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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10613320 #
Numero do processo: 10925.901364/2018-78
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 30 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2016 COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO APÓS A DECISÃO DO STJ. Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela empresa. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE RESFRIAMENTO DE LEITE IN NATURA. DIREITO DE CREDITAMENTO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS SEM TRIBUTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não dará direito a crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o valor da aquisição de bens e serviços sujeitos à incidência de alíquota zero, suspensão, isenção e não incidência das contribuições, independentemente da destinação dada pelo contribuinte a estes bens ou serviços. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos, sendo esta a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos. Se o insumo não dá direito ao crédito, o frete seguirá a mesma sorte. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE REMESSA E RETORNO DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA OU DE TERCEIROS NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. Não é permitido o desconto de créditos em relação ao frete na operação de venda, estando aí contempladas as operações com produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, ou de terceiros, a remessar e retorno de produtos acabados não destinados à venda, em razão da ausência de fundamentação legal. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CREDITAMENTO. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO. A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa, desde que devidamente demonstrados e comprovados. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO. RECEITAS TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO. Quando o método escolhido é o rateio proporcional de créditos, somente são rateados os custos, despesas e encargos que sejam vinculados concomitantemente às receitas tributadas e não tributadas, de modo que as despesas vinculadas apenas à receitas não tributadas devem ser a elas atribuídas em sua totalidade. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2016 PERÍCIA. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR A RESPEITO DA NECESSIDADE. A análise do pedido de diligência ou perícia é de livre convicção do julgador, podendo ser indeferida quando a sua realização revele-se prescindível ou desnecessária para a formação de sua convicção, ou ainda se for destinada à produção de provas que deveriam ter sido produzidas pelo interessado. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DOS CRÉDITOS. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. É legítima a incidência de correção pela taxa Selic, a partir do 361º dia, contado do protocolo do pedido de ressarcimento em virtude da mora da Administração.
Numero da decisão: 3401-012.989
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar o pedido de perícia, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito à correção monetária de eventuais créditos das contribuições não cumulativas reconhecidos pela DRJ após escoado o prazo de 360 dias contados a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento e, por voto de qualidade, manter as glosas referentes aos fretes remessa e retorno industrialização por encomenda e frete sobre transferência de insumos para a indústria; vencidos os Conselheiros Laercio Cruz Uliana Junior, Mateus Soares de Oliveira e George da Silva Santos que davam provimento a este pleito. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-012.986, de 21 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.901360/2018-90, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Celso José Ferreira de Oliveira, Laércio Cruz Uliana Júnior, Mateus Soares de Oliveira , George da Silva Santos, Catarina Marques Morais de Lima (substituta integral) e Ana Paula Giglio (Presidente Substituta).
Nome do relator: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2016 COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO APÓS A DECISÃO DO STJ. Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela empresa. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE RESFRIAMENTO DE LEITE IN NATURA. DIREITO DE CREDITAMENTO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS SEM TRIBUTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não dará direito a crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o valor da aquisição de bens e serviços sujeitos à incidência de alíquota zero, suspensão, isenção e não incidência das contribuições, independentemente da destinação dada pelo contribuinte a estes bens ou serviços. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos, sendo esta a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos. Se o insumo não dá direito ao crédito, o frete seguirá a mesma sorte. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE REMESSA E RETORNO DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA OU DE TERCEIROS NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. Não é permitido o desconto de créditos em relação ao frete na operação de venda, estando aí contempladas as operações com produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, ou de terceiros, a remessar e retorno de produtos acabados não destinados à venda, em razão da ausência de fundamentação legal. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CREDITAMENTO. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO. A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa, desde que devidamente demonstrados e comprovados. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO. RECEITAS TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO. Quando o método escolhido é o rateio proporcional de créditos, somente são rateados os custos, despesas e encargos que sejam vinculados concomitantemente às receitas tributadas e não tributadas, de modo que as despesas vinculadas apenas à receitas não tributadas devem ser a elas atribuídas em sua totalidade. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2016 PERÍCIA. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR A RESPEITO DA NECESSIDADE. A análise do pedido de diligência ou perícia é de livre convicção do julgador, podendo ser indeferida quando a sua realização revele-se prescindível ou desnecessária para a formação de sua convicção, ou ainda se for destinada à produção de provas que deveriam ter sido produzidas pelo interessado. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DOS CRÉDITOS. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. É legítima a incidência de correção pela taxa Selic, a partir do 361º dia, contado do protocolo do pedido de ressarcimento em virtude da mora da Administração.

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NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO APÓS A DECISÃO DO STJ. Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela empresa. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE RESFRIAMENTO DE LEITE IN NATURA. DIREITO DE CREDITAMENTO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS SEM TRIBUTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não dará direito a crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o valor da aquisição de bens e serviços sujeitos à incidência de alíquota zero, suspensão, isenção e não incidência das contribuições, independentemente da destinação dada pelo contribuinte a estes bens ou serviços. Fl. 627DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 2 COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos, sendo esta a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos. Se o insumo não dá direito ao crédito, o frete seguirá a mesma sorte. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE REMESSA E RETORNO DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA OU DE TERCEIROS NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. Não é permitido o desconto de créditos em relação ao frete na operação de venda, estando aí contempladas as operações com produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, ou de terceiros, a remessar e retorno de produtos acabados não destinados à venda, em razão da ausência de fundamentação legal. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CREDITAMENTO. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO. A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa, desde que devidamente demonstrados e comprovados. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO. RECEITAS TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO. Quando o método escolhido é o rateio proporcional de créditos, somente são rateados os custos, despesas e encargos que sejam vinculados concomitantemente às receitas tributadas e não tributadas, de modo que as despesas vinculadas apenas à receitas não tributadas devem ser a elas atribuídas em sua totalidade. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2016 a 31/12/2016 PERÍCIA. LIVRE CONVICÇÃO DO JULGADOR A RESPEITO DA NECESSIDADE. A análise do pedido de diligência ou perícia é de livre convicção do julgador, podendo ser indeferida quando a sua realização revele-se prescindível ou desnecessária para a formação de sua convicção, ou ainda Fl. 628DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 3 se for destinada à produção de provas que deveriam ter sido produzidas pelo interessado. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DOS CRÉDITOS. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. É legítima a incidência de correção pela taxa Selic, a partir do 361º dia, contado do protocolo do pedido de ressarcimento em virtude da mora da Administração. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar o pedido de perícia, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito à correção monetária de eventuais créditos das contribuições não cumulativas reconhecidos pela DRJ após escoado o prazo de 360 dias contados a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento e, por voto de qualidade, manter as glosas referentes aos fretes remessa e retorno industrialização por encomenda e frete sobre transferência de insumos para a indústria; vencidos os Conselheiros Laercio Cruz Uliana Junior, Mateus Soares de Oliveira e George da Silva Santos que davam provimento a este pleito. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-012.986, de 21 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.901360/2018-90, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Celso José Ferreira de Oliveira, Laércio Cruz Uliana Júnior, Mateus Soares de Oliveira , George da Silva Santos, Catarina Marques Morais de Lima (substituta integral) e Ana Paula Giglio (Presidente Substituta). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o PER nº 35512.34330.261016.1.1.19-3436, referente à Cofins não cumulativa vinculado às receitas não Fl. 629DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 4 tributadas no mercado interno ocorridas no 3º trimestre de 2016 no valor de R$ 22.232.683,55, tendo sido deferido à interessada a importância de R$ 19.081.050,29. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A 3ª turma da DRJ/09 proferiu o acórdão nº 109-010.309, que deferiu parcialmente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo interessado e reconhecendo crédito adicional de R$ 1.479.574,41. Irresignada, a parte veio a este colegiado, através do Recurso Voluntário, no qual alega em síntese as mesmas questões levantadas na Manifestação de Inconformidade e, por fim, requer: I. o recebimento e processamento da presente, com os documentos que a acompanham; II. seja dado provimento ao presente Recurso Voluntario para o fim de que, seja reformando o Despacho Decisório nos termos das razões de pedir; III. por conseguinte, homologar os créditos requeridos e as compensações declaradas, e, ato contínuo, decidir pela atualização dos créditos com aplicação da SELIC desde a data do protocolo dos pedidos, decidir pela expedição da ordem bancária para pagamento do saldo dos créditos apurados; IV. postula-se, desde já, a produção de prova, por todos os meios admitidos em direito. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade do recurso O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, de sorte que dele se pode tomar conhecimento. Do Processo A Recorrente apresentou Pedido de Ressarcimento de créditos de Cofins, vinculado às receitas de mercado interno não tributável, referente ao 1º trimestre de 2016, no valor total de R$ 3.223.395,52. O crédito pleiteado foi homologado parcialmente tendo sido deferido o valor de R$ 2.654.850,71 em razão de irregularidades fiscais. Após o julgamento da Fl. 630DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 5 Manifestação de Inconformidade, foi deferido crédito adicional de R$ 291.256,91 tendo sido mantidas e contestadas unicamente as seguintes glosas (além das questões relativas ao conceito de insumo, ônus da prova, rateio, pedido de perícia e correção monetária): - Despesas com combustíveis e derivados (Glosas apenas parcialmente revertidas, mas não houve menção a estas despesas no recurso apresentado); - Serviços de resfriamento de leite in natura; - Despesas com Fretes (apenas parte das glosas foi revertida, permanecendo glosa das demais, ligada a produtos acabados não destinados à venda que estão abaixo elencadas):  Frete sobre Compra de Mercadorias para Revenda;  Frete sobre Remessa e Retorno Bens para Conserto;  Frete sobre Remessa e Retorno Industrialização por Encomenda;  Frete sobre Remessa e Retorno Produtos para Análise;  Frete sobre Devoluções de Compra;  Frete sobre Transferência de Insumos para Indústria;  Frete sobre Transferência Produto Acabado; - Encargos de Depreciação dos Bens do Ativo Imobilizado. Do Novo Conceito de Insumo Conforme mencionado, verifica-se que o cerne da presente lide envolve a matéria do aproveitamento de créditos de PIS e Cofins apurados no regime não cumulativo e a consequente análise sobre o conceito jurídico de insumo dentro de nova sistemática para os itens glosados pela fiscalização. Tais itens serão analisados individualmente no presente voto, em tópicos a seguir. Cabe inicialmente tecer algumas considerações sobre a forma de interpretação do conceito de insumo a ser adotada neste voto. A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da Cofins foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória nº 66/2002, convertida na Lei nº 10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória nº 135/2003, convertida na Lei nº 10.833/2003 (Cofins). Em ambos os diplomas legais, o art. 3º, inciso II, autoriza-se a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda. O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também estabelecido no §12º, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda Constitucional nº 42/2003, consignando-se a definição por lei dos setores de atividade econômica para os quais as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do caput, dentre elas o PIS e a Cofins. Fl. 631DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 6 A disposição constitucional deixou a cargo do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS/Cofins. Por meio da Instrução Normativa nº 247, de 2002 (com redação dada pelas Instruções Normativas nºs 358/2003- art. 66 e nº 404/2004- art. 8º), a Secretaria da Receita Federal trouxe a sua interpretação dos insumos passíveis de creditamento de PIS/Cofins. A definição de insumos adotada pelos mencionados atos normativos foi excessivamente restritiva, assemelhando-se ao conceito de insumos utilizado para utilização dos créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). As Instruções Normativas RFB nºs 247, de 2002 e 404, de 2004, ao admitirem o creditamento apenas quando o insumo fosse diretamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando-se da legislação do IPI trouxe critério demasiadamente restritivo, contrariando a finalidade da sistemática da não- cumulatividade das contribuições do PIS/Cofins. Entendeu-se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar-se o parâmetro estabelecido na legislação Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (do IRPJ), pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299 do Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços como um todo. Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do IPI nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a conceituação de insumos. O Superior Tribunal de Justiça acabou por definir tal critério ao julgar, pela sistemática dos recursos repetitivos, o recurso especial nº 1.221.170-PR, no sentido de reconhecer a aplicação de critério da essencialidade ou relevância para o processo produtivo na conceituação de insumo para os créditos de PIS/Cofins não cumulativos. Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe a seguinte ementa: “TRIBUTÁRIO PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de Fl. 632DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 7 determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.” (Destacou-se) O acórdão do REsp, ao ser proferido pela sistemática dos recursos repetitivos (tendo já ocorrido o julgamento de embargos de declaração interpostos pela Fazenda Nacional), determina que os Conselheiros já estão obrigados a reproduzir referida decisão, em razão de disposição contida no Regimento Interno do Conselho. Para melhor subsidiar e elucidar o adequado direcionamento das instruções contidas no acórdão do STJ traz-se a NOTA SEI PGFN/MF nº 63/2018, a qual melhor esclarece a forma de interpretação do conteúdo da decisão do Tribunal: “41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto. 42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. 43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou relevância do item como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são Fl. 633DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 8 necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo." (Destacou-se) Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota da PGFN: “15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo. 16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. 17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.” Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da Cofins, impende analisar se há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável); essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de produção (prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o bem produzido). Assim, para que determinado bem ou serviço seja considerado insumo gerador de crédito de PIS/Cofins, imprescindível a sua essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva comprovação destas características. Salienta-se que a decisão de primeira instância já levou em consideração este conceito de insumo. Do Ônus da Prova A parte insurge-se contra o fato de que a Autoridade Fiscalizadora teria glosado créditos presumidos, segundo seu entendimento, sem qualquer comprovação Fl. 634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 9 de irregularidade e sem fundamentar suas razões. Afirma que o ônus da prova seria da fiscalização, vez que teria sido ela quem efetuou a redução destes créditos pleiteados. Em seu entendimento, a autoridade apenas presumiu que a empresa não teria direito a crédito, mas que para tal deveria se incumbir de comprovar a existência de irregularidades. Discorre sobre o artigo 373 do Código de Processo Civil, afirmando que caberia à RFB demonstrar que a empresa não teria direito ao crédito ou que os documentos fiscais que o embasam trazem alguma inconsistência ou irregularidade. Não cabe razão à Recorrente neste ponto. Nos casos de pedidos de ressarcimento e/ou compensação é obrigação daquele que pleiteia o crédito a demonstração inequívoca de seus direitos. Cabe ao recorrente demonstrar de forma inequívoca o direito pleiteado. Este Conselho adota posição é pacífica no sentido de que o ônus da prova, em pedidos de restituição, ressarcimento e compensação pertence ao contribuinte, maior interessado no pleito, conforme se verifica através das ementas de acórdãos abaixo transcritas: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2000 COFINS. INDÉBITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser provido. Processo n° 10183.908046/2011-92. Acórdão n° 3201-005.809. Relator: Conselheiro: Laercio Cruz Uliana Junior. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do Fato Gerador: 30/04/2003 ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE. Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito. Processo n° 13819.908819/2012-96 Acórdão n° 3002-002.105. Relator: Conselheira: Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta. Decorre deste entendimento que caberia ao Recorrente apresentar provas e contra provas, a fim de deixar demonstrado de forma clara e transparente o Fl. 635DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 10 direito pleiteado. Mas, ainda que assim não o fosse, a Autoridade Fiscalizadora demonstrou claramente que o crédito foi deferido apenas parcialmente, pois parte dele foi utilizado para cobrir os créditos não reconhecidos analisados em processo administrativo fiscal apartado (créditos vinculados às receitas de vendas tributadas no mercado interno e créditos presumidos de outros períodos de apuração) e que foram utilizados nas deduções da contribuição a pagar no trimestre em exame neste processo. Pelo exposto, voto por negar provimento ao pleito da Recorrente no que diz respeito ao ônus da prova. Do Serviço de Resfriamento de Insumo – Leite in Natura Em relação aos Serviços de Resfriamento de Leite in natura, a recorrente argumenta que seriam serviços de industrialização por encomenda, que comporiam o custo de produção estando diretamente relacionados ao processo produtivo. A fundamentação desta da glosa, entretanto, foi o fato de o serviço ter sido realizado sem o pagamento do PIS/Pasep e Cofins. Na ocasião, a fiscalização relaciona, por amostragem, algumas notas fiscais eletrônicas sobre as quais teria havido a apuração do crédito em comento, demonstrando que não houve o pagamento das contribuições nas despesas com estes serviços e, portanto, o crédito tomado foi considerado indevido. A decisão de piso menciona que embora tenha razão a contribuinte quanto ao fato de que tais serviços estejam intrinsecamente vinculados ao processo produtivo da interessada, não haveria direito ao crédito, pois a legislação do PIS/Pasep e Cofins impede o cálculo dos créditos. Salienta que a requerente não produziu provas no sentido contrário do que foi afirmado pela fiscalização, mantendo as glosas dos créditos apurados sobre a aquisição de serviços de resfriamento de leite. Neste quesito, vale mencionar que é cabível a glosa sobre os créditos em relação a despesas com serviços de resfriamento de leite in natura. Isto em razão do que está expresso na legislação que “não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição”. Assim dispõe a mencionada legislação: “§ 2º Não dará direito a crédito o valor: (...) II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.” (Destacou-se) Fl. 636DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 11 A fiscalização verificou que o serviço de resfriamento do leite in natura cujos créditos foram glosados não efetuou o recolhimento das contribuições (afirmativa esta não contestada pela interessada). Desta forma, não há óbices a serem opostos à decisão de primeira instância, devendo permanecer glosadas as despesas com serviços de resfriamento do leite in natura. Das Despesas com Fretes A fiscalização glosou créditos apurados sobre gastos com a aquisição de diversos tipos de serviços que, no seu entender, não se enquadrariam no conceito de insumos por serem gastos gerais. Destes, permaneceram mantidos após a decisão de primeira instância algumas modalidades de despesas com fretes. Permaneceram mantidas as seguintes glosas:  Frete sobre Compra Mercadorias para Revenda;  Frete sobre Remessa e Retorno Bens para Conserto;  Frete sobre Remessa e Retorno Industrialização por Encomenda;  Frete sobre Remessa e Retorno Produtos para Análise;  Frete sobre Devoluções de Compra;  Frete sobre Transferência de Insumos para Indústria;  Frete sobre Transferência Produto Acabado;  Frete na Aquisição da Matéria Prima (leite in natura). Frete sobre Compra Mercadorias para Revenda e Frete na Aquisição da Matéria Prima (leite in natura) A autoridade julgadora manteve a glosa destes fretes em razão de o crédito sobre o valor do frete na aquisição ser permitido apenas quando o bem adquirido for passível de creditamento e na mesma proporção em que esse ocorrer, já que o frete compõe o custo de aquisição devidamente comprovado. No caso em tela, as mercadorias para revenda e a matéria prima em questão não eram tributados (alíquota zero, isenção, suspensão ou não incidência das contribuições) e por este motivo estas glosas foram efetuadas e mantidas. A questão diz respeito ao creditamento de PIS e da Cofins dos fretes referentes a insumos adquiridos que não sofreram a incidência das mencionadas exações. A contribuinte adquire insumos e mercadorias para revenda com alíquota zero ou com suspensão da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos serviços de frete contratados para o transporte desses insumos. Porém, não há previsão legal para o aproveitamento destes créditos no regime da não- cumulatividade. A partir destes fatos, importante transcrever os artigos da legislação que tratam do creditamento de PIS e Cofins. Transcreve-se somente os artigos da Lei 10.833, de 2003, da Cofins, pois repetem basicamente o que dispõe a Lei 10.637, de 2002 do PIS. Fl. 637DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 12 Lei 10.833, de 2003 “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II. bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) IX. armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (...) II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.” (Destacou-se) Portanto da análise da legislação, entende-se que o frete na aquisição de insumos só pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio insumo, ou seja, se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu custo de aquisição para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo o insumo tributado, como se apresenta no presente caso, não há previsão legal para este aproveitamento. Sendo taxativas as hipóteses contidas nos incisos dos arts. 3º das Leis nº 10.637, de 2002 (PIS) e nº 10.833, de 2003 (Cofins) referente à autorização de uso de créditos aptos a serem descontados quando da apuração das contribuições, somente geram créditos os custos e despesas explicitamente relacionados nos incisos do próprio artigo, salvo se os custos e despesas integrarem os valores dos insumos utilizados na produção de bens ou na prestação de serviços, de acordo com a atividade da pessoa jurídica. Assim se dá com os valores referentes aos fretes. Se o insumo tributado para as contribuições do PIS e Cofins, no entanto, está sujeito à alíquota zero ou à suspensão, o crédito encontra-se vedado por determinação legal. O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos sendo essa a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos e tal orientação inclusive consta do Ajuda do Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon). Fl. 638DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 13 Diante do exposto entende-se que os valores de fretes utilizados para transporte de insumos sujeitos à alíquota zero não geram direito a crédito das contribuições apuradas no regime da não-cumulatividade, por força de determinação legal acima transcrita. Devem, portanto, permanecer mantidas as glosas efetuadas a estes títulos. Frete sobre Remessa e Retorno Bens para Conserto; Frete sobre Remessa e Retorno Industrialização por Encomenda; Frete sobre Remessa e Retorno Produtos para Análise; Frete sobre Devoluções de Compra; Frete sobre Transferência de Insumos para Indústria; Frete sobre Transferência Produto Acabado. Este grupo de despesas com frete pode ser tratado em conjuntos tendo em vista que se trata de despesas de frete de produtos acabados, mas não destinados à venda. Sobre o tema “créditos sobre fretes sobre transferências”, o Parecer Normativo Cosit n° 5, de 17 de dezembro de 2018, no tópico “5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO”, assim dispôs: “56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.” Como se percebe, gastos com fretes para transferência de produtos acabados, por serem serviços realizados após a finalização do processo produtivo dos sujeitos passivos, não são insumos e não geram o respectivo crédito. A recorrente pleiteia a possibilidade de crédito de despesas com frete de produtos acabados em casos de conserto, industrialização por encomenda, produtos enviados para análise, devoluções, envio de insumos para terceiros (indústria) e transferências de produtos acabados. No que tange aos dispêndios com fretes, diga-se que a legislação previu a possibilidade de apuração de créditos tão somente quando relativos a operações de venda, conforme inciso IX, art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei: Lei nº 10.833, de 2003 “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I. bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: [...] Fl. 639DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 14 II. bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; [...] IX. armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (Destacou-se) Não há previsão legal para apuração de créditos sobre fretes entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica para transporte de produtos acabados. Esse entendimento inclusive já há muito foi formalizado pela Administração Tributária por meio da Solução de Divergência Cosit nº 26, de 2008: Solução de Divergência nº 26, de 2008 “O transporte de produto acabado entre estabelecimentos industriais, ou destes para os centros de distribuição e ainda de um centro de distribuição para outro, da mesma pessoa jurídica não gera direito a crédito a ser descontado da Cofins com incidência não-cumulativa, ainda que esse transporte constitua ônus da empresa que irá vender o produto. Os insumos utilizados na atividade de transporte de produto acabado (ou em elaboração) entre estabelecimentos industriais; destes para os centros de distribuição; de um centro de distribuição para outro ou do estabelecimento vendedor para o comprador não gera direito a crédito a ser descontado da Cofins apurada de forma não-cumulativa.” Cite-se ainda excerto dessa mesma Solução de Divergência nº 26, de 2008: “Com efeito, o que pretendeu o legislador foi afastar a incidência indevida da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o valor do “frete na operação de venda”. Genericamente, só se vende produto que esteja em condição de ser vendido, ou seja, acabado. E aperfeiçoa-se a venda com a transferência da propriedade do produto de uma pessoa jurídica para outra, pela tradição. Como assinalou a SRRF10, não se confunde com “frete na operação de venda” o mero deslocamento de mercadorias de uma unidade para outra, da mesma pessoa jurídica.” No recurso interposto, a contribuinte se insurge contra o conceito de insumos adotado pela RFB, bem como em face do entendimento do que seriam os fretes em operação de venda. Não obstante, o novo contexto jurídico em nada altera a situação da glosa de créditos em tela. Já há muito a Administração Tributária na Solução de Divergência Cosit nº 2, de 2011, fixou o entendimento de que os fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, porquanto relativos a momento posterior ao processo produtivo em si, não podem ser considerados como insumos do processo Fl. 640DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 15 produtivo. Esse entendimento foi recentemente reiterado no novo contexto jurídico do conceito de insumos pelo citado Parecer Normativo Cosit nº 5, de 2018. Citem-se as ementas/excertos: Solução de Divergência nº 2, de 2011 “Contribuição para o PIS/Pasep - Apuração não cumulativa. Créditos de despesas com fretes. Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep.” Parecer Normativo Cosit nº 5, de 2018 “GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.” Efetivamente, é de se considerar ocorrida a operação de venda apenas quando da saída do estabelecimento vendedor ao consumidor final, momento em que efetivamente ocorre a transferência de propriedade da contribuinte para o terceiro comprador. As despesas de frete ora em análise são eminentemente operacionais, não sendo indispensáveis ou mesmo relevantes ao processo produtivo da empresa. Ou seja, os fretes relativos a transferências entre estabelecimentos da mesma empresa de produto acabado ou entre estes e terceiros quando não há venda do produto representam despesas operacionais da empresa, não podendo ser classificados como insumos. Igualmente, transferência de mercadorias entre seus estabelecimentos ou para estabelecimentos varejistas não constitui etapa de seu processo produtivo, razão pela qual o respectivo frete também não enseja crédito de PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos O entendimento da DRJ está de acordo com a orientação firmada no REsp nº 1.221.170/PR pelo Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não é toda e qualquer despesa que se pode inserir no conceito de insumo para viabilizar a Fl. 641DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 16 dedução na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao desempenho da atividade empresarial, ou seja, insumo é o que se incorpora ao produto final. Não é possível atribuir ao frete entre estabelecimentos de produtos acabados a natureza jurídica do crédito de insumo, pois, nesse caso, não existe mais processo de produção e sim processo de logística, através do qual a empresa definirá o melhor meio de escoar sua produção. Portanto, ficam prejudicados os argumentos para sustentar o crédito sobre fretes de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa. Além do mais, como exaustivamente tratado acima, as despesas de frete somente geram crédito quando relacionadas à operação de venda e desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor. Não se reconhece o direito ao creditamento de despesas concernentes às operações de transferências internas das mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa, pois tais operações não estão intrinsecamente ligadas às operações de venda. Nessa linha, mostra-se acertada a conclusão de que a recorrente não tem direito de ter reconhecido o aproveitamento com relação aos valores de fretes decorrentes do transporte interno de mercadorias entre os seus estabelecimentos e/ou centros de distribuição e logística (fretes de transferência/intercompany) de mercadorias destinadas à venda. Após pesquisa jurisprudencial, verificou-se que o Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência dominante no sentido que as operações de venda não incluem os fretes sobre os produtos acabados. Segue um resumo da pesquisa jurisprudencial: “TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS Nºs 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃO- CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho da atividade empresarial. 2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes. 3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica" (AgRg no REsp nº 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013) . 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RECURSO ESPECIAL Nº 1.386.141 - AL (2013/0170725-4), Rel. Ministro Olindo Menezes, DJe de 14/12/2015)” (Destacou-se) Fl. 642DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 17 Em conclusão, os dispêndios com fretes incidentes sobre as transferências de produtos acabados não destinados a venda não geram o direito ao crédito de PIS/Pasep e de Cofins. Verificou-se, ainda, que o entendimento deste Conselho está em conformidade com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda, à luz da legislação federal de regência. COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. POSSIBILIDADE. IMPOSSIBILIDADE. Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit nº 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. Acórdão nº 9303-010.249 – CSRF / 3ª Turma, Rel. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, voto de qualidade, sessão de 11/03/2020. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. DESCABIMENTO. A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na legislação de regência -Lei 10.637, de 2002 e Lei 10.833, de 2003-, não contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo, inadmissível a tomada de tais créditos. Acórdão nº 3302-006.350 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, Rel. Walker Araújo, maioria, sessão de 12/12/2018. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. FORMAÇÃO DE LOTE PARA EXPORTAÇÃO. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. A transferência de produto acabado a estabelecimento filial para ‘formação de lote’ de exportação, ainda que se efetive a exportação, não corresponde juridicamente à própria venda, ou exportação, não gerando o direito ao crédito em relação à contribuição. Acórdão nº 3401-006.056 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Rel. Tiago Guerra Machado, maioria, sessão de 23/04/2019 Mantém-se aqui, portanto, o entendimento externado nos julgados acima, em razão da inexistência de fundamento legal para a tomada de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, na não-cumulatividade, em relação a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa ou entre a Fl. 643DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 18 empresa e terceiros quando não destinados a venda, devendo ser mantidas as glosas correspondentes. Das Despesas com Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado A Autoridade Fiscal glosou créditos sobre edificações (móveis e utensílios, máquinas e equipamentos, equipamentos de informativa) sob o fundamento de que estes não seriam utilizados no processo produtivo da empresa. A interessada, por sua vez, alega que tais bens estariam diretamente ligados à produção do leite e seus derivados tendo, portanto, direito aos créditos relacionados à depreciação.. As glosas de créditos calculados sobre depreciação de bens do ativo imobilizado tiveram três motivações:  itens que não são utilizados diretamente na produção de lacticínios, que estão indicados no Anexo V;  bens que têm o creditamento vedado pelo art. 31 da Lei nº 10.865, de 2004, por terem sido adquiridos anteriormente a 01/05/2004; e  bens constantes na planilha apresentada pela empresa intitulada “Item 04 – Ativo Imobilizado”, com ausência de informações ou descrições. A decisão de primeira instância manteve as glosas neste tópico argumentando que a questão seria probatória. A empresa não teria produzido provas adicionais, apenas tecendo considerações sobre a existência de direito, a interpretação restritiva do conceito de insumo adotada pela fiscalização, listando algumas máquinas e equipamentos cujos créditos foram indeferidos. Em suas palavras: “Em análise à citada planilha, constata-se que foram calculados créditos sobre depreciação relativa a diversas despesas com locação de equipamentos e serviços de frete e transportes. Tais informações são encontradas a dezenas e aparecem em todos os trimestres em referência. Há, ainda, dezenas de linhas com informações de créditos apurados sobre despesas com mão de obra, serviços de mão de obra e a diversos outros diversos tipos de serviços (instalação, por exemplo), que podem também estar relacionados à contratação de mão de obra. Os gastos com mão de obra até podem compor o valor de determinado bem a ser depreciado, no entanto, esse mesmo tipo de gasto gerou créditos na condição de serviços utilizados como insumos e não há como diferenciá-los. Percebe-se, também, o cálculo de créditos sobre despesas denominadas “reajustes de preços” e “reajustes de contratos”, os quais, obviamente, carecem de base legal para o creditamento na condição de depreciação ou que a contribuinte demonstrasse melhor a razão pela qual tais reajustes de preços em contratos seriam passíveis de depreciação. Por outro lado, verifica-se que a contribuinte se creditou, também em dezenas de linhas, sobre gastos com materiais diversos (encontrados na planilha com as descrições “materiais para instalações elétricas”, “materiais para instalação desnatadeira”, “materiais para montagem de grupo gerador” e outras descrições similares. Ocorre que houve créditos apurados sobre centenas de bens (materiais) Fl. 644DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 19 na condição de bens utilizados como insumos. Em sede de julgamento, é impossível se aferir se há duplo creditamento ou não. Não bastasse isso, há uma grande ocorrência de créditos calculados sobre documentos fiscais que carecem de informações mais robustas, pois falta-lhes a indicação do fornecedor (CNP) e/ou do número da nota fiscal, obviamente, dados essenciais à análise da veracidade de qualquer crédito. Nem seria preciso destacar, mas o cálculo de créditos sobre operações comerciais que a contribuinte não conhece os dados do fornecedor ou do número da nota fiscal que lastreia a operação comercial é, para além da inviabilidade do crédito, uma situação que indica para uma possível ocorrência de fraude. Registre-se, outrossim, que há diversos itens depreciados que pertencem a centro de custos como “adm. geral”, “almoxarifado”, “contabilidade”, “RH e Depto Pessoal”, “Tecnologia da Informação”, “gastos gerais laboratório”, “financeiro”, os quais, obviamente, por não estarem ligados ao processo produtivo da manifestante, não geram o crédito pretendido. Em suma, diante da ausência de provas produzidas pela contribuinte, que apenas alegou que o ônus probandi é da fiscalização, conclui-se ser impossível se reverter a glosa de qualquer crédito, dada a insegurança que ela causou ao apurar centenas de linhas de créditos sobre operações que nada têm a ver com o crédito sobre depreciação.” (fls. 524/525) (Destacou-se) Efetivamente assiste razão à autoridade julgadora. A despeito das alegações do Recurso Voluntário de que a empresa faria jus aos créditos de depreciação, não há como se conceder créditos sem a devida demonstração de que tais despesas efetivamente se enquadram na previsão legal. Conforme previamente mencionado, cabe àquele que pleiteia o direito à restituição demonstrar em detalhes e comprovadamente seu direito. Tal não ocorreu no presente processo, conforme bem detalhado no trecho do Acórdão de Manifestação de Inconformidade acima transcrito. Saliente-se que não foram trazidas novas informações ou detalhamentos no recurso apresentado que pudessem esclarecer os dados contabilizados pela empresa. Desta forma, não há como se acatar ao requerimento da parte, devendo permanecer glosados os créditos referentes às despesas com depreciação de bens do Ativo Imobilizado. Do Rateio Proporcional A fiscalização determina que quando a empresa estiver sujeita a mais de um tipo de receita, cumulativa e não cumulativa, os custos e despesas podem ser apropriados com a utilização de dois critérios, a apropriação direta ou o rateio proporcional com base na receita operacional bruta. A parte defende que submeteu ao rateio apenas os insumos de uso em comum utilizado na geração de receitas tributadas e não tributadas, como por exemplo a energia elétrica a qual foi classificada com a CST 53. Já as embalagens para o leite tributado a alíquota zero, a Impugnante utilizou a CST 51 a qual indica que o crédito é vinculado exclusivamente à receita não tributada. Todas estas Fl. 645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 20 informações teriam sido apresentadas detalhadamente nos arquivos digitais fornecidos à autoridade fiscal, bem como declaradas detalhadamente na EFD- Contribuições. Argumenta que a fiscalização teria submetido ao rateio todos os créditos, inclusive aqueles vinculados exclusivamente à receita não tributada. Reproduz-se abaixo a parte a decisão de primeira instância sobre o tema que segue-se em razão de sua pertinência: “Sob o espectro jurídico, assiste razão à interessada, isto é, quando o método escolhido é o rateio proporcional de créditos somente são rateados os custos, despesas e encargos que sejam vinculados concomitantemente às receitas tributadas e não tributadas, ou seja, os dispêndios comuns aos dois tipos de receitas. Desse modo, as despesas vinculadas apenas a receitas tributadas devem ser a elas atribuídas em sua totalidade e o mesmo deve ocorrer com aquelas vinculadas somente às receitas não tributadas. No entanto, diferentemente de processos similares de trimestres anteriores, neste a autoridade manteve os percentuais informados na EFD Contribuições para apurar os créditos, conforme os códigos da situação tributária (CST 50, 51 e 53), tendo utilizado os percentuais de rateio que a contribuinte informou apenas sobre os gastos comuns ao mercado tributado e não tributado. Saliente-se, ademais, que na planilha “Demonstrativo de Apuração de Créditos” do Despacho Decisório, a fiscalização, relativamente às rubricas “Bens utilizados como insumos” e “Serviços utilizados como insumos”, calculou os créditos em percentuais diferentes daqueles aplicados às demais rubricas, em relação às quais utilizou os indicados pela interessada. Logo, se ainda assim houve o emprego incorreto de percentuais na apuração dos créditos, cabe à manifestante indicar de forma precisa qual teria sido o erro e qual seria o percentual correto.” (fl. 526) (Destacou-se) A recorrente, entretanto, não trouxe ao conhecimento desta instância demonstração de suas alegações de que teria ocorrido emprego incorreto na apuração dos créditos. Desta forma, deve permanecer mantida a forma de rateio adotada pela autoridade fiscal. Do Requerimento para Realização de Perícia/Diligência Finalmente, a recorrente requer a realização de diligência fiscal, com vistas a responder os quesitos por ela elaborados, em razão da controvérsia existente em relação à apuração dos créditos de PIS-importação, acima mencionada. Prova (de acordo com Aurélio Buarque de Holanda) é aquilo que atesta a veracidade ou a autenticidade de alguma coisa; uma demonstração evidente. Prova, portanto, serve para confirmar uma afirmativa, quer da Fazenda, quer do Contribuinte com relação aos fatos apresentados. Diante de um pedido de compensação cabe ao contribuinte apresentar as provas do seu direito creditório. No processo administrativo fiscal, tem-se como regra que cabe àquele que pleiteia o direito, provar os fatos, prevalecendo o princípio de que o ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Portanto, no caso em apreço, compete ao Fl. 646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 21 sujeito passivo. À ora Recorrente, a comprovação de que preenche os requisitos para fruição do ressarcimento, por intermédio da presente compensação. Ademais, do mesmo modo que o Decreto nº 70.235, de 1972 estabelece, em seu artigo 9°, a obrigatoriedade da autoridade fiscal traduzir por provas os fundamentos do lançamento, também atribui ao contribuinte, no inciso III, do artigo 16, o ônus de comprovar as alegações que oponha ao ato administrativo. Assim, na hipótese da compensação pleiteada, recai sobre a interessada o ônus de provar a pretensão deduzida. Logo, é imprescindível que as provas e argumentos sejam carreados aos autos, no sentido de refutar o procedimento fiscal, se revistam de toda força probante capaz de propiciar o necessário convencimento e, consequentemente, descaracterizar o que lhe foi imputado pelo fisco. Em resumo: diligência serve para esclarecer, não para produzir novas provas cujo ônus caberia ao interessado. A ele cabe o ônus de comprovar as alegações às quais se oponha, sendo inadmissível a mera alegação da existência de um direito. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano Calendário: 1997, 1998 e 1999 PAF. PEDIDO DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA E PERÍCIA. INDEFERIMENTO. A diligência e a perícia não se prestam para produzir provas de responsabilidade das partes ou colher juízo de terceiros sobre a matéria em litígio, mas a trazer aos autos elementos que possam contribuir para o deslinde do processo. Devem ser indeferidos os pedidos prescindíveis para o desfecho da lide. Processo n° 10730.005293/2003-81. Acórdão n° 104-021.032, de 13/09/2005. Relator: Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Ano calendário: 2003 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PROVA. Cabe ao contribuinte o ônus de comprovar as alegações que oponha ao ato administrativo. Inadmissível a mera alegação da existência de um direito. PEDIDO DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. A diligência e a perícia não se prestam para produzir provas de responsabilidade das partes. Processo n° 10880.907836/2008-98. Acórdão n° 3801-001.399, de 21/08/2012. Relator: Conselheiro Sidney Eduardo Sthal. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2002 a 31/12/2002 ÔNUS DA PROVA. ELEMENTO MODIFICATIVO OU EXTINTIVO. DECISÃO RECORRIDA. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. Cabe à recorrente, nos termos do art. 16 do Decreto nº 70.235/72 e do art. 36 da Lei nº 9.784/99, comprovar a eventual existência de elemento modificativo ou extintivo da decisão recorrida. As diligências e perícias não existem para suprir o ônus da prova colocado às partes, mas sim para elucidar questões pontuais mantidas controversas pelo confronto de elementos de provas já trazidos pelas partes. Não cabe à autoridade julgadora diligenciar ou determinar a realização de perícia para fins de promover a produção de prova da legitimidade do crédito Fl. 647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 22 alegado pela contribuinte que deixou de produzir a prova adequada para se contrapor efetivamente à decisão recorrida. Processo n° 13854.000456/2002-41. Acórdão n° 3402-006.256, de 26/02/2019. Relatora: Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. Neste sentido, não tendo sido produzidas pela Recorrente as provas que deveria produzir a fim de demonstrar seu direito, não há qualquer caminho, senão votar pelo indeferimento do pedido de diligência. Da Correção Monetária Finalmente, alega que é seu direito ter os créditos de PIS/Cofins corrigidos monetariamente, a partir da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento até a data da sua efetiva utilização. Defende que essa questão já teria sido decidida pelo Superior Tribunal de Justiça em sede de recurso representativo da controvérsia, que reconheceu o direito à correção monetária sobre os créditos de IPI, PIS e COFINS objeto de ressarcimento (REsp nº 1.035.847). Entende que, excedido o prazo máximo de 360 dias da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento, a Fazenda Pública passa a ser considerada em mora. Requer que seja determinada a aplicação da atualização monetária sobre os créditos da seguinte forma: 1. a partir do momento da sua apuração até a data da efetiva compensação; e 2. a partir do momento da sua apuração até a data do efetivo ressarcimento, no que se inclui o saldo remanescente a ser ressarcido em espécie, nos termos do §4º, do art. 39, da Lei nº 9.250, de 1995. No caso ora em análise, a contribuinte pleiteia a atualização monetária de pedido de ressarcimento protocolizado em 12/07/2017, cujo Despacho Decisório, datado de 22/06/2018, e cientificado em 13/07/2018. O pedido de ressarcimento foi analisado após o transcurso do prazo de 360 dias. Conforme já mencionado na decisão de piso, nos termos da Nota Técnica CODAR/RFB nº 22 de 2021, deve ser aplicada a taxa SELIC aos créditos de ressarcimento de PIS e de COFINS, a partir do 361º dia após a transmissão do pedido à parcela do crédito deferido e ainda não ressarcido ou compensado, considerando Parecer PGFN/CAT nº 3.686, de 2021, em atenção à tese fixada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em relação à incidência de juros compensatórios. Entende-se que é aplicável diretamente o teor da Súmula CARF nº 154 a este caso concreto, na parte em que fixou a contagem do prazo da mora da Administração a partir do 361º (trecentésimo sexagésimo primeiro dia), contado da apresentação do pedido de ressarcimento. Diante do exposto, voto no sentido de: i) indeferir o pedido de diligência; Fl. 648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.989 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.901364/2018-78 23 ii) dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, apenas para acolher o pleito relativo à correção monetária; iii) negar provimento aos demais pleitos, mantendo os termos da decisão de primeiro grau. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar o pedido de perícia e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito à correção monetária de eventuais créditos das contribuições não cumulativas reconhecidos pela DRJ após escoado o prazo de 360 dias contados a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Fl. 649DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10603398 #
Numero do processo: 10875.903410/2015-63
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Fri May 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2013 RECURSO ESPECIAL. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR NÃO COMPROVADO. ALEGAÇÃO DE ERRO COMETIDO NO PREENCHIMENTO DE DCTF. ÔNUS DA PROVA. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está amparada na análise de situações distintas nos acórdãos recorrido e paradigmas apresentados.
