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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10969012 #
Numero do processo: 16561.720048/2019-31
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Jul 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 NULIDADE NÃO EVIDENCIADA. As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS. Falece a este Colegiado se manifestar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais, ex vi súmula nº 28. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. LEGALIDADE. MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da empresa que detém o investimento pela empresa investida (incorporação reversa). O uso de holding (ou empresa veículo), constituída no Brasil com recursos provenientes do exterior, para adquirir a participação societária com ágio e, em seguida, ser incorporada pela investida, reunindo, assim, as condições para o aproveitamento fiscal do ágio, não caracteriza simulação, de modo que é indevida a tentativa do fisco de requalificar a operação tal como foi formalizada e declarada pelas partes. GLOSA DE DESPESAS. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CONFUSÃO PATRIMONIAL. REAL ADQUIRENTE. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. IMPOSSIBILIDADE. Não encontra respaldo na legislação a tese de que, em qualquer circunstância, deve ser considerada “real investidora” a pessoa jurídica do grupo de quem se originaram os recursos financeiros utilizados na aquisição. Não havendo norma dispondo de forma diferente, é de se considerar como “real adquirente”, em um negócio de compra e venda, a pessoa que recebe o bem em troca do pagamento do preço. A requalificação dos negócios jurídicos sem vícios ou patologias, exclusivamente sob acusação de “planejamento abusivo”, baseada em ausência “razões não tributárias” para a escolha de uma estrutura em lugar de outra que resultaria em maior tributação, não encontra respaldo quer na base legal indicada no auto de infração em questão, quer no próprio ordenamento jurídico tributário brasileiro atualmente em vigor. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, bem como os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquele objeto da decisão. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção.
Numero da decisão: 1201-007.182
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário, vencido o Conselheiro Aílton Neves da Silva. Sala de Sessões, em 24 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho – Relator Assinado Digitalmente Jose Eduardo Genero Serra – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente).
Nome do relator: RAIMUNDO PIRES DE SANTANA FILHO
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As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS. Falece a este Colegiado se manifestar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais, ex vi súmula nº 28. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. LEGALIDADE. MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da empresa que detém o investimento pela empresa investida (incorporação reversa). O uso de holding (ou empresa veículo), constituída no Brasil com recursos provenientes do exterior, para adquirir a participação societária com ágio e, em seguida, ser incorporada pela investida, reunindo, assim, as condições para o aproveitamento fiscal do ágio, não caracteriza simulação, de modo que é indevida a tentativa do fisco de requalificar a operação tal como foi formalizada e declarada pelas partes. Fl. 1517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 2 GLOSA DE DESPESAS. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CONFUSÃO PATRIMONIAL. REAL ADQUIRENTE. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. IMPOSSIBILIDADE. Não encontra respaldo na legislação a tese de que, em qualquer circunstância, deve ser considerada “real investidora” a pessoa jurídica do grupo de quem se originaram os recursos financeiros utilizados na aquisição. Não havendo norma dispondo de forma diferente, é de se considerar como “real adquirente”, em um negócio de compra e venda, a pessoa que recebe o bem em troca do pagamento do preço. A requalificação dos negócios jurídicos sem vícios ou patologias, exclusivamente sob acusação de “planejamento abusivo”, baseada em ausência “razões não tributárias” para a escolha de uma estrutura em lugar de outra que resultaria em maior tributação, não encontra respaldo quer na base legal indicada no auto de infração em questão, quer no próprio ordenamento jurídico tributário brasileiro atualmente em vigor. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, bem como os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquele objeto da decisão. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2014, 2015, 2016 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção. Fl. 1518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 3 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário, vencido o Conselheiro Aílton Neves da Silva. Sala de Sessões, em 24 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho – Relator Assinado Digitalmente Jose Eduardo Genero Serra – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente). RELATÓRIO Da Autuação e da Impugnação Trata o presente de Recurso Voluntário, às fls. 1435/1475, apresentado em face do acórdão nº 06-68.165, exarado pela 2ª Turma da DRJ/CTA, em 21 de novembro de 2019, às fls. 1410/1427, que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela TNT MERCÚRIO CARGAS E ENCOMENDAS EXPRESSAS LTDA (doravante denominada TNT MERCÚRIO), às fls. 1316/1350, contra Autos de Infração lavrados pela Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Maiores Contribuintes – Demac/SÃO PAULO, às fls. 1239/1264, sem crédito tributário constituído – os valores apurados de IRPJ e CSLL foram compensados, respectivamente, com o prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa da CSLL apurados nos períodos fiscalizados – contudo toda análise baseou-se no regime tributário do Lucro Real Anual, referentes aos anos-calendário de 2014 a 2016. Fl. 1519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 4 Por bem descrever os fatos que desembocaram no presente processo, reproduzo os termos do relatório da decisão da DRJ de origem, complementando-o ao final: Trata-se de impugnação apresentada a auto de infração de glosa de amortização de ágio na base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL. De acordo com o Termo de Verificação Fiscal – TVF (fls. 1265/1301), a Fiscalização foi realizada para os anos-calendário 2014, 2015 e 2016, tendo por objeto verificar a dedução de despesas relativas à amortização de ágio, que já havia gerado glosa nos anos anteriores. Esse ágio teria origem na incorporação de empresa controladora, realizada no âmbito de planejamento tributário em que negócios simples foram realizados de forma complexa para justificar ganhos tributários. Esse negócio consistiria na aquisição, pela empresa TNT Expresses Worldwide Spains SL (TNT Spain), sediada na Espanha, das ações da empresa Expresso Mercúrio S/A (Mercúrio). Essa operação acabou por ser realizada através de intermediários de que os interessados participavam e o pagamento deu-se através de aumento de capital realizado pela TNT Spain e o restante por empréstimo obtido junto a empresa do mesmo grupo econômico. São resumidas a seguir as principais etapas das operações realizadas: (...) A Fiscalização informa que o ágio foi baseado na expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida, o que teve por base Relatório de Avaliação Fl. 1520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 5 Econômico-Financeira da Mercúrio com data de 18/01/2007 (posterior, portanto, à operação de compra e venda). Segundo o entendimento da autoridade fiscal, a real adquirente foi a TNT Spain, de forma que o ágio gerado é um ativo desta empresa. Seria também desta empresa os recursos empregados na aquisição, cuja rápida passagem pela TNT Two serviu apenas para dar uma aparência formal ao negócio para viabilizar o efeito tributário pretendido. A operação de incorporação da controladora formal TNT Two, operação denominada “incorporação às avessas”, teria por função dar aparência de extinção ao investimento. Logo, esta última empresa teria sido inserida no grupo apenas para ser utilizada como empresa veículo e, assim, propiciar a redução da carga tributária. A Fiscalização relata ter efetuado várias intimações para que fossem apresentadas justificativas para as operações realizadas, entre elas, a razão da incorporação da TNT Two pela Mercúrio foi justificada no Protocolo de Incorporação como meio de obtenção de “maior eficiência administrativa e financeira para ambas as sociedades”. A despeito disso, quando intimada, afirmou não encontrar documentos que comprovassem esse ganho de eficiência. A autoridade fiscal, faz, então, a seguinte avaliação das razões que levaram ao modelo de operações adotado: 83. Bem, não se pode deixar de destacar que a economia resultante da incorporação da TNT TWO não foi muito considerável, visto que não tinha custos, as despesas eram aquelas decorrentes da operação com a MERCURIO, assim como as receitas. Ainda de acordo com as informações da DIPJ 2007, ano- calendário 2007, era uma empresa sem empregados. 84. Tais alegações demonstram mais ainda a artificialidade das operações. Todos esses eventuais custos administrativos com a empresa que precisou ser incorporada teriam sido evitados se a operação real tivesse ocorrido, ou seja, a compra da MERCURIO diretamente pela TNT SPAIN. Esse é o real negócio que foi realizado. No caso de haver o interesse em concentrar todos os negócios na holding brasileira, a TNT EXPRESS BRASIL HOLDING compraria diretamente a MERCURIO. 85. O principal benefício gerado pela incorporação reversa da TNT TWO pela MERCURIO é a transferência do passivo relacionado com a aquisição da MERCURIO para a própria MERCURIO. 86. O ágio é um ativo vinculado ao investimento e quem fez o investimento foi a TNT SPAIN. Neste caso, é a TNT SPAIN, empresa sediada no exterior, o local de decisão da operação e a provedora dos recursos necessários para a sua execução. É a ela que pertencem o investimento e o ágio decorrente. E por estar no exterior a fonte dos recursos, por conseguinte, o ágio não pode ser amortizado aqui no Brasil. Fl. 1521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 6 87. E ainda que se admita que o a TNT SPAIN transferisse o controle da MERCURIO para a holding ou qualquer outra empresa do grupo no Brasil após a aquisição, também não haveria previsão legal para se amortizar o ágio. O Grupo TNT nunca pretendeu incorporar a MERCURIO. E sem a ocorrência dessa operação de incorporação não há como amortizar ágio, visto que a amortização prevista no art. 386 do RIR/99 requer a extinção do investimento , o que de fato não ocorreu no presente caso. 88. Não cabe aqui avaliar as razões empresariais apresentadas, porém nenhuma das razões exige a criação de uma terceira empresa sem propósito outro que não o de promover a adequação a lei que permite a redução do IRPJ e CSLL apurados através da amortização do ágio, pois todas as alegações apresentadas poderiam ser atendidas perfeitamente se a empresa MERCURIO fosse adquirida por qualquer empresa do grupo já existente no Brasil. Aliás, é essa a situação da empresa MERCURIO hoje: controlada direta da TNT ONE e inserida no Grupo TNT, porém, amortizando indevidamente despesas de ágio surgido por ocasião de sua própria aquisição e reduzindo, consequentemente, o total de tributos a pagar. 89. O problema é que ao lado desse interesse empresarial de manter as empresas independentes, houve também o interesse em se beneficiar tributariamente, melhorando as condições financeiras da aquisição feita. Para isso foi criada a TNT TWO, para forjar um pretenso enquadramento nas condições do art. 386 do RIR/99. Assim, o Grupo TNT pretendeu atender o seu interesse empresarial e com a vantagem da dedução da despesa de amortização. Se a aquisição da empresa MERCURIO tivesse sido efetuada pela TNT SPAIN ou pela TNT EXPRESS BRASIL HOLDING, ou outra empresa do Grupo, e nela permanecesse, somente seria atendido um dos interesses, o empresarial de ficar com a empresa holding e a MERCURIO tal como estão, porém, a redução tributária não seria alcançada. 90. Toda a reestruturação societária promovida teve o objetivo de gerar despesas de amortização de ágio. Para isso, foram realizadas diversas operações que, analisadas isoladamente, não violavam nenhuma norma legal. Porém, o resultado da reorganização proporcionou ao sujeito passivo os melhores efeitos tributários que não seriam possíveis legalmente. 91. A TNT TWO foi inserida no Grupo TNT com o objetivo certo de forçar uma situação formal para transferência do ágio à MERCURIO – empresa objeto da negociação. Assim, o real adquirente – TNT SPAIN obteria vantagens fiscais pela dedução da amortização do ágio, reduzindo significativamente, então, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 92. Se não houvesse toda a reorganização societária, a TNT SPAIN seria a controladora da MERCURIO, mas o ágio ficaria registrado na sua contabilidade, sem possibilidade de ser aproveitado na configuração atual das empresas. Não seria possível a exclusão da amortização de ágio porque não houve a confusão patrimonial que poderia ter ocorrido entre a real investidora (TNT SPAIN) e a Fl. 1522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 7 empresa adquirida Contribuinte, não havendo, portanto, adequação aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997. 93. A Contribuinte estava perfeitamente consciente da falta de propósito negocial ou societário na incorporação realizada à luz do art. 966 do Código Civil, ficando caracterizada a utilização da incorporada como mera “empresa veículo” para transferência do ágio à incorporadora – MERCURIO (momento da incorporação reversa), apenas com o fim almejado de redução do valor tributável pela amortização do ágio surgido na aquisição da MERCURIO pelo Grupo TNT. 94. A TNT TWO, em seu curto período ativo, não incorreu em custos, despesas ou receitas, apresentando apenas a movimentação decorrente do pretenso investimento na MERCURIO e seu ágio e o empréstimo para aquisição do investimento. Ou seja, a sociedade produziu apenas documentos (atas, estatutos, livros contábeis, entre outros) utilizados para movimentar contabilmente recursos de outras empresas do Grupo TNT. A situação do planejamento tributário em questão nesta ação fiscal, a aparência de legalidade e a publicidade dessa aparente legalidade são aspectos imprescindíveis de toda a operação. 95. Como buscar guarida e enquadramento na legislação que lhe permitiria obter a redução fiscal? Com certeza não seria apenas excluindo um valor qualquer que lhe aprouvesse na apuração das bases de cálculo dos tributos, sem qualquer justificativa. É imprescindível mascarar a origem dessa exclusão com a aparência da legalidade e da normalidade. Essa é a única chance de que se obtenha êxito no seu propósito: a redução dos tributos devidos. 96. Assim, através de um processo de reorganização societária, com várias etapas artificiais, apesar de formalmente legais, quando vistas isoladamente, procurou-se esconder o objetivo de obter a redução dos tributos devidos, mesmo sabendo-se que essa redução era ilegal. Admitir essa situação como válida seria admitir que a lei permite a sua própria burla. 97. Ainda que a transferência tenha se revestido das formalidades legais, ela é inoponível ao Fisco, porquanto abusiva e contrária à ordem jurídica, cabendo à autoridade fiscal, do ponto de vista tributário, desqualificar o ato praticado e apurar os efeitos tributários daí decorrentes. Aduz, ainda, a Fiscalização, que em reorganizações societárias é necessário avaliar o seu conjunto e não apenas etapas isoladas. Em relação à pessoa jurídica, deve- se verificar não apenas sua existência formal, mas também se há um empreendimento que justifique sua existência, pois a constituição de uma empresa deve ser a vestimenta para um determinado empreendimento econômico ou profissional. Nesse sentido, a finalidade é a realização de negócios que caracterizem o exercício de atividade econômica, caso contrário, não haveria propósito negocial. Nesse contexto, a TNT Two não teria exercido qualquer atividade econômica, tendo servido apenas para a transferência do ágio e do empréstimo para a Fl. 1523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 8 fiscalizada, em prática que corresponde ao que se chama de “empresas veículo ou de passagem” ou ainda a “sociedade efêmera”. Esse comportamento seria ofensivo aos arts. 247 e 248 do Regulamento do Imposto de Renda 1999, assim como ao art. 2º da Lei nº 7.689, de 1988, art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995. Por essas razões, a Fiscalização não acatou a redução do lucro líquido pelo ágio, glosando a amortização realizada no IRPJ e na CSLL, e formalizou representação fiscal para fins penais. A ciência desse auto de infração ocorreu em 10/09/2019 (fls. 1306) e a impugnação foi apresentada em 10/10/2019 (fls. 1408). Em sua defesa, a autuada alega, em síntese, que: 1. O auto de infração é nulo, já que não conteria a indicação dos dispositivos legais infringidos. 2. A operação em análise já foi objeto de decisão do CARF, favorável ao sujeito passivo, no processo administrativo nº 16561.720071/2017-63. 3. A operação atende aos requisitos legais para fins de fruição do direito à amortização e nenhum outro requisito pode ser exigido. 4. A Fiscalização não questiona que o ágio foi legalmente gerado, que os ganhos obtidos pelos antigos acionistas da Expresso Mercúrio foram tributados, ou que os atos de aquisição dessa empresa tenham observado a legislação civil, comercial e societária. Assim, os argumentos da Fiscalização são de ordem econômica e extralegal. 5. Não há suporte na legislação para os argumentos utilizados pela Fiscalização de que a TNT Two seria uma empresa veículo, de que na incorporação desta sociedade pela Expresso Mercúrio não haveria extinção do investimento e de que a estrutura adotada não preencheria os requisitos legais. 6. Não é possível a desconsideração dos atos relativos à TNT Two caso não sejam apresentadas provas de simulação. 7. Apresenta uma lista de operações realizadas pela TNT Two, para afirmar que ela não seria uma empresa veículo. 8. Não há base legal para a afirmação da Fiscalização de que a incorporação deveria ser invertida, TNT Two incorporando Expresso Mercúrio. 9. Havia propósito negocial na operação realizada. 10. É descabida a lavratura de representação fiscal para fins penais. Com base nessas razões, pede que seja reconhecida a insubsistência das acusações fiscais e a extinção da representação fiscal para fins penais. Da Decisão Recorrida Fl. 1524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 9 Após apreciar os Autos de Infração, às fls. 1239/1264, o Termo de Verificação Fiscal - TVF, às fls. 1265/1301, e a Impugnação apresentada pela Contribuinte, às fls. 1316/1350, a 2ª Turma da DRJ/CTA exarou o Acórdão nº 06-68.165, em 21/11/2019, às fls. 1410/1427, que, por unanimidade de votos, rejeitou a preliminar arguida e julgou improcedente a impugnação, mantendo a redução do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL. O acórdão restou assim ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2014, 2015, 2016 CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Comprovado nos autos que o procedimento fiscal propiciou ao Contribuinte informações e esclarecimentos acerca da infração cometida, com indicação dos dispositivos legais aplicados e dos elementos de comprovação do ilícito, não há que se argüir cerceamento de defesa. REPRESENTAÇÃO FISCAL. INCOMPETÊNCIA. ENUNCIADO Nº 28 DA SÚMULA CARF (VINCULANTE). O contencioso administrativo não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2014, 2015, 2016 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. PAGAMENTO EFETUADO POR CONTROLADORA. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. A amortização do ágio, como regra geral, é indedutível para a apuração do lucro real, bem como da base de cálculo da CSLL. A possibilidade excepcional de deduzi- la não prevalece quando, para sua configuração, é utilizada empresa veículo para, em nome dela e com recursos provenientes de sua controladora, serem adquiridas ações com ágio da empresa que vem a ser a incorporadora e que passa a amortizar ágio de si mesma. A condição legal de ocorrência de uma operação de incorporação, mediante extinção da investida ou da investidora, e da consequente confusão patrimonial entre elas, não é admitida apenas como uma exigência formal, mas é um requisito de efetivo conteúdo econômico e societário, que reflita um verdadeiro propósito negocial. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento dos aspectos temporal, pessoal e material para a transferência de ágio e autorização Fl. 1525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 10 de sua amortização com reflexos na apuração do IRPJ e da CSLL, o que não ocorre quando inserida no procedimento uma terceira pessoa jurídica com nítido caráter de empresa veículo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Exercício: 2014, 2015, 2016 CSLL. DECORRÊNCIA. Em se tratando de infrações que dependem dos mesmos elementos de prova, aplicam-se, ao Auto de Infração da CSLL, as razões de decidir pertinentes ao IRPJ. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Do Recurso Voluntário A TNT MERCÚRIO tomou ciência da sobredita decisão em 21/02/2020, através de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico – DTE perante a RFB, às fls. 1431, e irresignada apresentou Recurso Voluntário, em 24/03/2020, às fls. 1435/1475, e, além da tempestividade, citando doutrina e jurisprudências administrativas e judiciais, apresentou os seguintes pedidos e causa de pedir sintetizados: a) Das Preliminares: i. Nulidade da decisão recorrida por alteração dos critérios jurídicos do lançamento, visto que tentou (...) fundamentar a autuação afirmando que a Fiscalização teria se deparado com a suposta prática de atos viciados por “simulação, dolo ou outra espécie de fraude fiscal”; ii. Nulidade do auto de infração por deficiência na fundamentação, posto que faltou indicar os dispositivos legais supostamente infringidos ou que dariam suporte à exigência fiscal. b) Do Mérito: i. Da legitimidade das operações realizadas e do direito da recorrente à amortização do ágio, em razão de ter sido demonstrada a perfeita observância dos requisitos legais para a amortização do ágio, notadamente os dispostos no art. 20, §§ 1º a 3º, do Decreto-Lei n. 1.598/77 (refletido no art. 385 do Decreto n. 3.000/99 – “RIR/99”), e arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/97 (consolidados no art. 386 do RIR/99). Ademais, (...) o preço pago pela TNT TWO aos antigos acionistas da Expresso Mercúrio gerou ganhos de capital tributáveis (sujeitos ao imposto de renda) para tais acionistas; Fl. 1526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 11 ii. No intuito de justificar a glosa das despesas com a amortização do ágio no caso concreto, o Aresto de piso baseia-se em argumentos de natureza econômica e extralegal (aparentemente baseados na teoria da “substância sobre a forma”) que não se mostram em consonância com o princípio da legalidade e, por conseguinte, não devem ser considerados válidos para fundamentar a decisão; iii. Da Improcedência das acusações fiscais acolhidas pela decisão recorrida – por ser insustentável a desconsideração da personalidade jurídica da TNT Brasil Participações Two Ltda. (“TNT TWO”) pela Fiscalização, sob a alegação de que se trataria de uma mera “empresa veículo”, e a TNT SPAIN deveria ser reconhecida como a “real adquirente” da Expresso Mercúrio; iv. Da Improcedência das acusações fiscais acolhidas pela decisão recorrida – uma vez que improcede o argumento fiscal de que a estrutura adotada para aquisição das ações da Expresso Mercúrio e posterior incorporação, por esta sociedade, da TNT TWO, nos termos do art. 8º, da Lei nº 9.532/97, não preencheria os requisitos legais para permitir a dedutibilidade de despesas com a amortização do ágio, dentre os quais o suposto requisito legal relativo à “falta de concentração de empresas ou extinção/liquidação de investimento”; v. Da Improcedência das acusações fiscais acolhidas pela decisão recorrida – dado que improcede a alegação de “falta de propósito negocial”, na medida em que restou comprovado que a aquisição da Expresso Mercúrio estava relacionada com a expansão da oferta de serviços de logística pelo Grupo TNT no Brasil, mormente no ramo de transporte rodoviário, uma vez que o grupo já atuava no segmento de courier (transporte aéreo) no país; vi. Esse CARF já reconheceu, por maioria de votos, a legitimidade da operação em questão, afastando a glosa das despesas com amortização do ágio em autuação envolvendo os anos-calendários anteriores (2012 e 2013), nos autos do Processo Administrativo Fiscal nº 16561-720071/2017-63; e vii. Do descabimento da lavratura de representação fiscal para fins penais. Das Contrarrazões da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional A Procuradoria Geral da Fazenda Nacional apresentou as contrarrazões de fls. 1491/1514. Por meio do documento, a Interessada apresenta argumentos que visam confirmar a regularidade da autuação fiscal e da decisão recorrida, bem como pleiteia, ao final, que o recurso voluntário seja improvido. Em apertada síntese, seguem as argumentações da PGFN: a) Das Preliminares: Fl. 1527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 12 i. Segundo a PGFN, não há razão para a nulidade dos autos de infração, visto que não se vislumbra nos autos o descumprimento de nenhum dos requisitos fixados no citado art. 59, do Decreto nº 70.235/72. Isso porque não houve atuação de pessoa incompetente e tampouco qualquer preterição no direito de defesa da Contribuinte no presente processo administrativo. Cita jurisprudência deste Tribunal em prol de corroborar com sua dedução; ii. Deve ser rejeitado o pedido de nulidade suscitado pela Recorrente, pois não procede a alegação da Contribuinte no sentido de que teria ocorrido modificação de critério jurídico pela DRJ; e iii. A preliminar suscitada pela Contribuinte, de que a Autoridade Fiscal não teria indicado o fundamento legal do lançamento, o que tornaria o Auto de Infração nulo, mostra-se completamente improcedente, devendo ser rechaçada. b) Do Mérito: i. Da impossibilidade de dedução fiscal do “ÁGIO MERCÚRIO”, por descumprimento das condições e requisitos impostos, notadamente pelos arts. 385 e 386 do RIR/99 - – os quais repetem os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997; ii. Da ausência de confusão patrimonial entre os reais adquirentes e o investimento adquirido: caracterização dos “reais adquirentes”; e iii. Dos questionamentos sobre a representação fiscal para fins penas: ausência de competência do CARF. É o Relatório VOTO Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho, Relator DA ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade. Portanto, dele conheço. Fl. 1528DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 13 DA DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA Inicialmente, cumpre esclarecer que os acórdãos das instâncias administrativas, bem como decisões judiciais e posicionamentos doutrinários, embora de inestimável valor como fonte de consulta, servem apenas como forma de ilustrar e reforçar a argumentação dos litigantes, dado que não têm o condão de alterar determinações expressas na legislação. Ademais, no que diz respeito às decisões judiciais, além de não se constituírem em normas complementares do direito tributário nos termos do art. 100, do CTN1, devem ser respeitadas as limitações impostas pelo Decreto nº 2.346/1997, e as determinações contidas no art. 19 da Lei nº 10.522, de 2002. Quanto às citações doutrinárias que a defendente traz lume em seu petitório, em diversos tópicos da peça recursal, ressalva-se que a doutrina não integra a legislação tributária, conforme define o art. 96, do Código Tributário Nacional – CTN2. Também as decisões proferidas pelos Conselhos de Contribuintes, Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF e mesmo pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, ainda que reiteradas sobre determinada questão, não se fazem oponíveis à autoridade administrativa de Julgamento, ressalvada a hipótese de edição de súmula administrativa, na forma do art. 26 A, do Decreto nº 70.235/1972, incluído pela Lei 11.196/20053. Veja-se também a 1 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. 2 Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sôbre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 3 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) (...) § 6 o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) II – que fundamente crédito tributário objeto de: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei n o 10.522, de 19 de julho de 2002; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) b) súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar n o 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) c) pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Fl. 1529DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 14 conclusão do Parecer Normativo Cosit nº 23, publicado no DOU de 9 de setembro de 2013, que se presta a bem elucidar o tema: Diante do exposto, conclui-se que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de caráter normativo. DA REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS A TNT MERCÚRIO requereu a extinção da Representação Fiscal Para Fins Penais formalizada, nos termos do caput, do art. 83, da Lei nº 9.430/964. Inicialmente, é mister registrar que há um rito especial para essas representações, disciplinado, à época dos fatos geradores desta autuação, pela Portaria RFB nº 2.439, de 21 de dezembro de 2010 – revogada pela Portaria RFB nº 1.750, de 12/11/2018. Entretanto, no âmbito deste Conselho, como bem destacaram a decisão de primeira instância e as contrarrazões da PGFN, cabe menção à Súmula CARF nº 28: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais”, de observação obrigatória pelos Conselheiros deste Tribunal em cumprimento ao disposto no art. 123, do Anexo do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 20235. DAS PRELIMINARES Da Nulidade dos Atos Administrativos 4 Art. 83. A representação fiscal para fins penais relativa aos crimes contra a ordem tributária previstos nos arts. 1 o e 2 o da Lei n o 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdência Social, previstos nos arts. 168- A e 337-A do Decreto-Lei n o 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal), será encaminhada ao Ministério Público depois de proferida a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito tributário correspondente. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010) 5 Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de Jurisprudência do CARF. (...) § 4º As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas decisões dos órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 1972. Fl. 1530DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 15 a) Da Introdução Em sede preliminar, a Recorrente suscitou nulidade dos autos de infração e da decisão recorrida por razões díspares. Todavia, antes de analisá-las especificamente, é essencial tecer comentários a respeito do tema nulidade no âmbito do Processo Administrativo Fiscal. Nessa senda, inicialmente, impede esclarecer que , em homenagem aos princípios do contraditório e da ampla defesa esculpidos no inciso LV, art. 5º, da Constituição Federal6, tem- se como dispositivo legal aplicável no âmbito da Administração Tributária o Decreto nº 70.235, de 1972, que versa a respeito do processo administrativo fiscal e do julgamento do contencioso (PAF), por conseguinte, no tema, não demanda aplicação subsidiária de outros dispositivos da lei geral do processo administrativo federal (Lei no 9.784/1999). A par disso, verifica-se que, consoante o art. 14, do Decreto nº 70.235, de 19727, a fase processual da relação fisco-Contribuinte inicia-se com a impugnação tempestiva da exigência e se caracteriza pelo conflito de interesses submetido à Administração Tributária. Nos termos do multicitado normativo, especificamente quando disciplina as NULIDADES8, somente se pode cogitar de declaração de nulidade do ato administrativo de lançamento quando o ato tiver sido lavrado por agente incompetente (art. 59, inciso I) ou, quando a preterição do direito de defesa se der em uma fase posterior à lavratura do ato pela autoridade fazendária (art. 59, inciso II). Veja-se que as demais irregularidades, incorreções e omissões não importarão em nulidade, sendo sanadas quando resultarem em prejuízo ao sujeito passivo, salvo se por este ocasionadas, ou se não influírem na solução do litígio, conforme o art. 60, do assinalado dispositivo. 6 Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: (...) LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes; 7 Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. 8 Das Nulidades Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam consequência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993) (...) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Fl. 1531DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 16 Ademais, merece citação a Súmula CARF nº 1629, estabelecida nos termos do art. 123, do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, através da qual se denota que com só a partir do protocolo da impugnação se instaura o direito ao contraditório e a ampla defesa. Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento nº 791292/PE com trânsito em julgado em 28.02.2010, que deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF (art. 98, do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023): O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os fundamentos da decisão. Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no processo capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de Processo Civil). Por conseguinte, o julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Assim, a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos na peça recursal sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados são suficientes para afastar a pretensão da Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento adotado. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Feitas as sobreditas ponderações, segue análise dos pleitos preambulares provocados pela Recorrente. b) Da Nulidade da Decisão de Primeira Instância A TNT MERCÚRIO protesta em favor da declaração de nulidade da decisão recorrida por entender que teria alterado os critérios jurídicos do lançamento de ofício, visto que qualificou os atos societários praticados como simulados, fraudulentos e/ou dolosamente praticados com o intuito de se evadir a tributação. Em prol da sua ilação, extraiu o seguinte trecho do Aresto atacado: “103.2. Dessa forma, deparando-se com a existência de negócio jurídico viciado por simulação, dolo ou outra espécie de fraude fiscal, deve a Administração Tributária comprovar a existência do vício e efetivar o lançamento 9 Súmula CARF nº 162: O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Fl. 1532DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 17 correspondente ao tributo, desconsiderando o ato viciado e/ou considerando aquele efetivamente realizado e encoberto pelo dolo, pela fraude ou pela simulação, prejudicando o Estado. Assim procedeu a Fiscalização, como visto.” (cf. fl. 1425 - destacamos). Nessa toada, infere que a DRJ/CTA buscou requalificar os atos que praticou, fundamentando que a Fiscalização constatou “simulação, dolo ou outra espécie de fraude fiscal”, embora, em momento algum o Fisco tenha alegado ocorrência de dolo, fraude ou simulação nos atos praticados pelas partes (incluso a TNT MERCÚRIO), visto que adotou, em síntese, os seguintes fundamentos para desconsiderar a personalidade jurídica da TNT TWO: (...) (i) o fato de que a TNT TWO supostamente configuraria uma “empresa veículo”, porque a real adquirente da Expresso Mercúrio seria a TNT SPAIN; (ii) a posterior incorporação da TNT TWO pela Expresso Mercúrio não preencheria os requisitos legais para permitir a amortização do ágio, na medida em que não implicaria a concentração de empresas ou extinção/liquidação do investimento; e (iii) a estrutura adotada para a aquisição das ações da Expresso Mercúrio careceria de propósito negocial.(g.n.) Arremata, asseverando que a pretensão da decisão combatida de alterar o fundamento jurídico do lançamento realizado pela Fiscalização, no curso do processo administrativo fiscal, contraria o disposto no art. 146, do CTN 10 , bem como implica em cerceamento do direito de defesa da Recorrente, portanto, é de rigor que seja reconhecida a nulidade do acórdão recorrido. Cita jurisprudência deste Tribunal que encontra consonância com sua pretensão. Através das suas contrarrazões, a PGFN assevera que deve ser rejeitado o pedido de nulidade suscitado pela Recorrente, pois não procede a alegação da Contribuinte no sentido de que teria ocorrido modificação de critério jurídico pela DRJ. Isto porque a análise efetivada pela Fiscalização não se restringiu a averiguar o propósito negocial na utilização da empresa TNT TWO, mas também a diversas questões jurídicas concernentes às operações realizadas pelo GRUPO TNT. Nessa quadra, entende que resta hialino que a (...) Fiscalização analisou o caso do presente processo administrativo sob a perspectiva da existência de simulação/dissimulação nos atos praticados pela contribuinte. Com efeito, a utilização de palavras ou expressões como “forjar”, “aparência de legalidade” ou “esconder” indicam que a autoridade fiscal vislumbrou diante de si uma conduta dolosa da contribuinte, voltada para a obtenção indevida de um benefício fiscal – no caso, a dedução tributária das despesas com amortização de ágio. (...) Ora, ainda que não tenha utilizado, expressamente, a palavra “simulação” ou “dolo”, está bastante explícito que a autoridade fazendária entendeu que houve conduta dolosa da contribuinte, direcionada para “esconder” ou dar “aparência de legalidade” a uma vantagem tributária ilegal e indevida. (g.n.) 10 Art. 146 - A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. Fl. 1533DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 18 Conclui aduzindo que tanto a Fiscalização como o Aresto atacado têm a mesma percepção dos fatos: a Recorrente tentou obter benefício fiscal indevido, por meio de atos formais que visavam dar aparência de legalidade à dedução de despesas com amortização de ágio. Assim, não há incompatibilidade ou inovação quando comparamos o Auto de Infração com a decisão de piso, pois em ambos há condenação da conduta dolosa da TNT MERCÚRIO, de modo que deve ser rejeitada a preliminar de nulidade suscitada pelo Sujeito Passivo. Igualmente entendo que não deve prosperar o pleito em questão, pois veremos que a tese acusatória é contrariada na própria peça recursal. Vejamos. Inicialmente, vê-se que a Defesa destacou a parte final do parágrafo 103 do acórdão recorrido para comprovar a inovação do critério jurídico por parte do Aresto atacado, entretanto entendo salutar analisar todo o parágrafo, pois só assim pode-se perceber que a Autoridade Julgadora, a partir de extratos do TVF, apresenta racional quanto à autorização ao Fisco para desconsiderar atos ou negócios jurídicos, independente do previsto no parágrafo único do art. 116 (não mencionado pela Fiscalização), quando se depara com uma das hipóteses do art. 149, do CTN, que possibilita a revisão de ofício do lançamento. Por esse ângulo, importa transcrevermos todo o parágrafo, em tempo destacaremos expressões que relacionaremos com evidências da peça recursal: 103. Ainda, a Impugnante alega que o art. 116, parágrafo único, do CTN (não mencionado pela Fiscalização), não seria autoaplicável. Ocorre que o CTN já previa a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos, quando o art. 149 estabelece que o lançamento é efetuado e revisto de ofício na hipótese de ocorrência dos casos previstos nos incisos I a IX. 103.1. Como se viu no tópico em que se analisou preliminar de mérito, assentado pela Fiscalização, com base em documentos e nas intimações e respostas prestadas, que a “contribuinte estava perfeitamente consciente da falta de propósito negocial ou societário na incorporação realizada” (e-fls. 1285), “(...) visto que a utilização da via indireta (constituição de empresa veículo) teve como único objetivo contornar a restrição da legislação tributária para operacionalizar a amortização do ágio” (e-fls. 1292), “comprovada a falta de respaldo legal para a dedução das despesas (...)” (e-fls. 1292), o CTN autoriza a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos, quando o art. 149 estabelece que o lançamento é efetuado e revisto de ofício na hipótese de ocorrência dos casos previstos em seus incisos, especificamente no de nº VII, a impor à Administração Tributária o dever de ignorar o fato exterior, aparente, e considerar a vontade real que está subjacente ao ato visível. (g.n.) 103.2. Dessa forma, deparando-se com a existência de negócio jurídico viciado por simulação, dolo ou outra espécie de fraude fiscal, deve a Administração Tributária comprovar a existência do vício e efetivar o lançamento correspondente ao tributo, desconsiderando o ato viciado e/ou considerando aquele efetivamente Fl. 1534DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 19 realizado e encoberto pelo dolo, pela fraude ou pela simulação, prejudicando o Estado. Assim procedeu a Fiscalização, como visto. Prosseguindo, peço vênia para deslindar os fundamentos adotados pela Fiscalização para desconsiderar a personalidade jurídica da TNT TWO, utilizados pela Recorrente para justificar sua acusação, também com nossos destaques: i. o fato de que a TNT TWO supostamente configuraria uma “empresa veículo”, porque a real adquirente da Expresso Mercúrio seria a TNT SPAIN; ii. a posterior incorporação da TNT TWO pela Expresso Mercúrio não preencheria os requisitos legais para permitir a amortização do ágio, na medida em que não implicaria a concentração de empresas ou extinção/liquidação do investimento; e iii. a estrutura adotada para a aquisição das ações da Expresso Mercúrio careceria de propósito negocial. Ora, ao analisarmos ambas as expressões podemos deduzir que a TNT MERCURIO ao tentar demonstrar na sua peça recursal a pretensa inovação do critério jurídico, adversamente, exterioriza que os fundamentos utilizados tanto pela Fiscalização como pela decisão a quo são exatamente idênticos. Tal ilação resta cristalina ao nos atermos ao significado intrínseco das expressões destacadas nos sinalados trechos: i. quando o Agente Fazendário afirma que o “real adquirente da Expresso Mercúrio seria a TNT SPAIN” e não a TNT TWO, é inquestionável que está desconsiderando o negócio jurídico efetivado, por entender que está perante a situação simulada, disciplinada pelo § único, do art. 116, do CTN; ii. Através das seguintes expressões: “contribuinte estava perfeitamente consciente da falta de propósito negocial ou societário na incorporação realizada”; e “a estrutura adotada para a aquisição das ações da Expresso Mercúrio careceria de propósito negocial”, podemos deduzir que se trata da falta de substância econômica que, pela teoria da interpretação econômica do direito tributário, configura fundamento fático passível de subsunção ao mencionado preceptivo, cujo elemento típico é a “simulação ou melhor o seu viés a dissimulação”; iii. Também ao observamos o termo – empresa veículo - nas seguintes expressões: a utilização da via indireta (constituição de empresa veículo) teve como único objetivo contornar a restrição da legislação tributária; e a TNT TWO supostamente configuraria uma “empresa veículo”. É indubitável que a expressão empresa veículo é criticada pelas autoridades fiscais justamente pela sua existência meramente formal e não substancial, o que também nos direcionar a constatação da prática de ato simulado ou dissimulado. Quer dizer, a própria Recorrente fragiliza seu argumento, uma vez que todos os fundamentos que ressalvou aptos a subsidiar a autuação em questão, irrefutavelmente denotam Fl. 1535DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 20 que resultou constatada – ou pretensamente constatada – a prática de atos simulados (ou dissimulados) que obviamente configuram evasão fiscal (sonegação, fraude e dolo). Ademais, em várias passagens do TVF, conforme exemplificado abaixo, a Fiscalização desconsidera a existência material da TNT TWO, por acreditar que se trata de uma empresa de passagem, existente apenas na forma, justificativa para desconsideração da confusão patrimonial – um dos requisitos essenciais para legitimar a dedutibilidade das despesas com amortização antecipada do ágio - visto que entende que o real adquirente é a TNT SPAIN: “76. No caso em questão, a empresa TNT SPAIN, empresa sediada na Espanha, através da TNT TWO, adquiriu a empresa MERCURIO com ágio de R$ 386.041.149,26, utilizando a empresa TNT TWO, que foi inserida no grupo exclusivamente para aquisição do novo investimento, com expectativa de curta existência, funcionando apenas como empresa veículo. Como era previsível, logo foi extinta por incorporação, restando claro o objetivo de obter a redução de tributos pela amortização do ágio acima citado. Em síntese, a TNT TWO serviu unicamente para a passagem dos recursos financeiros, para o registro do ativo adquirido (especialmente o ágio), além do registro do empréstimo contraído.” (...) “84. Tais alegações demonstram mais ainda a artificialidade das operações. Todos esses eventuais custos administrativos com a empresa que precisou ser incorporada teriam sido evitados se a operação real tivesse ocorrido, ou seja, a compra da MERCURIO diretamente pela TNT SPAIN. Esse é o real negócio que foi realizado. No caso de haver o interesse em concentrar todos os negócios na holding brasileira, a TNT EXPRESS BRASIL HOLDING compraria diretamente a MERCURIO.” Embora a Recorrente esteja correta ao afirmar que não há uma única referência por parte do Fisco aos termos: fraude, dolo ou simulação, por outro lado, é possível observar no TVF expressões do tipo: “abusivamente”, “ausência de propósito negocial”, “ludibriar a lei”, “efemeridade”, “inexistência de substância”, “real adquirente”, dentre outras, que se alinham a ideia de configuração de um ato ou negócio simulado (ou dissimulado), tratados pelo art. 116, do CTN, notadamente para aqueles que defendem a tese da “interpretação econômica do direito tributário”. Nessa senda, firmo o entendimento de que não houve qualquer inovação por parte da decisão combatida que apenas tornou explícito, o que implicitamente estava contido no TVF. No mais, encontra-se motivada de forma manifesta, clara e congruente e da qual a pessoa jurídica foi regularmente cientificada. Assim, este ato administrativo contêm todos os requisitos legais, o que lhes conferem existência, validade e eficácia. As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a pleiteada nulidade. Fl. 1536DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 21 Por derradeiro, o enfrentamento das questões na peça recursal denota perfeita compreensão da descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram o procedimento de ofício, que foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art. 5º da Constituição Federal, art. 6º da Lei nº 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Pelas razões expostas, opino por afastar a preliminar em questão. c) Da Nulidade dos Autos de Infração Recorrente requer que sejam declarados nulos os autos de infração, nos termos do art. 59, do Decreto nº 70.235/72 (PAF), por deficiência na fundamentação, posto que faltou indicar os dispositivos legais supostamente infringidos ou que dariam suporte à exigência fiscal, em descumprimento ao disposto no inciso V, art. 10, do Decreto nº 70.235/72. Acrescenta que os artigos indicados no TVF como fundamento da autuação referem-se a normas gerais relativas à exigência do IRPJ e da CSLL, contudo careceu (...) de arrolar os dispositivos legais que teriam o condão de fundamentar a glosa das despesas incorridas pela Recorrente com a amortização do ágio, objeto da autuação, requisito essencial à validade dos Autos de Infração. Ao apreciar essa preliminar de nulidade, quando da apresentação das Contrarrazões ao Recurso Voluntário, a PGFN aduziu que não se enquadra como causa de nulidade do auto de infração, nos termos do art. 59, do Decreto nº 70.235/72. Ademais, asseverou que se mostra completamente improcedente a alegação de que a Autoridade Fiscal não teria indicado o fundamento legal do lançamento o que tornaria o Auto de Infração nulo. Complementa ressaltando que através das peças impugnatória e recursal, a Recorrente demonstrou pleno conhecimento do objeto da autuação, mormente os fundamentos legais que alicerçaram os trabalhos da Fiscalização. Cita jurisprudência do CARF que corrobora com a acepção que não existe nulidade nessas situações. Igualmente, entendo que não assiste razão ao Recorrente pelos seguintes motivos. Primeiro, à luz dos dispositivos legais que regem a matéria, no caso em exame não se evidencia razões capazes e suficientes para decretar a nulidade dos atos administrativos, uma vez que os Autos de Infração foram lavrados por servidor competente que verificando a ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação para que o Sujeito Passivo pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal. Segundo, no que toca à fundamentação legal do lançamento de ofício combatido, consta do TVF, às fls. 1265/1301, parte integrante dos Autos de Infração, o tópico “VI - Fl. 1537DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 22 LEGISLAÇÃO REFERENTE AO ÁGIO E SUA AMORTIZAÇÃO”, onde a Autoridade Fiscal exaure de forma detalhada considerações sobre o tema ágio, especialmente a forma como surge, o tratamento no âmbito das relações societárias, sua natureza de transação de capital e a fundamentação legal atinente ao tratamento fiscal, especialmente quanto às exigências relacionadas à dedução das despesas com a amortização antecipada das parcelas de ágio. No sinalado tópico, o Agente Fiscal apresenta extensa explanação sobre a evolução da legislação tributária, especificamente os preceptivos do Decreto-lei nº 1.598/77, onde discorre sobre o registro dos investimentos e as condições e requisitos essências a legitimar a dedutibilidade dos encargos com a amortização do ágio, nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97. Quer dizer, embora a base legal que deu lastro à autuação esteja sintetizada nos Autos de Infração, no TVF, repisamos parte integrante daquele, está suficientemente fundamentado, ao ponto de o enfrentamento das questões na peça de defesa denotar perfeita compreensão da descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício. Em síntese, na espécie, a Autoridade Fiscal agiu em cumprimento com o dever de ofício com zelo e dedicação as atribuições do cargo. Houve observância das normas legais e regulamentares e justificando o processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2º da Lei nº 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal). Nessa linha, em concordância com o Aresto recorrido, pugno por rejeitar a nulidade à epígrafe, por total improcedência das alegações da Defesa. DO MÉRITO Das Glosas das Despesas com Amortização de Ágios a) Da Introdução No âmbito meritório, inicialmente, analisaremos as autuações relacionadas às deduções de ágio contabilizado pelo Sujeito Passivo que reduziram, sob a ótica da Fiscalização, Fl. 1538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 23 indevidamente as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos anos-calendário de 2014 a 2016. Em seguida, apreciaremos os pleitos subsidiários. Em brevíssima síntese, a operação envolveu a aquisição pelo grupo internacional TNT, cuja matriz é sediada na Espanha - TNT EXPRESS WORLDWIDE SPAIN SL (TNT SPAIN) -, através de sua holding, sediada no Brasil – TNT Participações Two Ltda (TNT TWO) - da Expresso Mercúrio S/A (MERCÚRIO), gerando o “Ágio TNT MERCÚRIO”. No que diz respeito à formação do ágio, registramos: i. Dezembro de 2006 - TNT SPAIN (99%) e TNT EXP BRASIL (1%) – Sócias da holding TNT TWO (antiga ELVEN) – Objeto social participação em outras sociedades nacionais ou estrangeiras, na qualidade de sócia, acionista ou quotista – com Capital Social originariamente fixada em R$ 100,00; ii. Janeiro de 2007 - TNT SPAIN, integralizou, mediante remessa de valores em espécie para o Brasil, aumento no CAPITAL SOCIAL da TNT TWO, que passou de R$100,00 para R$ 390.000.100,00; Fl. 1539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 24 iii. Janeiro de 2007 - Foi pactuado Contrato de Compra das Ações da EXPRESSO MERCÚRIO S/A (MERCÚRIO) firmado entre acionistas desta (sócios pessoas físicas) e o comprador TNT TWO, cujo valor estabelecido foi R$ 434.686.495,00. O banco ABN AMRO REAL S/A (ABN AMRO) foi contratado pela TNT HEADOFFICE BV (TNT) para elaborar uma avaliação econômico-financeira da MERCURIO. Tal fundamento foi justificado pelo relatório de avaliação econômico-financeira da MERCURIO elaborado pelo ABN AMRO em 18/01/2007, com data base de 31/12/2006, em que se avaliou o predito investimento no montante de R$ 444.000.000,00; iv. Janeiro de 2007 - Os recursos relacionados ao aumento do capital social, mais valores alavancados mediante contrato de empréstimo, no montante de R$ 41.808.000,00, via TNT POST FINANCE GROUP BC (informação esta obtida a partir da resposta apresentada pela empresa, contudo não há nos autos quaisquer documentos que comprovem a contratação deste empréstimo, todavia tal fato não foi criticado pela Autoridade Fiscal), permitiram a TNT TWO comprar a MERCÚRIO, mediante pagamento (comprovantes bancários), 100% do capital social por R$ 434.686.495,00, passando a ser sua controladora. Fl. 1540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 25 v. Janeiro de 2007 - A TNT SPAIN, mediante aumento de capital social e integralização com todas as suas cotas da TNT TWO, transfere o controle desta para uma outra holding TNT BRASIL PARTICIPAÇÕES ONE LTDA (TNT ONE), as duas últimas sediadas no Brasil; Fl. 1541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 26 vi. Março de 2007 - – A MÉRCURIO e a TNT TWO, por meio das suas respectivas assembleias, deliberam pela efetivação da incorporação reversa (TNT TWO pela MERCÚRIO). Essa operação esta lastreada pelo protocolo de justificativa de incorporação e Laudo Técnico de Avaliação a Valores Contábeis elaborado pela KPMG que fixou o valor do patrimônio líquido da TNT TWO em R$ 384.692.915,41 – com data base