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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11375708 #
Numero do processo: 10950.901817/2012-63
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Mar 23 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Jun 08 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativo, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Numero da decisão: 9303-017.230
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para, aplicando a Súmula CARF nº 188, manter as glosas referentes às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pela presente contribuição não-cumulativa sempre que não estiver demonstrado o cumprimento das condições previstas na Súmula — o registro autônomo do serviço e a efetiva tributação do frete na aquisição. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-017.229, de 27 de março de 2026, prolatado no julgamento do processo 10950.901816/2012-19, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: REGIS XAVIER HOLANDA
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CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativo, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para, aplicando a Súmula CARF nº 188, manter as glosas referentes às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pela presente contribuição não-cumulativa sempre que não estiver demonstrado o cumprimento das condições previstas na Súmula — o registro autônomo do serviço e a efetiva tributação do frete na aquisição. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-017.229, de 27 de março de 2026, prolatado no julgamento do processo 10950.901816/2012-19, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Fl. 1058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional em face de Acórdão assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS-PASEP/COFINS Período de apuração: [...] NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR. O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da não-cumulatividade da PIS-PASEP-COFINS foi objeto de análise do Recurso Especial nº 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. São insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa. CRÉDITOS. INSUMOS. FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO. REGIME NÃO CUMULATIVO. POSSIBILIDADE. Os gastos realizados na fase agrícola da agroindústria geram créditos da contribuição no regime não cumulativo. A fabricação de açúcar e álcool e a produção de cana-de-açúcar são totalmente interdependentes, por isso os custos e despesas com a cultura de cana-de-açúcar e seu transporte até a unidade de fabricação do açúcar e do álcool, enquadram-se no conceito legal de insumo. Consta do respectivo acórdão: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, conhecer em parte e, na parte conhecida, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas indicadas no voto condutor. Divergiu o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais que negava provimento ao recurso voluntário para os itens rateio receitas financeiras; adubo; consultoria, tinta e frete entre estabelecimentos. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o Fl. 1059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 3 decidido no Acórdão nº 3301-011.114, de 22 de setembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10950.901837/2012-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Síntese do Processo Tratam os autos de declarações de compensação vinculadas ao pedido de ressarcimento/compensação de créditos de PIS-PASEP/COFINS não cumulativo apresentado pela Recorrida por meio de PER/DCOMP. A Fiscalização glosou os créditos apurados pela Contribuinte com fundamento em diversas irregularidades, a saber: i. impossibilidade de inclusão das receitas financeiras no cálculo do rateio destinado à definição do percentual de crédito ressarcível, o que resultou na redução do valor pleiteado; ii. inadmissibilidade de créditos relativos a bens e serviços utilizados na fase agrícola do processo produtivo, por ausência de enquadramento no conceito de insumo previsto no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003 e art. 3º, II, da Lei nº 10.637/2002, conforme interpretação do art. 8º, § 4º, I, “a”, da IN SRF nº 404/2004 e art. 66, § 5º, I, “a”, da IN SRF nº 247/2002, sob o argumento de que a fase agrícola não compõe o processo produtivo do açúcar e do álcool; iii. não admissibilidade de créditos relativos à fase industrial quando os bens e serviços não mantivessem contato direto com o produto, nos termos do art. 8º, § 4º, I, “a”, da IN SRF nº 404/2004; iv. glosa de créditos relativos a fretes na aquisição de bens que não fossem considerados insumos ou que estivessem sujeitos à tributação suspensa, isenta ou à alíquota zero do PIS e da Cofins; v. impossibilidade de creditamento sobre depreciação de bens adquiridos até 30/04/2004; vi. impossibilidade de creditamento relativo a bens do ativo imobilizado adquiridos sob o regime do REIDI; vii. erro na apuração de créditos de ativo imobilizado, por terem sido apropriados com base no valor integral de aquisição. Fl. 1060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 4 Inconformada com as glosas, a Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade contra os Despachos Decisórios da DRF, alegando a indevida desconsideração dos créditos e afirmando fazer jus à dedução integral dos valores pleiteados. A Delegacia da Receita Federal de Julgamento negou provimento à impugnação, mantendo integralmente os fundamentos adotados pela Fiscalização. A Contribuinte, então, interpôs Recurso Voluntário, reiterando substancialmente os argumentos já expostos na Manifestação de Inconformidade. A 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 3ª Seção deste Conselho deu parcial provimento ao recurso, revertendo as glosas referentes: (i) aos bens e serviços empregados no plantio, cultivo e colheita da cana‑de‑açúcar; (ii) aos insumos utilizados na etapa industrial; (iii) aos fretes vinculados à aquisição de insumos destinados às fases agrícola e industrial, inclusive quando relativos a produtos isentos ou sujeitos à alíquota zero; (iv) aos fretes entre estabelecimentos da mesma empresa, quando vinculados à operação de venda; (v) aos serviços de transbordo; (vi) à depreciação de bens adquiridos até 30/04/2004; e(vii) à depreciação de máquinas agrícolas. Determinou, ainda, que as receitas financeiras — mesmo submetidas à alíquota zero — integram a receita bruta total para fins de cálculo do percentual de rateio proporcional dos créditos, afastando o ajuste promovido pela Fiscalização que as excluíra. A Fazenda Nacional opôs Embargos de Declaração, alegando omissão quanto à tributação de produtos sujeitos à alíquota zero, o que afastaria o direito ao crédito no regime não cumulativo. Os Embargos foram rejeitados por inexistência dos vícios alegados, consignando-se que a matéria arguida configuraria, quando muito, erro in judicando. Fl. 1061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 5 A Contribuinte interpôs Recurso Especial, alegando divergência jurisprudencial relativamente ao direito de creditamento sobre dispêndios com consultoria administrativa e técnica. O recurso teve seguimento negado pelo Despacho de Admissibilidade. Por sua vez, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial, apontando divergência quanto (i) à possibilidade de creditamento do custo de aquisição de insumos desonerados; e(ii) ao direito de creditamento sobre fretes pagos na aquisição de produtos igualmente desonerados. Foram indicados como paradigmas os Acórdãos nº 3302‑002.471, nº 3302‑002.467 e nº 9303‑005.154. A Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção, por meio do Despacho de Admissibilidade, admitiu parcialmente o Recurso Especial da Fazenda Nacional, restrito à matéria relativa ao creditamento dos fretes pagos na aquisição de produtos desonerados. A Fazenda Nacional interpôs Agravo contra a admissão parcial, o qual foi rejeitado pelo Presidente do CARF. Do Recurso Especial Foi admitida à análise deste colegiado a matéria referente ao direito de creditamento das contribuições sociais não cumulativas sobre os fretes pagos na aquisição de produtos desonerados, tendo sido indicado como paradigma o Acórdão nº 9303‑005.154. No Recurso Especial, a Fazenda Nacional sustenta, em síntese, que não existe previsão legal específica que autorize o aproveitamento de créditos relativos aos serviços de frete vinculados à aquisição de insumos não onerados pelas contribuições. Argumenta que o frete não constitui item autônomo de creditamento, de modo que somente poderia gerar crédito caso integrasse o custo de aquisição de insumo sujeito à incidência do PIS e da Cofins. Assevera, ademais, que, sendo o insumo principal desonerado — seja por alíquota zero, seja por isenção —, o valor total da aquisição, incluindo o frete e o seguro suportados pelo comprador, não pode gerar crédito, ante vedação legal expressa. Fl. 1062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 6 Regularmente intimada, a Contribuinte apresentou contrarrazões, nas quais requereu o desprovimento do Recurso Especial. Posteriormente, a Recorrida juntou manifestação adicional reiterando a necessidade de manutenção integral da decisão recorrida, sob o fundamento de que esta se encontra em estrita conformidade com o entendimento consolidado na Súmula CARF nº 188. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Do conhecimento O recurso é tempestivo e deve ser conhecido. A pretensão da Fazenda Nacional quanto à matéria relativa aos fretes na aquisição de insumos desonerados, em uma análise preliminar, não deveria ser admitida por se revelar, em princípio, contrária ao disposto na Súmula CARF n.º 188, cujo teor é o seguinte: Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348 Conforme se observa, a Súmula CARF n.º 188 estabelece duas condições essenciais ao aproveitamento de créditos sobre despesas com serviços de Fl. 1063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 7 frete na aquisição de insumos desonerados: (i) o registro autônomo do serviço e (ii) a efetiva tributação do frete pelas contribuições não cumulativas. Todavia, tais condições não podem ser verificadas de forma conclusiva e imediata a partir dos elementos constantes dos autos. Nesse contexto, esta Turma já firmou entendimento de que é cabível o conhecimento do Recurso Especial quando não comprovadas, de plano, as condicionantes estabelecidas pela Súmula n.º 188. Nesse sentido, destaca- se o seguinte precedente: Acórdão n° 9303-016.005, j. 12 de setembro de 2024, Redator designado Rosaldo Trevisan (...) Assim, não se pode afirmar com convicção que o recurso fazendário contraria a Súmula, porque não se tem certeza de que, no caso em análise, os referidos fretes teriam sido registrados de forma autônoma e teriam sido efetivamente tributados, cabendo essa verificação à unidade preparadora, que deve contar com a colaboração do próprio contribuinte para elucidar a questão. Entendo, portanto, que deve ser conhecido o Recurso Especial da Fazenda Nacional em relação a fretes na aquisição de insumos desonerados. Diante desse entendimento, conheço do recurso especial. Do mérito No mérito, impõe‑se a aplicação da Súmula CARF n.º 188, em seus exatos termos. Assim, para o aproveitamento de créditos relativos às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pelo PIS não cumulativo, exige‑se a comprovação de duas condições cumulativas: (i) registro autônomo do serviço de frete e (ii) efetiva tributação do referido frete pelas contribuições. A verificação do atendimento a tais requisitos compete à unidade preparadora da RFB, conforme a documentação a ser apresentada pelo Contribuinte. Fl. 1064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.230 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10950.901817/2012-63 8 Dessa forma, as glosas referentes às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pelo PIS não cumulativo devem ser mantidas sempre que não estiver demonstrado o cumprimento das condições previstas na Súmula — qual sejam, o registro autônomo do serviço e a efetiva tributação do frete na aquisição. Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para, aplicando a Súmula CARF nº 188, manter as glosas referentes às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pela presente contribuição não-cumulativa sempre que não estiver demonstrado o cumprimento das condições previstas na Súmula — o registro autônomo do serviço e a efetiva tributação do frete na aquisição. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para, aplicando a Súmula CARF nº 188, manter as glosas referentes às despesas com serviços de frete na aquisição de insumos não onerados pela presente contribuição não-cumulativa sempre que não estiver demonstrado o cumprimento das condições previstas na Súmula — o registro autônomo do serviço e a efetiva tributação do frete na aquisição. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Fl. 1065DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11389291 #
Numero do processo: 11610.006650/2010-87
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 15 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Jun 17 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2008 RECURSO VOLUNTÁRIO. INOVAÇÃO PROCESSUAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONHECIMENTO. A alegação de decadência, ainda que suscitada apenas em sede recursal, deve ser apreciada por se tratar de matéria de ordem pública, cognoscível de ofício. EFEITO DEVOLUTIVO LIMITADO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO AO MÉRITO. PRECLUSÃO. Não tendo o recorrente reiterado, em sede de Recurso Voluntário, as alegações de mérito relativas à suposta declaração dos rendimentos por sua companheira, resta limitada a devolução da matéria ao Colegiado à preliminar suscitada, operando-se a preclusão quanto às demais questões. DECADÊNCIA. ART. 173, I, DO CTN. INOCORRÊNCIA. Nos termos do art. 173, I, do CTN, o prazo decadencial de cinco anos conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Tratando-se de IRPF relativo ao ano-calendário de 2006, o prazo iniciou-se em 01/01/2007 e encerrou-se em 31/12/2011. Tendo o lançamento sido formalizado em 2010, não há decadência. PRESCRIÇÃO. ART. 174 DO CTN. INAPLICABILIDADE NA FASE DE CONSTITUIÇÃO. A prescrição prevista no art. 174 do CTN incide após a constituição definitiva do crédito tributário, regulando o prazo para sua cobrança judicial, não se aplicando à fase de constituição do crédito tributário.
Numero da decisão: 2002-010.255
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, por preclusão, rejeitar a preliminar de decadência, e no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente).
Nome do relator: FERNANDO GOMES FAVACHO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2008 RECURSO VOLUNTÁRIO. INOVAÇÃO PROCESSUAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONHECIMENTO. A alegação de decadência, ainda que suscitada apenas em sede recursal, deve ser apreciada por se tratar de matéria de ordem pública, cognoscível de ofício. EFEITO DEVOLUTIVO LIMITADO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO AO MÉRITO. PRECLUSÃO. Não tendo o recorrente reiterado, em sede de Recurso Voluntário, as alegações de mérito relativas à suposta declaração dos rendimentos por sua companheira, resta limitada a devolução da matéria ao Colegiado à preliminar suscitada, operando-se a preclusão quanto às demais questões. DECADÊNCIA. ART. 173, I, DO CTN. INOCORRÊNCIA. Nos termos do art. 173, I, do CTN, o prazo decadencial de cinco anos conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Tratando-se de IRPF relativo ao ano-calendário de 2006, o prazo iniciou-se em 01/01/2007 e encerrou-se em 31/12/2011. Tendo o lançamento sido formalizado em 2010, não há decadência. PRESCRIÇÃO. ART. 174 DO CTN. INAPLICABILIDADE NA FASE DE CONSTITUIÇÃO. A prescrição prevista no art. 174 do CTN incide após a constituição definitiva do crédito tributário, regulando o prazo para sua cobrança judicial, não se aplicando à fase de constituição do crédito tributário.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, por preclusão, rejeitar a preliminar de decadência, e no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente).

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INOVAÇÃO PROCESSUAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONHECIMENTO. A alegação de decadência, ainda que suscitada apenas em sede recursal, deve ser apreciada por se tratar de matéria de ordem pública, cognoscível de ofício. EFEITO DEVOLUTIVO LIMITADO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO AO MÉRITO. PRECLUSÃO. Não tendo o recorrente reiterado, em sede de Recurso Voluntário, as alegações de mérito relativas à suposta declaração dos rendimentos por sua companheira, resta limitada a devolução da matéria ao Colegiado à preliminar suscitada, operando-se a preclusão quanto às demais questões. DECADÊNCIA. ART. 173, I, DO CTN. INOCORRÊNCIA. Nos termos do art. 173, I, do CTN, o prazo decadencial de cinco anos conta- se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Tratando-se de IRPF relativo ao ano-calendário de 2006, o prazo iniciou-se em 01/01/2007 e encerrou-se em 31/12/2011. Tendo o lançamento sido formalizado em 2010, não há decadência. PRESCRIÇÃO. ART. 174 DO CTN. INAPLICABILIDADE NA FASE DE CONSTITUIÇÃO. A prescrição prevista no art. 174 do CTN incide após a constituição definitiva do crédito tributário, regulando o prazo para sua cobrança judicial, não se aplicando à fase de constituição do crédito tributário. ACÓRDÃO Fl. 94DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11610.006650/2010-87 2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, por preclusão, rejeitar a preliminar de decadência, e no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de processo administrativo fiscal relativo ao Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – IRPF, exercício 2008, ano-calendário 2007. O contribuinte foi cientificado da Notificação de Lançamento (fls. 06 a 09) por meio da qual foi formalizada exigência em razão de omissão de rendimentos recebidos de pessoa física – aluguéis e outros (fl. 37). Consta dos autos que o contribuinte apresentou previamente Solicitação de Retificação de Lançamento (SRL), a qual foi deferida parcialmente pela autoridade fiscal, sob o fundamento de que restaram parcialmente comprovados os valores informados pelo contribuinte (fl. 05). Não restaram comprovados os valores alegados, especialmente quanto à afirmação de que parte dos rendimentos de aluguéis teria sido declarada por sua cônjuge (fl. 07). Foi lançado também rendimento de aluguéis PJ, recebidos da empresa ARGENTONI & FREGONESE LTDA, CNPJ 58.962.432/0001-63, já deduzida a comissão da Imobiliária WW MANTOVANI NEGÓCIOS IMOB LTDA, CNPJ 43.432.285/0001-42 (fl. 07). Irresignado, o sujeito passivo apresentou Impugnação em 13/08/2010 (fl. 37), sustentando, em síntese, que parte dos rendimentos objeto da autuação foi declarada na Declaração de Ajuste Anual de sua companheira, Maria Leonor Moreira Carvalho. Alega que mantinha união conjugal à época dos fatos e que os rendimentos foram informados na declaração da cônjuge. Fl. 95DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11610.006650/2010-87 3 Para comprovar suas alegações, juntou aos autos, entre outros documentos: Procuração pública; Documento de identidade do procurador; Certidão de casamento (registrado em 19/03/2010); holerite em nome da companheira, com endereço comum, foto no verso onde comprova data que já estavam juntos; IRPF de João Waldir V. Quadrado e de Mª Leonor M. Carvalho, referentes ao exercício de 2008. Consta da Declaração de Ajuste Anual da Sra. Maria Leonor Moreira Carvalho que foram informados rendimentos tributáveis recebidos de pessoa física no montante de R$ 35.126,62. Também foi juntada aos autos a Declaração de Ajuste Anual apresentada pelo próprio autuado para o mesmo exercício. Em síntese, a controvérsia instaurada na impugnação restringe-se à alegação de que os rendimentos de aluguéis considerados omitidos teriam sido declarados na declaração da cônjuge, inexistindo, segundo o contribuinte, omissão tributável. O Acórdão 01-31.980 – 4ª Turma da DRJ/BEL, em Sessão de 23/04/2015 (fl. 33 a 36), proferiu decisão mantendo integralmente o lançamento, ao fundamento de que não restou comprovado que os rendimentos considerados omitidos tenham sido regularmente oferecidos à tributação na declaração da cônjuge, nem demonstrada a efetiva titularidade dos rendimentos por esta. Consignou a decisão recorrida que a certidão de casamento apresentada possui data posterior ao ano-calendário objeto da autuação (2006), não sendo suficiente, por si só, para afastar a exigência fiscal. Entendeu, ainda, que a simples informação de rendimentos na declaração de terceiro não comprova a inexistência de omissão por parte do autuado, especialmente diante da ausência de elementos que evidenciem a titularidade dos valores: (fl. 50) No presente caso, a opção do contribuinte e da Sra. Maria Leonor [...] foi pela tributação em separado, não restando comprovado nos autos se os rendimentos considerados omitidos são decorrentes de bem comum. A legislação permite a tributação do bem comum na constância da sociedade conjugal em 50% para cada um, no entanto, deve restar comprovado a condição de que os rendimentos são decorrentes bem comum. O contribuinte não traz aos autos documentos relacionados a aquisição dos imóveis que geraram a omissão, visando ser identificado a data de aquisição, se antes ou depois da vida em comum, para se confirmar a alegação de bem comum. Ademais, é de se ressaltar que o total de rendimentos informando da DIRPF da cônjuge do contribuinte como recebido de pessoa física é inferior ao valor da omissão lançada na presente notificação referente a rendimentos de aluguéis recebidos de pessoa física, também não constando em sua declaração a informação dos rendimentos de alugueis recebidos da empresa Argentoni e Fregonese Ltda (CNPJ 58.962.432/0001-63). Fl. 96DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11610.006650/2010-87 4 Cientificado em 20/02/2019 (fl. 44), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 15/03/2019 (fl. 46 a 49), no qual suscita, preliminarmente, a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário, sustentando, em seguida, que o princípio da anterioridade tributária não se confunde com o princípio da anualidade tributária. Alega também que foi notificado para recolhimento do Imposto de Renda Pessoa Física, ano calendário 2007, exercício 2008, o qual já estava totalmente prescrito. Requer, assim, o reconhecimento da decadência e o cancelamento do lançamento. VOTO Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator 1. Admissibilidade. Cientificado em 11/05/2021 (fl. 42), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 07/06/2021 (fl. 45 a 47). O contribuinte traz inovação processual ao argumentar pela decadência. Dado que a matéria é cognoscível de ofício, deverá ser julgada neste processo. Não houve manutenção das alegações de mérito (rendimentos de alugueres) na peça recursal, o que enseja a preclusão. Não tendo o recorrente reiterado as alegações de mérito relativas à suposta declaração dos rendimentos pela companheira, resta limitada a devolução da matéria ao Colegiado à preliminar suscitada, operando-se a preclusão quanto às demais questões. 2. Decadência e Prescrição. No Recurso Voluntário, o recorrente suscita a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário, com fundamento no art. 173, I, do CTN, bem como a prescrição prevista no art. 174 do mesmo diploma legal. O fato jurídico tributário do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física referente ao ano-calendário de 2006 ocorreu em 31/12/2006, data em que ocorre a disponibilidade jurídica da renda auferida no exercício. Nos termos do art. 173, I, do CTN, o prazo decadencial de cinco anos conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (2006), isto é, de 01/01/2007, encerrando-se em 31/12/2011. Conforme se verifica dos autos, o contribuinte foi cientificado em 19/07/2010 (fl. 21 – Entrega/Ciência e fl. 28), portanto antes do término do prazo decadencial, não havendo que se falar em decadência. Fl. 97DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.255 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11610.006650/2010-87 5 Quanto à alegada prescrição (art. 174 do CTN), trata-se de instituto que incide após a constituição definitiva do crédito tributário, regulando o prazo para sua cobrança judicial, não sendo aplicável na fase de constituição do crédito tributário, como ocorre no presente caso. Dessa forma, não procede a preliminar suscitada pelo recorrente. Conclusão Ante o exposto, conheço em parte do Recurso Voluntário, por preclusão. Rejeito a preliminar de decadência, e, no mérito, nego provimento. Assinado Digitalmente Fernando Gomes Favacho Fl. 98DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10120.729846/2015-15
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 09 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Jun 18 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA COBRANÇA DE SAT/RAT. NÃO CONHECIMENTO. SÚMULA CARF Nº 2 A alegação de que a cobrança da contribuição ao SAT/RAT em qualquer alíquota superior a 1%, por afronta ao princípio da segurança jurídica, seria inconstitucional não pode ser discutida nesta esfera de julgamento, pois se trata de exigência fundada em legislação vigente, a qual o julgador administrativo é vinculado. DILIGÊNCIA. INOCORRÊNCIA. INDEFERIMENTO. SÚMULA CARF Nº 163. A prova produzida em processo administrativo tem, como destinatária final, a autoridade julgadora, a qual possui a prerrogativa de avaliar a pertinência de sua realização para a consolidação do seu convencimento acerca da solução da controvérsia objeto do litígio, sendo-lhe facultado indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. Nesse sentido, sua realização não constitui direito subjetivo do contribuinte. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos do art. 10 do Decreto nº 70.235/1972 e a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a hipótese de nulidade do lançamento. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. SAT/RAT. PRINCÍPIOS DA REFERIBILIDADE E DO EQUILÍBRIO ATUARIAL. INOCORRÊNCIA DE OFENSA. A alíquota do SAT/RAT é definida conforme o grau de risco da atividade econômica preponderante, identificado pelo CNAE declarado pelo contribuinte, nos termos do art. 22, II, da Lei nº 8.212/1991. O princípio da referibilidade não exige aferição individualizada do risco de cada empresa, mas a vinculação da contribuição à atividade econômica exercida. CONTRIBUIÇÕES. ALÍQUOTA SAT/GILRAT. EMPRESA COM MAIS DE UM ESTABELECIMENTO. INDIVIDUALIZAÇÃO POR CNPJ. Conforme preleciona a Súmula 351 do STJ, a alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) é aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro. Parecer PGFN/CRJ/ 2120/2011 e Ato Declaratório 11/2011. CONTRIBUIÇÃO SAT/RAT/GILRAT. ATIVIDADE PREPONDERANTE AUTODECLARADA EM GFIP. ALÍQUOTAS DECORRENTE DA LEGISLAÇÃO E DECLARAÇÃO DO CNAE PREPONDERANTE. A alíquota SAT/RAT/GILRAT decorre da legislação tributária guardando correlação com a atividade econômica preponderante informada e autodeclarada em GFIP, a partir do CNAE informado como preponderante. É devida, por expressa disposição legal, a cobrança da contribuição destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, em razão da atividade econômica preponderante exercida e autodeclarada pela pessoa jurídica. FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO (FAP). TEMA 554 DO STF. O Fator Acidentário de Prevenção (FAP), previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, nos moldes do regulamento promovido pelo Decreto 3.048/99 (RPS) atende ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88), devendo ser mantido o lançamento realizado para cobrar às diferenças de recolhimentos devidas.
Numero da decisão: 2101-003.713
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer do argumento de inconstitucionalidade da cobrança da contribuição ao SAT/RAT, e na parte conhecida, rejeitar a preliminar e negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Sílvio Lúcio de Oliveira Júnior – Relator Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Carolina da Silva Barbosa, Debora Fofano dos Santos, Heitor de Souza Lima Junior, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Silvio Lucio de Oliveira Junior, Mario Hermes Soares Campos (Presidente).