Numero da decisão: 9101-006.979
Decisão: Acordam os membros do colegiado por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9101-006.976, de 10 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10875.903409/2015-39, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente. Ausentes o conselheiro Jandir Jose Dalle Lucca e o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR NÃO COMPROVADO. ALEGAÇÃO DE ERRO COMETIDO NO PREENCHIMENTO DE DCTF. ÔNUS DA PROVA. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está amparada na análise de situações distintas nos acórdãos recorrido e paradigmas apresentados. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9101-006.976, de 10 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10875.903409/2015-39, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente. Ausentes o conselheiro Jandir Jose Dalle Lucca e o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela contribuinte acima em face de acórdão que negou provimento ao recurso voluntário apresentado. O acórdão recorrido trouxe a seguinte ementa e dispositivo: PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. CRÉDITO NÃO COMPROVADO. Na falta de comprovação do pagamento indevido ou a maior, não há que se falar de crédito passível de compensação. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Flávio Machado Vilhena Dias e Fabiana Okchstein Kelbert que votaram pela conversão do julgamento em diligência. A contribuinte teve ciência do acórdão e interpôs o recurso especial alega que houve divergência de interpretação da legislação tributária quanto aos critérios adotados para a verificação de seu direito creditório, apresentando como paradigmas os acórdãos nºs 9101- 005.887 e 9101-005.062. O recurso foi regularmente admitido, nos termos do despacho de admissibilidade, concluindo, verbis: [...] Está bem nítido que as decisões cotejadas trataram de forma distinta esses casos em que há divergências entre as informações constantes das declarações apresentadas à Receita Federal (DCTF x DIPJ). No caso do acórdão recorrido, e diferentemente do que ocorreu nos paradigmas, os julgadores isentaram completamente a autoridade prolatora do despacho decisório da adoção de providências que visassem esclarecer as divergências existentes entre as declarações transmitidas à Receita Federal (intimando o contribuinte a prestar esclarecimentos, a retificar declarações, etc.); e fizeram prevalecer as informações constantes da DCTF (em detrimento da DIPJ), porque, conforme entenderam, a DIPJ não tem natureza constitutiva, e é a DCTF que “tem o condão de constituir a obrigação tributária em razão da confissão de dívidas por meio dela implementada”. Em relação a esse aspecto há realmente uma divergência a ser dirimida. Fl. 353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 3 Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da contribuinte. [...] De acordo. Diante das considerações contidas no parecer acima, que aprovo e adoto, DOU SEGUIMENTO ao recurso especial da contribuinte. A Procuradoria da Fazenda Nacional – PFN, foi devidamente cientificada e apresentou, tempestivamente, suas contrarrazões defendendo a manutenção do acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos, uma vez que a recorrente não se desincumbiu de comprovar o seu direito creditório. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido. A Procuradoria da Fazenda Nacional não se insurgiu contra o conhecimento do recurso em suas contrarrazões. Não obstante, examinando o acordão recorrido e os paradigmas indicados pela recorrente, entendo que, para além da interpretação da legislação tributária supostamente divergente, as situações examinadas em cada caso é que foram determinantes para as decisões proferidas. Senão vejamos. O acórdão recorrido trata de situação bem resumida no seu relatório, verbis: [...] Por meio do despacho decisório, a Unidade de Origem decidiu por não reconhecer o direito creditório e, assim, por não homologar a compensação transmitida ao argumento de que os valores consignados no DARF informado na PERDCOMP (que teria dado origem ao crédito pleiteado) teriam sido integralmente utilizados para a quitação de débito regularmente confessado pela empresa. Cientificada do teor do despacho supra, a contribuinte opôs a sua manifestação de inconformidade em que, em apertadíssima síntese, sustenta que teria identificado a ocorrência de um erro formal no preenchimento de sua DCTF (em que apurara o valor da CSLL devido no Fl. 354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 4 período apontado na PERDCOMP) e que, em verdade, não deveria, no 2º trimestre, qualquer valor que seja a título da exação em exame. Consequentemente, transmitiu uma DIPJ retificadora para justificar e comprovar do citado indébito. Pleiteou, inclusive, e ao fim de sua manifestação, a retificação de DCTF. Instada a se pronunciar sobre o caso, a DRJ de Brasília decidiu por julgar improcedente a aludida manifestação de inconformidade, justificando as suas conclusões na inexistência de documentos hábeis e idôneos à demonstrar o erro noticiado pela então manifestante. Cientificada do teor do julgamento supra, a insurgente interpôs o seu recurso voluntário em que, basicamente, reprisa os argumentos já apresentados em primeira instância. [...] O voto condutor do acórdão dá mais detalhes da discussão e os fundamentos da decisão recorrida, verbis: [...] O caso, venia concessa, é deveras simples. Com efeito, o crédito pretendido pela insurgente teria origem em alegado pagamento indevido realizado quanto a competência relativa 2º Trimestre de 2013. No entanto, os valores consignados em DARF (apontado na DCOMP como fonte do valor a ser repetido) foram integralmente absorvidos por débito regularmente confessado pela empresa em DCTF sem que, em qualquer momento, se tenha promovido a retificação desta última declaração. Sabe-se que as informações prestadas pelos contribuintes por meio do cumprimento de obrigações acessórias não assumem o caráter de verdade absoluta e inexpugnável, admitindo-se, nesta esteira, a sua desconsideração caso sejam evidenciados, por meio de documentos e provas hábeis e idôneas, a ocorrência de erros no preenchimento de declarações e/ou arquivos destinados ao fisco. Este entendimento, diga-se, se encontra sedimentado no seio da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, mormente a partir do julgamento do REsp de nº 1.133.027/SP, relatado pelo Min. Mauro Campbel Marques, julgado sob o rito do art. 543- C, do CPC/73 em 13/10/2010, e cujo acórdão foi publicado em 16/03/2011, na Revista do STJ, vol. 222, p. 157. O que se observa no caso vertente, todavia, é que a insurgente, num primeiro momento, apenas afirma ter incorrido em erro formal no preenchimento de sua DCTF sem que, de qualquer forma, tenha se dado ao trabalho de, esclarecer, quiçá, qual teria sido o aludido erro ou, noutro giro, os motivos para a sua ocorrência. E, mais importante, e a par da falta de explicações, não trouxe ao feito, não obstante explicitamente advertido pela DRJ para tanto, qualquer documento adicional minimamente Fl. 355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 5 suficiente para evidenciar que, como sustenta, não tinha qualquer valor a pagar no período em exame. E, outrossim, a apresentação da DIPJ retificadora (mesmo que a sua transmissão tenha ocorrido antes do despacho decisório) ainda é insuficiente, notadamente a luz das disposições do art. 147, § 1º, do CTN e ante o fato da DIPJ não ter natureza constitutiva. Aliás, neste ponto, a mingua de evidências que demonstrem, efetivamente, o erro alegadamente cometido, prevalecem as informações prestadas pela empresa em sua DCTF, que, esta sim, tem o condão de constituir1 a obrigação tributária em razão da confissão de dívidas por meio dela implementada, na forma do art. 5º, § 1º, do Decreto-lei 2.124/84 (como afirmado pela própria DRJ), cujo teor dispõe, verbis: “o documento que formalizar o cumprimento de obrigação acessória, comunicando a existência de crédito tributário, constituirá confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência do referido crédito”. Insista-se que a recorrente foi devidamente advertida pelo acórdão recorrido de que a DIPJ retificadora apresentada não dava lastro à sua pretensão e que, por outro lado, a apresentação de sua escrita contábil, mormente aquele destinada à apuração da contribuição (Livros Razão e Diário) era premente: No caso em concreto, a manifestante não juntou nos autos documentação hábil para comprovar inclusão indevida de valores na base de cálculo, erro material na apuração da contribuição e/ou reduções de valores da base de cálculo de débito confessado em DCTF. Neste momento processual, para se comprovar a liquidez e certeza do crédito informado na declaração de compensação é imprescindível que seja demonstrada na escrituração contábil-fiscal da contribuinte, baseada em documentos hábeis e idôneos, a diminuição do valor do débito correspondente a cada período de apuração. O ônus probatório, in casu, é, e era, a luz dos preceitos do art. 170 do CTN, do contribuinte e mesmo que instado a o adimplir mediante exibição de provas hábeis, a empresa se quedou inerte. A luz do exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário. De outra parte, da simples leitura da própria ementa do primeiro paradigma, Acórdão nº 9101-005.887, se extrai situação diversa da examinada no acórdão recorrido: DCOMP. ERRO NO PREENCHIMENTO DA DCTF DE PERÍODO DIVERSO AO DO CRÉDITO REQUERIDO. DCOMP COMPATÍVEL COM DIPJ E COM DCTF RETIFICADORA TRANSMITIDA ANTES DA EMISSÃO DO DESPACHO DECISÓRIO. RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. O erro de preenchimento de DCTF de período diverso ao do crédito informado pelo Fl. 356DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 6 contribuinte em sua declaração de compensação não pode obstaculizar o exame do direito creditório informado em declaração de compensação, mormente quando na DCTF retificadora o débito confessado é o mesmo ao do informado em DIPJ, ambas transmitidas antes da emissão do despacho decisório, hipótese em que, na ausência de qualquer outro óbice apresentado pelo Fisco, o direito creditório deve ser reconhecido. Como se vê, enquanto o recorrido assenta sua fundamentação na supremacia da DCTF como constitutiva do débito declarado, cujos efeitos só poderiam ser elididos mediante comprovação documental que demonstrasse o erro cometido e a efetiva inexistência do débito declarado, para além da DIPJ retificadora apresentada, como já reclamado pela decisão de primeiro grau, o paradigma traz o entendimento de que o crédito devia ser reconhecido, “mormente quando na DCTF retificadora o débito confessado é o mesmo ao do informado em DIPJ, ambas transmitidas antes da emissão do despacho decisório,(...)”. Ora, na linha de entendimento do acórdão recorrido, se a DCTF retificadora tivesse sido apresentada antes do despacho decisório naquele caso, o que se conclui é que também aquele colegiado reconheceria seu direito creditório. Ocorre que a mesma sequer foi apresentada, seja antes, seja depois do despacho decisório. Assim, não é possível concluir que haja um divergência efetiva entre o recorrido e o primeiro paradigma. Com relação ao paradigma nº 9101-005.062, a situação inicial é bastante semelhante a do recorrido, tendo a contribuinte apresentado PERDCOMP com indicação de valores indevidos, cujos DARF estavam integralmente alocados a outros débitos. Neste caso, também a contribuinte não havia apresentado DCTF retificadora antes do despacho decisório, como bem descreve o despacho de admissibilidade daquele recurso especial transcrito no relatório, verbis: De acordo com a descrição contida no relatório do acórdão recorrido, este processo principal (ao qual estão apensados outros cinco) trata de Declaração de Compensação pela qual pretende-se compensar débitos com créditos decorrentes de pagamentos indevidos de IRPJ, do P.A. 30/06/2002, no valor de R$ 16.943,59. O pedido foi indeferido pelo órgão de origem porque o suposto pagamento indevido já havia sido alocado integralmente a outros débitos, não restando saldo disponível para liquidar os débitos informados no PER/DCOMP. Em manifestação de inconformidade a ora Recorrente reafirmou que o pagamento foi indevido. Alega ter se dado conta do erro apenas depois de ter sido cientificado do despacho decisório denegatório. Afirma que Fl. 357DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 7 preencher a DCTF retificadora para corrigir a falha, contudo "sem sua respectiva entrega via internet" (conforme doc. 11), pelo que requereu a "homologação" da DCTF retificadora que não pode ser transmitida, de forma a demonstrar o erro de preenchimento do PER/DCOMP. Também apresentou cópias dos balancetes, dos Livros Razão e da DIPJ. A turma julgadora de primeira instância negou provimento à manifestação de inconformidade sob o fundamento de que a interessada "apresentou os Perdcomp sem retificar as DCTF para aflorar o direito creditório que pleiteava", e, assim, permanecia a situação de inexistência do direito creditório. Considerou, ainda, que não se trataria de simples " erro no preenchimento do Perdcomp passível de retificação, trata-se de vicio insuperável até por conta do decurso de prazo de 5 anos para pleitear a restituição." No recurso voluntário defendeu a Recorrente que teria comprovado a existência do direito creditório pela apresentação de outros elementos, dentre os quais a escrituração contábil e a DIPJ do ano-calendário 2002, mas que tais itens teriam sido ignorados pela decisão de 1ª instância. [...] O voto condutor do paradigma deixou claro o objeto da discussão naquele caso, verbis: O mérito do presente recurso consiste em definir se o direito creditório informado em declaração de compensação (DCOMP) deve ser provado exclusivamente com base na DCTF ou se, em se alegando erros de preenchimento desta última, tal direito pode ser comprovado por meio de outros instrumentos, tais como a DIPJ e cópia da escrituração contábil. No caso dos autos, em 2006 o sujeito passivo apresentou DCOMP pretendendo compensar débitos de sua responsabilidade com créditos decorrentes de pagamentos indevidos efetuados em 2002. Em 2008 foi proferido despacho decisório por meio do qual a compensação não foi homologada, sob a justificativa de que o pagamento foi integralmente utilizado para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados na DCOMP. O sujeito passivo então apresentou manifestação de inconformidade, na qual informa ter se equivocado na apuração do IRPJ/CSLL devidos em 2002, daí o recolhimento a maior, todavia deixou de apresentar a DCTF retificadora na época própria, observando estar em tal momento (2008) impossibilitado de fazê-lo quanto ao período de apuração de 2002. Alega que preencheu a DCTF retificadora para corrigir a falha, contudo “sem sua respectiva entrega via internet” (conforme doc. 11), requerendo a “homologação" da DCTF retificadora que não pode ser transmitida” e Fl. 358DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 8 apresenta cópias dos balancetes, dos Livros Razão e da DIPJ a fim de comprovar o erro de preenchimento. O voto condutor do acórdão recorrido seguiu a mesma linha já adotada na decisão de 1ª instância, entendendo ter sido correta a não homologação da compensação, por “ser necessário a retificação da DCTF para o sujeito passivo ter direito a um crédito que ele confessou em DCTF, como é o caso analisado nos presentes autos, além da necessária comprovação do erro que motivaria tal retificação”, afirmando ainda que “no momento em que o sujeito passivo não retificou a DCTF, antes do prazo decadencial, não fez com que se materializasse o valor pago a maior, cujo montante pretende utilizar, mediante compensação, para extinguir outros débitos.” [...] Com a devida licença, compreendo que tal entendimento merece reforma. Isso porque ele parte de premissas equivocadas, em especial a de que, até a ciência do despacho decisório, o suposto crédito nunca teria sido informado à Administração tributária. Na verdade, já no momento da prolação do despacho decisório, a autoridade fiscal estava diante de informações divergentes constantes da DCTF e da DIPJ. [...] De fato, muito embora o sujeito passivo devesse ter efetuado a devida retificação da DCTF quando da verificação do erro (que, no caso, aparentemente ocorreu com o preenchimento da DIPJ), fato é que o descumprimento de uma obrigação acessória não pode ensejar, como penalidade, a perda do crédito. E é isso o que está ocorrendo no caso concreto, já que a ausência de retificação da DCTF está sendo utilizada como argumento para se negar a própria análise de direito creditório declarado pelo sujeito passivo na DCOMP. De fato, no caso dos autos, o despacho decisório (fls. 215), por efetuar o cruzamento eletrônico entre a DCOMP e a DCTF, não identificou de plano tal incongruência diante da DIPJ, e sem maiores investigações, concluiu pelo não reconhecimento do direito creditório declarado pelo sujeito passivo. Então, na primeira oportunidade que teve nos presentes autos, o sujeito passivo não apenas alegou o erro no preenchimento da DCTF como também apresentou os documentos que, no seu entendimento, demonstram que a apuração correta deve ser aquela há muito por ele informada na DIPJ e também constante de seus registros contábeis. Diante de tal contexto, não é possível, no contencioso administrativo, simplesmente negar validade a outras informações, também constantes Fl. 359DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 9 dos bancos de dados da Receita Federal antes da emissão do despacho decisório questionado. [...] Assim, a ausência de retificação da DCTF não pode servir de óbice à análise do direito creditório, quando as informações constantes de tal declaração estejam divergentes das prestadas em DIPJ antes do despacho decisório e o contribuinte baseie nesta última a existência do indébito utilizado em compensação. No caso, observo que o pedido do Recorrente foi a anulação do acórdão recorrido para que outro seja proferido no seu lugar, com a análise das provas colacionadas e, alternativamente, a homologação da compensação. Ocorre que o direito creditório nunca foi analisado nos presentes autos, já que desde o início o que se teve foi a negativa de tal exame, ante as informações constantes da DCTF. E não compreendo como pertinente a análise das provas de maneira inaugural por esta Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em especial considerando que esta é instância especial de julgamento que tem por finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência do CARF (artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF 343/2015). Diante disso, para o caso dos autos, uma vez superado o óbice que impediu a análise do direito creditório do contribuinte (isto é, uma vez superada a necessidade de retificação da DCTF, imposta pela Delegacia de Julgamento – DRJ – como condição para o exame dos documentos juntados pelo sujeito passivo visando à prova de seu direito creditório), e como medida de se evitar supressão de instância quanto a quaisquer eventuais outras questões relacionadas à análise do direito creditório pleiteado, compreendo ser adequado o retorno dos autos à DRJ para que esta efetivamente proceda ao exame do direito creditório declarado na DCOMP. Assim, dou provimento parcial ao recurso do contribuinte, com retorno dos autos à DRJ para exame da compensação declarada na DCOMP. Como se vê do segundo paradigma, em que pese a situação inicial analisada seja semelhante a do acórdão recorrido, o desenrolar processual é substancialmente distinto. Neste caso, o contribuinte admitindo o erro pela não retificação da DCTF, apresentou elementos que comprovariam o alegado erro, consistentes não apenas na DIPJ, como na documentação contábil que lhe daria suporte. O outro colegiado do CARF superou o óbice a falta de retificação da DCTF, determinando o retorno dos autos à DRJ para apreciação das provas que Fl. 360DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-006.979 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10875.903410/2015-63 10 comprovariam o alegado direito creditório, para evitar a supressão de instância. Como já vimos, o acórdão recorrido, ao contrário deste paradigma, não condiciona o exame do direito creditório à retificação da DCTF. Ao contrário, afirma a possibilidade de desconstituição dos débitos nela confessados, convergindo com o paradigma nesse ponto, mediante apresentação de provas documentais que fossem além da mera apresentação da DIPJ e da demonstração do erro cometido, que seriam mister do contribuinte e que dele não se desincumbiu naquele caso. Desta feita, entendo que mais uma vez há distinção fática substancial entre o que foi examinado no acórdão recorrido e no segundo paradigma, de sorte que também este não se presta a caracterização da divergência. Ante ao exposto, voto no sentido de não conhecer do recurso especial. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente Redator Fl. 361DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10550777 #
Numero do processo: 13502.900008/2012-19
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 20 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jul 22 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 EMBARGOS. CONTRADIÇÃO. POSSIBILIDADE. Constatada divergência entre os fundamentos do acórdão e seu dispositivo, deve este último ser adequado para refletir o julgado.
Numero da decisão: 3301-014.114
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os presentes Embargos, sem efeitos infringentes, para sanar a omissão/contradição no dispositivo do Acórdão embargado, nos termos do voto do relator. (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior- Presidente (documento assinado digitalmente) Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Deroulede, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Bruno Minoru Takii, Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente).
Nome do relator: Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
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CONTRADIÇÃO. POSSIBILIDADE. Constatada divergência entre os fundamentos do acórdão e seu dispositivo, deve este último ser adequado para refletir o julgado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os presentes Embargos, sem efeitos infringentes, para sanar a omissão/contradição no dispositivo do Acórdão embargado, nos termos do voto do relator. (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior- Presidente (documento assinado digitalmente) Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Deroulede, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Bruno Minoru Takii, Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente). Relatório 1.1. Trata-se de Embargos de Declaração contra o Acórdão 3301-011.758 de relatoria da ilustre Conselheira Liziane Meira assim ementado: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITOS PARA FINS DE CRÉDITOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 50 2. 90 00 08 /2 01 2- 19 Fl. 3902DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-014.114 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13502.900008/2012-19 Em razão da ampliação do conceito de insumos, para fins de reconhecimento de créditos do PIS/Pasep e da COFINS, decorrente do julgado no REsp STJ nº 1.221.170/PR, na sistemática de recursos repetitivos, adotam-se as conclusões do Parecer Cosit nº 05, de 2018 (critérios da essencialidade e a relevância). 1.2. A Embargante alega omissão no dispositivo do julgado, pois no voto é concedido créditos para fretes de armazenagem (descritos do item 8.1 a 8.60 do Recurso Voluntário) porém o dispositivo somente destaca a reversão da glosa nos fretes de venda. Voto Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Relator. 2. Nos fundamentos de seu voto a Conselheira Liziane cita, textualmente que no tópico 9.2 analisa FRETES DE TRANSFERÊNCIA PARA centros distribuidores e ARMAZENAGEM. Também resta claro da leitura do parágrafo que analisa a possibilidade de concessão destes créditos que, além dos fretes de venda, também foram concedidos créditos nos fretes de transferência de produto acabado entre estabelecimentos da Embargante, armazéns desta última conforme itens 8.7 e 8.8 do Recurso Voluntário: Acórdão Embargado: Afirma a Recorrente que as mercadorias transferidas para os centros distribuidores ou remetidas para armazenagem têm sempre por destino a sua posterior comercialização, seja no mercado interno, seja para o exterior. Ou seja, tais transferências ou remessas para armazenagem precederiam futuras remessas para clientes adquirentes, se integrando à própria operação de venda, não se configurando assim em operações isoladas, mas sim etapas do percurso que os produtos percorrerão até seus destinatários finais. Seriam, assim, despesas essenciais para que se operacionalize e se aperfeiçoe a venda das mercadorias produzidas. Com base no acima exposto, entendo ser necessária a reversão da glosa dos créditos de fretes na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da Recorrente. A mesma solução serve a glosa dos fretes para vendas para empresas ligadas à Recorrente. Conforme demonstrado nas impugnações e documentos trazidos com as mesmas, tratam-se de empresas que, embora mantenham vínculo societário, são independentes juridicamente. Os documentos (notas fiscais e conhecimento de transporte) demonstram a realização de operações de venda e não transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica. Desta feita, tratando-se de frete de venda a terceiros, entendo que a glosa deve ser revertida e garantido à Recorrente o direito ao crédito. Recurso Voluntário Fl. 3903DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-014.114 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13502.900008/2012-19 2.1. Todavia, como bem nota a Embargante, o dispositivo do Acórdão Embargado cita somente a reversão da glosa nos fretes de venda: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas indicadas nos itens 5.3.2 (material de embalagem), 6.1 (serviços de transporte de insumos), 6.2 (serviços relacionados aos materiais de embalagem), 6.3.1 (pintura industrial), 6.3.8 (serviços de acesso para manutenção) e 9.2 (fretes nas vendas) do voto da Relatora. Divergiu o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais que negava provimento ao recurso voluntário nesses itens. E, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as demais glosas, nos termos do voto da Relatora. 3. Pelo exposto, conheço e admito os embargos de declaração para colmatar a omissão no dispositivo do Acórdão embargado que passa a ser o seguinte: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas indicadas nos itens 5.3.2 (material de embalagem), 6.1 (serviços de transporte de insumos), 6.2 (serviços relacionados aos materiais de embalagem), 6.3.1 (pintura industrial), 6.3.8 (serviços de acesso para manutenção) e 9.2 (fretes nas vendas e de transferência de produto acabado entre estabelecimentos da mesma empresa) do voto da Relatora. Divergiu o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais que negava provimento ao recurso voluntário nesses itens. E, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as demais glosas, nos termos do voto da Relatora. (documento assinado digitalmente) Oswaldo Gonçalves de Castro Neto Fl. 3904DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-014.114 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13502.900008/2012-19 Fl. 3905DF CARF MF Original

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10560181 #
Numero do processo: 19647.019855/2008-01
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jul 29 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004 APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA DA TAXA SELIC A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Súmula CARF nº 4) GRAU DE INCIDÊNCIA DE INCAPACIDADE LABORATIVA – ATIVIDADE PREPONDERANTE - ALÍQUOTA A contribuição da empresa destinada ao financiamento da aposentadoria especial e dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho é devida nos graus leve, médio e grave, nos termos da lei, de acordo com a atividade preponderante da empresa. A informação da atividade desenvolvida é prestada pela própria empresa ao órgão de fiscalização tributária, que a utiliza para aferição da alíquota aplicável. MULTA CONFISCATÓRIA.NÃO PRONUNCIAMENTO O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula CARF nº 2).
Numero da decisão: 2402-012.776
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso interposto. Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rodrigo Duarte Firmino, Gregorio Rechmann Junior, Marcus Gaudenzi de Faria, João Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Francisco Ibiapino Luz (Presidente)
Nome do relator: RODRIGO DUARTE FIRMINO
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(Súmula CARF nº 4) GRAU DE INCIDÊNCIA DE INCAPACIDADE LABORATIVA – ATIVIDADE PREPONDERANTE - ALÍQUOTA A contribuição da empresa destinada ao financiamento da aposentadoria especial e dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho é devida nos graus leve, médio e grave, nos termos da lei, de acordo com a atividade preponderante da empresa. A informação da atividade desenvolvida é prestada pela própria empresa ao órgão de fiscalização tributária, que a utiliza para aferição da alíquota aplicável. MULTA CONFISCATÓRIA.NÃO PRONUNCIAMENTO O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula CARF nº 2). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso interposto. Fl. 247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 2 Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rodrigo Duarte Firmino, Gregorio Rechmann Junior, Marcus Gaudenzi de Faria, João Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Francisco Ibiapino Luz (Presidente) RELATÓRIO I. AUTUAÇÃO Em 19/11/2008, fls. 69, a contribuinte foi notificada quanto à lavratura do Auto de Infração DEBCAD nº 37.189.221-0 para cobrança de contribuições sociais referente às competências de 1/2004 a 12/2004, parte patronal – Empresa-Sat/rat, incluindo-se 13º salário no valor de R$ 752.411,94, acrescido de Juros de R$ 470.257,79 e Multa de Mora em R$ 225.723,59, totalizando R$ 1.448.393,32, fls. 05 e ss. Referida exação está instruída por relatório circunstanciado, fls. 22/24, sendo precedida por ação fiscal, conforme Mandado de Procedimento Fiscal nº 0410100.2008.00945, iniciado em 07/07/2008, às 14:30, fls. 18/19, com solicitação de esclarecimento quanto a dados de contabilidade declarados na DIPJ do período, conforme termo de fls. 17, com encerramento do procedimento em 13/11/2008, fls. 21. O lançamento do tributo previdenciário foi instruído por cópia de documentos da empresa, tais como as alterações do contrato social, escrituração contábil, extratos de dados em sistema de controle, resumo de folha de pagamento, demonstrativos, conforme fls. 25 a 67. Em apertada síntese, trata-se de cobrança do tributo previdenciário em razão da verificação de salário-contribuição constante dos registros da contabilidade, nas contas 3-2-03-01- 0001 (ORDENADOS E SALÁRIOS); 3-2-03-01-003 (FÉRIAS); 3-2-03-0005 (GRATIFICAÇÕES); 3-2-03- 01-0006 (HORAS EXTRAS), não apresentados à tributação. II. DEFESA Irresignada com o lançamento, a contribuinte apresentou defesa em 18/12/2008 (despacho de fls. 132), conforme peça juntada a fls. 74/99, alegando em preliminar que a exação foi constituída com ausência de determinação do fato gerador, indispensável à lavratura do auto de infração, cerceando a defesa; vício formal do lançamento, por falta de informação do prazo para interposição de recurso. Quanto ao mérito ataca a constituição de crédito em razão de segurados empregados; aduz inconstitucionalidade na aplicação dos juros e da Taxa Selic; contesta Fl. 248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 3 a majoração da alíquota do Seguro de Acidentes do Trabalho – Sat, com a alegação de que seus trabalhadores não se submetem àquelas exposições que permitem o aumento da contribuição, entendendo devida a redução pela metade; ataca a multa aplicada entendendo-a confiscatória. Após apresentar doutrina e jurisprudência pugnou pelo provimento da peça de defesa, juntando cópia de documentos a fls. 100 a 131. III. DECISÃO ADMINISTRATIVA DE PRIMEIRO GRAU A 7ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Recife (PE) – DRJ/REC julgou a impugnação improcedente, conforme Acórdão nº 11-26.098, de 06/05/2009, fls. 134/143, de ementa abaixo transcrita: ATIVIDADE INDUSTRIAL. CONTRIBUIÇÃO SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTOS. Caracterizada a atividade da empresa como industrial, e não como agroindustrial, as contribuições patronais devidas incidem sobre a remuneração dos segurados, e não sobre o valor da comercialização da produção rural. ACRÉSCIMOS LEGAIS. JUROS E MULTA DE MORA. Os acréscimos legais foram exigidos com base em normas regularmente editadas, não tendo o julgador administrativo competência para apreciar arguições de sua inconstitucionalidade ou ilegalidade, pelo dever de agir vinculadamente às leis vigentes. CONTRIBUIÇÃO PARA O SAT/RAT. GRAU DE RISCO. REGULAMENTAÇÃO. O grau de risco da empresa é estabelecido de acordo com o enquadramento da sua atividade econômica preponderante, conforme dispõe . o Regulamento da Previdência Social (RPS). Não há norma que permita a redução da alíquota no período do débito PRAZO PARA RECURSO. NÃO INDICAÇÃO. VÍCIO. AUSÊNCIA. Presentes, no auto de infração, todos os elementos obrigatórios exigidos pela legislação, não há que se falar em vício formal por ausência do prazo para recurso, já que esta informação não é obrigatória e sua ausência não causou qualquer prejuízo ao Autuado. O contribuinte foi regularmente notificado da decisão em 17/06/2009, conforme fls. 144 e 192. IV. RECURSO VOLUNTÁRIO Em 08/07/2009 o recorrente interpôs recurso voluntário, fls. 151 e ss, reapresentando as mesmas teses de mérito, com os seguintes acréscimos: a) Quanto à aplicação da Taxa Selic, mantida na decisão recorrida, aduz que não abrange somente os juros propriamente ditos, mas a correção monetária do período, com origem em eventos de mercado, desprovida de Fl. 249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 4 base legal, sendo exigível à taxa de 1% ao mês nos termos da lei, sendo também vedada a utilização da Selic como taxa de juros; b) Quanto à alíquota Sat adotada, entende que os obreiros vinculados à empresa não estão submetidos à exposição de agentes químicos, físicos ou biológicos que permitam a atribuição da qualificação do risco como grave, apto a justificar a imposição de 3%, inclusive requereu perícia e redução da alíquota em razão de desempenho da empresa; c) Ataca a multa imposta ao argumento de ser confiscatória, fixada em valor excessivo. Apresentou doutrina e jurisprudência e pugnou, ao final, pelo provimento do recurso interposto. Juntou cópia de documentos conforme fls. 162 e ss. V. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA Em sessão plenária de 07/08/2023 o Carf, ao se debruçar sobre a contestação apresentada no recurso para a alíquota Sat aplicada na exação, de 3%, entendeu por bem converter o julgamento em diligência, conforme Resolução de nº 2402-001.279, fls. 234/238, para, à luz da Sumula STJ nº 351 e considerando a existência de mais de uma filial, fosse produzida prova pela recorrente para determinar a atividade preponderante em cada planta da empresa, ao tempo dos fatos geradores, além de informar, no seu entender, a alíquota aplicável individualizada. Intimada a apresentar resposta, fls. 240/243, a recorrente silenciou, conforme fls. 244. VI. CONTRARRAZÕES Não consta dos autos a apresentação de contrarrazões. É o relatório! VOTO Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Relator. I. ADMISSIBILIDADE O recurso já foi admitido, conforme resolução de fls. 234/238. Não arguidas preliminares, passo a examinar o mérito. II. MÉRITO a) Aplicação da Taxa Selic Fl. 250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 5 A recorrente entende que há inconstitucionalidade na aplicação dos juros ao amparo da Taxa Selic, com o acréscimo de que também atinge a correção monetária do período, sendo a seu juízo exigível à taxa de 1% ao mês. Para além de referida taxa estar amparada na legislação vigente, trata-se o tema de matéria já exaurida neste Conselho, tanto que há precedente de cumprimento obrigatório, que aplico como ratio decidendi: A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Súmula CARF nº 4) Sem razão. b) Alíquota Sat Contesta a majoração da alíquota do Seguro de Acidentes do Trabalho – Sat, com a alegação de que seus trabalhadores não se submetem àquelas exposições que permitem o aumento da contribuição, entendendo devida a redução pela metade. Em exame ao relatório fiscal, fls. 22, conta o seguinte enquadramento da recorrente pela autoridade tributária: 3. Pela atividade principal do contribuinte, considerou-se no lançamento realizado o enquadramento da empresa no FPAS 507-0 (indústrias em geral), CNAE - Classificação Nacional de Atividades Econômicas - 1561-0 - (Usinas de açúcar ), CNAE-FISCAL 1072401 (Fabricação de Açúcar de cana). A exação utilizou aquela alíquota referente à Classificação Nacional de Atividades Econômicas CNAE 1561 (Usinas de Açucar), com destaque que essa informação foi prestada pelo próprio contribuinte para o órgão de controle, considerando-se, para fins de incidência da contribuição destinada ao financiamento de benefícios concedidos em razão do grau de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, preponderante a atividade que ocupa na empresa o maior número de segurados empregados, inclusive aqueles trabalhadores avulsos, conforme art. 202, §3º do Decreto nº 3.048, de 1999, vigente ao tempo do fato. (Regulamento da Previdência Social) Art. 202. A contribuição da empresa, destinada ao financiamento da aposentadoria especial, nos termos dos arts. 64 a 70, e dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho corresponde à aplicação dos seguintes percentuais, incidentes sobre o total da remuneração paga, devida ou creditada a qualquer título, no decorrer do mês, ao segurado empregado e trabalhador avulso: (...) Fl. 251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 6 III - três por cento para a empresa em cuja atividade preponderante o risco de acidente do trabalho seja considerado grave. (...) § 3º Considera-se preponderante a atividade que ocupa, na empresa, o maior número de segurados empregados e trabalhadores avulsos.(grifo do autor) Convertido o julgamento em diligência para que a recorrente, à luz da Sumula STJ nº 351 e considerando pedido de perícia e a existência de mais de uma filial, produzisse prova de modo a determinar a atividade preponderante em cada planta da empresa, ao tempo dos fatos geradores, optou a recorrente por silenciar. Tendo a autoridade aplicado aquela alíquota referente ao CNAE cadastrado pela própria UNA ACUCAR E ENERGIA LTDA EM RECUPERACAO JUDICIAL, com o acréscimo que foi dada oportunidade para a recorrente provar o alegado, nada fazendo, entendo correto o lançamento neste ponto. Ademais, ainda acrescento que quanto ao requerimento de redução da alíquota em razão de eventual desempenho da empresa, com fundamento no art. 10 da Lei nº 10.666, de 2003, não consta dos autos qualquer providência a esse respeito. Portanto, sem razão a recorrente. c) Multa confiscatória A recorrente se insurge contra a multa aplicada, entendendo-a confiscatória. Em exame à penalidade imposta, observo que decorre de estrita aplicação da lei tributária, sendo defeso a este Conselho se pronunciar sobre eventual inconstitucionalidade, conforme precedente abaixo transcrito: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula CARF nº 2) Diante do exposto e considerando que a autoridade tributária tão somente subsumiu o fato à norma tributária, conforme se vê a fls. 10 e 11, 601 – ACRÉSCIMOS LEGAIS – MULTA (FUNDAMENTOS LEGAIS DO DÉBITO – FLD), cumprindo o seu mister estabelecido no art. 142 do Código Tributário Nacional – CTN, não há que se apreciar, na via administrativa, o caráter confiscatório do dispositivo normativo utilizado. Sem razão. III. CONCLUSÃO Voto, por derradeiro, por negar o recurso voluntário interposto. É como voto! Assinatura digital Rodrigo Duarte Firmino Fl. 252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.776 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19647.019855/2008-01 7 Fl. 253DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 17459.720044/2021-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. AQUISIÇÃO. ÁGIO. FUNDAMENTO. EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. AMORTIZAÇÃO FISCAL. REQUISITO. INVESTIDOR E INVESTIDA. CONFUSÃO PATRIMONIAL. DESCUMPRIMENTO. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução fiscal de ágio amortizado, fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, quando não se observa, dentre os demais requisitos, a confusão patrimonial entre o investidor e a investida, mediante incorporação, cisão ou fusão. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. AQUISIÇÃO. ÁGIO. FUNDAMENTO. RENTABILIDADE FUTURA. AVALIAÇÃO. DESCUMPRIMENTO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução de ágio fiscalmente amortizado quando não se observa, dentre os demais requisitos, a prospecção dos resultados para os períodos alcançados pela autuação fiscal. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. AQUISIÇÃO. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. FUNDAMENTO. ATIVOS INTANGÍVEIS IDENTIFICÁVEIS. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução de ágio fiscalmente amortizado quando amparada, de fato, em sobrepreço de ativos intangíveis precisamente identificados pelo investidor. ESTIMATIVA MENSAL. INADIMPLEMENTO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que serão aplicadas as seguintes multas. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 LEI TRIBUTÁRIA. PENALIDADE. REDUÇÃO. GRADUAÇÃO. RAZOABILIDADE. INCOMPETÊNCIA DO CARF. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a razoabilidade, a abusividade ou a graduação de penalidade instituída em lei tributária (Súmula CARF n° 2).