de 28/02/2007. No caso em análise, o ágio contabilizado foi baseado no valor da rentabilidade futura da empresa adquirida; Fl. 1542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 27 vii. Março de 2007 - Como consta do Laudo de Avaliação a Valores Contábeis elaborado pela KPMG, do acervo líquido da TNT TWO, o principal valor a ser incorporado era o ágio decorrente do investimento na MERCURIO, que estava registrado por R$ 367.455.139,26. E no passivo a conta de empréstimos que registrava o valor de R$ 40.019.682,59; viii. Março de 2007 - Após os ajustes no valor da aquisição, decorrentes do pagamento de “ajuste do preço de aquisição” das ações da MERCURIO, previsto na cláusula 2.3 do Fl. 1543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 28 contrato de compra de ações, tem-se que o valor efetivo do ágio apurado na operação foi de R$ 386.041.149,26; ix. Outubro de 2008 - Com a incorporação da TNT TWO pela MERCURIO (atual TNT MERCURIO), completa-se a aquisição da MERCURIO pelo GRUPO TNT. O ágio apurado e o empréstimo contraído passaram a ser de responsabilidade da TNT MERCURIO; e x. Passou a amortizar o ágio no AC 2008 e concluiu no AC 2016. Valor mensal (R$ 3.574.455,09), totalizando, por ano, o montante de R$ 42.893.461,08. No que toca à autuação questionada, em síntese, basicamente a glosa das despesas teve como cerne fático a aquisição da MERCÚRIO por uma holding utilizada exclusivamente para a concretização da operação em análise – TNT TWO - e não diretamente pela empresa TNT SPAIN ou por outra empresa nacional havida pelo grupo TNT no Brasil, denominada TNT Express Brasil Holding. Entendeu o Fisco que houve um planejamento tributário abusivo, posto que não havia substância econômica na interposição, no negócio, da TNT TWO - empresa-veículo -, que foi utilizada para transportar, para os livros da Fiscalizada (TNT MERCÚRIO), o ágio pago em sua própria aquisição, mediante incorporação reversa. Ademais, sustenta, como consentâneo, a inocorrência da necessária confusão patrimonial entre a real adquirente (TNT SPAIN) e a investida (MERCÚRIO). Em suma, a Autoridade Autuante inferiu que a aquisição do investimento, juntamente com utilização de empresa veículo, tratou-se de operações simuladas, buscando pretenso enquadramento nos artigos 7º e 8º da lei 9.532/97, porque ausentes um claro intento negocial. Assim, face aos ganhos tributários que deduziu indevidos, lavrou o auto de infração em exame, sem a constituição de crédito tributário (determinando-se, outrossim, a recomposição dos saldos de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da CSLL), considerando como amortizados indevidamente os seguintes valores na apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL: Indignada a TNT MERCÚRIO impugnou asseverando que todas as operações ocorreram em estrito cumprimento ao disposto nos arts. 7º e 8º, da Lei 9.532/97, vigente à época dos fatos. Citou doutrina e jurisprudência administrativa e judicial que corroboram com as suas argumentações. Das suas argumentações merecem registro: i. A operação atende aos requisitos legais para fins de fruição do direito à amortização e nenhum outro requisito pode ser exigido; Fl. 1544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 29 ii. A Fiscalização não questiona que o ágio foi legalmente gerado, que os ganhos obtidos pelos antigos acionistas da Expresso Mercúrio foram tributados, ou que os atos de aquisição dessa empresa tenham observado a legislação civil, comercial e societária. Assim, os argumentos da Fiscalização são de ordem econômica e extralegal; iii. Não há suporte na legislação para os argumentos utilizados pela Fiscalização de que a TNT TWO seria uma empresa veículo, de que na incorporação desta sociedade pela Expresso Mercúrio não haveria extinção do investimento e de que a estrutura adotada não preencheria os requisitos legais; iv. Não é possível a desconsideração dos atos relativos à TNT TWO, caso não sejam apresentadas provas de simulação; v. Apresenta uma lista de operações realizadas pela TNT TWO, para afirmar que ela não seria uma empresa veículo; vi. Não há base legal para a afirmação da Fiscalização de que a incorporação deveria ser invertida, TNT TWO incorporando Expresso Mercúrio; e vii. Havia propósito negocial na operação realizada. O Acórdão combatido mantém integralmente os lançamentos de ofício ao ratificar a acepção que não eram possíveis as deduções do ágio registrado pela Contribuinte, em razão do não cumprimento das condições e requisitos impostos pela legislação em vigor à época dos fatos geradores, notadamente a ausência de confusão patrimonial entre real investidor e investida – uso da empresa-veículo. Citou jurisprudência administrativa que ratifica seu posicionamento. Em síntese, baseou-se das seguintes razões: i. Inicialmente, salienta que não foram questionados o nascimento e registro do ágio, especialmente: o efetivo pagamento, a realização das operações entre partes não ligadas, tampouco a fundamentação econômica com base na expectativa de rentabilidade futura; ii. Terce comentários sobre ser, em regra, indedutível as despesas com a amortização do ágio e detalha as exceções. Nessa linha, explica que devem ser atendidos estritamente todos os requisitos legais, sob pena de ser considerada indevida a dedução, em respeito ao disposto no art. 386, do RIR/99, combinado com o art. 111, do CTN. Logo, ressalva que nas basta apenas haver a confusão patrimonial, deve a pessoa jurídica demonstrar ter suportado efetivamente o ágio por ela registrado, o ágio deve existir com propósito negocial – a razão negocial que levou a aquisição de um investimento por um valor superior ao custo original - e substrato econômico – transação econômica que materialize o valor de aquisição, ao mesmo tempo pago pelo adquirente (gasto) e recebido pelo alienante (ganho) - a justificar a sua origem. Ademais, o ágio deve também ter como fundamento econômico a rentabilidade futura da controlada, respaldado por um laudo, o qual deve ser arquivado como comprovante da escrituração do ágio; Fl. 1545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 30 iii. (...) No caso em questão, embora exista o ágio, a TNT TWO não possuía recursos para aquisição da MERCURIO. Foi uma empresa recém criada, que recebeu recursos da sua controladora TNT SPAIN e empréstimos para poder efetuar a aquisição e só existiu por 7 meses (30/08/2006 a 30/03/2007), e em sua contabilidade há apenas o registro da subscrição e da aquisição da MERCÚRIO. Não há registro que evidencie a existência de uma estrutura organizacional mínima para o desenvolvimento da sua atividade; iv. (...) Observa-se que a investida e a real investidora continuam existindo, sendo que o ágio antes indedutível passou a ser dedutível, em função da extinção da empresa-veículo. A TNT TWO não possuía recursos para aquisição da MERCÚRIO; para isso houve um aumento de seu capital, promovido pela TNT SPAIN, bem como aportes financeiros de empresa integrante do Grupo TNT no exterior. Certo é que o investimento continua existindo, com a real investidora (TNT SPAIN) permanecendo no controle da investida; v. No que concerne a não autoaplicabilidade do parágrafo único, do art. 116, do CTN, arguido pela Defesa, rebate que (...) o CTN já previa a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos, quando o art. 149 estabelece que o lançamento é efetuado e revisto de ofício na hipótese de ocorrência dos casos previstos nos incisos I a IX. Destarte, uma vez constatada uma das hipóteses, deve à Administração Tributária (...) ignorar o fato exterior, aparente, e considerar a vontade real que está subjacente ao ato visível; vi. (...) Dessa forma, deparando-se com a existência de negócio jurídico viciado por simulação, dolo ou outra espécie de fraude fiscal, deve a Administração Tributária comprovar a existência do vício e efetivar o lançamento correspondente ao tributo, desconsiderando o ato viciado e/ou considerando aquele efetivamente realizado e encoberto pelo dolo, pela fraude ou pela simulação, prejudicando o Estado. Assim procedeu a Fiscalização, como visto; e vii. (...) a liberdade de organização empresarial não ampara situações artificiosas como a criação de empresas que não tem outra finalidade que permitir a formalização de situações jurídicas sem substrato fático. No caso em análise, o interesse negocial na aquisição da empresa Expresso Mercúrio foi bem demonstrada, mas não a necessidade de existência efêmera da empresa TNT Two, que nada mais foi que um meio desnecessário de transição dos ativos envolvidos na compra e venda. Todos os atos mencionados pela impugnação como evidência da existência da empresa TNT Two foram os necessários para a obtenção dos resultados tributários pretendidos por ela, não sendo eles suficientes para demonstrar sua existência e propósito autônomos. A Recorrente apresentou Recurso Voluntário em desfavor da Decisão de piso, repisando as alegações meritórias carreadas na fase impugnatória e complementando-as com argumentações e fundamentos em favor de fortalecê-las. Destes merecem destaque: i. As operações realizadas foram legítimas e a recorrente tem direito à amortização do ágio, posto que demonstrou que foram observados todos os requisitos legais para amortização Fl. 1546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 31 do ágio sob análise, e as argumentações que consta da decisão recorrida para justificar a glosa das correspondentes despesas não encontra amparo legal; ii. (...) Nesse diapasão, de pronto, verifica-se que os procedimentos adotados pela TNT TWO e pela Expresso Mercúrio observaram perfeitamente a legislação de regência no que tange às condições necessárias para que a empresa resultante da incorporação destas sociedades pudesse amortizar o ágio gerado quando da aquisição das ações da Expresso Mercúrio, haja vista que:  (...) Quando da aquisição de participação societária na Expresso Mercúrio, o adquirente, TNT TWO, desdobrou em sua contabilidade o custo de aquisição do investimento em valor da participação adquirida e ágio;  (...) O valor do ágio pago pela TNT TWO teve como fundamento econômico a expectativa de rentabilidade futura da Expresso Mercúrio;  (...) A justificativa econômica do ágio pago e registrado contabilmente pela TNT TWO foi devidamente fundamentado em laudo elaborado à época da transação pelo ABN Amro Real;  (...) Após a incorporação da TNT TWO pela Expresso Mercúrio, esta sociedade, que foi a resultante da referida incorporação, passou deduzir na apuração do lucro real as despesas com amortização do ágio (convertido contabilmente em ativo diferido) fundamentado na expectativa de rentabilidade futura do investimento, em balanços levantados após a referida incorporação, observado o prazo mínimo de 5 anos;  (...) A referida amortização do ágio para fins fiscais passou a ser realizada após a incorporação da TNT TWO (adquirente) pela Expresso Mercúrio (adquirida) de forma que o ágio pago e o seu fundamento econômico foram consolidados em uma única pessoa jurídica;  Foi reconhecida pela Fiscalização e pela decisão de piso que (...) o ágio decorrente da operação de aquisição da Expresso Mercúrio foi legalmente gerado e reconhecido contabilmente e que decorreu de uma transação realizada entre partes independentes, com base em efetivo pagamento do preço, sendo que tal ágio (baseado em expectativa de rentabilidade futura do investimento) foi devidamente justificado com base em laudo de avaliação elaborado pelo ABN Amro Real. (...) Da mesma forma, não se colocou em questão o fato de que o preço pago pela TNT TWO aos antigos acionistas da Expresso Mercúrio gerou ganhos de capital tributáveis (sujeitos ao imposto de renda) para tais acionistas;  (...) E ainda, a Fiscalização não alegou em nenhum momento que os atos negociais, comerciais e societários relativos à aquisição da Expresso Mercúrio pela TNT TWO, assim como relativos à reestruturação das empresas do Grupo TNT que se seguiu após esta aquisição, não tivessem sido praticados mediante total observância das Fl. 1547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 32 normas de cunho societário, civil e comercial aplicáveis à espécie, ou seja, a validade e eficácia jurídica de tais atos em nenhum momento foi objeto de questionamento no TVF;  (...) Como consequência, o que se vê no presente caso é uma autuação baseada em argumentos levantados pela Fiscalização de ordem puramente econômica e extralegal (aparentemente baseados na teoria da “substância sobre a forma”); iii. Da improcedência das acusações fiscais, uma vez que os requisitos em que se basearam a Fiscalização, ratificados pelo Aresto recorrido, não constam do rol daqueles necessários à amortização do ágio para fins fiscais, previstos nos artigos 385 e 386 do RIR/99 – TNT TWO seria empresa-veículo e a TNT SPAIN deveria ser reconhecida como real adquirente da MERCÚRIO, assim a estrutura adotada para aquisição das ações da MERCÚRIO e posterior incorporação, por esta, da TNT TWO, não atenderia à necessária confusão patrimonial; iv. Da impossibilidade de desconsideração da personalidade jurídica da TNT TWO e improcedência do argumento segundo o qual a TNT SPAIN seria a “real adquirente” da MERCÚRIO:  Uma vez que (...) o ordenamento jurídico brasileiro não permite que a Fiscalização desconsidere a personalidade jurídica de pessoas jurídicas constituídas em conformidade com a legislação de regência, como é o caso da TNT TWO, assim como dos atos jurídicos praticados em absoluta conformidade com a legislação em vigor pela TNT TWO e pela Expresso Mercúrio, sem que se comprove a ocorrência de simulação, que macule tais atos.(...) Caberia à Fiscalização ter demonstrado e comprovado a suposta simulação, o que não fez, ao contrário do que entendeu a decisão recorrida;  O parágrafo único, do art. 116, do CTN, não é autoaplicável, ademais (...) em nenhum momento a Fiscalização levantou qualquer dúvida ou apontou qualquer indício acerca da ocorrência de simulação no presente caso, bem como não procede o argumento da DRJ/CTA no sentido de que (...) o artigo 149, inciso VII do CTN autorizaria a desconsideração de atos ou negócios jurídicos pelas autoridades fiscais em caso de dolo, fraude ou simulação, seja porque não foi mencionado pelo Fisco, seja em virtude de não ter sido comprovado os vícios referidos no mencionado dispositivo;  (...) Ademais, a acusação fiscal no sentido de que a TNT TWO seria uma “empresa veículo” – cuja definição não existe na legislação tributária brasileira – , não faz qualquer sentido no caso em análise, na medida em que a TNT TWO, é pessoa jurídica que: foi devidamente constituída, segundo a legislação nacional, como uma holding; recebeu aporte de capital da TNT SPAIN; obteve empréstimo externo para financiamento da aquisição das ações da MERCÚRIO; firmou contrato de compra e venda para aquisição das ações da MERCÚRIO, e efetivamente pagou o valor Fl. 1548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 33 acordado; contabilizou, na forma da lei, os ingressos e saídas dos recursos, em estrita observância do disposto no art. 20, do Decreto-Lei nº 1.598/77; apresentou ato de concentração da operação perante o Conselho Administrativo de Defesa Econômica (“CADE”); e apresentou ao Fisco todas as declarações exigidas; v. Da improcedência do argumento, não previsto em lei, relativo à “falta de concentração de empresas e extinção do investimento” no que diz respeito a incorporação da TNT TWO pela MERCÚRIO, uma vez que:  se encontra em total dissonância com a legislação aplicável à hipótese em tela, pois (...) o artigo 7º, III, da Lei n. 9.532/97 permite a dedutibilidade das despesas com a amortização do ágio após a incorporação entre a empresa adquirente e a adquirida e o artigo 8º, também da Lei n. 9.532/97, permite expressamente o mesmo tratamento fiscal às despesas com amortização do ágio, quando a empresa incorporada for a adquirente de participação societária (o que ocorre numa incorporação reversa), tal como ocorreu no presente caso, no qual a TNT TWO (adquirente) foi incorporada pela Expresso Mercúrio (adquirida); e  Quanto à alegação de que a incorporação da TNT TWO pela MERCÚCIO não teria resultado na concentração de empresas, não condiz com a realidade. (...) Afinal, não restam dúvidas de que a TNT TWO foi incorporada pela Expresso Mercúrio e que, como resultado desta incorporação, o acervo líquido da daquela empresa foi absorvido por esta, o CNPJ da TNT TWO foi baixado e seus ativos (incluindo o ágio) e passivos (incluindo o empréstimo tomado com pessoa jurídica no exterior) foram sucedidos pela Expresso Mercúrio. vi. Da improcedência do argumento relativo à “falta de propósito negocial”, posto que:  (...) o propósito negocial para a aquisição da Expresso Mercúrio está relacionado com “a intenção do Grupo TNT – reconhecido grupo empresarial do ramo logístico, com atuação em diversos países do mundo – de expandir a oferta de serviços no Brasil, mormente no ramo de transporte rodoviário de cargas e encomendas (no qual a Expresso Mercúrio era uma das principais empresas do mercado brasileiro) de modo a consolidar a posição do Grupo TNT como líder no setor de logística e transporte de cargas e encomendas no Brasil.”;  a existência da TNT TWO estava relacionada à implementação da estratégia de negócios do Grupo TNT no Brasil, como atividade preponderante, a prestação de serviços de transporte rodoviário, diferente da TNT Express Brasil Ltda, cuja atividade preponderante era o serviço de courier (transporte expresso internacional, porta a porta) e estava impedida de ter outra prestação de serviço preponderante que não fosse aéreo, por determinação de normas legais e infralegais da RFB. Fl. 1549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 34 vii. Esse CARF já reconheceu, por maioria de votos, a legitimidade da operação em questão, afastando a glosa das despesas com amortização do ágio em autuação, envolvendo anos- calendários anteriores (2012 e 2013), nos autos do Processo Administrativo n. 16561- 720.071/2017-63. A PGFN apresentou contrarrazões contra o Recurso Voluntário pactuando com os entendimentos externados tanto pelo Fisco, bem como pela Decisão de Primeira Instância, no que tange à impossibilidade de dedução do ágio registrado pela Contribuinte, em razão do não cumprimento das condições e requisitos impostos pela legislação. Citou doutrina e jurisprudência administrativa que legitimam seu entendimento. Das argumentações e fundamentos apresentados, merecem destaque os seguintes pontos: i. Para que a despesa com a amortização antecipada do ágio seja dedutível tributariamente, um dos requisitos é que haja a confusão patrimonial prevista no art. 386, do RIR/99, quer dizer (...) encontro num mesmo patrimônio do ágio com o investimento que lhe deu origem, é imprescindível que haja o encontro entre o real investidor e a real empresa adquirida. Isso porque, só assim pode-se considerar perdido o investimento realizado; ii. (...) Tal constatação é obtida em face da seguinte expressão utilizada pela legislação: “na qual detenha participação societária ADQUIRIDA com ágio”. Vê-se que o verbo adquirir é utilizado pela norma em seu sentido econômico, ou seja, decorrente de uma espécie de compra e venda, oriundo de um sacrifício patrimonial. Portanto, a Lei nº 9.532/1997 estabelece que a dedução do ágio somente é autorizada quando a pessoa jurídica ADQUIRIDA for incorporada ou incorporar a sua controladora; iii. (...) Desta feita, ao contrário do que defende a recorrente, não se está diante de uma situação em que a legislação não veda uma possibilidade fática, mas sim de uma situação em que a legislação não a autoriza; iv. (...) Nos termos do artigo 386 do RIR/99, investida não é a empresa que simplesmente é transferida, mas sim aquela cuja negociação efetivamente levou o adquirente a pagar a “mais valia”, e cuja incorporação, por exemplo, levará à presunção de perda do investimento adquirido, isto é, à união do patrimônio do investidor com o patrimônio da investida; v. No presente caso, a MERCÚRIO é a investida, e a real investidora é a TNT SPAIN, visto que é de onde advém a maior parte dos recursos, a recorrente defende que o investidor é a TNT TWO, o que afastaria a glosa das despesas com amortização do “ágio MERCÚRIO”; vi. (...) Nesse contexto, se a TNT TWO não tinha condições financeiras para figurar como adquirente das ações da MERCÚRIO S.A., não há como tratar aquela pessoa jurídica como “real adquirente” do investimento que gerou o ágio. Igualmente, a incorporação da TNT TWO pela MERCÚRIO S.A. não resulta em confusão patrimonial entre a “real investidora” e o investimento adquirido, para fins da dedução fiscal de ágio prevista nos art. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997. Portanto, vê-se que o contribuinte não cumpriu um dos requisitos Fl. 1550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 35 legais para a dedutibilidade do ágio. Isso porque, mesmo após a incorporação da TNT TWO, o investimento adquirido (MERCÚRIO S.A.) permaneceu independente do patrimônio do investidor (TNT SPAIN); e vii. Ante o exposto, demonstra-se o não cumprimento de um dos principais requisitos à dedutibilidade do ágio: a confusão patrimonial entre investida e investidora. Como visto, sem a ocorrência desse evento, não há como haver a presunção de perda do investimento adquirido, e, portanto, a autorização da dedução da despesa realizada. Por essas razões, deve ser mantida a glosa das despesas com a amortização do “ágio MERCÚRIO”. Antes de nos inclinarmos na análise detalhada das questões relacionadas: ao uso da empresa-veículo e à tese do “real adquirente”, sobre os quais as glosas das despesas com amortização dos ágios sinalados se concretizaram, cotejando as argumentações dos litigantes com a dogmática, doutrina e jurisprudência administrativa consolidada que abarcam os temas, peço vênia para, em primeiro lugar, expor sobre as condições e requisitos que envolvem a dedutibilidade das despesas com amortização de ágio, nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei 9.532/97, que disciplinavam o tema à época dos fatos geradores. b) Das Condições e Requisitos que Envolvem a Dedutibilidade das Despesas com Amortização de Ágio, nos termos dos Arts. 7º e 8º, da Lei 9.532/97 De início, podemos conceituar contabilmente o ágio, antes do advento da Lei 12.973/14, como a diferença entre o custo de aquisição de uma pessoa jurídica e o valor contábil do investimento. Tal custo é realizado no presente com intuito de gerar um resultado no futuro. Esse registro visa respeitar o princípio da correspondência entre receita e despesas, que possibilita que a empresa recupere o custo do ágio por meio de sua amortização conforme o resultado futuro se concretize. Nessa quadra, ao utilizar o Método de Equivalência Patrimonial (MEP), os efeitos de equivalência patrimonial são anulados pelo registro da despesa de amortização do ágio. Isso implica que o aumento do valor patrimônio líquido (PL) da controlada não ocorre por acréscimo de patrimônio, mas pela recuperação de um custo passado, ajustando as contas relacionadas ao ágio em prol de refletir o valor do investimento. Destarte, no que toca ao tratamento contábil do ágio, trata-se de um ajuste de custo de aquisição de investimentos, considerando que a amortização do ágio reduz o valor do ativo investido e ajusta o PL da controladora. Assim a inclusão do ágio já amortizado no cálculo do custo de aquisição poderia gerar duplicidade e, por isso, apenas o ágio não amortizado deve ser considerado. Ademais, não podemos deixar de registrar que, por ser um ajuste contábil, a amortização do ágio é neutra em termos patrimoniais e fiscais, e não deve gerar efeitos Fl. 1551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 36 tributários enquanto a receita de equivalência patrimonial não for tributada. Portanto, o valor do ágio amortizado deve ser deduzido do PL e, para fins fiscais, a despesas de amortização do ágio só terá impacto se a receita de equivalência patrimonial for tributada. Aqui peço vênia para colacionar as palavras de Jose Luiz Bulhões Pedreira11 que ratificam a sobredita ilação: Determinação do Lucro Real – As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio são em regra excluídas do lucro líquido do exercício para efeito de determinar o lucro real, porque têm a natureza de ajustamento (em função do capital aplicado na aquisição do investimento) da participação nos resultados da controlada ou coligada, que a investidora reconhece nas suas contas de resultado em decorrência do ajuste do valor de patrimônio líquido do investimento. Se o ajuste no valor do investimento não é computado na determinação do lucro real, a amortização do ágio ou deságio também não deve ser computada. A contrapartida da amortização desempenha essa função na medida em que os valores que serviram de fundamento ao ágio ou deságio são realizados nos exatos montantes previstos. Assim, por exemplo, se a investidora pagou 100 de ágio pela totalidade das ações de uma companhia que tinha em determinado bem do seu ativo potencial de 100, quando esse lucro for realizado pela companhia será reconhecido nas contas de resultado da investidora através do ajuste no valor de patrimônio líquido da subsidiária. O débito da amortização do ágio nas contas de resultado da investidora compensa o ajuste no valor de patrimônio líquido, impedindo que a investidora reconheça como lucro do exercício o que é recuperação de capital aplicado na aquisição do investimento. O mesmo ocorre no caso de deságio que corresponde a prejuízo potencial: a amortização do deságio é crédito às contas de resultado que impede a investidora de reduzir o lucro líquido do exercício em função de prejuízo da controlada ou coligada do qual não participa, porque excluído do valor da participação societária por ocasião da aquisição. (g.n.) Prosseguindo, no tocante ao tratamento fiscal do ágio, é salutar mencionar que, antes do advento da Lei nº 9.532/97, era regido apenas pelos arts. 20, 25 e 33, do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com nova redação dada pelo Decreto-Lei nº 1.730/7912 - 11 In: _______. Imposto sobre a Renda: Pessoas Jurídicas. Rio de Janeiro: ADCOAS JUSTEC. Ed. 1979. pp. 539/540. 12 Art 20 - O Contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Fl. 1552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 37 levando-se em conta os fatos aqui guerreados, consideraremos os textos dos artigos mencionados antes de terem suas redações alteradas pela Lei nº 12.973/2014. Em breve resumo, dispunham que as contrapartidas da amortização do ágio ou deságio não eram computadas na determinação do lucro real, quer dizer, eram INDEDUTÍVEIS, salvo quando compunha a base de cálculo, à título de custo, para fins de apuração do ganho de capital, quando da alienação ou liquidação do investimento, em coligada ou controlada, avaliado pelo valor de patrimônio líquido. O art. 385, do RIR/199913, era basicamente uma cópia do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977. Em ambos os dispositivos, encontra-se a determinação de que Contribuintes que § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o Contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. § 4º As normas deste Decreto-lei sobre investimentos em coligada ou controlada avaliados pelo valor de patrimônio líquido aplicam-se às sociedades que, de acordo com a Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, tenham o dever legal de adotar esse critério de avaliação, inclusive as sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimento relevante, cuja avaliação segundo o mesmo critério seja necessária para determinar o valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada. (...) Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (g.n.) § 1º A contrapartida da amortização do ágio ou deságio nos termos deste artigo somente será computada na determinação do lucro real pela diferença entre o montante da amortização e o da participação do Contribuinte: a) no resultado realizado pela coligada ou controlada na alienação ou baixa dos bens do ativo cujo valor tenha constituído o fundamento econômico do ágio ou deságio; ou b) no valor realizado pela coligada ou controlada na depreciação, amortização ou exaustão desses bens. § 2º As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio com os fundamentos das letras b e c de § 2º de artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (...) Art. 33. O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do Contribuinte; II - saldo não amortizado de ágios ou deságios na aquisição da participação com fundamento na letra a do § 2º do artigo 20; III - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letras b e c do § 2º do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do Contribuinte; IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. § 1º Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos monetariamente. § 2º Serão computados na determinação do lucro real: a) como ganho de capital, o acréscimo do valor de patrimônio líquido decorrente de aumento na porcentagem de participação do Contribuinte no capital social da coligada ou controlada, resultante de modificação do capital social desta com diluição da participação dos demais sócios; b) como perda de capital, a diminuição do valor de patrimônio líquido decorrente de redução na porcentagem da participação do Contribuinte no capital social da coligada ou controlada, em virtude de modificação no capital social desta com diluição da participação do Contribuinte. 13 Art. 385. O Contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. Fl. 1553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 38 avaliam investimentos em sociedade controlada ou coligada pelo valor do patrimônio líquido registrem o ágio apurado na aquisição de participação societária em subconta separada daquela que registra o valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição. Os preceptivos preveem que o apontado ágio deve ser alicerçado em pelo menos um dos três fundamentos econômicos: a) valor de mercado dos bens do ativo da investida superior ao registrado na contabilidade; b) expectativa de resultados positivos da investida nos exercícios futuros; ou c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Para melhor esclarecimento sobre as espécies de ágio, é engrandecedor citarmos lições de Jose Luiz Bulhões Pedreira14: Como os bens do ativo são registrados na contabilidade pelo custo histórico, é comum que a pessoa jurídica investidora se disponha a pagar pela participação societária valor superior ao de patrimônio líquido contábil. Esse ágio é preço pago pelos lucros potenciais contidos em determinados bens do ativo da coligada ou controlada. Nesse caso, o fundamento do ágio deve ser especificado nos comprovantes do desdobramento para que, quando a coligada ou controlada realizar esses lucros, a investidora possa reconhecê-los na escrituração como recuperação de custo, e não como participação em lucro. --- omissis --- Ágio é a parte do custo de aquisição do investimento que corresponde ao direito de participar em valores da controlada ou coligada que não se acham registrados na sua escrituração. Assim, o ágio cujo fundamento é a diferença entre o valor de mercado e o contábil de determinados bens do ativo da afiliada é preço pago pela investidora para adquirir o direito de participar em lucros potenciais, ainda não reconhecidos pela afiliada. O ágio cujo fundamento é o valor de rentabilidade da afiliada superior ao valor de patrimônio líquido contábil é preço pago pela investidora para adquirir o direito de participar nos lucros previstos. O ágio cujo fundamento econômico é fundo de comércio ou marca comercial ou industrial é preço pago § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º). § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o Contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º). 14 Op. Cit. pp. 516, 533/534. Fl. 1554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 39 pela investidora para adquirir o direito de participar do valor desses intangíveis da afiliada, que não se acham registrados na sua contabilidade. Sempre que seu fundamento é identificado e quantificado, o ágio deve continuar registrado como elemento do ativo da investidora enquanto existir, na controlada ou coligada, o valor que o justificou, ou seja, que constitui (indiretamente) o objeto da aplicação de capital. À medida em que a afiliada realiza esse valor, a investidora recupera (através da participação nos lucros) o capital aplicado; e se a afiliada realiza valor menor do que o pago pela investidora, esta deve reconhecer na sua escrituração a perda do capital aplicado. (g.n.) Prosseguindo, ambas as disposições legais, ao afirmarem que o destinatário das regras é o Contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido, estão se referindo ao método da equivalência patrimonial, segundo o qual as variações nos patrimônios líquidos das sociedades coligadas ou controladas provocam reflexos nos valores dos investimentos registrados na investidora, disciplinados, sob o prisma fiscal, nos arts. 387 a 389 do RIR/199915 . O art. 389 do RIR/1999 determina que os resultados auferidos pelas empresas coligadas ou controladas não devem ser computados na determinação do resultado da investidora. Assim, lucros apurados em uma investida devem ser objeto de tributação somente no âmbito daquela empresa, embora tenham o reflexo de majorar o valor do investimento registrado na investidora. Caso a investidora tenha registrado ágio decorrente da expectativa de rentabilidade futura da investida, conclui-se que a causa do pagamento a maior efetivamente se concretizou. Mas como foi tributada somente na coligada ou controlada, não há que se cogitar de amortização do ágio na investidora. 15 Art. 387. Em cada balanço, o Contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no art. 248 da Lei nº 6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 21, e Decreto-Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III): I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado na mesma data do balanço do Contribuinte ou até dois meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto de renda; (...) Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser ajustado ao valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (...) Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou redução no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto- Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso IV). (...) Fl. 1555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 40 Conforme já pontuado, repetindo o texto do art. 25, do Decreto-Lei nº 1.598/77, o art. 391, do RIR/199916 , estabelece que a regra geral é da impossibilidade de utilização fiscal do ágio registrado na investidora quando avaliado o investimento pelo método de equivalência patrimonial. Contudo merece registro que há duas exceções a premissa lógico-jurídica de EXCEPCIONALIDADE do aproveitamento fiscal do ágio. A primeira é indicada pelo próprio art. 391: o disposto no art. 426 do mesmo RIR/199917, que reproduz o disciplinado no art. 33, do Decreto- Lei nº 1.598/77, e complementa. Repiso, diz respeito à apuração de ganho ou perda de capital. Quer dizer, se o investimento que deu causa à "mais valia" for alienado ou liquidado, o ágio ou deságio registrados na contabilidade da controladora devem compor o custo de aquisição considerado no cálculo do resultado tributável da operação. No que tange a primeira exceção, merece transcrever trecho da obra de EDMAR OLIVEIRA ANDRADE FILHO18: De fato, na forma do art. 391 do RIR/99, as contrapartidas da amortização do ágio ou deságio não serão computadas na determinação do lucro real, salvo quando ocorrer a alienação ou baixa do investimento. Assim sendo, o valor do ágio ou deságio amortizado e que afetar o resultado do período deverá ser adicionado ou excluído do valor do resultado do período para fins de determinação do lucro real. Esse mesmo valor será controlado na Parte B do LALUR para futura exclusão ou adição, que deverá acontecer no período em que ocorrer a alienação ou baixa do valor do investimento. A exclusão, correspondente ao valor do ágio amortizado, só não será automática se a alienação ou liquidação do investimento ocorrer em situação na qual o valor da eventual perda não pudesse ser considerado dedutível. Quanto a segunda exceção, que nos interessa mais diretamente, refere-se a transformações societárias envolvendo pessoas jurídicas, onde uma detém a participação na outra adquirida com ágio, ou vice-versa, por meio de processos de incorporação, fusão ou cisão. 16 Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 25, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso III). Parágrafo único. Concomitantemente com a amortização, na escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este artigo, será mantido controle, no LALUR, para efeito de determinação do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento (art. 426). 17 Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma algébrica dos seguintes valores (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V): I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do Contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do Contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real; III - provisão para perdas que tiver sido computada, como dedução, na determinação do lucro real, observado o disposto no parágrafo único do artigo anterior. 18 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de renda das empresas. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2009. p. 434. Fl. 1556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 41 Nessa toada, com a publicação da Lei nº 9.532/97, especialmente o disposto nos arts. 7º e 8º, com redação dada pela Lei nº 9.718/9819 - que foram integralmente incorporados ao RIR/1999 por meio de seu art. 38620 (que faz referência expressa a dispositivos do art. 385) -, regulamentados pela Instrução Normativa - IN SRF nº 11, de 10 de fevereiro de 1999 – revogada pela IN RFB nº 1.928/2020 - percebeu-se no mundo jurídico significativas alterações legislativas, nascendo no âmbito tributário a possibilidade de amortizar o ágio surgido na aquisição de participação societária, cujo fundamento econômico tenha sido a expectativa de resultados 19 Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto- Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto- lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) (...) § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; (...) Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária . (g.n) 20 Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do §2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso III do §2º do artigo anterior, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os cinco anos-calendário subsequentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês do período de apuração. (...) §2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §2º): I - o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; II - o deságio em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. (...) §6º O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, quando (Lei nº 9.532, de 1997, art. 8º): I - o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor do patrimônio líquido; II - a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. §7º Sem prejuízo do disposto nos incisos III e IV, a pessoa jurídica sucessora poderá classificar, no patrimônio líquido, alternativamente ao disposto no §2º deste artigo, a conta que registrar o ágio ou deságio nele mencionado (Lei nº 9.718, de 1998, art. 11). Fl. 1557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 42 futuros, da coligada ou controlada, desde que o patrimônio seja absorvido por outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão. Ademais, o art. 8°, da Lei nº 9.532/97, estende a autorização em comento para as situações de incorporação às avessas, quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Acerca dessa outra forma de aproveitamento do ágio, novamente nos socorremos dos ensinamentos do autor EDMAR OLIVEIRA ANDRADE FILHO21: Ocorre extinção de participação societária nos casos de fusão, cisão ou incorporação em que as ações ou quotas detidas não são trocadas por outras, ou seja, nos casos em que a sociedade que absorve o patrimônio destacado ou movido é também sócia naquela sociedade em que houve o destaque patrimonial ou o seu inteiro trespasse. Em lugar de novas ações ou quotas, a sociedade que recebe a parcela patrimonial recebe bens, direitos ou obrigações, que compõem o “acervo líquido”. (...) A neutralidade do ágio ou deságio amortizado não existe em casos de incorporação, fusão ou cisão. De fato, de acordo com o art. 386 do RIR/99, que tem por matriz legal o art. 7º da Lei nº 9.532/97, e também o art. 10 da Lei nº 9.718/98, a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio: --- omissis --- Sob o aspecto funcional, tais regras estabelecem procedimentos que devem ser adotados para as aquisições em que a sociedade investidora mantenha em sua escrituração contábil, ágio ou deságio na aquisição de investimentos em empresa que venha incorporar total ou parcialmente (caso de cisão parcial seguida de incorporação). Com isso, não mais é permitido que o valor de um ágio pago na aquisição de investimento possa ser totalmente amortizado, quando da aquisição se segue a fusão, ou incorporação pela investidora, da sociedade investida. Na verdade, nessas hipóteses, não havia simples amortização de ágio, mas efetiva baixa do valor, como ganho ou perda de capital. (...) As referidas normas regulam, grosso modo, o encontro – num mesmo patrimônio – do ágio ou deságio com os bens que lhes serviram de origem e que estavam originalmente em sociedades distintas. Nessa linha intelectiva, extrai-se das normas supra, que é introduzido no normativo pátrio a segunda exceção à indedutibilidade das amortizações de ágio, autorizando que sejam consideradas na apuração do lucro real, nas hipóteses de incorporação, fusão e cisão. A referida dedução deveria ser feita com base nos valores registrados na contabilidade, visto que os valores 21 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. op. cit., p. 473/480. Fl. 1558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 43 do ágio por rentabilidade futura deveriam ser contabilizados em conta do Ativo Diferido, tornando desnecessário o Lalur como bem esclarece o enunciado do art. 2º, da IN SRF nº 11/99. Art. 2º O controle e as baixas, por qualquer motivo, dos valores de ágio ou deságio, na hipótese de que trata esta Instrução Normativa, serão efetuados exclusivamente na escrituração contábil da pessoa jurídica, não se lhes aplicando a norma do parágrafo único do art. 334 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto No 1.041, de 11 de janeiro de 1994 - RIR/94. Havendo subsunção à previsão supra, ocasião em que a adquirente absorve patrimônio da adquirida, ou vice-versa, as amortizações serão dedutíveis à razão de no máximo um sessenta avos por mês do período de apuração. Este prazo poderá ser superior a sessenta meses, inclusive podendo ser o prazo de duração da empresa, se determinado, ou da permissão ou concessão, no caso de empresa permissionária ou concessionária de serviço público, consoante enunciado do § 5º, do art. 1º, da IN SRF nº 11/99. § 5º A amortização a que se refere a alínea "a" do inciso II do § 3º, observado o máximo de 1/60 (um sessenta avos) por mês, poderá ser efetuada em período maior que sessenta meses, inclusive pelo prazo de duração da empresa, se determinado, ou da permissão ou concessão, no caso de empresa permissionária ou concessionária de serviço público. Pelo exposto, resta hialino que a possibilidade de dedução das amortizações em caso de incorporação é uma exceção à regra da indedutibilidade e, como tal, deve ser interpretada com a devida acuidade, de modo que se aplique somente aos casos que o legislador pretendeu desonerar. Neste ponto, peço vênia para discordar do entendimento daqueles que defendem que a sinalada dedução trata-se de uma benesse tributária – benefício fiscal - e, por conseguinte, sobre ela recairia o pressuposto de observância estrita dos requisitos legais, típica das situações em que há qualquer espécie de renúncia fiscal, expressamente previsto no art. 111 do CTN22. Tal ilação está alicerçada no fato dos benefícios fiscais, albergados pelo apontado preceptivo, ser concedido com base em características pessoais do Sujeito Passivo que o distingue dos demais, diferente do direito a amortização que não comporta essa distinção dentre os requisitos que possibilitam a dedução. Para melhor esclarecimento sobre essa questão, apresento excertos do Acórdão nº 1201-006.257, cujo relator foi o Ilustre Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, que traz visão com a qual pactuo: 22 Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. Fl. 1559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 44 Aqui cabe uma digressão em relação ao entendimento trazido pela Procuradoria da Fazenda no sentido de que essa antecipação configuraria um benefício fiscal e, portanto, o texto legal deveria ser interpretado literalmente. Eu discordo desse entendimento, pois o benefício fiscal é regra que faz uma distinção entre pessoas que, em princípio, deveriam ser tributadas pelo mesmo critério. Tal distinção se justifica pela necessidade, por exemplo, de incentivar determinada atividade econômica ou incentivar o desenvolvimento de determinada região geográfica. Saliente-se que essa distinção tem caráter pessoal, razão pela qual exige um reconhecimento expresso por parte do Estado. Na lei que autoriza a antecipação da amortização do ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura não há uma distinção entre pessoas, seja pela sua localização, seja pela sua atividade econômica ou por outra característica pessoal. A hipótese legal da referida antecipação é a incorporação entre adquirente e adquirida, caso em que o ágio pago não poderia reduzir o ganho de capital apurado em futura liquidação da participação societária, pois o patrimônio de ambas se funde (confunde) com a incorporação e não há mais como apurar a equivalência patrimonial, necessária para o cálculo do ganho de capital. Para evitar essa possível perda, que desestimula as aquisições entre empresas, a lei criou uma nova hipótese de amortização do ágio, que não depende de uma liquidação do bem adquirido, mas apenas da sua incorporação ao patrimônio da adquirente e vice versa. Entendo que tal medida implementa uma política tributária que estimula a mobilidade econômica no âmbito corporativo, mas não se confunde com um benefício fiscal. Não é coincidência o fato de essa lei (Lei nº 9.532/1997) ter surgido no momento em que o Governo Federal estava realizando um amplo e profundo processo de privatização das empresas estatais, assim necessitando que a iniciativa privada fosse estimulada a adquirir as empresas estatais colocadas à venda.(g.n.) Nesse diapasão, partindo dos textos normativos – normas legais e infralegais, bem como contábeis - que dispõem sobre a escrituração do ágio e a sua possibilidade de uso como dedução do lucro, e tomando como lições decisões deste Tribunal, tanto da câmara alta como da baixa, alinho-me ao entendimento que devem ser considerados os requisitos, abaixo relacionados, quando da análise das operações societárias que dão origem ao ágio e, por conseguinte, legitimam a sua dedutibilidade: i. Avaliação do investimento baseada no Método de Equivalência Patrimonial – MEP, nos termos do art. 248, da Lei das S/A; ii. Operações com propósito negocial – Há necessidade da demonstração que a negociação envolveu outros motivos de natureza econômica, além da simples economia tributária. Ou seja, deve ser demonstrada a lógica econômica, a razão negocial que justificou a aquisição de um investimento por valor superior àquele que custou ao alienante e, portanto, deu origem ao ágio, respeitados os princípios da boa-fé e da função social da empresa; Fl. 1560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 45 iii. Comprovação do sacrifício patrimonial – Deve estar comprovado nos autos que houve o efetivo sacrifício patrimonial para a aquisição do investimento por parte da empresa adquirente. Sendo assim, pressupõe-se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha sido efetivamente suportada – desembolso de valores ou sacrifício de outros ativos à título de investimento - por alguma das pessoas jurídicas participantes da operação (em função do método de avaliação com base na equivalência patrimonial, o correspondente preço do ágio ou deságio deverá ser registrado pela parte que o suporta em conta distinta daquela onde é escriturado o valor patrimonial do investimento adquirido - desdobramento do custo de aquisição), cuja prova é robustecida caso demonstrado o auferimento do ganho de capital por parte da vendedora. De outro giro, se o ágio não foi de fato arcado por nenhuma delas, quer dizer não houve o esperado sacrifício econômico ou financeiro, não há sentido em clamar-se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização de ágio em questão; iv. Confusão patrimonial entre as pessoas jurídicas adquirente e adquirida – Para fins de acesso à dedutibilidade estabelecida pelas positivações multicitadas, a pessoa jurídica que concretamente suportou o ágio pago na aquisição de um investimento deve incorporar tal investimento (incorporação da adquirente pela adquirida) ou ser incorporada pela adquirida (incorporação "às avessas"). Quer dizer a desoneração é prevista, portanto, exclusivamente para a hipótese em que uma empresa deixa de existir em razão do evento societário. Desse modo, ao compartilharem o mesmo patrimônio, há harmonização das contas entre a investidora e a investida e consolida-se o cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento, baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser responsável também por honrar tal rentabilidade. Assim, a legislação permite que o Contribuinte considere perdido o capital que foi investido com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia"; v. Existência de demonstração que o fundamento do ágio foi a expectativa de rentabilidade futura – Nos termos do inciso II, alínea “b”, e § 3º, ambos do art. 20, do Decreto-- Lei nº 1.598/77, demanda-se, em favor de corretamente configurar o valor do ágio que pode ser escriturado, que exista, no momento da aquisição, um instrumento – devido a falta de disciplina o Contribuinte tem ampla liberdade na forma como comprovará a fundamentação adotada – que revele o valor da rentabilidade futura do investimento para fins de formação do ágio e sirva como documentação dessa motivação; e vi. Operação deve ser realizada entre partes indepententes: Partindo da premissa lógico- jurídica de que a dedução das despesas com amortização do ágio é uma exceção, pois a regra é a indedutibilidade, o dispêndio correspondente ao ágio oriundo das operações entre partes relacionadas – “ágio interno” ou “ágio de si mesmo” – é indedutível: primeiro, face não restar evidenciado nesses casos o princípio arm´s lenght, presente em várias normas do sistema jurídico nacional, o qual é exigido para a oponibilidade dos efeitos das operações negociais, notadamente intragrupo, com intuito de impedir artificialidades e Fl. 1561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 46 abusos; segundo, pelo fato de só haver preço (custo) pago e, por consequência, aquisição, quando há intervenção de terceiro e efetiva transmissão de propriedade do direito; e, terceiro, por só haver ágio por rentabilidade futura quando um terceiro reconhece esta possibilidade – lucro que se espera vir a ser auferido no futuro - e por ela antecipadamente paga. Conclui-se da sobredita exposição que, nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, é essencial a verificação do pleno preenchimento dos requisitos elencados para que seja legitimada a escrituração do ágio e a dedutibilidade das despesas decorrentes da sua amortização. Dessarte, referenciado neles que vamos alicerçar nossa análise a seguir, no que toca aos pontos fulcrais que justificaram as glosas combatidas: uso de empresa-veículo e ausência de confusão patrimonial entre “real adquirente”. c) Do Ágio Resultado de Operação com o Emprego de "Empresa-Veículo" Inicialmente, ao apreciar a eficácia ou ineficácia de atos ou negócios jurídicos praticados com o fito de produzir economia fiscal, é salutar e porque não dizer moralizador, que a Autoridade Fiscal se alicerce em régua talhada com critérios exclusivamente previstos na legislação em vigor, dado ser esta a revelação do interesse público, diretriz maior da Autoridade Pública, em especial a Administração Fazendária. Melhor dizendo, deve-se abster de interesses subjetivos fomentados por motivos pessoais, ideológicos, preconceituosos, crenças religiosas ou teses alienígenas, sob pena de cometer violação aos sagrados princípios da livre iniciativa e estrita legalidade, que além de norteadores da tributação, constitui-se em valores fundamentais zelados por nossa Carta Magna. Partindo dessa premissa, o denominado “planejamento tributário” – que não é raro o objetivo ser confundido com ações legítimas em prol da redução da carga tributária (elisão fiscal) – encontra limites na fraude (ou condutas fraudulentas) e nas hipóteses de simulação. Tal ilação é ratificada pelo próprio Codex Fiscal (art. 149, VII23), ao prever a revisão de ofício do lançamento nas situações que reste comprovado que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação. Nessa senda, para que prospere a acusação de evasão fiscal ou planejamento tributário abusivo, requer-se que esteja comprovada a FRAUDE, cujo pressuposto é a constatação do dolo, ou caracterizada a SIMULAÇÃO. Neste último caso, em prol da busca pela verdade 23 Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Fl. 1562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 47 material, a legislação tributária federal (art. 116, do CTN24), além de conferir poderes ao Fisco para requalificar atos ou negócios jurídicos simulados (mais precisamente o seu viés, a dissimulação), autorizou que lei ordinária crie outros critérios jurídicos para desconsiderar atos ou negócios jurídicos específicos, de modo a consubstanciar o ordenamento jurídico com as chamadas normas antielisivas. Neste ponto, para melhor compreensão e aprofundamento sobre o tema, não podemos olvidar de registrar que não existe lei antielisiva que proíba o uso de empresas holding tanto para adquirir ou deter investimentos com ágio, quanto para serem extintas pelas investidas. Em suma, a simulação ou a fraude se constituem nas figuras que demarcam os limites essenciais à aferição da legitimidade da economia tributária comumente almejada em transações societárias que impliquem no surgimento do ágio. Em outras palavras, caso não reste comprovada a fraude ou caracterizada a simulação (dissimulação), nos aproximamos da percepção de que existe um propósito negocial e nos afastamos de eventuais alegações de abuso, permitindo-nos deduzir que estamos diante de um planejamento tributário inoponível ao Fisco - hipótese de elisão fiscal - cuja juridicidade encontra albergue nos princípios da livre iniciativa e legalidade. Ao nos debruçarmos especificamente na interpretação do que seja simulação (ou seu viés dissimulação), nos deparamos com as dificuldades de sua conceituação. Tal dedução deve ser uma das razões que levaram Marco Aurélio Greco25 a afirmar “que hoje, em matéria de planejamento tributário, “simulação” é um conceito à procura de um significado”. Inclusive, segundo professor Sérgio André Rocha26, só a análise da situação concreta permitirá revelar se houve ou não ato ou negócio simulado: ... cada um tem uma simulação “para chamar de sua”, que só fica clara diante de casos concretos. O que um autor chama de simulação, para outro é abuso de formas jurídicas, ou fraude à lei. Somente a situação concreta é capaz de revelar se os autores concordam ou divergem e em que concordam ou divergem. Dessarte, diante da complexidade que envolve a definição do conceito de simulação, sem qualquer pretensão de exaurir a questão, permito-me valer dos fundamentos 24 Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) 25 Planejamento tributário. São Paulo: Dialética. 