Nome do relator: SILVIO LUCIO DE OLIVEIRA JUNIOR
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NÃO CONHECIMENTO. SÚMULA CARF Nº 2 A alegação de que a cobrança da contribuição ao SAT/RAT em qualquer alíquota superior a 1%, por afronta ao princípio da segurança jurídica, seria inconstitucional não pode ser discutida nesta esfera de julgamento, pois se trata de exigência fundada em legislação vigente, a qual o julgador administrativo é vinculado. DILIGÊNCIA. INOCORRÊNCIA. INDEFERIMENTO. SÚMULA CARF Nº 163. A prova produzida em processo administrativo tem, como destinatária final, a autoridade julgadora, a qual possui a prerrogativa de avaliar a pertinência de sua realização para a consolidação do seu convencimento acerca da solução da controvérsia objeto do litígio, sendo-lhe facultado indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. Nesse sentido, sua realização não constitui direito subjetivo do contribuinte. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos do art. 10 do Decreto nº 70.235/1972 e a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a hipótese de nulidade do lançamento. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. SAT/RAT. PRINCÍPIOS DA REFERIBILIDADE E DO EQUILÍBRIO ATUARIAL. INOCORRÊNCIA DE OFENSA. A alíquota do SAT/RAT é definida conforme o grau de risco da atividade econômica preponderante, identificado pelo CNAE declarado pelo contribuinte, nos termos do art. 22, II, da Lei nº 8.212/1991. O princípio da Fl. 644DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 2 referibilidade não exige aferição individualizada do risco de cada empresa, mas a vinculação da contribuição à atividade econômica exercida. CONTRIBUIÇÕES. ALÍQUOTA SAT/GILRAT. EMPRESA COM MAIS DE UM ESTABELECIMENTO. INDIVIDUALIZAÇÃO POR CNPJ. Conforme preleciona a Súmula 351 do STJ, a alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) é aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro. Parecer PGFN/CRJ/ 2120/2011 e Ato Declaratório 11/2011. CONTRIBUIÇÃO SAT/RAT/GILRAT. ATIVIDADE PREPONDERANTE AUTODECLARADA EM GFIP. ALÍQUOTAS DECORRENTE DA LEGISLAÇÃO E DECLARAÇÃO DO CNAE PREPONDERANTE. A alíquota SAT/RAT/GILRAT decorre da legislação tributária guardando correlação com a atividade econômica preponderante informada e autodeclarada em GFIP, a partir do CNAE informado como preponderante. É devida, por expressa disposição legal, a cobrança da contribuição destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, em razão da atividade econômica preponderante exercida e autodeclarada pela pessoa jurídica. FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO (FAP). TEMA 554 DO STF. O Fator Acidentário de Prevenção (FAP), previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, nos moldes do regulamento promovido pelo Decreto 3.048/99 (RPS) atende ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88), devendo ser mantido o lançamento realizado para cobrar às diferenças de recolhimentos devidas. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer do argumento de inconstitucionalidade da cobrança da contribuição ao SAT/RAT, e na parte conhecida, rejeitar a preliminar e negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fl. 645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 3 Sílvio Lúcio de Oliveira Júnior – Relator Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Carolina da Silva Barbosa, Debora Fofano dos Santos, Heitor de Souza Lima Junior, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Silvio Lucio de Oliveira Junior, Mario Hermes Soares Campos (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto por NOVO MUNDO MOVEIS E UTILIDADES LTDA em face do Acórdão n° 101-012.443 (e-fls. 584/592) da 5ª. Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 01 (DRJ01), que julgou improcedente a impugnação, com manutenção do crédito tributário. O acórdão está assim ementado: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 NULIDADE DO LANÇAMENTO. CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INOCORRÊNCIA. O princípio da ampla defesa é prestigiado na medida em que o contribuinte tem total liberdade para apresentar sua peça de defesa, com os argumentos que julga relevantes, fundamentados nas normas que entende aplicáveis ao caso, e instruída com as provas que considera necessárias. Presentes os requisitos legais da notificação e inexistindo ato lavrado por pessoa incompetente ou proferido com preterição ao direito de defesa, descabida a arguição de nulidade do feito. Matérias alheias a essas comportam decisão de mérito. CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI FEDERAL. RECONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Descabe às autoridades que atuam no contencioso administrativo proclamar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo federal em vigor, posto que tal mister incumbe tão somente aos órgãos do Poder Judiciário. RAT. DIFERENÇA DE CONTRIBUIÇÃO. ALÍQUOTA APLICÁVEL. Fl. 646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 4 A partir de 01/2010 a alíquota devida ao RAT deve ser apurada em consonância com o Anexo V do Decreto nº 3.048/99, na redação dada pelo Decreto n° 6.957/2009, devendo ser objeto de lançamento as diferenças de contribuições apuradas e não recolhidas/declaradas pelo sujeito passivo. ADICIONAL DE FINANCIAMENTO DOS BENEFÍCIOS CONCEDIDOS EM RAZÃO DO GRAU DE INCIDÊNCIA DE INCAPACIDADE LABORATIVA E RISCOS AMBIENTAIS DO TRABALHO - RAT/GILRAT. PUBLICIDADE QUANTO AOS DADOS ESTATÍSTICOS DE ACIDENTE DO TRABALHO. VERIFICAÇÃO. A Lei nº 8.212/1991 não exige que o ato normativo que majore ou minore as alíquotas relativas aos graus de risco para efeito de incidência do adicional de RAT/GILRAT seja acompanhado de todas as informações estatísticas acidentárias que o precedem e justificam. O que se exige, e isto se mostra verificável em sites de acesso público, é que haja a divulgação das informações e estatísticas sobre acidentes de trabalho. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Extrai-se do Relatório Fiscal (e-fls. 188/192) que a autoridade tributária lavrou Auto de Infração corresponde a crédito tributário lançado contra o contribuinte identificado em epígrafe, no período de 01/2011 a 12/2011, relativo contribuição devida pela empresa à Seguridade Social, referente à diferença de adicional de financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho – RAT/GILRAT, no valor de R$ 1.690.864,54. O procedimento fiscal constatou que a empresa informou em GFIP valor de SAT menor que o devido, o que motivou o lançamento da diferença não declarada. Cientificada da lavratura do auto de infração, a empresa autuada impugnou o lançamento fiscal de forma tempestiva. Conforme síntese realizada pela decisão de piso, a autuada apresentou os seguintes argumentos de fato e de direito para a improcedência do crédito tributário: PRELIMINARMENTE: NULIDADE - VÍCIOS NA LAVRATURA DO AUTO DE INFRAÇÃO - DIVERGÊNCIA ENTRE O RELATÓRIO E OS CÁLCULOS - PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA Alega que não foram cumpridas as exigências contidas nos incisos III e IV do Decreto nº 7.574/2011 sobre lançamento por auto de infração. Diz que há sérias divergências entre o relatório do auto de infração e a memória de cálculo (anexo I): o relatório do auto de infração informa que o FAP utilizado pelo contribuinte foi de 1 enquanto o correto seria 0,1366; já o anexo I (memória de cálculo) assinala que o FAP correto seria 1,0963 e que o FAP utilizado foi de 1,100. Fl. 647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 5 Afirma que, sendo o FAP um fator de redução ou aumento do valor final do RAT, a descrição do auto não condiz com a autuação, já que o FAP utilizado foi maior que o devido, logo o valor recolhido foi maior e não a menor, como concluiu a autoridade fiscal. Alega que o desencontro entre a narrativa do auto de infração e a planilha de suporte trouxe total insegurança no exercício do direito de defesa da impugnante, restando clara a nulidade do presente auto de infração, pois a descrição dos fatos não aponta para a conclusão da autuação de que houve recolhimento a menor. Cita entendimento do STF quanto aos requisitos de regularidade do auto de infração, que acredita terem sido descumpridos pela fiscalização. Defende que qualquer decisão que venha a ser proferida no presente processo restará eivada de vício, porquanto a impugnante encontra-se cerceada em seu direito de defesa, tendo em vista a obscuridade que paira sobre a peça vestibular do presente auto de infração. Conclui que, não estando perfeitamente formulada a acusação por parte da autoridade fiscal, mister se faz declarar a nulidade do presente Auto de Infração. DO DIREITO Alega que a alteração do Anexo V do Decreto nº 3.048/1999 promovida pelo Decreto nª 6.957/2009 não foi acompanhada de qualquer divulgação de dados que demonstrasse o efetivo aumento de acidentes nas atividades que tiveram seu grau de risco aumentado (e, consequentemente, a alíquota do SAT/RAT). Diz que, sem este substrato, a alteração das alíquotas em questão não encontra fundamento de validade na Lei nº 8.212/1991 em clara ofensa ao princípio da legalidade. Afirma que as informações divulgadas pela Portaria Interministerial 259/09 não podem ser consideradas as estatísticas demandadas pela lei comentada, pois são dados bastantes específicos e voltados à configuração do FAP, não havendo qualquer demonstração que tenham decorrido da análise e inspeção de acidentes. Diz que, em atenção ao princípio da preservação do equilíbrio financeiro/atuarial, só poderia a Administração Pública majorar a contribuição de determinado setor da economia caso demonstrasse, cabalmente, que este mesmo setor onerou em maior quantidade a Previdência Social. Defende que as estatísticas elaboradas pelo Poder Executivo para promover o enquadramento devem ser demonstradas e disponibilizadas ao contribuinte, sob pena de ofensa aos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança, bem como aos princípios da publicidade, da motivação e da moralidade dos atos da Administração Pública. Traz decisão do STJ, que afastou a incidência da majoração do SAT/RAT instituída pelo Decreto n° 6.957/2009 em razão da ausência de justificativa para o Fl. 648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 6 reenquadramento do grau de risco, por ofensa ao princípio da legalidade e abuso do poder de regulamentar por não obedecer às exigências do inciso II e do § 3º do artigo 22 da Lei 8.212/1991 (Acórdão proferido pela Ia Turma no REsp 1.425.090, publicado no DJ-e de 09/10/2014). Diz que os dados oficiais até então expedidos pelo próprio Ministério da Previdência Social demonstram a inexistência de causa suficiente que justifique a majoração, em 50%, da contribuição ao SAT/RAT para o segmento específico do qual faz parte as atividades preponderantes da impugnante. Informa que, ante a inércia do Poder Executivo em apresentar estatísticas que justifique o reenquadramento das empresas varejistas do grau de risco "leve" para risco "médio", e, acima de tudo objetivando contribuir para a melhoria do setor varejista o IDV - Instituto para Desenvolvimento do Varejo - solicitou à Empresa Athenas - Gestão em segurança e Saúde Ocupacional a elaboração de um laudo técnico baseado em análise documental e pesquisa de campo nas empresas varejistas, o qual constatou não haver justificativas fáticas para o reenquadramento promovido pelo Decreto nº 6.957/2009, conforme cópia integral do Estudo que se anexa como parte integrante da presente peça (Doc. 04). Afirma que a majoração da alíquota da contribuição ao SAT/RAT, perpetrada pelo Decreto n° 6.957/2009, contrariou/negou vigência aos Artigos 22, II e § 3º e 80, VII todos da Lei nº 8.212/1991 por ausência de demonstração de dados estatísticos que justificassem alteração das alíquotas e abuso do exercício do poder regulamentar e ainda contrariou a um só tempo os princípios da legalidade, da motivação do ato administrativo, da publicidade e da preservação do equilíbrio financeiro e atuarial entre os custos envolvidos no pagamento de benefícios acidentários e a sua respectiva fonte de custeio. Acredita ser ilegal considerar-se, para o aumento da alíquota do SAT/RAT, ocorrências acidentarias presumidas, por Nexo Técnico Epidemiológico - NTEP, entre a atividade econômica e um determinado agrupamento CID (Classificação Internacional de Doenças), sem, contudo, considerar a realidade da Empresa. Alega que seus investimentos em prevenção de acidentes têm sido positivos, posto que em um universo 3.901 (três mil novecentos e um) funcionários no ano de 2011 ocorreram 28 (vinte oito) acidentes de trabalho sendo a maioria acidentes de trânsitos, apenas 10 no ambiente de trabalho e sendo que nenhum dos acidentes no ambiente de trabalho foi grave, o que corrobora as arguições de que padece de justificativa a alteração do grau de risco de leve para médio. Acrescenta que, dos ditames legais (art. 22, da Lei n° 8.212/91) e constitucionais (artigo 201, combinado com o disposto no art. 7º, XXVIII), a contribuição SAT/RAT deve reger-se por princípios de natureza securitária (cálculo atuarial e referibilidade), pois fazem parte do regime jurídico da contribuição em comento, constituindo limites a serem obedecidos pelo intérprete e aplicador da norma Fl. 649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 7 tributária, o que não foi adotado Poder Executivo quando promoveu o reenquadramento do grau de risco das Impugnantes de "leve" para "médio". DOS PEDIDOS Requer 1) seja declarada a nulidade do lançamento em face dos vícios incorridos pelo mesmo por divergência entre o relatório e as memorais de cálculo preterindo o direito de defesa da Impugnante; 2) o acolhimento da presente Impugnação declarando-se a improcedência total dos lançamentos. Intimada da decisão de piso em 14/10/2021 (e-fls. 600), a empresa apresentou Recurso Voluntário, protocolado no dia 16/11/2021 (e-fls 604 e 606/639). Em preliminar, defende a nulidade do auto de infração por suposta inexatidão na acusação fiscal. Entende que houve violação a ampla defesa e contraditório. No mérito, o sujeito passivo repete as razões trazidas na peça de impugnação, conforme os argumentos a seguir lançados: Sustenta a ilegalidade do reenquadramento promovido pelo Decreto nº 6.957/2009, que alterou o Anexo V do Decreto nº 3.048/1999, majorando a alíquota do SAT/RAT do grau leve para médio, sob o argumento de ausência de comprovação estatística apta a justificar a alteração, em afronta ao art. 22, II e § 3º, da Lei nº 8.212/1991. Defende que o Poder Executivo somente poderia proceder ao reenquadramento com base em estatísticas apuradas mediante inspeção, demonstrando aumento da frequência, gravidade e custo dos benefícios acidentários, o que não teria ocorrido. Invoca precedentes do Superior Tribunal de Justiça (REsp 1.425.090/PR, REsp 1.499.385/PB e REsp 1.476.581/PR), nos quais se reconheceu a necessidade de demonstração concreta de dados estatísticos para legitimar o reenquadramento, sob pena de abuso do poder regulamentar e violação ao princípio da legalidade. Argumenta que a Portaria Interministerial nº 254/2009 não supre tal exigência, por tratar exclusivamente de parâmetros relacionados ao FAP, além de ser posterior ao decreto questionado e não apresentar dados relativos ao binômio custo/receita por CNAE. Sustenta que a contribuição ao SAT/RAT possui regime jurídico próprio, regido pelos princípios do equilíbrio financeiro-atuarial e da referibilidade, exigindo que cada empresa contribua na medida de seu risco efetivo, não sendo admissível majoração baseada apenas em números absolutos de acidentes ou em presunções decorrentes do Nexo Técnico Epidemiológico Previdenciário (NTEP), o qual configuraria presunção absoluta indevida. Alega que os dados constantes dos Anuários Estatísticos da Previdência Social não demonstram aumento proporcional da acidentalidade no setor varejista, destacando que eventual crescimento no número absoluto de acidentes decorre da expansão do setor e do aumento da força de trabalho. Acrescenta laudo técnico elaborado a pedido do IDV, o qual concluiu que as Fl. 650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 8 atividades exercidas no setor apresentam risco leve, com baixíssimo índice de exposição a agentes nocivos. No caso concreto, afirma que, em universo de 3.901 empregados no ano de 2011, ocorreram apenas 28 acidentes, sendo a maioria de trajeto e nenhum grave no ambiente de trabalho, o que corroboraria a inadequação do enquadramento no grau médio. Defende, ainda, nulidade do lançamento por ausência de comprovação de erro no autoenquadramento adotado pela empresa, invocando precedente deste Conselho. Sustenta, por fim, violação ao princípio da segurança jurídica, ante a ausência de critérios objetivos (“standards”) para definição dos graus de risco leve, médio e grave, bem como requer, subsidiariamente, a conversão do julgamento em diligência, com fundamento no princípio da verdade material, a fim de revisar os valores efetivamente recolhidos. Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e julgamento. Não foram apresentadas contrarrazões. É o relatório. VOTO Conselheiro Sílvio Lúcio de Oliveira Júnior, Relator 1. Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo, e quanto aos demais requisitos de admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72, entendo que o recurso deve ser apenas parcialmente conhecido. A recorrente argumenta que a cobrança da contribuição ao SAT/RAT em qualquer alíquota superior a 1%, por afronta ao princípio da segurança jurídica seria inconstitucional. Tal argumento não merece maior digressões uma vez que envolve análise sobre a inconstitucionalidade da legislação, conforme orientação imposta pela Súmula CARF nº. 2: Súmula CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer do argumento de inconstitucionalidade da cobrança da contribuição ao SAT/RAT. 2. Preliminar de nulidade Fl. 651DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 9 A Recorrente sustenta, em preliminar, a nulidade do Auto de Infração por cerceamento do direito de defesa, alegando que a peça fiscal não permite identificar com precisão o conteúdo e os fundamentos da acusação, gerando insegurança no exercício do contraditório e da ampla defesa. Afirma que o lançamento não teria observado os requisitos formais do art. 39, incisos III e IV, do Decreto nº 7.574/2011, pois a descrição dos fatos e a indicação do enquadramento legal/penalidade não seriam claras e coerentes com a exigência constituída. Alega que, embora o relatório fiscal trate de suposta diferença de RAT/SAT, há divergências relevantes entre a narrativa do relatório e a memória de cálculo (anexo), especialmente quanto aos valores do FAP indicado como utilizado e o FAP considerado correto. Aponta que o relatório menciona FAP “1” versus “0,1366”, ao passo que a planilha registra FAP correto “1,0963” e FAP utilizado “1,100”. Sustenta que, sendo o FAP fator que pode majorar ou reduzir o valor do RAT, se o FAP utilizado fosse maior do que o devido, o recolhimento tenderia a ser superior (e não inferior), o que tornaria contraditória a conclusão fiscal de recolhimento a menor. Diz que esse desencontro entre a descrição do fato gerador/infracional e os cálculos que embasam a exigência impede compreender a origem da conclusão fiscal e, por consequência, inviabiliza defesa plena, configurando vício insanável à luz do Decreto nº 70.235/1972 e do Decreto nº 7.574/2011, que regem o processo administrativo fiscal. Invoca, ainda, o princípio da estrita legalidade em matéria tributária e processual para sustentar que, não sendo possível identificar com segurança o suporte fático e aritmético do lançamento, a autuação deve ser anulada. Por fim, fundamenta a nulidade também em precedentes da jurisdição administrativa federal que reconhecem a invalidade de autos lavrados com descrição deficiente dos fatos e preterição do direito de defesa, bem como nos dispositivos que preveem nulidade de atos praticados com cerceamento defensivo. Conclui que qualquer decisão proferida sobre lançamento formalmente obscuro permaneceria viciada, razão pela qual requer o reconhecimento da nulidade do Auto de Infração desde a origem. Antes de adentrar propriamente nas alegações de nulidade formuladas pela recorrente, convém ressaltar, de forma preliminar, o disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional e nos artigos 10 e 11 do Decreto nº 70.235/1972, os quais delineiam os elementos essenciais para a validade do lançamento tributário, acrescidos dos requisitos gerais aplicáveis aos atos administrativos. Esses dispositivos constituem o alicerce normativo que assegura a legalidade, a competência da autoridade fiscal e a observância do devido processo administrativo, princípios que devem nortear toda a atuação da Administração Tributária. Código Tributário Nacional Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo Fl. 652DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 10 tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Decreto 70.235/72 Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do notificado; II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação; III - a disposição legal infringida, se for o caso; IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por processo eletrônico. Cumpre igualmente destacar as hipóteses que ensejam a nulidade do lançamento, expressamente previstas no artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972, diploma que rege o Processo Administrativo Fiscal. O referido dispositivo estabelece as situações em que o vício atinge a própria validade do ato, tornando-o insuscetível de convalidação, especialmente quando praticado por autoridade incompetente ou em desrespeito às garantias do devido processo legal: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam consequência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.(...) Fl. 653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 11 Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato ou julgar a sua legitimidade. A análise da preliminar de nulidade apresentadas revela que não há fundamento para o acolhimento da tese defensiva. De acordo com a legislação supracitada, a nulidade de um lançamento somente se configura quando os atos são lavrados por pessoa incompetente ou quando há preterição do direito de defesa. No caso em exame, verifica-se que o auto de infração foi regularmente lavrado por autoridade competente e que todos os atos processuais foram realizados em estrita observância às normas legais, assegurando ao contribuinte pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. A alegação de nulidade fundada em suposta contradição entre o Relatório Fiscal e a memória de cálculo não merece prosperar. Embora tenha havido incorreção pontual na redação de determinado trecho do relatório, o próprio documento esclarece, de forma expressa, que os elementos efetivamente considerados para a constituição do crédito tributário: bases de cálculo, alíquota do SAT e fatores do FAP, encontram-se discriminados no Anexo I, o qual integra o lançamento. No item que descreve os procedimentos de cálculo, a autoridade fiscal consignou que os valores devidos foram apurados por competência, com dedução daqueles declarados em GFIP, indicando que os parâmetros utilizados constam detalhadamente na planilha descrita como Anexo I, na qual se verifica, de maneira objetiva, que a alíquota considerada correta para o RAT foi de 2,0% e o FAP aplicado no levantamento foi de 1,0963, enquanto o contribuinte utilizou alíquota de 1,0% e FAP de 1,100. Esses dados estão expressamente identificados na planilha como “RAT – AL CORRETA” e “FAP CORRETO”, permitindo perfeita compreensão da metodologia empregada. Desse modo, eventual impropriedade redacional isolada não compromete a higidez do lançamento, pois não gera incerteza quanto aos critérios efetivamente adotados nem impede o pleno exercício do direito de defesa. O vício alegado não possui aptidão para macular o ato administrativo, especialmente porque não houve qualquer prejuízo concreto ao sujeito passivo — requisito indispensável para o reconhecimento de nulidade no âmbito do processo administrativo fiscal, conforme a disciplina do Decreto nº 70.235/1972. Ademais, o lançamento foi regularmente formalizado, com a devida intimação do contribuinte e abertura de prazo para impugnação, o que assegurou a observância do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa. A própria apresentação de defesa substancial demonstra que a parte compreendeu a acusação fiscal e os fundamentos do crédito constituído. Fl. 654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 12 Assim, inexistindo prejuízo efetivo, obscuridade material ou deficiência que inviabilize a compreensão da exigência, não há que se falar em nulidade do Auto de Infração, devendo ser rejeitada a preliminar suscitada. 3. Do pedido de diligência No item 5 do Recurso Voluntário, intitulado Da Necessária Observância ao Princípio da Verdade Material – Conversão em Diligência, a recorrente sustenta que os documentos acostados aos autos demonstram que os valores efetivamente recolhidos superam aqueles exigidos na autuação, uma vez que o grau de risco aplicável às suas atividades seria leve, e não médio, como considerado pela fiscalização. Invoca o art. 147 do CTN para sustentar que a autoridade fiscal possui o dever de revisar declarações e corrigir eventuais equívocos apuráveis pelo exame dos elementos apresentados, inclusive de ofício. Cita, ainda, precedentes administrativos e jurisprudenciais que reconhecem a necessidade de apreciação substancial da matéria quando os elementos constantes dos autos afastam a exigência inicialmente constituída, especialmente em homenagem aos princípios da verdade material e do informalismo. Com base nesses fundamentos, requer, subsidiariamente, a conversão do julgamento em diligência, a fim de que sejam reavaliados os valores considerados no lançamento e verificada a correção dos recolhimentos efetuados, com a consequente adequação ou cancelamento da exigência, caso constatado equívoco na constituição do crédito tributário. Conforme visto, as teses de defesa, repisadas no recurso já foram devidamente enfrentadas e afastadas pela decisão de piso, o que torna prescindível a realização da diligência solicitada. Nesse sentido entendo por inócua a realização da diligência pleiteada, uma vez que a documentação constante dos autos é suficiente para confirmar os argumentos adotados no presente voto. Ademais, o lançamento foi efetuado com base nas informações prestadas pelo contribuinte em GFIP e a defesa não apresenta qualquer documentação capaz de comprovar outro CNAE, que ensejaria aplicação de alíquota diversa daquela aplicada pela fiscalização. Para além do exposto, entendo que não merece acolhimento o pedido de realização de diligência, tendo em vista que as provas dos autos se mostram aptas para colimar o indeferimento de tal pleito. Nesse sentido, cabe transcrever o teor da Súmula CARF nº 163: Súmula CARF nº 163 O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Fl. 655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 13 Pelo exposto, considerando que os elementos dos autos são suficientes para formar a convicção do julgador, indefere-se o pedido de realização de diligência, por considerá-las prescindíveis. 4. Mérito 4.1 – Da alegada ofensa ao princípio do cálculo atuarial e da referibilidade A recorrente sustenta que a contribuição ao SAT/RAT possui regime jurídico próprio e distinto da contribuição previdenciária patronal destinada ao financiamento geral da Seguridade Social. Argumenta que, nos termos do art. 22 da Lei nº 8.212/1991, enquanto a contribuição prevista no inciso I destina-se ao custeio global do sistema, a contribuição prevista no inciso II possui finalidade específica: financiar benefícios relacionados a acidentes do trabalho e aposentadoria especial. Por essa razão, defende que os recursos do SAT/RAT estariam vinculados a uma destinação específica, formando espécie de “conta apartada” voltada exclusivamente ao custeio de benefícios acidentários. A partir dessa premissa, alega que a cobrança do SAT/RAT deve observar limites próprios decorrentes de sua natureza securitária, especialmente o princípio do equilíbrio financeiro e atuarial, previsto no art. 201 da Constituição Federal. Sustenta que a arrecadação dessa contribuição deve guardar correspondência com os custos efetivos dos benefícios acidentários, de modo que eventual majoração de alíquota somente se justificaria diante da demonstração concreta de desequilíbrio entre receitas e despesas. Afirma, ainda, que o legislador adotou o princípio da referibilidade como critério estruturante da exação, ao estabelecer que cada empresa contribui conforme o grau de risco de sua atividade preponderante. Segundo essa linha argumentativa, a contribuição não teria caráter solidário amplo, mas individualizado, devendo refletir o risco efetivamente atribuído a cada atividade econômica. O § 3º do art. 22 da Lei nº 8.212/1991, ao condicionar o reenquadramento a estatísticas apuradas mediante inspeção, reforçaria essa lógica de individualização e estímulo à prevenção de acidentes. Com base nesses fundamentos, a recorrente defende que os princípios do cálculo atuarial e da referibilidade constituem limites jurídicos à atuação do Poder Executivo no reenquadramento de atividades e na alteração de alíquotas. Invoca entendimento do STF no sentido de que a delegação normativa somente é legítima quando exercida dentro de padrões objetivos que não desvirtuem o comando legal. Alega, por fim, que tais balizas não teriam sido observadas no reenquadramento promovido, o que tornaria ilegal ou inconstitucional a majoração da alíquota aplicada às suas atividades. As teses recursais fundadas nos princípios da referibilidade e do cálculo atuarial não merecem acolhimento. É pacífico no direito tributário que a alíquota da contribuição destinada ao financiamento do SAT/RAT/GILRAT é definida com base no grau de risco da atividade Fl. 656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 14 preponderante exercida em cada estabelecimento, considerado individualmente por CNPJ., conforme entendimento sumulado pelo STJ, nº 351: A alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) é aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro. (SÚMULA 351, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 11/06/2008, DJe 19/06/2008) Tendo em vista a aprovação do Parecer PGFN/CRJ/Nº 2120/2011, pelo Ministro de Estado da Fazenda, conforme despacho publicado no DOU de 15/12/2011, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN expediu o Ato Declaratório PGFN nº 11 de 20 de dezembro de 2011, acolhendo o entendimento da jurisprudência pacificada no âmbito do STJ, nos termos abaixo reproduzidos: "Nas ações judiciais que discutam a aplicação da alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT), aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro." De acordo com o artigo 202, §§ 3º, 5º e 6º do Decreto nº 3.048 de 1999, é de responsabilidade da empresa o autoenquadramento mensal no grau de risco relativamente à sua atividade preponderante, cabendo ao fisco revê-lo a qualquer tempo na hipótese de verificação de erro, situação que permitirá à autoridade administrativa adotar as medidas cabíveis à sua correção, bem como orientar o responsável pela empresa em caso de recolhimento indevido e proceder à notificação dos valores devidos. No entanto a recorrente não juntou aos autos documentação comprobatória para demonstrar e comprovar a sua atividade preponderante diferenciada para cada filial e matriz. A legislação de regência estabelece que o enquadramento no grau de risco decorre da atividade econômica preponderante, identificada pelo CNAE informado pelo próprio contribuinte em suas declarações fiscais. Trata-se, portanto, de sistemática objetiva e previamente definida em norma geral, aplicável a todos os contribuintes que desenvolvem a mesma atividade econômica, não havendo exigência legal de cálculo atuarial individualizado por empresa. O princípio da referibilidade, invocado pela Recorrente, não implica que a contribuição deva refletir a realidade estatística particular de cada contribuinte, mas sim que a tributação esteja vinculada à natureza da atividade econômica exercida. Essa vinculação ocorre justamente por meio do enquadramento no CNAE correspondente e na respectiva classificação de risco estabelecida em regulamento. A lei não condiciona a exigibilidade da alíquota à comprovação de risco concreto individual, mas à atividade preponderante declarada. Da mesma forma, o equilíbrio financeiro e atuarial mencionado no art. 201 da Constituição dirige-se à organização global do regime geral de previdência social, não constituindo requisito de validade do lançamento individual. A aferição atuarial ocorre em nível sistêmico e Fl. 657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 15 macroeconômico, considerando dados agregados do conjunto de contribuintes de determinado setor, e não em relação isolada a cada empresa. Assim, não há que se falar em ofensa aos princípios invocados quando o lançamento observa a legislação vigente e aplica a alíquota correspondente ao CNAE declarado pelo contribuinte. Caso este entenda que o código informado não reflete sua atividade preponderante, incumbe-lhe comprovar tal circunstância de forma inequívoca. Ausente essa demonstração, prevalece o enquadramento declarado e, por conseguinte, a alíquota legalmente prevista. Conclui-se, portanto, que o reenquadramento questionado não afronta os princípios da referibilidade ou do equilíbrio atuarial, uma vez que decorre diretamente da sistemática legal aplicável à atividade econômica preponderante informada pelo próprio contribuinte, devendo ser mantido o lançamento. 