor ter feito constar o telefone da autuada em sua nota fiscal.  Fl. 4440DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 12          11 Aduziu, também, que e não restou comprovado que os contratos de prestação  de serviços são fraudulentos.  A  Drogaria  Fátima  Ltda,  sustentou  que  é  uma  pessoa  jurídica  de  direito  privado cumpridora de suas obrigações fiscais, sociais,  trabalhistas, entre outras, e prestadora  de serviços com fins lucrativos.  Afirmou  que  a  autuada  adquiriu,  em  22/05/2006,  por meio  do Contrato  de  Cessão de Direitos de Propriedade Comercial, os direitos sobre as atividades comerciais, bem  como suas instalações, benfeitorias, móveis, utensílios e a própria marca Drogaria Fátima, ou  seja,  todo  o  seu  conjunto  imobilizado,  porque  entendia  que  este  ajuste  significava  uma  ampliação  de  suas  atividades  na  área  da  saúde,  através  do  comércio  de  varejo  de  medicamentos.  Contudo,  considerando  as  orientações  do  CNAS  e  interpretação  e  jurisprudência  sobre  legislação  relativa  às  instituições  filantrópicas,  e para que não houvesse  qualquer  insinuação  de  desvio  de  finalidade,  entendeu  a  autuada  por  rescindir  o  contrato,retirando­se da atividade, conforme Instrumento de Rescisão.  Aduziu  não  haver  formação  de  grupo  econômico,  confusão  patrimonial  e,  ainda,asseverou que os seus sócios e os associados da autuada são pessoas físicas distintas, sem  qualquer  ingerência ou interferência nas decisões da autuada, apenas figurando um sócio que  ao mesmo tempo é associado da autuada.    A M. Ramos Participações e Empreendimentos Imobiliários Ltda, alegou que  a relação entre ela e a Associação Cultural e Científica Virvi Ramos se dá exclusivamente por  conta  dos  contratos  de  arrendamentos  havidos,  não  existindo,  pois,  formação  de  grupo  econômico, nem confusão patrimonial. Asseverou que os valores pagos a título de retribuição  (aluguéis) estão de acordo com os valores praticados no mercado de Caxias do Sul. Ademais,  salientou que os pequenos equívocos apontados pela fiscalização fazendária foram saneados e  não restou alegado ou comprovado que os contratos de arrendamento são fraudulentos.    A  Clava  –  Clínica  de  Avaliação  Audiológica  Ltda.  Sustentou  ser  uma  sociedade simples revestida de todas as formalidades legais, com fins lucrativos, e com todas  as  suas  receitas  decorrentes  de  suas  próprias  atividades.  Consignou  que  a  relação  jurídica  existente entre ela e a Associação Cultural e Científica Virvi Ramos dá­se exclusivamente por  conta das atividades operacionais desenvolvidas por ela, na medida em que seu objeto social é  a  prestação  de  serviços  em  diagnósticos  médicos  audiológicos,  indicação,  adaptação  e  comercialização de prótese auditiva, bem como acompanhamento fonoaudiológico.  Quanto à alegação do Fisco em relação aos documentos inidôneos verificados  pela  auditoria,  aduziu  que  o  preenchimento  de  forma  incompleta  decorreu  da  falta  de  orientação pelo escritório contábil responsável pela sua escrituração, mas que não houve lesão  o erário público,  já que  recolheu os  tributos  relativos aos documentos fiscais emitidos (ainda  que de forma incompleta).  Rechaçou  a  afirmação  apresentada  pelo  Fisco  em  relação  à  existência  de  grupo  empresarial,  pois  a  autuada  e  a  Clava  são  empresas  distintas,  com  quadro  societário  independente  e  administradores  distintos,  sem  qualquer  ingerência  uns  sobre  os  outros.  Fl. 4441DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 13          12 Salientou que muito embora existam sócios dela que também façam parte do quadro societário  da Associação estes não são seus dirigentes.  Aduziu não haver confusão patrimonial, e que situam­se no mesmo endereço  porque sublocou um espaço para melhor realizar seus serviços.   Afirmou  que  sua  forma  de  tributação  é  o  lucro  presumido,  e  que  recolhe  todos os encargos sociais, trabalhistas e tributários.  Sustentou  que  as  afirmações  da  Fazenda  Pública  em  relação  aos  lucros  auferidos  por  seus  sócios  estão  equivocadas,  pois  o  investimento  decorre  da  expectativa  da  obtenção de  lucros. Assim  é natural  que os  sócios  façam  retiradas de  seus  lucros,  porque  as  receitas já foram oferecidas à tributação.  E por  fim, com relação à sua representante legal, Sra.  Ircy Sturmer Ramos,  que  estaria  a  dar  ordens  a  funcionários  da  autuada,  esclareceu  a  recorrente  que  ela  era  prestadora  de  serviços  da  autuada  na  área  de  saúde  auditiva,  e  esta  prestava  serviços  dessa  natureza por meio da empresa ASSEMED Assessoria Médica e Serviços Ltda, e foi designada  como  coordenadora  de  projetos  nesse  ramo;  nessa  condição  é  que  fazia  a  orientação  dos  funcionários da autuada.    A  Somar  Empreendimentos  Imobiliários  Ltda.  consignou  que  a  relação  jurídica  existente  entre  ela  e  a  autuada  se  dá  exclusivamente  por  conta  do  contrato  de  arrendamento havido entre as partes.  Asseverou  que  os  supostos  empregados  da  Associação  que  estariam  à  disposição da autuada é uma falácia, posto que as correspondências citadas na autuação dizem  respeito aos bens arrendados pela autuada.  Rechaçou  a  afirmação  apresentada  pelo  Fisco  em  relação  à  existência  de  grupo  empresarial,  pois  a  autuada  e  a  impugnante  são  empresas  distintas,  com  quadro  societário  independente  e  administradores  distintos,  sem  qualquer  ingerência  uns  sobre  os  outros. E que, embora existam sócios em comum, não há vinculação entre os entes. Impôs não  haver confusão patrimonial, apenas as suas sedes situam­se no mesmo endereço (prédio).  Salientou que os pequenos equívocos apontados pela fiscalização fazendária  foram saneados e que não restou alegado ou comprovado que os contratos de arrendamento são  fraudulentos.    É o relatório  .  Voto             Conselheiro Leonardo Henrique Pires Lopes, Relator.    Dos Pressupostos de Admissibilidade  Fl. 4442DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 14          13   Sendo o presente Recurso Voluntário tempestivo e apresentando os requisitos  de admissibilidade, passo ao seu exame.  Da nulidade por cerceamento do direito de defesa – Associação Cultural  e Científica Virvi Ramos  Alega  a  autuada  a  nulidade  do  auto  de  infração  posto  o  cerceamento  do  direito de defesa quando da rejeição da produção de provas,  todavia tal alegação não merece  êxito.   Primeiramente, cabe consignar que o Auto de infração se revestiu de todos os  requisitos  legais,  e  o  procedimento  fiscal  esteve  inteiramente  adstrito  ao  princípio  da  legalidade. A preliminar de nulidade suscitada não tem sustentação fático – jurídica, na medida  em  que  as  infrações  imputadas  estão  devidamente  narradas,  minuciosamente  descritas,  com  respectiva fundamentação legal, demonstradas e comprovadas nos autos pelo fisco.  O  Decreto  nº  70.235,  de  06  de  março  de  1972,  que  rege  o  Processo  Administrativo  Fiscal  –  PAF,  dispõe  em  seu  artigo  15  que  a  impugnação,  juntamente  com  aprova documental, deve ser apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias a contar  da data em que for feita a intimação da exigência. A juntada de documentos em outro momento  processual,  cujo  requerimento  à  autoridade  julgadora  se  dará  mediante  petição  em  que  se  demonstre  a  ocorrência  de  uma  das  condições  a  seguir,  só  é  cabível,  conforme  determina  o  artigo  16  do  PAF,  quando  (a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna, por motivo de força maior; (b) refira­se a fato ou a direito superveniente; (c) destine­ se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Não sendo o caso dos autos,  cabível o indeferimento.   De  outra  parte,  também,  não  constitui  cerceamento  do  direito  de  defesa  o  indeferimento do pedido de perícia contábil considerado desnecessária. A perícia técnica não é  meio de prova para comprovação de fato que possa ser feito mediante a mera apresentação ou  juntada  de  documentos  cuja  guarda  e  conservação  compete  à  contribuinte,  mas  sim  para  esclarecimento de pontos duvidosos que exijam conhecimentos especializados.   No  que  concerne  à  prova  testemunhal,  impossível  o  seu  deferimento  no  processo administrativo fiscal, por falta de previsão legal.    Da nulidade por alteração de critério jurídico    Alega a entidade a recorrente serem nulos os Autos de infração posto suposta  alteração  nos  critérios  de  fiscalização,  já  que  teria  sido  fiscalizada  anteriormente  em  relação  aos  períodos  01/2004  a02/2005  e  03/2005  a  12/2005,  não  tendo  resultado  materializada  nenhuma  exigência  de  créditos  tributários,  tampouco  qualquer  referência  à  existência  de  conduta fraudulenta com sentido de sonegação por conluio.  Todavia tal alegação não merece prosperar, visto que enquanto não extinto o  direito da Fazenda Pública constituir seus créditos, podem ser objeto de inspeção e lançamento  Fl. 4443DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 15          14 de  períodos  já  fiscalizados  anteriormente,  sem  que  isto  represente  qualquer  violação  à  segurança jurídica do sujeito passivo.  A ocorrência de fiscalização anterior não confere ao sujeito passivo o direito  subjetivo a não mais sofrer ação fiscal. Em caso de conduta que impede a Entidade de usufruir  de  isenção  fiscal  e  a  consequ ente  existência  de  débitos  referentes  a  contribuições  não  recolhidas ou o descumprimento de obrigações acessórias, é obrigação da fiscalização efetuar o  respectivo lançamento, quando não transcorrido o prazo decadencial.  Importa  consignar  que  embora  a  fiscalização  tenha  relatado  situações  que  envolvem  períodos  anteriores,  o  lançamento  constante  deste  processo  abrangeu  apenas  o  período de 01/2009 a 11/2009, e obedeceu a todas as disposições da legislação para a espécie.    Das  Preliminares  levantadas  pelas  empresas  consideradas  responsáveis  solidárias.  Todas as Empresas Requereram a exclusão do pólo passivo da autuação, por  não  serem  as  responsáveis  solidárias  pelo  débito  cobrado.  Aduziram  que  não  restou  comprovado  que  as  mesmas  se  beneficiaram  da  isenção  concedida  à  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi  Ramos,  assim  também,  a  suposta  confusão  patrimonial  não  foi  sequer  caracterizada  e  dimensionada.  De  outra  parte,  alegaram  a  impossibilidade  de  sua  responsabilização solidária, já que apenas prestam serviços à autuada, não possuindo qualquer  interesse ou ingerência sobre sua atividade. Afirmam não possuir qualquer vínculo com o fato  gerador  do  tributo,  ainda  mais  em  função  de  o  seu  objeto  social  ser  diverso  daquele  da  autuada.Discorrem sobre os artigos 124, 125 e 128 do CTN, bem como o artigo896 do Código  Civil.  Estas questões serão tratadas em sede de mérito, mas adianta­se em primeira  análise  que  embora  tivessem  aparência  de  unidades  autônomas,  na  verdade  as  empresas  atuavam de  forma complementar,  onde  todas  foram beneficiadas  com a  isenção  concedida  à  Associação Cultural e Científica Virvi Ramos. Restou demonstrada a confusão operacional e  patrimonial, a vinculação gerencial e a coincidência de sócios e administradores,configurando­ se o grupo econômico de fato, a que se atribui a responsabilidade solidária,  imposta pela Lei  8.212/91 em seu art. 30, IX.      2. Do Mérito    Debcads  n°s  :  37.331.019­6  e  37.331.020­0  –  Descumprimento  de  Obrigação Principal    Aduziu a recorrente que teve seu caráter filantrópico reconhecido pelo poder  judiciário  e pelo  poder  executivo,  informou que  faz  jus  ao  benefício  fiscal  por  se  enquadrar  como  entidade  beneficente  que  atende  aos  requisitos  constitucionais  à  imunidade  tributária,  bem como cumpre integralmente o disposto nos artigos 8° e 11 da lei 11.096/05, que instituiu o  PROUNI. Ressaltou ainda não ter violado o Inciso IV do artigo 55 da lei 8212/91    Fl. 4444DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 16          15 Pretende,  pois,  a  recorrente,  neste  recurso,  ver  reconhecido  o  seu  enquadramento como beneficiário da imunidade atribuída às sociedades de assistência social,  para  afastar  o  lançamento  do  crédito  tributário  referente  às  contribuições  sociais  previdenciárias, fundamentando sua argumentação a partir da exaustiva documentação juntada  aos  autos  no  sentido  de  corroborar  seu  enquadramento  nos  requisitos  exigidos  para  a  caracterização da imunidade.    Não obstante todas as alegações, tais argumentos não são dotados da devida  procedência. Veja­se:    A  Constituição  Federal  de  1988,  ao  trazer  para  o  texto  constitucional  o  referido benefício fiscal, alterou a sua natureza de isenção para imunidade. No entanto, remeteu  à Lei Ordinária o disciplinamento da matéria, o que permitiu que a Lei nº 8.212/91  incluísse  novas exigências à concessão e manutenção da imunidade, que deveriam ser observadas pelo  beneficiário também por força constitucional.    Estabelece, pois, o artigo 55 da referida Lei:    “Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a  entidade  beneficente  de  assistência  social  que  atenda  aos  seguintes  requisitos  cumulativamente:   I  ­  seja  reconhecida  como  de  utilidade  pública  federal  e  estadual  ou  do  Distrito  Federal ou municipal;   II ­ seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,  fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos;   II ­ seja  portadora  do  Registro  e  do  Certificado  de  Entidade  Beneficente  de  Assistência  Social,  fornecidos  pelo  Conselho  Nacional  de  Assistência  Social,  renovado a cada três anos;   III ­ promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a  menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;   III ­ promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente  a  pessoas  carentes,  em  especial  a  crianças,  adolescentes,  idosos  e  portadores  de  deficiência;   IV ­ não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,  remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;   V  ­  aplique  integralmente  o  eventual  resultado  operacional  na  manutenção  e  desenvolvimento  de  seus  objetivos  institucionais  apresentando,  anualmente  ao  órgão do INSS competente, relatório circunstanciado de suas atividades.  §  1º  Ressalvados  os  direitos  adquiridos,  a  isenção  de  que  trata  este  artigo  será  requerida  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  que  terá  o  prazo  de  30  (trinta) dias para despachar o pedido.  § 2º A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que, tendo  personalidade  jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no exercício da  isenção.  §  3o  Para  os  fins  deste  artigo,  entende­se  por  assistência  social  beneficente  a  prestação gratuita de benefícios e serviços a quem dela necessitar  § 4o O Instituto Nacional do Seguro Social ­ INSS cancelará a isenção se verificado  o descumprimento do disposto neste artigo.   §  5o  Considera­se  também  de  assistência  social  beneficente,  para  os  fins  deste  artigo, a oferta e a efetiva prestação de serviços de pelo menos sessenta por cento  ao Sistema Único de Saúde, nos termos do regulamento.”    Fl. 4445DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 17          16 No presente caso, não se discute se a entidade teve ou não reconhecido seu  direito à isenção das contribuições destinadas à seguridade social, previstas no artigo 22 da Lei  nº 8.212/1991, mesmo porque diante dos documentos  juntados, essa é questão que se mostra  incontroversa. Todavia, cabe a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil verificar  se  a  entidade  beneficente  certificada  está  cumprindo  as  exigências  legais  para  continuar  usufruindo do benefício.    Desta  feita,  a  fiscalização  identificou  que  a  entidade  não  atendeu,  cumulativamente,  aos  requisitos  do  artigo  55  da Lei  nº  8.212/1991, mais  especificamente os  incisos IV e V. Nos termos do artigo 32 da Lei nº 12.101/2009, foi efetuado este lançamento  das  contribuições  devidas  nas  competências  01/2007  a  11/2009,  período  em  que  o  direito  à  isenção das contribuições está suspenso.    Dentre os  fatos  apontados  no Relatório Fiscal  como passíveis  de motivar  a  suspensão do benefício aponta­se o Contrato de Arrendamento de Bens Imóveis e Móveis com  a Companhia Nossa Senhora de Fátima – Participações e Empreendimentos Imobiliários Ltda  firmado  pela Associação  em  01/06/2002,  após  o  reconhecimento  da  isenção. O objeto  era  o  arrendamento pelo prazo de dez anos dos  imóveis do Hospital Nossa Senhora de Fátima, de  propriedade  da  arrendante,  e  dos  120  leitos  instalados,  bem  como  os  demais  móveis  e  equipamentos, e  ainda os  serviços ambulatoriais mantidos pela arrendante  fora da  sede. Pelo  arrendamento a Companhia Nossa Senhora de Fátima receberia o valor mensal correspondente  a 6% do faturamento mensal bruto da arrendatária, que deveria ser de no mínimo R$ 90.000,00  por  mês.  A  contratação  foi  precedida  de  assembléia  geral  extraordinária  realizada  na  Associação e também na Companhia Nossa Senhora de Fátima.     A  Assembléia  Geral  Extraordinária  da  Associação  Cultural  e  Científica  Nossa Senhora de Fátima de 10/05/2002 aprovou, com a presença da totalidade de seus sócios,  o arrendamento dos imóveis, móveis e equipamentos da Companhia Hospitalar Nossa Senhora  de Fátima e dos imóveis da Somar Empreendimentos Imobiliários Ltda, bem como a assunção,  ativa  e  passivamente,  dos  contratos  de  trabalho  dos  empregados  e  demais  prestadores  de  serviços da Companhia Hospitalar Nossa Senhora de Fátima.    Em verdade, verifica­se dos autos que a relação entre a Associação Cultural e  Científica Virvi Ramos e as empresas, aqui tratadas como responsáveis solidárias, ainda que as  mesmas  aleguem  o  contrário  em  sede  recursal,  ultrapassa  os  limites  da  mera  relação  de  prestação de serviços ou comercial entre empresas distintas. Os fatos e os documentos juntados  revelam claramente o desvio de finalidade em que incorreu a Associação Cultural e Científica  Virvi  Ramos,  em  sua  atuação  conjunta  com  as  demais  empresas,  o  que  culminou  com  a  suspensão do benefício.     Diante do quadro que se apresenta, não há como acatar o argumento de que o  arrendamento ora referido não configurou um desvio de finalidade.     De outra parte, também não há como afastar a configuração que se perfaz da  existência  de  um  grupo  econômico,  isto  fica  mais  claro  quando  ao  se  analisar  as  Atas  de  Assembléia  tanto  da  Associação  realizada  em  01/06/2002  quanto  da  Companhia  Hospitalar  Nossa Senhora de Fátima realizada em 23/05/2002, constata­se as mesmas pessoas figurando  como  associados  em  ambas.  Assim,  embora  a  impugnante  insurja­se  contra  a  afirmação  da  fiscalização  de  que  a  transação  constituiu­se  em  um  subterfúgio  do  grupo  econômico  para  evitar  o  pagamento  de  tributos,  na  realidade  a  situação  relatada  permite  esta  conclusão.  Isto  Fl. 4446DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 18          17 porque  a  decisão,  embora  envolvesse  entidade/empresas  diferentes,  com  objetivos  também  distintos, foi tomada pelas mesmas pessoas, que atuaram tanto de um lado como do outro do  negócio.     O conceito de grupo econômico pode ser extraído do senso comum, o qual  foi  incorporado ao direito positivo através da CLT, cujo art. 1º, §2º dispõe que “sempre que  uma  ou  mais  empresas,  tendo,  embora,  cada  uma  delas,  personalidade  jurídica  própria,  estiver  sob  a  mesma  direção,  controle  ou  administração  de  outra,  constituindo  grupo  industrial,  comercial  ou  de  qualquer  outra  atividade  econômica,  serão,  para  os  efeitos  da  relação  de  emprego,  solidariamente  responsáveis  à  empresa  principal  e  cada  uma  das  subordinadas”.    Tal norma não tem sua aplicação restrita às relações trabalhistas, pois além de  ser  norma  conceitual,  que  define  instituto,  possui  hierarquia  de  lei  ordinária,  suficiente  para  dispor sobre os conceitos societários.    O art. 30, IX da Lei nº 8.212/1991, por sua vez, dispõe que “as empresas que  integram o grupo econômico de qualquer natureza respondem entre si, solidariamente, pelas  obrigações decorrentes desta lei”.    Por  ser norma de  natureza  tributária,  deve  ser necessariamente  interpretada  conforme as disposições do Código Tributário Nacional acerca da solidariedade:    Art. 124. São solidariamente obrigadas:  I ­ as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato  gerador da obrigação principal;  II ­ as pessoas expressamente designadas por lei.  Parágrafo  único.  A  solidariedade  referida  neste  artigo  não  comporta  benefício de ordem.  (...).  Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo  expresso  a  responsabilidade  pelo  crédito  tributário  a  terceira  pessoa,  vinculada  ao  fato  gerador  da  respectiva  obrigação,  excluindo  a  responsabilidade do contribuinte ou atribuindo­a a este em caráter supletivo  do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.    Conforme se depreende dos dispositivos acima, a solidariedade somente pode  ser  imposta  àquele  que  tiver  relação  com o  fato  gerador  do  tributo. Assim  também  será nos  casos em que a responsabilização por solidariedade decorrer da existência de grupo econômico  entre as empresas envolvidas, hipótese em que não será suficiente a relação de uniformidade de  direção, sendo necessária também a relação da co­responsável com o fato gerador do tributo.    Por  esta  razão  é  que  a  responsabilidade  de  uma  empresa  pelos  débitos  previdenciários  das  demais  empresas  do  grupo  econômico  depende  da  existência  de  seu  interesse no fato gerador daquelas contribuições previdenciárias.    Sendo a contribuição incidente sobre a folha de salários, deverá se verificar  se  existe  funcionários  prestando  serviços  em  comum  para  as  empresas  envolvidas;  se  a  contribuição  previdenciária  incidir  sobre  a  comercialização  da  produção  rural,  terá  a  Fl. 4447DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 19          18 fiscalização  que  comprovar  que  as  co­responsáveis  também  participaram  da  operação  comercial que deu ensejo à tributação.    Por sua vez, o art. 124 do CTN prevê que “são solidariamente obrigadas as  pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação  principal” e as “expressamente designadas por lei”.    Ora,  devidamente  fundamentada  a  consideração  de  que  existe  grupo  econômico, não cabe qualquer alegação de que  foi  indevida a  colocação das empresas como  solidárias, pois enquadradas nos dispositivos legais acima citados.    Ainda de acordo com o relato fiscal, também as empresas Pró Salute Serviços  para  a  Saúde  Ltda  e Assem  – Administração  e  Participações  Societárias  (à  época Assemed)  transferiram vários empregados para a Associação em maio/2002. As empresas  tinham como  sócios, à época, as mesmas pessoas.    A  autoridade  fiscal  conclui,  acertadamente,  que  os  valores  do  contrato  de  arrendamento,  em  conjunto  com  os  decorrentes  dos  Contratos  de  Cessão  de  Direitos  de  Propriedade Comercial  firmados  pela Associação  em 22/05/2006  com as  empresas Assemed  Assessoria Médica e Serviços Ltda e Drogaria Fátima Ltda, e com os decorrentes do Contrato  de  Cessão  de  Mercadorias  e  Direitos  a  Receber  firmado  com  a  Drogaria  Fátima  Ltda  em  01/06/2006, contabilizados como receita nas empresas  ligadas,  resultam em  lucro distribuído  aos detentores do capital social e que também são associados da entidade.    Nesse  âmbito,  diante  dos  fatos  aqui  relatados  e  dos  demais  elementos  apontados  no  relatório  fiscal,  afasta­se  a  alegação  de  que  não  há  desvio  de  finalidade  da  Associação Cultural e Científica Virvi Ramos, bem como a de que não há formação de grupo  econômico.  Após tratar do mérito propriamente dito, passo agora discorrer sobre algumas  questões  específicas  levantadas  no  recurso  voluntário  pela  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi Ramos:  Aduz a recorrente que interação entre os sites, correio eletrônico e impressos,  justifica­se pela necessidade de prestar o melhor atendimento possível, não havendo qualquer  ilegalidade  ou  ilegitimidade.  Em  que  pese  não  haja  ilegalidade,  esse  fato  só  corrobora mais  uma  vez  que  as  empresas  agiam  como  um  grupo  econômico,  compartilhando  o  endereço  eletrônico, materiais de expediente e impressos que continham, além do logo único,  as várias razões sociais e endereços.    Alega  a  recorrente  Os  apontamentos  contábeis  feitos  pela  Autoridade  lançadora  são  justificados  pela  interação  entre  as  Instituições  em  função  da  ligação  entre  os  serviços prestados, quando, eventualmente,clientes de uma ou fornecedores de outra podem se  confundir  nos  pagamentos  ou  remessa  de  bens;  todavia,  ao  contrário  do  entendimento  do  sujeito  passivo,  as  questões  relacionadas  ao  recebimento  de  valores  ou mercadorias  de  uma  empresa por outra não são singelas, e sim reforçam o panorama encontrado pela  fiscalização  acerca  da  inexistência  de  separação  real  entre  as  empresas.  Impossível  também  neste  caso  acatar o argumento de mero equívoco.    E finalmente, sobre as fianças e avais prestados informa a autuada que estes  decorrem  do  fato  de  que  os  membros  da  família  Ramos  se  julgam  responsáveis  pela  continuação da obra de benemerência iniciada por seu pai. Tudo materializa o compromisso da  Fl. 4448DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 20          19 família com a sustentação financeira e estratégica da Associação. Não obstante, a fiscalização  relatou a situação incomum constatada na ação fiscal de que associados, filhos dos associados e  empregados assumem o risco da contratação de empréstimos e financiamentos. Este não é um  fato  a  ser  tomado  isoladamente,  mas  sim  analisado  em  conjunto  com  os  demais  elementos  verificados, que apontam para a existência de um grupo econômico.    Cabe,  ainda,  analisar  as  questões  abordadas  empresas  Pró  Salute  Serviços  para  a  Saúde  Ltda,  Clinimagem Clínica  de  Diagnóstico  por  Imagem  Ltda,  Drogaria  Fátima  Ltda,  M.  Ramos  Participações  e  Empreendimentos  Imobiliários  Ltda,  Clava  –  Clínica  de  Avaliação Audiológica Ltda  e Somar Empreendimentos  Imobiliários Ltda e pela Associação  Cultural e Científica Virvi Ramos que tratam das auditorias realizadas nestas:    Auditoria na Assem (ex Assemed)    Assiste razão parcial à Associação Cultural e Científica Virvi Ramos quando  afirma que os  todos os  casos narrados pela  fiscalização em  relação à  empresa Assem dizem  respeito ao ano de 2006, não podendo ser fundamento para as autuações. No entanto, não se  pode  olvidar que  os  documentos  anexados  aos  autos  demonstram de  forma  clara  a  confusão  operacional  e  financeira  existente  entre  a Associação,  a Pró Salute  e  a Assemed,  tanto  antes  como  durante  o  período  em  que  a  Assemed  foi  controlada  pela  Associação.  Ademais,  no  documento  de  fls.  995  cuja  contabilização  pela  Assem  –  Administração  e  Participações  Societárias  Ltda  deu­se  em  fevereiro/2008  (correspondente  a  uma  autorização  ao  Bradesco  para  transferência de numerário  entre  contas da Assem e da Pró Salute),  consta no  rodapé  a  identificação: Plano de Saúde e Assemed – Medicina do Trabalho, Hospital Nossa Senhora de  Fátima,  Centro  Clínico  Fátima  e  Farmácia  Fátima,  demonstrando  mais  uma  vez  que  as  empresas agiam e apresentavam­se perante terceiros como um grupo econômico de fato.     Auditoria na Clava Clínica de Avaliação Audiológica Ltda     A  empresa  Clava  Clínica  de  Avaliação  Audiológica  Ltda  afirma  em  sua  defesa que se constitui em sociedade simples,  revestida das  formalidades  legais, e prestadora  de  serviços  com  fins  lucrativos.  Argumenta  ainda  que  a  Receita  Federal  demonstrou  a  ocorrência de fatos que não passariam de pequenos equívocos, e justifica que o preenchimento  de  documentos  de  forma  incompleta  decorreu  da  falta  de  orientação  pelo  escritório  contábil  responsável pela sua escrituração.    Já  a  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi  Ramos  afirmou  que  todos  os  documentos  fiscais  lançados pela  empresa Clava contra  a Associação estavam  lastreados  em  serviços efetivamente prestados no ramo da saúde auditiva.     Ocorre  que  as  notas  fiscais  emitidas,  como  demonstrou  a  fiscalização  não  contêm a discriminação dos serviços prestados, não podendo ser aceitas como comprovação. A  fiscalização  constatou  que  a  entrada  dos  recursos  na  Clava  por  meio  destes  documentos  inidôneos resulta no final do ano em distribuição de lucros aos seus proprietários associados da  Associação. Ademais, as recorrentes não trouxeram aos autos documentos comprobatórios de  suas alegações.   Com relação à sua representante legal, Sra. Ircy Sturmer Ramos, que estaria a  dar ordens a funcionários da autuada, esclareceu a recorrente que ela era prestadora de serviços  da  autuada  na  área  de  saúde  auditiva,  e  esta  prestava  serviços  dessa  natureza  por  meio  da  Fl. 4449DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 21          20 empresa ASSEMED Assessoria Médica e Serviços Ltda, e foi designada como coordenadora  de projetos nesse ramo; nessa condição é que fazia a orientação dos funcionários da autuada.  Em  que  pese  tais  alegações,  as  constatações  da  fiscalização  não  dizem  respeito  a  meras  orientações,  como  alega  a  empresa  Clava.  Como  exemplo,  cita­se  a  autorização  em  papel  timbrado da Associação efetuada por Ircy Ramos para pagamento de km rodado à empregada  da  Associação  Marilise  Benini,  referente  a  deslocamento  para  Farroupilha  na  data  de  17/10/2007. Este fato demonstra que Ircy Ramos, esposa do associado Virgílio Carlos Manfro  Ramos, e ambos sócios da Clava, tinha participação efetiva na Associação Cultural e Cientifica  Virvi Ramos.    Afirmou  a  empresa  Clava  que  sua  forma  de  tributação  é  pelo  Lucro  Presumido,  e  que  recolhe  todos  os  encargos  sociais,  trabalhistas  e  tributários,  porém  tal  alegação  se  apresenta  inócua  no  presente  caso,  na  medida,  em  que  este  processo  trata  dos  tributos  devidos  pela  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi  Ramos,  cobrados  em  razão  da  suspensão  da  isenção  das  contribuições  previdenciárias,  sendo  a  empresa  Clava  Clínica  de  Avaliação Audiológica  Ltda  responsabilizada  solidariamente  em  razão  dos  fatos  verificados  pela fiscalização, que identificou o interesse comum e a formação de grupo econômico de fato  entre as empresas listadas no Relatório Fiscal.      Auditoria na Clinimagem Clínica de Diagnóstico por Imagem Ltda    A empresa Clinimagem Clínica de Diagnóstico por Imagem Ltda consignou  que a relação jurídica existente entre ela e a Associação Cultural e Científica Virvi Ramos dá­ se exclusivamente por conta das atividades operacionais desenvolvidas por ela, na medida em  que  seu  objeto  social  é  a  prestação  de  serviços  hospitalares  em  exames  radiológicos  e  ultrassonográficos. Esse também foi o argumento trazido pela Associação.  A Clinimagem argumentou que a Receita Federal demonstra a ocorrência de  fatos que não passam de pequenos equívocos, e que os  lucros por ela auferidos decorrem de  sua  atividade,  sendo  natural  que  sejam  divididos  entre  os  sócios,  consoante  participação  societária. Afirma que o pagamento realizado em nome da Associação caracteriza­se como um  erro contábil,  já sanado, mas que não  trouxe prejuízo ao erário público, vez que a  tributação  desta é pelo lucro presumido.  Aduziu  que  não  existe  formação  de  grupo  econômico,  nem  confusão  patrimonial,  que  situam­se  no  mesmo  endereço  porque  sublocou  um  espaço  para  melhor  realizar  seus  serviços  e  que  seus  respectivos  quadros  societários  são  independentes  e  seus  administradores  distintos,  sem qualquer  ingerência  uns  sobre os  outros.  Salientou  que muito  embora existam sócios dela que também façam parte do quadro societário da Associação estes  não são seus dirigentes.  Não  obstante,  a  fiscalização  demonstrou  que,  de  fato,  a  Associação  e  a  Clinimagem não eram independentes. Embora formalmente tivessem a aparência de empresas  distintas, o exame da documentação e os demais procedimentos da ação  fiscal demonstraram  que, na realidade, trata­se de um grupo econômico de fato.     Ademais,  suas  alegações  no  tocante  aos  empregados  da  Associação  auxiliarem na prestação de serviços em função da natureza deste e também de que sua sede se  encontra  no  mesmo  espaço  da  Associação  apenas  corrobora  a  constatação  da  fiscalização  Fl. 4450DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 22          21 quanto à confusão entre as empresas e a existência de grupo econômico. Nesse mesmo sentido  está a informação de que a Sra. Eleonora Ramos é empregada da autuada e responsável pelos  equipamentos de  exames, dentre os  quais  aqueles  à  sua disposição. E que,dessa  forma,  seria  compreensível que ela figurasse nos e­mails relacionados aos equipamentos, bem como tenha  contato com os colaboradores da Clinimagem.     Portanto,  improcedentes  as  alegações  da  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi Ramos e da Clinimagem Clínica de Diagnóstico por Imagem Ltda, que, ao contrário do  relato fiscal, não vieram acompanhadas de documentos hábeis a afastar o lançamento.     Em se tratando da afirmação da Clinimagem de que sua forma de tributação é  pelo Lucro Presumido, e que recolhe todos os encargos sociais, trabalhistas e tributários, tem­ se que tal alegação se apresenta inócua no presente caso, na medida em que, este processo trata  dos tributos devidos pela Associação Cultural e Científica Virvi Ramos, cobrados em razão da  suspensão da isenção das contribuições previdenciárias, sendo a empresa Clinimagem Clínica  de  Diagnóstico  por  Imagem  Ltda  responsabilizada  solidariamente  em  razão  dos  fatos  verificados  pela  fiscalização,  que  identificou  o  interesse  comum  e  a  formação  de  grupo  econômico de fato entre as empresas listadas no Relatório Fiscal.    Auditoria na Somar Empreendimentos Imobiliários Ltda    A Somar consignou que a relação jurídica existente entre ela e a autuada se  dá exclusivamente por conta do contrato de arrendamento havido entre as partes, e asseverou  que  a  autuada  e a  impugnante  são  empresas distintas,  com quadro  societário  independente  e  administradores distintos, sem qualquer ingerência uns sobre os outros. E que, embora existam  sócios  em comum, não há vinculação entre os  entes.  Impôs não haver  confusão patrimonial,  apenas  as  suas  sedes  situam­se  no  mesmo  endereço  (prédio),  e  informou  que  os  supostos  empregados da Associação que estariam à disposição da autuada é uma falácia, posto que as  correspondências citadas na autuação dizem respeito aos bens arrendados pela autuada.    Salientou,  ainda,que  os  pequenos  equívocos  apontados  pela  fiscalização  fazendária  foram  saneados  e  que  não  restou  alegado  ou  comprovado  que  os  contratos  de  arrendamento são fraudulentos.    A Associação, por  sua vez, afirmou possuir contrato de  locação de  imóveis  (local  onde  se  encontra  estabelecida)  e  não  autorizar  qualquer  funcionário  seu  a  prestar  serviços ou utilização de seus materiais por terceiros.    A  documentação  juntada  aos  Autos,  bem  como  o  Relatório  Fiscal  demonstram  que  aqui  também  há  que  se  refutar  os  argumentos  das  recorrentes.  Aponta  a  fiscalização  que  a  empresa  Somar  Empreendimentos  Imobiliários  não  possui  qualquer  empregado registrado, e que empregados da Associação realizaram consultas a empresa Exatec  Organizações Contábeis Ltda para saber como fazer a distribuição do valor que seria passado  para a Somar referente ao aluguel, tendo sido orientada a distribuir R$ 24.000,00, que seria o  valor que a Somar poderia distribuir de lucros até 31/05/2005, de acordo com o capital social  de  cada  sócio.  Além  disso,  também  receberam  orientações  sobre  pagamentos  de  débitos  da  Somar com as empresas Assemed e Pró Salute.     De  outra  parte,  o  empréstimo  efetuado  pela  Somar  à  Associação  para  a  compra  de  um  equipamento  de  RX  demonstra  que,  ao  contrário  da  alegação  da  primeira,  a  Fl. 4451DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 23          22 relação  jurídica  entre  as  empresas  não  é decorrente  apenas  do  arrendamento  havido  entre  as  partes.    Auditoria na Pró Salute Serviços para a Saúde Ltda    A  Pró  Salute  alegou  que  a  relação  entre  ela  e  a  Associação  Cultural  e  Científica Virvi Ramos se dá exclusivamente por conta dos contratos de prestação de serviços  de  saúde,  não  existindo,  pois,  formação  de  grupo  econômico,  nem  confusão  patrimonial,  apenas as suas sedes situam­se no mesmo endereço (prédio); seus funcionários são regidos pela  CLT,  e  os  encargos  são  todos  pagos.  Ademais,  os  pequenos  equívocos  apontados  pela  fiscalização fazendária foram saneados e não restou comprovado que os contratos de prestação  de serviços são fraudulentos.  A Associação Cultural e Científica Virvi Ramos, por sua vez, afirmou que a  Pró Salute é um dos seus principais clientes, que presta serviços de saúde aos segurados desta,  e  é  responsável  por  uma  parcela  significativa  do  seu  faturamento.  Argumentou  não  haver  nenhum empregado da Pró Salute  submetido  à Associação. Esta não  realiza nenhum serviço  que possa ser considerado como desvio de suas funções, não realiza pagamentos de obrigações  de terceiros, não possui administradores ocultos bem como não contabiliza despesas indevidas  ou recebe bens de terceiros. Apenas existe uma estreita e profunda relação entre as instituições,  o que faz com que o compartilhamento de serviços, informações e atividades seja amplo, mas  sem  gerar  qualquer  outro  tipo  de  ligação  que  não  aquelas  legalmente  estabelecidas  e  devidamente documentadas, trazidas aos autos.  Tais alegações são improcedentes, posto que que a fiscalização identificou a  confusão existente nas atividades do plano de Saúde Pró Salute Serviços para a Saúde Ltda e  da Associação Cultural e Científica Virvi Ramos, trazendo vários exemplos de forma bastante  detalhada no Relatório Fiscal:    As constatações da fiscalização levam ao entendimento de que, ao contrário  dos argumentos da Pró Salute e da Associação, a relação que se identifica não é coerente com  empresas que se dizem independentes, sem qualquer ingerência de uma sobre a outra. Embora  formalmente  tivessem  a  aparência  de  empresas  distintas,  o  exame  da  documentação  e  os  demais  procedimentos  da  ação  fiscal  demonstraram  que  na  realidade  tratava­se  de  grupo  econômico de fato, e era assim que se apresentavam perante terceiros.    Auditoria na Drogaria Fátima Ltda    A  Drogaria  Fátima  Ltda,  sustentou  que  é  uma  pessoa  jurídica  de  direito  privado cumpridora de suas obrigações fiscais, sociais,  trabalhistas, entre outras, e prestadora  de serviços com fins lucrativos.    Afirmou  que  a  autuada  adquiriu,  em  22/05/2006,  por meio  do Contrato  de  Cessão de Direitos de Propriedade Comercial, os direitos sobre as atividades comerciais, bem  como suas instalações, benfeitorias, móveis, utensílios e a própria marca Drogaria Fátima, ou  seja,  todo  o  seu  conjunto  imobilizado,  porque  entendia  que  este  ajuste  significava  uma  ampliação  de  suas  atividades  na  área  da  saúde,  através  do  comércio  de  varejo  de  medicamentos.  Contudo,  considerando  as  orientações  do  CNAS  e  interpretação  e  jurisprudência  sobre  legislação  relativa  às  instituições  filantrópicas,  e para que não houvesse  Fl. 4452DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 24          23 qualquer  insinuação  de  desvio  de  finalidade,  entendeu  a  autuada  por  rescindir  o  contrato,  retirando­se da atividade, conforme Instrumento de Rescisão.    Aduziu  não  haver  formação  de  grupo  econômico,  confusão  patrimonial  e,  ainda,  asseverou que os  seus  sócios  e os  associados da  autuada  são pessoas  físicas distintas,  sem qualquer ingerência ou interferência nas decisões da autuada, apenas figurando um sócio  que ao mesmo tempo é associado da autuada.    A Associação,  por  sua  vez,  informou  ter  adquirido  a Drogaria Fátima Ltda  em  08/05/2006,  negócio  que  depois  foi  revertido  por  conta  da  interpretação  da  legislação  e  jurisprudência,  que  não  aconselhava  instituições  filantrópicas  a  operar  com  o  varejo  de  mercadorias;     Pois  bem,  a  fiscalização  em momento  algum  desconsiderou  o  fato  de  que  formalmente  a  Associação  Cultural  e  Científica  Virvi  Ramos  (então  Associação  Cultural  e  Científica Nossa Senhora de Fátima) havia firmado em 22/05/2006 um Contrato de Cessão de  Direitos  de Propriedade Comercial  com  a Drogaria Fátima Ltda,  absorvendo  suas  atividades  comerciais, instalações, benfeitorias, móveis, utensílios e a marca. A empresa não foi extinta,  mas  apenas  trocou  sua  razão  social  para  Fátima  Administração  e  Participações  Societárias.  Também  não  desconsiderou  que  tal  situação  foi  revertida  a  partir  de  21/10/2010,  quando  novamente a razão social voltou a ser Drogaria Fátima Ltda.    Não  obstante,  foi  verificada  a  confusão  entre  as  empresas,  tendo  a  fiscalização  identificado  que  a  Fátima  Administração  permaneceu  como  um  apêndice  da  Associação/Drogaria no período de 2006 a 2010, e continuou a ser chamada de Drogaria.     Em se  tratando da afirmação da Drogaria Fátima Ltda de que sua forma de  tributação  é  pelo  Lucro  Presumido,  e  que  recolhe  todos  os  encargos  sociais,  trabalhistas  e  tributários,  tem­se que  tal alegação se apresenta  inócua no presente caso, na medida em que,  este  processo  trata  dos  tributos  devidos  pela  Associação  Cultural  e  Científica Virvi  Ramos,  cobrados em razão da suspensão da isenção das contribuições previdenciárias, sendo a empresa  Clinimagem  Clínica  de  Diagnóstico  por  Imagem  Ltda  responsabilizada  solidariamente  em  razão dos fatos verificados pela fiscalização, que identificou o interesse comum e a formação  de grupo econômico de fato entre as empresas listadas no Relatório Fiscal.    Auditoria na empresa M. Ramos Participações Imobiliárias Ltda    A M. Ramos Participações e Empreendimentos Imobiliários Ltda, alegou que  a relação entre ela e a Associação Cultural e Científica Virvi Ramos se dá exclusivamente por  conta  dos  contratos  de  arrendamentos  havidos,  não  existindo,  pois,  formação  de  grupo  econômico, nem confusão patrimonial. Asseverou que os valores pagos a título de retribuição  (aluguéis) estão de acordo com os valores praticados no mercado de Caxias do Sul. Ademais,  salientou que os pequenos equívocos apontados pela fiscalização fazendária foram saneados e  não restou alegado ou comprovado que os contratos de arrendamento são fraudulentos.    A  autuada,  por  sua  vez,  aduziu  que  possui  com  a M. Ramos  Participações  Imobiliárias  Ltda.  um  contrato  de  Arrendamento  de  Bens  Móveis  e  Imóveis  que  lhe  oportunizou  atuar  diretamente  nas  áreas  da  saúde,  hospitalar,  assistência  social  e  educação  superior.  Segundo  a  entidade,  a  negociação  obedeceu  à  legislação  civil  vigente  e  todos  os  ajustes  entre  as  partes  vêm  sendo  devidamente  cumpridos.  As  relações  contratuais  e  as  Fl. 4453DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 25          24 obrigações entre as partes continuam vigentes, e os contatos, reuniões, trocas de documentos e  informações persistem desde a formação do ajuste em 01/06/2002. Ademais, a complexidade e  a responsabilidade do ajuste determinaram uma ampla interação entre as partes, inclusive após  a celebração do contrato. E que há uma estreita  interação no que diz respeito à intervenção e  manutenção das  instalações físicas do  local onde se encontra estabelecida a Associação, cuja  proprietária é a M. Ramos Participações e Empreendimentos Imobiliários Ltda.    Informou  também  que  não  fornece  qualquer  funcionário  seu  para  que  desenvolva  quaisquer  atividades  para  terceiros.  O  arrendamento  é  pago  em  razão  das  obrigações  assumidas  contratualmente  e em obediência  à  legislação  aplicável,  nada  tendo de  ilegítimo ou ilegal.    Em que pese todas as alegações, vários exemplos trazidos pela fiscalização,  assim como os documentos  juntados aos Autos apontam no sentido contrário, constam, pois,  dos  autos,  entre  outras  coisas,  vários  formulários  HF/192  com  o  logotipo  Fátima  Saúde  e  Educação,  correspondentes  a  cópias de  cheques  emitidos pela M. Ramos.  cópias de cheques  emitidos  pela  M.  Ramos.  Obviamente,  caso  se  tratasse  de  empresa  verdadeiramente  independente, não haveria possibilidade da M. Ramos utilizar os impressos da Associação em  suas atividades de rotina. Outro  item que consta do relato  fiscal são as notas  fiscais emitidas  pela  Pró  Salute  Serviços  para  a  Saúde  Ltda  para  o  sacado  M.  Ramos  Participações  e  Empreendimentos  Imobiliários  Ltda,  cujo  endereço  consta  como Rua Feijó  Júnior,  778  –  5º  andar, Caxias do Sul. Ocorre que este nunca  foi o endereço da M. Ramos, mas sim da filial  /0008­99 da Associação. Fica, porquanto, demonstrado que não há como aceitar os argumentos  das recorrentes, que não trouxeram qualquer documento que provasse o alegado.    Em se tratando da afirmação da M. Ramos de que sua forma de tributação é  pelo Lucro Presumido, e que recolhe todos os encargos sociais, trabalhistas e tributários, tem­ se que tal alegação se apresenta inócua no presente caso, na medida em que, este processo trata  dos tributos devidos pela Associação Cultural e Científica Virvi Ramos, cobrados em razão da  suspensão da isenção das contribuições previdenciárias, sendo a empresa Clinimagem Clínica  de  Diagnóstico  por  Imagem  Ltda  responsabilizada  solidariamente  em  razão  dos  fatos  verificados  pela  fiscalização,  que  identificou  o  interesse  comum  e  a  formação  de  grupo  econômico de fato entre as empresas listadas no Relatório Fiscal.      Da multa aplicada     Não merece prosperar a alegação do não cabimento a aplicação da multa de  ofício.  Conforme  detalha  o  Relatório  Fundamentos  Legais  do  Débito,  a  multa  de  ofício  qualificada  de  150%  aplicada  nas  competências  12/2008  e  13/2008  dos  Autos  de  Infração Debcad nº 37.331.019­6 e 37.331.020­0 está definida na legislação. O artigo 35­A da  Lei nº 8.212/1991 remete ao artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 ambos com redação dada pela MP  n. 449 de 04.12.2008, convertida na Lei n. 11.941, de 27.05.2009, que assim dispõe:  Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes  multas:  Fl. 4454DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 26          25 I  –  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de  declaração e de declaração inexata;  (...)  § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será  duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas oucriminais cabíveis.  Mostra­se valioso revisitar também os conceitos  jurídicos assentados na Lei  nº 4.502/64, verbatim:    Lei nº 4.502/64   Art.  68.  A  autoridade  fixará  a  pena  de  multa  partindo  da  pena  básica  estabelecida para a infração, como se atenuantes houvesse, só a majorando  em  razão  das  circunstâncias  agravantes  ou  qualificativas  provadas  no  processo. (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 34/66)   (...)   §2º  São  circunstâncias  qualificativas  a  sonegação,  a  fraude  e  o  conluio.  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 34/66)   (...)   Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária:   I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sua  natureza ou circunstâncias materiais;   II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação  tributária principal ou o crédito tributário correspondente.   Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total ou parcialmente, a ocorrência do  fato gerador da obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar  as  suas  características  essenciais,  de  modo  a  reduzir  o  montante  do  imposto  devido  a  evitar  ou  diferir o seu pagamento.     Art.  73. Conluio  é  o  ajuste  doloso  entre  duas  ou mais  pessoas  naturais ou  jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.       O conceito de dolo, por sua vez, encontra­se estabelecido no artigo 18, inciso  I, do Decreto­Lei n.º 2.848, de 07 de dezembro de 1940  ­ Código Penal, que define o crime  doloso como aquele “em que o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi­lo”.  Olhando com os olhos de ver, os fatos relatados, e provados, demonstraram  que  a Autuada  e  as  Empresa  tidas  como  responsáveis  solidárias  agiram  em  conjunto  com  o  Fl. 4455DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 27          26 objetivo  de  evitar  opagamento  das  contribuições  previdenciárias  patronais  e  das  devidas  a  outras entidades efundos incidentes sobre a remuneração dos trabalhadores que lhe prestavam  serviços.  Vislumbra­se, neste caso, a conduta dolosa de conluio entre as empresas para  a prática da fraude,que teria levado à sonegação das contribuições devidas.  Necessário consignar que não se está julgando se houve, ou não, a prática de  crime,  posto  essa  ser  competência  atribuída  ao  Poder  Judiciário, mas  tão  somente  se  foram  preenchidos os requisitos estabelecidos em lei para a aplicação do aumento de multa previsto  no  parágrafo  1º  do  artigo  44  da  Lei  n.º  9.430/1996.  Porquanto,  justifica­  se  a  aplicação  da  multa  de  ofício  qualificada  de  150%,  incidente  sobre  as  contribuições  não  recolhidas  pela  autuada.    Debcad nº 37.331.021­8 – Descumprimento de Obrigação Acessória ­ Da  aplicação de penalidade benéfica    No  caso  dos  autos,  verifica­se  que o  auto  de  infração  foi  lavrado  por  ter  o  contribuinte apresentado de GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas  as  contribuições  previdenciária,  no  período  de  01/2007  a  13/2008,  omitido  fatos  geradores,  sendo­lhe  aplicada  a  penalidade  prevista  no  art.  32,  §5º  da  Lei  nº  8.212/1991,  na  redação  vigente  à  época  da  ocorrência  do  fato  gerador,  ou  seja,  equivalente  a  100% da  contribuição  devida e não declarada. Eis a redação do referido dispositivo:    Art. 32, §5º ­ A apresentação do documento com dados não correspondentes  aos  fatos  geradores  sujeitará  o  infrator  à  pena  administrativa  correspondente  à  multa  de  cem  por  cento  do  valor  devido  relativo  à  contribuição  não  declarada,  limitada  aos  valores  previstos  no  parágrafo  anterior.     No entanto, com o advento da Lei 11.941/09, o dispositivo acima transcrito  fora  revogado  em  sua  totalidade,  passando  a  regular  a matéria  o  seu  art.  32­A,  inciso  I,  in  verbis:    "Art.  32­A. O  contribuinte  que  deixar  de  apresentar  a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo  fixado ou que a apresentar com  incorreções ou omissões será intimado a apresentá­la ou a prestar esclarecimentos  e sujeitar­se­á às seguintes multas:   I ­ de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou  omitidas; e   II  ­  de  2%  (dois  por  cento)  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidentes  sobre  o  montante das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de  falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por  cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.”    Diante  da  existência  de  uma  nova  lei  dispondo  de  forma  diversa  sobre  a  penalidade a ser aplicada à conduta de apresentar GFIP com omissões ou erros, deve o Fisco  perquirir sobre qual seria a legislação mais benéfica ao contribuinte, já que a novel legislação  poderá retroagir nos termos do art. 106, II, alínea “c” do CTN, in verbis:    Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito:  Fl. 4456DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 28          27 I  ­  em  qualquer  caso,  quando  seja  expressamente  interpretativa,  excluída  a  aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;   II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado:  a) quando deixe de defini­lo como infração;  b)  quando  deixe  de  tratá­lo  como  contrário  a  qualquer  exigência  de  ação  ou  omissão, desde que não  tenha sido  fraudulento e não  tenha  implicado em falta de  pagamento de tributo;  c) quando  lhe comine penalidade menos  severa que a prevista na  lei  vigente ao  tempo da sua prática.    Assim,  a partir  de uma análise no  caso  concreto de qual  seria  a penalidade  mais favorável ao contribuinte, se de 100% do valor das contribuições omitidas ou de R$ 20,00  para  cada  grupo  de  informações  incorretas  ou  omissas,  é  que  se  definirá  a  norma  que  será  aplicada.    Não se pode perder de vista, contudo, que existe entendimento de que, pela  nova legislação instituída pela Lei nº 11.941/2009, o art. 32­A da Lei nº 8.212/1991 somente  seria  aplicado  nos  casos  em  que  a  omissão  ou  erro  em  GFIP  não  fosse  acompanhado  de  supressão  no  pagamento  da  contribuição  previdenciária,  pois,  quando  houvesse  também  descumprimento  da  obrigação  principal,  seria  aplicado  somente  o  art.  44,  I  da  Lei  nº  9.430/1996, que dispõe:    Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:   I ­ de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração e nos de declaração inexata.    Este entendimento, contudo, não pode prevalecer.    Em  primeiro  lugar,  a  Lei  nº  8.212/1991  é  específica  para  disciplinar  as  contribuições  previdenciárias  e  todas  as  obrigações  principais  e  acessórias  a  elas  inerentes.  Somente nos casos em que a própria Lei nº 8.212/1991 remeter­se a outras normas é que serão  estas  aplicáveis,  como  ocorreu  expressamente,  a  título  de  exemplo,  com  os  seus  arts.  35  e   35­A, ao se referirem aos art. 61 e 44 da Lei nº 9.430/1996, respectivamente.    Assim, se na disciplina da penalidade aplicável aos casos de descumprimento  da  obrigação  acessória  (GFIP  apresentada  com  omissão  ou  incorreções  ou  GFIP  não  apresentada)  a  própria  Lei  nº  8.212/1991  já  tipifica  a  conduta  e  impõe  a  penalidade,  não  fazendo  qualquer  ressalva  quanto  à  existência  ou  não  de  pagamento,  não  há  por  que  se  perquirir sobre a aplicação de outro dispositivo legal, sendo aquela lei a específica para o caso  concreto.    A  referência  feita  pela  Lei  nº  8.212/1991  ao  art.  44  da  Lei  nº  9.430/1996  somente  ocorre  no  art.  35­A,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941/2009  que  tem  sua  aplicação  limitada  aos  casos  de  descumprimento  de  obrigação  principal,  e  não  aos  de  descumprimento  de  obrigação  acessória  relacionado  a  GFIP,  pois  para  este  já  teria  sido  introduzida pela mesma Lei nº 11.941/2009 a punição para os  casos  de não apresentação de  GFIP, apresentação com incorreções relacionados ou não a fatos geradores.    Fl. 4457DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI Processo nº 11020.724449/2011­14  Acórdão n.º 2302­003.348  S2­C3T2  Fl. 29          28 Por outro  lado, não  existe  razão para que o  art.  32­A da Lei nº 8.212/1991  seja  aplicado  somente  nos  casos  em  que  o  descumprimento  da  obrigação  acessória  não  for  acompanhado, também, de diferenças de contribuições a recolher, já que o próprio dispositivo  ou qualquer outro não faz essa ressalva.    Ao contrário, o inciso II deste mesmo dispositivo deixa evidente que a multa  será paga ainda que integralmente pagas as contribuições previdenciárias, isto é, havendo ou  não pagamento da contribuição,  será aplicada a multa, o que  ratifica o entendimento de que,  mesmo havendo diferenças do tributo, deverá ser aplicado o dispositivo em comento.    Por essa razão é que não pode ser aplicado o art. 44, I da Lei nº 9.430/1996  como penalidade pelo descumprimento de obrigação acessória quando se tratar de contribuição  previdenciária, estando sua aplicação por falta de declaração ou declaração inexata limitada aos  tributos de outras espécies.     Portanto, no meu entendimento, o comparativo da norma mais  favorável ao  contribuinte  deverá  ser  feito  cotejando  os  arts.  32,  §5º  com  o  art.  32­A,  I,  ambos  da  Lei  nº  8.212/1991, sendo aplicada a multa mais favorável ao contribuinte.    Conclusão    Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário para DAR­LHE PARCIAL  PROVIMENTO mantendo  o  crédito  fiscal  constantes  nos  DEBCADS  de  ns°  37.331.019­6,  37.331.020­0,  reformando  a  decisão  no  que  concerne  a  penalidade  a  ser  aplicada  no  –  DEBCAD ­ 37.331.021­8, recalculando­ a conforme as disposições inscritas no art. 32A, I, da  Lei  nº  8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941/2009,  somente  na  estrita  hipótese  de  o  valor  da  multa  assim  calculado  se  mostrar  menos  gravoso  à  Recorrente,  em  atenção  ao  princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, ‘c’ do CTN.    É como voto.  Sala das Sessões, em 09 de setembro de 2014.   Leonardo Henrique Pires Lopes                                Fl. 4458DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 0 4/02/2015 por LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX T HOMASI

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Numero do processo: 10280.902967/2011-43
Turma: Segunda Turma Especial da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Tue Dec 30 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 14/01/2008 PIS. ISENÇÃO. SERVIÇOS PRESTADOS A DOMICILIADO NO EXTERIOR. INGRESSO DE DIVISAS. CONDIÇÕES. COMPROVAÇÃO. Para efeito da isenção de receitas decorrentes da prestação de serviços a empresa domiciliada ou residente no exterior com ingresso de divisas no país, cabe ao contribuinte o ônus da prova da satisfação de tais condições, em termos específicos, quando esteja supostamente envolvida nas operações representante brasileira da suposta tomadora de serviços. A contratação de agente ou representante no País não descaracteriza a operação, desde que a empresa seja signatária de contrato de direito privado com a pessoa jurídica domiciliada no exterior e totalize, em separado, tais operações de prestação de serviços nos livros fiscais. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3802-003.986
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e do voto que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) Mércia Helena Trajano Damorim (Presidente). (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Relator. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Mércia Helena Trajano Damorim (Presidente), Bruno Maurício Macedo Curi, Cláudio Augusto Gonçalves Pereira, Francisco José Barroso Rios e Waldir Navarro Bezerra. Ausente o conselheiro Solon Sehn.