Numero da decisão: 1102-001.389
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em negar provimento ao Recurso Voluntário, (1) por unanimidade de votos, mantendo a glosa da amortização do ágio sob o fundamento dos ativos intangíveis e, (2) por voto de qualidade, mantendo a glosa da amortização do ágio sob os fundamentos da ausência de confusão patrimonial entre o real investidor e a investida e da postergação da amortização, confirmando, ainda por voto de qualidade, a exigência da multa isolada concomitantemente com a multa de ofício, nos termos do voto do Relator – vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Rycardo Henrique Guimarães de Oliveira, que afastavam a confusão patrimonial entre o real investidor e a investida e a postergação da amortização como fundamentos para exigência alusiva à glosa do ágio amortizado, bem como cancelavam a multa isolada. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. (documento assinado digitalmente) Fernando Beltcher da Silva – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira (Suplente convocado) e Fernando Beltcher da Silva.
Nome do relator: FERNANDO BELTCHER DA SILVA
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AQUISIÇÃO. ÁGIO. FUNDAMENTO. EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. AMORTIZAÇÃO FISCAL. REQUISITO. INVESTIDOR E INVESTIDA. CONFUSÃO PATRIMONIAL. DESCUMPRIMENTO. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução fiscal de ágio amortizado, fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, quando não se observa, dentre os demais requisitos, a confusão patrimonial entre o investidor e a investida, mediante incorporação, cisão ou fusão. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. AQUISIÇÃO. ÁGIO. FUNDAMENTO. RENTABILIDADE FUTURA. AVALIAÇÃO. DESCUMPRIMENTO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução de ágio fiscalmente amortizado quando não se observa, dentre os demais requisitos, a prospecção dos resultados para os períodos alcançados pela autuação fiscal. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. AQUISIÇÃO. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. FUNDAMENTO. ATIVOS INTANGÍVEIS IDENTIFICÁVEIS. DEDUTIBILIDADE. DESCABIMENTO. É descabida a dedução de ágio fiscalmente amortizado quando amparada, de fato, em sobrepreço de ativos intangíveis precisamente identificados pelo investidor. ESTIMATIVA MENSAL. INADIMPLEMENTO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, Fl. 2520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 2 deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 LEI TRIBUTÁRIA. PENALIDADE. REDUÇÃO. GRADUAÇÃO. RAZOABILIDADE. INCOMPETÊNCIA DO CARF. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a razoabilidade, a abusividade ou a graduação de penalidade instituída em lei tributária (Súmula CARF n° 2). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em negar provimento ao Recurso Voluntário, (1) por unanimidade de votos, mantendo a glosa da amortização do ágio sob o fundamento dos ativos intangíveis e, (2) por voto de qualidade, mantendo a glosa da amortização do ágio sob os fundamentos da ausência de confusão patrimonial entre o real investidor e a investida e da postergação da amortização, confirmando, ainda por voto de qualidade, a exigência da multa isolada concomitantemente com a multa de ofício, nos termos do voto do Relator – vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Rycardo Henrique Guimarães de Oliveira, que afastavam a confusão patrimonial entre o real investidor e a investida e a postergação da amortização como fundamentos para exigência alusiva à glosa do ágio amortizado, bem como cancelavam a multa isolada. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. (documento assinado digitalmente) Fernando Beltcher da Silva – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira (Suplente convocado) e Fernando Beltcher da Silva. RELATÓRIO Em desfavor do contribuinte em epígrafe foi lavrado Auto de Infração, para exigência do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica dos anos-calendário 2016, 2017 e 2018, Fl. 2521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 3 acompanhado de multa de ofício (75%), de juros de mora e de multa isolada pelo inadimplemento de estimativas mensais do imposto (50%), totalizando R$ 172.401.583,12. A autuação fiscal originou-se na glosa de ágio amortizado pela entidade naqueles anos, já que (i) não teria havido a confusão patrimonial entre a investidora e a investida, (ii) decorrera o prazo para referida amortização, (iii) não foram apresentados documentos que comprovassem o efetivo desembolso e, subsidiariamente, (iv) havia erros na sua mensuração e qualificação. Por bem descrever os fatos, transcrevo excertos1 do relatório da decisão contra a qual se insurge a ora Recorrente: A canadense MOLSON INC adquiriu, em 14/03/2002, pouco antes dos eventos a seguir descritos, a empresa de prateleira Z.W.S.P.V. EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA, criada em 17/12/2001, por José Correia de Brito e Sueli de Fátima Ferreti, com capital não integralizado de R$ 500,00. A denominação da pessoa jurídica foi alterada duas vezes: no momento da aquisição passou a se chamar MXS DO BRASIL S.A (fls. 1.441 a 1.489) e, posteriormente, em12/04/2002, recebeu o nome de KAISER PARTICIPAÇÕES S.A. (fls. 1.499 a 1.510). No dia 18/03/2002, KAISER BRASIL emitiu 140.569.537 ações ordinárias, que passaram a representar 56,63% do capital social da empresa. Essas novas ações foram subscritas pela MOLSON INC por R$ 1.934.616.777,87, que integralizou parte do investimento em dinheiro (R$ 1.700.882.177,87) e o restante por meio da contribuição da totalidade das ações da BAVÁRIA S.A., avaliada em R$ 233.734.600,00 (fls. 68 a 71). O organograma com as principais empresas do grupo KAISER passou a ter a seguinte configuração: No mesmo dia, 18/03/2002, KAISER BRASIL e MXS DO BRASIL firmaram contrato de mútuo, por meio do qual a primeira emprestaria a quantia de R$ 1.485.763.829,63, montante necessário para a mutuária adquirir, majoritariamente, ações da própria mutuante, de propriedade de KAISER S.A. (fls. 1 A ordem dos parágrafos foi aqui ligeiramente alterada. Fl. 2522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 4 484 a 486). A negociação das participações societárias foi objeto do contrato referido no próximo item. KAISER S/A, MOLSON INC e MXS DO BRASIL S.A. assinaram, em 19/03/2002, Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, que tratou da aquisição, pela empresa brasileira, do restante das ações e quotas da KAISER BRASIL, da KAISER NORDESTE, da KAISER PACATUBA e da KAISER GOIAS, mediante o pagamento em dinheiro no valor de R$ 1.135.033.529,63 e a entrega de 7.785.878 ações da MOLSON INC, avaliadas em R$ 350.730.300,00. KAISER GOIAS e KAISER PACATUBA eram empresas irrelevantes e suas ações e cotas foram adquiridas pelo valor simbólico de R$ 1,00 (fls. 50 a 67). A nova configuração societária ficou assim representada: Em 11/04/2002, a MXS alienou 49.640.791 ações, representativas de 20% do capital da KAISER BRASIL, para a HEINEKEN INTERNATIONAL B.V., por US$ 218.295.000,00 (fls. 467 a 483). Em Assembleia Geral Extraordinária realizada em 12/04/2002, os acionistas da MXS aprovaram aumento de capital da companhia, passando de R$ 500,00 para R$ 1.934.619.732,00. A integralização deu-se pela conferência de 140.560.706 ações da KAISER BRASIL adquiridas em 18/03/2002 pela MOLSON (fls.72 a 79). [...] No dia 30/04/2002, uma série de atos foi realizada com o objetivo de transferir todas as ações da KAISER BRASIL, sob o domínio da KAISER PARTICIPAÇÕES (antiga MXS), para a KAISER PACATUBA. Foi, primeiramente, firmado contrato de Dação em Pagamento, estabelecendo que a quitação da dívida assumida pela KAISER PARTICIPAÇÕES perante a KAISER BRASIL em virtude do contrato de mútuo antes mencionado, cujo crédito fora cedido à KAISER PACATUBA, dar-se-ia pela entrega de 108.146.193 ações da KAISER BRASIL, pertencentes à devedora (fls. 487 a 490). Também em 30/04/2002, em AGE realizada às 9:00, a KAISER PARTICIPAÇÕES subscreveu aumento de capital da KAISER PACATUBA, efetuando a necessária integralização mediante a transferência de 90.416.942 ações da KAISER BRASIL (fls. 82 a 90). Em outra AGE, ocorrida às 10:00, decidiu-se pela incorporação da KAISER PACATUBA pela KAISER BRASIL (fls. 98 a 111). A fiscalização afirma que o objetivo desse fugaz passeio das ações da KAISER BRASIL foi levar para o Fl. 2523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 5 patrimônio da adquirida o ágio gerado na aquisição das suas próprias ações. A KAISER BRASIL registrou, então, em seu balanço patrimonial, levantado em 30/04/2002, ágio no valor de R$ 1.321.592.912,77. Ao final, a organização das sociedades passou a ter o seguinte formato: A fiscalização assevera que: “todo esse malabarismo, composto por uma miríade de alterações societárias dedicadas a internalizar ágio pago por sociedade estrangeira, foi idealizado e concretizado pela MOLSON INC, em 2002”. Não apresentação de documentos A FISCALIZAÇÃO afirma que não foi entregue o comprovante do efetivo pagamento do valor desembolsado pela aquisição das participações societárias discriminadas no Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, assinado em 19/03/2002. Postergação da amortização As ações compradas diretamente pela MOLSON foram transferidas para MXS em 12/04/2002 e, logo em seguida, em 30/04/2002, todas as participações societárias adquiridas foram reunidas sob o domínio da KAISER PACATUBA. O ágio, na forma e valores calculados pela empresa, passou a ser registrado no ativo da KAISER BRASIL no momento da incorporação da KAISER PACATUBA, também em 30/04/2002, estando pronto para ser amortizado. A dedução fiscal do ágio, no entanto, somente passou a ocorrer a partir de janeiro de 2009. A fiscalização assevera que a postergação da amortização fiscal é comportamento vedado pela legislação que rege a matéria, nos termos do explicitado na Solução de Consulta n° 223 - Cosit, datada de 26 de junho de 2019. Nesse diapasão, entende a fiscalização que a amortização deveria ter sido iniciada o mais tardar a partir de janeiro de 2003 e se encerrado em dezembro de 2012, não sendo admissível as despesas decorrentes do ágio efetuadas em períodos posteriores a 2013. PAGAMENTO EFETUADO POR CONTROLADORA. INOCORRÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. Fl. 2524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 6 A Fiscalização entende ficar evidente que a Lei nº 9.532/97 não é aplicável em relação ao ágio amortizado pela KAISER BRASIL, porquanto não cumprida a imprescindível hipótese da confusão patrimonial, que também tornaria impossível a recuperação do ágio na alienação do investimento. A Fiscalização entendeu também restar evidenciada a impossibilidade de amortização do ágio, na configuração adotada pela empresa, pois não se pode fazer uso dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 de forma a promover uma interpretação que não leva em conta o contexto sistêmico da norma, fazendo uso de fatos construídos artificialmente no intuito de alterar a hipótese de incidência. CÁLCULO DO VALOR DO ÁGIO A fiscalização afirma que embora a empresa tenha alegado não ter sido formalizado contrato para regular o exercício dos direitos e das obrigações advindos da injeção de capital da MOLSON na KAISER BRASIL, a compra da totalidade da participação societária já estava acordada desde o primeiro momento, pois, no mesmo dia em que se aportou o capital, firmou-se contrato de mútuo para a compra do restante das ações, utilizando-se, para eventual pagamento, dos recursos que haviam sido colocados na empresa no momento da integralização do aumento de capital. Não houve outra contribuição financeira. Apesar de não ter sido entregue o comprovante do efetivo pagamento pelas ações adquiridas, o valor máximo que teria sido empregado pela MOLSON seria de R$ 1.481.338.134,00, uma vez que era esse o montante previsto no Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças a ser recebido pela KAISER S.A. em retribuição pela totalidade das ações das empresas sob seu controle. O mencionado valor deu acesso à MXS à 100% das ações e não à parte delas, como apressadamente poderia se concluir. A fiscalização aduz que o propósito do fatiamento do negócio jurídico foi proporcionar à KAISER S.A. maior remuneração pela venda das ações de sua propriedade, por meio de ganho tributário indevido. A injeção de capital realizada pela MOLSON, que lhe teria dado direito a 56,63% de participação societária na KAISER BRASIL, deu azo, no mesmo momento, à contabilização de ganho por diluição da participação societária, reconhecido por equivalência patrimonial no levantamento do lucro líquido da controladora, que o distribuiu aos acionistas, isento de tributação. A fiscalização entendeu que o ganho, sem o pagamento de tributos, sobreveio por meio de procedimento simulatório, na medida em que se criou a aparência da simples participação em parte do capital da KAISER BRASIL, via aumento de capital, mas que, na realidade, escamoteava acordo pela aquisição da totalidade da participação societária, por intermédio de compra e venda. A KAISER S.A. não teve sua participação diluída e sim alienada na sua totalidade para MXS, com recursos provenientes da MOLSON INC. Fl. 2525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 7 A FISCALIZAÇÃO apontou também, a respeito do cálculo do ágio, outra irregularidade que dever ser observada. Consta na cláusula 3.2.ii, do Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, a aquisição de 2,93% de ações da KAISER NORDESTE, de propriedade de KAISER S.A., por R$ 4.425.693,48. A KAISER NORDESTE não foi incorporada e, portanto, se houve pagamento de ágio, não é possível a amortização enquanto não ocorrida a confusão patrimonial entre adquirente e adquirida. Dessa forma, assevera a Autoridade Fiscal, o ágio máximo admissível, se superadas todas as vedações legais a seguir demonstradas, seria de R$ 1.181.529.952,41 [(R$ 1.481.338.134,00 - R$ 4.425.693,48) x 0,8], levando-se em consideração à venda de 20% das ações para a HEINEKEIN. Como a empresa efetuou amortização contábil de R$ 46.382.008,00 em 2002 e mais R$ 930.992.398,20 até 31/12/2015, restariam R$ 204.155.546,21 para serem descontados das bases de cálculo do imposto de renda. ATIVOS INTANGÍVEIS IDENTIFICÁVEIS, MARCAS E ACESSO À REDE DE DISTRIBUIÇÃO, AMORTIZADOS COMO ÁGIO PAGO PELA RENTABILIDADE FUTURA. IMPOSSIBILIDADE. A fiscalização afirma que a parcela do ágio contabilizado como rentabilidade futura para fins fiscais (marcas e acesso à rede de distribuição), não poderia ser deduzida na apuração do Imposto de Renda, haja vista que engloba valores que devem ser imputados à avaliação de certos intangíveis identificáveis, que por sua natureza ou não são amortizáveis ou depreciáveis ou são contemplados por regime jurídico próprio que regem o momento e quantidade a ser deduzida na base de cálculo do imposto. A Autoridade Fiscal assevera que as parcelas do ágio que veem sendo deduzidas como se decorressem da rentabilidade futura da adquirida, mas que devem ser imputados à avaliação de intangíveis identificáveis (marcas e acesso à rede de distribuição), não são amortizáveis ou tem sua dedutibilidade na base de cálculo do imposto vedada, quando surgidos no bojo de uma combinação de negócios. A fiscalização também afirma que a parcela do sobrepreço paga pela aquisição da participação societária, que deve ser conferida ao acesso à rede para a distribuição dos produtos da adquirida também não é amortizável, conforme claramente determinado no inciso II, do art. 7º, da Lei nº 9.532, de 1997, base legal do artigo 386 do RIR/99. A fiscalização descontou os itens que não podem compor o ágio resultante do pagamento pelos lucros futuros da investida, e, quantificou o valor máximo que poderia ser amortizado, se fosse superado o impeditivo legal atinente a não ocorrência de confusão patrimonial entre a adquirida e real adquirente, seria de R$ 649.223.152,42 (R$ 1.181.529.952,42 - R$ 532.306.800,00). Fl. 2526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 8 Sobreveio impugnação do contribuinte. Valho-me, novamente, da decisão recorrida, para aqui colacionar os argumentos de mérito lançados pela pessoa jurídica naquela peça recursal: DA AQUISIÇÃO DA IMPUGNANTE QUE GEROU O ÁGIO Em março de 2002, o Grupo Coca-Cola e as empresas engarrafadoras dos produtos Coca-Cola, agregadas na empresa Cervejarias Kaiser S.A. ("CKSA", sucedida por incorporação pela Neslip S.A., CNPJ 19.654.466/0001-39), negociou a venda das ações que detinha na Cervejarias Kaiser Brasil S.A. ("Kaiser" ou IMPUGNANTE) para o grupo internacional Molson, cuja controladora era a Molson, Inc. ("Molson"), empresa canadense que opera no ramo de cervejas (atualmente denominada "Molson Coors Brewing Company"). Essa aquisição se deu parte com a emissão de novas ações pela IMPUGNANTE ("aquisição primária"), e parte mediante a compra das ações existentes, detidas pela CKSA. Quanto à aquisição de ações de emissão primária, o Grupo Molson contribuiu ao capital da IMPUGNANTE o montante de R$ 1.934.616.777,87 (um bilhão, novecentos e trinta e quatro mil, seiscentos e dezesseis mil, setecentos e setenta e sete Reais e oitenta e sete centavos), recebendo 56,6% do seu capital, correspondente a 140.569.537. O capital subscrito pelo Grupo Molson foi integralizado parcialmente em dinheiro, no montante de R$ 1.700.882.177,87 (um bilhão, setecentos milhões, oitocentos e oitenta e dois mil, cento e setenta e sete reais, e oitenta e sete centavos), e mediante a conferência de ações da empresa Bavária S.A. ("Bavária" - CNPJ 04.176.513/0001-09), avaliadas em R$ 233.734.600,00. A segunda etapa de aquisição foi pactuada por meio do Contrato de Associação, Investimento e Outras Avenças ("Contrato de Aquisição"), firmado em 19.03.2002, (Doc. 04), por meio do qual a MXS do Brasil S.A. ("MXS" - posteriormente denominada Kaiser Participações S.A. - CNPJ 04.855.728/0001- 56), subsidiária brasileira do Grupo Molson, adquiriu as ações das empresas do grupo Kaiser, anteriormente detidas pela CKSA. Assim, em decorrência das aquisições acima, a MXS se comprometeu a pagar à CKSA o montante de R$ 1.485.763.829,13 (um bilhão, quatrocentos e oitenta e cinco milhões, setecentos e sessenta e três mil, oitocentos e vinte e nove Reais e treze centavos). Em 11.04.2002, a Molson aumentou o capital da MXS, subscrevendo 1.934.619.732 (um bilhão, novecentos e trinta e quatro milhões, seiscentos e dezenove mil, setecentas e trinta e duas) ações no valor total de R$ 1.934.619.732,00 (um bilhão, novecentos e trinta e quatro milhões, seiscentos e dezenove mil, setecentos e trinta e dois Reais), e integralizadas com transferência de 140.569.706 (cento e quarenta milhões, quinhentos e sessenta e nove mil, setecentas e seis) ações da IMPUGNANTE e, assim, a MXS se tornou a adquirente Fl. 2527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 9 da totalidade das ações - parte por compra e venda, e parte por aumento de capital (Doc. 05). Após se tornar proprietária de 100% das ações da IMPUGNANTE, a MXS Brasil vendeu parte delas - 49.640.791 (quarenta e nove milhões, seiscentos e quarenta mil, setecentos e noventa e uma) ações, correspondentes a 20% do capital da IMPUGNANTE, para a Heineken International BV, sendo pactuado o preço de USD 218.295.000,00 (Doc. 06). Em 30 de abril de 2002, a MXS e a Cervejarias Kaiser Pacatuba S.A. ("Pacatuba" - CNPJ 02.799.271/0001-84) firmaram contrato de Assunção de Débito ("Assunção"), por meio do qual a Pacatuba assumiu a dívida da MXS e, em contrapartida, recebeu as ações da IMPUGNANTE em pagamento (Doc. 07). Ao receber as ações da IMPUGNANTE e a dívida, a Pacatuba registrou em sua contabilidade um ágio na aquisição de participação societária, justificado com base na rentabilidade futura da IMPUGNANTE (Doc. 08). Nessa mesma data - 30 de abril de 2002 -, a Pacatuba, que concentrava as participações em empresas do Grupo Kaiser, foi incorporada pela IMPUGNANTE, consolidando os ágios registrados nas empresas adquiridas nesta última (Doc. 09). Somente em 29.08.2007, quando a IMPUGNANTE já estava sob a gestão do grupo mexicano FEMSA, que adquiriu do Grupo Molson as ações da MXS, é que houve a incorporação da MXS (na época da incorporação, sob a denominação de Kaiser Participações S.A.) pela IMPUGNANTE, consolidando a união entre a empresa investidora (MXS) e a investida (IMPUGNANTE), com registro na Junta Comercial do Estado de São Paulo ("JUCESP") em 08.01.2008 (Doc. 10). [...] MÉRITO DO CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS PARA O APROVEITAMENTO DO ÁGIO A impugnante aduz que a leitura dos dispositivos legais, anteriores à Lei n° 12.973/2014, deixa claro que, no momento da aquisição de empresas controladas ou coligadas, as pessoas jurídicas eram obrigadas a desdobrar o custo de aquisição em valor de patrimônio líquido e ágio ou deságio (sendo este a diferença entre o preço de aquisição da participação societária e o valor de patrimônio líquido da participação adquirida) e que, em havendo ágio, este deveria ter a indicação de qual seu fundamento econômico. Este fundamento econômico deveria ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração, sequer exigindo a lei que houvesse laudo de avaliação preparado por peritos. No presente caso, assevera o patrono, quando a MXS adquiriu o investimento na IMPUGNANTE - parte por compra e venda, e parte por aumento de seu capital social -, houve o desdobramento do valor da aquisição entre (a) valor do Fl. 2528DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 10 investimento segundo o critério da equivalência patrimonial; (b) ágio com base na lucratividade futura, devidamente fundamentado com base em análises econômicas. A impugnante afirma que segundo a legislação então em vigor, caso houvesse liquidação do investimento adquirido com ágio mediante incorporação, fusão ou cisão, envolvendo a empresa adquirente e a empresa ou participação societária adquirida, as pessoas jurídicas sobreviventes teriam o direito de amortizar o ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura em no mínimo 5 anos. O Patrono esclarece que na parcela das ações adquiridas pela MXS por aumento de capital com as ações da IMPUGNANTE, o valor do aumento de capital foi de R$ 1.481.338.134,00, enquanto que o patrimônio líquido total da empresa adquirida - da IMPUGNANTE - era de R$ 1.790.270.233, dos quais R$ 776.335.026,00 correspondiam à participação adquirida, de forma que a MXS apurou um ágio de R$ 704.983.108,00 nesta aquisição. Já na compra de 107.634.244 ações (56,6%) da IMPUGNANTE pela MXS, o custo de aquisição da MXS foi de R$ 1.934.616.778,00. O valor patrimonial da participação adquirida correspondia a R$ 1.013.915.207,00. Assim, foi apurado ágio de R$ 920.701.571,00 nesta parcela da aquisição. O Patrono pontua que, posteriormente, com a venda de 20% das ações da MXS detidas pela IMPUGNANTE, para a Heineken BV, houve a baixa do valor do investimento, e da parcela do ágio correspondente a tal participação no montante de R$ 325.136.936,00. A impugnante informa que conforme laudo elaborado pela PriceWaterhouseCoopers (vide Doc. 08), o ágio foi fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, e não em ativos intangíveis, como sustenta a Fiscalização no TVE. O Patrono afirma que: (a) houve a efetiva aquisição da IMPUGNANTE pela MXS; (b) o ágio foi devidamente justificado pela lucratividade futura da IMPUGNANTE; (c) a transferência das ações e ágio para a Pacatuba e posterior incorporação na IMPUGNANTE foi desconsiderada para fins da amortização do ágio, justamente porque a presença da Pacatuba como acionista da IMPUGNANTE foi extremamente efêmera; (d) somente e tão-somente após haver, em 29 de agosto de 2007, a incorporação da real adquirente MXS (com nova denominação de Kaiser Participações) na IMPUGNANTE, verificou-se o cumprimento de todos os requisitos para a amortização do ágio e, assim, a IMPUGNANTE passou a amortiza-lo a partir de 2009; (e) a amortização ocorreu em período mais longo do que o mínimo permitido pela legislação. Repise-se, mais uma vez: a incorporação da Pacatuba pela IMPUGNANTE, conservadoramente, não foi considerada como o termo inicial da amortização do ágio, justamente porque a Pacatuba foi detentora das ações da IMPUGNANTE por muito pouco tempo, tendo recebido as ações e sido incorporada no mesmo dia. Fl. 2529DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 11 Assim, assevera a impugnante, a incorporação que efetivamente gerou a união entre investidora (MXS) e investida (IMPUGNANTE) ocorreu somente no ano de 2007 apenas, autorizando a partir de então a amortização do ágio correlato. Do Valor Despendido nas Aquisições – Comprovação dos valores pagos De fato, o ágio tem por base o valor efetivamente pago na aquisição da participação societária, que restará plenamente comprovado neste item. Porém, não se pode coadunar com o que propõe o TVE, que é a desconsideração de atos negociais e societários que embasaram os pagamentos, especialmente ao desconsiderar o ágio apurado na subscrição de capital da MXS com ações da IMPUGNANTE, sem qualquer fundamento legal para tanto. Quanto à comprovação da totalidade do valor pago pelas ações da IMPUGNANTE, o ingresso dos recursos que culminaram com o aumento de seu capital e, posteriormente, o aumento de capital na MXS com ações da IMPUGNANTE, encontra-se, afirma a impugnante, devidamente comprovado no extrato bancário da IMPUGNANTE (Doc.12) de sua conta-corrente junto à filial brasileira do ING Bank NV. A impugnante informa que o ingresso dos valores também pode ser comprovado pelo contrato de câmbio (Doc. 13). O Patrono esclarece que, no presente caso, após o aumento de capital da IMPUGNANTE, a MXS adquiriu as novas ações da IMPUGNANTE, que foram contribuídas seu capital pela Molson. Assim, fica claro que, no aumento de capital pela Molson na IMPUGNANTE, a primeira adquiriu as ações resultantes de emissão primária por essa, e no aumento de capital pela Molson na MXS, esta última adquiriu as ações da IMPUGNANTE, desdobrando o custo de aquisição em valor de investimento segundo o método da equivalência patrimonial, e ágio por lucratividade futura. Observa a impugnante que a legislação que prevê o desdobramento do custo de aquisição e registro do ágio, mais precisamente o caput do artigo 20 do Decreto- Lei n° 1.598/1977, em vigor à época da operação, não distingue o tratamento a ser dado às aquisições primária ou secundária, referindo-se apenas que o registro do ágio deve ser feito na "aquisição". De outra parte, o artigo 7° da Lei n° 9.532/1997, que autoriza a amortização do ágio, também faz referência ao termo "aquisição", sem qualquer diferenciação entre aquisições primárias ou secundárias. Assim, aduz a impugnante, não há qualquer fundamento legal para se desconsiderar o ágio decorrente da aquisição, pela MXS, de ações da IMPUGNANTE por aumento de capital, uma vez que a operação efetivamente corresponde a uma aquisição de participação societária. Outro ponto invocado pela Fiscalização é que os recursos obtidos pela IMPUGNANTE no aumento de capital efetuado pela Molson seriam os mesmos Fl. 2530DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 12 que foram utilizados pela MXS na aquisição da participação societária das empresas do Grupo Kaiser. O Patrono esclarece que a MXS de fato efetuou o pagamento do preço do Contrato de Associação, ainda que tenha sido com recursos de terceiros. No caso, a IMPUGNANTE não utilizou, para emprestar à MXS, recursos ingressados pelo aumento de capital, mas sim, recursos de sua tesouraria, que estavam investidos em operações de CDB "swapadas" junto ao Banco ING, fazendo expressa referência de que os recursos transferidos, por conta e ordem da MXS, no montante total de R$ 1.261.761.000,00 (um bilhão, duzentos e sessenta e um milhões, setecentos e sessenta e um mil Reais), se referiam ao pagamento da MXS pela aquisição de participações firmada no Contrato de Associação de 19.03.2002 (Doc. 14). Ademais, adiciona a impugnante, o valor complementar de R$ 388.728.293,88 (trezentos e oitenta e oito milhões, setecentos e vinte e oito mil, duzentos e noventa e três Reais e oitenta e oito centavos) também foi transferido pela IMPUGNANTE à CKSA, por conta e ordem da MXS, em 19.03.2002, conforme comprovam os extratos das respectivas empresas (Doc. 15). Assim, não poderia a D. Fiscalização, como assim pretendeu fazer, desconsiderar a, parcela da aquisição das ações da IMPUGNANTE oriunda da emissão primária de ações, seguida de aumento de capital na MXS. Portanto, encontram-se devidamente justificados e comprovados os valores das aquisições de participação societária compreendidas no processo de M&A, não havendo que se falar em falta de comprovantes de pagamento. Da ausência de ágio da Kaiser Nordeste A impugnante pontua que outro ponto destacado pelo i. Auditor-Fiscal é que a Kaiser Nordeste, subsidiária da IMPUGNANTE, não teria sido incorporada e, portanto, o suposto ágio decorrente da sua aquisição teria de ser glosado. Aqui, aduz a impugnante, haveria um erro conceitual grave: na aquisição de 2,93% das ações da Kaiser Nordeste, a MXS não apurou, e nem poderia ter apurado, qualquer valor de ágio. Termo inicial para a amortização do ágio Conforme se depreende do TVF, a Fiscalização alega que o aproveitamento das despesas referentes ao ágio deveria ter sido iniciado imediatamente após a incorporação da Kaiser Pacatuba pela IMPUGNANTE, em 2002. Ocorre que a IMPUGNANTE só veio a incorporar a MXS (adquirente) em 29.08.2007, cujo registro na JUCESP foi formalizado em 08.01.2008, passando apenas então, conservadoramente, a amortizar o ágio decorrente das operações ocorridas em 2002, no ano de 2009. A impugnante afirma que a Fiscalização desconsiderou por completo a existência da incorporação ocorrida em 2007, julgando que o termo inicial para a Fl. 2531DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 13 amortização do ágio seria a incorporação da Pacatuba que, em verdade, não representou a consolidação do registro do ágio com a expectativa da rentabilidade futura do investimento. Isso só ocorreu em 2007, com a incorporação da MXS pela IMPUGNANTE. A impugnante entende que esse argumento de que teria ocorrido "postergação" na amortização é totalmente contraditório com a argumentação que o próprio Agente Fiscal faz no TVF, que pondera que a incorporação da Pacatuba pela IMPUGNANTE teria sido simulada e que não teria permitido o encontro de contas para a amortização do ágio. De toda forma, adiciona a impugnante, ainda que se considere que a amortização poderia ser feita já a partir de 2002, vale destacar que a legislação não especifica o termo inicial da amortização do ágio. Ela dispõe apenas que a amortização deve respeitar o limite máximo mensal de 1/60 avos do saldo inicial do ágio por lucratividade futura, sem a imposição de um limite mínimo para amortização e sem a obrigatoriedade de se efetuar a dedução todos os meses, conforme se observa do artigo 7°, II, da Lei n° 9.532/1997. Por fim, finaliza a impugnante, ainda que se considere que houve "postergação" na amortização do ágio, como indicado pelo I. Auditor-Fiscal, o artigo 6°, §5°, do Decreto-Lei n° 1.598/1977 estabelece que a inexatidão de período no reconhecimento de despesas não deve ser motivo para autuação fiscal, se dela não decorrer falta de pagamento do imposto. A impugnante afirma que a postergação na amortização do ágio não gerou falta de pagamento de imposto, mas, pelo contrário, a antecipação de recolhimentos e redução de prejuízos dos anos anteriores, de forma que não haveria base para qualquer lançamento de imposto com base em tal entendimento. MXS como real adquirente do investimento Outro dos pontos apontados pela impugnante trazidos no TVE para a glosa da dedutibilidade do ágio é o fato de que, supostamente, haveria apenas uma "empresa veículo, que teria por única finalidade a aquisição por empresa brasileira que permitiria o aproveitamento do ágio pela Molson. A impugnante manifesta perplexidade posto que a autuação fiscal considere que o único e exclusivo objetivo da aquisição do grupo Kaiser pelo Grupo Molson, que são partes totalmente independentes, tenha sido obter vantagem fiscal por meio da interposição de uma "empresa-veículo", que, segundo o TVE, supostamente não teria qualquer função existencial. De fato, assevera a impugnante, na operação, houve a presença de uma empresa- veículo, que era a Pacatuba. No entanto, o mesmo não se pode afirmar em relação à MXS. Não se pode considerar como "real adquirente" a empresa estrangeira controladora e desconsiderar a personalidade jurídica da sociedade brasileira MXS, sem nenhum amparo legal e tampouco qualquer indício de ilicitude para tanto. Fl. 2532DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 14 O Patrono informa que a MXS de fato foi criada em 2002, ano de aquisição das ações da IMPUGNANTE, mas não como mera "empresa-veículo", mas sim, para servir de holding para os negócios que o Grupo Molson pretendia desenvolver no Brasil, a partir da aquisição do Grupo Kaiser. Ademais, a MXS de fato realizou diversas atividades operacionais atinentes à sua função de holding, como a captação de dívidas, aumentos e reduções de capital, administração e venda de participações societárias. Ela foi extinta apenas em 29.08.2007, quando, já sob o nome de Kaiser Participações S.A., foi incorporada pela IMPUGNANTE. Ou seja, a MXS perdurou por um período de 5 anos, desempenhando plenamente as suas funções de holding (Doc. 16). Nesse contexto, frisa a impugnante, a MXS também celebrou contrato de compra e venda com a Heineken International BV, correspondente a 20% da participação no capital da IMPUGNANTE (vide Doc. 06), ou seja, teve papel fundamental na operação, que perdurou durante os demais anos da sua existência. Não se trata aqui, aduz a impugnante, da criação de mera sociedade veículo, sem propósito negocial, para, de forma artificial, carregar-se o ágio entre empresas, mas sim de empresa que cumpria devidamente as suas funções de holding. Tanto é que não houve acusação e simulação e aplicação de multa agravada. A impugnante pontua que a MXS, ao avaliar o investimento pelo MEP, conforme determina o artigo 248 da Lei de Sociedades por Ações ("LSA"), apurou devidamente o ágio e não há qualquer disposição legal que estabeleça que ele só poderia ser aproveitado pela Molson, como sustentado no TVE, de forma ilegal. A impugnante informa que da análise da jurisprudência, verifica-se que o entendimento do CARF e da sua CSRF é que, nem sequer o uso de empresa veículo - o que não ocorreu no presente caso, eis que a MXS exerceu de fato atividades de holding - não impediria o aproveitamento do ágio, uma vez que dentro da esfera de liberdade negocial do contribuinte, estando a apuração do ágio plenamente amparada na aplicação do MEP pela holding e não havendo vedação para a sua transferência. A impugnante entende que a postura da Fiscalização de rechaçar o ágio apenas pelo fato de que a aquisição foi feita por um grupo estrangeiro, por meio de uma subsidiária brasileira. Isso implica clara violação ao princípio da não-discriminação do capital estrangeiro, previsto pelo artigo 2° da Lei 4.131/1962. A impugnante afirma que ainda que se estivesse, de fato, diante de uma empresa- veículo, o fato é que todos os requisitos para a utilização do ágio estariam cumpridos da mesma forma: independentemente da forma pela qual tenha ocorrido a estruturação da operação, sendo a postura da Fiscalização de glosar o ágio discriminatória do capital estrangeiro, em clara violação aos princípios da igualdade, bem como do quanto previsto no artigo 23 da Convenção Brasil- Canadá. Fl. 2533DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 15 Da ocorrência de confusão patrimonial entre investidor (MXS) e investida (IMPUGNANTE) No TVE, a Fiscalização ainda alega que a incorporação da Kaiser Pacatuba pela IMPUGNANTE teria sido simulada e que não teria havido um efetivo encontro de contas entre a Molson, que seria a real adquirente, e a IMPUGNANTE, sociedade adquirida. A impugnante aduz que no caso concreto, a incorporação que gerou o encontro de contas ocorreu em 29.08.2007, quando a MXS foi incorporada pela IMPUGNANTE, permitindo o aproveitamento do ágio apurado na aquisição ocorrida em 2002, o que foi totalmente ignorado pelo i. Auditor-Fiscal e demonstrando, claramente, que a acusação fiscal não pode prosperar, eis que o próprio i. Auditor-Fiscal deixou de identificar corretamente o que supostamente seria passível de desconsideração. A impugnante entende não ser possível impedir a amortização fiscal do ágio sob o simples argumento da não-ocorrência de "confusão patrimonial' entre a acionista estrangeira (Molson) e a IMPUGNANTE, eis que não há base legal para isso e, além disso, a D. Fiscalização não verificou nenhuma ilicitude praticada pela IMPUGNANTE. Tanto é assim que, o AIIM sequer tem multa agravada, mas tão- somente a multa de ofício. A impugnante destaca que o que o i. Auditor-Fiscal não desconsiderou é que a MXS (real adquirente) foi efetivamente incorporada pela IMPUGNANTE (empresa adquirida) em 29.08.2007, consolidando a reorganização que teve início em 2002 e autorizando a amortização do ágio, que teve início em 2009. A impugnante conclui que teria havido uma efetiva união - ou, como prefere a D. Fiscalização, "confusão patrimonial" - entre a investidora (MXS) e a investida (IMPUGNANTE), o que, de acordo com a Lei n° 9.532/1997, assegurou à IMPUGNANTE o direito de amortizar, para fins tributários, o ágio registrado na MXS que era baseado na lucratividade futura. Do fundamento econômico do ágio baseado em rentabilidade futura A impugnante informa que no TVE, a D. Fiscalização afirmou que, ainda que as operações societárias fossem aceitáveis pelas autoridades fiscais, os montantes de ágio a amortizar seriam supostamente menores do que aqueles registrados pela IMPUGNANTE, eis que não foram segregados, para fins fiscais, os montantes correspondentes a intangíveis. Porém, assevera a impugnante, essa acusação não se sustenta, justamente porque a legislação tributária, à época dos fatos sob debate, era bem distinta da legislação hoje vigente. Para fins fiscais, nos anos em que ocorreram as aquisições pela IMPUGNANTE, a apuração do ágio seguia a redação original do Artigo 20 do Decreto-lei nº 1.598/1977, refletido no artigo 385 do RIR/1999. Fl. 2534DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 16 A impugnante afirma que o parágrafo 2° do art. 385 estabelece a obrigação de indicar o fundamento econômico do lançamento do ágio, ou seja, indicar as razões econômicas que levaram o adquirente a pagar ágio na aquisição do investimento, sem haver qualquer hierarquia ou ordem a ser obedecida para a fundamentação. A impugnante entende ser mais do que sabido que o preço de compra e venda de empresas é determinado com base no fluxo de caixa positivo que a empresa adquirida pode vir a gerar, ou seja, com base no fluxo de caixa descontado, e não com base no valor justo das empresas. Assim, aduz a impugnante, o que deve ser considerado, para fins de apuração do ágio gerado na combinação de negócios, é o laudo que fundamenta a rentabilidade futura da empresa com base no fluxo de caixa descontado. A mensuração dos ativos e passivos a valor justo decorre diretamente das exigências do IFRS e do CPC 15, da segregação do valor pago na aquisição de participação societária, que não estava em vigor no Brasil na época da aquisição. A legislação tributária, conforme já ressaltado, continha conceito diverso de ágio, cujo fundamento espelhava razões econômicas. A diversidade de tratamento é corroborada pelo art. 65 da Lei 12.973/2014, que determina a aplicação das regras tributárias anteriormente vigentes para as operações de incorporação, fusão e cisão ocorridas até 31/12/2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31/12/2014. A impugnante destaca que, apenas e tão-somente, a partir da Lei n° 12.973/2014 é que o valor justo de ativos e passivos passou a afetar a determinação do ágio (que passou a ser denominado goodwill). A partir dessa lei, o contribuinte que fizesse novas aquisições (ou seja, aquisições a partir de 1° de janeiro de 2015) passou a ser OBRIGADO a revelar, para fins tributários, o valor justo de ativos e passivos, ou seja, a mais ou menos valia dos itens de ativo e passivo da empresa adquirida. A impugnante destaca também que a Lei n°. 