4.2 – Da inobservância ao art. 22, II e §3º e art. 80, VII da lei 8.212/91 A recorrente sustenta que o reenquadramento promovido pelo Decreto nº 6.957/2009, que alterou o Anexo V do Decreto nº 3.048/1999 e elevou o grau de risco de determinadas atividades do nível “leve” para “médio”, teria ocorrido sem a devida demonstração de dados estatísticos exigidos pelo art. 22, II e § 3º, da Lei nº 8.212/1991. Argumenta que a Constituição prevê o seguro contra acidentes do trabalho e que a legislação ordinária condiciona eventual alteração de enquadramento à existência de estatísticas apuradas mediante inspeção, aptas a demonstrar aumento da frequência, gravidade e custo dos benefícios acidentários. Afirma que não houve publicação de estudos técnicos que justificassem a majoração da alíquota do SAT/RAT para o setor das Recorrentes, inexistindo comprovação de desequilíbrio financeiro-atuarial decorrente da atividade econômica exercida. Defende que a simples elevação do número absoluto de acidentes não seria suficiente para embasar o reenquadramento, pois tal aumento poderia decorrer da expansão do setor e do crescimento do número de empregados, o que implicaria também maior arrecadação. Sustenta que os dados divulgados pela Portaria Interministerial nº 254/2009 não atenderiam às exigências legais, por estarem voltados à metodologia do FAP e não ao reenquadramento do grau de risco do RAT. Além disso, destaca que referida portaria é posterior ao Decreto nº 6.957/2009 e não apresenta informações completas sobre receitas arrecadadas, custos de benefícios e número de trabalhadores por segmento, elementos que reputa essenciais para justificar a alteração das alíquotas. Alega, ainda, que o art. 80, VII, da Lei nº 8.212/1991 impõe o dever de transparência quanto às receitas e despesas do regime geral, bem como aos critérios adotados para garantir o equilíbrio atuarial, o que não teria sido observado. Assim, entende que a majoração da alíquota teria violado os princípios da legalidade, da motivação, da publicidade e da preservação do equilíbrio financeiro-atuarial, configurando abuso do poder regulamentar. Fl. 658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 16 Por fim, com base nos dados constantes dos Anuários Estatísticos da Previdência Social, sustenta que não houve aumento proporcional da acidentalidade nos CNAEs correspondentes às suas atividades, argumentando que a elevação no número de registros estaria relacionada ao crescimento do setor varejista no período analisado. Conclui, portanto, que não existiria causa suficiente para o reenquadramento do grau de risco e a consequente majoração da alíquota do SAT/RAT As alegações da recorrente quanto à ausência de demonstração estatística apta a justificar a majoração da alíquota do RAT não merecem acolhimento. O Fator Acidentário de Prevenção (FAP) possui fundamento legal expresso no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, que autoriza a redução ou majoração da alíquota da contribuição ao RAT conforme o desempenho da empresa em sua respectiva atividade econômica. Trata-se, portanto, de mecanismo legalmente instituído, voltado justamente à individualização da carga contributiva dentro de cada setor econômico, em consonância com a política de prevenção de acidentes do trabalho. O desempenho das empresas é apurado com base em critérios técnicos objetivos — índices de frequência, gravidade e custo dos benefícios acidentários — conforme metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social (CNPS), órgão dotado de competência normativa e técnica específica sobre a matéria. A metodologia está formalmente disciplinada nas Resoluções MPS/CNPS nº 1.308/2009 e nº 1.309/2009, o que afasta qualquer alegação de arbitrariedade ou ausência de critérios. A atribuição, o cálculo e a divulgação anual do FAP são de competência do Ministério da Previdência Social, sendo o índice publicado oficialmente e disponibilizado às empresas com todos os elementos necessários à verificação do respectivo desempenho dentro da subclasse do CNAE, conforme determina o § 5º do art. 202-A do Decreto nº 3.048/1999. Caso o contribuinte discorde dos dados utilizados, a própria sistemática prevê meio específico de contestação administrativa perante o órgão competente. Importante destacar que a Lei nº 8.212/1991 não impõe a obrigatoriedade de que cada ato normativo que altere ou operacionalize a incidência das alíquotas do RAT venha acompanhado, no mesmo instrumento, da integralidade das bases estatísticas que lhe dão suporte. O que a legislação exige é que os dados estatísticos existam e sejam apurados com base técnica, bem como que sejam disponibilizados ao público, o que ocorre por meio da publicação dos Anuários Estatísticos da Previdência Social e das informações disponibilizadas nos sítios oficiais da Secretaria de Previdência. As estatísticas relativas a acidentes de trabalho, frequência, gravidade e custo são amplamente divulgadas em meios oficiais de acesso público, possibilitando transparência e controle social. Não se verifica, portanto, qualquer violação aos princípios da legalidade, da publicidade ou da motivação, tampouco abuso do poder regulamentar. Fl. 659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 17 Conclui-se, assim, que o reenquadramento e a aplicação do FAP observaram o arcabouço legal vigente, a metodologia aprovada pelo órgão técnico competente e os mecanismos formais de divulgação e impugnação previstos na legislação, não havendo fundamento para acolher a alegação de nulidade ou ilegalidade da exigência. 4.3 – Da Ilegalidade da graduação das alíquotas da contribuição ao SAT/RAT em função da presunção absoluta de acidentalidade Desconsiderando a Realidade da Empresa A recorrente sustenta que a majoração da alíquota do SAT/RAT teria se fundamentado em presunção absoluta de acidentalidade decorrente da aplicação do Nexo Técnico Epidemiológico (NTEP), o que reputa ilegal. Argumenta que o Decreto nº 6.042/2007 introduziu metodologia pela qual determinadas patologias, quando associadas a certos CNAEs, passam a ser presumidas como de natureza ocupacional, invertendo-se o ônus probatório em desfavor da empresa. Defende que essa presunção, embora formalmente relativa, na prática assume caráter absoluto, pois ainda que a empresa possa contestar casos específicos a ela atribuídos, não teria como impugnar as presunções aplicadas aos demais contribuintes do mesmo setor econômico, as quais também influenciam o reenquadramento coletivo do grau de risco. Assim, entende que a graduação das alíquotas estaria baseada em presunção irreversível, incompatível com o princípio da legalidade estrita em matéria tributária. Alega, ainda, que o reenquadramento promovido pelo Decreto nº 6.957/2009 desconsiderou a realidade concreta das empresas do setor varejista, não havendo justificativa fática para a elevação do grau de risco de leve para médio. Sustenta ainda que, diante da ausência de estudos oficiais suficientes, o Instituto para Desenvolvimento do Varejo (IDV) encomendou laudo técnico à empresa especializada Athenas – Gestão em Segurança e Saúde Ocupacional, com base em análise documental e pesquisa de campo em empresas varejistas. Segundo o estudo, os trabalhadores do setor estariam predominantemente submetidos a atividades administrativas ou burocráticas, com exposição eventual e abaixo dos limites de tolerância a agentes físicos, químicos e biológicos. O laudo conclui que o percentual de trabalhadores efetivamente expostos a riscos relevantes seria inferior a 1% da massa analisada, inexistindo elementos que justificassem o reenquadramento para grau médio. A Recorrente afirma que apenas mediante perícia individualizada por CNPJ seria possível aferir corretamente o grau de risco para fins tributários. Além disso, destaca seu histórico específico de acidentalidade, informando que, em 2011, em universo de 3.901 empregados, registraram-se apenas 28 acidentes de trabalho, sendo a maioria de trajeto, com apenas 10 ocorridos no ambiente laboral e nenhum de natureza grave. Argumenta que tais dados, aliados aos investimentos realizados em prevenção de acidentes, demonstrariam que seu grau de risco é leve. Fl. 660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 18 Com base nesses elementos, sustenta que a autoridade fiscal não comprovou erro no autoenquadramento adotado pela empresa e que, ausente demonstração concreta da inadequação da alíquota aplicada, o lançamento padeceria de vício material, devendo ser declarado nulo. Invoca precedente administrativo no qual se reconheceu a nulidade do lançamento por ausência de comprovação do erro no enquadramento promovido pelo contribuinte. As alegações da Recorrente quanto à suposta ilegalidade da graduação das alíquotas do SAT/RAT, bem como à utilização do NTEP e ao descompasso entre o grau de risco e a realidade individual da empresa, não merecem prosperar. A Lei nº 8.212/1991, em seu art. 22, II, com redação conferida pela Lei nº 9.732/1998, fixou expressamente as alíquotas de 1%, 2% e 3%, conforme o grau de risco da atividade econômica preponderante seja classificado como leve, médio ou grave. A lei, portanto, estabeleceu os parâmetros essenciais da incidência tributário – fato gerador, base de cálculo e alíquotas – delegando ao regulamento apenas a complementação técnica dos conceitos de “atividade preponderante” e dos critérios de enquadramento. É plenamente legítimo que a lei atribua ao regulamento a tarefa de detalhar conceitos técnicos e atualizar o enquadramento das atividades conforme indicadores estatísticos que, por sua própria natureza, são dinâmicos e sujeitos a variações ao longo do tempo. As alíquotas do SAT/RAT variam em função do risco inerente à atividade econômica preponderante, o que confere à contribuição traços de comutatividade e racionalidade atuarial, compatíveis com a finalidade de financiamento dos benefícios acidentários. No caso concreto, cumpre ressaltar que foi o próprio contribuinte quem indicou o CNAE correspondente à sua atividade preponderante, declarando-o em GFIP. A atuação fiscal limitou-se a aplicar a alíquota legalmente prevista para o grau de risco associado àquele CNAE. Não houve reenquadramento arbitrário individual, mas mera correlação entre o código de atividade informado e a alíquota prevista na legislação vigente. Importante mencionar que a discussão acerca da alteração das alíquotas do SAT/RAT pelo Decreto nº 6.957/2009 possui natureza eminentemente constitucional, tendo sido submetida ao Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 554 da Repercussão Geral (RE 677.725/RS), no qual se reconheceu a constitucionalidade da delegação normativa para definição e atualização do grau de risco das atividades econômicas, conforme a seguir se transcreve: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. ALÍQUOTA DEFINIDA PELO FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO - FAT E PELO GRAU DE RISCOS AMBIENTAIS DO TRABALHO - RAT. DELEGAÇÃO AO CONSELHO NACIONAL DA PREVIDÊNCIA PARA REGULAMENTAÇÃO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE, DA ANTERIORIDADE, DA RESERVA DE LEI COMPLEMENTAR E DA MORALIDADE ADMINISTRATIVA. LEI 10.666/03, ARTIGO 10. DECRETO 3.048/89, ART. 202 A, NA REDAÇÃO DO DECRETO 6.957/09. RESOLUÇÕES 1.308/2009 E 1.309/2009, DO CONSELHO NACIONAL DA Fl. 661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 19 PREVIDÊNCIA SOCIAL. CF, ARTIGOS 5º, INCISO II; 37; 146, INCISO II; 150, INCISOS I E III, ALÍNEA 'A'; 154, INCISO I, E 195, § 4º. 1. O sistema de financiamento do Seguro de Acidente de Trabalho (SAT) e da Aposentadoria Especial visa suportar os benefícios previdenciários acidentários decorrentes das doenças ocupacionais. 2. A Contribuição Social para o Seguro de Acidente de Trabalho (SAT) tem fundamentado nos artigos 7º, XXVIII, 194, parágrafo único, V, e 195, I, todos da CRFB/88. 3. O sistema impregnado, principalmente, pelos Princípios da Solidariedade Social e da Equivalência (custo-benefício ou prêmio versus sinistro), impõe maior ônus às empresas com maior sinistralidade por atividade econômica. 4. O enquadramento genérico das empresas neste sistema de financiamento se dá por atividade econômica, na forma do art. 22, inciso II, alíneas a, b e c, da Lei nº 8.212/91, enquanto o enquadramento individual das empresas se dá por meio do Fator Acidentário de Prevenção (FAP), ao qual compete o dimensionamento da sinistralidade por empresa, na forma do art. 10 da Lei nº 10.666/2003. 5. A Suprema Corte já assentou a constitucionalidade do art. 22, II, da Lei nº 8.212/91, DOCUMENTO VALIDADO verbis: EMENTA: - CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO: SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. Lei 7.787/89, arts. 3º e 4º; Lei 8.212/91, art. 22, II, redação da Lei 9.732/98. Decretos 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. C.F., artigo 195, § 4º; art. 154, II; art. 5º, II; art. 150, I. I. - Contribuição para o custeio do Seguro de Acidente do Trabalho - SAT: Lei 7.787/89, art. 3º, II; Lei 8.212/91, art. 22, II: alegação no sentido de que são ofensivos ao art. 195, § 4º, c/c art. 154, I, da Constituição Federal: improcedência. Desnecessidade de observância da técnica da competência residual da União, C.F., art. 154, I. Desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT. II. - O art. 3º, II, da Lei 7.787/89, não é ofensivo ao princípio da igualdade, por isso que o art. 4º da mencionada Lei 7.787/89 cuidou de tratar desigualmente aos desiguais. III. - As Leis 7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da legalidade genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art. 150, I. IV. - Se o regulamento vai além do conteúdo da lei, a questão não é de inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matéria que não integra o contencioso constitucional. V. - Recurso extraordinário não conhecido. (RE 343446, Relator Min. CARLOS VELLOSO, Tribunal Pleno, julgado em 20/03/2003, DJ 04-04-2003), o que se aplica as normas ora objurgadas por possuir a mesma ratio. 6. A lei que institui tributo deve guardar maior densidade normativa, posto que deve conter os seus elementos essenciais previstos em lei formal (art. 97, CTN), a saber os aspectos material (fatos sobre os quais a norma incide), temporal Fl. 662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 20 (momento em que a norma incide) e espacial (espaço territorial em que a norma incide), assim como a consequência jurídica, de onde se extraem os aspectos quantitativo (sobre o que a norma incide - base de cálculo e alíquota) e pessoal (sobre quem a norma incide - sujeitos ativo e passivo), elementos do fato gerador que estão sob a reserva do princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88) (FALCÃO, Amílcar de Araújo. Fato Gerador da Obrigação Tributária. Rio de Janeiro: Forense, 1994, p. 8), premissas atendidas no caso sub examine. 7. O Fator Acidentário de Prevenção (FAP), previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, guarda similaridade com a situação do leading case no RE 343446, Relator Min. CARLOS VELLOSO, Tribunal Pleno, julgado em 20/03/2003, DJ 04/04/2003, posto norma a ser colmatada pela via regulamentar, segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional da Previdência Social, verbis: Art. 10. A alíquota de contribuição de um, dois ou três por cento, destinada ao financiamento do benefício de aposentadoria especial ou daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, poderá ser reduzida, em até cinquenta por cento, ou aumentada, em até cem por cento, conforme dispuser o regulamento, em razão do desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de frequência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social. 8. As alíquotas básicas do SAT são fixadas expressamente no art. 22, II, da Lei nº 8.212/91, restando ao Fator Acidentário de Prevenção (FAP), à luz do art. 10 da Lei nº 10.666/2003, a delimitação da progressividade na forma de coeficiente a ser multiplicado por estas alíquotas básicas, para somente então ter-se aplicada sobre a base de cálculo do tributo. 9. O FAP, na forma como prescrito no art. 10 da Lei nº 10.666/2003 (“...conforme dispuser o regulamento, em razão do desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de frequência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social) possui densidade normativa suficiente, posto que fixados os standards, parâmetros e balizas de controle a ensejar a regulamentação da sua metodologia de cálculo de forma a cumprir o princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88). 10. A composição do índice composto do FAP foi implementada pelo Conselho Nacional de Previdência Social (CNPS), à luz do art. 10 da Lei nº 10.666/2003, órgão do Ministério da Previdência e Assistência Social, que é instância quadripartite que conta com a representação de trabalhadores, empregadores, associações de aposentados e pensionistas e do Governo, através de diversas resoluções: Resolução MPS/CNPS nº 1.101/98, Resolução MPS/CNPS nº 1.269/06, Resolução MPS/CNPS nº 1.308/09, Resolução MPS/CNPS nº 1.309/09 e Resolução MPS/CNPS nº 1.316/2010. Estas resoluções do CNPS foram regulamentadas pelo Fl. 663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 21 art. 202-A, do Decreto nº 3.048/99, com a redação dada pelo Decreto nº 6.957/09, e, mais recentemente, pelo Decreto 14.410/10, cumprindo o disposto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003. 11. As resoluções do CNPS foram regulamentadas pelo art. 202-A, do Decreto nº 3.048/99, cumprindo o disposto no art. 10, da Lei nº 10.666/2003, a qual autorizou a possibilidade de redução de até 50% ou majoração em até 100% das alíquotas 1%, 2% e 3%, previstas no art. 22, II, da Lei nº 8.212/91, conforme o desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica. 12. O FAP destina-se a aferir o desempenho específico da empresa em relação aos acidentes de trabalho, tal como previsto no § 1º, do art. 202-A do Decreto nº 3.048/99. A variação do fator ocorre em função do desempenho da empresa frente às demais empresas que desenvolvem a mesma atividade econômica. Foi regulamentado como um índice composto, obtido pela conjugação de índices parciais e percentis de gravidade, frequência e custo, sendo integrado por três categorias de elementos: (i) os índices parciais (frequência, gravidade e custo); (ii) os percentis de cada índice parcial; (iii) os pesos de cada percentil (art. 202-A do Decreto nº 3.048/99). 13. Segundo essa metodologia de cálculo, as empresas são enquadradas em rankings relativos à gravidade, à frequência e ao custo dos acidentes de trabalho e na etapa seguinte, os percentis são multiplicados pelo peso que lhes é atribuído, sendo os produtos somados, chegando-se ao FAP. 14. A declaração de inconstitucionalidade do art. 10 da Lei nº 10.666/2003 e do artigo 202-A do Decreto nº 3.048/99, não se sustenta quando contrastada com o princípio de vedação do retrocesso. 15. Extrai-se deste princípio a invalidade da revogação de normas legais que concedam ou ampliem direitos fundamentais, sem que a revogação seja acompanhada de uma política substitutiva ou equivalente (art. 5º, § 1º, CRFB/88), posto que invalidar a norma atenta contra os artigos arts. 7º, 150, II, 194, parágrafo único e inc. V, e 195, § 9º, todos da CRFB/88. 16. A sindicabilidade das normas infralegais, artigo 202-A do Decreto nº 3.048/99, com a redação dada pelo Decreto nº 6.957/09, deve pautar-se no sentido de que não cabe ao Pretório Excelso discutir a implementação de políticas públicas, seja por não dispor do conhecimento necessário para especificar a engenharia administrativa necessária para o sucesso de um modelo de gestão das doenças ocupacionais e/ou do trabalho, seja por não ser este o espaço idealizado pela Constituição para o debate em torno desse tipo de assunto, a pretexto de atuar como legislador positivo. 17. A jurisdição constitucional não é atraída pela conformação das normas infralegais (Decreto nº 3.048/99, art. 202-A) com a lei (Lei nº 10.666/2003, art. 10), o que impede a análise das questões relacionadas à, verbi gratia, inclusão das comunicações de acidentes de trabalho (CAT) que não geraram qualquer Fl. 664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 22 incapacidade ou afastamento; das CATS decorrentes dos infortúnios (acidentes in itinere) ocorridos entre a residência e o local de trabalho do empregado e, também, daqueles ocorridos após o findar do contrato de trabalho, no denominado período de graça; da inclusão na base de cálculo do FAP de todos os benefícios acidentários, mormente aqueles pendentes de julgamento de recursos interpostos pela empresa na esfera administrativa. 18. O SAT, para a sua fixação, conjuga três critérios distintos de quantificação da obrigação tributária: (i) a base de cálculo (remuneração pagas pelas empresas aos segurados empregados e avulsos que lhes prestam serviços), que denota a capacidade contributiva do sujeito passivo; (ii) as alíquotas, que variam em função do grau de risco da atividade econômica da empresa, conferindo traços comutativos à contribuição; e (iii) o FAP, que objetiva individualizar a contribuição da empresa frente à sua categoria econômica, aliando uma finalidade extrafiscal ao ideal de justiça individual, o que atende aos standards, balizas e parâmetros que irão formatar a metodologia de cálculo deste fator, o que ocorreu quanto à regulamentação infralegal trazida pelo art. 202-A do Decreto nº 3.048/99, na redação dada pelo Decreto nº 6.957/09. 19. As empresas que investem na redução de acidentes de trabalho, reduzindo sua frequência, gravidade e custos, podem receber tratamento diferenciado mediante a redução do FAP, conforme o disposto nos artigos 10 da Lei nº 10.666/03 e 202-A do Decreto nº 3.048/99, com a redução decorrente do Decreto nº 6.042/07. Essa foi a metodologia usada pelo Poder Executivo para estimular os investimentos das empresas em prevenção de acidentes de trabalho. 20. O princípio da razoabilidade e o princípio da proporcionalidade encontram-se consagrados no caso sub judice, posto que o conjunto de normas protetivas do trabalhador aplicam-se de forma genérica (categoria econômica) num primeiro momento através do SAT e, num segundo momento, de forma individualizada através do FAP, ora objurgado, permitindo ajustes, observado o cumprimento de certos requisitos. 21. O Poder Judiciário, diante de razoável e proporcional agir administrativo, não pode substituir o enquadramento estipulado, sob pena de legislar, isso no sentido ilegítimo da expressão, por isso que não pode ser acolhida a pretensão a um regime próprio subjetivamente tido por mais adequado. 22. O princípio da irretroatividade tributária (Art. 150, III, “a”, CRFB/88) não restou violado, posto que o Decreto nº 3.048/99, na redação dada pelo Decreto nº 6.957/09, editado em setembro de 2009, somente fixou as balizas para o primeiro processamento do FAP, com vigência a partir de janeiro de 2010, ocorrência efetiva do fato gerador, utilizados os dados concernentes aos anos de 2007 e 2008, tão somente elementos identificadores dos parâmetros de controle das variáveis consideradas para a aplicação da fórmula matemática instituída pela nova sistemática. Fl. 665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 23 23. Os princípios da transparência, da moralidade administrativa e da publicidade estão atendidos na medida em que o FAP utiliza índices que são de conhecimento de cada contribuinte, que estão à disposição junto à Previdência Social, sujeitos à impugnação administrativa com efeito suspensivo. 24. O Superior Tribunal de Justiça afastou a alegação de ofensa ao princípio da legalidade (REsp 392.355/RS) e a Suprema Corte reconheceu a constitucionalidade da Lei nº 8.212/91, que remeteu para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e de "grau de risco leve, médio e grave" (RE nº 343.446/SC). Restou assentado pelo Supremo que as Leis nº 7.787/89, art. 3º, II, e nº 8.212/91, art. 22, II, definiram, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei delegar ao regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implicou ofensa ao princípio da legalidade genérica, art. 5º, II, e da legalidade tributária, art. 150, I, ambos da CF/88, o que se aplica ao tema ora objurgado por possuir a mesma ratio: TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. ART. 22, II, DA LEI N.º 8.212/91, NA REDAÇÃO DADA PELA LEI N.º 9.528/97. ARTS. 97 E 99, DO CTN. ATIVIDADES ESCALONADAS EM GRAUS, PELOS DECRETOS REGULAMENTARES nºs 356/91, 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. SATISFEITO O PRINCÍPIO DA RESERVA LEGAL. - Matéria decidida em nível infraconstitucional, atinente ao art. 22, II, da Lei nº 8.212/91, na redação da Lei n.º 9.528/97 e aos arts. 97 e 99 do CTN. - Atividades perigosas desenvolvidas pelas empresas, escalonadas em graus leve, médio e grave, pelos Decretos nºs 356/91, 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. - Não afronta o princípio da legalidade, o estabelecimento, por decreto, dos mencionados graus de risco, partindo-se da atividade preponderante da empresa. (REsp 392355/RS, Rel. Ministro HUMBERTO GOMES DE BARROS, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/06/2002, DJ 12/08/2002). EMENTA: - CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO: SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. Lei 7.787/89, arts. 3º e 4º; Lei 8.212/91, art. 22, II, redação da Lei 9.732/98. Decretos 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. C.F., artigo 195, § 4º; art. 154, II; art. 5º, II; art. 150, I. I. - Contribuição para o custeio do Seguro de Acidente do Trabalho - SAT: Lei 7.787/89, art. 3º, II; Lei 8.212/91, art. 22, II: alegação no sentido de que são ofensivos ao art. 195, § 4º, c/c art. 154, I, da Constituição Federal: improcedência. Desnecessidade de observância da técnica da competência residual da União, C.F., art. 154, I. Desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT. II. - O art. 3º, II, da Lei 7.787/89, não é ofensivo ao princípio da igualdade, por isso que o art. 4º da mencionada Lei 7.787/89 cuidou de tratar desigualmente aos desiguais. III. - As Leis 7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da legalidade genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art. 150, I. IV. - Se o regulamento vai além do conteúdo da lei, a questão não é de Fl. 666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 24 inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matéria que não integra o contencioso constitucional. V. - Recurso extraordinário não conhecido. (RE 343446, Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO, Tribunal Pleno, julgado em 20/03/2003, DJ 04/04/2003). 25. Mais recentemente a Corte enfrentou matéria similar em outro caso. Pode-se mencionar a tese firmada no Tema 939 de Repercussão Geral: “É constitucional a flexibilização da legalidade tributária constante do § 2º do art. 27 da Lei nº 10.865/04, no que permitiu ao Poder Executivo, prevendo as condições e fixando os tetos, reduzir e restabelecer as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo, estando presente o desenvolvimento de função extrafiscal.” (RE 1043313, Rel. Min. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, julgado em 10/12/2020). 26. Na mesma linha dos precedentes já mencionados, há situações outras em que a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal apresenta casos em que essa delegação foi reconhecida como legítima, na medida em que formalizada por meio de balizas rígidas e guarnecidas de razoabilidade e proporcionalidade. Nesse sentido: (i) a fixação das anuidades cobradas pelos Conselhos Profissionais, cujas balizas estão estabelecidas na Lei 12.514/11, mas a exigência se faz por ato das autarquias (ADIs 4697 e 4762 Rel. Min. Edson Fachin, Tribunal Pleno, DJe 30/03/2017); (ii) a exigência de taxa em razão do exercício do poder de polícia referente à Anotação de Responsabilidade Técnica (ART) - RE 838284, Rel. Min. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, DJe 22/09/2017) e (iii) a possibilidade do estabelecimento de pautas fiscais para exigência do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI - RE 602917, Rel. Min. Rosa Weber, Redator p/ Acórdão Min. Alexandre de Moraes, Tribunal Pleno, DJe 21/10/2020). 27. Recurso extraordinário a que se nega provimento. 28. Proposta de Tese de Repercussão Geral: O Fator Acidentário de Prevenção (FAP), previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, nos moldes do regulamento promovido pelo Decreto 3.048/99 (RPS) atende ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88). (RE 677.725, Relator LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 11/11/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-247, DIVULG 15/12/2021, PUBLIC 16-12 2021) À luz do entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal, resta afastada a alegação de ilegalidade ou abuso do poder regulamentar. A Corte Suprema reconheceu que é válida a delegação legal ao Poder Executivo para definir e revisar o enquadramento das atividades econômicas nos respectivos graus de risco, desde que respeitados os limites estabelecidos na lei — o que se verifica no caso. No que se refere à alegação de baixa acidentalidade específica da empresa, tal argumento não tem o condão de infirmar o lançamento. A sistemática do SAT/RAT é estruturada com base no risco da atividade econômica preponderante classificada pelo CNAE, e não na Fl. 667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.713 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729846/2015-15 25 realidade estatística individual de cada contribuinte isoladamente considerado. A individualização do desempenho empresarial ocorre por meio do FAP, que pode majorar ou reduzir a alíquota dentro dos limites legais, conforme os índices de frequência, gravidade e custo apurados. Assim, ainda que a empresa apresente número reduzido de acidentes em determinado exercício, tal circunstância não afasta o enquadramento geral da atividade no grau de risco definido para o respectivo CNAE. A contribuição não é calculada mediante perícia individual por CNPJ para fins de definição do grau básico de risco, mas segundo critério normativo objetivo aplicável a todas as empresas que exercem a mesma atividade econômica preponderante. Conclui-se, portanto, que não há ilegalidade na graduação das alíquotas, tampouco nulidade do lançamento, pois a exigência decorre diretamente da legislação vigente, da atividade econômica declarada pelo próprio contribuinte e da sistemática constitucionalmente validada pelo Supremo Tribunal Federal. Por último, cumpre esclarecer que os precedentes e/ou jurisprudência trazidos na peça recursal não são dotados de efeito vinculante para a decisão administrativa. 5. Conclusão Ante o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer do argumento de inconstitucionalidade da cobrança da contribuição ao SAT/RAT, e na parte conhecida, rejeitar a preliminar e negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Sílvio Lúcio de Oliveira Júnior Fl. 668DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10920.916507/2011-10
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon May 18 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Tue Jun 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM PROCESSO DO AUTO DE INFRAÇÃO. ENCONTRO DE CONTAS. Tendo havido superveniente cancelamento de parte do auto de infração decorrente da auditoria do pedido de ressarcimento cumulado com declaração de compensação, com potencial para exsurgir dessa medida parcela do crédito originalmente indeferida, a autoridade administrativa deverá proceder à reanálise do pleito inicial em conformidade com a decisão final no processo do lançamento de ofício.