2011. P. 395. 26 Planejamento tributário na obra de Marco Aurélio Greco. Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris. 2019. P. 50. Fl. 1563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 48 aduzidos pelo ilustre Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, no Acórdão nº 9101-006.486, os quais adoto: Com efeito, a grande dificuldade do intérprete autêntico é a de livrar-se do apriorismo conceitual acerca da definição do conceito de “simulação”, que não necessariamente pressupõe uma “vontade consciente” (dolosa) de enganar terceiros, podendo se fazer presente também quando ausente a intenção consciente de mentir. Senão, vejamos: A simulação pode comparar-se a um fantasma, a dissimulação a uma máscara. É este o ponto de partida adotado na clássica obra de Francisco Ferrara27, civilista italiano que muito influenciou e ainda influencia a doutrina brasileira. Adepto da teoria voluntarista, leciona que o negócio simulado implica a ocorrência de uma aparência diferente da realidade. Assim, a característica marcante do negócio simulado seria a divergência intencional entre a vontade e a declaração, visando iludir terceiros. A crítica que se costuma fazer dessa teoria diz respeito à ausência da aludida divergência. Precisamente porque os simuladores declaram espontaneamente o que querem, não seria pertinente falar na existência de conflito entre a vontade e a declaração. É certo que não querem os efeitos, mas querem a forma do negócio; a aparência desse negócio é indispensável por razões que as levam a simular28. Esse questionamento deu origem à teoria declarativista – que possuiu menor influência que a teoria voluntarista – e que, ainda conferindo enfoque subjetivo à simulação, passa a sustentar que a vontade interna não possuiria significado enquanto não seja declarada, razão pela qual a simulação deveria ser vista como um conflito entre declarações. Desse modo, as partes emitiriam uma declaração dirigida ao público e uma contradeclaração para conhecimento restrito delas (um “contrato de gaveta”, por exemplo), de modo que o efeito do negócio seria neutralizado. O negócio simulado, então, não seria um negócio inexistente, mas sim uma espécie de negócio sem resultado jurídico. O principal argumento oposto à teoria declarativista consiste no fato de que o negócio simulado não seria neutralizado por um ato posterior, já que desde sua origem corresponderia a um ato doloso e aparente. Desta forma, a contradeclaração não teria como revelar caráter modificativo, mas meramente declaratório. Ademais, os críticos esclarecem que a prerrogativa da nulidade advém do ordenamento jurídico, e não da autonomia da vontade29. Nesse contexto, vale frisar que a limitação ou restrição do conceito subjetivo de simulação passou a ser colocada em xeque, o que levou ao desenvolvimento da dita teoria objetivista (ou teoria causalista). 27 A simulação dos negócios jurídicos. Trad. Dr. A. Bossa. São Paulo: Saraiva. 1939. P. 50 28 Cf. Custódio da Piedade Ubaldino Miranda. A simulação no direito civil brasileiro. São Paulo: Saraiva, 1980, P. 37. 29 Cf. Fábio Piovesan Bozza. Planejamento tributário e autonomia privada. São Paulo: Quartier Latin. P. 158 Fl. 1564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 49 Francesco Carnelutti30 foi um dos que inaugurou a vertente teórica objetivista no campo de estudo da simulação, a qual para o autor é um incidente relacionado à inadequação da causa, inadequação esta que decorre da circunstância de um ato ser querido para o atendimento de interesse diverso ou incompatível com os seus respectivos efeitos jurídicos. Sob esse enfoque, todo ato ou negócio jurídico tem uma causa jurídica – ou “função típica”, que corresponde aos efeitos jurídicos que o Direito espera do negócio celebrado. A causa, pois, equivale às conseqüências jurídicas inerentes a cada tipo negocial. Na visão de Orlando Gomes31, não é a causa antecedente, mas causa final, isto é, o fim que atua sobre a vontade para lhe determinar a atuação no sentido de celebrar certo contrato. Segundo Emílio Betti32, também expoente da tese objetivista, e que não raramente costuma ser citado pela doutrina brasileira, a simulação é o resultado de um conflito insanável entre o escopo típico e a sua causa. Constatado, então, um desvio da função instrumental do contrato, também estaríamos diante de uma simulação (objetivamente considerada, portanto). Para Heleno Tavares Torres33: Causa é a finalidade, a função, o fim que as partes pretendem alcançar com o ato que põem em execução, sob a forma de contrato, para adquirir relevância jurídica. Por isso, a causa é elemento essencial do negócio, como fim de realizar uma operação apreciável economicamente, devendo ser sempre lícita e passível de tutela pelo direito positivo. E para cada contrato ou ato jurídico, somente uma causa. No contrato de venda e compra, a causa é o intuito de entregar um bem recebendo um preço correspondente. Caso seja um bem por outro, a causa já individualiza um outro contrato, o de permuta; e se não há intuito de obter o pagamento de preço, mas apenas atribui um bem a outrem, aumentando o patrimônio deste, a causa já impõe outra qualificação, o de um contrato de doação. A propósito, o ex. Ministro Moreira Alves preleciona que a causa diz respeito à "função prática" do ato ou negócio jurídico, não podendo ser confundida com o motivo que leva à formação dos negócios jurídicos. Segundo seu magistério34: Para uma compreensão mais clara dos problemas que se apresentam, é preciso, preliminarmente, fazer uma distinção fundamental para o entendimento desses meios jurídicos quem diretamente visam à obtenção de um fim, mas que indiretamente permitem que as partes que deles se utilizam alcancem um fim diverso com efeitos mais ou menos amplos. Para isso é preciso desde logo fazer a 30 Sistema del Diritto Processuale Civile, vol II. Pádua: CEDAM. 1938. 31 Contratos. Rio de Janeiro: Forense. 1987. P. 57. 32 Teoria Geral do Negócio Jurídico. Campinas: Servanda. 2008. P. 562 e 578. 33 Direito tributário e direito privado. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais. 2003. P. 141/142 34 ALVES, José Carlos Moreira. "As Figuras Correlatas da Elisão Fiscal". Revista Fórum de Direito Tributário n. 1. Belo Horizonte: Fórum, 2003, p. 11. Idem na palestra inaugural do XVIII Simpósio Nacional de Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária. "Pesquisas Tributárias - Nova Série - 10". São Paulo: Revista dos Tribunais, 2004, p. 13. Fl. 1565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 50 distinção, que é fundamental, entre a causa do negócio jurídico e o motivo dele. A causa do negócio jurídico nada mais é do que a finalidade econômico-prática a que visa à lei quando cria um determinado negócio jurídico. Assim, por exemplo, na compra e venda, a causa do negócio jurídico é a troca da coisa pelo dinheiro (preço); no contrato de locação, é a troca do uso da coisa pelo dinheiro (aluguel). Essa causa, nada mais é, em última análise, do que uma causa objetiva que traduz o esquema que a lei adota para cada figura típica, como é a compra e venda, como é a locação. Já o motivo, não. O motivo é de ordem subjetiva das partes que se utilizam de determinado negócio jurídico. Por exemplo, uma pessoa pode utilizar-se do contrato de compra e venda para adquirir alguma coisa com – e é o motivo – a finalidade subjetiva de desfazer-se dessa coisa. Enfim, o motivo, as finalidades subjetivas, que não se confundem com aquela coisa objetiva e que diz respeito ao esquema do próprio negócio jurídico... Há, ainda, manifestações doutrinárias que pretendem dar autonomia (tipicidade) ao próprio negócio simulado. É o caso da interessante obra de Luiz Carlos de Andrade Júnior35. Após criticar a ideia tradicional de que a simulação consiste em um defeito no negócio jurídico, o autor busca demonstrar, no negócio simulado, uma manifestação de autonomia privada típica pela qual as partes conjugam esforços para, através do engano, perseguirem um determinado resultado, e que é nula porque a lei assim estipula.36 Quanto à classificação da simulação pelo fim a que ela se presta, há uma certa convergência na doutrina. Assim, se é a própria simulação a relação jurídica estabelecida entre as partes, fala-se em simulação absoluta. Caso, porém, se tem por finalidade a celebração de um negócio para acobertar um outro típico, fala-se em simulação relativa. Na simulação absoluta, então, as partes criam um ato ou negócio que não é verdadeiro, produzindo, em prol de interesses particulares, uma ilusão aos olhos de quem vê. Já na simulação relativa diz-se que as partes celebram um negócio – o simulado - para encobrir outro – o dissimulado. Reveladas as características, enfoques e limitações das teorias voluntarista, declarativista e causalistas que se propõem a conceituar ato ou negócio simulado, como também a classificação da simulação pelo fim a que se destina – absoluta e relativa -, é construtivo visualizar a simulação sob o prisma do direito positivo. Nesse diapasão, o Código Civil de 2002 inseriu a simulação no capítulo “Da Invalidade do Negócio Jurídico”, passando a ser causa de nulidade do negócio jurídico, nos termos do art. 167, in verbis: Artigo 167 - É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. 35 A simulação no Direito Civil. São Paulo: Malheiros. 2016. P. 19. 36 Ao definir o conceito de simulação, leciona o referido autor que a “simulação é um programa de autonomia privada pelo qual as partes articulam ações e omissões com o objetivo de criar a ilusão negocial, assim entendido o erro coletivo, objetivamente aferível, relativo à interpretação e/ou à qualificação do negócio jurídico”. Fl. 1566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 51 §1º - Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. É mister destacar que, através do sinalado preceptivo, o legislador civilista integrou a simulação ao sistema normativo nacional, particularmente o de natureza tributária, aglutinando duas teorias: a voluntarista e a causalista. Embora não tenha enunciado ao mundo jurídico uma definição do que seja simulação, no primeiro parágrafo evidencia três hipóteses de sua ocorrência, classificadas por Luiz Carlos de Andrade Júnior37 como: simulação subjetiva (§ 1º, I); simulação objetiva (§ 1º, II); e simulação de data (§ 1º, III). Nessa linha cognitiva, a simulação resta caracterizada no que toca a primeira hipótese (§1º, inciso I), quando se constata a interposição fraudulenta ou fictícia, ou seja, quando o interposto figura como “laranja”, “testa de ferro”, “empresa de prateleira” ou “empresa de fachada”, limitando-se à aposição do seu nome no documento que formaliza o ato ou o negócio celebrado. No caso da segunda (§ 1º, inciso II), ocorre quando verificamos declaração não verdadeira emitida pelas partes seja de forma consciente, isto é, com emprego de conduta dolosa ou fraudulenta; ou inconsciente (culposa), na hipótese do Sujeito Passivo se valer de tipos ou institutos jurídicos que não atendam sua causa ou finalidade. Por fim, no que tange a terceira (§ 1º, inciso III), detecta-se quando o aspecto temporal do negócio é aparente, isto é simulado para o passado (antedatado) ou para o futuro (pós-datado). Outrossim, repiso, considerando que a simulação se trata de um instituto limitador, juntamente com a fraude, de planejamentos tributários, ao interpretarmos a multicitada positivação, permite-nos inferir que ao Fisco foi autorizado negar a eficácia de atos e negócios jurídicos simulados, e, por conseguinte, requalificar juridicamente os fatos declarados, contanto que comprove a existência de: a) interposição fictícia ou fraudulenta de pessoas; ou b) uma mentira consciente ou que há descompasso entre o ato/negócio praticado e a sua respectiva finalidade jurídica. Com efeito, em cada situação fática, cabe a Autoridade Fiscal evidenciar as circunstâncias e carrear os autos de elementos probatórios convincentes de que esta perante a uma situação em que foi adotada uma estrutura simulada como meio de gerar economia tributária. Ou melhor, devem ser reunidos indícios substanciais e precisos que permitam o convencimento da existência de simulação apta a justificar a requalificação jurídica dos atos/negócios formalizados. Transportando todas as considerações para o tema à epígrafe, é plausível obtermos respostas para alguns questionamentos. Primeiro, trata-se de uma situação antijurídica as 37 A simulação no Direito Civil. São Paulo: Malheiros. 2016. P. 112. Fl. 1567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 52 empresas holdings – empresas-veículo - receberem recursos de controladoras, localizadas no país ou no exterior, para adquirir empresas alvos (investidas) com ágio e, em seguida, serem extintas por incorporação? A empresa-veículo assim interposta possui causa jurídica? O Direito permite que uma empresa não operacional tenha como única finalidade criar as condições para o aproveitamento fiscal do ágio? No meu sentir, todas as respostas são positivas. Ora as comumente apelidadas empresas-veículo, são as holdings, sociedades que têm por característica essencial e objeto principal justamente a participação em outras empresas – em vez de atividade produtiva ou comercial -, inclusive pode ser criada com o fulcro de beneficiar-se de incentivos fiscais – embora, conforme entendimento exposto no tópico anterior, não é o caso do ágio -, em perfeita congruência com o preceituado no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/7638. Nessa linha, basta como prova da sua existência e do seu objeto social a apresentação do ato constitutivo, inscrição perante o Fisco e declarações dos sócios, quer dizer é dispensável a existência de estrutura física e de pessoal para operarem com autonomia. No que diz respeito à duração de uma holding, mormente varia de acordo com interesse das partes e é cristalina a liberdade concedida por nosso Codex Civil para definição da sua duração e finalidade. À título de exemplo, destacamos o parágrafo único do art. 98139 – que disciplina a Sociedade de Propósito Específico (SPE) – “a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados”. Ou o art. 99740, o qual estabelece que as cláusulas constantes dos atos constitutivos das empresas devem conter, além de cláusulas estipuladas pelas partes, a “denominação, objeto, sede e prazo da sociedade”. Em resumo, observa-se que, no espectro jurídico, não há qualquer restrição no tocante à validade ou eficácia de existência de sociedades efêmeras e outras de longa duração; de ser o capital social ínfimo ou robusto; e de ter objeto vinculado a operações mercantis, de prestação de serviço, produtivas, ou que sirvam como canais de investimento. A determinação dos fins sociais e econômicos encontra-se na seara de decisão dos sócios de empreender e buscar maximizar os resultados da empresa, claro sempre respeitando os limites legais. 38 Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. (...) § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. 39 Art. 981. Celebram contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir, com bens ou serviços, para o exercício de atividade econômica e a partilha, entre si, dos resultados. Parágrafo único. A atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. 40 Art. 997. A sociedade constitui-se mediante contrato escrito, particular ou público, que, além de cláusulas estipuladas pelas partes, mencionará: (...) II - denominação, objeto, sede e prazo da sociedade; Fl. 1568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 53 A sobredita acepção está em consonância com a jurisprudência administrativa prevalente do CARF, especialmente na Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF, conforme ementas abaixo transcritas: UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. LEGALIDADE. MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei n° 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da empresa que detém o investimento pela empresa investida (incorporação reversa). O uso de holding (ou empresa veículo), constituída no Brasil com recursos provenientes do exterior, para adquirir a participação societária com ágio e, em seguida, ser incorporada pela investida, reunindo, assim, as condições para o aproveitamento fiscal do ágio, não caracteriza simulação, de modo que é indevida a tentativa do fisco de requalificar a operação tal como foi formalizada e declarada pelas partes. (Acórdão nº 9101-006.486, CSRF/ 1ª Turma, sessão de 07/03/2023) GLOSA DE DESPESAS. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. CONFUSÃO PATRIMONIAL. REAL ADQUIRENTE. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. IMPOSSIBILIDADE. Não encontra respaldo na legislação a tese de que, em qualquer circunstância, deve ser considerada “real investidora” a pessoa jurídica do grupo de quem se originaram os recursos financeiros utilizados na aquisição. Não havendo norma dispondo de forma diferente, é de se considerar como “real adquirente”, em um negócio de compra e venda, a pessoa que recebe o bem em troca do pagamento do preço. A requalificação dos negócios jurídicos sem vícios ou patologias, exclusivamente sob acusação de “planejamento abusivo”, baseada em ausência “razões não tributárias” para a escolha de uma estrutura em lugar de outra que resultaria em maior tributação, não encontra respaldo quer na base legal indicada no auto de infração em questão, quer no próprio ordenamento jurídico tributário brasileiro atualmente em vigor. (Acórdão nº 9101-006.287, CSRF/ 1ª Turma, sessão de 13/09/2022) ÀGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. EMPRESA VEÍCULO. REAL ADQUIRENTE. A simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários (ementa produzida nos termos do artigo 63, § 8º do Anexo II ao RICARF). (Acórdão nº 9101-006.049, CSRF/ 1ª Turma, sessão de 04/04/2022) Com efeito, restou hialino que a própria legislação tipifica uma “holding pura com fins específicos” como uma espécie societária própria do Direito, conferindo-lhe tipicidade e legitimidade para praticar uma única operação, inclusive, repito, para fins de economia tributária. Fl. 1569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 54 Logo, não há impedimento em admitir o uso de uma holding para servir de veículo em benefício de provocar a baixa de um investimento com o consequente gatilho para deduzir fiscalmente o ágio, salvo se resultar constatado que se tratou de uma estrutura fraudulenta ou simulada. d) Da Ausência de Confusão Patrimonial entre “Real Investidor” e “Real Investida” Conforme relatamos, o Fisco, o Aresto Recorrido e as contrarrazões da PGFN, além de questionarem a dedutibilidade com base na tese da ilegitimidade de empresa veículo, também invocaram como fundamento da glosa a ausência de confusão patrimonial entre real investidora e investida, um dos requisitos legais extraídos dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, para legitimar a dedução fiscal sob julgo. Em síntese, o racional aplicado é o seguinte: considerando (a) que os recursos utilizados na constituição do capital social das holdings, empregados por elas para pagamento do preço das aquisições societárias, foram transferidos por suas controladoras, estas sociedades, e não as empresas veículos, é que figurariam como reais adquirentes; e (b) que a norma fiscal vigente à época dos fatos geradores (artigos 7º e 8º da Lei 9.532/1997) condiciona a dedução fiscal do ágio à confusão patrimonial entre a real adquirente e a investida (adquirida). Assim, concluem que não haveria que se falar em direito à amortização fiscal do ágio. Por tudo que foi exaurido nos tópicos anteriores, tal silogismo só deve prosperar em situações que restem comprovadas a ocorrência de fraude ou simulação, o que possibilitaria, no último caso, desqualificar as empresas holdings. Essa inteligência é respaldada pelos seguintes detalhes de grande relevância: a) a constituição de empresas holdings para viabilizar investimentos encontra amparo legal; b) nesses casos não há que se falar em simulação por interposição de pessoas, ainda que taxadas de meras empresas veículos; e c) a origem ou fluxo dos recursos não se conforma em requisito para fins de reconhecimento do direito à amortização fiscal do ágio. Malgrado a deficiência terminológica do termo “real adquirente”41, carece a tese de base legal. Veja-se o caput do art. 7ª, da Lei nº 9.532/97, autorizava a dedução do ágio fundado na 41 Nesse sentido, convém ressaltar a observação feita por Rosanova Galhardo e Pedro A. do A. Abujamra Asseis: “(...) não se pode perder de vista que, para se falar em “real”, é necessário que haja o “irreal”, o “falso”, o “ilegítimo”. Ou seja, “real adquirente”, para fins jurídicos, é uma expressão que apresenta um campo de aplicação muito restrito, limitado ao âmbito da anormalidade, dos vícios dos negócios jurídicos e da nulidade civil. Acaba justamente sendo, por outras palavras, o caso de simulação precisamente qualificado pelo Código Civil, em seu art. 167, § 1º, I – negócios que “aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem”. A utilização desse tipo de restrição ou a imposição como um “teste” de forma ampla, geral e irrestrita, especialmente para casos muitas vezes anteriores à própria regulamentação contábil, e que não digam respeito a simulação, fraude ou abuso, portanto, já seriam equivocadas, independentemente de quaisquer outras análises.”. (Realidade do “real adquirente”. In: Controvérsias jurídico-contábeis. São Paulo: Atlas. 2020. Organizadores: Alexandre Evaristo Pinto ... P. 225). É curial que não era objetivo do PND extinguir as empresas concessionárias de Fl. 1570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 55 rentabilidade futura pela “pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio”. Ora o destinatário da apontada norma é aquele que DETÉM o investimento adquirido com ágio - ou a adquirida quando da incorporação reversa -, quer dizer o foco está no verbo DETER que revela algo passageiro, totalmente dissociado da fonte de recursos empregados na aquisição da holding. Ademais, além da utilização pela lei da expressão “na qual detenha participação societária adquirida”, denota-se que o legislador intencionalmente não quis limitar a dedução ao supridor dos recursos utilizados na aquisição do investimento com ágio, ante a previsão expressa da possibilidade de ser realizada a incorporação reversa (cf. art. 8ª, da Lei nº9.532/97). Em prol de robustecer a supradita acepção, é salutar carrear decisões da 1ª Turma da CSRF que consolidam entendimento contrário à tese do real adquirente, conforme ementas abaixo transcritas: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011, 2012, 2013 ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. SOCIEDADE HOLDING. AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO COM RECURSOS FINANCEIROS CAPITALIZADOS POR CONTROLADORA ESTRANGEIRA. ACUSAÇÃO DE QUE NÃO HOUVE INCORPORAÇÃO ENTRE INVESTIDOR ORIGINAL E INVESTIDA. Não subsiste acusação fiscal que busque glosar despesas com amortização fiscal de ágio sob o argumento de que deveria ser considerada como real investidora a sociedade estrangeira de onde originaram os recursos financeiros utilizados na aquisição do investimento. A legislação tributária autoriza o registro do ágio pela pessoa jurídica que detém o investimento, podendo este ser amortizado a partir do momento em que tal sociedade incorpore a investida ou vice-versa (ementa produzida nos termos do artigo 63, § 8º do Anexo II ao RICARF. (Ac. 9101-006.362. Rel. Cons. Livia De Carli Germano. Sessão de 08/11/2022). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 GLOSA DE DESPESAS. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO.CONFUSÃO PATRIMONIAL. REAL ADQUIRENTE. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. IMPOSSIBILIDADE. A tese de que, em qualquer circunstância, deve ser considerada ”real investidora” a pessoa jurídica do grupo de quem se originaram os recursos financeiros utilizados na aquisição não encontra respaldo na legislação em vigor. A menos que serviços públicos. Por isso, a previsão expressa da possibilidade de operação invertida (a investida absorvendo a investidora). Fl. 1571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 56 houvesse dispositivo legal dispondo de forma diferente, é de se considerar como ”real adquirente”, em um negócio de compra e venda, a pessoa que recebe o bem em troca do pagamento do preço. (Ac. 9101-006.374. Rel. Cons. Livia De Carli Germano. Sessão de 09/11/2022). Por certo, corroborar com o racional de que o referido direito à dedução fiscal dos ágios seria do investidor (controlador nacional ou estrangeiro), focado na origem dos recursos, indiscutivelmente estaríamos colocando o intérprete na posição de Legislador, permitindo-lhe alterar a literalidade e conteúdo do texto legal, o que é insustentável juridicamente. Resumindo, é inquestionável que o fluxo financeiro dentro do grupo adquirente não se constitui em requisito ou condição para legitimar a dedução da despesa oriunda da amortização do ágio, portanto, resta cristalino que a tese do real adquirente ou ausência de confusão patrimonial entre o efetivo investidor e a investida não encontra amparo na legislação de regência, razão pela qual não pode ser acatada. e) Da Análise do Ágio Amortizado pela TNT MERCÚRIO Consoante entendimentos externados relacionados aos temas: uso de empresa- veículo e real adquirente, entendo que não merecem prosperar as glosas das despesas relativas ao ágio à epígrafe, e pugno pela reforma da decisão de piso pelos seguintes motivos. Inicialmente, impende registrar que deve permear toda a nossa análise a premissa de que não foi suscitada pelas Autoridades Fiscais, inclusive ressaltado pelo Aresto atacado, qualquer mácula quanto ao nascimento e registro do ágio, especialmente: o efetivo pagamento, a realização das operações entre partes interdependentes, tampouco a fundamentação econômica com base na expectativa de rentabilidade futura. Nessa intelecção, relembrando o imo factual que provocou a glosa das despesas em questão, verifica-se que se restringiu a aquisição da MERCÚRIO por uma holding que foi criada exclusivamente para a concretização da operação em análise – TNT TWO - e não diretamente pela espanhola TNT SPAIN ou por outra empresa nacional, de propriedade do grupo TNT no Brasil, denominada TNT Express Brasil Holding. Destarte, inferiu a Fiscalização, corroborada pela decisão de piso e PGFN, que toda a operação consistiu em um planejamento tributário abusivo, visto que careceu de substância econômica a interposição da TNT TWO – empresa-veículo – na aquisição da TNT MERCÚRIO pela TNT SPAIN – real adquirente. Quer dizer, segundo o Fisco, a criação e uso da multicitada empresa-veículo com o objetivo de transportar o ágio para Recorrente, pago na sua própria aquisição, mediante incorporação reversa, em verdade, tratou-se de operações simuladas, com propósito exclusivo de obtenção de vantagem fiscal, dada à ausência do propósito negocial. Além disso, em virtude de a real adquirente ter sido a investidora TNT SPAIN e a investida a MERCÚRIO, entendeu que não Fl. 1572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 57 ocorreu a necessária confusão patrimonial entre ambas, requisito essencial para dedutibilidade das despesas questionadas, nos termos do art. 7º, da lei 9.532/97. De outro giro, ao apreciarmos a origem do ágio sob julgo, extrai-se do detalhamento da sua formação que foram satisfeitas todas condições e requisitos exigidos para legitimar a almejada dedutibilidade das despesas com suas amortizações. Vejamos. No que toca à existência de propósito negocial, há justificativa da Recorrente nos autos de que a criação da TNT TWO visou atender a implementação da estratégia de negócios do Grupo TNT no Brasil de ter preponderância na prestação de serviços de transporte rodoviário, onde a MERCÚRIO tinha relevante participação no mercado nacional. Isto porque não poderia utilizar a TNT Express Brasil Ltda, cuja atividade predominante era o serviço de courier (transporte expresso internacional, porta a porta) e estava impedida de ter outra prestação de serviço principal que não fosse por modo aéreo, por determinação de normas legais e infralegais da RFB. Em outras palavras, seu papel não se restringiu a possibilitar uma futura incorporação entre adquirente e adquirida. Outrossim, reitero, restaram demonstrados: a avaliação do investimento baseada no MEP; o sacrifício patrimonial – pagamento -, o fundamento na expectativa de rentabilidade futura dos rendimentos, a realização da transação entre partes independentes, e a incorporação às avessas da adquirente pela adquirida. Notadamente, no que tange à necessária confusão patrimonial, que, sob a ótica do Fisco, não se verificou pois não se efetivou entre as pessoas jurídicas “real investidora” e “real investida”, já que a incorporada se constituía em empresa-veículo, também utilizado como razão das glosas das despesas correspondentes, ratificadas pela decisão de piso e pelas contrarrazões da PGFN, com a devida vênia, entendo que se trata de uma interpretação equivocada das referenciadas autoridades, diante do que exaurimos neste voto, dado que:  compulsando os autos, sobeja cristalina a inferência de que a empresa TNT TWO se tratava de autêntica holding que recebeu recursos para adquirir empresa alvo (investida) com ágio, em perfeita consonância com o positivado no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/76. Logo, por estar albergadas legalmente, não há que se falar em simulação por interposição de pessoas, ainda que taxada de mera empresa-veículos, quando são utilizadas em benefício de provocar a baixa de um investimento com o consequente gatilho para deduzir fiscalmente o ágio;  em relação a essa espécie de sociedade, demonstrou-se que, no ambiente de aquisições societárias, sob o prisma jurídico, não há limitações, no tocante à validade ou eficácia, relacionadas: à duração; ao tamanho do capital social; e dela servir como canal ou veículo de investimento. Sinteticamente, desde que respeitados os limites legais, trata-se de definições que se encontram no espectro de decisão exclusivo dos sócios em prol de empreender e buscar maximizar os resultados da empresa; e Fl. 1573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 58  a propagada tese da “real investidora” e “real investida”, além de carecer de base legal, só se admite que prospere, caso, em um ambiente negocial, se constate fraude ou caracterize uma hipótese de simulação, o que permitiria a desqualificação pela Autoridade Fiscal da empresa holdings, situação não percebida na espécie. Além disso, a origem ou fluxo dos recursos não se constitui em requisito para fins de reconhecimento do direito à amortização fiscal do ágio. Nessa senda, diante de tudo que foi comprovado e apreciado neste voto relacionado à aquisição da empresa Expresso Mercúrio S/A pelo grupo internacional TNT, gerando o ágio apreciado, bem como tendo a própria lei reguladora permitido a incorporação reversa para fins de amortização da despesa glosada, entendo que a forma utilizada pela Recorrente para a realização das transações encontra-se dentro dos limites da liberdade de organização de seus negócios, não lhe sendo vedado utilizar aquela que lhe propicie, dentro do ordenamento legal, o menor custo ou a maior vantagem tributária. Isto posto, oriento meu voto no sentido de que seja reformado o acórdão combatido para exonerar as glosas das despesas, nos anos-calendário de 2014 a 2016, com as amortizações do “Ágio TNT MERCÚRIO”. Dos Lançamentos Reflexos de CSLL Quanto ao Auto de Infração de CSLL, decorrente das mesmas matérias fáticas descritas no Auto de Infração do IRPJ, em se tratando de tributação reflexa, deve ser observado, mutatis mutandis, o que foi decidido para o Auto de Infração principal, salvo se houver razão de ordem jurídica que lhes recomende tratamento diverso. DA CONCLUSÃO Ante ao exposto, oriento meu voto no sentido de conhecer do RECURSO VOLUNTÁRIO e DAR-LHE PROVIMENTO, para rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, restabelecer a dedução das despesas com a amortização antecipada do ágio TNT MERCÚRIO e cancelar a recomposição dos saldos de prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da CSLL, decorrentes das glosas das despesas restabelecidas. Assinado Digitalmente Fl. 1574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.182 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720048/2019-31 59 Raimundo Pires de Santana Filho Fl. 1575DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto DA ADMISSIBILIDADE DA DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA DA REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS DAS PRELIMINARES DO MÉRITO

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Numero do processo: 10660.722383/2015-45
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 1401-001.074
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto da Relatora. Sala de Sessões, em 24 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Andressa Paula Senna Lísias – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Goncalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Conselheiros Cláudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Andressa Paula Senna Lísias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).
Nome do relator: ANDRESSA PAULA SENNA LISIAS
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto da Relatora. Sala de Sessões, em 24 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Andressa Paula Senna Lísias – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Goncalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Conselheiros Cláudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Andressa Paula Senna Lísias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de autos de infração de IRPJ relativamente aos anos-calendários de 2010 a 2013, com imposição de multa de ofício de 150%, lavrado contra o sujeito passivo ora Recorrente Fl. 16538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 2 para a exigência dos tributos devidos, por entender a D. Fiscalização que haveria omissão de receitas na apuração do lucro tributável, mediante a realização de planejamento tributário abusivo. A CSLL relacionada aos mesmos anos-calendários foi objeto do PA nº 10660.722269/2015-15, cujo julgamento foi convertido em diligência na sessão de abril de 2025 desta C. Turma. A D. Fiscalização procedeu ao arbitramento do lucro, com base no art. 530, inciso IV, do RIR/99. Ademais quanto à motivação, consignou no corpo do auto de infração que: “Arbitramento do lucro que se faz tendo em vista que o contribuinte optou indevidamente pela tributação com base no Lucro Presumido.” E no TVF, acrescentou como justificativa ao arbitramento “a flagrante constatação de elementos contábeis e fiscais sem qualquer consistência.”, além da indevida opção pelo lucro presumido. Foram também elencados como responsáveis solidários da obrigação tributária, com base nos arts. 124, I, II, e 135 do CTN, as seguintes pessoas físicas e jurídicas: 1)- CONSTRUTORA CARVALHO PEREIRA LTDA 2) - CONDOMINIO DOS EDIFICIOS DHARMA VILLE CENTRAL PARK E CAP BUSINESS CENTER 3) - PWG INCORPORACOES E PARTICIPACOES LTDA 4) - SANTA CATARINA EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS E PARTICIPACOES LTDA 5) - SANTA INES EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 6) - SAO DIMAS EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 7) - VICOL DO BRASIL EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS S/A 8) - BOCAIUVA EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 9) - CAP ADMINISTRACAO DE IMOVEIS LTDA 10) - CAP HOLDING LTDA 11) - CAP MINAS EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 12) - CAP ROSSEVELT EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 13) - CASA RAPIDA CONSULTORIA, CONSTRUCOES E PARTICIPACOES LTDA 14) - CONSTRUTORA ELDORADO S/A 15) - LINHARES EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 16) - DAMINA DE CARVALHO PEREIRA 17) - CARLOS ALBERTO PEREIRA Fl. 16539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 3 18) - CARLOS EDUARDO DE CARVALHO PEREIRA 19) - FABIANA DE CARVALHO PEREIRA DEGIOVANI Foi instaurada, em paralelo, Representação Fiscal para Fins Penais – RFFP e o presente auto de infração é decorrente de investigação feita Polícia Federal, que compartilhou informações com Receita Federal obtidas em intercepções telefônicas e em buscas e apreensões autorizadas judicialmente. Neste caso, em apertada síntese, a D. Autoridade identificou que várias empresas, aparentemente autônomas, e que na verdade não o eram: “suas estruturas de comando são personalizadas e concentradas em um único administrador, que assume posição de destaque como negociador, operador e controlador de todas as demais empresas integrantes desse agrupamento.” (p. 9 do TVF) O Grupo Carlos Alberto Pereira (Grupo CAP) era comandado e orquestrado por um único administrador, Sr. Carlos Eduardo de Carvalho Pereira. Para a mais completa descrição e a especificação das operações que ensejaram as acusações e o lançamento, encampo, para fins de economia processual, parte do relatório de primeira instância que consolida as informações do detalhado TVF (e-fls. 15631/15982): “Conforme o Termo de Verificação Fiscal de folhas 15631 a 15981, a autuação deve-se aos fatos sintetizados a seguir: 1 - o contribuinte é uma das unidades do conglomerado denominado Grupo Empresarial Carlos Alberto Pereira (Grupo CAP), com atividades no mercado de construção civil, tendo como seu principal negócio os empreendimentos de loteamentos com três grifes comerciais, também abarcando atividades de construção de edifícios comerciais e residenciais de alto padrão. Também desenvolve suas atividades no Programa Minha Casa Minha Vida. 2 - as empresas do grupo encontram-se organizadas sob a forma de sociedade empresária limitada, com capital e representação legal exercida e compartilhada por membros de um seio familiar, estando sempre representadas pelos Srs. Carlos Eduardo de Carvalho Pereira, Fabiana de Carvalho Pereira, Dâmina de Carvalho Pereira ou Carlos Alberto Pereira. 3 - há um liame inequívoco entre as atividades desempenhadas pelas unidades do grupo, que têm apenas a aparência de unidades autônomas, quando, de fato, o objeto negocial traduz uma sequência de atividades idênticas, complementares ou com características bastante similares da Construtora Dharma Ltda. 4 - suas estruturas de comando são personalizadas e concentradas em um único administrador (Carlos Eduardo de Carvalho Pereira), que assume posição de destaque como negociador, operador e controlador de todas as demais empresas Fl. 16540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 4 do grupo. Isso é corroborado pela adoção do mesmo local de funcionamento ou a mesma área geográfica, a utilização de um mesmo conjunto de imobilizados, a mesma estrutura de pessoal, mesmos fornecedores, a concentração de despesas, enfim, todo o conjunto articulado e arquitetado com o propósito de economia tributária, elidindo o substrato econômico e negocial do órgão fiscalizador. 5 - os integrantes dos quadros societários apresentam constantes revezamentos e participações, com inúmeros ingressos/exclusões de sócios, principalmente depois do ano-calendário de 2011, data em que o grupo apresentou substancial evolução patrimonial, econômica e financeira, mas mantendo a higidez quanto a figura do sócio administrador. 6 - são as seguintes as empresas do grupo: 7 - a composição do quadro societário das empresas é a seguinte: 8 - apenas uma das unidades empresariais compõem o Grupo CAP possui localização geográfica diversa da Cidade de Lavras, MG, conforme demonstrativo abaixo: Fl. 16541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 5 9 - nos contratos sociais das empresas sempre consta o nome fantasia de Grupo Carlos Alberto Pereira. O mesmo acontece em relação às informações comerciais difundidas pela empresa. 10 - a administração das sociedades se concentra em uma única pessoa, sendo que suas atribuições e poderes estão contemplados nos atos de constituição de cada empresa, que se apresentam com similaridade e singularidade de objetivos, conforme abaixo: 11 - o objeto social das empresas do grupo econômico satisfaz o mesmo viés negocial, ou seja, se limita a questões basicamente de loteamentos, incorporações e construções de imóveis, conforme se extrai dos contratos sociais e alterações e sítio das empresas na web. O próprio contador, quando indagado, confirmou que todas as empresas do Grupo, exceto CCP, Dharma e PWG, são construtoras, construção própria e PMCMV. As demais são loteadoras e incorporadoras. Todas as empresas são tributadas pelo lucro presumido. Tentamos ainda ser Simples Nacional, só não conseguimos ser por causa do faturamento e em razão da atividade. A opção pelo lucro presumido sempre se deu em razão da menor tributação. 12 - o quadro a seguir demonstra o objeto social de cada uma das empresas: Fl. 16542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 6 13 - embora os grupos econômicos modernos não se moldarem às fórmulas tradicionais de concentração empresarial (vertical ou horizontal), podendo adotar formas diagonais ou conglomerado, cuja característica básica é a diversificação de produtos, atividades e localização geográfica, uma das características do Grupo CAP é o fato de existirem diversas sociedades juridicamente independentes, com personalidade jurídica distinta, contudo economicamente unidas, mediante a adoção de mesmo controle ou direção, operações e mesmo board administrativo. 14 - um único contador responde tecnicamente pelo Grupo CAP (Edward Borges Ferreira). 15 - todas as sociedades integralizaram o capital social com bens próprios dos sócios ou das unidades coirmãs. 16 - foi identificado um conjunto de operações de mútuo, no ano de 2013, sem a existência de contrato, necessário para a contabilização dos fatos e para a produção de provas em eventuais demandas fiscais ou jurídicas. Segundo o contador, ao ser indagado sobre o não recolhimento do IOF, a diretoria entende que não se trata de mútuo "da empresa dele para a empresa dele". 17 - houve um acentuado crescimento do grupo a partir de 2011. Até esse ano, existiam apenas quatro empresas. A partir do incremento do faturamento das unidades que compõem o grupo, se fez necessário a abertura de novas, afim de se manter no limite autorizativo de permanência no lucro presumido. 18 - contas de energia elétrica eram direcionadas e pagas pela mesma estrutura situada em Lavras, local aonde estão todas as empresas do grupo. O recolhimento desses custos sempre foi centralizado, segundo o contador. 19 - a maioria das unidades que compõem o grupo nunca realizou qualquer aquisição de insumo. Além disso, as poucas que adquiriram itens de fornecedores, são oriundos da Construtora Dharma. 20 - conforme informações constantes nos sistemas da RFB, próximo da metade das aquisições de insumos se concentra em apenas uma única empresa do grupo, sendo que mais da metade delas aparece o item compra zerado. Fl. 16543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 7 21 - ao ser indagado sobre os motivos de as compras do grupo serem feitas sempre em nome da Construtora Dharma, o contador respondeu que, no período de 2010 a 2013, somente a Construtora Dharma tinha contrato de obras, as demais não. 22 - as unidades pertencentes ao grupo econômico têm buscado dividir estruturas físicas, materiais e humanas, a fim de minimizar o custo de suas atividades. Entretanto, não há qualquer rateio das despesas entre elas, tendo sido esclarecido pelo contador que os pagamentos sempre foram centralizados. 23 - trata-se de planejamento tributário, pois todas as unidades que operavam até o ano-calendário objeto da fiscalização possuíam o mesmo fundamento negocial, a mesma localização, os mesmos colaboradores, diretores, estrutura societária, enfim, uma única sociedade fragmentada em várias outras com um único objetivo: o lucro e a economia tributária ilícita. 24 - os documentos produzidos pelo contribuinte, de uma maneira geral, estão em conformidade com as formalidades exigidas legalmente. Porém, a intenção e a realidade dos fatos são outras. 25 - em cumprimento de mandado de busca e apreensão, ocorrido na sede do grupo econômico, foi identificado um parecer contratado pelo grupo, que orientava pela permanência no regime de tributação do lucro presumido, apontando os riscos apurados com a criação de uma sociedade em conta de participação. 26 - ao desenvolver uma arquitetura gerencial e contábil que o estabilizasse no lucro presumido, era disponibilizado às imobiliárias, com orientação de qual empresa seria assinalada e oportunamente recepcionada a receita decorrente da operação imobiliária. Observe-se o cabeçalho do formulário fornecido às imobiliárias a partir de 2012: 27 - nos anos-calendário de 2010 a 2013, período fiscalizado, houve uma expressiva concentração de empreendimentos distribuídos em poucas unidades do grupo (Construtora Dharma; Vicol do Brasil; Construtora Carvalho Pereira; PWG Incorporações e Participações Ltda.). Nas folhas 14274/14277 o autuante transcreve todos os empreendimentos do grupo, realizados pelas empresas acima nominadas. 28 - a legislação do imposto de renda prevê, como alternativa ao lucro real, o regime do lucro presumido, limitando pelo art. 13 da Lei nº 9.718, de 1998, ao Fl. 16544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 8 faturamento bruto máximo de R$ 48.000.000,00, além de outras restrições subjetivas elencadas no art. 14 da referida Lei. 29 - no caso do contribuinte, por meio de um conjunto de documentos e mensagens de e-mails, seu próprio advogado preconiza e aponta o risco de sustentar o planejamento tributário caso ocorra uma fiscalização e demonstra a artificialidade negocial e a ilicitude em determinadas mensagens (cópia fls. 14279/14282). 30 - até o ano-calendário de 2012 houve sistematicamente a distribuição desproporcional de lucro entre as empresas do grupo (nas folhas 14283 a 14286 consta cópia de mensagens trocadas com advogado tratando do assunto e de como equalizar o problema) 31 - consta, ainda (fls. 14287/14288), mensagem do advogado tratando sobre a solução para regularizar os montantes relevantes de transferências de capital entre as empresas do grupo, efetuados a título de adiantamentos para futuro aumento de capital (AFAC). 32 - o autuante afirma que o contribuinte tem o direito de se autoorganizar, entretanto, não encontra proteção pelo ordenamento jurídico nas condutas meramente formais, desprovidas de conteúdo, de motivo, finalidade, quando praticadas com o inequívoco intuito de obter exclusiva vantagem tributária (de eximir-se total ou parcialmente do pagamento do tributo). Neste contexto, o fato de o contribuinte e as demais empresas apresentarem contratos de prestação de serviços, notas fiscais, contabilidade, etc., tem diminuta importância na análise dos fatos, pois se prestam apenas a de forma precária tentar comprovar os aspectos formais dos atos e/ou negócios jurídicos, praticados com vista a redução da tributação. 33 - nessa linha, atentar contra a ordem tributária significa atingir a própria ordem econômica, de onde se conclui que os grupos econômicos, ao utilizarem formas abusivas de exploração de mercado e eliminação da concorrência, atentam contra a ordem econômica, tutelada pela Constituição Federal. Um grupo econômico de vultuoso porte que sonega seus tributos e blinda seu patrimônio utilizando-se das outras empresas agrupadas certamente prejudica a livre concorrência, eis que estará pagando menos tributos do que as outra que não atentam contra a ordem econômica, causando, com isso, um desequilíbrio natural no mercado. Nessas condições, a responsabilidade por infrações à ordem econômica é solidária, nos termos do art. 17 da Lei nº 8.884, de 1994. DA BASE DE CÁLCULO E A CONSOLIDAÇÃO DAS RECEITAS APURADAS PELAS UNIDADES QUE COMPÕEM O GRUPO ECONÔMICO. 34 - para a apuração da receita, a fiscalização considerou o somatório de todas as receitas das unidades do grupo, utilizando-se dos seguintes elementos: (i) documentos apreendidos pela Polícia Federal em sede de mandado de busca e Fl. 16545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 9 apreensão ocorrido na sede do grupo e compartilhados, por ordem judicial, com a Receita Federal; (ii) receitas informadas nas declarações da Receita Federal; (iii) receitas identificadas na contabilidade e (iv) receitas omitidas, identificadas por meio de interpretação telefônica e compartilhadas com a Receita Federal, cruzadas com as informações extraídas dos sistemas de controle da Receita Federal. 35 - para atender a legislação, a receita foi decomposta em quatro grupos: (i) receitas que compõem o patrimônio de afetação, inscrita em RTE, que, segundo o banco de dados da RFB, somente a unidade PWG tinha autorização concedida para tal; (ii) receitas do Programa Minha Casa Minha Vida, que, de acordo com a legislação vigente, é dividida por faixas (I e II), lastreadas em valores, de modo que cada limite sustenta um modelo de tributação específica. As empresas PWG Incorporação e Participação, Construtora Carvalho Pereira Ltda. e Construtora Dharma apresentaram resultados e contratos junto a Caixa Econômica Federal e ao Banco do Brasil; (iii) Sociedades em Conta de Participação, apenas a Construtora Dharma detém esta modalidade negocial, (iv) por fim, todas as demais receitas de alienações de unidades imobiliárias, aluguéis, financeiras, prestação de serviços, entre outras devidamente identificadas. 36 - no caso das Sociedades de Contas em Participação, somente a Construtora Dharma Ltda. utilizou esse modelo de sociedade nos anos-calendário de 2012 e 2013. Nas interceptações das ligações telefônicas realizadas entre Carlos Eduardo e Carlos Alberto, efetuadas pela Polícia Federal em 29/08/2012 (transcrição fls. 14395/14397), identifica-se claramente que a utilização desse modelo societário foi com o único propósito de permanência e oferecimento de sua tributação pelo lucro presumido. 37 - segundo depoimento do contador, o motivo da criação da SCP em desacordo com a IN SRF 179/87 foi que o Sr. Carlos Eduardo precisava de recursos. A receita e os custos foram separados, mas o caixa ficou numa conta só, pagando tudo que podia por meio dessa conta. 38 - graficamente (fls. 14414), o autuante demonstra que o faturamento do Grupo evoluiu de R$ 42.090.165,75, em 2010, para R$ 127.476.944,49, em 2013, fato que evidenciaria a estratégia de fragmentação societária como elemento de permanência no lucro presumido. 39 - devido a ausência de fundamentação legal que justificasse a manutenção no modelo de tributação do lucro presumido, o contribuinte foi intimado e reintimado a apresentar sua opção pela tributação pelo lucro real, acompanhada de todos os livros comerciais e fiscais obrigatórios, não tendo atendido a exigência. 40 - embora o fisco, existindo registros contábeis, deva apurar os resultados da entidade com base no lucro real, resta-lhe a alternativa de arbitramento do lucro quando for impossível a quantificação do IRPJ por aquela forma de tributação.DO PIS/PASEP E COFINS Fl. 16546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 10 42 - na apuração do PIS/Pasep e da Cofins foi observado o regime de incidência cumulativa, conforme o inc. II do art. 8º da Lei nº 10.637, de 2002, e inc. II do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, que determinam esse sistema de tributação quando a pessoa jurídica for tributada com base no lucro arbitrado, correspondendo as bases de cálculos ao faturamento mensal apurado no conjunto de contratos, documentos e elementos da contabilidade. 43 - todos os valores declarados na DCTF e na DACON foram deduzidos dos autos de infração. DOS EMPREGADOS, COLABORADORES, CONTADORES E DIRETORES 44 - o autuante afirma que a confusão patrimonial das pessoas jurídicas agrupadas engloba, também, a confusão de empregados. Não raro alguns obreiros desenvolverem atividades em outra empresa do grupo, quando foram contratados por pessoa jurídica diferente, mas integrante do mesmo grupo econômico. Nesse panorama, empregados em diversos empreendimentos utilizam uniformes com nomenclatura do grupo. 45 - a Justiça do Trabalho aplica de maneira pacífica o disposto no § 2º do art. 2° da Consolidação das Leis do Trabalho, responsabilizando solidariamente as empresas do mesmo grupo econômico. 46 - em ofício destinado à Justiça do Trabalho em Lavras e em Varginha, os respectivos magistrados disponibilizaram uma extensa lista de ações trabalhistas cujo reclamado é o Grupo CAP. 47 - embora algumas unidades do grupo tenham tido um elevado faturamento, foi constatada uma inexpressiva quantidade de empregados e colaboradores, como exemplo: a Construtora DHarma Ville Empreendimentos Imobiliários Ltda., que no período de 05/2012 a 12/2013 não apresentou empregados. DOS DIRETORES 48 - O autuante relata depoimento de um sócio administrador (fls. 14444/14446), o qual afirmou que os sócios da Dharma Ville são Chiola Empreendimentos Imobiliários, que era dono do terreno e a Construtora Carvalho Pereira. Que a empresa São Vicente pertence ao pessoal do São Francisco, ela vai ser sócia, pois adquiriu 20% das cotas da Carvalho Pereira pelo valor de R$ 10.000.000,00, sendo que a composição ficará 50% para a Carvalho Pereira, 20% para a São Vicente e 30% para a Chiola. DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA DAS SOCIEDADES INTEGRANTES DO GRUPO ECONÔMICO 49 - tanto a Construtora Dharma, quanto as demais empresas utilizadas no planejamento tributário, encontram-se controladas e administradas pelas mesmas pessoas físicas, na qualidade de sócios-administradores, pelo que fizeram jus a retiradas de pró-labores. Fl. 16547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 11 50 - há uma ululante ligação dos sócios nas operações engendradas, enquanto exerciam as funções de controladores e administradores das sociedades coirmãs, concorrendo diretamente para práticas eivadas de fraude e sonegação fiscal, com o intuito de alterar características do próprio fato gerador da obrigação tributária principal e subtrair tributos do Fisco Federal, conforme definido nos arts. 71 e 72 da Lei nº 4.502, de 1964. 