12.973/2014 trouxe um período de transição, durante o qual as aquisições efetuadas até 31 de dezembro de 2014 puderam gerar amortização de ágio com base na regra anterior, desde que a incorporação entre investidora e investida ocorresse até 31 de dezembro de 2017. Essa norma de transição reconhece que, de fato, as diferenças entre as regras anteriores e as novas regras são relevantes, bem como a importância de preservar o direito daqueles que fizeram as aquisições com base na regra antiga. Portanto, conclui a impugnante, não há como considerar que parte do ágio corresponda a valor de intangíveis não amortizáveis, uma vez que o sobrepreço foi pago pela expectativa de rentabilidade futura, em perfeita consonância com a legislação vigente à época dos fatos. DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE MULTA ISOLADA POR SUPOSTA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA Fl. 2535DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 17 A impugnante entende que não pode ser concomitantemente exigida a multa isolada sobre antecipações do imposto apuradas em decorrência das mesmas supostas infrações que originaram o lançamento principal e, consequentemente, o lançamento da multa de ofício. Essa situação configura dupla (e inadmissível) imposição de pena ao mesmo fato. Por esse motivo, a multa proporcional, prevista pelo artigo 44, inciso I, da Lei n° 9.430/96 absorve a imposição da multa isolada, que nada mais é do que o fenômeno da consunção. Entende ainda que a Súmula nº 105 estaria vigente mesmo com as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430/96 pela Lei nº 11.488/2007. Anexa jurisprudência. DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE JUROS MORATÓRIOS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO A impugnante entende que deve ser afastada a cobrança de juros moratórios sobre as multas constituídas no Auto de Infração ora impugnado, lançadas de ofício, considerando que ela afronta, o art. 161 do CTN, o art. 142 do CTN, entre outros. Anexa jurisprudência. Por unanimidade de votos, a 8ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 01 julgou a impugnação improcedente, tendo o respectivo Acórdão n° 101- 019.052 recebido a seguinte ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018. ÁGIO. INEXISTÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. A amortização fiscal do ágio somente tem amparo legal quando as empresas adquirente e adquirida se emaranham entre si, a partir de um dos institutos elencados no art. 7º da Lei 9.532/1997 (fusão, cisão ou incorporação), resultando dessa operação a confusão patrimonial entre ambas. Não se permite, em regra, a dedução do ágio se ambas as empresas permanecem ativas após todo o processo de reorganização societária. MULTA ISOLADA. DECADÊNCIA Lançamento de multa isolada por falta ou insuficiência de recolhimento de estimativa de IRPJ ou de CSLL submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, inciso I, do CTN. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO PADRÃO. CONCOMITÂNCIA. À autoridade administrativa não é dada opção de não aplicar as leis vigentes. Ademais, as estimativas mensais configuram obrigações autônomas, que não se confundem com a obrigação tributária decorrente do fato gerador anual. Não há Fl. 2536DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 18 coincidência de motivação entre as penalidades, sendo distintas tanto as suas causas, quanto os seus fundamentos legais. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. É cabível a aplicação de juros de mora sobre multa de ofício, pois a teor do art. 161 do Código Tributário Nacional sobre o crédito tributário não pago correm juros de mora, como a multa de ofício também constitui o crédito tributário sobre ela também necessariamente incide os juros de mora na medida em que também não é paga no vencimento. Irresignada, a autuada apresentou Recurso Voluntário no trintídio legal, devolvendo ao CARF somente questões de mérito por ela assim sintetizadas: 121. As principais razões de fato e de Direito que justificam a interposição deste Recurso Voluntário e a necessidade de reforma integral da r. decisão recorrida podem ser sumarizadas nos seguintes pontos: (i) as premissas equivocadas da D. Fiscalização e da r. decisão recorrida – a D. Fiscalização e a DRJ/01 equivocadamente supõem que a Recorrente teria deduzido de forma indevida despesas de amortização de ágio nos anos- calendários de 2016 a 2018. Diz-se que pelo fato de os recursos utilizados na compra da Recorrente terem se originado da Molson Inc., a MXS não seria a investidora das participações societárias, razão pela qual não teria ocorrido o evento de “confusão patrimonial” a que supostamente se reportaria a Lei 9.532/97; (ii) a r. decisão recorrida, aliás, mostra-se bastante simplória, deixa de considerar inúmeros fatos, documentos, circunstâncias e argumentos apresentados à Impugnação, e apenas sumariza, sem quaisquer referências concretas, as principais alegações do Fisco – não à toa, a parte de mérito dessa decisão tem menos de 10 páginas (fls. 21 – 28); (iii) as premissas corretas / razões empresariais – A MXS serviu de holding para os negócios que o Grupo Molson, ao expandir suas operações no mercado cervejeiro brasileiro, a partir da aquisição da Bavária e da Kaiser. Ademais, a MXS de fato realizou diversas atividades atinentes à sua função de holding, como a captação de recursos, aumentos e reduções de capital, administração e venda de participações societárias; (iv) os Fatos deixam claro que o ágio resultante da aquisição do grupo Kaiser é válido e legítimo, pois esses registros: (1) resultaram de aquisições realizadas entre partes não-relacionadas; (2) ocorreram mediante efetivo pagamento de preço pela MXS aos vendedores; e (3) estavam devidamente suportados por laudo de avaliação de empresa especializada e independente; (v) Fala-se em ausência de comprovação dos valores pagos, mas a Recorrente demonstrou que os docs. 3 a 15 da Impugnação comprovam a improcedência dessas acusações; Fl. 2537DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 19 (vi) a MXS é a investidora das participações societárias na Recorrente – a MXS efetivamente foi a investidora das ações da Recorrente, já que, nos termos do artigo 481 do Código Civil, essa sociedade efetivamente negociou os investimentos, celebrou contratos, formalizou o financiamento, não havendo, aliás, nenhum elemento que possa eventualmente apontar para a sócia estrangeira dessa entidade como participante do negócio; (vii) o “rótulo” de “real adquirente” não pode ser uma livre permissão para se desconsiderar a personalidade jurídica de entidades existentes ou para imputar os efeitos fiscais de um dado negócio jurídico a quaisquer outras entidades. Para que se possa falar em “real adquirente” é porque se estaria diante de um “falso”, de um “inverídico” ou de um “irreal” adquirente, enfim, de um típico caso de interposição de pessoas – contudo, isso não ocorre neste caso. Não houve, tampouco, interposição de pessoas. Não se questiona tal fato e não há quaisquer dúvidas a esse respeito neste caso em razão de ausência de atos fraudulentos, simulados, dolosos ou artificiais; (viii) a MXS não era “sociedade veículo” – a desconsideração da existência da MXS nada mais reflete do que uma tentativa oblíqua do Fisco de reputá-las como meras sociedades de passagem, o que tampouco deve prevalecer. Diversas eram as razões empresariais MXS; (ix) o mero fato de o grupo Molson ter adquirido participação na Recorrente por meio de entidades residentes no País local não lhe tiraria o direito à amortização do ágio, sob pena de violação ao artigo 23, item 3, da convenção firmada pelo Brasil com Países Baixos contra a dupla tributação, ao artigo 98 do CTN e à Lei nº 4.131, de 3.9.1962. Os recursos aportados eram de titularidade da própria MXS, estavam devidamente registrados perante os órgãos competentes e não se confundem com recursos de terceiros. Não houve nenhuma forma de “transferência” de participações societárias com ágio. A MXS recebeu recursos financeiros – o que é absolutamente normal, dados os valores envolvidos em cada uma das operações -, adquiriu as participações acionárias na Recorrente e foi incorporada pela sociedade adquirida; (x) indevida desconsideração de operação válida e legítima / opção fiscal do grupo Molson - as alegações de que a MXS não seria “real adquirente” das participações societárias na Recorrente, assim como quanto à suposta inocorrência de “confusão patrimonial”, não encontram respaldo na Lei 9.532/97, nos procedimentos contábeis e mesmo na Lei 12.973/14, que atualmente disciplina essa matéria. Trata-se de uma equivocada tentativa de aplicação do disposto no artigo 116, parágrafo único, do CTN no presente caso; (xi) a dedutibilidade das marcas e acesso à rede de distribuição está justificada na expectativa de rentabilidade futura avaliada pelo método de fluxo de caixa descontado. O laudo PPA que foi elaborado para atender a legislação norte- americana utiliza metodologia diferente daquela aplicável ao presente caso conforme a Lei 9.537/97. Contudo, por mais que não seja o modo mais correto de Fl. 2538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 20 se analisar este caso, não se pode deixar de considerar que, mesmo sob o equivocado ponto de vista da r. decisão recorrida, o custo incorrido pela Recorrente para supostamente adquirir as marcas e o acesso à rede de distribuição ainda seria amortizável e dedutível para fins fiscais, nos exatos termos do artigo 324 do RIR/99 e artigo 126 da IN 1.700/17, por se tratar de aquisição de ativos intangíveis com vida útil definida. (xii) multa de 50% - a multa isolada de 50% não pode ser exigida de forma concomitante com a multa de ofício ou a qualificada, tendo em vista a posição já sumulada a esse respeito (Súmulas 82 e 105) e a necessidade de aplicação do princípio da consunção. Os diversos precedentes do E. STJ e deste E. CARF apenas confirmam o entendimento da Recorrente quanto ao assunto; (xiii) multa de ofício e juros - em razão do disposto no artigo 76, inciso II, alínea “a”, da Lei 4.502/64, assim como no artigo 100, parágrafo único, e no artigo 112 do CTN - nenhuma multa poderia ter sido aplicada neste caso. Requer, em conclusão, a integral reforma da decisão recorrida, para cancelamento total da exigência. Subsidiariamente, na hipótese do julgamento se resolver por voto de qualidade, postula pela aplicação do disposto no artigo 24 da LINDB, no artigo 5º do Decreto 9.830/19, nos artigos 100, parágrafo único, e 112 do CTN, e no artigo 28 da Lei 13.988/20, dada a situação de nítida dúvida objetiva. Protesta, por fim, pela apresentação de memoriais e que lhe seja oportunizada sustentação oral. No que se refere aos pedidos para que lhe seja franqueada a sustentação oral e a apresentação de memoriais, esclarece-se, desde já, que tais solicitações seguem ritos próprios, definidos nos termos dos arts. 4º e 10 da Portaria CARF/MF n° 8, de 4 de janeiro de 2024 , não bastando sua anotação na peça recursal. É o Relatório. VOTO Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre os demais requisitos de admissibilidade, pelo que dele conheço. PREMISSAS De antemão, cumpre assinalar que a Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976, nada prescreve acerca de qualquer desdobramento contábil do valor da aquisição de investimento Fl. 2539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 21 avaliado por equivalência patrimonial em subcontas, como as de eventual ágio (goodwill) ou deságio (compra vantajosa). Coube inicialmente ao Decreto-Lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, tratar da segregação contábil do ágio conforme seu fundamento econômico. Por pertinente, reproduzo excertos do art. 20 daquele diploma, vigentes à época da aquisição do investimento: Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. [...] § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Desde a Instrução CVM n° 1, de 27 de abril de 1978, passando pela Instrução CVM n° 247, de 27 de março de 1996, as normas emanadas da Comissão de Valores Mobiliários passaram a estabelecer que o custo de aquisição deveria ser desdobrado, nos mesmos moldes delineados no Decreto-Lei n° 1.598, de 1977. Contudo, tais normativos, seguindo, no que importa, o que já previa o Decreto-Lei, não admitiam o desdobramento do custo e a amortização do ágio à revelia de critérios mínimos, que pudessem ser observados especialmente pelos investidores minoritários, quais sejam: (i) a contabilização do ágio desdobrado deveria indicar o fundamento econômico que o determinara; e (ii) a sua amortização, quando, por exemplo, lastreada em expectativa de rentabilidade futura, dar-se-ia no prazo, extensão e proporção dos resultados projetados, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento, devendo tais resultados projetados serem objeto de verificação Fl. 2540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 22 anual, a fim de que fossem revisadas as previsões que serviriam de lastro para amortização ou registrada sua baixa integral (art. 14, caput e § 2º, alínea “a”, da Instrução CVM n° 247, de 1996). Mais ainda. Nos termos do § 5º do art. 14 da Instrução CVM n° 247, de 1996, o ágio que não viesse a se justificar pelos fundamentos econômicos indicados na norma deveria ser imediatamente reconhecido como perda, no resultado do exercício de aquisição do investimento. Assim, o desdobramento do custo e registro contábil do ágio submeteu-se a rígidos controles: identificação e prova do fundamento econômico; revisão periódica das premissas adotadas para o seu registro; possível baixa ou ajuste contábil, em função de alteração relevante na perspectiva de resultado futuro; e baixa integral do ágio na aquisição da participação societária, quando não identificado o que de fato o motivara. Os fatos geradores do IRPJ objeto destes autos ocorreram nos anos-calendário 2016 a 2018, ocasião em que a Ciência Contábil não mais admitia a velha prática da amortização linear. O ágio, com o advento da convergência às normas contábeis internacionais (IFRS), passou a se submeter ao regular teste de recuperabilidade (impairment) de que trata CPC 01, aprovado em 6 de agosto de 2010 e divulgado em 7 de outubro daquele ano. Ou seja, desde a referida convergência a amortização do ágio, quando admitida, é meramente fiscal, sem qualquer impacto negativo na apuração do lucro líquido e, em decorrência, na distribuição de dividendos. Pelo contrário: a amortização fiscal reduz despesas tributárias, incrementando, em decorrência, o lucro da entidade alcançável aos sócios/acionistas. Contudo, a figura do ágio somente pode refletir na apuração do IRPJ sob as condições legais autorizadoras, a depender, obviamente, do seu fundamento econômico (arts. 25 e 33 do Decreto-Lei n° 1.598, de 1977). Em se tratando de ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, em fundo de comércio, ativos intangíveis ou em outras razões econômicas, o seu proveito dar-se-ia apenas quando da alienação ou liquidação do investimento. Entretanto, a Lei n° 9.532, de 10 de dezembro de 1997, autorizou, em seus arts. 7º e 8º, a amortização quando os patrimônios da investidora e da investida se confundissem, por fusão, cisão ou incorporação, desde que o ágio se fundamentasse em expectativa de rentabilidade futura: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: [...] III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à Fl. 2541DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 23 incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; [...] Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Resumindo: admite-se a amortização fiscal do ágio adequadamente fundamentado na projeção de resultados futuros da investida, desde que atendidos, cumulativamente, os requisitos dos arts. 7º e 8º da Lei 9.532, de 1997, c/c os dos arts. 20 e seguintes do Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, quais sejam: ágio pago em operação celebrada em condições normais de mercado, entre partes independentes; laudo que demonstre a expectativa de rentabilidade futura da investida, devidamente arquivado; e confusão patrimonial, decorrente de incorporação/fusão/cisão entre as sociedades investidora e investida. E é especialmente quanto ao último requisito que contribuintes criativos lançam mão de entidade de prateleira, e/ou de outros artifícios, já que o efetivo investidor (o que avaliou, acreditou e decidiu pela aquisição do investimento, desembolsou o valor e assumiu seus riscos) não pretende se confundir com a investida, ou vice-e-versa – AMBOS continuam a existir. CONFUSÃO PATRIMONIAL Partindo para o caso concreto, vejamos, no quadro adiante, como se estruturaram os eventos societários: Data Evento Observação 1 Observação 2 Observação 3 17/12/2001 Criação da pessoa jurídica ZWSPV ENPREEND E PART LTDA Capital não integralizado de R$ 500,00 Sócios: José Correia de Brito e Sueli de Fátima Ferreti 14/03/2002 MOLSON INC adquire ZWSPV, alterando seu nome para MXS DO BRASIL Adquirente sediada no Canadá 18/03/2002 KAISER BRASIL (autuada) emite 140,6 milhões de ações ordinárias Tais ações passaram a representar 56,63% do seu capital social Os 43,37% restantes, dada a diluição, ficaram com a sua antes controladora integral (KAISER S/A) Fl. 2542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 24 18/03/2002 As novas ações foram subscritas pela MOLSON INC por R$ 1,93 bi R$ 1,7 bi em dinheiro e R$ 233,7 mi em ações da BAVÁRIA S/A Preço unitário de R$ 13,763 (R$ 1,00 a título de parcela de capital e R$ 12,763 referentes a ágio) Novo capital social: R$ 248.203.951,00 correspondentes a 248.203.951 ações 18/03/2002 Acionistas aprovam aumento de capital da KAISER BRASIL De R$ 248.203.951,00 para R$ 2.042.251.023,00 Mediante capitalização de Reserva de Capital (ágio) Valor da reserva capitalizada: R$ 1.794.047.072,00 18/03/2002 KAISER BRASIL e MXS firmaram contrato de mútuo, de R$ 1,486 bi MUTUANTE: KAISER BRASIL Objetivo principal: aquisição das ações da própria mutuante, detidas pela KAISER S/A 19/03/2002 KAISER S/A, MOLSON e MXS firmaram acordo MXS adquire os 43,37% das ações da KAISER BRASIL detidas pela KAISER S/A MXS também adquire KAISERs NORDESTE, PACATUBA e GOIÁS (as duas últimas por R$ 1,00 cada) Valor da operação: 1,135 bi (em $) e 350,7 mi (em ações da MOLSON) 11/04/2002 MXS aliena 49,6 milhões de ações da KAISER BRASIL para HEINEKEN INTERNATIONAL B.V Ações alienadas representam 20% do capital social da KAISER BRASIL Valor da operação: US$ 218,3 mi 12/04/2002 Acionistas da MXS, diga-se MOLSON INC, aprovam o aumento do seu CS, de R$ 500,00 para R$ 1,934,6 bi Integralizado com as ações da KAISER BRASIL então detidas pela MOLSON Aquelas 140,6 milhões emitidas em 18/03/2002 12/04/2002 Nova denominação da ZWSPV/MXS: KAISER PARTICIPAÇÕES S/A 30/04/2002 KAISER PACATUBA assume a dívida da mutuária MXS junto à mutuante KAISER BRASIL Por sua vez, MXS verteu 108 milhões de ações da KAISER BRASIL para PACATUBA, para “liquidar” o débito Essa versão se deu a título de "dação em pagamento" Fls. 488 a 490 30/04/2002 KAISER PARTICIPAÇÕES subscreve aumento de capital na PACATUBA Integralizado mediante transferência das outras 90,4 mi de ações da KAISER BRASIL Com essas duas operações, PACATUBA ficou com 80% das ações da KAISER BRASIL Os 20% restantes continuaram com a HEINEKEN Fl. 2543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 25 30/04/2002 KAISER BRASIL incorpora KAISER PACATUBA Registra, nesse momento, R$ 1,32 bi de ágio Decorrente da subscrição/aquisição de suas próprias ações 30/04/2002 Com a incorporação, o capital da KAISER BRASIL foi reduzido em R$ 1,445 bi (fl. 105), quase na integralidade consequente da extinção da dívida (mútuo) em razão da “confusão” entre incorporadora e incorporada Não houve cancelamento das ações Em virtude da operação, as 198 milhões de ações da KAISER BRASIL foram “devolvidas” à KAISER PARTICIPAÇÕES (fl. 106, primeiro parágrafo), titular de 100% das ações da incorporada (fl. 104) Esses mesmos fatos deram azo à autuação fiscal na ponta vendedora (KAISER S/A). A referida autuação tinha por objeto a identificação do ganho de capital auferido pela CERVEJARIAS KAISER S/A, quando da subscrição de ações pela MOLSON INC com ágio, chegando- se à conclusão de que o esquema engendrado (casa-e-separa) visava a transferir o ganho à alienante à margem da tributação, mediante aplicação do método de equivalência patrimonial. A respeito de tais fatos, a 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara, da 1ª Seção de Julgamento deste Conselho, pronunciou-se por meio do Acórdão n° 1401-002.070, do qual reproduzo parte da ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2002 IRPJ/CSLL. DECADÊNCIA. SIMULAÇÃO. O direito de praticar o ato de lançamento, quanto da ocorrência de simulação, extingue-se após 5 anos, sendo o termo inicial de contagem do prazo o primeiro dia exercício seguinte àquele em que o. lançamento poderia ter sido efetuado, na forma do art. 173, parágrafo único do CTN. SIMULAÇÃO. CARACTERÍSTICAS. A simulação é caracterizada pela divergência entre a exteriorização dos atos formalmente praticados e a vontade, a intenção, desejada. Na simulação, os atos praticados pelas partes são desejados apenas na sua forma, mas materialmente deseja-se outro resultado. Na simulação, é irrelevante que os atos formais praticados publicamente sejam lícitos, pois esse fato não influi no cerne da definição de simulação, que é a divergência entre exteriorização e vontade. OPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQUÊNCIA. SIMULAÇÃO. Caracterizando-se que atos praticados em sequência, com utilização de transformação da forma de constituição de sociedades, aumento de capital com Fl. 2544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 26 ágio, atos sucessivos num curto espaço de tempo, denotam a divergência entre exteriorização dos atos praticados com a vontade real, descaracterizando a operação como a de um planejamento tributário lícito, e que levam ao não oferecimento à tributação do ganho de capital ocorrido, mantém-se a autuação realizada. Trago à colação, por inteiramente a ela aderir, a compreensão unânime2 daquele colegiado quanto aos eventos em apreço (relatoria do Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto): 1) A diluição da participação societária da Cervejaria Kaiser S/A (CKSA) na Cervejaria Kaiser Brasil S/A (CKBSA), por meio da subscrição de ações, com ágio de mais de 1.000%, por parte da Molson Inc. O efeito desta subscrição e da diluição da participação da CKSA foi que o resultado da equivalência patrimonial nesta causou uma redução no ganho de capital apurado quando da alienação no montante de R$ 777.992.100,81. Nesta operação o que se discute, em síntese, é se a subscrição de ações com ágio por parte da Molson Inc. tinha efetivamente a intenção de formar uma sociedade com a CKSA, ou se a operação foi formatada desta forma apenas para permitir que a diluição da participação da CKSA com a incorporação do ágio ao capital, sem que haja a tributação na incorporação deste ágio ao capital, fazendo com que o resultado da equivalência na CKBSA funcionasse como uma redução do valor do ganho de capital apurado da alienação da CKBSA à MXS do BRASIL S/A. Visualizando estas operações temos de observar fatos que não decorrem da simples verificação da legalidade dos atos societários. Repetidas vezes foi informado pela recorrente que a intenção sempre foi a de realizar a alienação da CKBSA e das outras três empresas à Molson. A operação mais lógica para qualquer entendedor comum era o de a Molson chegar à estipulação do preço dos ativos com a CKSA e efetuar o seu pagamento, assumindo o controle acionário integral das empresas. Não existe nenhum impedimento na legislação de que uma empresa estrangeira seja proprietária de empresa brasileira do ramo de bebidas. Assim o negócio mais simples foi evitado em contrapartida a um negócio bem mais complexo. Continuando na análise dos fatos ocorridos vemos que em vez de adquirir toda a CKBSA de uma vez a Molson Inc. fez uma subscrição de ações novas emitidas pela CKBSA com o pagamento de um ágio de quase dez vezes o valor do PL. Com a realização desta operação a participação da CKSA na CKBSA foi reduzida para 43,36%. [...] [...] Incontinenti surge outra ação que também não é compreensível num negócio em que deveria ocorrer uma simples compra-e-venda. 2 A divergência, vencedora, ateve-se à qualificação da multa e à responsabilização solidária de terceiros. Fl. 2545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 27 Essa operação é realizada com o inusitado aumento de capital da empresa MXS DO BRASIL que passou de R$ 500,00 para o montante de R$ R$ 1.934.619.732,00, equivalente a 1.934.619.232 ações de valor unitário. Tal aumento de capital foi integralmente subscrito e integralizado pela Molson Inc. com a transferência das ações recentemente subscritas junto à CKBSA. Assim agindo a MXS DO BRASIL passou a deter o controle da CKBSA, sendo esta mesma controlada pela Molson Inc. Após este ato, a MXS DO BRASIL adquiriu a totalidade da participação da Cervejaria Kaiser na CKBSA realizando o pagamento com um mútuo obtido junto à CKBSA mais 350.000.000 em ações da Molson Inc. Apesar dos esforços do recorrente em justificar todos os atos praticados com, frise-se, coerência admirável, é inescapável verificar que o objetivo a ser atingido com a série de atos societários concatenados era, apenas e tão somente, o de obter vantagens de redução da carga tributária e não o de atender a alguma necessidade específica dos intervenientes do negócio. Realizar o planejamento tributário é tarefa diuturna das empresas, que, neste ponto tem de ser respeitada e aplaudida. Diferente é utilizar formatos negociais pouco convencionais para atingir um único objeto de fugir da tributação. O que é permitido pela legislação é, diante da expectativa de um ato negocial que possua diferentes formas de execução, possa o contribuinte eleger a que lhe cause menor peso tributário. Esse planejamento é permitido e, mais ainda, deve ser protegido. Outra coisa é criarem-se formas de associação e dissociação de empresas, em espaços curtos de tempo que demonstram não a intenção de associação, mas sim a simples intenção de reduzir a tributação. [...] A participação da empresa MXS DO BRASIL é outra incógnita da qual a recorrente também não apresenta qualquer justificativa, até mesmo porque, neste aspecto tem a seu favor a justificativa que se trata de ato empresarial de terceiros aos quais não tem nenhum conhecimento e, muito menos, justificativa. Inobstante a inexistência de justificativa é de aparente incoerência, para dizer o mínimo, que a empresa Molson faça a subscrição de ações da CKBSA com ágio elevado, utilize estas ações para integralizar a participação na MXS DO BRASIL e, por fim, ainda conceda mútuo entre as duas de forma a fornecer os recursos para aquisição da CKBSA. Ou seja, em verdade o dinheiro pelo qual a CKSA alienou o controle da CKBSA é o mesmo dinheiro que foi utilizado na subscrição de capital, que, apenas pelo planejamento concatenado das alterações societárias, foi mutuado à MXS para posterior aquisição da participação da CKSA na CKBSA. Fl. 2546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 28 No fim das contas o comprador foi o mesmo Molson Inc., o objeto da venda foi o mesmo (CKBSA) e a vendedora a recorrente. A existência e interveniência da MXS do Brasil S/A nesta operação serviu apenas para disfarçar a compra total da CKBSA pela Molson que, se realizada da forma normal, implicaria na integral tributação do ganho de capital que, ao fim e ao cabo, era o que se tentava evitar pela construção societária. O Acórdão em comento foi referenciado pelo autuante nestes autos no seguinte trecho do seu relato: 18. O propósito do fatiamento do negócio jurídico foi proporcionar à KAISER S.A. maior remuneração pela venda das ações de sua propriedade, por meio de ganho tributário indevido. A injeção de capital realizada pela MOLSON, que lhe teria dado direito a 56,63% de participação societária na KAISER BRASIL, deu azo, no mesmo momento, à contabilização de ganho por diluição da participação societária, reconhecido por equivalência patrimonial no levantamento do lucro líquido da controladora, que o distribuiu aos acionistas, isento de tributação. 19. O ganho, sem o pagamento de tributos, sobreveio por meio de procedimento simulatório, na medida em que se criou a aparência da simples participação em parte do capital da KAISER BRASIL, via aumento de capital, mas que, na realidade, escamoteava acordo pela aquisição da totalidade da participação societária, por intermédio de compra e venda. A KAISER S.A. não teve sua participação diluída e sim alienada na sua totalidade para MXS, com recursos provenientes da MOLSON INC. Esse procedimento irregular foi objeto de lançamento tributário, mantido em julgamento de recurso voluntário pelo CARF (acórdão nº 1401-002.070 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária). Na continuidade dos acontecimentos, o Grupo MOLSON - que havia adquirido da Cervejaria KAISER S/A a participação na KAISER BRASIL – aliena o investimento remanescente (80%) para o Grupo FEMSA em 2006, como assim narra a autuada na impugnação: Em março de 2002, a então acionista da IMPUGNANTE, Cervejaria Kaiser S.A. (“CKSA”, detida pelas empresas do Grupo The Coca-Cola Company e engarrafadoras do sistema Coca-Cola) vendeu sua participação na IMPUGNANTE para o Grupo Molson. Este, por sua vez, vendeu parte de sua participação na IMPUGNANTE, primeiramente para a Heineken (20% das ações), e posteriormente (2006) para o Grupo Femsa. Tal evento foi assim narrado en passant pelo autuante: 11 A amortização fiscal do ágio, no entanto, passou a acontecer apenas a partir de janeiro de 2009 (fls. 592 a 593), quando as participações societárias pertenciam à mexicana FEMSA, que as havia adquirido da empresa canadense em janeiro de 2006. Em janeiro de 2010, a HEINEKEN comprou a divisão de cervejas da FEMSA, que incluía as CERVEJARIAS KAISER, e deu continuidade à dedução nas bases de cálculo do imposto de renda. Fl. 2547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 29 Em 29 de agosto de 2007, com o investimento do Grupo MOLSON na KAISER BRASIL alienado a terceiros (HEINEKEN e FEMSA), decidiu-se pela incorporação da KAISER PARTICIPAÇÕES (outrora MXS) pela autuada (fls. 201/218)3. Postos os fatos e o arcabouço legal/normativo aplicável, pode-se concluir que quem possuía capacidade de investimento, analisou o negócio, nele acreditou, adquiriu, assumiu riscos e integralmente o alienou foi a MOLSON. Até o suposto mútuo operou apenas formalmente. Como veremos no tópico destinado à suposta ausência de comprovação de pagamento do preço avençado entre KAISER S/A, MOLSON INC e MXS, os recursos empregados na quitação junto à outrora controladora da autuada, supostamente por esta emprestados à mutuária, encontraram suporte no capital subscrito e integralizado pela MOLSON INC. Todas as ações da operacional brasileira, adquiridas por MOLSON INC, que serviriam de quitação da suposta obrigação pactuada entre mutuante e mutuária, foram “devolvidas” (em virtude da incorporação da KAISER PACATUBA pela autuada, os acionistas daquela receberam, em substituição, as ações desta). Relevante destacar que PACATUBA sub-rogou-se na dívida formalmente contraída pela mutuária MXS junto à mutuante KAISER BRASIL. Com a incorporação da primeira pela última, a dívida foi extinta, sendo essa a principal causa da redução do patrimônio da incorporadora. Vejamos o que a tal título nos traz o correspondente Protocolo de Incorporação e Justificação (fl. 105): (v) como a CKPAC é devedora de CKBR da quantia de R$ 1.488.384.205,30 (um bilhão, quatrocentos e oitenta e oito milhões, trezentos e oitenta e quatro mil, duzentos e cinco reais e trinta centavos), uma vez aprovada a incorporação de que trata o presente instrumento tal débito será extinto, por confusão. O formal casamento entre KAISER S/A e MOLSON INC na KAISER BRASIL durou um dia. No final, (a) KAISER S/A ficou com dinheiro e com ações da MOLSON, (b) esta, mediante interposição da KAISER PARTICIPAÇÕES (MXS), permaneceu com 80% das ações da KAISER BRASIL até 2006, quando as alienou; e (c) a última, com o ágio. Investidora (MOLSON INC) e investida (autuada) continuaram a operar, não se cumprindo o elemento “confusão patrimonial” a legitimar a amortização fiscal do ágio, isso sem levarmos em consideração que 10 (dez) anos antes do período alcançado pela autuação fiscal o investimento já havia sido alienado. 3 Na ocasião da incorporação, a participação acionária da MXS (KAISER PARTICIPAÇÕES) na KAISER BRASIL resumia-se a 0,63%. LATINAMERICAN BEER HOLDINGS LTD era titular de 99,2% das ações da KAISER BRASIL. MXS, por sua vez, era controlada por LATINAMERICAN BEER HOLDINGS LTD (98,5%). Com isso, LABEER detinha, direta e indiretamente, 99,82% das ações da autuada. Fl. 2548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 30 Não se trata de discriminar o capital estrangeiro, como quer fazer crer a Recorrente ao invocar o artigo XXIII, item 3, da Convenção celebrada entre os Governos do Brasil e do Canadá, de que trata o Decreto n° 92.318, de 22 de janeiro de 19864, mas de identificar corretamente a jurisdição em que o ágio incorrido irá repercutir na apuração do Imposto sobre a Renda. O ágio deveria ter sido mantido na jurisdição da investidora (Canadá), do qual lançaria mão quando da alienação do investimento (20% em 2002 e 80% em 2006), para fins de apuração do correspondente ganho de capital, observadas, claro, as regras canadenses. Ao invés disso, o que se executou foi uma operação casa-e-separa, envolvendo, ainda, pessoa jurídica nacional, de prateleira, que serviu de veículo para aquisição e venda do investimento e, no que nos toca, internalização do ágio. Saliente-se, ainda, que em momento algum o autuante valeu-se do parágrafo único do art. 116 do Código Tributário Nacional. O que prevaleceu, ao fim e ao cabo, foi a essência, em detrimento dos atos societários formalmente estruturados de modo a, indevidamente, internalizar/transferir o ágio. Nessa linha, como o fizeram o autuante e o colegiado de primeira instância, valho- me da ementa do Acórdão 9101-002.188, da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009 TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. Não há previsão legal, no contexto dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, para transferência de ágio por meio de interposta pessoa jurídica da pessoa jurídica que pagou o ágio para a pessoa jurídica que o amortizar, que foi o caso dos autos, sendo indevida a amortização do ágio pela recorrida. Para ilustrar, trago outro precedente, o qual se amolda ao presente caso, já que a operação como um todo visava à ocultação de ganho de capital experimentado pelo alienante da participação societária e à internalização do ágio na investida, mediante uso de entidade veículo (Acórdão n° 9101-006.897, da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais): 4 No recurso, a Recorrente equivocadamente referencia o Decreto n° 355/1991, que promulgou a Convenção celebrada entre o governo brasileiro e o do Reino dos Países Baixos. Fl. 2549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 31 ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. CONTEXTO DE OPERAÇÃO PARA OCULTAR OPERAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL. EFEMERIDADE DO TRÂNSITO DE RECURSOS. INCORPORAÇÃO. EFEITOS TRIBUTÁRIOS DIVERSOS. IMPOSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO DO ÁGIO AMORTIZADO. [...] Demonstrado, contudo, que todas as negociações foram realizadas e que a transferência dos recursos das empresas no exterior poderia ter se dado diretamente à investida, tendo somente transitado efemeramente pelas contas da “empresa veículo” - e sem qualquer demonstração de qualquer restrição regulatória ou necessidade de sua interposição - de modo a viabilizar uma artificial confusão patrimonial entre investida e a aparente investidora, o aproveitamento tributário do ágio não é válido, mormente quando a utilização da “empresa veículo” e a formação do ágio se deram em típica operação com o intuito de ocultar o ganho de capital do alienante na participação societária adquirida. E, por fim, a não qualificação da multa de ofício cominada não serve de muleta para o cancelamento da exigência. Se de um lado o autuante não suscitou a caracterização de sonegação, fraude ou conluio, a reclamar a exasperação da penalidade com suporte nos arts. 71, 72 ou 73 da Lei n° 4.502, de 30 de novembro de 1964, de outro indicou, precisamente, os dispositivos legais infringidos, aptos a fundamentarem o lançamento de ofício. Pelo exposto, julgo indevida a amortização fiscal do ágio, por ausência de confusão patrimonial entre a investidora e a investida, especialmente no presente caso, em que se constata outras anomalias (operação casa-e-separa e incorporação da pessoa jurídica veículo quando já alienada a participação societária na autuada a terceiros). POSTERGAÇÃO DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO A Solução de Consulta Cosit n° 223, proferida em 26 de junho de 2019, trazida à baila pelo autuante, reporta-se a fatos um tanto diversos dos aqui discutidos, já que lá a consulente dizia que o investimento somente lhe traria resultados positivos passada uma década da confusão entre investidora e investida. Até então, experimentar-se-iam prejuízos: 9. Argumenta que, de acordo com as expectativas de geração de caixa e lucratividade da Companhia, consideravelmente afetadas pela crise econômica em curso no Brasil, a Consulente entende que a amortização do Goodwill somente terá fundamento econômico efetivo de rentabilidade futura a partir de 2027, ou seja, 10 anos após sua incorporação, momento em que se vislumbra uma efetiva lucratividade dessa sociedade a ser incorporada pela Companhia. Por dever de lealdade, cumpre assinalar que a autoridade fiscal se valera da confusão patrimonial havida entre a KAISER PACATUBA e a autuada em abril de 2002, para, afastados os demais óbices, determinar-se o termo inicial da amortização do ágio vertido naquela ocasião para a KAISER BRASIL. Fl. 2550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 32 A Recorrente, por seu turno, defende que deva ser considerado o momento da incorporação da KAISER PARTICIPAÇÕES (MXS), pois, na sua compreensão, esta seria a investidora. Porém se esquece de que quando da suposta confusão patrimonial, em agosto de 2007, o investimento houvera sido alienado a terceiros, em 2006. O que emerge daqueles atos societários, no contexto da operação casa-e-separa, é a mera transferência do ágio da pessoa jurídica veículo (KAISER PARTICIPAÇÕES/MXS) para a investida (KAISER BRASIL) em 2002, com trânsito na PACATUBA. O argumento da Fiscalização, se isoladamente considerado, somente se sustenta em razão de que a amortização não poderia ir além do que projetado em laudo, como passo a abordar. A sociedade de auditoria externa, contratada à época dos fatos, vislumbrou vários cenários, tendo por metodologia: (i) os fluxos de caixa descontados, utilizando, dentre outras referências, premissas da administração da autuada e estudos desenvolvidos pela MOLSON INC; e (ii) a análise de múltiplos de bolsa de valores e transações selecionadas. Mas todos limitados ao intervalo 2002-2012 (fls. 269/364, documento repetido às fls. 1877/1972). O autuante embasou o lançamento também na constatação de que decorrera o prazo para a amortização do ágio, afirmando que não seria admitida após 2012. De fato, para o período da autuação fiscal (2016-2018) não há expectativa de resultados futuros lastreada em laudo que pudesse aferir e permitir o encontro de contas entre o ágio amortizado e o lucro esperado. Como dito alhures, as regras atinentes ao desdobramento do custo e à amortização do ágio, inclusive contábeis, são rígidas e não abarcam a situação evidenciada na autuada, que justifica, sem razão, a “postergação” na ulterior incorporação da MXS, ocorrida em 2007, que à época sequer era detentora do investimento, que, se existente, viria a ser liquidado com o evento societário. Disso resulta que, se admitida fosse a dedução fiscal, nos moldes em que processadas as operações, o ágio deveria ter sido amortizado até 2012, pois essa foi a projeção de resultados futuros que, corretamente ou não, teria motivado o investidor, sem que haja qualquer laudo, ou documento similar, que lastreie a decisão tomada em 2002 a afetar a apuração do IRPJ em 2016, 2017 e 2018. Embora