Numero da decisão: 3201-013.393
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para que a autoridade administrativa proceda à reanálise do pleito inicial em conformidade com o resultado final no processo do lançamento de ofício. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale, Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM PROCESSO DO AUTO DE INFRAÇÃO. ENCONTRO DE CONTAS. Tendo havido superveniente cancelamento de parte do auto de infração decorrente da auditoria do pedido de ressarcimento cumulado com declaração de compensação, com potencial para exsurgir dessa medida parcela do crédito originalmente indeferida, a autoridade administrativa deverá proceder à reanálise do pleito inicial em conformidade com a decisão final no processo do lançamento de ofício. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para que a autoridade administrativa proceda à reanálise do pleito inicial em conformidade com o resultado final no processo do lançamento de ofício. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flávia Sales Campos Vale, Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). RELATÓRIO Fl. 436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.393 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.916507/2011-10 2 Trata-se de Recurso Voluntário interposto para se contrapor à decisão da DRJ Ribeirão Presto/SP que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte supra identificado, em decorrência da decisão presente no despacho decisório lavrado pela repartição de origem, em que se deferiu apenas em parte o direito creditório pleiteado, relativo ao IPI, e se homologou parcialmente a compensação declarada. De acordo com o Termo de Informação Fiscal, em razão da reclassificação de mercadorias fabricadas pelo contribuinte, com a consequente reconstituição da escrita fiscal, lavrou-se auto de infração para se exigirem as parcelas do imposto apuradas a partir da utilização das alíquotas consideradas devidas pela Fiscalização (processo administrativo nº 10480.729052/2012-10), do que resultou na redução do saldo credor do imposto passível de ressarcimento ao final do trimestre. Cientificado do despacho decisório, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade e requereu a anulação do despacho decisório, com o reconhecimento da procedência das classificações fiscais por ele adotadas, alegando serem indevidos os motivos alegados pela Fiscalização para a reclassificação fiscal e lavratura do auto de infração no processo administrativo nº 10480.729052/2012-10. Submetidos os presentes autos a julgamento na DRJ Ribeirão Preto/SP, decidiu-se pela improcedência da Manifestação de Inconformidade, tendo o acórdão sido ementado nos seguintes termos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 RESSARCIMENTO DE IPI. SALDO CREDOR DO TRIMESTRE-CALENDÁRIO. Havendo redução do saldo credor de IPI do trimestre-calendário, em virtude de lançamento de imposto, defere-se o ressarcimento do novo saldo credor, após a reconstituição da escrita fiscal. Quando a delegacia de origem já deferiu o valor correspondente ao saldo credor reconstituído, não resta saldo a ser deferido. JUNTADA DE PROVAS. MOMENTO PROCESSUAL. Sob pena de preclusão temporal, o momento processual para o oferecimento da manifestação de inconformidade é o marco para apresentação de prova documental. A juntada posterior de documentação só é possível em casos especificados na lei. COMUNICAÇÃO. ATOS PROCESSUAIS. ESCRITÓRIO DO ADVOGADO. As notificações e intimações devem ser enviadas ao domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Fl. 437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.393 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.916507/2011-10 3 No voto condutor do acórdão recorrido, registrou-se que o auto de infração formalizado no bojo do processo nº 10480.729052/2012-10 fora julgado pela mesma Turma da DRJ Ribeirão Preto/SP na mesma data em que se julgou o presente processo, tendo sido mantido integralmente o lançamento efetuado pela repartição de origem, por ter sido considerada como correta a reclassificação fiscal promovida pela Fiscalização. Cientificado da decisão em 7 de março de 2014, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário no dia 27 do mesmo mês e requereu a anulação do despacho decisório, reconhecendo- se a procedência das classificações fiscais por ele adotadas, com a consequente homologação da compensação declarada, ou, subsidiariamente, a realização de perícia técnica ou, ainda, o sobrestamento do presente processo até o julgamento definitivo do processo nº 10480.729052/2012-10, em que se discute o auto de infração decorrente da reclassificação fiscal promovida pela Fiscalização. Por meio da Resolução nº 3803-000.456, de 27/05/2014, a turma julgadora converteu o julgamento do Recurso Voluntário em diligência, para que a unidade de origem juntasse a estes autos o resultado final do processo nº 10480.729052/2012-10, em que se discutia o auto de infração referente à reclassificação fiscal de mercadorias. Em 18/11/2025, a unidade de origem trouxe aos presentes autos cópias do acórdão de primeira instância, do acórdão de recurso voluntário e do despacho de admissibilidade de recurso especial, este com a negativa de seguimento do recurso especial interposto pelo Recorrente destes autos, todas relativas ao processo nº 10480.729052/2012-10. É o relatório. VOTO Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator O recurso é tempestivo, atende as demais condições de admissibilidade e dele se toma conhecimento. Conforme acima relatado, controverte-se nos autos sobre o reconhecimento de parte do direito creditório pleiteado relativo ao IPI e a homologação apenas parcial da compensação declarada, em razão da reconstituição da escrita fiscal da pessoa jurídica, do que decorreu o lançamento de ofício das parcelas do imposto que exsurgiram após a reclassificação fiscal dos produtos promovida pela Fiscalização. Com base nas cópias de documentos trazidas aos autos pela unidade de origem em atendimento à Resolução nº 3803-000.456, de 27/05/2014, constata-se a definitividade da controvérsia no processo nº 10480.729052/2012-10, em que se discutia o auto de infração referente à reclassificação fiscal de mercadorias, nos seguintes termos: a) na primeira instância, a DRJ manteve integralmente o lançamento de IPI; Fl. 438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.393 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.916507/2011-10 4 b) na segunda instância, a turma 3201 afastou, por voto de qualidade, a preliminar de nulidade da decisão de primeira instância e manteve a aplicação dos juros sobre a multa; e, por unanimidade de votos, deu provimento parcial ao Recurso Voluntário para validar a reclassificação fiscal dos itens integrantes da Linha Tigreflex e para manter a classificação fiscal adotada pelo contribuinte quanto à linha Aquapluv; c) o recurso especial interposto pelo contribuinte não foi admitido pelo presidente da Câmara. Nesse contexto, considerando que o crédito originalmente pleiteado pelo Recorrente nestes autos fora reduzido na unidade de origem em razão do lançamento de ofício do imposto, conclui-se que, tendo havido cancelamento parcial do auto de infração, há potencial de exsurgir dessa medida parcela do crédito originalmente indeferida, razão pela qual vota-se por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para que a autoridade administrativa proceda à reanálise do pleito inicial em conformidade com o resultado final no processo do lançamento de ofício. É o voto. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis Fl. 439DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10530.725155/2014-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 30 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Jun 11 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010, 2011 DESPESA DE ALUGUÉIS. CONTRATOS. SIMULAÇÃO. GRUPO ECONÔMICO É lícita a criação de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico que concentre as propriedades utilizadas pelas unidades que possuem de atividades de produção mediante o pagamento de aluguel. Não existe simulação deste tipo de despesa se a empresa criada tiver como objeto social a administração de bens próprios. DEPESAS DE FRETES. CRTC IRREGULARES. PAGAMENTO. NÃO COMPROVADO Confirma-se a glosa da despesas com fretes alegadamente pagos a empresa do mesmo grupo econômico, cujos comprovantes de pagamento não foram apresentados e cujos Conhecimentos Rodoviários de Transporte de Cargas - CRTC não cumprem os requisitos básicos de validade. CRTC. DISPENSA DE EMISSÃO PELAS PRESTADORAS. Descabe a alegação de que as prestadoras dos serviços de fretes glosados, gozariam de benefício de estarem dispensadas de emitir o CRTC, dado que não o comprovou. PREJUÍZOS FISCAIS. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. Mantém-se a autuação de Saldo insuficiente, Compensação Indevida de Prejuízo Operacional com Resultado da Atividade Geral, decorrente de glosa de despesas julgada procedente, devendo serem ajustados em relação ao valor exonerado. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2010, 2011 LANÇAMENTO REFLEXO. CSLL. Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2010, 2011 PIS. COFINS. LANÇAMENTOS REFLEXOS. Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se aos lançamentos reflexos o decidido no principal. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010, 2011 SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 124, I, DO CTN. O artigo 124 do CTN trata de solidariedade que pode atingir o contribuinte (pessoa que tem relação com o fato gerador) e o responsável (pessoa assim indicada por lei), a depender da configuração do interesse comum (inciso I) ou da indicação da expressa previsão em lei (inciso II). No caso do artigo 124, I, o interesse comum ali referido é jurídico e não meramente econômico. O interesse jurídico comum deve ser direto, imediato, na realização do fato gerador que deu ensejo ao lançamento, e resta configurado quando as pessoas participam em conjunto da prática dos atos descritos na hipótese de incidência. Essa participação em conjunto pode ocorrer tanto de forma direta, quando as pessoas efetivamente praticam em conjunto o fato gerador, quanto indireta, em caso de confusão patrimonial, quando ambas dele se beneficiam em razão de sonegação, fraude ou conluio. Havendo nos autos provas destes atos e fatos, é de se manter a responsabilização com base no artigo 124, I, do CTN. Caso inexistente a comprovação a responsabilização deve ser excluída.
Numero da decisão: 1402-007.712
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer dos Recursos Voluntários apresentados e dar-lhes provimento parcial para: i) exonerar o crédito tributário referente à glosa de despesas de aluguel; ii) ajustar o valor lançado a título de compensação indevida de prejuízo operacional e da base de cálculo negativa da CSLL em razão dos valores exonerados; iii) manter a qualificação da multa de ofício, no entanto reduzindo-a para alíquota de 100%, em observância à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN; iv) excluir a empresa EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda da sujeição passiva da obrigação tributária mantida, mantendo os demais responsáveis solidários arrolados. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda – Relator Assinado Digitalmente Sandro de Vargas Serpa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Sandro de Vargas Serpa (Presidente) e Gustavo de Oliveira Machado (substituto).
Nome do relator: ALEXANDRE IABRUDI CATUNDA
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CONTRATOS. SIMULAÇÃO. GRUPO ECONÔMICO É lícita a criação de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico que concentre as propriedades utilizadas pelas unidades que possuem de atividades de produção mediante o pagamento de aluguel. Não existe simulação deste tipo de despesa se a empresa criada tiver como objeto social a administração de bens próprios. DEPESAS DE FRETES. CRTC IRREGULARES. PAGAMENTO. NÃO COMPROVADO Confirma-se a glosa da despesas com fretes alegadamente pagos a empresa do mesmo grupo econômico, cujos comprovantes de pagamento não foram apresentados e cujos Conhecimentos Rodoviários de Transporte de Cargas - CRTC não cumprem os requisitos básicos de validade. CRTC. DISPENSA DE EMISSÃO PELAS PRESTADORAS. Descabe a alegação de que as prestadoras dos serviços de fretes glosados, gozariam de benefício de estarem dispensadas de emitir o CRTC, dado que não o comprovou. PREJUÍZOS FISCAIS. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. Mantém-se a autuação de Saldo insuficiente, Compensação Indevida de Prejuízo Operacional com Resultado da Atividade Geral, decorrente de glosa de despesas julgada procedente, devendo serem ajustados em relação ao valor exonerado. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2010, 2011 LANÇAMENTO REFLEXO. CSLL. Fl. 3225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 2 Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2010, 2011 PIS. COFINS. LANÇAMENTOS REFLEXOS. Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se aos lançamentos reflexos o decidido no principal. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010, 2011 SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 124, I, DO CTN. O artigo 124 do CTN trata de solidariedade que pode atingir o contribuinte (pessoa que tem relação com o fato gerador) e o responsável (pessoa assim indicada por lei), a depender da configuração do interesse comum (inciso I) ou da indicação da expressa previsão em lei (inciso II). No caso do artigo 124, I, o interesse comum ali referido é jurídico e não meramente econômico. O interesse jurídico comum deve ser direto, imediato, na realização do fato gerador que deu ensejo ao lançamento, e resta configurado quando as pessoas participam em conjunto da prática dos atos descritos na hipótese de incidência. Essa participação em conjunto pode ocorrer tanto de forma direta, quando as pessoas efetivamente praticam em conjunto o fato gerador, quanto indireta, em caso de confusão patrimonial, quando ambas dele se beneficiam em razão de sonegação, fraude ou conluio. Havendo nos autos provas destes atos e fatos, é de se manter a responsabilização com base no artigo 124, I, do CTN. Caso inexistente a comprovação a responsabilização deve ser excluída. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer dos Recursos Voluntários apresentados e dar-lhes provimento parcial para: i) exonerar o crédito tributário referente à glosa de despesas de aluguel; ii) ajustar o valor lançado a título de compensação indevida de prejuízo operacional e da base de cálculo negativa da CSLL em razão dos valores exonerados; iii) manter a qualificação da multa de ofício, no entanto reduzindo-a para alíquota de 100%, em observância à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN; Fl. 3226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 3 iv) excluir a empresa EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda da sujeição passiva da obrigação tributária mantida, mantendo os demais responsáveis solidários arrolados. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda – Relator Assinado Digitalmente Sandro de Vargas Serpa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Sandro de Vargas Serpa (Presidente) e Gustavo de Oliveira Machado (substituto). RELATÓRIO Trata o presente processo de créditos constituídos pela fiscalização, mediante a lavratura de autos de infrações, para lançamento de Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e Contribuição para o Pis/Pasep (Pis), no ano-calendário 2010 e 2011, decorrentes de comprovação inidônea de despesas e compensação indevida de prejuízo operacional e da base de cálculo negativa da CSLL. Os valores dos créditos tributários foram lançados com os acréscimos de juros e multa de ofício qualificada nos termos do art. 44, Inciso I e § 1° da Lei 9.430/96. Ainda foram arrolados no polo passivo da obrigação tributária lançada: As pessoas físicas:  Paulo Cezar Boaventura Brandão  Erico Sophia Brandão Neto  Anna Paula Freitas Brandão  Eva Lúcia de Freitas Brandão As pessoas jurídicas  EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda  PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP  E. Dantas dos Santos Transportes ME Por bem retratar os fatos copio o Relatório do Acórdão n° 06-53.019 que julgou improcedente as impugnações apresentadas: Fl. 3227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 4 Trata o processo dos autos de infração relativos ao período de 01/01/2010 a 31/12/2011, na sistemática do lucro real trimestral: a. Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ, págs. 3/5 e 10/36, no valor de R$1.224.136,50, devido a: i.Custos e Depesas contabilizados com base em documentos inidôneos; fatos geradores trimestrais desde 31/03/2010 até 31/12/2011; base legal no art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; arts. 217, 247, 248, 249, I, 251, 256, 277, 278 e 299 do Regulamento do Imposto de Renda - RIR de 1999 (Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999); multa ofício de 150%; ii. Compensação indevida de prejuízo fiscal com resultado da atividade geral; fatos geradores trimestrais em 30/09/2010 e 31/12/2010; base legal no art. 3º da Lei nº 9.249, de 1995; arts. 247 e 250, III, 251, 509 e 510 do RIR de 1999; multa de 75%; b. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, págs. 45/47 e 52/70, no valor de R$440.689,13, relativamente às mesmas infrações e períodos que o IRPJ, exigida com base no art. 2º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988 (com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Lei nº 8.034, de 12 de abril de 1990), e 3º (com as alterações do art. 17 da Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008, conversão da MP nº 413, de 2008); art. 57 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações do art. 1º da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995; art. 2º da Lei nº 9.249, de 1995; art. 1º da Lei nº 9.316, de 22 de novembro de 1996; art. 28 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996; multas de ofício de 150% e de 75%, seguindo o mesmo critério do auto de infração de IRPJ; c. contribuição ao Programa de Integração Social – PIS, págs. 79/81 e 86/93, no valor de R$83.584,01 relativa a insuficiência de recolhimento do PIS não cumulativo, decorrente das glosas de depesas, nos períodos de apuração mensais de 01 a 12/2010 e 01 a 12/2011; base legal no art. 1º da Lei Complementar nº 7, de 07 de setembro de 1970; arts. 1º , 2º, 3º , 4º da Lei nº 10.637 de 30 de dezembro de 2002, com as alterações pelo art. 25 da Lei nº 10.684, de 30 de maio de 200, pelo art. 37 da Lei nº 10.865, de 2004; art. 16 da Lei nº 10.925, de 2004; art. 3º da Lei nº 10.996, de 2004; art. 45 da Lei nº 11.196, de 2005; art. 3º da Lei nº 11.307, de 2006; art. 17 da Lei nº 11.488, de 2007; art. 4º da Lei nº 11.787, de 2008; pelos arts. 14 e 42, III, “c” da Lei nº 11.727, de 2009, e pelo art. 16 da Lei nº 11.945, de 2009; art. 24 da Lei nº 11.898, de 2009; multa de ofício de 150%; d. Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins, págs. 94/96 e 101/107, no valor de R$384.992,98, relativa a insuficiência de recolhimento da Cofins não cumulativa, decorrente das glosas de depesas, nos períodos de apuração mensais de 01 a 12/2010 e 01 a 12/2011; base legal no art. 1º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991; art. 5 o da Lei n° 10.833, de 2003 Art. 2°, caput, da Lei n° 10.833, de 2003; Art. 1 o da Lei n° 10.833, de 2003, com as alterações introduzidas pelo art. 21 da Lei n° 10.865, de 2004 e pelo art. 17 da Lei n° 10.945, de 2009; Art. 3º da Lei n° 10.833, de 2003, com as alterações introduzidas pelo art. 21 da Lei n° 10.865,m, de 2004, pelo art. 5º da Lei n° 10.925, Fl. 3228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 5 de 2004, pelo art. 21 da Lei n° 11.051, de 2004, pelo art. 43 da Lei n° 11.196, de 2005, pelo art. 4º da Lei n° 11.307, de 2006, pelo art. 18 da Lei n° 11.488, de 2007, pelo art. 5º da Lei n° 11.787, de 2008, pelos arts. 15 e 36 da Lei n° 11.727, de 2008, pelo art. 25 da Lei n° 11.898, de 2009 e pelo art. 17 da Lei n° 11.945, de 2009; multa de ofício de 150%. 2. Sobre os impostos e contribuições devidos exigem-se multa de ofício de 75% do art. 44, I e de 150% do art. 44, I e § 1º da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 2007; e juros de mora segundo o art. 61, § 3º da Lei nº 9.430, de 1996. 3. Às págs. 109/128, no Relatório Fiscal, estão descritos os procedimentos de fiscalização, a autuação e responsabilizações solidárias. 4. Em cada um dos autos de infração, págs. 6/9, 48/51, 81/84 e 97/100, consta Demonstrativo de Responsáveis Tributários: a. Paulo Cezar Boaventura Brandão, CPF 329.164.775-00 – Responsabilidade Solidária por Excesso de Poderes, Infração de Lei, Contrato Social ou Estatuto, art. 135 do Código Tributário Nacional - CTN, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966; cientificado em 26/09/2014, págs. 139; b. Erico Sophia Brandão Neto, CPF 024.921.455-10 – Responsabilidade Solidária por Excesso de Poderes, Infração de Lei, Contrato Social ou Estatuto, art. 135 do CTN; cientificado em 26/09/2014, págs. 142; c. Anna Paula Freitas Brandão, CPF 024.921.605-13 – Responsabilidade Solidária por Excesso de Poderes, Infração de Lei, Contrato Social ou Estatuto, art. 135 do CTN; cientificado em 26/09/2014, págs. 145; d. EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, CNPJ 10.515.515/0001-88 - Responsabilidade tributária atribuída com fundamento no artigo 124, I do CTN, por estar caracterizada a formação de grupo econômico de fato, do qual a responsável participa; cientificado em 29/09/2014, págs. 133/134; e. PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP, CNPJ 04.585.914/0001- 12 - Responsabilidade tributária atribuída com fundamento no artigo 124, I do CTN, por estar caracterizada a formação de grupo econômico de fato, do qual a responsável participa; cientificado em 29/09/2014, págs. 131/132; f. Eva Lúcia de Freitas Brandão, CPF 439.892.505-82 – Responsabilidade Solidária por Excesso de Poderes, Infração de Lei, Contrato Social ou Estatuto, art. 135 do CTN; cientificado em 26/09/2014, pág. 1.762; g. E. Dantas dos Santos Transportes ME, CNPJ 07.981.636/0001-00 - Responsabilidade tributária atribuída com fundamento no artigo 124, I do CTN, por estar caracterizada a formação de grupo econômico de fato, do qual a responsável participa; cientificado em 29/09/2014, págs. 135/136. 5. Às págs. 37/45, Planilha de Compensação de Prejuízos Fiscais; às págs. 71/78, Demonstrativo de Compensação de Bases de Cálculos Negativas de CSLL. Fl. 3229DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 6 6. Cientificado em 29/09/2014, págs. 129/130, o interessado interpôs impugnações tempestivas, em 29/10/2014, em relação a cada auto de infração: IRPJ – págs. 2.289/2.299; CSLL – págs. 1.769/1771; PIS – págs. 2.233/2.236; Cofins – págs. 2.260/2.263, por meio de seu representante legal, págs. 2.260.2.263, cujos documentos se encontram às págs. 2.339/2.562. Progresso Logística e Distribuidora S/A, CNPJ 09.172.150/0001-57 – Impugnação ao Auto de Infração de IRPJ. 7. Impugnação tempestiva. 8. Acerca dos fundamentos jurídicos, menciona que a Lei Tributária é o CTN e o seu art. 114 estabelece que o fato gerador do tributo é a situação definida el lei como necessária e suficiente, não havendo dívida de imposto, sem que a lei estabeleça o fato gerador e que o IR tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda; e logo define renda como acréscimo patrimonial, que para sua apuração a lei elegeu o elemento temporal ao final do qual é apurado, que é ao final de 12 (doze ) meses; e se não há acréscimo patrimonial, não há renda a pagar. 9. Em preliminar, afirma que não se trata de interposição de supostas pessoas e sim de politica de valorização dos funcionários que se destacam e passam até a integrar na empresa ou até mesmo constituir uma nova, independente, portanto, não se trata de interposição de pessoas fictícias. Afirma que as empresas citadas são distribuidoras de grandes marcas normalmente multinacionais que exigem exclusividade nas vendas dos seus produtos (esta exclusividade gera aquisição por menor preço, prazo de pagamento diferenciado, entrega imediata, etc), o que obrigou a criação de um condomínio empresarial, reduzindo custos, no sentido de instalar todas as empresas em um único lugar, além de deixar espaço para abrigar outras empresas que quisessem funcionar no condomínio. Ressalta que toda vantagem oferecida por uma multinacional gera uma contrapartida, no presente caso, a diversidade de empresas foi uma exigência dos fornecedores, pois, uma mesma empresa não poderia distribuir produtos de marcas concorrentes. Alega que, diante da carga tributária elevada e complexa do Brasil, concluiu que deveria efetuar um bom planejamento tributário utilizando os benefícios fiscais, porém, apurando e recolhendo os seus tributos na exata mediada em que exige a lei; logo, não se trata de grupo econômico, de participação de interpostas pessoas no quadro societário, não se trata de criação de empresas fictícias com objetivo de gerar despesas fictícias, até porque todas são registradas nos órgão municipais, estaduais e federais, as operações realizadas são contabilizadas pelas partes envolvidas em cada operação, ou sejam, pelo prestador de serviço e pelo tomador do serviço, e praticando preços de mercado. 10. Afirma que, embora até 31/12/2011 só existissem empresas com as quais a EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda-ME mantinha relações como locadora, isso não configura formação de grupo econômico, mesmo porque, atualmente, no novo condomínio no novo endereço Av. Luís Eduardo Magalhães Fl. 3230DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 7 s/n°, Distrito Humildes, Município de Feira de Santana/BA, funcionam todas as empresa que funcionavam na Av. Transnordestina n°.2.222, e a empresa Unimarka Distribuidora S/A locou o imóvel situado na Av. Transnordestina n° 2.222, cujo valor do aluguel é superior aos aluguéis pagos pelas empresas em funcionamento simultâneo na Av. Transnordestina n° 2.222 nos exercícios 2010 e 2011. Destaca que, no condomínio da Av. Transnordestina n° 2.222 as empresas elencadas na tabela elaborada pelo Fisco nunca funcionaram todas simultaneamente, considerando que o espaço comporta apenas três distribuidoras. 11. Ressalta que, mesmo com o preço de aluguel inferior ao de mercado em virtude da infraestrutura existente no imóvel, optou por alugar a empresa Unimarka Distribuidora S/A, considerando o cumprimento do contrato e a pontualidade do pagamento do aluguel. Porém, ainda assim, é superior aos aluguéis recebidos pela EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda-ME, nos exercícios de 2010 e 2011, pelas empresas em funcionamento na Av. Transnordestina n° 2.222. 12. No que diz respeito aos serviços de aluguéis de imóveis, locadores e locatários efetivamente pactuaram e firmaram Contratos de Alugueis de imóveis para o funcionamento das empresas, não só da sede como de depósito de mercadorias, para guarda de veículos e as partes intervenientes - locadores e locatários - contabilizam seus aluguéis (o locador como despesa e a locatária como receita), o que pode ser comprovado mediante diligência nas empresas locadoras, bem como nas empresas prestadoras dos serviços de fretes pagos pela Autuada - se efetivamente ocorreram faturamentos para a efetivação dos fretes contabilizados pela tomadora do serviço e pela prestadora de serviço. 13. No mérito, pugna pela improcedência do lançamento face inexistência de provas concretas da suposta simulação e da fundamentação do lançamento em mera presunção destituída de provas e logicidade. 