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1950; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­TE02  Fl. 135          1 134  S3­TE02  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10280.902967/2011­43  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3802­003.986  –  2ª Turma Especial   Sessão de  11 de dezembro de 2014  Matéria  PER/DCOMP ­ PIS/Pasep   Recorrente  EMPRESA DE PRATICAGEM DO NORTE S/S LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 14/01/2008  PIS.  ISENÇÃO.  SERVIÇOS  PRESTADOS  A  DOMICILIADO  NO  EXTERIOR. INGRESSO DE DIVISAS. CONDIÇÕES. COMPROVAÇÃO.  Para  efeito  da  isenção  de  receitas  decorrentes  da  prestação  de  serviços  a  empresa domiciliada ou residente no exterior com ingresso de divisas no país,  cabe  ao  contribuinte  o  ônus  da  prova  da  satisfação  de  tais  condições,  em  termos  específicos,  quando  esteja  supostamente  envolvida  nas  operações  representante brasileira da suposta tomadora de serviços.  A  contratação  de  agente  ou  representante  no  País  não  descaracteriza  a  operação, desde que a empresa seja signatária de contrato de direito privado  com  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  exterior  e  totalize,  em  separado,  tais  operações de prestação de serviços nos livros fiscais.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento ao recurso voluntário, nos  termos do relatório e do voto que integram o presente  julgado.     (assinado digitalmente)  Mércia Helena Trajano Damorim (Presidente).       (assinado digitalmente)     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 28 0. 90 29 67 /2 01 1- 43 Fl. 135DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM     2 Waldir Navarro Bezerra ­ Relator.  Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Mércia Helena  Trajano  Damorim  (Presidente),  Bruno  Maurício  Macedo  Curi,  Cláudio  Augusto  Gonçalves  Pereira, Francisco José Barroso Rios e Waldir Navarro Bezerra. Ausente o conselheiro Solon  Sehn. Relatório  Trata­se de recurso voluntário interposto contra decisão da 2ª Turma da DRJ  de Belém ­ PA (fls. 88/94 do processo eletrônico),  a qual, por unanimidade de votos,  julgou  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade  apresentada  pela  interessada  contra  a  não  homologação  de  compensação  de  débito  tributário  com  crédito  decorrente  de  aduzido  pagamento indevido ou a maior de PIS/Pasep, no valor de R$ 2.753,26, relativo ao PA mês de  maio de 2003.  No Despacho Decisório  (fls. 7/8),  a Delegacia da Receita Federal do Brasil  em  Belém  (PA),  aponta  que  a  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  PER/DCOMP  apresentado,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos,  mas  integralmente  utilizados  par  a  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação dos débitos informados no PER/DCOMP (fls. 2/6).  Por bem descrever os  fatos,  adoto o  relatório objeto da decisão  recorrida, a  seguir transcrito na sua integralidade:  (...) A DRF em Belém emitiu Despacho Decisório eletrônico, no  qual  não  homologa  a  compensação  pleiteada,  com  suporte  no  argumento a seguir:  A  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais  pagamentos,  abaixo  relacionados, mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação  dos  débitos  informados  no  PER/DCOMP.  A contribuinte  apresenta manifestação  de  inconformidade  onde  alega, em resumo, que:  (...)  dentre  as  atividades  desenvolvidas  pela  Empresa  está  à  prestação de serviços para armadores estrangeiros.  Na consecução de suas atividades, até pouco tempo, desconhecia  a  lei que traz o benefício da não  incidência da contribuição ao  Pis/Pasep e Cofins sobre receitas decorrentes das operações de  prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou  domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de  divisas.  Esses  armadores  estrangeiros,  contudo,  atuam  no  território  nacional  auxiliados  por  empresas  brasileiras  expressamente  nomeadas como suas representantes.  Dessa  forma,  o  pagamento  desses  representantes  brasileiros  é  suportado pelo armador estrangeiro que, de acordo com o que a  Fl. 136DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM Processo nº 10280.902967/2011­43  Acórdão n.º 3802­003.986  S3­TE02  Fl. 136          3 legislação  brasileira  lhes  exige,  remete  previamente  ao  país  divisas suficientes para fazer frente às despesas assumidas com a  passagem de seus navios por águas e portos nacionais As Leis n°  10.637/2002  e  n°  10.833/2003,  que  tratam  das  Contribuições  para  o  PIS  e  COFINS,  dispõem  que  a  não  incidência  dessas  contribuições dependem de duas condições:  1.  o  tomador,  pessoa  física  ou  jurídica,  estar  domiciliado  no  exterior e,   2.  o  pagamento  do  respectivo  preço  deve  se  dar  em  moeda  conversível.  Podemos  concluir  assim,  que  muito  embora  um  dado  serviço  tenha sido executado totalmente no território nacional e aqui se  verificar  seu  resultado,  poderá  estar  abrangido  pela  não  incidência, contanto que o tomador seja domiciliado no exterior  e sua contraprestação acarrete a entrada de divisas.  No  caso,  os  serviços  contratados  pelos  armadores  estrangeiros  são intermediados pelos representantes no Brasil. Todavia, essa  intermediação do agente ou representante, no Brasil, de empresa  estrangeira  tomadora  de  serviços  (armador)  por  si  só,  não  é  suficiente  para  descaracterizar  a  situação,  uma  vez  que  toda  atividade  por  ela  exercida  é  desenvolvida  exclusivamente  em  favor  de  empresa  não  domiciliada  no  País.  Estando,  portanto,  atendida a condição legal imposta.  Vale  ressaltar  que,  embora  os  pagamentos  sejam  feitos  pelos  representantes dos armadores, são esses últimos que arcam com  os encargos, enviando, previamente ao Brasil divisas suficientes  a sua quitação. Os representantes em questão atuam como meros  repassadores  de  recursos  do  exterior  e  assim  atuam  por  imposição das leis brasileiras, que prescrevem a utilização desse  elo para a remessa dos fretes contratados.  (...)  Frisando,  os  pagamentos  realizados  pelos  armadores  relativos  àqueles  serviços  prestados  aos  seus  navios  de  passagem  por  águas  brasileiras  são  realizados  em  nome  dos  agentes,  mas  por  conta  dos  armadores,  dos  quais  são  representantes.  Embora  realizados  pelos  representantes,  tais  pagamentos  são,  suportados  pelos  armadores,  que,  como  exige  a  legislação  brasileira, remetem previamente ao País divisas suficientes para  fazer  frente  às  despesas  assumidas  com  a  passagem  de  seus  navios pelos portos nacionais.  (...)  Todas  as  despesas  assumidas  pelas  empresas  estrangeiras  em  território  nacional  estão  pormenorizadamente  identificadas  com o navio e o percurso a que se vinculam. As notas fiscais de  prestação  de  serviços  permitem  correlacionar  a  atividade  da  Consulente (enquanto fornecedora de serviços) àquela atividade  desenvolvida pelos armadores estrangeiros em águas nacionais.  Fl. 137DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM     4 Assim,  a  Recorrente  disponibiliza  as  notas  fiscais  para  conferência, no momento em que Vossa Excelência entender ser  devido.  É o relatório.  Os  argumentos  aduzidos  pelo  sujeito  passivo,  no  entanto,  não  foram  acolhidos  pela  primeira  instância  de  julgamento  administrativo  fiscal,  conforme  ementa  do  Acórdão abaixo transcrito:   ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP   Data do fato gerador: 14/01/2008   Ementa:  DCOMP.  HOMOLOGAÇÃO  Para  que  ocorra  a  homologação da compensação declarada pela contribuinte, faz­ se necessário a comprovação da existência de direito creditório  líquido e certo.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Crédito Tributário Mantido  Cientificada  da  referida  decisão  em  04/02/2014  (fl.  97),  a  Recorrente,  em  05/03/2014,  apresentou  o  recurso  voluntário  (fls.  98/117),  descrevendo,  em  síntese,  as  seguintes razões:  Inicialmente,  a Recorrente esclarece  sobre o objeto  social da empresa  e  faz  um  relato  da  origem  do  crédito,  alegando  sua materialidade.  Segue  apresentando  os  demais  argumentos, conforme abaixo:  Dos fatos:  ­  faz  uma  abordagem  sobre  o  direito  a  não­incidência  e  da  restituição  do  PIS/Pasep  e  da  COFINS,  alega  que  dentre  as  atividades  desenvolvidas  pela  empresa  está  a  prestação de serviços para armadores estrangeiros; que até pouco tempo, desconhecia a lei que  traz  o  benefício  da  não  incidência  da  contribuição  ao  Pis/Pasep  e  Cofins  sobre  receitas  decorrentes das operações de prestação de  serviços para pessoa  física ou  jurídica  residente e  domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;   ­  que  esses  armadores  estrangeiros,  contudo,  atuam  no  território  nacional  auxiliados  por  empresas  brasileiras  expressamente  nomeadas  como  suas  representantes;  que  dessa  forma,  o  pagamento  desses  representantes  brasileiros  é  suportado  pelo  armador  estrangeiro que, de acordo com o que a legislação brasileira lhes exige, remete previamente ao  país divisas suficientes para fazer frente às despesas assumidas com a passagem de seus navios  por águas e portos nacionais; reproduz a legislação que trata dessa matéria;  ­ que todas as despesas assumidas pelas empresas estrangeiras em território  nacional estão pormenorizadamente identificadas com o navio e o percurso a que se vinculam.  Note­se  que  esta  vinculação  pode  ser  evidenciada  nas  respectivas  “ordens  de  pagamento”  emitidas por cada comandante do navio com sua respectiva origem estrangeira.  ­  que  as  notas  fiscais  de  prestação  de  serviços  permitem  correlacionar  a  atividade  da  Recorrente  (enquanto  fornecedora  de  serviços)  àquela  atividade  desenvolvida  pelos armadores estrangeiros em águas nacionais.  Fl. 138DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM Processo nº 10280.902967/2011­43  Acórdão n.º 3802­003.986  S3­TE02  Fl. 137          5 Do Direito:  ­  reproduz um arcabouço de  toda a  legislação que  rege a matéria discutida,  informando  diversas  considerações  sobre  as  interpretações  possíveis  das  hipóteses  de  incidência  das  contribuições  (PIS  e  da  COFINS)  e  cita  vários  posicionamentos  da  RFB,  alegando corroborar com a não incidência do fato gerado nas relações jurídicas desenvolvidas  pela recorrente.  Ao final, afirma estar demonstrada a insubsistência e improcedência da ação  fiscal,  clama  pela  reforma  da  decisão  recorrida,  para  dar  provimento  ao  presente  recurso,  cancelando o procedimento administrativo, reconhecendo o valor do crédito, homologando­se a  compensação declarada.   É o relatório.   Voto             Conselheiro Waldir Navarro Bezerra  Tempestivamente  interposto  e  atendido  os  requisitos  de  admissibilidade  do  Decreto nº 70.235/72, conheço do Recurso Voluntário e passo à análise das razões recursais.  Análise dos Fatos  Conforme se verifica nos autos, o valor do indébito com o qual a Recorrente  declarou a compensação, objeto deste processo,  seria originário de pagamento  indevido ou a  maior de PIS, referente a serviços prestados para pessoa jurídica residente ou domiciliada no  exterior, relativo ao mês de maio de 2003.  A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Belém (PA), no seu Despacho  Decisório,  não  reconheceu  qualquer  direito  creditório  a  favor  da  contribuinte  e,  por  conseguinte,  não  homologou  a  compensação  declarada,  ao  fundamento  de  que  o  pagamento  informado  como  origem  do  indébito  já  havia  sido  integralmente  utilizado  pára  quitação  de  débito da contribuinte, não restando crédito disponível para compensação do débito informado  na PER/DCOMP ora examinada.  Já  na  decisão  recorrida,  a  DRJ  descreve  em  seus  fundamentos  que  o  reconhecimento  do  indébito  depende  da  efetiva  comprovação  do  alegado  recolhimento  indevido ou maior do que o devido e que, apenas os créditos líquidos e certos são passíveis de  compensação tributária, conforme disposto no artigo 170 do CTN.   Veja­se trecho do acórdão abaixo transcrito:  (...)  Ocorre  que,  nos  termos  da  disposição  normativa  acima  transcrita, a não  incidência da contribuição vincula­se a que a  prestação  dos  correspondentes  serviços  seja  efetuada  a  pessoa  jurídica  residente  ou  domiciliada  no  exterior  e  que  o  correspondente  pagamento  represente  ingresso  de  divisas,  também se fazendo necessário que a prestadora dos serviços seja  signatária de contrato de direito privado com a pessoa jurídica  (armador)residente ou domiciliada no exterior. Caso contrário,  Fl. 139DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM     6 se  a  contratação  for  com  o  agente/representante  da  empresa  estrangeira  no  Brasil,  a  prestação  de  serviços  não  alcança  o  benefício da não incidência do PIS/Pasep e da COFINS”.  Portanto,  conforme  esclarecido  no  relatório,  a  questão  aqui  discutida  é  essencialmente  de  prova  nos  autos,  uma  vez  que  em  relação  à  matéria  legal  a  DRJ  não  discordou das alegações do Recorrente.   No  entanto,  a  Recorrente  em  seu  recurso  não  juntou  novos  elementos  de  provas no processo, mas tão somente acrescentou argumentos aos já aduzidos na manifestação  de inconformidade.  No caso sob análise, em que pesem serem coerentes os seus argumentos do  direito, a questão da prova (que a prestadora dos serviços seja signatária de contrato de direito  privado com a pessoa jurídica – armador, residente ou domiciliada no exterior), é fundamental  sempre que se trate de condições de isenção.   Nesse  contexto,  são  especialmente  relevantes  para  a  elucidação  da  lide,  os  seguintes argumentos apresentados no acórdão de primeira instância:  (...)  Nesse  sentido,  ao  invés  de  a  interessada  comprovar  a  alegação de que é signatária de contrato de direito privado com  pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, bem como trazer aos  autos  os  contratos  de  câmbio  relativos  aos  pagamentos  correspondentes,  as  notas  fiscais  dos  serviços  prestados  para  pessoa jurídica residente ou domiciliada no exterior e, ainda, o  livro  fiscal  em  que  haveriam  sido  escrituradas  tais  receitas,  limitou­se  à  informação  de  “disponibiliza  as  notas  fiscais  para  conferência,  no momento em que Vossa Excelência  entender ser devido”.  Esclareça­se ao sujeito passivo, ainda, que na hipótese de mera  intermediação,  haveria  de  existir  o  contrato  original  firmado  com o armador estrangeiro, bem como o mandato autorizando o  seu  representante  em  território  nacional  a  atuar  em  seu  nome,  no  limite  dos  poderes  então  conferidos.  Na  ausência  de  tais  instrumentos jurídicos (ao que consta dos autos), as afirmações  de  que  se  trata,  no  caso  concreto,  de  serviços  prestados  a  pessoas jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior limitam­ se a mero exercício imaginativo.  Registre­se,  também, que o possível  fato de haver o pagamento  por pessoa jurídica estrangeira, em etapa comercial anterior, a  uma terceira pessoa jurídica domiciliada em território nacional  não autoriza a dedução de que todos os ulteriores contratos de  serviço  tomados  por  aquela  terceira  pessoa  também  representarão “prestação de serviços a residente ou domiciliada  no exterior, com o ingresso de divisas”.  Assim, na hipótese em tela, apresentaria relevo para a finalidade  pretendida  pelo  sujeito  passivo  que  demonstrasse,  por  intermédio  de  prova  hábil,  que  de  fato  ocorreu  pagamento  indevido,  sob  pena  de,  não  o  fazendo,  atrair  a  incidência  da  máxima  de  que  alegar  sem  provar  é  o  mesmo  que  não  alegar. E nesse sentido, não é demais referir o fácil alcance, por  parte do contribuinte, dos supostos elementos probatórios, haja  Fl. 140DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM Processo nº 10280.902967/2011­43  Acórdão n.º 3802­003.986  S3­TE02  Fl. 138          7 vista tratar­se de documentos que, acaso existissem, haveriam de  integrar o seu próprio acervo.  Como  é  cediço,  conforme  assevera  a  legislação,  para  fazer  prova  da  não  incidência das contribuições, torna­se relevante e essencial a Recorrente provar dois requisitos  fundamentais: da prestação de serviços e do ingresso de divisas.  1) quanto a prestação de serviços: verifica­se, pois, que não há nos autos  prova  inequívoca  de  que  a  beneficiária  dos  serviços  prestados  foi  pessoa  física  ou  jurídica  residente ou domiciliada no exterior, vez que a contribuinte não juntou nos autos os contratos  de  prestação  de  serviços  firmados.  Afirma  que  o  contrato  de  representação  é  feito  entre  o  agente/representante  e  o  armador  estrangeiro  e  apresentou  (em  sede  de  manifestação  de  inconformidade) apenas uma relação de notas fiscais, que não atende as formalidades exigidas  para o caso.   2)  quanto  ao  ingresso  de  divisas:  a  Recorrente  não  apresentou  nenhum  contrato  de  câmbio.  Afirma  em  seu  recurso  que  “embora  os  pagamentos  sejam  feitos  pela  recorrente, são esses últimos que arcam com seus respectivos encargos tributários, enviando  previamente  ao  Brasil  divisas,  específicas  e  suficientes  a  sua  quitação.  As  empresas  em  questão, como a recorrente, atuam como meros repassadores de recursos do exterior e assim  atuam por imposição das leis nacionais, que prescrevem a utilização desse elo para remessa,  única e exclusivamente dos fretes contratados.  Assim,  todas  as  despesas  assumidas  pelas  empresas  estrangeiras  em  território nacional estão pormenorizadamente identificadas com o navio e o percurso a que  se  vinculam. Note­se que esta  vinculação pode ser  evidenciada nas  respectivas “ordens de  pagamento” emitidas por cada comandante do navio com sua respectiva origem estrangeira.  Em  outras  palavras,  as  notas  fiscais  de  prestação  de  serviços  permitem  correlacionar a atividade da Recorrente (enquanto fornecedora de serviços) àquela atividade  desenvolvida pelos armadores estrangeiros em águas nacionais.  Ao final, ressalta que “Continua a Recorrente a disponibilizar todas as notas  fiscais  para  a  conferência  do  referido  período  em  questão,  no  momento  em  que  V.  Exa.  Entender ser devido”.  Como  já  abordado  pela  DRJ,  a  Recorrente  encaminhou  consulta  sobre  a  matéria à SRRF da 2ª RF, sendo emitida para o deslinde da questão a Solução de Consulta nº 5,  de  08  de  fevereiro  de 2007,  daquela  superintendência,  a  este  anexada,  referente  ao  processo  10280.005047/200618,  onde  constam  as  condições  necessárias  para  não  incidência  da  contribuição na situação ali aventada, de onde se extrai que:    (...) 13. A consulente afirma que presta serviços às embarcações  de  bandeira  estrangeira  pertencente  a  empresas  com domicílio  no  exterior.  No  caso  em  análise,  para  atender  a  primeira  condição  prevista  no  dispositivo  legal  convém  alertar  que  é  necessário  que  a  consulente  seja  signatária  de  contrato  de  direito  privado  com  a  pessoa  jurídica  (armador)  residente  ou  domiciliada  no  exterior.  Caso  contrário,  se  a  contratação  for  com o agente/representante da empresa estrangeira no Brasil, a  Fl. 141DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM     8 prestação  de  serviços  não  alcança  o  benefício  da  não  incidência do PIS/Pasep e da Cofins.  17. Desse modo,  o  fato  do  pagamento  ser  efetuado por  pessoa  diferente  do  transportador  estrangeiro  não  inibe  a  norma  tributária em comento de produzir  seus efeitos,  visto que não é  requisito  dela  que  o  pagamento  seja  realizado  pela  mesma  pessoa  a  quem  o  serviço  foi  prestado. O  que  se  exige,  para  a  não  incidência  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  é  um  nexo  causal  entre  o  pagamento  que  representa  o  ingresso  de  divisas  e  a  prestação de serviços a pessoa situada no exterior. Esse nexo é  evidenciado pela própria legislação do Bacen, que autoriza esse  tipo de transação.  19. Assim sendo, ficam evidenciadas as premissas básicas para a  não  incidência,  desde  que  a  consulente  seja  signatária  de  contrato  de  direito  privado  com  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no exterior, e totalize, em separado, tais operações de prestação  de  serviços  nos  livros  fiscais,  para  conferência  com  o(s)  contrato(s) de câmbio  fechado(s) pelo agente/representante do  contratante no exterior.(grifos não originais)  Por oportuno e tratar dessa mesma matéria, transcreve­se a conclusão exposta  na Solução de Consulta n° 30, da SRRF/2ª RF/Disit, de 16 de outubro de 2007:   “Conclui­se  que,  sendo o  contratante  a  empresa  estrangeira,  a  atuação  do  agente  ou  representante  não  descaracteriza  o  real  contratante, nem o ingresso de divisas, o que é confirmado pela  leitura  da  legislação  cambial  do  Banco  Central  do  Brasil  (Bacen)  p.ex.,  Carta  Circular  Bacen  2.297,  de  8  de  julho  de  1992, revogada pela Circular Bacen n° 3.249, de 30 de julho de  2004, revogada pela Circular Bacen n° 3.280, de 9 de março de  2005,  que  divulga  o  Regulamento  do  Mercado  de  Câmbio  e  Capitais Internacionais (RMCCI).  “19. Assim sendo, ficam evidenciadas as premissas básicas para  a  não  incidência,  desde  que  a  consulente  seja  signatária  de  contrato  de  direito  privado  com  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no exterior, e totalize, em separado, tais operações de prestação  de  serviços  nos  livros  fiscais,  para  conferência  com  o(s)  contrato(s) de câmbio  fechado(s) pelo agente/representante do  contratante no exterior.” (g.n)  No caso  vertente,  verifica­se  que  o Recorrente  não  trouxe,  juntamente  com  sua  manifestação  de  inconformidade  e  tampouco  agora  em  sede  de  recurso  voluntário,  documentos que comprove de que é signatária de contrato de direito privado firmado com a(s)  pessoa(s) jurídica(s) domiciliada(s) no exterior para a(s) qual(ais) alega ter prestado serviços, e  nem os contratos de câmbio relativos aos respectivos pagamentos. Também não apresentou as  cópias  de  notas  fiscais  relativas  à  prestação  de  serviços  para  pessoa  jurídica  residente  ou  domiciliada no exterior,  totalizado, em separado,  tais operações de prestação de  serviços nos  livros fiscais obrigatórios.  Assim,  não  quedou­se  comprovado  que  a  Recorrente  possui  contratos  de  direito privado firmado com a pessoa jurídica (armador) residente ou domiciliada no exterior e,  também,  que  a mesma não  conseguiu  comprovar  o  ingresso  de  divisas  e,  tampouco,  o  nexo  causal de ingresso de divisa por meio, de pagamento direto, mediante fechamento de câmbio  Fl. 142DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM Processo nº 10280.902967/2011­43  Acórdão n.º 3802­003.986  S3­TE02  Fl. 139          9 em banco  devidamente  autorizado;  ou,  por  pagamento  indireto,  a débito  da  conta  de  custeio  mantida pelo agente ou representante do armador adquirente do produto.  Por  conseguinte,  acerca  da  comprovação  de  suas  alegações,  apenas  aduziu,  em sua manifestação de inconformidade, que:  (...)  Todas  as  despesas  assumidas  pelas  empresas  estrangeiras  em  território  nacional  estão  pormenorizadamente  identificadas  com o navio e o percurso a que se vinculam. As notas fiscais de  prestação  de  serviços  permitem  correlacionar  a  atividade  da  Consulente (enquanto fornecedora de serviços) àquela atividade  desenvolvida pelos armadores estrangeiros em águas nacionais.  Assim,  a  recorrente  disponibiliza  as  notas  fiscais  para  conferência,  no momento  em  que  Vossa  Excelência  entender  ser devido (g.n).  Em  sede  de  recurso  voluntário,  repisa  os  mesmos  argumentos  acima  reforçando que a Recorrente disponibiliza as notas  fiscais para  conferência, no momento  em  que a Fazenda entender ser devido.  .Frise­se,  portanto,  que  os  elementos  probatórios  (documentos,  contratos,  fechamento de câmbio, livros e as notas fiscais) e essenciais como provas, não foram anexadas  aos  autos  e  portanto  não  se  pode  acatar  as  alegações  efetuadas  de  forma  genérica  pela  recorrente, desprovidas de sua comprovação.  Sabe­se  que  no  contencioso  administrativo  de  iniciativa  do  sujeito  passivo,  originado  de  pedidos  de  ressarcimento  ou  restituição  ou  de  declarações  de  compensação,  o  crédito  reivindicado  consubstancia o  “fato  constitutivo” do direito do  requerente  e,  portanto,  fato este cuja prova lhe cabe, em princípio (CPC, artigo 333, I).  Nesse  diapasão,  assinale­se  que  o  Decreto  nº  70.235/1972,  assim  dispõe  acerca do tema:  “Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com  os  documentos  em  que  se  fundamentar,  será  apresentada  ao  órgão preparador no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data  em que for feita a intimação da exigência.  Art. 16. A impugnação mencionará:  (...)  III  os  motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  fundamenta,  os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas  que  possuir;  (Redação dada pelo art. 1.º da Lei n.º 8.748/1993) (grifou­se)  Como visto nos autos, quando da transmissão da DCOMP, a Recorrente era  conhecedora das condições necessárias para não incidência da contribuição na situação que lhe  geraria o suposto direito creditório e teria que apresentar as provas do cumprimento daquelas  premissas com o seu recurso voluntário (Solução de Consulta nº 5, de 08 de fevereiro de 2007,  PAF nº 10280.005047/2006­18).  Fl. 143DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM     10 Em síntese, a Recorrente não  logrou comprovar que auferiu  receitas que se  subsumam ao art. 5º, II, da Lei nº 10.637/2002.  Desta forma, é da Recorrente a responsabilidade pelo o não reconhecimento  do direito creditório pleiteado em face da inexistência de prova de que a isenção da receita  dos  serviços  prestados  estejam,  de  fato,  respaldados  nas  condições  legais  permissivas  e  portanto,  resta  caracterizado  que  as  alegações  da  Recorrente  não  são  suficientes  a  caracterizarem as condições previstas em lei.  Conclusão  Logo, tendo o Recorrente disposto de todas as oportunidades para comprovar  seu direito creditório e não o fazendo no momento apropriado, e considerando o acima exposto  e adotando os demais fundamentos do acórdão de primeira instância, com fulcro no art. 50, §1º,  da Lei n. 9.784, de 1999, voto por negar provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra                              Fl. 144DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 19/12/2014 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 19/12/20 14 por WALDIR NAVARRO BEZERRA, Assinado digitalmente em 29/12/2014 por MERCIA HELENA TRAJANO DAMORIM

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Numero do processo: 10183.901235/2009-10
Turma: Terceira Turma Especial da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 04 00:00:00 UTC 2015
Data da publicação: Thu Feb 19 00:00:00 UTC 2015
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2003,2004 RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. ANÁLISE INTERROMPIDA. Inexiste reconhecimento implícito de direito creditório quando a apreciação da Per/DComp restringe-se a aspecto preliminar de utilização em duplicidade do direito creditório anteriormente pleiteado. A homologação da compensação ou deferimento do pedido de restituição, uma vez superado este ponto, depende da análise da existência, suficiência e disponibilidade do crédito pela DRJ/CGE/MS, que originalmente proferiu a decisão de primeira instância.
Numero da decisão: 1803-002.531
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento em parte ao recurso voluntário, nos termos do voto da Relatora. (assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente Composição do colegiado. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Rodrigues Mendes, Arthur José André Neto, Fernando Ferreira Castellani, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Meigan Sack Rodrigues e Carmen Ferreira Saraiva.
Nome do relator: CARMEN FERREIRA SARAIVA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento em parte ao recurso voluntário, nos termos do voto da Relatora. (assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente Composição do colegiado. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Rodrigues Mendes, Arthur José André Neto, Fernando Ferreira Castellani, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Meigan Sack Rodrigues e Carmen Ferreira Saraiva.

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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 510          2 A  Recorrente  formalizou  originalmente  o  Pedido  de  Ressarcimento  ou  Restituição/Declaração  de  Compensação  (Per/DComp)  nº  28810.65163.280905.1.3.04­8357,  apresentada em 28.09.2005, utilizando­se do crédito relativo ao pagamento a maior de Imposto  sobre a renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), código 5993, no valor de R$51.853,25 recolhido em  31.12.2004, apurado pelo regime de tributação com base no lucro real, para compensação dos  débitos ali confessados, fl. 07.  De  acordo  com  o  Despacho  Decisório  Eletrônico,  fl.  07,  as  informações  relativas ao reconhecimento do direito creditório  foram analisadas das quais se concluiu pelo  indeferimento do pedido:  Limite  do  crédito  analisado,  correspondente  ao  valor  do  crédito  original  na  data de transmissão informado no PER/DCOMP: 51.853,25   Analisadas  as  informações  prestadas  no  documento  acima  identificado,  não  foi  confirmada  a  existência  do  crédito  informado,  pois  o  DARF  a  seguir,  discriminado no PER/DCOMP, não foi localizado nos sistemas da Receita Federal.  [...]  Diante  da  inexistência  do  crédito,  NÃO  HOMOLOGO  a  compensação  declarada. [...]  Enquadramento legal: Arts. 165 e 170, da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de  1966 (CTN). Art. 74 da Lei 9.430, de 27 de dezembro de 1996.  Cientificada, a Recorrente apresentou a manifestação de inconformidade, fls.  11­24, com os argumentos a seguir discriminados.  II. DA MATÉRIA DE FATO   II.I. ORIGEM DO CREDITO:  A  Recorrente  é  contribuinte  da  IRPJ  com  base  no  lucro  real,  porém  vinha  recolhendo  a  Contribuição  Social  sobre  Lucro  Líquido,  mensalmente,  por  estimativa, e ao final do exercício, encerrava seu balanço, donde verificava que em  todos os períodos restava saldo negativo de IRPJ, ou seja, era recolhido mais que o  realmente devido.  Como  citado  recolhimento  é  passível  de  restituição  ou  compensação  nos  exercícios  seguintes,  a  empresa  Recorrente  assim  o  fez:  pretendeu  compensar  o  montante  devido  nos  exercícios  subseqüentes,  com  o montante  pago  a maior  nos  exercícios anteriores, de tributos administrados pela Receita Federal.  Quando da apreciação e análise das Per/DComp, e cruzamento dos dados com  o  constante  deste  escrito  com  as  DCTF,  e  DIPJ,  a  Autoridade  Administrativa  desconsiderou  o  crédito  informado,  glosando  a  totalidade  da  compensação.  Não  houve defesa preliminar, e a autoridade, por Despacho Decisório, não homologou as  compensações outrora pretendidas, conforme documento do Anexo II.  Mencionado documento  trata da Per/DComp nº 28810.65163.280905.1.3.04­ 8357,  transmitida  em 28/09/2005,  apontando crédito  do  tipo  "pagamento  indevido  ou a maior".  Fl. 510DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 511          3 Tal  evento  ocorrera  por  um  motivo  justificável:  erro  formal,  quanto  ao  preenchimento  do  campo  específico  informativo  do  "motivo"  da  compensação,  através do "crédito" apontado naquele documento fiscal.  Supracitado,  campo,  ao  invés  de  fazer­se  constar  "Saldo  negativo  /  IR  /  Contribuição  Social  equivocadamente  lançou­se  como  "pagamento  indevido  ou  a  maior".  Logicamente, a Autoridade, quando da verificação, determinou a apresentação  das  DARF,  devidamente  recolhidas,  que  concederiam  à  Recorrente,  a  solícita  compensação pretendida e declarada nas escritas fiscais, por tratar­se de "pagamento  indevido ou a maior"; todavia, as DARF simplesmente não existiam.  Ou  seja:  significa  dizer  que  a  Recorrente  não  possuía  quaisquer  créditos  a  compensar, porque tecnicamente não "despendeu pagamentos a maior"; entretanto, o  crédito,  sim,  existe  e  foi  oportunamente  retificado  e  apresentado  à  autoridade  julgadora, que nada fez.  Ou seja, ainda que se tenha operado lançamento sob equivocada nomenclatura  na  Per/DComp,  constando  "pagamento  indevido  ou  a  maior  estendendo­se  o  equívoco  às  DCTF,  quando  na  realidade,  o  correto  seria  "Saldo  Negativo  /  IR  /  Contribuição Social", os demais dados encontram­se acertados à realidade tributária  da empresa, tanto quanto, os valores constantes daquele documento, como créditos a  serem compensados.  Verdade Fática, Primazia da Realidade  A  autoridade  administrativa  glosou  as  compensações,  com  aparente  "legalidade".  Mas,  os  valores  pagos  "a  maior",  compensáveis  com  aqueles  dos  exercícios  subseqüentes,  realmente  existem,  devendo  ser  considerados  pela  autoridade administrativa.  II.II. DAS PROVAS:  Como prova cabal da origem do crédito citado alhures, a Recorrente apresenta  nas  planilhas  do  Anexo  XV,  que  em  apertada  síntese,  apresenta  os  seguintes  resultados:  Saldo Negativo IRPJ de 2002 R$11.476,98  Saldo Negativo IRPJ de 2003 R$14.770,36  Total R$26.247,34*  * Sem correção pela Selic.  A prova do pagamento e valores lançados nas planilhas, estão assim dispostas:  b) Exercício de 2002: DCTF nos Anexos VI, VII, VIII e IX;  c) Exercício de 2003 : DCTF nos Anexos XI, XII , XIII e XIV.  Das compensações, expressam­se na PER/DCOMP:  a) 2º trimestre de 2005 : Anexo III; retificadora Anexo IV;  Fl. 511DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 512          4 Já  as  declarações,  que  demonstram  da  existência  do  Saldo  Negativo  da  Contribuição  Social,  estão  devidamente  demonstrados  na  DIPJ  dos  exercícios  competentes, sendo:  a) DIPJ 2003, Exercício 2002, à fl. 11, do Anexo V (R$11.476,98);  b) DIPJ 2004, Exercício 2003, à fl. 11, do Anexo X (R$14.770,36);  II. III. DO MONTANTE DO DÉBITO   Necessário, após o que se descrevera acima, esboçar dos créditos lançados na  Per/DComp 07509.75145.220205.1.3.04­6014.  No  quadro  abaixo  fica  demonstrado  o  débito  que  foi  objeto  do  pedido  de  compensação, que consta do Anexo III:    Código Receita  Período de Apuração  Vencimento  Valor Original do Débito  (em reais)  5993  30/04/2005  31/05/2005  6.518,00  5993  31/05/2005  30/06/2005  982,20  5993  30/06/2005  31/07/2005  729,60  TOTAL      8.229,80    Vejam, Ilustres Julgadores, que se fez constar como tipo de crédito, no campo  próprio, "Pagamento Indevido ou a Maior", apenas um erro formal.  A Recorrente pretendeu corrigir o citado equívoco, com o preenchimento de  uma  Declaração  de  Compensação  manual,  retificadora,  alterando­se  a  origem  do  crédito  utilizado,  para:  "Outros",  detalhando  "Saldo  Negativo  de  IRPJ",  como  demonstra o documento do Anexo IV.  Sem  êxito,  todavia,  a  pretendida  retificação,  vez  que  a  autoridade  administrativa sequer a analisou.  E insta salientar: caberia a ela, obrigatoriamente, analisar.  II.IV. DO MONTANTE DO CRÉDITO  Nos  anos­calendário  de  2002  e  2003,  a  Recorrente  pagou,  por  estimativa,  valores  superiores  aos  realmente  devidos,  a  título  de  Contribuição  Social,  e  isto,  porque  ainda  que  a  empresa  estivesse  "dando  prejuízos",  ou  seja,  verificando­se  ausência de lucro, ainda assim, adiantava pagamentos sob código de receita 5993.  Observando a DIPJ de 2003, do Anexo V, tanto quanto, as DCTF dos Anexos  XI,  XII,  XIII  e  XIV,  e  cruzando­se  os  dados  com  a  Planilha  "Apuração  Saldo  Negativo  do Exercício  de 2002"  (Anexo XV),  vê­se  um  acúmulo  de R$11.476,98  [...],  montante  pago  por  estimativa,  e  que  não  era  devido,  ante  "ausência  de  lucratividade".  Já  analisando­se  a DIPJ  de  2004, do Anexo X,  e  as DCTF dos Anexos XI,  XII, XIII e XIV, e também, conflitando as informações da Planilha "Apuração Saldo  Negativo do Exercício de 2003", constante do Anexo XV, temos valor negativo de  saldo,  de  R$14.770,36  [...],  na  exata  situação  verificada  do  exercício  anterior,  supracitado.  Fl. 512DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 513          5 Portanto,  quando  da  entrada  do  exercício  fiscal  de  2004,  havia  um  crédito  acumulado pela empresa, de R$26.247,34 [...], expresso nas planilhas citadas acima,  do Anexo XV.  Finalmente, pelo que s e extrai, portanto, das informações das DIPJ, tal qual  das  DCTF  constantes  deste  petitório,  e  em  conluio  à  Planilha  "Apuração  Saldo  Negativo  do  Exercício  de  2002  e  2003",  do  Anexo  XV,  exatamente  quando  se  pretendeu à utilização d o crédito, no segundo trimestre do período fiscal de 2005,  havia crédito mais do que suficiente para a compensação efetuada.  Das planilhas respectivas (Anexo XV), vemos que a Recorrente utilizou­se do  IRPJ  ­  Saldo  Negativo  de  períodos  anteriores  (ou  R$26.247,34),  para  compensar  através  de  DCOMP,  os  valores  de  R$6.518,00;  R$982,20  e  R$729,60,  respectivamente, do 2º trimestre de 2005.  No caso em comento, temos que a autoridade glosou a compensação efetuada  no 2º trimestre de 2005 (R$8.229,80), justamente, por ausência da respectiva DARF,  que provasse o "pagamento indevido ou a maior", quando realmente, a existência do  crédito  fosse  flagrante,  e  apenas  e  tão  somente,  fosse  lançado a origem do crédito  equivocadamente,  quando na  verdade,  o  crédito  decorria  de  "Saldo negativo  ­IR  ­  CS".  Evidente, com o cruzamento das informações que possibilitaram a edição das  tabelas constantes do Anexo XV, que o crédito existe, está em valor correto, e que  apenas restou equívoco quando do lançamento da "origem" do crédito, pretendido à  compensação.  III. DO DIREITO PLEITEADO ­ DO ERRO DE FATO   Conforme  cabalmente  demonstrado,  pelos  documentos  em  anexo,  tanto  quanto  através  das  planilhas  de  cálculo  apresentadas  neste  petitório,  a Recorrente,  embora contribuinte do CSLL e IRPJ com base no  lucro real, recolhia os  tributos,  mensalmente,  por  estimativa,  o  que,  ao  final  do  balanço,  lhe  proporcionava  saldo  negativo,  de  Imposto  de  Renda  ou  Contribuição  Social,  justamente  pelos  recolhimentos  a  maior  dos  tributos,  qual  crédito  se  pretendia  utilizar  através  do  instituto da compensação.  Como  os  recolhimentos  eram  feitos  periodicamente,  a  Recorrente,  certa  de  que  cumpre  com  todas  suas  obrigações  para  com  o  Fisco,  apurava  o  montante  devido e efetuava as compensações nos exercício seguintes.  Assim,  a  compensação  se  verificou  com  o  montante  devido  no  exercício  subseqüente com o montante pago a maior no exercício anterior.  Ocorre  que,  sob  entendimento  contrário,  a  Autoridade  Administrativa  desconsiderou  a  forma  com  que  se  as  compensações  foram  feitas,  opinando  pela  inexistência  de  créditos,  de  titularidade  da Recorrente,  passíveis  de  compensação,  glosando­as da Per/DComp.  In  casu,  há  de  se  considerar,  todavia,  a  existência  de  um  erro  meramente  formal,  isto  porque  a  Recorrente  recolhia,  de  boa­fé,  mês  a  mês,  os  tributos  por  estimativa, e o valor recolhido a maior, que inclusive constava da DIPJ anual, fora  regularmente compensado.  Logo, ainda que aparentemente a decisão da autoridade administrativa, de não  homologar  as  compensações  pretendidas  e  constantes  da  Per/DComp,  sob  o  fundamento  de  que  não  foram  apresentadas  as  DARF  correspondentes  do  Fl. 513DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 514          6 "pagamento  indevido  ou  a maior",  os  recolhimentos  estimados  configuram meras  antecipações  do  tributo  devido,  a  ser  apurado  a  posteriori;  se  ocorreu  qualquer  equívoco, o erro foi meramente formal, portanto passível de alteração ou correção,  isto em razão de que a finalidade pretendida pela Recorrente foi diversa daquela ora  analisada pelo agente administrativo.  Pretendendo a correção do equívoco, operou a contribuinte ora Recorrente à  Declaração  de  Compensação  Retificadora  (Anexo  IV);  todavia,  não  trouxe  ao  documento,  informações  complementares,  que  lhe  permitiriam  êxito  na  retificação  da Per/DComp.  Pertinente mencionar  também,  que  a  pretendida  retificação  resta  autorizada  pela Instrução Normativa SRF n° 600, de 28 de dezembro de 2005, que assim dispôs  em seus artigos 56, 57, 58 e 59 [...].  No caso, exatamente é o que se verifica do art. 56, parágrafo único. Pretendeu  a Recorrente fazer a retificação através de formulário de papel, baseado na entrega  da Per/DComp (Anexo IV).  Corolário  lógico,  e  em  observância  ao  disposto  no  art.  58,  temos  que  a  Recorrente pretendera à apresentação de Declaração de Compensação Retificadora,  por  formulário  de  papel,  exatamente  por  "inexatidões  materiais  verificadas  no  preenchimento do referido documento".  Justamente, porque como podem observar Vossas Senhorias, aos documentos  anexados, que o crédito é existente, fazendo­se apenas menção errônea à "origem do  crédito". Em primeiro lugar, lançara a Recorrente sob título de "pagamento indevido  ou  a  maior";  e,  quando  da  retificação,  apontou  corretamente  a  origem  creditícia:  "Saldo Negativo de IR / Contribuição Social".  Ocorreu  exatamente  a  hipótese  prevista  na  IN  600/2005,  e  artigos  supracitados.  A Recorrente  quis  corrigir  o  equívoco  do  lançamento  da  origem  do  crédito,  erro meramente  de  preenchimento  do  documento,  através  da  apresentação  da declaração retificadora (Anexo IV); todavia, a autoridade sequer a apreciou.  Nem  se  diga  que  o  caso  em  análise  se  tratou  da  hipótese  do  art.  59,  acima  transcrito,  pois  que  quando  da  retificação,  através  do  formulário  de  papel,  não  se  pretendeu  a  reconhecimento  de  crédito  em  montante  superior  ao  declarado;  nem  inclusão de novo débito.  Ressalte­se que a Recorrente somente pretendeu à correção de preenchimento  da per/dcomp, através da retificação, no campo próprio, a fazer constar que o crédito  era oriundo de "Saldo Negativo / IR / CS", e nada mais.  Inegável, portanto, que a compensação, e respectiva retificação, encontram­se  arraigadas pelo abstrato legislativo aplicável à espécie, ou, IN 600/2005, da SRF.  Indeferido novamente o intento compensatório, restou por mantida a glosa do  crédito.  E,  corolário  lógico,  pendente  de  pagamento  os  valores  dantes  objeto  de  compensação.  Por  mais  que  se  vislumbre  os  atos  administrativos  como  "atividade  vinculada",  a  sua  revisão  poderá  vir  a  ser  concretizada,  quando,  dentre  outros,  se  verifique a existência de erro meramente formal ou "de fato", até porque o direito da  Recorrente quanto ao pedido de restituição dos créditos  tributários não pode restar  prejudicado, vez que ao créditos existem, como exaustivamente provado.  Fl. 514DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 515          7 Por sinal, o princípio da razoabilidade exige que no presente caso, a conduta  do  agente  administrativo  deve  estar  norteada  pelo  bom  senso,  desprovida  de  caprichos ou arbítrios, devendo estar atento à finalidade pretendida quando efetuado  o  pedido  de  restituição  e  compensação  (Per/DComp),  bem  como  aos  valores  universalmente vigentes.  Por acaso seria razoável a Recorrente ter seu pedido de restituição indeferido  apenas  em  razão  de  um  erro  simplesmente  formal?  A  empresa  incorreria  em  inúmeros  prejuízos  financeiros  como  multas,  impossibilidade  de  novas  compensações, sujeição à execuções fiscais, falta de caixa, etc, podendo, inclusive,  ter a regular continuidade de suas atividades prejudicada. Tudo, causado por um erro  ínfimo  quando  da  elaboração  do  pedido,  e  errôneo  preenchimento  do  campo  "Origem do Crédito".  Todavia, como pessoas altamente capacitadas à fiel consecução das atividades  administrativas que são, os agentes fiscais tinham o poder/dever, tendo em vista bom  senso e a razoabilidade, interpretar o pedido da Recorrente, como a praxe daqueles  realizados, retificando eventuais inexatidões. [...]  Como  visto  o  erro  de  fato  não  obsta  qualquer  hipótese  de  compensação  do  crédito tributário, isto porque se tem a visão de que a intenção do contribuinte era de  realmente atuar nos moldes estabelecido na lei, fazendo com que o crédito tributário  seja extinto por expressa autorização legal.  No presente caso, fica provada a existência do crédito tributário e a ocorrência  de  erro  formal  no  preenchimento  da  per/dcomp,  qual  inclusive  pretendera  a  Recorrente retificar, ainda que sem sucesso.  E plenamente escusável tal erro de fato, devendo inclusive, ter sido de oficio  corrido pela autoridade administrativa. [...]  Neste ínterim, pode­se dizer inclusive que acaso a Autoridade Administrativa  houvesse  cruzado  dos  dados  da  Per/DComp,  das  DCTF,  tanto  quanto  das  DIPJ  apresentadas, poderia, ex officio,  ter procedido à correção do malfadado equívoco;  ou  alternativamente,  solicitado  à  Recorrente,  que  prestasse  informações,  ante  a  divergência verificada, entre "fatos" e o constante dos documentos fiscais.  É certo que diante de todas as alegações já apresentadas não paira dúvida de  que, quanto a presente falha, em decorrência do erro humano, no caso em comento,  totalmente  defeso  subverter­se  a  verdadeira  natureza  fática,  ou  seja,  a  finalidade  pretendida,  e  o  real  direito  da  contribuinte,  ora  Recorrente,  ainda  que,  frente  ao  equívoco, pelo não êxito de retificação daquela, pelos meios disponíveis.  Com  o  objetivo  de  fundamentar  as  razões  apresentadas  na  peça  de  defesa,  interpreta  a  legislação  pertinente,  indica  princípios  constitucionais  que  supostamente  foram  violados e faz referência a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.   Conclui que:  Ante  o  exposto,  requer  que  seja  recebido  o  presente  recurso  e  que  em  seu  mérito:  a) Seja reconhecido o crédito d a recorrente, determinando­se a homologação  da compensação constante da PER/DCOMP e posterior Declaração de Compensação  Retificadora,  e  corolário  lógico,  declarando  esse  Colendo  Colegiado  extinto  Fl. 515DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 516          8 definitivamente  o  débito  tributário  nos  termos  do  artigo  156,  inciso  II  do Código  Tributário Nacional;  a.1)  Ou,  alternativamente,  seja  considerada  possível  a  retificação  apresenta  (Anexo IV), por estar r alterando apenas erro formal (de preenchimento), e que seja  determinada  a  autoridade  julgadora  a  nova  análise  do  processo  considerando  as  alterações introduzidas pelo pedido retificador desta Per/DComp.  b)  Em  não  sendo  julgado  procedente  nenhum  dos  pedidos  supra  descritos,  reconheça a possibilidade de utilização dos créditos de Saldo Negativo do Imposto  de Renda e da Contribuição Social em períodos futuros, pelo prazo de 5 (cinco) anos  da  decisão  definitiva,  ou  seja,  que  durante  o  processo  administrativo  ocorra  a  suspensão da prescrição conforme definido já na majoritária decisão deste órgão.  c) Seja possibilitado à contribuinte fazer­se representar por s e u procurador e  advogado,  quando  d  a  Sessão  de  Julgamento,  para  fins  de  sustentação  oral,  para  tanto, intimando­se da data e hora a realizar­se.  A  Recorrente  apresenta  em  13.03.2009  o  Per/DComp  retificador  em  formulário papel utilizando­se do crédito relativo ao somatório dos saldos negativo de Imposto  sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) no valor de R$8.229,90, que foi analisado como sendo  referente aos anos calendário de 2002 e 2003 apurado pelo regime de tributação com base no  lucro real, para compensação dos débitos ali confessados, fl. 59, tendo em vista a aplicação do  princípio  da  verdade  material,  nos  termos  da  Informação  Fiscal  Seort  DRF/Cuiabá/MT  nº  0258/13, fls. 357­358, em cujo teor consta:  IRPJ – ANO­CALENDÁRIO ­ 2002/2003   Proposta de diligência por parte da Delegacia da Receita Federal do Brasil de  Julgamento em Campo Grande (MS).  Foi  enviado  ao  Seort  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Campo  Grande  (MS)  uma  Proposta  de  Diligência  referente  a  contribuinte  Todimo  Transportes  Ltda,  CNPJ  26.792.523/0001­01.  A  Proposta  de  Diligência solicita que a contribuinte seja intimada a definir a que período pertence o  saldo  negativo  que  deseja  utilizar  como  crédito  e,  em  seguida,  para  que  o  setor  competente efetue a análise dos documentos apresentados, pronunciando­se sobre a  disponibilidade  do  crédito  e  a  possibilidade  de  homologação  da  compensação  declarada,  levando  em  conta  inclusive  a  provável  existência  de  outras  Dcomps  relacionadas.  Está  registrado  como  ementa  do Acórdão  da  2ª  TURMA/DRJ/CGE/MS  nº  04­33.983, de 29.10.2013, fls. 364­370:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2004   MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE.  CONHECIMENTO  PARCIAL.  Conhece­se parcialmente da manifestação de inconformidade no caso de parte  das razões não serem pertinentes ao litígio instaurado.  PRIMEIRA  INSTÂNCIA  DE  JULGAMENTO.  SUSTENTAÇÃO  ORAL.  IMPOSSIBILIDADE.  Fl. 516DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 517          9 Não há previsão para sustentação oral por advogado do contribuinte na sessão  de julgamento administrativo em primeira instância.  DCOMP. DUPLICIDADE.  Tendo havido duplicidade quanto aos créditos declarados em DCOMP’s, não  se reconhece aquele da declaração apresentada posteriormente ao reconhecimento do  informado na primeira.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Notificada  em  26.12.2013,  fl.  389,  Recorrente  apresentou  o  recurso  voluntário  em  22.01.2014,  fls.  385­400,  esclarecendo  a  peça  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.   Acrescenta que:  II. DO DIREITO   II.I DA CONTEXTUALIZAÇÃO DA SITUAÇÃO DA RECORRENTE   Antes  de  passar  à  análise  do  mérito,  é  preciso  repisar  que  a  Recorrente  solicitou  equivocadamente  o  ressarcimento/compensação  de  diversos  créditos  a  título de pagamento indevido ou a maior, quando na verdade o crédito decorreu de  saldo negativo de IRPJ.  Nestes casos, a jurisprudência administrativa reconhece o erro do contribuinte  e admite a retificação da declaração equivocadamente transmitida. Aliás, importante  destacar, a título de exemplo, que foi dada à Recorrente essa faculdade em diversos  procedimentos.  Vale  dizer,  a  possibilidade  de  indicação  substitutiva  de  crédito  de  saldo  negativo foi conferida nos processos administrativos fiscais nº 10183.901235/2009­ 10, nº 10183.901945/2009­40, nº 10183.901716/2008­44, nº 10183.901919/2008­31,  nº 10183.901235/2009­10, nº 10183.900996/2006­10, nº 10183.900995/2006­67, nº  10183.901918/2008­96,  nº  10183.901919/2008­31  entre  outros,  todos  estes  envolvendo a Recorrente. [...]  Cumpre alertar que o procedimento de retificação que vem sendo facultado á  Recorrente,  invariavelmente,  conduziria  a  desencontros  de  informações.  É  o  que  ocorreu  no  presente  caso,  sobretudo  em  razão  do  vasto  período  de  tempo  que  tal  medida se prolongando.  No caso em tela, a primeira Per/DComp foi apresentada em 2005 e a primeira  decisão somente veio a ser proferida em 2009 (quatro anos após). Neste momento,  em janeiro de 2014, ainda se pretende esclarecer uma situação que ocorrera há quase  10 anos.  Também não se pode negar que as homologações supervenientes, vale dizer,  os  acórdãos  da  DRJ  e  do  CARF  que  determinam  o  reconhecimento  do  crédito,  abrindo a oportunidade da a Recorrente indicar o correto período do saldo negativo,  pode  ter  causado  uma  defasagem  nos  bancos  de  dados  da  Receita  Federal,  que  passaram a ficar desatualizados em face das decisões recentes.  Fl. 517DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 518          10 No  caso  em  tela,  há  evidente  desencontro  de  informações,  aliado  à  desatualização  dos  bancos  de  dados  da  Receita  Federal  por  força  das  decisões  emanadas pela DRJ e pelo CARF, consoante se passará a demonstrar adiante, para  ao final requerer o que segue.  II.II. DO ERRO MATERIAL ­ PROVA INEQUÍVOCA DAS ALEGAÇÕES  DA RECORRENTE   Apenas  por  cautela,  cumpre  verberar  que  não  há  dúvida  que  a  Recorrente  efetivamente  pagou,  guiada  pela  boa­fé,  mensalmente,  os  tributos  por  estimativa,  fazendo­os  constar na DIPJ  anual. Logo,  se ocorreu qualquer  equívoco quando do  pedido de ressarcimento/compensação,  trata­se de erro meramente formal, passível  de alteração ou correção.  Note­se  que  está  absolutamente  comprovado  nos  autos  que  a  intenção  da  Recorrente  ao  apresentar  a  Per/DComp  nº  28810.65163.280905.1.3.04­8357  foi  diversa  daquela  que  efetivamente  se  fez  constar  no  aludido  documento.  Para  desfazer o equívoco, foi apresentada declaração retificadora (anexo IV da petição de  fls.  2/15).  Pertinente  recordar  que  a  pretendida  retificação  era  admitida  pela  Instrução Normativa SRF n° 600/2005, nos termos dos arts. 56, 57, 58 e 59 [...].  No caso, é exatamente o que se verifica do art. 56, parágrafo único. Pretendeu  a Recorrente fazer a retificação através de formulário de papel, baseado na entrega  da  Per/DComp  (Anexo  IV  da  petição  de  fls.  58/61).  Corolário  lógico,  e  em  observância  ao  disposto  no  art.  58,  temos  que  a  Recorrente  pretendera  à  apresentação de Declaração de Compensação Retificadora, por formulário de papel,  exatamente  por  "inexatidões  materiais  verificadas  no  preenchimento  do  referido  documento".  Logo, o crédito existe, como podem observar Vossas Senhorias por meio dos  documentos  anexados  à  primeira  defesa  dos  autos,  sendo  equivocada  apenas  a  menção  à  sua  origem. Ocorreu  exatamente  a  hipótese  prevista  na  IN  600/2005,  e  artigos supracitados.  A  Recorrente  pretendeu  corrigir  o  equívoco  do  lançamento  da  origem  do  crédito,  erro meramente  de  preenchimento  do  documento,  através  da  apresentação  da declaração retificadora (Anexo IV da petição de fls. 58/61).  Ressalte­se que a Recorrente somente pretendeu à correção de preenchimento  da per/dcomp, através da retificação, no campo próprio, a fazer constar que o crédito  era  oriundo de  "Saldo Negativo  /  IR  / CS". Nada mais!  Inegável,  portanto,  que  a  compensação,  e  respectiva  retificação,  encontram­se  arraigadas  pelo  diploma  legislativo aplicável à espécie: IN 600/2005, da SRF.  Em tempo, deve­se prestigiar o princípio da razoabilidade, segundo o qual o  agente administrativo deve guiar­se pelo bom senso, desviando­se de entendimentos  caprichos  ou  arbitrários. E mais,  deve  estar  atento  à  finalidade  pretendida  quando  efetuado  o  pedido  de  restituição  e  compensação  (Per/DComp),  bem  como  aos  valores  universalmente  vigentes.  Cumpre  questionar:  seria  razoável  a  não  homologação do pedido em questão em razão apenas de simples erro simplesmente  formal?  Se  a  resposta  for  positiva,  a  empresa  incorreria  em  inúmeros  prejuízos  financeiros  como  multas,  impossibilidade  de  novas  compensação,  sujeição  a  execuções fiscais, falta de caixa, etc, podendo, inclusive, ter a regular continuidade  Fl. 518DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 519          11 de suas atividades prejudicada. Tudo em razão de um erro ínfimo e errôneo quando  da elaboração do pedido, especificamente no campo "Origem do Crédito".  Todavia, como pessoas altamente capacitadas à fiel consecução das atividades  administrativas que são, os agentes fiscais têm o poder/dever, em razão da margem  de interpretação fornecida pelo princípio da razoabilidade, de interpretar o pedido da  Recorrente, como a praxe daqueles realizados, retificando eventuais inexatidões. [...]  Isto  posto,  pugna­se  sejam  consideradas  os  dispositivos  legais,  doutrinas  e  jurisprudências  supra,  bem  como  o  que  mais  consta  na  petição  de  fls.  06/22  e  anexos.  II.III.  DA  AUSÊNCIA  DE  DUPLICIDADE  DE  PEDIDO  DE  COMPENSAÇÃO DO SALDO NEGATIVO DE 2001   Comprovada  a  possibilidade  de  retificação  da  declaração  originária,  especialmente nos casos em que se verifica erro formal do contribuinte, aliado à sua  mais  absoluta boa­fé,  cumpre demonstrar,  doravante,  que  a análise  levada  à efeito  pelo AFRFB na Informação Fiscal de fls. 357 está equivocada, data venia.  Segundo afirmou a DRJ (fls. 36/70), com base nas informações colhidas em  diligência  (fls. 340), o crédito de saldo negativo apontado pela Recorrente na peça  de  fls.  303  teria  sido  consumido  em  razão  da  apresentação  dos  Per/DComp  nº  26623­3612 e nº 05330­2852.  Ocorre que a afirmação está equivocada, uma vez que o Per/DComp nº. 5330­ 2852 foi homologado parcialmente. Vale dizer, uma parcela do crédito indicado na  indigitada compensação (R$11.663,5) não foi utilizado, tendo em vista que ainda se  encontra pendente de homologação.  Nesse sentido, importante elucidar que a referida Per/DComp nº 05330­2852  tratou de indicar um crédito que então configurava o montante de R$14.770,36 [..],  dos  quais  apenas  R$3.107,21  [...]  foram  homologados,  posto  que  adimplidos  por  meio  de  DARF's,  conforme  demonstra  o  campo  "Pagamentos  Confirmados"  do  extrato da Receita Federal do Brasil (Anexo III).  Por outro lado, consoante também se nota em mesmo extrato da RFB (Anexo  III), houve uma "sobra" de crédito correspondente à soma de R$11.663,15 [...], os  quais se encontram como "compensação não confirmada".  