pareça que a autoridade fiscal se socorrera tão somente da Solução de Consulta referida, não seria nem mesmo necessário invocá-la, já que o entendimento do autuante está em perfeita sintonia com o que aqui exposto, como se percebe no Termo de Verificação FISCAL (grifos nossos): A finalidade da norma legal é clara. O ágio fundamentado na expectativa de resultados futuros da pessoa jurídica adquirida deve ser amortizado na proporção da realização desses resultados e em consonância com a expectativa desses Fl. 2551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 33 lucros, fixada na demonstração desse fundamento, muito embora o limite máximo anual previsto na lei deva ser respeitado. Assim, essa razão da autuação também deve ser cumulativamente avalizada, sendo fundamento autônomo e bastante para a manutenção da glosa do ágio indevidamente amortizado. AUSÊNCIA DE COMPROVANTES DE PAGAMENTO A Recorrente afirma que os documentos necessários à comprovação do valor despendido pelo investidor foram trazidos aos autos, fazendo referência, especificamente, aos “docs. 3 a 15 da Impugnação”. O “doc. 3” é a Ata da Assembleia Geral Extraordinária (“AGE”) realizada às 15h de 18 de março de 2002, ocasião em que foi deliberado e aprovado o aumento do capital social da autuada, mediante emissão de 140.569.706 ações ao preço unitário de R$ 13,763 (R$ 1,00 a título de parcela de capital e R$ 12,763 referentes a ágio), subscritas pela MOLSON INC e integralizadas (R$ 1,7 bilhão em espécie, e R$ 233,7 milhões em ações da BAVÁRIA S/A). O “doc. 4” da impugnação é o Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, celebrado no dia seguinte, 19 de março de 2002, entre Cervejarias Kaiser S/A, MXS e MOLSON INC. Naquela oportunidade, ficou ajustada a aquisição das ações da KAISER BRASIL e das demais (NORDESTE, PACATUBA e GOIÁS) detidas pela KAISER S/A, ao preço de R$ 1.135.033.529,63 em espécie e R$ 350,7 milhões em ações da MOLSON INC. E é exatamente o pagamento em espécie em questão que não ficou comprovado, como assim relata o autuante: Não nos foi entregue o comprovante do efetivo pagamento do valor desembolsado pela aquisição das participações societárias discriminadas no Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, assinado em 19/03/2002. O “doc. 12” é um extrato bancário da Recorrente, relativo aos movimentos em conta por ela mantida no ING BANK no período de 18 a 31 de março de 2002. Tal documento revela o crédito efetuado pela MOLSON em 18 daquele mês (R$ 1,7 bi), mas, isoladamente, nada esclarece quanto ao que exigido pelo autuante, a respeito do adimplemento do valor devido à KAISER S/A pela MXS. O “doc. 13” é o contrato de câmbio dos R$ 1,7 bi remetidos à autuada pela MOLSON, quando do aumento do capital. O “doc. 14” é o Termo de Transferência de Direitos e Obrigações Decorrentes de Instrumentos de SWAP, de 19 de março de 2002, mediante o qual a autuada cedeu para KAISER S/A os direitos decorrentes dos termos de adesão a contrato de SWAP, totalizando R$ 1,184 bilhão (outro documento, no mesmo anexo, apontaria para R$ 1,262 bilhão). Tais valores estariam compatíveis com os que aplicados pela autuada em 18 de março de 2002, data de ingresso dos R$ 1,7 bilhão. Fl. 2552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 34 Tal cessão teve por objetivo específico a liquidação das obrigações financeiras contraídas por Cervejarias Kaiser Brasil S.A. no âmbito do “Partnership Agreement”, datado de 19/03/2002, firmado entre Cervejarias Kaiser Brasil S.A., MXS do Brasil S.A. e outras empresas, obrigações essas ora devidas a Cervejarias Kaiser S.A. Embora, a meu sentir, o pagamento à KAISER S/A reste comprovado, o modo empregado pelos envolvidos é mais um elemento revelador do “casa-e-separa” e reforça a ideia de que a contratação de mútuo entre a autuada e a mutuária MXS (“doc. 7” da impugnação) não passou de uma farsa e que o efetivo valor aportado pela MOLSON INC serviu de lastro para a quitação do devido à KAISER S/A. De qualquer modo, essa razão invocada pelo autuante (ausência de comprovantes de pagamento) não se sustenta. ÁGIO - ERRO DE MENSURAÇÃO A Recorrente havia demonstrado como se dera a composição do ágio5, levando em consideração dois eventos, totalizando R$ 1.625.684.680,00: Evento 1: Compra das ações da CKBR pela MXS, tendo como vendedor os antigos acionistas de CKBR em 18/mar/2002 PL 18.03 18/03/2002 Compra de 107.634.244 ações da CKBR pela MXS {a} 1.934.616.778 % de ações adquiridas 0,566347576 Patrimônio líquido da CKBR {b} 1.790.270.233 Investimento da MXS na CKBR 1.013.915.207 Ágio pago pela MXS na compra das ações 920.701.571 b) Evento 2: Aumento de capital pela Molson com as ações da CKBR ainda em março/2002 Valor BRL 5 Planilha objeto do Termo de Anexação de Arquivo Não-paginável de fl. 365. Fl. 2553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 35 Valor do aumento de capital na MXS {c} - pág.6 1.481.338.134 % das ações contribuídas 0,43365242401 % total de participação na CKBR após aumento de capital na MXS 1,0000 PL da CKBR em 18/03/2002 1.790.270.233 Investimento original de 43,3652% das ações 776.355.026 (+) Investimento em 43,36% das ações recebidas de Molson Inc. 776.355.026 Total da conta investimento em CKBR após o aumento de capital 1.790.270.233 Ágio pago na aquisição de 56,6348% das ações 920.701.571 (+) Ágio na aquisição de 43,63% das ações 704.983.108 Total do ágio no investimento da MXS na CKBR 1.625.684.680 Do total apurado pela pessoa jurídica foram deduzidos: 20% em razão da alienação das ações à HEINEKEN, e os R$ 46.482.008,00 amortizados em 2002, remanescendo R$ 1.254.065.736. O autuante se insurgiu contra a mensuração do ágio apresentada pela autuada no curso do procedimento fiscal, chegando à conclusão de que o valor total a ser amortizado, superados os óbices legais/normativos, seria de R$ 1.181.529.952,41, restando apenas R$ 204.155.546,21 para consumo no período da autuação: No cenário montado pelas partes, a aquisição da totalidade das ações da KAISER BRASIL teria ocorrido em duas etapas: na primeira, houve a injeção pela MOLSON INC de R$ 1.934.616.778,00, destinada ao pagamento devido por 56,63% das ações, e, na segunda, a MXS DO BRASIL teria adquirido, especialmente, o restante da participação societária na KAISER BRASIL por R$ 1.481.338.134,00. Leitura apressada das informações dispostas no parágrafo anterior, igualmente refletida na memória de cálculo contendo a apuração do ágio, poderia induzir à conclusão de que foram despendidos R$ 3.415.954.912,00 para se ter a propriedade de todas as ações da KAISER, porém a realidade ganhou contornos diversos. Embora a empresa tenha alegado não ter sido formalizado contrato para regular o exercício dos direitos e das obrigações advindos da injeção de capital da MOLSON na KAISER BRASIL, a compra da totalidade da participação societária já estava acordada desde o primeiro momento, pois, no mesmo dia em que se aportou o capital, firmou-se extravagante contrato de mútuo para a compra do restante das ações, utilizando-se, para eventual pagamento, dos recursos que haviam sido Fl. 2554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 36 colocados na empresa no momento da integralização do aumento de capital. Não houve outra contribuição financeira. Apesar de não ter sido entregue o comprovante do efetivo pagamento pelas ações adquiridas, o valor máximo que teria sido empregado pela MOLSON seria de R$ 1.481.338.134,00, uma vez que era esse o montante previsto no Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças a ser recebido pela KAISER S.A. em retribuição pela totalidade das ações das empresas sob seu controle. O mencionado valor deu acesso à MXS à 100% das ações e não à parte delas, como apressadamente poderia se concluir. [...] O resultado da equivalência patrimonial apurado pela KAISER S.A., no que toca à participação no capital da KAISER BRASIL, foi de R$ 776.355.026,00, ocultando ganho tributário de R$ 263.960.708,00 (R$ 776.355.026,00 x 34%), não obstante o prejuízo de quase 300 milhões de reais apurado no período compreendido entre 01/01/2002 e 18/03/2002. Como o prejuízo contábil acumulado no ano de 2002, até a data da transação objeto desta fiscalização, poder ter levado o patrimônio líquido da KAISER BRASIL para o campo negativo, o ágio cinge-se ao valor pago pelas participações societárias, consoante decisão do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, cujo excerto da ementa exarada nº 1101-00.766, transcrevemos a seguir: [...] Há, também, a respeito do cálculo do ágio, outra irregularidade que dever ser observada, embora de menor monta. Consta na cláusula 3.2.ii, do Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças, a aquisição de 2,93% de ações da KAISER NORDESTE, de propriedade de KAISER S.A., por R$ 4.425.693,48. A KAISER NORDESTE não foi incorporada e, portanto, se houve pagamento de ágio, não é possível a amortização enquanto não ocorrida a confusão patrimonial entre adquirente e adquirida. Dessa forma, o ágio máximo admissível, se superadas todas as vedações legais a seguir demonstradas, seria de R$ 1.181.529.952,41 [(R$ 1.481.338.134,00 - R$ 4.425.693,48) x 0,8], levando-se em consideração à venda de 20% das ações para a HEINEKEIN. Como a empresa efetuou amortização contábil de R$ 46.382.008,00 em 2002 e mais R$ 930.992.398,20 até 31/12/2015, restariam R$ 204.155.546,21 para serem descontados das bases de cálculo do imposto de renda. Não há controvérsia, portanto, quanto à baixa de 20% do ágio, em razão da venda de ações para a HEINEKEN, permanecendo, claro, o contencioso adstrito à base de cálculo. A baixa em razão da amortização em 2002 também é incontroversa. Pois bem, tenho que não há evidências claras e argumentos contundentes da autoridade fiscal quanto ao aludido erro, pois restringira sua avaliação à operação final, de efetiva Fl. 2555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 37 saída da KAISER S/A do negócio. Dadas as especificidades do caso concreto, a operação deve ser analisada em sua inteireza. Concordando com a Recorrente quanto a esse isolado tópico, entendo não haver vedação para mensuração e desdobramento do ágio quando da subscrição de ações pela MOLSON INC por R$ 1.934.616.778, sendo esse o único e efetivo sacrifício financeiro da investidora para o ingresso, a aquisição do total das ações e, residualmente, capitalização da autuada. Isso porque a subscrição é espécie do gênero aquisição e a Instrução CVM n° 247, de 1996, vigente à época dos fatos, fazia expressa referência àquela como um evento a determinar o desdobramento do custo, não chegando a conflitar, a meu ver, com o estabelecido no Decreto-Lei n° 1.598, de 1977 (grifos nossos): Art. 13. Para efeito de contabilização, o custo de aquisição de investimento em coligada e controlada deverá ser desdobrado e os valores resultantes desse desdobramento contabilizados em sub-contas separadas: I - equivalência patrimonial baseada em demonstrações contábeis elaboradas nos termos do artigo 10; e II - ágio ou deságio na aquisição ou na subscrição, representado pela diferença para mais ou para menos, respectivamente, entre o custo de aquisição do investimento e a equivalência patrimonial. Art. 14. O ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição ou subscrição do investimento deverá ser contabilizado com indicação do fundamento econômico que o determinou. Ilustro com precedentes: ÁGIO NA SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES - AMORTIZAÇÃO - O ágio na subscrição de ações deve ser calculado após refletido o aumento do patrimônio líquido da investida decorrente da própria subscrição. O ágio corresponde à parcela do valor pago que não beneficia, via reflexa, o próprio subscritor. A subscrição é uma forma de aquisição e de o tratamento do ágio apurado nessa circunstância deve ser o mesmo que a lei admitiu para a aquisição das ações de terceiros. [Acórdão n° 105- 16.774, da 5ª Câmara do 1º Conselho de Contribuintes] ÁGIO NA SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES. Se o efetivo pagamento em moeda foi acordado e comprovado, por empresas associadas entre si, como contrapartida pela alienação das participações acionárias, devem ser consideradas dedutíveis as despesas com a amortização do ágio contabilizado. [Acórdão n° 1302-002.013, da 2ª Turma Ordinária, da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento] ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES. A operação societária de subscrição de ações equipara-se a uma aquisição. A subscrição de ações é uma forma de aquisição e o tratamento do ágio apurado nessa circunstância é o previsto na legislação em vigor (artigos 7º. e 8º. da Lei 9.532/1997). [Acórdão n° 9101-001.657, da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais] Fl. 2556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 38 Ademais, a autuada nunca defendeu que o ágio atingira R$ 3.415.954.912,00. Nem o poderia, pois o valor do investimento original (injeção de recursos pela MOLSON, em dinheiro e em ações da BAVÁRIA) serviu de lastro para o divórcio entre os acionistas. Assim, não vislumbro elementos suficientes a infirmar a mensuração inicial a tal título realizada pela autuada. Portanto, esse argumento do autuante não se sustenta. ÁGIO - ERRO DE FUNDAMENTAÇÃO – ATIVOS INTANGÍVEIS IDENTIFICÁVEIS Restou evidenciado que a investidora MOLSON identificara, precisamente, parcelas atribuíveis a ativos intangíveis, a fim de justificar a operação em relatório endereçado a órgão estrangeiro de controle. Na conclusão das operações no Brasil, tudo que superou o patrimônio líquido da investida foi atribuído à expectativa de rentabilidade futura, no intuito de se valer de hipótese de amortização fiscal que não abarcaria o sobrepreço alusivo aos ditos ativos. Do relato do autuante, que se sustenta em respeitável doutrina contábil, que com esmero cita, e na legislação igualmente referida neste voto, reproduzo os respectivos excertos, também adotados, merecidamente, pelo colegiado de primeira instância: O laudo econômico-financeiro encomendado pela MOLSON INC. faz uso do método do fluxo de caixa descontado. A despeito de avaliar o valor da participação societária que se pretendia adquirir com base em projeções de rentabilidade da empresa, trata-se apenas de um método que o comprador pode utilizar para avaliação. Como asseverado anteriormente, pode se fazer uso do método que melhor aprouver às partes para valorar o empreendimento que está sendo transacionado. A expectativa da rentabilidade é valor residual a ser apurado depois de valorados a mercado os passivos e os ativos identificáveis, e esse levantamento não se encontra presente naquele relatório técnico, lembrando que o §3º, do inciso II, do artigo 385 do RIR/99, exige que na hipótese que impacta diretamente a apuração do lucro real (ágio por rentabilidade futura) a fundamentação deve estar escorada em demonstração que será arquivada como comprovante da escrituração. Outro estudo, também encomendado pela MOLSON INC, mas mantido distante do escrutínio das autoridades brasileiras, teve suas conclusões reveladas nas informações prestadas pela empresa a Securities and Exchange Commission – SEC, agência do governo dos Estados Unidos da América. No documento intitulado SCHEDULE 14A, a MOLSON INC, detalhou a composição do sobrepreço pago na aquisição das CERVEJARIAS KAISER. Consta na página R-9 e R-10 da declaração prestada às autoridades norte americanas que, da composição do preço, 325 milhões de dólares canadenses devem ser alocados ao valor das Fl. 2557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 39 marcas e 35 milhões de dólares canadenses são atribuídos ao direito de acesso às redes de distribuição. (fls. 1.293 e 1.294). Utilizando-se a cotação do dólar canadense do dia 19/03/2002 (1,47863), o valor dos dois intangíveis identificáveis, avaliados em 360 milhões de dólares canadenses, equivale a R$ 532.306.800,00. A parcela do ágio contabilizado como rentabilidade futura para fins fiscais (marcas e acesso à rede de distribuição), não poderia ser deduzida na apuração do imposto de renda, haja vista que engloba valores que devem ser imputados à avaliação de certos intangíveis identificáveis, que por sua natureza ou não são amortizáveis ou depreciáveis ou são contemplados por regime jurídico próprio que regem o momento e quantidade a ser deduzida na base de cálculo do imposto. As parcelas do ágio que vem sendo deduzidas como se decorressem da rentabilidade futura da adquirida, mas que devem ser imputados à avaliação de intangíveis identificáveis (marcas e acesso à rede de distribuição), não são amortizáveis ou tem sua dedutibilidade na base de cálculo do imposto vedada, quando surgidos no bojo de uma combinação de negócios. Marcas têm vida útil indefinida, uma vez que se espera que o produto com a marca comercial gere fluxos de caixa líquidos indefinidamente para a entidade, no pressuposto de que terá continuidade no futuro. Portanto, não são depreciáveis ou amortizáveis, nem contábil nem tributariamente. O regulamento do imposto de renda é explícito ao admitir apenas a amortização dos direitos de vida limitada: [...] Quando se alocam ativos de vida útil indefinida ao ágio por rentabilidade futura, que tributariamente tem vida útil de no mínimo 5 anos, cria-se uma redução ilegal e indevida da base tributária. A parcela do sobrepreço paga pela aquisição da participação societária, que deve ser conferida ao acesso à rede para a distribuição dos produtos da adquirida também não é amortizável, conforme claramente determinado no inciso II, do art. 7º, da Lei nº 9.532, de 1997, base legal do artigo 386 do RIR/99, antes transcrito. Os valores atribuídos às marcas e ao direito ao acesso à rede de distribuição não estavam reconhecidos no balanço da adquirida, não compunham seu patrimônio líquido, mas faziam parte do preço total de aquisição. Desse modo, mesmo que não tenha havido a individualização dos intangíveis no ativo da adquirida após a concretização do negócio, requer-se que seus valores sejam descontados do ágio pago pela participação societária, para fins de apuração da quantia amortizável nas bases de cálculo do imposto de renda. Dito isso, descontando-se os itens que não podem compor o ágio resultante do pagamento pelos lucros futuros da investida, o valor máximo que poderia ser amortizado, se fosse superado o impeditivo legal atinente a não ocorrência de Fl. 2558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 40 confusão patrimonial entre a adquirida e real adquirente, seria de R$ 649.223.152,42 (R$ 1.181.529.952,42 - R$ 532.306.800,00). A requalificação do ágio atribuível aos ativos intangíveis (R$ 532.306.800,00), indevidamente fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, faz com que não haja parcela passível de amortização naqueles anos 2016, 2017, e 2018: Total do ágio no investimento da MXS na CKBR, segundo o contribuinte 1.625.684.680 (-) Ágio atribuível aos ativos intangíveis (532.306.800) = Ágio atribuível à expectativa de resultados futuros 1.093.377.880 (-) Ágio atribuível à expectativa de resultados futuros baixado em 2002, em razão da alienação de 20% das ações à Heineken (218.675.576) (-) Ágio amortizado em 31/12/2002 (46.482.008) = Ágio atribuível à expectativa de resultados futuros ajustado 828.220.296 (-) Ágio amortizado entre 2009-2015 (930.992.398) Saldo (102.772.102 Conclui-se que a indevida classificação de ágio associado a intangíveis, como se de expectativa de rentabilidade futura fosse, é fundamento autônomo para manutenção integral da exigência fiscal. MULTA DE OFÍCIO – MULTA ISOLADA - CONCOMITÂNCIA No que tange à indevida concomitância da multa de ofício com a multa isolada, por inadimplemento de estimativas mensais, o recurso também não merece acolhida. É bem verdade que diversas decisões do CARF caminhavam no sentido pretendido pela Recorrente, a ponto de a compreensão resultar na edição da Súmula CARF n° 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Ocorre que a base legal das penalidades (de ofício e isolada) sofreu sensível alteração, passando a ser contundente quanto à determinação das exigências (grifos nossos): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: Fl. 2559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 41 I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...] na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Há quem entenda que o racional da Súmula CARF n° 105 deva prevalecer, independentemente da redação acima descrita promovida pelo art. 14 da Lei n° 11.488, de 15 de junho de 2007, resultante de projeto de conversão da Medida Provisória n° 351, de 22 de janeiro de 2007. Respeitosamente, discordo. O contribuinte optou pela apuração anual do IRPJ. Tal escolha traz consigo a obrigação de antecipar mensalmente a exação, sob o rótulo de estimativa. O não cumprimento deste dever carrega consigo uma sanção legalmente prevista, ainda que a pessoa jurídica apure base de cálculo negativa da contribuição no encerramento do exercício (Súmula CARF n° 178). Verificada a transgressão, incumbe à autoridade fiscal a aplicação da penalidade, pois a atividade administrativa de lançamento é plenamente vinculada, sob pena de responsabilização funcional (art. 142 do Código Tributário Nacional). As multas de ofício e isolada incidem em circunstâncias completamente distintas, ocorridas em momentos distintos, e são calculadas de modos diversos. Não há identidade de hipótese de incidência, de temporalidade, de base imponível, nem mesmo de alíquota. Considerada a alteração promovida no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, sobrevieram incontáveis julgados deste Conselho em sentido contrário ao almejado pela Recorrente. Trago exemplos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes Fl. 2560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 42 multas". [Acórdão n° 9101-006.602, da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais] ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2007 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007. EXIGÊNCIA DEPOIS DO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. [Acórdão n° 9101- 006.543, da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais] ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 [...] IRPJ E CSLL. MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO ENCERRADO. POSSIBILIDADE. A lei autoriza a imposição de multa isolada sobre a falta ou insuficiência de recolhimento das estimativas mensais após encerrado o ano-calendário, não se confundindo esta penalidade com a multa de ofício sobre o imposto devido apurado no encerramento do período. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO SOBRE O TRIBUTO DEVIDO. POSSIBILIDADE. A multa exigida isoladamente sobre a falta de recolhimento das estimativas mensais é de natureza diversa da multa proporcional incidente sobre a insuficiência de recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, no regime do lucro real anual. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351/2007 (posteriormente convertida na Lei no 11.488/2007) no art. 44 da Lei no 9.430/1996 deixa clara a possibilidade de aplicação de ambas as penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. No caso em análise, não se aplica a Súmula CARF no 105, pois a multa isolada foi exigida após as alterações Fl. 2561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 43 promovidas pela referida Medida Provisória no 351/2007. [Acórdão n° 9303- 014.450, da 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais] ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2004 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE, PARA FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. O disposto na Súmula nº 105 do CARF, que diz que a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44, § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício, aplica-se somente aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, que foi alterada pela MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007. Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, em sua nova redação, de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano- calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativas mensais, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente. [Acórdão n° 9303-010.833, da 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais] ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2007 FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA. CABIMENTO. No caso de falta de recolhimento de estimativa mensal, o art. 44 da Lei nº 9.430 de 1996, com alterações promovidas pela Lei nº 11.488 de 2007, prevê a imposição de multa de 50%, mesmo no caso de apuração de prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL, sendo exigida isoladamente, de modo que pode ser exigida mesmo após o encerramento do exercício. Tal entendimento está expresso na súmula CARF n° 178. [...] MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A Fl. 2562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 44 redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. [Acórdão n° 1001- 002.943, da 1ª Turma Extraordinária/1ª Seção de Julgamento, relatoria do Conselheiro Sidnei de Sousa Pereira] Assim, rejeito a alegação de indevida concomitância, bem como a aplicação do princípio penal da consunção. DA ABUSIVIDADE DA MULTA DE OFÍCIO COMINADA A 75% O pedido para que a multa de ofício seja reduzida a um patamar razoável foge à competência do julgador administrativo. É que as considerações acerca da graduação ou conveniência da penalidade, no caso, não se encontram sob a discricionariedade da autoridade lançadora, tampouco do julgador, uma vez que definida objetivamente pela lei. Qualquer pedido ou alegação que ultrapasse a análise de conformidade do ato administrativo de lançamento às normas legais vigentes, como a contraposição a princípios constitucionais (não-confisco, razoabilidade e proporcionalidade), somente podem ser conhecidos pelo Poder Judiciário, a via competente (Súmula CARF n° 2). DO PEDIDO SUBSIDIÁRIO Subsidiariamente, na hipótese do julgamento se resolver por voto de qualidade, a Recorrente postula pela aplicação do disposto no artigo 24 da LINDB, no artigo 5º do Decreto 9.830/19, nos artigos 100, parágrafo único, e 112 do CTN, e no artigo 28 da Lei 13.988/20, dada a situação de nítida dúvida objetiva. É cediço que o processo administrativo fiscal é regido pelo Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972. Tanto o art. 24 da LINDB, quanto o art. 5º do Decreto 9.830/19, que a regulamenta, aludem à prevalência das orientações gerais da época (em que ocorridos os fatos). Ocorre que este CARF pacificou a questão, traduzida no verbete da Súmula CARF n° 169: O art. 24 do decreto-lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei nº 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. Quanto ao art. 100 do Código Tributário Nacional, a autuação fiscal, ainda que venha hipoteticamente a ser mantida por voto de qualidade, não viola: atos normativos; decisões de jurisdição administrativa (a que a lei atribua eficácia normativa); práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; e tão pouco convênios celebrados entre os entes federados. Fl. 2563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 45 O voto de qualidade, enquanto critério de desempate em julgamento processado em órgão administrativo de composição paritária (representantes dos contribuintes e da Fazenda), é opção do legislador, em relação à qual qualquer indignação deve ser endereçada ao Poder Judiciário, não podendo a administração usurpar competência mediante aplicação do art. 112 do CTN. A medida tida por adequada pelo Poder Legislativo foi pelo restabelecimento do voto de qualidade, ao revogar o dispositivo introduzido na Lei n° 10.522/2002 (art. 19-E) pelo art. 28 da Lei 13.988/20. Logo, nada há a ser subsidiariamente aplicado ou atendido. CONCLUSÃO Não pretendo, nem poderia, demonizar o ágio, mas tão somente o exercício indevido do mesmo, que, cedo ou tarde, dele se terá proveito, por ser revelador de sacrifício financeiro de quem efetivamente acreditou e assumiu os riscos do investimento, resida onde residir o investidor. No caso concreto, em que pese o contribuinte haver provado o pagamento por si diretamente efetuado à CERVEJARIAS KAISER S/A, no contexto da operação casa-e-separa, bem como restar em parte mantida a mensuração do ágio pelo sujeito passivo, o recurso não merece provimento, pois: a) não houve confusão patrimonial entre o investidor (MOLSON INC) e a investida (autuada); b) a indevida inclusão de valores de ágio atinentes a ativos intangíveis, precisamente identificados pelo investidor (MOLSON), torna insubsistente a amortização processada nos períodos da autuação fiscal, sendo fundamento bastante para a manutenção integral da exigência; c) a postergação da amortização não encontra lastro em premissas consubstanciadas em documento analítico próprio (laudo ou instrumento similar); d) as amortizações do ágio foram efetuadas pelo contribuinte quando o investimento sequer era mais detido pelo formal investidor (MXS/KAISER PARTICIPAÇÕES), pessoa jurídica interposta por MOLSON INC, posto que alienado em 2006 a terceiro (Grupo FEMSA); e) não resta caracterizada a indevida concomitância da multa de ofício com a multa isolada (por estimativas inadimplidas); f) ao julgador administrativo não compete o pronunciamento quanto à abusividade/razoabilidade/graduação da penalidade legalmente prevista; e g) os pedidos subsidiários, atinentes a eventual deslinde por voto de qualidade, não merecem acolhida. Fl. 2564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 46 Ante o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Fernando Beltcher da Silva DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Em que pese o respeitável e substancioso voto do Conselheiro Relator, entendo que a operação que ensejou a amortização fiscal do ágio revelou substância econômica e independência das partes envolvidas, inexistindo razões para considerá-la artificial, razão pela qual passo a manifestar meu voto através da presente declaração. O TVF aponta às fls. 1663 os fundamentos iniciais para considerar artificial a operação societária realizada, sob os seguintes termos: Embora a empresa tenha alegado não ter sido formalizado contrato para regular o exercício dos direitos e das obrigações advindos da injeção de capital da MOLSON na KAISER BRASIL, a compra da totalidade da participação societária já estava acordada desde o primeiro momento, pois, no mesmo dia em que se aportou o capital, firmou-se extravagante contrato de mútuo para a compra do restante das ações, utilizando-se, para eventual pagamento, dos recursos que haviam sido colocados na empresa no momento da integralização do aumento de capital. Não houve outra contribuição financeira. 17 Apesar de não ter sido entregue o comprovante do efetivo pagamento pelas ações adquiridas, o valor máximo que teria sido empregado pela MOLSON seria de R$ 1.481.338.134,00, uma vez que era esse o montante previsto no Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças a ser recebido pela KAISER S.A. em retribuição pela totalidade das ações das empresas sob seu controle. O mencionado valor deu acesso à MXS à 100% das ações e não à parte delas, como apressadamente poderia se concluir. 18 O propósito do fatiamento do negócio jurídico foi proporcionar à KAISER S.A. maior remuneração pela venda das ações de sua propriedade, por meio de ganho tributário indevido. A injeção de capital realizada pela MOLSON, que lhe teria dado direito a 56,63% de participação societária na KAISER BRASIL, deu azo, no mesmo momento, à contabilização de ganho por diluição da participação societária, reconhecido por equivalência patrimonial no levantamento do lucro líquido da controladora, que o distribuiu aos acionistas, isento de tributação. Fl. 2565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 47 19 O ganho, sem o pagamento de tributos, sobreveio por meio de procedimento simulatório, na medida em que se criou a aparência da simples participação em parte do capital da KAISER BRASIL, via aumento de capital, mas que, na realidade, escamoteava acordo pela aquisição da totalidade da participação societária, por intermédio de compra e venda. A KAISER S.A. não teve sua participação diluída e sim alienada na sua totalidade para MXS, com recursos provenientes da MOLSON INC. O relato fiscal controverteu a alegada simulação ante a ausência de comprovantes de pagamento dos empréstimos realizados, fato que foi afastado pelo relator e que será apontado em seguida nesse voto. Entendeu a autoridade fazendária que haveria simulação nas operações realizadas e que o real adquirente do investimento seria a companhia estrangeira MOLSON INC, que teria criado artificialmente uma empresa veículo no Brasil (companhia MSX), que não detinha – na interpretação do Fisco – autonomia para existir, ante a ausência de confusão patrimonial para realizar a operação citada. Nesse sentido, questiona: “No presente caso, qual seria a necessidade material, efetiva e real para que fosse interposta uma pessoa jurídica brasileira para simular a compra das participações societárias em outras companhias nacionais, quando a empresa sediada no exterior foi a responsável pela avaliação do investimento, pela decisão quanto à concretização do negócio e era também a detentora dos recursos necessários e utilizados na aquisição”? E responde: “A resposta indisfarçável é que a MOLSON INC decidiu trazer para o negócio jurídico empresa brasileira recém-criada em razão de um objetivo iminentemente tributário, que consistia na intenção de amortizar o ágio surgido na compra da participação societária, sem, contudo, arcar com a incorporação da adquirida”. Tais fatos foram respondidos pela contribuinte, como se vê do Recurso Voluntário de fls. 2407/2452), onde explica que, antes das operações, todas as companhias já existiam e nenhuma delas foi criada artificialmente para transitar nenhuma operação simulada. Inclusive, a própria MSX (empresa brasileira) já existia junto com a BAVARIA (que depois foi cedida para compor parte do negócio) sob o controle do grupo internacional MOLSON, a saber: Fl. 2566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 48 A simples constatação desse fato já revela a inexistência de artificialidade na existência de empresas brasileiras sob o controle do grupo MOLSON INC. Por que desconsiderar ilícita sua criação quando o próprio grupo já iniciara muito tempo antes a consolidação de investimentos no Brasil, inclusive com operações com a empresa BAVÁRIA e com a MXS? Penso que o TVF não aponta nenhuma inconsistência que permita desconsiderá-las. A contribuinte informa que as negociações evoluíram para a compra da KAISER BRASIL em duas fases: (A) aquisição de 56,53%; e (B) aquisição de 43,37%. ETAPA A •a Recorrente emitiu 140.569.537 ações ordinárias, que passaram a representar 56,63% do seu capital social e foram subscritas pela Molson Inc. pelo valor de R$ 1.934.616.777,87. Desse valor, R$ 1.700.882.177,87 (docs. nºs 3 e 12 da Impugnação) foram integralizados em dinheiro e R$ 233.734.600,00 foram integralizados pela totalidade as ações da Bavária (doc. nº 3º da Impugnação). Essa etapa pode ser representada conforme o seguinte diagrama: ETAPA B •A MXS e a Recorrente firmaram contrato de mútuo, pelo qual a Recorrente emprestou a quantia de R$ 1.485.763.829,62 para a MXS adquirir, majoritariamente, as ações da mutuante, de propriedade da Cervejarias Kaiser; •A MXS e a Molson Inc. assinaram Acordo de Associação e Investimentos e Outras Avenças com a Cervejarias Kaiser, para adquirir o restante das ações da Recorrente mediante o pagamento de R$ 1.485.763.829,13 (doc. nº 4 da Impugnação): Fl. 2567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 49 • Por fim, os acionistas da MXS aprovaram aumento de capital da companhia para R$ 1.934.619.732,00 por meio da conferência de 140.560.706 ações da Recorrente, no mesmo custo das ações adquiridas na Etapa A pela Molson. Diferentemente do que aponta do TVF – que sugere ausência de comprovação dos respectivos pagamentos, tratando as operações como simuladas –, a parte juntou aos autos, desde a impugnação, todos os respectivos documentos, com a comprovação de que os fatos econômicos (inclusive os empréstimos e o trânsito de valores) efetivamente ocorreram, inexistindo qualquer tipo de fraude ou simulação nas operações citadas. Observe-se: Fl. 2568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 50 A recorrente tomou o cuidado, inclusive, de comprovar o pagamento de R$ 1.135.033.529,63 decorrente do Acordo de Associação e Investimento e Outras Avenças que fora supostamente simulado – na opinião do Fisco, com a qual não concordo –, informando que o mesmo fazia parte do valor total da etapa 2 da aquisição de 43,37% da Recorrente, no valor total de R$ 1.485.763.829,13. Comprovou que tal valor foi quitado mediante operação de swap (Doc. nº 14 da Impugnação), confirmada com Extrato de sua Conta Corrente que confirmam esses valores (Doc. nº 15 da Impugnação): Fl. 2569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 51 Nota-se que, ao fim de toda a operação, no que interessa à presente análise, o quadro societário consolidado entre as partes revelava: (i) a existência da MOLSON INC (no exterior), (ii) a MXS DO BRASIL controlando o investimento total e sendo controlada pela MOLSON e (iii) a KAISER BRASIL (Recorrente) titularizando o ágio e sendo controlada pela MSX. Entendo que tais operações são regulares. Não há qualquer impedimento para a criação da estrutura societária da forma apontada nem há indicativo de que a existência da MSX – que, repita-se, já existia antes de tudo ocorrer e efetivamente teve realidade econômica, inclusive tomando empréstimos para viabilizar boa parte da operação – seja contaminada por qualquer caráter simulatório ou fraudulento. Mais: a parte demonstrou que todas as operações foram regularmente registradas e escrituradas; os empréstimos foram regularmente tomados e quitados; os preços dos negócios comprovados por laudos de expectativa de rentabilidade futura; que a aquisição da MSX pela Kaiser não foi simulada, por nenhuma forma direta ou indireta. A tese da real adquirente também merece ser desconstruída, conforme tópico a seguir delineado, onde serão demonstrados os fundamentos das conclusões a que chegou este julgador. TESE DA REAL ADQUIRENTE DA PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA A administração tributária entende que a real adquirente das ações com ágio foi a empresa MOLSON, companhia estrangeira que estruturou no Brasil uma outra companhia (MSX). Considerou tratar-se de pretenso artifício ilegal apenas para aproveitar a amortização fiscal do ágio gerado na aquisição do negócio vinculado à KAISER BRASIL (detentora do negócio KAISER). Assim, considerando-se a sucessão de fatos que levam à compra do negócio, a autoridade fazendária relatou que não houve a necessária confusão patrimonial entre investidora e investida (MSX e KAISER), uma vez que a incorporação reversa entre as duas não detinha autonomia própria, uma vez que a real investidora seria a empresa estrangeira que estruturou a Fl. 2570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 52 operação, no caso, a MOLSON INC, pois foi ela a titular do sacrifício financeiro para alavancar a operação. Por sua vez, a contribuinte procurou demonstrar que a companhia estrangeira já estruturara a operação societária de empresas brasileiras (BAVARIA e MSX). Como visto, a administração considerou desnecessária a existência da sociedade intermediária (MSX) para realizar a transação, sob o entendimento de que a mesma não é a real adquirente e não mantinha confusão patrimonial com a titular do negócio adquirido (KAISER). Entendo que não havia qualquer impedimento à realização do negócio em questão, pois a legislação autorizava o aproveitamento do ágio quando a pessoa jurídica intermediária absorvesse patrimônio de outra em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detivesse participação societária adquirida com expectativa de rentabilidade futura. O caso dos autos iniciou-se em 2002, portanto, antes da vigência da Lei nº 12.973/2014, que passou a limitar o aproveitamento do ágio somente às operações de incorporação, fusão e cisão ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014. Assim, plenamente aplicável os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, que à época permitiam o aproveitamento fiscal em questão. O