14. Com relação a presunção de simulação de operações comerciais de aluguel de imóvel, diz que não se configura, pois tratam-se de operações entre locadora EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda-ME e locatária Progresso Logística e Distribuidora, e entre a locadora Patrimonial Mil Empreendimentos e Participação S/A e a locatária Progresso Logística e Distribuidora S/A, pois efetivamente ocorreram as despesas, houve o pagamento e as partes contabilizam as receitas e as despesas. 15. Explica que constituiu a EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda visando propiciar a divisão patrimonial ainda em vida, evitando a dilapidação após morte dos patriarcas, reduzindo custos tributários e desgaste com processo de inventário, dado que a Lei 12.441, de 2011, estabeleceu a empresa individual de responsabilidade limitada – EIRELI, que autorizou constituir empresa individual sem responder com o seu patrimônio particular em caso de uma futura crise financeira ou demanda judicial. Fl. 3231DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 8 16. Desse modo, não há que se presumir a formação de grupo econômico e nem de simulação de operações comerciais de aluguel de imóveis mesmo porque a atividade principal da EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda é aluguel de imóveis. 17. Com relação aos itens 4.1 e 4.1.1 do Relatório Fiscal, não se configura, pois a criação da empresa patrimonial foi previamente estudada, tanto assim que foi adquirida uma área bem localizada na Av. Luís Eduardo Magalhães S/N°, KM 11, Distrito de Humildes, Município de Feira de Santana/BA. onde construiu novo condomínio empresarial o qual vem sendo ampliado com a construção de novos galpões; e como se trata de empresa cuja atividade principal é administração de bens imóveis próprios, planejamento e realização de empreendimentos imobiliários em geral e locação de imóveis, sendo administrada agora pelo sócio Diego Freitas Brandão assessorado por escritório de contabilidade, não tem funcionários visando redução de custos. 18. No que tange à presunção de despesas inidôneas de aluguéis (item 001 do auto de infração) reafirma serem operações legítimas, contabilizadas e oferecidas à tributação, entre as locadoras EDAP e Patrimonial Mil e a locatária Progresso; apresenta os Contratos de Aluguel e respectivos recibos. 19. Quanto à presunção de ocorrência de despesas inidôneas de fretes (também item 001 do auto de infração), afirma que é improcedente, porque a norma que disciplina o procedimento da empresa prestadora de serviços de fretes é o art. 382, II, “a”, “b” e “c” do RICMS/BA, que transcreve (págs. 2.296/2.297), portanto, os CTRC considerados inidôneos não ferem disposição legal, não omitem indicação da operação, referem-se a efetiva prestação de serviços de fretes, não se comprovou qualquer intuito de fraudes, os intervenientes na operação (contratante e contratado) exercem suas atividades e estão perfeitamente inscritos e habilitados, portanto, a defesa só pode atribuir a glosa a um excesso de zelo do Autuante. Ademais os valores foram oferecidos à tributação do Imposto de Renda, ocorreu a prestação dos serviços, foi emitido o CTRC, romaneio, pagamentos, além do contrato de prestação de serviços firmados com a empresa contratada a fim de assegurar uma logística de excelência, que é a filosofia da Autuada. E, como prova apresenta: fotocópias dos Conhecimentos de Transportes Rodoviários de Cargas (CTRC) e Contrato de Prestação de Serviços de Fretes; a título de esclarecimento (valores de fretes) acosta cópia do Contrato de Prestação de Serviços de Transportes de Mercadorias firmados entre a contratante: Ercoli Distribuidora Ltda, CNPJ n° 51.543.585/0003-99 e a contratada Positiva Operadora Logística Ltda, CNPJ n° 12.573.818/0001-82, o que por si só põe termo à discussão. 20. Com relação ao lançamento item 002 - "Saldo insuficiente, compensação indevida de prejuízo operacional com resultado da atividade geral” não se configura, pois decorre do reflexo da glosa das despesas legitimas de ALUGUEIS e FRETES. Fl. 3232DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 9 21. Requer a reunião dos processos, pela conexão, para evitar decisões conflitantes e deferindo-se, para a fase de instrução, a produção de todos os meios de provas admitidos em direito indicadas de logo a juntada posterior de documentos, inclusive em contra prova, perícia com arbitramento, e formulação e quesitos, ouvida de testemunhas, tudo como é de Lei, de Direito e de Justiça. Progresso Logística e Distribuidora S/A, CNPJ 09.172.150/0001-57 – Impugnação ao Auto de Infração de CSLL. 22. Impugnação tempestiva. 23. Diz que a identidade da suposta infração levantada em autos de infração diferentes, lavrados na mesma data e referindo-se a mesma ocorrência contra o mesmo sujeito passivo, dispensa a reprodução autónoma de razões de defesa, se apresentada pode integrar-se sem necessidade de sua transcrição. tanto mais que. no presente caso torna-se imperiosa a reunião dos processos. pela conexão. 24. Por isso, apresenta como RAZÕES DE DEFESA as fotocópias das razões de defesa apresentada no Auto de Infração do IRPJ lavrado em 10/07/2014 decorrente do MPF n°. 0510200.2013.00959, lavrado em 23/09/2014, uma vez que a matéria nele versada é absolutamente idêntica à tratada no Auto de Infração sub judice. Assim, traz à colação as referidas Razões de defesa, pedindo a esse colegiado que as aprecie como se aqui transcritas estivessem. 25. Pede, outrossim, a reunião dos processos por conexão, necessariamente para evitar a inconveniência de decisões conflitantes. Progresso Logística e Distribuidora S/A, CNPJ 09.172.150/0001-57 – Impugnação ao Auto de Infração de PIS. 26. Impugnação tempestiva, de mesmo teor. Progresso Logística e Distribuidora S/A, CNPJ 09.172.150/0001-57 – Impugnação ao Auto de Infração de Cofins. 27. Impugnação tempestiva, de mesmo teor. 28. Os responsáveis solidários apresentaram as impugnações a seguir. Impugnação Paulo Cezar Boaventura Brandão, CPF 329.164.775-00, em 29/10/2014 29. Impugnação intempestiva, representante legal às págs. 2.219/2.222. 30. O Aviso de Recebimento – AR foi recebido pelo interessado em 26/09/2014, pág. 139; a impugnação de págs. 2.206/.2.217 foi apresentada em 29/10/2014, além do prazo de 30 (trinta) dias previsto legalmente. 31. Pleiteia em preliminar a nulidade do vínculo com a autuação e por conseguinte da responsabilidade solidária, alegando cerceamento no seu direito de defesa, porque não foi intimado para manifestar-se no Mandado de Procedimento Fiscal; e por isso, não pode prosperar a imputação da Fl. 3233DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 10 caracterização da sujeição passiva solidária, vez que não teve oportunidade para esclarecer as presunções elencados no Relatório Fiscal. 32. Diz que agiu o fisco federal em total desrespeito ao princípio da estrita legalidade tributária, desde quando o nomeou como Sujeito Passivo Solidário de Fato, com base no art. 124, I do CTN, pois não se enquadra em nenhuma das situações previstas nos artigos 121, 124 e 128 a 135, do CTN. 33. Afirma que o sujeito passivo no sentido amplo encontra-se nos arts. 121 a 127 do CTN, e a responsabilidade tributária no sentido amplo nos arts. 123, 128, 136 e 138, enquanto no sentido estrito no art. 121, parágrafo único, II do mesmo diploma. 34. À luz do art. 128 do CTN reporta-se a dois tipos de responsabilidades: Responsabilidade por transferência, quando à obrigação tributária depois de ter surgido contra uma pessoa determinada, entretanto, em virtude de um fato posterior, transfere-se para outra pessoa diferente, e responsabilidade por substituição, quando em virtude de uma disposição expressa de lei a obrigação tributária surge desde logo contra uma pessoa diferente daquela que esteja em relação econômica com o ato, o fato ou negócio tributado. 35. No presente caso a responsabilidade atribuída ao Impugnante foi com base no art. 124 do CTN. E, a norma contida no art. 124 cria responsabilidade solidária e este instituto atende aos interesses do fisco, na busca de exigir do pólo passivo o adimplemento da obrigação. E, com base na norma prevista no art. 124 do CTN onde no seu primeiro inciso determina a solidariedade quando os sujeitos estão na mesma relação obrigacional, o Fisco fundamenta o enquadramento na condição de Sujeito Passivo Solidário. Consequentemente passam à condição de devedores solidários. E, com base nesta norma o fisco fundamenta o enquadramento na condição de Sujeito Passivo Solidário. 36. Pois bem, interpretando o art. 124 do CTN, diz que poderíamos dizer que, o instituto da solidariedade normatiza que o fisco estaria livre para escolher aleatoriamente quem bem entendesse conferindo-lhe a posição de responsável pelo pagamento do tributo. Todavia, não é assim. O art. 128 do CTN dispõe que o terceiro (responsável) deverá ser alguém obrigatória e necessariamente vinculado à situação que constitua o respectivo fato gerador. 37. Explica que constituiu a EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda visando propiciar a divisão patrimonial ainda em vida, evitando a dilapidação após morte dos patriarcas, reduzindo custos tributários e desgaste com processo de inventário, dado que a Lei 12.441, de 2011 estabeleceu a empresa individual de responsabilidade limitada – EIRELI, que autorizou constituir empresa individual sem responder com o seu patrimônio particular em caso de uma futura crise financeira ou demanda judicial. 38. Desse modo, não há que se presumir a formação de grupo econômico e nem de confusão patrimonial, nem simulação de operações comerciais de aluguel de Fl. 3234DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 11 imóveis mesmo porque a atividade principal da EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda. é aluguel de imóveis e as receitas e despesas foram contabilizadas pela locadora e locatária. 39. Com relação a ação trabalhista transitada em julgado, fez um acordo com o demandante não havendo, portanto, necessidade de ingressar com ação de Pré- Executoriedade. 40. Observe-se que a empresa Unimarka Distribuidora S/A, locou o imóvel situado na Av. Transnordestina n. 2.222, valor do aluguel superior aos aluguéis pago a EDAP pelas empresas em funcionamento simultâneo no citado endereço nos exercício 2010 e 2011, consoante fotocópia do Contrato de Locação Comercial acostado ao processo principal, o que por si só põe termo à discussão. 41. Com relação à presunção de simulação de despesas de fretes sobre vendas, não se configura porque a norma que disciplina o procedimento da empresa prestadora de serviços de fretes é o art. 382, II, “a”, “b” e “c” do RICMS/BA, portanto, os CTRC considerados inidôneos não ferem disposição legal, não omitem indicação da operação, referem-se a efetiva prestação de serviços de fretes, não se comprovou qualquer intuito de fraudes, os intervenientes na operação (contratante e contratado) exercem suas atividades e estão perfeitamente inscritos e habilitados, portanto, a defesa só pode atribuir a glosa a um excesso de zelo do Autuante. Ademais os valores foram oferecidos à tributação do Imposto de Renda, ocorreu a prestação dos serviços, foi emitido o CTRC, romaneio, pagamentos, além do contrato de prestação de serviços firmados com a empresa contratada a fim de assegurar uma logística de excelência, que é a filosofia da Autuada. 42. Destaca que a legislação tributária não comporta interpretação extensiva ou analógica, face ao principio da tipicidade cerrada, bem como não permite a caracterização da sujeição passiva solidária com base em mero indicio. Que princípio da legalidade traz consigo uma tipificação rigorosa e qualquer dúvida sobre o perfeito enquadramento do conceito do fato ao conceito da norma compromete aquele postulado básico que se aplica com a mesma força no campo do direito penal, in dúbio pro reo, art. 112 do CTN, que foi desrespeitado pelo Fisco. 43. A fiscalização não demonstrou a existência das condições indispensáveis e necessárias para concretizar a Sujeição Passiva Solidária do ora Impugnante. 44. Que o único dispositivo legal em que o Impugnante poderia ser enquadrado como Sujeito Passivo Solidário seria o art 135, do CTN, se tivesse praticado, como gerente ou administrador, algum ato com excesso de poderess ou algum ato ilícito; entretanto, como não praticou jamais poderia ser o Impugnante indicado como Sujeito Passivo Solidário, eis que inexiste previsão legal para tanto. 45. Ressalta que sempre pautou a sua conduta nos limites da lei. Assim, â luz da lei retrocitada, não cabe a imputação de responsabilidade tributária ao Fl. 3235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 12 Impugnante, exceto quando restasse demonstrada a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei, o que inocorre neste caso. 46. Acerca do enquadramento no art. 124, I do CTN, diz que em momento algum foi identificado qual ou quais os atos praticados pela ora Impugnante para que a mesma pudesse ser legalmente enquadrada como sujeito passivo solidário da obrigação tributária pois não restou comprovado que a impugnante ocupou o mesmo polo da obrigação jurídica e não praticou sequer um único ato de gestão, de excesso de poderes ou com violação à lei. Dessa forma, se a solidariedade tributária decorre da lei, e a lei coloca que o mandatário, prepostos, empregados e gestores, somente serão responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, e não sendo o Impugnante, como já sobejamente colocado, praticado sequer um único ato com excesso de poderes ou contrário à lei, resulta claro que não existe fundamento legal para o mesmo ser enquadrado como solidário da obrigação tributária. 47. Requer o deferimento de todos os meios de prova permitido em direito, "ex- vi" do art. 5 o , do XXXIII e LV da Constituição Federal, indicando de logo, a juntada posterior de documentos inclusive em contra-prova, ouvida de testemunhas, cujo rol oportunamente apresentará, para que seja desconstituída ou nula a sujeição passiva imputada nos autos de infração, como é de Lei de direito e de Justiça. Impugnação Erico Sophia Brandão Neto, CPF 024.921.455-10, em 29/10/201. 48. Impugnação intempestiva, representante legal às págs. 2.191/2.201. 49. O Aviso de Recebimento – AR foi recebido pelo interessado em 26/09/2014, pág. 142; a impugnação de págs. 2.191/2.201 foi apresentada em 29/10/2014, além do prazo de 30 (trinta) dias previsto legalmente. 50. O teor da impugnação é idêntico ao apresentado por Paulo Cezar Boaventura Brandão, CPF 329.164.775-00. Impugnação Anna Paula Freitas Brandão, CPF 024.921.605-13, em 29/10/2014. 51. Impugnação intempestiva, representante legal às págs. 2.189/2.190 e 2.330/2.343. 52. O Aviso de Recebimento – AR foi recebido pela interessada em 26/09/2014, pág. 145; a impugnação de págs. 2.178/2.188, foi apresentada em 29/10/2014, além do prazo de 30 (trinta) dias previsto legalmente. 53. O teor da impugnação é idêntico ao apresentado por Paulo Cezar Boaventura Brandão, CPF 329.164.775-00. Impugnação EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, CNPJ 10.515.515/0001- 88, em 29/10/2014. Fl. 3236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 13 54. Cientificado em 29/09/2014, págs. 133/134, apresentou tempestivamente a impugnação de págs. 2.155/2.165, por meio do representante legal às págs. 2.166/2.167. 55. Pleiteia em preliminar a nulidade do vinculo com a autuação e por conseguinte da responsabilidade solidária, alegando cerceamento no seu direito de defesa, porque não foi intimado para manifestar-se no Mandado de Procedimento Fiscal; e por isso, não pode prosperar a imputação da caracterização da sujeição passiva solidária, vez que não teve oportunidade para esclarecer as presunções elencados no Relatório Fiscal. 56. Diz que agiu o fisco federal em total desrespeito ao princípio da estrita legalidade tributária, desde quando o nomeou como Sujeito Passivo Solidário de Fato, com base no art. 124, I do CTN, pois não se enquadra em nenhuma das situações previstas nos artigos 121, 124 e 128 a 135, do CTN. 57. Afirma que o sujeito passivo no sentido amplo encontra-se nos arts. 121 a 127 do CTN, e a responsabilidade tributária no sentido amplo nos arts. 123, 128, 136 e 138, enquanto no sentido estrito no art. 121, parágrafo único, II do mesmo diploma. 58. À luz do Art. 128 do CTN reporta-se a dois tipos de responsabilidades: Responsabilidade por transferência, quando à obrigação tributária depois de ter surgido contra uma pessoa determinada, entretanto, em virtude de um fato posterior, transfere-se para outra pessoa diferente, e responsabilidade por substituição, quando em virtude de uma disposição expressa de lei a obrigação tributária surge desde logo contra uma pessoa diferente daquela que esteja em relação econômica com o ato, o fato ou negócio tributado. 59. No presente caso a responsabilidade atribuída ao Impugnante foi com base nos arts. 124 e 135 do CTN. E a norma contida no art. 124 cria responsabilidade solidária e este instituto atende aos interesses do fisco, na busca de exigir do pólo passivo o adimplemento da obrigação. E, com base na norma prevista no art. 124 do CTN onde no seu primeiro inciso determina a solidariedade quando os sujeitos estão na mesma relação obrigacional, o Fisco fundamenta o enquadramento na condição de Sujeito Passivo Solidário. Consequentemente passam à condição de devedores solidários. E, com base nesta norma o fisco fundamenta o enquadramento na condição de Sujeito Passivo Solidário. 60. Pois bem, interpretando o art. 124 do CTN, diz que poderíamos dizer que, o instituto da solidariedade normatiza que o fisco estaria livre para escolher aleatoriamente quem bem entendesse conferindo-lhe a posição de responsável pelo pagamento do tributo. Todavia, não é assim. O art. 128 do CTN dispõe que o terceiro (responsável) deverá ser alguém obrigatória e necessariamente vinculado à situação que constitua o respectivo fato gerador. 61. Com efeito, é impossível estabelecer a sujeição passiva solidária sem a prova da vinculação ao fato gerador da respectiva obrigação e esta vinculação deve ser Fl. 3237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 14 comprovada de forma consistente e inquestionável. Porém no presente caso a sujeição passiva. solidaria foi estabelecida por mero indício destituído até mesmo de loqicidade, como consta no Termo de Verificação Fiscal Processo. 62. Explica que constituiu a EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda visando propiciar a divisão patrimonial ainda em vida, evitando a dilapidação após morte dos patriarcas, reduzindo custos tributários e desgaste com processo de inventário, dado que a Lei 12.441, de 2011 estabeleceu a empresa individual de responsabilidade limitada – EIRELI, que autorizou constituir empresa individual sem responder com o seu patrimônio particular em caso de uma futura crise financeira ou demanda judicial. 63. Desse modo, não há que se presumir a formação de grupo econômico e nem de confusão patrimonial, nem simulação de operações comerciais de aluguel de imóveis mesmo porque a atividade principal da EDAP - Empreendimentos e Participações Ltda. é aluguel de imóveis e as receitas e despesas foram contabilizadas pela locadora e locatária. 64. Com relação a ação trabalhista transitada em julgado, fez um acordo com o demandante não havendo, portanto, necessidade de ingressar com ação de Pré- Executoriedade. 65. Observe-se que a empresa Unimarka Distribuidora S/A, locou o imóvel situado na Av. Transnordestina n. 2.222, valor do aluguel superior aos aluguéis pago a EDAP pelas empresas em funcionamento simultâneo no citado endereço nos exercício 2010 e 2011, consoante fotocópia do Contrato de Locação Comercial acostado ao processo principal, o que por si só põe termo à discussão. 66. Quanto a presunção de inidoneidade das despesas de alugueis, não se configura, até porque as operações efetivamente ocorreram nos termos do contrato de aluguel firmados entre locador e locatária, houve o pagamento, restou comprovada a contabilização do recebimento pela EDAP e pela Progresso Logística Distribuidora S/A, portanto, não há de se falar em simulação de contrato de aluguel com o propósito de gerar despesas, reduzir base de calculo do IRPJ, CSLL e aumentar crédito de PIS/COFINS. O que ocorreu foi um planejamento visando primeiro evitar dilapidação do patrimônio, segundo propiciar a divisão do patrimônio ainda em vida, terceiro buscar menor carga tributária na exata medida em que exige a Lei. 67. Com relação à presunção de simulação de despesas de fretes sobre vendas, não se configura porque a norma que disciplina o procedimento da empresa prestadora de serviços de fretes é o art. 382, II, “a”, “b” e “c” do RICMS/BA, portanto, os CTRC considerados inidôneos não ferem disposição legal, não omitem indicação da operação, referem-se a efetiva prestação de serviços de fretes, não se comprovou qualquer intuito de fraudes, os intervenientes na operação (contratante e contratado) exercem suas atividades e estão perfeitamente inscritos e habilitados, portanto, a defesa só pode atribuir a glosa a um excesso de zelo do Autuante. Ademais os valores foram oferecidos à Fl. 3238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 15 tributação do Imposto de Renda, ocorreu a prestação dos serviços, foi emitido o CTRC, romaneio, pagamentos, além do contrato de prestação de serviços firmados com a empresa contratada a fim de assegurar uma logística de excelência, que é a filosofia da Autuada. 68. Destaca que a legislação tributária não comporta interpretação extensiva ou analógica, face ao princípio da tipicidade cerrada, bem como não permite a caracterização da sujeição passiva solidária com base em mero indicio. Que princípio da legalidade traz consigo uma tipificação rigorosa e qualquer dúvida sobre o perfeito enquadramento do conceito do fato ao conceito da norma compromete aquele postulado básico que se aplica com a mesma força no campo do direito penal, in dúbio pro reo, art. 112 do CTN, que foi desrespeitado pelo Fisco. 69. A fiscalização não demonstrou a existência das condições indispensáveis e necessárias para concretizar a Sujeição Passiva Solidária do ora Impugnante. 70. Que o único dispositivo legal em que o Impugnante poderia ser enquadrado como Sujeito Passivo Solidário seria o art 135, do CTN, se tivesse praticado, como gerente ou administrador, algum ato com excesso de poderess ou algum ato ilícito; entretanto, como não praticou jamais poderia ser o Impugnante indicado como Sujeito Passivo Solidário, eis que inexiste previsão legal para tanto. 71. Ressalta que sempre pautou a sua conduta nos limites da lei. Assim, à luz da lei retrocitada, não cabe a imputação de responsabilidade tributária ao Impugnante, exceto quando restasse demonstrada a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei, o que inocorre neste caso. 72. Acerca do enquadramento no art. 124, I do CTN, diz que em momento algum foi identificado qual ou quais os atos praticados pela ora Impugnante para que a mesma pudesse ser legalmente enquadrada como sujeito passivo solidário da obrigação tributária pois não restou comprovado que a impugnante ocupou o mesmo polo da obrigação jurídica e não praticou sequer um único ato de gestão, de excesso de poderes ou com violação à lei. Dessa forma, se a solidariedade tributária decorre da lei, e a lei coloca que o mandatário, prepostos, empregados e gestores, somente serão responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, e não sendo o Impugnante, como já sobejamente colocado, praticado sequer um único ato com excesso de poderes ou contrário à lei, resulta claro que não existe fundamento legal para o mesmo ser enquadrado como solidário da obrigação tributária. 73. Requer o deferimento de todos os meios de prova permitido em direito, "ex- vi" do art. 5 o , do XXXIII e LV da Constituição Federal, indicando de logo, a juntada posterior de documentos inclusive em contra-prova, ouvida de testemunhas, cujo rol oportunamente apresentará, para que seja desconstituída ou nula a sujeição passiva imputada nos autos de infração, como é de Lei de direito e de Justiça. Fl. 3239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 16 Impugnação PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP, CNPJ 04.585.914/0001- 12, em 29/10/2014. 74. Cientificado em 29/09/2014, págs. 131/132, apresentou tempestivamente em 29/10/2014, a impugnação de págs. 2.117/2.126, por meio do representante legal de pág. 2.127. 75. O teor da impugnação é idêntico ao da EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, já sumarizado, neste relatório. Impugnação Eva Lúcia de Freitas Brandão, CPF 439.892.505-82, em 29/10/2014. 76. Impugnação intempestiva, representante legal às págs. 2.139/2.142. 77. O Aviso de Recebimento – AR foi recebido pela interessada em 26/09/2014, pág.1.762; a impugnação de págs. 2.128/2.138, foi apresentada em 29/10/2014, além do prazo de 30 (trinta) dias previsto legalmente. 78. O teor da impugnação é idêntico ao apresentado por Paulo Cezar Boaventura Brandão, CPF 329.164.775-00. Impugnação E. Dantas dos Santos Transportes ME, CNPJ 07.981.636/0001-00, em 29/10/2014. 79. Cientificado em 29/09/2014, págs. 135/136, apresentou tempestivamente em 29/10/2014, a impugnação de págs. 2.143/2.152, por meio do representante legal de pág. 2.154 e 2.335/2.336. 80. O teor da impugnação é idêntico ao da EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, já sumarizado, neste relatório, sendo acrescido o texto do seguinte: 81. À pág. 2.153, Alteração Contratual para Transformação em Empresário. A primeira instância julgadora, julgou improcedente as impugnações apresentadas, além de não conhecer das impugnações de Paulo Cezar Boaventura Brandão, Erico Sophia Brandão Neto, Anna Paula Freitas Brandão, Eva Lúcia de Freitas Brandão, por terem sido apresentadas intempestivamente. Em razão desta decisão foram prolatadas as seguintes ementas: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2010, 2011 REUNIÃO DE PROCESSOS. Os Autos de Infração relativos a IRPJ, CSLL, PIS e Cofins, assim como os Termos de Responsabilização Passiva Solidária, estão reunidos no presente processo, conforme determina a legislação. IMPUGNAÇÃO FORA DO PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. Não se conhece das impugnações apresentadas depois de vencido o prazo legal de 30 (trinta) dias. TERMO DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. NULIDADE. Fl. 3240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 17 Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. CERCEAMENTO DEFESA. Descabe a alegação de cerceamento do direito de defesa de empresa responsabilizada solidariamente, ao argumento de não ter sido intimada para manifestar-se no Mandado de Procedimento Fiscal referente à autuada, se foi devidamente cientificada do Termo de Responsabilidade, dos Autos de Infração e do Relatório Fiscal, onde os fatos estão descritos, e apresentou sua impugnação. DOCUMENTOS. JUNTADA POSTERIOR À IMPUGNAÇÃO A legislação do processo administrativo-fiscal determina que o momento de apresentação de documentos é o da apresentação de impugnação, salvo as exceções elencadas no arts. 15 e 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, e alterações. DRJ. OITIVA DE TESTEMUNHAS. Inexiste previsão legal para oitiva de testemunhas, no julgamento em 1ª instância pelas DRJ’s. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010, 2011 DESPESA DE ALUGUÉIS. PAGAMENTO. NÃO COMPROVADO. Mantém-se a glosa de despesas de aluguéis, quando não foi comprovado o efetivo pagamento dos valores contabilizados como pagos a empresa do mesmo grupo econômico. DEPESAS DE FRETES. CRTC IRREGULARES. PAGAMENTO. NÃO COMPROVADO Confirma-se a glosa da despesas com fretes alegadamente pagos a empresa do mesmo grupo econômico, cujos comprovantes de pagamento não foram apresentados e cujos Conhecimentos Rodoviários de Transporte de Cargas - CRTC não cumprem os requisitos básicos de validade. CRTC. DISPENSA DE EMISSÃO PELAS PRESTADORAS. Descabe a alegação de que as prestadoras dos serviços de fretes glosados, gozariam de benefício de estarem dispensadas de emitir o CRTC, dado que não o comprovou. PREJUÍZOS FISCAIS. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. Mantém-se a autuação de Saldo insuficiente, Compensação Indevida de Prejuízo Operacional com Resultado da Atividade Geral, decorrente de glosa de despesas julgada procedente. LANÇAMENTO REFLEXO. CSLL. Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal. Fl. 3241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 18 PIS. COFINS. LANÇAMENTOS REFLEXOS. Dada a íntima relação de causa e efeito, aplica-se aos lançamentos reflexos o decidido no principal. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2010, 2011 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDARIEDADE. ALUGUÉIS. DESPESA GLOSADA Cabe a responsabilização solidária com base no art. 124, I do CTN de empresa constituída dos mesmos sócios e cujo domicílio é o mesmo da autuada, dado que atuou em conjunto com esta na criação das despesas de aluguéis, mediante assinatura de contrato e emissão de Recibos, que se constatou inidôneos. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDARIEDADE. FRETES. DESPESA GLOSADA. Cabe a atribuição de responsabilidade solidária com base no art. 124, I do CTN de empresa que participa do grupo econômico de que faz parte a autuada, por ter atuado conjuntamente com esta na configuração do fato gerador da autuação, resultante da glosa de despesas de frete, fictícias. GRUPO ECONÔMICO. Caracterizam grupo econômico empresas reunidas sob uma mesma direção, com os mesmos sócios de uma mesma família e mesmos domicílios, atuando na mesma atividade ou prestando serviços entre si. INTERPOSTAS PESSOAS. CONTRATO SOCIAL. Caracterizam-se como interpostas pessoas, funcionários do grupo empresarial que constam dos contratos sociais, mas que exercem funções incompatíveis com a de sócios-administradores. INTERPRETAÇÃO MAIS FAVORÁVEL. O art. 112 do CTN, “in dúbio pro reo” não se aplica se não resta dúvida quanto à responsabilidade solidária em relação à infração autuada. Cientificados a contribuinte e os devedores solidários apresentaram recursos voluntários nos quais reiteram as alegações já suscitadas quando da impugnação. Em relação aos recursos voluntários apresentados pelos devedores solidários pessoas físicas foi suscitada nulidade da decisão recorrida que declarou a intempestividade das impugnações, uma vez que o dia do vencimento do prazo (28/10/2014) foi dia do servidor público e a DRF de Feira de Santana não funcionou. Reconhecendo a tempestividade das impugnações apresentadas, esta Turma, decidiu pelo reconhecimento da nulidade do Acórdão recorrido na parte em que declarou a intempestividade das impugnações apresentadas pelas pessoas físicas, retornando os autos à DRJ de origem para apreciar o mérito das impugnações não conhecidas, Acórdão nº 1402-006.568. Fl. 3242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 19 Em razão do que foi decidido por esta turma a DRJ/09 julgou o mérito das impugnações apresentadas inicialmente consideradas intempestivas, Acórdão n° 109-021.374, mantendo a responsabilidade solidária das pessoas físicas, então, impugnantes. Contra esta decisão não foram apresentados recursos. VOTO Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, Relator Da tempestividade e admissibilidade. A tempestividades e admissibilidade dos recursos voluntários, inclusive dos responsáveis solidários que sofreram novo julgamento em primeira instância, já foram reconhecidas no Acórdão n° 1402-006.568. Dos efeitos na atual lide da nova decisão da DRJ/09 Conforme já relatado foram arrolados na sujeição passiva as seguintes pessoas físicas: - Paulo Cezar Boaventura Brandão - Erico Sophia Brandão Neto - Anna Paula Freitas Brandão - Eva Lúcia de Freitas Brandão Todas elas apresentaram impugnações que inicialmente foram consideradas intempestivas pela instância julgadora a quo. Contra essa decisão todos apresentaram recurso voluntário, que contestaram além da intempestividade das impugnações, trouxeram outras argumentações de mérito e da responsabilização. No primeiro julgamento realizado por esta Turma, foi dado provimento a todos os recursos voluntários que contestavam a intempestividade das impugnações. Além disso, esta parte da decisão recorrida foi considerada nula. Em vista disso foi dado provimento a todos os recursos voluntários apresentados em que foram contestadas a intempestividade das impugnações, conforme pode ser observado parte dispositiva do Acórdão n° 1402-006.568: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento aos recursos voluntários dos devedores solidários Paulo Cezar Boaventura Brandão, Erico Sophia Brandão Neto e Anna Paula Freitas Brandão e Eva Lúcia Freitas Brandão, para reconhecer a nulidade da decisão recorrida na parte em que Fl. 3243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 20 declarou a intempestividade das impugnações, devendo o processo ser devolvido à DRJ de origem para que aprecie o mérito das impugnações não conhecidas. Portanto, os recursos voluntários dos responsáveis solidários arrolados Paulo Cezar Boaventura Brandão, Erico Sophia Brandão Neto, Anna Paula Freitas Brandão e Eva Lúcia Freitas Brandão foram apreciados e dado provimento a todos eles nos termos do Acórdão n° 1402- 006.568. No entanto os recursos voluntários por elas interpostos, todos de teor bem parecidos, continham as seguintes argumentações, além da questão da intempestividade: - Desnecessidade de depósito administrativo para interposição de recurso voluntário - Ônus da prova do fisco para arrolamento da responsabilidade solidária - Impossibilidade de imputação da sujeição passiva solidária - Contestações a respeito do mérito da autuação O Acórdão considerado parcialmente nulo por esta Turma não apreciou estes argumentos constantes naquelas impugnações, e nem poderia uma vez que a DRJ não apreciou estes temas, que somente o foram por ocasião do novo julgamento realizado. Assim, todos os recursos voluntários apresentados pelas pessoas físicas em questão foram apreciados por este colegiado, e foi dado provimento ao pedido de nulidade do Acórdão recorrido no que se refere a intempestividade das impugnações, sendo determinada o julgamento das impugnações pela instância julgadora a quo. Conforme já relatado, a DRJ/09, em razão do determinado por este Colegiado, julgou todas as argumentações presente nas impugnações das citadas pessoas físicas, considerando-as todas tempestivas. Após a ciência de todos os interessados, não foi apresentado qualquer recurso voluntário contra esta última decisão. O art 33 do Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972, o Decreto do Processo Administrativo Fiscal (PAF), determina que somente cabe recurso voluntário contra a decisão da DRJ: Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Assim temos que os recursos voluntários apresentados pelas pessoas físicas arroladas na sujeição passiva do crédito tributário lançado já foram julgados, sendo dado provimento a todos eles e, determinando a nulidade parcial da decisão da DRJ no que se refere a intempestividade das impugnações apresentadas por Paulo Cezar Boaventura Brandão, Erico Sophia Brandão Neto, Anna Paula Freitas Brandão e Eva Lúcia Freitas Brandão. Fl. 3244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 21 Desta forma não há o que ser apreciados nesses recursos voluntários, uma vez que já foram julgados, ao contrário dos recursos apresentados pela autuada e pelos demais responsáveis arrolados. Neste sentido, temos que contra a nova decisão da DRJ, em razão da decisão prolatada por esta Turma, não houve apresentação de recurso voluntário, após a ciência do Acórdão. Sendo assim, considero que não foi apresentado recurso voluntário contra o Acórdão n° 109-021.374, e desta forma entendo que deve ser considerada definitiva a responsabilidade solidária de Paulo Cezar Boaventura Brandão, Erico Sophia Brandão Neto, Anna Paula Freitas Brandão e Eva Lúcia Freitas. Além disso somente serão apreciados os recursos voluntários apresentados pela autuada e pelos seguintes responsáveis solidários:  EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda  PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP  E. Dantas dos Santos Transportes ME Do mérito A autuada apresentou quatro recursos voluntários, um para cada tributo lançado, que serão tratados como únicos, uma vez que possuem teores bem semelhantes. Desta forma serão julgados de maneira conjunta. Sobre o auto de infração temos que a fiscalização glosou as seguintes despesas: - Despesas de aluguel com empresa do mesmo grupo econômico, EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda. - Despesas com fretes sobre vendas Com relação a primeira infração, a fiscalização entendeu que houve artificialidade em dois contratos de aluguel celebrados entre a autuada recorrente e a empresa do mesmo grupo econômico, EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda. Com relação ao contrato de aluguel com imóvel situado à Av. Transnordestina n° 2.222 B, Bairro Ipê, Feira de Santana, traz os seguintes indícios: - O imóvel foi locado a recorrente no período de 01/10/09 a 30/09/14 - Até 2008, o imóvel estava informado na DIRPF aos irmãos Erico Sophia, Anna Paula e Diego Brandão. - Em 11/2008, os mesmos irmãos criaram a empresa locadora, integralizando o imóvel na empresa criada. Fl. 3245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 22 - Questiona a integralização do imóvel nesta nova pessoa jurídica, afirmando que a integralização poderia ser diretamente na empesa autuada. - O mesmo imóvel foi alugado a outra empresa pertencente ao mesmo grupo econômico - Houve aumento do valor do aluguel de 500% em um período de 9 meses. Com relação ao imóvel situado à Chácara Única n° 54, galpão 02, loteamento Santa Tereza, Vitória da Conquista/BA, não traz muitos esclarecimentos, limitando-se as seguintes informações: Sobre esta matéria a DRJ decidiu da seguinte forma: 96.A EDAP foi criada em 11/2008, tendo como sócios a família constituída por Paulo Cezar Boaventura Brandão (pai) administrador, Anna Paula Freitas Brandão (filha), Erico Sophia Brandão Neto (filho), Diego Freitas Brandão (filho) administrador; em 2010 e 2011 era esta a composição social; a alegação de que se trata de empresa criada para fins de simplificar futura sucessão patrimonial, na forma de Eireli, não é correta, não se trata de Eireli, forma empresarial que foi criada pela Lei 12.441, de 11/07/2011, a Empresa Individual de Responsabilidade Limitada - EIRELI é aquela constituída por uma única pessoa titular da totalidade do capital social, devidamente integralizado, que não poderá ser inferior a 100 (cem) vezes o maior salário-mínimo vigente no País. O titular não responderá com seus bens pessoais pelas dívidas da empresa. Ao nome empresarial deverá ser incluído a expressão "EIRELI" após a firma ou a denominação social da empresa individual de responsabilidade limitada. A EIRELI também poderá resultar da concentração das quotas de outra modalidade societária num único sócio, independentemente das razões que motivaram tal concentração. 97. A autuada, empresa Progresso, teve como sócios em 2010 e 2011, Anna Paula Freitas Brandão (filha), Erico Sophia Brandão Neto (filho), Paulo César Boaventura Brandão (pai), a partir de 02/05/2011, e Eva Lucia de Freitas Brandão (mãe), a partir de 02/05/2011, págs. 2.587/2.593. 98. À pág. 1.238, Ata da Assembléia Geral Extraordinária da Progresso, em 31/05/2012, em que esta é autorizada a dar avais, fianças e toda forma de garantia seja a que título for, perante estabelecimentos bancários nacionais à E.D.A.P. Empreendimentos e Serviços S/A, CNPJ 13.408.648/0001-43 (que é empresa diferente da EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, CNPJ 10.515.515/0001-88 (chamada aqui de EDAP), entre outras empresas e às págs. Fl. 3246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 23 1.240/1.241, a Ata da Assembléia Geral Extraoridinária da Progresso, em 26/03/2013, em que consta que a Progresso é “subsidiária intergal“ da E.D.A.P. Empreendimentos e Serviços S/A, CNPJ 13.408.648/0001-43, cujos sócios são Anna Paula Freitas Brandão (filha), Erico Sophia Brandão Neto (filho); sendo que subsidiária integral se trata de empresa cujo capital é totalmente detido por outra, nos termos da Lei das S As: Art.251 - A companhia pode ser constituída, mediante escritura pública, tendo como único acionista sociedade brasileira. (...) § 2°, A companhia pode ser convertida em subsidiária integral mediante aquisição, por sociedade brasileira, de todas as suas ações, ou nos termos do art.252 Art.252 - A incorporação de todas as ações do capital social ao patrimônio de outra companhia brasileira, para convertê-la em subsidiária integral(...) 99. Verifica-se que são empresas com os mesmos sócios, membros da mesma família, com múltiplas interações, como os mesmos sócios da mesma família na subsidiária integral e na contrioladora, e na locadora EDAP; as empresas frequentemente com os mesmos endereços, págs. 2.587/2.593; e principalmente, que não foi comprovado o efetivo pagamento dos aluguéis contabilizados como pagos à empresa EDAP e deduzidos como despesa, reduzindo o resultado tributável. 4.1.1 Unimarka Distribuidora S/A 100. O impugnante acostou documentos para provar que a empresa supra, alugou imóvel da EDAP por valor de aluguel bem superior aos que a autuada alega ter pago à mesma EDAP e que o argumento fiscal sobre o valor acima do mercado do aluguel que pagou, não procede. 101. No que tange à Unimarka, consta às págs. 1.908/1.918, cópia de contrato de locação nos quais: locadora – EDAP; locatária Unimarka Distribuidora S/A CNPJ 05.997.742/0001-08; imóvel locado, comercial, Av. Transnordestina, 2.222, bairro Parque Ipê, Feira de Santana/BA; período 01/09/2013 a 01/09/2014; valor R$120.000,00; não está discrominado quem assinou em nom eda EDAP; consta que foi registrado no Cartório Alemão, 3º Ofício de Notas de Colatina, Estado do Espírito Santo, em 23/08/2013. 102. No CNPJ da Unimarka, consta filial no mesmo endereço. 103. Às págs. 1.916/1.918, cópia de extrato conta Bradesco, ag. 2864, c/c 0070030-4, da EDAP, onde consta: a. pág. 1.916, em 07/07/2014, lançamento a crédito de R$120.000,00, com o histórico “ Transf entre Agenc Dinh Unimarka Distribuidora Ltda”; b. pág. 1.919, em 05/08/2014 , lançamento a crédito de de R$120.000,00, histórico “ Transf entre Agenc Dinh Unimarka Distribuidora Ltda”; Fl. 3247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 24 c. pág. 1.917, em 05/09/2014 , lançamento a crédito de de R$126.000,00, histórico “Transf CC para CC PJ Unimarka Distribuidora Ltda”. 104. O arquivo de págs. 2.606/2.612, mostra o endereço, obtido no Google Maps, a partir do apontador de ruas da cidade de Feira de Santana/BA, porém não foi possível localizar qual é o terreno exatamente a fim de constatar a metragem dos imóveis locados; verificaram se, no guia de ruas, os seguintes estabelecimentos no local: a. Boaventura Transportes b. Caixa Eletrônico Banco HSBC- PDA c. PDA Distribuidora de Alimentos d. Prodresso (sic) Logística e Distribuidora. e. Não consta a Unimarka no apontador de ruas consultado. 105. Por outro lado, a autuada apresentou os contratos já descritos: a. Contrato de locação de imóvel não residencial, Av Transnordestina, 2.222, B, Bairro Ipê, Feira de Santana/BA, firmado com a EDAP em 01/10/2009, de 01/10/2009 a 30/09/2014, nos valores de R$10.000,00; a partir de 01/03/2010, R$30.000,00; e R$60.000,00 a partir do 2º semestre 2010, quando “será incorporado ao presente contrato aluguel anexo do imóvel”; 106. Conclui-se que não foi possível estabelecer comparação, dado que não há elementos como área do imóvel, para se comprar os valores dos aluguéis. 107. Mas, acima de tudo, o motivo pelo qual não se aceitou que a autuada, Progresso, tivesse direito a deduzir a despesa do citado aluguel é a falta de comprovação dos pagamentos, isto é, não apresentou comporvantes de transferências bancárias, nem cópias de cheques depositados na conta da locadora, mesmo intimada para tanto, alegando terem sido feitos os pagamentos em espécie. A decisão recorrida reforça o entendimento da fiscalização, rejeitando os argumentos da recorrente dos valores do aluguel trazidos pagos pela empresa do mesmo grupo seriam os equivalentes aos pagos pela autuada, além de afirmar que a recorrente não comprovou os pagamentos que teriam sido efetuados à EDAP. Antes de adentrarmos nas argumentações da recorrente, cumpre esclarecer que, em nenhum momento a fiscalização afirma que os pagamentos não teriam sido comprovados, ao contrário do que afirma a decisão recorrida. Desta forma, mesmo a recorrente não ter apresentado o contraditório neste ponto específico, deve ser desconsiderada a afirmação de que os pagamentos de aluguel não teriam sido comprovados. Fl. 3248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 25 Dito isto, a recorrente faz as seguintes argumentações sobre a acusação fiscal, reforçando o que já trouxe na impugnação: 26. No mérito efetivamente não procedem as acusações elencadas no Relatório Fiscal: Primeira a empresa EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., foi constituída em data anterior a constituição das empresas PROGRESSO, ALTOGIRO e DDA e o mais importante o Capital Social da EDAP foi integralizado com imóveis pertencentes as pessoas físicas dos sócios; Segunda inexiste lei vedando celebração de contrato de aluguel entre pessoas jurídicas e entre pessoas físicas e pessoas jurídicas. Logo, o fato do contrato celebrado ser assinado como locador e locatária a mesma pessoa não se configura simulação de despesas; Terceira foram celebrados contratos de aluguéis onde as partes intervenientes contabilizaram as receitas e as despesas de acordo com a legislação aplicável ao caso; Quarta a EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., apurou e recolheu rigorosamente todos os tributos federais de acordo com a legislação federal aplicável ao caso; Quinta a recorrente também contabilizou as despesas e suas receitas e ofereceu a tributação; Sexta a Secretária da Fazenda do Estado da Bahia antes de conceder inscrição no cadastro de contribuintes do ICMS do Estado da Bahia (CAD/ICHS) efetua vistória com finalidade de identificar a localização e as condições de funcionamento, quer isto dizer que não havendo condições de funcionamento o pedido é indeferido; (...) Nona inexiste compartilhamento dos recursos financeiros, portanto, não há que se falar em impossibilidade de divisar as empresas; Décima a empresa EDAP foi constituída visando propiciar a divisão patrimonial ainda em vida evitando a dilapidação após a morte dos patriarcas, reduzindo custos tributários e desgaste que o processo de inventário causaria a familia; Décima Primeira a presunção da existência de formação de grupo econômico, não se configura até porque construir condomínio empresarial não significa formação de grupo econômico; Décima Segunda inexiste confusão patrimonial considerando que as receitas e despesas são contabilizadas pelas partes intervenientes independentemente e oferecida a tributação na forma da Lei; Décima Terceira o voto vencido do Relator no processo de n°. 10530.720035/2014-38, (empresa ALTOGIRO), pela 1'. Turma, que resultou no "Acórdão DRJ/SPO no. 16-66.432 de 06/03/2015, proferido no processo acima citado, o que põe termo a discussão. Pois bem, com relação a esta matéria a recorrente autuada afirma que a empresa EDAP foi criada em momento anterior ao da constituição da recorrente, as partes que celebraram os contratos registraram as despesas e as receitas equivalentes, a empresa EDAP foi constituída para propiciar a divisão patrimonial, inexiste confusão patrimonial. Traz também o voto vencido da DRJ/SPO no processo n° 10530.720035/2014-38, Acórdão n° 16-66.432, de outra empresa do grupo que sofreu as mesmas acusações fiscais referentes aos pagamentos de aluguel efetuados à EDAP. Entendo que merece prosperar as razões da recorrente nesta matéria pelas razões descritas a seguir. Fl. 3249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 26 De acordo com o Relatório Fiscal a empresa EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda, locadora dos imóveis alugados, foi criada em 11/2008, tendo como atividade principal a incorporação de empreendimentos imobiliários e o seguinte quadro societário, que foi mantido até os anos calendários sob fiscalização: Também constatou que todas as receitas de aluguéis são referentes a imóveis alugados a empresas do mesmo grupo, além de não possuir funcionários declarados em GFIP. Com relação ao imóvel situado à Av. Transnordestina n° 2.222 B, Bairro Ipê, Feira de Santana, a autuada se defende argumentando que a artificialidade sugerida pela fiscalização não pode prosperar porque além da empresa EDP ter sido constituída revestida de todas as formalidades legais, continuou em operação e as receitas dos aluguéis recebidos fizeram parte da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme afirma recorrente desde sua impugnação, fato que não foi contestado pela DRJ. Neste sentido, entendo que deve prosperar as afirmações da recorrente. Isto porque, não existe qualquer vedação legal a criação de um grupo econômico com atividades diversas e uma dessas empresas concentrar a propriedade dos imóveis em que operam as demais empresas deste grupo. Inclusive a liberdade de auto-organização está garantida pela Constituição Federal em seu art. 170, parágrafo único, ao mesmo tempo em que os incisos III e VIII determinam observância ao princípio da função social da propriedade e do pleno emprego: Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios: (...) III - função social da propriedade; (...) VIII - busca do pleno emprego; (...) Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei. Logo, é possível que o grupo econômico se organize da maneira que achar mais adequada, atendendo a função social da empresa, qual seja, fomentar o desenvolvimento, gerar Fl. 3250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 27 empregos e auferir rendimentos, criando um ciclo virtuoso e proporcionando ao Estado uma maior arrecadação de tributos. Ainda que as empresas do grupo possuam os mesmos sócios, não há lei impedindo a criação de empresas, com atividade distintas, ainda que esta divisão acarrete redução de tributos. Destaca-se que nenhuma das atividades das empresas foram desvirtuadas do que foi estabelecido em seus respectivos contratos sociais No caso em tela, nem restou configurada essa diminuição da carga tributária. De acordo com a fiscalização a empresa locadora dos imóveis foi criada praticamente um ano antes da assinatura do contrato de aluguel e sempre apurou o IRPJ e CSLL devidos na sistemática do lucro presumido. Não consta dos autos que os aluguéis recebidos pela EDAP não compuseram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL devidos por esta última empresa. Ao contrário, a empresa afirma desde sua impugnação que essas receitas foram tributadas. Portanto, não era possível a recorrente prever, no momento da assinatura do contrato, que as despesas glosadas seriam suficientes para reverter um possível prejuízo que a recorrente pudesse vir a ter no futuro. Observe-se que, neste caso, o grupo acabaria pagando tributos em valores superiores uma vez que seria tributado pelas receitas auferidas desses aluguéis, e as despesas incorridas por esses mesmos valores não teriam impacto em caso de apuração de prejuízo por parte da recorrente. Outra questão levantada pela fiscalização que deve ser refutada foi o questionamento sobre a integralização do capital social na EDAP com esse imóvel. Consta do Relatório Fiscal que o imóvel pertencia aos irmãos Erico Sophia, Anna Paula e Diego Brandão, também sócios da EDAP, conforme o quadro já demonstrado acima. Questionou a fiscalização o porquê deste imóvel não ter sido integralizado na própria recorrente. Além do que já foi exposto sobre a liberdade de criação de empresas dentro do mesmo grupo familiar com atividades semelhantes ou distintas, o que já responderia a este questionamento da fiscalização, pode-se acrescentar dois outros. O primeiro foi que a constituição da EDAP e a integralização do imóvel alugado ocorreu praticamente um ano antes da assinatura do contrato de aluguel, portanto não restou caracterizado que a incorporação se deu na intenção de se alugar o imóvel à recorrente. Outro dado importante é que dos antigos donos do imóvel em questão, somente são sócios da recorrente os irmãos Erico Sophia, Anna Paula. Fl. 3251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 28 Incorporar o imóvel no capital social da recorrente autuada resultaria em atrair para sociedade o outro irmão Diego Brandão, também ex-dono do imóvel alugado, o que poderia ser desinteressante para o grupo econômico criado. Outro motivo para desqualificar o contrato de locação deste imóvel foi o aumento de cerca de 500% do preço ajustado do aluguel, saltando de R$ 10.000,00 mensais no início do contrato para R$ 60.0000,00 a partir do nono mês. Entendo que a fiscalização deveria trazer aos autos se este valor cobrado a partir do nono mês é muito superior ao de mercado. Isto porque se este for o preço que é normalmente cobrado o que houve foi um desconto nos meses iniciais, por motivos que só interessam aos contratantes, pois não teriam nenhum efeito prejudicial ao fisco. O segundo imóvel, cujo contrato de aluguel também foi questionado, situado à Chácara Única n° 54, galpão 02, Loteamento Santa Tereza, Vitória da Conquista/BA, a fiscalização repete as mesmas acusações, apenas ressalvando que não conseguiu identificar a cadeia de propriedade do imóvel. Ora se não era possível a glosa de despesas de aluguel de imóvel anteriormente pertencente a família sócia da recorrente, muito menos outro imóvel que sequer era de propriedade do grupo familiar antes da aquisição pela EDAP. Trago aqui o voto vencido do Acórdão 16-66.432 da 1ª Turma da DRJ/SPO, do processo 10530.720035/2014-38, que trata exatamente do mesmo tema, porém de outra empresa do grupo e citado no próprio recurso voluntário. Traz outros aspectos sobre a matéria, mas com o mesmo entendimento já exposto: Antes de mais dizer, é conveniente separar duas situações ventiladas pela Fiscalização: simulação e confusão patrimonial. DA SIMULAÇÃO. 8. A Fiscalização acusa ter identificado “circunstâncias que evidenciam a ocorrência de SIMULAÇÃO EM OPERAÇÕES COMERCIAIS de aluguel de imóvel, entre a contribuinte e a empresa EDAP EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA.” (fl. 865; destaques do original). Tido o contrato locatício por simulado, glosou-se a despesa a esse título, seguido de formalização de exigências a título de IRPJ e de CSLL, e aplicada multa qualificada (150%). 9. A simulação ou é absoluta, ou é relativa. Essa classificação tem amparo normativo. Está no caput do art. 167 da Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, Código Civil – CC. Os incisos de seu parágrafo primeiro tipificam as hipóteses de simulação, que, obviamente, recaem sobre o negócio jurídico aparente, posto à Fl. 3252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 29 vista de todos, mas feito para não valer (simulação absoluta) ou para encobrir/dissimular o que verdadeiramente querido pelas partes (simulação relativa). Tais aspectos (na simulação absoluta, o não querer o que se declara ou, na simulação relativa, o querer coisa diversa do que se declara) são encontradiços em contra-declarações (sem dúvida, o objeto último a se trazer sob discussão para, enfim, provar a simulação). Contra-declarações (escritas e/ou verbais) são justamente acertadas para subtrair os efeitos do negócio simulado (simulação absoluta), ou alterar sua natureza (simulação relativa). Numa (simulação absoluta), não se alteram as posições jurídicas (relativas aos direitos patrimoniais, familiares, pessoais) dos convenentes; n’outra (simulação relativa), sim, ditas posições restam modificadas, porque assim desejam os contraentes (não pelo negócio aparente, por certo, mas pelo negócio dissimulado). 