Nesse ponto,  importante salientar que tal "não confirmação" se deve ao fato  de todas as DCOMP's integrantes da PER/DCOMP n. 05330­2852 ­ quais sejam as  de  n.  04475.77766.150803.1.3.04­6400,  7936.88557.231003.1.3.04¬  5500  e  09245.02267.110204.1.3.04­2890  ­  encontrarem­se  pendentes  de  homologação  exatamente  pelo  mesmo  impasse  descrito  anteriormente,  ou  seja,  de  mero  erro  formal quando do seu preenchimento.  Relevante  sublinhar,  ainda,  que  a  Recorrente  já  se  valeu  de  ações  administrativas  para  o  reconhecimento  desses  créditos,  as  quais  se  encontram  hodiernamente  pendentes  de  resolução,  conforme  se  comprova  dos  extratos  do  sistema  COMPROT  em  anexo  IV,  demonstrando,  inclusive,  que  se  tratam  de  processos administrativos versando sobre "pagamento a maior ou indevido".  Observe­se, ainda, que o valor pendente de homologação na Per/DComp de nº  05330­2852  (R$11.663.15)  configura  soma  muito  superior  ao  valor  do  debite  carente de pagamento naquela Per/DComp, consistente em R$720,49 [...].  Fl. 519DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 520          12 Com  efeito,  se  considerarmos  os  valores  referidos  acima,  teremos  que  a  homologação  dos  créditos  apresentados  e  ainda  pendentes  de  confirmação  seria  suficiente  ao  adimplemento  de  todo  o  valor  ainda  devido  e  ainda  acarretaria  uma  "sobra" de R$10.942.66 [...]. Valor esse que, inclusive, se mostra plenamente capaz  %  de  adimplir,  com  folga,  os  débitos  alvos  da  Per/DComp  nº  28810.65163.280905.1.3.04­8357, correspondentes a R$8.229.80 [...]  Portanto,  estão  equivocados o  acórdão da DRJ  (fls.  364)  e  a  informação do  AFRFB  (fls.  357),  uma  vez  que  existe  saldo  negativo  de  2003  não  utilizado  no  Per/DComp nº 05330­2852.  Dessa  forma,  pugna­se  seja  anulada  a  decisão  da  DRJ  e  determinada  a  suspensão  do  presente  processo  administrativo  fiscal,  até  que  os  valores  ainda  carentes  de  homologação  referentes  à  Per/DComp  nº  05330­2852  encontrem  sua  resolução, por ser medida de Justiça!  II.IV.  SUBSIDIARIAMENTE  ­  DO  NOVO  PERÍODO  DE  SALDO  NEGATIVO  Conforme  dito,  a  possibilidade  de  substituir  o  crédito  inexiste  pelo  saldo  negativo da recorrente decorre da constatação de evidente erro e da absoluta boa­fé  da  recorrente.  Em  todos  os  casos  idênticos  ao  presente,  que  envolveram  a  recorrente4, houve o provimento dos pedidos de homologação.  De toda forma, seguindo a mesma conduta que a recorrente adotou em todos,  absolutamente  todos,  os  procedimentos  idênticos  ao  presente,  aponta­se,  ad  cautelam,  novo  crédito  jamais  utilizado  e  dentro  do  período  prescricional  que  antecede a transmissão do Per/Dcomp nº 28810.65163.280905.1.3.04­8357, a saber:    Período do Saldo Negativo  Tributo  Valor Original  Ano­Calendário 2004  CSLL  R$15.478,57    Assim,  pugna­se  pela  juntada  da  DIPJ  2005,  onde  constam  todos  os  pagamentos  e  demonstrações  que  tornam  induvidoso  o  saldo  negativo  de  IRPJ  apurado ano­calendário de 2004.  Reiterando o que já foi dito na petição de fls. 11 a 25, bem como no item II.I.  (supra),  trata­se  de  mero  erro  formal,  que  não  impede  a  retificação,  sobretudo  quando  fica  evidente  que  a  contribuinte  agiu  de  boa­fé,  entregando  todos  os  seus  documentos  fiscais  que  comprovam  a  existência  do  débito  e  que  comprovam,  também, que a informação constante na Per/DComp nº 28810.65163.280905.1.3.04­ 8357 está em descompasso com a realidade.  II.V. DA DILIGÊNCIA  Caso Vossas Senhorias entendam pela necessidade de maiores documentos e  esclarecimentos, seja quanto ao saldo negativo de 2001, 2002 ou 2003, pugna­se seja  convertido  o  julgamento  em  diligência  para  que  a  Recorrente  possa  comprovar  derradeiramente a higidez de seu crédito (art. 18, Dec. nº 70.235/72).  Com  o  objetivo  de  fundamentar  as  razões  apresentadas  na  peça  de  defesa,  interpreta  a  legislação  pertinente,  indica  princípios  constitucionais  que  supostamente  foram  violados e faz referência a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.   Fl. 520DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 521          13 Conclui que:  Ante  ao  exposto,  pugna­se  seja  conhecido  o  presente  recurso  voluntário  e  julgado totalmente procedente os pedidos, para o especial fim de:  (i) DETERMINAR a suspensão do presente processo administrativo, a fim de  aguardar  o  desfecho  das  DCOMP's  integrantes  do  Per/DComp  nº  05330.97007.251108.1.7.02­2852,  que  pendentes  de  homologação,  para,  após,  determinar a compensação requerida nestes autos, conforme item II. III;  (ii)  SUBDSIDIARIAMENTE,  determinar  a  utilização  do  saldo  negativo  de  CSLL de 2005 no presente Per/DComp, conforme item II.IV.;  (iii) CONVERTER o  julgamento  em diligência,  acaso  entendam necessário,  para  que  a  recorrente  possa  apresentar  mais  documentos  e  informações,  à  semelhança do que ocorreu em diversos outros processos idênticos.  Protesta­se,  desde  já,  pela  juntada  de  novos  documentos  que  porventura  se  façam necessários, motivo pelo qual a Recorrente coloca­se à inteira disposição das  autoridades fiscais.  Toda  numeração  de  folhas  indicada  nessa  decisão  se  refere  à  paginação  eletrônica dos autos em sua forma digital ou digitalizada.  É o Relatório.    Voto             Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora  O  recurso  voluntário  apresentado  pela  Recorrente  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de  março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento, inclusive para os efeitos do inciso III do art.  151 do Código Tributário Nacional  (§ 11 do  art.  74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de  1996).  A Recorrente suscita que o Per/DComp retificador deve ser deferido, já que  remanescem valores a serem reconhecidos a título de somatório dos saldos negativos de IRPJ  dos anos­calendário de 2002 e 2003.  O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo administrado pela RFB,  passível de restituição, pode utilizá­lo na compensação de débitos. A partir de 01.10.2002,  a  compensação  somente  pode  ser  efetivada  por  meio  de  declaração  e  com  créditos  e  débitos  próprios, que ficam extintos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Também os  pedidos pendentes de apreciação foram equiparados a declaração de compensação, retroagindo  à  data  do  protocolo. Assim  até  30.09.2002  a  compensação  entre  tributos  da mesma  espécie  poderia ser tão somente registrada nos assentos contábeis do sujeito passivo, que não apurados  em  procedimento  de  ofício,  independentemente  de  requerimento  (art.  14  da  Instrução  Normativa SRF nº 21, de 10 de março de 1997).   Fl. 521DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 522          14 Posteriormente,  ou  seja,  em  de  30.12.2003,  ficou  estabelecido  que  a  Per/DComp constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos  débitos  indevidamente  compensados,  bem  como  que  o  prazo  para  homologação  tácita  da  compensação  declarada  é  de  cinco  anos,  contados  da  data  da  sua  entrega.  Ademais,  o  procedimento se submete ao rito do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, inclusive para  os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. 1. A Per/DComp é modo de  constituição  do  crédito  tributário  e  de  confissão  de  dívida,  bem  como  instrumento  hábil  e  suficiente para  inscrição em Dívida Ativa da União dispensando, para  isso, o  lançamento de  ofício234.  Este  é  o  entendimento  constante  na  decisão  definitiva  de  mérito  proferida  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ)  no  Recurso  Especial  Repetitivo  nº  1101728/SP  5,  cujo  trânsito em julgado ocorreu em 29.04.2009 e que deve ser  reproduzido pelos conselheiros no  julgamento dos recursos no âmbito do CARF6.  O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os  ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada independentemente  da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de  ato  ou  negócio. A  escrituração mantida  com  observância  das  disposições  legais  faz  prova  a  favor  dela  dos  fatos  nela  registrados  e  comprovados  por  documentos  hábeis,  segundo  sua  natureza, ou assim definidos em preceitos legais7.   Instaurada  a  fase  litigiosa  do  procedimento,  cabe  à  Recorrente  detalhar  os  motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  basear  expondo  de  forma  minuciosa  os  pontos  de  discordância e suas razões e instruindo a peça de defesa com prova documental pré­constituída  imprescindível à comprovação das matérias suscitadas. Por seu turno, a autoridade julgadora,  orientando­se  pelo  princípio  da  verdade  material  na  apreciação  da  prova,  deve  formar  livremente  sua  convicção mediante  a  persuasão  racional  decidindo  com  base  nos  elementos  existentes no processo e nos meios de prova em direito admitidos.                                                               1 Fundamentação legal: art. 165, art. 168, art. 170 e art. 170­A do Códido Tributário Nacional, art. 9º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, 1º e art. 2º, art. 51 e art. 74 da Lei nº 9.430, de 26 de dezembro de 1996,  art. 49 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e art. 17 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.  2 Fundamentação Legal: Decreto­Lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984 e Portaria do MF nº 118, de 28 de junho de  1984.  3 BRASIL. Câmara Superior de Recursos Fiscais. Acórdão nº 40201967. Conselheiro Relator: Henrique Pinheiro  Torres,  Segunda  Turma,  Brasília,  DF,  4  de  julho  de  2005.  Disponível  em:  <http://www.lexml.gov.br/urn/urn:lex:br:camara.superior.recursos.fiscais;turma.1:acordao:2005­07­ 04;40201967> Acesso em: 09 mar. 2012.  4 Fundamentação legal: Instrução Normativa SRF nº 126, de 30 de outubro de 1998, Instrução Normativa SRF nº  255  de  11  de  dezembro  de  2002,  Instrução  Normativa  SRF  nº  482,  de  21  de  dezembro  de  2004,  Instrução  Normativa SRF nº 583, de 20  de dezembro de 2005,  Instrução Normativa SRF  nº 695, de 14  de dezembro  de  2006, Instrução Normativa RFB nº 786, de 19 de novembro de 2007, Instrução Normativa RFB nº 903, de 30 de  dezembro de 2008, A Instrução Normativa RFB nº 974, de 27 de novembro de 2009 e Instrução Normativa RFB  nº 1.110, de 24 de dezembro de 2010.  5  BRASIL.Superior  Tribunal  de  Justiça.  Recurso  Especial  Repetitivo  nº  1101728/SP.  Ministro  Relator:Teori  Albino  Lawascki,  Primeira  Seção,  Brasília,  DF,  11  de  março  de  2009.  Disponível  em:  <https://ww2.stj.jus.br/processo/jsp/revista/abreDocumento.jsp?componente=ITA&sequencial=864597&num_reg istro=200802440246&data=20090323&formato=PDF>. Acesso em: 06 mar.2012.  6 Fundamentação legal: art. 62­A do Anexo II do Regimento Interno do CARF.  7 Fundamentação legal  : art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de  1985,  art.  6º  e  art.  9º  do Decreto­Lei  nº  1.598, de 26  de dezembro de 1977,  art.  37 da Lei nº 8.981,  de 20  de  novembro de 1995, art. 6º e art. 24 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995 e art. 1º e art. 2º da Lei nº 9.430,  de 27 de dezembro de 1996.  Fl. 522DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 523          15 Para  que  haja  o  reconhecimento  do  direito  creditório  é  necessário  um  cuidadoso  exame  do  pagamento  a maior  de  tributo,  uma  vez  que  é  absolutamente  essencial  verificar a precisão dos dados informados em todos os livros de escrituração obrigatórios por  legislação  fiscal  específica bem  como os  documentos  e demais  papéis  que  serviram de  base  para escrituração comercial e fiscal.  A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens  nas  operações  de  conta  própria,  o  preço  dos  serviços  prestados  e  o  resultado  auferido  nas  operações de conta alheia. A receita líquida de vendas e serviços é a receita bruta excluídos, via  de  regra,  as  vendas  canceladas,  os  descontos  concedidos  incondicionalmente  e  os  impostos  incidentes  sobre vendas. Excepcionalmente a  legislação prevê  taxativamente as hipóteses em  que a pessoa jurídica pode deduzir outras parcelas da receita bruta. O lucro bruto é o resultado  da atividade de venda de bens ou serviços que constitua seu objeto e corresponde à diferença  entre a receita líquida das vendas e serviços e o custo dos bens e serviços vendidos.   O  lucro  operacional  é  o  lucro  bruto  excluídos  os  custos  e  as  despesas  operacionais  necessárias,  usuais  e  normais  à  atividade  da  empresa  e  à  manutenção  da  respectiva  fonte produtora  incorridas para a  realização operações  exigidas pela  sua atividade  econômica  apropriadas  simultaneamente  às  receitas  que  gerarem,  em  conformidade  com  o  regime de competência e com o princípio da independência dos exercícios.   O lucro líquido é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não  operacionais e das participações e deve ser determinado com observância dos preceitos da lei  comercial8. A  pessoa  jurídica  que  optar  pelo  pagamento  do  IRPJ  pelo  regime  de  tributação  com base no lucro real anual deverá apurar o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões  legais em 31 de dezembro de cada ano.   A  pessoa  jurídica  pode  deduzir  do  tributo  devido  o  valor  dos  incentivos  fiscais previstos na legislação de regência, do tributo pago ou retido na fonte, incidente sobre  receitas computadas na determinação do lucro real, bem como o IRPJ determinado sobre a base  de cálculo estimada no caso utilização do regime com base no lucro real anual, para efeito de  determinação  do  saldo  de  IRPJ  a  pagar  ou  a  ser  compensado  no  encerramento  do  ano­ calendário, ocasião em que se verifica a sua liquidez e certeza9.  Ainda  sobre  o  Per/DComp,  a  Lei  nº  9.430,  de  27  de  dezembro  de  1996,  determina que cabe a RFB disciplinar a matéria. No exercício da competência  regulamentar,  foi  editada  Instrução Normativa SRF nº  600,  de 28  de  dezembro  de  2005,  que  fixava  que o  Per/DComp  somente  pode  ser  retificado  pelo  sujeito  passivo  caso  se  encontre  pendente  de  decisão  administrativa  à  data  do  envio  do  documento  retificador.  Adotando  basicamente  os  mesmos critérios a respeito da retificação do Per/DComp, atualmente a matéria está prevista a  Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20 de novembro de 2012.  Feitas  essas  considerações normativas,  tem cabimento  a  análise da  situação  fática  tendo  em  vista  os  documentos  já  analisados  pela  autoridade  de  primeira  instância  de  julgamento e aqueles produzidos em sede de recurso voluntário.                                                              8 Fundamentação legal  : art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de  1985,  art.  6º  e  art.  9º  do Decreto­Lei  nº  1.598, de 26  de dezembro de 1977,  art.  37 da Lei nº 8.981,  de 20  de  novembro de 1995, art. 6º e art. 24 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995 e art. 1º e art. 2º da Lei nº 9.430,  de 27 de dezembro de 1996.  9 Fundamentação legal: art. 170 do Código Tributário Nacional, art. 34 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995 e  art. 2º da Lei nº 9.430, 27 de dezembro de 1996.  Fl. 523DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 524          16 No sistema e­processo, analisando os processos da Recorrente tem­se que:  ­  10183.900996/2006­10  ­  crédito  referente  ao  pagamento  a  maior  de  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  (IRPJ),  código  2484,  no  valor  de  R$3.643,06  recolhido  em  31.11.2003  (Per/DComp  nº  1885.52419.231003.1.3.04.7186),  que  se  encontra  pendente de julgamento do recurso especial da PGFN;  ­  10183.900449/2009­79  ­  crédito  referente  ao  pagamento  a  maior  de  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  (IRPJ),  código  2484,  no  valor  de  R$40.042,82  recolhido  em 31.12.2003  (Per/DComp nº 07509.75145.220205.1.3.04­6014),  que se  encontra  em julgamento na segunda instância;  ­  10183.901919/2008­31  ­  crédito  referente  ao  pagamento  a  maior  de  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  (IRPJ),  código  2484,  no  valor  de  R$41.375,66  recolhido  em 30.06.2004  (Per/DComp nº 24816.23979.121104.1.3.04­5656),  que se  encontra  pendente de julgamento em segunda instância;  ­  10183.901945/2009­40  ­  crédito  referente  ao  pagamento  a  maior  de  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  (IRPJ),  código  2484,  no  valor  de  R$55.234,96  recolhido  em 31.12.2004  (Per/DComp nº 32580.79880.280905.1.3.04­0057),  que se  encontra  em julgamento na segunda instância;  ­ 10183.900995/2006­67 ­ crédito referente ao pagamento a maior de Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (IRPJ),  código  5993,  no  valor  de  R$4.236,17  recolhido  em  30.10.2003  (Per/DComp  nº  27936.86557.231003.1.3.04­5500),  que  se  encontra  no  arquivo  único;  ­ 10183.901716/2008­44 ­ crédito referente ao pagamento a maior de Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (IRPJ),  código  5993,  no  valor  de  R$42.812,71  recolhido  em  31.12.2003  (Per/DComp  nº  17527.69428.110804.1.3.04­8220),  que  se  encontra  pendente  de  julgamento em segunda instância;  ­ 10183.901918/2008­96 ­ crédito referente ao pagamento a maior de Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (IRPJ),  código  5993,  no  valor  de  R$32.114,15  recolhido  em  30.06.2004  (Per/DComp  nº  02361.09942.121104.1.3.04­5347),  que  se  encontra  pendente  de  julgamento em segunda instância;  ­  10183.901235/2009­10  –  crédito  referente  ao  pagamento  a  maior  de  Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), código 5993, no valor de R$51.853,25 recolhido  em  31.12.2004  (Per/DComp  nº  28810.65163.280905.1.3.04­8357),  que  se  encontra  em  julgamento na segunda instância.  A  Recorrente  procura  demonstrar  que  o  crédito  utilizado  era  em  verdade  relativo aos saldo negativo de IRPJ dos anos­calendário de 2002 e 2003 nos valores respectivos  de R$19.346,77 e R$10.329,28 e para tanto apresenta o Per/DComp retificador em formulário  em 13.03.2009 com essas informações, fls. 49­51.   Houve realização de diligência em sede de primeira instância de julgamento  cujas  informações  fiscais  constam  às  fls.  357­358,  da  qual  a  Recorrente  foi  validamente  cientificada, fl. 360:  Fl. 524DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 525          17 Foi  enviado  ao  Seort  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Campo  Grande  (MS)  uma  Proposta  de  Diligência  referente  a  contribuinte  Todimo  Transportes  Ltda,  CNPJ  26.792.523/0001­01.  A  Proposta  de  Diligência solicita que a contribuinte seja intimada a definir a que período pertence o  saldo  negativo  que  deseja  utilizar  como  crédito  e,  em  seguida,  para  que  o  setor  competente efetue a análise dos documentos apresentados, pronunciando­se sobre a  disponibilidade  do  crédito  e  a  possibilidade  de  homologação  da  compensação  declarada,  levando  em  conta  inclusive  a  provável  existência  de  outras  Dcomp’s  relacionadas.  Feita  a  intimação  (fl.  333),  a  interessada  manifestou­se  (fls.  338  a  356)  informando os  seguintes períodos para utilização do crédito de Saldo Negativo de  IRPJ:    Ano­Calendário  Valor Original  2002  R$11.476,98  2003  R$14.770,36  TOTAL  R$26.247,34    Em consulta aos  sistemas fazendários, constatou­se que  já existem Dcomp’s  analisadas (fls. 338 a 356) para os mesmos períodos objetos do pedido, referente a  Crédito de Saldo Negativo de IRPJ; segue tabela:    Ano­Calendário  Per/DComp  Valor do Saldo  Negativo  Valor RDC  Data do Despacho  Decisório  2002  26623.17631.051006.1.3.02­3612  11.476,98  11.476,98  13/10/2009  2003  05330.97007.251108.1.7.02­2852  14.770,36  3.107,21  04/07/2013    Deste  modo,  pronunciando­se  sobre  a  disponibilidade  do  crédito  e  a  possibilidade de homologação da compensação declarada, verifica­se a duplicidade  do  pedido,  não  subsistindo  crédito  algum  informado  no  Per/DComp  nº  28810.65163.280905.1.3.04­8357, tampouco em sua retificação, realizada por meio  de formulário (fls. 59 a 61).  Tendo  sido  atendida  a  solicitação  de  diligência  proposta  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do Brasil  de  Julgamento  em Campo Grande  (MS)  e  prestados  os  esclarecimentos  a  respeito  do  saldo  negativo  de  [IRPJ],  proponho  o  retorno  do  presente processo à referida DRJ.  A Recorrente reitera em várias oportunidades na peça recursal que o direito  creditório  refere­se  somatório  dos  saldos  negativos  de  IRPJ  dos  anos­calendário  de  2002  e  2003  e  procura minuciosamente  demonstrar  a  sua  liquidez  e  certeza. A  decisão  de  primeira  instância de julgamento acatou a  retificação do Per/DComp, tendo em vista a observância do  princípio  da  verdade  material.  Na  diligência  restou  evidenciado  que  os  referidos  saldos  negativos  de  IRPJ dos  anos­calendário de 2002  e 2003  foram utilizados nos Per/DComp nºs  26623.17631.051006.1.3.02­3612 e 05330.97007.251108.1.7.02­2852.  Fl. 525DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 526          18 Analisando as  informações constantes nos Per/DComp que foram objeto da  Informação  Fiscal  Seort  DRF/Cuiabá/MT  e  da  decisão  de  primeira  instância  de  julgamento  tem­se que:  a) o de nº 26623.17631.051006.1.3.02­3612, fls. 338­345:   ­ tipo de documento : declaração de compensação;  ­ valor do saldo negativo do ano calendário de 2002 ­ R$11.476,98;  ­ total de crédito original utilizado nesta DComp ­ R$11.180,95;  ­ saldo do crédito original ­ R$296,03;  (b) 05330.97007.251108.1.7.02­2852, fls. 346­353:   ­ tipo de documento : declaração de compensação;  ­ valor do saldo negativo do ano calendário de 2003 ­ R$14.770,36;  ­ total de crédito original utilizado nesta DComp ­ R$3.003,40;  ­ saldo do crédito original ­ R$11.766,96.  O  Pedido  de  Restituição  tem  natureza  distinta  da  Declaração  de  Compensação,  conforme  as  normas  de  regência  distinguem  e  que  está  refletido  no  sistema  interno da RFB próprio para transmissão do Per/DComp. No preenchimento do Per/DComp o  sujeito passivo deve indicar o tipo de documento, se Pedido de Restituição ou se Declaração de  Compensação.  No  Pedido  de  Restituição  o  direito  creditório  pleiteado  e  devidamente  reconhecido  se  não  utilizado  em  sua  totalidade  para  compensação  dos  débitos  indicados  nas  DComp  em  uma  oportunidade,  fica  resguardado  o  direito  do  sujeito  passivo  de  utilização  posterior  do  saldo  porventura  remanescente  em  outras  DComp  apresentadas  posteriormente,  caso em afasta­se o aspecto temporal, nos termos da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20  de novembro de 2012 que foi editada no exercício da competência prevista no § 14 do art. 74  da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996:   Art. 41. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive o crédito  decorrente de decisão judicial  transitada em julgado, relativo a  tributo  administrado  pela  RFB,  passível  de  restituição  ou  de  ressarcimento,  poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  administrados  pela  RFB,  ressalvadas  as  contribuições  previdenciárias,  cujo  procedimento  está  previsto  nos  arts.  56  a  60,  e  as  contribuições  recolhidas  para  outras  entidades  ou  fundos.  §  1º  A  compensação  de  que  trata  o  caput  será  efetuada  pelo  sujeito passivo mediante apresentação à RFB da Declaração de  Compensação gerada a partir do programa PER/DCOMP ou, na  impossibilidade  de  sua  utilização,  mediante  a  apresentação  à  RFB  do  formulário  Declaração  de  Compensação  constante  do  Anexo  VII  a  esta  Instrução  Normativa,  ao  qual  deverão  ser  anexados documentos comprobatórios do direito creditório.   Fl. 526DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 527          19 §  2º  A  compensação  declarada  à  RFB  extingue  o  crédito  tributário, sob condição resolutória da ulterior homologação do  procedimento. [...]  § 4º A Declaração de Compensação constitui confissão de dívida  e  instrumento  hábil  e  suficiente  para  a  exigência  dos  débitos  indevidamente compensados. [...]  § 7º Os débitos do sujeito passivo serão compensados na ordem  por ele indicada na Declaração de Compensação.  §  8º A  compensação de  crédito  relativo  a  tributo  administrado  pela  RFB,  passível  de  restituição  ou  de  ressarcimento,  será  efetuada  pelo  sujeito  passivo  mediante  a  apresentação  da  Declaração de Compensação [...]  §  10.  O  sujeito  passivo  poderá  apresentar  Declaração  de  Compensação  que  tenha  por  objeto  crédito  apurado  ou  decorrente  de  pagamento  efetuado  há  mais  de  5  (cinco)  anos,  desde  que  referido  crédito  tenha  sido  objeto  de  pedido  de  restituição  ou  de  ressarcimento  apresentado  à  RFB  antes  do  transcurso  do  referido  prazo  e,  ainda,  que  sejam  satisfeitas  as  condições previstas no § 5º.  No caso em que o sujeito passivo apresenta tão somente a DComp e o crédito  efetivamente utilizado restringir­se­á ao valor total dos débitos ali confessados. A natureza do  direto  creditório  ali  discriminado,  não  sendo  absorvido  integralmente  pelos  débitos,  a  legislação resguarda o direito de o sujeito passivo utilizar o saldo do crédito original para que o  utilize  em  outra  DComp,  desde  que  observadas  as  condições  legais,  entre  elas  o  aspecto  temporal.   A Recorrente  fez prova de que houve equívoco na  Informação Fiscal Seort  DRF/Cuiabá/MT  e  na  decisão  de  primeira  instância,  porque  não  se  tratam  de  Pedidos  de  Restituição e sim de Declarações de Compensação.   A  Recorrente  apresentou  Declarações  de  Compensação  em  outro  procedimento como está registrado na Informação Fiscal Seort DRF/Cuiabá/MT e na decisão  de primeira instância nos seguintes montantes:  ­ valor do saldo negativo do ano calendário de 2002 ­ R$11.476,98; e  ­ valor do saldo negativo do ano calendário de 2003 ­ R$14.770,36.  Nas  DComp  analisadas  em  outro  procedimento  remanescem  saldos  de  créditos,  conforme  expresso  nos  próprios  documentos,  que  observadas  as  condições  legais,  podem ser analisados nos presentes autos:  ­ saldo do crédito original do ano calendário de 2002 ­ R$296,03; e  ­ saldo do crédito original do ano calendário de 2003 ­ R$11.766,96.  A  Recorrente  apresenta  em  13.03.2009  o  Per/DComp  retificador  em  formulário papel utilizando­se do crédito relativo ao somatório dos saldos negativo de Imposto  sobre  a  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (IRPJ),  no  valor  de  R$8.229,80,  que  foi  analisado  como  Fl. 527DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 528          20 sendo  referente  aos  anos­calendário  de  2002  e 2003  apurado  pelo  regime de  tributação  com  base  no  lucro  real,  para  compensação  dos  débitos  ali  confessados,  fl.  59,  tendo  em  vista  a  aplicação do princípio da verdade material.  Desse modo, a liquidez e a certeza da existência do direito creditório relativo  aos saldos negativos de IRPJ dos anos­calendário de 2002 e 2003 supostamente remanescentes  foram  evidenciados  nos  autos  para  fins  de  compensação  dos  débitos  confessados,  mesmo  porque não foram objeto de avaliação em outro procedimento.   Cumpre registrar,  inclusive, que, enquanto a Recorrente não for cientificada  de  uma  nova  decisão  quanto  ao  mérito  de  sua  compensação,  os  débitos  compensados  permanecem  com  a  exigibilidade  suspensa,  por  não  se  verificar  decisão  definitiva  acerca  de  seus procedimentos. E,  caso  tal  decisão não  resulte na homologação  total  das  compensações  promovidas, deve­lhe ser facultada a oposição de novas peças de defesa, possibilitando­lhe a  discussão  do mérito  da  compensação  nas  duas  instâncias  administrativas  de  julgamento,  nos  termos do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 197210.  Os efeitos do acatamento da preliminar da possibilidade de deferimento dos  Per/DComp  afastamento  a  preliminar  de  utilização  em  duplicidade  do  direito  creditório  anteriormente  pleiteado.,  impõe,  pois,  o  retorno  dos  autos  à  DRJ/CGE/MS  para  que  seja  analisado o mérito do pedido e evitar supressão de instância. Devem ser examinadas a origem e  a  procedência  do  crédito  pleiteado,  em  conformidade  com  a  escrituração  mantida  com  observância  das  disposições  legais,  desde  que  comprovada  por  documentos  hábeis,  segundo  sua natureza, ou assim definidos em preceitos  legais, bem como com os registros internos da  RFB.  Também  devem  ser  avaliados  conjuntamente  os  Per/DComp  que  tenham  por  base  o  mesmo crédito, ainda que apresentados em datas distintas, se for o caso11.  Em assim sucedendo, voto por dar provimento em parte ao recurso voluntário  e  determinar  o  retorno  dos  autos  à  autoridade  julgadora  para  apreciar  o  acatamento  da  retificação  do  pleito  inicial  e  o mérito  do  litígio  e  ainda  para  reconhecer  a  possibilidade  de  formação do  somatório dos  saldo negativos de  IRPJ dos  anos­calendário de 2002 e 2003 no  valor  total  de  R$8.229,80  apurado  pelo  regime  de  tributação  com  base  no  lucro  real,  para  compensação dos débitos ali confessados, mas sem homologar a compensação por ausência de  análise  do  mérito  pela  DRJ/CGE/MS,  que  originalmente  proferiu  a  decisão  de  primeira  instância,  com  o  conseqüente  retorno  dos  autos  a  essa  unidade  da RFB,  para  verificação  da  existência,  suficiência  e  disponibilidade  do  crédito  pretendido  no  Per/DComp  retificador,  inclusive  no  que  diz  respeito  à  juntada  por  anexação  dos  processos  administrativos,  cujas  declarações tenham por base o mesmo crédito, ainda que apresentados em datas distintas, se for  o caso12.                                                               10 Fundamentação legal: art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 e Instrução Normativa RFB nº 1.300,  de 20 de novembro de 2012.  11 Fundamentação legal: art. 9º do Decreto­lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e Portaria RFB nº 666, de 24  de abril de 2008.  12 Fundamentação legal: Portaria RFB nº 666, de 24 de abril de 2008.  Fl. 528DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA Processo nº 10183.901235/2009­10  Acórdão n.º 1803­002.531  S1­TE03  Fl. 529          21 (assinado digitalmente)  Carmen Ferreira Saraiva                                Fl. 529DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 18/02/2015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 18/02/2 015 por CARMEN FERREIRA SARAIVA

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5807115 #
Numero do processo: 10580.730957/2011-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 20 00:00:00 UTC 2015
Data da publicação: Fri Feb 06 00:00:00 UTC 2015
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA SOBRE A REMUNERAÇÃO DE CORRETORES. No caso de compra e venda de imóveis com a participação de corretores, ainda que todas as partes do negócio acabem usufruindo dos serviços de corretagem, a remuneração é devida por quem contratou o corretor, ou seja, em nome de quem atua. Nesse sentido, ensina Orlando Gomes que se “somente uma das partes haja encarregado o corretor de procurar determinado negócio, incumbe-lhe a obrigação de remunerá-lo”. E ainda, “entre nós, quem paga usualmente a comissão é quem procura os serviços do corretor” (GOMES, Orlando. Contratos. 20ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2000, p. 382). É legítimo que, após a prestação dos serviços no interesse de uma das partes, haja estipulação de cláusula de remuneração, por se tratar de direito patrimonial, disponível. No entanto, tal prerrogativa não significa dizer que não houve ainda a ocorrência do fato gerador das contribuições previdenciárias, pois o crédito jurídico do corretor decorre de sua prévia prestação de serviços, ainda que a quitação seja perpetrada, posteriormente, por terceiro (adquirente). Para fins de incidência das contribuições previdenciárias, em cada caso, é preciso verificar quem são as partes da relação jurídica, para se saber quem é o credor e o devedor da prestação de serviços e, conseqüentemente, da remuneração (crédito jurídico), pouco importando de onde sai o dinheiro, podendo nem mesmo haver transação financeira como sói ocorrer com as prestações in natura (utilidades). MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS MORATÓRIOS. Tendo a multa de ofício natureza jurídica penalidade tributária, ela integra o conceito de crédito tributário, nos termos do artigo 142 do CTN, sujeitando-se aos juros moratórios referidos nos artigos 161 do CTN e 61 da Lei n° 9.430/96. MULTA DE OFÍCIO. ART. 35-A DA LEI Nº 8.212/91. As multas previstas anteriormente no artigo 35 da Lei n° 8.212/91 ostentavam natureza mista, punindo a mora e a necessidade de atuação de ofício do aparato estatal (multa de ofício), de sorte que aqueles percentuais devem ser comparados com as disposições hoje contidas no artigo 35-A da Lei n° 8.212/91, para fins de apuração da multa mais benéfica (art. 106, II, c do CTN). Para fatos geradores ocorridos antes da alteração legislativa, aplicam-se as multas então estipuladas no artigo 35 da Lei n° 8.212/91, observado o limite máximo de 75%. AUTO DE INFRAÇÃO. CFL 68. ENTREGA DE GFIP COM OMISSÕES OU INCORREÇÕES. Constitui infração à legislação previdenciária a entrega de Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP com incorreções ou omissão de informações relativas a fatos geradores de contribuições previdenciárias. No período anterior à Medida Provisória n° 448/2009, aplica-se o artigo 32, IV, § 5º, da Lei nº 8.212/91, salvo se a multa no hoje prevista no artigo 32-A da mesma Lei nº 8.212/91 for mais benéfica, em obediência ao artigo 106, II, do CTN. AUTO DE INFRAÇÃO. CFL 69. ENTREGA DE GFIP COM OMISSÕES OU INCORREÇÕES. Constitui infração à legislação previdenciária a entrega de Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP com omissões ou contendo informações inexatas, incompletas ou incompletas relativas a dados não relacionados aos fatos geradores de contribuições previdenciárias. No período anterior à Medida Provisória n° 448/2009, aplica-se o artigo 32, IV, § 6º, da Lei nº 8.212/91, salvo se a multa no hoje prevista no artigo 32-A da mesma Lei nº 8.212/91 for mais benéfica, em obediência ao artigo 106, II, do CTN. Recurso Voluntário Provido em Parte
Numero da decisão: 2302-003.572
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para que as penalidades aplicadas nos Autos de Infração de Obrigação Acessória DEBCAD 37.333.978-0, lavrado no Código de Fundamento Legal 68 e DEBCAD 37.333.987-9, lavrado no Código de Fundamento Legal 69, sejam recalculadas, tomando-se em consideração as disposições inscritas no art. 32-A, I, da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, somente na estrita hipótese de o valor da multa assim calculado se mostrar menos gravoso à recorrente, em atenção ao princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, 'c' do CTN. Quanto ao mérito, restou decidido que no caso de compra e venda de imóveis com a participação de corretores, ainda que todas as partes do negócio acabem usufruindo dos serviços de corretagem, a remuneração é devida por quem contratou o corretor, ou seja, em nome de quem atua. Para fins de incidência das contribuições previdenciárias, em cada caso, deve-se verificar quem são as partes da relação jurídica, para se saber quem é o credor e o devedor da prestação de serviços e, conseqüentemente, da remuneração (crédito jurídico), pouco importando de onde sai o dinheiro, podendo nem mesmo haver transação financeira como sói ocorrer com as prestações in natura (utilidades). (assinado digitalmente) LIEGE LACROIX THOMASI – Presidente (assinado digitalmente) ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI – Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: LIEGE LACROIX THOMASI (Presidente), ARLINDO DA COSTA E SILVA, ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI e LEO MEIRELLES DO AMARAL.
Nome do relator: ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para que as penalidades aplicadas nos Autos de Infração de Obrigação Acessória DEBCAD 37.333.978-0, lavrado no Código de Fundamento Legal 68 e DEBCAD 37.333.987-9, lavrado no Código de Fundamento Legal 69, sejam recalculadas, tomando-se em consideração as disposições inscritas no art. 32-A, I, da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, somente na estrita hipótese de o valor da multa assim calculado se mostrar menos gravoso à recorrente, em atenção ao princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, 'c' do CTN. Quanto ao mérito, restou decidido que no caso de compra e venda de imóveis com a participação de corretores, ainda que todas as partes do negócio acabem usufruindo dos serviços de corretagem, a remuneração é devida por quem contratou o corretor, ou seja, em nome de quem atua. Para fins de incidência das contribuições previdenciárias, em cada caso, deve-se verificar quem são as partes da relação jurídica, para se saber quem é o credor e o devedor da prestação de serviços e, conseqüentemente, da remuneração (crédito jurídico), pouco importando de onde sai o dinheiro, podendo nem mesmo haver transação financeira como sói ocorrer com as prestações in natura (utilidades). (assinado digitalmente) LIEGE LACROIX THOMASI – Presidente (assinado digitalmente) ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI – Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: LIEGE LACROIX THOMASI (Presidente), ARLINDO DA COSTA E SILVA, ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI e LEO MEIRELLES DO AMARAL.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 23; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2679; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C3T2  Fl. 5.370          1 5.369  S2­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10580.730957/2011­15  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2302­003.572  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de janeiro de 2015  Matéria  Remuneração de Segurados: Parcelas em Folha de Pagamento  Recorrente  CIALSALVADOR LANÇAMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA.            Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS.  INCIDÊNCIA  SOBRE  A  REMUNERAÇÃO DE CORRETORES.   No  caso  de  compra  e  venda  de  imóveis  com  a  participação  de  corretores,  ainda  que  todas  as  partes  do  negócio  acabem  usufruindo  dos  serviços  de  corretagem, a remuneração é devida por quem contratou o corretor, ou seja,  em  nome  de  quem  atua.  Nesse  sentido,  ensina  Orlando  Gomes  que  se  “somente  uma  das  partes  haja  encarregado  o  corretor  de  procurar  determinado  negócio,  incumbe­lhe  a  obrigação  de  remunerá­lo”.  E  ainda,  “entre nós, quem paga usualmente a comissão é quem procura os serviços do  corretor”  (GOMES,  Orlando.  Contratos.  20ª  ed.  Rio  de  Janeiro:  Forense,  2000, p. 382).   É legítimo que, após a prestação dos serviços no interesse de uma das partes,  haja  estipulação  de  cláusula  de  remuneração,  por  se  tratar  de  direito  patrimonial, disponível. No entanto,  tal prerrogativa não significa dizer que  não  houve  ainda  a  ocorrência  do  fato  gerador  das  contribuições  previdenciárias,  pois  o  crédito  jurídico  do  corretor  decorre  de  sua  prévia  prestação de  serviços, ainda que a quitação seja perpetrada, posteriormente,  por terceiro (adquirente).   Para  fins  de  incidência  das  contribuições  previdenciárias,  em  cada  caso,  é  preciso verificar quem são as partes da relação jurídica, para se saber quem é  o  credor  e  o  devedor  da  prestação  de  serviços  e,  conseqüentemente,  da  remuneração  (crédito  jurídico),  pouco  importando  de  onde  sai  o  dinheiro,  podendo  nem mesmo  haver  transação  financeira  como  sói  ocorrer  com  as  prestações in natura (utilidades).  MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS MORATÓRIOS.  Tendo a multa de ofício natureza jurídica penalidade tributária, ela integra o  conceito de crédito tributário, nos termos do artigo 142 do CTN, sujeitando­    AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 58 0. 73 09 57 /2 01 1- 15 Fl. 5370DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   2 se  aos  juros  moratórios  referidos  nos  artigos  161  do  CTN  e  61  da  Lei  n°  9.430/96.   MULTA DE OFÍCIO. ART. 35­A DA LEI Nº 8.212/91.  As  multas  previstas  anteriormente  no  artigo  35  da  Lei  n°  8.212/91  ostentavam  natureza mista,  punindo  a mora  e  a  necessidade  de  atuação  de  ofício do aparato estatal  (multa de ofício), de  sorte que aqueles percentuais  devem ser  comparados com as disposições hoje contidas no artigo 35­A da  Lei n° 8.212/91, para fins de apuração da multa mais benéfica (art. 106, II, c  do  CTN).  Para  fatos  geradores  ocorridos  antes  da  alteração  legislativa,  aplicam­se  as  multas  então  estipuladas  no  artigo  35  da  Lei  n°  8.212/91,  observado o limite máximo de 75%.  AUTO DE  INFRAÇÃO. CFL 68. ENTREGA DE GFIP COM OMISSÕES  OU INCORREÇÕES.   Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  a  entrega  de  Guia  de  Recolhimento  do  FGTS  e  Informações  à  Previdência  Social  ­  GFIP  com  incorreções  ou  omissão  de  informações  relativas  a  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias.  No  período  anterior  à  Medida  Provisória  n°  448/2009, aplica­se o artigo 32, IV, § 5º, da Lei nº 8.212/91, salvo se a multa  no hoje prevista no artigo 32­A da mesma Lei nº 8.212/91 for mais benéfica,  em obediência ao artigo 106, II, do CTN.  AUTO DE  INFRAÇÃO. CFL 69. ENTREGA DE GFIP COM OMISSÕES  OU INCORREÇÕES.   Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  a  entrega  de  Guia  de  Recolhimento  do  FGTS  e  Informações  à  Previdência  Social  ­  GFIP  com  omissões  ou  contendo  informações  inexatas,  incompletas  ou  incompletas  relativas  a  dados  não  relacionados  aos  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias.  No  período  anterior  à  Medida  Provisória  n°  448/2009,  aplica­se o artigo 32,  IV, § 6º, da Lei nº 8.212/91, salvo se a multa no hoje  prevista  no  artigo  32­A  da  mesma  Lei  nº  8.212/91  for  mais  benéfica,  em  obediência ao artigo 106, II, do CTN.  Recurso Voluntário Provido em Parte      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos  em  dar  provimento  parcial  ao  Recurso  Voluntário,  para  que  as  penalidades  aplicadas  nos  Autos  de  Infração de Obrigação Acessória DEBCAD 37.333.978­0, lavrado no Código de Fundamento  Legal  68  e  DEBCAD  37.333.987­9,  lavrado  no  Código  de  Fundamento  Legal  69,  sejam  recalculadas,  tomando­se  em  consideração  as  disposições  inscritas  no  art.  32­A,  I,  da Lei  nº  8.212/91, na redação dada pela Lei nº 11.941/2009, somente na estrita hipótese de o valor da  multa  assim  calculado  se  mostrar  menos  gravoso  à  recorrente,  em  atenção  ao  princípio  da  retroatividade benigna prevista no art. 106,  II,  'c' do CTN. Quanto ao mérito, restou decidido  que no caso de compra e venda de imóveis com a participação de corretores, ainda que todas as  partes do negócio acabem usufruindo dos serviços de corretagem, a remuneração é devida por  quem  contratou  o  corretor,  ou  seja,  em  nome  de  quem  atua.  Para  fins  de  incidência  das  contribuições previdenciárias,  em cada  caso, deve­se verificar quem são  as partes da  relação  jurídica,  para  se  saber  quem  é  o  credor  e  o  devedor  da  prestação  de  serviços  e,  conseqüentemente,  da  remuneração  (crédito  jurídico),  pouco  importando  de  onde  sai  o  Fl. 5371DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.371          3 dinheiro, podendo nem mesmo haver transação financeira como sói ocorrer com as prestações  in natura (utilidades).     (assinado digitalmente)  LIEGE LACROIX THOMASI – Presidente        (assinado digitalmente)  ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI – Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros:  LIEGE  LACROIX  THOMASI  (Presidente),  ARLINDO  DA  COSTA  E  SILVA,  ANDRÉ  LUÍS  MÁRSICO  LOMBARDI e LEO MEIRELLES DO AMARAL.    Fl. 5372DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   4     Relatório  Trata­se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância  que  julgou  improcedente  a  impugnação  da  recorrente,  mantendo  os  créditos  tributários  lançados.  Adotamos  trecho  do  relatório  do  acórdão  do  órgão  a  quo  (fls.  5.254  e  seguintes), que bem resume o quanto consta dos autos:  Do lançamento.  Trata­se de processo que agrupa Autos de Infração (AI) lavrados  por  descumprimento  de  obrigação  tributária  principal  e  acessória, consolidados em 04/10/2011.  A tabela abaixo apresenta um resumo dos Autos de Infração que  compõem o processo sob julgamento:      (...)  Segundo o auditor fiscal Ivan Kertzman, a operação de venda de  imóveis  e  a  comissão  de  venda  dos  lançamentos  imobiliários,  recebida  pelas  imobiliárias  e  pelos  corretores  de  imóveis  envolvidos se dá da seguinte forma:  a) A pessoa física compradora do imóvel é obrigada no ato da  compra  a  desmembrar  os  valores  pagos  à  construtora,  à  Fl. 5373DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.372          5 imobiliária e aos  corretores pessoa física  envolvidos na venda  (o corretor, o supervisor, o gerente e o diretor da imobiliária);  b) Somente o valor pago à construtora é considerado como valor  fiscal  do  imóvel.  O  valor  da  comissão  não  integra  o  valor  do  imóvel.  Assim, o negócio jurídico delineado nessa formatação provoca  grande  evasão  fiscal.  As  seguintes  conseqüências  podem  ser  notadas:  a) A  construtora  deixa  de  registrar  como  valor  da  venda  do  imóvel,  o  valor  da  comissão  paga  pela  pessoa  física  à  imobiliária  e  aos  próprios  corretores.  O  correto  seria  que  a  construtora  registrasse  como  valor  do  imóvel  o  efetivo  valor  pago pelo comprador, somando­se o valor da comissão, e que o  valor total fosse pago diretamente à construtora. A comissão de  venda deveria ser repassada da construtora (vendedora) para a  imobiliária (intermediária), uma vez que se trata de comissão de  venda.  b)  Com  essa  formatação  a  imobiliária  registra  o  faturamento  apenas  do  valor  recebido  diretamente  do  comprador  pessoa  física, que corresponde à cerca de 50% da comissão total paga  na  operação.  Como  mencionado,  a  outra  metade  é  paga  diretamente  pelo  comprador  aos  corretores  ligados  à  imobiliária.  Se  a  operação  fosse  realizada  da  forma  correta,  a  imobiliária  deveria  faturar  100%  da  comissão  contra  o  vendedor,  ou  seja,  contra  a  construtora.  Como  resultado,  a  imobiliária  vem  deixando  de  registrar  como  receita  cerca  de  50%  das  comissões.  O  valor  deste  faturamento  omitido,  por  outro  lado,  representaria,  na  sua  maior  parte,  custo  de  remuneração  dos  contribuintes  individuais  (corretores  de  imóveis), pois a comissão deveria ser recebida pela imobiliária e  repassada aos corretores.  c) Os corretores deixam de declarar os valores recebidos como  remuneração pelos seus serviços, para fins de recolhimento de  Imposto  de  Renda  Pessoa  Física.  Como  a  imobiliária  não  contabiliza os valores pagos aos corretores de imóveis, também  deixa de declarar os valores pagos aos corretores de imóveis na  Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte.  d)  Assim,  a  imobiliária  omite  receita,  reduzindo  a  base  de  cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e demais tributos  que  tem  como  base  o  faturamento;  deixa  de  recolher  as  contribuições patronais e arrecadar a contribuição pessoal dos  valores  pagos  aos  corretores  de  imóveis  junto  à  Previdência  Social além de não descontar o imposto de renda na fonte.  (...)  Intimada  através  do  Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  01  de  15/08/2011,  a  detalhar  a  forma  de  contabilização  das  receitas  com venda/aluguel de imóveis e os pagamentos aos corretores, a  empresa se negou a prestar esclarecimentos.  Fl. 5374DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   6 Dado  que  a  empresa  não  contabiliza  os  pagamentos  aos  corretores  de  imóveis  em  seus  livros  contábeis,  nem  prestou  esclarecimentos  sobre o pagamento aos  corretores de  imóveis,  foi  utilizado  como  base  de  cálculo  para  esse  levantamento  as  planilhas fornecidas pela própria empresa durante a diligência  efetuada pelo auditor fiscal da Receita Federal do Brasil, Ivan  Kertzman.  Por  deixar  a  empresa  de  prestar  à  RFB  esclarecimentos  sobre os pagamentos efetuados aos corretores  de  imóveis,  foi  lavrado  o  AI  51.007.908­3,  com  código  de  fundamentação legal 35.  (...)  Nessa  planilha,  fica  claro  que  para  cada  empreendimento  imobiliário,  corresponde  o  pagamento  de  corretagem  aos  próprios corretores de imóveis, aos supervisores, aos gerentes e  aos diretores das imobiliárias.  Segundo  informações  da  funcionária  da  empresa,  senhora  Edvânia  Maria  Santos  Brito,  o  pagamento  aos  corretores  de  imóveis é realizado pela própria imobiliária, após verificação do  cadastramento  junto  à  Prefeitura  Municipal  de  Salvador  e  respectivo recolhimento do Imposto sobre Serviços.  Em  relação  à  contribuição  pessoal  do  contribuinte  individual  de 11%, foi observado o limite mensal de contribuição (...)   (...)  Como  a  empresa  não  efetuou  o  desconto  da  contribuição  do  segurado  contribuinte  individual,  a  responsabilidade  pelo  pagamento foi atribuída à empresa, conforme previsão do art. 4º  da  Lei  nº  10.666,  de  08/05/2003,  e  o  §5º  do  art.  33  da  Lei  nº  8.212, de 24/07/1991.  A empresa não entregou a documentação relacionada a seguir,  solicitada mediante Termo de Início de Procedimento Fiscal, de  20/06/2011,  sujeitando­se,  em  tese,  ao  Auto  de  Infração  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  com  CFL  Código  de  Fundamentação Legal 23.  Informação em meio digital com leiaute previsto no  Manual Normativo  de Arq. Dig.  da SRP atual  ou  em  vigor  à  época  de  ocorrência  dos  fatos  geradores.    Dos  autos  de  infração  por  descumprimento  de  obrigação  acessória e da aplicação da multa de ofício de acordo com a Lei  n° 11.941/2009.  (...)  para  o  período  de  apuração  anterior  à  data  da  edição  da  MP n° 449, fez­se necessário verificar qual a penalidade menos  onerosa ao contribuinte; se a oriunda da legislação ao tempo da  prática ou da legislação atual.  Para  todas  as  competências  de  01/2008  a  11/2008,  a  multa  menos  severa  foi  a  anterior  a  MP  n°  449/2008:  autos  de  infração por descumprimento de obrigação principal, com multa  Fl. 5375DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.373          7 de  mora  de  24%;  e  autos  de  infração  por  descumprimento  de  obrigação acessória com Código de Fundamentação Legal CFL  68 e 69.  As  competências  posteriores  a  11/2008  tiveram a  aplicação da  metodologia  definida  pela  MP  n°  449/2008,  com  auto  de  infração  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  CFL  78,  com a multa de ofício de 75%.    AI nº 37.333.978­0 (CFL código de fundamentação legal 68).  A  empresa  apresentou  Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP),  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores de todas as contribuições previdenciárias, infringindo  assim, ao disposto na Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, art. 32,  inciso IV, acrescentado pela Lei nº 9.528, de 10 de dezembro de  1997, combinado com o art. 225,  inciso IV, do Regulamento da  Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto n.º 3.048/99.  A  empresa  deixou  de  declarar  nas  Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP)  os  valores  referentes  à  folha  de  pagamento,  constantes  do  levantamento  FN  –  Folha  de  pagamento não declarada em GFIP; e os valores referentes aos  levantamento CN  – Conrtribuintes  Individuais,  notadamente  as  contribuições incidentes sobre as quantias pagas aos corretores  de imóveis.  Os  valores  não  declarados  nas  GFIP  estão  detalhados  nos  Relatórios  de  Lançamentos,  anexos  ao  presente  processo,  e  discriminados  no  auto  de  infração  com  Código  de  Fundamentação Legal 68.  (...)  AIOA 37.333.987­9 (CFL código de fundamentação legal 69).  A  empresa  apresentou  Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP),  com  informações  inexatas,  incompletas  ou  omissas,  em  relação  aos  dados  não  relacionados  aos  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias,  infringindo,  assim,  ao disposto na Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, art. 32, inciso  IV e § 6º, acrescentados pela Lei nº 9.528, de 10 de dezembro de  1997, combinado com o art. 225, IV e § 4o do Decreto 3.048, de  06 de maio 1999.  As GFIP do período de 01/2008 a 11/2008  foram apresentadas  com  erro  de  informação  nos  campos:  CNAE  Fiscal  preponderante e CNAE Fiscal.  (...)  Fl. 5376DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   8 Na mesma ação  fiscal,  foram  também lavrados outros autos de  infração, insertos no processo nº 10580.730958/2011­60, dentre  os quais destacam­se os que seguem:  Foi lavrado o AI nº 51.007.9083, com código de fundamentação  legal  35,  no  valor  de  R$  15.244,30,  por  deixar  a  empresa  de  prestar à RFB esclarecimentos, por escrito, à respeito da forma  de  contabilização  das  receitas  com  venda/aluguel  de  imóveis  e  com  relação  aos  pagamentos  dos  corretores  de  imóveis,  solicitados  pela  fiscalização,  mediante  Termo  de  Intimação  Fiscal nº 1, recebido pelo contribuinte em 15/08/2011.  A empresa também não entregou a documentação relacionada a  seguir, solicitada pela fiscalização mediante Termo de Início de  Procedimento  Fiscal,  de  20/06/2011,  sujeitando­se  ao  auto  de  infração por descumprimento de obrigação acessória CFL 23.  Informação em meio digital  com  leiaute previsto  no Manual Normativo de Arq. Dig. da SRP atual  ou  em  vigor  à  época  de  ocorrência  dos  fatos  geradores.  Pela  infração  cometida  (não  apresentação  de  arquivos  e  sistemas  no  prazo  estabelecido),  deveria  ser  aplicada multa  de  0,02% (dois centésimos por cento) por dia de atraso, calculada  sobre  a  receita  bruta  da  pessoa  jurídica  no  período,  até  o  máximo de 1% (um por cento) dessa.  No entanto, caso a empresa, durante o período auditado,  tenha  em  alguma  competência,  a  aplicação  do  Auto  de  Infração  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  CFL  78,  a  multa  relativa ao AIOA CFL 23 não deve ser aplicada, substituindo­se  a sua aplicação pelo agravamento em 50% (multa agravada não  atendimento  à  fiscalização)  da  multa  de  75%,  atingindo  o  percentual de 112,5%.  Ou  seja,  o  AIOA  com CFL  23  não  deve  ser  emitido,  caso,  em  relação  a  uma  mesma  fiscalização,  não  sejam  apresentadas  informações  em  meio  digital  e  haja  lançamento  de  ofício  com  multa agravada nos termos do inciso II do § 2º do art. 44 da Lei  n° 9.430/96,  independentemente do período ao qual  se  refere o  lançamento de ofício contemplar ou não a totalidade do período  para  o  qual  não  foram  apresentadas  informações  em  meio  digital.  Das impugnações.  A  empresa  CIALSALVADOR  LANÇAMENTOS  IMOBILIÁRIOS  LTDA  foi  cientificada  deste  lançamento  (AI  37.333.998­4,  AI  37.333.999­2,  AI  37.333.978­0  e  AI  37.333.987­9),  pessoalmente,  em  28/10/2011.  O  sujeito  passivo  apresentou  impugnações  em  25/11/2011,  aduzindo,  em  síntese,  o  que  se  relata a seguir.  (...)  Como  afirmado,  a  impugnação  apresentada  pela  recorrente  foi  julgada  improcedente,  tendo  a  recorrente  apresentado,  tempestivamente,  o  recurso  de  fls.  5.317  e  seguintes, no qual alega, em apertada síntese, que:  Fl. 5377DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.374          9 * nulidade por não ter a fiscalização relacionado no CD entregue no final do  procedimento  fiscal  o  demonstrativo  da  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária  apurada;  * não houve apuração do limite de contribuição a cargo do segurado;  * na venda de qualquer  imóvel novo, há sempre um contrato de corretagem  celebrado entre o adquirente, as  imobiliárias e os corretores autônomos, no qual o adquirente  obriga­se a pagar comissão à  imobiliária e aos corretores. “No caso específico da recorrente,  após a concretização da venda, é celebrado um contrato de intermediação (de corretagem) que  contém  um  anexo  denominado  “Carta  Proposta”  (doc.  03  acostado  à  impugnação),  em  que  estão  relacionados os valores de comissão devidos pelo comprador a cada um dos corretores  envolvidos  na  venda,  assim  como  o  valor  que  cabe  à  pessoa  jurídica”.  O  contrato  de  corretagem  comporta  a  transferência  do  ônus  do  pagamento  da  comissão  para  o  comprador.  Assim,  houve  lançamento  contra  quem  não  realizou  o  fato  gerador  da  contribuição  previdenciária. Os valores nunca transitaram no caixa da empresa;  * quanto aos fatos geradores anteriores à MP n° 449/2008, deve ser aplicada  multa de 20% prevista no art. 35 da Lei n° 8.212/91 (retroatividade benigna). Quanto aos fatos  geradores  posteriores,  não  cabe  o  agravamento  da multa  pela  falta  de  entrega  dos  arquivos  magnéticos no padrão MANAD;  * não incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício.  É o relatório.    Fl. 5378DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   10 Voto             Conselheiro Relator André Luís Mársico Lombardi    Nulidades. Demonstrativo da Base de Cálculo. Alega a recorrente nulidade  por  não  ter  a  fiscalização  relacionado  no  CD  entregue  no  final  do  procedimento  fiscal  o  demonstrativo da base de cálculo da contribuição previdenciária apurada.  