argumento trazido pela administração tributária para impedir a realização do negócio não encontra fundamento no Ordenamento Jurídico nacional, ao contrário, os dispositivos legais não continham nenhum dispositivo que convergisse para a “tese do real adquirente” trazida no TVF, por pretensa artificialidade do negócio. Diante desse cenário, penso ser importante complementar tais fundamentos, trazendo razões adicionais para esclarecer o posicionamento manifestado em outros julgamentos sobre o mesmo tema, a fim de motivar meu posicionamento. Importa registrar que a matéria trata de ágio decorrente de operação entre partes independentes e não trata sobre o chamado “ágio interno”, onde o benefício tributário decorreria (no ágio interno) de operações societárias entre partes dependentes, com a contumaz pecha de artificialidade e os consectários legais decorrentes de alegadas simulações. É importante fazer esse distinguishing para evitar controvérsias específicas relacionadas àqueles casos, que não contaminam a presente análise, uma vez que os autos de infração em apreço tratam de glosa da amortização de ágio decorrente de incorporação reversa havida entre partes independentes, mediante a interposição de empresa veículo. O caso em análise trata de ágio decorrente de constituição empresa nacional para captar recursos no mercado de terceiros controladores e, ao final, adquirir negócios operacionais no Brasil, com ativos e o fundo de comércio objeto da transação. Nesse aspecto, nenhuma irregularidade, seja de natureza societária ou fiscal. Verifica-se a existência de substrato econômico para a existência da companhia em questão, que não representava uma empresa de passagem (empresa veículo) para Fl. 2571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 53 instrumentalizar nenhum tipo de aproveitamento indevido de benefício fiscal, no caso, a amortização do ágio, que foi regularmente contabilizado e apurado. Não bastasse o fato da operação ser regular, com substrato econômico válido, ante a regular criação de holding brasileira, importa anotar elementos adicionais para desconstituir o lançamento tributário relacionados à alegada amortização ilegal do ágio em questão. O direito brasileiro admite a participação de companhias no quadro social de outras criadas para viabilizar operações lícitas com terceiros, como se vê do caso em análise, onde não houve qualquer tipo de operação fraudulenta. O ágio decorrente dessas transações regulares em nada modifica o contexto fático e jurídico relacionado ao aproveitamento fiscal do ágio decorrente das operações realizadas. Sobre essa questão, a matéria já foi apreciada pela Turma de Julgamento 1201, da qual participei no CARF, no acórdão 1201-001.267, razão pela qual, tratando de assunto idêntico e bem condensar o que fora debatido, adoto a fundamentação do acórdão e a adoto como razões de decidir na presente análise, ao final complementada: Pois bem, desde logo deve-se deixar claro que a fiscalização em momento algum alega que o ágio nasceu de uma operação realizada entre empresas que fazem parte do mesmo grupo econômico. Ao contrário, pelo que se vê no TVF o ágio decorreu de uma transação entre partes independentes e em pé de igualdade (arm's length transaction). Resumindo, não se trata aqui de “ágio interno”. São, como visto acima, duas as razões pelas quais o auditor se convenceu da ilegalidade do aproveitamento do ágio pela fiscalizada: (i) falta de propósito negocial, e; (ii) emprego de empresa veículo. Quanto à falta de propósito negocial, há que se distinguir dentre as operações levadas a efeito pelos interessados, aquelas que tiveram por objetivo ocultar o ganho de capital auferido pelos alienantes, daquelas cujo objeto foi a transferência do ágio para a autuada. As primeiras não interessam ao presente processo, e são objeto do PA nº 10380.726.493/201018, que trata do ganho de capital. As últimas foram realizadas com o propósito do aproveitamento do ágio na aquisição da participação societária, e estão amparadas na interpretação que esta Turma vem emprestando aos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, qual seja, a de que a finalidade daquelas normas é incentivar a absorção do patrimônio de empresas nacionais por outras, sejam nacionais, sejam estrangeiras. Em outras palavras, o propósito negocial foi exatamente o aproveitamento do ágio, propósito esse amparado pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997. Repare que a abusividade do planejamento tributário pode ter como característica (desde que não seja a única) justamente a ausência de propósito negocial. Fl. 2572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 54 Entretanto, quando exista uma norma jurídica incentivando, sob o ponto de vista fiscal, a realização de um negócio jurídico, seria absurdo imaginar-se que além do propósito de economia fiscal deveria haver também algum outro propósito. Esse é exatamente o caso dos presentes autos. Em relação ao emprego da chamada "empresa veículo" cumpre destacar que tal expressão tem sido utilizada pela fiscalização de uma maneira pejorativa, no sentido de um "mal em si mesmo". No entanto, como é cediço, não é possível sustentar-se uma autuação fiscal lastreada na simples acusação de emprego de "empresa veículo", até porque o simples emprego de "empresa veículo" não é tipificado como infração à legislação tributária. Caberia então à fiscalização apontar a relação entre o emprego da "empresa veículo" e a prática de alguma infração à legislação tributária. E, no caso dos autos, como o autor da ação fiscal não se desincumbiu de seu ônus, isso já seria razão suficiente para afastar-se, de pronto, a autuação. Todavia, tendo em vista que existem algumas decisões do CARF mantendo a glosa da amortização do ágio justamente pelo emprego de "empresa veículo" (vide, por exemplo, o Acórdão 1101001.113), entendo cabível o exame da matéria. Em breve síntese, aqueles que defendem a impossibilidade do aproveitamento do ágio nestas condições sustentam que o emprego de empresa veículo, que ao fim incorpora ou é incorporada pela investida, “oculta” o verdadeiro investidor, qual seja, aquele que fornece os recursos para que a empresa veículo faça o investimento. Desse modo, dizem eles, não há incorporação entre o “verdadeiro investidor” e a investida, sendo portanto inaplicável os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997. Pois bem, quanto a este argumento deve-se ter em conta que os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 foram originalmente criados com a finalidade de incentivo à aquisição de empresas públicas ou sociedades de economia mista por particulares, no âmbito do chamado Programa Nacional de Desestatização (Lei nº 9.491/97). E uma vez que pessoas físicas ou jurídicas estrangeiras têm direito a adquirir até 100% das ações ou quotas da empresa nacional objeto de desestatização (vide art. 12 da referida Lei nº 9.491/97), é de se perguntar: como poderia um investidor estrangeiro se beneficiar dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 senão por meio da constituição e capitalização de uma pessoa jurídica nacional que fizesse o investimento na empresa objeto da desestatização? Esse foi, de fato, o caminho adotado pelos investidores estrangeiros (vide também caso Celpe, Acórdão nº 1201-00.689). Ocorre que, de acordo com a teoria da "empresa veículo", ora sob exame, nem assim os investidores estrangeiros poderiam se beneficiar dos disposto arts. 7º e Fl. 2573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 55 8º da Lei nº 9.532/1997 pois a pessoa jurídica nacional por eles constituída e capitalizada não seria considerada o "verdadeiro investidor" na empresa objeto de desestatização. Na mesma situação de impossibilidade de aproveitamento do disposto arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 estaria, por exemplo, um grupo de pessoas físicas nacionais que desejasse adquirir as ações ou quotas de uma empresa objeto de desestatização. Se fizessem o investimento diretamente, as pessoas físicas não poderiam se beneficiar das referidas normas (por óbvio, pessoa física não incorpora nem é incorporada por pessoa jurídica). A solução seria, novamente, a constituição e capitalização de uma pessoa jurídica justamente para que esta fizesse o investimento. Entretanto, de acordo com a aludida teoria da "empresa veículo", nem assim a pessoa jurídica criada pelo grupo de pessoas físicas poderia se beneficiar do disposto arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 pois não seria considerada o "verdadeiro investidor" na empresa objeto de desestatização. Também em idêntica situação de impossibilidade de aproveitamento do disposto arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 estariam as pessoas jurídicas nacionais que em razão de vedação contida em norma legal ou infralegal estejam impedidas de exercer atividades econômicas diversas daquelas previstas naquelas normas. Seria o caso, por exemplo, de um banco comercial adquirir as ações ou quotas de uma concessionária de energia elétrica. Tal aquisição é possível, desde que autorizada pelo Banco Central. O que não é juridicamente possível é a absorção do patrimônio da concessionária pelo banco comercial (ou vice-versa) uma vez que o Banco Central proíbe que os bancos comercias exerçam atividades distintas daquelas previstas em Regulamento. A solução, mais uma vez, seria o banco comercial constituir e capitalizar uma pessoa jurídica a fim de que esta adquira as ações ou quotas da empresa objeto de desestatização. Ocorre que, segundo a mencionada teoria da "empresa veículo", nem assim a pessoa jurídica criada pelo banco comercial poderia se beneficiar do disposto nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 pois não seria considerada o "verdadeiro investidor". Os exemplos acima, que a outros poderiam se somar, demonstram que a propalada teoria da "empresa veículo" aplicada aos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 ensejaria uma interpretação restritiva dessas normas no tocante à idéia de "verdadeiro investidor". Todavia, a interpretação restritiva, tal como as demais espécies interpretativas, não é fruto da vontade do intérprete. Ao contrário, deve ser juridicamente fundamentada. No caso dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 tal interpretação restritiva reduziria significativamente as hipóteses de aproveitamento fiscal da amortização do ágio ali prevista, algo que vai de encontro (e não ao encontro) à finalidade do Programa Nacional de Desestatização, o qual, como dito antes, incentiva a aquisição de empresas públicas ou sociedades de economia mista por Fl. 2574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 56 particulares. Em outras palavras, a teoria da "empresa veículo" defendida por alguns é frontalmente contrária à finalidade para à qual foram criados os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, daí porque não pode ser acolhida. Registre-se que os casos que envolvem amortização do ágio por incorporações societárias não decorrem de uma invencionice do contribuinte para obter benefício tributário. Com efeito, é uma opção legislativa surgida em virtude da promulgação da Lei 9.532/97 – a qual permanece vigente – para assegurar a promoção do Programa Nacional de Desestatização do Governo Federal. Naquela ocasião – e já se vão longínquos 25 anos –, as privatizações das empresas estatais demandava investimentos estrangeiros no país, mediante aportes em companhias cujo valor contábil estava muito aquém dos possíveis investimentos em leilões de telecomunicações e que geraria imenso ágio entre o valor investido e o valor contábil das mesmas. Como forma de estimular tais investimentos, o Poder Executivo da época publicou a MP nº 1.602, de 1997, posteriormente convertida da citada Lei 9.532/97, admitindo objetivamente que: a) Fossem criadas “empresas veículo” para receber o aporte internacional e participar efetivamente dos leilões, podendo essas, ao final do processo em que saíssem vencedoras, serem incorporadas pelas companhias estatais investidas (conforme regra do art. 8º, b, da citada lei); b) Em decorrência dessas operações, o ágio de tais investimentos pudesse ser amortizado do lucro real, à razão de 1/60 por mês em cada período de apuração, o que levava a um benefício tributário estimulado por decisão governamental (conforme art. 7º, III, da lei). Importa transcrever os termos da Lei 9.532/97, para uma melhor visualização dos termos aqui tratados: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no Fl. 2575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 57 máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Anote-se que a opção legislativa para a utilização desse modelo de negócios sempre foi reconhecido pelo ordenamento brasileiro, inexistindo razões para demonizar sua utilização. É dizer: a opção pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios do contribuinte não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. Fl. 2576DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 58 Entendo que não há elementos para vedar a amortização do ágio por considerar elusiva a instrumentalização de mecanismos previstos, autorizados e estimulados pela legislação consubstanciaria revogação tácita da Lei 9.532/97. Defenestrar a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intensão, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura ser praticado. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si, não havendo nos autos elementos que comportem tal providência, porquanto a parte haver demonstrado a intenção em promover mudanças no mercado brasileiro mediante investimentos em terceiros. Nesse sentido, colhe-se da doutrina de Carlos Augusto Daniel Neto, ex Conselheiro do CARF, importantes luzes à análise do aproveitamento do ágio, porquanto “Compreende e, sobretudo, respeitar os efeitos tributários legítimos de uma LBO é, afinal, uma segurança e um estímulo aos crescentes investimentos em empresas brasileiras e ao próprio desenvolvimento econômico nacional, e demonstra a compreensão da relevância desse negócio para viabilizar a aquisição de participações societárias, o que, em muito, transborda as vantagens tributárias que lhe são acessórias”6. Calha à fiveleta trazer a análise doutrinária de Marcos Vinicius Neder e Lavínia Moraes de Almeida Nogueira Junqueira7, acerca da interposição de empresas para assegurar o aproveitamento do ágio, sob o enfoque das holdings como as empresas veículo, chegando-se às mesmas conclusões até aqui demonstradas neste voto, a saber: Lei nº 9.532/1997 expressamente veio a permitir a dedução do ágio, no caso da "incorporação reversa", algo que não estava claro na legislação anterior. Ou seja, o ágio passou a ser dedutível também no momento em que a investida incorpora a investidora. Trata-se, claramente, da incorporação da investidora direta. Essa permissão expressa que autoriza deduzir o ágio na "incorporação reversa" teve como objetivo estimular o interesse da iniciativa privada na aquisição de participação societária em empresas públicas em fase de privatização. (...) A Lei não proibiu o aproveitamento do ágio no caso de incorporação de empresas holdings, constituídas pelos controladores indiretos com o propósito de adquirir, consolidar e gerir a participação na empresa investida. Não apenas isso não foi proibido como foi expressamente autorizado, na medida em que a Lei permitiu a dedução do ágio no caso da incorporação reversa pela empresa investida na 6 DANIEL NETO, Carlos Augusto. A amortização do ágio gerado em operações de compra alavancada de participações societárias. _____ In: ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de (Coord.). Série Controvérsias Tributárias e os Precedentes do CARF: Tributação sobre a Renda (IPRJ/CSLL). Vol. I. Indaiatuba-SP: Editora Foco, 2022, p. 78. 7 NEDER, Marcos Vinicius; JUNQUEIRA, Lavínia Moraes de Almeida Nogueira. Análise do tratamento contábil e fiscal do ágio em estrutura de aquisição ou titularidade de sociedades quanto há a interposição de holding. In: Controvérsias Jurídico Contábeis, 4ª Volume. São Paulo: Dialética, 2013, fls. 161, 162 e 179. Fl. 2577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 59 empresa que nela detém a participação acionária e estimulou os processos de privatização (...) A norma tributária, ao conceder o incentivo tributário de aproveitamento do ágio na Lei 9.532/1997, não fez restrição ao uso de holdings, muito pelo contrário as incentivou, como comentamos anteriormente, inclusive ao permitir a dedução do ágio na incorporação reversa. Assim, a mera existência da Instrução CVM 349/2001, que dispõe sobre o tratamento contábil do ágio na incorporação reversa de holdings em empresas de capital aberto, e a existência dos procedimentos contábeis nela sugeridos não afetam em nada a possibilidade de dedução do ágio na incorporação reversa da holding. (...) A Lei não restringiu a apuração ou a dedução fiscal de ágio quando a empresa incorporada, adquirente do investimento, fosse empresa pura de holding, ou quando a empresa tivesse recebido recursos de seu sócio ou acionista em aumento de capital, ou ainda quando tivesse recebido a participação acionária em subscrição de ações de sua emissão. Logo, o tratamento de todas essas hipóteses, quando da incorporação reversa da holding Y, é alcançado, de forma equivalente, pela Lei". O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. Apontar ilegalidade inexistente é tão deletério quanto a praticar! Não obstante, as conclusões apriorísticas do fisco sobre as escolhas que levam companhias a buscarem estruturas societárias e instalação de operações lícitas em diversos países reflete muito mais o desconhecimento dos agentes administrativos quanto às demandas econômicas internacionais do que verdadeira relevância argumentativa. Com efeito, em excelente estudo doutrinário sobre “O planeamento Tributário Abusivo das Transnacionais e a Erosão das Bases Tributárias: entre a Legalidade e a Moralidade”, vê-se as seguintes e lúcidas conclusões: Embora a tributação seja um influenciados na atração de empresas, não é ele o que prepondera. Quando o assunto é investimento estrangeiro direto (IED) genuíno, os tributos ocupam a quarta ou quinta posição na ordem do que é considerado pelos investidores. Antes, são apontados outros fatores tidos como mais importantes, a exemplo de: estabilidade política e instituições fortes, infraestrutura, acesso a mercados e matérias-primas e mão de obra qualificada. No mesmo sentido, a OCDE estende que a política fiscal e seus incentivos ocupam um espaço limitado na tomada de decisão do local onde será alocado o IED. Assim, é errado analisar a questão a partir de uma lógica essencialmente do país, mas, numa perspectiva nacional, não é estatisticamente tão relevante, uma vez Fl. 2578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 60 que isso não torna o país desinteressante a investimentos externos por si, o que parece ser verificado no mundo real. (OLIVEIRA, José André Wanderley Dandas de; HOLMES, João Marcelo. O planeamento Tributário Abusivo das Transnacionais e a Erosão das Bases Tributárias: entre a Legalidade e a Moralidade. In RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2021, p. 658). Conhecer os senões que estão além da fria relação tributária demanda interesse pela investigação da realidade que cerca o intérprete e o aplicador do direito, que deve estar atento ao conteúdo interdisciplinar com áreas afins ao Direito Tributário, historicamente encaixotado no conforto de repetições apriorísticas. Seja porque, no mundo real, o direito mais se cumpre do que se descumpre, o propósito negocial mais existe do que se simula, mas conceber isso como uma realidade demanda escolha interpretativa que exige do ourives jurídico lapidar os porquês e os “praquês” da fenomenologia jurídica ao par da realidade econômica, nem sempre transparente às lentes de quem a investiga. Cotejar a interdisciplinaridade destes senões, conforme notável lição do Professor – e também i. Conselheiro deste Colegiado – Jeferson Teodorovicz, “Trata-se, portanto, de uma atitude de abertura epistemológica ou ‘abertura de pensamento’. O diálogo (recíproco) entre disciplinas é essencial para a efetivação da interdisciplinaridade. O cientista avança sobre o campo de interesse comum de outros ramos do conhecimento, permitindo-se receber contribuições de outras áreas.” (TEODOROVICZ, Jeferson. O Direito Tributário Brasileiro e a Interdisciplinaridade: Perspectivas, Possibilidades e Desafios. In RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2021, p. 578). Ressalte-se, ainda, que as conclusões a que chegou a administração tributária para concluir por uma pretensa – e ao meu ver inexistente – artificialidade na conduta do contribuinte em manter a estrutura societária proposta para, supostamente, reduzir artificialmente a carga tributária como no caso em apreço, não encontra guarida na realidade indicada nos autos processuais, nem se justifica pelas teorias de escol que pretendem desconstituir negócios sob o prisma do dever de solidariedade que subjaz ao denominado Dever Fundamental de Pagar Tributos, conforme ensino do professor português José Casalta Nabais8. É bem verdade que tal teoria, utilizada inadequadamente, pode levar o intérprete apressado a pressupor que, sendo fundamental o dever do contribuinte de pagar tributo, deve o mesmo organizar seus negócios de forma a sujeitar-se à opção tributária mais onerosa. Ora, se pagar é um dever, tudo aquilo que fosse contrário ao pagamento seria ilegal (reitere-se que é um argumento hipotético e equivocado). Trata-se de equívoco interpretativo, até porque não é isso que a teoria prega. Não se pode conceber um livro pela capa ou uma teoria pelo título! 8 NABAIS, José Casalta. O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Almedina: Coimbra, 1998. Fl. 2579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 61 No Brasil, há grandes professores que defendem o dever de pagar tributos como algo ínsito às sociedades modernas, a exemplo do professores Ricardo Lobo Torres9, Marcus Abraham10, Marco Aurélio Greco11, Marciano Seabra de Godoi12, Sérgio André Rocha13, Carlos Alexandre de Azevedo Campos14, Klaus Tipke15, Douglas Yamashita16, dentre outros. Citam o dever de solidariedade social e as exigências ínsitas coexistência da vida comum como elemento que torna admissível um dever coletivo fundamental de pagar tributos. Mas a doutrina nunca pretendeu justificar – e isso fica evidente em todas as obras citadas – pela opção da ilegalidade, do excesso, da desproporção ou da injustiça na cobrança de tributos, assim como não serve de parâmetro nem justifica qualquer tentativa de maximização de arrecadação, nem impõe ao contribuinte o exercício de escolha à tributação mais onerosa. Note-se que os defensores da teoria do dever fundamental de pagar tributos não afastam, em nenhuma hipótese, todos os limites e travas do ordenamento jurídico ao exercício do poder de tributar17. O próprio Prof. José Casalta Nabais dedica grande parte de sua obra para advertir que as limitações constitucionais e legais protetivas do contribuinte não são afetadas pelo reconhecimento desse dever coletivo. 9 TORRES, Ricardo Lobo. Solidariedade e justica fiscal, In: TORRES, Ricardo Lobo (coord.). Estudos de Direito Tributário: Homenagem à memória de Gilberto de Ulhôa Canto, Rio: Forense, 1998; TORRES, Ricardo Lobo. Sistemas constitucionais tributários. In: BALEEIRO, Aliomar (Org.). Tratado de direito tributário brasileiro. t. II. v. II. Rio de Janeiro: Forense, 1986. 10 ABRAHAM, Marcus. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2018. 11 GRECO, Marco Aurélio. Do Poder à Função Tributária. In: FERRAZ, Roberto (Coord.). Princípios e Limites da Tributação 2. São Paulo: Quartier Latin, 2009. 12 GODOI, Marciano Seabra de; ROCHA, Sergio André (Organizadores). O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Belo Horizonte: Editora D’Plácido, 2017. GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: GRECO, Marco Aurélio; GODOI, Marciano Seabra de (coordenadoires). Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p.158). 13 ROCHA, Sérgio André. Fundamentos do Direito Tributário Brasileiro. Belo Horizonte: Casa do Direito, 2020. 14 CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo. Interpretação e Elusão Legislativa da Constituição do Crédito Tributário. In: CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo; OLIVEIRA, Gustavo da Gama Vital de; MACEDO, Marco Antonio Ferreira (Coordenadores). Direitos Fundamentais e Estado Fiscal: Estudos em Homenagem ao Professor Ricardo Lobo Torres. Salvador: Jus Podivm, 2019. 15 TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e princípio da capacidade contributiva. São Paulo: Malheiros, 2002. 16 Idem. 17 Cite-se o Professor Marciano Seabra de Godoi, também, um dos grandes defensores da teoria, para quem “a afirmação das íntimas relações entre solidariedade e tributo e o reconhecimento da existência de um dever fundamental de pagar impostos poderão causar espécie e ser mal compreendidos. Poder-se-ia pensar que o reconhecimento de um dever fundamental de pagar impostos credenciaria o Estado a exigir dos contribuintes qualquer tipo de prestações tributarias, enfraquecendo os limites formais e materiais do poder de tributar. De outra parte, poder-se-ia concluir que a vinculação do tributo com a solidariedade constitui uma ‘desculpa’ ou um ‘pretexto’ para justificar a cobrança de exações com graves violações das limitações constitucionais do poder de tributar” (GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: _____ (Coords.) GRECO, Marco Aurélio; GODOI, Marciano Seabra de. Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p.158). Fl. 2580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 62 É dizer: Não há dever fundamental de pagar ilegalmente tributo, tanto quanto inexiste dever fundamental do contribuinte de sujeitar-se a excessos ou a qualquer exigência que não esteja objetivamente parametrizada pela licitude. Exatamente por isso, propõe-se aqui um novo olhar hermenêutico que afaste as amarras interpretativas sobre a teoria, passando a concebê-la não apenas sob a égide do dever fundamental de pagar tributos, mas sob a compreensão do dever fundamental de pagar (legalmente) tributos18. Essa proposta autoriza admitir que todos estão conectados às demandas sociais exigidas pela solidariedade comunitária ínsita ao Estado Fiscal, exigindo de pessoas físicas e jurídicas o cumprimento do dever colaborativo tributário, porém, reforça que o dever fundamental de pagar tributo nunca nascerá da ilegalidade, em quaisquer de suas modalidades. Dito de outro modo, nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, ter- se-á como inválida a exigência da exação que dele decorra, inexistindo dever fundamental de pagar ilicitamente tributos. Trata-se da realização do princípio da tributação conforme a lei19, em última instância, o princípio da legalidade, como elemento basilar do ordenamento jurídico, cuja aplicação conjunta torna possível o reconhecimento do dever jurídico em apreço. Assim, ainda que se admita que a existência do princípio da solidariedade social que justifica a existência do dever fundamental de pagar (legalmente) tributo, tal fato não tem a aptidão de afastar, limitar ou inviabilizar outros princípios e regras que integram a ordem constitucional e validam juridicamente o fenômeno da tributação, sobretudo, as limitações constitucionais ao poder de tributar e os direitos fundamentais do contribuinte. Em circunstâncias que desafiem o intérprete à derrotabilidade (defeasibility)20 de algum deles, o dever fundamental de pagar (legalmente) tributos não terá ascendência sobre os demais, sugerindo-se a solução a partir do sobreprincípio da proporcionalidade e da técnica do balanceamento (balancing), a fim de alcançar solução verdadeiramente justa, servindo de freios e contrapesos do próprio ordenamento jurídico.21 18 Tais reflexões levaram este Relator a produzir texto acadêmico tratando do assunto, cf. ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. O Dever Fundamental de Pagar (legalmente) Tributos: Significado, Alcance e Análise de Precedentes do Carf. Revista Direito Tributário Atual nº 51. ano 40. p. 197-224. São Paulo: IBDT, 2º quadrimestre 2022. 19 PONTES, Helenilson Cunha. Revisitando o tema da obrigação tributária. In: ______ SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário – Homenagem a Alcides Jorge Costa, vol. I. São Paulo: Quartier Latin, 2003 . 20 HART, Herbert Lionel Adolphus. The ascription of responsibility and rights: Proceedings of the Aristotelian Society. Londres, XLIX, p. 171-194, 1948. 21 ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A proporcionalidade e os limites ao poder sancionador tributário. In:________ (Coords.) VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CELESTINO JUNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Olveira. Novos tempos do direito tributário. Curitiba: Editora Íthala, 2020, p.71;73. Fl. 2581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 63 Penso ser essa a hipótese em análise, onde não é possível vislumbrar, a meu sentir, qualquer pecha de ilegalidade que justifique a desconsideração da realidade fática que levou a administração tributária de atribuir artificialidade à conduta do sujeito passivo. Não houve simulação, dolo, fraude, conluio, não se comprovou ausência de propósito negocial na composição societária em apreço, não houve omissão de registros contábeis nos balanços das companhias envolvidas, razão pela qual não é possível validar a pretensão fazendária de alcançar os fatos econômicos indicados nos autos de infração. Consigne-se que a administração tributária presume a artificialidade da estrutura sociedade da contribuinte a partir de um critério de abusividade e, ainda que não deixe claro, pretende justificar a autuação na norma geral antielisiva prevista no parágrafo único do art. 116 do CTN, segundo o qual a autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. Impende ressaltar que este julgamento não desconsidera o julgamento da ADI 2.446 pelo STF, que julgou constitucional o art. 1º da LC 104/2001, o qual acrescentou o parágrafo único do art. 116 do CTN. Em nenhum momento esta Relatoria entende ser inconstitucional tal texto normativo, apenas reconhece o fato de que a desconstituição de negócios jurídicos há de ser pautado mediante critérios jurídicos complementares, a serem definidos em lei ordinária (conforme textualmente prevê a norma). Penso que inexistência atual de norma específica que discipline a pretensa desconstituição de negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário “abusivo” ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e societário. Cabe ao legislador – e somente a ele – indicar normas ordinárias de reação ou proibição a planejamentos tributários específicos (assim entendidos as “SAAR – Special Anti Avoidance Rules”) ou normas gerais de idêntica natureza (“GAAR – General Anti Avoidance Rules”), sob pena de se admitir que a generalidade da norma geral antielisiva, que possui mero comando autorizador do exercício secundário de competência legislativa ordinária, autorize o fisco a indicar limites à regular prática de planejamento tributário lícito, que não representa qualquer prática de ato ilegal, não enseja presunção de abuso, não demanda ser combatido (até porque é lícito) ou justifica autuações subjetivas. Com efeito, conforme leciona Tércio Sampaio Ferraz Júnior, “a liberdade pode ser disciplinada, mas não pode ser eliminada”22, cabendo ao legislador, portanto, discipliná-la e a administração cumprir a disciplina. Fora daí repousará o excesso! Cito a doutrina de Marco Aurélio Greco em torno do tema do planejamento tributário, cuja obra é fruto de muita incompreensão, mas que busca compreender os limites a 22 FERRAZ JUNIOR, Tercio Sampaio. Direito constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos humanos e outros temas. Barueri: Manole, 2007, p. 196. Fl. 2582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 64 essa prática, mesmo que parametrizada por atos lícitos (sem patologias), porém, com a intenção exclusiva de obter economia tributária. O ilustre Professor afasta a possibilidade de desconsideração primária dos negócios jurídicos, sob o entendimento de que o CTN impõe a necessidade de promulgação de lei ordinária que fixe os limites ao agir estatal, nos seguintes termos: Ou seja, na medida em que o CTN, neste parágrafo único do artigo 116, prevê a necessidade de uma lei ordinária para disciplinar os procedimentos de aplicação do dispositivo, está determinando que a competência em questão não pode ser exercida de modo e sob forma livremente es colhidos pela Administração Tributária. A desconsideração só poderá ocorrer nos termos que vierem a ser previstos em lei, como corolário da garantia individual do devido processo legal. Em suma, o CTN deferiu à lei ordinária a disciplina indispensável, de caráter procedimental (e não de direito material), para que a norma possa ser aplicada. Com isto, não veiculou uma norma de eficácia plena, mas uma norma de eficácia limitada, na medida em que a plenitude da eficácia somente será obtida após a edição da lei ordinária dispondo sobre tais procedimentos. Vale dizer, antes da mencionada lei ordinária, o conteúdo preceptivo do dispositivo não comporta aplicação. Isso significa que, enquanto não for devidamente editada a lei ordinária dispondo a respeito, falta um elemento essencial à aplicabilidade do parágrafo examinado, sendo ilegal o ato administrativo fiscal que, nesse interregno, pretender nele apoiar-se. Enquanto não vier a ser editada a lei ordinária prevista no dispositivo, falta ao dispositivo a plenitude da produção dos seus efeitos e, por consequência, a autoridade administrativa não pode praticar ato de desconsideração nele fundamentado (o que não impede, porém, as reações já examinadas, nos casos de abuso ou fraude à lei)23. (Grifou-se) Luís Eduardo Schoueri confirma tal entendimento, ao estatuir que “não há lei que obrigue alguém a incorrer em fato jurídico tributário. Ao contrário, sob pena de caracterização de confisco, a hipótese tributária não pode ser conduta obrigatória. Ora, se ao particular é assegurado o direito de incorrer, ou não, naquela hipótese, então não se pode considerar fraudulenta a decisão do planejamento tributário”24. Não obstante, admite-se, sim, o combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a que o ordenamento jurídico preveja conduta específica. Nesses casos, o contribuinte transmuda artificiosamente a realidade de forma simulada, como forma de obter proveito ilícito, cabendo nesses casos – diferentes do que ora se julga – a aplicação firme da lei para impedir a perpetuação 23 GRECO, Op. Cit. p. 568. 24 SCHOUERI, Luís Eduardo. Planejamento Tributário: Limites à Norma Antiabuso. São Paulo: Revista Direito Tributário Atual, n. 24, 2010, p. 355. Fl. 2583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 65 da ilegalidade praticada. Neste sentido, cite-se decisão deste Colegiado, relatada pelo voto do i. Conselheiro Efigênio Freitas Junior (Relator do presente processo), neste sentido, a saber: SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA No cenário em que há cumprimento formal da lei - emissão de nota fiscal e respectiva contabilização - se analisados os fatos sob a lente restritiva do Direito Privado não há falar-se em simulação, afinal seguiu-se a letra da lei, a despeito da artificialidade. Analisar o conceito de simulação sob essa lente restritiva significa, por via indireta, restringir a atuação do fisco; permitir que o sujeito passivo, a despeito do exercício de atividade empresarial, cubra-se com o manto da isenção. O que, além de ilegal, vai de encontro ao princípio da livre concorrência e ao cumprimento do dever fundamental de pagar tributos. Arranjo tributário simulado, artificioso, com vistas a transparecer para o fisco inocorrência de ilegalidade ou descumprimento dos requisitos previstos no artigo 14 do CTN, e artigo 12 e parágrafos da Lei nº 9.532, de 1997. Agir com consciência e vontade, e modificar características essenciais da ocorrência do fato gerador, as quais impactam na redução do montante devido de tributo, é conduta que atrai a incidência da multa qualificada, prevista no art. 44, § 1º, da Lei 9.430, de 1996 c/c art. 72 da Lei nº 4.502, de 1964. (Grifou-se) A necessidade de se combater atos ilícitos, mediante elementos de controle ou de fiscalização que demandem do ente tributante afastar do mundo jurídico atos jurídicos eivados da pecha do dolo, fraude, simulação ou abuso, tem como fundamento da desconstituição do ato uma contrariedade objetiva à norma vigente e se justificam no dever geral de combate à evasão (ilícita). Existe um defeito do ato ou negócio jurídico por patologia invencível, seja por defeito forma, seja por vício da manifestação da vontade. E quando o ato praticado leva a uma economia tributária? Nesse caso, entendo ter razão Sérgio André Rocha, em obra que versa sobre Planejamento Tributário e Liberdade Não Simulada, ao estatuir que “O querer pagar menos tributo é ubíquo tanto na evasão quanto na elisão fiscal, não sendo, assim, critério relevante para separar uma situação da outra. Logo, é no campo da divergência objetiva entre o ato praticado e a realidade que deve ser identificada a simulação, não no campo das intenções subjetivas do contribuinte”25. É no âmbito da simulação que se revolvem os problemas de planejamento tributário. Fora dele, não cabe ao intérprete desejar que o contribuinte pense como o Fisco, pois o parâmetro não é o Fisco, é a lei! Todas as razões de mérito apontadas trazem a esta julgador conclusões contrárias a que chegou a administração tributária e a douta instância de piso, a ensejarem a desconstituição dos autos de infração, devendo-se dar provimento ao apelo administrativo do sujeito passivo. 25 ROCHA, Sérgio André. Planejamento tributário e liberdade não simulada. 2ª ed. Belo Horizonte-MG: Letramento; Casa do Direito, 2022, p. 137. Fl. 2584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 66 Outrossim, consigne-se que há de se promover, em maior escala possível, o princípio constitucional da segurança jurídica, sob a égide da cognoscibilidade, confiabilidade e calculabilidade das normas jurídicas postas, in casu, nos reflexos jurídicos possíveis decorrente da aplicação da Lei 9.532/97, que continua vigente. Não se trata de princípio abstrato, pelo contrário, cabe ao intérprete conferir à norma, na análise do caso concreto, a maior realização possível da segurança jurídica, pautado nos critérios acima apontados, considerando-se a acessibilidade do conteúdo normativo, sua anterioridade, inteligibilidade, continuidade e estabilidade. Levando-se em consideração tais premissas, penso que a interpretação que melhor assegura a realização da segurança jurídica para os casos de amortização de ágio deve considerar como regra geral a licitude das operações, salvo as exceções onde a simulação (em sentido lato) seja comprovada. Com isso: a) Assegura-se ao destinatário da norma a cognoscibilidade do conteúdo da expressa previsão normativa da Lei 9.532/97; b) Modela-se a confiabilidade no texto normativo, que assegura ao contribuinte a escolha societária ora controvertida; c) Viabiliza-se calcular os efeitos jurídicos das opções lícitas realizadas através de atos jurídicos autorizados pela norma. Sobre o assunto, cite-se a notória contribuição acadêmica de Humberto Ávila, para quem “Só se pode planejar e agir quando há segurança para planejar e para agir. Segurança é, deste modo, um meio à realização das liberdades individuais, uma espécie de princípio funcional relativamente àquelas. Afinal, quem não pode confiar nas condições jurídicas para a realização de seus atos guardará distância das grandes realizações, já que a liberdade significa, justamente, a possibilidade plasmar a própria via de acordo com os próprios projetos”26. O autor ainda que controverte a necessidade de realização da segurança com foco nos três problemas interpretativos centrais: O primeiro problema refere-se à falta de inteligibilidade do ordenamento jurídico. O cidadão não sabe exatamente qual é a regra válida. Se aquele sabe qual é esta última, não conhece bem o que ela determina, proíbe ou permite. As regras não são acessíveis, abrangentes, compreensíveis ou inclusive suficientemente determinadas. Elas não são, enfim, orientadas para o usuário, já que deixam de prever as informações relevantes para o comportamento que aquele deve adotar. Com isso, o Direito perde a sua função orientadora. O direito, para usar aqui uma expressão enfática, deixa de ser sério. O cidadão torna-se dominado por leis que desconhece, relevando o princípio de que a ignorância das leis não escusa o seu cumprimento quase um sarcasmo. A segunda questão diz respeito à carência de confiabilidade do ordenamento jurídico. O cidadão não sabe se a regra, que era e é válida, ainda continuará 26 ÁVILA, Humbert. Teoria do Ordenamento Jurídico. 