10. Estatui-se no art. 167 do CC: Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1º. Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. § 2º. Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado. 11. A explicá-lo, com muito mais didática e propriedade que o rápido esboço traçado no parágrafo 9º desse Voto, está o Desembargador do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, Itamar Gaino, em trabalho específico da matéria (A simulação dos negócios jurídicos. São Paulo: Saraiva, 2007, Coleção professor Agostinho Alvim, coord. Renan Lotufo; sobrescritos e destaques do original; texto entre colchetes acrescidos): A vontade negocial pode, outrossim, ser simulada ou fingida. Ela pode não existir, ou seja, o querer dos contratantes não é efetivamente de realizar o negócio declarado, o que caracteriza a simulação absoluta, ou pode existir, mas com declaração significativa de outro negócio que não o querido, caracterizando-se, nesta situação, a simulação relativa, subsistindo o negócio dissimulado, se válido na substância e na forma. (p. 04). [...] a simulação será tipificada no novo Código quando as partes, de comum acordo, emitirem, deliberadamente, declarações mentirosas, de modo a caracterizar-se a completa divergência entre os elementos de formação do negócio jurídico (vontade subjetiva e vontade objetiva), com o objetivo de enganar terceiros. [E, por “enganar”, que se não o confunda por tencionar/querer prejuízo a terceiro.] Não é necessariamente pelo prejuízo Fl. 3253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 30 de outrem que se dá a simulação – que, como dito, se tipifica objetivamente, em virtude da completa divergência entre a vontade interna dos agentes e a vontade por eles exteriorizada –, mas pela versão enganosa com que terceiros são iludidos diante de uma concepção que só tem aparência41 .(p. 27). [...] conclui-se que o negócio simulado é nulo, não importando o intuito dos contratantes, nem o efeito prático do negócio aparente, se é ou não tendente a prejudicar terceiros. O negócio simulado será nulo só diante da presença de um dos requisitos objetivos estabelecidos pelo art. 167, § 1º. Prevalecerá o negócio dissimulado, oculto, subjacente, que verdadeiramente houver sido querido pelas partes, pois este sim, será relevante para o direito, pouco importando a apreciação do elemento subjetivo da boa ou má-fé dos simuladores. (p. 28). [...] Através da simulação, os contraentes declaram querer um certo regulamento contratual, quando, na realidade, estão de acordo em não querer nenhum ou em querer um diverso do declarado. Para tal fim, é necessário que, ao lado da declaração, à qual corresponde o contrato simulado e, portanto, simplesmente falso, as partem emitam uma contra- declaração [verbal, de ordinário, ou escrita – pública ou particular; p. 36], que enuncie a sua vontade real. (p. 34). [...] “...A contra-declaração reflete a verdadeira intenção dos contraentes, mostrando ou que não se realizou um contrato ou que se realizou outro diverso ou com pessoas diferentes”65. (p. 38). [...] as contra-declarações [...] podem ser no sentido de tirar, completamente, os efeitos do negócio simulado, [...], ou no sentido de alterar-lhe a natureza ou os efeitos, o que pode ocorrer quando as partes declaram um negócio que, embora ostente características próprias de compra e venda, é de locação. Naquela primeira situação, [...] caracteriza- se a simulação absoluta. Nesta segunda situação, [...], tipifica-se a simulação relativa. (pp. 47/48). [...] Para Distaso, na simulação absoluta as partes não desejam criar nenhuma nova relação jurídica, nem realizar algum efeito do negócio; não querem submeter-se de nenhum modo à disciplina desse negócio ou operar alguma mudança de sua situação jurídica. As relações das partes são e permanecem aquelas que existiam antes do negócio, porque nenhuma mudança jurídica elas quiseram operar. (pp. 59/60). [...] Segundo Bianchi, a simulação é relativa quando as partes concordam que nas suas relações internas assuma relevância um diverso contrato (dissimulado, enquanto coberto pelo contrato simulado). Em tal hipótese as partes não desejam deixar intacta a situação jurídica preexistente, mas querem modificá-la, não segundo resulta do contrato aparentemente Fl. 3254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 31 estipulado, mas segundo o quanto estabelecido no contrato dissimulado99. (p. 62). 12. Para completar, o citado Desembargador, Itamar Gaino, ainda na obra citada (A simulação dos negócios jurídicos. São Paulo: Saraiva, 2007, Coleção professor Agostinho Alvim, coord. Renan Lotufo; texto entre colchetes acrescido), cuida da simulação na específica ambiência do interesse fiscal e fornece exemplos elucidativos: [...] os que são simulados precisamente com o objetivo de causar prejuízo ao fisco, seja em razão da não-caracterização do fato gerador [isto é, um passo antes da atualização/concretização do fato gerador, a sugerir a figura da fraude, assim prevista no art. 72 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964] [...], seja em virtude da diminuição do valor devido [isto é, um passo depois de atualizado/concretizado o fato gerador, a sugerir, agora, a figura da sonegação, como prevista no art. 71 da Lei nº 4.502, de 1964]. (p. 148). [...] A simulação, cujo objetivo é prejudicar o fisco, pode incidir sobre qualquer dos elementos da obrigação tributária: o fato gerador, a base de cálculo e o sujeito passivo. No que concerne ao fato gerador, a simulação é necessariamente relativa, como salienta Xavier, pois a vontade efetiva das partes é direcionada à prática de um negócio jurídico que tipifica fato gerador tributário. No entanto, desejando fugir da imposição tributária, elas dissimulam esse negócio, ou seja, ocultam-no sob as vestes do negócio aparente, fictício, simulado, que, por sua natureza, não caracteriza fato gerador de tributo241. Se a lei tributária prevê como fato gerador a doação de dinheiro acima de determinado valor [...], as partes simulam mútuo [...], ficando acertado, porém, nos termos do acordo simulatório, que compreende contra- declaração escrita ou verbal, que o simulador-mutuário nada terá de pagar. Se a lei fiscal tributa com maior alíquota a doação, as partes realizam uma compra e venda, deixando estabelecido, no acordo simulatório, a ausência de pagamento. Quanto à base de cálculo, a simulação tanto pode ser relativa quanto absoluta, visando à redução da incidência ou à não-incidência tributária. É muito freqüente no mundo dos negócios a lavratura de escritura pública de compra e venda de imóvel por valor inferior ao real; isso, em regra, com duas finalidades, quais sejam: redução da incidência do imposto sobre transmissão de bens imóveis (ITBI) e dos emolumentos decorrentes da prática do ato público, bem como do posterior registro; não-incidência ou redução da incidência do imposto federal sobre lucro imobiliário. Fl. 3255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 32 Declara-se na escritura um valor fictício, enquanto o valor real é regularmente pago pelo comprador. Trata-se, aí, de uma simulação relativa parcial, [...]. Exemplo de simulação absoluta, para o efeito de redução de incidência tributária, é o contrato de prestação de serviços para gerar a dedução de uma despesa em matéria de imposto de renda, quando, na verdade, prestação de serviço alguma acontece. Xavier lembra que a simulação relativa por interposição fictícia de pessoa pode também acontecer em matéria fiscal. Cita os seguintes exemplos: se a lei submete operações realizadas com empresas controladas ou coligadas a uma tributação superior às realizadas com empresas independentes, os simuladores criarão, em aparência, contrato com terceiro não vinculado, estipulando, de modo oculto, mecanismos de transmissão dos efeitos jurídicos e econômicos da operação em causa para as empresas controladas ou coligadas que, na realidade, sempre pretenderam fossem as destinatárias efetivas da operação; se a lei fiscal considera distribuição disfarçada de lucros um pagamento a sócio ou administrador, os simuladores criarão em aparência uma operação com terceiro que, segundo o acordo simulatório, transferirá ao verdadeiro destinatário o numerário obtido242. (pp. 151/153). 13. Fixado esse panorama interpretativo e visto o senão posto pela Fiscalização sobre o contrato de aluguel firmado entre Contribuinte e EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., de logo é importante divisar se o caso foi compreendido como de simulação absoluta ou de simulação relativa. 14. Não se imputou à espécie a pecha de simulação relativa, mesmo porque, se assim o fosse, de consequência surgiria a mínima obrigação, por parte da Fiscalização, de pautar o negócio que se pretendera dissimular por debaixo do mencionado contrato de aluguel, isso para se garantir precisas balizas defensórias ao Contribuinte. Segue-se que a acusação é de simulação absoluta. 15. Ora, mas se assim o for, o malsinado contrato de aluguel, com vistas à argumentação retro, seria para não valer, não poderia implicar mudança na situação jurídica das partes envolvidas (aqui, respeitante a direitos patrimoniais). Ocorre que se dá o justo contrário disso. Houve trânsito patrimonial entre Contribuinte e EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., a tanto que esse último declara o rendimento que então lhe advém (recebimento de aluguéis), bem que recolhe as competentes espécies tributárias incidentes (IRPJ/CSLL). Ou seja, o criticado contrato de aluguel é quisto pelas partes envolvidas, dão a ele operatividade real, não se trata d’um fingimento. Logo, também a simulação absoluta – sempre visto o objeto criticado, a dizer, o mencionado contrato de aluguel – está afastada. 16. Na DIPJ/2012 de EDAP Empreendimentos e Participações Ltda. anota-se, a título de “Receita Bruta Sujeita ao Percentual de 32%”, a percepção de R$ Fl. 3256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 33 420.000,00 a cada trimestre de 2011 (fls. 449/456). Disso resultou a apuração d’uma “base de cálculo do imposto sobre o lucro presumido” igual a R$ 134.000,00. Considerada a alíquota de IRPJ de 15% e mais o adicional a 10% sobre o que da base de cálculo sobejou R$ 60.000,00, resultou num IRPJ a pagar de R$ 27.600,00. Igualmente, considerada a alíquota de 9% de CSLL aplicada sobre aquela receita bruta, anotou-se o valor de R$ 12.096,00 a recolher sob o respectivo título. Considerados os quatro trimestres de 2011, consignou-se (fl. 465) como valor total da receita auferida o monte de R$ 1.680.000,00 (= 4*R$ 420.000,00), que, conforme Dimob (fls. 469/470, apresentada por EDAP Empreendimentos e Participações Ltda.) é o exato valor correspondente à percepção de aluguéis de “DDA Dinâmica Dist. e Ind. de Alim. Transp. Ltda.” (R$ 120.000,00), “Progresso Logística e Distribuidora S/A” (R$ 120.000,00, matriz; R$ 720.000,00, filial) e do corrente Contribuinte (R$ 720.000,00; que é o importe glosado pela Fiscalização). 17. D’outro tanto, conforme pesquisa nos sistemas eletrônicos da Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB (documentos juntados), EDAP Empreendimentos e Participações Ltda. promove o recolhimento de IRPJ e de CSLL pertinente a cada um dos trimestres de 2011 (assim incidente, como se viu, sobre a receita auferida da atividade de locação de imóveis). À margem informativa, observa-se que tais pagamentos, em três quotas para cada trimestre (IRPJ, 3*R$ 9.200,00 = R$27.600,00; CSLL, 3*4.032,00 = R$ 12.096,00), ainda constam sem alocação nos sistemas da RFB, isso a se dar porque a pessoa jurídica em questão, por ocasião de transmissão das respectivas DCTFs, nelas não fez constar débito e crédito vinculado algum a título das espécies em referência). 18. Em síntese, a vingar a hipótese desfiada pela Fiscalização, e o caso seria análogo ao exemplo sacado pelo D. Desembargador, Itamar Gaino, na obra citada. Repita-se (texto entre colchetes acrescido): Exemplo de simulação absoluta, para o efeito de redução de incidência tributária, é o contrato de prestação de serviços [substitua-se por contrato de aluguel] para gerar a dedução de uma despesa em matéria de imposto de renda, quando, na verdade, prestação de serviço alguma acontece. (p. 152) 19. Mas o fato é: dito contrato de aluguel é para valer e produzir efeitos (leia-se, alteração de posição jurídico-patrimonial entre os contratantes), a tanto que a pessoa jurídica locatária, EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., oferece à tributação (segundo a sistemática do Lucro Presumido, ao maior percentual) o equivalente monte que, no Contribuinte, foi glosado a título de sua despesa. Mais, EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., pagou o IRPJ e a CSLL então incidentes. 20. Em conclusão última desse tópico: o contrato de aluguel entre Contribuinte (locatário) e EDAP Empreendimentos e Participações Ltda. (locador), como Fl. 3257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 34 criticado pela Fiscalização, não é suporte de simulação (absoluta, como da maneira imprecada). (...) DA CONCLUSÃO. 27. Enfim, de tudo que até aqui se disse, não está caracterizado quer a acusação de simulação por sobre o contrato de aluguel firmado entre Contribuinte e EDAP Empreendimentos e Participações Ltda., quer ainda a imprecação de confusão patrimonial entre tais e mesmas pessoas jurídicas. 28. Isso considerado, e tudo o mais que dos autos consta, este voto dá por CANCELADA DA EXIGÊNCIA TRIBUTÁRIA FORMALIZADA EM FACE DO CONTRIBUINTE e, consequência, também dá por INSUBSISTENTES OS VÍNCULOS DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA ENTÃO ATRIBUÍDOS. Como pode ser observado pelo voto acima colacionado, além de trazer entendimentos doutrinários sobre simulação, comprovou que não houve redução da carga tributária em razão da assinatura desses contratos de aluguel. No caso aqui tratado desnecessária essa comprovação por parte da recorrente. Isto porque houve acusação por parte do fisco que os contratos de locação seriam simulados. Portanto caberia a fiscalização a comprovação da redução da carga tributária, o que de fato, conforme já demonstrado não obteve êxito. Desta forma, devem ser excluídos da base de cálculo do IRPJ lançado e de seus reflexos os valores glosados pela fiscalização de despesas de aluguéis pagos à EDAP. Sobre as despesas glosadas pela fiscalização com fretes sobre vendas, acusa a autoridade fiscal de que a recorrente autuada simulou esse tipo de serviço. Afirma que houve artificialidade nos contratos que teriam sido “elaborados unicamente com o fito de gerar despesas ao Contribuinte, erodindo sua base de cálculo de IRPJ/CSLL e gerando créditos fictícios de PIS/COFINS”. Esses contratos foram firmados com as empresas PDA LOGÍSTICA e E D DANTAS DOS SANTOS, ambas arroladas na sujeição passiva solidária dos lançamentos. A autoridade fiscal aponta os seguintes motivos para sua conclusão de que os contratos estariam simulando despesas de fretes com essas empresas: - Descrição incompleta do objeto do contrato - Conhecimentos de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC) emitidos em momento anterior ao da assinatura dos contratos. - A recorrente autuada e as contratadas estão localizadas no mesmo endereço Fl. 3258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 35 - A cláusula contratual que deveria falar sobre as multas contratuais é silente nesse ponto. - Com relação a empresa E DANTAS DOS SANTOS, também foi identificado que o contrato também foi firmado simultaneamente com duas outras empresas do mesmo grupo. - Não comprovação dos pagamentos sob a alegação que teriam sido feitos em espécie, sendo que o valor diário seria na ordem de R$ 50.000,00, chegando ao montante total de R$ 3.675.696,97 durante o período fiscalizado. A recorrente não trouxe qualquer inovação recursal em relação ao que argumentou em sua impugnação, desta forma, por ter o mesmo entendimento sobre esta matéria, trago o voto da 2ª Turma da DRJ/CTA, adotando como minhas as razões de decidir: 4.2 DESPESAS DE FRETES. 108. A autuada foi constituída em 24/10/2007, com os sócios Eva Lucia de Freitas Brandão (mãe) e João Batista Sena Macedo, com o objeto social “Comércio Atacadista e Distribuidora de Produtos, com predominância em gêneros alimentícios e Transportes Rodoviários de Cargas”; em 25/05/2008, retiram-se aqueles sócios e ingressam Erico Sophia Brandão Neto (filho) e Anna Paula Freitas Brandão (filha); em 05/08/2010, transformada em S/A, com alteração da redação mas não do objeto social para “Exploração do comércio atacadista e distribuidora de produtos, com predominância em gêneros aliamentícios e transporte rodoviários”. 109. Informou na DIPJ 2011/2010 e 2012/2011, Estoques de mercadorias e Compras; Receitas exclusivamente de Revenda de Mercadorias, não constando de Serviços de Transporte; informou Despesas com Veículos e Conserv de Bens e Instalações (Ficha 05A, linha 17) não informou despesa de Prestação de Serviço por Pessoa Jurídica (Ficha 05A, linha 04) e informou Outras Depesas Operacionais (Ficha 05A, linha 32) entre as quais, conforme orienta o Manual de Preenchimento da DIPJ, estão incluídos fretes e carretos que não compõem o custo da mercadoria vendida, embora estes não sejam explicitados em separado, portanto, podem ter ocorrido ou não. 110. O autuante elencou no Relatório Fiscal, que os CTRC exibidos pela autuada a fim de comprovar a efetiva prestação do serviços de fretes contabilizados nas contas 3557 e 5840, prestados pelas empresas PDA e E. Dantas, eram inidôneos, por faltar a completa identificação do remetente e destinatário; faltar discriminação dos serviços prestados, quantidade e espécie de volumes, quantidade; nº da nota fiscal, valor e natureza da carga; faltar identificação do veículo transportador, todos estes desatendendo ao art. 251 do RICMS/BA e desatendendo também o teor dos contratos que o litigante apresentou, alegadamente firmados com as empresas PDA Logística Transporte e Distribuição Ltda, CNPJ 04.585.914/0001-12 e E. Dantas dos Santos e Cia Ltda, CNPJ 07.981.636/0001-00, onde o pagamento é avençado “por quilômetro rodado Fl. 3259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 36 tonelada conforme que estarão especificado no conhecimento de treansportes” ; o autuante apontou que o preço de 6% sobre o valor das cargas era muito alto, porque a prática comum do mercado é 1%; e o autuante relata que, intimado, o contribuinte, a apresentar planilha correlacionando as notas fiscais (numeração, data e valor) aos CRTC, silenciou e nada apresentou. 111. A impugnante alega que a norma que disciplina o procedimento da empresa prestadora de serviços de fretes é o art. 382, II, “a”, “b” e “c” do RICMS/BA; o RICMS/BA 1997, Decreto nº 6.284, de 14 de março de 1997, revogado em 2012, era o vigente em 2010 e 2011, e dispunha: Art. 380. São responsáveis pelo lançamento e recolhimento do ICMS. na condição de sujeitos passivos por substituição, devendo efetuar a retenção do imposto relativo às prestações de serviços interestaduais e intermunicipais de transporte: (...) II - o tomador do serviço de transporte, quando inscrito na condição de contribuinte normal, nas prestações sucessivas de serviços de transporte, nos termos do art. 382. § 1º Nas prestações de serviços de transporte interestadual ou intermunicipal iniciados ou executados neste Estado, a responsabilidade atribuída ao sujeito passivo por substituição exclui a do contribuinte substituído, no tocante à obrigação principal. § 2o Nas prestações de que trata este artigo, aplicar-se-ão, no que couberem, as disposições dos artigos anteriores deste capítulo, especialmente em relação à emissão de documentos fiscais e à escrituração fiscal (arts. 358 a 366). § 3o A base de cálculo do imposto devido pelo transportador, para efeitos de retenção pelo responsável, é a prevista no art. 62 e a alíquota é a correspondente às prestações internas ou interestaduais, conforme o caso. § 4o O imposto retido será recolhido no prazo previsto no inciso II do art. 126 (...) Art. 382. Quanto à responsabilidade de que cuida o inciso II do art. 380, nas prestações de serviços de transporte que envolvam repetidas prestações: (...) II - poderá ser dispensada a emissão de Conhecimentos de Transporte Rodoviário, Aquaviário ou Aéreo, ou de Nota Fiscal de Serviço de Transporte, conforme o caso, a cada prestação, na hipótese de serviço de transporte iniciado em território baiano, observado o seguinte: Fl. 3260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 37 a) a empresa transportadora, devidamente inscrita no cadastro estadual, deverá requerer do Inspetor Fazendário do seu domicílio fiscal autorização nesse sentido (Conv. SIXIEF 06 89 e Ajuste SINIEF 01/89); b) para obtenção da autorização de que cuida a alínea anterior, o transportador instruirá o pedido com a cópia do contrato de prestação de serviço, contendo o prazo de vigência, o preço dos serviços, as condições de pagamento e a natureza dos serviços prestados: c) no ato de concessão da autorização deverão constar: l -o nome do contratante do transportador: 2 - as épocas em que deverão ser emitidos os documentos fiscais relativos ao transporte, não podendo este prazo ultrapassar o período de apuração do imposto: 3 -o prazo de validade: 112. O litigante tinha várias maneiras de comprovar a alegação que apoiou no art. 382, II, “a”, “b” e “c” do RICMS/BA: a. Apresentar a autorização que as transportadoras alegadamente possuíam para não emitir CTRC, mas não apresentou ou sequer cogitou ou mencionou; b. Comprovar que reteve o ICMS por substituição, conforme art. 380, II transcrito, mas não apresentou nem mencionou; c. As empresa emitiram os CTRC, portanto fica evidente que não possuíam a mencionada autorização e os CTRC apresentados efetivamente não cumprem as exigências para sua validade, conforme no item seguinte. 113. Instada a comprovar os pagamentos das alegadas despesas de fretes, alegou, conforme relata o autuante às págs. 113/117, que os pagamentos dos fretes pelas empresas PDA e E Dantas teriam sido feitos em espécie, não tendo apresentado os comprovantes dos pagamentos. 4.2.1 PDA (CNPJ 04.585.914/0001-12) 114. A PDA foi criada com sócios da família Boaventura e os sócios que ingressaram desde 18/12/2002, são empregados de empresas do grupo, e durante os anos 2010 e 2001, empregados da empresa do grupo Paralela Distribuidora de Alimentos e Representações em cargos de conferente de material, trabalhador de descargas e estiva e embalagem de mercadorias; concluído o autuante tratarem-se de interpostos sócios. 115. A PDA ocupava o mesmo endereço que a Progresso e 2010 e 2011, págs. 2.594/2.599. 116. Às págs. 1.318/1.319, Contrato de Prestação de Serviços de Transporte para Empresa, firmado entre a PDA (CNPJ 04.585.914/0001-12) e a Progresso (que é a Fl. 3261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 38 autuada), datado de 19/04/2010, não registrado em Cartório, apenas com reconhecimento de firma em 21/03/2014 e onde consta a: Cláusula 7ª. A CONTRATANTE pagará por quilõmetro rodado tonelada conforme que estarão especificado no conhecimento de treansportes à CONTRATANTE, até o dia (.31) de cada mês, pelos serviços prestados (Valor 117. Os CTRC, págs. 1.384/1.504 com as seguintes características: Emitente: PDA Logística Transportes e Distribuição Ltda (CNPJ 04.585.914/0001-12); datados de 06/02/2010 a 29/12/2011 (alguns sem data). Faltam: destinatário, nº da NF, placa e descrição do veículo, nº de volumes, peso, espécie de mercadoria, desatendendo ao art. 251 do RICMS BA. Constam apenas que o remetente é a empresa Progresso (a autuada), o valor das mercadorias e do frete, este sempre na proporção de 6,00% do valor da mercadoria. 4.2.2 E. Dantas (CNPJ 07.981.636/0001-00) 118. Da mesma forma, a E. Dantas foi criada com sócios da família Boaventura, sendo que o sócio Erivaldo Dantas dos Santos, que ingressou como sócio administrador em 31/08/2011, era funcionário de empresas do grupo trabalhava na PDA durante o período autuado; o outro sócio, que foi excluído em 31/08/2001, Fabrício Boaventura Borges é primo de Paulo Cezar Boaventura Brandão, diretor da empresa desde desde 2011 (conforme pág. 110, 7º parágrafo). Também aqui o autuante identificou pessoas interpostas como sócios. 119. A E. Dantas ocupava o mesmo endereço que a Progresso e 2010 e 2011, págs. 2.594/2.599. 120. Às págs. 1.320/1.321, Contrato de Prestação de Serviços de Transporte para Empresa, entre a E. Dantas (CNPJ 07.981.636/0001-00) e a Progresso (que é a autuada), datado de 09/02/2012, não registrado em Cartório, apenas com reconhecimento de firma em 21/03/2014 e onde consta a Cláusula 7ª, de teor idêntico ao da PDA, de que pagará por quilõmetro rodado tonelada conforme que estarão especificado no conhecimento de treansportes. 121. Os CTRC, págs. 1.322/1.383 têm as seguintes características: Emitente: Boaventura Locadora de Veículos Ltda ME, nome fantasia Fabricar, posteriormente Boaventura Logística e Transportes Ltda – ME, nome fantasia Boaventura Transportes (CNPJ 07.981.636/0001-00); datados de 15/04/2010 a 31/12/2011 (alguns sem data). Faltam: destinatário, nº da NF, placa e descrição do veículo, nº de volumes, peso, espécie de mercadoria, desatendendo ao art. 251 do RICMS BA. Constam apenas que o remetente é a empresa Progresso (a autuada), o valor das mercadorias e do frete, este sempre na proporção de 6,00% do valor da mercadoria. 4.2.3 Positiva Operadora Logística S/A. CNPJ 12.573.818/0001-52 Fl. 3262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 39 122. O impugnante acostou documentos para provar que a empresa supra, cobrou fretes em percentuais superiores aos 6% cobrados pela PDA e E. Dantas e que o argumento fiscal sobre o valor acima do mercado do fretes que pagou, não procede. 123. No que tange à Positiva, consta às págs. 2.109/2.114, cópia de Contrato de Prestação de Serviços de Transportes de Mercadorias entre a mesma e a contratante Ercoli Distribuidora Ltda, CNPJ 51.543.585/0003-99. 124. Observa-se que, no contrato, tanto a contratante como a contratada informam o mesmo domicílio: Av. Deputado Luis Eduardo Magalhães s/n, km 11, Distrito dos Humildes, Feira de Santana/BA, CEP 44.135-000, que vem a ser o atual domicílio da autuada, empresa Progresso; a data da assinatura é 14/05/2014, pelo prazo de 6 (seis) meses; o contrato não foi registrado em cartório, que é condição para fazer prova junto a terceiros, e não foram reconhecidas as assinaturas dos representantes que sequer foram identificados no contrato; nº Anexo I consta Tabela de Remuneração de Frete – Ercoli, onde o percentual é de 8% sobre a Nota Fiscal. 125. Os dados cadastrais do arquivo anexado às págs. 2.594/2.599, confirmam o endereço da Positiva, que é a transportadora contratada; esta empresa foi constituída com os sócios Erico Sophia Brandao Neto e Anna Paula Freitas Brandão, filhos dePaulo Cezar Boaventura Brandão. 126. Quanto à Ércoli, o cadastro informa outros sócios, sendo empresa do ramo “Comércio varejista de material elétrico”, portanto, seria a contratante dos fretes que seriam prestados pela Positiva, cujo endereço e sócios são os mesmos que os da Progresso; no cadastro da Edcoli consta filial no mesmo endereço, constituída em 08/04/2014. 