De acordo com o que  consta dos  autos,  os valores das  remunerações pagas  aos  corretores  (contribuintes  individuais)  constam do Relatório de Lançamentos – RL do AI  37.333.9984, parte  integrante do Relatório Fiscal  (Vide os  elementos  elencados no Relatório  Fiscal  Documentos  Anexos),  bem  como,  o  nome  dos  contribuintes  individuais  e  o  nº  do  contrato a que se referem. Os valores das  remunerações constantes do RL correspondem aos  valores das bases de cálculo registradas no DD – Discriminativo do Débito, por competência.  Ademais, tais valores foram extraídos das planilhas fornecidas pela própria recorrente.  Consta  dos  autos  recibo  de  arquivos  entregues  ao  contribuinte,  confirma  o  recebimento do Relatório Fiscal (REFISC) pelo contribuinte, e por conseguinte do seu anexo,  Relatório  de  Lançamentos,  o  qual  informa  as  bases  de  cálculo  e  as  contribuições  previdenciárias  objeto  do  presente  lançamento,  razão  pela  qual  fica  afastada  a  alegação  da  recorrente de cerceamento de defesa.    Incidência.  Contribuição.  Remuneração  de  Corretores.  Aduz  ainda  a  recorrente  que  na  venda  de  qualquer  imóvel  novo,  há  sempre  um  contrato  de  corretagem  celebrado entre o adquirente, as  imobiliárias e os corretores autônomos, no qual o adquirente  obriga­se a pagar comissão à  imobiliária e aos corretores. “No caso específico da recorrente,  após a concretização da venda, é celebrado um contrato de intermediação (de corretagem) que  contém  um  anexo  denominado  “Carta  Proposta”  (doc.  03  acostado  à  impugnação),  em  que  estão  relacionados os valores de comissão devidos pelo comprador a cada um dos corretores  envolvidos  na  venda,  assim  como  o  valor  que  cabe  à  pessoa  jurídica”.  O  contrato  de  corretagem  comporta  a  transferência  do  ônus  do  pagamento  da  comissão  para  o  comprador.  Assim,  houve  lançamento  contra  quem  não  realizou  o  fato  gerador  da  contribuição  previdenciária. Os valores nunca transitaram no caixa da empresa;  Do  que  consta  dos  autos,  verifico  que  os  Contratos  de  Coordenação  e  Intermediação de Vendas de Imóveis (fls. 4836/4852 e 4863/4867) constituem prova material  de que a corretagem dos imóveis é realizada pela recorrente, mediante a prestação de serviços  de corretores (pessoas físicas).   Nos aludidos  instrumentos, os serviços da recorrente são contratados para a  “a  comercialização  das  unidades  autônomas  do  empreendimento”.  A  recorrente  fica  responsável  pela  coordenação  das  vendas  em  caráter  de  exclusividade”,  sendo  que  a  intermediação  decorrerá  dos  serviços  realizados  pela  recorrente  “e  demais  empresas  imobiliárias por ela cadastradas”. A recorrente tem obrigação de “destacar e manter enquanto  durar o presente, uma equipe própria com atuação voltada à comercialização dos imóveis”, tal  equipe  capacitará  “todos  os  corretores  de  imóveis  que  vierem  a  intermediar  imóveis”,  (...)“informando  claramente  sobre  todas  condições  técnicas  e  comerciais  pertinentes  às  Fl. 5379DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.375          11 vendas”,  sendo  que  “o  treinamento  deverá  ser  ministrado  e  repetido  de  forma  rotineira,  de  modo  que  todos  os  envolvidos  nas  vendas,  estejam  sempre  aptos  a  prestar  informações  de  forma  clara  e precisa”. Como  se vê,  há uma  contratação prévia por parte da vendedora,  que  repassa  toda  a  intermediação,  em  caráter  exclusivo,  à  recorrente,  que  realiza  os  serviços  contratados  mediante  seus  colaboradores.  Ora,  a  intermediação  é  realizada  em  função  dos  interesses da recorrente ou do adquirente do imóvel, que sequer escolhe quem e como deverá  ser atendido?  Os  contratos  ainda  especificam  que,  durante  a  fase  de  vendas,  deverá  a  recorrente  “manter  equipe  própria  de  corretores  de  imóveis  com atuação  na  comercialização  dos  imóveis”,  competindo  “supervisionar  todos  atendimentos  e  vendas  que  vierem  a  se  efetivar, auxiliando os corretores de imóveis e clientes interessados, usando de todos os meios  necessários  para  que  sejam  sanadas  e  esclarecidas  todas  e  quaisquer  dúvidas  decorrentes”.  Deve  ainda  “cadastrar  todos  os  interessados  em  adquirir  imóveis”  (...)  “notadamente  os  visitantes” (...), de sorte que se  retornar no “prazo de até 30 (trinta) dias para a aquisição do  imóvel a comissão” será paga ao primitivo atendente. Portanto, quem determina o beneficiário  da  comissão  não  é  o  adquirente  do  imóvel,  que  nenhum  vínculo  tem,  até  então,  com  os  corretores que intermedeiam negócios em nome da recorrente.   Note­se  ainda  que,  a  empresa  autuada,  apesar  de  intimada  a  prestar  esclarecimentos,  por  escrito,  à  respeito  da  forma  de  contabilização  das  receitas  com  venda/aluguel de  imóveis  e com  relação aos pagamentos dos  corretores, mediante Termo de  Intimação  Fiscal  nº  01,  de  15/08/2011,  não  o  fez.  Este  fato  ensejou  a  lavratura  do  AI  37.333.998­4, AI 37.333.999­2 e AI 37.333.978­0,  insertos no presente processo, bem como,  do  AI  51.007.9083,  com  código  de  fundamentação  legal  35,  inserto  no  processo  nº  10580.730958/2011­60.  Diante  da  recusa  de  esclarecimentos  e  ao  constatar  que  os  pagamentos  efetuados aos corretores de imóveis não se encontram registrados na contabilidade da empresa,  resolveu  se  utilizar  do  procedimento  excepcional,  lançamento  por  aferição  indireta,  para  apuração da base de cálculo das contribuições sociais, cabendo ao contribuinte o ônus da prova  em contrário. Portanto,  se alguma operação não obedecia aos padrões  indicados, cumpriria  à  recorrente ter feito prova adequada de suas afirmações.  Se  fossem aceitas  as  afirmações da  recorrente,  teríamos que  concluir  que o  contrato  de  corretagem  seria  celebrado  entre o  comprador  e  os  corretores,  quando  fica  claro  que, na hipótese em comento, a corretagem é contratada muito antes da própria existência de  qualquer  comprador  e  os  serviços  são  formatados  para  o  atendimento  dos  interesses  da  recorrente,  contratada  por  vendedores  para  a  realização  de  tal  intermediação,  em  caráter  exclusivo. Assim, o corretor faz a intermediação em prol da recorrente, prestando serviços por  ela contratados. Como poderia o adquirente ser o contratante dos serviços de corretagem se ele  sequer pode escolher o corretor?  Como afirma a própria recorrente, somente “após a concretização da venda, é  celebrado um  contrato de  intermediação  (de  corretagem) que  contém um anexo denominado  “Carta Proposta”  (doc. 03  acostado à  impugnação),  em que  estão  relacionados os valores de  comissão devidos pelo comprador a cada um dos corretores envolvidos na venda, assim como  o  valor  que  cabe  à  pessoa  jurídica”.  Ou  seja,  somente  após  a  “concretização”,  a  recorrente  estipula o que, quanto e a quem pagar. É claro que o contrato de corretagem é celebrado entre a  recorrente e corretor, já estando praticamente concluído nessa fase e que a tal “Carta Proposta”,  Fl. 5380DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   12 para fins de corretagem, é um mero termo de transferência de responsabilidade pelo pagamento  dos serviços em grande parte já finalizados (captação, orientação e convencimento do cliente).  É  verdade  que  ambos  acabam  usufruindo  dos  serviços  do  corretor,  mas  a  remuneração é devida por quem lhe contratou, em nome de quem atua. Nesse sentido, ensina  Orlando  Gomes  que  se  “somente  uma  das  partes  haja  encarregado  o  corretor  de  procurar  determinado  negócio,  incumbe­lhe  a  obrigação  de  remunerá­lo”.  E  ainda,  “entre  nós,  quem  paga  usualmente  a  comissão  é  quem  procura  os  serviços  do  corretor”  (GOMES,  Orlando.  Contratos. 20ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2000, p. 382).   Não se nega que as partes possam estipular cláusula de remuneração, por se  tratar de direito patrimonial, disponível. No entanto, tal prerrogativa não significa dizer que não  houve  ainda  a  ocorrência  do  fato  gerador  das  contribuições  previdenciárias,  pois  o  crédito  jurídico  do  corretor  decorre  de  sua  prévia  prestação  de  serviços,  ainda  que  a  quitação  seja  perpetrada, posteriormente, por terceiro (adquirente).   A  prosperar  a  tese  da  recorrente,  o  salário  pago  com  cheque  de  cliente  do  empregador deixaria de ser salário. O que se investiga em situações como essas é quem são as  partes da relação jurídica, para se saber quem é o credor e o devedor da prestação de serviços e,  conseqüentemente da remuneração (crédito jurídico), pouco importando de onde sai o dinheiro.   Assim,  para  fins  de  incidência  das  contribuições  previdenciárias,  em  cada  caso, é preciso verificar quem são as partes da relação jurídica, para se saber quem é o credor e  o  devedor  da  prestação  de  serviços  e,  conseqüentemente,  da  remuneração  (crédito  jurídico),  pouco  importando  de  onde  sai  o  dinheiro,  podendo  nem mesmo  haver  transação  financeira  como sói ocorrer com as prestações in natura (utilidades).  Por  fim, cumpre mencionar que, mesmo sob a ótica consumerista, a prática  descrita pela recorrente vem sendo questionada quanto à atribuição de tal ônus ao consumidor,  caracterizando  venda  casada  em  razão  de  o  adquirente  não  ter  a  faculdade  de  abrir mão  da  contratação do corretor ou mesmo de elegê­lo (ofensa aos artigo 51, IV, e art. 39, I do CDC),  como  tem  decidido  a  justiça  (TJRJ.  Processo  nº  2008.001.24235.  16ª  Câmara  Cível.  15  de  Setembro  de  2008;  TJSP.  Apelação  nº  0001787­47.2011.8.26.0562.  2ª  Câmara  de  Direito  Privado,  j.13.12.2011;  Processo  20120910254374ACJ,  2ª  Turma  Recursal  dos  Juizados  Especiais do DF Distrito Federal, Publicado no DJE: 15/02/2013; STJ. AResp 350052, Data da  Publicação: 08/08/2013).  Asseverou a  recorrente que não houve apuração do  limite de contribuição a  cargo do segurado. Como visto, os valores foram apurados por aferição indireta e houve sim a  obediência  aos  limites  de  contribuição.  Caso  haja  algum  corretor  que  já  tivesse  contribuído  com  algum  valor  em  alguma  competência,  por  atribuição  legal,  cumpriria  à  recorrente  apresentar  esta  certificação  na  condição  de  responsável  (art.  4º  da  Lei  nº  10.666,  de  08/05/2003, e o §5º do art. 33 da Lei nº 8.212, de 24/07/1991).  Destarte,  não  há  como  prosperar  as  alegações  da  recorrente  quanto  à  não  incidência ou incorreção do lançamento.    Juros  sobre multa  de  ofício.  Aduz  a  recorrente  que  não  há  incidência  de  juros moratórios sobre a multa de ofício.  Vejamos o que determina a legislação a respeito:  Fl. 5381DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.376          13 Código Tributário Nacional (CTN)  Art.  161. O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.    Lei n.º 9.430/96  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três  centésimos  por  cento,  por  dia  de  atraso.  (Vide Decreto  nº  7.212, de 2010)  (...)  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere  o  §  3º do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento. (Vide Lei nº 9.716, de 1998)  (destaques sempre nossos)    É  sabido  que,  no Direito,  as  relações  jurídicas  obrigacionais  pressupõem  a  existência  de  credores  e  devedores  (vide  nomenclatura  classicamente  adotada  pelos  nossos  Códigos  Civis  de  1916  e  2002).  Portanto,  podemos  afirmar  que,  a  cada  obrigação,  há  um  correspondente um crédito e um respectivo débito.   No entanto, o Código Tributário Nacional e a  legislação  tributária em geral  atribuem  um  sentido  particular  ao  crédito  tributário,  de  sorte  que  ele  não  surgiria  concomitantemente à obrigação tributária (artigo 113, § 1°, do CTN), como se imaginaria em  uma  relação  jurídica  de  qualquer  outro  ramo  do  direito,  mas  somente  com  a  sua  devida  formalização, em regra pelo lançamento tributário (artigo 142 do CTN).   Aqui  cabe  fazer  algumas  ressalvas. O  fato de o Direito Tributário definir  a  constituição  do  crédito  tributário  como  uma  etapa  evolutiva  na  formação  da  exigibilidade,  liquidez  e certeza da obrigação  tributária,  não  impede que  reconheçamos a  existência de um  crédito  jurídico,  na  acepção  comum  do Direito,  até  porque  não  há  obrigação  sem  crédito  e  débito  correspondente,  como  afirmado  anteriormente.  Tal  concepção  apenas  representa  uma  posição  garantista  do  legislador  face  a  eventuais  abusos  do Estado,  até  porque o Estado  é  o  único ente de nossa sociedade que pode constituir, unilateralmente, um crédito líquido, certo e,  futuramente, exigível. Portanto, a estrutura normativa da obrigação tributária não é excludente  do  conceito vulgar de  crédito  (e de débito),  apenas devemos  estar  atentos que  este  crédito  é  diferente daquele constituído na forma da legislação tributária.  Fl. 5382DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   14 Pois bem. Estabelece o  artigo 142 do CTN que a  autoridade  administrativa  constitui o crédito tributário pelo lançamento e que este inclui a obrigação tributária principal  e, ser for o caso, a “penalidade cabível”. Ora, sendo a multa é penalidade, é inequívoco que a  multa de ofício faz parte do crédito tributário e, assim, inclui­se na referência que o artigo 161  do CTN faz à incidência de juros de mora.  Quanto  ao  conceito  de  débito,  referido  pelo  artigo  61  da  Lei  n.  9.430/96,  pode­se  afirmar,  após  a  prévia  incursão  nos  conceitos  gerais  do  Direito,  que  o  débito  corresponderá  à  obrigação  não  paga  no  vencimento.  Este  inadimplemento,  no  Direito  Tributário, pode ocorrer sem formalização da exigência pela autoridade administrativa (crédito  jurídico  na  acepção  geral  do  Direito  ou  mera  obrigação  tributária,  como  afirmado  anteriormente); ou com a formalização da exigência, seja pela autoridade administrativa, seja  por ato do contribuinte (crédito tributário constituído).   Em ambos os casos, teremos o débito, sendo que na hipótese de formalização  pela autoridade administrativa, o débito será integrado pelo tributo e também pela penalidade  (multa de ofício), nos termos do já referido artigo 142 do CTN . Ademais, a previsão do caput  do artigo 61 da Lei n° 9.430/96 é ampla, incluindo qualquer débito decorrente de tributos não  recolhidos.   Repetimos aqui o julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais  (CSRF),  mencionado na decisão a quo:  Acórdão CSRF/0400.651, de 18/09/2007  JUROS  DE  MORA  —  MULTA  DE  OFICIO  —  OBRIGAÇÃO  PRINCIPAL  —  A  obrigação  tributária  principal  surge  com  a  ocorrência do fato gerador e tem por objeto tanto o pagamento  do tributo como a penalidade pecuniária decorrente do seu não  pagamento,  incluindo a multa de oficio proporcional. O crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional,  sobre  o  qual,  assim,  devem  incidir  os  juros  de  mora  à  taxa  Selic.  Recurso  não  provido.  (...)  Entendo,  assim,  que  a  obrigação  tributária  principal  compreende tanto os próprios tributos e contribuições, como, em  razão  de  seu  descumprimento,  e  por  isso  igualmente  dela  decorrente,  a  multa  de  oficio  proporcional,  que  é  exigível  juntamente com o tributo ou contribuição não paga.  (...)  Em decorrência, o crédito tributário, a que se reporta o art. 161  do  CTN,  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo seus acréscimos legais, notadamente a multa de oficio  proporcional.  (...)  O  art.  61,  parágrafo  terceiro,  da  Lei  n.  9.430/97,  fundamento  legal da multa aplicada no caso concreto, prevê a aplicação de  juros  de  mora  sobre  os  débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições cujos fatos geradores ocorreram a partir de 01 de  janeiro  de  1997.  Dentre  os  débitos  decorrentes  dos  tributos  e  Fl. 5383DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.377          15 contribuições, entendo, pelas razões indicadas acima, incluem­se  as  multas  de  oficio  proporcionais,  aplicadas  em  função  do  descumprimento da obrigação principal, e não apenas os débitos  correspondentes aos tributos e contribuições em si.  (...)  Ressalte­se,  com  relação aos  juros  de mora,  que  o  art.  161  do  CTN  determina  que  o  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  será  acrescido  de  juros  de  mora  à  taxa  de  1%  ao  mês, caso a lei não disponha de modo diverso, e a Lei n. 9439/96  determina a aplicação da taxa Selic aos casos em questão. Como  dito  crédito,  deve  ser  entender,  pelas  razões  expostas,  a  obrigação tributária principal como um todo, incluindo a multa  de oficio proporcional.  (...)  (grifos nossos)    Outra não é a conclusão que se extrai da Súmula CARF n° 4, que também faz  referência à incidência ampla, de todos os “débitos tributários”:    Súmula  CARF  nº  4:  A  partir  de  1º  de  abril  de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais.    Por fim, é bom que se ressalte que a matéria encontra­se pacificada no STJ:    PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO  DE  SEGURANÇA. JUROS DE MORA SOBRE MULTA.  INCIDÊNCIA.  PRECEDENTES  DE  AMBAS  AS  TURMA  QUE  COMPÕEM A PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ.  1. Entendimento de ambas as Turmas que compõem a Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  de  que:  "É  legítima  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o  crédito tributário." (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira,  DJ de 14/9/2009). De igual modo: REsp 834.681/MG, Rel. Min.  Teori Albino Zavascki, DJ de 2/6/2010.  2. Agravo regimental não provido.  (AgRg  no  REsp  1335688/PR,  Rel.  Ministro  BENEDITO  GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/12/2012, DJe  10/12/2012)  Fl. 5384DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   16 Demonstrada  a  legalidade da  incidência de  juros de mora  sobre  a multa  de  ofício, conclui­se ser improcedente o inconformismo da recorrente.    Multa. Retroatividade  Benigna. Obrigação  Principal. Aduz  a  recorrente  que, quanto aos fatos geradores anteriores à MP n° 449/2008, deve ser aplicada multa de 20%  prevista no art. 35 da Lei n° 8.212/91 (retroatividade benigna).   Consta  dos  autos  que  foi  procedida  a  comparação  das multas,  sendo  que  a  legislação  anterior  é  mais  benéfica  ao  contribuinte  em  todas  as  competências.  Portanto,  no  período  de  01/2008  a  11/2008,  sobre  as  contribuições  lançadas  nos  Autos  de  Infração  por  descumprimento de obrigação principal, foi aplicada a multa de mora de 24%, prevista no art.  35 da Lei nº 8.212, de 1991. Tal percentual está correto por se tratar de lançamento de ofício. A  multa invocada pela recorrente, trata de multa de mora.  A confusão se deve à antiga redação do artigo 35 da Lei n° 8.212/91. Com  efeito, o art. 35 da Lei n ° 8.212/1991, na época dos fatos geradores, assim dispunha a respeito  das multas de mora, aplicáveis, inclusive, nas hipóteses de lançamento de ofício:  Art. 35. Sobre as contribuições sociais em atraso, arrecadadas  pelo  INSS,  incidirá  multa  de  mora,  que  não  poderá  ser  relevada,  nos  seguintes  termos: (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de  obrigação  não  incluída  em  notificação  fiscal  de  lançamento:    a)  quatro  por  cento,  dentro  do  mês  de  vencimento  da  obrigação;    b)  sete  por  cento,  no  mês  seguinte;    c)  dez  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento  da  obrigação;    a)  oito  por  cento,  dentro  do  mês  de  vencimento  da  obrigação; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   b) quatorze por cento, no mês seguinte; (Redação dada pela Lei  nº  9.876,  de  1999).   c)  vinte  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento da obrigação; (Redação dada pela Lei nº 9.876, de  1999).   II ­ para pagamento de créditos incluídos em notificação fiscal  de lançamento:   a)  doze  por  cento,  em  até  quinze  dias  do  recebimento  da  notificação;    b)  quinze  por  cento,  após  o  15º  dia  do  recebimento  da  notificação;    c)  vinte  por  cento,  após  apresentação  de  recurso  desde  que  antecedido de defesa, sendo ambos  tempestivos, até quinze dias  da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência  Social  ­  CRPS;   d) vinte e cinco por cento, após o 15º dia da ciência da decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS,  enquanto  não  inscrito  em  Dívida  Ativa;    a) vinte e quatro por cento, em até quinze dias do recebimento  da  notificação; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   b) trinta por cento, após o décimo quinto dia do recebimento da  notificação; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  Fl. 5385DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.378          17  c) quarenta por cento, após apresentação de recurso desde que  antecedido de defesa, sendo ambos  tempestivos, até quinze dias  da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência  Social  ­  CRPS; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   d) cinqüenta por cento, após o décimo quinto dia da ciência da  decisão do Conselho de Recursos da Previdência Social ­ CRPS,  enquanto não inscrito em Dívida Ativa; (Redação dada pela Lei  nº  9.876,  de  1999).   III  ­  para  pagamento  do  crédito  inscrito  em  Dívida  Ativa:    a)  trinta  por  cento,  quando  não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento;    b)  trinta  e  cinco  por  cento,  se  houve  parcelamento;    c)  quarenta  por  cento,  após  o  ajuizamento  da  execução  fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  não  foi  objeto  de  parcelamento;    d) cinqüenta por cento, após o ajuizamento da execução fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi  objeto  de  parcelamento.    a)  sessenta  por  cento,  quando  não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   b)  setenta  por  cento,  se  houve  parcelamento; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   c)  oitenta  por  cento,  após  o  ajuizamento  da  execução  fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  não  foi  objeto  de  parcelamento; (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   d) cem  por  cento,  após  o  ajuizamento  da  execução  fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi objeto de parcelamento. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de  1999).   §  1º Na hipótese  de  parcelamento  ou  reparcelamento,  incidirá  um acréscimo de vinte por cento sobre a multa de mora a que se  refere o caput e seus incisos. (Revogado pela Medida Provisória  nº  449,  de  2008)(Revogado  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009)   §  2º  Se  houver  pagamento  antecipado  à  vista,  no  todo  ou  em  parte,  do  saldo  devedor,  o  acréscimo  previsto  no  parágrafo  anterior  não  incidirá  sobre  a multa  correspondente  à  parte  do  pagamento que se efetuar.(Revogado pela Medida Provisória nº  449,  de  2008)  (Revogado  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009)   §  3º  O  valor  do  pagamento  parcial,  antecipado,  do  saldo  devedor de parcelamento ou do reparcelamento somente poderá  ser  utilizado  para  quitação  de  parcelas  na  ordem  inversa  do  vencimento,  sem  prejuízo  da  que  for  devida  no  mês  de  competência  em  curso  e  sobre  a  qual  incidirá  sempre  o  acréscimo  a  que  se  refere  o  §  1º  deste  artigo.(Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008) (Revogado  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009)   § 4o Na hipótese de as contribuições  terem sido declaradas no  documento a que se refere o inciso IV do art. 32, ou quando se  tratar  de  empregador  doméstico  ou  de  empresa  ou  segurado  dispensados de apresentar o citado documento, a multa de mora  a que se refere o caput e seus incisos será reduzida em cinqüenta  por  cento. (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  Fl. 5386DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   18 (Revogado pela Medida Provisória nº 449, de 2008) (Revogado  pela Lei nº 11.941, de 2009)  (destaques nossos)    Verifica­se  dos  trechos  destacados  que  a  multa  prevista  anteriormente  no  artigo 35 da Lei n° 8.212/91 era aplicável em diversas situações,  inclusive no  lançamento de  ofício  (“créditos  incluídos  em  notificação  fiscal  de  lançamento”)  e  com  percentuais  que  avançavam não só em relação ao tempo de mora como também em razão da fase processual ou  procedimental  (lançamento,  inscrição  em  dívida  ativa,  ajuizamento  da  execução  fiscal,  etc.).  Nesse sentido, conclui­se que, a despeito de ser  intitulada de multa de mora, punia não só a  prática  do  atraso, mas  também a  necessidade  de movimentação  do  aparato  estatal  que  cumpria  o  dever  de  ofício  de  se mobilizar  para  compelir  o  contribuinte  ao  recolhimento  do  tributo, agora, acompanhado da denominada multa de ofício.  Ora, multa de mora pressupõe o recolhimento espontâneo pelo contribuinte e  a multa de ofício tem como premissa básica a atuação estatal. Destarte, se o dispositivo reuniu  duas  hipóteses  de  naturezas  jurídicas  distintas,  pouco  importa  a  denominação  utilizada  pelo  legislador  (“multa  de  mora”),  sendo  de  se  reconhecer,  conforme  o  caso,  de  que  instituto  jurídico efetivamente está se tratando.  Isso  importa  no  caso  em  comento  porque  os  dispositivos  legais  que  disciplinavam  a  cominação  de  penalidades  pecuniárias  decorrentes  do  não  recolhimento  tempestivo  de  contribuições  previdenciárias  sofreram  profundas  alterações  pela  Medida  Provisória nº 449/2008, posteriormente convertida na Lei nº 11.941/2009. Pode­se afirmar, de  pronto, que a legislação ora vigente faz distinção mais precisa entre multa de mora e multa de  ofício,  não  incidindo  no  equívoco  terminológico  da  redação  vigente  à  época  dos  fatos  geradores.  É  sabido  que  em  razão  do  que  dispõe  o  art.  144  do  CTN,  vigora  com  intensidade  no  Direito  Tributário  o  princípio  geral  de  direito  intertemporal  do  tempus  regit  actum, de sorte que o  lançamento  tributário é  regido pela lei vigente à data de ocorrência do  fato  gerador,  ainda  que  posteriormente  modificada  ou  revogada.  Ocorre  que,  apesar  do  princípio  de  direito  intertemporal  citado,  o  art.  106,  II,  ‘c’  do  CTN,  prevê  a  retroatividade  benigna em matéria de infrações tributárias:  Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito:  (...)   II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado:  (...)  c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na  lei vigente ao tempo da sua prática.  Portanto, é preciso reconhecer que se aplica a lei vigente à data da ocorrência  do fato gerador, exceto se nova legislação cominar penalidade menos severa.  Importa­nos aqui, não a multa de mora, que continua prevista no artigo 35 da  Lei n° 8.212/91 c.c. artigo 61 da Lei n° 9.430/96, mas a multa de ofício, hoje estabelecida no  artigo 35­A da Lei n° 8.212/91 c.c. artigo 44 da Lei n° 9.430/96:  Lei n° 8.212/91:  Fl. 5387DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.379          19 Art.  35­A.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício  relativos  às  contribuições referidas no art. 35 desta Lei, aplica­se o disposto  no art. 44 da Lei no9.430, de 27 de dezembro de 1996.(Incluído  pela Lei nº 11.941, de 2009).    Lei n° 9.430/96:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  (...)  Se cotejarmos os percentuais de multa previstos no antigo artigo 35 da Lei n°  8.212/91 com o percentual de multa previsto no artigo 44, I, da Lei n° 9.430/96, concluiremos  que, a princípio, a multa prevista na legislação pretérita, vigente à época dos fatos geradores, é  menor e, portanto, mais benéfica que a multa estabelecida na novel legislação.   Como visto,  equivoca­se  a  recorrente  ao pretender  comparar os percentuais  de multa previstos no antigo artigo 35 da Lei n° 8.212/91 com a multa de mora que continua  prevista no artigo 35 da Lei n° 8.212/91 (nova redação) c.c. artigo 61 da Lei n° 9.430/96. Aqui  se trata de lançamento de ofício, razão pela qual o lançamento não merece qualquer reparo.    Multa.  Fatos  Geradores  posteriores  à  MP446/2008.  Quanto  aos  fatos  geradores posteriores à MP 446/2008, aduz a recorrente que não cabe o agravamento da multa  pela falta de entrega dos arquivos magnéticos no padrão MANAD.   Não  assiste  razão  à  recorrente,  pois  tendo  deixado  de  prestar  os  esclarecimentos, no prazo marcado de intimação, agiu corretamente a fiscalização ao agravar,  em 50%, a multa de ofício, aplicada sobre o valores lançados na competência 12/2008, nos AI  37.333.998­4 e 37.333.999­2; e nas competências 01/2009 a 12/2010, nos AI 51.007.917­2 e  51.007.915­6.  Por  conseguinte,  a  multa  aplicada  no  AI  com  CFL  35  só  alcança  as  competências  em  que  não  houve  lançamento  de  ofício  com  multa  agravada  nos  termos  do  inciso I do § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430/96, ou seja, alcança apenas o período de 01/2008 a  11/2008, anterior à vigência da MP nº 449/2008. No período de 01/2008 a 11/2008, sobre as  contribuições lançadas nos Autos de Infração por descumprimento de obrigação principal, foi  aplicada a multa de mora de 24%, prevista no art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991. Portanto, não há  bis in idem para este período.  Na mesma  ação  fiscal,  também,  caberia  a  lavratura  de AI  com Código  de  Fundamentação  Legal CFL  23,  por  deixar  a  empresa  de  entregar  a  documentação  solicitada  pela fiscalização, mediante Termo de Início de Procedimento Fiscal, recebido pelo contribuinte  em 20/06/2011.  Fl. 5388DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   20 No  entanto,  como  a  recorrente  teve  nas  competências  12/2008,  01/2009  a  12/2010 lançamento de ofício com multa agravada nos termos do inciso II do § 2º do art. 44 da  Lei nº 9.430/96, não foi lavrado o AI com CFL 23.  Assim, todo os critérios adotados encontram­se claros e coerentes.     Multa. Retroatividade Benigna. Obrigações Acessórias  (CFL 68  e CFL  69). Quanto  às  obrigações  acessórias,  no  entanto,  há  que  se  reconhecer  que  a  retroatividade  benigna não foi aplicada de maneira adequada.   Ocorre que a autoridade fiscal, a fim de apurar a multa mais benéfica, fez um  somatório da multa moratória de vinte e quatro por cento pelo descumprimento da obrigação  principal  mais  as  multas  pelo  descumprimento  da  obrigação  acessória  (CFL´s  68  e  69)  e  comparou­as  com  a multa  de  ofício  de  75%  da  novel  legislação mais  a multa  de  obrigação  acessória hoje prevista no  artigo 32­A,  I,  da Lei  n° 8.212/91. Ou  seja, misturou a  legislação  relativa à obrigação acessória com as disposições  legais pertinentes aos acréscimos  legais da  obrigação principal. Vejamos nosso entendimento:  Apurado  o  descumprimento  de  obrigação  acessória  (obrigação  de  fazer/não  fazer),  compete  à  autoridade  fiscal  lavrar  Auto  de  Infração,  aplicando  a  penalidade  correspondente,  que  se  converterá  em  obrigação  principal,  na  forma  do  §  3º  do  art.  113  do  CTN.  No presente caso, as obrigações acessórias correspondem:  * ao dever de informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social –  INSS,  por  intermédio  de  documento  definido  em  regulamento  (GFIP),  TODOS  os  dados  relacionados  aos  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias  e  outras  informações  de  interesse do INSS (CFL 68); e  * ao dever de informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social –  INSS, por intermédio de documento definido em regulamento (GFIP), dados não relacionados  aos fatos geradores de contribuições previdenciárias (CFL 69).   Ao  deixar  de  informar  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias,  a  recorrente infringiu:  *  o  artigo  32,  IV,  §  5º,  da  Lei  n.º  8.212/91;  e  o  artigo  225,  IV,  do  Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto n.º 3.048/99 (CFL 68); e  *  o  artigo  32,  IV,  §  6º,  da  Lei  n.º  8.212/91;  e  o  artigo  225,  IV,  do  Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto n.º 3.048/99 (CFL 69).  Entretanto, as multas em GFIP foram alteradas pela Medida Provisória nº 449  de 2008, que beneficiam o infrator. Foi acrescentado o art. 32­A à Lei n º 8.212, já na redação  da Lei n.º 11.941/2009, nestas palavras:  Art. 32­A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração  de que trata o  inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo  fixado  ou  que  a  apresentar  com  incorreções  ou  omissões  será  intimado a apresentá­la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar­ se­á às seguintes multas:  Fl. 5389DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.380          21 I  –  de  R$  20,00  (vinte  reais)  para  cada  grupo  de  10  (dez)  informações incorretas ou omitidas; e  II  –  de  2%  (dois  por  cento)  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidentes sobre o montante das contribuições informadas, ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta  de  entrega  da  declaração ou entrega após o prazo,  limitada a 20% (vinte por  cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.   § 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no  inciso  II do  caput  deste  artigo,  será  considerado  como  termo  inicial  o  dia  seguinte ao término do prazo fixado para entrega da declaração  e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não­ apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação de lançamento.  § 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão  reduzidas:  I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo,  mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou   II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação  da declaração no prazo fixado em intimação.  § 3o A multa mínima a ser aplicada será de:  I  –  R$  200,00  (duzentos  reais),  tratando­se  de  omissão  de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária; e   II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.    Como afirmado, no caso em tela, o Fisco ao aplicar a multa fez um somatório  da multa moratória de 24% pelo descumprimento da obrigação principal mais as multas pelo  descumprimento da obrigação acessória (CFL´s 68 e 69) e comparou­as com a multa de ofício  de 75%. Mas, quanto à aplicação de multa nos Autos de Infração de obrigação acessória, nosso  entendimento  é  que,  à  luz  da  legislação  vigente,  as  multas  devem  ser  aplicadas  de  forma  isolada,  conforme  o  caso,  por  descumprimento  de  obrigação  principal  ou  de  obrigação  acessória, da forma mais benéfica ao contribuinte, de acordo com o disposto no artigo 106, do  Código Tributário Nacional.   Embora,  em  algumas  vezes,  a  obrigação  acessória  descumprida  esteja  diretamente ligada à obrigação principal, isto não significa que sejam únicas para aplicação de  multa conjunta. Pelo contrário, uma subsiste sem a outra e mesmo não havendo crédito a ser  lançado, é obrigatória a lavratura de auto de infração se houve o descumprimento de obrigação  acessória. As condutas são tipificadas em lei, com penalidades específicas e aplicação isolada.  O art. 44 da Lei n º 9.430/96, traz que a multa de ofício de 75% incidirá sobre  a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento, de falta  de  declaração  e  nos  de  declaração  inexata.  Portanto,  está  claro  que  as  três  condutas  não  precisam ocorrer simultaneamente para ser aplicada a multa:  Fl. 5390DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI   22 Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)   I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  (...)    Quando o contribuinte tiver recolhido os valores devidos antes da ação fiscal,  não  será  aplicada  a multa de 75% prevista no  art.  44 da Lei n  º  9.430;  porém,  se  apesar do  pagamento, não tiver declarado em GFIP, é possível a aplicação da multa isolada do art. 32­A  da Lei n º 8.212, justamente por se tratar de condutas distintas.   Se o contribuinte tiver declarado em GFIP não se aplica a multa do art. 44 da  Lei n º 9.430, sendo aplicável somente a multa moratória do art. 61 da Lei n º 9.430, pois os  débitos já estão confessados e devidamente constituídos, sendo prescindível o lançamento.   Portanto, a multa prevista no artigo 44 da Lei n º 9.430 somente se aplica nos  lançamentos de ofício.   Ocorre  que  pode  ocorrer  de  o  contribuinte  não  ter  recolhido  o  tributo  e  tampouco  ter  declarado  em  GFIP.  Nessa  situação,  temos  duas  infrações  distintas  e,  conseqüentemente,  duas  penalidades  de  natureza  diversa:  por  não  recolher  o  tributo  e  ser  realizado o lançamento de ofício, aplica­se a multa de 75%; e, por não ter declarado em GFIP,  a multa prevista no art. 32­A da Lei n º 8.212.   Pelo exposto, é de fácil constatação que as condutas de não recolher ou pagar  o tributo e não declarar em GFIP não estão tipificadas no mesmo artigo de lei, no caso o art. 44  da  Lei  nº  9.430/96.  Acrescente­se  que  a  lei,  ao  tipificar  essas  infrações  em  dispositivos  distintos, denota estar tratando de obrigações, infrações e penalidades tributárias distintas, que  não se confundem e tampouco são excludentes.   Assim,  no  caso  presente,  há  cabimento  do  art.  106,  II,  “c”,  do  Código  Tributário Nacional, o qual dispõe que a lei aplica­se a ato ou fato pretérito, tratando­se de ato  não definitivamente julgado:  a)  quando deixe de defini­lo como infração;  b)   quando deixe de tratá­lo como contrário a qualquer exigência de ação ou  omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em  falta de pagamento de tributo;   c)  quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente  ao tempo da sua prática.    Destarte, o comparativo da norma mais favorável ao contribuinte deverá ser  feito cotejando os arts. 32, § 5º e § 6°, com o art. 32­A, I, ambos da Lei nº 8.212/1991, sendo  aplicada a multa mais favorável ao contribuinte.  Fl. 5391DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI Processo nº 10580.730957/2011­15  Acórdão n.º 2302­003.572  S2­C3T2  Fl. 5.381          23 Pelas razões ora expendidas, CONHEÇO do recurso para, no mérito, DAR­ LHE PROVIMENTO PARCIAL, devendo as penalidades aplicadas nos AIOA´s 37.333.978­0  (CFL  68)  e  37.333.987­9  (CFL69)  serem  recalculadas,  tomando­se  em  consideração  as  disposições  inscritas  no  art.  32­A,  I,  da  Lei  nº  8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941/2009, somente na estrita hipótese de o valor da multa assim calculado se mostrar menos  gravoso à recorrente, em atenção ao princípio da retroatividade benigna prevista no art. 106, II,  ‘c’ do CTN.      (assinado digitalmente)  ANDRÉ LUÍS MÁRSICO LOMBARDI – Relator                              Fl. 5392DF CARF MF Impresso em 06/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 05/02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/ 02/2015 por ANDRE LUIS MARSICO LOMBARDI, Assinado digitalmente em 05/02/2015 por LIEGE LACROIX THOMA SI

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Numero do processo: 10830.907605/2011-75
Turma: Segunda Turma Especial da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 27 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2014
Numero da decisão: 1802-000.598
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em CONVERTER o processo em diligência, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) José de Oliveira Ferraz Correa - Presidente. (assinado digitalmente) Gustavo Junqueira Carneiro Leão - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa, Gustavo Junqueira Carneiro Leão, Henrique Heiji Erbano, José de Oliveira Ferraz Correa e Nelso Kichel. Ausente justificadamente o conselheiro Luis Roberto Bueloni Santos Ferreira. Relatório
Nome do relator: GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 3          2 Relatório Trata­se de Recurso Voluntário contra decisão da Delegacia da Receita Federal  de  Julgamento  em Juiz de Fora  (MG), que por unanimidade de votos  julgou  improcedente a  manifestação  de  inconformidade  apresentada  pela  ora  Recorrente,  não  reconhecendo  o  seu  direito creditório.  Por economia processual passo a adotar o suscinto relatório elaborado pela DRJ,  in verbis:  “O  interessado  transmitiu  a  Dcomp  nº  29147.48196.180907.1.3.04­9591, visando compensar os débitos  nela declarados com crédito relativo a pagamentos indevidos ou  a maior do IRPJ;  A DRF/Campinas/SP  emitiu  Despacho Decisório  eletrônico,  no  qual  não  reconhece  o  direito  creditório  e  não  homologa  as  compensações pleiteadas;  A  empresa  apresenta  manifestação  de  inconformidade  na  qual  alega, em síntese, que:  a) DA INEFICÁCIA DO DESPACHO DECISÓRIO REFUTADO;  b) DA NECESSIDADE DE LANÇAMENTO PARA ALTERAR A  APURAÇÃO  DO  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  E  DA  CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DA PESSOA JURÍDICA;  c)  SERVIÇOS  HOSPITALARES  –  POSSIBILIDADE  DE  APLICAÇÃO DO  PERCENTUAL  DE  8%  NA  APURAÇÃO DE  IRPJ PELO LUCRO PRESUMIDO – LEI Nº 9.249/95, Art. 15, §  1º, III, “a”;  d)  DO  PAGAMENTO  INDEVIDO  DE  IRPJ  E  A  POSSIBILIDADE DE SE PLEITEAR A RESTITUIÇÃO;  É o breve relatório.”  A  DRJ  de  Juiz  de  Fora  (MG)  julgou  improcedente  a  impugnação,  consubstanciando sua decisão na seguinte ementa:  “ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006  DIPJ RETIFICADORA.  A DIPJ  retificadora,  por  si  só,  não  se  constitui  em  instrumento  hábil para a exigência dos valores nela informados.  IRPJ  E  CSLL.  LUCRO  PRESUMIDO.  ATIVIDADES  HOSPITALARES.  Fl. 93DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 4          3 A  expressão  “serviços  hospitalares”  somente  abrange  aqueles  prestados  por  estabelecimentos  qualificados  como  “hospital”,  portanto,  somente  esses  podem  apurar  o  lucro  presumido  no  percentual de 8% da receita bruta.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido”  Dessa decisão da qual  tomou ciência  em 28/11/2013,  a Recorrente  apresentou  Recurso Voluntário em 19/12/2013.  No Recurso faz extenso arrazoado sobre os motivos pelo qual o acórdão exerado  pela DRJ  não  deve  prosperar,  reiterando  em  seguida  as  alegações  feitas  por  ocasião  da  sua  manifestação  de  inconformidade  e,  no  fim,  pugnando  pelo  provimento  do  seu  Recurso  Voluntário.  É o relatório.  Fl. 94DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 5          4 Voto    Conselheiro Gustavo Junqueira Carneiro Leão, Relator.  O Recurso é tempestivo, portanto dele tomo conhecimento.  A  presente  lide  consiste  na  interpretação  da Delegacia  da Receita  Federal  em  Ribeirão Preto que entendeu que a contribuinte, optante pelo lucro presumido, deveria utilizar  o  percentual  de  lucro  de  32%  sobre  sua  receita  bruta  de  prestação  de  serviços  hospitalares,  portanto  divergente  do  percentual  de  12%,  o  qual  a  contribuinte  utilizou  entendendo  ser  pertinente às suas atividades.  De  acordo  com  o  entendimento  da  fiscalização,  a  Lei  nº  10.684/2003  criou  a  alíquota  de  32%  para  a  apuração  da  CSLL  para  as  pessoas  jurídicas  optantes  pelo  Lucro  Presumido, enquadradas na mesma situação da contribuinte, embora a mesma tenha continuado  a utilizar a alíquota de 12%.  Vejamos o diploma legal em questionamento:  “Art. 22. O art. 20 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passa  a vigorar com a seguinte redação:  "Art.  20.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento  mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei no 8.981, de 20 de  janeiro  de  1995,  e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas  de  escrituração contábil, corresponderá a doze por cento da receita bruta,  na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano­ calendário, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades  a  que  se  refere  o  inciso  III  do  §  1o  do  art.  15,  cujo  percentual  corresponderá a trinta e dois por cento.  Parágrafo  único.  A  pessoa  jurídica  submetida  ao  lucro  presumido  poderá,  excepcionalmente,  em relação ao quarto  trimestre­calendário  de 2003, optar pelo lucro real, sendo definitiva a tributação pelo lucro  presumido relativa aos três primeiros trimestres." (NR)  Passo  portanto  a  análise  do  mérito.  Para  tanto  colaciono  o  dispositivo  questionado, constante da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995:  “Art.  20.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento  mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei no 8.981, de 20 de  janeiro  de  1995,  e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas  de  escrituração contábil, corresponderá a doze por cento da receita bruta,  na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano­ calendário, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades  a  que  se  refere  o  inciso  III  do  §  1o  do  art.  15,  cujo  percentual  corresponderá a trinta e dois por cento. (Redação dada Lei nº 10.684,  de  2003)  (Vide  Medida  Provisória  nº  232,  de  2004)  (Vide  Lei  nº  11.119, de 205) (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013) (Vigência)”  Fl. 95DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 6          5 Reproduzindo também o dispositivo referente ao IRPJ, o qual ampara a CSLL:  Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada  mediante a aplicação do percentual de oito por cento  sobre a receita  bruta auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da  Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995.  §  1º  Nas  seguintes  atividades,  o  percentual  de  que  trata  este  artigo  será de:  [...]  III  ­  trinta  e  dois  por  cento,  para  as  atividades  de:  (Vide  Medida  Provisória nº 232, de 2004)  a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;  a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e  de  auxílio  diagnóstico  e  terapia,  patologia  clínica,  imagenologia,  anatomia  patológica  e  citopatologia,  medicina  nuclear  e  análises  e  patologias  clínicas,  desde  que  a  prestadora  destes  serviços  seja  organizada sob a  forma de sociedade empresária e atenda às normas  da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa;  (Redação dada  pela Lei nº 11.727, de 2008)  [...]  Como de plano se observa, a Lei n° 11.727, de 23 de junho de 2008, promoveu  alteração  no  sentido  de  adicionar  atividades  específicas  no  rol  de  exceções  à  aplicação  da  alíquota de 32%, sem adicionar contudo, os serviços radiológicos.  Ocorre que tal alteração não afeta o caso em tela em virtude de:  (I)  não  servir  de  caráter  expressamente  interpretativo  para  o  termo  “serviços  hospitalares”,  fato  que  poderia  ensejar  a  retroatividade  nos  termos  do  art.  106,  I,  do Código  Tributário Nacional; e   (II)  vir  após  a  ocorrência  dos  fatos  geradores  que  lhe  deram  causa  (anos­ calendário de 2003, 2004, 2005 e 2006).  Portanto,  da  análise  deve­se  verificar  o  texto  legal  vigente  à  época  dos  fatos  geradores, que era “prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares”.  Neste  prisma,  a  Recorrente  entende  prestar  serviços  hospitalares  e,  nesta  condição,  entende  que  nos  fatos  geradores  supra  estaria  na  regra  de  exceção  à  aplicação  da  alíquota de presunção de lucro a 32%.  Confrontada  com  idêntica  situação,  o  STJ  através  do  REsp  n°  859.574,  de  relatoria  do Ministro  Castro Meira,  julgado  em  23/06/2009  se  pronunciou  no  sentido  de  se  interpretar  o  termo  “serviços  hospitalares”  objetivamente.  No  voto  do  Ilustre Ministro,  que  também citou precedente do decidido no REsp 951.251/PR, concluiu­se o seguinte:  ... a Seção decidiu que o benefício fiscal de redução de base de cálculo  foi concedido de modo objetivo, pois  leva em consideração o serviço  prestado e não a natureza ou estrutura do prestador. Nesses  termos,  Fl. 96DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 7          6 definiu­se  que  a  alíquota  reduzida  beneficia  todos  os  prestadores  de  serviços tipicamente hospitalares – que são aqueles que se vinculam às  atividades  desenvolvidas  pelos  hospitais,  voltados  diretamente  à  promoção  da  saúde  ­,  independentemente  da  complexidade  ou  da  estrutura para internação de pacientes.  A  mens  legis  da  norma  em  debate  busca,  através  de  um  objetivo  extrafiscal, minorar os custos tributários de serviços que são essenciais  à  população,  não  vinculando  a  prestação  desses  a  determinada  qualidade  do  prestador  ­  capacidade  de  realizar  internação  de  pacientes ­, mas, sim, à natureza da atividade desempenhada.  No  julgamento  citado,  excetuaram­se,  apenas,  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com as  prestadas  no  âmbito  hospitalar, mas nos consultórios médicos.  Na oportunidade  foram fixadas duas situações que convergem para a  concessão do benefício: a prestação de serviços hospitalares e que esta  seja  realizada  por  instituição  que,  no  desenvolvimento  de  sua  atividade, possuía custos diferenciados do simples atendimento médico,  sem,  contudo,  decorrerem  estes  necessariamente  da  internação  de  pacientes.  No  caso,  trata­se  de  entidade  que  presta  serviços  de  radiologia,  ultrassonografia e diagnóstico por imagens dentro do Hospital Geral  pertencente à Associação de Caridade Santa Casa do Rio Grande, que  não possui esses serviços e, portanto, os terceiriza à recorrente.  Não  se  trata  de  simples  consulta  médica,  mas  de  atividade  que  se  insere, indubitavelmente, no conceito de “serviços hospitalares, já que  demanda maquinário  específico,  geralmente  adquirido  por hospitais  ou clínicas de grande porte.”  É  importante  deixar  consignado  –  por  sugestão  do  Min.  Teori  Zavascki no julgamento do REsp 951.251/PR – que a redução da base  de cálculo somente deve favorecer a atividade tipicamente hospitalar  desempenhada  pela  recorrente  –  especificamente  a  prestação  de  serviços  de  radiologia,  ultrassonografia  e  diagnóstico  de  imagens  –  excluídas  as  simples  consultas  e  outras  atividades  de  cunho  administrativo.  [...]  (Grifou­se)    Retornando a matéria ao pleito do STJ, decidiu este pacificar seu entendimento  no julgamento do REsp n° 1.116.399/BA, quando aplicou o regime do art. 543­C do Código de  Processo Civil, representativo da controvérsia, assim ementado:  DIREITO  PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL. VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 535 e 468 DO CPC. VÍCIOS  NÃO CONFIGURADOS. LEI 9.249/95. IRPJ E CSLL COM BASE DE  CÁLCULO  REDUZIDA.  DEFINIÇÃO  DA  EXPRESSÃO  "SERVIÇOS  HOSPITALARES".  INTERPRETAÇÃO  OBJETIVA.  Fl. 97DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 8          7 DESNECESSIDADE  DE  ESTRUTURA  DISPONIBILIZADA  PARA  INTERNAÇÃO. ENTENDIMENTO RECENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO.  RECURSO SUBMETIDO AO REGIME PREVISTO NO ARTIGO 543­C  DO CPC.  1.  Controvérsia  envolvendo  a  forma  de  interpretação  da  expressão  "serviços hospitalares" prevista na Lei 9.429/95, para fins de obtenção  da redução de alíquota do IRPJ e da CSLL. Discute­se a possibilidade  de,  a  despeito  da  generalidade  da  expressão  contida  na  lei,  poder­se  restringir  o  benefício  fiscal,  incluindo  no  conceito  de  "serviços  hospitalares"  apenas  aqueles  estabelecimentos  destinados  ao  atendimento  global  ao  paciente,  mediante  internação  e  assistência  médica integral.  2.  Por  ocasião  do  julgamento  do  RESP  951.251­PR,  da  relatoria  do  eminente Ministro Castro Meira, a 1ª Seção, modificando a orientação  anterior,  decidiu  que,  para  fins  do  pagamento  dos  tributos  com  as  alíquotas reduzidas, a expressão "serviços hospitalares", constante do  artigo  15,  §  1º,  inciso  III,  da  Lei  9.249/95,  deve  ser  interpretada  de  forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo  contribuinte),  porquanto  a  lei,  ao  conceder  o  benefício  fiscal,  não  considerou  a  característica  ou  a  estrutura  do  contribuinte  em  si  (critério  subjetivo),  mas  a  natureza  do  próprio  serviço  prestado  (assistência  à  saúde). Na mesma oportunidade,  ficou  consignado que  os  regulamentos  emanados  da  Receita  Federal  referentes  aos  dispositivos  legais  acima  mencionados  não  poderiam  exigir  que  os  contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da  necessidade  de  manter  estrutura  que  permita  a  internação  de  pacientes)  para  a  obtenção  do  benefício. Daí  a  conclusão  de  que  "a  dispensa  da  capacidade  de  internação  hospitalar  tem  supedâneo  diretamente  na  Lei  9.249/95,  pelo  que  se mostra  irrelevante  para  tal  intento as disposições constantes em atos regulamentares".  3. Assim, devem ser considerados serviços hospitalares "aqueles que se  vinculam  às  atividades  desenvolvidas  pelos  hospitais,  voltados  diretamente à promoção da saúde", de sorte que, "em regra, mas não  necessariamente,  são  prestados  no  interior  do  estabelecimento  hospitalar,  excluindo­se  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com  as  prestadas  no  âmbito  hospitalar,  mas  nos  consultórios médicos".  4.  Ressalva  de  que  as  modificações  introduzidas  pela  Lei  11.727/08  não  se aplicam às demandas  decididas anteriormente à  sua vigência,  bem como de que a redução de alíquota prevista na Lei 9.249/95 não  se refere a toda a receita bruta da empresa contribuinte genericamente  considerada,  mas  sim  àquela  parcela  da  receita  proveniente  unicamente  da  atividade  específica  sujeita  ao  benefício  fiscal,  desenvolvida pelo contribuinte, nos exatos termos do § 2º do artigo 15  da Lei 9.249/95.  5.  Hipótese  em  que  o  Tribunal  de  origem  consignou  que  a  empresa  recorrida  presta  serviços  médicos  laboratoriais  (fl..  389),  atividade  diretamente  ligada  à  promoção  da  saúde,  que  demanda  maquinário  específico,  podendo  ser  realizada  em  ambientes  hospitalares  ou  similares,  não  se  assemelhando  a  simples  consultas  médicas,  motivo  Fl. 98DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 9          8 pelo  qual,  segundo  o  novel  entendimento  desta  Corte,  faz  jus  ao  benefício  em  discussão  (incidência  dos  percentuais  de  8%  (oito  por  cento), no caso do IRPJ, e de 12% (doze por cento), no caso de CSLL,  sobre a receita bruta auferida pela atividade específica de prestação de  serviços médicos laboratoriais).  6.  Recurso  afetado  à  Seção,  por  ser  representativo  de  controvérsia,  submetido ao regime do artigo 543­C do CPC e da Resolução 8/STJ.  7. Recurso especial não provido.  (REsp  1116399/BA,  Rel.  Ministro  BENEDITO  GONÇALVES,  PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 28/10/2009, DJe 24/02/2010)  Tal decisão ainda foi consolidada pelo  julgamento de Embargos Declaratórios,  cuja ementa também transcrevo a seguir, por adicionar elementos interessantes, em especial, a  inaplicação do conceito de “serviços hospitalares” para “consultas médicas”, vejamos:  DIREITO  PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO  NO  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  LEI  9.249/95.  IRPJ  E  CSLL  COM  BASE  DE  CÁLCULO  REDUZIDA.  DEFINIÇÃO  DA  EXPRESSÃO  "SERVIÇOS  HOSPITALARES".  INTERPRETAÇÃO  OBJETIVA.  DESNECESSIDADE  DE  ESTRUTURA  DISPONIBILIZADA  PARA  INTERNAÇÃO. ENTENDIMENTO RECENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO.  OMISSÃO E CONTRADIÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA.  1.  Os  embargos  de  declaração  são  cabíveis  quando  o  provimento  jurisdicional  padece  de  omissão,  contradição  ou  obscuridade  nos  ditames do art. 535, I e II, do CPC, bem como para sanar a ocorrência  de erro material.  2.  A  parte  embargante  aduz  que  há  no  acórdão  embargado,  basicamente,  três  questões  a  serem  esclarecidas,  quais  sejam:  (i)  a  atividade  de  consulta  médica  realizada  no  interior  dos  hospitais  por  profissionais com vínculo com a instituição deve ser conceituada como  serviços hospitalares para efeito de beneficiar­se da redução da base  de  cálculo?;  (ii)  estão  (ou  não)  abrangidas  pelo  benefício  fiscal  as  consultas médicas prestadas em consultório médico não localizado no  interior do hospital, mas com prestação de serviços que não a simples  consulta médica?; e (iii) as consultas médicas prestadas em consultório  médico de forma exclusiva se incluem no benefício?  3. No caso dos autos, o Colegiado  foi claro e preciso ao afirmar que  são  excluídas  dos  benefícios  tendentes  à  redução  das  alíquotas  ora  pleiteadas  as  atividades  destinadas  unicamente  à  realização  de  consultas  médicas,  de  sorte  que  a  conclusão  ora  buscada  pela  embargante decorre da simples leitura do acórdão embargado.  4.  Não  obstante,  a  fim  de  dirimir  quaisquer  dúvidas  sobre  o  que  foi  efetivamente decidido pelo colegiado, prevenir interpretações errôneas  do  julgado,  bem  como  o  manejo  de  novos  aclaratórios,  deve­se  esclarecer  que a  redução da  base  de  cálculo  de  IRPJ na  hipótese  de  prestação de serviços hospitalares prevista no artigo 15, § 1º, III, "a",  da  Lei  9.249/95,  efetivamente,  não  abrange  as  simples  atividades  de  consulta  médica  realizada  por  profissional  liberal,  ainda  que  no  Fl. 99DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 10          9 interior  do  estabelecimento  hospitalar.  Por  conseguinte,  também  é  certo  que  o  benefício  em  questão  não  se  aplica  aos  consultórios  médicos  situados  dentro  dos  hospitais  que  só  prestem  consultas  médicas.  5.  Ademais,  por  ocasião  do  julgamento  dos  embargos  declaratórios  opostos pela Fazenda Nacional em face do acórdão proferido no REsp  951.251­PR, o eminente Ministro Relator afirmou que: "Não há que se  estender  o  benefício  aos  consultórios  médicos  somente  pelo  fato  de  estarem  localizados  dentro  de  um  hospital,  onde  apenas  sejam  realizadas  consultas  médicas  que  não  envolvam  qualquer  outro  procedimento médico." 6. Embargos de declaração rejeitados.  (EDcl no REsp 1116399/BA, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES,  PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/09/2010, DJe 29/09/2010)  Como  se  observa,  o  entendimento  jurisprudencial  de  “serviços  hospitalares”  ficou consolidado em sentido amplo, relacionando­se ao serviço prestado, e não à natureza ou a  estrutura do prestador. A interpretação do dispositivo, portanto, é objetiva.  Ressalte­se  que  o  CARF  se  sujeita  ao  definido  nos  termos  do  art.  543­C  do  Código de Processo Civil, nos termos da Portaria CARF n° 256, de 22 de junho de 2009:  Art.  62­A. As decisões definitivas de mérito,  proferidas pelo Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543­B e 543­ C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil,  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros  no  julgamento  dos  recursos no âmbito do CARF.  A  contrario  sensu,  a  DRJ  havia  entendido  pela  aplicação  temporã  dos  fatos  geradores, à luz das Instruções Normativas vigentes a cada tempo, que vinham restringindo o  conceito de serviços hospitalares.  “Seguindo  este  raciocínio,  pacificou­se  no  âmbito  da  administração  tributária  federal  o  entendimento  de  que  serviços  hospitalares  são  aqueles  prestados  em  decorrência  da  internação  e  tratamento  de  doentes  ou  aqueles  que  necessitam  de  intervenções  cirúrgicas  em  hospitais.  Não  se  consideram  como  tais,  para  os  fins  específicos  da  tributação  pelo  imposto  de  renda  e  CSLL  das  pessoas  jurídicas,  mormente no regime do lucro presumido, os serviços ambulatoriais, os  meros  serviços  de  clínica  médica,  de  exames  clínicos,  de  análises  clínicas  (laboratoriais,  radiológicas,  ecográficas,  de  ressonância  magnética,  de  tomografia  computadorizada,  etc.),  de  clínica  odontológica que não necessitam de um complexo hospitalar, ou seja,  dos  recursos materiais  e  humanos  próprios  de  um  hospital,  inclusive  para promover a internação dos pacientes.  Não  bastassem  estes  argumentos,  outra  justificativa  que  aponta  a  intenção do legislador em distinguir, para fins tributários, os serviços  profissionais de médico dos serviços hospitalares encontra­se no custo  suportado pelas pessoas jurídicas que atuam no ramo da saúde.  Com efeito,  os  custos  e  despesas  operacionais  dos  hospitais  são  bem  superiores  aos  de  outros  serviços médicos/odontológicos/psicológicos  Fl. 100DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 11          10 prestados  em  clínicas,  consultórios  médicos  e  laboratórios,  o  que  fundamenta  a  diferenciação  de  percentual  adotada  pela  lei  para  fixação do lucro presumido da pessoa jurídica.  De  fato,  aos  custos  dos  serviços  prestados  por  hospitais,  além  dos  gastos dos profissionais especializados e dos materiais empregados no  atendimento,  somam­se,  permanentemente,  os  custos  de  hotelaria,  alimentação, enfermagem,  lavanderia  e pesquisa,  além do que devem  abranger  o  estado  de  prontidão  para  o  atendimento  a  possíveis  situações de emergência (atendimento 24 horas).  Este, pois, é o sentido teleológico da norma: considerar como base de  cálculo do imposto de renda uma porcentagem menor da receita bruta  para  quem  atua  no  ramo  de  serviços  hospitalares  em  relação  aos  serviços médicos ou odontológicos em geral, uma vez que seus custos  são bem superiores aos  serviços prestados em clínicas, ambulatórios,  consultórios médicos ou laboratórios.  Claro  está,  mais  uma  vez,  a  especificidade  do  conceito  de  serviços  hospitalares para fins do artigo 15, III, a, in fine, da Lei nº 9.249/95.  A  INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF Nº  306/2003 E A PORTARIA GM  Nº 1.884/1994  À época dos fatos, a Coordenação­Geral do Sistema de Tributação da  Secretaria da Receita Federal do Brasil solicitou parecer ao Ministério  da  Saúde  a  respeito  do  conceito  de  “serviços  hospitalares”  com  o  desiderato  de  esclarecer  caso  concreto  em  solução de  consulta  a  ela  formulada,  cuja  resposta  consubstanciada  na  Nota  Técnica  CGPI/DP/SIS/MS nº 020, de 18 de fevereiro de 2002, assim concluiu a  questão:  Conforme  exposto  acima  podemos  concluir  que  as  definições  sobre  serviços  hospitalares  e  serviços  pré­hospitalares  devem  ser  elaboradas  a  partir  da  normatização  atualmente  vigente,  podendo­se resumir da seguinte forma:  SERVIÇOS  HOSPITALARES:  para  a  verificação  de  serviços  hospitalares,  deve­se  avaliar  se  no  caso  concreto  a  pessoa  jurídica exerce uma das seguintes  atribuições:  i)  promoção,  prevenção  e  vigilância  à  saúde  da  comunidade;  atendimento  eletivo  de  assistência  à  saúde  em  regime ambulatorial; ii) atendimento imediato de assistência à  saúde:  prestação  de  atendimento  de  assistência  à  saúde  em  regime  de  internação  por  período  superior  a  24  horas;  iii)  atendimento a pacientes internos e externos em ações de apoio  direto ao reconhecimento e recuperação do estado da saúde.  Em face dessas conclusões, a Secretaria da Receita Federal do Brasil,  por  meio  da  Instrução  Normativa  SRF  nº  306/2003,  acolheu  o  posicionamento  externado  na  Nota  Técnica  CGPI/DP/SIS/MS  nº  020/2002,  ao  estabelecer  em  seu  art.  23,  as  hipóteses  em  que  os  serviços  prestados  por  determinadas  pessoas  jurídicas  poderão  ser  considerados como serviços hospitalares, para os fins previstos no art.  Fl. 101DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 12          11 15,  §  1º,  inciso  III,  alínea  "a",  da  Lei  nº  9.249/95.  Eis  o  teor  do  dispositivo:  Art. 23. Para os fins previstos no art. 15, § 1º inciso III, alínea  "a",  da  Lei  nº  9.249,  de  1995,  poderão  ser  considerados  serviços hospitalares aqueles prestados por pessoas  jurídicas,  diretamente  ligadas  à  atenção  e  assistência  à  saúde,  que  possuam  estrutura  física  condizente  para  a  execução  de  uma  das  atividades  ou  a  combinação  de  uma  ou  mais  das  atribuições de que trata a Parte II, Capítulo 2, da Portaria GM  nº 1.884, de 11 de novembro de 1994, do Ministério da Saúde,  relacionadas nos incisos seguintes:  I  –  realização  de  ações  básicas  de  saúde,  compreendendo  as  seguintes atividades:  (...)  II – prestação de atendimento eletivo de assistência à saúde em  regime ambulatorial, compreendendo as seguintes atividades:   (...)  III – prestação de atendimento imediato de assistência à saúde,  compreendendo as seguintes atividades:   (...)  IV  –  prestação  de  atendimento  de  assistência  a  saúde  em  regime de internação, compreendendo as seguintes atividades:  (...)  V  –  prestação  de  atendimento  de  apoio  ao  diagnóstico  e  terapia, compreendendo as seguintes atividades:   (...)  Frise­  se:  para  que  sejam  considerados  hospitalares,  exige­se  que  os  serviços  descritos  nos  incisos  do  art.  23  da  IN  SRF  306/2003  sejam  prestados  por  estabelecimentos  que  possuam  estrutura  física  condizente com as atividades que desempenha.  Para que se verifique isso, faz­se necessária a apresentação de provas  que  demonstrem  que  os  estabelecimentos  cumprem  as  condições  exigidas em lei para ser considerado como estabelecimento assistencial  de saúde (EAS).  Neste  ponto,  a  Portaria  GM  nº  1.884/94  disciplinou  sobre  a  organização  físico­funcional  dos  estabelecimentos  assistenciais  de  saúde, determinando quais as condições necessárias exigidas para que  um estabelecimento possa prestar serviço hospitalar.  Lembre­se, ainda, que o caput do art. 23 da IN SRF nº 306/2003, exige  que  o  estabelecimento  assistencial  de  saúde  possua  estrutura  física  condizente  com  as  atividades  que  desempenha,  sendo  obrigatório,  portanto, oferecer os seus serviços de maneira plena e  integral. Além  Fl. 102DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 13          12 disso,  é  imprescindível  a  pessoa  jurídica  contar  com  todas  as  instalações e os equipamentos adequados para a prestação do serviço  hospitalar  equiparado,  devendo  estar  apta  a  prestar  os  serviços  necessários  para  os  quais  foi  criada  e  executá­los  em  local  onde  se  encontram  seus  equipamentos,  materiais,  mão­de­obra  especializada,  etc., os quais justificam os custos assemelhados à atividade hospitalar.  Se,  porventura,  o  contribuinte  tão­somente  dispensa  atendimentos  superficiais,  sendo  incapaz  de  propiciar  o  efetivo  diagnóstico  e  tratamento  de  seus  pacientes,  conclui­se  que  ela  não  possui  uma  estrutura capaz de usufruir os proveitos fiscais em análise.  Aduziu, portanto, que a definição de empresário e sociedade empresária não se  coaduna como elemento de empresa pela  simples prestação de  serviços profissionais na área  médica,  afastando  pelas  características  estruturais  o  contribuinte  da  condição  de  estabelecimento hospitalar de que trata a lei.  Ora, como já abordado, o STJ decidiu que o termo “serviços hospitalares” deve  ser analisado objetivamente. No caso, houve uma interpretação subjetiva, levando­se em conta  outros fatores que não se relacionam à prestação do serviço, mas à estrutura e outras condições  do estabelecimento, restringindo sua aplicação ao caso.  Neste estigma, é oportuno ressaltar que este Conselho não se submete aos atos  da Secretaria da Receita Federal, que é parte interessada na arrecadação, mas deve atenção ao  conteúdo  estabelecido  por  leis,  decretos,  tratados  ou  acordos  internacionais,  nos  termos  da  Portaria CARF n° 256, de 22 de junho de 2009:  Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.  Parágrafo  único.  O  disposto  no  caput  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo:  [...]  Assim,  é  de  se  afastar  a  interpretação  restritiva  emanada  através  do  Ato  Declaratório  Interpretativo  (ADI)  SRF  n°  18,  de  23  de  outubro  de  2003,  bem  como,  as  Instruções Normativas SRF n° 306, de 12 de março de 2003, n° 480, de 15 de dezembro de  2004 e n° 539, de 25 de abril de 2005, que não se coadunam ao conceito objetivo de “serviços  hospitalares” e se apegar ao precedente jurisprudencial representativo da controvérsia emanado  pelo STJ supracitado.  Por  derradeiro,  ainda  que  possam  haver  discussões,  vale  colacionar  decisões  deste Conselho já levadas a efeito nesta matéria que consolidam a interpretação esposada:  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ   Ano­calendário: 2002, 2003, 2004, 2005   SERVIÇOS HOSPITALARES. ESPÉCIE DE SOCIEDADE. HIPÓTESE  NÃO  PREVISTA  EM  LEI.  PERCENTUAL  DE  APURAÇÃO  DO  LUCRO PRESUMIDO.   Fl. 103DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 14          13 A  expressão  "serviços  hospitalares",  constante  do  artigo  15,  §  1º,  inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva, ou  seja,  sob  a  perspectiva  da  atividade  realizada  pelo  contribuinte,  porquanto  a  lei,  ao  conceder  o  benefício  fiscal,  não  considerou  a  característica ou a estrutura do contribuinte em si (critério subjetivo),  mas a natureza do próprio serviço prestado (assistência à saúde). Para  a  empresa  que  presta  “serviços  hospitalares”,  o  percentual  de  apuração do  lucro presumido sobre as  receitas da atividade, para os  anos  de  2002 a  2005,  é  de  8% para  o  IRPJ  e  de  12% para  a CSLL,  consoante arts. 15 e 20 da Lei nº 9.249/95.   (Acórdão  n°  1202­000.584,  Relator  Conselheiro  Carlos  Alberto  Donassolo, Segunda Câmara, Primeira Seção, julgado em 04/10/2011)    IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ   Ano­calendário: 2004, 2005, 2006   LUCRO  PRESUMIDO.  CLÍNICA  DE  DIAGNÓSTICOS.  DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. COEFICIENTE   No julgamento do Recurso Especial nº 1.116.399BA (2009/00064810),  havido na sistemática dos recursos especiais repetitivos, o STJ decidiu,  com a ressalva de que as modificações introduzidas pela Lei 11.727 de  2008  não  se  aplicam  às  demandas  decididas  anteriormente  à  sua  vigência, que a expressão "serviços hospitalares", constante do artigo  15,  §  1º,  inciso  III,  da  Lei  9.249/95,  deve  ser  interpretada  de  forma  objetiva  (ou  seja,  sob  a  perspectiva  da  atividade  realizada  pelo  contribuinte),  porquanto  a  lei,  ao  conceder  o  benefício  fiscal,  não  considerou  a  característica  ou  a  estrutura  do  contribuinte  em  si  (critério  subjetivo),  mas  a  natureza  do  próprio  serviço  prestado  (assistência  à  saúde),  excluindo­se,  contudo,  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com as  prestadas  no  âmbito  hospitalar, mas nos consultórios médicos.   CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL   Ano­calendário: 2004, 2005, 2006   TRIBUTAÇÃO REFLEXA.   Subsistindo  o  lançamento  principal,  na  seara  do  Imposto  sobre  a  Renda  de Pessoa  Jurídica,  igual  sorte  colhe  o  lançamento  que  tenha  sido formalizado em legislação que toma por empréstimo a sistemática  de apuração daquele.  (Acórdão  n°  1103­000.552,  Relator  Conselheiro  Jose  Sergio  Gomes,  Primeira Câmara, Primeira Seção, julgado em 04/10/2011)  Assim a expressão  "serviços hospitalares",  constante do  artigo 15, § 1º,  inciso  III, da Lei nº 9.249/95, deve ser  interpretada de forma objetiva, ou seja, sob a perspectiva da  atividade realizada pelo contribuinte, porquanto a lei, ao conceder o menor percentual estimado  de  lucro,  não  considerou  a  característica  ou  a  estrutura  do  contribuinte  em  si  (critério  subjetivo), mas  a  natureza do  próprio  serviço  prestado  (assistência  à  saúde).  Para  a  empresa  Fl. 104DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA Processo nº 10830.907605/2011­75  Resolução nº  1802­000.598  S1­TE02  Fl. 15          14 que  presta  “serviços  hospitalares”,  o  percentual  de  apuração  do  lucro  presumido  sobre  as  receitas da atividade é de 12% para a CSLL, consoante o art. 20 do mesmo diploma legal.  Apesar  de  tudo  o  que  foi  dito  o  julgamento  do  presente  processo  necessita  de  uma  instrução complementar para que se verifique a natureza do serviço prestados no período em  que  os  créditos  foram  apurados.  Isto  posto,  voto  pela  conversão  do  presente  processo  em  diligência para que a Delegacia de origem verifique:  a)  através das notas fiscais de saída a natureza dos serviços que estão sendo faturados;  b)  a  existência  de  ativos,  próprios  ou  alugados  de  terceiros,  condizentes  com  a  prestação  de  serviços  que  tenham  custos  diferenciados  em  relação  à  simples  consultas;  c)  demais elementos julgados pertinentes que possam esclarecer a natureza das receitas  auferidas pera ora Recorrente, bem como o coeficiente para presunção do lucro.  Concluída  a  diligência  fiscal,  a  DRF  deverá  intimar  a  Recorrente  para,  querendo,  se  manifestar  e  lavrar  relatório  circunstanciado,  pormenorizado  e  conclusivo  dos  resultados  apurados.  (documento assinado digitalmente)  Gustavo Junqueira Carneiro Leão    Fl. 105DF CARF MF Impresso em 08/12/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 04/12/2014 por GUSTAVO JUNQUEIRA CARNEIRO LEAO, Assinado digitalmente em 06/12/2014 por JOSE DE OLI VEIRA FERRAZ CORREA

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Numero do processo: 11080.008922/2005-51
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 11 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS e Cofins que gera direito de crédito restringe-se aquele utilizado na produção ou fabricação de bens e produtos, não alcançando despesas posteriores ao processo produtivo. PIS E COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO. ART 8º DA LEI N.10.925/2004. ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO SRF 15/05. ILEGALIDADE INEXISTENTE. O crédito presumido previsto na Lei nº 10.925/04, só pode ser utilizados para a dedução de Pis e Cofins no mês de sua apuração, não podendo ser utilizado em pedido de ressarcimento ou de compensação de períodos diversos de apuração. Precedentes do STJ. RECEITAS DECORRENTES DE VENDAS PARA A ZONA FRANCA DE MANAUS. A isenção prevista no art. 14 da Medida Provisória no 2.037-25, de 2000, atual Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, quando se tratar de vendas realizadas para empresas estabelecidas na Zona Franca de Manaus, aplica-se, exclusivamente, às receitas de vendas enquadradas nas hipóteses previstas nos incisos IV, VI, VIII e IX, do referido artigo. No que se refere à Cofins, a isenção não alcança os fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro de 1999 e 17 de dezembro de 2000, período em que produziu efeitos a vedação contida no inciso I do § 2º do art. 14 da Medida Provisória nº 1.858-6, de 1999, e reedições (atual Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001). Quanto ao PIS, a isenção aplica-se somente para os fatos geradores ocorridos a partir do dia 18 de dezembro de 2000. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PIS NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO DOS DÉBITOS DIFERENÇA A EXIGIR NECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. No âmbito de pedido de ressarcimento de créditos da contribuição não cumulativa, é legítima a redução do valor objeto do pedido de ressarcimento pela inclusão na base de cálculo de valor desconsiderado pelo sujeito passivo, uma vez que o objeto do procedimento é a apuração do saldo passível de ressarcimento e não a exigência de tributo. RESSARCIMENTO. PIS NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Sebe, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não cumulativos os arts. 13 e 15, VI, da Lei n° 10833/2003, vedam expressamente tal aplicação. Recurso Voluntário Provido em Parte
Numero da decisão: 3302-01.170
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a glosa decorrente da inclusão das vendas para a ZFM na base de cálculo do PIS devido no mês, nos termos do voto do redator designado. Vencidos os conselheiros Walber José da Silva, que negava provimento ao recurso, e Alexandre Gomes (relator), Leonardo Mussi da Silva e Fabiola Cassiano Keramidas, que reconheciam o direito ao crédito sobre fretes entre estabelecimentos da empresa e consideravam a receita da venda para a ZFM como receita de exportação. O Conselheiro Leonardo Mussi da Silva apresentou declaração de voto. Designado o Conselheiro José Antonio da Silva para redigir o voto vencedor. Fez sustentação oral, pela recorrente, a Dra. Adriana Oliveira e Ribeiro, OAB/DF 19961 e, pela recorrida, o Procurador da Fazenda Nacional, Dr. Rodrigo Burgos.
Nome do relator: Alexandre Gomes
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ementa_s : Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS e Cofins que gera direito de crédito restringe-se aquele utilizado na produção ou fabricação de bens e produtos, não alcançando despesas posteriores ao processo produtivo. PIS E COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO. ART 8º DA LEI N.10.925/2004. ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO SRF 15/05. ILEGALIDADE INEXISTENTE. O crédito presumido previsto na Lei nº 10.925/04, só pode ser utilizados para a dedução de Pis e Cofins no mês de sua apuração, não podendo ser utilizado em pedido de ressarcimento ou de compensação de períodos diversos de apuração. Precedentes do STJ. RECEITAS DECORRENTES DE VENDAS PARA A ZONA FRANCA DE MANAUS. A isenção prevista no art. 14 da Medida Provisória no 2.037-25, de 2000, atual Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, quando se tratar de vendas realizadas para empresas estabelecidas na Zona Franca de Manaus, aplica-se, exclusivamente, às receitas de vendas enquadradas nas hipóteses previstas nos incisos IV, VI, VIII e IX, do referido artigo. No que se refere à Cofins, a isenção não alcança os fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro de 1999 e 17 de dezembro de 2000, período em que produziu efeitos a vedação contida no inciso I do § 2º do art. 14 da Medida Provisória nº 1.858-6, de 1999, e reedições (atual Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001). Quanto ao PIS, a isenção aplica-se somente para os fatos geradores ocorridos a partir do dia 18 de dezembro de 2000. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PIS NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO DOS DÉBITOS DIFERENÇA A EXIGIR NECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. No âmbito de pedido de ressarcimento de créditos da contribuição não cumulativa, é legítima a redução do valor objeto do pedido de ressarcimento pela inclusão na base de cálculo de valor desconsiderado pelo sujeito passivo, uma vez que o objeto do procedimento é a apuração do saldo passível de ressarcimento e não a exigência de tributo. RESSARCIMENTO. PIS NÃO-CUMULATIVO. JUROS SELIC INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam os juros Sebe, inconfundível que é com a restituição ou compensação, sendo que no caso do PIS e COFINS não cumulativos os arts. 13 e 15, VI, da Lei n° 10833/2003, vedam expressamente tal aplicação. Recurso Voluntário Provido em Parte

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decisao_txt : Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a glosa decorrente da inclusão das vendas para a ZFM na base de cálculo do PIS devido no mês, nos termos do voto do redator designado. Vencidos os conselheiros Walber José da Silva, que negava provimento ao recurso, e Alexandre Gomes (relator), Leonardo Mussi da Silva e Fabiola Cassiano Keramidas, que reconheciam o direito ao crédito sobre fretes entre estabelecimentos da empresa e consideravam a receita da venda para a ZFM como receita de exportação. O Conselheiro Leonardo Mussi da Silva apresentou declaração de voto. Designado o Conselheiro José Antonio da Silva para redigir o voto vencedor. Fez sustentação oral, pela recorrente, a Dra. Adriana Oliveira e Ribeiro, OAB/DF 19961 e, pela recorrida, o Procurador da Fazenda Nacional, Dr. Rodrigo Burgos.

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VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   2 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005  PEDIDO  DE  RESSARCIMENTO.  PIS  NÃO  CUMULATIVO.  BASE  DE  CÁLCULO DOS DÉBITOS DIFERENÇA A EXIGIR NECESSIDADE DE  LANÇAMENTO DE OFÍCIO.  No  âmbito  de  pedido  de  ressarcimento  de  créditos  da  contribuição  não  cumulativa, é legítima a redução do valor objeto do pedido de ressarcimento  pela inclusão na base de cálculo de valor desconsiderado pelo sujeito passivo,  uma  vez  que  o  objeto  do  procedimento  é  a  apuração  do  saldo  passível  de  ressarcimento e não a exigência de tributo.  RESSARCIMENTO.  PIS  NÃO­CUMULATIVO.  JUROS  SELIC  INAPLICABILIDADE.  Ao  ressarcimento não se aplicam os  juros Sebe,  inconfundível que é com a  restituição  ou  compensação,  sendo  que  no  caso  do  PIS  e  COFINS  não  cumulativos  os  arts.  13  e  15,  VI,  da  Lei  n"  10833/2003,  vedam  expressamente tal aplicação.   Recurso Voluntário Provido em Parte      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário  para  cancelar  a  glosa  decorrente  da  inclusão  das  vendas para a ZFM na base de cálculo do PIS devido no mês, nos termos do voto do redator  designado. Vencidos os conselheiros Walber José da Silva, que negava provimento ao recurso,  e  Alexandre  Gomes  (relator),  Leonardo Mussi  da  Silva  e  Fabiola  Cassiano Keramidas,  que  reconheciam  o  direito  ao  crédito  sobre  fretes  entre  estabelecimentos  da  empresa  e  consideravam  a  receita  da  venda  para  a  ZFM  como  receita  de  exportação.  O  Conselheiro  Leonardo  Mussi  da  Silva  apresentou  declaração  de  voto.  Designado  o  Conselheiro  José  Antonio  da  Silva  para  redigir  o  voto  vencedor.  Fez  sustentação  oral,  pela  recorrente,  a Dra.  Adriana  Oliveira  e  Ribeiro,  OAB/DF  19961  e,  pela  recorrida,  o  Procurador  da  Fazenda  Nacional, Dr. Rodrigo Burgos.    (Assinado digitalmente)  Walber José da Silva ­ Presidente    (Assinado digitalmente)  Alexandre Gomes ­ Relator    (Assinado digitalmente)  José Antonio Francisco ­ Redator designado  Fl. 318DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 2          3 EDITADO EM: 14/09/2011  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Walber José da Silva,  José Antonio Francisco, Fabiola Cassiano Keramidas, Alan Fialho Gandra, Alexandre Gomes   e Leonardo Mussi.  Relatório  Por fielmente retratar a controvérsia tratada no presente processo, transcreve­ se o relatório produzido pela decisão recorrida:  Trata  o  presente  processo  de Declarações  de Compensação  de  débitos  de  tributos  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal do Brasil com créditos de PIS não cumulativo apurados  no 3° trimestre de 2005.  O  Despacho  Decisório  n°  1910/2007  (fls.182),  aprovou  a  informação Fiscal de  fls. 165/173 e  reconheceu parcialmente o  direito  creditório  requerido,  homologando  parcialmente  as  compensações  declaradas  até  o  limite  do  direito  creditório  reconhecido.  De  acordo  com  o  Relatório  de  Ação  Fiscal  (11s.165/173),  inicialmente,  constatou­se  a  existência  de  divergência  entre  os  valores  informados  no  DACON  e  aqueles  apresentados  à  Fiscalização  por  meio  da  memória  de  cálculo  de  fls.  145.  A  empresa  reconheceu  a  existência  de  erro  no  preenchimento  da  DACON,  afirmando  que  faria  a  retificação  do  demonstrativo,  ratificando os valores informados à Fiscalização.  A  empresa  deixou  ainda  de  incluir  na  base  de  cálculo  da  contribuição  vendas  para  cliente  com  sede  na  cidade  de  Tabatinga,  por  considerar  que  essas  operações  estariam  albergadas  pelo  benefício  de  alíquota  zero  concedido  à  Zona  Franca de Manaus. Tal município está localizado a mais de mil  quilômetros da cidade Manaus, não compondo a região da Zona  Franca  de Manaus,  estabelecida  pelo  Decreto  n°  61.244/1967.  Dessa  forma,  os  valores  referentes  a  essas  vendas  foram  incluídos na base de cálculo da contribuição.  Com  relação  aos  créditos  apontados  no  DACON,  verificou  a  fiscalização a existência de divergências nos valores informados.  A  empresa  reconheceu  as  divergências  que  tiveram  origem  no  cômputo em duplicidade de créditos calculados sobre aquisições  de determinados serviços.  Sobre  o montante  reconhecido  como  correto  pelo  contribuinte,  constatou­se que as contas "Frete Transferências para Vendas"  referem­se  a  fretes  pagos  pela  transferência  de  produtos  acabados  entre diversos  estabelecimentos da  empresa ou  então  para estabelecimentos de terceiros não clientes e, portanto, não  geram  créditos,  por  falta  de  previsão  legal.  Sendo  assim,  essa  parcela foi glosada pela Fiscalização.  Fl. 319DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   4 Observou­se  também  que  o  crédito  presumido,  concedido  pelo  art.  8°  da  Lei  n°  10.925/2004,  não  pode  ser  objeto  de  compensação,  nos  termos  do  disposto  no  Ato  Declaratório  Interpretativo SRF n° 15/2005. A parcela de crédito vinculada à  receita  bruta  tributada  no  mercado  interno  também  não  é  passível de compensação, só podendo ser objeto de dedução da  própria contribuição. Já os créditos que decorrem dos custos e  despesas  vinculados  à  receita  bruta  não  tributada  no mercado  interno,  tendo  em  vista  vendas  efetuadas  com  suspensão,  isenção, alíquota zero e não incidência, bem como a parcela de  créditos  vinculada  à  receita  de  exportação  são  passíveis  de  compensação  com  débitos  de  tributos  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal do Brasil.  A  segregação  desses  créditos,  no  3°  trimestre  de  2005,  foi  efetuada com base na receita bruta auferida, uma vez que essa  foi a opção da interessada no DACON do primeiro trimestre de  2005 (fls.85).  Tempestivamente,  a  interessada  apresenta  manifestação  de  inconformidade, onde inicialmente pondera que:  a)  apurou  no  3°  trimestre  de  2005  créditos  de  exportação  no  valor  total de R$ 4.051.950,90, sendo que parte deste valor  foi  utilizado  para  quitar  débitos  de  PIS  decorrentes  de  operações realizadas no mercado interno (R$ 1.125.547,55);  b)  apresentou  pedido  de  ressarcimento  do  saldo  remanescente  (R$ 2.926.403,35) em 21/10/2005;  c)  entregou  Declaração  de  Compensação  (fls.01,  retificada  fls.70)no  valor  de R$  1.620.793,92  para  compensar  débitos  da  própria  Cofins  e  a  DCOMP  de  fls.188­191  ­  retificada  a  fls.192/198 para extinguir débitos de IRRF.  A empresa prossegue na sua manifestação juntando Declarações  de Ingresso emitidas pela SUFRAMA, as quais teriam o condão  de  comprovar  a  internação  na  Zona  Franca  de  Manaus  das  mercadorias  constantes  das  notas  fiscais  desconsideradas  pela  Fiscalização.  Insurge­se  contra  a  glosa  de  créditos  escriturados  nas  contas  "Fretes Transferências para Vendas", alegando que a legislação  admite o aproveitamento de créditos em duas situações: no caso  de serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na  produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda  e  na  hipótese  de  frete  na  operação  de  venda.  Na  primeira  situação, o frete representaria custo de produção e, na segunda,  uma  despesa  operacional  sendo  passível  de  creditamento.  Entende que a autoridade  fiscal não poderia embasar  tal glosa  nas afirmações da empresa de que os fretes escriturados nessas  contas referem­se à etapa anterior à venda (fls.236). Afirma que  não  houve  comprovação  nos  autos  da  situação  descrita  pela  fiscalização.  Com relação ao crédito presumido concedido pelo art. 8° da Lei  n°  10.925/2004,  afirma  que  houve  inovação  na  interpretação  dada pelo Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 15/2005, que  teria restringido a utilização do crédito presumido apenas para  Fl. 320DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 3          5 dedução da contribuição para o PIS  e Cofins não­cumulativos,  não  podendo  ser  ressarcido  ou  utilizado  para  compensação de  outros  débitos  tributários.  Acredita  que  o  crédito  presumido  deveria compor a totalidade dos créditos de PIS — Exportação e  somente após a apuração total ser utilizado a)  •  dedução  do  débito  da  contribuição  mensal,  afim  de  não  diminuir a base de cálculo dos créditos de PIS — Exportação.  Argumenta que a receita provenientes das vendas efetuadas para  a  Zona  Franca  de Manaus  deveria  compor  o  receita  bruta  de  exportação na segregação de créditos de PIS, por serem vendas  equiparadas à exportação nos termos do disposto no Decreto­Lei  n° 288/1967.  Após análise do processo, a DRJ de Porto Alegre entendeu por bem indeferir  a solicitação em decisão que assim ficou ementada:   ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA O  PIS/PASEP Período  de  apuração:  01/07/2005  a  30/09/2005  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS  ­  ALÍQUOTA  ZERO­  Apenas  as  vendas;  para  empresas  estabelecidas  na  Zona  Franca  de  Manaus  estão  albergadas  pelo  benefício  concedido  de  redução  a  zero  da  alíquota para o PIS e para a Cofins não cumulativos, não sendo  extensivo tal benefício para outras cidades da região norte.  FRETES ­ Não existe previsão legal para o cálculo de créditos a  descontar do PIS não­cumulativo sobre valores relativos a fretes  realizados  entre  estabelecimentos  da  mesma  empresa  ou  para  estabelecimentos de terceiros não clientes.  CRÉDITO  PRESUMIDO  ­  UTILIZAÇÃO  ­  LIMITAÇÃO  ­  A  própria  Lei  n°  10.925/2005  já  limitou  a  utilização  do  crédito  presumido  previsto  em  seu  art.  8°  à  dedução  de  débitos  das  contribuições para o PIS e para a Cofins não cumulativos.  TAXA SELIC ­ VEDAÇÃO LEGAL ­ De acordo com o disposto  nos  arts.  13  e  15  da  Lei  n°  10.833/2003,  não  incide  correção  monetária e juros sobre os créditos de PIS e de Cofins objeto de  ressarcimento.  Solicitação Indeferida  Contra esta decisão foi proposto Recurso Voluntário onde, em síntese, alega:  a)  sobre  a  questão  das  vendas  para  a  Zona  Franca  de Manaus  aduziu  que:  “Não assiste razão à fiscalização reconstituir a base tributável do PIS no referido mês, pois as  receitas  de  vendas  computadas  no  (novo)  cálculo  se  referem  a  mercadorias  internadas  na  Zona  Franca  de  Manaus  (ZFM)  como  provam  as  Declarações  de  Ingresso  —  SUFRAMA,  anexadas  aos  autos,  de  números  450673cb02b6b14bb771073830abac3f,  2c4b5efc5883275d26013a2864f2163a  e  77d814ebe17fc582832aa01c3dbe3116,  confirmando­ se  que  a  receita  proveniente  da  venda  desses  produtos  não  está  sujeita  à  tributação,  considerando que  referidas  operações  são  equiparadas  a  exportação  como demonstraremos  posteriormente” e ainda que “se examinadas as Declarações de Ingressos na SUFRAMA em  referência, será possível constatar que nelas contém os dados mínimos previstos na Portaria  Fl. 321DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   6 da  SUFRAMA,  uma  prova  inequívoca  de  que  efetivamente  as  mercadorias  ingressaram  na  Zona Franca de Manaus. Ao contrário, se mantido o entendimento da autoridade julgadora a  quo de que as Declarações de Ingresso não comprovam o  internamento das mercadorias na  Zona Franca de Manaus, o ônus da prova se inverte para a Administração Tributária”;  b) que possui direito aos créditos de fretes “uma vez O texto legal não admite  interpretação  que  não  a  literal.  Como  vimos,  a  legislação  prevê  duas  situações  para  o  aproveitamento  de  créditos  de  PIS  calculados  em  relação  a:  (i)  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda (art. 30 inciso I); (ii) a frete na operação de venda (art. 3° inciso IX). Na  primeira, o frete representa custo de produção e na segunda trata­se de despesa operacional.  c) que possui direito crédito presumido previsto no art. 8º da Lei 10.925/04  uma vês que “O permissivo legal é o de que o crédito presumido de PIS apurado pela pessoa  jurídica  deve  ser  compensado  com  a  contribuição  de  PIS  devida  em  cada  período  de  apuração. O mesmo procedimento deve ser adotado com relação a COFINS. A lei não diz que  a compensação só é admitida com relação ao crédito presumido calculado sobre os insumos  da  produção  vendida  no mercado  interno,  ou  determina  que  a  pessoa  jurídica  beneficiária  deva segregar os créditos presumidos • em razão do destino das vendas (mercado interno ou  externo).  d)  que  foram  realizadas  segregações  ilegais  da  uma  vez  que  conforme  se  verifica  no  “demonstrativo  às  fls.  170  fine  (Tabela  5),  a  fiscalização  segregou  receitas  auferidas pela Recorrente no 3° trimestre­calendário de 2005, em: (i) receita bruta tributada  no mercado interno; (ii) receita bruta não tributada no mercado interno; (iii) e receita bruta  de exportação, para fins de apurar os respectivos créditos em percentual (%) e em valor (R$),  observando a opção da Impugnante pela segregação dos créditos com base na proporção da  receita  bruta  total.  A  fiscalização  considerou  receitas  brutas  não  tributadas  no  mercado  interno as seguintes: (i) vendas de leite UHT e leite tipo C; (ii) vendas para a Zona Franca de  Manaus e; (iii) vendas de ovos. E como receita bruta de exportação apenas a proveniente das  vendas  para  o  exterior.  Neste  particular,  fazemos  o  seguinte  questionamento.  (...)  Embora  estas  receitas  tenham  sido  contabilizadas  pela  Recorrente  em  separado  das  receitas  de  exportação,  inclusive  destacadas  na Memória  de Cálculo  (fls.  149),  decorrem de  operações  equiparadas  à  exportação,  consoante  legislação  sobre a Zona Franca  de Manaus,  devendo,  portanto,  integrar a  receita bruta de exportação para  fins de apuração dos créditos de PIS­ exportação”.  e) por fim, que é devida a atualização dos créditos pela SELIC.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Alexandre Gomes, Relator  O presente Recurso Voluntário é tempestivo, preenche os demais requisitos e  dele tomo conhecimento.  Conforme  se  depreende  do  relatório  acima  são  cinco  os  temas  a  serem  analisados no presente processo:  (i)  a  reconstituição da base de  calculo  do PIS por  conta da  tributação  de  vendas  consideradas  pela  Recorrente  como  sujeitas  a  alíquota  zero;  (ii)  não  existência de direito ao credito relativo aos fretes realizados entre estabelecimentos da mesma  Fl. 322DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 4          7 empresa ou para estabelecimentos de terceiros não clientes; (iii) a limitação ao ressarcimento e  a compensação do credito presumido estabelecido pelo art. 8º da Lei 10.925/05; (iv) incorreta  segregação  das  vendas  para  a  Zona  Franca  como  sendo  vendas  no mercado  interno;  e  (v)  a  correção dos créditos pela SELIC.  Para melhor entendimento trataremos pontualmente cada um dos itens acima  listados.  (i)  a  reconstituição  da  base  de  calculo  do  PIS  por  conta  da  tributação  de  vendas  consideradas pela Recorrente como isentas.  A Fiscalização ao analisar o pedido de ressarcimentos de créditos decorrentes  da  não  cumulatividade  do  PIS,  entendeu  por  bem  glosar  parte  dos  créditos  pleiteados  sob  o  argumento que a Recorrente deixou de incluir na base de cálculo da contribuição declarada e  recolhida valores relativos a vendas que não teriam sido alcançadas pela isenção uma vez que  não haveria prova de que teriam sido efetuados com destino a Zona Franca de Manaus.   Independente  da  questão  de  terem  sido  internalizadas  corretamente  na  SUFRAMA e terem de fato sido destinadas a Zona Franca de Manaus, há tema de fundo que  merece análise preliminar, qual seja, a modificação da base de cálculo do tributo em sede de  pedido de ressarcimento.  A matéria tratada é de ordem publica, podendo ser conhecida de ofício pelo  julgador  administrativo,  pois  claramente  ofende  o  principio  da  legalidade,  afrontando  o  disposto nos 13, §º I; 114, 115, 116, incisos I e II, 142, 144 e 149, todos do Crédito Tributário  Nacional.  O  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  tem  reiteradamente  se  manifestado a respeito do tema, como vemos da ementa abaixo transcrita:  Assunto: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005   CONTRIBUIÇÃO  AO  PIS  NO  REGIME  NÃO­CUMULATIVO.  CRÉDITOS  GERADOS.  PEDIDO  DE,  COMPENSAÇÃO  DOS  CRÉDITOS COM OUTROS TRIBUTOS. FISCALIZAÇÃO PARA  APURAÇÃO  DA  BASE  DE  CÁLCULO  DA  CONTRIBUIÇÃO  NO MESMO PERÍODO. NECESSIDADE DE LANÇAMENTO.  A  sistemática  de  creditamento  da  COFINS  e  do  PIS  não­ cumulativos  não  permite  que,  em pedido  de  compensação,  seja  sumariamente subtraída, do montante a ressarcir, a diferença de  valores que a fiscalização considerar como recolhidos a menor,  decorrentes  da  revisão  da  apuração  da  base  de  cálculo  da  contribuição.  Se a  fiscalização entende que valores como o de  transferências  de créditos de ICMS devem sofrer a incidência da Contribuição,  tem de promover a  sua exigência necessariamente por meio de  lançamento de oficio, não podendo fazer a subtração sumária do  crédito que o  contribuinte utilizou para o pagamento de outros  tributos, que ficariam a descoberto.  Fl. 323DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   8 Recurso Voluntário Provido.  Do voto do eminente Conselheiro Ivan Alegretti, cito e adoto como razão de  decidir o seguinte trecho:  “Assim, por  entender que o contribuinte  teria deixado de  fazer  incidir  a  Contribuição  ao  PIS  em  relação  aos  valores  correspondentes  à  venda  de  créditos  de  1CMS,  a  Fiscalização  utilizou  parte  do  saldo  de  créditos  para  o  pagamento  do  valor  que corresponderia ao débito de l'IS relativo à venda de créditos  de ICMS.  Na  linha  de  manifestações  anteriores  deste  Conselho,  entendo  que o procedimento é equivocado.  A  sistemática  não  cumulativa  da  Contribuição  ao  PIS  e  da  COFINS não funciona tal como a sistemática de apuração do IN,  como parece pretender a Fiscalização.  No caso do IPI se promove a escrituração de créditos e débitos  para, no final do período de apuração, mediante o balanço entre  tais valores, obter­se (a) ou um saldo credor ­ que é transferido  para  aproveitamento  no  período  subseqüente  (b)  ou  um  saldo  devedor —que implica em recolhimento do tributo.  No  caso  do  PIS  e  da  COFINS  a  incidência  e  a  apuração  não  dependem do confronto entre créditos e débitos. Sua incidência  se  dá  sobre  a  receita  ou  o  faturamento,  determinando  o  valor  devido,  independente  da  existência  de  créditos  que  possam  ser  usados para redução deste valor.  Com  efeito,  a  única  diferença  da  sistemática  não  cumulativa  reside em permitir que "Do valor apurado na forma do art. 2º a  pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação  (...)" (art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e da Lei nº 10.833/2003).  É  nítido,  portanto,  que  os  créditos  gerados  no  sistema  não  cumulativo da COFINS e do PIS não compõem nem  interferem  na apuração da base de cálculo destas mesmas Contribuições.  No âmbito do pedido de compensação que utiliza créditos de PIS  não cumulativo não é cabível que a Fiscalização utilize parte do  crédito  a  titulo  de  "irregularidade",  reduzindo  o  saldo  de  créditos  —  como  meio  indireto  para  promover  a  revisão  e  ampliação da base de cálculo da Contribuição, para o efeito de  cobrança  dos  valores  que  entende  devidos.  Se  a  Fiscalização  entende  que  determinado  valor  recebido  pelo  contribuinte  configura  receita  sujeita  às  referidas  Contribuições,  de  modo  que o contribuinte teria declarado e recolhido tributo menor que  o devido, é imprescindível que promova a constituição do crédito  pelo meio próprio: o lançamento.  Confira­se,  ademais,  que  o  presente  entendimento  reitera  a  jurisprudência deste Conselho em julgamentos anteriores:  PEDIDO  DE  RESSARCIMENTO.  COF1NS  NÃO  CUMULATIVA.  BASE  DE  CÁLCULO  DOS  DÉBITOS  DIFERENÇA  A  EXIGIR  NECESSIDADE  DE  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO  A  sistemática  de  ressarcimento  da  COFINS  e  do  Fl. 324DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 5          9 PIS  não­cumulativos  não  permite  que,  em  pedidos  de  ressarcimento,  valores  como o de  transferências de  créditos de  1CMS,  computados  pela  fiscalização  no  faturamento,  base  de  cálculo dos débitos, sejam ,subtraídas do montante a ressarcir.  Em tal hipótese, para a exigência tais Contribuições carece seja  efetuado lançamento de oficio..  RESSARCIMENTO.  COFINS  NÃO­CUMULAIIVA.  JUROS  SELIC INAPLICABILIDADE. Ao ressarcimento não se aplicam  os  juros  SELIC,  inconfundível  que  é  com  a  restituição  ou  compensação,  sendo  que  no  caso  do  PIS  e  COFINS  não  cumulativos os  arts.  13  e 15, VI,  da Lei  nº  10833/2003,  vedam  expressamente tal aplicação.  Recurso provido em parte.  (Acórdão  203­1.1852,  Recurso  Voluntário  nº  130.611,  Conselheiro EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS D.O.U de  06/06/2007, Seção I, pág. 49)  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL LANÇAMENTO.  Constatado  que,  na  apuração  do  tributo  devido,  no  âmbito  do  lançamento por homologação, o sujeito passivo não oferecera à  tributação, matéria que a fiscalização julga tributável, impõe­se  o  lançamento para formalização da exigência  tributária. pois a  mera  glosa  de  créditos  legítimos  do  .sujeito  passivo  configura  irregular  compensação  de  oficio  com  crédito  tributário  ainda  não  constituído  e,  portanto,  destituído  da  certeza  e  da  liquidez  imprescindíveis a sua cobrança.  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO.  PIS  NÃO  CUMULATIVO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA 1NCABÍVEL.  É incabível a atualização monetária do .saldo credor do PIS não  cumulativo objeto de ressarcimento.  Recurso Voluntário Provido em Parte.   (Recurvo Voluntário  nº  140.760,  PA  nº  11065.002884/2005­11,  Conselheira SILVIA DE BRITO OLIVEIRA, j. 22/07/2008)  No mesmo sentido citamos ainda:  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2002   Ementa:  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL  PIS/Pasep  NÃO CUMULATIVO. RESSARCIMENTO. ERRO NA BASE DE  CÁLCULO DO PIS/Pasep . LANÇAMENTO DE OFÍCIO.   A  sistemática  de  ressarcimento  do  PIS/Pasep  Não  Cumulativo  não  exime  a  autoridade  fiscal  de  proceder  ao  lançamento  de  ofício  para  exigir  eventual  diferença  da  contribuição  deduzida  do  valor  do  crédito  para  fins  de  ressarcimento.  No  caso,  a  Fl. 325DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   10 autoridade  fiscal  limitou­se  a  reduzir  o  valor  do  saldo  a  ressarcir  mediante mero  ajuste  escriturai,  aumentando  o  valor  da  contribuição  ao  PIS/Pasep  diminuída  do  ressarcimento,  em  detrimento  de  lançamento  de  ofício  para  a  constituição  do  crédito tributário correspondente.  RESSARCIMENTO  PIS/PASEP  REGIME  NÃO  •  CUMULATIVO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA E JUROS.  O  artigo  15,  combinado  com  o  Artigo  13,  ambos  da  Lei  n°  10.833, de 2003, vedam expressamente a aplicação de qualquer  índice  de  atualização monetária  ou  de  juros  para  este  tipo  de  ressarcimento.  Recurso provido em parte  (Processo  n°  11065.005339/2003­15.  Recurso  n°  134.005  Relator ODASSI GUERZONI FILHO. J 27/01/2007)  Como se vê, é fato inconteste que, havendo discordância da base de cálculo  utilizada para a apuração da contribuição devido no mês é dever da autoridade fiscal promover  o respectivo lançamento, não lhe sendo permitido, em substituição a este, promover a glosa de  créditos em pedidos de ressarcimento ou compensação.  Diante dos precedentes citados, entendo que as glosas decorrentes da inclusão  das vendas para a Zona Franca de Manaus devem ser canceladas, e eventual discussão  a cerca  da  incidência  sobre  as  operações  efetuadas  pela  Recorrente  deverá  ser  tratada  mediante  lavratura de auto de infração.  (ii) não existência de direito ao credito relativo aos fretes  A  fiscalização  negou  o  direito  ao  crédito  decorrente  dos  fretes  realizados  entre estabelecimentos da mesma empresa ou para estabelecimentos de terceiros não clientes  É certo que nessas contas não se faz o registro de aquisição de  serviços  de  frete  utilizados  como  insumo  na  produção  de  bens  destinados  à  venda,  pois  para  isso  existem  outras  contas  especificas,  principalmente  no  subgrupo  "Estoques de Matéria­ prima" (folha 118).  Do  exame  de  alguns  documentos  fiscais  comprobatórios  de  operações  lançadas  nas  contas  "Fretes  s/  Vendas"  e  "Fretes  Transferência  p/  Vendas",  observou­se  que  os  fretes  objeto  de  registro na primeira conta foram aqueles pagos pelo transporte  dos  produtos  acabados  de  um  estabelecimento  do  contribuinte  até  seus  clientes  (folhas  122  e  123).  Já  os  fretes  objeto  de  registro  na  segunda  conta  foram  aqueles  pagos  pela  transferência  de  produtos  acabados  entre  os  diversos  estabelecimentos do contribuinte ou então para estabelecimentos  de  terceiros,  não  clientes,  o  que  caracteriza  fretes  não  vinculados  a  operações  de  venda  (folhas  124  a  128).  Em  conseqüência,  não  geram  créditos,  por  falta  de  previsão  legal.  (g.n)  A  lei  10.637/02  que  dispõe  sobre  a  não­cumulatividade  na  cobrança  da  contribuição para os Programas de  Integração Social  (PIS)  e de Formação do Patrimônio do  Servidor Público (Pasep), assim prescreve:  Fl. 326DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 6          11 Art.  3º Do valor apurado na  firma do art. 2º  a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada  pela Lei nº 10.865, de 2004)  A  Lei  10.833/03,  que  tratou  da  não­cumulatividade  da  COFINS,  possui  o  mesmo dispositivo legal acima transcrito, tratando a matéria de forma igual.  Do  exame  atento  do  art.  3°  caput  e  parágrafo  1º  das  Leis  n°  10.637/02  e  10.833/03, verifica­se que estas leis adotaram uma sistemática em que as contribuições incidem  sobre a totalidade da receita auferida pela pessoa jurídica, com o desconto de créditos através  da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo, relativamente aos custos, encargos e despesas  suportados pela empresa no decorrer de suas atividades.  Vale destacar que a chamada “não cumulatividade” do PIS e da COFINS não  guarda qualquer simetria com aquele delineado pelas legislações do IPI e do ICMS.  Assim,  a  primeira  diferença  que  destacamos  é  de  ordem  jurídica:  a  sistemática “não  cumulativa” do PIS  e COFINS, diferentemente da  existente parA o  IPI  e o  ICMS, não vem prevista na Constituição Federal e sim em lei ordinária.  Outra  diferença  tem  relação  com  o  método  da  “não  cumulatividade”  formalmente erigido pelo legislador ordinário para o PIS e COFINS.   Para  essas  contribuições,  o  Poder  Executivo,  ao  editar  as  MPs  66/02  e  135/03,  optou,  conforme  exposição  de  motivos  da  lei,  pelo  chamado  “Método  Indireto  Substantivo”, como forma de garantir apenas neutralidade parcial do impacto tributário sobre  os agentes da cadeia de valor.  Ou  seja,  na  sistemática  do  PIS  e  da  COFINS  não  cumulativa  o  direito  ao  crédito não  leva  em consideração o valor das  contribuições pagas nas  etapas  anteriores, mas  sim certas bases de créditos e débitos (valor dos bens e serviços) desde que sujeitos a tributação  nesta etapa anterior.  De  outro  lado,  no  caso  do  IPI,  temos  o método  de  crédito  do  imposto  que  determina que o cálculo do crédito a ser utilizado leva em consideração o valor destacado de  IPI na nota fiscal de aquisição dos insumos.  Porém a falta de melhor definição dos termos utilizados na Lei 10.637/02 e  10.833/03 acabou por permitir uma grande discussão a respeito do alcance da possibilidade de  utilização dos créditos para abatimento das contribuições devidas.  De  um  lado,  a  Receita  Federal  que  procura  restringir  o  direito  ao  crédito  igualando a sistemática de apuração a do IPI, ou seja, somente dariam direito ao creditamento  Fl. 327DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   12 as aquisições de  insumos que se consumirem ou se desgastarem no processo produtivo, e de  outro, os contribuintes, buscando um alargamento deste conceito de insumo.  A respeito do tema vale destacar recente decisão do Conselho Administrativo  de Recurso Fiscal – CARF:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  CRÉDITO.  RESSARCIMENTO.  A  inclusão  no  conceito  de  insumos  das  despesas  com  serviços  contratados  pela  pessoa  jurídica  e  com as aquisições de  combustíveis  e de  lubrificantes  denota  que  o  legislador  não  quis  restringir  o  creditamento  do  PIS/Pasep  às  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários e ou material de embalagens (alcance de insumos  na  legislação  do  IPI)  utilizados,  diretamente,  na  produção  industrial, ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos  como  sendo  os  gastos  gerais  que  a  pessoa  jurídica  precisa  incorrer  na  produção  de  bens  ou  serviços  por  ela  realizada.  Recurso  negado.  (CSRF.  Resp  248.457.  Relator  Henrique  Pinheiro Torres Data Julgamento: 23/08/2010)  Do  voto  do  eminente  Relator  Henrique  Pinheiro  Torres  destaca­se  pela  relevância para o aqui discutido:  A meu sentir, o alcance dado ao termo  insumo, pela  legislação  do  IPI  não  é  o  mesmo  que  foi  dado  pela  legislação  dessas  contribuições.  No  âmbito  desse  imposto,  o  conceito  de  insumo  restringe­se  ao  de  matéria­prima,  produto  intermediário  e  de  material de embalagem, já na seara das contribuições, houve um  alargamento,  que  inclui  até  prestação  de  serviços,  o  que  demonstra que o  conceito de  insumo aplicado na  legislação do  IPI não tem o mesmo alcance do aplicado nessas contribuições.  Neste  ponto,  socorro­me  dos  sempre  precisos  ensinamentos  do  Conselheiro  Júlio  César  Alves  Ramos,  em  minuta  de  voto  referente  ao  Processo  nº  13974.000199/2003­61,  que,  com  as  honras costumeiras, transcrevo excerto linhas abaixo:  Destarte, aplicada a legislação do IPI ao caso concreto, tudo o  que restaria seria a confirmação da decisão recorrida.  Isso a meu ver, porém, não basta. É que, definitivamente, não  considero  que  se  deva  adotar  o  conceito  de  industrialização  aplicável ao IPI, assim como tampouco considero assimilável a  restritiva noção de matérias primas, produtos intermediários e  material de embalagem lá prevista para o estabelecimento do  conceito de “insumos” aqui referido. A primeira e mais óbvia  razão está na completa ausência de remissão àquela legislação  na Lei 10.637.  Em segundo lugar, ao usar a expressão “insumos”, claramente  estava  o  legislador  do  PIS  ampliando  aquele  conceito,  tanto  que aí incluiu “serviços”, de nenhum modo enquadráveis como  matérias  primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem.  Após analisar o  tema e os dispositivos  legais  relacionados,  assim conclui o  nobre relator:  Fl. 328DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 7          13 Isso denota que o legislador não quis restringir o creditamento  do  PIS/Pasep  às  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários e ou material de embalagens (alcance de insumos  na  legislação  do  IPI)  utilizados,  diretamente,  na  produção  industrial, ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos  como  sendo  os  gastos  gerais  que  a  pessoa  jurídica  precisa  incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada.  Como  vemos  a  jurisprudência  administrativa  do  CARF  caminha  a  passos  largos para um distanciamento cada vez maior da aplicação dos conceitos do IPI na apuração  dos créditos de PIS e COFINS não cumulativo.  No mesmo  norte,  decidiu  a  2ª  Turma  Ordinária  da  2ª  Câmara  da  Terceira  Seção  do CARF,  de  forma  unânime,  nos  autos  do  processo  11020.001952/2006­22,  de  cuja  ementa destaca­se:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de Apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005  (...)  REGIME NÃO CUMULATIVO.  INSUMOS. MATERIAIS  PARA  MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS.  O  conceito  de  insumo  dentro  da  sistemática  de  apuração  de  créditos  pela  não  cumulatividade  de  PIS  e  COFINS  deve  ser  entendido como toda e qualquer despesa necessária à atividade  da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, não devendo ser  utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI. Uma vez que  a  materialidade  de  tal  tributo  é  distinta  da  materialidade  das  contribuições em apreço.  (...)  Recurso Voluntário provido em Parte.  Neste contexto, entendo que assiste  razão a  recorrente, que pode creditar­se   de frete realizado pela empresa, uma vez que se tratam de despesas operacionais indispensáveis  e essenciais ao  funcionamento da Recorrente, sem os quais a atividade  industrial da empresa  fica evidentemente prejudicada.  (iii) a  limitação ao ressarcimento e a compensação do credito presumido estabelecido pelo  art. 8º da Lei 10.925/05  Entre os valores a serem utilizados nas compensações realizadas a recorrente  incluiu a parcela excedente dos créditos presumidos de que trata o art. 8º da Lei 10.925/05.  Assim prescreve citado dispositivo:  Art.  8º  As  pessoas  jurídicas,  inclusive  cooperativas,  que  produzam  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal,  classificadas  nos  Capítulos  2  a  4,  8  a  12,  15,  16  e  23,  e  nos  códigos  01.03,  01.05,  0504.00,  0701.90.00,  0702.00.00,  0706.10.00,  07.08,  0709.90,  07.10,  07.12  a  07.14,  exceto  os  Fl. 329DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   14 códigos  0713.33.19,  0713.33.29  e  0713.33.99,  09.01,  1701.11.00,  1701.99.00,  1702.90.00,  18.01,  18.03,  1804.00.00,  1805.00.00,  20.09,  2101.11.10  e  2209.00.00,  todos  da  NCM,  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  poderão  deduzir  da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, devidas em  cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o  valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis  nos  10.637,  de  30  de  dezembro  de  2002,  e  10.833,  de  29  de  dezembro de 2003, adquiridos de pessoa  física ou recebidos de  cooperado pessoa física.  (...)  § 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o §  1º deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4º  do  art.  3º  das  Leis  nºs  10.637,  de  30  de  dezembro  de  2002,  e  10.833, de 29 de dezembro de 2003.  Neste ponto também não assiste razão a Recorrente.  A leitura da legislação é clara ao afirmar que o credito presumido poderá ser  deduzido  da  contribuição  para  o  PIS/PASEP  e  da  COFINS,  devidas  em  cada  período  de  apuração.  Assim  me  parece  correto  afirmar  que  os  valores  do  credito  presumido  só  podem ser utilizados para a dedução de PIS e Cofins no mês de sua apuração, não podendo ser  utilizado em pedido de ressarcimento ou de compensação de períodos diversos de apuração.  A propósito, esta também é a interpretação uníssona do STJ, senão vejamos:  TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO. ART 8º  DA  LEI  N.10.925/2004.  ATO  DECLARATÓRIO  INTERPRETATIVO SRF 15/05. ILEGALIDADE INEXISTENTE.  1. Ambas as Turmas integrantes da Primeira Seção desta Corte  Superior  firmaram  entendimento  no  sentido  de  que  o  ato  declaratório  interpretativo  SRF  15/05  não  inovou  no  plano  normativo, mas apenas explicitou vedação que já estava contida  na legislação tributária vigente.  2. Precedentes: REsp 1233876/RS, Rel. Min. Herman Benjamin,  Segunda  Turma,  DJe  1.4.2011;  e  REsp  1118011/SC,  Rel. Min.  Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 31.8.2010.  3. Recurso  especial não provido.  (REsp 1240954  / RS. Relator.  Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES. Dje 21/06/2011)  Assim correta a decisão exarada pela DRJ de Porto Alegre.  (iv)  incorreta segregação das vendas para a Zona Franca como sendo vendas no mercado  interno  A  fiscalização  contabilizou  os  créditos  decorrentes  de  vendas  para  a  Zona  Franca de Manaus como créditos oriundos de receita bruta não tributada no mercado interno, já  que estas estão sob o abrigo da alíquota zero para a contribuição em tela.  