51 - os grupos societários são formados com o objetivo de atender as necessidades do desenvolvimento dos processos de produção e pesquisa, racionalizando a exploração empresarial, baixando custos e aumentando seus lucros. Por isso, há interesse de toda e qualquer pessoa jurídica integrante do grupo econômico nos atos gerenciais e comerciais, principalmente quanto ao beneficiamento tributário de todo agrupamento. Esse interesse comum vincula as empresas agrupadas por circunstâncias externas formadoras de solidariedade, provenientes da consciência de grupo, das necessidades que interligam as empresas participantes. 52 - o interesse comum (inc. I do art. 124 do CTN) é justificado pela unidade de direção ou controle, com objetivos finais idênticos de todos os entes agrupados. Há um claro aproveitamento das pessoas jurídicas que formam o grupo econômico com as atividades desempenhadas por qualquer delas, pois agem por coordenação ou subordinação. 53 - a criação de uma ou mais empresas com a mesma atividade econômica ou desmembramento das atividades operacionais, com o único objetivo de realização de economia tributária ilícita, representa uma simulação/dissimulação, uma vez que as próprias circunstâncias que as envolvem são apenas formais. 54 - no que tange a responsabilidade pessoal, prevista no art. 135, inc. III, do Código Tributário Nacional, restou evidenciado o flagrante abuso de direito ocorrido na confecção das empresas com única finalidade e propósito de economia tributária, caracterizando assim a prática de atos com excesso de poderes e infração à lei, o que enseja a responsabilização dos terceiros pelo crédito tributário objeto do auto de infração. 55 - dessa forma, devem responder solidariamente pelo crédito tributário objeto do presente processo as pessoas físicas dos sócios administradores e as demais pessoas jurídicas, representadas pelas unidades integrantes do grupo CAP (Carlos Alberto Pereira). 56 - dos fatos expostos, conclui-se que a única estrutura logicamente possível, é que o contribuinte constituiu o significativo número de sociedades para atingir única e exclusivamente uma economia tributária (literalmente consignada pelo próprio contador). 57 - a constituição das sociedades traduziu em autêntico negócio simulado, com o intuito de enganosamente prejudicar o fisco. Desse modo, a receita atribuída às sociedades é de fato e de direito receita de uma única empresa. Fl. 16548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 12 58 - é flagrante que o conjunto de sociedades não tinha o propósito de descentralizar as atividades, racionalizando a administração e a operacionalidade. Esse propósito é aparente, enganoso, simulado, é falso, pois mais da metade das empresas não possuem empregados, não apresentam aquisições de insumos, enfim, são meros espectadores e receptores de receitas. 59 - a intenção foi deliberada de cometer os ilícitos tributários tipificados nos arts. 71 e 72 da Lei nº 4.502, de 1964. Sob a prática dolosa, o contribuinte e seus jurídicos, carreados de um único objetivo, tudo exclusivamente articulado pela empresa principal para dissimular a base de incidência tributária e subtrair expressivos valores de impostos federais, em especial IRPJ, CSLL, PIS e Cofins. 60 - em razão desses fatos, foi duplicada a multa de ofício. ALIQUOTAS 61 - o contribuinte possui diversos grupos de receitas, sujeitas cada um à alíquotas diferenciadas, sendo: ” Em face das autuações, o contribuinte, ora Recorrente, juntamente com os responsáveis solidários, apresentou Impugnação, e valho-me novamente do sumário da instância “a quo” para sintetizar as alegações: “1 - os argumentos utilizados para caracterizar uma unicidade das empresas impugnantes são meramente especulativos e dissonantes da realidade, tendo em vista que as empresas do denominado "Grupo CAP" são reais, possuem funcionários próprios, sócios distintos e estratégicos em conformidade com cada empreendimento, possuem receitas e despesas individualizadas, etc., como será demonstrado ao longo da peça impugnatória. DA DECADÊNCIA 2 - parte do crédito tributário, referente aos meses de janeiro a dezembro de 2010, foi constituído intempestivamente, ou seja, após extrapolado o prazo hábil para o exercício desse direito, já que a notificação do lançamento não foi realizada dentro dos 5 anos seguintes à data da ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN). 3 - a regra prevista no art. 173, inc. I, do Código Tributário Nacional, somente se aplica quando houver completa ausência de pagamento do tributo, o que não é o caso dos autos. Entendimento consagrado pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. Fl. 16549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 13 DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DOS SÓCIOS 4 - os motivos elencados pelo autuante para a responsabilização pessoal e solidária dos sócios e administradores pelo crédito tributário são precários, haja vista que, como posteriormente será demonstrado, o que o fisco insiste em caracterizar como meras estruturas artificiais, são empresas reais, com funcionários, despesas e receitas próprias e que, em sua maioria, são constituídas sob a forma de Sociedade de Propósito Específico (SPE), sociedade que é amplamente utilizada em empreendimentos imobiliários, uma vez que o objetivo maior é a construção e distribuição de resultados de um empreendimento específico, onde sua responsabilidade é a construção do empreendimento e o outro sócio, usualmente, é o dono da terra e/ou sócio capitalista. O resultado é dividido na proporção do capital social das empresas. 5 - o autuante criou a fantasiosa tese de "Grupo Econômico" e que as constituições das SPE's e SCP devem somar o seu faturamento e globalmente serem tributadas através de um único ente, ou seja, a Construtora Dharma Ltda. Trata-se de uma enorme arbitrariedade, pois as empresas cujas personalidades jurídicas foram desconsideradas pelo fiscal, não podem ser consideradas fictas constituídas como o único intuito de redução da carga tributária. 6 - resta claro que, por imperativo e justiça, deve ser reconhecida a licitude das operações realizadas pelas empresas autuadas, de maneira que não há que se falar em atos praticados pelos sócios-diretores com excesso de poderes ou infração à lei ou ao contrato social e, por conseguinte, não há que se falar em responsabilização dos Srs. Carlos Eduardo de Carvalho Pereira, Carlos Alberto Pereira e da Sra. Dâmina de Carvalho Pereira. 7 - o direito brasileiro protege o direito individual de se auto-organizar, por esse motivo é que nem toda a conduta que alcança a redução da carga tributária deve ser considerada hipótese de evasão fiscal. Não pode ser considerada fraudulenta a estruturação societária que tem uma causa além da economia fiscal. Por conseguinte, não podendo ser identificada a fraude ou simulação sugeridos no TVF, não pode, também, admitir que os sócios e administradores tenham agido com excesso de poderes ou infração à lei ou ao Contrato Social. DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA POR DIREITO DA SRA. FABIANA DE CARVALHO PEREIRA DEGIOVANI 8 - é falaciosa a alegação do fisco de que a Sra. Fabiana de Carvalho Pereira Degiovani também estava no controle societário das empresas da família Carvalho Pereira. A própria estrutura das sociedades apresentada pela fiscalização às folhas 19 a 27 da parte I do TVF comprova que a Fabiana não compõe o quadro societário de quaisquer das empresas alvo da autuação, tampouco administra as mesmas, razão pela qual deve ser desconstituída a sujeição passiva à ela atribuída. DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE FATO 9 - imputar responsabilidade solidária de fato às demais empresas, como quer a fiscalização, sob fundamento de que todas se beneficiaram tributariamente, é uma aberração, Fl. 16550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 14 pois a origem das constituições de empresas é decorrente do modus operandi de cada uma, principalmente em detrimento da existência de outros sócios que em sua maioria das vezes eram donos dos terrenos objeto dos loteamentos. DO DIREITO LIMITE PARA ENQUADRAMENTO NO LUCRO PRESUMIDO - AC 2010. 10 - conforme aponta o TVF, o somatório total das receitas auferidas pelo conjunto de empresas autuadas nos anos-calendário de 2010, 2011, 2012 e 2013 extrapolaria o limite do lucro presumido que, até o ano de 2013, era de R$ 48.000.000,00, limite que foi alterado no ano- calendário de 2014 para R$ 78.000.000,00, com a publicação da Lei 12.814, de 2013. 11 - entretanto, juntamente com os documentos que instruíram o TVF, foram anexadas planilhas com as receitas apuradas pelas empresas chamadas pela fiscalização de "Grupo CAP" nos AC de 2010 a 2013. Na planilha referente ao AC de 2010 a receita total do conjunto de empresas foi de R$ 42.000.205,44. 12 - tal planilha prova de maneira inequívoca que deve ser mantida as tributações realizadas pelas empresas individualmente, cancelando-se os autos de infração, já que o somatório de receitas não supera o limite de R$ 48.000.000,00. DA AUTONOMIA DAS EMPRESAS E A CONSEQUENTE IMPOSSIBILIDADE DE AGLUTINAÇÃO DAS RECEITAS EM APENAS UMA ENTIDADE EMPRESARIAL. 13 - a fiscalização descaracterizou a existência de empresas autônomas, eis que estaria demonstrada a estruturas de comando são personalizadas e concentradas em um único administrador, bem como o funcionamento das empresas no mesmo local, com a mesma estrutura de pessoal e os mesmos fornecedores. E, ainda, que não haveria substrato econômico e negocial para a existência das empresas, sendo as mesmas constituídas com o mero fim de obter uma indevida economia de tributos. Em que pese a extensa digressão feita pelo autuante ao longo do TVF, há que se notar que o mesmo é superficial no que diz respeito ao conjunto probatório, apresentado com o intuito de respaldar a pretensão de descaracterização das empresas do Grupo CAP como entidades autônomas e distintas, com personalidades jurídicas próprias e responsabilidades tributárias próprias. O autuante procurou simplesmente apontar alguns fatos que entende que caracterizam as empresas como mera estruturas "de papel" e, em seguida, juntou uma série de informações que nada provam, muitas das quais fora do contexto. 14 - o autuante também apresentou um longo trabalho de investigação doutrinária acerca da simulação e da fraude e sua repercussão em matéria tributária, mas que não pode ser aplicado no caso em tela. Além disso, muitas decisões administrativas e judiciais acostadas ao TVF tratam de questões fáticas absolutamente distintas do objeto dos autos e/ou se mostram contrárias à manutenção das exigências ora questionadas. 15 - a primeira empresa criada foi a Vicol do Brasil, em 1979, e tinha como objeto de indústria a comércio (doc. I.15). A Construtora Dharma foi constituída inicialmente em nome do Fl. 16551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 15 Sr. Carlos Eduardo, quando estava prestes a se formar em engenharia civil, nos idos de 1999, e da Dra. Fabiana (doc. I.1). A Construtora Carvalho Pereira foi constituída em 2008, tendo como sócios iniciais o Sr. Carlos Eduardo e sua esposa Beatriz (doc. I.8). Já a Construtora PWG foi comprada de terceiros em 2011, visando ampliar a atuação empresarial na cidade de Brasília/DF e região. Ou seja, não foi uma empresa criada pelos membros da família (doc. I.11). 16 - ora, descaracterizar a real atividade e estruturas dessas empresas, constituídas em momentos e contextos diversos, sob o fundamento que são empresas artificiais e que foram criadas tão somente com o intuito de evasão fiscal, tratando tudo como fraude e simulação, revela, no mínimo, um desconhecimento da complexidade da vida empresarial em nosso País. Como indicar que um a empresa fundada em 1979 é, na verdade, uma empresa de fachada da Construtora Dharma Ltda., criada posteriormente a essa? E no caso da PWG, empresa adquirida de terceiros, poderia a mesma ser descaracterizada e considerada como mero centro de faturamento? 17 - não existe impedimento para que os mesmos sócios de uma empresa constituam mais de uma outra com objetivos sociais semelhantes e/ou complementares, os quais podem criar quantas empresas desejarem, desde que o façam de fato e de direito. Claro que a ordem jurídica não pode permitir abuso, de sorte que empresas criadas tão somente com o objetivo de serem empresas "de fachada", isto é, que não existam de fato, mas apenas do ponto de vista informal e com objetivo de praticar algum comportamento ilícito, não poderão ser toleradas. 18 - o direito brasileiro, assim como a jurisprudência dominante, não veda a realização de planejamento societário, mormente quanto este planejamento tem claramente a finalidade de segregar diversas frentes de negócios, como é o caso do Grupo CAP. 19 - ainda que, em alguns casos, as empresas do Grupo CAP possuam sócios comuns, notadamente os integrantes da família Carvalho Pereira, possuem sócios e composições societárias distintas entre si. Por isso, não há como desconsiderar a personalidade jurídica de cada uma das empresas e aglutinar, para fins tributários, todas as receitas em uma só entidade, afastando assim a possibilidade de adoção do regime do lucro presumido. 20 - o CARF, em julgados semelhantes, entendeu que cabe ao fisco o ônus de provar a simulação, isto é, provar que a constituição de duas empresas era mera aparência com o intuito de esconder a ocorrência do fato gerador (acórdãos 103-23.357 e 103-15.107, de 04/07/94). 21 - no caso dos autos, trata-se de empresas de construção civil, que exercem suas atividades fim em canteiros de obras espalhados pelo País, pelo que o endereço onde se situam suas sedes é uma mera unidade administrativa, o que não impede que o espaço localizado na Praça Leonardo Venerando Pereira, 200, Cidade de Lavras, seja compartilhado entre as várias empresas. 22 - as empresas do Grupo CAP de fato compartilham estruturas de suporte ao negócio em áreas tais como: contabilidade, finanças, marketing, recursos humanos, entre outras. Fl. 16552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 16 Esse compartilhamento de recursos é uma prática bastante comum em grupos empresariais, principalmente na construção civil. Nos tempos de hoje, de grande complexidade e forte concorrência, pode-se dizer que a montagem de centros administrativos compartilhados é quase uma regra nos grupos empresariais. 23 - porém, as empresas do Grupo CAP não podem ser consideradas como empresas fictícias, eis que possuem funcionários próprios, em número suficiente para o exercício de suas atividades-fim; suportam e apuram, de maneira individual, seus custos de construção dos respectivos empreendimentos, possuem diferentes fontes de receita e, muitas vezes, diferentes linhas de negócio. 24 - para comprovar, anexa à impugnação diversos resumos de folhas de pagamentos das empresas autuadas (doc. III). 25 - por intermédio da juntada de alguns demonstrativos imprestáveis ao caso, o autuante tenta demonstrar de maneira distorcida a inexistência de empregados. 26 - anexa cópias de DIPJ das diferentes empresas para comprovar a sua escrituração fiscal e a existência de operações diversas, receitas específicas e bens do ativo separados (doc. IX). Assim, não é possível que o autuante faça afirmações sobre a existência de confusão patrimonial e operacional entre as empresas sem comprovar, sem a devida prova. O mesmo se diga em relação a identidade de fornecedores das empresas, sem provas da acusação. 27 - o autuante fez questão de trazer à baila extenso compêndio acerca da discussão de conceito e limites em torno da chamada elisão fiscal e da caracterização da fraude ou simulação em matéria tributária, numa tentativa frustrada de se desincumbir do ônus probante da suposta simulação e sonegação fiscal perpetrada pelo Grupo CAP. 28 - além de não colacionar aos autos provas de uma atitude fraudulenta dolosa, a fiscalização parece não ter se dado conta de que a criação de empresas, todas elas existentes há vários anos e com estrutura, receita e despesas próprias, em nada fere o ordenamento jurídico brasileiro e, dessa maneira, não pode ser desconsiderada sob pena de se afrontar a garantia maior da legalidade. Nada no ordenamento jurídico proíbe que o contribuinte crie mais de uma empresa para exercer sua atividade empresarial. Desapegar-se da legalidade, evocando a aplicação de princípios, muitos sequer positivados no ordenamento constitucional, é desconsiderar a maior das conquistas do Estado de Direito e, dessa forma, promover a insegurança jurídica. 29 - a legalidade não pode ser mitigada. Ela é um obstáculo intransponível. Se o fisco pretende desconstituir alguma operação do contribuinte, deve demonstrar que tal operação não encontra guarita na legalidade. 30 - na tentativa de configurar um grupo econômico de fato e, dessa maneira, a solidariedade entre as empresas, o fiscal, por dever de fidelidade à verdade material, deveria ter ressaltado ao apontar a decisão do Agravo 331603 do TRF da 3ª Região que o Tribunal examinou um caso em que uma empresa, de maneira fraudulenta, criou outras empresas com a singular Fl. 16553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 17 intenção de se livrar dos problemas ocasionados pela existência de um gigantesco passivo tributário. No caso dos autos não há tentativa de se livrar de um passivo tributário já constituído, o que, sem sombra de dúvida constitui uma fraude. 31 - o mesmo ocorre em relação ao acórdão 107-08326 do CARF, citado pelo autuante, onde restou claro que o objetivo da cisão foi a economia tributária, que não guarda qualquer semelhança com o caso dos autos. 32 - ademais, nos acórdãos relacionados às contribuições para a seguridade social a solidariedade decorre de expressa previsão legal. DA UTILIZAÇÃO DE SPE E SCP PELO GRUPO 33 - ainda que fosse possível desconsiderar algumas empresas do Grupo CAP como entidades autônomas, é forçoso convir que as empresas que possuem sócios estranhos ao "seio familiar" identificado pela própria fiscalização não poderiam ter suas receitas consideradas como integrantes de uma única empresa de fato. 34 - a rigor, a presença desses terceiros no quadro societário de algumas empresas seria, por si só, suficiente para afastar as pretensões fiscais de ter suas receitas consideradas como integrantes de uma única empresa de fato. Se o fisco pretendeu demonstrar que a criação de várias empresas, que tem como sócios membros de um mesmo "seio familiar", teve como único objetivo fraudar a arrecadação tributária, como poderia estender esse raciocínio para empresas que tem sócios terceiros? Não poderiam, então, os membros desse "seio familiar" se associar a terceiros para a condução de empreendimentos e atividades específicas? A associação de pessoas jurídicas e físicas é normal no ramo empresarial, principalmente no ramo imobiliário. 35 - embora o autuante tenha tido o cuidado de apresentar uma contextualização do ramo imobiliário e de construção civil no Brasil, parece ter-lhe escapado a marcante característica de criação de novas empresas de acordo com os diferentes empreendimentos a serem conduzidos. Não se trata de uma prática somente do Grupo CAP, mas da maioria dos grupos empresarias que atuam no ramo. 36 - nessas sociedades, duas ou mais pessoas, que não tem a intenção de se associar indefinidamente, se unem para a realização de projetos específicos com um fim determinado, numa forma de diluir riscos, bem como isolar esses riscos ao empreendimento específico, evitando-se, assim, que problemas de outros empreendimentos conduzidos pelos sócios possam contaminar o patrimônio da SPE. Por meio da afetação patrimonial a um empreendimento específico, traz mais segurança para os investidores e também para os compradores dos imóveis. 37 - assim, deve ser afastado o entendimento de que a constituição das empresas São Dimas Empreendimentos Imobiliários Ltda.; Santa Catarina Empreendimentos Imobiliários e Participações Ltda.; Santa Inês Empreendimentos Imobiliários Ltda.; Construtora Eldorado S/A; CAP Rossevelt Empreendimentos Imobiliários Ltda.; CAP Minas Empreendimentos Imobiliários Fl. 16554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 18 Ltda.; Casa Rápida, Consultoria, Construções e Participações Ltda.; Linhares Empreendimentos Imobiliários Ltda.; CAP Administração de Imóveis Ltda. e Bocaiuva Empreendimentos Imobiliários Ltda., é fraudulenta e tem como único intuito de promover uma vantajosa redução fiscal. Ver documentos VII e VIII - contratos sociais. 38 - exemplifica a Linhares Empreendimentos Imobiliários Ltda., que tinha como sócios Cana Empreendimentos e Participações Ltda., proprietária de uma gleba de terras situada no Município de Linhares/ES, que teve como objeto social, único e específico, a implantação de empreendimentos imobiliários, na forma de parcelamento do solo, nos termos da Lei nº 6.766, de 1979. 39 - a situação não foi diferente com as demais SCP e SPE. 40 - a Dharma Ville Empreendimentos Imobiliários Ltda., por seu turno, resultou da soma de esforços e intenção das empresas Construtora Carvalho Pereira Ltda. e Chiola Empreendimentos Imobiliários Ltda. de implantar um empreendimento no imóvel denominado Fazenda Camargos no Município de Águas Lindas - Goiás, na forma de parcelamento urbano, conforme o contrato social. 41 - a CAP Minas Empreendimentos Imobiliários Ltda. foi resultante da associação da Construtora Carvalho Pereira e Construtora Dharma Ltda. com o propósito único e específico de implementar dois empreendimentos imobiliários , Cristo Rei e Colinas da Serra, conforme se depreende de seu contrato social. 42 - a Bocaiuva Empreendimentos Imobiliários Ltda. resultou da união da Construtora Carvalho Pereira Ltda. com o Sr. Salomão Leite Caldeira para a implantação de um empreendimento na Fazenda Pó Brasil, localizada no Município de Bocaiúva/MG. 43 - tal situação se repete: uma empresa qualquer, proprietária de um bom imóvel, deseja se unir à outra empresa, normalmente construtora, para construir um empreendimento. Se o entendimento do autuante for acolhido, as empresas não poderão mais se unir a outras pessoas físicas ou jurídicas que desejam investir no ramo imobiliário para tocar empreendimentos em conjunto, eis que o único fundamento dessa associação seria uma ilícita economia de tributos. 44 - a criação de diversas empresas com terceiros tem claros fundamentos não tributários, ao contrário do que defende o autuante, e o mais importante deles consiste na captação de recursos para empreendimentos de naturezas diversas, mas sem que para isso o investidor tenha que se tornar sócio da empresa construtora. 45 - negócios direcionados ao Programa Minha Casa Minha Vida são totalmente incompatíveis, por exemplo, com negócios destinados à incorporação imobiliária para a construção de unidades de alto padrão. Os fornecedores, mão-de-obra e os investimentos de um tipo de negócio são totalmente diferentes do outro negócio. 46 - o fato de o material de promoção e comercialização de um empreendimento conter a logomarca do Grupo CAP, ou que funcionários do grupo trabalharem em atividades de Fl. 16555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 19 suporte ao empreendimento (contabilidade, cobrança, tesouraria, marketing, entre outras), não pode ser motivo de descaracterização da autonomia das demais empresas das quais o Grupo CAP participe. 47 - o fato de o Sr. Carlos Eduardo de Carvalho Pereira ser apontado como administrador da empresa, não constitui a fraude tributária. Na medida em que a não expertise dos sócios terceiros, que possuem nítido perfil de investidores, é natural que seja apontado como administrador um profissional que conhece os procedimentos operacionais a serem seguidos numa empresa do ramo. 48 - num outro giro, as receitas da SCP firmada entre o Sr. David Pereira e a Construtora Dharma Ltda., pois, como se sabe, a SCP não possui personalidade jurídica própria, sendo que duas ou mais pessoas se reúnem sem estabelecer nenhum tipo de vínculo societário para executar um objetivo comum. Assim, a desconsideração dessas sociedades e a inclusão de suas receitas na base de cálculo arbitrada pela fiscalização é grave equívoco que deve ser reparado. 49 - as SCP foram criadas exatamente com o propósito de captar investidores para os empreendimentos específicos. A prova da existência das SCP é fator determinante para que as mesmas sejam reconhecidas como modalidades societárias e não como sociedades irregulares, com finalidade de obter economia tributária ilícita, como deseja crer a fiscalização. O anexo VII demonstra cabalmente a existência dessas sociedades. 50 - com a edição da IN SRF nº 31, de 2001, foi permitido às SCP optar pela tributação com base no Lucro Presumido, inclusive com a adoção do regime de caixa. Desse modo, deverão ser reconhecidos os recolhimentos de IRPJ, CSLL, PIS e Cofins efetuados pela Construtora Dharma Ltda. nos anos-calendário de 2012 e 2013, relativos às receitas obtidas pela SCP, sendo: DO PATRIMONIO DE AFETAÇÃO - REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO - RET 51 - os auditores alegam que apenas uma das unidades do grupo preencheu a condição de averbação do termo de opção firmado pelo incorporador e pelos demais titulares de direitos reais de aquisição sobre o terreno no registro de imóveis competente. Também, a obrigatoriedade de manter escrituração contábil segregada para cada incorporação submetida ao RET, com a necessidade de apropriação dos custos e despesas indiretas pagas pela incorporadora no mês, na mesma proporção representada pelos custos diretos próprios da incorporação. 52 - não era necessário realizar o registro de patrimônio de afetação em todos os empreendimentos realizados pelas diversas empresas autuadas, pois a maioria delas foi Fl. 16556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 20 construído no âmbito do programa Minha Casa Minha Vida. Nesses casos, não havia incorporação imobiliária, o que ocorria era a contratação dessas construtoras pela própria Caixa Econômica Federal, por meio de recursos do FAR, para a construção das unidades. 53 - ao contrário do entendimento adotado pela fiscalização, a Receita Federal do Brasil sempre considerou a aplicação do benefício fiscal às construtoras de unidades habitacionais no âmbito do programa Minha Casa Minha Vida, entendimento esposado na Solução de Consulta Cosit nº 33, de 03 de fevereiro de 2014 (doc. V). 54 - o empreendimento relacionado à incorporação imobiliária foi devidamente tributado pelo Regime Especial de Tributação, que corresponde à aplicação da alíquota unificada de 4% sobre a receita mensal recebida, uma vez que foram observados os requisitos constantes da Lei nº 10.931, de 2004, que, neste caso, exigia a afetação do terreno (doc. IV). Portanto, deve ser reconhecida a integralidade dos pagamentos e a legitimidade de aplicação do RET. Não se pode aplicar ao PMCMV as mesmas regras que são destinadas exclusivamente às incorporações imobiliárias. Esse entendimento vai de encontro aos entendimentos consolidados nas soluções de consulta da própria Receita Federal (doc. V). 55 - os comprovantes da PWG Incorporações e Participações Ltda. (doc. IV e IV.1); em relação à Dharma Ville Central Park e CAP Dharma Ville Central Park deverão ser reconhecidos os pagamentos equivalentes a 4% e descaracterizados os lançamentos de ofício. DO PROGRAMA MINHA CASA MINHA VIDA 56 - as construtoras de unidades habitacionais do PMCMV, nos termos do art. 4º, § 6º, da Lei nº 10.931, de 2004, ficaram autorizadas, em caráter opcional e a título de benefício fiscal, a efetuar o pagamento unificado do IRPJ, PIS, COFINS e CSLL, equivalente a 1% da receita mensal auferida pelo contrato de construção, desde que o valor de cada unidade habitacional não fosse superior ao previsto na legislação, que era de R$ 75.000,00. 57 - observando esses requisitos previstos na legislação é que as empresas Construtora Dharma Ltda., PWG Incorporações e Participações Ltda. e Construtora Carvalho Pereira Ltda. se beneficiaram desse regime especial de tributação. 58 - os auditores afirmam que foi constatado que dentro de um mesmo empreendimento do PMCMV havia imóveis com valor inferior e superior ao limite de valor estabelecido na lei e que isto impediria a construtora de aderir ao regime de pagamento unificado de tributos federais. Entretanto, essa afirmação é inverídica e pode ser facilmente comprovada por meios dos contratos firmados com a CEF (doc. VI). 59 - as empresas autuadas foram contratadas diretamente pela CEF e pelo Fundo de Arrendamento Residencial - FAR para a execução das obras de empreendimentos destinados ao Programa Minha Casa Minha Vida. Nesse caso, os imóveis destinados à execução do empreendimento são de propriedade exclusiva do FAR e integram o seu patrimônio até que sejam alienados ou entregues aos adquirentes. Isso está expresso nos Contratos por Instrumento Fl. 16557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 21 Particular de Compra e Venda de Imóvel e de Produção de Empreendimento Habitacional no Programa Minha Casa Minha Vida. 60 - o valor de cada unidade habitacional é determinado pela simples divisão do valor destinado pelo FAR à produção do empreendimento pelo número total de unidades, já que, neste caso, a construtora foi contratada diretamente pela CEF, tendo o próprio FAR, representado pela CEF, celebrado os contratos com os interessados/adquirentes, alvo do programa social. 61 - no caso do empreendimento denominado Residencial Fonte Verde, no qual a Construtora Carvalho Pereira Ltda. foi contratada para a produção de 495 casas, o valor destinado a produção do empreendimento foi de R$ 22.646.250,00, conforme contrato. 62 - no caso do empreendimento denominado Nova Três Corações I, produzido pela empresa PWG Incorporações e Participações Ltda. o valor de cada umas das 499 casas residenciais foi de R$ 51.000,00, conforme contrato. 63 - no empreendimento chamado Nova Três Corações II o valor de cada uma das 294 casas também não ultrapassou os limites da Lei nº 10.931, de 2004, ficando próximo de R$ 51.000,00, conforme contrato. 64 - essa contratação direta pelo FAR/CEF, também ocorreu nos empreendimentos Santa Edwiges na cidade de Itaúna/MG, Risoleta Neves I e II na cidade de São João Del Rei/MG, São Marcos na cidade de Cataguases e Vila Bella II na cidade de Três Corações, conforme comprovam os contratos, onde em nenhum empreendimento o valor das unidades habitacionais superou a quantia de R$ 60.000,00. 65 - o depoimento prestado pelo Gerente Geral da Caixa Econômica Federal em Lavras em nada contribui para a manutenção do auto de infração, já que nele constam respostas descabidas da necessária precisão. Nesse ponto da autuação, essa precisão é objetiva, matemática, determinada apenas pelos números apresentados nos contratos de construção (doc. VI), os quais não deixam dúvidas de que os valores das unidades dos empreendimentos executados estão dentro dos limites fixados em lei. 66 - o autuante afirma que o impugnante não comprovou os requisitos necessários para o benefício do RET, qual seja: registro do patrimônio de afetação do imóvel e valor de venda a preço de mercado inferior ao limite legal permitido. Ocorre que tais alegações somente comprovam que o mesmo não é afeto à legislação específica do RET para o Programa Minha Casa Minha Vida, pois, para os contratos MCMV assinados com a CEF, não há a necessidade de registro do patrimônio de afetação no cartório de registro de imóveis, porque o proprietário do terreno é a própria CEF gestora do FAR, nos termos da cláusula primeira do contrato e, porque, o contrato é de empreitada global a preço fechado, ou seja, a CEF e o FAR pagam um mesmo valor para todas as unidades entregues pela empresa contratada e o valor é calculado nos termos da cláusula B4 do contrato, qual seja: o valor para produção do empreendimento divido pelo número de unidades. Entendimento da própria Receita Federal manifestado na solução de Consulta Cosit nº 33, de 03 de fevereiro de 2014. Fl. 16558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 22 DA IMPOSSIBILIDADE DE ARBITRAMENTO DA BASE DE CÁLCULO 67 - o CARF tem reiteradamente decidido que o arbitramento, como forma de tributação, é excepcional e deve ser aplicado somente quando esgotadas, de fato, as possibilidades de apuração do lucro real da pessoa jurídica. No caso dos autos, não há qualquer fato que justifique o arbitramento do lucro, pois não restou demonstrada a existência de quaisquer vícios, irregularidades e deficiências graves a macular irremediavelmente a validade probatória da contabilidade das empresas autuadas, que sempre mantiveram a escrituração regular, com observância das regras pertinentes. Além disso, todos os livros foram apresentados quando solicitados. 68 - não se pode admitir que o arbitramento do lucro se transforme em uma medida punitiva ou mera liberalidade fiscal. 69 - segundo os autuantes, as empresas autuadas teriam deixado de tributar algumas receitas decorrentes dos resultados auferidos por SCP, de prestação de serviços, de aluguéis e receitas financeiras. Com base nessa fundamentação, realizaram a recomposição das bases de cálculo do IRPJ. Ocorre, entretanto, que não foram consideradas as exclusões de receitas ocasionadas por vendas de unidades imobiliárias canceladas, por exemplo. 70 - outro erro grosseiro incorrido pela fiscalização diz respeito aos valores dos tributos retidos nas fontes. Tais valores não foram excluídos na apuração dos tributos devidos. 71 - além disso, conforme permite a legislação, o IRPJ e a CSLL são apurados pelo regime de caixa. O fato de uma nota fiscal ter sido emitida em determinada competência não significa que esse valor deverá ser tributado naquele mesmo período, mas no momento em que efetivamente for recebido. 72 - na realidade, as empresas não omitiram receitas, mas, ao contrário disso, o Fisco é que considerou nas bases de cálculo valores inexistentes, o que, juntamente com os demais erros (cômputo de valores sujeitos à retenção na fonte e valores que a legislação permite que sejam deduzidos) resultou em saldo de tributo a pagar. OMISSÃO DE RECEITAS - PATRIMÔNIO DE AFETAÇÃO 73 - os autuantes alegaram que houve omissão de receitas de afetação, no montante de R$ 119.860,68. Entretanto, tal receita foi levada à tributação pela PWG Incorporações e Participações em janeiro de 2014, tendo em vista que a empresa adota o regime de caixa para a sua tributação pelo lucro presumido. Apesar de a contabilidade seguir o regime de competência, a opção pelo regime de caixa é perfeitamente possível. OMISSÃO DE RECEITAS - PROGRAMA MINHA CASA MINHA VIDA 74 - mais um erro dos autuantes, afirmar que a totalidade das receitas oriundas do Programa Minha Casa Minha Vida teria sido omitida, o que pode facilmente ser elidido por meio das informações constantes nos contratos celebrados com a CEF/FAR, cuja Cláusula Sétima, alínea "j", consta como obrigações da construtora contratada apresentar, mensalmente, prova de Fl. 16559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 23 quitação das obrigações tributárias e previdenciárias decorrentes da prestação de serviços. Além disso, também consta como obrigação da contratada apresentar comprovante mensal do recolhimento unificado dos tributos federais à alíquota de 1% da receita mensal auferida pela execução das obras. 75 - além disso, todas as empresas informaram os valores em suas declarações fiscais (DIPJ, DACON, etc) e recolheram devidamente o tributo federal unificado. 76 - o contribuinte colou cópia da Ficha 13A, da DIPJ, referente aos 2º e 3° trimestres do ano-calendário de 2011, onde estariam declarados exatamente os valores apontados como omitidos pela Construtora Dharma. NULIDADE DO LANÇAMENTO 77 - o lançamento está maculado, eis que não houve fraude ou simulação. 78 - ainda que fosse possível caracterizar grupo econômico, mesmo assim deveriam ser reconhecidos diversos erros formais cometidos no lançamento. Como visto anteriormente, a fiscalização utilizou as receitas do Programa Minha Casa Minha Vida e de incorporação imobiliária como se as mesmas não tivessem sido devidamente tributadas, O mesmo ocorreu em relação às receitas decorrentes de vendas de unidades imobiliárias, prestação de serviços e aluguéis, que os autuantes realizaram o lançamento como se as empresas autuadas tivessem omitido diversas receitas. 79 - todos os erros apontados são insanáveis, pois maculam toda a autuação, na medida em que o contribuinte não tem meios de se defender de imposições tão infundadas e contraditórias. 80 - outro erro insanável foi a inclusão de supostas receitas omitidas no ano- calendário de 2010 para a composição da base de cálculo do arbitramento, período em que não pode haver autuação, seja por ter sido alcançado pela decadência ou pelo fato de a soma das receitas das empresas não atingirem o limite previsto para enquadramento no lucro presumido. MULTA CONFISCATÓRIA 81 - a multa aplicada tem nítido caráter confiscatório, posto que representa um percentual superior ao valor corrigido da suposta diferença apurada a título de principal. 82 - na própria análise fiscal não foi encontrado nenhum registro inidôneos, empresas fictas, adulteração de documentos contábeis ou pratica de ato doloso de qualquer natureza que pudesse ser considerado como fraude e consequentemente suportar uma multa qualificada tão onerosa. O dolo não deve ser entendido como a intenção do contribuinte alcançar a economia tributária, mas sim a intenção do agente em incorrer na prática do tipo descrito na legislação como ato ilícito. Fl. 16560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 24 83 - inclusive a jurisprudência do CARF, refletida na Súmula 14, traz, para aplicação da multa qualificada por alegada fraude, o requisito de que a autoridade prove, de maneira detalhada e irrefutável, a conduta dolosa. 84 - por fim, o contribuinte requer que seja acolhida sua impugnação.” Em seguida, o processo foi convertido em diligência ainda em primeira instância. Os fatos que deveriam ser esclarecidos pela D. Autoridade Fiscal são: ‘1 - Qual a pessoa jurídica que omitiu receitas, qual o montante da receita omitida, qual a natureza da receita (PMCMV, unidade imobiliárias, serviços, etc.), data do fato gerador e os documentos que lastreiam essa conclusão (contrato, recibo, nota fiscal, contabilidade, extrato bancário, etc...) e as folhas do processo onde se encontram as respectivas provas. 2 - Quais foram os valores tributados pelo contribuinte (empreendimento e unidade) com a alíquota do Programa Minha Casa Minha Vida que não preencheram os requisitos exigidos pela legislação para a tributação favorecida e que foram adicionados à base de cálculo arbitrada. 3 - Quais foram os valores do Patrimônio de Afetação (empreendimento e unidade) que não preencheram os requisitos para a tributação favorecida e que foram adicionados à base de cálculo arbitrada. 4 - Identificar, por pessoa jurídica, tributo e data do fato gerador, quais os valores declarados ou pagos pelo contribuinte que foram deduzidos no lançamento.” Em seguida, as informações foram prestadas às e-fls. 16628 / 16630: “Sobre o item 1: as presentes provas, encontram-se lastreadas nos depoimentos prestados, nos registros contábeis das empresas pertencente ao grupo empresarial, de modo que cada unidade, os valores perfilhados foram individualizados e tratados como grupo de receitas, afim de ultimar na incidência do seu fato gerador e na composição de sua base de cálculo. Todas as informações estão registradas nas diversas planilhas juntadas no curso do procedimento e consolidadas nas fls. 12250 a 12254 e 14138 a 14489. Sobre o item 2: documentos se encontram nas fls 12256 a 12266 e no próprio auto de infração. Sobre o item 3: os documentos se encontram nas fls 2039 a 2040 e 12255 e no auto de infração. Fl. 16561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 25 Sobre o item 4: todos os valores declarados ou pagos foram expurgados para a confecção do lançamento e encontra-se presente no próprio auto de infração e nas planilhas em anexo. Em conclusão, os autuantes afirmam que, considerando que a documentação apresentada se refere a valores que compuseram as bases de cálculo do auto de infração, de modo que todos os documentos decorrem de fatos contábeis registrados pelo próprio contribuinte, não haveria motivo para que sejam modificados os valores lançados.” O contribuinte foi cientificado do resultado da Diligência, não tendo se manifestado a respeito das conclusões apresentadas pelos autuantes. Foi, então, proferido o Acórdão 10-62.122 pela 1ª Turma da DRJ/POA, julgando improcedente a Impugnação apresentada nos seguintes termos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013 NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO. INCORREÇÕES E IRREGULARIDADES. As irregularidades, as incorreções e as omissões não relacionadas à competência do autuante, forma, objeto, finalidade e motivação, não importam em nulidade do auto de infração e devem ser sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo. DECADÊNCIA. Nos casos de falta de pagamento do crédito tributário e na ocorrência de conduta dolosa por parte do contribuinte, o direito da Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. FRAUDE E SIMULAÇÃO. A constituição de várias pessoas jurídicas para que cada uma delas não ultrapasse o limite para a tributação pelo lucro presumido, caracteriza fraude e simulação e autoriza a neutralização dos efeitos tributário advindos da conduta dolosa. ARBITRAMENTO DO LUCRO. É cabível o arbitramento do lucro quando restar comprovada a unicidade societária decorrente da confusão patrimonial, financeira, administrativa e operacional das pessoas jurídicas integrantes do grupo econômico e não forem apresentados à fiscalização a escrituração comercial e fiscal que permita a apuração do lucro real. RESPONSABILIZAÇÃO PELO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Fl. 16562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 26 Respondem também pelo crédito tributário as pessoas (físicas ou jurídicas) que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária e os mandatários, prepostos, empregados, diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica que praticaram atos e negócios jurídicos com excesso de poderes, infração de lei, contrato social ou estatutos. RESPONSABILIDADE PELO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. São responsáveis pelo crédito tributário todos aqueles que participaram na prática de atos ilícito incorridos na administração da pessoa jurídica e todos aqueles que possuírem interesse comum na situação que constitua o fato gerador. MULTA DE OFÍCIO. CONFISCO. A vedação constitucional de utilização de tributo com efeito confiscatório é dirigida ao legislador, que deve observar tal princípio na elaboração da lei. Uma vez editada a norma legal, ao agente do fisco cabe, apenas, a sua aplicação. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Em síntese, a DRJ entendeu que: - o auto de infração não é nulo, porquanto “o presente auto de infração não há nenhum vício nos elementos acima apontados. Observe-se: (1) competência do agente: o auto de infração foi lavrado por auditor fiscal da Receita Federal, que é quem detém competência legal para constituir o crédito tributário da União, conforme art. 6º, I, a, da Lei nº 10.593, de 2002, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 2007; (2) forma, o auto de infração obedeceu aos requisitos formais do art. 142 do Código Tributário Nacional e dos arts. 10 e 11 do Decreto nº 70.235, de 1972; (3) objeto, constituição do crédito tributário. Nesse elemento, em particular, não houve nenhuma ilegalidade. O procedimento fiscal, como atividade investigatória desenvolvida pelo Estado que visa identificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, permite ao agente fiscal ampla liberdade investigatória e probatória, inerente à função estatal, fundamentalmente no poder de polícia que ao Estado compete exercer com discricionariedade, auto-executoriedade e coercitibilidade. E é o que foi feito; (4) finalidade, o interesse público, e (5) motivo, infração à legislação tributária.”. - no mérito, entendeu a DRJ fundamentalmente que “O desmembramento de atividades mediante a constituição de uma nova sociedade, por si só, não é e nunca foi visto como uma ilicitude (tem-se exemplos em várias empresas estatais). O que é repelido é a forma artificiosa com que essas sociedades são criadas, mantendo entre elas uma estreita ligação econômica, financeira, administrativa, patrimonial e operacional, evidenciando a inexistência de interesse econômico ou negocial para a sua constituição. Nesses casos, as pessoas jurídicas não exercem suas atividades de forma autônoma, com empregados e recursos financeiros próprios, exploração Fl. 16563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 27 independente do objeto social, etc., mas de uma forma confusa, onde não se consegue identificar perfeitamente os custos e receitas de cada uma.” . E ainda que “a fiscalização demonstrou que as diversas pessoas jurídicas do Grupo representam uma unicidade patrimonial, administrativa e operacional, mas fragmentadas formalmente para fins de economia tributária ilícita.” - quanto à responsabilidade solidária entendeu que “é evidente que as pessoas jurídicas não têm vida própria, senão pelo exercício de atividades de gestão pelos seus mandatários, prepostos, empregados, diretores, gerentes ou representantes. E, nessas condições, as pessoas nominadas como responsáveis tributários praticaram os atos de gestão para fraudulentamente reduzirem a carga tributária das pessoas jurídicas.”. E acrescentou que “a fiscalização demonstrou a montagem de um planejamento tributário abusivo, com vistas à redução indevida da carga tributária, consistente na constituição de varias empresas para as quais era diluído o faturamento de forma que cada uma delas não ultrapassasse o limite de faturamento estabelecido para fins de opção pelo lucro presumido. Desse modo, todas as empresas do grupo econômico devem responder pelo crédito tributário, pois, na verdade, os fatos geradores objeto dos autos de infração decorrem das atividades desenvolvidas pelas próprias pessoas jurídicas.” O contribuinte juntamente com os responsáveis solidários, ora Recorrentes, interpuseram Recurso Voluntário, reiterando os argumentos de defesa que serão analisados no voto a seguir. Por fim, os autos vieram a esta Conselheira Relatora. Não foram apresentadas Contrarrazões pela PFN. É o relatório do essencial. VOTO Conselheira Andressa Paula Senna Lísias, Relatora. Tendo atendido aos requisitos de admissibilidade do Decreto 70.235/72, e sendo tempestivo, conheço o Recurso Voluntário e passo a analisá-lo. I – Conversão em diligência Fl. 16564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 28 Proponho a conversão do presente julgamento em diligência. Aliás, foi essa conduta adotada por este E. Colegiado, em abril/2025, nos autos do processo administrativo correlacionado nº 10660.722269/2015-15, que tem por objeto a CSLL reflexa relativa aos anos- calendários de 2010 a 2013. Explico, ainda, motivações adicionais. No arbitramento feito pela Fiscalização, foi feita uma recomposição da base de cálculo tributável, que teria sido obtida por meio da consolidação das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas do suposto grupo econômico. E a D. Fiscalização teria supostamente feito a dedução da base tributável de alguns valores considerados indevidos (valores já tributados e recolhidos, benefícios fiscais incidentes sobre o Programa Minha Casa, Minha Vida, por exemplo). Nada obstante a Fiscalização aparentemente tenha tentado afastar do lançamento os eventos de dupla tributação ou de tributação de valores intributáveis ou indevidos, na minha visão, não vieram à tona os detalhamentos sobre a metodologia e os critérios de cálculo que possibilitariam confirmar essa conclusão, confrontando a consolidação de receitas e as referidas deduções. Analisando o processo, mesmo depois do resultado da Diligência em primeira instância, observo a permanência de relevantes lacunas em relação à quantificação do crédito tributário (um dos requisitos essenciais e constitutivos do lançamento tributário, conforme o art. 142 do CTN). Entendo, inclusive, que naquela ocasião os questionamentos não foram satisfatoriamente respondidos pela D. Autoridade autuante. Da forma como a D. Autoridade cumpriu a Diligência em primeira instância, apenas tecendo alusões gerais a centenas e centenas de planilhas e listagens, persiste, por exemplo, uma real dificuldade em identificar-se se e em quais situações a Fiscalização chegou, efetivamente, a considerar os benefícios fiscais do Regime Especial de Tributação - RET e do Programa Minha Casa Minha Vida que beneficiam a atividade do sujeito passivo, e em quais outras situações não os teria considerado e por que. Há situações que envolvem recolhimentos por alíquota unificada de tributos federais, algumas de 4%, outras de 1%. Como foram segregadas, organizadas e calculadas? Todos os recolhimentos foram excluídos, ou alguns não o foram? Todos os benefícios fiscais foram considerados, ou em algumas situações não? Traçar esse panorama com as demonstrações detalhadas do cálculo envolve, no fundo, a segurança jurídica necessária para que o auto de infração não entre em conflito e contradição com outras partes dele mesmo. O que a premissa do lançamento assevera precisa se refletir e se confirmar também nos cálculos do crédito tributário. Enfim, é preciso especificar quais situações foram analisadas, explicitando-se a composição e os critérios dos cálculos. É imperativo, portanto, que a D. Autoridade seja mais analítica e transparente nas demonstrações e explicações sobre a metodologia de seu trabalho de quantificação / cálculo, sob Fl. 16565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 29 pena de que, à falta disso, eventualmente se possa concluir que o lançamento seja nulo por se caracterizar de iliquidez e incerteza. Assim, propõe-se a conversão do processo em diligência para que a D. Autoridade especifique e demonstre: -qual a pessoa jurídica omitiu receitas, qual o montante da receita omitida, qual a natureza da receita (PMCMV, unidade imobiliárias, serviços, etc.), data do fato gerador e os documentos que lastreiam essa conclusão (contrato, recibo, nota fiscal, contabilidade, extrato bancário, etc...) e as folhas do processo onde se encontram as respectivas provas, detalhando a metodologia e os critérios de cálculo. - quais são os tipos de dedução apresentados neste lançamento, sistematizando-os por rubricas/assuntos, e caracterizando-os brevemente para que ao julgador torne-se clara a consolidação de tudo o que foi deduzido, empresa por empresa, situação por situação; - adentrando a visão mais específica, quais, afinal, foram os recolhimentos de tributos deduzidos da base tributável, indicando as fls. dos autos onde se localizam as guias ou informações sobre esses recolhimentos, bem como o cálculo da Fiscalização deduzindo os recolhimentos de forma individualizada, para cada empresa do suposto grupo, e cada tipo/espécie de dedução. Há, no caso, várias situações (recolhimentos de 4%, de 1% etc) supostamente que foram objeto de dedução, então é preciso que a D. Autoridade identifique e esclareça essas quantificações, demonstrando a composição e os critérios de seus cálculos, e sempre aludindo às comprovações constantes dos autos; - detalhe e especifique cada uma das operações e receitas, também por pessoa jurídica, que faz jus aos benefícios fiscais do RET e/ou Minha Casa Minha Vida, e demonstrar como esses montantes foram eliminados do lançamento e quais foram mantidos, os critérios do cálculo adotado pela D. Autoridade, aludindo às evidências constantes dos autos; - detalhe e especifique quais critérios usou para conferir as situações que supostamente necessitavam de registro de patrimônio de afetação, e identificando-se quais, afinal, foram consideradas ou expurgadas da base de cálculo arbitrada, demonstrando por quais razões o foram, e apontando as evidências dos autos acerca disso; - identifique se foram excluídas as vendas canceladas e, se sim, indique em quais documentos dos autos essas situações foram analisadas, apresentando-se os cálculos das deduções respectivas, e as evidências dos autos. Por fim, o Recorrente deve ter oportunidade de complementar os documentos e informações que a D. Autoridade entender que são essenciais, bem como de suprir as ausências que forem identificadas ao longo da diligência. Em seguida, deve-se abrir oportunidade para que a D. Autoridade Fiscal elabore suas conclusões acerca do resultado das diligências, dando ciência à Recorrente para eventual manifestação em 30 dias. Fl. 16566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1401-001.074 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10660.722383/2015-45 30 Ademais, o processo deve seguir vinculado e atrelado ao processo administrativo correlacionado nº 10660.722269/2015-15, a fim de que possam ser analisados em conjunto tanto na diligência quanto no retorno para apreciação por este E. CARF. Após, com ou sem resposta do contribuinte, retornem os autos para julgamento. Conclusão e dispositivo: Ante o exposto, converta-se o presente julgamento em diligência nos termos da fundamentação acima. Ademais, o processo deve seguir vinculado e atrelado ao processo administrativo correlacionado nº 10660.722269/2015-15, a fim de que possam ser analisados em conjunto tanto na diligência quanto no retorno dos autos a este E. CARF. Assinado Digitalmente Andressa Paula Senna Lísias Fl. 16567DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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10969373 #
Numero do processo: 16306.000025/2009-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Jul 14 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2003 ESTIMATIVAS COMPENSADAS. PENDENTE DE HOMOLOGAÇÃO. Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação (Súmula CARF n. 177).