6ª ed.São Paulo: Malheiros, 2021, p. 80. Fl. 2585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 67 válida. E, quando ele sabe disso, não está segundo se essa regra, embora válida, será efetivamente aplicada ao seu caso. Regras e decisões são, pois, inconstantes. O Direito não é sério – e também deixa de ser levado a sério. O terceiro entrave diz com a falta de calculabilidade do ordenamento jurídico. Em outras palavras, o cidadão não sabe bem qual norma irá valer. As possibilidades de apreensão de informações sobre futuras decisões são muito pequenas. O Direito, por conseguinte, não é previsível nem calculável. O cidadão, assim, não sabe se o Direito, que já não é sério nem é levado a sério no presente, serão também levado a sério no futuro. A ausência ou pouca intensidade dos ideais de cognoscibilidade, de confiabilidade e de calculabilidade do Direito instalam a incerteza, a descrença, a indecisão no meio social, fazendo com que se coloquem dúvida até mesmo princípios tradicionais, como a segurança jurídica, a capacidade contributiva, a igualdade e a legalidade. Penso que se faz necessário assegurar previsibilidade às relações jurídicas e, nesse contexto, não vejo problemas jurídicos em se admitir que a Lei 9.532/97 assegura ao contribuinte, como regra geral, a interposição de empresa veículo para estruturação de seus negócios que lhe assegure amortizar o ágio em decorrência de incorporação reversa para fins de apuração do lucro real. Portanto, as glosas demonstram-se indevidas, a ensejar a desconstituição das autuações. Destaco, ainda, que o tema foi analisado pelo CARF em outras oportunidades, com entendimento favorável à amortização do ágio, conforme ementa abaixo transcrita, relacionada ao processo em que fui designado para produzir voto vencedor: AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. A Lei 9.532/97 permite ao contribuinte adquirir participações societárias mediante a interposição de empresas veículo, assegurando-lhe a amortização fiscal do ágio, inexistindo razões para demonizar sua utilização. A opção pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios do contribuinte não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. Defenestrar a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intensão, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura ser praticado. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si. O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a Fl. 2586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 68 pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. DEVER LEGAL DE PAGAR (LICITAMENTE) TRIBUTOS. DEVER DE SOLIDARIEDADE SOCIAL. IMPOSSIBILIDADE DE DESCONSTITUIÇÃO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO LÍCITO. INEXISTÊNCIA DE ABUSIVIDADE DE DIREITO, ARTIFICIALIDADE DE FORMAS, FRAUDE, DOLO, CONLUIO OU QUALQUER PATOLOGIA DO ATO JURÍDICO PRATICADO. Nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, torna-se ilegítima a autuação que dele decorra, inexistindo dever fundamental de pagar ilicitamente tributos. A inexistência norma jurídica específica que discipline a desconstituição de negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário abusivo ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e societário, de forma que a norma geral antielisiva do art. 116 do CTN possui mero comando autorizador do exercício secundário de competência legislativa ordinária. Admite-se combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a que o ordenamento jurídico preveja tipo infracional específico. Considerando que este voto desconstitui as autuações em seu mérito principal, todos os acessórios caem por consequência lógica, sobretudo a qualificação da multa, que também resta afastada em razão da inexistência de simulação que justifique a majoração dos valores. (Acórdão nº 1201-005.622 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 20 de outubro de 2022) No mesmo sentido, outros julgados: ÁGIO. AMORTIZAÇÃO APÓS CONFUSÃO PATRIMONIAL. A amortização do ágio na apuração do imposto sobre a renda da pessoa jurídica, nos termos do art. 7º e art. 8º da Lei nº 9.532/97, somente é admissível quando se observa confusão patrimonial entre a investidora e investida. (Acórdão nº 1201-006.197 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 18 de outubro de 2023, Redator Designado Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, maioria) ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. FRAUDE. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. A utilização de uma empresa veículo, com existência meramente formal, não é suficiente, tomada isoladamente, para configurar uma fraude tributária. Para tanto, é necessário que fique demonstrado que a empresa veículo foi o meio Fl. 2587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 69 utilizado para o contribuinte obter uma vantagem antijurídica, seja por falta de previsão legal, seja por ser defesa em lei, seja por desviar a finalidade da lei. ÁGIO. AQUISIÇÃO ALAVANCADA. EMPRESA DE PROPÓSITO ESPECÍFICO. CAPTAÇÃO DE RECURSOS. PROPÓSITO NEGOCIAL. OCORRÊNCIA. A empresa criada com o propósito específico de operacionalizar a aquisição de participação societária e que, para isso, capta recursos no mercado financeiro, realiza o seu objetivo econômico, demonstrando o propósito negocial da sua criação. (Acórdão nº 1201-006.257 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 21 de fevereiro de 2024, Redator Designado Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, maioria) AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO EFETIVAMENTE PAGO NA AQUISIÇÃO SOCIETÁRIA. PREMISSAS. As premissas básicas para amortização de ágio, com fulcro nos art. 7º, inciso III, e 8º. da Lei 9.532 de 1997, são: (i) aquisição de investimento relevante com contraprestação de ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura; (ii) fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição; (iii) desdobramento do custo de aquisição em valor de equivalência patrimonial da investida e ágio ou deságio incorrido; (iv) a amortização do ágio deve se processar com a união entre o acervo patrimonial investidor e o acervo patrimonial investido (cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição); (v) absorção da pessoa jurídica a que se refira o ágio ou deságio (investida) pela pessoa jurídica investidora (ou vice-versa). Nesse contexto não há espaço para glosa de despesas de ágio cuja origem não é simulada, notadamente quando a autuação não imputa aos agentes a prática de ato simulado. Não há qualquer previsão legal pela qual a incorporação da detentora original do ágio por empresa intermediária promoveria a extinção do ágio de pleno direito. A transferência do ágio é admitida no Direito Brasileiro e a conclusão fiscal contraria as consequências basilares da sucessão empresarial decorrente do ato de incorporação (art. 227 da Lei nº 6.404/76), bem como enfrentaria a autorização contida no art. 2º, § 3º da Lei nº 6.404/76. A adoção de empresas intermediárias alcunhadas pejorativamente de “veículo” como meio de viabilizar as operações societárias amparadas no direito de auto- organização empresarial que levem à transferência do ágio permitindo seu aproveitamento de maneira mais conveniente ao contribuinte não encontra vedação no Direito Brasileiro, ainda que a sua constituição no Brasil se dê por empresa estrangeira para centralizar (de maneira temporária ou perene) os investimentos adquiridos no Brasil. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, tampouco estabelecem qualquer limitação no sentido de que somente seriam aplicáveis às participações societárias em pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e, contrariamente ao que se assevera, o termo “pessoa jurídica” não é restrito às entidades domiciliadas no Brasil, conforme se extrai do art. 52 do ADCT e de atos emanados pela própria Fl. 2588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 70 RFB, como a IN nº 1.005/2010 (art. 9º, I). Os arts 146 e 147 do RIR/99, por sua vez, não restringem o conceito de pessoa jurídica às domiciliadas em solo pátrio, mas apenas criam restrição conceitual para definir os sujeitos passivos do IRPJ brasileiro. (Acórdão nº 1201-006.251 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 20 de fevereiro de 2024, Relator Lucas Issa Halah, maioria) Todas essas razões são suficientes para afastar os argumentos suscitados pela administração tributária no sentido de atribuir artificialidade à operação realizada. Assim, afastam-se as autuações no concernente à tese do real adquirente, afastando-se, em consequência, todos os fundamentos que atribuem a pecha da artificialidade e falta de propósito negocial à operação em referência. ATIVOS INTANGÍVEIS IDENTIFICÁVEIS, MARCAS E ACESSO À REDE DE DISTRIBUIÇÃO, AMORTIZADOS COMO ÁGIO PAGO PELA RENTABILIDADE FUTURA. IMPOSSIBILIDADE. Nesse ponto, concordo com o Relator em afastar os ativos intangíveis que foram amortizados como ágio pela Recorrente, uma vez que não representam expectativa de rentabilidade futura pelo investimento realizado. O TVF se reporta ao assunto dessa forma (fls. 1684): No documento intitulado SCHEDULE 14A, a MOLSON INC, detalhou a composição do sobrepreço pago na aquisição das CERVEJARIAS KAISER. Consta na página R-9 e R-10 da declaração prestada às autoridades norte americanas que, da composição do preço, 325 milhões de dólares canadenses devem ser alocados ao valor das marcas e 35 milhões de dólares canadenses são atribuídos ao direito de acesso às redes de distribuição. (fls. 1.293 e 1.294) 77 Utilizando-se a cotação do dólar canadense do dia 19/03/2002 (1,47863), o valor dos dois intangíveis identificáveis, avaliados em 360 milhões de dólares canadenses, equivale a R$ 532.306.800,00. 78 A parcela do ágio contabilizado como rentabilidade futura para fins fiscais (marcas e acesso à rede de distribuição), não poderia ser deduzida na apuração do imposto de renda, haja vista que engloba valores que devem ser imputados à avaliação de certos intangíveis identificáveis, que por sua natureza ou não são amortizáveis ou depreciáveis ou são contemplados por regime jurídico próprio que regem o momento e quantidade a ser deduzida na base de cálculo do imposto. 79 As parcelas do ágio que veem sendo deduzidas como se decorressem da rentabilidade futura da adquirida, mas que devem ser imputados à avaliação de intangíveis identificáveis (marcas e acesso à rede de distribuição), não são amortizáveis ou tem sua dedutibilidade na base de cálculo do imposto vedada, quando surgidos no bojo de uma combinação de negócios. Fl. 2589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 71 80 Marcas têm vida útil indefinida, uma vez que se espera que o produto com a marca comercial gere fluxos de caixa líquidos indefinidamente para a entidade, no pressuposto de que terá continuidade no futuro. Portanto, não são depreciáveis ou amortizáveis, nem contábil nem tributariamente. ... 82 A parcela do sobrepreço paga pela aquisição da participação societária, que deve ser conferida ao acesso à rede para a distribuição dos produtos da adquirida também não é amortizável, conforme claramente determinado no inciso II, do art. 7º, da Lei nº 9.532, de 1997, base legal do artigo 386 do RIR/99, antes transcrito. 83 Os valores atribuídos as marcas e ao direito ao acesso à rede de distribuição não estavam reconhecidos no balanço da adquirida, não compunham seu patrimônio líquido, mas faziam parte do preço total de aquisição. Desse modo, mesmo que não tenha havido a individualização dos intangíveis no ativo da adquirida após a concretização do negócio, requer-se que seus valores sejam descontados do ágio pago pela participação societária, para fins de apuração da quantia amortizável nas bases de cálculo do imposto de renda. 84 Dito isso, descontando-se os itens que não podem compor o ágio resultante do pagamento pelos lucros futuros da investida, o valor máximo que poderia ser amortizado, se fosse superado o impeditivo legal atinente a não ocorrência de confusão patrimonial entre a adquirida e real adquirente, seria de R$ 649.223.152,42 (R$ 1.181.529.952,42 - R$ 532.306.800,00). O TVF está correto em considerar que os valores atribuídos a marcas e ao direito ao acesso à rede de distribuição fazem parte do preço do negócio e não podem ser tratados como ágio decorrente da expectativa de ganho futuro. O ilustre Relator manteve a referida glosa e, nesse ponto, com ele concordo, razão pela qual, em minha análise, o provimento ao recurso é parcial no que tange à amortização do ágio. DA EXONERAÇÃO DA MULTA ISOLADA EM CONCOMITÂNCIA À COBRANÇA COM A MULTA DE OFÍCIO O TVF indica o lançamento da multa isolada sobre a base de cálculo das estimativas de IRPJ e CSLL não pagas no período, no percentual de 50%, em conjunto com a multa de ofício de 75%. A exigência da multa isolada teve como fundamento o art. 44, II, “b”, da Lei 9.430/96, que assim dispõe: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: ... Fl. 2590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 72 b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Por sua vez, a exigência da multa de ofício de 75% encontra fundamento no inciso I do mesmo artigo 44 da Lei 9.430/96, a saber: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata 04. Remanesce no CARF relevante discussão em relação à exigência das multas de forma concomitante. De fato, a existência dos dispositivos legais leva a dois possíveis entendimentos. O primeiro mantém a aplicação de ambos para exigir conjuntamente tanto a multa de ofício quanto a isolada, enquanto o segundo afasta a exigência da multa isolada pelo fenômeno da consunção. Estou convencido de que a exigência das duas multas alcançam o mesmo fenômeno infracional: a falta de pagamento de determinado tributo sobre a mesma grandeza econômica. Com efeito, as estimativas de tributos representam diferimento do momento em que o fato jurídico relacionado ao IRPJ e a CSLL ocorre, no caso, o último dia do ano. A legislação determina adiantamento desses tributos ao longo do exercício, vale dizer, exigem da contribuinte estimar uma expectativa de lucro durante os meses do ano para adiantar valores que serão consolidados ao final do período. Trata-se do mesmo tributo e mesma grandeza econômica: a renda, auferida com base no Lucro Real e no Lucro Líquido. Assim, ausente o pagamento de estimativas, os montantes não quitados são incorporados à consolidação ao tributo devido no exercício, acrescido da multa de ofício de 75%, sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos termos acima indicados. Porém, o Fisco exige uma segunda multa, no percentual de 50%, pelo fato das estimativas não terem sido quitadas em suas respectivas competências, sob o entendimento de que existe dispositivo expresso a esse respeito e não há como afastá-lo. Entendo que há bis in idem sobre o mesmo fato, no caso, a ausência de pagamento do tributo, que é o mesmo, seja devido pelo adiantamento de estimativa, seja pela consolidação do lucro tributável ao final do exercício. Por essa razão, conforme dispõe a Súmula CARF nº 82, “após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas”. Isso porque ela faz parte do tributo lançado em relação ao exercício encerrado, devendo o Fisco consolidar os valores globais para realizar o lançamento. Fl. 2591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 73 Daí exsurge a conclusão de que a multa isolada de 50% – que pode ser cobrada ao longo do exercício não encerrado, tanto quanto a própria estimativa não paga – é também incabível após o exercício encerrado, pois se aplica multa de ofício de 75%. Na prática, a exigência de estimativas deixa de existir ao final do ano-calendário, tanto quanto seus consectários legais. Aquilo que não foi pago passa a ser objeto de lançamento de ofício autônomo, que contemple todo o exercício. Aplica-se o princípio da absorção ou princípio da consunção, que decorre da conclusão de que a penalidade maior absorve a menor, quando tratarem do mesmo fato jurígeno. Tem-se como objetivo aplicar assertivamente a legislação, pois, conforme leciona Fabio Brun Goldsmidt, “admitir-se a possibilidade de incidência cumulativa de duas normas distintas, cada uma informadora de uma pena/sanção distinta para um mesmo e único fato/ação, implicaria, na prática, na criação de uma terceira punição, não antevista (lex praevia) nem contemplada (lex certa) em diploma algum”27. Cite-se, ainda, esclarecimentos doutrinários que trazem luzes a evidenciar o equívoco em se pretender dar soluções diversas – e aqui as multas de ofício e isolada são soluções diversas – para alcançar o mesmo fato jurídico a ser sancionado, evidenciando-se o bis in idem: O princípio ne bis in idem ou no bis in idem constitui infranqueável limite ao poder punitivo do Estado. Por meio dele procura-se impedir mais de uma punição individual – compreendendo tanto a pena como a agravante – pelo mesmo fato (a dupla punição pelo mesmo fato). É postulado essencial de natureza material ou substancial – conteúdo material relativo à imposição de pena -, ainda que se manifeste também no campo processual ou formal, quando diz respeito à impossibilidade de persecuções múltiplas. O conteúdo penal substancial do ne bis in idem exige a concorrência da denominada tríplice identidade entre sujeito (identidade subjetiva ou de agentes), fato (identidade fática) e fundamento (necessidade de se evitar a dupla punição, quando o desvalor total do fato é abarcado por apenas um dos preceitos incriminadores).28 De fato, não faz sentido penalizar duas vezes o mesmo fenômeno, qual seja, a falta de pagamento do tributo, seja ele destacado como adiantamento por estimativa, seja o que veio a ser consolidado no cômputo anual do tributado. Trata-se da mesma coisa! Por isso mesmo, o CARF consolidou a Súmula nº 105, que assim dispõe: Súmula CARF nº 105 (aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 08/12/2014) A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser 27 GOLDSCHMIDT, Fabio Brun. Teoria da proibição de bis in idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 316. 28 PRADO, Luis Regis. Bem jurídico-penal e constituição. 8 ed. Rio de Janeiro: Ed. Forense, 2019. p. 123-124. Fl. 2592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 74 exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102- 00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012 Importa registrar que a redação do citado dispositivo legal foi posteriormente substituído pelo texto do art. 44, II, “b”, da Lei 9.430/9629, levando à possível interpretação literal de que a Súmula CARF 105 estaria revogada, pois trata de outro dispositivo. Entendo que o racional da súmula é rigorosamente o mesmo e não houve nenhuma revogação do seu conteúdo. A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas é a mesma em ambas as redações e não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Com a vênia dos posicionamentos divergentes, entendo que a matéria tratada na súmula é clara e converge com os posicionamentos do Superior Tribunal de Justiça e da Câmara Superior de Recursos Fiscais. Cite-se os precedentes das duas turmas do STJ que objetivamente afastam a concomitância na cobrança das citadas multas: DECISÕES DA 2ª TURMA DO STJ PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL QUE NÃO IMPUGNA FUNDAMENTO DA DECISÃO DE ORIGEM. AGRAVO INTERNO QUE DEIXA DE ATACAR FUNDAMENTO DA DECISÃO RECORRIDA. SÚMULAS 283 E 284 DO STF. INCIDÊNCIA. RECURSO NÃO PROVIDO. ... 5. A Segunda Turma do STJ, em julgados mais recentes, continua a aplicar o entendimento de que a vedação à cumulação das multas "isolada" e "de ofício" persiste, mesmo após as alterações promovidas pela Lei 11.488/2007. Nesse sentido: AREsp 1.603.525/RJ, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 25.11.20. 29 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: ... II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: ... b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Fl. 2593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 75 (AgInt no AREsp 1878192 / SC, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, T2 - SEGUNDA TURMA, DJe 12/04/2022, unânime) PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. ... III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. (AgInt no AREsp 1603525 / RJ, Relator Ministro FRANCISCO FALCÃO, T2 - SEGUNDA TURMA, DJe 25/11/2020, unânime) TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. OFENSA AOS ARTIGOS 489 E 1.022, AMBOS, DO CPC/2015. NÃO CARACTERIZAÇÃO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E NÃO PROVIDO. ... 5. Nesse sentido, no caso em apreço, me valho da linha argumentativa a muito difundida nessa Corte, segundo a qual preleciona pela aplicação do princípio da consunção ao exigir o cumprimento de medidas sancionatórias. A rigor, o princípio da consunção não se dá em abstrato, mas sim em concreto. É um preceito calcado na evolução do direito ocidental de limitação das punições (e não de sua eliminação). Dentro desse contexto, como critério de interpretação e aplicação do direito, entende-se que, para cada conduta, uma só punição em concreto, prevalecendo a maior, ainda que essa conduta possa ser enquadrada em mais de um tipo legal de infração. Precedentes no mesmo sentido. 6. Logo, o princípio da consunção ou da absorção é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de dependência entre elas, hipótese em que a infração mais grave absorve as de menor gravidade, como no caso em apreço. Assim, em casos como o ora analisado, deve-se imperar a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou Fl. 2594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 76 subjacente, de forma que não se pode exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo. Cobra-se apenas a multa de ofício pela falta de recolhimento de tributo, em detrimento da multa prevista no artigo 12, inciso III, da Lei 8.218/1991. 7. Recurso Especial conhecido e não provido. (REsp 2104963 / RJ, Relator Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, 2ª Turma, DJe 19/12/2023, unânime) DECISÃO DA 1ª TURMA DO STJ TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. 1. A multa de ofício tem cabimento nas hipóteses de ausência de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, sendo exigida no patamar de 75% (art. 44, I, da Lei n. 9.430/96). 2. A multa isolada é exigida em decorrência de infração administrativa, no montante de 50% (art. 44, II, da Lei n. 9.430/96). 3. A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção. Precedentes: AgInt no AREsp n. 1.603.525/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 25/11/2020; AgRg no REsp 1.576.289/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 27/5/2016; AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 24/3/2015. 4. Recurso especial provido. ... VOTO DO RELATOR ... Apesar de serem multas cominadas a hipóteses distintas, estou com a jurisprudência da Segunda Turma no que compreende pela impossibilidade de exigência cumulativa de tais multas. Com efeito, a infração que se pretende reprimir com a aplicação da multa isolada prevista no inciso II já se encontra plenamente englobada pela multa de 75% prevista no inciso I, a qual visa coibir, de forma abrangente, todos os casos de falta de pagamento ou recolhimento, desde que, havendo tributos a serem lançados, seja possível a exigência da multa juntamente com os tributos devidos, não havendo, portanto, cogitar do cabimento concomitante da chamada 'multa isolada'. Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do princípio penal da Fl. 2595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 77 consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente. ... (REsp 1708819 / RS, Relator Ministro SÉRGIO KUKINA, T1 - PRIMEIRA TURMA, DJe 16/11/2023, unânime) O tema evidencia posicionamento consolidado no Poder Judiciário, mas também tem sido resolvido no mesmo sentido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, conforme os recentes acórdãos abaixo indicados: DECISÕES DA CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007. (Acórdão nº 9101-006.899 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 3 de abril de 2024 ) MULTA ISOLADA - CONCOMITÂNCIA - PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO A multa isolada pelo descumprimento do dever de recolhimentos antecipados deve ser aplicada sobre o total que deixou de ser recolhido, ainda que a apuração definitiva após o encerramento do exercício redunde em montante menor. Pelo princípio da absorção ou consunção, contudo, não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na mesma medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em definitivo. Esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se identificarem. (Acórdão nº 9101-006.809 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 16 de janeiro de 2024) MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração. Deve subsistir, nesses casos, apenas a exigência da multa de ofício. (Acórdão nº 9101-006.852 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 6 de março de 2024) Fl. 2596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 78 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. O disposto na Súmula nº 105 do CARF é perfeitamente aplicável aos fatos geradores após a alteração de redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Lei nº 11.488, de 2007, aplicando-se, ao caso, o princípio da consunção. Igualmente inaplicável, quando cobrada após o encerrado o ano-calendário. (ACÓRDÃO 9101-007.042 – CSRF/1ª TURMA, SESSÃO DE 7 de junho de 2024) Não bastante todo esse acervo de precedentes indicados, a aplicação do princípio da consunção é uma solução interpretativa que decorre da observância do princípio da proporcionalidade, que é condição do próprio Estado Democrático de Direito, mesmo que não esteja – e nem precisaria estar – positivado diretamente na Constituição Federal, mas exsurge em razão na necessidade de preservar a ideia de justiça material diante do princípio da segurança jurídica, conforme leciona Gilmar Ferreira Mendes30, sendo confirmado, ainda, por autores como Paulo Bonavides, que contempla a existência do princípio mediante cotejo das demais normas garantidoras de direitos fundamentais, a saber: Embora não haja sido ainda formulado como ´norma jurídica global´, flui do espírito que anima em toda sua extensão e profundidade o § 2º do art. 5º, o qual abrange a parte não-escrita ou não-expressa dos direitos e garantias, a saber, aqueles direitos e garantias cujo fundamento decorre da natureza do regime, da essência impostergável do Estado de Direito e dos princípios que este consagra e que fazem inviolável a unidade de Constituição.31 Exige-se a aplicação de tal princípio sempre que a controvérsia jurídica analisada demande a verificação da razoabilidade da medida proposta – nela consideradas a necessidade e adequação que são partes do princípio da razoabilidade – e a realização da justiça – considerada como proporcionalidade em sentido estrito. Ao se aplicar a proporcionalidade, considerando-se seu valor jurídico como princípio constitucional, o intérprete deve lhe conferir posição de destaque, a fim de que esteja no ápice da pirâmide normativa proposta por Kelsen e possa sublimar seus efeitos sob as situações jurídicas postas à análise interpretativa. Segue-se aqui à proposta doutrinária de Willis Santiago Guerra Filho, para que o princípio da proporcionalidade é capaz de dar um ‘salto hierárquico’ (hierarchical loop) ao ser extraído do ponto mais alto da ‘pirâmide’ normativa para ir até a sua ‘base’, onde se verificam os conflitos concretos, validando as normas individuais ali produzidas, na forma de decisões administrativas, judiciais, etc.32 30 MENDES, Gilmar. Jurisdição constitucional. São Paulo: Saraiva, 1996. 31 BONAVIDES, Paulo. Curso de Direito Constitucional. 11. ed. São Paulo: Malheiros, 2001. 32 GUERRA FILHO, Willis Santiago. Princípio da Proporcionalidade e teoria do direito. In: GRAU, Eros Roberto; GUERRA FILHO, Willis Santiago. (Coord.). Direito Constitucional – estudos em homenagem a Paulo Bonavides. São Paulo: Malheiros, 2001, p. 275. Fl. 2597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 79 E como alcançar os elementos da proporcionalidade? Como responder ao que é necessário, adequado e justo? O caso concreto dirá, mas há considerações gerais que podem responder a essas perguntas. Este julgador já teve oportunidade de manifestar seu posicionamento em artigo publicado que tratou sobre a proporcionalidade e os limites ao poder sancionador tributário, cujas razões ali indicadas apontam para a solução da presente demanda. Eis o resumo do que importa à presente análise (grifou-se): Deverá o intérprete, assim, verificar se a norma infracional é alcançada pelo elemento da adequação ou idoneidade, que consiste na condição de que o meio utilizado pelo legislador é apropriado e oportuno à finalidade pretendida. Indaga-se a pertinência da norma ao objetivo pleiteado, considerando todos os parâmetros que o ordenamento jurídico determina, devendo ser afastada a norma quando o resultado pretendido pela sua aplicação demonstre inadequação com as garantias constitucionais e com os direitos da parte contra quem a norma infracional é dirigida ou que seja impertinente à obtenção de uma finalidade de interesse público. ... Outrossim, além de adequado, o ato normativo deve ser o menos gravoso à obtenção da finalidade lícita a que se destina, devendo-se perquirir se é possível alcançar a pretensão estatal de forma alternativa menos prejudicial, que leve a resultado semelhante, para que se tenha cumprido o segundo requisito: a necessidade ou exigibilidade. Note-se que caberá ao intérprete analisar a existência de outros meios possíveis para o atendimento da finalidade pública perquirida. Por fim, ainda que determinada circunstância passe pelo desafio do crivo da adequação e da necessidade, tem-se que o ato normativo deverá atender à proporcionalidade em sentido estrito, a qual demanda que a medida escolhida entre duas possíveis seja a que menor dano cause àquela que se afaste, servindo à ponderação e ao balanceamento dos preceitos existentes no ordenamento jurídico. Assim, “De um lado da balança, devem ser postos os interesses protegidos com a medida, e, do outro, os bens jurídicos que serão restringidos ou sacrificados por ela” (SARMENTO, 1996)33. Traçados os parâmetros, observa-se que a cobrança concomitante das multas em questão não se amolda em nenhum fator do princípio da proporcionalidade, pelo evidente bis in idem que decorre de tal postura interpretativa. 33 ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A Proporcionalidade e os Limites ao Poder Sancionador Tributário. In: Novos Tempos do Direito Tributário, Coords.: VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CESTINO JÚNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Oliveira. Curitiba: Editora Íthala, 2020, p. 74-76. Fl. 2598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 80 Em primeira abordagem, não é possível identificar em que medida a aplicação é necessária, pois se preserva a aplicação da multa mais onerosa, no caso, a multa de ofício, que absorve a menor. Quando ao segundo requisito da proporcionalidade, a adequação também está ameaçada com o lançamento duplo das multas sobre o mesmo fenômeno jurídico. O infrator está sendo devidamente penalizado nos termos do Ordenamento Jurídico, sendo inadequada a medida perpetrada pela administração tributária. Ao fim, há de se investigar se quesito da proporcionalidade em sentido estrito foi atendido, ou seja, se o duplo lançamento de multas representa medida justa. Penso que o fator justiça não pode ser afastado em nenhuma hipótese e a solução que preserve o princípio da consunção resolve a questão de forma plena, mediante a aplicação da lei sem o excesso da dupla penalizada, porquanto indevida. Para escolher o caminho certo a seguir – e aqui me valho de critério de sopesamento que não inflija direitos da contribuinte e também do próprio Fisco –, colho de antiquíssima lição de Aristóteles que propugna que a justiça realiza “um certo tipo de proporção.(...) E o justo assim entendido é um meio com relação aos extremos, que prejudicam a proporção (o proporcional é de fato meio; e o justo, por outro lado, é proporcional).(...) Tudo isto nos possibilita concluir que o justo – em sentido em que aqui o entendemos – é o proporcional, e que o injusto, ao contrário, é o que nega a proporção. Na injustiça, um dos termos torna-se, então, muito grande e o outro, muito pequeno” 34. Penso ser inteiramente desproporcional em seu sentido estrito, norteado pelo fator justiça, penalizar duplamente a mesma matriz fenomênica do qual exsurge o dever de pagar tributos. Todos esses fundamentos revelam a necessidade de afastar a exigência concomitante da multa isolada em conjunto com a multa de ofício. DISPOSITIVO Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso, para exonerar parcialmente os lançamentos em relação à amortização fiscal do ágio, mantida apenas a glosa relativa aos valores atribuídos a ativos intangíveis identificáveis (marcas e acesso à rede de distribuição), exonerando integralmente a multa qualificada e a multa isolada em relação a todos os lançamentos. É como declaro o voto. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque 34 ARISTÓTELES. Obra jurídica. Livro I. São Paulo: Ícone Editora, 1997. Fl. 2599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.389 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720044/2021-15 81 Fl. 2600DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 10830.720677/2016-14
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Aug 20 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 31/03/2011, 04/04/2011, 25/05/2012, 28/06/2012 MULTA ISOLADA POR DECLARAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE DECLARADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. Exigência de multa isolada por compensação não homologada, com fundamento no art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal na ADI nº 4.905/DF e no RE nº 796.939/RS, com trânsito em julgado. Eficácia vinculante.
Numero da decisão: 1301-007.065
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1301-007.053, de 16 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730932/2018-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente redator Participaram do presente julgamento os conselheiros Iágaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente (s) o conselheiro(a) Marcelo Izaguirre da Silva..
Nome do relator: RAFAEL TARANTO MALHEIROS
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INCONSTITUCIONALIDADE DECLARADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. Exigência de multa isolada por compensação não homologada, com fundamento no art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal na ADI nº 4.905/DF e no RE nº 796.939/RS, com trânsito em julgado. Eficácia vinculante. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1301-007.053, de 16 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730932/2018-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente redator Participaram do presente julgamento os conselheiros Iágaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente (s) o conselheiro(a) Marcelo Izaguirre da Silva.. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF Fl. 98DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.065 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.720677/2016-14 2 nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão da DRJ que manteve a multa isolada por compensação não homologada, aplicada com fundamento no art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Inconformada com a referida decisão, a Recorrente interpôs este Recurso Voluntário, sustentando que (i) este PAF deveria ser sobrestado em função do reconhecimento da repercussão geral da matéria no RE 796.939/RS e do ajuizamento da ADI nº 4905, (ii) no mérito, a multa aplicada seria ilegítima. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: A Recorrente foi intimada a respeito do acórdão da DRJ no dia 05/10/2022 (fls. 163), tendo interposto seu Recurso Voluntário em 19/10/2022 (fls. 165), por procurador devidamente habilitado. Assim, presentes os pressupostos formais, conheço o recurso. No mérito, o crédito tributário decorre de multa isolada por compensação não homologada, constituída com base no art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Ocorre que o E. STF, após a constituição do crédito tributário, declarou a inconstitucionalidade do referido dispositivo legal na ADI nº 4.905/DF e no RE nº 796.939/RS, julgado sob a sistemática da Repercussão Geral (Tema nº 736): 2. Atendidos os requisitos previstos em lei, a compensação tributária se traduz em direito subjetivo do sujeito passivo, não estando subordinada à apreciação de conveniência e oportunidade da administração tributária. 3. A declaração de compensação é um pedido lato sensu, no exercício do direito subjetivo à compensação, submetido à Administração Tributária, que decide de forma definitiva sobre a matéria, homologando, de forma expressa ou tácita, a declaração. 4. É inconstitucional a aplicação de multa isolada em razão da mera não homologação de declaração de compensação, sem que esteja caracterizada a má- fé, falsidade, dolo ou fraude, por violar o direito fundamental de petição e o princípio da proporcionalidade. 5. Ação direta de inconstitucionalidade parcialmente conhecida e, nessa parte, julgada procedente para declarar a inconstitucionalidade do § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996 – incluído pela Lei 12.249/2010, alterado pela Lei 13.097/2015 –, bem como do inciso I do § 1º do art. 74 da Instrução Normativa RFB 1.717/2017, por arrastamento. (ADI nº 4.905/DF, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJe 17/05/2023) Fl. 99DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.065 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.720677/2016-14 3 RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. (RE 796.939, Rel. Min. Edson Fachin, DJe 23/05/2023) A ADI nº 4.905/DF transitou em julgado em 26/05/2023 e o RE nº 796.939 em 20/06/2023. O entendimento manifestado pelos precedentes citados, de acordo com o art. 99 do RICARF, é de observância obrigatória. Portanto, a exigência discutida nestes autos deve ser cancelada, nos termos do que foi decidido pelo E. STF (art. 102, § 2º, da Constituição Federal). Diante do exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário, para cancelar integralmente o crédito tributário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Rafael Taranto Malheiros – Presidente Redator Fl. 100DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4825189 #
Numero do processo: 10855.001490/2002-34
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Jun 29 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Thu Jun 29 00:00:00 UTC 2006
Ementa: IPI. CRÉDITOS DE INSUMOS NÃO TRIBUTADOS, ISENTOS OU COM ALÍQUOTA ZERO. Nos termos do Decreto n° 2.346/97, só há como dar extensão aos efeitos das decisões do STF, desde que elas fixem de forma “inequívoca e definitiva” a interpretação do texto constitucional, obedecidos os procedimentos estabelecidos naquele decreto, o que não é o caso dos autos. O Princípio da não-cumulatividade do IPI é implementado pelo sistema de compensação do débito ocorrido na saída de produtos do estabelecimento do contribuinte com o crédito relativo ao imposto que fora cobrado na operação anterior referente à entrada de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem. A norma vazada no artigo 11 da Lei nº 9.779 não alberga a situação de créditos que não sejam decorrentes de IPI destacado (cobrado) na entrada dos insumos. Recurso negado.
Numero da decisão: 204-01.444
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Os Conselheiros Flávio de Sá Munhoz, Raquel Motta B. Minatel (Suplente), Leonardo Siade Manzan e Ivan Allegretti (Suplente) votaram pelas conclusões.