Fl. 330DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 8          15 A Recorrente,  por  sua  vez,  entende  que  as  vendas  para  a  Zona  Franca  de  Manaus equiparam­se, para todos os efeitos, a uma venda para o exterior, devendo, portanto,  ser incluídas na parcela denominada receita bruta exportação.  Afirma  a  Recorrente  que  “a  fiscalização  considerou  receitas  brutas  não  tributadas no mercado interno as seguintes: (i) vendas de leite UHT e leite tipo C; (ii) vendas  para a Zona Franca de Manaus e;  (iii) vendas de ovos. E como receita bruta de exportação  apenas  a  proveniente  das  vendas  para  o  exterior.  Neste  particular,  fazemos  o  seguinte  questionamento.  Informa ainda que, embora tenham sido escrituradas em conta separada das  receitas de exportação, trata­se de vendas efetivadas para a Zona Franca de Manaus revestindo­ se de natureza equiparada a exportação.  Com razão a Recorrente.  Quando da criação da Zona Franca de Manaus, assim prescreveu o art. 4º do  Decreto­Lei 288/67:  Art  4º A  exportação  de mercadorias  de  origem  nacional  para  consumo  ou  industrialização  na Zona  Franca  de Manaus,  ou  reexportação  para  o  estrangeiro,  será  para  todos  os  efeitos  fiscais,  constantes  da  legislação  em  vigor,  equivalente  a  uma  exportação brasileira para o estrangeiro.  A Constituição Federal de 1988, nos Atos das Disposições Transitórios assim  tratou do tema:  Art.  40.  É  mantida  a  Zona  Franca  de  Manaus,  com  suas  características  de  área  livre  de  comércio,  de  exportação  e  importação,  e de  incentivos  fiscais,  pelo prazo de  vinte e  cinco  anos, a partir da promulgação da Constituição.  Parágrafo único. Somente por lei federal podem ser modificados  os  critérios  que  disciplinaram  ou  venham  a  disciplinar  a  aprovação dos projetos na Zona Franca de Manaus.  Estado as vendas para a Zona Franca de Manaus equiparadas às vendas para  o  exterior,  para  todos  os  efeitos  legais,  correta  o  critério  de  incluí­las  entre  a  denominada  “RECEITA BRUTA DE EXPORTAÇÃO”.  (v) a correção dos créditos pela SELIC.  Em relação a SELIC sem razão a recorrente.  A  lei  10.833/03,  sem  seu  art.  15,  combinado  com  o  art.  13,  veda  expressamente a aplicação de qualquer índice de atualização monetária ou de juros aos pedidos  de ressarcimento por ela regulados..  Estando  a  aplicação  da  SELIC  expressamente  afastada por Lei  em vigor,  é  vedado ao julgador administrativo afastá­la.  Fl. 331DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   16 Assim, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso voluntário nos  termos do voto acima transcrito.    (Assinado digitalmente)  Alexandre Gomes  Voto Vencedor  Conselheiro José Antonio Francisco, Relator Designado  Divirjo do ilustre Relator em relação ao direito ao crédito sobre fretes entre  estabelecimentos  da  empresa  e  à  equiparação  da  receita  da  venda  para  a  ZFM  à  receita  de  exportação, matérias para as quais fui designado redator para o acórdão.  Em relação à primeira questão, destaque­se que o creditamento das despesas  de frete é somente permitido em relação às operações de venda, “quando o ônus for suportado  pelo vendedor”.  De  fato,  frete  representa,  por  definição,  prestação  de  serviço  de  transporte.  Dessa forma, quando se  fala em frete está­se  falando de serviço prestado por terceiro, sendo,  portanto, discutido, no âmbito de sua natureza, a possibilidade ou não de creditamento.  Afora a expressa previsão acima mencionada, o creditamento de despesas de  frete somente seria admissível na definição do art. 3º, II, da Lei no 10.833, de 2003 (ou da Lei  no 10.637, de 2002, no caso do PIS).  Referido dispositivo refere­se a bens e serviços utilizados como insumos na  prestação de serviços ou na produção ou fabricação de produtos destinados a vendas.  Dentro desse conceito é que se  tentam enquadrar as mais variadas despesas  incorridas  pela  empresa  produtora  para  o  fim  de  creditamento  das  contribuições  não  cumulativas.  Entretanto,  é  preciso  ter  em  conta  que,  de  um  lado,  tal  conceito  não  se  confunde  com  o  de  insumo  de  IPI,  restrito  a  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material de embalagem. De outro, não é qualquer bem ou serviço adquirido que gera direito de  crédito.  A  condição  é  de  que  o  bem  ou  serviço  seja  insumo,  mas  não  qualquer  insumo, uma vez que o dispositivo especifica claramente que deva ser utilizado na prestação de  serviços ou na produção e fabricação de produtos.  Portanto,  embora  insumo  seja  genericamente  qualquer  elemento  necessário  para produzir mercadorias ou serviços, a lei exige que, para gerar crédito, ele seja utilizado na  produção ou fabricação.  Tal disposição, singela e bastante clara, restringe drasticamente as pretensões  de interpretar a disposição legal citada como referente a todo e qualquer insumo de produção.  A primeira conclusão é elementar: custos e despesas posteriores à produção ou à prestação de  serviços  não  geram  direito  de  crédito  com  base  no  dispositivo.  Assim,  somente  os  casos  Fl. 332DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 9          17 previstos  em  outros  incisos  específicos  do  citado  dispositivo  geram  crédito,  quando  não  enquadrados no conceito de insumo utilizado na produção.  Dessa  forma,  embora  o  frete  entre  estabelecimentos  seja  insumo,  relativamente  ao  produto  final,  ele  não  se  enquadra  na definição  do  dispositivo  legal  citado,  não gerando direito a crédito das contribuições.  Quanto às vendas para a Zona Franca de Manaus ­ ZFM, primeiramente há  que se analisar a questão da necessidade de lançamento para efetuar a inclusão dos débitos na  apuração do saldo passível de ressarcimento.  Em  regra,  o  crédito  tributário  não  constituído  por  meio  de  declaração  do  sujeito passivo tem que ser objeto de lançamento, atividade vinculada e obrigatória, nos termos  do art. 142 do CTN.  Entretanto, no presente caso, embora não tenha havido um lançamento sob o  ponto  de  vista  formal  (não  há  ato  administrativo  denominado  de  lançamento  nos  presentes  autos),  houve  lavratura  de  atos  administrativos  que  contêm  todos  os  requisitos  de  um  lançamento.  Houve autorização para reexame (fl. 52); termo de início de fiscalização (fl.  53); relatório que descreveu as infrações, apurou a base de cálculo e o valor devido (fls. 68 e  seguintes), efetuado por auditor­fiscal; ciência de todo o procedimento com direito ao processo  previsto no Decreto no 70.235, de 1972, satisfazendo o procedimento ao disposto no art. 11 do  referido decreto.  Portanto, deve­se considerar que o procedimento adotado foi hábil e  idôneo  para o efeito de constituir o crédito do fisco, tornando­o líquido e certo, sujeito à impugnação.  Ademais, ainda que não fosse legítima a interpretação acima exposta, deve­se  considerar  que  o  procedimento,  desde  seu  início,  foi  o  de  apuração  do  saldo  passível  de  ressarcimento, conforme requerimento do sujeito passivo.  Nas verificações que se seguiram, o fisco apurou irregularidade na apuração  dos débitos. Como o saldo a ser ressarcido é a diferença positiva entre os créditos e os débitos,  tanto  a  majoração  irregular  de  créditos  como  a  redução  indevida  dos  débitos  influem  o  resultado apurado.  Assim, da mesma forma como é possível, por meio do procedimento adotado  nos  presentes  autos,  reduzir  o montante  de  créditos  do  sujeito  passivo,  também é  possível  a  majoração de débitos, independentemente de lançamento, uma vez que o objetivo não é exigir  tributo, mas apenas apurar o montante de ressarcimento devido ao sujeito passivo.  Quanto ao mérito, primeiramente há que se esclarecer que, se uma lei dispõe  em sentido contrário ao que determina a constituição, há inconstitucionalidade material. Não há  como  simplesmente  “abandonar”  suas  disposições  para  “preferir”  as  disposições  constitucionais sem considerar que a lei contraria a Constituição.  Nesse  contexto,  aplicam­se  o  art.  62  do  Regimento  Interno  do  Carf  e  a  Súmula Carf no 2, descabendo também sua apreciação no âmbito do presente recurso.  Fl. 333DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   18 Quanto ao mérito, adoto o entendimento do Acórdão 203­08988, RV 122018,  de lavra da Ilustre Conselheira Luciana Pato Peçanha Martins, cujo teor foi o seguinte:  No que se refere às receitas de exportação, a Lei Complementar  nº 70, de 30 de dezembro de 1991, estabeleceu em seu art. 7º:  “Art 7º É ainda isenta da contribuição a venda de mercadorias  ou serviços destinados ao exterior, nas condições estabelecidas  pelo Poder Executivo.”  O  Decreto  nº  1.030,  de  29  de  dezembro  de  1993,  que  regulamentou  o  disposto  no  art.7º  da Lei Complementar  nº  70,  de 1991, estabeleceu as condições para a concessão de isenção,  assim dispondo:  “Art.1º  Na  determinação  da  base  de  cálculo  da  Contribuição  para  Financiamento  da  Seguridade  Social  (Cofins),  instituída  pelo art. 1º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de  1991, serão excluídas as receitas decorrentes da exportação de  mercadorias ou serviços, assim entendidas:  I ­ vendas de mercadorias ou serviços para o exterior, realizadas  diretamente pelo exportador;  II  ­  exportações  realizadas  por  intermédio  de  cooperativas,  consórcios ou entidades semelhantes;  III  ­  vendas  realizadas  pelo  produtor­vendedor  às  empresas  comerciais exportadoras, nos termos do Decreto­Lei nº 1.248, de  29  de  novembro  de  1972,  e  alterações  posteriores,  desde  que  destinadas ao fim específico de exportação para o exterior;  IV ­ vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a  empresas  exportadoras  registradas  na  Secretaria  de  Comércio  Exterior do Ministério da Indústria, do Comércio e do Turismo;  e  V  ­  fornecimentos  de  mercadorias  ou  serviços  para  uso  ou  consumo  de  bordo  em  embarcações  e  aeronaves  em  tráfego  internacional,  quando  o  pagamento  for  efetuado  em  moeda  conversível.  Parágrafo  único  .  A  exclusão  de  que  trata  este  artigo  não  alcança as vendas efetuadas:   a)  a  empresa  estabelecida  na  Zona  Franca  de  Manaus,  na  Amazônia Ocidental ou em Área de Livre Comércio;  b)  a  empresa  estabelecida  em  Zona  de  Processamento  de  Exportação;  c)  a  estabelecimento  industrial,  para  industrialização  de  produtos destinados a exportação, ao amparo do art. 3º da Lei nº  8.402, de 8 de janeiro de 1992;  d)  no  mercado  interno,  às  quais  sejam  atribuídos  incentivos  concedidos à exportação.  (...)”(grifou­se)  Fl. 334DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 10          19 Por  sua  vez,  a  Lei Complementar  nº  85,  de  15  de  fevereiro  de  1996,  em  seu  art.  1º  alterou  a  redação  do  art.  7º  da  Lei  Complementar nº 70, de 1991, para isentar da Cofins as receitas  provenientes  das  hipóteses  adiante mencionadas,  determinando  ainda  no  seu  art.  2º  que  seus  efeitos  retroagissem  aos  fatos  geradores ocorridos a partir do dia 1º de abril de 1992, data de  início  dos  efeitos  do  disposto  na  referida Lei Complementar  nº  70, de 1991.  “Art.1º O art. 7º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro  de 1991, passa a vigorar com a seguinte redação:  "Art.7º  São  também  isentas  da  contribuição  as  receitas  decorrentes:  I  ­  de  vendas  de  mercadorias  ou  serviços  para  o  exterior,  realizadas diretamente pelo exportador;  II  ­  de  exportações  realizadas  por  intermédio  de  cooperativas,  consórcios ou entidades semelhantes;  III  ­  de  vendas  realizadas pelo  produtor­vendedor  às  empresas  comerciais exportadoras, nos termos do Decreto­lei nº 1.248, de  29  de  novembro  de  1972,  e  alterações  posteriores,  desde  que  destinadas ao fim específico de exportação para o exterior;  IV ­ de vendas, com fim específico de exportação para o exterior,  a empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio  Exterior do Ministério da Indústria, do Comércio e do Turismo;  V  ­  de  fornecimentos  de  mercadorias  ou  serviços  para  uso  ou  consumo  de  bordo  em  embarcações  ou  aeronaves  em  tráfego  internacional,  quando  o  pagamento  for  efetuado  em  moeda  conversível;  VI  ­  das  demais  vendas  de  mercadorias  ou  serviços  para  o  exterior, nas condições estabelecidas pelo Poder Executivo."  Art.  2º  Esta  Lei  Complementar  entra  em  vigor  na  data  de  sua  publicação,  retroagindo  seus  efeitos  a  1o  de  abril  de  1992.”  (grifou­se)  A  Lei  nº  9.718,  de  27  de  novembro  de  1998,  não  fez  qualquer  referência  à  exclusão  de  receitas  de  exportações  ou  à  isenção  das  contribuições  sobre  tais  receitas.  A  Medida  Provisória  nº  1.858­6,  de  29  de  junho  de  1999,  e  reedições  até  a  Medida  Provisória nº 2.034­24, de 23 de novembro de 2000, redefiniu no  seu art. 14 as regras de desoneração da contribuição em tela nas  hipóteses  especificadas  e  revogou  expressamente  todos  os  dispositivos  legais  relativos  a  exclusão  de  base  de  cálculo  e  isenção, existentes até o dia 30 de junho de 1999.  A  respeito  do  instituto  da  isenção,  deve  ser  lembrado  que  o  Código  Tributário  Nacional  dispõe,  em  seu  art.  111,  que  interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha  sobre outorga de isenção.   Fl. 335DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   20 Não procede a argumentação da recorrente de que, para fins de  isenção da Cofins, teria o art. 4º do Decreto­Lei nº 288, de 28 de  fevereiro  de  1967,  equiparado  a  venda  de  mercadorias  de  origem  nacional  para  consumo  ou  industrialização  na  Zona  Franca  de  Manaus,  ou  reexportação  para  o  estrangeiro  à  exportação  brasileira  para  o  exterior.  O  referido  dispositivo  estabelece:  “Art. 4º A exportação de mercadorias de origem nacional para  consumo  ou  industrialização  na  Zona  Franca  de  Manaus,  ou  reexportação  para  o  estrangeiro,  será  para  todos  os  efeitos  fiscais,  constantes  da  legislação  em  vigor,  equivalente  a  uma  exportação brasileira para o estrangeiro.” (grifou­se)  Sobre  o  alcance  do  artigo  referido,  deve  ser  ressaltado  que  abrangia  tão­somente  os  efeitos  fiscais  previstos  na  legislação  então  vigente,  conforme  norma  inserta  no  dispositivo  suso  transcrito,  verbalizada  na  expressão  seguinte:  constante  da  legislação em vigor.   De  outro  lado,  essa  equiparação  não  é  absoluta,  podendo  ser  mitigada  para  não  alcançar  incentivos  fiscais  que  o  legislador  pretendeu  ou  pretenda  estender  exclusivamente  às  exportações  efetivas  para  o  exterior.  Para  que  não  paire  dúvida  do  aqui  afirmado, basta dar uma espiada na norma inserta no artigo 7º  do Decreto­Lei nº 1.435/1975, que se transcreve abaixo:  “Art. 7º A equiparação de que trata o artigo 4º do Decreto­Lei  no  288,  de  28  de  fevereiro  de  1967,  não  compreende  os  incentivos  fiscais previstos nos Decretos­Leis nº  s  491, de 5 de  março de 1969; 1.158, de 16 de março de 1971; 1.189, de 24 de  setembro de 1971; 1.219, de 15 de maio de 1972, e 1.248, de 29  de  novembro  de  1972,  nem  os  decorrentes  do  regime  de  “drawback”.  Veja­se  que  o  legislador,  no  dispositivo  legal  acima  transcrito,  restringiu o alcance da equiparação em comento para evitar que  os  incentivos  específicos  para  a  exportação,  previstos  nos  diplomas  legais  enumerados  nesse  artigo  7º,  fossem  estendidos  às remessas para a Zona Franca de Manaus.   Se  o  legislador  pretendesse  contemplar,  indistintamente,  com a  isenção  dessa  contribuição,  todas  as  receitas  de  vendas  efetuadas  para  quaisquer  empresas  estabelecidas  na  Zona  Franca  de  Manaus,  teria  feito  constar  expressamente  na  legislação  específica  da  Cofins,  mas  isso  não  foi  feito,  ao  contrário, dispôs inequivocamente que a isenção não alcança as  vendas  efetuadas  a  empresas  estabelecidas  nessa  área  de  livre  comércio,  como  disposto  no  parágrafo  único  do  artigo  1º  do  Decreto nº 1.030, de 29 de dezembro de 1993, que regulamentou  o disposto no art.7º da Lei Complementar nº 70, de 1991.  Por  seu  turno,  a  discussão  a  respeito  do  art.  40  do  Ato  das  Disposições  Transitórias  da  Constituição  Federal  de  1988,  conforme  dito  preliminarmente,  não  será  realizada  por  considerar  que  o  contencioso  administrativo  não  é  o  foro  próprio  e  adequado  para  questionamentos  de  natureza  constitucional.  Fl. 336DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 11          21 Registre­se, por oportuno, que o Supremo Tribunal Federal, na  ADIN  nº  2.348­9,  impetrada  pelo  Governador  do  Estado  do  Amazonas,  na  sessão  plenária  do  dia  7  de  dezembro  de  2000,  deferiu medida cautelar quanto ao disposto no inciso I do § 2º do  artigo  14  da  Medida  Provisória  nº  2.037­24,  de  2000,  suspendendo ex nunc a eficácia da expressão “na Zona Franca  de Manaus”.   Acatando  a  liminar  concedida  pelo  STF,  na  edição  da Medida  Provisória  nº  2.037­25,  de 21  de  dezembro  de  2000,  publicada  no Diário Oficial  da União  de  22  de  dezembro  de  2000,  atual  Medida  Provisória  nº  2.158­35,  de  2001,  foi  suprimida  a  expressão "na Zona Franca de Manaus" do  inciso I do § 2º do  art. 14 que constava de suas edições anteriores.  Assim,  enquanto  não  julgada  definitivamente,  a  ADIN  apenas  suspende a eficácia da incidência de Cofins sobre as receitas de  vendas  efetuadas  a  empresa  estabelecida  na  Zona  Franca  de  Manaus  a  partir  da  concessão  de  liminar  pelo  STF.  Vale  observar  que  o  §  1º  do  art.  11  da  Lei  nº  9.868,  de  1999  determina  que  “a  medida  cautelar,  dotada  de  eficácia  contra  todos,  será  concedida  com  efeito  ex  nunc,  salvo  se  o Tribunal  entender que deva conceder­lhe eficácia retroativa.”  Para complementação do voto, adoto o entendimento do Acórdão 204­01806,  de lavra da Ilustre Conselheira Nayra Bastos Manatta:  Portanto,  os  efeitos  da  liminar  concedida  não  se  aplicam  aos  períodos  compreendidos  entre  janeiro  a  dezembro/97,  primeiro  em  virtude  dos  efeitos  ex  nunc  concedidos  pelo  Tribunal,  e  segundo  porque  a  alteração  normativa  incidiu  sobre  a Medida  Provisória nº 2.037­24, de 2000.  Quanto à aplicação do disposto no art. 7º da Lei Complementar  nº  70/91  às  vendas  à  ZFM,  é  de  se  observar  que  o  referido  dispositivo legal contempla apenas as operações de exportação e  o  CTN  no  seu  art.  111,  inciso  II  determina  que  se  interpreta  literalmente  a  lei  que  dispõe  sobre  outorga  de  isenção.  Assim  sendo,  não  se  pode  estender  os  efeitos  do  disposto  no  referido  art. 7º, bem como do disposto no Decreto­Lei nº 288/67, uma vez  que naquele dispositivo consta expressamente que só diz respeito  à legislação em vigor quando da sua edição, o que não é o caso  dos autos.  No que diz respeito ao PIS, mantém­se as mesmas considerações  tecidas para a Cofins sobre os efeitos da liminar concedida pelo  STF  em  sede  do  ADIN  nº  2348­9  e  sobre  a  modificação  normativa trazida pela Medida Provisória nº 2037­24, de 2000,  bem como quanto à impossibilidade de se estender os efeitos do  disposto no Decreto­Lei nº 288/67 ao caso dos autos. Alem disto  é  de  se  observar  que  a  partir  da  edição  da  Lei  nº  7714/88,  as  vendas efetuadas a empresas estabelecidas na ZFM não estavam  isentas desta contribuição, pelo que dispôs literalmente o art. 5º,  §2º, alínea “a” do referido dispositivo legal.   Fl. 337DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   22 “Art. 5º Para efeito de cálculo da contribuição para o Programa  de  Formação  do  Patrimônio  do  Servidor  Público  ­  PASEP  e  para  o  Programa  de  Integração  Social  ­  PIS,  de  que  trata  o  Decreto­Lei nº 2.445, de 29 de junho de 1988, o valor da receita  de exportação de produtos manufaturados nacionais poderá ser  excluído da receita operacional bruta.   “§ 1º Serão Consideradas exportadas, para efeito do disposto no  caput  deste  artigo,  as  mercadorias  vendidas  a  empresa  comercial exportadora, de que trata o art. 1º do Decreto­Lei nº  1.248, de 29 de novembro de 1972. (Parágrafo incluído pela MP  622, de 22.09.94)  “§  2º  A  Exclusão  prevista  neste  artigo  não  alcança  as  vendas  efetuadas:(Parágrafo  incluído  pela MP  622,  de  22.09.94) a) a  empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus, na Amazônia  Ocidental ou em Área de Levre Comércio;”  Ademais,  adoto  o  entendimento  da  Receita  Federal,  que  considera  que  “A  isenção  da  Cofins  (ou  PIS/Pasep)  prevista  no  art.  14  da Medida  Provisória  no  2.037­25,  de  2000, atual Medida Provisória no 2.158­35, de 2001, quando se tratar de vendas realizadas para  empresas  estabelecidas  na Zona Franca de Manaus,  aplica­se,  exclusivamente,  às  receitas de  vendas enquadradas nas hipóteses previstas nos incisos IV, VI, VIII e IX, do referido artigo.”  O  entendimento  acima,  exposto  na  Solução  de  Consulta  n.  8,  de  2002,  é  exatamente de que somente aquelas isenções previstas à época do mencionado Decreto­Lei n.  288, de 1967, é que se aplicam e não todos os casos do art. 14 da MP citada.  À  vista  do  exposto,  na  parte  em  que  dá  provimento  ao  recurso,  voto  por  seguir o relator apenas em relação às glosas decorrentes da inclusão das vendas para a ZFM na  base de cálculo do PIS (item IV de seu voto).    (Assinado digitalmente)  José Antonio Francisco  Declaração de Voto  Conselheiro Leonardo Mussi  1)  A  questão  da  reconstituição  da  base  de  cálculo  do  PIS  por  conta  da  tributação das vendas para Zona Franca de Manaus.  O  ilustre  Relator,  de  forma  brilhante,  rechaçou  a  possibilidade  de,  em  procedimento,  visando  a  homologar  a  compensação,  as  autoridades  administrativas  promoverem  a  redução  do  crédito,  por  suposto  erro  do  contribuinte  na  apuração  do  débito  tributário a ser quitado mediante compensação. Com razão o Relator.  Ao tratar “da competência para apreciar pedido de restituição, ressarcimento  ou reembolso e declaração de compensação”, a IN 900, deixa patente que o objeto da análise a  ser realizada pela autoridade competente é tão somente sobre a resituição, o ressarcimento ou a  homologação da compensação, verbis:  Fl. 338DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 12          23 “Art.  57.  A  decisão  sobre  o  pedido  de  restituição  de  crédito  relativo  a  tributo  administrado  pela  RFB,  o  pedido  de  ressarcimento  de  créditos  da Contribuição  para  o PIS/Pasep  e  da  Cofins  e  o  pedido  de  reembolso,  caberá  ao  titular  da  Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF), da Delegacia da  Receita Federal  do Brasil  de Administração Tributária  (Derat)  ou  da  Delegacia  Especial  de  Instituições  Financeiras  (Deinf)  que,  à  data  do  reconhecimento  do  direito  creditório,  tenha  jurisdição  sobre  o  domicílio  tributário  do  sujeito  passivo,  ressalvado o disposto nos arts. 58 e 60.  Parágrafo único. A restituição, o reembolso ou o ressarcimento  dos créditos a que se refere o caput, bem como sua compensação  de ofício com os débitos do sujeito passivo para com a Fazenda  Nacional,  caberão  à  DRF,  à Derat  ou  à Deinf  que,  à  data  da  restituição, do reembolso, do ressarcimento ou da compensação,  tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo.  . . . .   Art. 63. A homologação de compensação declarada pelo sujeito  passivo à RFB será promovida pelo titular da DRF, da Derat ou  da Deinf que, à data da homologação,  tenha jurisdição sobre o  domicílio tributário do sujeito passivo.”  A competência atribuída é tão somente para julgar o pedido de restituição ou  homologar  a  compensação.  O  fisco  pode  negar  a  restituição  ou  deixar  de  homologar  a  compensação se há problema em relação ao crédito a ser restituído.  Mas não é dado o direito de, no âmbito restrito do processo instaurado para se  discutir  o  pedido  de  restituição  ou  compensação,  a  autoridade  exigir,  por  vias  obliquas,  eventuais  débitos  encontrados  na  revisão,  como  no  caso  dos  autos,  da  base  de  cálculo  do  tributo.  A competência de exigir o crédito tributário é regulada por outras regras, que  visam dar certeza, liquidez e exigibilidade ao crédito do fisco.  Nos tributos sujeitos ao lançamento de ofício ou por declaração, o fisco apura  o montante do  tributo devido e expede a notificação de  lançamento, estabelecendo a data ou  termo  para  o  pagamento  da  dívida.  A  certeza,  liquidez  e  exigibilidade  do  crédito  foram  devidamente determinadas pela legislação e pela administração pública.  Nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, a questão é um pouco  diversa. Num primeiro momento,  a  legislação determina que  a dívida  tributária  seja  apurada  pelo  próprio  contribuinte,  devendo  este,  verificar  a  ocorrência  do  fato  gerador,  determinar  a  matéria tributável e recolher antecipadamente, se for o caso, o montante do débito acrescido ou  não  de  penalidades.  Além  de  realizar  esta  atividade  (apurar  e,  eventualmente,  pagar),  o  lançamento  por  homologação  somente  se  opera,  nos  termos  do  artigo  150  do  CTN,  isto  é,  somente  produz  efeitos,  se  as  autoridades  administrativas  tomarem  conhecimento  daquela  atividade exercida pelo contribuinte.  As  autoridades  administrativas  tomam  conhecimento  da  atividade  exercida  pelo  contribuinte  por  intermédio  das  obrigações  acessórias,  notadamente  das  declarações  Fl. 339DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   24 criadas  com  esta  finalidade.  Estas  declarações  constituem  instrumento  hábil  à  exigência  do  crédito, consoante expressamente previsto no § 1º do art. 5º do Decreto­Lei nº 2.124/84:  “§ 1º O documento que formalizar o cumprimento de obrigação  acessória,  comunicando  a  existência  de  crédito  tributário,  constituirá  confissão  de  dívida  e  instrumento  hábil  e  suficiente  para a exigência do referido crédito.”  Se  o  contribuinte  deu  ciência  às  autoridades  administrativas  quanto  à  atividade por ele exercida (determinar a matéria tributável, apurar o montante do tributo devido  e,  se  for  o  caso,  recolher  o  tributo  devido  com  ou  sem  multa),  opera­se  o  lançamento  por  homologação.  Nesta hipótese,  tendo em vista o  lançamento  realizado pelo contribuinte,  as  autoridades administrativas poderão realizar a sua revisão nos termos da cabeça do art. 149 do  CTN. Se o fisco não encontrar qualquer erro na atividade exercida pelo contribuinte, haverá a  sua homologação expressa, que ocorre com o simples termo de encerramento de fiscalização.  Mas  se  as  autoridades,  ao  realizarem  a  revisão,  encontrarem  algum  equivoco  na  atividade  realizada  pelo  contribuinte,  deverão  proceder  ao  lançamento  de  ofício,  de  modo  a  exigir  eventual diferença do tributo, nos termos do inciso V do artigo 149, que assevera:  “Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:  …..  V  ­  quando  se  comprove  omissão  ou  inexatidão,  por  parte  da  pessoa  legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se  refere o artigo seguinte;”  O artigo seguinte mencionado no dispositivo acima é exatamente o artigo 150  que trata do lançamento por homologação, que vem a ser, segundo o dispositivo:  “Art.  150. O  lançamento  por  homologação,  que  ocorre  quanto  aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de  antecipar  o  pagamento  sem  prévio  exame  da  autoridade  administrativa, opera­se pelo ato em que a referida autoridade,  tomando  conhecimento  da  atividade  assim  exercida  pelo  obrigado, expressamente a homologa.” (grifamos)  Desta  forma,  se  o  contribuinte  apurou  e  deu  conhecimento  da  atividade  exercida às autoridades administrativas, eventual revisão desta atividade, poderá ser realizada  pelas autoridades administrativas nos termos do artigo 149, V, do CTN antes mencionado, que  condiciona  a  revisão  “quando  se  comprove  omissão  ou  inexatidão,  por  parte  da  pessoa  legalmente  obrigada,  no  exercício  da  atividade”  realizada  no  âmbito  do  lançamento  por  homologação.  Toda  esta  revisão  é  executada  por  intermédio  de  um  procedimento  administrativo  de  fiscalização  regulado,  dentre  outras  regras,  pelo  Decreto  nº  3.724/01,  que  prescreve:  "Art.  2º  Os  procedimentos  fiscais  relativos  a  tributos  e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal  do  Brasil  serão  executados,  em  nome  desta,  pelos  Auditores­ Fiscais da Receita Federal do Brasil e somente terão início por  força  de  ordem  específica  denominada  Mandado  de  Fl. 340DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 13          25 Procedimento  Fiscal  (MPF),  instituído  mediante  ato  da  Secretaria da Receita Federal do Brasil.  . . . .   § 2º Entende­se por procedimento de fiscalização a modalidade  de procedimento fiscal a que se referem o art. 7o e seguintes do  Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.”  O Decreto nº 70.235/72 também estabelece que:  “Art. 7º O procedimento fiscal tem início com: (Vide Decreto nº  3.724, de 2001)  I  ­  o  primeiro  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  cientificado  o  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária ou seu preposto;  II ­ a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;  III ­ o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.  § 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito  passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de  intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas.  §  2° Para  os  efeitos  do  disposto  no  §  1º,  os  atos  referidos  nos  incisos  I  e  II  valerão pelo prazo de  sessenta dias,  prorrogável,  sucessivamente,  por  igual  período,  com  qualquer  outro  ato  escrito que indique o prosseguimento dos trabalhos.”  A  função  do  procedimento  de  fiscalização  é  a  de  dar  a  certeza  e  liquidez  necessárias  ao  crédito  tributário.  A  exigibilidade,  necessária  a  qualquer  crédito,  depende  da  formalização  de  um  ato  administrativo,  qual  seja,  o  auto  de  infração  ou  a  notificação  de  lançamento, conforme estabelece o artigo 9º do Decreto 70.235/72, verbis:  “Art.  9º  A  exigência  do  crédito  tributário  e  a  aplicação  de  penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou  notificações  de  lançamento,  distintos  para  cada  tributo  ou  penalidade,  os  quais  deverão  estar  instruídos  com  todos  os  termos,  depoimentos,  laudos  e  demais  elementos  de  prova  indispensáveis à comprovação do ilícito.”  Em  apertada  síntese,  o  crédito  tributário  no  caso  do  lançamento  por  homologação  possui  exigibilidade  em  razão  de  o  contribuinte  ter  realizado  a  atividade  que  determina  o  artigo  150  do  CTN,  apurando  a  dívida  e  informando  as  autoridades  administrativas, ou se estas, tomando conhecimento da atividade assim exercida, ao realizarem  a  revisão  daquela  atividade,  encontram  eventual  diferença,  lavrando o  auto  de  infração  ou  a  notificação de lançamento.   No caso dos autos, as autoridades administrativas encontraram diferenças na  base  de  cálculo  do  tributo  apurado  pelo  contribuinte  no  âmbito  do  lançamento  por  homologação.  Ao  invés  de  promoverem  o  início  de  um  procedimento  de  fiscalização,  nos  termos da legislação acima mencionada, optaram por simplesmente negar parte da restituição  do contribuinte.   Fl. 341DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   26 Ou seja, exigiram o crédito tributário de forma oblíqua, por intermédio de um  procedimento interno sem previsão legal e em manifesta violação com as regras do Decreto nº  70.235/72 e do Decreto nº 3.724/01.   E  o  que  é  pior,  com  a  possibilidade  de  violar  a  regra  fundamental  do  parágrafo único do artigo 149 do CTN, que prescreve que “a revisão do lançamento só pode  ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública”, que é de 5 anos contado do  fato gerador do tributo.   Ademais, ao realizar este procedimento interno, deixando de lavra o auto de  infração para exigir tributo, as autoridades, discricionariamente, estarão abrindo mão da multa  de  ofício,  o  que  é vedado pelo  artigo  142,  parágrafo  único  do CTN,  que  diz  ser  a  atividade  administrativa  do  lançamento  vinculada  e obrigatória. Neste  caso,  essas  autoridades  deverão  ser responsabilizadas pessoalmente pela multa que deixou de ser exigida.   E mais,  além de violar  todas as  regras  acima mencionadas, o procedimento  pretendido  constitui  verdadeira  compensação  de  ofício,  sem  obediência  às  regras  desta  modalidade de compensação, e sem existir dívida líquida e certa, necessária a qualquer tipo de  compensação, nos termos do artigo 170 do CTN.  No mérito,  acompanho o entendimento do  relator,  exarado em seu voto, no  sentido  de  que  as  vendas  para  a  zona  franca de Manaus  constituem,  ao  fim  e  ao  cabo,  uma  receita  de  exportação  isentas  às  contribuições  ao  PIS  e  à  COFINS,  na  esteira  de  diversos  julgados deste Conselho.    2) A questão envolvendo o crédito de PIS sobre frete  A questão objeto dos autos, diz respeito exclusivamente ao direito do crédito  de  PIS  sobre  gastos  efetuados  pelo  contribuinte  a  título  de  frete  entre  estabelecimento  da  mesma empresa.   Como  a  legislação  que  regula  a  não­cumulatividade  está  “consolidada”  na  Lei nº 10.833/04, que  trata da COFINS, vou me referir na maior parte do voto apenas a esta  norma legal, valendo o mesmo raciocínio para o PIS.    2.1) A não aplicação da regra do IPI e do IRPJ à não­cumulatividade do  PIS e da COFINS  Recentemente,  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  de  forma  acertada,  rejeitou a aplicação da legislação do IPI como fonte de inspiração para se interpretar e aplicar a  não­cumulatividade do PIS, em aresto assim ementado:  “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  CRÉDITO.  RESSARCIMENTO.  A  inclusão  no  conceito  de  insumos  das  despesas  com  serviços  contratados  pela  pessoa  jurídica e com as aquisições de combustíveis e de lubrificantes,  denota  que  o  legislador  não  quis  restringir  o  creditamento  do  PIS/Pasep  às  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  Fl. 342DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 14          27 intermediários e ou material de embalagens (alcance de insumos  na  legislação  do  IPI)  utilizados,  diretamente,  na  produção  industrial, ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos  como  sendo  os  gastos  gerais  que  a  pessoa  jurídica  precisa  incorrer  na  produção  de  bens  ou  serviços  por  ela  realizada.”  (Grifos nossos)  (Acórdão 9303­01.35)  Esse aresto rechaçou o entendimento que aplicava a legislação do  IPI, mais  precisamente, o Parecer Normativo nº 65/79, à não­cumulatividade do PIS e da COFINS.   O  Parecer  Normativo  nº  65/79,  cabe  ressaltar,  alterou  um  posicionamento  anterior mais restrito sobre as regras que tratavam do direito de crédito no âmbito do IPI, em  razão da alteração legislativa no RIPI/72 perpetrada pelo Decreto nº 83.263, de 09 de março de  1979 (RIPI/79). Eis o que diz a ementa do referido Parecer Normativo, a saber:  “A partir da vigência do RIPI/79, "ex vi" do inciso I de seu art.  66,  geram  direito  ao  crédito  ali  referido,  além  dos  que  se  integram  ao  produto  final  (matérias­primas  e  produtos  intermediários  "stricto  sensu",  e  material  de  embalagem),  quaisquer  outros  bens,  desde  que  não  contabilizados  pelo  contribuinte em seu ativo permanente, que sofram, em função de  ação  exercida  diretamente  sobre  o  produto  em  fabricação,  alterações  tais  como  o  desgaste,  o  dano  ou  a  perda  de  propriedades físicas ou químicas. Inadmissível a retroação de tal  entendimento  aos  fatos  ocorridos  na  vigência  do  RIPI/72  que  continuam a se subsumir ao exposto no PN CST nº 181/74.”  De acordo com o inciso I do art. 32 do Decreto nº 70.162/72 (RIPI), o crédito  de  IPI  dependia  do  consumo  imediato  e  integral  do  produto.  O  novo  regramento  à  época  (RIPI/79),  por  sua  vez,  deixou  de  prever  esta  restrição,  ampliando  o  próprio  conceito  de  matéria­prima,  produto  intermediário  "stricto  sensu",  e material  de  embalagem,  para  abarcar  outros  bens  equivalentes  que  sofram  alteração  no  processo  de  produção.  Eis  o  que  diz  o  Parecer:  “10. Resume­se,  portanto, o problema na determinação do que  se deva entender como produtos "que, embora não se integrando  no  novo  produto,  forem  consumidos,  no  processo  de  industrialização",  para  efeito  de  reconhecimento  ou  não  do  direito ao crédito.  10.1.  Como  o  texto  fala  em  "incluindo­se  entre  as  matérias­ primas  e  os  produtos  intermediários",  é  evidente  que  tais  bens  hão  de  guardar  semelhança  com  as  matérias­primas  e  os  produtos  intermediários  stricto  sensu,  semelhança  esta  que  reside  no  fato  de  exercerem  na  operação  de  industrialização  função análoga a destes, ou seja, se consumirem em decorrência  de  um  contato  físico,  ou  melhor  dizendo,  de  uma  ação  diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este  diretamente sofrida.  10.2. A expressão "consumidos", sobretudo levando­se em conta  que  as  restrições  "imediata  e  integralmente",  constantes  do  Fl. 343DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   28 dispositivo  correspondente  do  Regulamento  anterior,  foram  omitidas,  há  de  ser  entendida  em  sentido  amplo,  abrangendo,  exemplificativamente,  o desgaste,  o desbaste,  o dano e a perda  de  propriedades  físicas  ou  químicas,  desde  que  decorrentes  de  ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste  sobre o insumo.  10.3. Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do  que ocorria em face da norma anterior, as ferramentas manuais  e  as  intermutáveis,  bem  como  quaisquer  outros  bens  que,  não  sendo  partes  nem  peças  de  máquinas,  independentemente  de  suas  qualificações  tecnológicas,  se  enquadrem  no  que  ficou  exposto  na  parte  final  do  subitem  10.1  (se  consumirem  em  decorrência  de  um  contato  físico,  ou  melhor  dizendo,  de  uma  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  ou  por este diretamente sofrida).”  Duas  observações  são  necessárias.  A  primeira,  diz  respeito  ao  alcance  da  legislação do  IPI, pois  esta  sempre  tratou  tão somente da definição  legal de matéria­prima,  produto intermediário e material de embalagem, e nunca definiu o conceito de insumo. E  assim o faz pelo simples motivo de que no IPI o crédito denominado de básico é do “imposto  relativo  á  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  adquiridos  para  emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo­se, entre as matérias­primas e os  produtos  intermediários,  aqueles  que,  embora  não  se  integrando  ao  novo  produto,  forem  consumidos  no  processo  de  industrialização,  salvo  se  compreendidos  entre  os  bens  do  ativo  permanente;” (art. 226, I, do Decreto 7.212/10 – RIPI). O Decreto 7.212/10, ao fim e ao cabo,  incorpora o entendimento exarado pelo referido Parecer Normativo nº 65/79.  A  segunda  observação  diz  respeito  ao  fato  de  que  a  legislação  do  IPI  estabeleceu apenas uma definição legal dos termos (i) matéria­prima, (ii) produto intermédio e  (iii)  material  de  embalagem,  que  pode  variar  de  acordo  com  a  convenção  normativa.  Estes  termos podem ser estipulados pelo legislador de forma estrita, como no RIPI/72 ou de forma  mais  ampla,  com  a  alteração  do  RIPI/79.  A  definição  legal  pode,  ainda,  ser  delimitada  em  razão da aplicação do Direito aos casos concretos, que demandam uma interpretação específica  e uma decisão do caso em concreto à luz da não­ cumulatividade prevista na Carta Magna. No  âmbito do IPI não é inusitado a discussão se determinados bens conferem ou não crédito para  efeito da não­ cumulatividade.  O  que  quero  demonstrar  com  essa  singela  evolução  legislativa  é  que  a  legislação  do  IPI  sempre  cuidou  da  definição  legal  de  matéria­prima,  produto  intermédio  e  material de embalagem para efeito de crédito de  IPI, na vigência do RIPI/72, de  forma mais  restrita, e a partir do RIPI/79 até os dias atuais, como o RIPI/10, de forma mais ampla. E tratou  apenas destas espécies de insumo, posto que o direito ao crédito está inexoravelmente jungido  ao imposto incidente na aquisição desses produtos.   Em  verdade,  a  legislação  do  IPI  nunca  tratou  do  conceito  de  insumo,  até  mesmo por lhe ser despiciendo. Quando a legislação do IPI utiliza o termo insumo, o faz em  substituição  aos  termos  específicos  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem.  O  faz,  por  exemplo,  no  artigo  42  do  RIPI/10,  ao  dispor  que  podem  sair  com  suspensão  “as  matérias­primas,  os  produtos  intermediários  e  os  materiais  de  embalagem  destinados  à  industrialização,  desde  que  os  produtos  industrializados  sejam  enviados  ao  estabelecimento remetente daqueles insumos” (inciso VI).   Fl. 344DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 15          29 Não há a menor dúvida que matéria­prima, produto intermediário e material  de  embalagem  são  espécies  do  gênero  insumo,  mas  daí  a  dizer  que  o  conceito  de  insumo  restringe­se apenas àquelas três espécies, é contrariar a natureza das coisas.   Em  resumo,  o  que  importa  e  foi  amplamente  discutido  e  delineado  pela  legislação  do  IPI  foram  os  conceitos  de matéria­prima,  produto  intermediário  e material  de  embalagem, que são meras espécies de insumo. O gênero insumo nunca foi conceituado pela  legislação do IPI para efeito de crédito.   Então,  é  totalmente  descabido,  violador  das  regras  mais  comezinhas  da  hermenêutica  jurídica,  utilizar os  conceitos da  legislação do  IPI que definem  tão  somente os  termos  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  espécies  do  gênero  insumo,  como  paradigma  na  aplicação  da  não  cumulatividade  do  PIS  e  da  COFINS,  cuja  legislação em momento algum utiliza tais termos.   Não  é  possível  estabelecer  uma  sistemática  de  não­cumulatividade  similar  àquela  aplicável  ao  IPI  e  ao  ICMS,  até  porque  o  pressuposto  de  fato  é  diferente,  como  reconhece Marco Aurélio Greco, em brilhante estudo:          "Embora a não­cumulatividade seja uma idéia comum a IPI  e  a  PIS/COFINS,  a  diferença  de  pressuposto  de  fato  (produto  industrializado versus  receita)  faz  com que assuma dimensão  e  perfil  distintos.  Por  esta  razão,  pretender  aplicar  na  interpretação  das  normas  de  PIS/COFINS  critérios  ou  formulações construídas em relação ao IPI é:        a) esconsiderar os diferentes pressupostos constitucionais;        b) agredir a racionalidade da incidência de PIS/COFINS; e        c)  contrariar a  coerência  interna da exigência, pois esta  se  forma a partir do pressuposto de "receita" e não "produto".        Além  disso,  a  constatação  de  que  o  ponto  de  partida  constitucional  é  outro  implica  em  o  sentido  das  normas  que  compõem  o  subordenamento  do  PIS/COFINS,  ainda  que  eventualmente utilizem as mesmas palavras utilizadas no âmbito  do IPI, serem também diferentes.        O significado não é algo que se agregue indissociavelmente  à palavra – como já o demonstrou Alf Ross no seu clássico Tû­ Tû. O significado é evocado no interlocutor e determinado pelo  contexto em que utilizada a palavra. No caso, o significado das  palavras  utilizadas  nas  leis  examinadas  é  definido  pelo  respectivo  pressuposto  de  fato  constitucionalmente  qualificado.  A  palavra  utilizada  num  contexto  cujo  pressuposto  de  fato  é  a  receita  assume  sentido  e  alcance  diferente  do  que  resulta  do  contexto  em  que  o  pressuposto  de  fato  é  o  produto  industrializado  ou  a  circulação  de  mercadoria."(Não­ cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS, p. 108­109)  Fl. 345DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   30 Mas se é verdade que a legislação que trata do IPI não serve como paradigma  à  interpretação das  regras da não­cumulatividade do PIS e da COFINS, não é menos correto  que não se presta a esta finalidade as regras do IRPJ, como pretende o ilustre Relator do caso,  com a devida venia.  Por exemplo, a mão de obra ligada a fabricação é custo, e portanto,  insumo  aplicado na produção, de acordo com a legislação do imposto de renda. Porém, esse custo foi  excluído  expressamente  para  efeito  de  crédito  de PIS  e COFINS,  pela  simples  razão  de não  influenciar  na  cumulatividade  do  tributo,  na medida  em que  as  pessoas  físicas  estão  fora  do  campo de incidência do PIS e COFINS. Há outros exemplos de insumos que seriam custos ou  despesas para o imposto de renda, mas que não dariam direito a crédito do PIS e da COFINS,  exatamente por não violar a não­cumulatividade.   Outro exemplo interessante, a demonstrar que é equivocado usar a legislação  do  IRPJ  como  parâmetro  para  se  interpretar  as  regras  atinentes  aos  créditos  do  PIS  e  da  COFINS,  diz  respeito  ao  período  de  competência  do  reconhecimento  do  custo.  Para  a  legislação do IRPJ, o custo somente impactará a base de cálculo do tributo quando da efetiva  venda da mercadoria  ou  do  produto,  havendo  a  baixa  do  estoque,  no  ativo,  contra Custo  do  Produto/Mercadoria Vendido, no resultado. Esse mesmo custo, por outro  lado, gera o crédito  de  PIS  e  da  COFINS  quando  da  aquisição  do  bem  ou  do  serviço,  e  não  quando  o  custo  impactar  o  resultado,  o  que  demonstra  um  descasamento  entre  a  legislação  do  IRPJ  e  das  contribuições em tela no que tange ao tratamento fiscal dos custos e despesas fundamentais a  ambos os tributos.  Então como decidir a questão posta nos autos?   Só há uma resposta a essa indagação: resolve­se o problema por intermédio  da  interpretação  jurídica  específica  das  normas  legais  atinentes  a  não­  cumulatividade  das  contribuições ao PIS e COFINS. Vejamos.    2.2) A necessidade de se interpretar a regra da não­cumulatividade do PIS e  da COFINS  É fundamental para se dirimir a questão posta nos autos, utilizar as regras da  hermenêutica jurídica que fixam o “instrumento a ser utilizado pelo intérprete para alcançar o  núcleo  semântico  da  norma”1,  de  modo  a  interpretar  as  normas  legais  atinentes  à  não­ cumulatividade do PIS e da COFINS.   A  hermenêutica,  em  apertada  síntese,  elenca  os  seguintes  métodos  interpretativos:  o  gramatical,  que diz  respeito  à  forma do  texto  e  significado  das  palavras;  o  lógico, que, pelo raciocínio, busca encontrar o pensamento jurídico subjacente à edição da lei e  esclarecer  sua  finalidade,  através  da  perquirição  acerca  da  sua  razão  e  da  sua  intenção;  o  histórico, caracterizado pela investigação de elementos históricos subjacentes à edição da lei,  os motivos pelos quais os legisladores editaram a lei; o sistemático, aquele em que se confronta  o dispositivo legal com as outras normas, visando à manutenção da unidade do sistema previsto  no ordenamento jurídico; e o teleológico, que se caracteriza pela busca da finalidade da norma,  ou seja, a finalidade da edição da lei.                                                               1 Celso Bastos, op. cit., p. 34­35.  Fl. 346DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 16          31 Esses métodos  de  interpretação  constituem  os  parâmetros  delimitadores  da  subjetividade  do  intérprete2,  de  modo  a  evitar  juízos  sem  a  devida  fundamentação  ou  justificativa e, portanto, arbitrários do ponto de vista jurídico, na medida em que afastam, ou  melhor, não permitem o controle de sua verossimilhança.   Veja que o controle é da verossimilhança e não da verdade, que é estranha ao  direito. Busca­se o justo e não o verdadeiro, sendo que “o sentido do justo comporta sempre  mais de uma solução [Heller]”, daí Eros Grau sustentar que a interpretação do direito é uma  prudência, pois, o intérprete pratica a juris prudentia, e não juris scientia. Segundo Eros, o:     “intérprete  atua  segundo  a  lógica  da  preferência,  e  não  conforme  a  lógica  da  conseqüência  [Comparato]:  a  lógica  jurídica  é  a  da  escolha  entre  várias  possibilidades  corretas.  Interpretar  um  texto  normativo  significa  escolher  uma  entre  várias  interpretações  possíveis,  de  modo  que  a  escolha  seja  apresentada como adequada [Larenz]. A norma não é objeto de  demonstração,  mas  de  justificação.  Por  isso  a  alternativa  verdadeiro/falso  é  estranha  ao  direito;  no  direito  há  apenas  o  aceitável (justificável).   Mas esta prudência recomenda que seja a  interpretação adequada a algumas  pautas, assim elencadas por Grau: (i) a primeira  relacionada à interpretação do direito no seu  todo; (ii) a segunda, à finalidade do direito; (iii) a terceira, aos princípios.  A  primeira  das  pautas  emana  que  a  interpretação  leve  em  consideração  o  direito como um todo, não de textos isolados, desprendidos. Daí a celebre frase de Eros Grau  de  que  “não  se  interpreta  o  direito  em  tiras,  aos  pedaços.”  Assevera  o  ilustre  Professor  paulista  que “a  interpretação  de  qualquer  texto  de  direito  impõe  ao  intérprete,  sempre,  em  qualquer circunstância, o caminhar pelo percurso que se projeta a partir dele – do texto – até  a Constituição. Um texto de direito isolado, destacado, desprendido do sistema jurídico, não  expressa significado normativo algum.”  Com  essa  pauta,  alcançaríamos  a  necessária  coerência  do  ordenamento  jurídico,  pois,  na  dicção  de  Bobbio  (1996),  “num  ordenamento  jurídico  não  devem  existir  antinomias”3, como condição de justiça do próprio ordenamento.4 É certo que existem normas  jurídicas  incoerentes,  mas  há  regras  que  visam  justamente  dirimir  os  conflitos  das  leis.5  Portanto, não é dado ao intérprete produzir algo que leve a incoerência do ordenamento. Muito                                                              2 Idem, Ibidem, p. 56.  3 Norberto Bobbio, Teoria do Ordenamento Jurídico. 8. ed. Brasília: Editora Universidade de Brasília, 1996, p.  110  4 Idem, Ibidem,, p. 113  5 “A coerência não é condição de validade, mas é sempre condição para a justiça do ordenamento. É evidente que  quando duas normas contraditórias são ambas válidas, e pode haver indiferentemente a aplicação de uma ou outra,  conforme o livre­arbítrio daqueles que são chamados a aplicá­las, são violadas duas exigências fundamentais em  que se  inspiram ou  tendem a  inspirar­se os ordenamentos  jurídicos: a exigência da certeza (que corresponde ao  valor  da  igualdade).  Onde  existem  duas  normas  antinômicas,  ambas  válidas,  e  portanto  ambas  aplicáveis,  o  ordenamento jurídico não consegue garantir nem a certeza, entendida como possibilidade, por parte do cidadão, de  prever  com  exatidão  as  conseqüências  jurídicas  da  própria  conduta,  nem  a  justiça,  entendida  como  o  igual  tratamento das pessoas que pertencem à mesma categoria.”   (BOBBIO, Norberto. Teoria do ordenamento jurídico. 8.ed. Brasília: Editora Universidade de Brasília, 1996, p.  113)  Fl. 347DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   32 pelo contrário,  seu  trabalho precípuo é construir  conceitos  tratando o ordenamento como um  sistema  harmônico,  como  uma  unidade,  pois,  o  “direito  objetivo,  de  facto,  não  é  um  aglomerado  caótico  de  disposições,  mas  um  organismo  jurídico,  um  sistema  de  preceitos  coordenados  ou  subordinados,  em  que  cada  um  tem  o  seu  porto  próprio,  conforme  ensina  Ferrara (2002)6.  No âmbito do direito tributário esta pauta é fundamental, visto que, consoante  Amaro  (2006), “não se  legisla, nem se  teoriza, nem se  ensina matéria  tributária  sem que se  tenha presentes conceitos estruturados noutros ramos da ciência jurídica.”7 Por este motivo é  fundamental à compreensão dos institutos, conceitos e formas de outros ramos do Direito.   Isto porque as regras tributárias são ditas de sobreposição. Segundo Francisco  Bianco:  "o direito tributário, como todo mundo sabe, é aquele direito de sobreposição, é um  direito  que  se  sobrepõe  ao  direito  privado  para  dele  extrair  o  conceito  e  regular  os  efeitos  tributários  decorrentes".8  Esta  sobreposição,  inclusive,  foi  regulada  pelo  próprio  CTN,  ao  estabelecer dentre as “regras legais”9 de hermenêutica, no artigo 109, que "os princípios gerais  de direito privado utilizam­se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus  institutos,  conceitos e  formas, mas não para definição dos  respectivos efeitos  tributários”,  e  também no art. 110, que a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de  institutos,  conceitos e  formas de direito privado, utilizados, expressa ou  implicitamente, pela  Constituição  Federal,  pelas  Constituições  dos  Estados,  ou  pelas  Leis  Orgânicas  do  Distrito  Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.  A segunda pauta diz respeito à finalidade. Com arrimo em Von Jhering, diz  Eros que “a finalidade é o criador de todo o direito e não existe norma ou instituto jurídico que  não deva sua origem a uma finalidade”, concluindo que “a “contemplação, no sistema jurídico,  de  normas­objetivo  importa  a  introdução,  na  sua  “positividade”,  de  fins  aos  quais  ele  –  o  sistema  –  está  voltado.  A  pesquisa  dos  fins  da  norma,  desenrolada  no  contexto  funcional,  torna­se mais objetiva; a metodologia teleológica repousa em terreno firme.”  A  terceira  e  última  pauta  da  interpretação  como  prudência,  requer  que  o  intérprete esteja vinculado pelos princípios, asseverando Grau que “a interpretação do direito  deve ser dominada pela força dos princípios; são eles que conferem coerência ao sistema.”  As regras de hermenêutica e as pautas da interpretação como prudência, que  na  minha  opinião  se  complementam,  dão  à  intepretação  a  qualificação  de  jurídica  e  a  necessária verossimilhança.  Mas  é  importante  frisar,  para  encerrar  este  tópico,  que  há  limites  à  interpretação. Celso Bastos ensina que “a interpretação aparece diante do juiz como se fosse  um quadro, ou melhor, uma moldura, dentro da qual o intérprete tem a faculdade de exercer a  sua escolha, sendo que qualquer que seja a sua opção desde que dentro deste perímetro ela é  válida.  Todavia,  se  a  escolha  recair  fora  deste  quadro,  será  inválida.”  O  que  delimita  a  moldura é o texto normativo, como assevera Eros Grau:  “Todo  intérprete,  embora  jamais  esteja  submetido  ao “espírito  da  lei” ou à “vontade do  legislador”, estará sempre  vinculado                                                              6 Francesco Ferrara, Como aplicar e interpretar as leis, trad. Joaquim Campos Miranda – Belo Horizonte: Líder,  2002. p. 37.   7 Luciano Amaro. Direito Tributário Brasileiro. 12ª ed. rev. e atual. – São Paulo: Saraiva, 2006, p 9   8  BIANCO, João Francisco. O Planejamento Tributário e o Novo Código Civil. In: Eduardo de Carvalho Borges  (Coordenador).Impacto Tributário do Novo Código Civil. São Paulo: Quartier Latin, 2004, p. 124.  9 V. R. Limongi França, Hermenêutica Jurídica. 6ª ed. Ver. E aum. – São Paulo: Saraiva, 1997, p. 21  Fl. 348DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 17          33 pelos textos normativos, em especial – mas não exclusivamente –  pelos  que  veiculam princípios  (e  faço  alusão  aqui,  também,  ao  “texto” do direito pressuposto). Ademais, os textos que veiculam  normas­objetivo reduzem a amplitude da moldura do texto e dos  fatos,  de  modo  que  nela  não  cabem  soluções  que  não  sejam  absolutamente adequadas a essas normas­objetivo.”  E finaliza o ilustre Professor da Universidade do Largo de São Franciso, que:  “A  “abertura”  dos  textos  de  direito,  embora  suficiente  para  permitir que o direito permaneça ao serviço da realidade, não é  absoluta. Qualquer  intérprete estará,  sempre, permanentemente  por  eles  atado,  retido.  Do  rompimento  dessa  retenção  pelo  intérprete autêntico resultará a subversão do texto.  Além disso, outra razão impele­me a repudiar o entendimento de  que  o  intérprete  autêntico  atua  no  campo  de  uma  certa  “discricionariedade”. Essa razão repousa sobre a circunstância  de  ao  intérprete  autêntico não  estar  atribuída  a  formulação de  juízos  de  oportunidade  –  porém,  exclusivamente,  de  juízos  de  legalidade.  Ainda  que  não  seja  o  juiz meramente  a  “boca  que  pronuncia as palavras da lei”, sua função – dever­poder – está  contida  nos  lindes  da  legalidade  (e  da  constitucionalidade).  Interpretar  o  direito  é  formular  juízos  de  legalidade.  A  discricionariedade  é  exercitada  em  campo  onde  se  formulam  juízos de  oportunidade  (=  escolha  entre  indiferentes  jurídicos),  exclusivamente,  porém,  quando  uma  norma  jurídica  tenha  atribuído à autoridade pública a sua formulação.”  São  estas  as  premissas  que  pretendo  adotar  nas  razões  do  meu  voto,  que  passo a expor.    2.3) O princípio da não­cumulatividade e o seu papel na aplicação da lei.   Muito se discute sobre a natureza da não­cumulatividade no âmbito da Carta  Magna, se esta norma seria um princípio ou uma regra jurídica. Esta norma foi primeiramente  fixada para o IPI e ICMS e, mais recentemente, para o PIS e a COFINS.    Canotilho  propõe  um  método  para  distinguir  as  regras  dos  princípios,  de  acordo com as seguintes razões, a saber:      “a) Grau de abstracção; os princípios são normas com um  grau de abstracção relativamente elevado; de modo diverso, as  regras possuem uma abstracção relativamente reduzida.    