Numero da decisão: 1302-007.406
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto proferidos pelo Relator. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Marcelo Izaguirre da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Miriam Costa Faccin, Marcelo Izaguirre da Silva, Natalia Uchoa Brandão e Henrique Nimer Chamas, Sérgio Magalhães Lima e Alberto Pinto Souza Junior .
Nome do relator: ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2003 ESTIMATIVAS COMPENSADAS. PENDENTE DE HOMOLOGAÇÃO. Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação (Súmula CARF n. 177). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto proferidos pelo Relator. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Marcelo Izaguirre da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Miriam Costa Faccin, Marcelo Izaguirre da Silva, Natalia Uchoa Brandão e Henrique Nimer Chamas, Sérgio Magalhães Lima e Alberto Pinto Souza Junior . Fl. 480DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.406 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000025/2009-55 2 RELATÓRIO O presente processo versa sobre recurso voluntário interposto em face do Acórdão 16-43.044 - 5ª Turma da DRJ/SP1, o qual julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade, sendo assim fundamentada: “A matéria em questão cinge-se à manifestação de inconformidade do contribuinte, em face da homologação parcial da Declaração de Compensação - PER/DCOMP vinculada ao saldo negativo de IRPJ apurado no ano-calendário de 2003. Conforme relatado, a DIORT/DERAT/SP ao analisar o saldo negativo apurado no período compreendido entre 01/01/2003 a 31/10/2003, pela Dow Brasil Nordeste Ltda CNPJ 15.255.680/0001-61, verificou que: • o IRRF confirmado no Portal DIRF totaliza o montante de R$ 4.259.008,39 (fl. 86), ao passo que o valor utilizado da DIPJ (quadro 12 e estimativas) monta a R$ 4.411.790,66; e, • a compensação do IRPJ devido por estimativa no mês de janeiro de 2003 no valor de R$ 93.729,56, foi negada no processo n° 11610.003111/2003-67. De inicio, cumpre esclarecer à interessada que a autoridade administrativa não levou em consideração o valor do IRRF relacionado pelo contribuinte na ficha 43 da DIPJ/2003. Foi admitido apenas o IRRF confirmado no Portal DIRF, cuja pesquisa não levou em consideração a existência de IRRF em nome das filiais. Conforme extrato de fls. 377 a 382, foi confirmado em nome do estabelecimento 15.255.680/0003-23, IRRF incidente sobre a Receita da Prestação de Serviços no valor de R$ 152.821,43. Assim, considerando que a receita da prestação de Serviços foi oferecida a tributação na ficha 6A (linha 08) o IRRF em comento deve ser considerado na formação do saldo negativo apurado. No tocante à compensação da parcela do IRPJ devido por estimativa — pendente de decisão definitiva, vale lembrar que conforme disposto no artigo 170 do CTN a autoridade administrativa pode -autorizar apenas a compensação de créditos tributários líquidos e certos. Segundo o Parecer PGFN/CAT n° 1.658 de 31/08/2011 o débito relativo à antecipação do IRPJ e da CSLL apurada por estimativa não constitui crédito tributário e assim não se converteu pelo fato de ter sido objeto de DCOMP, Fl. 481DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.406 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000025/2009-55 3 não se sustentando como liquido e certo, inclusive por que é necessário o ajuste, ao final, para apuração do saldo do imposto. Outrossim, segundo o disposto no § 2° do artigo 74 da Lei n° 9.430/1996 a compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Dito de outra forma o débito é considerado extinto a menos que a autoridade administrativa, no prazo de 5 (cinco) anos (§ 5°), conteste a compensação declarada. Assim a partir do momento em que a autoridade administrativa nega a compensação do débito relativo à antecipação do IRPJ e da CSLL, o saldo negativo decorrente perde o atributo de liquidez. (...) Destarte a parcela de R$ 93.729,56 correspondente ao IRPJ devido por estimativa no mês de janeiro não pode compor a formação do saldo negativo do ano calendário de 2003. Assim sendo, em face de tudo o quanto foi exposto, VOTO no sentido de julgar PROCEDENTE EM PARTE a manifestação de inconformidade interposta pela interessada para: • RECONHECER, além do concedido no Despacho Decisório, o direito creditório a favor da requerente no valor de R$ 152.821,43 (cento e cinqüenta e dois mil, oitocentos e vinte e um reais e quarenta e três centavos), sobre os quais devem ser adicionados juros equivalentes à taxa SELIC, nos termos do art. 83 da IN Receita Federal do Brasil - RFB n° 1300 de 20/11/2012; • HOMOLOGAR, até o limite do crédito reconhecido, a compensação do saldo do débito declarado na DCOMP n° 25165.04198.311008.1.3.02-6055. A recorrente tomou ciência do Acórdão n. 16-43.044 em 09/08/2013 (Termo a fls. 116) e interpôs o recurso voluntário a fls. 131 e segs., em 11/03/2019 (Termo a fls. 130), no qual aduz as seguintes razões de defesa: “2. Trata-se de Acórdão (Doc. 04) através do qual se manteve parcialmente o Despacho Decisório no qual foram parcialmente homologadas as compensações efetuadas pela Recorrente nos PER/DCOMP n. 06894.89191.130504.1.3.02-0063; 17064.012228.280504.1.3.02-5049; 20364.45723.140604.1.3.02-1013; 01496.29910.301008.1.7.02-6904; 25165.04198.311008.1.3.02-6055 e 23584.11246.1003.09.1.7-02-7007. 3. No entanto, conforme se passa a demonstrar, o r. Acórdão deve ser reformado, vinculando-se o presente processo administrativo ao curso do processo administrativo n. 11610.003111/2003-67. Fl. 482DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.406 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000025/2009-55 4 4. Isso porque, a parcela do crédito que restou não homologada pelo r. Acórdão recorrido, de R$ 93.729,56 (noventa e três mil setecentos e vinte e nove reais e cinqüenta e seis centavos), decorre de saldo negativo de IRPJ, apurado na estimativa mensal de Janeiro de 2003. 5. Ao passo que, no referido processo administrativo n. 11610.003111/2003-67, discute-se exatamente a formação do saldo negativo de 2003, sendo que ainda não há decisão definitiva, tendo-se em vista que o processo está em trâmite perante o CARF (Doc. 05) para julgamento do Recurso Voluntário interposto pela ora Recorrente. 6. Assim, sabendo-se que: (i) se for mantida a não homologação e, consequentemente, não reconhecido o crédito pleiteado pelo contribuinte no processo 11610.003111/2003-67, apenas neste momento poderá se falar em não homologação das compensações discutidas neste processo; (ii) mas, ao contrário, se revertida em favor do contribuinte a decisão de não homologação objeto do Processo Administrativo n. 11610.003111/2003-67, estarão corretas as Declarações de Compensação ora analisadas, que deverão ser integralmente homologadas, com a revisão da decisão objeto deste Recurso Voluntário; 7. Assim, as Declarações de Compensação objeto deste processo administrativo tem sua homologação parcial ou total diretamente vinculadas ao resultado final do processo administrativo em que se discute, entre outros, a formação do saldo negativo de IRPJ de 2003, cuja exigibilidade está atualmente suspensa, eis que pendente de julgamento Recurso Voluntário interposto por esta Impugnante perante o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais — CARF — do Ministério da Fazenda. 8. Em outras palavras, a homologação parcial das Declarações de Compensação só pode prevalecer após o desfecho do processo administrativo mencionado, se for mantida a não homologação e, consequentemente, não reconhecido o crédito pleiteado pelo contribuinte no processo 11610.003111/2003-67. 9. Em face das considerações acima, o presente Recurso Voluntário deve ser integralmente provido, de forma que fique expressamente consignado que a homologação das Declarações de Compensação dependerá da decisão final a ser proferida nos autos do Processo Administrativo n 11610.003111/2003-67, sendo que, caso haja provimento do Recurso Voluntário em favor da ora Recorrente, as Declarações de Compensação Fl. 483DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.406 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000025/2009-55 5 ora discutidas restarão integralmente homologadas e extinto o crédito tributário. 9. Diante do breve exposto, requer a Recorrente que este Recurso Voluntário seja julgado totalmente procedente, para que seja determinada a suspensão do andamento deste processo até o julgamento final do Processo 11610.003111/2003-67, momento em que deverá ser reconhecida definitivamente a homologação dos pedidos de compensação, caso a decisão seja favorável à Recorrente, como se acredita.” É o Relatório. VOTO Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior. O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade, razão pela qual voto por dele conhecer. Conforme relatado, após a decisão de piso, resta para ser julgado por este Colegiado se a contribuinte faz jus ao direito de crédito no montante de R$ 93.729,56, relativo ao IRPJ devido por estimativa no mês de janeiro que não foi incluído no cálculo do SNIRPJ/AC-2003, porque a sua compensação foi negada no PAF n° 11610.003111/2003-67. Registre-se que, em consulta ao E-processo, verifiquei que o PAF n° 11610.003111/2003-67 encontra-se ainda pendente de decisão final, tendo sido baixado em diligência pela RESOLUÇÃO 1301-001.256 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA. Independentemente disso, aplica-se à situação sub examine a Súmula CARF n. 177, cujo enunciado assim dispõe: “Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).”. Não obstante o pedido da contribuinte fosse pela suspensão do andamento deste processo até o julgamento final do Processo 11610.003111/2003-67, em razão da aplicação da Súmula Vinculante acima transcrita, voto, desde já, por: a) reconhecer, além do que já foi reconhecido pelas decisões anteriores, o direito creditório no valor de R$ 93.729,56, o qual deve compor a formação do saldo negativo de IRPJ do ano calendário de 2003; e Fl. 484DF CARF MF Original https://carf.economia.gov.br/noticias/2021/arquivos-e-imagens/portaria-me-no-12975-sumulas-carf-atribui-efeito-vinculante.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.406 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000025/2009-55 6 b) homologar as compensações que deixaram de ser homologadas no Acórdão 16- 43.044 - 5ª Turma da DRJ/SP1, até o limite do crédito acima reconhecido. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior Fl. 485DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10974570 #
Numero do processo: 18220.729104/2021-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2021 DCOMP NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. O Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, decidiu que o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional; assim, não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1101-001.627
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1101-001.624, de 25 de junho de 2025, prolatado no julgamento do processo 18220.729100/2021-25, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
Nome do relator: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-16T19:22:12Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-16T19:22:12Z; Last-Modified: 2025-07-16T19:22:12Z; dcterms:modified: 2025-07-16T19:22:12Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-16T19:22:12Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-16T19:22:12Z; meta:save-date: 2025-07-16T19:22:12Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-16T19:22:12Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-16T19:22:12Z; created: 2025-07-16T19:22:12Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; Creation-Date: 2025-07-16T19:22:12Z; pdf:charsPerPage: 1652; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-16T19:22:12Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 18220.729104/2021-11 ACÓRDÃO 1101-001.627 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 25 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE PRONTO BABY HOSPITAL DA CRIANÇA LTDA. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2021 DCOMP NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. O Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, decidiu que o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional; assim, não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1101-001.624, de 25 de junho de 2025, prolatado no julgamento do processo 18220.729100/2021-25, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Fl. 73DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.627 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729104/2021-11 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra acórdão de primeira instância que julgou improcedente impugnação em que o contribuinte pugnou pelo cancelamento do lançamento de multa isolada de 50% sobre o valor do débito objeto de declaração de compensação (Dcomp) não homologada, conforme previsto no art. 74, §17 da Lei nº 9.430/96 e alterações posteriores. Os detalhes e fundamentos do lançamento e os argumentos da impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. O acórdão recorrido manteve a autuação sob o fundamento de que “Sobre os débitos cujas compensações não foram homologadas [...] a lei determina que se calcule multa de 50% (cinquenta por cento). A base legal da exigência é o art.74, § 17, da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996: [...]”. Cientificado do acórdão recorrido, o contribuinte interpôs recurso voluntário em que invoca, em síntese, a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) n. 4.905 e Recurso Extraordinário n. 796.939/RS, que questiona a constitucionalidade do art. 74, §§ 15 e 17 da Lei nº 9.430/1996; cita também outras decisões judiciais que corroboram sua tese. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual dele conheço. A compensação não homologada fora controvertida no processo nº. 12448.900.660/2017-29. Cinge-se a controvérsia a lançamento de multa isolada decorrente de compensação não homologada prevista no art. 74, §17 da Lei nº 9.430/96. Trata-se de matéria decidida pelo STF, nos autos do Recurso Extraordinário (RE) n. 796.939/RS, com repercussão geral, que assentou ser “inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera Fl. 74DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.627 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729104/2021-11 3 negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”, conforme ementa abaixo transcrita: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na Fl. 75DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.627 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729104/2021-11 4 medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. A C Ó R D à O Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Virtual do Plenário de 10 a 17 de março de 2023, sob a Presidência da Senhora Ministra Rosa Weber, na conformidade da ata de julgamento e das notas taquigráficas, por unanimidade de votos, apreciando o tema 736 da repercussão geral, em conhecer do recurso extraordinário e negar-lhe provimento, na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantida, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. Foi fixada a seguinte tese: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Tudo nos termos do voto reajustado do Relator. O Ministro Alexandre de Moraes acompanhou o Relator com ressalvas. Não votou o Ministro Nunes Marques, sucessor do Ministro Celso de Mello (que votara na sessão virtual em que houve o pedido de destaque, acompanhando o Relator). [Julgamento: 18/03/2023. Publicação: 23/05/2023] Nos termos do art. 99 do Regimento Interno do Carf (Ricarf), Anexo da Portaria MF nº 1634/2023, “As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF”. O referido RE nº 796.939/RS transitou em julgado em 20/06/2023. Nestes termos deve ser cancelada a multa aplicada. Em razão do reconhecimento pelo STF da inconstitucionalidade do §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, não há suporte legal para exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. Fl. 76DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.627 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729104/2021-11 5 Deixo de analisar as demais alegações em razão da perda de objeto. Ante o exposto dou provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Fl. 77DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10972516 #
Numero do processo: 11000.733333/2022-59
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 GLOSA DE DESPESAS. ROYALTIES. EXPLORAÇÃO DE MARCAS. A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de royalties decorrentes de exploração de marcas, somente será admitida a partir da averbação do respectivo contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial INPI. OMISSÃO DE RECEITAS. PASSIVO FICTÍCIO. PRESUNÇÃO LEGAL. A Lei n.º 9.430/1996 autoriza a presunção de omissão de receitas a partir da manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada pelo contribuinte regularmente intimado para tal. CUSTOS OU DESPESAS COMPROVADOS. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis os custos e as despesas que, pela sua própria natureza se relacionam com as atividades operacionais da empresa, desde que estejam devidamente escrituradas e comprovadas com documentação adequada a efetiva necessidade e realização. DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS DE ALUGUÉIS DE IMÓVEIS OCUPADOS POR TERCEIROS. REQUISITOS NECESSÁRIOS. NÃO COMPROVAÇÃO. As despesas de aluguéis de imóveis ocupados por terceiros não podem ser deduzidas por outra pessoa jurídica, ainda que sejam franqueados. RATEIO DE DESPESAS. NÃO COMPROVAÇÃO. SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT n° 23. GLOSA MANTIDA. A possibilidade de deduzir despesas objeto de rateio de gastos compartilhados tem como pressuposto a celebração de contrato prévio que identifique as empresas que fazem parte. Na ausência do contrato ou comprovação por parte do contribuinte, a determinação pela fiscalização de critério razoável e objetivo, nos termos da Solução de Divergência COSIT nº 23, de 14 de outubro de 2013, para a divisão dos gastos garante legalidade ao procedimento, sendo cabível a glosa das despesas correspondentes. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTO LEGAL. INOCORRÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO CONTRADITÓRIO Rejeita-se a preliminar de nulidade do auto de infração por alegada fundamentação errônea quando se constata equívoco na interpretação da legislação, sendo que todos os fatos foram devidamente descritos e apurados de forma que não houve prejuízo à defesa ou ao exercício do contraditório. DECRETO. ILEGALIDADE. JULGADOR ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO. É vedado ao julgador administrativo de órgão integrante do Poder Executivo deixar de aplicar, sob o fundamento de ilegalidade, as disposições contidas em Decreto editado pelo Presidente da República e plenamente em vigência. ATIVAÇÃO DE VALORES DECLARADOS COMO DESPESAS. INOCORRÊNCIA. Cabe o lançamento para ativação de gastos quando os valores referentes às mesmas tenham sido declarados em DIPJ como despesas, independente de terem sido contabilizados como ativos Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 ROYALTIES. REGRAS DE DEDUTIBILIDADE PARA O IRPJ NÃO APLICÁVEIS À CSLL. As regras para dedutibilidade de despesas com royalties da base de cálculo do IRPJ, previstas nos artigos 353 e 355 do RIR/1999, atuais artigos 363 e 365 do RIR/2018, não se aplicam à CSLL
Numero da decisão: 1401-007.490
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento à arguição de nulidade do auto de infração para, no mérito dar parcial provimento ao recurso voluntário, exonerando o sujeito passivo das infrações consignadas como (i) despesas indedutíveis com serviços não comprovados (Relatório Fiscal - Quadro 6), e (ii) Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas no valor de R$60.573,33 relativas ao 4º trimestre de 2019 Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Claudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, e Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin.
Nome do relator: FERNANDO AUGUSTO CARVALHO DE SOUZA
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ROYALTIES. EXPLORAÇÃO DE MARCAS. A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de royalties decorrentes de exploração de marcas, somente será admitida a partir da averbação do respectivo contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial INPI. OMISSÃO DE RECEITAS. PASSIVO FICTÍCIO. PRESUNÇÃO LEGAL. A Lei n.º 9.430/1996 autoriza a presunção de omissão de receitas a partir da manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada pelo contribuinte regularmente intimado para tal. CUSTOS OU DESPESAS COMPROVADOS. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis os custos e as despesas que, pela sua própria natureza se relacionam com as atividades operacionais da empresa, desde que estejam devidamente escrituradas e comprovadas com documentação adequada a efetiva necessidade e realização. DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS DE ALUGUÉIS DE IMÓVEIS OCUPADOS POR TERCEIROS. REQUISITOS NECESSÁRIOS. NÃO COMPROVAÇÃO. As despesas de aluguéis de imóveis ocupados por terceiros não podem ser deduzidas por outra pessoa jurídica, ainda que sejam franqueados. RATEIO DE DESPESAS. NÃO COMPROVAÇÃO. SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT n° 23. GLOSA MANTIDA. A possibilidade de deduzir despesas objeto de rateio de gastos compartilhados tem como pressuposto a celebração de contrato prévio que identifique as empresas que fazem parte. Fl. 3713DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 2 Na ausência do contrato ou comprovação por parte do contribuinte, a determinação pela fiscalização de critério razoável e objetivo, nos termos da Solução de Divergência COSIT nº 23, de 14 de outubro de 2013, para a divisão dos gastos garante legalidade ao procedimento, sendo cabível a glosa das despesas correspondentes. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTO LEGAL. INOCORRÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO CONTRADITÓRIO Rejeita-se a preliminar de nulidade do auto de infração por alegada fundamentação errônea quando se constata equívoco na interpretação da legislação, sendo que todos os fatos foram devidamente descritos e apurados de forma que não houve prejuízo à defesa ou ao exercício do contraditório. DECRETO. ILEGALIDADE. JULGADOR ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO. É vedado ao julgador administrativo de órgão integrante do Poder Executivo deixar de aplicar, sob o fundamento de ilegalidade, as disposições contidas em Decreto editado pelo Presidente da República e plenamente em vigência. ATIVAÇÃO DE VALORES DECLARADOS COMO DESPESAS. INOCORRÊNCIA. Cabe o lançamento para ativação de gastos quando os valores referentes às mesmas tenham sido declarados em DIPJ como despesas, independente de terem sido contabilizados como ativos Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 ROYALTIES. REGRAS DE DEDUTIBILIDADE PARA O IRPJ NÃO APLICÁVEIS À CSLL. As regras para dedutibilidade de despesas com royalties da base de cálculo do IRPJ, previstas nos artigos 353 e 355 do RIR/1999, atuais artigos 363 e 365 do RIR/2018, não se aplicam à CSLL ACÓRDÃO Fl. 3714DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 3 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento à arguição de nulidade do auto de infração para, no mérito dar parcial provimento ao recurso voluntário, exonerando o sujeito passivo das infrações consignadas como (i) despesas indedutíveis com serviços não comprovados (Relatório Fiscal - Quadro 6), e (ii) Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas no valor de R$60.573,33 relativas ao 4º trimestre de 2019 Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Claudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, e Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin. RELATÓRIO Trata o processo de auto de infração (fls. 2.286/2.558), incluído o Relatório Fiscal e anexos (fls. 2.385/2.558), para cobrança de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS relativo ao período de JULHO de 2017 a DEZEMBRO de 2019, com as exigências acrescidas de multa de ofício proporcional a 75% do valor do tributo não recolhido e juros moratórios. Foram apuradas as seguintes infrações consignadas nos autos de infração da seguinte forma: IRPJ: 1) OMISSÃO DE RECEITAS POR PRESUNÇÃO LEGAL INFRAÇÃO: MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÕES CUJA EXIGIBILIDADE NÃO FOI COMPROVADA Omissão de receitas por presunção legal caracterizada pela manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foram comprovadas, conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. Fl. 3715DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 4 2) CUSTOS, DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS INFRAÇÃO: APLICAÇÕES DE CAPITAL INDEVIDAMENTE CONTABILIZADAS COMO DESPESAS Serviço de instalação de bem que deveria ter sido acrescentado ao custo do bem e ativado, mas que foi indevidamente deduzido como custo ou despesa operacional conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 3) CUSTOS, DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS INFRAÇÃO: DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS DO GRUPO EMPRESARIAL Despesas pertencentes a outras empresas do grupo Ortobom e não da própria contribuinte conforme Relatório de Procedimento Fiscal em anexo 4) CUSTOS, DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS INFRAÇÃO: DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM SERVIÇOS NÃO COMPROVADOS Despesas indedutíveis em função da falta de comprovação da efetiva prestação de serviços por pessoas jurídicas ligadas conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 5) "ALUGUÉIS, ""ROYALTIES"" E ASSISTÊNCIA TÉCNICA, CIENTÍFICA OU ADMINISTRATIVA" INFRAÇÃO: DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS COM ROYALTIES Despesas com "Royalties" consideradas indedutíveis, por inobservância dos requisitos legais, mormente a falta de averbação no INPI do contrato firmado entre a fiscalizada e a beneficiária dos pagamentos conforme Relatório de Procedimento Fiscal em anexo Fl. 3716DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 5 6) DESPESAS DE PROPAGANDA E/OU BRINDES INFRAÇÃO: FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM BRINDES Falta de adição ao Lucro Líquido dos períodos de despesas com brindes, as quais são indedutíveis de acordo com a legislação, conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 7) ADIÇÕES NÃO COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL INFRAÇÃO: FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM ALUGUÉIS Falta de adição ao Lucro Líquido dos períodos de despesas de aluguéis de imóveis consideradas indedutíveis porque os bens locados não foram utilizados pela contribuinte para produção ou comercialização de bens, portanto, não estavam relacionados intrinsecamente às atividades da empresa conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 8) SALDO INSUFICIENTE INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO FISCAL DE EXERCÍCIOS ANTERIORES A contribuinte compensou saldo inexistente de prejuízos fiscais de exercícios anteriores conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal anexo. CSLL: 1) RECEITAS INFRAÇÃO: MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÕES CUJA EXIGIBILIDADE NÃO FOI Fl. 3717DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 6 COMPROVADA Omissão de receitas por presunção legal caracterizada pela manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foram comprovadas, conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 2) CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS INFRAÇÃO: DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM SERVIÇOS NÃO COMPROVADOS Despesas indedutíveis em função da falta de comprovação da efetiva prestação de serviços por pessoas jurídicas ligadas conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo 3) CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS INFRAÇÃO: FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM ALUGUÉIS Falta de adição ao Lucro Líquido dos períodos de despesas de aluguéis de imóveis consideradas indedutíveis porque os bens locados não foram utilizados pela contribuinte para produção ou comercialização de bens, portanto, não estavam relacionados intrinsecamente às atividades da empresa conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 4) CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS INFRAÇÃO: FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM BRINDES Falta de adição ao Lucro Líquido dos períodos de despesas com brindes, as quais são indedutíveis de acordo com a legislação, conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo Fl. 3718DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 7 5) CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS INFRAÇÃO: DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS DO GRUPO EMPRESARIAL Despesas pertencentes a outras empresas do grupo Ortobom e não da própria contribuinte conforme Relatório de Procedimento Fiscal em anexo. 6) CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS INFRAÇÃO: APLICAÇÕES DE CAPITAL INDEVIDAMENTE CONTABILIZADAS COMO DESPESAS Serviço de instalação de bem que deveria ter sido acrescentado ao custo do bem e ativado, mas que foi indevidamente deduzido como custo ou despesa operacional conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal em anexo 7) SALDO INSUFICIENTE INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL DE EXERCÍCIOS ANTERIORES A contribuinte compensou base de cálculo negativa de períodos anteriores em montante superior ao saldo existente conforme descrito no Relatório de Procedimento Fiscal anexo. Tendo em vista a identificação de infração por omissão de receita por presunção legal caracterizada pela manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foram comprovadas, foram lavrados os Autos de Infração de COFINS e PIS, com incidência não cumulativa padrão, no período de MAIO de 2018 à DEZEMBRO de 2019. O Relatório Fiscal apresenta no item n° 2 as 09 (nove) irregularidades fiscais constatadas, descritas nos seguintes tópicos: 2.1 Despesas indedutíveis com serviços não comprovados 2.2 Dedução indevida de despesas com royalties 2.3 Manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada 2.4 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com aluguéis 2.5 Dedução indevida de despesas do grupo empresarial 2.6 Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas 2.7 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com brindes Fl. 3719DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 8 2.8 Compensação indevida de prejuízo fiscal de exercícios anteriores 2.9 Compensação indevida de base de cálculo negativa de csll de exercícios anteriores 2.1 Despesas indedutíveis com serviços não comprovados Com as informações contábeis das contas: 3.5.1.09.13.11-0 - SERV PROF PJ RJ DESP VEND" e " 3.5.2.06.13.11-0 - SERV PROF PJ RJ DESP ADM, obtidas na ECD, a fiscalização identificou que as empresas prestadoras dos serviços que foram contabilizados, possuíam sócios ou administradores com vinculação familiar ou de parentesco com os administradores da Recorrente, além disso, com as informações da Declarações de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), verificou-se que as empresas prestaram serviços somente para empresas do Grupo Ortobom. Através da análise dos contratos fornecidos pela Recorrente, chamou atenção da fiscalização a existência de cláusulas comuns entre eles e a constatação de que as empresas haviam sido contratadas para executar os mesmos serviços. A Recorrente foi requisitada via intimação (fls. 508/526), a apresentar documentação probatória da efetiva prestação dos serviços, sendo que os esclarecimentos apresentaram “descrições superficiais e genéricas totalmente desacompanhadas de documentação”, apesar de muitos contratos constarem clausulas para apresentação de relatórios que deveriam ser aprovados pela Recorrente para efetivação do pagamento. Foram realizadas diligências em TODOS as empresas prestadoras de serviço (fls. 1.810/1.976), tendo a fiscalização constatado “respostas semelhantes e limitaram-se a manifestar que consideravam incabível exigir que o prestador dos serviços comprovasse a efetividade da prestação” Diante disso, a fiscalização concluiu pela irregularidade fiscal ora denominada DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM SERVIÇOS NÃO COMPROVADOS, consolidando os valores no quadro 6: 2.2 Dedução indevida de despesas com royalties Fl. 3720DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 9 Ainda na análise da ECD, a fiscalização exigiu detalhes sobre os registros contábeis de pagamentos efetuados à empresa Mercantil Vale do Arinos Ltda, sendo esclarecidos pela Recorrente que se tratava de royalties. Ocorre que os contratos apresentados de cessão de uso da marca não haviam sido averbados no Instituto Nacional de Propriedade Industrial (INPI), em ofensa ao § 3º do art. 365 do RIR/2018: Decreto nº 9.580/2018 – RIR/2018 Art. 365 (...) § 3º A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei nº 9.279, de 14 de maio de 1996 (Lei nº 4.131, de 1962, art. 12). Com isso, restou caracterizada a irregularidade fiscal ora denominada DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS COM ROYALTIES, com consolidação no quadro 8: 2.3 Manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada A fiscalização identificou a existência de saldo credor na conta: 2.01.01.05.01.001-0 – ADTO DE CLIENTES RJ no montante de R$ 34.827.657,75 em 31.12.2019, sendo que a Recorrente afirmou, no curso da fiscalização que seriam adiantamentos de franqueadas, sem, contudo, apresentar documentação que comprovasse a manutenção dos valores ainda em conta de passivo. A fiscalização concluiu: Portanto, os parcos documentos apresentados (extratos bancários e razão contábil) somente comprovam o ingresso de recursos em conta bancária mantida Fl. 3721DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 10 pela fiscalizada junto ao Bradesco sem, entretanto, na maior parte das operações, permitir identificar o supridor dos recursos nem demonstrar que as obrigações decorrentes compunham o saldo credor da conta contábil do passivo sob análise em 31/DEZ/2019. Além disso, não foi identificado na ECD os lançamentos de baixa do suposto adiantamento das franquias, ou seja, não constavam os lançamentos à débito, que supostamente registrariam a devolução dos recursos adiantados. A fiscalização registra no relatório que após 7 (sete) meses, mesmo com várias reintimações para a Recorrente a demonstrar a composição do saldo de R$ 34.827.657,75 na conta: 2.01.01.05.01.001-0 – ADTO DE CLIENTES RJ, contudo não houve comprovação, limitando a Recorrente a responder: Dessa forma, a situação configurou uma presunção de omissão de receitas pela não comprovação da exigibilidade das obrigações, nos termos do art. 40 da Lei n° 9.430, de 1996, regulamentado pelo inciso III do art. 281 do RIR/99 – e inciso III do art. 293 do RIR/2018. A infração tributária registrada foi de MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÕES CUJA EXIGIBILIDADE NÃO FOI COMPROVADA, sendo o valor de lançamento ajustado para R$ 25.248.077,03, tendo em vista os registros na ECD no período de Jul/2017 à Dez/2019: 2.4 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com aluguéis Na auditoria das contas de resultado: 3.5.1.02.13.01 - ALUGUEIS RJ DESP VENDAS, "3.5.1.09.13.08-0 - DESP LEGAIS RJ DESP VENDA" e 3.5.1.09.13.16-0 - ALUGUEIS PESSOA FISICA, a Recorrente apresentou documentação que comprovaria a escrituração como sendo de aluguel pago pelas franquias, contudo não era o local onde a própria Recorrente desenvolvia suas atividades. A fiscalização exigiu maiores esclarecimentos que culminaram em 02 (duas) situações distintas descritas pela fiscalização da seguinte forma: Fl. 3722DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 11 a) Os imóveis a que se referiram os aluguéis foram ocupados pelas franqueadas, ou seja, quem desenvolveu atividades nos imóveis foram as lojas franqueadas; b) Os imóveis a que se referiram os aluguéis estavam desocupados, ou seja, não foi desenvolvida qualquer atividade nos imóveis. Ao final a fiscalização considerou que os valores eram indedutíveis nos termos do (art. 47 da Lei nº 4.506/64 e art. 13 da Lei nº 9.249/95, por não serem necessárias à atividade da empresa e a manutenção da fonte produtora, assim entendidas àquelas associadas transações ou operações exigidas pela atividade da empresa e que são usuais ou normais, restando caracterizada a infração de FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM ALUGUÉIS, com valores foram consolidados no quadro 10: 2.5 Dedução indevida de despesas do grupo empresarial Analisando os registros contábeis das despesa relativas à prestação de serviços das empresas: VISAGIO CONSULTORIA E ASSESSORIA E CRIARE CONSULTING SOTWARE ME, a fiscalização constatou que outras empresas do grupo Ortobom se beneficiaram dessas despesas. A própria Recorrente, em resposta à intimação (fls. 1.468/1.469), esclareceu que mais quinze empresas do grupo ORTOBOM foram beneficiadas pelos projetos (“implantação do núcleo de automação de processos da Ortobom”) e que, consequentemente, houve o rateio dos gastos correspondentes entre essas empresas, sem, contudo, esclarecer o critério de rateio. Diante da falta de comprovação das operações registradas na contabilidade, a fiscalização entendeu que as despesas ocorreram por “mera liberalidade” e que não eram necessárias a atividade da empresa, sendo indedutíveis para fins de determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos do art. 311 do RIR/2018. Visagio Consultoria e Assessoria Criare Consulting Sotware ME A infração registrada pela fiscalização foi de DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS DO GRUPO EMPRESARIAL, com valores consolidados nos quadros abaixo: Fl. 3723DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 12 2.6 Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas A fiscalização exigiu esclarecimentos do registro contábil da nota fiscal de serviços n° 774, emitida por Gelar Refrigeração Ltda, no valor de R$ 61.600,00, escriturada em 01/11/2019 à débito da conta de resultado: 3.5.2.06.13.11-0 – SERV PROF PJ RJ DESP ADM. Para a fiscalização os esclarecimentos prestados pela Recorrente indicaram que no valor cobrado incluía a aquisição e a instalação de Ar-condicionado split ("Splitão") 10 TR, sendo que de acordo com o art. 313 do RIR/2018, bens com vida útil superior a um ano e valor unitário superior a R$ 1.200,00, caracterizam, para fins fiscais, aplicações de capital que devem ser ativadas para posterior depreciação. A fiscalização recalculou os valores de depreciação nos termos da IN 1.700/2017, considerando a vida útil de 10 anos (produtos classificados no capítulo 8415 da NCM), de modo que a Recorrente fazia juz a R$ 1.026,67 (R$ 61.600,00 x 10% / 12 meses x 2 meses) de despesa de depreciação. A conclusão foi pela infração de APLICAÇÕES DE CAPITAL INDEVIDAMENTE CONTABILIZADAS COMO DESPESAS no valor de R$ 60.573,33 (R$ 61.600,00 – R$ 1.026,67). 2.7 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com brindes Os valores registrados na conta de resultado: 3.5.7.02.13.01-0 - OUTRAS DESPESAS- RJ/ND (R$ 35.415,73 no 1º TRIM/2019 e R$ 209.707,54 no 2º TRIM/2019) foram questionados pela fiscalização no curso do procedimento fiscal. Ocorre que não foram identificadas as necessárias adições ao Lucro Líquido (ajustes na apuração), sendo a matéria disciplinada pelo artigo 13, inciso VII, da Lei 9.249 de 1995, tendo a Recorrente reconhecendo o equívoco em resposta aos questionamentos: Dessa foram, restou caracterizada a infração e FALTA DE ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO DE DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM BRINDES, com valores consolidados no quadro abaixo: 2.8 Compensação indevida de prejuízo fiscal de exercícios anteriores e 2.9 Compensação indevida de base de cálculo negativa de csll de exercícios anteriores Fl. 3724DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 13 A ECF registrava um saldo de R$ 2.840.996,31 de prejuízos fiscais de exercícios anteriores no início do 3º trimestre de 2017, sendo utilizado, em AGOSTO/2017 o valor de R$ 2.850.856,02 para quitar débitos no âmbito do Programa Especial de Regularização Tributária (Recibo de Negociação fls. 1806/1809). Nos períodos seguintes, a Recorrente compensou prejuízos nos períodos de apuração posteriores, praticando a irregularidade fiscal denominada COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO FISCAL DE EXERCÍCIOS ANTERIORES, com valores no quadro abaixo: Após a ciência dos Autos de Infração, a Recorrente apresentou impugnação (2.567/2.629), bem relatado pela autoridade de 1° instância, a qual reproduzo abaixo as alegações e argumentos apresentados: Em suas razões de defesa, a contribuinte, de início, se queixa do fato de a ação ter sido dirigida simultaneamente a todas as 16 empresas do Grupo Ortobom, o que afirma ter dificultado sobremaneira o gerenciamento dos prazos de fiscalização, bem como o seu cumprimento, acrescentando que o procedimento se desenrolara durante a pandemia da Covid-19. Passa então a contestar cada uma das infrações que lhe foram atribuídas. No que se refere à comprovação da exigibilidade das obrigações questionadas pela fiscalização, alega ter apresentado, por amostragem, adiantamentos efetuados por franqueados seus conforme tabela abaixo: Diz ser praxe no mercado em que atua, setor moveleiro com plantas industriais espalhadas pelo País e com a comercialização por intermédio de rede de lojas franqueadas, que as ordens de produção só sejam disparadas mediante pedidos específicos firmados pelas franquias, ocorrendo, em geral, o pagamento antecipado da mercadoria, acrescentando que: Por conta desse procedimento - que, frise-se, é praxe no mercado moveleiro - a Impugnante é obrigada a controlar, nas contas de passivo, diversos adiantamentos efetuados pela sua extensa rede de clientes (franqueados ou não), ocasionando uma constante e elevada movimentação nessas contas Fl. 3725DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 14 Ressalta que tal prática evidencia que o saldo do passivo apresentado nos seus livros contábeis corresponde a efetivos adiantamentos dos valores a serem repassados pelos franqueados. Pondera que, a despeito de o artigo 293, III, do RIR/2018 prever a imputação de omissão de receita em face da manutenção no passivo de obrigações já pagas ou inexigíveis ao fechamento do balanço, a simples constatação de passivo sem pagamento, por si só, não tem o condão de evidenciar a existência de receita não declarada por parte da contribuinte, sustentando ser necessária a busca de elementos que a corroborem. Aduz que: a lavratura dos autos de infração ora combatidos adveio somente do exame superficial da escrituração contábil da Impugnante, sem que o trabalho de campo tenha sido aprofundado no sentido de se aferir se as obrigações de fato foram liquidadas nos exercícios seguintes. é certo que a Ação Fiscal, se imparcial fosse, teria buscado maiores elementos acerca do efetivo fluxo financeiro da Impugnante no período, buscando nestes dados as informações de que necessitava para aferir a suposta omissão de receitas por parte de sociedade, sob pena de restar prejudicado o mecanismo da presunção. Sobre a comprovação da veracidade do passivo, afirma se dar por intermédio de documentos que demonstrem o cumprimento das obrigações em exercícios posteriores, acrescentando não serem raras discussões acerca do valor a ser restituído aos franqueados, que resultam, em alguns casos, em processos judiciais. Assevera ter demonstrado, no curso da fiscalização, a origem, destino e respectiva baixa na movimentação das obrigações lançadas na conta de adiantamentos de clientes. Quanto às glosas de despesas realizadas pela fiscalização, sintetiza assim as premissas aplicáveis à dedutibilidade das despesas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL tendo em vista o disposto nos artigos 299 do RIR/99 e 311 do RIR/2018: (i) a usualidade, necessidade e normalidade devem ser analisadas considerando-se que os atos praticados pela sociedade são corriqueiros para sua atividade-fim; (ii) esse critério, contudo, não é absoluto, eis que as despesas extraordinárias podem, dependendo da situação fática, atender aos requisitos legais de dedutibilidade; (iii) as interpretações restritivas e pautadas pelo subjetivismo não devem ser aceitas; e (iv) não cabe à fiscalização ponderar a respeito da oportunidade dos atos negociais da sociedade. Na sequência, sustenta que as despesas relativas a aluguéis de imóveis ocupados por franqueados estão abarcados pelo conceito de despesas necessárias, por ser o modelo de franquias a “essência do sucesso da marca Ortobom”, acrescentado que: Fl. 3726DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 15 Além de consistir em melhor opção como forma para assegurar a uniformização dos padrões das lojas, a garantia da rede de distribuição dos seus produtos e, principalmente, a proteção dos pontos de venda (na linha de outras grandes franquias, tal qual o McDonalds), a Impugnante entendeu que seria necessária sua interferência direta na escolha dos imóveis nos quais os franqueados se instalariam. Em oposição ao modelo de aquisição direta dos imóveis ocupados pelas franquias, como foi a estratégia da franqueadora americana supramencionada, a Impugnante optou por celebrar os contratos de locação dos pontos comerciais diretamente com os proprietários e, posteriormente, efetuar a sublocação aos franqueados que ali iriam a se estabelecer, nos termos do art. 3º da Lei n° 13.966/2019. Afirma que a contratação do aluguel é realizada diretamente em seu nome, o que considera suficiente para garantir a dedutibilidade das despesas. Justifica que os franqueados são, por vezes, pequenos empreendedores que não dispõem de garantias ou de capital suficiente para arcar com os custos. Pondera que, por ser o responsável final pelo pagamento no caso de inadimplemento por parte dos sublocatários, adotou o procedimento de arcar com o pagamento ante a impossibilidade dos franqueados. Destaca que: Ora, se o ponto comercial é essencial às atividades de ambas as pessoas jurídicas -franqueadas e franqueadoras - resta cristalino que a assunção de despesas de aluguéis de franqueados como medida para garantir sua manutenção, bem como das benfeitorias dos imóveis com o objetivo de garantir a identidade visual da marca, ambos configuram despesa mais do que necessária às atividades comerciais da Impugnante. Aduz não se tratar de liberalidade, ressaltando que sem a manutenção do ponto comercial restaria inviabilizada a venda dos colchões produzidos e o recebimento dos royalties dos franqueados, ou, ao menos, implicaria a perda substancial de seu faturamento. Defende que a dedutibilidade de uma despesa está vinculada ao seu potencial para gerar receita tributável, ressaltando que os franqueados são as principais fontes produtoras de receitas da sociedade. Depreende do Parecer Normativo nº 32/1981 que a usualidade e a normalidade de uma despesa devem ser relacionadas à natureza do negócio e não à frequência com que ela é dispendida. Pondera que, no modelo de franquia que adota, é indispensável que os contratos de aluguéis ocupados pelos franqueados via sublocação sejam firmados em seu nome. Considera sob essa perspectiva que as despesas com locação glosadas estão intrinsicamente ligadas à consecução de sua atividade-fim. Aduz que as particularidades da operação franqueada não podem ser desconsideradas, estando o desempenho econômico do franqueado diretamente Fl. 3727DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 16 relacionado ao sucesso empresarial do franqueador. Entende ser desnecessária a prévia obrigação contratual de assunção de despesas do franqueado pelo franqueador. Argumenta ainda que “a Autoridade Fiscal não logrou comprovar que as despesas de aluguel assumidas pela Impugnante não foram, de fato, reembolsadas pelos seus franqueados”. Ressalta não haver discussão quanto à normalidade das despesas de aluguel para qualquer negócio, defendendo que deverá ser “reconhecido que o pagamento da locação para a manutenção dos pontos comerciais está intrinsecamente ligado à consecução da atividade-fim da Impugnante, ou seja, a operacionalização das suas vendas” com o cancelamento da glosa das despesas de aluguel. No que tange à glosa de despesas com serviços prestados por pessoas jurídicas, aduz que os documentos apresentados durante a ação fiscal, contratos de prestação de serviço e notas fiscais, são hábeis e idôneos para justificar a escrituração das despesas operacionais incorridas. Pondera que, por ser sua atividade eminentemente fabril, necessita contratar empresas de consultoria para prestação de serviço especializado nas áreas comercial, financeira, de marketing, jurídica, de RH para a capacitação e treinamento dos profissionais, administração estratégica dos contratos de franquia, dentre outros, evitando a criação de departamentos internos para tanto. Entende que tal fato por si só evidencia que os serviços foram efetivamente prestados. Considera que a fiscalização não se desincumbiu do dever de provar a infração, mas diz que vem trabalhando incessantemente para localizar toda e qualquer documentação adicional, acostando por amostragem o seguinte: (i) Contratos de Prestação de Serviços firmados com as empresas de Consultorias (Doc. 06) (ii) Notas Fiscais de Serviços emitidas pelas empresas de Consultorias; (Doc. 07) (iii) Relação dos Trabalhadores Constantes no arquivo SEFIP de das empresas de Consultorias (Doc. 08); e (iv) Recibos de passagens e hotéis nos quais os funcionários das consultorias ficaram instalados em diligências em favor da Impugnante. (Doc. 09) Tece, em seguida, considerações sobre os serviços prestados por Pater Consultoria e Participações e seus funcionários, Dilermando Bentes de Souza Neto e André Luiz Fernandes Motta; por SDC Gestão Empresarial e seu funcionário Paulo Victor Tisse Fritz. Observa a respeito das despesas com royalties: Embora o Decreto n.° 9.580/2018 (RIR/18) de fato condicione a dedutibilidade dos royalties para fins de IRPJ à averbação do ato perante o INPI, contrariamente, verificase que a norma regulamentada - utilizada Fl. 3728DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 17 como fundamento para a exigência fiscal -qual seja, a Lei Federal n.