Matéria: IPI- processos NT - ressarc/restituição/bnf_fiscal(ex.:taxi)
Nome do relator: JORGE FREIRE
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Segundo Conselho de Contribuintes .. ,,,;,..SP, -:f "Processo re : 10855.001490/2002-34 to-segundo c°"4111° °e Cen‘n." .b' iLitesno Mário °fidail c.; rr Recurso n' : 133.058 . /4" Acórdão n° : 204-01.444 Rumes A Recorrente : TECSIS TECNOLOGIA E SISTEMAS AVANÇADOS LTDA. • Recorrida : DRJ em Ribeirão Preto - SP• IPI. CRÉDITOS DE INSUMOS NÃO TRIBUTADOS, . ISENTOS OU COM ALIQUOTA ZERO Nos termos do Decreto n° 2.346/97, só há como dar extensão aos efeitos das C-1mm. DA FAZEND A - 22 C \--;----------- decisões do STF, desde que elas fixem de forma "inequívoca e CONFERE O AC 1(319 1-,-.. . definitiva" a interpretação do texto constitucional, obedecidos os 8RASILIA .. , _I .. .(4.) .J.52.V_ procedimentos estabelecidos naquele decreto, o que não é o caso .. dos autos.._....-- vi$T0 O Princípio da não-cumulatividade do IPI é implementado pelo sistema de compensação do débito ocorrido na saída de produtos do estabelecimento do contribuinte com o crédito relativo ao imposto que fora cobrado na operação anterior referente à entrada de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem. • A norma vazada no artigo 11 da Lei n° 9.779 não alberga a • situação de créditos que não sejam decorrentes de IPI destacado (cobrado) na entrada dos insumos. Recurso negado. ' Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por TECSIS TECNOLOGIA E SISTEMAS AVANÇADOS LTDA. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Os Conselheiros Flávio de Sá Munhoz, Raquel Motta B. Minatel (Suplente), Leonardo Siade Manzan e Ivan Allegretti (Suplente) votaram pelas conclusões. Sala das Sessões, em 29 de junho de 2006. . . le: ..50,-..e /1 4 • -T,..5,.. Htine Pinheiro orpres Presicin Jorge Freire Relator • Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Nayra Bastos Manatta e Júlio César Alves Ramos. 1 - Ministério da Fazenda MIN. DA FAZENDA - 2Q CC 22 CC-MF Segundo Conselho de Contribuintes Fl. OarGiNAL Processo n2 : 10855.001490/2002-34 BeRTSFILEIR: Recurso n2 : 133.058 viti- o Acórdão n2 : 204-01.444 Recorrente : TECSIS TECNOLOGIA E SISTEMAS AVANÇADOS LTDA. RELATÓRIO Versam os autos pedido de reconhecimento de créditos de IPI acumulados no primeiro trimestre de 2001, relativo à aquisição de produtos isentos (ativo permanente, material de uso e consumo, componentes do produto final, matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem), acrescido de taxa Selic, cumulado com pedido de homologação de • compensação desse crédito com IRPJ e CSLL (fi. 03). Arrimado no Relatório Fiscal (fis. 165/167) que entendeu não haver previsão legal • para o pleito, o órgão local indeferiu a solicitação, sendo tal despacho mantido pela DRJ em Ribeirão Preto - SP, cujo julgado manifestou-se no sentido de que o IPI não é imposto sobre valor agregado e que por essa razão, somado a falta de previsão legal, "não é possível que seja admitido crédito de imposto que não tenha sido pago na aquisição de insumos", afastando a incidência, na hipótese versada, da norma vazada no artigo 11 da Lei n° 9.779/99. Não resignada com a r. decisão, a empresa interpôs o presente recurso voluntário, no qual, após discorrer que a atividade empresarial da recorrente situa-se nos campos de engenharia aeroespacial, aeronáutica, automobilística, etc., e que "a quase totalidade de suas aquisições é beneficiada pela isenção de IPI" sendo sua estratégia de desenvolvimento direcionada para o mercado externo, entende, com fulcro no princípio da não-cumulatividade, no RE n° 212.484-2 e no artigo 11, da Lei n° 9.779/99, "que tem o direito incontestável de utilizar os créditos de IPI indicados em seu pedido de ressarcimento". É o relatório. • 2 2g CC-MF-ia" Ministério da Fazenda rr1/4 OA FAZENDA - 29 CC ZE1 Segundo Conselho de Contribuintes ' n • IS1,-5 W CONFEREar 0MliGINAL Processo n2 : 10855.001490/2002-34 BRASILIA j Recurso n2 : 133.058 Acórdão n2 : 204-01.444 VISTO VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR JORGE FREIRE Preliminarmente é bom que se gize que o pedido da recorrente, embora no mérito • entendo ser indevido, como a seguir articulo, ele é absolutamente ilíquido. Primeiro, porque se refere às aquisições de produtos como se todos fossem oriundos de operações isentas, o que não *reflete a realidade, pois também se tratam de insumos com al ignota zero e, quiçá, não tributados. Segundo, porque, como bem pontuado no Relatório Fiscal, o IF'I foi calculado pelo contribuinte "segundo a aplicação da alíquota incidente nos produtos que vende sobre a somatória de todas as suas compras de produtos isentos de IPI ou tributados por alíquota zero (podendo, talvez, incluir, até, os não-tributados", não comprovando "por intermédio de documentação hábil e idônea, os valores e alíquotas utilizadas limitando-se a apresentar relações de sua própria elaboração") Isso sem mencionar o fato que a requerente postula crédito sobre produtos não destinados ao processo industrial, tais como ativo permanente e material de uso e consumo, não fazendo distinção em seu pedido entre estes e os insumos propriamente ditos (matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem), "numa completa indefinição entre custos e despesa", como afirmado no mesmo Relatório. O mérito postulado pela recorrente tem como fundamento a exegese que ela faz do princípio da não-cumulatividade, ao qual se vincula o IPI. Cediço no âmbito destes Conselhos de Contribuintes que lhes falece competência, assim como a todos os órgãos administrativos julgadores partícipes do procedimento do Decreto n° 70.235/72, para se manifestarem acerca da constitucionalidade de norma válida, vigente e eficaz, afastando sua incidência nos casos sob sua análise. E, sobre tal questão, já longamente me manifestei no Acórdão n°201-70.501 (Recurso n°98.976), votado em 19 de novembro de 1996, cujo excerto, com pequenas modificações, a seguir transcrevo: ...Os Tribunais Administrativos Tributários têm como função precípua, o controle da legalidade das questões fiscais, e assim agindo são como uma espécie de filtro para o Poder Judiciário. Diante disso, devem agir, em que pese sua autonomia, em sintonia com aquele Poder, de modo a buscar eficácia e justiça na aplicação das leis fiscais. Um dos objetivos da segunda instância, quer em processos judiciais, quer em processos administrativos é, dentre outros, a uniformização das decisões. Sem essa o caos estará instalado, pois não haverá forma eficaz de controle e administração da máquina administrativa controladora. De outra banda, vem crescendo no Brasil, historicamente, a concentração do controle da constitucionalidade das leis'. De 1891, modelo difuso transplantado dos Estados Unidos, à Emenda Constitucional 03, de 17 de março de 1993, em apertada síntese, o controle da constitucionalidade das leis e atos normativos vem num crescente que leva, inequivocamente, a uma tendência concentradora Como está hoje o ordenamento jurídico brasileiro, nossa jurisdição é una, o que leva a que todo ato administrativo possa ser revisto pelo Poder judiciário. Não há dúvida que as decisões administrativas, quer as emanadas em "juízo" singular quer as oriundas de "juízo" coletivo, são espécies de ato administrativo (ato administrativo decisório), e Nesse sentido ensina POLETT1, Ronaldo. "Controle da Constitucionalidade das Leis", 2a. ed., 2a. tiragem, Forense, Ri, 1995, p. 71/96 ir 3 1 ....?1b;:"...., , Ministério da Fazenda MIN,22 CC-MFCA FAZENÜA tfr;. 2.4 x" Segundo Conselho de Contribuintes FERE A1 MétIGINAt. Fl. y '1.,..,..• BRASILIA , ..i ti 1....1. .1 21Ce Processo n2 : 10855.001490/2002-34 Recurso n2 : 133.058 VI a Acórdão n2 : 204-01.444 como tal sujeitam-se ao controle do Judiciária A lógica de nosso sistema de jurisdição una está justamente nas garantias que são dadas ao magistrado de modo que este, em tese, fique resguardado de qualquer pressão. É o princípio do juízo natural. Sejamos pragmáticos: os julgadores, a nível de Ministério da Fazenda, ou vinculam-se ao Secretário da Receita Federal (as DRIs a este subordinam-se hierarquicamente) ou • vinculam-se ao próprio Ministro (como é o caso dos Conselhos de Contribuintes). Portanto, lhes falta o elemento subjetivo que faz da jurisdição brasileira ser una, ou seja, á independência absoluta. A questão não é de competência técnica, mas sim de legitimação e independência institucional. Nada impede que o ordenamento mude a este • respeito, mas a realidade hoje é esta. Este é o entendimento de Bonn& e Nogueira& No mesmo sentido, há a presunção de constitucionalidade de todos os atos oriundos do legislativo, e são a estes que as autoridades tributárias, como supedâneo do princípio da legalidade, vinculam-se. Ademais, prevê a Constituição, que se o Presidente da República entender que determinada norma macula a Constituição, deverá vetá-la (CF, art. 66, § 1 g), sob pena de crime de responsabilidade (CF, art. 85), uma vez que ao tomar posse compremeteu-se a manter, defender e cumprir a mesma (CF, caput art 78). Sem embargo, sendo o Presidente da República o topo hierárquico da administração federal, como prescreve o art. 84, 11 da CF/88 ( auxiliado por seus Ministros de Estado), e este não exercendo seu poder de veto de leis que entenda inconstitucionais, há presunção absoluta da constitucionalidade da lei que este ou seu antecessor sancionou e promulgou, e a este juízo vinculam-se seus subordinados.. Por outro lado, aqueles que não lograssem seu intento de ver determinada norma tributária declarada como inconstitucional no Judiciário, poderia tentá-lo a nível administrativo, e que meios seriam postos à disposição da Administração para ter, por exemplo, controle de litispendência? Além das ponderações de índole técnico-jurídica, a razoabilidade desautoriza tal tese. Hugo de Brito Machado nos ensina' que "não tem o sujeito passivo de obrigações tributárias direito a uma decisão da autoridade administrativa a respeito de pretensão sua de que determinada lei não seja aplicada por ser inconstitucional", e justamente sua- fundamentação sustenta-se no fato de que a competência para dizer a respeito da conformidade da lei com a Constituição pressupõe possibilidade de uniformização das _ decisões, caso contrário estaria inquinado o princípio da isonomia. Assevera o mestre nordestino que "nossa Constituição não alberga norma que atribua às autoridades da Administração competência para decidir sobre a inconstitucionalidade de leis. Continua ele: "Acolhida a argüição de inconstitucionalidade, a Fazenda Pública não pode ir ao Judiciário contra decisão de um órgão que integra a própria Administração. A Administração não deve ir a juízo quando o seu próprio órgão entende 2 BONILHA, Paulo Celso B. "Da Prova no Processo Administrativo Tributário", Ia. ed., LTR, São Paulo, 1992, p.77 - "A ampliação da autonomia no julgamento e a modernização da estrutura administrativa, com o reforço de seus pontos essenciais - apuro na especialização, imparcialidade no julgamento e rapidez, dependeria, em nosso entender, do aparelhamento, por lei federal, de ação especial de revisão judicial de decisões administrativas finais, restrita aos casos em que fossem manifestamente contrárias à lei ou à prova dos autos". 3 NOGUEIRA, Alberto. "O Devido Processo Legal Tributário", la. ed., Renovar, 1995, p. 85: "O aperfeiçoamento dos órgãos administrativos encarregados de apreciar questões tributárias é a solução mais lógica, racional e económica para prevenir dispendiosas ações judiciais." 4 MACHADO, Hugo de Brito. "O Devido Processo Legal Administrativo Tributário e o Mandadde Segurança", in "PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL", Dialética, São Paulo, 1995, p. 78-82. iy 4 ..3 • '4 22 CC-MF -7/ Ministério da Fazenda "em IA FAZE:P .1A - 2" et: Fl. zehc, .0( Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE (5 PRIM!.A BRASIIJA Processo n9 : 10855.001490/2002-34 : Recurso n9 : 133.058 VISTO Acórdão n2 : 204-01.444 que razão não lhe assiste". Mais adiante pondera: "Uma decisão do Contencioso Administrativo Fiscal, que diga ser inconstitucional uma 1e4 e por isto deixe de aplicá-la, tornar-se-á definitiva à míngua de mecanismo no sistema jurídico, que permita levá-la ao Supremo Tribunal Federal". Por fim, arremata: "É sabido que o princípio da supremacia constitucional tem por fim garantir a unidade do sistema jurídico. Não é razoável, portanto, admitir-se que uma autoridade administrativa possa decidir a respeito dessa constitucionalidade, posto que o sistema jurídico rião oferece instrumentos para que essa decisão seja submetida à Corte Maior'. A conclusão mais consentânea com o sistema jurídico brasileiro vigente, portanto, há de ser no sentido de que a autoridade administrativa não pode deixar de aplicar uma lei por considerá-la inconstitucionaP, ou mais exatamente, a de que a autoridade administrativa não tem competência para decidir se uma lei é. ou não inconstitucional" (sublinhamos). Não há dúvida, em conclusão, que a matéria do controle da constitucionalidade das leis tem sede constitucional e tem base político-jurídica, não dando margem a que órgãos administrativos do Poder Executivo, que têm por chefe o Presidente da República, por conseguintes a este subordinados hierarquicamente, possam tecer juízo sobre normas que, por todo seu trâmite formal, constitucionalmente estabelecido, são presumivelmente constitucionais', até que o Judiciário se manifeste em sentido contrário. Por derradeiro, ressalte-se que para a declaração de inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do Poder Público, os Tribunais deverão fazê-lo pela maioria absoluta de seus membros ou dos membros do respectivo órgão especial, a chamada reserva de plenário, como prevê a Constituição em seu art. 97. O STF, como os Tribunais Regionais Federais e os Tribunais de Justiça, para declarar determinada norma inconstitucional deve reunir seu pleno. Com efeito, não vejo como uma única câmara de um colegiada administrativo, por maioria simples, possa conhecer de incidente de inconstitucionalidade de norma legal ou ato administrativo normativo valido, vigente e eficaz, para afastar sua incidência ao caso concreto. 5 Este é o magistério de CARNEIRO, Athos Gusmão, in 0 Novo Recurso de Agravo e Outros Estudos", Forense, Rio de Janeiro, 1996, p. 89., quando, ao discorrer sobre os pressupostos de admissibilidade do recurso especial, assim averba: "À evidência, não cabe recurso extremo das decisões tipicamente administrativas, ainda que em procedimento censórios proferidos pelos tribunais no exercício de sua atividade de autogoverno do Poder Judiciário e da magistratura. Igualmente descabe o recurso extraordinário ou o recurso especial de decisões proferidas por tribunais administrativos, como o Tribunal Marítimo, os Conselhos de Contribuintes, etc., cuja atividade é tipicamente de administração e sujeita ao controle do Judiciário ( no Brasil, sistema da "unidade" da Jurisdição)." (grifamos) Também DINIZ, Maria Helena, in "Norma Constitucional e Seus Efeitos", Saraiva, 1991, p. 135/136, entende que o Poder Executivo ou qualquer autoridade não poderia deixar de cumprir lei por entendê-la inconstitucional, eis que se permitisse o não-cumprimento da norma dita inconstitucional, quebrar-se-iam os princípios da legalidade, autoridade, certeza e segurança jurídica. Assim Leciona AFONSO DA SILVA, José, in "Curso de Direito Constitucional Positivo", Malheiros, São Paulo, 1992, p. 53, quando afirma: "Milita presunção de validade constitucional em favor das leis e atos normativos do Poder Público, que só se desfaz quando incide o mecanismo de controle iurisdicional estatuído na Constituição. Essa presunção foi reforçada pela Constituição pelo teor do art. 103, §3", que estabeleceu um contraditório no processo de declaraçã de inconstitucionalidade, em tese, impondo o dever de audiência do Advogado-Geral da União que obrigatoriamente defenderá o ato ou o texto impugnado".(grifamos) 5 2e CC-MF Ministério da Fazenda mo. EIA f AZEMA - CC R. Segundo Conselho de Contribuintes 2,4 np• • CONFERT 0-M6INAL,zzkrico• BRASILIA ..... — Processo ofl : 10855.00149012002-34 Recurso o* : 133.058 v o Acórdão o* : 204-01.444 Forte nessas considerações, entendo que não cabe a este Colegiado se manifestar acerca do alcance do princípio da não-cumulatividade para tomar mais elástica norma que implica em renúncia fiscal, inclusive com repercussão no âmbito da repartição das receitas tributárias (artigo 159, I e II, CF 1988), reconhecendo créditos de IPI que a norma complementar, o CTN (artigo 49), ou a lei ordinária impositiva, Lei n° 4.502/64 (artigo 25) e suas alterações, não reconhecem. Se a própria Lei Maior, artigo 153, § 3 0, inciso II, refere-se ao • termo "com o montante cobrado nas operações anteriores", não cabe ao intérprete fazer leitura diversa e mais elástica do que a norma nela prevista, já bastante explícita quanto ao seu alcance. • Contudo, se houver decisões reiteradas do STF que fixem, de forma inequívoca e definitiva, interpretação do texto constitucional, deverão, nos limites do Decreto n° 2.346, de 10 • de outubro de 1997, ser uniformemente observados pela Administração Pública Federal direta e indireta. E justamente com supedâneo na decisão proferida no RE. 212.484-2/RS, que houve as decisões prolatadas por este Colegiado em casos análogos aquele tratados naqueles autos. O presente caso diverge daquele, pois nestes as saídas são imunes, uma vez que, como afirmado, sua produção é exportada e naqueles as saídas eram tributadas. Mesmo em casos análogos ao controvertido naquela decisão do Pretório Excelso, estou propenso a rever minha posição, pois identifico hoje que a questão, mesmo no STF, não é inequívoca e nem definitiva, requisitos para que, em princípio, possa a Administração ter como • fundamento, decisão daquela Egrégia Corte, nos termos do que dispõe o referido Decreto n° 2.346/97. Dessa forma, forte nas considerações retro expendidas, não conheço do recurso na parte em que se controverte a interpretação do princípio constitucional da não-cumulatividade, CF artigo 153, § 3°, inciso II, uma vez que a norma complementar, assim como a impositiva, fixam de forma inequívoca seu alcance. E a leitura que a Suprema Corte fez desse princípio, em julgado específico, não autoriza a extensão de seus efeitos jurídicos ao caso concreto. De outro turno, a norma do artigo 11 da Lei n° 9.779 também não se aplica ao caso vertente, pois ela se aplica aos casos em que os créditos acumulados são efetivos, quando houver houve destaque de IPI na entrada, e não presumidos, como quer fazer valer a recorrente. Por conseguinte, não havendo direito ao crédito não há o que ser compensado. CONCLUSÃO Ante o exposto, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO. Em conseqüência, mantém-se a não homologação de todas as compensações lastreadas no crédito indeferido. Sala da Sessões, em 29 de junho de 2006. • JORGE FREIRE 6 Page 1 _0026000.PDF Page 1 _0026100.PDF Page 1 _0026200.PDF Page 1 _0026300.PDF Page 1 _0026400.PDF Page 1

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Numero do processo: 10980.912855/2012-94
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Sep 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Data do fato gerador: 27/06/2008 COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. APRESENTAÇÃO POSTERIOR AO DESPACHO DECISÓRIO. POSSIBILIDADE. Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório. (Súmula CARF 168). COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. INDÍCIOS DE COMETIMENTO DE ERRO. EXISTÊNCIA. A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. (Súmula CARF 164).
Numero da decisão: 1001-003.449
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 6 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relatora Assinado Digitalmente CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Marcio Avito Ribeiro Faria, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente)
Nome do relator: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
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RECORRIDA FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Data do fato gerador: 27/06/2008 COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. APRESENTAÇÃO POSTERIOR AO DESPACHO DECISÓRIO. POSSIBILIDADE. Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório. (Súmula CARF 168). COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. INDÍCIOS DE COMETIMENTO DE ERRO. EXISTÊNCIA. A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. (Súmula CARF 164). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 6 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Fl. 259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 2 ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relatora Assinado Digitalmente CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Marcio Avito Ribeiro Faria, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo Sujeito Passivo em face do Acórdão n.º 14-91.585 proferido pela 5ª Turma da DRJ/POR, que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade. Os presentes autos têm como objeto pedido de compensação com base em alegado pagamento indevido ou a maior de Imposto de Renda Retido na Fonte feito a título de juros decorrentes de operações de antecipação de exportação, por meio de DARF no valor de R$ 84.469,69, recolhido em 27/06/2008, sob o código 0481 (IRRF - Juros e Comissões em Geral – Residentes no Exterior). Constou do Despacho Decisório a seguinte fundamentação: A análise do direito creditório está limitada ao valor do "crédito original na data de transmissão" informado no PER/DCOMP, correspondendo a 84.469,69. A partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, abaixo relacionados, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP. O Sujeito Passivo, por sua vez, apresentou manifestação de inconformidade, alegando, em suma: As compensações não foram homologadas devido ao débito ter sido declarado em DCTF por engano. Foi providenciada após o despacho decisório a retificação da DCTF referente ao mês de junho de 2008 retirando o débito indevidamente informado e desvinculando o DARF pago. Anexou cópia da DCTF retificadora. Solicita que seja considerada a composição do crédito dos PER/DCOMPs relacionados conforme quadro apresentado na manifestação de inconformidade, visto que em algumas DCOMPs este campo foi informado com valor indevido e o Despacho Decisório impossibilita a retificação destas DCOMPs. Fl. 260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 3 Considera que uma vez demonstrada a insubsistência e improcedência do indeferimento de seu pleito, requer que seja acolhida a manifestação de inconformidade. Ao apreciar os argumentos, a DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade sob os fundamentos a seguir expostos: No presente, a interessada limitou-se a retificar a DCTF, sem apresentar qualquer documentação que a lastreasse, restando impedida a análise da referida liquidez e certeza, e consumada a preclusão do direito de fazê-lo em outro momento. Em relação à solicitação para alteração de composição do crédito em Declarações de Compensação, o instrumento correto para a retificação do pedido de compensação é a elaboração de requerimento gerado a partir do próprio Programa PER/Dcomp, antes de emitido o despacho decisório, conforme a Instrução Normativa RFB nº 900/2008, vigente à época da transmissão do PER/Dcomp aqui tratado: Art. 77. O pedido de restituição, ressarcimento ou reembolso e a Declaração de Compensação somente poderão ser retificados pelo sujeito passivo caso se encontrem pendentes de decisão administrativa à data do envio do documento retificador e, observado o disposto nos arts. 78 e 79 no que se refere à Declaração de Compensação. Assim, não há previsão legal para retificação de PER/Dcomp após emitido o despacho decisório. Ante o exposto, por ausência de comprovação do direito creditório pleiteado e falta de previsão legal para retificação de PER/DCOMP após emissão do Despacho Decisório, VOTO pela improcedência da manifestação de inconformidade Posteriormente, foi interposto Recurso Voluntário no qual constam os seguintes argumentos: a) o recurso voluntário atendeu o prazo legal, de modo que restam comprovados os requisitos para o recebimento processamento e conhecimento do Recurso; b) a Recorrente efetuou o recolhimento indevido de IRRF sobre valores remetidos ao exterior para a quitação de juros decorrentes de operações de antecipação de exportação. Isso porque, nos termos do art. 1º, inciso XI da Lei n.º 9.481/1997, estas operações estão sujeitas à alíquota zero do IRRF; c) verificando o equívoco cometido quando do preenchimento de sua declaração, a Recorrente efetuou a retificação da DCTF, tendo em vista a inexistência do débito informado, bem como para demonstrar que o pagamento do IRRF foi a maior, dando origem ao crédito que suportou as compensações; Fl. 261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 4 d) o contribuinte também tem o direito de efetuar a retificação de suas obrigações acessórias, sendo que as declarações retificadoras possuem a mesma natureza das declarações originais; e) este Eg. Órgão Julgador possui entendimento pacificado de que essa retificação de declarações é possível, inclusive, após o indeferimento das compensações, devendo, se for o caso, ser reconhecido o crédito do contribuinte; f) tendo em vista que a Recorrente efetuou a retificação de sua DCTF, prestando de forma adequada as informações relativas aos tributos devidos em 06.2008 e, diante da inexistência de qualquer apontamento do fisco para afastar essas declarações, deve ser reconhecido o direito creditório em questão; g) a operação que deu origem ao recolhimento do IRRF em questão sequer deveria ter sido tributada; h) o crédito pleiteado pela Recorrente decorre exatamente do recolhimento indevido de IRRF sobre valores remetidos ao exterior com o objetivo de quitar juros de operações de pré-pagamento de exportação; i) tendo em vista que a Recorrente efetuou o recolhimento do IRRF de forma indevida, deve ser reconhecido o seu direito creditório, bem como homologadas as compensações declaradas, nos termos do art. 74 da Lei n.º 9.430/96; j) a retificação pretendida busca apenas a correção do valor do crédito que está sendo utilizado em cada DCOMP’s e não do valor total do crédito em si. Ademais, não há alteração dos débitos informados; k) tendo em vista que a Recorrente comprovou a existência do seu direito creditório e, ainda, que as retificações requeridas buscam, tão somente, sanar meros erros materiais de preenchimento, não há dúvidas acerca da necessidade de reforma do r. acórdão recorrido também nesse ponto. É o Relatório. VOTO Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz 1. Da Admissibilidade Fl. 262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 5 Sustenta a Recorrente a tempestividade do Recurso, uma vez que ocorreram sucessivas suspensões dos prazos, no âmbito da Receita Federal, por meio da Portaria RFB n.º 543/2020, publicada no DOU de 23/03/2020 e da Portaria n.º 936/2020, publicada no DOU de 29/05/2020. Compulsando-se os autos, observa-se que a Recorrente foi intimada acerca do Acórdão Recorrido em 19/03/2020 (quinta-feira). Assim, o prazo de 30 dias iniciou-se em 20/03/2020. Contudo, em 23/03/2020, a Portaria n.º 543/2020 suspendeu os prazos para a prática de atos processuais até 29/05/2020. Posteriormente, na mesma data, foi publicada a portaria n.º 936/2020 que prorrogou a suspensão dos prazos até 30/06/2020. Assim, o prazo recursal recomeçou, efetivamente, a fluir após 30/06/2020, tendo seu término em 27/07/2020. Portanto, encontra-se tempestivo o recurso interposto em junho de 2020, motivo pelo qual merece ser conhecido. 2. Do mérito Quanto ao mérito, conforme relatado, aduz o Sujeito Passivo, em síntese, que, diante do equívoco cometido quando do preenchimento de sua declaração, houve retificação da DCTF, tendo em vista a inexistência do débito informado, a fim de demonstrar que o pagamento do IRRF foi a maior, dando origem ao crédito que suportou as compensações. Assim, assevera a Recorrente que, tendo em vista a comprovação da existência do seu direito creditório e, ainda, que as retificações requeridas buscam, tão somente, sanar meros erros materiais de preenchimento, não há dúvidas acerca da necessidade de reforma do r. acórdão recorrido. Por outro lado, pelo que se extrai do Acórdão Recorrido, a improcedência da Manifestação de Inconformidade se deu sob dois principais fundamentos. Um dos fundamentos foi no sentido de que houve retificação da DCTF sem apresentação de documentação que a lastreasse, o que impediu a análise da liquidez e certeza do crédito, bem como ocasionou a consumação da preclusão do direito de fazê-lo em outro momento. Já o outro fundamento refere-se à inexistência de previsão legal para retificação de PER/Dcomp, após emitido o despacho decisório, conforme a Instrução Normativa RFB nº 900/2008, vigente à época da transmissão do PER/Dcomp. Desse modo, a questão controvertida nos autos diz respeito à necessidade de apresentação de provas quanto ao erro ensejador da DCTF retificadora, bem como quanto à possibilidade de apresentação da retificadora após a ciência do despacho decisório. Fl. 263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 6 Acerca das referidas controvérsias, o CARF pacificou entendimento, por meio da edição do enunciado de súmula n. º 168 e n. º 164, que assim dispõem: Súmula CARF nº 168 (Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021) Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório. Acórdãos Precedentes: 9101-004.573, 9101-004.140, 9101-004.717, 1401- 004.022, 1401-003.158, 1301-004.122, 1301-004.333, 1201-003.112, 9101- 004.185, 9101-003.150 e 9101-002.203. Súmula CARF nº 164 (Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021) A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Acórdãos Precedentes: 9303-010.062, 3402 005.034, 1301 004.014, 3402- 004.849, 9303 005.709, 9202 007.516, 3402 006.556, 3402-006.929 e 3402- 006.598. Assim, convém salientar que, ao contrário do disposto no acórdão recorrido, é possível a retomada da análise do direito creditório, mesmo após a ciência do despacho decisório, desde que comprovada a inexatidão material. Contudo, a retificação da DCTF é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. Portanto, faz-se necessário perquirir se o sujeito comprovou a inexatidão material/erro no qual se fundamentou a retificação. Pelas características do PER/DCOMP, análise feita de forma eletrônica, qualquer óbice que impeça o reconhecimento do crédito, de forma integral, em regra, provoca o indeferimento do pedido, sem que se promova efetiva investigação acerca da materialidade do direito creditório pleiteado. Diante desse contexto, cabe ao contribuinte fazer a efetiva prova do direito alegado. Assim, não basta a apresentação das declarações retificadoras e dos documentos de arrecadação apresentados em sede de impugnação. Esses documentos são necessários, mas são insuficientes. Fl. 264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 7 Dessa forma, a DRJ indeferiu a manifestação de inconformidade acrescentando que o contribuinte deveria ter juntado aos autos documentação que lastreasse a retificação e, por consequência, comprovassem o erro alegado no preenchimento da DCTF. O Contribuinte, por ocasião da interposição do recurso voluntário, trouxe aos autos os seguintes documentos: Doc. 03 – Cópia do DARF; Doc. 04 – Cópia dos PER/DCOMPs transmitidos; Doc. 05 – Planilha de Débitos Compensados; Doc. 06 – Cópia do Despacho Decisório n.º 031030529; Doc. 07 – Manifestação de Inconformidade; Doc. 08 – DCTF Retificadora Junho/2008; Doc. 09 – Intimação n.º 209/2020; Doc. 10 – Acórdão n.º 14-91.581; Doc. 11 – Relatório de Operações de Câmbio e Transferências Internacionais; Doc. 12 – Registro de Operações Financeiras – ROF’s. Os referidos documentos, em conjunto com aqueles que já constavam dos autos, constituem indícios suficientes para demonstrar a ocorrência do alegado erro de fato no preenchimento da declaração, de modo que tal equívoco em DCTF já retificada não pode figurar como óbice a impedir nova análise do direito creditório. Assim, entendo pelo conhecimento dos documentos colacionados aos autos, por ocasião da interposição do recurso voluntário, por resultarem de necessidade decorrente de desdobramento do próprio trâmite natural do processo, mormente em se tratando de processo oriundo de análise eletrônica. Destaca-se que a situação narrada se enquadra na exceção disposta na alínea ‘c’ do §4º do art. 16 do Decreto 70.235/72, que permite a juntada de provas em momento posterior, quando se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Na impugnação, o contribuinte juntou aos autos os elementos que julgou suficientes para a prova da sua pretensão, quais sejam: a retificação da DCTF, a cópia do DARF de recolhimento, e a cópia do PER/DCOMP. A DRJ entendeu que tais documentos seriam insuficientes. A apresentação das novas provas, portanto, decorreu, da necessidade indicada pela DRJ acerca da apresentação de provas aptas para a demonstração do erro ensejador da retificação. Dessa forma, deve ser afastado óbice que impeça a verificação integral do crédito por força de mero erro em declaração posteriormente retificada. Fl. 265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.449 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.912855/2012-94 8 3. Da conclusão Diante do exposto, voto em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar- lhe provimento parcial para que os autos retornem à DRF de Origem, a fim de que haja a verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp, com a retomada do rito processual, desde o início. Assinado Digitalmente ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ Fl. 266DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10604395 #
Numero do processo: 10925.720426/2017-61
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 DEDUÇÃO. CRÉDITO PRESUMIDO. UTILIZAÇÃO. Constatado que os valores apurados de créditos vinculados à receita tributada no mercado interno, utilizados na dedução da contribuição devida do mês, são inferiores àqueles informados no Dacon, correto o procedimento fiscal de se utilizar o crédito. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação. PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. LIVRE CONVICÇÃO DA AUTORIDADE JULGADORA. PRESCINDIBILIDADE. POSSIBILIDADE DE INDEFERIMENTO. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DO CRÉDITOS. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. É legítima a incidência de correção pela taxa Selic, a partir do 361º dia, contado do protocolo do pedido de ressarcimento em virtude da mora da Administração.
Numero da decisão: 3401-012.996
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo os termos da decisão de primeira instância. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-012.995, de 21 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.720422/2017-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Celso José Ferreira de Oliveira, Laércio Cruz Uliana Júnior, Mateus Soares de Oliveira , George da Silva Santos, Catarina Marques Morais de Lima (substituta integral) e Ana Paula Giglio (Presidente Substituta). .
Nome do relator: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
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CRÉDITO PRESUMIDO. UTILIZAÇÃO. Constatado que os valores apurados de créditos vinculados à receita tributada no mercado interno, utilizados na dedução da contribuição devida do mês, são inferiores àqueles informados no Dacon, correto o procedimento fiscal de se utilizar o crédito. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação. PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. LIVRE CONVICÇÃO DA AUTORIDADE JULGADORA. PRESCINDIBILIDADE. POSSIBILIDADE DE INDEFERIMENTO. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DO CRÉDITOS. CORREÇÃO MONETÁRIA. SELIC. É legítima a incidência de correção pela taxa Selic, a partir do 361º dia, contado do protocolo do pedido de ressarcimento em virtude da mora da Administração. Fl. 206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo os termos da decisão de primeira instância. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-012.995, de 21 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.720422/2017-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Celso José Ferreira de Oliveira, Laércio Cruz Uliana Júnior, Mateus Soares de Oliveira , George da Silva Santos, Catarina Marques Morais de Lima (substituta integral) e Ana Paula Giglio (Presidente Substituta). . RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela contribuinte acima identificada, relativa ao Pedido de Ressarcimento de Cofins não cumulativa – Mercado Interno. A Manifestação de Inconformidade foi proposta contra o Despacho Decisório que reconheceu parcialmente o valor de direito creditório pleiteado. A interessada apresentou a Manifestação de Inconformidade na qual se insurgiu contra a decisão, destacando os seguintes pontos: - inexistência de fundamento legal para o não reconhecimento integral do Pedido de Ressarcimento; - deveria ter sido utilizado o novo conceito de insumo para a análise das despesas glosadas; - existência de saldo credor de períodos anteriores – inexistência de compensações com o crédito apurado no próprio período; - o ônus da prova da inadequação dos créditos requeridos (glosas) seria do Fisco; Fl. 207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 3 - requer a realização de perícia/diligência, tendo em vista que os critérios para as glosas teria sido subjetivo. Indica perito e quesitos a serem respondidos; - direito a correção monetária corrigida pela Selic a partir da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento até a data de sua efetiva utilização. Requereu a reforma do Despacho Decisório e o reconhecimento do direito ao ressarcimento integral do valor solicitado, com incidência de correção monetária por meio da Taxa Selic. A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil decidiu pelo indeferimento das razões da Manifestação de Inconformidade. Irresignada, a parte veio a este colegiado, através do Recurso Voluntário, no qual alega em síntese as mesmas questões levantadas na Manifestação de Inconformidade. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Da Admissibilidade do Recurso O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, de sorte que dele se pode tomar conhecimento. Do Processo O litígio diz respeito à utilização dos créditos presumidos de Cofins, apurados no 4º trimestre de 2012, na dedução das contribuições mensais devidas. No entendimento da contribuinte, a fiscalização não teria demonstrado ou justificado a redução dos créditos pleiteados no PER. Argumenta possuir saldo credor de créditos presumidos de trimestres anteriores que deveriam ser utilizado pelo Fisco para deduzir as contribuições devidas, caso necessário. Defende que a RFB não possui base legal e fática para promover a dedução com o crédito presumido apurado no trimestre objeto do PER em análise, por ser um crédito mais recente. Do Não Reconhecimento da Integralidade dos Créditos e Saldos de Períodos Anteriores A Recorrente argumenta que o crédito presumido sobre as compras de leite in natura apurado no período em referência teria sido reconhecido pela fiscalização no exato valor que declarou no Dacon. O crédito presumido apurado e homologado pela fiscalização não teria sido utilizado Fl. 208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 4 para desconto das contribuições devidas, o que estaria expressamente declarado no Despacho Decisório. Argumenta que, sem qualquer fundamento legal, a fiscalização teria diminuído os valores do crédito reconhecido de modo injustificável, uma vez que teria sido informada de que não houve utilização na dedução dos débitos a pagar. O desconto dos créditos seria de sua exclusiva opção, de acordo com o disposto nos artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995. Por esta razão mesmo que houvesse motivos para o desconto de créditos realizado pela fiscalização, a decisão por compensar ou não seria única e exclusivamente de opção da contribuinte. A interessada assevera, ainda, que o demonstrativo intitulado “Controle de Utilização dos Créditos”, constante do Despacho Decisório combatido, revelaria saldo credor remanescente de períodos anteriores. Ressalta que, considerando a existência deste saldo que foi confirmado pela fiscalização, ele deveria ser priorizado na utilização da dedução dos débitos das contribuições, sem afetar o crédito objeto do PER em análise. Argumenta que a comprovação também pode ser feita pela Ficha 23A (Cofins) ou Ficha 13A (PIS) do Dacon, a qual demonstraria que os créditos presumidos utilizados para deduzir os débitos da contribuição devida no trimestre e gerados em anos calendários anteriores. A Decisão de primeira instância reproduz as planilhas constantes do Despacho Decisório, a fim de demonstrar para a interessada que ocorreu glosa ao crédito básico vinculado ao mercado interno tributado na Cofins do período (4º Tri 2012) que ocorreu no processo de crédito de nº 10925.900861/2015-14. Tal crédito foi utilizado na dedução da contribuição mensal devida. Porém, ao ser diminuído no citado processo de crédito, acarretou a utilização de outro tipo crédito para cobrir a parcela que foi negada pela fiscalização. Reproduz-se abaixo uma das mencionadas planilhas (a qual demonstra a utilização dos créditos de períodos anteriores, em razão da insuficiência dos créditos reconhecidos) a fim de facilitar a compreensão do tema: Fl. 209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 5 Os valores indicados como “saldo não coberto pelo crédito do MIT” correspondem aos valores indeferidos dos créditos vinculados ao mercado interno tributado. Tais valores foram exatamente o que gerou a redução do crédito presumido a ser ressarcido. Ou seja, em razão das glosas que foram discutidas no processo nº 10925.900861/2015-14 ocorreu uma redução no crédito presumido apurado pela contribuinte. Conforme ressaltou a autoridade julgadora não há discussão quanto ao valor do crédito presumido deferido e quanto àquele descontado de períodos anteriores (indicado na linha 11 da planilha de fl. 170), mas apenas quanto à importância do valor do saldo do mês utilizado para abater a própria contribuição (descrita na linha 12 da mesma planilha), que foi, exatamente, o valor deduzido do crédito já ressarcido à contribuinte. A fiscalização, ao glosar créditos vinculados ao mercado interno tributado, utilizou parcela do crédito presumido do trimestre em referência para cobrir a parte do crédito glosado e que havia sido utilizada na dedução da contribuição devida. Assim, entende-se como correto o procedimento fiscal que utilizou o crédito presumido calculado no 4º trimestre de 2012 para completar o valor total necessário utilizado pela contribuinte na dedução da contribuição devida. Do Ônus da Prova A parte insurge-se contra o fato de que a Autoridade Fiscalizadora teria glosado créditos presumidos, segundo seu entendimento, sem qualquer comprovação de irregularidade e sem fundamentar suas razões. Afirma que o ônus da prova seria da fiscalização, vez que teria sido ela quem efetuou a redução destes créditos pleiteados. Em seu entendimento, a autoridade apenas presumiu que a empresa não teria direito a crédito, mas que para tal deveria se incumbir de comprovar a existência de irregularidades. Discorre sobre o artigo 373 do Código de Processo Civil, Fl. 210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 6 afirmando que caberia à RFB demonstrar que a empresa não teria direito ao crédito ou que os documentos fiscais que o embasam trazem alguma inconsistência ou irregularidade. Não cabe razão à Recorrente neste ponto. Nos casos de pedidos de ressarcimento e/ou compensação é obrigação daquele que pleiteia o crédito a demonstração inequívoca de seus direitos. Cabe ao recorrente demonstrar de forma inequívoca o direito pleiteado. Este Conselho adota posição é pacífica no sentido de que o ônus da prova, em pedidos de restituição, ressarcimento e compensação pertence ao contribuinte, maior interessado no pleito, conforme se verifica através das ementas de acórdãos abaixo transcritas: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2000 COFINS. INDÉBITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser provido. Processo n° 10183.908046/2011-92. Acórdão n° 3201-005.809. Relator: Conselheiro: Laercio Cruz Uliana Junior. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do Fato Gerador: 30/04/2003 ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE. Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito. Processo n° 13819.908819/2012-96 Acórdão n° 3002-002.105. Relator: Conselheira: Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta. Decorre deste entendimento que caberia ao Recorrente apresentar provas e contra provas, a fim de deixar demonstrado de forma clara e transparente o direito pleiteado. Mas, ainda que assim não o fosse, a Fl. 211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 7 Autoridade Fiscalizadora demonstrou claramente que o crédito foi deferido apenas parcialmente, pois parte dele foi utilizado para cobrir os créditos não reconhecidos analisados em processo administrativo fiscal apartado (créditos vinculados às receitas de vendas tributadas no mercado interno e créditos presumidos de outros períodos de apuração) e que foram utilizados nas deduções da contribuição a pagar no trimestre em exame neste processo. Pelo exposto, voto por negar provimento ao pleito da Recorrente no que diz respeito ao ônus da prova. Do Requerimento para Realização de Perícia/Diligência Por fim, requer a Recorrente a realização de perícia técnica para análise dos quesitos que propõe, em razão de entender que a decisão da Autoridade Fiscalizadora teria um caráter subjetivo. Considerando as informações constantes do processo, bem as resposta a todos os quesitos propostos terem sido respondidas pela Autoridade Julgadora de primeira instância (fls171/172) entende-se estarem presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários adequada solução da lide. Portanto, é prescindível o pedido de diligência ou perícia. Da Correção Monetária Finalmente, alega que é seu direito ter os créditos de PIS/Cofins corrigidos monetariamente, a partir da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento até a data da sua efetiva utilização. Defende que essa questão já teria sido decidida pelo Superior Tribunal de Justiça em sede de recurso representativo da controvérsia, que reconheceu o direito à correção monetária sobre os créditos de IPI, PIS e COFINS objeto de ressarcimento (REsp nº 1.035.847). Entende que, excedido o prazo máximo de 360 dias da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento, a Fazenda Pública passa a ser considerada em mora. Requer que seja determinada a aplicação da atualização monetária sobre os créditos da seguinte forma: 1. a partir do momento da sua apuração até a data da efetiva compensação; e 2. a partir do momento da sua apuração até a data do efetivo ressarcimento, no que se inclui o saldo remanescente a ser ressarcido em espécie, nos termos do §4º, do art. 39, da Lei nº 9.250, de 1995. No caso ora em análise, a contribuinte pleiteia a atualização monetária de pedido de ressarcimento protocolizado em 12/07/2017, cujo Despacho Fl. 212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-012.996 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.720426/2017-61 8 Decisório, datado de 22/06/2018, e cientificado em 13/07/2018. O pedido de ressarcimento foi analisado após o transcurso do prazo de 360 dias. Conforme já mencionado na decisão de piso, nos termos da Nota Técnica CODAR/RFB nº 22 de 2021, deve ser aplicada a taxa SELIC aos créditos de ressarcimento de PIS e de COFINS, a partir do 361º dia após a transmissão do pedido à parcela do crédito deferido e ainda não ressarcido ou compensado, considerando Parecer PGFN/CAT nº 3.686, de 2021, em atenção à tese fixada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em relação à incidência de juros compensatórios. Entende-se que é aplicável diretamente o teor da Súmula CARF nº 154 a este caso concreto, na parte em que fixou a contagem do prazo da mora da Administração a partir do 361º (trecentésimo sexagésimo primeiro dia), contado da apresentação do pedido de ressarcimento. Diante do exposto, voto no seguinte sentido: i) negar o pedido de diligência, em razão de sua prescindibilidade; ii) negar provimento ao presente recurso, mantendo os termos da decisão recorrida. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo os termos da decisão de primeira instância. (documento assinado digitalmente) Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Fl. 213DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10621513 #
Numero do processo: 11080.729100/2017-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 23 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Sep 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2012 MULTA ISOLADA. MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.”
Numero da decisão: 3101-002.148
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.109, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730920/2018-67, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ROBERTO DA SILVA
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MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.109, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730920/2018-67, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF Fl. 84DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.148 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729100/2017-41 2 nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que, apreciando a Impugnação do sujeito passivo, julgou procedente o lançamento, relativo ao Auto de Infração decorrente de multa isolada por compensação não-homologada. As circunstâncias da autuação e os argumentos de Impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A DRJ julgou a Impugnação improcedente e manteve a aplicação da multa. Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário no qual alega, em síntese, a inconstitucionalidade do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, conforme ADI nº 4905. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos de admissibilidade, razão pela qual merece ser conhecido. DA INCONSTITUCIONALIDADE DA MULTA ISOLADA. TEMA 736 STF. Como relatado, trata-se de Notificação de Lançamento para a exigência de multa isolada, prevista no artigo 74, §17, da Lei n.° 9.430/1996. Cumpre ressaltar que, independentemente do reconhecimento ou não do crédito nos autos do processo administrativo que se discute o crédito, a aplicabilidade da referida multa foi objeto de questionamento no Supremo Tribunal Federal – STF, na sistemática de Repercussão Geral (Tema 736), que já transitou em julgado. O leading case foi tratado nos autos do Recurso Extraordinário n.° 796.939/RS, de relatoria do Ministro Edson Fachin e vale a leitura da descrição para se verificar a relação com o julgamento desse processo administrativo: “Recurso extraordinário em que se discute, à luz do postulado da proporcionalidade e do art. 5º, XXXIV, a, da Constituição federal, a constitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei federal 9.430/1996, incluídos pela Lei federal 12.249/2010, que preveem a incidência de multa isolada no percentual de 50% sobre o valor objeto de pedido de ressarcimento indeferido ou de declaração de compensação não homologada pela Receita Federal.” Julgado o Recurso Extraordinário, firmou-se a seguinte tese: Fl. 85DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.148 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729100/2017-41 3 “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” Vale, ainda, a leitura do julgado: “RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que Fl. 86DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.148 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729100/2017-41 4 inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo.” Ante o exposto, impõe-se o cumprimento do Tema 736 do STF no presente caso, observando, ainda, o que determina o artigo 98, do Regimento Interno do CARF (Portaria MF n.° 1.634/2023): “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou” Entendo, portanto, que a penalidade aplicada deve ser cancelada. Ante o todo exposto, voto por conhecer e dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Fl. 87DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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