b)  Grau  de  determinabilidade  na  aplicação  do  caso  concreto:  os  princípios,  por  serem  vagos  e  indeterminados,  carecem de mediações  concretizadoras  (do  legislador,  do  juiz),  enquanto as regras são susceptíveis de aplicação directa.  Fl. 349DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   34   c) Carácter  de  fundamentalidade  no  sistema das  fontes  de  direito:  os  princípios  são  normas  de  natureza  estruturante  ou  com  um  papel  fundamental  no  ordenamento  jurídico  devido  à  sua  posição  hierárquica  no  sistema  das  fontes  (ex.:  princípios  constitucionais)  ou  à  sua  importância  estruturante  dentro  do  sistema jurídico (ex.: princípio do Estado de Direito).    d)  “Proximidade”  da  idéia  de  direito:  os  princípios  são  “standards” juridicamente vinculantes radicados nas exigências  de  “justiça”  (Dworkin)  ou  na  “idéia  de  direito”  (Larenz);  as  regras  podem  ser  normas  vinculativas  com  um  conteúdo  meramente funcional.    f) Natureza normogenética: os princípios são fundamento de  regras,  isto  é,  são  normas  que  estão  na  base  ou  constituem  a  ratio de regras jurídicas, desempenhando, por isso, uma função  normogenética fundamentante.”      Alerta Canotilho  que  “a distinção  entre  princípios  e  regras  é particularmente  complexa”, e mais adiante assevera que:   “Os  princípios  interessar­nos­ão,  aqui,  sobretudo  na  sua  qualidade de verdadeiras normas, qualitativamente distintas das  outras  categorias  de  normas,  ou  seja,  das  regras  jurídicas.  As  diferenças  qualitativas  traduzir­se­ão,  fundamentalmente,  nos  seguintes  aspectos.  Os  princípios  são  normas  jurídicas  impositivas  de  uma optimização,  compatíveis  com  vários  graus  de  concretização,  consoante  os  condicionalismos  fácticos  e  jurídicos;  as  regras  são  normas  que  prescrevem  imperativamente uma exigência (impõem, permitem ou proíbem)  que é ou não é cumprida (nos termos de Dworkin: applicable in  all­or­nothing fashion); a convivência dos princípios é conflitual  (Zagrebelsky),  a  convivência  de  regras  é  antinômica;  os  princípios  coexistem,  as  regras  antinômicas  excluem­se.  Conseqüentemente, os princípios, ao constituírem exigências de  optimização, permitem o balanceamento de valores e  interesses  (não  obedecem,  como as  regras,  à “lógica  do  tudo ou  nada”),  consoante  o  seu  peso  e  a  ponderação  de  outros  princípios  eventualmente conflituantes; as regras não deixam espaço para  qualquer  outra  solução,  pois  se  uma  regra  vale  (tem  validade)  deve  cumprir­se  na  exacta  medida  das  suas  prescrições,  nem  mais nem menos. Como se verá mais adiante, em caso de conflito  entre  princípios,  estes  podem  ser  objecto  de  ponderação  e  de  harmonização,  pois  eles  contêm  apenas  “exigências”  ou  “standards” que, em “primeira linha” (prima facie), devem ser  realizados; as regras contêm “fixações normativas” definitivas,  sendo  insustentável  a  validade  simultânea  de  regras  contraditórias.  Realça­se  também  que  os  princípios  suscitam  problemas de validade e peso (importância, ponderação, valia);  as regras colocam apenas questões de validade (se elas não são  correctas devem ser alteradas).”    Fl. 350DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 18          35 A não­cumulatividade, em sua essência, é uma mera técnica de apuração do  tributo,  que  pode  ser  concretizada  de  várias maneiras  (imposto­contra­imposto,  base­contra­ base,  dentre  outras  técnicas).  Porém,  quando  alçada  a  nível  constitucional,  a  não­ cumulatividade  pode  adquirir  feições  de  princípio  ou  regra,  ao  talante  do  legislador  constitucional.  A definição quanto a ser um princípio ou uma regra, a não cumulatividade,  dependerá  exclusivamente  (i)  do  grau  de  abstração;  (ii)  do  grau  de  determinabilidade  na  aplicação  do  caso  concreto;  (iii)  do  carácter  de  fundamentalidade  no  sistema  das  fontes  de  direito; (iv) da “proximidade” da idéia de direito; (v) da natureza normogenética.   No caso do IPI e do ICMS, me parece que a Constituição instituiu uma regra,  estabelecendo,  de  plano,  qual  seria  a  técnica  da  não  cumulatividade  a  ser  empregada  pelo  legislador  ordinário. Com  isso,  a  regra da  não  cumulatividade  do  IPI  e  do  ICMS  é  aplicada  diretamente  e  com  um  conteúdo meramente  funcional,  perdendo  certo  grau  de  abstração,  o  carácter de fundamentalidade no sistema das fontes de direito, e a natureza normogenética.  Por outro lado, quando a Constituição estabelece a não cumulatividade para  as  contribuições  sociais,  o  faz  de  forma  principiológica,  exatamente  pelo  elevado  grau  de  abstração e pela necessidade de determinabilidade na aplicação do caso concreto, pois, carece  de mediação  concretizadora  (do  legislador  e  do  juiz).  E  neste  contexto,  a  não  cumulativide  ganha um carácter de  fundamentalidade no sistema das  fontes de direito, pois deve ser visto  com  um  subprincípio  concretizador  de  outros  princípios  (o  da  capacidade  contributiva,  da  legalidade,  dentre  outros),  passa  a  ter mais  proximidade  da  ideia  de  direito,  tendo  natureza  normogenética, ao ser fundamento das regras legais necessárias à sua concretização.   Este é o ponto fundamental, ao deixar ao talante do legislador ordinário traçar  as  normas  legais  concretizadoras  da  não­cumulatividade,  a Constituição  a  traçou  como  uma  verdadeira  ratio  para  tais  regras. O  legislador  possui  liberdade  para  traçar  os  parâmetros  da  não­cumulatividade, mas a sua atuação não é absoluta, na medida em que poderá ser mediada  pelo  juiz,  que  dirá  se  em  determinado  caso  concreto  a  regra  legal  da  não  cumulatividade  respeitou o princípio constitucional da não­cumulatividade.     2.4) A concretização do princípio pela regra da não­cumulatividade, que  adotou o método indireto subtrativo: crédito sobre aquisição de bens e serviços e custos,  despesas e encargos  A Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 135/03 (EM no 197­A/2003  – MF),  posteriormente  convertida  na  Lei  nº  10.833/03,  esclarece  que  a  legislação  adotou  o  denominado “método indireto subtrativo”, para efeito de aplicar a regra da não­cumulatividade  das contribuições em comento, assim descrito:    “Por se ter adotado, em relação à não­cumulatividade, o método  indireto  subtrativo,  o  texto  estabelece  as  situações  em  que  o  contribuinte poderá descontar, do valor da contribuição devida,  créditos  apurados  em  relação  aos  bens  e  serviços  adquiridos,  custos, despesas e encargos que menciona.” (Grifos nossos)  Fl. 351DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   36 O legislador optou por usar o denominado “método indireto subtrativo” como  forma de aplicar ou concretizar a não­cumulatividade no âmbito do PIS e da COFINS. Assim,  do  valor  apurado  das  contribuições  calculadas  sobre  as  receitas  (vendas,  serviços  e  outras)  auferidas pelo contribuinte, deduz­se créditos calculados sobre os “bens e serviços adquiridos,  custos, despesas e encargos mencionados pela norma legal”.   É importante notar que o crédito de PIS e COFINS não é sobre “insumo”. Em  momento  algum  a  norma  legal  diz  isso. Mas  voltaremos  a  falar  sobre  isso mais  adiante.  O  crédito é sobre bens e serviços adquiridos e custos, despesas e encargos incorridos, pagos  ou  creditados.  Basta  uma  leitura  perfunctória  pelos  dispositivos  das  Leis  10.637/02  e  10.833/03 para verificar que o crédito sempre está ligado à aquisição de bens e serviços ou de  um custo, despesa ou encargo. O § 3º do artigo 3º da Lei nº 10.833/03, é expresso neste sentido  ao explicitar que o direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa  jurídica  domiciliada no País;  Mas  há  diferença  entre  bens  e  serviços  adquiridos  e  custos,  despesas  e  encargos incorridos, pagos ou creditados?  Certamente que sim.  Em  relação  a  bens  e  serviços,  não  há  grande  dificuldades. O Código Civil  cuida  tanto de um quanto de outro,  bem como o Código de Defesa do Consumidor e outras  normas que dão a conformação do conceito jurídico de bens e serviços, a servir de parâmetro  para aplicação da regra tributária, ex vi do artigo 109 e 110 do CTN.   Porém,  a  questão  não  é  tão  simples  relativamente  a  custos,  despesas  e  encargos.  A  dúvida  que  exsurge  é  a  de  se  existe  um  conceito  jurídico  de  custo,  despesa  e  encargo, que possa ser utilizado para efeitos da legislação tributária?  Acreditamos  que  sim.  Com  efeito,  o  conceito  jurídico  de  custo,  despesa  e  encargo há ser perquirido no conjunto da  legislação que regula a geração e a divulgação das  informações  contábeis,  que  vem  sendo  chamado pela  doutrina  de Direito Contábil.  Segundo  Edmar Oliveira Andrade Filho:   “No  Brasil,  o  Direito  Contábil  é  formado  pelo  conjunto  das  normas  jurídicas  que  dispõe  sobre  a  formação,  elaboração  e  divulgação  de  demonstrativos  contábeis,  e  visam  á  tutela  de  diversos direitos dos usuários imediatos de tais informações (os  sócios  ou  acionistas)  ou  mediatos,  como  são  os  investidores  potenciais  Esse  conjunto  de  normas  é  formado  por  normas  imperativas  (também denominadas normas de ordem publica) e  por normas jurídicas dispositivas ou facultativas.”10  E complementa Andrade mais adiante, verbis:  “No  ornamento  jurídico  brasileiro,  a  Lei  n.  6.404/76,  diversas  vezes  modificadas,  é  o  principal  diploma  em  matéria  contábil  porque veicula inúmeras regras sobre o registro, e mensuração e                                                              10 O Direito Contábil e a Disciplina Jurídica das Demonstraçoes Financeiras  Andrade Filho, Edmar Oliveira  Fl. 352DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 19          37 a divulgação de fatos contábeis. Também o Código Civil de 2002  contém normas de índole contábil que devem ser adotadas pelas  sociedades empresárias sujeitas a ele.  A  lei  ordinária  não  é  a  única  fonte  formal  de  introdução  de  normas jurídicas no ornamento estatal, na medida em que certa  parcela do poder de legislação vem sendo transferida a órgãos  do  Poder  Executivo  que  são  constituídos  sob  a  forma  das  denominadas Agências ou semelhantes, como é o caso da CVM.  A  lei  outorga  poderes  normativos  a  vários  órgãos:  assim,  por  exemplo, o poder de expedir normas contábeis é deferido á CVM  pelo  parágrafo  3º do  artigo  177  da Lei n.  6.404/76, que  tem o  seguinte enunciado:  “  §  3º  As  demonstrações  financeiras  das  companhias  abertas  observarão,  ainda,  as  normas  expedidas  pela  Comissão  de  Valores  Mobiliários,  e  serão  obrigatoriamente  auditadas  por  auditores independentes registrados na mesma comissão.”  No  fim  do  ano  de  2007,  foi  editada  a  Lei  n.  11.638/07,  que  introduziu  o  parágrafo 5º do artigo 177 da Lei n. 6.404/76, para reafirmar os poderes normativos da CVM  em  matéria  contábil  que,  a  partir  de  então,  recebeu  autorização  para  editar  normas  que  introduzissem  no  ornamento  jurídico  brasileiro  regras  alinhadas  com  padrões  contábeis  adotados em outros países. O preceito em questão tem a seguinte redação:  ‘’  §  5º  As  normas  expedidas  pela  Comissão  de  Valores  Mobiliários  a  que  se  refere  o  §  3º  deste  artigo  deverão  ser  elaboradas  em  consonância  com  os  padrões  internacionais  de  contabilidade  adotados  nos  principais  mercados  de  valores  mobiliários. ‘’11  A legislação tributária utiliza reiteradamente os conceitos e qualificações dos  fatos  fornecidos  por  este  conjunto  de  regras  do  Direito  Contábil,  notadamente  da  Lei  nº  6.404/76,  para manter  os mesmos  efeitos  que  estes  fatos  produzem no  resultado  da  empresa  também em âmbito fiscal. Em outras situações, a legislação tributária utiliza o fato qualificado  pelo  Direito  Contábil  e  regula  os  seus  efeitos,  para  restringir  total  ou  parcialmente  ou  para  ampliá­los. O regramento do IRPJ sobre despesas é um bom exemplo.  As  despesas,  pelo Direito  Contábil,  todas  elas,  reduzem  o  lucro  líquido  da  pessoa jurídica. Porém, a legislação do imposto de renda somente permite a redução do lucro  tributável  (lucro  real)  pelas  despesas  a  que  denominou  de  “despesas  operacionais”  ou  “despesas necessárias”. Tais despesas, segundo a legislação fiscal, são aquelas “necessárias à  atividade  da  empresa  e  à manutenção  da  respectiva  fonte  produtora”  (art.  299  do RIR/99)”.  Para não  deixar  o  conceito  de  necessidade  ao  juízo  subjetivo  de  cada  aplicador  da  norma,  a  legislação,  ademais,  definiu  que:  “são  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa” (§ 1º); e que: “as  despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou  atividades da empresa” (§ 2º).                                                              11 Ob. cit.     Fl. 353DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   38 Veja  que  a  legislação  tributária  não  altera  o  conceito  de  despesa dada  pelo  Direito  Contábil,  esta  continua  sendo  um  gasto  despendido  para  obtenção  de  receitas,  cujo  efeito é o de reduzir o lucro líquido da sociedade, em termos gerais. A norma tributária apenas  qualifica,  para  efeitos  tributários,  dentre  a  totalidade  daquelas  despesas,  quais  as  que  serão  admitidas  para  redução  do  lucro  tributável.  As  que  não  forem  admitidas  fiscalmente  serão  somadas  ao  lucro  líquido  exclusivamente  para  efeito  da  apuração  do  lucro  real  (lucro  tributável). Ou seja, a legislação tributária restringiu o efeito fiscal das despesas conceituadas  pelo Direito Contábil. Mas a norma fiscal também pode ampliar os efeitos do Direito Contábil  para beneficiar o contribuinte, como no caso da depreciação acelerada, dentre outros exemplos.   Em  diversas  oportunidades  as  autoridades  administravas  manifestaram  o  entendimento quanto a estreita relação entre a norma contábil e a tributária. Neste sentido é o  Parecer Normativo CST nº 26/82, cuja ementa preceitua:  “EMENTA ­ As expressões "inexatidão quanto ao período­base  de  escrituração"  e  "inexatidão  quanto  ao  período­base  de  competência",  contidas  no  "caput"  e  no  §  1º  do  art.  171.  do  Regulamento do Imposto de Renda/80, significam inobservância  do regime de competência contábil previsto no art. 177. da Lei nº  6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações).”  Mais  recentemente,  a  Lei  nº  11.683/07,  ao  alterar  a  Lei  nº  6.404/76,  expressamente dispôs:  “Art. 177...........................................................  §  2º  As  disposições  da  lei  tributária  ou  de  legislação  especial  sobre  atividade  que  constitui  o  objeto  da  companhia  que  conduzam  à  utilização  de  métodos  ou  critérios  contábeis  diferentes ou à elaboração de outras demonstrações não elidem  a  obrigação  de  elaborar,  para  todos  os  fins  desta  Lei,  demonstrações  financeiras  em  consonância  com  o  disposto  no  caput  deste  artigo  e  deverão  ser  alternativamente  observadas  mediante registro:  I  –  em  livros  auxiliares,  sem  modificação  da  escrituração  mercantil; ou  II  –  no  caso  da  elaboração  das  demonstrações  para  fins  tributários,  na  escrituração  mercantil,  desde  que  sejam  efetuados  em  seguida  lançamentos  contábeis  adicionais  que  assegurem  a  preparação  e  a  divulgação  de  demonstrações  financeiras  com observância do disposto no caput deste artigo,  devendo  ser  essas  demonstrações  auditadas  por  auditor  independente registrado na Comissão de Valores Mobiliários.”  A norma demonstra a prevalência da escrituração mercantil sobre a tributária,  estabelecendo que  eventual  efeito  fiscal  diverso daquele estabelecido pela  lei  societária deva  ser  registrado  de  forma  apartada  (em  livros  ou  escrituração  própria).  Por  outro  lado,  deflui  deste dispositivo que se  inexistir  “lei  tributária ou de  legislação especial  sobre atividade que  constitui o objeto da companhia que conduzam à utilização de métodos ou critérios contábeis  diferentes”, prevalece os critérios da norma contábil para efeito fiscal.  O  que  estou  querendo  dizer  é  que  o  conceito  jurídico  de  custo,  despesa  e  encargo  para  efeito  da  aplicação  das  regras  do  PIS  e  da  COFINS,  relativamente  à  não­ cumulatividade,  deve  ser  perquirido  no  conjunto  da  legislação  que  regula  a  geração  e  a  Fl. 354DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 20          39 divulgação das informações contábeis, no Direito Contábil, notadamente na Lei nº 6.404/76 e  sua regulação.  De posse destes conceitos do Direito Contábil é que devemos identificar se a  legislação desses tributos, do PIS e da COFINS, os absorveu e deu o mesmo tratamento ou se  os tratou de forma diversa do ponto de vista fiscal, para extrair o correto alcance da norma.    2.5 O conceito jurídico de bem e serviços e de custo, despesa e encargos.  Bens,  segundo Silvio Rodrigues, “são  coisas  que,  por  serem úteis  e  raras,  são suscetíveis de apropriação e contêm valor econômico.”12 Segundo o Vocabulário Jurídico,  “toda  coisa,  todo  direito,  toda  obrigação,  enfim,  qualquer  elemento  material  ou  imaterial,  representando uma utilidade ou uma riqueza, integrado no patrimônio de alguém e passível de  apreciação monetária, pode se designada como bens” (De Placido e Silva, p. 208).  Quanto a serviço, o código civil dispõe que: “a prestação de serviço, que não  estiver  sujeita  às  leis  trabalhistas  ou  á  lei  especial,  reger­se­á  pelas  disposições  deste  Capítulo”  (Art. 593), estabelecendo ainda que: “toda a espécie de serviço ou trabalho lícito,  material  ou  imaterial,  pode  ser  contratada  mediante  retribuição”  (Art.  594).  O  Código  de  Consumidor, no art. 3º, § 2°, prevê que serviço “é qualquer atividade fornecida no mercado de  consumo, mediante remuneração,  inclusive as de natureza bancária,  financeira, de crédito e  securitária, salvo as decorrentes das relações de caráter trabalhista”.  Há  uma  relação  direita  entre  o  conceito  de  bens  e  serviços  e  o  de  custo,  despesas e encargos. A rigor, para o Direito Contábil, todos os bens e serviços adquiridos por  uma empresa constituem ou custo, ou despesa ou geram um encargo. A classificação do bem  ou serviços dentre uma destas categorias depende exclusivamente do destino a ele dado dentro  da  empresa.  Posso  adquirir  um  serviço  que  pode  ser  reconhecido  como  um  custo,  num  momento, e o mesmo serviço, ser uma despesa ou um encargo noutro, dependendo da utilidade  deste serviço.  Podemos dizer que para o Direito Contábil custo, despesa e encargo são bens  e serviços devidamente qualificados de acordo com a sua destinação dada pela empresa.  E qual a diferença entre custo, despesa e encargo?  Vejamos o que diz o Direito Contábil. O artigo 187 da Lei das Sociedades  Anônimas  (Lei  nº  6.404/76),  separa,  didaticamente,  o  “custo  das mercadorias  vendidas”  das  “despesas”  com  vendas,  financeiras,  gerais  e  administrativas,  se  referindo,  ainda,  a  outras  despesas operacionais, a saber:  “Art.  187.  A  demonstração  do  resultado  do  exercício  discriminará:  ....  II  ­  a  receita  líquida  das  vendas  e  serviços,  o  custo  das  mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;                                                              12 Direito Civil, 34ª ed., at., ­ São Paulo. Saraiva. 2003., p.116  Fl. 355DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   40 III  ­  as  despesas  com  as  vendas,  as  despesas  financeiras,  deduzidas  das  receitas,  as  despesas  gerais  e  administrativas,  e  outras despesas operacionais;”  Os  custos,  despesas  e  encargos  impactam  o  resultado  da  mesma  forma,  reduzindo o  lucro  comercial  (lucro  líquido), mas  cada um ao seu  tempo e modo devidos, de  acordo com o tratamento despendido pela norma em comento.  O artigo 187 da Lei nº 6.404/76 não faz por mero acaso a distinção entre “os  custos das mercadorias e serviços vendidos” (i) das “despesas” (ii). Ensina o Professor Eliseu  Martins  da  FEA/USP,  que  custo  constitui  o  “gasto  relativo  à  bem  ou  serviço  utilizado  na  produção de outros bens ou  serviços”,  enquanto que despesa  representa o “bem ou  serviço  consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas”.  Veja  que  bem  e  serviço  podem  ser  tanto  custo  quanto  despesa.  Será  custo  quando o bem ou serviço forem empregados na produção de outros bens e serviços e despesa  quando consumidos na obtenção de receitas.  Noutras  palavras,  considera­se  custo  todos  os  gastos  da  entidade  com  a  aquisição de bens e serviços (gastos com MP, PI, ME, serviços de manutenção, fretes, energia,  aluguel  etc.)  para  a  produção  daqueles  bens  e  serviços  que  serão  postos  a  venda  pela  companhia. O conjunto desses gastos denomina­se “custo de produção”.   Segundo  o  catedrático  paulista:  “são  custos  de  produção  os  gastos  incorridos no  processo  de  obtenção de bens  e  serviços  colocados  à  venda,  e  somente  eles.  Não  se  incluem  nesse  grupo  as  despesas  financeiras,  os  de  administração  e  as  de  vendas(...)”.  Todos  os  dispêndios  realizados  após  o  produto  ser  colocado  à  venda  pela  empresa constituem­se despesas, que podem ser de vendas (comissões e fretes), administrativas  (estabelecimento de venda, aluguel, luz etc.), financeiras (juros, encargos etc.).  Eliseu  Martins  assevera  que  “teoricamente,  a  separação  é  fácil:  os  gastos  relativos ao processo de produção são custos, e os  relativos à administração, às vendas e aos  financiamentos  são  despesas”. O  ilustre Professor  da USP,  ainda,  em  sua  festejada  obra,  ao  tratar da questão de “Onde Terminam os Custos de Produção”, assevera o seguinte:  “É bastante  fácil a visualização de onde começam os custos de  produção,  mas  nem  sempre  é  da  mesma  maneira  simples  a  verificação de onde eles terminam.   É relativamente comum a existência de problemas de separação  entre custos e despesas de venda.  A  regra  é  simples,  bastando  definir­se  o  momento  em  que  o  produto  está  pronto  para  a  venda.  Até  aí,  todos  os  gastos  são  custos. A partir desse momento, despesas.  Por exemplo, os gastos com embalagens podem tanto estar numa  categoria  como  noutra,  dependendo  de  sua  aplicação;  quando  um  produto  é  colocado  para  venda  tanto  a  granel  quanto  em  pequenas quantidades, seu custo terminou quando do término de  sua produção. Como a embalagem só é aplicada após as vendas,  deve ser tratada como despesa. Isso implica a contabilização do  estoque  de  produtos  acabados  sem  a  embalagem,  e  esta  é  ativada num estoque a parte.  Fl. 356DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 21          41 Se,  por  outro  lado,  os  produtos  já  são  colocados  à  venda  embalados de  forma diferente,  então seu custo  total  inclui o de  seu  acondicionamento,  ficando  ativados  por  esse  momento.”  (grifamos)    Todos  os  custos  estão  diretamente  ligados  ao  processo  de  produção  de  bens e serviços, até a efetiva venda do produto acabado. Enquanto não vendidos, os custos são  contabilizados na conta de estoque. De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 16(R1),  estoques são ativos:  (a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;  (b) em processo de produção para venda; ou  (c)  na  forma  de  materiais  ou  suprimentos  a  serem  consumidos  ou  transformados no processo de produção ou na prestação de serviços.  Ainda de acordo com o referido Pronunciamento:     “10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de  aquisição  e  de  transformação,  bem  como  outros  custos  incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização  atuais.   Custos de aquisição  11. O  custo  de  aquisição  dos  estoques  compreende  o  preço  de  compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os  recuperáveis  junto ao fisco), bem como os custos de transporte,  seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de  produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais,  abatimentos e outros  itens  semelhantes devem ser deduzidos na  determinação do custo de aquisição. (NR)”  Então,  todos  os  “gastos  incorridos  no  processo  de  obtenção  de  bens  e  serviços colocados à venda, e somente eles” são “custos de produção, conforme ensina Eliseu  Martins, e são agrupados na conta de estoque da empresa até o momento da venda do produto.   Quando  se  efetiva  a  venda  do  produto,  e  tão  somente  neste  momento,  o  estoque  é  baixado mediante  um  crédito  contra  um  débito  na  conta  de  “Custo  dos  produtos  Vendidos” (art. 187, II, da Lei 6.404/76), que é uma conta de resultado.   De acordo com o Manual de Contabilidade FIPECAF, “a apuração do custo  dos produtos vendidos está diretamente relacionada aos estoques da empresa, pois representa  a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas realizadas no período.”   Sérgio  Iudícibus  e  José Carlos Marion  demonstram  que  para  cada  setor  da  economia deve haver uma denominação para o custo de venda ou custo de produção, a saber:  para empresas industriais o custo das vendas é denominado Custo do Produto  Vendido (CPV);  Fl. 357DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   42 para  empresas  comerciais  o  custo  das  vendas  é  denominado  Custo  das  Mercadorias Vendidas (CMV);  para  empresas  prestadoras  de  serviços  o  custo  das  vendas  é  denominado  Custo dos Serviços Prestados (CSP).13  Alexandre Assaf Neto  demonstra  com muita  propriedade  o  custo  de  venda  por cada atividade:  “O custo das mercadorias vendidas na empresa comercial nada  mais  representa  do  que  o  custo  histórico  de  aquisição  desses  bens. Nesse custo foram incluídos, ainda na forma de estoque, os  gastos com colocação das mercadorias em condições de venda,  como transporte, seguros, etc.   (...)  No caso da indústria, o custo dos produtos vendidos é obtido em  função da soma dos estoques iniciais com os custos de produção  do período e a diminuição dos estoques finais. Nesses custos de  produção,  como  também  comentado  na  seção  relativa  a  imobilizado, é adotado, no Brasil, o custeio por absorção.  Nesse principio de avaliação entram todos os custos relativos á  área de produção, quer direitos com relação aos produtos, quer  indiretos, quer fixos, quer variáveis.   (...)  Nas vendas de serviços as regras são as mesmas, teoricamente, é  comum encontrar empresas que não apuram o custo dos serviços  prestados  e  acabam  tratando  todos  esses  gastos  diretamente  como  despesas  do  exercício  e  misturando­as  ás  despesas  administrativas. Dentro de algumas áreas, com energia elétrica  e  telefonia,  há  certa  homogeneidade  de  tratamento  no  custo  desses serviços, mas tal fato não é comum em outras áreas. Isso,  porem,  não  é  tão  grave  já  que  a maioria  dessas  empresas  não  estoca  serviços  e  tal  tratamento  não  afeta  o  resultado  do  exercício. Para as sociedades que executam projetos e ordens de  serviços,  isso é altamente relevante, pois muitas vezes deveriam  constar  no  Ativo  como  serviços  em  elaboração  os  custos  com  serviços parcialmente elaborados, mas cujas receitas ainda não  foram apropriadas porque mesmo sendo serviços de curto prazo,  não foram ainda transferidos aos clientes.14   Registre­se, por ser  importante à questão dos autos, na lição de Assaf Neto,  que são tidos como custos todos “os gastos com colocação das mercadorias em condições de  venda,  como  transporte,  seguros,  etc.”  Ou  seja,  os  gastos  realizados  pela  empresa  até  o  momento da  colocação  do produto  em condições de venda, o que  abarca os  fretes,  inclusive  entre estabelecimentos da própria  empresa,  constituem custo de produção.Com o advento da  venda,  há  a  baixa  do  estoque  e  o  correspondente  registro  do  custo  do  produto/mercadoria/serviço vendido, não se falando mais em “custos”.                                                               13 Contabilidade comercial: atualizado conforme Lei nº 11.638/07 e Lei nº 11.941/09 / Sérgio de Iudícibus, José  Carlos Marion. – 9. Ed. – São Paulo : Atlas, 2010, p. Pagina 229  14 Finanças corporativas e valor / Alexandre Assaf Neto. – 3. Ed. – 2. Reimpr. – São Paulo : Atlas, 2008, Pagina  102  Fl. 358DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 22          43 A  partir  deste  evento,  a  venda,  a  empresa  reconhece  apenas  despesas,  que  “constituem­se das despesas pagas ou incorridas para vender produtos e administrar a empresa  e, dentro do conceito da Lei nº 6.404/76, abrangem também as despesas liquidas para financiar  suas  operações;  os  resultados  líquidos  das  atividades  acessórias  da  empresa  são  também  considerados operacionais.”15 Despesa, portanto, são todos os “gastos que se destinam às fases  de administração, esforço de venda e financiamento”.16  As despesas mais comuns são as de venda e as administrativas. As de venda  “representam os gastos de promoção, colocação e distribuição dos produtos da empresa, bem  como os riscos assumidos pela venda, constando dessa categoria despesas como: o pessoal da  área de vendas, marketing, distribuição, pessoal administrativo interno de vendas, comissões  sobre vendas, propaganda e publicidade, gastos estimados com garantia de produtos vendidos,  perdas estimadas dos valores a receber, provisão para créditos de liquidação duvidosa etc.” 17  As  despesas  administrativas  são  “os  gastos,  pagos  ou  incorridos,  para  a  direção  ou  gestão  da  empresa,  e  constituem­se  de  varias  atividades  gerais  que  beneficiam  todas as fases do negócio ou objeto social. Constam dessa categoria itens como honorários da  administração (Diretoria e Conselho), salários e encargos do pessoal administrativo, despesas  legais e judiciais, material de escritório etc.”  Dentre  as  despesas  administrativas  “estarão  registradas  as  despesas  com  a  ocupação  física  dos  imóveis  e  as  instalações  representadas  por  alugueis  e  despesas  de  condomínio, quando os  imóveis ou bens  forem de terceiros”, sendo certo que “para os bens  próprios,  a  despesa  seria  de  Depreciação  e  Amortização”,  isto  é,  os  denominados  encargos.  Desta  forma, o  art. 187 da Lei nº 6.404/76, quando menciona o “custo das  mercadorias e serviços vendidos”, está se referindo exatamente a  todos os custos atinentes à  produção de bens e serviços postos à venda, que são denominados também de custos de venda,  todos estes calculados até o momento em que o produto/serviço está pronto para a venda.   Estando  o  produto/serviço  pronto  para  a  venda,  ou  seja,  efetivamente  colocado  no  ponto  de  venda  da  pessoa  jurídica  (no  estabelecimento  vendedor),  não mais  se  cogita  de  custos,  e  sim,  de  despesas  com  as  vendas,  despesas  financeiras,  administrativas  e  outras operacionais.  Do  exposto,  em  apertada  síntese,  pelas  regras  do  Direito  Contábil,  mais  precisamente do artigo 187 da Lei nº 6.404/76 e das normas que o regulam, conclui­se que:   Custo é o gasto relativo à aquisição de bem ou serviço utilizado na produção  de outros bens ou serviços;  Despesa representa o bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para  a obtenção de receitas.                                                              15   Manual de Contabilidade das sociedades por ações: aplicável ás demais sociedades / FIPECAFI; diretor  responsável Sergio de Iudícibus. 7ªed. – 4. Reimp. – São Paulo : Atlas, 2008  manual .....  16 Cf. Eliseu Martins, ob. cit. P. 27  17 Ob. cit.     Fl. 359DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   44 Os  custos  de  produção  agrupados  no  estoque  da  empresa  são  os  gastos  despendidos  até o momento  em que o produto  está pronto para  a venda, no  estabelecimento  vendedor da empresa;  Com a venda, o estoque é baixado contra o Custo de produtos vendidos no  resultado da empresa;  A partir da venda somente há de se falar em despesas, como as despesas de  venda, as administrativas e financeiras.  Determinados dispêndios, com aquisição de bens e serviços podem ser tanto  custos como despesas. Será custo quando o bem ou serviço servir para a produção de outros  bens  e  serviços  e  despesa  quando  usado  para  a  obtenção  das  receitas,  como  a  embalagem  utilizada  até  o momento  em  que  o  produto  é  posto  à  venda,  ou  despesa  (de  venda),  se,  por  exemplo, a embalagem for utilizada após a venda.  Identificando  o  conceito  legal  de  custos,  despesas  e  encargos,  devemos  verificar o tratamento fiscal dado a cada um destes itens pela legislação fiscal que engendrou a  sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS.     2.6)  Dos  créditos  regulados  pelas  normas  legais  que  tratam  da  não  cumulatividade do PIS e da COFINS  O artigo 3º da Lei nº 10.833/03, que cria a regra da não cumulatividade, com  as  alterações  perpetradas  posteriormente,  estabelece  que  do  débito  de  COFINS “a  pessoa  jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:  I  ­  bens  adquiridos  para  revenda,  exceto  em  relação  às  mercadorias e aos produtos referidos:    a) nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o desta Lei; e    b) nos §§ 1o e 1o­A do art. 2o desta Lei;   II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada  pela Lei nº 10.865, de 2004)  III ­ energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de  vapor,  consumidas  nos  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  IV  ­  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;  V  ­  valor  das  contraprestações  de  operações  de  arrendamento  mercantil  de  pessoa  jurídica,  exceto  de  optante  pelo  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas  e  das  Empresas  de  Pequeno  Porte  ­  SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  Fl. 360DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 23          45 VI  ­  máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado,  adquiridos  ou  fabricados  para  locação  a  terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à  venda  ou  na  prestação  de  serviços; (Redação  dada pela  Lei  nº  11.196, de 2005)  VII  ­  edificações  e  benfeitorias  em  imóveis  próprios  ou  de  terceiros, utilizados nas atividades da empresa;  VIII ­ bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei;  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  X  ­  vale­transporte,  vale­refeição  ou  vale­alimentação,  fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa  jurídica  que  explore  as  atividades  de  prestação  de  serviços  de  limpeza, conservação e manutenção.”   Esta  regra  deve  ser  analisada  na  sua  íntegra.  Não  há  como  compreender  o  inciso  I  e  II  dos  demais  incisos  da  norma  legal.  Eles  se  completam  como  norma  e  sentido.  Vejamos.    2.7 O crédito de bens adquiridos para a revenda (atividade comercial)  O item I do dispositivo, a toda evidência, cuidou da atividade comercial, ou  seja, aquela em que o bem é adquirido para ser revendido, sem ingressar em qualquer processo  de produção ou fabricação. Tanto é assim que o próprio dispositivo, ao excetuar determinados  bens para efeito do crédito, utiliza o termo mercadoria e não produto, sendo este ligado apenas  à atividade industrial.  Na atividade comercial, portanto, o crédito de PIS e da COFINS, para efeito  da não­ cumulatividade, será apurado sobre os “bens adquiridos para revenda”.   Consoante  o  §1º  do  artigo  3º  da  Lei  nº  10.833/03,  este  crédito  de  bens  adquiridos para a  revenda será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista na Lei  sobre o valor: “dos  itens mencionados  (...), adquiridos no mês”. Noutro giro, o crédito nesta  hipótese  será  calculado  sobre  o  valor  do  bem  adquirido  para  revenda  e  apropriado  pelas  aquisições ocorridas no próprio mês.   Duas  importantes  observações  devem  ser  feitas. A primeira  diz  respeito  ao  significado de “bens adquiridos para revenda” para o Direito Contábil. “Bens adquiridos para  revenda”  representa  exatamente  o  custo  das  vendas  ou,  mais  acertadamente,  o  Custo  das  Mercadorias Vendidas (CMV), nas atividades comerciais, nos termos do artigo 187 da Lei nº  6.404/76. Eis as palavras de Assaf Neto, que vale novamente transcrever, quando diz que “o  custo das mercadorias vendidas na empresa comercial nada mais representa do que o custo  histórico de aquisição desses bens.”  Fl. 361DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   46 A segunda observação refere­se ao efeito fiscal do crédito de PIS e COFINS,  tratado  de  forma  diversa  do  efeito  previsto  no  Direito  Contábil,  mais  precisamente  no  que  tange ao momento de apropriação. Para a  legislação comercial o custo de venda ou custo da  mercadoria  vendida  (CMV)  somente  é  apropriado  e  impacta  o  resultado  da  empresa  no  momento da efetiva venda da mercadoria.   Para a  legislação em  tela,  o  crédito de PIS  e COFINS  calculado  sobre  este  custo  da mercadoria  vendida  (CMV)  é  apropriado  no mês  de  aquisição,  que,  em  regra,  não  coincide com o momento da venda da mercadoria.    2.8) O crédito de bens e serviços adquiridos para serem usados na prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda  (atividade  industrial e de prestação de serviços)   O II do artigo 3º da Lei nº 10.833/03 estabelece que “a pessoa jurídica poderá  descontar  créditos  calculados  em  relação  a:  (...)  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive combustíveis e lubrificantes”. Analisemos esse dispositivo detalhadamente.    ...crédito calculado em relação a bens e serviços...    Dissemos  acima  que  bens  são  todas  coisas,  direitos,  obrigações,  enfim,  qualquer  elemento  material  ou  imaterial,  representando  uma  utilidade  ou  uma  riqueza,  integrado  no  patrimônio  de  alguém  e  passível  de  apreciação  monetária,  e  que  serviços  são  quaisquer atividades fornecidas no mercado de consumo, mediante remuneração.   O dispositivo  é de  clareza meridiana  ao  dizer  que  o  crédito  é  sobre  bens  e  serviços. Insisto neste ponto, porque não é inusitado encontrar afirmações no sentido de que o  crédito do PIS e da COFINS é  sobre  insumos, buscando no  conceito deste a delimitação do  alcance da norma.   Em nossa opinião,  constitui  equívoco manifesto  esta  forma de  interpretar o  dispositivo, invertendo a equação da norma. O crédito não é calculado em relação aos insumos,  mas  sim  sobre  bens  e  serviços,  não  constituindo  esta  questão mero  jogo  de  palavras,  como  demonstraremos adiante.     ... utilizados como insumo ...    O  crédito  é  sobre  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo,  diz  a  norma. O  verbo utilizar neste trecho possui o sentido de “empregar (algo) em ou para determinado fim”  (Houaiss). Tal verbo no particípio (forma nominal) expressa uma ação plenamente concluída.  Ou  seja,  o  crédito  somente  pode  ser  calculado  em  relação  aos  bens  e  serviços  que  foram  efetivamente empregados em determinada  finalidade. Se o bem ou o serviço for desviado da  finalidade, o crédito não poderá ser usado.  Fl. 362DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 24          47 A finalidade condicionante do crédito estipulada pelo legislador foi a de que  o  bem  ou  serviço  seja  utilizado/empregado  “como  insumo”. No  contexto  do  dispositivo  o  termo  “como”  expressa  uma  equivalência,  uma  semelhança,  tratando­se  de  uma  conjunção  comparativa.  Isto  que  dizer,  no  contexto,  que  o  bem  ou  serviço  não  são  necessariamente  insumos, mas “utilizados como  insumo”. Há uma diferença substancial de  ser  insumo ou ser  utilizado como insumo, com adiante veremos.  Insumo,  segundo  o  Dicionário  Houaiss,  constitui  “cada  um  dos  elementos  (matéria­prima,  equipamentos,  capital,  horas  de  trabalho  etc.)  necessários  para  produzir  mercadorias ou serviços”. Para o Dicionário Michaellis  insumo “designa  todas as despesas  e  investimentos  que  contribuem  para  a  obtenção  de  determinado  resultado,  mercadoria  ou  produto até o acabamento ou consumo final”. O Dicionário Aulete, o conceitua como “cada um  dos elementos ou fatores (como máquinas e equipamentos, energia, trabalho ou mão de obra)  envolvidos na produção de mercadorias ou serviços.”  O  sentido  funcional  de  insumos  não  discrepa  do  sentido  econômico,  constituindo  insumos  os  bens  e  serviços  utilizados  na  produção  de  outros  bens  ou  serviços,  também  denominados  de  fatores  de  produção,  abarcando  as  matérias­primas,  bens  intermediários, uso de equipamentos, capital, horas de trabalho, energia e etc. De acordo com  Robert  S.  Pindyck  e  Daniel  L  Rubinfeld,  professores,  respectivamente,  da  M.I.T  (Massachusetts Institute of Technolog) e da Universidade da Califórnia, em sua festejada obra  sobre Microeconomia, asseveram:   “Durante  o  processo  produtivo,  as  empresas  transformam  insumos,  também  denominados  fatores  de  produção,  em  produtos. Os fatores de produção são tudo aquilo que a empresa  utiliza no processo produtivo. Em uma padaria, por exemplo, os  insumos  incluem  o  trabalho;  matérias­primas,  como  farinha  e  açúcar; e o capital investido nos fornos, batedeiras e em outros  equipamentos necessários à produção de pães, bolos e confeitos.  Como se vê, podemos dividir os  insumos em amplas categorias  de  trabalho,  matérias­primas  e  capital,  podendo  cada  uma  dessas incluir subdivisões mais limitadas. O trabalho abrange os  trabalhadores  especializados  (carpinteiros,  engenheiros)  e  os  não  especializados  (trabalhadores  agrícolas),  bem  como  os  esforços  empreendedores  dos  administradores  da  empresa.  As  matérias­primas incluem o aço, o plástico, a eletricidade, a água  e  quaisquer  outros  materiais  que  a  empresa  adquira  e  transforme  em  produto  final.  O  capital  inclui  o  terreno,  as  instalações, a maquinaria e outros equipamentos, bem como os  estoques.”  O conceito  jurídico adota o sentido econômico de insumo, consoante Maria  Helena Diniz, que diz ser insumo:     “1. Despesa e investimentos que contribuem para um resultado, ou para a obtenção de  uma mercadoria ou produto até o consumo final. 2. É tudo aquilo que entra (input), em  contraposição  ao  produto  (output),  que  é  o  que  sai.  3. Trata­se  da  combinação  de  fatores  de  produção,  diretos  (matéria­prima)  e  indiretos  (mão­de­obra,  energia,  Fl. 363DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   48 tributos),  que  entram  na  elaboração  de  certa  quantidade  de  bens  ou  serviços.18(grifamos)    Pois  bem,  os  insumos  do  ponto  de  vista  econômico  e  jurídico  podem  ser  divididos  em várias  categorias. Mas  o  que  importa  ao  presente  caso  é  a  divisão  de  insumos  como fatores de produção diretos e indiretos. Os insumos diretos são, por exemplo, as matérias  primas, e os indiretos, a energia, apenas para citar estes dois. Os fatores de produção direitos  podem ser, por sua própria natureza, tidos como insumo. Os fatores de produção indiretos são  insumos, não pela sua natureza, mas sim por equivalência.   O  que  quero  dizer,  é  que  a  expressão  “bens  e  serviços  utilizados  como  insumo” abarca não apenas aquelas coisas que são insumos por sua própria natureza (matéria­ prima),  ou  insumos  diretos,  mas  sim,  todas  as  coisas  que  são  empregadas  como  fator  de  produção  e  que,  portanto,  são  também  consideradas  insumo,  os  denominados  insumos  indiretos.   Por exemplo, um serviço de manutenção, por sua natureza, não constitui um  insumo. Porém, se este serviço for empregado na produção ele equivalerá, para todos os fins, a  um fator de produção ou insumo. A energia elétrica, a rigor, também não é um insumo, mas o  será  quando  for  empregado  na  produção.  Os  combustíveis  e  lubrificantes  também  não  são  insumos  propriamente  ditos,  mas  adquirem  esta  qualificação  se  utilizados  como  fator  de  produção. Aliás, este exemplo foi dado pela própria norma, o que comentaremos mais adiante.  Assim,  verificamos  que  há  bens  e  serviços  que  são,  por  sua  natureza,  insumos, como a mão de obra, a terra, o capital, a matéria prima, que são ligados diretamente à  produção de bens e serviços. São os denominados fatores de produção diretos, que são assim  identificados por estarem ligados inexoravelmente à produção.  Mas  há  outros  bens  e  serviços  que  somente  ganharão  o  status  de  insumo  (indiretos)  ou  fator  de  produção,  pelo  fenômeno  da  equivalência,  quando  (estes  bens  e  serviços)  forem  efetivamente  empregados  no  processo  de  produção  da  empresa.  São  os  denominados fatores de produção indiretos.   Em resumo, o crédito do PIS e da COFINS são calculados em relação a todos  os  bens  e  serviços  empregados  como  insumo,  assim  entendido  como  todos  os  fatores  de  produção diretos e indiretos aplicados na prestação de serviço ou no processo de produção das  empresas, os termos do II do artigo 3º da Lei nº 10.833/03.    ...  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos destinados à venda ...  O  crédito  é  sobre  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda.  A  evolução  legislativa deste dispositivo revela, neste particular, a abrangência do seu alcance e a amplitude  do termo insumo.  Com efeito, na redação original do inciso II do artigo 3º da Lei nº 10.637/02,  que tratava apenas do PIS, a previsão era de que o crédito seria calculado sobre: “II ­ bens e                                                              18 DINIZ, Maria Helena. Dicionário jurídico, vol. 2. São Paulo: Saraiva, 1998, p. 870  Fl. 364DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 25          49 serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou à prestação  de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes”.  A redação deste dispositivo era confusa, pois dava a entender que no caso de  prestação  de  serviço  o  crédito  previsto  era  tão  somente  de  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo na fabricação de produtos que seriam usados, os produtos fabricados, na prestação de  serviços. Ou seja, o crédito não seria de bens e serviços usados na prestação de serviços, mas  sim de bens e serviços utilizados na fabricação de produtos que seriam destinados à prestação  de serviços.  Por ser confuso, o inciso II do artigo 3º da Lei nº 10.637/02 foi rapidamente  alterado pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003, passando a dispor que o crédito seria sobre “II ­ bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  fabricação  de  produtos  destinados  à  venda  ou  na  prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes.” A substituição foi sutil, a troca  do “à” por “na”, mas alterou substancialmente o sentido da frase, pois o crédito passou a ser  conferido  sobre  os  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços,  abarcando,  como  demonstrado  acima,  todos  os  fatores  de  produção,  diretos  e  indiretos,  aplicados na prestação de serviço.  Mas repare que, até este momento, o dispositivo mencionava apenas créditos  calculados sobre bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados  á venda. Ou seja, apenas os bens e serviços empregados no processo de fabricação poderiam  gerar o crédito, o que na minha opinião abarcava apenas os fatores de produção diretos.  Posteriormente, o legislador alterou novamente a regra, inclusive para o PIS,  ao  instituir  a  não­cumulatividade  para  a  COFINS,  por  intermédio  da  Lei  nº  10.833/03,  que  estabeleceu o crédito sobre “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços  e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e  lubrificantes”.  Este dispositivo foi alterado pela Lei nº 10.865, de 2004, que deu a redação  atual  acima  transcrita.  Para  facilitar,  vejamos  a  evolução  deste  normativo  num  quadro  comparativo:  Lei 10.637  Lei nº 10.684  Lei nº 10.833  Lei nº10.865  II  ­  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  fabricação  de  produtos  destinados  à  venda  ou  à  prestação  de  serviços,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes”  II  ­  bens  e  serviços utilizados  como  insumo  na  fabricação  de  produtos  destinados  à  venda  ou  na  prestação  de  serviços, inclusive  combustíveis  e  lubrificantes.”  II ­ bens e serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes”  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em  relação ao pagamento de que trata o art.  2o  da  Lei  no  10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03  e  87.04  da  Tipi;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  10.865, de 2004)    Fl. 365DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   50 Portanto,  até o  advento  da Lei nº 10.833/03, os  bens  e  serviços que davam  direito ao crédito eram os utilizados como insumo apenas na atividade de fabricação, ou seja,  os  insumos  ou  fatores  de  produção  diretos.  Após  aquele  normativo,  a  regra  ampliou  sobremaneira  o  seu  alcance,  passando  a  admitir  o  crédito  dos  bens  e  serviços  não  apenas  usados como insumo na fabricação (fatores de produção diretos), mas sim em todo o processo  de produção (fatores de produção diretos e indiretos).  O  sentido  teleológico  da  alteração  foi  o  de  ampliar  o  alcance  da  regra  de  crédito, não apenas para abarcar os bens e serviços usados como insumo na fabricação, que é  uma  das  formas  de  produção,  mas  os  bens  e  serviços  usados  como  insumo  em  todas  as  atividades em que haja produção.  Fabricação,  na  verdade,  foi  mantido  no  texto  e  passou  a  ser  um  termo  meramente expletivo do gênero produção. Neste sentido o “ou” que liga produção a fabricação,  tem a função de uma conjunção explicativa.  Assim,  o  dispositivo  passou  a  abarcar  o  conceito  econômico  de  produção,  que,  segundo Marco Antonio Sandoval  de Vasconcellos,  “é o  processo  pelo  qual  uma  firma  transforma  os  fatores  de  produção  adquiridos  em  produtos  ou  serviços  para  a  venda  no  mercado.”19 No mesmo sentido assevera Antonio Barros de Castro e Carlos Francisco Lessa, a  saber:   “A produção baseia­se no trabalho humano dirigido no sentido  do  atendimento  de  necessidades  econômicas  individuais  e  coletivas.    Em dependência  do  produto  que  se  tenha  em  vista,  o  processo  produtivo envolverá o uso de determinadas formas de trabalho,  capital  e  recursos  naturais.  Cada  combinação  de  fatores  trabalho, capital e recursos naturais ­ constituindo uma unidade  produtora  ­  é  alimentada  pelo  resto  do  sistema,  que  lhe  provê  matérias­primas,  combustíveis,  energia,  serviços  de  diversas  ordens etc. Note­se, enquanto o emprego de fatores não implica  modificar  substancialmente  sua  existência,  os  bens  correntemente  adquiridos  pelas  unidades  produtoras  para  alimentar  seu  processo  produtivo  ­  ditos  insumos  ­  sofrem  sucessivas  transformações,  pelas  quais  chegam ulteriormente  a  converte­se em bens de utilização final. Com efeito, a produção  constitui,  por  vezes,  uma  longa  cadeia  composta  de  diversas  fases nas quais os bens, em processo de elaboração, incorporam,  progressivamente,  as  características  com  que  se  deverão  apresentar em mercado quando prontos para uso final.”    O  legislador  optou  por  conferir  o  crédito  abarcando  o  conceito  de  insumo  ligado  à  produção  ou  fator  de  produção,  em  razão  da  diversidade  de  atividades  produtivas  sujeitas  a  não­cumulatividade  do  PIS  e  da  COFINS.  Empresas  que,  a  despeito  de  serem  industriais,  não possuíssem unidade  fabril,  por  esta  ser  em parte ou  totalmente  realizada por  terceiros, como é comum no setor de bebidas e automotivo, por exemplo, estariam prejudicadas  se não fosse o alargamento da regra referente ao crédito.                                                               19 Cf., in Economia Micro e Macro, 4ª ed. – SP: Atlas. 2011, p. 109.  Fl. 366DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 26          51 A  produção  agrícola,  mineral  e  outras,  por  exemplo,  estariam  também  prejudicadas  com  o  conceito  restrito  de  insumos  empregados  na  fabricação,  na  forma  da  legislação anterior. Com o alargamento perpetrado pela Lei nº 10.833/03 para abarcar bens e  serviços empregados como insumo na prestação de serviços ou produção e fabricação, todas as  atividades  produtivas  estão  alcançadas  pela  norma,  de  forma  a  dar  a máxima  efetividade  ao  princípio da não­cumulatividade.  Cabe  ressaltar  que  não  há  como  restringir  o  sentido  de  produção  à  determinada atividade, como pretendem alguns, que sustentam que este termo foi inserido no  dispositivo apenas para abarcar a produção agrícola.   Com a devida vênia, além de ser uma interpretação que contraria o princípio  da não­cumulatividade, esta pretensa restrição do dispositivo viola as regras mais comezinhas  da  hermenêutica,  pois,  ubi  lex  non  distinguit  nec  nos  distinguere  debemus  (onde  a  lei  não  distingue, não pode o intérprete distinguir). Como ensina Carlos Maximiliano:     “Quando o  texto menciona o gênero, presumem­se  incluídas as  espécies respectivas; se faz a referência ao masculino, abrange o  feminino;  quando  regula  o  todo,  compreendem­se  também  as  partes. Aplica­se a regra geral aos casos especiais, se a lei não  determina evidentemente o contrário.  Asseverando de forma contundente o saudoso Maximiliano, que:   “Quando  o  texto  dispõe  de  modo  amplo,  sem  limitações  evidentes,  é  dever  do  intérprete  aplica­lo  a  todos  os  casos  particulares que se possam enquadrar na hipótese geral prevista  explicitamente;  não  tente  distinguir  entre  as  circunstancias  da  questão e as outras; cumpra a norma tal qual é, sem acrescentar  condições novas, nem dispensar nenhuma das expressas.” 20  O  termo  “produção”  mencionado  no  dispositivo  em  comento,  constitui  o  processo de transformação dos fatores de produção adquiridos em produtos ou serviços para a  venda, sendo gênero de várias espécies (produção industrial, agrícola, mineral, agropecuária e  etc), todas elas abarcadas pelo dispositivo para efeito de crédito. Tratou do gênero produção, e  não apenas de um processo produtivo, que é a fabricação.  ... inclusive combustíveis e lubrificantes  O  advérbio  inclusive,  significa  “com  inclusão  de,  de  forma  inclusiva”  (Aulete)  ou  ainda,  “inclusivamente”  (Michaellis).  Inclusivamente  significa  “de  maneira  inclusiva,  com  inclusão,  de  modo  que  fique  incluído  ou  compreendido;  sem  exceção,  sem  exclusão” (Aulete).  O  legislador  desde  a  edição  da  Lei  nº  10.637/02,  ao  tornar  incluso  os  combustíveis e lubrificantes dentre os bens e serviços que dariam direito ao crédito, explicitou  que  não  apenas  os  bens  e  serviços  empregados  como  insumo  diretamente  no  processo  de  fabricação,  isto  é,  os  fatores  de  produção  diretos,  serviriam  para  o  cálculo  do  crédito,  mas                                                              20 Hermenêutica e Aplicação do Direito, Rio de Janeiro : Forense, 1996, p. 246/247  Fl. 367DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   52 também os  fatores de produção  indiretos,  aqueles bens  e  serviços  equivalentes  a  insumo em  razão  de  serem  empregados  no  processo  de  produção  (fatores  indiretos),  como  são  os  combustíveis e lubrificantes.   A questão controvertida estava em saber se, com a inclusão de combustíveis e  lubrificantes,  o  legislador  ampliou  o  dispositivo  para  abarcar  todos  os  fatores  de  produção  indiretos,  ou  apenas  aqueles  que  mencionaram.  Essa  discussão,  entretanto,  tornou­se  despicienda  com  a  alteração  legislativa  levada  a  efeito  pela  Lei  nº 10.833/03,  que  inseriu  o  termo “produção” no texto do normativo, para deixar claro que todos os insumos ou fatores de  produção diretos e indiretos conferiam o crédito de PIS e da COFINS.  Então o crédito do PIS e da COFINS é calculado em relação a todos os bens e  serviços empregados como insumo, assim entendido como todos os fatores de produção diretos  e indiretos aplicados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos  destinados à venda.    2.9) O valor e o momento de apropriação do crédito   O § 1º do  artigo 3º da Lei  nº 10.833/03  estabelece que o  crédito  calculado  sobre os “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou  fabricação de bens ou produtos destinados à venda” (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833) será  determinado  mediante  a  aplicação  da  alíquota  prevista  na  Lei  sobre  o  valor  “dos  itens  mencionados (...), adquiridos no mês”, ou seja, dos bens e serviços empregados como fator de  produção direto ou indireto.  No Direito Contábil  o  valor  dos  fatores  de  produção  diretos  e  indiretos  ou  insumo  é  representado  pelo  custo  de  produção  ou  custo  das  vendas,  ou  mais  precisamente,  usando  o  termo  legal  previsto  no  artigo  187  da  Lei  nº 6.404/72,  e  na  lição  de  Iudícibus  e  Marion:  para  empresas  industriais,  o  custo  das  vendas  é  denominado  Custo do Produto Vendido (CPV);  para  empresas  comerciais,  o  custo  das  vendas  é  denominado  Custo das Mercadorias Vendidas (CMV);  para  empresas  prestadoras  de  serviços,  o  custo  das  vendas  é  denominado Custo dos Serviços Prestados (CSP).21    É  fundamental  observar  que  os  termos  “insumo”  ou  “fator  de  produção”,  “custo  de  produção”,  “custo  de  venda”,  “Custo  do  Produto  Vendido  (CPV)”,  “Custo  das  Mercadorias Vendidas (CMV)”, “Custo dos Serviços Prestados (CSP)”, são representações de  uma mesma realidade, o que muda é apenas a visão do observador.   