° 4.131/1962 limita esse requisito às operações de pagamento de royalties entre empresa BRASILEIRAS e as licenciadoras ESTRANGEIRAS. Considera, por tal motivo, que o Decreto instituiu novo requisito sem fundamento legal, não podendo ser validamente aplicada, sob pena de afronta ao princípio da legalidade. Transcreve entendimentos doutrinários neste sentido. Defende que, de todo modo, as despesas devem ser deduzidas porque a averbação junto INPI deve ser entendida como sendo a da “Marca Nominativa Ortobom”, que está devidamente registrada em nome de Mercantil Vale dos Arinos Ltda, acrescentando que: Ademais, além de a marca em si (Ortobom) estar devidamente registrada junto àquele órgão, o eventual descumprimento de requisito formal quanto à averbação do contrato de cessão de uso da marca não tem o condão de afastar a natureza jurídica do pagamento efetuado e, portanto, a dedutibilidade dos royalties em questão, sob pena de violar o princípio da substância sob a forma plenamente aplicável no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) e, ainda, ensejando a bitributação dos referidos valores, o que não se pode admitir. No que se refere às despesas com brindes, sustenta a impugnante sua dedutibilidade, asseverando que eles têm natureza de bonificações fornecidas aos seus clientes, que preenchem os requisitos de necessidade, usualidade e normalidade em sua atividade. Ressalta que os brindes promocionais estão inseridos no contexto de “marketing de incentivo”, para melhoria da comunicação com clientes, fornecedores, funcionários etc. Menciona o Parecer Normativo nº 15/1976, do qual depreende que o conceito de brinde pressupõe que: (i)seja destinado a promover a empresa e não necessariamente seus produtos; (ii)seja distribuído gratuitamente; (iii) tenha valor baixo ou nenhum valor comercial; (iv) tenha alguma utilidade; (v) represente índice moderado em relação à receita bruta; e (vi)seja concedido a clientes e não clientes. Aduz que, com o artigo 13, VII, da Lei nº 9.249/95, buscou o legislador vedar os gastos incorridos com brindes por mera liberalidade, como um simples ato de favor que não contribui para a atividade empresarial, nem com ela se vincula. Questiona qual seria a liberalidade quando incorre, de fato, numa efetiva baixa de estoque, para dispor gratuitamente de seus próprios produtos aos seus clientes, almejando fidelizá-los e estimular futuras vendas. Acrescenta que: o próprio caput do art. 13 da Lei 9.249/1995 deixa claro que o ali estabelecido deve ser conjugado com o art. 47 da Lei 4.506/1964 (que estabelece os critérios gerais de dedutibilidade das despesas operacionais), razão pela qual não há como se como sustentar que as despesas com Fl. 3729DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 18 fornecimento gratuito de produtos a clientes não sejam necessárias para a manutenção da fonte produtora da renda, pois são vitais para qualquer empresa comercial promover as suas vendas e fixar a sua marca entre a clientela. como é usual no mercado em que atua, também adota a política de fornecer aos seus principais clientes bonificações em mercadorias. Dessa forma, beneficia seus clientes e ainda alavanca suas vendas e sua marca. Além disso, vale dizer que, no que tange a regra geral de dedutibilidade de despesas operacionais, o art. 54 da Lei 4.506/1964 admite a dedutibilidade, para fins de IRPJ, das despesas com propaganda, quando forem diretamente relacionadas com a atividade explorada pela empresa. Por fim, e conforme exposto em capítulos prévios, também prevalece na jurisprudência do CARF o entendimento de que a interpretação dos preceitos gerais de dedutibilidade não deve tender à subjetividade, de forma que as decisões relacionadas à administração da sociedade não podem ser relativizadas ou ficar sujeitas a critérios subjetivos das autoridades fiscais. Afirma que, no caso em tela, conforme documentação acostada em sede de fiscalização (doc. 10), é possível verificar que os produtos destacados nas notas fiscais como brindes/doações são justamente seus próprios produtos, tratando-se de itens de menor valor (como travesseiros, saias para camas box) ou secundários (como colchões infantis). Esclarece que o vocábulo “brinde”, utilizado em notas fiscais, foi adotado por ser nomenclatura comercial de unidades gratuitas de produtos, enquanto o CFOP utilizado corresponde genericamente a brindes, bonificações ou doações. Diz ainda que, adicionalmente às mercadorias bonificadas, existem despesas incluídas no montante glosado que, em realidade, correspondem a meras remessas referentes a resíduos e sucatas. Contesta as glosas de despesas consideradas pela fiscalização como aplicações de capital: A despesa é devidamente comprovada pela nota fiscal de serviços n° 774 emitida por Gelar Refrigeração Ltda. e corresponde a serviço de instalação de equipamento de arcondicionado. Mister observar que não há se falar em aquisição do bem no caso em tela, tratando-se claramente de gastos incorridas com a contratação de um serviço. Tanto é verdade que a própria Fiscalização reconhece a despesa como serviço ao afirmar que "ainda que a nota fiscal n° 774 se referisse apenas a instalação do equipamento (ar-condicionado splitão 10 TR) igualmente deveria ter sido ativada e não contabilizado diretamente como despesa". Fl. 3730DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 19 Argumenta que o artigo 313 do RIR/2018 nada menciona acerca de “serviços de instalação de bens” ou qualquer serviço como integrante do custo do ativo imobilizado, defendendo tratar-se de despesa com contratação de serviço devidamente comprovada. No que se refere às despesas do grupo empresarial, considera incorreto o rateio realizado pela fiscalização que não observou “as especificidades do porte (e consequentemente da complexidade da operação) de cada uma”, tornando a glosa indevida. Transcreve precedente do CARF para defender que rateio com base no faturamento deveria ter sido adotado, requerendo o cancelamento do crédito tributário sobre o montante glosado por utilização de critério inadequado e contrário à jurisprudência. Aponta falha no procedimento da fiscalização ao apurar o saldo de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL, por ter lançado mão da informação prestada na ECF relativa ao anocalendário de 2015, desconsiderando os saldos anteriores a 2017, que podem ser acessados pelo SAPLI. Considera, com base em julgado do CARF, que a falta de consulta à base de dados da RFB fulmina a pretensão fiscal. Por fim, contesta a exigência de juros de mora sobre a multa de ofício, por inexistência de base legal; ressalta estar rechaçando, pelos motivos expostos, os lançamentos reflexos e protesta pela juntada de novas provas. Tendo em vista que a Recorrente alega em sua defesa que a fiscalização desconsiderou os saldos de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da CSLL anteriores ao ano de 2017 e que em consulta ao sistema e-SAPLI, efetivamente constam saldos referente ao período mencionado pela defesa, a DRJ decidiu pela Diligência, (Resolução 106-000.435) de modo que que a unidade de origem informasse os reais saldos de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativas de CSLL, tendo em vista a possibilidade de ocorrência de baixas por utilização dos saldos registrados no e-SAPLI. Em cumprimento a Resolução a unidade de origem apresentou informação fiscal (fls. 3.295/3.298), tomando como ponto de partida 1º trimestre de 2014 (início do uso da ECF), além do fato de que a análise da ECF demonstra que inexistiam saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de CSLL de períodos anteriores ao final do 1º trimestre de 2014 Ao final conclui que o lançamento deveria ser retificado, nos termos do quadro comparativo n° 2, em função do quadro comparativo entre a autuação a título de compensação indevida de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL e os saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas a compensar existentes em cada trimestre: Fl. 3731DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 20 A Recorrente apresentou manifestação ao final da Diligência (fls. 3.305/3.307), onde repete o argumento da impugnação de que a autuação apresenta vício material decorrente da falta de consulta à base de dados oficial da RFB. Analisando a impugnação apresentada, a 4ª TURMA/DRJ06 julgou e através do Acordão 106-045.035, ementado da seguinte forma, deu publicidade à decisão: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ OMISSÃO DE RECEITAS. PASSIVO NÃO COMPROVADO. PRESUNÇÃO LEGAL. A manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada caracteriza omissão de receita. PRESUNÇÃO LEGAL. ÔNUS DA PROVA. INVERSÃO. A instituição de uma presunção pela lei tributária transfere ao contribuinte o ônus de provar que o fato presumido não aconteceu. GLOSA DE DESPESAS. NECESSIDADE, NORMALIDADE E USUALIDADE. Somente serão dedutíveis na determinação do lucro real as despesas incorridas que atenderem aos requisitos de necessidade, normalidade e usualidade, cabendo ao sujeito passivo comprovar que elas corresponderam à contrapartida de operações que ensejaram o desembolso. PAGAMENTOS DE DESPESAS DE TERCEIROS. LIBERALIDADE. Pelo fato de não poderem ser consideradas como necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, não são dedutíveis as despesas de responsabilidade de terceiros quando, por mera liberalidade, são arcadas pelo sujeito passivo. PRINCÍPIO DA ENTIDADE O patrimônio da entidade, objeto de contabilização, tem de estar completamente separado do patrimônio de pessoas físicas e jurídicas distintas, devendo cada pessoa jurídica, reconhecer independentemente as suas variações patrimoniais pelo registro de receitas e de despesas próprias. ATIVO PERMANENTE. CUSTO DE AQUISIÇÃO. Os gastos necessários à instalação de um ativo imobilizado, que permitem colocá-lo em condições de uso, devem compor seu custo de aquisição, e, portanto, devem ser ativados, a menos que o Fl. 3732DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 21 custo de aquisição não seja superior a R$ 1.200,00 ou o bem tenha vida útil não superior a um ano. DESPESAS INCORRIDAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. As despesas necessárias à atividade da empresa somente são dedutíveis, para efeito da apuração do lucro real, quando estiverem lastreadas em documentação hábil e idônea que comprove a efetividade e a regularidade das operações, com a sua devida identificação e a perfeita discriminação dos serviços prestados. DESPESAS COM ROYALTIES. CESSÃO DE USO DE MARCA. DEDUTIBILIDADE. A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas a título de royalties pelo uso ou cessão de marcas somente será admitida a partir da averbação do respectivo ato ou contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial – INPI. DESPESAS OPERACIONAIS. BONIFICAÇÕES COMERCIAIS CONCEDIDAS. DEDUTIBILIDADE. A concessão de bonificações em operações de natureza mercantil, com o fito de manter fidelidade comercial e ampliar mercado, visando aumento de vendas e possivelmente do lucro, é considerada despesa operacional dedutível. DESPESAS DO GRUPO EMPRESARIAL. RATEIO. Os critérios de rateio precisam estar formalizados em instrumento firmado entre os intervenientes, e devem ser razoáveis e objetivos. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL TRIBUTAÇÃO REFLEXA. EXTENSÃO LEGAL. Estende-se a glosa de despesas indedutíveis à base de cálculo da CSLL por conta do disposto no artigo 57 da Lei nº8.981, de 1995 DESPESAS OPERACIONAIS. A legislação tributária somente autoriza a dedutibilidade de despesas que sejam necessárias para a realização das atividades desenvolvidas pela empresa e que se revelem usuais ou normais em tais atividades. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins OMISSÃO DE RECEITA. O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo para o lançamento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep OMISSÃO DE RECEITA. O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo para o lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Fl. 3733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 22 INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI OU DECRETO. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício, como parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte. As infrações relativas a despesas de brindes e compensação indevida de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativas de CSLL foram canceladas no julgamento de primeira instância, sendo as demais infrações foram confirmadas pela DRJ. Quanto à incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, a DRJ entende que há previsão legal para sua cobrança, uma vez que a penalidade pecuniária compõe o crédito tributário. Com relação ao pedido para produção de provas e juntada de novos documentos, a DRJ negou com base no art. 16, § 4°, do Decreto nº 70.235, de 1972, tendo em vista a ausência de força maior ou o fato ou a direito superveniente alegado destinar-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. Com os cancelamentos efetivados, a autoridade julgadora apresentou os demonstrativos de IRPJ e CSLL devidos em quadros ao final do Acordão Fl. 3734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 23 Irresignada, a Recorrente apresentou o Recurso Voluntário (fls. 3.385/3.458) onde apresenta, em geral, os mesmos argumentos da impugnação, exceto por uma arguição de nulidade por vício material e cerceamento do direito de defesa. Aduz que há falhas em todo processo, especificamente alega que houve ausência de fundamento legal na glosa dos valores pagos à título de royalties como despesa na determinação do lucro real tributável, sob a alegação de que Contrato de Direito de Uso de Marca firmado entre as partes não foi registrado no Instituto Nacional de Propriedade Industrial – INPI e que essa exigência não esta baseada em legislação aplicável ao caso, e com isso fere o princípio da ampla defesa da Recorrente, impossibilitando de refutar a autuação. Não houve evolução nos argumentos em relação à impugnação para infração de omissão de receitas pela manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada. Sobre o item “Glosas de despesas dedutíveis”, após o cancelamento da glosa de despesas com brindes, permaneceram ainda sob discussão as seguintes glosas, consignadas no item 3.2 do Recurso Voluntário: 3.2) DA INDEVIDA GLOSA DE DESPESAS DEDUTÍVEIS Conforme se extrai do v. acórdão recorrido, as D. Autoridades Julgadoras acataram o entendimento da Fiscalização reconhecendo como válida a glosa das seguintes despesas da apuração do IRPJ e CSLL: ▪ Aluguéis de imóveis ocupados por franqueadas; ▪ Serviços prestados por pessoas jurídicas; ▪ Royalties (apenas em relação ao IRPJ); ▪ Despesas com imobilizado; ▪ Despesas do Grupo Empresarial. Em todos os pontos acima, a Recorrente apresenta poucos argumentos adicionais em relação à impugnação que serão enfrentados no voto. A Recorrente reitera que é indevida a exigência de juros de mora sobre a multa punitiva e ao final apresenta os pedidos: Fl. 3735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 24 4) DOS PEDIDOS Diante de todo o exposto ao longo dos presentes autos, requerer a V.Sas. o recebimento e conhecimento do presente Recurso Voluntário, para que, preliminarmente, ante o incontestável defeito na motivação do lançamento (elemento essencial para o lançamento fiscal), no que tange à indevida glosa das despesas com royalties na apuração do lucro real, requer a Recorrente a ANULAÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO ORIGINÁRIO, seja pelo VÍCIO MATERIAL INERENTE AO LANÇAMENTO ORIGINÁRIO ou pelo CERCEAMENTO DE DEFESA À RECORRENTE, em frontal violação ao entendimento já exprimido por esse E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). No mérito, considerando o cancelamento apenas parcial da autuação originária – atrelada às despesas com brindes e à compensação de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativas de CSLL, que autorizou a redução parcial da exigência de IRPJ e CSLL – mantendo os demais valores originalmente constituídos, requerer a V.Sas. que o presente Recurso Voluntário seja julgado PROCEDENTE para reformar o v. acórdão nº 106-045.035 – proferido pela 4ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento/DRJ06, a fim de que seja TOTALMENTE cancelada a presente cobrança, afastando, em definitivo, o suposto crédito tributário de Imposto sobre Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), bem como de Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), seja em virtude das nulidades do auto de infração, seja em decorrência dos incongruentes e insubsistentes fundamentos utilizados pela Autoridade Fiscal quando da autuação originária. Caso assim não se entenda, ao menos, requer seja afastada a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício aplicada, uma vez que inexiste fundamento legal para exigência dessa natureza. No mais, a Recorrente requer que seja intimada da designação de data para o oportuno julgamento e, protesta, em tempo, pela sustentação oral das razões deste Recurso Voluntário. É o relatório do essencial VOTO Conselheiro Fernando Augusto Carvalho de Souza, Relator. Fl. 3736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 25 Tendo tomado ciência do Acordão de Impugnação no dia 17/10/2023 por ciência eletrônica no seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) e apresentado o respectivo recurso voluntário em 16/11/2023, logo o recurso é tempestivos e preenche os requisitos de admissibilidade, dele portanto, tomo conhecimento. Preliminar de Nulidade Como descrito no relatório, a Recorrente adicionou a sua defesa uma arguição de nulidade por uma suposta ausência de fundamento legal na glosa dos valores pagos à título de royalties como despesa na determinação do lucro real tributável. Para a Recorrente o enquadramento “único e exclusivo” no 3º do art. 355 do RIR/99 e no 3º do art. 365 do RIR/2018 para a glosa das despesas de royalties devido à ausência de registro junto ao INPI do Contrato de Direito de Uso de Marca firmado entre as partes não justificaria a glosa da despesa. Além disso, aduz que essa ausência de fundamentação aplicável ao caso feriu o princípio da ampla defesa da Recorrente, impossibilitando de refutar a autuação Assim dispõe os artigos supracitados: Decreto 3000/99 Art. 355. As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração de patentes de invenção ou uso de marcas de indústria ou de comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o limite máximo de cinco por cento da receita líquida das vendas do produto fabricado ou vendido (art. 280), ressalvado o disposto nos arts. 501 e 504, inciso V (Lei nº 3.470, de 1958, art. 74, e Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 6º). (...) § 3º A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de aluguéis ou royalties pela exploração ou cessão de patentes ou pelo uso ou cessão de marcas, bem como a título de remuneração que envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos especializados) somente será admitida a partir da averbação do respectivo ato ou contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais prescrições pertinentes, na forma da Lei nº 9.279, de 14 de maio de 1996. (Griffou-se) Decreto 9.580/2018 Fl. 3737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 26 Art. 365. As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o limite máximo de cinco por cento da receita líquida (Lei nº 3.470, de 1958, art. 74; Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, caput; e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 6º). (...) § 3º A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei nº 9.279, de 14 de maio de 1996 ( Lei nº 4.131, de 1962, art. 12 ). (Griffou-se) Para a Recorrente, apesar da condição de dedutibilidade dos royalties para fins de IRPJ à averbação do ato perante o INPI, contudo, estando os artigos dos decretos tem por regra matriz o art. 12 da Lei 4.131/62, e o entendimento da Recorrente é que a averbação é apenas para operações de pagamento de royalties entre empresas brasileiras e as licenciadoras estrangeiras, conforme trecho abaixo do Recurso Voluntário: Ou seja, diferentemente do que entende a Autoridade Fiscalizadora, e confirma o v. acórdão recorrido, não há na Lei Federal nº 4.131/1962 determinação que autorize a exigência do registro do contrato de licença no INPI quando o licenciado e o beneficiário são pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil. (Griffou- se) Pois bem, Para a dedutibilidade de royalties no IRPJ, realmente foram incluídas as duas leis em discussão, sendo uma no caput (Lei 4.131/62) e a outra no § 3º (Lei 9.279/96), contudo cada uma delas aborda um determinado aspecto da operação. A Lei 4.131/62, conhecida como a Lei de Capitais Estrangeiros, disciplina a aplicação do capital estrangeiro e as remessas de valores para o exterior e é aplicada quando envolve partes estrangeiras e a Lei 9.279/96, conhecida como Lei de Propriedade Industrial, regula os direitos e obrigações relativos à propriedade industrial. Estando as duas empresa dentro do Brasil, logo, não está se tratando de remessa de valores para o exterior, não se aplicando as regras da Lei 4.131/62, de modo que as regras da Lei 9.279/96, que expressamente determina que a dedutibilidade dos valores pagos somente terá efeito “a partir da averbação do ato ou do contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação”, deve ser seguida, bem como outras determinações prevista na lei. Fl. 3738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 27 Em relação a “terceiros interessado”, previsto no art. 140 da Lei 9.279/96, apesar da respeitável citação de ilustre doutrinador contrário a qualificação do fisco como terceiro, entendo que permanece a obrigação de registro do contrato junto ao INPI, Desta forma, não assiste razão a Recorrente na sua arguição de nulidade, não se sustentando a alegação de ausência de fundamento legal capaz de suportar a glosa dos valores pagos. É certo que o lançamento tributário pode e deve ser objeto de declaração de nulidade quando for inexistente, insuficiente ou obscura a motivação do ato administrativo, impedindo ou dificultando a compreensão, pelo sujeito passivo, do ilícito que lhe está sendo imputado pela fiscalização. Isso, entretanto, não se deu no caso dos presentes autos De fato, como se depreende da impugnação e do recurso voluntário, a Recorrente compreendeu perfeitamente o ilícito que lhe foi imputado, tanto é assim que se defendeu a contento, não caracterizando afronta ao princípio da ampla defesa e do contraditório. Diante do exposto, voto por indeferir a preliminar suscitada pela defesa Mérito Superada a preliminar apresentada no Recurso Voluntário, passa-se a análise das razões de mérito invocadas pelo contribuinte, antes contudo deve-se ressaltar que foram canceladas no julgamento de primeira instância as infrações abaixo listadas, sem que houvesse a interposição de recurso de ofício, tornando as matérias incontroversas: 2.7 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com brindes, 2.8 Compensação indevida de prejuízo fiscal de exercícios anteriores, e 2.9 Compensação indevida de base de cálculo negativa de CSLL de exercícios anteriores Desta forma, a lide se resume a demais infrações relativas a despesas consideradas indedutíveis, descritas no item 2 do Relatório Fiscal: 2.1 Despesas indedutíveis com serviços não comprovados 2.2 Dedução indevida de despesas com royalties 2.3 Manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada 2.4 Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com aluguéis 2.5 Dedução indevida de despesas do grupo empresarial 2.6 Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas Fl. 3739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 28 Passo ao julgamento de cada ponto em tópicos específicos, conforme os argumentos da defesa. Despesas indedutíveis com serviços não comprovados Em auditoria nas contas de resultado: "3.5.1.09.13.11-0 - SERV PROF PJ RJ DESP VEND" e "3.5.2.06.13.11-0 - SERV PROF PJ RJ DESP ADM, a fiscalização discriminou alguns lançamentos para maiores detalhamentos (Quadro 1 – fl. 2.386). No Relatório Fiscal são detalhados aspectos relacionados a vinculação com a Recorrente dos sócios das empresas selecionadas (Quadro 2 – fl 2.387), destacando que as Declarações de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRFs) apresentada por essas empresas constam como clientes apenas empresas do Grupo Ortobom (Quadro 3 – fl. 2.388). Com acesso aos Contratos de Prestação de Serviços, a fiscalização identificou que diversas empresas foram contratadas para executar as mesmas atividades, porém a descrição dos serviços no objeto do contrato foi feita de forma genérica. Em relação as Notas Fiscais, a fiscalização constatou inconsistências na descrição dos serviços, citando o exemplo: Para exemplificar, de acordo com o contrato, a Schmidt Consultoria e Participações Ltda. deveria fazer "Prestação contínua de serviços consultoria de publicidade", mas, conforme as notas fiscais, prestou "Consultoria de compras". (Griffou-se) Diante das inconsistências e divergências, a fiscalização intimou a Recorrente (Termo de Intimação Fiscal nº 23 – fls. 508/526) a apresentar documentos que demonstrassem que os serviços foram efetivamente prestados, principalmente devido a forma genérica como foi descrito nas notas fiscais. Foram feitos os seguintes questionamentos: a. Descrever detalhadamente os serviços prestados. b. Informar quem (nome das pessoas, CPF e vínculo com a prestadora) prestou os serviços. c. Informar se os serviços foram prestados esporádica ou continuadamente e qual a periodicidade. d. Com que periodicidade eram realizadas reuniões com a fiscalizada, onde (endereço) eram realizadas, quem participava (nome das pessoas e vinculação com a fiscalizada) e de que forma (presencial, remotas, por vídeo conferência, etc.) eram feitas as reuniões. e. De que forma (relatórios, verbalmente etc.), para quem e com qual periodicidade eram apresentadas as conclusões dos serviços para a pessoa jurídica fiscalizada. Fl. 3740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 29 f. Apresentar documentação (relatórios, atas de reuniões, troca de mensagens, etc.) que comprove que os serviços a que se referem as despesas do quadro anterior foram efetivamente prestados. g. Se for o caso, apresentar esclarecimentos adicionais que julgar pertinentes. Os esclarecimentos foram considerados insuficientes e mesmo após DILIGÊNCIAS em todos os prestadores de serviço, as lacunas não foram sanadas de modo que ao final, a fiscalização conclui: 2.1.7 Irregularidade Fiscal Constatada Na determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, somente são dedutíveis as despesas usuais, normais e necessárias para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa, conforme estabelece o art. 299 do RIR/99 e o art. 311 do RIR/2018. No caso de despesas com prestação de serviços, para que se possa atestar o atendimento desses requisitos não basta a apresentação de contratos e/ou notas fiscais que descrevem de forma genérica os serviços prestados, mormente quando existe vinculação entre o tomador dos serviços e os prestadores. Diante disso, na presente fiscalização, tanto a fiscalizada como as prestadoras de serviços, foram intimadas a apresentar documentação probatória da realização dos serviços e a responder questionamentos formulados com o intuito de detalhar a natureza desses serviços. Tudo isso, de forma a possibilitar a avaliação da necessidade das despesas para a fiscalizada. Entretanto, nem os documentos não foram apresentados nem os quesitos formulados foram respondidos. Assim, restou caracterizada irregularidade fiscal ora denominada DESPESAS INDEDUTÍVEIS COM SERVIÇOS NÃO COMPROVADOS em função da falta de apresentação de esclarecimentos e documentos que demonstrassem a natureza e a efetiva prestação dos serviços, não permitindo que se atestasse tratar-se de despesas necessárias às atividades da fiscalizada nos termos do art. 299 do RIR/99 e do art. 311 do RIR/2018. (Griffou-se) Em sua defesa, a Recorrente ressalta o fato de a fiscalização relatar que as despesas foram efetuadas com empresas que apresentavam algum vínculo familiar, alega que esse fato não desabona as despesas incorridas, além do mais, essa situação não foi utilizada com fundamento para glosa e por isso não se aprofundou nesse aspecto na sua defesa. Discorre sobre a importância de consultorias para expansão de negócios, notadamente seu caso, onde há uma ausência de departamentos internos que supram necessidades especificas gerencias, principalmente pelo fato de ser uma indústria “iminentemente fabril”. Fl. 3741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 30 Ressalta que nesses casos o ônus da prova é da fiscalização, tendo a autoridade fiscal se desincumbido do dever de provar a infração. Afirma que a DRJ não se aprofundou na análise das provas e esclarecimentos apresentados em sede de impugnação e reapresenta os documentos em sede recursal. Aduz que “a exigência de comprovação tem de guardar proporção com o objeto a ser provado”, e que todos os esforços, desde o período de fiscalização, são no sentido de provar a veracidade da despesa escriturada. Pois bem, Inicialmente, convém esclarecer que concordo com o argumento da Recorrente de que a presença de vínculo familiar em prestadoras de serviço não desabonam a despesa, desde que estejam acompanhadas de outras provas da efetiva prestação do serviço. Dito isso, passemos a análise dos argumentos e documentos apresentados pela Recorrente que foram afastados pela DRJ sob a alegação de que eram insatisfatórios como prova de que os serviços tenham sido efetivamente prestados, bem como as notas fiscais não discriminaram devidamente os serviços executados, não permitindo a verificação do cumprimento dos requisitos exigidos pelos artigos 299 do RIR/1999 e 311 do RIR/2018 – de necessidade, de usualidade e de normalidade das despesas incorridas É certo que o art. 299 do RIR/99 (art. 311 do RIR/2018) autoriza a dedução de despesas necessárias a transações e operações inerentes às atividades realizadas pelo contribuinte, contudo, quando havendo questionamento por parte da autoridade fiscal, cabe ao contribuinte comprovar a ocorrência e as características das despesas registradas e por ele deduzidas, validando a redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Adicionalmente ao art 299 e 311, deve-se ter atenção a determinação de observância da legislação comercial e fiscal da escrituração, mantendo em ordem os livros documentos e papéis relativos à sua atividade, enquanto não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes. Nesse sentido, a escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados desde que comprovados por documentos hábeis. No ponto, compulsando os documentos apresentados à fiscalização, bem como os anexados na fase de impugnação (trecho abaixo): Assim sendo, uma vez que são hábeis para comprovar a verdade dos fatos todos os meios de prova admitidos em direito (art. 332 do Código de Processo Civil), a Impugnante pede vênia para apresentar a seguinte documentação adicional localizada, acostada por amostragem, apta a comprovar a efetividade dos serviços prestados: Fl. 3742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 31 (i) Contratos de Prestação de Serviços firmados com as empresas de Consultorias (Doc.05) (ii) Notas Fiscais de Serviços emitidas pelas empresas de Consultorias; (Doc.06) (iii) Relação dos Trabalhadores Constantes no arquivo SEFIP de das empresas de Consultorias (Doc.07); e (iv) Recibos de hotéis nos quais os funcionários das consultorias ficaram instalados em diligências em favor da Impugnante. (Doc.08) Constato que todos guardam relação com as despesas escrituradas e, além disso, corroboro com o argumento apresentado pela Recorrente no Recurso Voluntário no sentido de que a exigência de comprovação deve ser proporcional ao objeto a ser provado, ademais, não houve questionamento da veracidade dos documentos apresentados. Sobre o quesito das despesas serem usuais/normais e necessárias a atividade da Recorrente e a manutenção da fonte produtora (requisitos subjetivos), não resta dúvida que assessorias e consultorias possuem a especialização necessária em suas áreas de atuação, bem como podem modificar o rumo do desempenho de uma empresa. A Recorrente apresenta exemplo de CIRCULAR INTERNA (CI), que eram emitidos pelas empresas de consultoria visando a padronização de procedimentos, sendo que esses documentos passaram a integrar o portal do Grupo Ortobom, conforme exemplo de prints de telas anexadas ao Recurso Voluntário Com isso, formei convencimento de que as despesas, em princípio, são razoáveis e estão em consonância com as atividades da empresa e de acordo com a legislação, razão pela qual, dou procedência ao Recurso Voluntário em relação a esse item Dedução indevida de despesas com Royalties Com acesso a ECD, a Fiscalização identificou despesas na conta 3.5.2.06.13.11-0 - SERV PROF PJ RJ DESP ADM, com histórico de NFs emitidas pela empresa: MERCANTIL VALE DO ARINOS LTDA. Fl. 3743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 32 Ao ser questionada, a Recorrente respondeu que os valores pagos eram referentes a royalties, apresentando os "Contrato de Direito de Uso de Marca" para uso da nominativa ORTOBOM e que os citados contratos NÃO haviam sido averbados no INPI. A informação da não averbação foi confirmada em diligência junto a Mercantil Vale do Arinos Ltda. Como a averbação é uma exigência legal para dedutibilidade de despesas de royalties pelo uso de marcas, a fiscalização procedeu a glosa. Nesse ponto, a Recorrente retorna a discussão sobre a nulidade, pois no seu entendimento, a regra para averbação se limita a transações com empresa estrangeiras e como os contratos foram firmados entre empresas nacionais não há essa obrigatoriedade para usufruir da dedutibilidade da despesa na apuração do IRPJ. No Recurso reforça a sua tese em função da promulgação da Lei 14.596/2023 que trata da sistemática de preços de transferência e que revogou os artigos 12 e 13 da Lei n. 4.131/1962 e reafirma: Resta evidente, portanto, que a exigência do registro no INPI, somente se aplicaria a operações de royalties com beneficiários residentes no exterior. (Griffou-se) Como já esclarecido no voto em relação a nulidade, as leis Lei 4.131/62 e Lei 9.279/96, tratam de situações distintas, sendo que no caso da Recorrente, estando as duas empresas no Brasil, há que se seguir o regramento da Lei 9.279/96, conhecida como Lei de Propriedade Industrial, regula os direitos e obrigações relativos a propriedade industrial Dessa forma, acertada a decisão da DRJ na manutenção da glosa pelo descumprimento de regra prevista no § 3° do art. 355 do RIR/99, quanto no art. 365 do RIR/2018. A autoridade fiscal destaca no Relatório Fiscal o art. 140 da Lei 9.279/96, que mais uma vez determina a averbação do contrato junto ao INPI para produção de efeitos junto a terceiros. Lei nº 9.279/96 Art. 140. O contrato de licença deverá ser averbado no INPI para que produza efeitos em relação a terceiros. § 1º A averbação produzirá efeitos em relação a terceiros a partir da data de sua publicação. Em relação a princípio da legalidade, a Recorrente aduz que os Decretos que estabeleceram o Regulamento do Imposto de Renda extrapolaram suas atribuições ao estabelecer regras que não se encontram nas Leis matrizes. Ocorre que o próprio texto do Regulamento, expressamente remete à Lei 9.279/96 exigindo a averbação dos contratos no INPI para fins de dedutibilidade do IRPJ. Fl. 3744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 33 Ademais, alegações de ilegalidade de dispositivos de Decretos devem ser afastadas pela impossibilidade de o julgador administrativo, integrante de órgão inserido na estrutura do Poder Executivo, deixar de seguir os instrumentos normativos editados pelo Chefe deste Poder e que estejam em plena vigência. A Recorrente alega ainda que as despesas foram consideradas válidas para dedução na apuração da CSLL, tendo em vista o não questionamento pela fiscalização da necessidade do dispêndio, conforme trecho abaixo da peça recursal: Primeiramente, cumpre destacar que, ao contrário das demais despesas retro elucidadas, a Autoridade Fiscal NÃO está questionando a necessidade do dispêndio incorrido pela empresa. Isso porque referidos valores foram devidamente deduzidos da apuração da CSLL, não havendo constituição de crédito tributário em relação a esse ponto, ou seja, em nada fora mencionada a base de cálculo da CSLL. Por conseguinte, embora a D. Autoridade Fiscal tenha reconhecido que a despesa é necessária à empresa para fins de apuração da CSLL, as despesas com royalties pagos pela ora Recorrente à empresa brasileira Mercantil Vale do Arinos foram consideradas indedutíveis para fins de determinação do lucro real, uma vez que o Contrato de Direito de Uso de Marca firmado entre as partes, em 01/02/2019, não foi registrado no Instituto Nacional de Propriedade Industrial – INPI, o que não se pode admitir. (Griffou-se) Em relação a esse ponto, cito o Acordão 9101-006.419 de relatoria do I. Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: MÉRITO No que se refere ao mérito, cumpre-nos de início aduzir que o disposto no art. 57 da Lei nº 8.981/95 não criou uma identidade entre as bases de cálculo do IRPJ e a CSLL, nem a qualquer outro critério componente da regra de incidência de cada um desses tributos, como alíquotas, sujeitos passivos, coordenadas geográficas de aplicação (como a tributação internacional pelo modelo territorial ou universal), etc. O artigo diz respeito a regras específicas e não integradoras do núcleo normativo da incidência, isto é, aquelas relativas a definição dos períodos (trimestral ou anual) e atinentes ao pagamento, como vencimento, número de quotas, taxa de juros, etc. Esse entendimento já foi firmado em inúmeros julgados do CARF, sobre os mais variados temas. Cito, a título exemplificativo, o AC 9101-003.424, de 06/02/2018, por maioria de votos por “7 x 1”, cuja ementa transcrevo abaixo: CSLL. COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA. BEFIEX. TRAVA 30%. LIMITE LEGAL. Fl. 3745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 34 Ausente previsão legal específica autorizando a compensação integral de base negativa (CSLL), quanto às empresas industriais titulares de Programas Especiais de Exportação (BEFIEX), é mantida a glosa da compensação acima do limite legal no percentual de 30% (trinta por cento) do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões. Não há identidade entre a base de cálculo do IRPJ e CSLL, nos termos do artigo 57, da Lei nº 8.981/1995. O Imposto de Renda, tal qual o conhecemos, completou, neste ano de 2022, 100 (cem) anos de existência no Brasil. Ainda hoje aplicamos regras editadas há várias décadas. Já a Contribuição Social sobre o Lucro é mais recente, uma vez que a própria competência para a instituir só foi introduzida no cenário nacional pela atual Constituição Federal de 1988. Desse modo, as leis antigas do IRPJ que dispensavam tratamento distinto da contabilidade comercial, cujas regras são de direito comercial, não se aplicam à CSLL, quando ainda em vigor sem terem sido atualizadas para prever o mesmo tratamento à contribuição. Na verdade, mesmo leis publicadas alguns anos após a CF e à própria criação da CSLL costumavam tratar apenas do IRPJ e serem omissas quanto à CSLL. Esse cenário perdurou até 1995. Desde então, é raro encontrarmos leis que dispensem tratamentos exclusivos para o IRPJ, exceto a concessão de benefícios fiscais. Estes, quase sempre, são apenas atinentes ao IRPJ. Assim, em face do primado da legalidade, não se pode transpor para a CSLL as regras do IRPJ, sem previsão legal. É o caso aqui tratado. As restrições de dedutibilidade de despesas com royalties por diplomas legais bem longevos (Lei nº 4.506/1964, Lei nº 3.470/1958, Lei nº 4.131/1962, art. 12, caput, Decreto-Lei nº 1.730/1979 e Lei nº 8.383/1991), cujos dispositivos estão reunidos nos art. 363 e 365 do RIR/2018 (art. 353 e 355 do RIR/1999, então vigente), que abaixo transcrevo: Art. 363. Não são dedutíveis ( Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único, alíneas “c” ao “g” ): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou a dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; II - as importâncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de bem ou direito e os pagamentos para extensão ou modificação do contrato, que constituirão aplicação de capital amortizável durante o prazo do contrato; III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando: a) pagos pela filial no País de empresa com sede no exterior, em benefício de sua matriz; e b) pagos pela sociedade com sede no País a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto, observado o disposto no parágrafo único; IV - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: Fl. 3746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 35 a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau de sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior; e V - os royalties pelo uso de marcas de indústria e comércio pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau da sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior. Parágrafo único. O disposto na alínea “b” do inciso III do caput não se aplica às despesas decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, sejam averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI e registrados no Banco Central do Brasil, observados os limites e as condições estabelecidos pela legislação em vigor ( Lei nº 8.383, de 1991, art. 50 ). (...) Art. 365. As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o limite máximo de cinco por cento da receita líquida (Lei nº 3.470, de 1958, art. 74 ; Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, caput ; e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 6º ). § 1º Serão estabelecidos e revistos periodicamente, por ato do Ministro de Estado da Fazenda, os coeficientes percentuais admitidos para as deduções a que se refere este artigo, considerados os tipos de produção ou atividades reunidos em grupos, de acordo com o grau de essencialidade (Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, § 1º) . § 2º Não são dedutíveis as quantias devidas a título de royalties por exploração de patentes de invenção, uso de marcas de indústria e de comércio, e assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, que não satisfizerem às condições previstas neste Regulamento ou excederem os limites a que se refere este artigo, as quais serão consideradas como lucros distribuídos (Lei nº 4.131, de 1962, art. 12 e art. 13) . § 3º A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de aluguéis ou royalties por exploração ou cessão de patentes ou por uso ou cessão de marcas, e a título de remuneração que Fl. 3747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 36 envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos especializados) somente será admitida a partir da averbação do ato ou do contrato no INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais prescrições pertinentes, na forma estabelecida na Lei nº 9.279, de 14 de maio de 1996 ( Lei nº 4.131, de 1962, art. 12 ). Essas previsões jamais foram legalmente estendidas para a CSLL, o que nos leva a concluir que a esta contribuição não se aplicam. Para além disso, é importante destacar que a própria Receita Federal do Brasil adota atualmente o mesmo entendimento. A Instrução Normativa RFB nº 1700, de 2017, reúne o entendimento da Receita Federal acerca dos principais regras relativas atinentes ao IRPJ e à CSLL. O seu anexo I traz uma vasta lista de valores que devem ser, no entendimento do referido órgão, adicionados à base de cálculo dos dois tributos. No item A. 186, constam as mais variadas despesas com royalties que devem ser adicionadas, nos termos da legislação tributária, à base de cálculo do IRPJ, mas não na base de cálculo da CSLL. É bem verdade que se trata de um simples “não”, numa célula desse anexo, o que poderíamos até cogitar, eventualmente, como um erro. Nada obstante, esse entendimento consta de Solução de Consulta COSIT nº 310, também de 2017, em que se faz referência expressa à IN 1700. Abaixo, reproduzo trechos da ementa em que constam tratamentos distintos para o IRPJ e para a CSLL, bem como uma parte da fundamentação do referido ato normativo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL ROYALTIES. PAGAMENTOS A SÓCIOS. DESPESA NECESSÁRIA. DEDUÇÃO. As importâncias pagas a pessoas jurídicas domiciliadas no exterior a título de royalties são dedutíveis, para fins de apuração do resultado ajustado, quando se constituir despesa necessária à atividade da empresa. (...) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ ROYALTIES. PAGAMENTOS A SÓCIOS. INDEDUTIBILIDADE. São indedutíveis os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas. (...) 19. Conforme informado, a empresa beneficiária dos pagamentos a título de royalties é sócia da consulente fonte pagadora, mas não mantém, direta ou indiretamente, controle do capital com direito a voto desta. Tal situação se enquadra na hipótese descrita no inciso I do art. 353 do RIR/1999, restando, portanto, que o valor pago é indedutível para fins de apuração do lucro real. No entanto, essa conclusão não é transferível à CSLL. (...) Fl. 3748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 37 20. Ademais, salienta-se que o item 99 do Anexo I – Tabela de Adições ao Lucro Líquido da IN RFB nº 1.700, de 2017, deixa claro que o limite de dedutibilidade aplicável, nos casos previstos na legislação, ao IRPJ não se aplica à CSLL. Aqui, vale apenas mencionar o item 99 corresponde ao anexo I na época vigente. Hoje, esse item, tal qual já nos referimos, é numerado por A.186 no atual anexo I. Outro ponto, suscitado na defesa foi a alegação de que a “Marca Nominativa Ortobom” está devidamente registrada em nome da licenciadora, a empresa Mercantil Vale dos Arinos LTDA e por isso está plenamente observada as condições impostas pelo §3º do art. 355 do RIR/1999 e §3º do art. 365 do RIR/2018, e nas suas palavras: “devendo ser reconhecida a dedutibilidade das despesas com royalties incorridas pela Recorrente”. Mais um equívoco na interpretação da legislação por parte da Recorrente, a exigência para dedutibilidade está na averbação do contrato de cessão de uso de marca, sendo confirmado pela própria Recorrente em resposta ao Termo de Intimação n° 15 (fls. 1.564/1.565) que não houve o cumprimento dessa providência Dessa forma, nego provimento ao recurso voluntário nesse ponto, devendo ser mantida a glosa das despesas de royalties Manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada A fiscalização procedeu a glosa de despesas escrituradas na conta do passivo: 2.01.01.05.01.001-0-ADTO DE CLIENTES RJ, tendo em vista a falta de comprovação da exigibilidade por parte da Recorrente de saldo credor na data de 31/12/2019. Nos casos de saldo credor sem comprovação da exigibilidade, a legislação determina que fica caracterizada uma presunção de omissão de receita nos termos do art. 40 da Lei nº 9.430, de 1996: Art. 40. A falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica, assim como a manutenção, no passivo, de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada, caracterizam, também, omissão de receita Logo, como se trata de uma presunção legal, há a inversão do ônus da prova, devendo o contribuinte comprovar a improcedência da presunção. A Recorrente alega que todos os documentos que afastariam a presunção foram apresentados no curso da fiscalização e mesmo assim, foram desconsiderados pela autoridade fiscal, bem como pelas autoridades julgadoras da DRJ. Alega que diversos lançamentos no razão da conta de adiantamento registram os depósitos bancários efetuados pelos franqueados e com isso, estaria comprovada a exigibilidade das obrigações, afastando a presunção de omissão de receitas. Fl. 3749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 38 Aduz que a fiscalização deveria aprofundar a investigação no “efetivo fluxo financeiro da Recorrente no período”, de modo a obter maiores detalhes sobre as operações. Não há reparos a fazer na decisão recorrida. Peço vênia para transcrever a parte do voto da decisão recorrida que trata desta matéria, adotando-a como fundamento para decidir Manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada A presunção de omissão de receitas caracterizada pela contabilização no passivo de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada pelo sujeito passivo encontra- se positivada no artigo 40 da Lei nº 9.430, de 1996: Art. 40. A falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica, assim como a manutenção, no passivo, de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada, caracterizam, também, omissão de receita. Tratando-se de uma presunção legal, compete exclusivamente ao sujeito passivo o ônus de demonstrar sua improcedência. No presente processo, constatou a fiscalização a existência de saldo credor na conta do passivo “2.01.01.05.01.001-0-ADTO DE CLIENTES RJ”, cuja exigibilidade não foi devidamente comprovada pela fiscalizada. Intimada a informar, para os maiores credores as obrigações contabilizadas naquela conta, a data em que a obrigação havia sido reconhecida no passivo; o valor da obrigação; a data do vencimento/exigibilidade da obrigação, bem como a apresentar documentação que demonstrasse sua exigibilidade em 31/12/2019, a contribuinte encaminhou documentos e esclarecimentos para demonstrar a composição de dois únicos lançamentos contábeis (os mesmos mencionados na impugnação), a respeito dos quais a autoridade fiscal fez as seguintes observações: Ao analisar os extratos apresentados, verificamos o registro de diversas operações (depósitos, TED, transferências, etc) a "crédito" na conta bancária e que totalizam os valores contabilizados em 08/MAI/2019 e em 13/MAI/2019. Entretanto, a maior parte das operações retratadas nos extratos bancários sequer permite que se identifiquem quem seriam os supridores dos recursos, na medida em que há a indicação de terem sido feitos pelo "próprio favorecido', ou seja, os depósitos/transferências teriam sido feitos pela própria fiscalizada. Ademais, mesmo em relação àquelas operações bancárias que identificam o supridor dos recursos depositados/transferidos (franquias da fiscalizada), a documentação apresentada não é suficiente para demonstrar que a obrigação decorrente do suprimento se mantinha no passivo em 31/DEZ/2019. Portanto, os parcos documentos apresentados (extratos bancários e razão contábil) somente comprovam o ingresso de recursos em conta bancária Fl. 3750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 39 mantida pela fiscalizada junto ao Bradesco sem, entretanto, na maior parte das operações, permitir identificar o supridor dos recursos nem demonstrar que as obrigações decorrentes compunham o saldo credor da conta contábil do passivo sob análise em 31/DEZ/2019. Percebe-se assim que não foram apresentados elementos que atestassem a exigibilidade dos valores registrados na conta do passivo em questão. Em sua defesa, afirma a impugnante ser praxe no setor em que atua a comercialização por intermédio de lojas franqueadas, com pagamento antecipado da mercadoria, dizendo ser assim constante e elevada a movimentação nas contas de passivo respectivas, pelo que entende estaria evidenciado o saldo presente nos seus livros contábeis. Aduz ter havido exame superficial de sua escrituração contábil pela autoridade fiscal, sem buscar “aferir se as obrigações de fato foram liquidadas nos exercícios seguintes”. Em se tratando de uma presunção legal, mostra-se inteiramente descabida a pretensão da impugnante de imputar à autoridade fiscal o dever de verificar a liquidação das obrigações em tela em exercícios futuros. Caberia tão somente a ela apresentar elementos que demonstrassem de forma indubitável a efetividade dos valores registrados na conta do passivo questionada, bem como sua eventual liquidação nos exercícios posteriores, de modo a justificar a manutenção de valores em aberto no período auditado, obrigação da qual a impugnante não se desincumbiu minimamente, buscando apenas transferi-la para fiscalização. Ademais, como relatado pelo autor do feito, não se identifica na escrituração da empresa qualquer lançamento de baixa de adiantamentos feitos pelas franquias, seja por devolução de recursos às franquias, seja em virtude de emissão de notas fiscais de vendas: Ao contrário, os lançamentos a débito da conta do passivo se referem à quitação de débitos para com fornecedores e prestadores de serviços, não tendo relação com clientes e/ou franquias. Deste modo, nenhuma ressalva deve ser feita ao lançamento neste ponto A presunção legal prevista no art. 40 da Lei 9.430/96 prevê a inversão do ônus da prova, não faz sentido a alegação de necessidade de aprofundamento pela fiscalização nos registros bancários de modo a comprovar que a exigibilidade foi quitada. Como bem colocado pela DRJ, a fiscalização no processo de auditoria nos registros contábeis, não identificou nenhum lançamento de baixa dos citados adiantamentos feitos pelas franquias, que de alguma forma, comprovariam a devolução dos recursos adiantados pelas franquias. O que se observa nesse ponto é que a Recorrente perdeu a oportunidade de robustecer a sua prova em sede de recurso voluntário ou mesmo refutar a fundamentação da DRJ, contentando-se a repetir em sede recursal as mesmas alegações impugnatórias. Fl. 3751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 40 Desta forma, deve ser mantida a decisão recorrida, impondo-se a sua ratificação em relação à manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não foi comprovada. Falta de adição ao lucro líquido de despesas indedutíveis com aluguéis Continuando a auditoria, a fiscalização verificou lançamentos no valor total de R$ 45.657.296,49 no período de JUL/2017 a DEZ/2019 à débito nas seguintes contas contábeis relacionadas à aluguéis:  3.5.1.02.13.01 – ALUGUEIS RJ DESP VENDAS,  3.5.1.09.13.08-0 – DESP LEGAIS RJ DESP VENDA, e  3.5.1.09.13.16-0 – ALUGUEIS PESSOA FISICA Ao ser questionada sobre a natureza das despesas, a Recorrente informou que se tratava de aluguéis das franquias, indicando que a despesa se referiam imóveis onde as franquias estavam desenvolvendo suas atividades de venda, ou seja, não era o local onde a Recorrente desenvolvia suas atividades. Foram apresentados os contratos de locação firmados entre a Recorrente (locatária) e os proprietários dos imóveis (locadores), e os contratos de sublocação desses mesmos imóveis firmados entre a Recorrente a as franquias. A Recorrente apresentou um demonstrativo da sistemática de contabilização, tomando como exemplo a lona no Shopping Center Tijuca, na cidade do Rio de Janeiro: 1) O total do aluguel do imóvel no período (JUL/17 a DEZ/19) foi de R$ 2.321.324,91, 2) O montante reembolsado (repassado) pela franquia foi de R$ 1.869.751,44, 3) As despesas contabilizadas pela fiscalizada totalizaram R$ 451.573,47, Em confronto com a ECD, a fiscalização constatou a escrituração de R$ 1.158.375,27 para o fato contábil descrito pela Recorrente, ou seja, um valor superior ao informado de R$ 451.573,47, além de identificar que em alguns meses houve o reembolso (repasse) total do aluguel e em outros meses o reembolso foi parcial. A despeito da análise do demonstrativo, que era específico de um determinado imóvel, a fiscalização ainda identificou que a Recorrente escriturou como despesa própria, aluguéis de imóveis (lojas) ocupadas por franqueadas. Diante dos esclarecimentos prestados, a fiscalização descreveu no Relatório Fiscal a sistemática adotada pela Recorrente em relação aos pagamentos de aluguéis das lojas franqueadas: a) Os imóveis foram alugados pela fiscalizada mediante contratos de locação celebrados com os proprietários dos imóveis; Fl. 3752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 41 b) A fiscalizada firmou, com as franqueadas, contratos de sublocação dos imóveis, sendo que os contratos de sublocação continham cláusula estabelecendo que o aluguel (bem como os demais encargos com o imóvel) era de responsabilidade dos franqueados; c) As franqueadas desenvolveram atividades (comercialização de colchões e demais produtos) nos imóveis; d) A fiscalizada pagou os aluguéis aos proprietários dos imóveis e, como regra, fez o repasse desse ônus para as franqueadas, ou seja, cobrou o aluguel das franqueadas; e) Em alguns casos, a fiscalizada deixou de fazer, total ou parcialmente, o repasse dos aluguéis para as franquias. Nessas situações, incluindo alguns casos em que os imóveis estiveram "vazios" (não havia qualquer atividade no imóvel), o aluguel pago foi contabilizado também como despesa pela fiscalizada. Com isso a fiscalização consolidou os esclarecimentos em 02 (dois) fatos contábeis: a) Os imóveis a que se referiram os aluguéis foram ocupados pelas franqueadas, ou seja, quem desenvolveu atividades nos imóveis foram as lojas franqueadas; b) Os imóveis a que se referiram os aluguéis estavam desocupados, ou seja, não foi desenvolvida qualquer atividade nos imóveis. No primeiro caso (item (a)), a fiscalização entendeu que a assunção dos aluguéis pela fiscalizada não decorreu de disposição legal ou contratual, mas sim de decisão motivada "por questões comerciais", ou seja, uma mera liberalidade, de modo que essas despesas de aluguel não eram necessárias, normais e usuais, por consequência indedutíveis para fins fiscais. Em relação aos imóveis desocupados, item (b), não foram desenvolvidas nenhuma atividade com relação intrínseca com a produção ou comercialização de bens ou serviços da Recorrente, mesmo que houvesse dispositivo contatual, para fins fiscais, não podem ser aceitos como dedutíveis, diante das especificidade da legislação fiscal sobre aluguéis (art. 13, inciso II, da Lei nº 9.249/95). A DRJ confirmou a autuação reafirmando que para que sejam consideradas necessárias à atividade empresarial e à manutenção da fonte produtora, as despesas devem estar voltadas à geração de receitas. A Recorrente repete em grande parte os argumento já apresentados na impugnação, organizando-os de melhor forma no Recurso Voluntário ao dividi-los em 02 (dois) pontos: a) Quanto à possibilidade de dedução de despesas de responsabilidade de terceiros, e b) Da atividade da Recorrente e da capacidade de despesas com aluguéis dos franqueados. Fl. 3753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 42 Entendo que não merece reparo a decisão de primeira instância, a qual adoto como minhas razões de decidir, transcrevendo integralmente a parte do voto relativa as despesas de aluguéis: Despesas com aluguéis de imóveis ocupados por franqueadas A legislação tributária somente autoriza a dedutibilidade de despesas que sejam necessárias para a realização das atividades desenvolvidas pela empresa e que se revelem usuais ou normais em tais atividades, segundo estabelece o artigo 299 do RIR/1999: Despesas Necessárias Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47). § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º). § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º). § 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem. O vigente Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 2018, contém idênticas disposições em seu artigo 311. Para que sejam consideradas necessárias à atividade empresarial e à manutenção da fonte produtora, as despesas devem estar voltadas à geração de receitas, com as quais possam ser confrontadas. Uma despesa que não seja da própria pessoa jurídica, mas de responsabilidade de terceiro, não constitui despesa necessária, usual ou normal para o desenvolvimento do empreendimento, não podendo ser correlacionada, direta ou indiretamente, com as receitas auferidas. Nesta hipótese, há uma mera liberalidade da pessoa jurídica, não configurando tal dispêndio uma despesa operacional dedutível na apuração do IRPJ. Deve ser ressaltado ainda que, por força do artigo 177 da Lei nº 6.404, de 1976, a escrituração deve observar o Princípio Contábil da Entidade, o qual afirma a autonomia patrimonial de uma sociedade, pregando a necessidade de diferenciação de seu patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes. Lei nº 6.404/76 Escrituração Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo Fl. 3754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 43 observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. (g.n.) .................... Resolução CFC nº 750/93, atualizada e consolidada pela Resolução CFC nº 1.282/2010 Art. 4º - O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por consequência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição. Neste sentido, cabe a cada entidade ou pessoa jurídica reconhecer exclusivamente receitas e custos ou despesas que lhe são próprios. Com respeito às despesas com aluguéis de lojas ocupadas por franqueadas da impugnante, trata-se de dispêndios que, por expressa disposição contratual, eram de responsabilidade de terceiros. Ao assumir essas despesas com sendo suas, restou perfeitamente caracterizada a liberalidade da contribuinte, com a consequente indedutibilidade dos valores na apuração do lucro real. A simples alegação de que o desembolso dos valores para quitação de parte do aluguel devido pelas franqueadas serviria para preservar o equilíbrio financeiro daqueles sociedades não confere a tais despesas as características de normalidade e de usualidade exigidas pela legislação tributária. Não há como se conceber que uma eventual quitação de aluguéis de responsabilidade de outra sociedade, ainda que se trate de uma franqueada, constitua uma prática comum e habitual no seguimento de negócio da contribuinte. Ressalve-se não estar vedada ao sujeito passivo a assunção de despesas de terceiros em prejuízo de seu lucro comercial. O que não se permite é que o pagamento possa ser enquadrado como uma despesa operacional, por tratar-se de evidente ato de liberalidade de sua parte. Já os pagamentos pelo aluguel de lojas desocupadas não correspondem a despesas necessárias à atividade empresarial e à manutenção da fonte produtora, uma vez que não podem ser diretamente confrontados com as receitas geradas pelo empreendimento. Neste sentido, o artigo 13, II, da Lei nº 9.249, de 1995, reproduzido abaixo, veda expressamente a dedução de despesas com aluguel de bens imóveis que não estejam intrinsicamente relacionados com a produção ou a comercialização de bens e serviços. Fl. 3755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 44 Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: (...) II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços; (destaquei) Entendo que peculiaridades de cada negócio devem ser levadas em consideração no desenvolvimento de suas atividades, mas isso não dá o direito de qualquer contribuinte de se aproveitar uma despesa inerente à atividade de outra pessoa jurídica, ainda que tal despesa seja por ela suportada. Destaco que a ressalva apresentada pela DRJ foi determinante nesse voto: Ressalve-se não estar vedada ao sujeito passivo a assunção de despesas de terceiros em prejuízo de seu lucro comercial. O que não se permite é que o pagamento possa ser enquadrado como uma despesa operacional, por tratar-se de evidente ato de liberalidade de sua parte Mesmo que quesitos como necessidade, usualidade e normalidade sejam critérios subjetivos e dependem de boa dose de razoabilidade na análise da dedutibilidade de determinado gasto, a meu ver, a legislação é clara e, especificamente em relação à aluguéis, determina que estes estejam relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços, o que não se verifica na atividade da Recorrente que é, repetidamente, fabricação de colchões. Para esse julgador, não há dúvidas que a situação constatada se tratou de uma mera liberalidade da empresa pagadora, e por consectário, não dedutível da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição social Assim, rejeita-se o pleito da Recorrente de que a despesa em tela possui a natureza de despesa operacional e dedutível, mantendo-se a glosa efetuada Dedução indevida de despesas do grupo empresarial A Recorrente foi intimada a justificar a escrituração de algumas notas fiscais de serviço na conta contábil: 3.5.2.06.13.11-0 – SERV PROF PJ RJ DESP ADM. Foram selecionadas as NFs nº 5956, 5998 e 6111 emitidas por VISAGIO CONSULTORIA E ASSESSORIA no valor total de R$ 390.000,00 e as NFs nº 1342, 1351 e 1405 emitidas por CRIARE CONSULTING SOTWARE ME no montante de R$ 142.500,00. Fl. 3756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 45 Nas NFs da Visagio Consultoria, a fiscalização identificou anotações a mão (fl. 1.413/1.414) referente a um possível rateamento entre as unidades, tendo em vista que o serviço a ser executado beneficiaria todas as empresas do Grupo ORTOBOM, composto por 16 unidades. A Recorrente reconhece na sua resposta que os serviços da Visagio Consultoria beneficiariam outras empresas do grupo, mas entendeu que o rateio era “não aplicável”, conforme resposta à fiscalização: No caso da Criare Consulting Sotware, foi apresentado pela Recorrente uma proposta comercial (fls. 1.442/1.457) na qual indica que a implantação do software ocorreria em 18 CNPJ (estabelecimentos): Antes de proceder a autuação, a fiscalização decidiu levar ao conhecimento da Recorrente a situação constatada, sendo que em suas respostas, a Recorrente informa que no caso Visagio Consultoria apenas confirma que não houve o rateio e para Criare Consulting Sotware afirma que o serviço foi pago pela Recorrente, mesmo que tenha beneficiado outras empresas do grupo. Fl. 3757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 46 Em sua defesa a Recorrente alega que considera incorreto o critério utilizado pela fiscalização, pois não levou em consideração as “especificidades do porte (e consequentemente da complexidade da operação) de cada uma”. Afirma que o faturamento deveria ser o critério a ser utilizado porque esse foi o critério no precedente no CARF indicado na peça recursiva e ao final aduz que a fiscalização deveria ter “investigado qual o efetivo aproveitamento das despesas no caso da Recorrente, sob pena de comprometer toda a glosa efetuada”. Dessa forma, a fiscalização procedeu o rateio permanecendo com devido na Recorrente apenas a parte do total pago e o excesso caracterizado como irregularidade fiscal denominada DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS DO GRUPO EMPRESARIAL. A DRJ manteve a autuação, citando a Solução de Divergência Cosit n° 23, de 2013 que trata do rateio de despesas mediante o controle de gastos referentes a departamentos de apoio administrativo centralizados, sendo orientado a formalização por instrumento firmado entre os intervenientes, com base em critérios de rateio razoáveis e objetivos. Adianto que coaduno com o entendimento da fiscalização e da DRJ. Um aspecto importante em relação ao rateio de despesas entre empresas de um mesmo grupo econômico é que não existe objeção a essa prática, pelo contrário, em algumas situações proporciona maior eficiência e controle de gastos. Aproveito, com a máxima vênia, transcrever parte do Acordão 1302003.219 de relatoria do I. Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias, que cita o jurista Edmar Oliveira Andrade Filho, sobre a Solução de Divergência Cosit nº 23: Como bem apontado por Edmar Oliveira Andrade Filho, a Solução de Divergência COSIT nº 23, de 14 de outubro de 2013, trouxe os balizamentos necessários para se admitir que as despesas sejam rateadas pelas entidades coligadas e/ou pertencentes a um mesmo grupo econômico. Eis os seus ensinamentos, que detalham o que restou estabelecido naquela Solução de Consulta: "De acordo com a Solução de Divergência nº 223 (sic), de 14 de outubro de 2013, para que os valores movimentados em razão do citado rateio de custos e despesas sejam dedutíveis do IRPJ, exige-se que correspondam a custos e despesas necessárias, normais e usuais, devidamente comprovadas e pagas. É exigível, ainda, que sejam calculados com base em critérios de rateio razoáveis e objetivos, previamente ajustados, formalizados por instrumento firmado entre os intervenientes; que correspondam ao efetivo gasto de cada empresa e ao preço global pago pelos bens e serviços; que a empresa centralizadora da operação aproprie como despesa tão somente a parcela que lhe cabe de acordo com o critério de rateio, assim como devem proceder de forma idêntica as empresas descentralizadas beneficiárias dos bens e serviços, e contabilize as parcelas a serem ressarcidas como direitos de créditos a recuperar; e, finalmente, que seja mantida escrituração Fl. 3758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 47 destacada de todos os atos diretamente relacionados com o rateio das despesas administrativas. Por fim, é indispensável considerar que os valores suportados devem estar alinhados com os preços praticados no mercado, ou, ao menos, que haja contraprestação justa pelos bens recebidos, de modo a evitar a alocação de receitas com base em critérios não racionais." (ANDREADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de Renda das empresas. 13ª ed. - São Paulo: Atlas, 2018). Ainda sobre o rateio de despesas, trago mais um precedente presente no Acordão 1201-003.691 da Relatoria do I. Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli: 48. Com efeito, tanto a doutrina quanto a jurisprudência sobre o tema admitem o rateio de despesas como contrato atípico e independente, diferente da prestação de serviços em sentido estrito, apenas em situações em que há um caráter de unicidade na despesa, seja porque as empresas pertencem ao mesmo grupo econômico, seja porque o rateio envolve uma despesa comum incorrida no interesse de todas as empresas participantes. 49. Sua característica comum, portanto, é que do ponto de vista econômico estas despesas sejam oriundas de um gasto operacional e único em favor das várias empresas, devendo esta circunstância estar devidamente documentada através de contratos e relatórios adequados, de forma que o critério empregado permita identificar a parcela atribuída a cada uma das partes. As despesas cujo rateio se admite são, de maneira geral, despesas administrativas necessárias, não relacionadas à atividade-fim da empresa que inicialmente as suporte. 50. Ao tratar da fixação dos critérios de rateio, Natanael Martins1 leciona que: Na verdade, dado que o rateio de custos/despesas é possível e vem sendo relativamente praticado, circunstância que a jurisprudência do Conselho de Contribuintes está claramente a demonstrar, questão delicada e fundamental que se põe diz respeito aos critérios que devem presidir o rateio. Em primeiro lugar, deve-se ter presente que o parâmetro do contrato deve ser o montante dos gastos relativos aos recursos humanos e materiais compartilhados, que devem estar suportados em documentos hábeis e idôneos, devendo a empresa partilhadora demonstar, em mapas ou planilhas, sua origem e valor, discriminando o montante imputado a cada partícipe, fornecendo a todos, ainda, se exigido pela fiscalização, cópia de todos os documentos que presidiram o rateio. Em segundo lugar, no que se refere aos critérios de rateio propriamente ditos, sempre que possível, é preferível que o critério adotado seja por imputação direta, isto é, pela quantificação efetiva do custo/despesa atribuível a cada um apurável, por exemplo, pelo custo dos homens/hora 1 Planejamento Fiscal Teoria e Prática. São Paulo: Dialética. 1995. Páginas 155/156 Fl. 3759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 48 utilizados; das máquinas/equipamentos/hora utilizados; pela quantificação dos bens fornecidos; pela medição da energia elétrica e águas consumidas; etc. Na impossibilidade de apuração dos custos/despesas pelo critério de imputação direta, deve a empresa partilhadora, por meio de laudos e/ou planilhas, evidenciar as razões da adoção do critério escolhido”. A Recorrente cita um precedente da Câmara Superior do CARF (Acordão 9101- 001.878), que estabelece que na falta de comprovação pelo contribuinte do critério utilizado, a fiscalização deveria ter adotado o faturamento. Nesse ponto, a decisão de piso foi precisa no voto: Diante da inexistência de um contrato celebrado entre as empresas, não há como negar a razoabilidade e a objetividade do critério utilizado pela fiscalização. Além disso, não se extrai do precedente do CARF mencionado pela defesa qualquer conclusão de que o faturamento seria o único possível. Apenas entendeu-se naquele julgado, o qual não tem de todo modo caráter vinculante, que o Fisco agiu corretamente ao utilizar o faturamento como parâmetro para o rateio das despesas. Entendo que o critério adotado pela fiscalização foi razoável e objetivo, devendo ser mantida a decisão de primeira instância e por consequência a glosa das despesas Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas Através do Termo de Intimação n° 5 (fls. 1.400/1.401) a fiscalização listou uma série de lançamentos contábeis obtidos na ECD, exigindo a documentação comprobatória e o comprovante de pagamento nota fiscal de serviços n° 774 emitida por GELAR REFRIGERAÇÃO LTDA no valor de R$ 61.600,00: Fl. 3760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 49 A Recorrente apresentou a NF n° 774 juntada aos autos na folha 1.471: A fiscalização, através Termo de Intimação n°11 (fl. 1.437), não satisfeita apenas com a NF encaminhada, exigiu a NF do equipamento e que fosse informada a sua vida útil. Fl. 3761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 50 Com base no artigo 301, § 2º, do RIR/99 (correspondente ao artigo 313, § 2º, do RIR/2018) a fiscalização considerou que a nota fiscal de serviços n° 774 incluiu a aquisição e instalação do ar-condicionado e dessa forma, como o bem tem vida útil superior a 01 (um) ano e valor unitário superior a R$ 1.200,00, nos termos do citado art. 313 do RIR/2018, para fins fiscais, ele deveria ser ativado e sofrer depreciação posterior. A fiscalização tomou como marco inicial para cálculo da depreciação o mês da instalação (novembro de 2019), e como marco final o último mês do período fiscalizado (dezembro de 2019), sendo utilizada a taxa anual de 10%, com isso, a abateu do valor da compra R$ 1.026,67 (R$ 61.600,00 x 10% / 12 meses x 2 meses)., com isso, a diferença de R$ 60.573,33 (R$ 61.600,00 – R$ 1.026,67) foi considerada uma infração fiscal. A DRJ manteve a glosa, fundamentando parte do voto no Pronunciamento Técnico CPC 27 A Recorrente alega que a NF n° 774 consta apenas o serviço que foi contratado, qual seja, a instalação de um ar-condicionado e mantém o posicionamento adotado no curso da fiscalização de não concorda com o critério adotado pela autoridade fiscal. E ao final conclui a sua defesa: Em outras palavras, tratando-se de verdadeiras despesas com a contratação de serviços, devidamente comprovadas em registros contábeis no resultado do exercício, é descabida a glosa relativa a esses itens, razão pela qual o v. acórdão recorrido deve ser integralmente reformado nesse ponto, a fim de que o AIIM em referência seja cancelado. Compulsando ao autos, identifiquei que não consta no relatório ou nos documentos acostados ao processo, nenhum outro elemento que justificasse a tese da fiscalização de que na NF n° 774 estava incluído a aquisição do equipamento. Diante da ausência de maiores detalhamentos, surgem alguns questionamentos: Quanto custaria o mesmo ar-condicionado se fosse adquirido em outra loja? Qual o preço médio cobrado por outras lojas para instalação desse tipo de ar-condicionado? O principal documento que comprova uma operação comercial é a nota fiscal e para que o documento dê suporte à despesa, é necessária a correta identificação de sua natureza, a fim de que se possa relacioná-la à manutenção da fonte produtora dos rendimentos e verificação se é usual ou normal no ramo de atividade da empresa Ressalta-se que no presente caso não há questionamento na acusação fiscal por falta de necessidade e usualidade na atividade da empresa, que infringiria o art. 299 do RIR/99. Fl. 3762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 51 Entendo que a fiscalização constatou alguma irregularidade em relação a aquisição do ar-condicionado no curso da fiscalização, contudo, mas não trouxe aos autos documentos que comprovassem a sua tese de necessidade de ativação da despesa escriturada. Diante das razões acima expostas, entendo que a NF apresentada faz prova a favor da Recorrente, não sendo possível manter a autuação, de modo que dou provimento ao recurso voluntário nesse tópico. CSLL, PIS e COFINS - Reflexos O valor apurado como omissão de receita deve ser considerado como base de cálculo para lançamento do PIS e da COFINS em razão de se tratar de exigências reflexas que têm por base os mesmos fatos e elementos de prova que ensejaram o lançamento do IRPJ. Quanto à CSLL, o art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995, estabelece aplicar-se a essa contribuição as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ, veja-se: Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995) (Griffou-se) Nesse sentido, o decidido quanto ao IRPJ aplica-se à CSLL em relação à tributação decorrente dos mesmos fatos e elementos de prova. Da incidência de juros sobre multa A incidência de juros com base na Selic sobre multa lançada de ofício é matéria pacificada no âmbito do presente Conselho, de acordo com o que dispõe a Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício Conclusão Ante o exposto, conduzo meu voto por conhecer do recurso voluntário e na parte conhecida negar a arguição de nulidade e no mérito DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário, exonerando o sujeito passivo das infrações: I. Despesas indedutíveis com serviços não comprovados (Relatório Fiscal - Quadro 6), e Fl. 3763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.490 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.733333/2022-59 52 II. Aplicações de capital indevidamente contabilizadas como despesas no valor de R$ 60.573,33 no 4º trimestre de 2019. É como voto, Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza Fl. 3764DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10969910 #
Numero do processo: 10840.720472/2010-24
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu May 08 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jul 15 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2007 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A não localização do recebimento dos rendimentos de pessoa jurídica e a não comprovação de sua insurgência contra a fonte pagadora ou retificação da DIRF, não afasta o lançamento da infração. Os rendimentos recebidos de pessoa física e escriturados a menor no livro caixa considerados como omitidos pela Autoridade Fiscal, são comprovadamente omitidos. LIVRO CAIXA. DEDUÇÕES PERMITIDAS. O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não assalariado somente poderá deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, as despesas de custeio pagas e necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, dentre outras previstas na legislação vigente.
Numero da decisão: 2302-003.995
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do Recurso Voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz – Relatora Assinado Digitalmente Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente) Ausente(s) o conselheiro(a) Carmelina Calabrese.
Nome do relator: ROSANE BEATRIZ JACHIMOVSKI DANILEVICZ
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A não localização do recebimento dos rendimentos de pessoa jurídica e a não comprovação de sua insurgência contra a fonte pagadora ou retificação da DIRF, não afasta o lançamento da infração. Os rendimentos recebidos de pessoa física e escriturados a menor no livro caixa considerados como omitidos pela Autoridade Fiscal, são comprovadamente omitidos. LIVRO CAIXA. DEDUÇÕES PERMITIDAS. O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não assalariado somente poderá deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, as despesas de custeio pagas e necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, dentre outras previstas na legislação vigente. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do Recurso Voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz – Relatora Fl. 1687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.995 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10840.720472/2010-24 2 Assinado Digitalmente Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente) Ausente(s) o conselheiro(a) Carmelina Calabrese. RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física, do exercício de 2007, relativamente a omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa jurídica, omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa física, glosa de dedução indevida com despesas de livro caixa e falta de recolhimento do IRPF a título de Carnê-Leão, no valor total de R$ 102.111,04 O Auto de infração foi impugnado e os autos foram encaminhados à DRJ. Os membros da 1ª Turma de Julgamento da DRJ/CGE por unanimidade de votos, julgaram procedente em parte a impugnação mantendo o crédito tributário. A DRJ firmou a seguinte posição: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Exercício: 2007 LIVRO CAIXA. DEDUÇÕES PERMITIDAS. O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não assalariado somente poderá deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, as despesas de custeio pagas e necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, dentre outras previstas na legislação vigente. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Cientificada do acórdão, a Recorrente apresentou Recurso Voluntário reprisando os argumentos trazidos em sede de Impugnação, nos seguintes termos: a) Com relação à omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa jurídica, alega que não houve recebimento da empresa Assessorarte Assessoria de Serviços Técnicos Especial; b) Não houve omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa física, conforme descrito em relação aos rendimentos recebidos de ações judiciais; c) Não houve dedução indevida de despesas de livro caixa; Fl. 1688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.995 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10840.720472/2010-24 3 d) A multa isolada de 50% por falta de recolhimento do IRPF à título de Carnê-Leão não pode existir concomitantemente com as multas já incidentes. É o relatório. VOTO Conselheira Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Relatora 1. Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade. Assim, conheço do recurso. 2. Mérito A Recorrente requer a reforma da decisão sustentando que não houve omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa jurídica, porquanto nada recebeu da empresa Assessorarte Assessoria de Serviços Técnicos Especial e não há como realizar prova negativa. Aduz que não houve omissão de rendimentos do trabalho recebidos de pessoa física, pois todos os rendimentos recebidos das ações judiciais foram informados. Refere que nenhuma despesa foi indevidamente deduzida no livro caixa e, por fim, alega que a multa isolada de 50% por falta de recolhimento do IRPF à título de Carnê-Leão não pode ser mantida visto que já há outras multas. Considerando que a Recorrente não trouxe nenhum argumento e/ou justificativa capaz de demonstrar equívoco no Acórdão recorrido e, por concordar com os fundamentos nele utilizados, decido mantê-lo por seus próprios fundamentos, valendo-me do artigo 114, §12, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, com a reprodução dos seguintes trechos: Não assiste razão à contribuinte, conforme abaixo, na ordem da argumentação da impugnação relatada: a) O fato de a impugnante alegar que não localizou o recebimento dos rendimentos da empresa Assessorarte CNPJ 00.334.330/0001-13 não significa que não tenha recebido, e que, a DIRF da fonte pagadora indica que sim, sem que a impugnante tenha trazido qualquer comprovação de sua insurgência contra a fonte pagadora ou retificação da DIRF, devendo, portanto, ser mantido o lançamento dessa infração; b) Quanto às omissões relativas às pessoas físicas, apesar de o impugnante afirmar que somente parte dos valores recebida é honorários advocatícios, deve-se observar que no livro caixa são escriturados os valores totais dos rendimentos recebidos e, também, os valores repassados aos beneficiários da ação, devendo restar como rendimentos tributáveis o resíduo dos Fl. 1689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.995 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10840.720472/2010-24 4 recebimentos que são os honorários tributáveis, sendo as demais despesas, apesar de não estarem individualizadas por cliente, estão escrituradas no livro caixa como tal. Verifica-se, portanto, que a maioria dos recebimentos foi escriturada dessa forma e considerada pela autoridade fiscal, sendo que dos rendimentos omitidos constantes de fls. 224, somente os rendimentos recebidos e escriturados a menor no livro caixa é que estão sendo tributados de forma correta, pelo fato de que a parte relativa aos beneficiários das ações teve seus valores repassados e escriturados deduzindo do valor a ser tributado. Portanto, os valores considerados como omitidos pela Autoridade Fiscal, recebidos de pessoas físicas são comprovadamente omitidos, com exceção dos rendimentos relativos ao beneficiário Aldair José Martins, que se comprova o recebimento de apenas 5 parcelas no ano base, através de uma petição ao Juiz, fls. 960, devendo permanecer a omissão de R$ 45,00 no mês de 06/2006 e R$ 150,00 no mês de 04/2006, somando R$ 195,00 de omissão do beneficiário Aldair José Martins e não de R$ 445,00 como lançado; c) Quanto às deduções glosadas, cabe algumas confirmações e, também, reparações conforme discriminadas a seguir: c.1) Não devem ser restabelecidos os valores de repasse aos beneficiários das ações, glosados, considerando que, apesar dos contratos de prestação de serviços, não há provas dos pagamentos ou somente de parte deles aos beneficiários das ações, provas essas que não foram apresentadas nem na fase preliminar nem na impugnação, não podendo ser utilizadas como deduções do imposto de renda. Ainda, quanto ao repasse glosado a José Carlos Virgílio, escriturado em 08.03.2006, de R$ 1.600,00 por falta de comprovação, o repasse a ele em 08.05.2006 foi aceito no valor de R$ 1.400,00, fls. 249; c.2) Em relação ao pagamento de aluguéis não devem da mesma forma serem restabelecidos, no valor de R$ 4.941,96, considerando que apesar da declaração da imobiliária de fls. 1.575, não há provas de que o imóvel é utilizado exclusivamente para as atividades profissionais, mas, pelo contrário, o contrato firmado prevê a utilização do imóvel como residência. Observe-se que a autoridade fiscal aceitou o percentual de 20% do aluguel como dedução, conforme determinam as normas vigentes, aceitando a concomitância da residência e uso profissional. A prova de que o imóvel é utilizado somente para a atividade comercial seria a comprovação da residência da impugnante em outro imóvel; (...) c.11) Em relação às despesas de material de escritório, (...). Quanto às demais deduções não podem ser aceitas, como as da Editora Abril que não é necessária à percepção dos rendimentos, outros gastos por serem bens de capital que são indedutíveis, ou outros ainda, por falta de identificação do comprador e falta de comprovação dos pagamentos que são condições necessárias para que sejam dedutíveis do imposto de renda. (...) d) A cobrança de multa isolada tem previsão legal no inciso II letra “a” do artigo 44 da lei 9.430/96 com a redação dada pela lei 11.488/2007, portanto, não há que se falar em ilegalidade da cobrança da multa; Fl. 1690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.995 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10840.720472/2010-24 5 3. Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz Fl. 1691DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16682.720792/2013-73
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008 DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da composição e da existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional, para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
Numero da decisão: 1401-007.486
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, indeferir o pedido de conversão em nova diligência para, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.
Nome do relator: DANIEL RIBEIRO SILVA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, indeferir o pedido de conversão em nova diligência para, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.

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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008 DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da composição e da existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional, para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, indeferir o pedido de conversão em nova diligência para, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin. Fl. 2594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão proferido pela 4ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte, contra o Despacho Decisório que reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado pelo contribuinte, e homologou as compensações declaradas até o limite do crédito reconhecida. Além disso, determinou a cobrança do valor indevidamente compensado, no montante histórico de R$ 413.840,51. Tendo tomado ciência acerca do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (fls. 693/708), sob a alegação de que: a) O reconhecimento parcial do direito creditório informado no PER/DCOMP de nº final 1067 decorre do fato de a Fiscalização ter desconsiderado a documentação apresentada, que se compõe especialmente de seu Livro Razão (conta 1124125201 - CSLL Retenções) - (fls. 603/642), e de sua Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica referente ao exercício 2009 (fl. 392); b) Que também estão sendo trazidos aos autos relatórios de arrecadação bancária, o recebimento líquido de suas Faturas em conta corrente, onde se demonstra a evidência da retenção dos tributos federais realizadas por órgãos públicos da administração federal, discriminando individualmente a razão social da instituição, o CNPJ, a fatura e o valor líquido com a respectiva data do recebimento bancário; c) Que nada obstante, como é de conhecimento, a escrituração mantida em conformidade com a legislação faz prova em favor do contribuinte, cabendo ao Fisco comprovar a inveracidade dos fatos ali registrados, conforme o disposto no art. 26 do Decreto nº 7.574/2011; d) Que é preciso atentar para o fato de que, muitas vezes, a própria Administração Pública (e seus Órgãos) impossibilita o cumprimento da medida pretendida pelo Fisco Federal, haja vista que não fornecem comprovantes de retenção do tributo nem comprovantes de pagamento emitidos pelo Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (SIAFI); Fl. 2595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 3 e) Que a própria Administração Fazendária detém meios de obter os comprovantes de retenção dos respectivos valores, não havendo que se falar na homologação parcial da compensação efetivada, inclusive porque a Autoridade competente deveria obter tais documentos conforme o disposto no art.29 do Decreto nº 7.574/2011; f) Que de todo modo, a postura adotada pela Fiscalização, além de equivocada e em desconformidade com o que determina a norma constante do art. 26 do Decreto 7.574/2011, vulnera o princípio da verdade material, segundo o qual as efetivas e verdadeiras informações fiscais devem prevalecer em detrimento da verdade formal; g) Que as informações levadas ao conhecimento da Autoridade Fazendária não podem ser postas à margem da discussão, sob pena de se criar alicerce frágil (e até mesmo inexistente) para a exigência de determinado crédito tributário; h) Que levando-se em conta a escrituração fiscal mantida pela Requerente, em observância às disposições legais, que faz prova em seu favor, assim como a necessidade de observância ao princípio da verdade material pela Administração Fazendária, não há dúvida quanto à correção do saldo negativo por ela apontado, decorrente da retenção da CSLL pelas fontes pagadoras, no valor de R$ 4.698.407,28; i) Por fim, sustenta que realiza suas cobranças através de complexo sistema, não se mostrando, portanto, razoável exigir dela a apresentação de documentos que muitas vezes não são entregues pelos próprios órgãos da Administração Pública e estão (e sempre estiveram) à disposição da Autoridade Fiscal, que proferiu o despacho decisório ora combatido. Posteriormente, a 4ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, proferiu o Acórdão n.º 12-70.719 (fls. 2.534/2.547) abaixo ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2008 PEDIDO DE REALIZAÇÃO DE PERÍCIA. COMPETÊNCIA DA AUTORIDADE JULGADORA. Apesar de ser facultado ao sujeito passivo o direito de pleitear a realização de perícias, em conformidade com a legislação de regência, compete à autoridade julgadora decidir sobre sua efetivação, podendo indeferir as que forem consideradas prescindíveis ou impraticáveis. Fl. 2596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 4 DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e da existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional, para que seja aferida sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2008 DIREITO CREDITÓRIO. CONDIÇÕES DE LIQUIDEZ E CERTEZA. Somente pode ser reconhecido o direito creditório pleiteado pelo contribuinte junto à Fazenda Nacional, quando sejam atendidos os requisitos de liquidez e certeza. RETENÇÃO NA FONTE. TRIBUTAÇÃO DAS RECEITAS. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real somente poderá compensar o imposto/contribuição devido, na apuração do período, com os valores retidos na fonte, se as receitas, sobre as quais incidiriam as retenções, forem computadas na determinação da base tributável. CSLL RETIDA NA FONTE - COMPROVAÇÃO A CSLL retida na fonte sobre quaisquer rendimentos somente poderá ser compensada, se a pessoa jurídica possuir comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos, ou, alternativamente, quando a retenção for confirmada pelos dados constantes dos arquivos da RFB, que controlam as informações apresentadas através das Declarações de Imposto de Renda na Fonte - DIRF, entregues pelas mesmas fontes pagadoras. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Inicialmente a DRJ consignou que as parcelas de composição do crédito, informadas no PER/DCOMP de nº final 1067, que não foram reconhecidas, referem-se às retenções de fonte, e que a Fiscalização utilizou de todos os elementos de prova que estavam à sua disposição para o reconhecimento do valor retido na fonte. A Impugnante argumenta que a origem dos créditos está comprovada pelos documentos apresentados na defesa, os quais detalham valores informados na DIPJ/2009. Contudo, a DRJ considerou que apesar de apresentarem relatórios de arrecadação e retenções de impostos, esses elementos são considerados insuficientes, configurando apenas indícios. Destaca- se que a escrituração contábil, quando realizada conforme a legislação, é válida como prova, Fl. 2597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 5 desde que respaldada por documentos hábeis e previstos legalmente, conforme o artigo 923 do RIR/1999 e o Decreto-Lei nº 1.598/1977. Consignou que, nos termos da jurisprudência do CARF, o documento hábil para comprovar a retenção de tributo é o informe de rendimentos fornecido pela fonte pagadora, admitindo-se, alternativamente, que a confirmação seja efetuada com base em Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF). Por fim, salientou que a interessada não comprovou ter feito esforço para obter os comprovantes faltantes junto às fontes pagadoras, bem como que o contribuinte deveria ter apresentado, ao menos por amostragem, registros contábeis do ativo “Imposto de Renda a Recuperar” e suas respectivas notas fiscais ou faturas, além da contabilização das receitas correspondentes. Isso porque o crédito usado na compensação de débitos só é válido se as receitas associadas às retenções integrarem a base de cálculo do imposto apurado. O mesmo critério aplica-se à CSLL retida na fonte. Assim, considerou que os argumentos apresentados são insuficientes para comprovar a legitimidade do direito creditório reivindicado. Ciente do Acórdão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fls. 2.555/2.564), em que reitera os argumentos tecidos na defesa, valendo destacar, no entanto, a alegação de que: a) Os valores referentes ao Saldo Negativo de CSLL informados advém de retenções realizadas por órgãos da administração pública federal direta, fato é que cabe exclusivamente aos órgãos responsáveis pela retenção a disponibilização dos respectivos comprovantes; b) Que o julgamento deve ser convertido em diligência, a fim de que se oficiem os órgãos público, exigindo-lhes os informes de rendimento com a comprovação dos valores retidos na fonte, possibilitando o reconhecimento dos créditos provenientes de Saldo Negativo informados na DCOMP em voga; c) Que a despeito disso, fato é que através da análise dos documentos já acostados, pode-se aferir que aqueles valores declarados como retidos no período estão, indubitavelmente, refletidos na escrituração contábil da Recorrente. Esta Turma, ao analisar o recurso, decidiu por converter os autos em diligência, por meio da Resolução n.º 1401-000.438 (fls. 2.578/2.583), para que a Unidade de Origem analisasse os documentos anexados ao Recurso Voluntário, com o objetivo de apontar se os valores sobre os quais se reclama o crédito foram, de fato, retidos na fonte pelos órgãos da administração pública, tendo em vista a impossibilidade da Recorrente em apresentar a prova. A Unidade de Origem proferiu o Despacho de Diligência n.º 09.176 (fls.2.587/2.591), informando que nenhum documento adicional foi anexado pelo contribuinte, Fl. 2598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 6 quando da apresentação do recurso voluntário ao CARF, e que os documentos juntados pelo contribuinte – documentos fiscais e escrituração contábil – já foram integralmente analisados pela unidade preparadora e pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ). Em razão do exposto, a Unidade de Origem devolveu o processo para análise e prosseguimento, sem dar ciência do presente despacho ao contribuinte, pela inexistência de nova matéria analisada na presente diligência. É o relatório do essencial. VOTO Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator. Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e- processo. O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele conheço. Desde a Manifestação de Inconformidade a contribuinte enfatiza a existência do crédito pleiteado e alega que o direito creditório não teria sido reconhecido pela falta de disponibilização de informes de retenções realizadas por órgãos públicos. Por sua vez, o contribuinte em manifestação de inconformidade apenas traz aos autos documentos fiscais incompletos, a exemplo de parte do Livro Razão anexado às fls. 603/642. Ora, para que o crédito pleiteado possa ser repetido, é preciso que goze de certeza e liquidez, nos termos do artigo 170 do CTN. Neste contexto, é preciso lembrar que, de acordo com artigo 16 do Decreto nº 70.235/72, o contribuinte deve apresentar na impugnação "os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir". No mesmo sentido, o artigo 373, I, do Código de Processo Civil, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, determina que incumbe ao autor o ônus da prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. No caso, o autor é o contribuinte que pede o reconhecimento de um crédito perante a União por meio do PER/DComp. Neste sentido, é recorrente o posicionamento deste Conselho, conforme se pode observar nos seguintes julgados: DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. Fl. 2599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 7 A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3201001.713, Rel. Cons. Daniel Mariz Gudiño, 3/1/2015) PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO. O contribuinte, a despeito da retificação extemporânea da Dctf, tem direito subjetivo à compensação, desde que apresente prova da liquidez e da certeza do direito de crédito. A simples retificação, desacompanhada de qualquer prova, não autoriza a homologação da compensação. (Acórdão nº 3802002.345, Rel. Cons. Solon Sehn, Sessão de 29/01/2014) DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3302002.124, Rel. Cons. Alexandre Gomes, Sessão de 22/05/2013) Por sua vez, ao contrário do que alega o contribuinte, apesar da DRJ partir da premissa de que os informes de rendimentos seriam essenciais para confirmação do direito creditório, posição já superada pela jurisprudência do CARF, a DRJ não deixou de analisar os documentos apresentados pela Contribuinte, tendo justificado o indeferimento da diligência na ausência de um esforço probatório mínimo realizado pela Recorrente, senão vejamos: Portanto, em que pesem as normas legais invocadas pela interessada, pode-se acrescentar que, de acordo com a legislação de regência, os Órgãos Públicos, na qualidade de fontes pagadoras, são obrigados a disponibilizar os comprovantes das retenções efetuadas. Assim sendo, trata-se de matéria de prova a ser feita mediante a mera juntada de documentação, cuja guarda e conservação competem à interessada. Fl. 2600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 8 Destarte, a juntada de documentos que demonstrem a efetividade e liquidez do crédito que a interessada aduz possuir e a comprovação de que referido crédito foi apurado de acordo com as normas legais é obrigação da pretendente. Nesse prisma, assim dispõe o Código de Processo Civil, art. 333: Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; (....) Além disso, a interessada não demonstrou ter dispendido qualquer esforço para obter, junto às fontes pagadoras, os comprovantes que lhe faltavam. Também, na falta dos comprovantes de retenção, a interessada deveria ter instruído a sua manifestação, por exemplo, com a demonstração, ao menos por amostragem, não só dos registros contábeis de conta no ativo do Imposto de Renda a Recuperar, como, também, das respectivas notas fiscais/faturas. Deveria, também, ser apresentada a contabilização (oferecimento à tributação) das correspondentes receitas, uma vez que a pessoa jurídica somente pode deduzir, do imposto apurado no período, o Imposto de Renda Pago ou Retido na Fonte sobre as receitas que integraram a base de cálculo correspondente. Isso porque o crédito utilizado pelo contribuinte na extinção de seus débitos, via compensação, não pode ser considerado isoladamente, tendo em vista que é deduzido do Imposto de Renda apurado no período, desde que as receitas correspondentes a esta retenção integrem a base de cálculo desse imposto. E, esse mesmo raciocínio se aplica ao crédito relativo à parcela correspondente à CSLL retida na fonte. Apesar da DRJ ter sido absolutamente clara e exemplificativa em relação aos documentos que poderiam demonstrar a existência do direito creditório alegado, em sede de Recurso a recorrente tão somente reforça tudo o que já havia sido dito quando da manifestação de inconformidade, e nada junta de novo. Como já supracitado, há muito está assentado no âmbito desta Turma e mesmo deste Tribunal Administrativo que a prova da retenção pode ser suprida por outros elementos, a exemplo da escrituração contábil/fiscal e dos documentos que a instruem. Como reiteradamente vem sendo decidido no âmbito deste Conselho (vide Súmula CARF nº 143), os informes de rendimentos (comprovantes de retenção) não são os únicos documentos capazes de comprovar o imposto retido na fonte por parte dos tomadores dos serviços prestados pela Contribuinte, instituições financeiras etc. Esta Turma tem decidido, rotineiramente, que tal prova pode ser suprida, ou substituída, pela apresentação dos documentos fiscais acompanhados da escrituração contábil que evidencie a realização dos serviços prestados e/ou os rendimentos financeiros auferidos e o seu pagamento com os devidos descontos relativos a tributos incidentes sobre as respectivas receitas. Fl. 2601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.486 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.720792/2013-73 9 Só que em Recurso o contribuinte continua sem se esforçar minimamente para comprovar o seu alegado direito. Mesmo assim, esta TO em outra composição, decidiu por converter o presente processo em diligência para que fosse verificado se existiam informações relativas a retenções realizadas por órgãos públicos, requerendo ainda a análise pela autoridade diligenciadora dos documentos anexados em sede de Recurso. Entretanto, me parece que incorreu em equívoco a referida resolução na medida em que inexistia novo documento juntado aos autos. Tão somente reforço argumentativo da Recorrente, sem diálogo com a decisão recorrida e sem nenhum avanço em um esforço probatório. Veja que, inclusive, as referências à natureza do tributo objeto do presente processo está equivocada, o que pode sugerir algum equívoco na análise dos diversos processos de crédito. A autoridade diligente na prática nada fez, basicamente disse que não houveram novos documentos juntados para serem analisadas e as retenções por CNPJ já haviam sido aferidas pela unidade de origem e pela DRJ. Ora, se por um lado a autoridade diligente não se esforçou nem um pouco para buscar um aprofundamento na análise do alegado direito creditório, o ônus probatório é do contribuinte que mesmo intimado do acórdão e do resultado da diligência permanece sem avançar minimamente na produção probatória. Mesmo que de acordo com as suas alegações parte dessas provas sejam de impossível obtenção, e não são raros os casos de dificuldade de obtenções de documentos perante órgãos públicos, aquilo que seria possível produzir de sua parte, e devidamente detalhado pela DRJ não o foi. Por esses motivos entendo desnecessária nova conversão em diligência. Uma vez que o contribuinte não trouxe aos autos elementos mínimos de prova é de se negar o provimento do recurso voluntário. Assim, indefiro o pedido de conversão em nova diligência e, no mérito, voto por negar provimento ao recurso voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva Fl. 2602DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10920.720548/2014-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Procedida tal comprovação se homologa a compensação pretendida.