Quando se  fala em  insumo ou  fator de produção a  realidade é descrita pela  ótica da economia. Ao mencionar custo de produção, custo de venda, esta mesma realidade é  descrita pelos  contadores. Quando  falamos em Custo do Produto Vendido  (CPV), Custo das                                                              21 Contabilidade comercial: atualizado conforme Lei nº 11.638/07 e Lei nº 11.941/09 / Sérgio de Iudícibus, José  Carlos Marion. – 9. Ed. – São Paulo : Atlas, 2010, p. Pagina 229  Fl. 368DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 27          53 Mercadorias Vendidas (CMV), Custo dos Serviços Prestados (CSP), àquela realidade é tratada  pelo Direito Contábil.  Do ponto de vista  fiscal esta mesma  realidade  foi absorvida pela  legislação  do  PIS  e  da  COFINS  ao  dispor  sobre  os  créditos  calculados  sobre  os  “bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos destinados à venda”.  Aliás,  se  fizermos  uma  comparação  entre  os  conceitos  de  custo,  custo  de  produção e a referida norma fiscal, veremos que todos tratam de uma mesma realidade:     Conceito  da Lei nº 10.833  Conceito  de custo  Conceito  de custo de produção  “bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda”    “gasto  relativo  à  bem  ou  serviço  utilizado  na  produção  de  outros  bens  ou  serviços”  (Eliseu Martins)   “os  gastos  incorridos  no  processo  de  obtenção de bens e serviços  colocados  à  venda”.  (Eliseu  Martins)    O sentido teleológico do dispositivo é muito simples, os custos ou custos de  produção,  ou  CPV  e  CSP,  são  os  gastos  realizados  pela  empresa  na  aquisição  de  bens  e  serviços empregados ou utilizados na obtenção dos produtos destinados à venda. Para o direito  fiscal,  esses  dispêndios  são  os  essenciais  à  obtenção  da  receita  tributável  pelo  PIS  e  pela  COFINS.  O legislador, em nossa opinião, empregou este conceito de custo de produção  ou  de CPV, CMV e CSP  exatamente  por  serem  conceitos  técnicos,  razoavelmente  definidos  pelo  Direito  Contábil,  deixando  ao  intérprete  apenas  a  função  de  analisar  as  operações  concretas de cada empresa para identificar se este ou aquele gasto é efetivamente um custo de  produção.  É  vasta  a  doutrina  sobre  custo,  seja  na  economia,  na  contabilidade  ou  no Direito  Contábil, por serem estes os gastos fundamentais à Teoria da Empresa, na medida em que estão  ligados à sua produção.   Cabe ressaltar que dois equívocos são comumente praticados ao se analisar a  questão  em  tela. O  primeiro,  e mais  comum,  é  de  inserir  determinadas  despesas  no  rol  dos  gastos que seriam custo. Custo e despesa são termos técnicos e possuem conceitos diversos e  delimitados,  como  demonstrado  acima. Um  dispêndio  não  é  custo  ou  despesa  ao  talante  do  aplicador  da  norma,  pois  as  normas  do Direito  Contábil  delimitam  com  razoável  precisão  o  alcance de cada termo.   O  inciso  II  do  artigo  3º  da  Lei  nº  10.833/03  tratou  do  crédito  de  PIS  e  COFINS apenas dos custos de produção, e não de despesas. As despesas, que geram o crédito  de PIS e COFINS, foram taxativamente determinadas nos demais incisos III a IX do artigo 3º  da  Lei  nº  10.833/03.  Ou  seja,  o  legislador  didaticamente  separou  os  custos  de  produção,  Fl. 369DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   54 permitindo  que  todos  eles  gerassem  crédito  de  PIS  e  da  COFINS,  no  inciso  II  acima  mencionado,  e  nos  demais  inciso  cuidou  de  determinadas  despesas,  e  apenas  estas,  dariam  direito ao crédito.   O  segundo  equívoco  é  trazer  para  a  análise  do  caso  o  conceito  de  necessidade,  ou  seja,  sustentar  que  daria  direito  ao  crédito  de PIS  e COFINS  os  gastos  que  seriam  necessários  à  empresa.  Daí  advém  a  dúvida:  os  créditos  gastos  seriam  necessário  à  produção? Necessários à atividade? Necessários ao empreendimento? Necessários ao dono da  empresa? Necessários para a Receita Federal do Brasil?   Ora,  o  legislador  ao  regular  o  crédito  do  PIS  e  da  COFINS  em momento  algum  usou  o  termo  “necessidade”.  Utilizou  o  termo  “utilizado”,  no  sentido  de  empregado,  para  regular  os  bens  e  serviços  ligados  à  prestação  de  serviço  ou  produção,  para  efeito  de  conferir o crédito.   E mais, quando se traz o conceito de necessidade haverá sempre a tentação de  se  buscar  na  legislação  do  imposto  de  renda  a  definição  de “despesas  necessárias”,  para  se  aplicar,  por  analogia,  as  regras  referentes  ao  crédito  do  PIS  e  da  COFINS.  Veja  que  a  legislação  do  imposto  de  renda  define  as  “despesas  necessárias”,  como  um  limitador  do  conceito  de  “despesa”  do  Direito  Contábil,  como  acima  demonstrado.  Esta  definição  em  hipótese  alguma  se  aplica  aos  custos  ou  custos  de  produção. Os  custos  são  gastos  sempre  e  inexoravelmente  essenciais  à  empresa,  e  não  apenas  necessários. O  conceito  de  necessidade  não se aplica aos custos de produção.   Mas  qualquer  custo  de  produto  (direto  e  indireto)  é  passível  de  conferir  o  crédito  de  PIS  e  COFINS?  A  resposta  é  negativa.  Sobre  esta  questão,  mais  uma  vez  o  legislador foi didático, criando as seguintes restrições:   veda o crédito sobre custos diretos e indiretos de mão­de­obra paga a pessoa  física;  veda  o  crédito  da  aquisição  de  bens  ou  serviços  (custos  de  produção)  não  sujeitos  ao  pagamento  da  contribuição,  inclusive  no  caso  de  isenção,  esse  último  quando  revendidos  ou  utilizados  como  insumo  em produtos  ou  serviços  sujeitos  à  alíquota 0  (zero),  isentos ou não alcançados pela contribuição;  limita  o  crédito  exclusivamente  aos  bens  e  serviços  (custo  de  produção)  adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; e  que  os  custos  incorridos,  sejam  pagos  ou  creditados  a  pessoa  jurídica  domiciliada no País.   A  título  de  conclusão,  podemos  ressaltar  que,  nos  termos  do  inciso  II  do  artigo 3º da Lei nº 10.833/03, o crédito do PIS e da COFINS é calculado em relação a todos os  bens  e  serviços  empregados  como  insumo,  assim  entendido  como  os  fatores  de  produção  diretos e indiretos, na prestação de serviço ou no processo de produção das empresas. O valor  do  crédito  será  apurado  aplicando­se  a  alíquota  regular  sobre  o  Custo  do  Produto  Vendido  (CPV)” ou o “Custo dos Serviços Prestados (CSP)”, registrado na contabilidade da empresa, e  serão apropriados no mês da aquisição do bem ou serviço.     2.10) O frete como custo de produção.  Fl. 370DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 28          55 Feitas as considerações acima, a respeito do conceito legal de bens e serviços  e  custo  e despesa,  para  efeito  do  crédito  de PIS  e COFINS,  vejamos  onde  se  enquadram  os  gastos feitos pelas empresas a título de frete.    Num  ciclo  de  produção,  até  o  momento  em  que  o  produto  é  colocado  efetivamente para venda no estabelecimento vendedor da empresa, pode haver inúmeros gastos  com  transporte  (frete).  Assim,  da  fábrica  o  produto  pode  ser  enviado  para  armazéns,  para  centros de distribuição (CD), inclusive em outros Estados.   Todas essas remessas ainda fazem parte do processo de produção da empresa,  segundo  o  Direito  Contábil.  Mesmo  estando  o  produto  acabado,  apenas  o  processo  de  fabricação foi esgotado, não o processo de produção o qual se finaliza apenas quando o produto  é colocado efetivamente à venda.   Os gastos de frete da empresa até o momento em que o produto está colocado  à venda, mesmo se este frete for despendido após o produto estar acabado, irão integrar o custo  da  mercadoria  ou  produto  vendido,  segundo  o  Direito  Contábil  (art.  187,  II,  da  Lei  nº  6.404/76).  Nesses  casos,  em  todos  eles,  o  frete  é  tido  como  custo  de  produção  ou  fator  de  produção.   Na verdade, a produção inicia­se com a aquisição das matérias­primas, antes  de  iniciado qualquer processo de fabricação. Com a fabricação, o ciclo de produção somente  encerra após o produto estar disponível para a venda. Durante todo este processo de produção  os gastos com transportes irão integrar o custo de produção, ou custo de venda, ou, ainda, custo  do produto vendido.   Aliás,  a  própria  Secretaria  da Receita  Federal  do Brasil  vem  reconhecendo  reiteradamente o direito ao crédito sobre o custo de fretes na aquisição de matéria prima, isto é,  o  custo de  algo que sequer  ainda  integrou o processo de  fabricação. E o  fundamento para  o  deferimento  desse  crédito  é  singela,  pois  o  valor  do  frete  integra  o  custo  do  bem,  conforme  diversas soluções de consulta, a saber:    “CRÉDITO.  FRETE  NA  AQUISIÇÃO.  O  valor  do  frete  pago  pelo  adquirente  à  pessoa  jurídica,  para  transportar  bens  adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de  produtos destinados à venda, compõe o custo do bem, podendo,  portanto  ser  utilizado  como  crédito  a  ser  descontado  do  PIS/Pasep não­cumulativo.”  (Solução de Consulta nº 132 de 10 de maio de 2005)    ASSUNTO: Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins   EMENTA:  CRÉDITO.  FRETE.  O  valor  do  frete  pago  na  aquisição de insumo pode integrar a base de cálculo do crédito  previsto  no  art.  3º,  II,  da  Lei  nº  10.833,  de  2003,  desde  que  a  aquisição  do  insumo  dê  direito  à  apuração  de  crédito  e  desde  Fl. 371DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   56 que a aquisição do frete esteja sujeita à incidência da Cofins. (  SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 63 de 12 de Julho de 2010)  ASSUNTO: Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins  EMENTA:  O  VALOR  DO  FRETE  INTEGRA  A  BASE  DE  CÁLCULO NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS QUE COMPÔEM  O  CÁLCULO  DA  INCIDÊNCIA  NÃO  CUMULATIVA  O  contribuinte  poderá  descontar  créditos  calculados  em  relação  aos bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na  produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.  O valor do frete incidente na compra destes bens integra o custo  de  aquisição,  podendo,  portanto,  compor  a  base  de  cálculo  na  apuração dos créditos da COFINS. (SOLUÇÃO DE CONSULTA  Nº 234 de 13 de Agosto de 2007)  Este  é  o  ponto  fundamental,  nobres  colegas.  O  fato  é  que  pelo  Direito  Contábil,  todos  os  valores  despendidos  com  transporte  (frete)  desde  a  aquisição  da  matéria  prima até o produto acabado ser colocado à venda nos pontos de vendas, fazem parte do custo  do produto e são considerados custo de produção.   Em  outras  palavras,  os  fretes  pagos  pela  empresa  durante  todo  o  processo  produtivo,  que  abarca  além  da  aquisição  de  matéria  prima,  a  fabricação,  a  distribuição  do  produto acabado e a remessa para os pontos de venda, compõem o custo do produto destinado  à venda, nos termos do artigo 187 da Lei nº 6.404/76. Esta é, aliás, a jurisprudência reiterada  do  próprio  Conselho  de  Contribuintes  do  Ministério  da  Fazenda,  atual  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais ­ CARF, aresto cuja ementa é a seguinte:   “FRETES  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DA  EMPRESA  ­  O  preço  do  frete  de  mercadorias  entre  os  estabelecimentos  da  empresa complementa o custo de aquisição delas, nos termos do  disposto  no  parágrafo  único  do  art.  182  do RIR/80  (Ac.  1º CC  101­82.937/92 ­ DO 08/05/95).”  O  Conselheiro  José  Eduardo  Rangel  de  Alckmin,  Relator,  em  seu  aresto  asseverou:  “Está correto o entendimento da autoridade revisora, segundo o  qual  o  custo  com  a  transferência  de  mercadorias  entre  os  estabelecimentos da empresa complementa o custo de aquisição  delas, nos termos do disposto no parágrafo único do art.182 do  RIR/80.  Com  efeito,  o  preço  do  transporte  da  mercadoria  de  um  para  outro estabelecimento é inerente à própria mercadoria e a ela se  agrega para compor­lhe o custo.  Há  um  vinculo  específico  do  frete  à  mercadoria  transportada,  não  podendo  dela  ser  apartado  para  ser  incluído  em  despesas  gerais como pretende a recorrente.”    A despeito  de  ser  aplicada  no  âmbito  do  IRPJ,  esta  decisão  é  inteiramente  aplicável  ao  presente  caso,  exatamente  porque  trata  do  frete  como  custo  de  aquisição  da  mercadoria antes dela ser colocada a venda. O Conselho reconheceu que o frete como custo é  Fl. 372DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 29          57 do Direito Contábil, devendo, pelas  regras do  IRPJ,  ser mantido o mesmo efeito. No  IRPJ o  impacto de se reconhecer este gasto como custo de produção ou despesa é temporal. Se fosse  despesa  o  contribuinte  anteciparia  o  impacto  do  gasto,  pois  como  custo  este  gasto  somente  reduziria o lucro líquido quando da venda, com a baixa do estoque. O Conselho decidiu que o  frete  entre  estabelecimentos,  pelo  Direito  Contábil,  é  efetivamente  custo  do  produto  ou  mercadoria.   Neste  mesmo  sentido,  são  os  seguintes  arestos  do  antigo  Conselho  de  Contribuintes, verbis:    “FRETES  ­  SUBAVALIAÇÃO DE ESTOQUES  ­ Os  dispêndios  com fretes de mercadorias  integram o custo de aquisição e são  imputados  proporcionalmente  aos  estoques,  sendo  elementos  constitutivos do custo das mercadorias vendidas nas posteriores  saídas.  Em  havendo  subavaliação  de  estoques  no  balanço  de  encerramento  do período, decorrente  da não  inclusão  do  valor  dos  fretes  correspondentes,  correta  é  a  glosa  dos  valores  apropriados  indevidamente  como  despesas,  quando  nos  exercícios envolvidos foram apurados ou compensados prejuízos  fiscais.” (Ac. CSRF/01­1.253/91 ­ DO 25/11/94).   “FRETES ­ A subavaliação de estoques tem por efeito acarretar  o diferimento da tributação do  lucro para o exercício  seguinte.  Os fretes, por se integrarem ao custo das mercadorias vendidas,  não  podem  constar  como  despesas  relacionadas  com  as  mercadorias  que  se  encontram  em  estoque  no  momento  da  apuração  dos  resultados  do  exercício.  Em  ambos  os  casos,  há  postergação do pagamento do imposto.”   (Ac.  1º  CC  103­8.957/89  ­  Resenha  Tributária,  IR  ­  Jurisprudência Administrativa 12.2, pág. 261).  O  frete  como  custo  de  aquisição  não  é  uma  regra  do  direito  tributário,  da  legislação do IRPJ, mas sim do Direito Contábil, que regula e limita o conceito de custo.   E  neste  ponto,  é  fundamental  trazer  a  baila  novamente  a  questão  da  coerência. Não há  como  interpretar  e  aplicar  a  norma dizendo que  os  dispêndios  com  fretes  integram  o  custo  de  aquisição  e  são  imputados  proporcionalmente  aos  estoques,  sendo  elementos  constitutivos  do  custo  do  produto  vendido  para  efeito  do  IRPJ,  e não  aplicar  este  mesmo raciocínio para efeito da legislação do PIS e da COFINS.  A coerência é  fundamental a qualquer pessoa que queira  realizar um pouco  de justiça!  A realidade é que o Direito Contábil regula e determina que todos os valores  pagos de frete, desde a aquisição da matéria­prima até o produto ser posto à venda, fazem parte  do  custo  de  produção,  estando  o  crédito  assegurado  pelo  inciso  II  do  artigo  3º  da  Lei  nº  10.833/03.   Desta forma, o contribuinte possui o direito de utilizar o crédito do PIS e da  COFINS sobre os fretes pagos para a movimentação de seus produtos até a sua colocação no  Fl. 373DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO   58 estabelecimento  vendedor,  visto  que  todos  esses  gastos  constituem,  exatamente,  o  custo  de  produção, crédito este assegurado pelo inciso II, do artigo 3º, da Lei nº 10.833/03.   E não se pode confundir o crédito de PIS sobre o frete utilizado como insumo  na produção, isto é, como custo de produção, crédito este que tem fundamento no inciso II do  artigo 3º da Lei nº 10.833/03, com o frete pago na venda do produto, tido como despesa, cujo  crédito foi assegurado no inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/03.    2.11) O crédito de PIS e de COFINS sobre as despesas de frete  Se é verdade que pelo Direito Contábil todos os gastos do frete pagos antes  da  venda  da mercadoria  compõem o  custo  da mercadoria  ou  produto  vendido,  não  é menos  correto que o dispêndio com frete na venda do produto será tido como despesa.  Esta despesa decorre de operações mercantis de compra e venda, em que cabe  ao  vendedor  a  obrigação  de  entregar  a  mercadoria  ao  comprador  em  seu  estabelecimento,  correndo  por  conta  do  vendedor  as  despesas  com  frete.  São  negócios  com  a  denominada  cláusula  CIF  (abreviatura  da  expressão  inglesa  “Cost,  Insurance  and  Freight”),  nos  quais  o  preço  da  venda  abarca  as  despesas  com  seguro  e  frete  até  o  local  de  destino  o  vendedor. A  cláusula  CIF  se  contrapõem  a  cláusula  FOB  (“Free  On  Board”),  quando  é  atribuído  ao  comprador as despesas decorrentes do transporte (frete e seguro).   O  inciso  IX  do  artigo  3º  da  Lei  nº  10.833/03,  ao  estabelecer  o  crédito  calculado em relação ao “frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o  ônus for suportado pelo vendedor”, cuidou exatamente do frete tido como uma despesa, aquele  pago pela empresa nas operações realizadas com a cláusula CIF.   O  legislador  foi  didático  e  cuidou  neste  dispositivo  apenas  do  frete  “na  operação  de  venda”  e  apenas  quando “ônus  for  suportado  pelo  vendedor”,  referindo­se  às  operações de venda com cláusula CIF.   Cabe registar que a referência a que o dispositivo faz a “nos casos dos inciso  I e II”, tem o condão de restringir o crédito com despesas frete. É que somente dará crédito os  fretes  cujo  ônus  foi  assumido  pelo  vendedor  (cláusula  CIF)  na  operação  de  venda  de  mercadorias  revendidos,  no  caso  da  atividade  comercial  (inciso  I  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833/03), ou na operação de venda de produtos, no caso da atividade produtiva (inciso II  do art. 3º da Lei nº 10.833/03). Com esta restrição, por exemplo, o frete pago pela empresa na  venda, de um ativo, não estaria abarcado pelo dispositivo.  Na minha ótica, seria um nonsense a conclusão de que o legislador concedeu  o  crédito  sobre  uma  despesa  de  venda,  isto  é,  o  frete  “na  operação  de  venda”,  na  forma do  inciso IX, e não ter concedido o crédito sobre os custos que a empresa realizou com fretes, o  que decorreria da interpretação do inciso II.   Os custos, inclusive com frete, fazem parte da própria existência, da razão de  ser das  empresas,  sem eles não há produto,  não há  receita,  não haveria PIS  e COFINS. Não  existe  nem  na  legislação  contábil  ou  na  tributária  um  conceito  de  custo  necessário,  pois  o  adjetivo  necessário  seria  um  pleonasmo. Todo o  custo  é  necessário  à  empresa,  diferente  das  despesas.  E  é  por  esse motivo  que  os  incisos  I  e  II  do  artigo  3º  da Lei  nº  10.833/03  asseguram  os  créditos  sobre  os  custos  de  produção  das  empresas  nas  atividades  neles  Fl. 374DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO Processo nº 11080.008922/2005­51  Acórdão n.º 3302­01.170  S3­C3T2  Fl. 30          59 mencionadas (atividade comercial, de serviço e de produção), estabelecendo os demais incisos  (III a IX) daquele normativo a regra de crédito de PIS e COFINS sobre determinadas despesas  neles especificadas.   Em  conclusão,  a  Lei  nº  10.833/03,  em  homenagem  ao  princípio  da  não­ cumulatividade,  estabelece  o  direito  de  crédito  de  todos  os  custos  ou  despesas  com  frete,  o  primeiro, o frete como custo de produção, no inciso II do artigo 3º, e, o segundo, despesas com  frete, no inciso IX, do artigo 3º, ressaltando que este crédito está condicionado à assunção do  custo pelo vendedor  (cláusula CIF)  e  a que as operações  sejam de venda de mercadorias ou  produtos.  Por estas razões, neste particular, acompanho o voto do ilustre Relator, para  dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte, mas o faço apenas pelas conclusões.   É como voto.     (Assinado digitalmente)  Leonardo Mussi  Fl. 375DF CARF MF Impresso em 26/03/2012 por LEVI ANTONIO DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTONIO FRANCISCO, Assinado digitalmente em 25/01/20 12 por LEONARDO MUSSI DA SILVA, Assinado digitalmente em 22/02/2012 por WALBER JOSE DA SILVA, Assina do digitalmente em 13/02/2012 por ALEXANDRE GOMES, Assinado digitalmente em 14/09/2011 por JOSE ANTO NIO FRANCISCO

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Numero do processo: 10314.004777/2007-48
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 27 00:00:00 UTC 2015
Data da publicação: Thu Feb 19 00:00:00 UTC 2015
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Data do fato gerador: 08/05/2007 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS. INEXISTÊNCIA DE CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE. No presente caso as questões atinentes à ilegitimidade passiva e à falta de prova da acusação fiscal são matérias de mérito, e de forma alguma podem ser consideradas vícios formais. Não há qualquer contradição ou obscuridade, devendo os embargos de declaração opostos, dessa forma, serem rejeitados. Embargos Rejeitados
Numero da decisão: 3202-001.452
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar os embargos de declaração. Irene Souza da Trindade Torres Oliveira - Presidente. Rodrigo Cardozo Miranda- Relator. EDITADO EM: 09/02/2015 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Irene Souza da Trindade Torres Oliveira (Presidente), Rodrigo Cardozo Miranda, Luís Eduardo Garrossino Barbieri, Gilberto de Castro Moreira Junior, Charles Mayer de Castro Souza e Thiago Moura de Albuquerque Alves.
Nome do relator: RODRIGO CARDOZO MIRANDA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Importação - II Data do fato gerador: 08/05/2007 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS. INEXISTÊNCIA DE CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE. No presente caso as questões atinentes à ilegitimidade passiva e à falta de prova da acusação fiscal são matérias de mérito, e de forma alguma podem ser consideradas vícios formais. Não há qualquer contradição ou obscuridade, devendo os embargos de declaração opostos, dessa forma, serem rejeitados. Embargos Rejeitados

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar os embargos de declaração. Irene Souza da Trindade Torres Oliveira - Presidente. Rodrigo Cardozo Miranda- Relator. EDITADO EM: 09/02/2015 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Irene Souza da Trindade Torres Oliveira (Presidente), Rodrigo Cardozo Miranda, Luís Eduardo Garrossino Barbieri, Gilberto de Castro Moreira Junior, Charles Mayer de Castro Souza e Thiago Moura de Albuquerque Alves.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1715; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C2T2  Fl. 1.330          1 1.329  S3­C2T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10314.004777/2007­48  Recurso nº  142.490   Embargos  Acórdão nº  3202­001.452  –  2ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  27 de janeiro de 2015  Matéria  Imposto sobre a Importação ­ II  Embargante  FAZENDA NACIONAL  Interessado  CARLOS GERALDO EGYDIO RAMEH    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO ­ II  Data do fato gerador: 08/05/2007  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO  REJEITADOS.  INEXISTÊNCIA  DE  CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE.  No  presente  caso  as  questões  atinentes  à  ilegitimidade  passiva  e  à  falta  de  prova da acusação fiscal são matérias de mérito, e de forma alguma podem  ser consideradas vícios formais. Não há qualquer contradição ou obscuridade,  devendo os embargos de declaração opostos, dessa forma, serem rejeitados.  Embargos Rejeitados      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  rejeitar  os  embargos de declaração.    Irene Souza da Trindade Torres Oliveira ­ Presidente.     Rodrigo Cardozo Miranda­ Relator.    EDITADO EM: 09/02/2015  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  Irene  Souza  da  Trindade  Torres  Oliveira  (Presidente),  Rodrigo  Cardozo Miranda,  Luís  Eduardo  Garrossino     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 31 4. 00 47 77 /2 00 7- 48 Fl. 1375DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CARDOZO MIRANDA, Assinado digitalmente em 13/02/2 015 por IRENE SOUZA DA TRINDADE TORRES OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CAR DOZO MIRANDA     2 Barbieri, Gilberto de Castro Moreira Junior, Charles Mayer de Castro Souza e Thiago Moura  de Albuquerque Alves.     Relatório  Cuida­se de embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional (fls. 1326 a  1328) contra o v. acórdão prolatado pela Colenda 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção  do CARF (fls. 1317 a 1321) que, por unanimidade de votos, negou provimento ao recurso de  ofício.  A ementa do referido julgado é a seguinte:  Assunto: Imposto sobre a Importação ­ II  Data do fato gerador: 08/05/2007  Ementa:   RECURSO  DE  OFÍCIO.  RESPONSABILIDADE  DE  ADMINISTRADORES  E  REPRESENTANTES.  SUJEIÇÃO  PASSIVA.  Não  são  imputáveis  as  infrações  aduaneiras,  indiscriminadamente,  a  administradores,  representantes  ou  prepostos de pessoas  jurídicas, exceto se demonstrada a ofensa  por parte de tais pessoas à lei civil que rege as pessoas jurídicas,  ou  abuso  de  personalidade  jurídica,  manifesta  em  atos  praticados com excesso de poderes ou infração a contrato social  ou estatutos.  No  caso  concreto,  a  autoridade  aduaneira  imputou  infração  a  advogado  simplesmente  pelo  fato  de  tal  pessoa  ser  procurador  da  empresa,  ausente  imputação  de  atos  que  possam  ser  enquadrados  no  artigo  50  do Código Civil  e  no  artigo  135  do  Código Tributário Nacional.  ÔNUS DA PROVA. O auto  de  infração deve  ser  instruído  com  todos os elementos de prova. O ônus da prova é da autoridade  autuante.  A  ausência  de  prova  da  materialidade  da  infração  imputada  –  “mercadoria  estrangeira,  exposta  à  venda,  depositada ou em circulação comercial no país, se não foi  feita  prova  de  sua  importação  regular”  (artigo  618,  X,  do  Regulamento Aduaneiro) – impede que seja julgada procedente a  autuação.  A  Fazenda  Nacional  apontou,  em  síntese,  contradição  e  obscuridade  entre  a  decisão embargada e seus fundamentos nos seguintes termos, verbis:  De um lado, o colegiado, ao julgar o lançamento improcedente,  profere  decisão  de  mérito,  que  impede  a  realização  de  novo  lançamento  para  apuração  dos  mesmos  fatos,  enquanto,  de  outro, em sua fundamentação, aponta a ilegitimidade passiva e  a falta de prova da acusação fiscal. Este dois fundamentos, no  entanto,  constituem vícios  formais,  que  conduzem a  anulação  Fl. 1376DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CARDOZO MIRANDA, Assinado digitalmente em 13/02/2 015 por IRENE SOUZA DA TRINDADE TORRES OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CAR DOZO MIRANDA Processo nº 10314.004777/2007­48  Acórdão n.º 3202­001.452  S3­C2T2  Fl. 1.331          3 do  lançamento  e  não  a  sua  improcedência,  pois,  em  tais  hipóteses,  a  exigência  fiscal  pode  ser  novamente  lançada  dentro do prazo decadencial, nos termos do art. 173, II do CTN.  O  acórdão  embargado,  portanto,  foi  contraditório  e  obscuro,  pois, julga improcedente o lançamento, fundamentado em vícios,  que, no entanto, conduzem a sua anulação.  Verificados os vícios de obscuridade e contradição na r. decisão,  justifica­se a interposição dos presentes embargos.  É o relatório    Voto             Conselheiro Rodrigo Cardozo Miranda, Relator  Conforme exposto acima, a eventual omissão, contradição e/ou obscuridade  do v.  acórdão ora embargado estaria  contida no  seguinte  excerto da petição de  embargos da  Fazenda Nacional:  De um lado, o colegiado, ao julgar o lançamento improcedente,  profere  decisão  de  mérito,  que  impede  a  realização  de  novo  lançamento  para  apuração  dos  mesmos  fatos,  enquanto,  de  outro, em sua fundamentação, aponta a ilegitimidade passiva e  a falta de prova da acusação fiscal. Este dois fundamentos, no  entanto,  constituem vícios  formais,  que  conduzem a  anulação  do  lançamento  e  não  a  sua  improcedência,  pois,  em  tais  hipóteses,  a  exigência  fiscal  pode  ser  novamente  lançada  dentro do prazo decadencial, nos termos do art. 173, II do CTN.  O  acórdão  embargado,  portanto,  foi  contraditório  e  obscuro,  pois, julga improcedente o lançamento, fundamentado em vícios,  que, no entanto, conduzem a sua anulação.  Verificados os vícios de obscuridade e contradição na r. decisão,  justifica­se a interposição dos presentes embargos.  Pois  bem,  o  que  se  verifica,  com  todas  as  vênias,  é  que  inexiste  qualquer  contradição ou obscuridade.  As  questões  atinentes  à  ilegitimidade  passiva  e  à  falta  de  prova  da  acusação  fiscal são matérias de mérito, e de forma alguma podem ser consideradas vícios formais. Não  há qualquer contradição ou obscuridade.  Os embargos, portanto, não merecem acolhida.  Por  conseguinte,  em  face  de  todo  o  exposto,  entendo  que  os  embargos  de  declaração opostos pela Fazenda Nacional devem ser REJEITADOS.     Fl. 1377DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CARDOZO MIRANDA, Assinado digitalmente em 13/02/2 015 por IRENE SOUZA DA TRINDADE TORRES OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CAR DOZO MIRANDA     4 Rodrigo Cardozo Miranda                                        Fl. 1378DF CARF MF Impresso em 19/02/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CARDOZO MIRANDA, Assinado digitalmente em 13/02/2 015 por IRENE SOUZA DA TRINDADE TORRES OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 09/02/2015 por RODRIGO CAR DOZO MIRANDA

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5778207 #
Numero do processo: 10314.010302/2010-96
Turma: Terceira Turma Especial da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Thu Dec 18 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 16/08/2010 CRÉDITO TRIBUTÁRIO SUB JUDICE. LANÇAMENTO PARA PREVENIR A DECADÊNCIA. É lícito ao Fisco, visando prevenir a decadência, lavrar auto de infração para constituir crédito tributário cuja exigibilidade encontrava-se suspensa por força de liminar em mandado de segurança. O crédito assim constituído deve permanecer com a exigibilidade suspensa enquanto não modificados os efeitos da medida judicial. JUROS DE MORA. LANÇAMENTO PARA PREVENIR DECADÊNCIA. LEGALIDADE. Os juros de mora acrescidos ao principal objeto de lançamento para prevenir decadência declaram a mora e o dies a quo da sua contagem, para fins da incidência no ato da sua cobrança, se e quando se erguer a eficácia do lançamento com o desprovimento da ação judicial.
Numero da decisão: 3803-006.664
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do auto de infração, em não conhecer do recurso quanto à matéria submetida à apreciação do Poder Judiciário, e em negar provimento quanto aos juros. (assinado digitalmente) Corintho Oliveira Machado - Presidente (assinado digitalmente) Belchior Melo de Sousa - Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Corintho Oliveira Machado, Belchior Melo de Sousa, Hélcio Lafetá Reis, João Alfredo Eduão Ferreira, Jorge Victor Rodrigues e Paulo Renato Mothes de Moraes.
Nome do relator: BELCHIOR MELO DE SOUSA
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ementa_s : Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 16/08/2010 CRÉDITO TRIBUTÁRIO SUB JUDICE. LANÇAMENTO PARA PREVENIR A DECADÊNCIA. É lícito ao Fisco, visando prevenir a decadência, lavrar auto de infração para constituir crédito tributário cuja exigibilidade encontrava-se suspensa por força de liminar em mandado de segurança. O crédito assim constituído deve permanecer com a exigibilidade suspensa enquanto não modificados os efeitos da medida judicial. JUROS DE MORA. LANÇAMENTO PARA PREVENIR DECADÊNCIA. LEGALIDADE. Os juros de mora acrescidos ao principal objeto de lançamento para prevenir decadência declaram a mora e o dies a quo da sua contagem, para fins da incidência no ato da sua cobrança, se e quando se erguer a eficácia do lançamento com o desprovimento da ação judicial.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do auto de infração, em não conhecer do recurso quanto à matéria submetida à apreciação do Poder Judiciário, e em negar provimento quanto aos juros. (assinado digitalmente) Corintho Oliveira Machado - Presidente (assinado digitalmente) Belchior Melo de Sousa - Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Corintho Oliveira Machado, Belchior Melo de Sousa, Hélcio Lafetá Reis, João Alfredo Eduão Ferreira, Jorge Victor Rodrigues e Paulo Renato Mothes de Moraes.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2318; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­TE03  Fl. 300          1 299  S3­TE03  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10314.010302/2010­96  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3803­006.664  –  3ª Turma Especial   Sessão de  11 de novembro de 2014  Matéria  II/PIS­COFINS­IMPORTAÇÃO ­ AUTO DE INFRAÇÃO  Recorrente  SOC. BENEFICIENTE DE SENHORAS HOSPITAL SÍRIO LIBANÊS  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 16/08/2010  MATÉRIA  SUBMETIDA  AO  JUDICIÁRIO.  RENÚNCIA  ÀS  INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS.   Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois  do  lançamento  de  ofício,  com  o mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo,  de matéria distinta da constante do processo judicial.  INTIMAÇÕES. ATOS PROCESSUAIS. PROCURADOR  As normas  do Processo Administrativo Fiscal  não  têm previsão  para  que  a  Administração  Tributária  efetue  as  intimações  de  atos  processuais  administrativos  na  pessoa  e  no  domicílio  profissional  do  advogado  constituído pelo sujeito passivo da obrigação tributária.   ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 16/08/2010  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  SUB  JUDICE.  LANÇAMENTO  PARA  PREVENIR A DECADÊNCIA.   É lícito ao Fisco, visando prevenir a decadência, lavrar auto de infração para  constituir  crédito  tributário  cuja  exigibilidade  encontrava­se  suspensa  por  força de liminar em mandado de segurança. O crédito assim constituído deve  permanecer  com  a  exigibilidade  suspensa  enquanto  não  modificados  os  efeitos da medida judicial.  JUROS DE MORA. LANÇAMENTO PARA PREVENIR DECADÊNCIA.  LEGALIDADE.  Os juros de mora acrescidos ao principal objeto de lançamento para prevenir  decadência  declaram  a mora  e  o dies  a  quo  da  sua  contagem,  para  fins  da     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 31 4. 01 03 02 /2 01 0- 96 Fl. 300DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO     2 incidência  no  ato  da  sua  cobrança,  se  e  quando  se  erguer  a  eficácia  do  lançamento com o desprovimento da ação judicial.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a  preliminar  de  nulidade  do  auto  de  infração,  em  não  conhecer  do  recurso  quanto  à  matéria  submetida à apreciação do Poder Judiciário, e em negar provimento quanto aos juros.  (assinado digitalmente)  Corintho Oliveira Machado ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Belchior Melo de Sousa ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Corintho  Oliveira  Machado,  Belchior Melo  de  Sousa,  Hélcio  Lafetá  Reis,  João Alfredo  Eduão  Ferreira,  Jorge  Victor Rodrigues e Paulo Renato Mothes de Moraes.  Relatório  O  presente  processo  é  constituído  de  autos  de  infração,  lavrado  para  exigência  de  crédito  tributário  referente  a  Imposto  de  Importação,  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  Cofins­Importação  e  PIS­Importação,  incidentes  sobre  a  importação  de  equipamentos  de  procedência  estrangeira  destinados,  conforme  declarado  pela  Interessada,  à  utilização nas atividades essenciais da entidade.  Conforme  a  descrição  dos  fatos,  os  desembaraços  das  Declarações  de  Importação (DIs), foram efetuados sem o recolhimento dos tributos incidentes na importação,  em cumprimento da decisão nos autos do processo judicial 2004.61.00.028971­7, aviado na 22ª  Vara  Federal  de  São  Paulo,  em  que  foi  determinado  que  se  procedesse  ao  desembaraço  aduaneiro das mercadorias importadas por esta pessoa jurídica.  O objeto da ação judicial é a declaração da inexistência da relação jurídico­ tributária  que  a  obrigue  a  recolher  impostos  e  contribuições  sociais  federais  devidos  na  importação,  tendo  como  fundamento  a  imunidade  de  que  goza  em  relação  aos  impostos  e  isenção às contribuições.  Houve  decisão  favorável  ao  deferimento  de  tutela  antecipada,  e,  posteriormente,  a  confirmação  por  meio  de  sentença,  sem  decisão  definitiva  transitada  em  julgado até a data das  autuações. Ante  este provimento,  os  autos de  infração  foram  lavrados  com o fito de prevenir a decadência, sendo informando que a exigibilidade estava suspensa até  a decisão final.  Em impugnação apresentada, a Autuada arrazoou, em síntese, que:  a) o Auto de Infração é meio que se configura inadequado à constituição do  crédito  tributário, nas circunstâncias do caso. Se não houve prática de  infrações por parte do  Fl. 301DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO Processo nº 10314.010302/2010­96  Acórdão n.º 3803­006.664  S3­TE03  Fl. 301          3 contribuinte,  não  se  trata  o  caso  de  aplicação  de  penalidade,  decorrendo  disso  que  o  instrumento jurídico correto é a Notificação de Lançamento;  b) os juros moratórios devem ser afastados, pois inexistem os pressupostos de  fato que autorizariam a sua imposição;  c) é uma entidade de assistência social, que atua na área da saúde, tendo sido  declarada  de  utilidade  pública  federal,  fazendo  jus,  portanto,  à  imunidade  prevista  na  Constituição Federal;  d)  o  Ato  Declaratório  n°  9/06  do  Procurador  Geral  da  Fazenda  Nacional  reconhece a imunidade de entidades como a da Impugnante, encerrando qualquer discussão;  Em julgamento da lide, a DRJ/Florianópolis assentou, em síntese, que:  a) a  interessada  indicou  ­ na declaração de  importação ­ não haver valor de  crédito tributário a ser recolhido. O benefício que pleiteou não foi reconhecido pela Autoridade  Aduaneira;  b) a lavratura de Auto de Infração não pode ser considerada inadequada, visto  que  sob  a  ótica  da  Fazenda  a  interessada  deixou  de  recolher,  por  ocasião  do  registro  da  declaração de importação, os tributos em questão;  c) dos dispositivos do art. 9º e 10º do Decreto n° 70.235/72 tanto a exigência  do crédito tributário quanto a aplicação de penalidade isolada podem ser formalizados por Auto  de  Infração  ou  Notificação  de  Lançamento;  visto  que  a  redação  do  dispositivo  legal  não  permite estabelecer limites ao alcance de cada espécie de instrumento para formalização;  d) a formalização do presente crédito tributário mediante a lavratura de Auto  de  Infração  assegura maior  benefício  ao  exercício  do  direito  de  defesa  e  do  contraditório  à  Interessada,  pois  este  instrumento  possui  não  apenas  a Disposição  Legal  Infringida,  mas  a  Descrição do Fato;  Quanto ao mérito:  a)  da  incidência  dos  tributos  na  importação,  em  face  de  imunidade  ­  não  conheceu do recurso, por ter sido a matéria levada à apreciação do Judiciário, o que implica em  renúncia às instâncias administrativas.  b)  da  incidência  dos  juros  de mora  no  lançamento  ­  sustentou  que mesmo  inexigível o crédito tributário, o prazo de pagamento do tributo não é alterado, prevalecendo tal  prazo para fins de sua incidência no caso de decisão judicial final desfavorável ao contribuinte.  Considerou que, a rigor, os juros de mora não precisam ser indicados na autuação para serem  exigidos, porque, como acessório, seguem o principal. O destaque dos juros de mora incidentes  até a data da lavratura da autuação é apenas demonstrativo.  A decisão foi ementada como segue:  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Data do fato gerador: 16/08/2010  Fl. 302DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO     4 AÇÃO  JUDICIAL.  EFEITOS.  LANÇAMENTO  DESTINADO  A  PREVENIR DECADÊNCIA. FORMALIZAÇÃO CABÍVEL.  A discussão da matéria tributável na esfera judicial não elide o  dever  da  autoridade  administrativa  de  constituir  o  crédito  tributário.  A  propositura  de  qualquer  ação  judicial  anterior,  concomitante ou posterior a procedimento  fiscal,  com o mesmo  objeto  da  autuação,  importa  em  renúncia  ou  desistência  à  apreciação da mesma matéria na esfera administrativa, porém a  matéria divergente terá prosseguimento normal.  Cientificada da decisão em 10/10/2013, irresignada, a Interessada apresentou  recurso voluntário, em 25/10/2013, em que reitera os termos da impugnação.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Belchior Melo de Sousa, Relator  O  recurso  é  tempestivo  e  atende  os  demais  requisitos  para  sua  admissibilidade, dele conheço.  Preliminar  de  Nulidade  ­  Auto  de  Infração  como  meio  inadequado  à  constituição do crédito tributário  A Recorrente apela para a nulidade da constituição do crédito tributário, em  virtude de ter sido formalizada por meio de Auto de Infração e não Notificação de Lançamento,  uma  vez  que  o  crédito  constituído  encontra­se  com  a  exigibilidade  suspensa,  não  tendo  cometido  qualquer  infração  à  legislação.  Vista  unicamente  sob  o  seu  ângulo,  tem  razão  a  Defendente quando afirma não ter cometido infração, considerando que se encontra amparada  pelo provimento judicial provisório antecipatório da tutela, obtido em 29//11/2004.   Sob o olhar do Fisco, porém, a subsistência da lide, o mérito da controvérsia  em aberto e a possibilidade (não importa em que medida) de resultado favorável à Fazenda, são  os  eventos  que  motivaram  a  constituição  do  crédito  tributário.  Neste  prisma,  o  campo  Descrição dos Fatos do Auto de Infração consigna o registro tanto do fato jurídico tributário  como  do  fato  jurídico  da  ocorrência  da  infração  consistente  na  falta  de  recolhimento,  ao  desamparo da imunidade invocada.   001 ­ IMPORTAÇÃO NÃO AMPARADA POR IMUNIDADE ­ II  001  ­  IMPORTAÇÃO  NÃO  AMPARADA  POR  IMUNIDADE  ­  IPI  001  ­  FALTA/INSUFICIÊNCIA  DE  RECOLHIMENTO  DA  COFINS ­ IMPORTAÇÃO ­ DI  001  ­  FALTA/INSUFICIÊNCIA  DE  RECOLHIMENTO  DO  PIS/PASEP ­ IMPORTAÇÃO ­ DI  0  importador  submeteu  a  despacho  aduaneiro  de  importação,  pleiteando  IMUNIDADE  TRIBUTARIA  para  o  Imposto  de  Importação (II), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e  para  as  contribuições  sociais  (PIS  e  COFINS)  incidentes  na  Fl. 303DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO Processo nº 10314.010302/2010­96  Acórdão n.º 3803­006.664  S3­TE03  Fl. 302          5 importação  das  mercadorias  descritas  e  amparadas  pelas  declarações  de  importação  no  09/0233039­4  e  10/1264240­4  (anexo I).  Cumpre  observar  que  a  alegada  imunidade  abrange apenas  os  impostos  sobre  patrimônio,  renda  e  serviços  das  entidades  previstas na alínea "c", do inciso VI do art. 150 da Constituição  Federal. Este entendimento tem como fundamento o disposto na  alínea "a" do inciso III do art. 146 da Constituição Federal, que  remete a Lei Complementar a definição das diversas espécies de  tributos.  Esta  definição,  por  sua  vez,  é  tratada  pelo  Código  Tributário  Nacional  (aprovado  pela  Lei  no  5.172/66  e  recepcionado pelo atual texto constitucional) em seu Titulo III.  [...]  Além  de  todo  o  exposto  acerca  da  não  extensão  da  imunidade  constitucional,  o  importador  ao  pleitear  a  imunidade  dos  tributos  não  apresentou,  no  curso  do  despacho,  documentação  que  atestasse  o  cumprimento  dos  requisitos  necessários  para  obtenção da  renuncia  fiscal  dos  tributos bem  como Certificado  de Entidade de Assistência Social válido, documento que atesta  seu  caráter  de  assistência  social,  pleiteando  a  liberação  das  mercadorias com base na ação  judicial preventiva supracitada.  Portanto,  entende  esta  fiscalização  que  o  beneficio  fiscal  da  imunidade não pode ser concedido à autuada.  [...]  A multa prevista no art. 44,  inciso I da Lei no 9.430/96 não foi  aplicada  em  cumprimento  ao  disposto  no  §  1º  do  artigo  63  do  mesmo  dispositivo  Legal  (a  Decisão  Judicial  suspendeu  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  em  29/11/2004,  anterior  ao  registro das DI's).  O  registro  do  fato  jurídico  tributário  implicou  no  lançamento,  que  corresponde ao valor dos tributos que deveriam ter sido recolhidos no desembaraço aduaneiro.  O registro do fato jurídico da ocorrência da infração, traz na esteira a sustação do seu efeito ­  que corresponderia à imposição da multa de ofício, em face da tutela antecipada obtida na ação  judicial  aviada  sob  o  nº  2004.61.00.028971­7[1].  Assim,  não  obstante  descrita  a  infração,  o  Auto de Infração deixa de fixar apenas a relação jurídica quanto à imposição da penalidade.  Dado  o  contorno  sob  o  qual  se  lavra Auto  de  Infração  para  prevenção  de  decadência ­ quando sua materialidade encontra­se em discussão na esfera judicial e presente a  infração, ante o não reconhecimento do direito pleiteado, pela Autoridade aduaneira ­, pode­se  sustentar que este  instrumento não é  impróprio para a constituição do crédito  tributário, pelo  fato de seu conteúdo estar adstrito unicamente ao lançamento.  Este  entendimento  encontra­se  bem  ajustado  ao  que  dispõe  o  art.  9º  do  Decreto  nº  70.235/72,  que  não  distingue  os  usos  do  Auto  de  Infração  e  da Notificação  de  Lançamento seja para tributo ou penalidade, verbis:                                                              1 Em cumprimento ao art. 63, § 1º, da Lei nº 9.430/96.  Fl. 304DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO     6 Art.  9o  A  exigência  do  crédito  tributário  e  a  aplicação  de  penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou  notificações  de  lançamento,  distintos  para  cada  tributo  ou  penalidade,  os  quais  deverão  estar  instruídos  com  todos  os  termos,  depoimentos,  laudos  e  demais  elementos  de  prova  indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei  nº 11.941, de 2009. (Grifos acrescidos)  Entre os requisitos obrigatórios do Auto de Infração está a descrição do fato,  ausente das exigências para a Notificação de Lançamento,  ao  tempo em que o  seu  inciso  III  aponta para a necessidade de indicação da disposição legal infringida (ainda que na condição  de "se for o caso"), denotando que este instrumento pode veicular também penalidade:  Art.  10.  O  auto  de  infração  será  lavrado  por  servidor  competente,  no  local  da  verificação  da  falta,  e  conterá  obrigatoriamente:  I ­ a qualificação do autuado;  II ­ o local, a data e a hora da lavratura;  III ­ a descrição do fato;  IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;  V  ­  a determinação da exigência  e a  intimação para cumpri­la  ou impugná­la no prazo de trinta dias;  VI  ­  a  assinatura  do  autuante  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou  função e o número de matrícula.  Art.  11. A notificação de  lançamento  será  expedida pelo órgão  que administra o tributo e conterá obrigatoriamente:  I ­ a qualificação do notificado;  II ­ o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou  impugnação;  III ­ a disposição legal infringida, se for o caso;  IV  ­  a  assinatura  do  chefe  do  órgão  expedidor  ou  de  outro  servidor  autorizado  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou  função  e  o  número de matrícula.  Parágrafo  único.  Prescinde  de  assinatura  a  notificação  de  lançamento emitida por processo eletrônico.  A doutrina,  por  sua  vez,  apenas  identifica  o  uso  indistinto  de  um  ou  outro  instrumento  de  que  as  Administrações  Tributárias  tem  se  servido  para  introduzir  suas  imposições, tanto tributárias como sancionatórias. Assim, esclarece James Marins:  "O  auto  de  infração,  no  âmbito  da  Receita  Federal  e  a  Notificação Fiscal de Lançamento de Débito  (NFLD), utilizada  pelo Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), são espécies de  documentos  fiscais  elaborados  pela  Administração  para  corporificar atos de  imposição. O auto de infração ou a NFLD  frequentemente  engloba  no  mesmo  suporte  físico  vários  atos  impositivos  referentes  a  diversas  relações  jurídicas,  ora  não  Fl. 305DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO Processo nº 10314.010302/2010­96  Acórdão n.º 3803­006.664  S3­TE03  Fl. 303          7 sancionatórias,  como  o  lançamento,  ou  relações  jurídicas  sancionatórias, como aplicação de multa por   Paulo  de  Barros  Carvalho,  na  mesma  vertente,  noticia  o  uso  do  auto  de  infração como peça portadora não só do ato de imposição de penalidade:  Em  súmula,  dois  atos  administrativos,  ambos  introdutores  de  norma  individual  e  concreta  no  ordenamento  positivo:  um,  de  lançamento, produzindo regra cujo antecedente é  fato  lícito e o  consequente  uma  relação  jurídica  de  tributo;  outro,  o  auto  de  infração, veiculando u'a norma que tem, no suposto, a descrição  de  um  delito  e,  no  consequente,  a  instituição  de  liame  jurídico  sancionatório,  cujo  conteúdo  da  prestação  tanto  pode  ser  um  valor  pecuniário  (multa)  como  uma  conduta  de  fazer  ou  não  fazer.  Tudo  seria  simples,  realmente,  se  o  auto  de  infração  apenas  conduzisse para o ordenamento a mencionada regra individual e  concreta que mencionei. Nem sempre é assim. Que, de vezes, sob  a epígrafe "auto de infração", deparamo­nos com dois atos: um  de lançamento, exigindo o tributo devido; outro, de aplicação de  penalidade,  pela  circunstância  de  o  sujeito  passivo  não  ter  recolhido, em  tempo hábil, a quantia pretendida pela Fazenda.  Dá­se a  conjunção, num único  instrumento material,  sugerindo  até possibilidades híbridas. Mera aparência. Não deixam de ser  normas  jurídicas  distintas  postas  por  expedientes  que,  por  motivos de comodidade administrativa estão reunidas no mesmo  suporte físico.  Pela  frequência  com  que  ocorrem  essas  conjunções,  falam  alguns,  em  "auto  de  infração"  em  sentido  largo  (dois  atos  no  mesmo instante) e "auto de infração"stricto sensu", para denotar  a  peça  portadora  de  norma  individual  e  concreta  de  aplicação  de penalidade a quem cometeu ilícito tributário.  A  lição  acima  destaca  a  natureza  distinta  dos  atos  administrativos  do  lançamento e da imposição sancionatória e a decorrente autonomia destes. Uma vez autônomos  e,  via  de  regra,  postos  no  mesmo  instrumento  de  constituição  das  exigências,  o  Auto  de  Infração, não se deve ver inadequação se vier veicular apenas um desses atos: a formalização  da  relação  jurídica  tributária  tendente  a  prevenir  decadência,  mesmo  que  inexista  a  penalidade.  Pelo exposto, rejeito a preliminar.  Mérito  Da incidência dos tributos na importação, em face de imunidade  Trava­se  no  processo  judicial  nº  2004.61.00.028971­7  discussão  sobre  a  in/existência de relação jurídica tributária que obrigue a Recorrente ao pagamento de tributos ­  tais como os lançados no presente Auto de Infração ­, que não estejam classificados no rol dos  impostos obre o patrimônio, na acepção restrita que dá a Fazenda a esta classe de tributos.  Fl. 306DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO     8 Corroboro o entendimento já assentado na decisão recorrida, segundo o que  este debate não pode ser  travado no âmbito deste processo administrativo. O provimento que  aqui  se  der  ou  negar  tornar­se­á  sem  efeito  ante  decisão  superveniente  em  rumo  diverso  no  aludido  processo.  Logo,  de  raso,  deve­se  aplicar  a  Súmula  CARF  nº  1,  eis  que  presente  a  conexão de matérias[2].  Da incidência dos juros de mora no lançamento  Cabe  lembrar  que  o  presente  processo  é  dependente  da  ação  nº  2004.61.00.028971­7.  O  provimento  judicial  definitivo,  a  seu  tempo,  deitará  por  terra  este  processo.  Alternativamente,  o  desprovimento  referenderá  a  incidência  prevenida,  suscitará  a  mora e ensejará a cobrança dos tributos aqui lançados com a inclusão dos juros de mora, com  amparo  do  art.  61,  §  3º,  cujo  lapso  de  tempo  de  sua  aplicação  estender­se­á  até  o  mês  do  pagamento. Uma vez que é vedada a incidência somente da multa de ofício no lançamento para  prevenir decadência, os  juros podem ser  incluídos no  lançamento, sem o caráter de ser valor  fixo, como o são o principal e a multa.   Demais  disso,  considero  que  os  juros  não  estão  constituídos  na  data  e  na  linguagem normativa do lançamento, distintamente do que se dá com o principal. Concebo que  ao estarem presentes em todo e qualquer  lançamento representam o conteúdo declaratório da  mora  até  o  momento  em  que  não  haja  impugnação,  para  fins  da  incidência  futura,  na  conformidade com o art. 61, § 3º, da Lei nº 9.430/96, quando se tornar eficaz o  lançamento,  seja  com  o  trânsito  em  julgado  do  desprovimento  do  pedido  em  ação  judicial  ou  com  a  definitividade da decisão em processo administrativo.   Os  juros  não  estão  a  incidir  (no  que  entendo  ser  o melhor  sentido  jurídico  deste verbo), na composição do crédito tributário pelo lançamento, porquanto seu valor não é  definitivo, na hipótese de suspensão de exigibilidade, vindo a sê­lo somente quando, em tempo  futuro, a então Contribuinte vier a ser chamada a efetuar a quitação do crédito lançado. Nesse  diapasão, os juros no lançamento são mero indicativo de sua aderência ao principal e do dies a  quo  do  intervalo  de  tempo  até  o mês  do  pagamento,  na ocasião  da  cobrança.  Se  se pudesse  dizer que os juros têm sua constituição efetivada no lançamento, como admitir a sua fluência  protraindo­se no tempo até a quitação do crédito tributário?   Por fim, mesmo não estando configurada a mora no momento do lançamento,  em face da suspensão da exigibilidade, a presença dos juros no lançamento, pela razão supra,  não representa prejuízo algum à Recorrente.  Pedido de intimação no endereço do advogado  Quanto  a  este  pedido,  no  rito  do  Processo  Administrativo  Fiscal  não  há  respaldo  legal  para  que  a  Administração  Tributária  efetue  as  intimações  na  pessoa  e  no  domicílio  do  advogado  constituído  pelo  contribuinte.  Este  entendimento  é  assente  nos  julgamentos no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF).  O  princípio  do  informalismo  é  próprio  do  processo  administrativo,  e  nesse  pressuposto os administrados detêm a capacidade de postular, sendo facultativa a representação  por  advogado.  Em  observância  das  disposições  do  art.  art.  23  do  Decreto  nº  70.235/72,  as                                                              2   Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer  modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo,  sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do  processo judicial.  Fl. 307DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO Processo nº 10314.010302/2010­96  Acórdão n.º 3803­006.664  S3­TE03  Fl. 304          9 intimações  devem  ser  feitas  diretamente  ao  administrado,  em  seu  domicílio  tributário,  não  implicando em nulidade do acórdão o desatendimento deste pleito da Contribuinte:  Art. 23. Far­se­á a intimação:  I ­ pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão  preparador,  na  repartição  ou  fora  dela,  provada  com  a  assinatura  do  sujeito  passivo,  seu mandatário  ou  preposto,  ou,  no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar;   II ­ por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via,  com  prova  de  recebimento  no  domicílio  tributário  eleito  pelo  sujeito passivo;  III ­ por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante:  a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou  b)  registro  em  meio  magnético  ou  equivalente  utilizado  pelo  sujeito passivo.  [...]  § 2° Considera­se feita a intimação:  I  ­  na  data  da  ciência  do  intimado  ou  da  declaração  de  quem  fizer a intimação, se pessoal;  II  ­  no  caso  do  inciso  II  do  caput  deste  artigo,  na  data  do  recebimento  ou,  se  omitida,  quinze  dias  após  a  data  da  expedição da intimação;   III ­ se por meio eletrônico:   a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante  de entrega no domicílio tributário do sujeito passivo;   b) na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária,  se  ocorrida antes do prazo previsto na alínea a; ou  c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado  pelo sujeito passivo;  IV ­ 15  (quinze) dias após a publicação do edital,  se este  for o  meio utilizado.   § 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste  artigo não estão sujeitos a ordem de preferência.   § 4o Para fins de intimação, considera­se domicílio tributário do  sujeito passivo:   I  ­  o  endereço postal por  ele  fornecido, para  fins  cadastrais,  à  administração tributária; e   II  ­  o  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária, desde que autorizado pelo sujeito passivo.   Fl. 308DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO     10 § 5o O endereço eletrônico de que trata este artigo somente será  implementado com expresso consentimento do sujeito passivo, e  a administração tributária informar­lhe­á as normas e condições  de sua utilização e manutenção.   § 6o As alterações efetuadas por este artigo serão disciplinadas  em ato da administração tributária. [grifos aqui]  Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do auto de infração;  por não conhecer do recurso quanto à matéria submetida à apreciação do Judiciário, e por negar  provimento quanto à incidência dos juros no lançamento.  (assinado digitalmente)  Belchior Melo de Sousa                                Fl. 309DF CARF MF Impresso em 13/01/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 11/12/2014 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 11/12/20 14 por BELCHIOR MELO DE SOUSA, Assinado digitalmente em 17/12/2014 por CORINTHO OLIVEIRA MACHADO

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