Numero da decisão: 1202-001.613
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar o pedido de diligência para realização de perícia e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, José André Wanderley Dantas de Oliveira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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ementa_s : Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Procedida tal comprovação se homologa a compensação pretendida.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-15T19:29:11Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-15T19:29:11Z; Last-Modified: 2025-07-15T19:29:11Z; dcterms:modified: 2025-07-15T19:29:11Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-15T19:29:11Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-15T19:29:11Z; meta:save-date: 2025-07-15T19:29:11Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-15T19:29:11Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-15T19:29:11Z; created: 2025-07-15T19:29:11Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 26; Creation-Date: 2025-07-15T19:29:11Z; pdf:charsPerPage: 1254; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-15T19:29:11Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10920.720548/2014-55 ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 23 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE WPA PARTICIPAÇÕES E SERVIÇOS S.A INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Procedida tal comprovação se homologa a compensação pretendida. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar o pedido de diligência para realização de perícia e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Fl. 348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, José André Wanderley Dantas de Oliveira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra acórdão de 15-49.366 - 2ª Turma da DRJ/SDR, Sessão de 4 de março de 2020, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: Trata o presente processo da Declaração de Compensação nº 09807.98185.26613.1.3.06-1181, transmitida em 26/06/2013, utilizando crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF sobre Juros do Capital Próprio do ano-calendário de 2013, no valor origina de R$3.220.812,35, alvo de tratamento manual pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Joinville-SC, após o qual foi emitido o Parecer de fls. 227/237, embasando Despacho Decisório de fl. 238, que decidiu pelo indeferimento total do pleito, por concluir que o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, no ano-calendário de 2013, foi utilizado, indevidamente, a maior do que os valores efetivamente retidos, e determinou: a) ser reconhecida a inexistência do direito creditório informado na DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181 ou em sua retificadora; b) não ser homologada a compensação realizada por meio das DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181 ou em sua retificadora. Consta do referido Parecer que: – conforme declarado na DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181, a compensação está vinculada a crédito decorrente de retenção de Imposto de Renda Retido na Fonte sobre os rendimentos que a contribuinte auferiu em decorrência de investimentos nas empresas WEG SA, CNPJ 84.429.695/0001-11 e OXFORD PORCELANAS SA, CNPJ 86.046.463/0001-00, a título de Juros sobre o Capital Próprio, tendo sido retido nestas fontes pagadoras os montantes de R$ 13.838.553,98 e R$ 234.643,04 a título de IRRF( código de receita 5706). Estas informações constam nas Declarações do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – Dirf, emitidas pelas investidas, ano-calendário 2013; – houve ainda a retenção de IRRF decorrente de investimentos na empresa BRF SA, CNPJ 01.838.723/0001-27, no montante total de R$ 3.056.079,84; Fl. 349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 3 – ao analisar a DIPJ da interessada relativa ao mesmo ano-calendário 2013 (número da declaração 1044851) foi constatado que havia a indicação de recebimento de receitas a título de Juros sobre o Capital Próprio no montante de R$ 95.150.957,55. Entretanto, consta na DIRF emitida por Paraná Banco o pagamento de receitas relativas a Juros sobre o Capital Próprio, durante o ano calendário 2013, de R$ 114.195.179,48. Havia, portanto, uma diferença entre a receita de JCP declarada pelas fontes pagadoras e pela interessada no valor de R$ 19.044.221,93; – houve retenções de IRRF sob outros códigos de arrecadação que não o código 5706. O quadro abaixo demonstra as retenções de IRRF sob os diversos códigos de arrecadação: – da análise da DIPJ - Ficha 11 - Cálculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa, verificou-se que a contribuinte utilizou IRRF para pagamento de estimativas mensais de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica no montante de R$ 13.961.043,29, conforme quadro a seguir: – a contribuinte utilizou ainda IRRF na composição do saldo negativo do imposto de renda no montante de R$ 9.582.631,52, conforme informações contidas na ficha 12 A da DIPJ em comento, reproduzida a seguir: Fl. 350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 4 – a tabela que segue demonstra a utilização do IRRF: – a contribuinte pretendia utilizar IRRF em montante superior ao efetivamente retido (diferença de R$8.322.567,92); – intimada a explicar o porquê das discrepâncias, a contribuinte alegou que parte do crédito indicado na DCOMP sob análise no valor de R$ 199.446,56 seria indevida, pois se referia ao ano-calendário 2012. Para sanar tal erro, a contribuinte recolheu este valor com os acréscimos legais, juntando o documento de arrecadação – DARF correspondente, fls. 88; – ainda em sua justificativa afirmou que, após a ciência ao Termo de Constatação e Intimação revisou a contabilidade, e como resultado desta retificou as DCTF e DIPJ entregando uma retificadora desta última em 02/02/2015, sob o nº de recibo 0561029518-83, número da declaração 0001619664. Desta tal revisão as estimativas mensais de IRPJ variaram de R$ 13.961.043,29 para R$ 6.759.314,81, numa diferença de R$ 7.201.728,48. Reproduz a síntese de tais alegações, como segue: Fl. 351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 5 – foi lavrado novo termo de intimação, fls. 90, requerendo que a contribuinte explicasse detalhadamente, juntando os registros contábeis e demais documentos pertinentes, as alterações efetuadas na apuração do IRPJ ano calendário 2013, que se refletiram na DIPJ retificadora apresentada; – em nova resposta o contribuinte alega que as alterações foram: a) admite o reconhecimento da receita de juros de capital próprio na DIPJ no valor de R$114.195.179,41, conforme apontado pela fiscalização; b) afirma que uma das fontes pagadoras de rendimentos, o Banco Bradesco enviou informe de rendimentos errado e que os créditos tomados foram indevidos, pois estavam acrescidos do IOF retido sobre os rendimentos. Declara que recolheu novos DARF no montante de R$111.816,80 relativo a este crédito indevido, juntando os respectivos comprovantes. Esta é uma informação nova, não relatada na resposta anterior e os recolhimentos só foram efetivados em 10/02/2015, após a ciência da segunda intimação. Portanto, parece que o contribuinte fez uma nova “revisão” dias após a primeira; c) reescreve a explicação acerca do crédito indevido de IRRF no valor de R$ 199.446,58, retido pela fonte pagadora Oxford Porcelanas S.A; Fl. 352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 6 d) informa a retificação da DCOMP sob análise nº 09807.98185.260613.1.3.06- 1181, tendo a retificadora sido protocolada sob o nº 13500.51588.030215.1.7.06- 2658; e) mais uma vez faz um breve comentário de que efetuou o recálculo das estimativas mensais, remetendo maiores explicações para uma planilha em anexo. A planilha em comento, fls.106, não traz qualquer explicação acerca da mudança da base de cálculo do IRPJ; – o cerne da questão, que gira em torno do aproveitamento indevido de IRRF no montante de R$ 8.322.567,92, que a interessada alega ser por causa de incorreções já corrigidas por uma “revisão contábil”, não é explicado. Não foi juntado qualquer documento ou justificativa a esse respeito, numa contínua atitude evasiva. A planilha que pretensamente explicaria tais alterações na base de cálculo do IRPJ tem como ponto de partida a própria base de cálculo do IRPJ, justamente o que se quer verificar a modificação. Do cotejo entre as DIPJ original e retificadora, juntadas às fls.132 a179 e 180 a 225, do ano-calendário 2013, ficha 6 A, que trata da Demonstração do Resultado – PJ em Geral, têm-se o quadro abaixo demonstrativo das alterações: – causa bastante estranheza que uma empresa com faturamento na casa dos milhões tenha cometido incorreções dessa ordem e, mesmo após a sua constatação, recusar-se a explicá-la. Mais ainda, após a constatação pela fiscalização de que a Receita de Juros sobre o Capital Próprio seria de R$ 114.195.179,41 e não R$ 95.150.957,55 a contribuinte efetivou a alteração na DIPJ, mesmo assim, após a “revisão contábil não explicada” o lucro operacional não se alterou um centavo sequer. Isto indica a incrível coincidência de que a revisão encontrou incorreções de mesmo montante capazes de compensar exatamente a diferença de receitas apontadas pela fiscalização e não alterar o lucro operacional; – ainda verificando a DIPJ retificadora apresentada, em cotejo com a planilha apresentada, denominada pelo contribuinte como “Demonstrativos Contábeis”, fls. 106, nota-se que as novas estimativas mensais de IRPJ apresentadas pelo contribuinte não estão espelhadas na fichas 11 e 12A da DIPJ retificadora; Fl. 353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 7 – emitiu-se novo Termo de Intimação, fls. 109, requerendo tais correções. Em resposta, fls. 114, a contribuinte apresentou declaração de que já retificou as DCTF´s e DIPJ e apresenta o quadro resumo das alterações efetivadas. Acrescente- se o fato de que a última retificadora foi protocolada em 02/02/2015, e já analisada, restando comprovado que não espelha, nem ao menos, o que a contribuinte alega no relatório “Demonstrativo Contábeis”. O quadro abaixo demonstra que a contribuinte sequer registrou em DIPJ as informações que diz ter apurado pela revisão contábil: – por tudo exposto, especialmente pela análise dos documentos e dados constantes dos sistemas da RFB e respostas e explicações formuladas pela contribuinte, verificou-se a irregularidade total dos procedimentos de compensação por ela adotados, pelas seguintes razões resumidas: a) não comprovação documental das alterações contábeis que motivaram a modificação dos valores de estimativas mensais de IRPJ, o que remete a constatação original de que houve utilização indevida do Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF; b) registro de valores completamente díspares nas informações contidas na DIPJ e aquelas que o contribuinte diz ter apurado mediante a revisão contábil não explicada, espelhada no documento intitulado “Demonstrativo Contábeis”. Em 23/04/2015 a contribuinte foi cientificada do Parecer e do Despacho Decisório (fls. 242 e 243) e, conforme Termo de Análise de Solicitação de Juntada (fl. 258), em 14/05/2015 foi registrada a juntada da manifestação de inconformidade de fls. 245/257. Na referida manifestação de inconformidade, denominada RESPOSTA A INTIMAÇÃO, a contribuinte informa que o PER/DCOMP em questão foi constituído e enviado dia 26/06/2013 com saldo inicial de crédito de R$ 3.220.819,21 com as seguintes fontes pagadoras; Fl. 354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 8 1 – Fonte Pagado WEG S.A. – CPNJ: 84.429.695/0001-11 - Código de Receita: 5706- Mês: Março - Valor do Crédito R$ 3.021.372,63; 2 – Fonte Pagado OXFORD S.A. – CPNJ: 86.046.463/0001-00 - Código de Receita: 5706- Mês: Abril- Valor do Crédito R$ 199.446,58; Registra que, posteriormente tomou conhecimento pela fonte pagadora OXFORD S.A. que tal IRRF tratava-se de deliberação efetuada em dezembro/2012, fato esse que fez com que a OXFORD S.A.efetuasse a retificação de sua DIRF; Diante disso, em 03/02/2015, retificou o PER/DCOMP, mediante apresentação do PER/DCOMP RETIFICADOR 13500.51588.030215.1.7.06-265, alterando o valor do crédito para R$3.021.372,63. Para regularizar o débito compensado referente ao Código de Receita 5706, período 3º DEC /ABRIL/2013 efetuou o recolhimento do DARF em 30/01/2015 atualizado monetariamente; Salienta que o valor de IRRF da OXFORD S.A. no valor de R$ 234.643,04, não tem relação alguma com o pedido de compensação. Tal valor consta na DIRF da fonte pagadora referente ao ano-calendário de 2013 e foi aproveitado na apuração de IRPJ (Lucro real) em dez/2013; Observa que no transcorrer do Parecer foi citado, “Entretanto, consta da Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte – DIRF emitida por Paraná Banco o pagamento de receitas relativas a Juros sobre Capital Próprio, durante o ano calendário 2013, de R$ 114.195.179,48. No controle da empresa detectou-se que o valor apontado de R$ 114.195.178,48, não tem relação alguma com o PARANÁ BANCO, e sim JSCP recebido das empresas controladas pela WPA, conforme Razão Contábil da composição do valor, reproduzido a seguir: DA UTILIZAÇÃO DO IRRF – 2013 Em relação ao demonstrativo da utilização de IRRF, constante do Parecer, elaborado com base na DIPJ ORIGINAL, argui que a empresa já efetuou a correção das informações entregando DIPJ Retificadora em 29/01/2015. Afirma ter verificado que na “TABELA DE ESTIMATIVAS MENSAIS”, do Parecer, não foi considerado o IRRF sob o código de receita 5557 e entende que tal IRRF pode ser aproveitado como antecipação do IRPJ devido. Elaborou novo quadro de utilização do IRRF, com base na DIPJ Retificadora, reproduzida a seguir: Fl. 355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 9 Faz uma síntese da apuração anual referente o exercício de 2013, reproduzida a seguir: Fl. 356DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 10 COMENTÁRIOS FINAIS Afirma que o relato sobre a inalterabilidade dos números contábeis apontados no cotejamento é fato. Diz que a revisão contábil efetuada pela WPA contempla alterações de numéricas (sic), falta de registros contábeis, transferência de contas patrimoniais para resultado ou vice-versa e divergências de ordem temporal “Despesas/Receitas lançadas em data errada” ao regime de competência. Na ocasião da entrega da DIPJ a revisão dos registros contábeis já havia ocorrido, porém a forma de apuração ainda estava em desenvolvimento. FATO PRINCIPAL É QUE A COMPANHIA NÃO ADOTAVA MENSALMENTE A ESCRITURAÇÃO DO LALUR DE FORMA CORRETA, PARA OS RECOLHIMENTOS ESTIMADOS. Outro aspecto que tange à revisão, citado pela manifestante, é a melhor forma de tributação mensal para a companhia, que em alguns casos faz restrição aos aproveitamentos dos créditos tributários. Segue exemplificando para fazer um comparativo da apuração FEVEREIRO/2013. APURAÇÃO ANTIGA Partimos de um prejuízo contábil em 02/2013 de R$ 322.583,94, na sequência temos a antiga apuração de IRPJ que demonstra uma adição à base do IRPJ no valor de R$ 34.032,19, chegando em uma Base de IRPJ de R$ 288.551,75 (Prejuízo): Fl. 357DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 11 Fl. 358DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 12 NOVA APURAÇÃO Partiu-se de um prejuízo contábil em 02/2013 de R$ 213.329,38, na sequência tem-se a nova apuração de IRPJ que demonstra uma adição à base do IRPJ no valor de R$ 160.025,49 e Exclusões de R$ 45.610,10 chegando em uma Base de IRPJ de R$ 98.913,99 (Prejuízo): “Repare que o próprio balancete (novo/antigo) apresentam divergência, quanto sua citação da FICHA 06 – DIPJ 2013”: Fl. 359DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 13 Diz que na ocasião os registros contábeis já haviam ocorrido, porém a forma de apuração ainda estava em desenvolvimento. Pontualmente nesse caso a diferença no demonstrativo de resultado de R$ 322.583,94 para R$ 213.329,98 se deu pela conta IMPOSTOS E TAXAS, a despesas que deveriam ser lançadas de forma DIFERIDA por se tratar de despesas de todo o exercício fora lançada em um só montante em Fevereiro/2013. Consta da fl. 262, Despacho Decisório Complementar, emitido pela DRF- Joinville/SC, indeferindo a DCOMP Retificadora da DCOMP original nº 09807.98185.260613.1.3.06-1181, protocolada sob o nº 13500.51588.030215.1.7.06-2658, em 03/02/2015, quando a contribuinte já estava sob procedimento fiscal e, portanto, não produz efeitos fiscais. Ressalta a autoridade fiscal que se trata de um despacho complementar, permanecendo válido e produzindo todos os efeitos o despacho decisório original, fls. 238. A contribuinte apresentou manifestação de inconformidade contra o Despacho Decisório Complementar, arguindo que, conforme mencionado em todas as suas defesas, a DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181 teve que ser retificada pela DCOMP 13500.51588.030215.1.7.06-2658, pois havia informado como crédito IRRF sobre JCP recebido da OXFORD S/A o valor de R$ 199.446,58, mas após a revisão contábil detectou que o informe de rendimentos estava errado e solicitou a correção para a empresa, então aproveitou-se de um valor que não podia e, por esse motivo, retificou a DCOMP baixando o valor do saldo a compensar e fez o recolhimento do IRRF sobre JCP que havia utilizado como crédito. Segue cópia do DARF recolhido com multa e juros referente a essa Dcomp. A 2ª Turma da DRJ/SDR julgou improcedente a manifestação de inconformidade, nos termos da ementa abaixo: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Fl. 360DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 14 Ano-calendário: 2013 DIREITO CREDITÓRIO E COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. A autoridade fiscal não pode reconhecer crédito e decidir pela homologação de compensação, sem a verificação prévia da liquidez e certeza do indébito tributário que lhe dá suporte. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário, pugnando pelo provimento do recurso, nos seguintes termos: (...)2 – DO DIREITO; Diante do que foi demonstrado, e será confirmado pela análise a ser realizada pela RFB, ou sucessivamente poderá ser objeto de perícia contábil, os créditos postulados pela recorrente são hígidos, lastreados em documentos fiscais e contábeis idôneos, de modo a ensejar a homologação das compensações, e, consequentemente, sua declaração retificadora. A autoridade fazendária não reconheceu a DCOMP retificadora, sob o argumento que não produz efeitos fiscais se transmitida após o início do procedimento fiscal: (...)Ocorre que tais equívocos formais ou de retificação/recolhimentos após início deste processo administrativo, não tem condão de invalidar o crédito da recorrente, nem podem ser adotados como fundamento exclusivo para o indeferimento das compensações, sob pena de prejuízo da substância (direito creditório) em detrimento da forma. Em matéria tributária há previsão expressa para a busca da verdade material no art. 149, incisos IV, V e VIII, todos do CTN. (...)A necessidade de apresentação de retificadora se deu pelo recebimento de Informe de rendimentos errado, emitido pela fonte pagadora Banco Bradesco, fazendo com que a recorrente fosse induzida a um erro maior quando da apresentação da Declaração de compensação: (...)O Poder Judiciário tem afastado o apego ao formalismo exacerbado em detrimento da forma, privilegiando a verificação da existência do direito (verdade material) com o objetivo de equilibrar as relações jurídicas. Sendo assim, comprovada a retificação da DCTF original, ainda que posteriormente ao despacho decisório, mas ainda dentro do prazo de cinco anos conferido à retificação da declaração, impõe-se corrigir a ilegalidade, anulando-se a decisão que não homologou a compensação e determinando a sua reanálise com base na DCTF retificadora. Destacamos os seguintes precedentes: Fl. 361DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 15 (...)Ainda, temos que nos atentar que o início do procedimento fiscal foi em 20/01/2015 e a retificadora fora transmitida em 03/02/2015 (menos de um mês após), sendo que o despacho decisório foi emitido posteriormente em 13/04/2015: Portanto, a retificadora foi transmitida antes de qualquer decisão administrativa, podemos citar o art. 107, caput, da Instrução Normativa RFB nº 1.717, de 2017, que prevê a possibilidade de apresentação de retificadora antes de qualquer despacho/decisão administrativa: (...)Desta forma, temos que a apresentação da retificadora pela recorrente se deu antes de qualquer despacho decisório – conforme lhe autoriza a legislação de regência. Outro detalhe, é que a declaração retificadora pretende a correção de erro de fato ou de erro formal no preenchimento da declaração anterior, hipótese em que se concretiza a aplicação do princípio da verdade material pela Administração. O erro de fato, é aquele plenamente justificado pelas circunstâncias, o agente supre situação de fato que, se existisse, tornaria a ação legítima. A recorrente justificou plenamente o erro ocorrido em relação ao Informe de rendimentos, que consequentemente, ensejou a necessidade de envio de retificadora, suprindo a situação de fato. 3. CONCLUSÃO: A recorrente revisou todos os registros contábeis referente ao exercício de 2013, o resultado teve impacto na apuração de IRPJ e CSLL, consequentemente, havendo a necessidade de retificar a DIPJ e DCTF do exercício em questão. Assim, foram corrigidas mediante Retificação da DIPJ transmitida em 14/05/2015 sob o nº de protocolo 07.72.03.91.29-32. Feitas essas considerações, demonstramos a compensação em tela pretendida pela recorrente, e que pode ser comprovada contabilmente, constou nos seguintes termos: Fl. 362DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 16 O acórdão ora combatido, menciona que a recorrente não apresentou registros contábeis para a correta apuração da base de cálculo, de forma que restou inviabilizada a verificação da liquidez e certeza do crédito informado na DCOMP. Essa alegação não merece prosperar, pois a recorrente não mediu esforços em atender todas as intimações, os valores apresentados no quadro destacado acima, podem ser conferidos e comprovados contabilmente, demonstrando a higidez do crédito submetido a compensação pela recorrente. Assim, dada a garantia de seus direitos, e a flagrante arbitrariedade de que vem sendo vítima, diante do que se demonstrou, não pairam dúvidas de que a melhor solução para o caso em apreço seja a análise do direito creditório e a homologação das compensações. 4. DAS PROVAS/ PERICIA CONTÁBIL: Para a comprovação dos fatos articulados no presente recurso, além dos documentos que instruem todo o processo administrativo, já entregues à fiscalização, a recorrente requer a produção de prova pericial contábil, para comprovar que os valores lançados no PER/DCOMP são legítimos. Quesitos (...) 5. REQUERIMENTO: Ante as razões expostas, pugna pelo acolhimento do presente Recurso Administrativo, Requer o: a) Recebimento do presente recurso, mandando processá-lo na forma da lei; b) Ante as razões expostas, o acolhimento do presente recurso para reconhecer o direito creditório e a homologação das compensações da recorrente. c) Seja determinada a produção de prova pericial contábil, para demonstrar a regularidade e legitimidade das operações da empresa, indicando para o encargo de perito o Sr. JACSON PETTERSEN, (...); Fl. 363DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 17 É o relatório. VOTO Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. ADMISSIBILIDADE Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do art. 23-B da Portaria MF nº 343/2015 (Regimento Interno do CARF), com redação dada pela Portaria MF nº 1634/2023. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. DO MÉRITO Inicialmente, vale destacar que o propósito recursal é a análise do pedido de compensação de crédito relativo a Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF por ocasião de recebimentos de Juros sobre o Capital Próprio pagos por outra pessoa jurídica, referentes ao ano calendário 2013, no valor original de R$ 3.220.812,35, alvo de tratamento manual pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Joinville – SC. Em seu Recurso, o contribuinte relata que apresentou a DCOMP original nº 09807.98185.260613.1.3.06-1181, em 26/06/2013, e, em 24/02/2014 a referida DCOMP foi submetida a auditoria por parte desta RFB (fls. 02). Na sequência, em 19/01/2015, o contribuinte foi intimado a apresentar documentos e esclarecimentos, conforme termo próprio, fls. 74 a 76. Por fim, em 03/02/2015, o contribuinte apresentou DCOMP retificadora da original, que foi protocolada sob o nº 13500.51588.030215.1.7.06-2658 Assim, o despacho decisório indeferiu o pedido de compensação, por concluir que o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, no ano-calendário de 2013, foi utilizado, indevidamente, a maior do que os valores efetivamente retido, determinando: a) Ser reconhecida a inexistência do direito creditório informado na DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181 ou em sua retificadora. b) Não ser homologada a compensação realizada por meio das DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06- 1181 ou em sua retificadora. A recorrente baseia seu Recurso Voluntário sob o fundamento que a autoridade fiscal deveria ter feito a análise da DCOMP retificadora nº 13500.51588.030215.1.7.06-2658, Fl. 364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 18 transmitida em 03/02/2015 que fora indeferida por força do Despacho Decisório Complementar (e-fls. 262/263) que sustentou a negativa no fato da declaração retificadora ter sido apresentada após o início do procedimento fiscal, pelo que entendeu que ela não deveria produz efeitos fiscais nos termos do artigo 7º, parágrafo 1º e artigo 9º, parágrafo 4º do Decreto nº 70.235/72, nos seguintes termos: 2 – DO DIREITO; (...)A autoridade fazendária não reconheceu a DCOMP retificadora, sob o argumento que não produz efeitos fiscais se transmitida após o início do procedimento fiscal: (...)Ocorre que tais equívocos formais ou de retificação/recolhimentos após início deste processo administrativo, não tem condão de invalidar o crédito da recorrente, nem podem ser adotados como fundamento exclusivo para o indeferimento das compensações, sob pena de prejuízo da substância (direito creditório) em detrimento da forma. Em matéria tributária há previsão expressa para a busca da verdade material no art. 149, incisos IV, V e VIII, todos do CTN. (...)A necessidade de apresentação de retificadora se deu pelo recebimento de Informe de rendimentos errado, emitido pela fonte pagadora Banco Bradesco, fazendo com que a recorrente fosse induzida a um erro maior quando da apresentação da Declaração de compensação: (...)Sendo assim, comprovada a retificação da DCTF original, ainda que posteriormente ao despacho decisório, mas ainda dentro do prazo de cinco anos conferido à retificação da declaração, impõe-se corrigir a ilegalidade, anulando-se a decisão que não homologou a compensação e determinando a sua reanálise com base na DCTF retificadora. (...)Ainda, temos que nos atentar que o início do procedimento fiscal foi em 20/01/2015 e a retificadora fora transmitida em 03/02/2015 (menos de um mês após), sendo que o despacho decisório foi emitido posteriormente em 13/04/2015: Portanto, a retificadora foi transmitida antes de qualquer decisão administrativa, podemos citar o art. 107, caput, da Instrução Normativa RFB nº 1.717, de 2017, que prevê a possibilidade de apresentação de retificadora antes de qualquer despacho/decisão administrativa: (...)Desta forma, temos que a apresentação da retificadora pela recorrente se deu antes de qualquer despacho decisório – conforme lhe autoriza a legislação de regência. (...)A recorrente justificou plenamente o erro ocorrido em relação ao Informe de rendimentos, que consequentemente, ensejou a necessidade de envio de retificadora, suprindo a situação de fato. Fl. 365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 19 3. CONCLUSÃO: A recorrente revisou todos os registros contábeis referente ao exercício de 2013, o resultado teve impacto na apuração de IRPJ e CSLL, consequentemente, havendo a necessidade de retificar a DIPJ e DCTF do exercício em questão. Assim, foram corrigidas mediante Retificação da DIPJ transmitida em 14/05/2015 sob o nº de protocolo 07.72.03.91.29-32. (...)Assim, dada a garantia de seus direitos, e a flagrante arbitrariedade de que vem sendo vítima, diante do que se demonstrou, não pairam dúvidas de que a melhor solução para o caso em apreço seja a análise do direito creditório e a homologação das compensações. Assim, conforme se pode observar do acórdão recorrido, diferentemente do que alegou o contribuinte, a Turma de julgamento procedeu a análise fiscal/contábil para verificar a liquidez e certeza do crédito tanto na DCOMP original, quanto na DCOMP retificadora, tanto que antes do indeferimento da DCOMP retificadora, o primeiro despacho decisório já consignou que ambos os requerimentos deveriam ser denegados. Assim, cabe salientar que a autoridade fiscal efetivamente cotejou as informações entre a DIPJ original e retificadora, bem como a DCTF original e retificadora, além de consultar as declarações das fontes pagadoras para buscar a verdade material, e o resultado foi que nenhum crédito poderia ser utilizado em razão da ausência de documentos hábeis e idôneos para atestar o eventual crédito que careceu de liquidez e certeza, tudo nos seguintes termos: (...) Assim, todas as demonstrações do cotejo do IRPJ ajuste anual com o Imposto de Renda Retido na Fonte deduzido de estimativas mensais, os pagamentos de estimativas por meio de Darf e o IRRF informado na Ficha 12 A, elaboradas pela contribuinte, no intuito de evidenciar a existência do crédito informado na DCOMP em discussão, são inconsistentes, pois partem da comparação dessas antecipações com um valor de IRPJ devido cuja consonância da sua determinação com a legislação fiscal de regência não ficou comprovada. Registre-se que, abstraindo-se a incerteza quanto à apuração das bases de cálculo das estimativas mensais do imposto de renda devido, após a análise das DCTF e DIPJ retificadoras ativas bem como de outros dados extraídos dos sistemas da Receita Federal, chega-se à seguinte situação em relação às estimativas de IRPJ do ano-calendário de 2013, efetivamente quitadas, com utilização de IRRF ou por meio de amortização de débitos de estimativas confessadas em DCTF, por meio de Darf confirmados: Fl. 366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 20 O total de estimativas mensais de IRPJ efetivamente quitadas é R$12.339.400,11 (R$5.931.686,71 com IRRF + R$6.407.713,40 com pagamento de Darf). Do mesmo modo, sem levar em conta a incerteza quanto ao valor do imposto devido no ajuste anual informado nas DIPJ, comparando-se a composição da Ficha 12 A constante da DIPJ Retificadora Ativa com a composição dessa ficha considerando os valores das estimativas efetivamente quitadas, ter-se-ia: Depreende-se que a contribuinte utilizou, como dedução das estimativas mensais e no ajuste anual, IRRF no valor de R$15.314.871,65, enquanto que o montante de IRRF é de R$18.441.919,24. Haveria, portanto, uma sobra de R$3.127.047,59. Como a contribuinte apurou saldo negativo de R$1.432.092,00, Fl. 367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 21 ou seja, R$454.275,38 a maior do que o apurado ao se considerar as estimativas mensais efetivamente liquidadas, e tendo em vista que o saldo negativo apurado de R$1.432.092,00 já foi utilizado em DCOMP, a sobra de IRRF ficaria reduzida para R$2.672.772,21 (R$3.127.047,59 - R$454.275,38), portanto, inferior ao valor do crédito utilizado no PER/DCOMP nº 09807.98185.26613.1.3.06-1181. Entretanto, nenhum valor de crédito pode ser reconhecido, pois, reitere-se que a manifestante não trouxe aos autos as justificativas e os registros contábeis e demais documentos que lhe competia trazer para comprovar a correta apuração da base de cálculo, tanto das estimativas mensais quanto do IRPJ devido no ajuste anual, de forma que restou inviabilizada a verificação da liquidez e certeza do crédito informado na DCOMP nº 09807.98185.26613.1.3.06-1181. Cumpre ainda informar que o Darf cujo valor principal é R$199.446,58 e o valor total é R$272.184,74, código 5706, período de apuração 30/04/2013, recolhido em 30/01/2015, cópia anexada à fl. 88, encontra-se sem alocação conforme tela a seguir: Ante o exposto voto por julgar improcedente a manifestação de inconformidade, sem reconhecimento do direito creditório e sem homologação das compensações em litígio. Vale destacar ainda, que antes da emissão do primeiro despacho decisório, a autoridade fiscal já dava conta da ausência da documentação para embasar o requerimento de compensação e já havia realizado a análise da DCTF e DIPJ retificadora, não havendo, portanto, justificativa para o inconformismo do contribuinte quanto a ausência de análise dessas declarações ainda que a DCOMP retificadora de nº 13500.51588.030215.1.7.06-2658, transmitida em 03/02/2015 tenha sido indeferida por força do Despacho Decisório Complementar, segue excerto do Parecer com a análise das declarações originais e retificadoras: PARECER (...) O cerne da questão, que gira em torno do aproveitamento indevido de IRRF no montante de R$ 8.322.567,92, que a interessada alega ser por causa de incorreções já corrigidas por uma “revisão contábil”, não é explicado. Não foi juntado qualquer documento ou justificativa a esse respeito, numa contínua evasiva. A planilha que pretensamente explicaria tais alterações na base de cálculo do IRPJ tem como ponto de partida a própria base de cálculo do IRPJ, justamente o que se quer verificar a modificação. Esta fiscalização efetuou um cotejo entre as DIPJ original e retificadora, juntadas às fls.132 a 179 e 180 a 225, do ano-calendário 2013, ficha 6A, que trata da Demonstração do Resultado – PJ em Geral, o quadro abaixo demonstra as alterações: Fl. 368DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 22 Causa bastante estranheza que uma empresa com faturamento na casa dos milhões tenha cometido incorreções dessa ordem e, mesmo após a sua constatação, recusar-se a explicá-la. Mais ainda, após a constatação pela fiscalização de que a Receita de Juros sobre o Capital Próprio seria de R$ 114.195.179,41 e não R$ 95.150.957,55 o contribuinte efetivou a alteração na DIPJ, mesmo assim, após a “revisão contábil não explicada” o lucro operacional não se alterou um centavo sequer. Isto indica a incrível coincidência de que a revisão encontrou incorreções de mesmo montante capazes de compensar exatamente a diferença de receitas apontadas pela fiscalização e não alterar o lucro operacional. Ainda verificando a DIPJ retificadora apresentada, em cotejo com a planilha apresentada, nominada pelo contribuinte como “Demonstrativos Contábeis”, fls. 106, verifico que as novas estimativas mensais de IRPJ apresentadas pelo contribuinte não estão espelhadas na fichas 11 e 12A da DIPJ retificadora. Seguiu-se novo Termo de Intimação, fls. 109, requerendo tais correções. O contribuinte foi cientificado do referido termo em 16/03/2015, fls. 111. Em resposta datada de 01/04/2015, fls. 114, apresenta declaração de que já retificou as DCTF´s e DIPJ e apresenta o quadro resumo das alterações efetivadas. Acrescente-se o fato de que a última retificadora foi protocolada em 02/02/201, e já analisada, restando comprovado que não espelha, nem ao menos, o que o contribuinte alega no relatório “Demonstrativo Contábeis”. O quadro abaixo demonstra que o contribuinte sequer registrou em DIPJ as informações que diz ter apurado pela revisão contábil: Fl. 369DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 23 Por tudo exposto, especialmente pela análise dos documentos e dados constantes dos sistemas da RFB e respostas e explicações formuladas pelo contribuinte, verifico a irregularidade total dos procedimentos de compensação adotados pelo mesmo, pelas seguintes razões resumidas: a) Não comprovação documental das alterações contábeis que motivaram a modificação dos valores de estimativas mensais de IRPJ, o que remete a constatação original por esta fiscalização de que houve utilização indevida do Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF. b) Registro de valores completamente díspares nas informações contidas na DIPJ e aquelas que o contribuinte diz ter apurado mediante a revisão contábil não explicada, espelhada no documento intitulado “Demonstrativo Contábeis”. CONCLUSÃO Considerando todo o exposto, proponho o INDEFERIMENTO TOTAL do pleito, tendo em vista que o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, retido no ano-calendário de 2013, foi utilizado indevidamente a maior do que os valores efetivamente retido, devendo: a) ser reconhecida a inexistência do direito creditório informado na DCOMP 09807.98185.260613.1.3.06-1181 ou em sua retificadora; b) não ser homologada a compensação realizada por meio das DCOMP nº 09807.98185.260613.1.3.06-1181 ou em sua retificadora Ante o exposto, e, nos termos da Portaria DRF/JOI nº 29, de 14 de março de 2013, nos seus artigos 3°, incisos III e artigo 13, I, encaminho os presentes autos administrativos para o Delegado da Receita Federal em Joinville - SC para apreciação deste parecer. Nesse sentido, conforme já mencionado, ainda que o despacho complementar tenha consignado que a DCOMP retificadora não produziu efeitos fiscais por ter sido transmitida após o início do procedimento fiscal, é fato que todas as informações contábeis disponíveis pelo Fl. 370DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 24 recorrente no curso da fiscalização foram efetivamente cotejadas e analisadas e após o enfrentamento da documentação, a conclusão foi pela impossibilidade de utilização do crédito mencionado tanto na DCOMP original quanto na retificadora. Portanto, o direito creditório não foi reconhecido por ausência de comprovação que lastreasse o pedido, de modo que, mesmo após o início do procedimento fiscal, não houve a comprovação ou qualquer indício de que eventual inexatidão material no preenchimento da DCOMP redundasse em erro na análise realizada quanto ao direito creditório. Neste sentido, não houve o reconhecimento do crédito por ausência dos critérios de liquidez e certeza frente ao crédito pretendido na DCOMP, posto que ausentes os requisitos insertos no artigo 170 do CTN, e pelo fato de que não se atestou demais provas que pudessem corroborar o direito creditório pretendido nos termos que asseguram as Súmulas CARF nº 80 e 143, que tratam, exatamente, acerca dos meios de prova e exigências para a compensação de retenções na fonte, é de se negar o direito de compensação do recorrente: Súmula CARF nº 80 Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. Súmula CARF nº 143 A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Por fim, é fato que ao utilizar o crédito para quitar o débito por meio da DCOMP o ônus probatório do fato constitutivo do direito de crédito é do contribuinte nos termos do art. 373, I do CPC de aplicação subsidiária ao Processo Administrativo Fiscal. Portanto, o contribuinte deve manter a documentação pertinente até que encerrados os processos que tratam da utilização daquele crédito, consoante o disposto no art. 264 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999. Pelas razões acima expostas, a manutenção do Acórdão recorrido é medida que se impõe. DO PEDIDO DE CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA PARA REALIZAÇÃO DE PERÍCIA Finalmente, cabe afastar a possibilidade de conversão do julgamento em diligência para realização de perícia, na medida em que a permissão contida no art. 18 do Decreto nº 70.235, Fl. 371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 25 de 1972, não pode servir para a construção, pela autoridade julgadora, das provas cujo ônus de apresentar recaia sobre o contribuinte. Neste sentido: PEDIDO DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA TÉCNICO-CONTÁBIL. INDEFERIMENTO. Indefere-se o pedido de diligência ou perícia, cujo objetivo é instruir o processo com as provas documentais que o recorrente deveria produzir em sua defesa, juntamente com a peça impugnatória ou recursal. O pedido de diligência ou perícia, quando se resume -se (sic) ou versa apenas acerca de matéria contábil e argumentos jurídicos ordinariamente compreendidos na esfera do saber do Julgador, desnecessário o exame pericial à solução da controvérsia. A perícia técnica se reserva à elucidação de pontos duvidosos que requeiram conhecimentos especializados para deslinde do litígio, não se justificando quando o fato puder ser demonstrado pela juntada de documentos. A autoridade julgadora é livre para formar sua convicção devidamente motivada, fundamentada, podendo deferir perícias quando entendê -las necessárias, ou indeferir as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, sem que isto configure preterição do direito de defesa. Por se tratar de prova especial subordinada a requisitos específicos, a perícia só pode ser admitida, pelo Julgador, quando a apuração do fato litigioso não se puder fazer pelos meios ordinários de convencimento. A diligência fiscal, perícia técnico- contábil, não têm o condão de substituir a parte na atividade de produção de prova. No processo de compensação tributária é ônus do contribuinte comprovar a existência de fato constitutivo do direito creditório alegado contra a Fazenda Nacional (Decreto nº 70.235/72, arts. 15 e 16 e CPC Lei nº 13.105/2015, art. 373, II). (Acórdão nº 1401-004.153, de 23 de janeiro de 2020, Relator Conselheiro Nelso Kichel) Portanto, rejeita-se desde já o pedido de realização de perícia. CONCLUSÃO Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar o pedido de realização de perícia e, no mérito, negar-lhe provimento. Fl. 372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.613 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.720548/2014-55 26 É como voto. (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa- Relator Fl. 373DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10972478 #
Numero do processo: 11020.001100/2001-21
Data da sessão: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2003
Numero da decisão: 203-00.414
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Matéria: Pasep- proc. que não versem s/exigências cred.tributario
Nome do relator: CESAR PIANTAVIGNA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; pdf:docinfo:title: 20300414_11020001100200121_200310; xmp:CreatorTool: Smart Touch 1.7; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dcterms:created: 2018-03-07T11:26:42Z; dc:format: application/pdf; version=1.4; title: 20300414_11020001100200121_200310; pdf:docinfo:creator_tool: Smart Touch 1.7; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:encrypted: false; dc:title: 20300414_11020001100200121_200310; Build: FyTek's PDF Meld Commercial Version 7.2.1 as of August 6, 2006 20:23:50; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: ; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:subject: ; meta:creation-date: 2018-03-07T11:26:42Z; created: 2018-03-07T11:26:42Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2018-03-07T11:26:42Z; pdf:charsPerPage: 487; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; pdf:docinfo:custom:Build: FyTek's PDF Meld Commercial Version 7.2.1 as of August 6, 2006 20:23:50; meta:keyword: ; producer: Eastman Kodak Company; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Eastman Kodak Company; pdf:docinfo:created: 2018-03-07T11:26:42Z | Conteúdo => Processo n° Recurso n° Recorrente Recorrida Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 11020.001100/2001-21 122.737 RONI DA SILVA CRAVES DRJ em Porto Alegre - RS RESOLUÇÃO N° 203-00.414 ~d • Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: RONI DA SILVA CRAVES. RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em 14 de outubro de 2003 Otacílio ~àrtaxo preside~~ c) Eaallcf/ovrs • 1 • Processo n° Recurso nO Recorrente Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 11020.001100/2001-21 122.737 RONI DA SILVA CRAVES RELATÓRIO ~ ~ " • Com vistas a prevenir decadência, foi lavrado auto de infração (fls. 04/06), em 18/06/2001, no qual se imputou débito de PIS, relativo ao período de 09/91 a 01/95, ao Recorrente, no montante de R$203.587,12, que, com acréscimos de juros e multa, alçou o valor de R$484.962,46. À fl. 05 a fiscalização esclareceu que foram efetuados dois levantamentos, a saber: a) um relativo a "depósitos judiciais menores que os valores devidos conforme a Lei Complementar n° 07/70"; e b) outro referente às "diferenças existentes entre as duas legislações". O presente feito refere-se à segunda hipótese, que não especifica quais são as "diferentes legislações". À fl. 18 consta certidão expedida pela 3" Vara Federal de Porto Alegre, Seção Judiciária do Rio Grande do Sul, que atesta a obtenção de decisão, transitada em julgado, que reconheceu o direito de o Recorrente recolher o PIS com base na Lei Complementar nO07/70 e alterações anteriores aos Decretos-Leis nOs.2.445 e 2.449, ambos de 1988. . Impugoação às fls. 95/105, na qual o Recorrente diz que o auto de infração endereça cobrança referente à semestralidade do PIS, que, equivocadamente, não haveria sido admitida pela fiscalização, apesar da previsão do parágrafo único do artigo 6° da Lei Complementar nO07/70. Desfere ataques, outrossim, contra a aplicação da Selic ao débito com fundamento em princípios constitucionais (legalidade, irretroatividade, retroatividade benigoa), de modo que não poderia ser contada a tributo condizente a fato gerador anterior ao diploma instituidor de tal índice econômico. Além disso, a Selic violaria a limitação constitucional dos juros reais a 12% (9 3° do artigo 192 da Constituição brasileira, atualmente revogado). A decisão do Colegiado de piso confirmou integralmente o auto de infração, dizendo ser cabivel o lançamento para prevenir decadência, afirmando, outrossim, a inaceitação da semestralidade propugoada no parágrafo único do artigo 6° da Lei Complementar n° 07/70. O lançamento deveria observar, demais disso, as alterações introduzidas pelas Leis nOs. 7.691/88, 8.019/90 e 8.218/91, não podendo a Administração, por derradeiro, promover exame de constitucionalidade de legislação. Recurso voluntário interposto às fls. 131/143, com que o Recorrente retoma a matéria, embora com algumas novas nuanças, agitada em impugoação, salientando a impertinência da aplicação de multa moratória em virtude da correspondência dos valores 2 • Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 11020.001100/2001-21 122.737 I ",~M'IFI. • • • L considerados exigíveis a título de PIS com os depósitos que efetuara em demanda judicial que questionou a legitimidade de tal exação fulcrada nos Decretos-Leis nOs.2.445 e 2.449, ambos de 1988. É o relatório . 3 • Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 11020.001100/2001-21 122.737 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR CÉSAR PlANTA VIGNA ~. 2ºCC-MF b • • • Sugiro seja efetuada diligência para aclarar pontos relacionados ao feito em pauta, de modo a tomar-se possível precisar exatamente a matéria a ser decidida. Assim: a) instruir-se o processo com cópias autenticadas das decisões judiciais que marcaram a discussão acerca do PIS, centrada na inconstitucionalidade dos Decretos-Leis nOs. 2.445 e 2.449, ambos de 1988; b) informar-se qual o valor a que o Recorrente viu-se eximido de recolher ao Fisco Federal, a título de PIS, por decisão judicial favorável expedida na demanda mencionada na alínea precedente; c) informar-se os valores então devidos pelo Recorrente, a título de PIS, com atenção à semestralidade disposta no parágrafo único do artigo 6° da Lei Complementar n° 07170, isto é, com base no faturamento referente ao sexto mês anterior à ocorrência do fato gerador, sem a aplicação de qualquer correção monetária; e d) informar-se se há diferença, após a checagem dos valores referidos na alínea anterior com observância estrita dos parâmetros nela indicados, que evidencie débito de PIS ao Recorrente. Estas as providências propostas. Sala das Sessões, em 14 de outubro de 2003 C~lANTAVIGNA 4 00000001 00000002 00000003 00000004

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Numero do processo: 19311.720118/2015-67
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon May 19 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jul 04 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2013, 01/07/2013 a 31/08/2013, 01/11/2013 a 30/11/2013 SÚMULA CARF Nº 02. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO. É vedado o desconto de crédito relativamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. ERRO NO PREENCHIMENTO DE NOTAS FISCAIS O fato de o fornecedor/vendedor tributar por equívoco uma operação de venda não tem o condão de permitir que o comprador utilize o valor indevidamente recolhido como crédito. MULTA DE OFÍCIO. IMPOSIÇÃO LEGAL. A multa de 75% é aplicada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de lançamento de ofício decorrentes da apuração de falta de pagamento ou recolhimento, bem como de falta de declaração e de declaração inexata. A caracterização de conduta dolosa não é condição para a aplicação da referida multa.
Numero da decisão: 3301-014.440
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer das alegações de inconstitucionalidade de lei, em rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aniello Miranda Aufiero Junior, Bruno Minoru Takii, Francisca das Chagas Lemos (substituto[a] integral), Marcio Jose Pinto Ribeiro, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: BRUNO MINORU TAKII
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2013, 01/07/2013 a 31/08/2013, 01/11/2013 a 30/11/2013 SÚMULA CARF Nº 02. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO. É vedado o desconto de crédito relativamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. ERRO NO PREENCHIMENTO DE NOTAS FISCAIS O fato de o fornecedor/vendedor tributar por equívoco uma operação de venda não tem o condão de permitir que o comprador utilize o valor indevidamente recolhido como crédito. MULTA DE OFÍCIO. IMPOSIÇÃO LEGAL. A multa de 75% é aplicada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de lançamento de ofício decorrentes da apuração de falta de pagamento ou recolhimento, bem como de falta de declaração e de declaração inexata. A caracterização de conduta dolosa não é condição para a aplicação da referida multa. ACÓRDÃO Fl. 1204DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer das alegações de inconstitucionalidade de lei, em rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aniello Miranda Aufiero Junior, Bruno Minoru Takii, Francisca das Chagas Lemos (substituto[a] integral), Marcio Jose Pinto Ribeiro, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente processo de Autos de Infração da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, lavrados contra o sujeito passivo em epígrafe, relativamente ao período de 01/01/2013 a 31/05/2013, 01/07/2013 a 31/08/2013, 01/11/2013 a 30/11/2013. Os valores lançados foram de R$ 28.903,98 (vinte e oito mil, novecentos e três reais e noventa e oito centavos) para o PIS e de R$ 132.592,20 (cento e trinta e dois mil, quinhentos e noventa e dois reais e vinte centavos) para a COFINS, incluindo principal, multa e juros, estes calculados até a data de lavratura dos Autos de Infração. Conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal – TVF, o auto de infração possui os seguintes pontos: (a) Identifica que a contribuinte tem como atividades econômicas o comércio atacadista de gêneros alimentícios, artigos de decoração, utensílios domésticos, produtos de limpeza e armarinhos; (b) Durante o período fiscalizado, a contribuinte descontou valores a título de créditos sobre compras de mercadorias sujeitas à alíquota zero, especificamente, leite em pó, açúcar e óleo de soja; Fl. 1205DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 3 (c) A contribuinte adotou NCM incorreta para os purificadores de ar para ambientes (3307.49.00 ao invés de 3808.94.19) e, por esse motivo, considerou equivocadamente que se tratava de item de tributação monofásica. Em 10/07/2015, a Recorrente apresentou sua Impugnação, tendo feito esclarecimentos e aduzido as seguintes razões recursais: (a) Créditos apurados sobre o leite em pó: a contribuinte reconhece que havia previsão legal para a tributação do leite em pó à alíquota zero. Contudo, diz que, ainda assim, teria direto ao desconto de créditos, pois alguns de seus fornecedores teriam tributado essas operações e, além disso, ela própria teria tributado as saídas, ainda que de forma equivocada; (b) Purificadores de ar: a contribuinte defende que adotou classificação fiscal correta, idêntica àquela adotada por seu fornecedor e, portanto, a mercadoria estava sujeita à tributação monofásica; (c) Açúcar e óleo de soja: contribuinte reconhece que havia previsão legal (início em 08/03/2013) para a tributação do açúcar e do óleo de soja à alíquota zero. Contudo, diz que, ainda assim, teria direto ao desconto de créditos, pois alguns de seus fornecedores teriam tributado essas operações e, além disso, ela própria teria tributado as saídas, ainda que de forma equivocada; (d) A contribuinte pediu a conversão do julgamento em diligência; (e) A contribuinte requereu o afastamento da multa de ofício por ausência de dolo, fraude, simulação ou prejuízo ao Fisco. Em sessão de 02/12/2021, a DRJ julgou o recurso parcialmente procedente, conforme ementa a seguir transcrita (Acórdão nº 108-024.803): Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2013, 01/07/2013 a 31/08/2013, 01/11/2013 a 30/11/2013 AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO. É vedado o desconto de crédito relativamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. PURIFICADOR DE AR. NCM. MONOFÁSICO. REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. Fl. 1206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 4 A revenda dos purificadores de ar, classificados na NCM 3307.4900, realizadas por pessoas jurídicas não enquadradas na condição de industrial ou importador, são sujeitas à alíquota zero do PIS/PASEP e da COFINS, conforme art. 2º, da Lei nº 10.147, de 2000. DILIGÊNCIA. Indefere-se o pedido de diligência quando os elementos constantes do processo administrativo são suficientes para a resolução da lide posta em apreciação pela instância julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2013, 01/07/2013 a 31/08/2013, 01/11/2013 a 30/11/2013 AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO. É vedado o desconto de crédito relativamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. PURIFICADOR DE AR. NCM. MONOFÁSICO. REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. A revenda dos purificadores de ar, classificados na NCM 3307.4900, realizadas por pessoas jurídicas não enquadradas na condição de industrial ou importador, são sujeitas à alíquota zero do PIS/PASEP e da COFINS, conforme art. 2º, da Lei nº 10.147, de 2000. DILIGÊNCIA. Indefere-se o pedido de diligência quando os elementos constantes do processo administrativo são suficientes para a resolução da lide posta em apreciação pela instância julgadora. Em 01/02/2022, a Recorrente apresentou seu Recurso Voluntário, trazendo razões recursais semelhantes àquelas de sua Impugnação, exceto no que diz respeito à preliminar, onde alega nulidade do Acórdão por inobservância aos princípios verdade material, da não- cumulatividade e de ausência de prejuízo ao Erário. É o relatório. VOTO Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF nº 1.364/2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. Fl. 1207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 5 De partida, entendo que a diligência requerida pela Recorrente é desnecessária, pois todas as informações e provas essenciais ao deslinde do feito já se encontram carreadas nos presentes autos. Portanto, indefiro o pedido, com base no art. 18 do Decreto nº 70.235/1972. I – Preliminares I.1. – Inobservância aos princípios da verdade material, não-cumulatividade e ausência de prejuízo ao erário A alegação de nulidade do Acórdão fundada em simples alegação de violação aos princípios da verdade material, não-cumulatividade e ausência de prejuízo ao erário, tem por objetivo, em última análise, afastar a aplicação de lei ou decreto em vigor à época dos fatos sob o argumento da inconstitucionalidade. Embora não se possa negar a importância dos princípios de uma forma geral, fato é que, no contencioso administrativo federal, não é possível afastar a aplicação de lei em vigor com fundamento em princípios, conforme previsto expressamente no artigo 98 do RICARF, a seguir transcrito: Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Além disso, trata-se essa questão de ponto pacificado por este E. CARF por meio da Súmula nº 02, transcrita a seguir: Súmula CARF nº 2 Aprovada pelo Pleno em 2006 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Desta forma, por demandar o afastamento de lei em vigor, a preliminar apresentada não deve ser conhecida. II – Mérito II.1. – Creditamento sobre leite em pó tributado à alíquota zero Em síntese e afastados os argumentos principiológicos, sustenta a Recorrente que o seu direito creditório sobre a aquisição de leite em pó deve ser confirmado, pois: Fl. 1208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 6 (a) Ainda que em desacordo com a legislação em vigor (art. 1º, inc. XI, da Lei nº 10.925/2004), o fornecedor tributou a saída da mercadoria adquirida pela Recorrente; (b) Ainda que em desacordo com a legislação em vigor (art. 1º, inc. XI, da Lei nº 10.925/2004), a Recorrente tributou a revenda da mercadoria. De início, é importante esclarecer que o direito ao desconto de créditos de PIS/COFINS sobre mercadorias adquiridas para revenda não está ligado ao fato de o fornecedor ter sujeitado a operação à tributação, mas, diferentemente, às previsões legais atinentes a esse fato jurídico, contidas no artigo 3º, inc. II, c/c §2º, inc. II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. No caso em questão, havia previsão expressa contida no artigo 1º, inc. XI, da Lei nº 10.925/2004, no sentido de que as operações realizadas com leite em pó estavam sujeitas à alíquota zero: Art. 1º Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: (...) XI - leite fluido pasteurizado ou industrializado, na forma de ultrapasteurizado, leite em pó, integral, semidesnatado ou desnatado, leite fermentado, bebidas e compostos lácteos e fórmulas infantis, assim definidas conforme previsão legal específica, destinados ao consumo humano ou utilizados na industrialização de produtos que se destinam ao consumo humano; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Ora, se o contribuinte faz o recolhimento indevido de tributo – qualquer seja o motivo alegado –, o que emerge não é uma prerrogativa à apropriação de crédito de PIS/COFINS por parte do adquirente da mercadoria, mas apenas e tão somente o direito daquele que procedeu ao pagamento indevido para recobrá-lo da Administração Pública, conforme previsto no artigo 165 do CTN: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual fôr a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do art. 162, nos seguintes casos: Fl. 1209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 7 I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II - êrro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Evidentemente, todo o problema identificado pela Fiscalização decorre da complexidade da legislação do PIS/COFINS e suas constantes alterações, as quais passaram desapercebidas por parte dos atores da cadeia comercial da Recorrente, incluindo-se ela própria, pois, efetivamente, nenhum ganho houve se, além do desconto indevido de créditos, a contribuinte procedeu à tributação indevida de suas saídas. Contudo, apesar de restar evidente injustiça tributária no presente caso, ultrapassa a competência deste Julgador afastar a glosa procedida pela Fiscalização, pois essa se encontra devidamente motivada e enquadrada em dispositivo legal claro e preciso, qual seja, o art. 3º, §2º, inc. II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, transcrito abaixo: Art. 3º (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Diante disso, voto por negar provimento a esse ponto recursal. II.2. – Creditamento sobre açúcar (NCM 17.01.99.00) e óleo de soja (NCM 15.07) Quanto ao açúcar (NCM 17.01.99.00) e o óleo de soja (NCM 15.07), o problema fulcral é basicamente o mesmo daquele apresentado na aquisição e desconto de créditos sobre o leite em pó, ou seja, a Recorrente adquiriu mercadorias que foram tributadas erroneamente por seus fornecedores, revendendo-as tributadas, sendo que a única diferença factual diz respeito ao momento da alteração legislativa onde, a partir de então, passou a vigorar a alíquota zero. Essa diferença, contudo, não teve efeitos sobre o auto de infração, isto porque o Auditor Fiscal considerou a data correta – admitida pela própria Recorrente – de transição Fl. 1210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 8 legislativa, que foi 08/03/2013, momento a partir do qual passou a vigorar a MP nº 609/2013, posteriormente convertida na Lei nº 12.8392/1013. Desta forma, existindo o mesmo contexto fático e legal já estudado no tópico anterior, a disposição aqui deve ser a mesma, no sentido de manutenção da decisão proferida pela 1ª Instância Administrativa, cabendo-se aqui apenas mencionar que, na jurisprudência deste E. CARF, há decisões nesse sentido acerca desse tema, conforme exemplo abaixo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2014 a 30/09/2014 ERRO NO PREENCHIMENTO DE NOTAS FISCAIS O fato do fornecedor/vendedor tributar por equívoco uma operação de venda não tem o condão de permitir que o comprador utilize o valor indevidamente recolhido como crédito. (CARF. PAF nº. Acórdão nº 3302-010.613. Rel. Gilson Macedo Rosenburg Filho. Pub. 04/01/2021) II.3. Impossibilidade de imposição de multa por ausência de dolo Defende a Recorrente que a multa de ofício de 75% só pode ser aplicada pela Fiscalização quando houver a evidenciação de fraude, dolo, simulação, ou prejuízo ao erário público. Contudo, a multa de ofício tem como fundamento legal o artigo 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996, e incide objetivamente sempre que houver o lançamento de ofício: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) Desta forma, mantenho aqui a decisão da DRJ. III. Conclusão Diante do exposto, voto por não conhecer das alegações de inconstitucionalidade de lei, em rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. Fl. 1211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.440 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19311.720118/2015-67 9 Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii Fl. 1212DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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