127. Evidente que tal “prova” é inaceitável, além de que, a autuada, intimada para tanto, não comprovou os efetivos pagamentos das alegadas despesas de fretes com a PDA e a E. Dantas, além das irregularidades já analisadas nos CRTC, que evidenciaram tratarem-se de despesas forjadas. 4.2.4 Conclusão. Fretes. 128. A documentação apresentada não preenche os requisitos de credibilidade, para comprovar os lançamentos contábeis de despesas operacionais de fretes com as empresas PDA e E.Dantas, que adicionalmente, não tiveram a efetividade dos pagamentos comporvada, sendo procedente a glosa. Conforme podemos observar, pelo trecho colacionado acima, a decisão recorrida confirma por meio de fatos atesta todos os pontos levantados pela fiscalização sobre a simulação dessas despesas, sem que a recorrente tenha trazido qualquer elemento novo sobre este fato, nem na impugnação, nem no momento da apresentação de seu recurso voluntário. Fl. 3263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 40 Desta forma, deve ser mantida as glosas das despesas com fretes realizada pela fiscalização, mantendo-se inalterado o crédito tributário lançado com base nessas infrações. A recorrente ainda foi autuada em razão de compensação indevida de prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da CSLL. A referida autuação foi realizada unicamente em razão de a fiscalização ter utilizado o valor apurado pela recorrente de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de CSLL para apuração dos valores a serem lançados conforme os quadros abaixo: Fl. 3264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 41 Tendo em vista que a glosa das despesas de aluguéis foi revertida, esta alteração deverá também refletir na apuração da compensação indevida dos prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da CSLL. Desta forma, os valores lançados a esse título deverão ser ajustados em razão desta exoneração parcial do crédito tributário lançado. Da qualificação da multa Em razão das infrações apuradas foi aplicada à recorrente, multa de ofício de 75%, qualificada para 150%, nos termos do art 44 da Lei 9.430/96: Em que pese não haver, por parte das recorrentes, contestação sobre a qualificação da multa, este dispositivo foi alterado passando a ter a seguinte redação: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 3265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 42 b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) I - (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) III - (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) Desta forma, em observância à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa qualificada deve ser reduzido de 150% para 100%. Dos responsáveis solidários arrolados A questões de mérito trazidos por todos os responsáveis solidários que apresentaram recurso voluntário não trazem qualquer inovação recursal com relação ao apresentado pela autuada. Desta forma entendo que já foram apreciados, não cabendo nova análise. Além disso, conforme já foi explanado no decorrer deste voto, não apresentaram recurso voluntário contra o Acórdão da DRJ que julgou suas impugnações os seguintes sujeitos passivos: - Paulo Cezar Boaventura Brandão - Erico Sophia Brandão Neto - Anna Paula Freitas Brandão - Eva Lúcia de Freitas Brandão Sendo assim, todos eles devem ser mantidos na sujeição passiva da obrigação tributária mantida em razão de não terem apresentado recurso voluntário. Fl. 3266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 43 EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda A autoridade fiscal arrolou esta recorrente como responsável solidária com fundamento no art 124, Inciso I, do CTN, sob os seguintes argumentos: A DRJ/CTA manteve a solidariedade com base nos mesmos argumentos que a fiscalização. O artigo que fundamentou a responsabilização desta empresa possui a seguinte redação: Art. 124. São solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal; Buscando regular a aplicabilidade deste artigo, a RFB publicou o Parecer Normativo Cosit n° 4, que possui a seguinte ementa: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SOLIDARIEDADE. ART. 124, I, CTN. INTERESSE COMUM. ATO VINCULADO AO FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO. ATO ILÍCITO. GRUPO ECONÔMICO IRREGULAR. EVASÃO E SIMULAÇÃO FISCAL. ATOS QUE CONFIGURAM CRIMES. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. NÃO OPOSIÇÃO AO FISCO DE PERSONALIDADE JURÍDICA APENAS FORMAL. POSSIBILIDADE. A responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou. A responsabilidade solidária por interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a pessoa a ser responsabilizada tenha vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte ou do responsável por substituição. Deve-se comprovar o Fl. 3267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 44 nexo causal em sua participação comissiva ou omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito com o resultado prejudicial ao Fisco dele advindo. São atos ilícitos que ensejam a responsabilidade solidária: (i) abuso da personalidade jurídica em que se desrespeita a autonomia patrimonial e operacional das pessoas jurídicas mediante direção única ("grupo econômico irregular"); (ii) evasão e simulação e demais atos deles decorrentes; (iii) abuso de personalidade jurídica pela sua utilização para operações realizadas com o intuito de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação artificial do fato gerador (planejamento tributário abusivo). O grupo econômico irregular decorre da unidade de direção e de operação das atividades empresariais de mais de uma pessoa jurídica, o que demonstra a DF GABINETE RFB Fl. 24 artificialidade da separação jurídica de personalidade; esse grupo irregular realiza indiretamente o fato gerador dos respectivos tributos e, portanto, seus integrantes possuem interesse comum para serem responsabilizados. Contudo, não é a caracterização em si do grupo econômico que enseja a responsabilização solidária, mas sim o abuso da personalidade jurídica. Os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas), mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes. Atrai a responsabilidade solidária a configuração do planejamento tributário abusivo na medida em que os atos jurídicos complexos não possuem essência condizente com a forma para supressão ou redução do tributo que seria devido na operação real, mediante abuso da personalidade jurídica. Restando comprovado o interesse comum em determinado fato jurídico tributário, incluído o ilícito, a não oposição ao Fisco da personalidade jurídica existente apenas formalmente pode se dar nas modalidades direta, inversa e expansiva.NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SOLIDARIEDADE. ART. 124, I, CTN. INTERESSE COMUM. ATO VINCULADO AO FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO. ATO ILÍCITO. GRUPO ECONÔMICO IRREGULAR. EVASÃO E SIMULAÇÃO FISCAL. ATOS QUE CONFIGURAM CRIMES. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. NÃO OPOSIÇÃO AO FISCO DE PERSONALIDADE JURÍDICA APENAS FORMAL. POSSIBILIDADE. A responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou. A responsabilidade solidária por interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a pessoa a ser responsabilizada tenha vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte ou do responsável por substituição. Deve-se comprovar o nexo causal em sua participação comissiva ou omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito com o resultado prejudicial ao Fisco dele advindo. Fl. 3268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 45 São atos ilícitos que ensejam a responsabilidade solidária: (i) abuso da personalidade jurídica em que se desrespeita a autonomia patrimonial e operacional das pessoas jurídicas mediante direção única ("grupo econômico irregular"); (ii) evasão e simulação e demais atos deles decorrentes; (iii) abuso de personalidade jurídica pela sua utilização para operações realizadas com o intuito de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação artificial do fato gerador (planejamento tributário abusivo). O grupo econômico irregular decorre da unidade de direção e de operação das atividades empresariais de mais de uma pessoa jurídica, o que demonstra a DF GABINETE RFB Fl. 24 artificialidade da separação jurídica de personalidade; esse grupo irregular realiza indiretamente o fato gerador dos respectivos tributos e, portanto, seus integrantes possuem interesse comum para serem responsabilizados. Contudo, não é a caracterização em si do grupo econômico que enseja a responsabilização solidária, mas sim o abuso da personalidade jurídica. Os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas), mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes. Atrai a responsabilidade solidária a configuração do planejamento tributário abusivo na medida em que os atos jurídicos complexos não possuem essência condizente com a forma para supressão ou redução do tributo que seria devido na operação real, mediante abuso da personalidade jurídica. Restando comprovado o interesse comum em determinado fato jurídico tributário, incluído o ilícito, a não oposição ao Fisco da personalidade jurídica existente apenas formalmente pode se dar nas modalidades direta, inversa e expansiva. Observa-se que pela ementa acima destacada, exige-se, para a responsabilização nos termos do art 124, I, a comprovação do nexo causal de sua participação comissiva ou omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito. Ainda descreve que os atos ilícitos que ensejam a responsabilidade solidária são os seguintes: (i) abuso da personalidade jurídica em que se desrespeita a autonomia patrimonial e operacional das pessoas jurídicas mediante direção única ("grupo econômico irregular"); (ii) evasão e simulação e demais atos deles decorrentes; (iii) abuso de personalidade jurídica pela sua utilização para operações realizadas com o intuito de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação artificial do fato gerador (planejamento tributário abusivo). Fl. 3269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 46 Conforme já foi amplamente demonstrado que a fiscalização não logrou êxito em comprovar a artificialidade dos contratos de aluguel, tampouco que houve ganhos tributários no pagamento destes valores. Também não restou caracterizada a inexistência de fato da empresa arrolada. Além disso não houve qualquer participação desta empresa com os atos ilícitos apontados pela fiscalização, mesmo aqueles ainda mantidos neste voto. Sendo assim, voto pela exclusão do responsável solidário EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda dos créditos tributários lançados e, ainda, mantidos. PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP e E. Dantas dos Santos Transportes ME Os argumentos utilizados pela fiscalização para responsabilização destas empresas foram os seguintes: Fl. 3270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 47 Neste caso, resta amplamente demonstrado a participação dessas empresas no fato gerador da obrigação tributária mantida, conforme se pode observar no voto da DRJ/CTB que adoto como minhas tais razões de decidir, haja vista que as recorrentes não trazem matéria inovadora: 4.3.3 PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP, CNPJ 04.585.914/0001-12. 153. A responsabilidade tributária solidária foi atribuída com fundamento no artigo 124, I do CTN, por estar caracterizada a formação de grupo econômico de fato, do qual a responsável participa; impugnação tempestiva. 154. Como relatado, a impugnação é ipsis literis, a mesma que a da EDAP, já analisada. 155. Assim, no que tange ao pleito de nulidade do Termo de Responsabilidade Solidária e reclamação de cerceamento no direito de defesa, vale a mesma análise e conclusão que nº caso da EDAP, ou seja, também não deve ser acolhida a preliminar, em razão de não haver ofensa aos dispositivos legais mencionados, arts. 59/60 do Decreto nº 70.235, de 1972; quanto à alegação de cerceamento do seu direito de defesa porque não foi intimado para manifestar-se no Mandado de Procedimento Fiscal, também é descabida, a PDA foi devidamente cientificada do Termo de Responsabilidade, dos Autos de Infração e do Relatório Fiscal, onde os fatos estão descritos, e apresentou sua impugnação, que ora se analisa. Fl. 3271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 48 156. A PDA foi criada em 25/07/2011, tendo como sócios Eva Lucia de Freitas Brandão(esposa Paulo Cezar Boaventura Brandão) e Lucia Maria Boaventura Brandão (mãe de Paulo Cezar Boaventura Brandão); em 24/09/2001 ingressou Maria Virgínia Boaventura Brandão(irmã de Paulo Cezar Boaventura Brandão); a partir de 18/12/2002, os sócios descritos se retiraram e passaram a serem sócios Antonio Carlos dos Santos Moreira, CPF 180.867.805-20 e Jorge Alves de Assis, CPF 210.879.975-34, ambos nomeados administradores, podendo assinar em conjunto ou isoladamente, págs. 1.513/1.516. 157. A Progresso, em sua impugnação, refuta a acusação de interposição de pessoas, alegando que se trata de valorização dos empregados; porém, no caso de Antonio Carlos dos Santos Moreira, a conclusão fiscal se baseou no seguinte. Cite-se: O Sr. Antonio Carlos dos Santos Moreira, tal qual o Sr. João Batista Sena Macedo (vide item 2 acima - DO CONTRATO SOCIAL - PROGRESSO S/A), é funcionário antigo da família Brandão. De acordo com sistema previdenciário CNIS e GFIPs, fora admitido em 12/1987 para o cargo de conferente de material(CBO 3-91.45 - almoxarife) na empresa Comercial de Estivas de Brandão Ltda, CNPJ 13.822.440/0001-76. A partir de 01/1996, ocupou o mesmo cargo de conferente de material na empresa Brandão Com Importação e Exportação de Estivas Ltda, CNPJ 73.767.994/0001-93. De 10/1999 a 10/2003 e de 06/2004 a 10/2011 ocupou o cargo de trabalhador responsável pelas descargas, estivagens e embalagens de mercadorias na empresa Paralela Distribuidora de Alimentos e Representações Ltda, CNPJ 02.941.457/0001-26. Vê-se assim, que nos anoscalendário 2010 e 2011, paralelo à atividade de sócio-administrador da PDA LOGÍSTICA, o Sr. Antonio Carlos era empregado da Paralela Distribuidora de Alimentos Ltda, sendo responsável pela descarga, estivagem e embalagem de mercadorias em troca de um salário médio, em 2010 e 2011, de RS 1.900,00; (...) Ressaltamos que nos anos-calendário 2010 e 2011, as empresas PROGRESSO S/A (seja a matriz ou sua Filial) e PDA LOGÍSTICA ocuparam o mesmo endereço, qual seja: Avenida Transnordestina nº 2.222, Parque Ipê, Feira de Santana/BA. 158. Às págs. 1.738/1.740, encontram-se os registros CNIS de Antonio Carlos dos Santos Moreira, mencionados no Relatório de Fiscalização, confirmando que essa pessoa trabalhava em funções incompatíveis com a atividade de sócio gerente da PDA, confirmado tratar-se de interposta pessoa. 159. Consta do Relatório Fiscal que a PDA faz parte de grupo empresarial PDA junto com a Progresso e outras, pág. 109. 160. A formação de grupo econômico de fato (PARALELA - DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS E REPRESENTAÇÕES LTDA; PDA - LOGÍSTICA TRANSPORTES E DISTRIBUIÇÃO LTDA; PDA - DINÂMICA DISTRIBUlDORA DE ALIMENTOS E TRANSPORTES LTDA; ALTOGIRO - DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, Fl. 3272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 49 REPRESENTAÇÕES E TRANSPORTE LTDA e PROGRESSO - LOGÍSTICA TRANSPORTES E DISTRIBUIDORA LTDA) também fora reconhecida pela justiça nos autos do processo trabalhista nº 0000863-38.2010.5.05.0196, da 6ª Vara do Trabalho de Feira de Santana/BA, págs. 1.749/1.753. Na sentença de 22/03/2011, o juiz cita como indício de inexistência de diferença entre as empresas o fato de que em certo período as reclamadas tinham a mesma composição societária, se situavam no mesmo espaço físico, tinham a mesma exploração comercial e que, além de todas as procurações possuírem o timbre "GRUPO PDA", o preposto era o mesmo para todas as empresas. 161. Alega a PDA que em relação a esta ação trabalhista transitada em julgado, que fez um acordo com o demandante não havendo, portanto, necessidade de ingressar com ação de Pré-Executoriedade. No entanto, o decisum baseou-se na constatação de formação de grupo econômico, o que não foi contestado pela litigante. 162. Transcreve-se trecho da sentença judicial citada: O reclamante justifica o litisconsórcio passivo em razão da responsabilidade solidária tendo em vista que apesar de ter sido contratado pela Paralela, trabalhou para todas as reclamadas indiscrímindamente, que as mesmas funcionam no mesmo espaço fsico, que recebe ordens de prepostos de todas. Alega a existência de grupo econômico. (...) Da análise dos contratos sócias juntados às fls. 53/56, 62/67, 70/73 e 75/78, demonstram que em certo período as reclamadas tinham a mesma composição societária, o que revela a inexistência de diferença entre as empresas, levando-se em conta, ainda que situam-se no mesmo espaço físico, com as mesma exploração econômica. Além disso, observa-se que além das cartas de preposições e procurações possuírem o timbre: "Grupo PDA" o preposto é o mesmo para todas as empresas o que indica a verossimilhança na tese do obreiro. Diante disso, perfeitamente aplicável o quanto disciplinado no art. 2º, §2° da CLT. Rejeita-se a preliminar arguida e reconhece-se a responsabilidade solidária de todas as reclamadas. (Grifou-se.) 163. O art. 2º, § 2º da CLT - Decreto Lei nº 5.452 de 01 de Maio de 1943, que aprovou a Consolidação das Leis do Trabalho são. : Art. 2º - Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e dirige a prestação pessoal de serviço. § 2º - Sempre que uma ou mais empresas, tendo, embora, cada uma delas, personalidade jurídica própria, estiverem sob a direção, controle ou Fl. 3273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 50 administração de outra, constituindo grupo industrial, comercial ou de qualquer outra atividade econômica, serão, para os efeitos da relação de emprego, solidariamente responsáveis a empresa principal e cada uma das subordinadas. 164. No que tange à responsabilidade solidária, não foi com base no art. 135, III do CTN, conforme acusa a litigante, mas no art. 124, I do CTN. 165. Analogamente ao caso da EDAP analisado, havendo o enquadramento no art. 124, I, do CTN, por força do interesse comum, este deve ser demonstrado. 166. Eis que a Progresso deduziu como despesas, fretes, cuja comprovação da veracidade destas despesas não foi demonstrada, conforme se concluiu no item “Despesas de Fretes. 167. Em relação às alegadas despesa com fretes pagos à PDA, foram apresentados como prova pelo contribuinte, o contrato de págs. 1.919/1.924, firmado entre as partes, assinado por Antonio Carlos dos Santos Moreira, que foi identificado como interposta pessoa, e os CTRC emitidos pela PDA, págs. 1.928/2.049 e que se analisou, concluindo-se serem irregulares. 168. Portanto, a atribuição de responsabilidade solidária com base no art. 124, I do CTN está perfeitamente caracterizada em relação à PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP, por participar do grupo econômico de que faz parte a autuada, Progresso, e por ter atuado conjuntamente na configuração do fato gerador da autuação, resultante da glosa de despesas de frete, fictícias. 169. A PDA invoca ainda o art. 112 do CTN, requerendo a aplicação da norma “in dúbio pro reo”; no entanto, não se aplica ao caso, uma vez que além de que não resta dúvida quanto à responsabilidade solidária em relação à infração autuada, conforme já esclarecido. 170. A alegação da impugnante de que a EDAP foi para fins de simplificar futura sucessão patrimonial, na forma de Eireli, já foi analisada e não é pertinente à PDA. 171. No que se refere aos pleitos de juntada de documentos depois da impugnação e oitiva de testemunhas, aplicam-se as mesmas concvlusões já relatadas na análise da EDAP. 4.3.4 E. Dantas dos Santos Transportes ME, CNPJ 07.981.636/0001-00. 172. Responsabilidade tributária atribuída com fundamento no artigo 124, I do CTN, por estar caracterizada a formação de grupo econômico de fato, do qual a responsável participa; impugnação tempestiva. 173. Como relatado, a impugnação é ipsis literis, a mesma que a da EDAP, já analisada. 174. Assim, no que tange ao pleito de nulidade do Termo de Responsabilidade Solidária e reclamação de cerceamento no direito de defesa, vale a mesma análise e conclusão que nº caso da EDAP, ou seja, também não deve ser acolhida a Fl. 3274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 51 preliminar, em razão de não haver ofensa aos dispositivos legais mencionados, arts. 59/60 do Decreto nº 70.235, de 1972; quanto à alegação de cerceamento do seu direito de defesa porque não foi intimado para manifestar-se no Mandado de Procedimento Fiscal, também é descabida, a E.Dantas foi devidamente cientificada do Termo de Responsabilidade, dos Autos de Infração e do Relatório Fiscal, onde os fatos estão descritos, e apresentou sua impugnação, que ora se analisa. 175. O autuante relatou às págs. 109/128, no Relatório Fiscal que integra os autos de infração, com relação ao contrato de frete com a E DANTAS, firmado em 09/02/2012, que além das falhas relatadas de objeto contratual incompleto, CTRCs emitidos sem amparo contratual, unicidade de endereço entre as partes e não imposição de multas por infração, identificou que o contrato fora também simultaneamente firmado com duas outras empresas do grupo econômico (ALTOGIRO DISTRIBUIDORA e DINÂMICA DISTRIBUIDORA), e concluiu pela glosa das despesas com fretes sobre vendas, baseado na simulação dos serviços prestados, artificialidade dos contratos de serviços de fretes, elaborados unicamente com o fito de gerar despesas ao para a autuada, Progresso, erodindo sua base de cálculo do IRPJ/CSLL e gerando créditos fictícios de PIS/COFINS. 176. A alegação da impugnante de que se trata de EDAP foi para fins de simplificar futura sucessão patrimonial, na forma de Eireli, já foi analisada e não é pertinente à E. Dantas. 177. Analogamente ao caso da EDAP analisado, havendo o enquadramento no art. 124, I, do CTN, por força do interesse comum, este deve ser demonstrado. 178. Eis que a Progresso deduziu como despesas, fretes alegadamente prestados pela E.Dantas, cuja comprovação da veracidade destas despesas não foi demonstrada, conforme se concluiu no item “Despesas de Fretes. 179. Conforme já analisado no item “Despesas de Fretes”, verifica-se que os CTRC, págs. 1.322/1.383 têm as seguintes características: Emitente: Boaventura Locadora de Veículos Ltda ME, nome fantasia Fabricar, posteriormente Boaventura Logística e Transportes Ltda – ME, nome fantasia Boaventura Transportes (CNPJ 07.981.636/0001-00); datados de 15/04/2010 a 31/12/2011 (alguns sem data). 180. Em relação às alegadas despesa com fretes pagos à E..Dantas, pela autuada Progresso foram apresentados como prova pelo contribuinte, o contrato de págs. 1.320/1.321, firmado entre as partes, assinado por Erivaldo Dantas dos Santos, que foi identificado como interposta pessoa, e os CTRC emitidos pela E.Dantas, págs. 2.052/2.108 e que se analisou, concluindo-se serem irregulares. 181. A E.Dantas foi criada em 26/04/2006, com a razão social Boaventura Locadora de Veículos Ltda, págs. 1.683/1.687, tendo como sócios Margarida Barreto Boaventura (tia de Paulo Cezar Boaventura Brandão, que se retirou da sociedade em 09/09/2011, págs. 1.700/1.701), Fabrício Boaventura Borges (primo Fl. 3275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 52 de Paulo Cezar Boaventura Brandão, que se retirou em 31/08/2011, ingressando Erivaldo Dantas dos Santos, págs. 1.695/1.697, que restou como único titular, passando a empresa a ter a denominação E. Dantas dos Santos e Cia Ltda – ME, a partir da mesma data em 09/09/2011. 182. A respeito deste último sócio, transcreve-se trecho do Relatório Fiscal: c) O Sr. Erivaldo Dantas dos Santos, a exemplo dos Srs. Antonio Carlos dos Santos Moreira e João Batista Sena Macedo, é funcionário antigo da família Brandão. Ingressou em 01/04/1991 na Comercial de Estivas Brandão, classificado no CBO 3-93.10 (auxiliar de escritório). Desde então passou pelas empresas Brandão Com Import e Export de Estivas Ltda, Paralela Dist de Alimentos e Representações Ltda, PDA Logística Transp e Distribuição Ltda., DD Dinâmica Dist e Ind de Alimentos e Transp S/A e pela própria Progresso Logística e Dist Ltda. No período em que exerceu a qualidade de sócioadministrador da E. DANTAS DOS SANTOS (31/08/2011 -19/04/2012), de acordo com os dados do CNIS, laborava pela a empresa PDA LOGÍSTICA, que, conforme dito no subitem 4.3.2.1 acima, era a outra empresa do grupo econômico, que supostamente prestava os serviços de frete. Em suas DIRPF, anos-calendário 2011 e 2012, períodos em que exerceu a qualidade de sócio-administrador da E DANTAS, não há qualquer informação acerca de retiradas/pró-labores recebidos, constando apenas a massa salarial recebida na empresa PDA LOGÍSTICA. 183. Às págs. 1.741/1.743, encontram-se os registros CNIS de Erivaldo Dantas dos Santos, mencionados no Relatório Fiscal; às págs. 1.744/1.748, os de Fabrício Boaventura Borges e Margarida Barreto Boaventura, que confirmam a conclusão fiscal. 184. Também destaca o Relatório Fiscal que nenhuma retirada pró-labore, embora previstas no Contrato Social, foi detectada, o que evidencia que os pretensos sócios só o eram ficticiamente, mas não de fato. 185. Conforme o arquivo anexado, págs 2.600/2.605, o seu domicílio é Av Transnordestina 2222, B, Bairro Parque Ipê, Feira de Santana/BA, portanto, o mesmo imóvel que já havia sido domicílio da autuada (objeto do Contrato de locação de imóvel não residencial, Av Transnordestina, 2.222, B, Bairro Ipê, Feira de Santana/BA, firmado com a EDAP em 01/10/2009, págs. 1.829/1.831, já analisado) e da PDA e que também foi da EDAP, conforme cadastro de págs. 2.594/2.599, que se anexou; ainda conforme o mesmo cadastro, usa o nome fantasia Boaventura Transportes. 186. No que tange à responsabilidade solidária, não foi com base no art. 135, III do CTN, conforme acusa a litigante, mas no art. 124, I do CTN. 187. Havendo o enquadramento no art. 124, I, do CTN, por força do interesse comum, este deve ser demonstrado. Fl. 3276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 53 188. Como já analisado as alegadas despesas com fretes alegadamente pagos pela Progresso à E. Dantas se apoiam em contrato firmado entre as partes, apresentado como prova pelo contribuintes, bem como nos CRTC assinados por pelo sócio da E. Dantas e pela Progresso, que se concluiu serem fictícios, visando forjar despesas para a autuada, Progresso. 189. Portanto, a atribuição de responsabilidade solidária com base no art. 124, I do CTN está perfeitamente caracterizada em relação à E. Dantas dos Santos Transportes ME, por participar do grupo econômico de que faz parte a autuada, Progresso, e por ter atuado conjuntamente na configuração do fato gerador da autuação, resultante da glosa de despesas de frete, fictícias. 190. A E. Dantas invoca ainda o art. 112 do CTN, requerendo a aplicação da norma “in dúbio pro reo”; no entanto, não se aplica ao caso, uma vez que além de que não resta dúvida quanto à responsabilidade solidária em relação à infração autuada, conforme já esclarecido. 191. Requereu ainda autorização para a juntada posterior de documentos inclusive em contra-prova e oitiva de testemunhas; como já disto, aplicam-se ao caso os arts. 15 e 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, e alterações, que rege o processo administrativo-fiscal. 192. Quanto à requerida oitiva de testemunhas, não há previsão legal para tanto, nº julgamento em 1ª instância pelas DRJ’s, portanto, deve ser negada. (...) Assim deve ser mantida no polo passivo da obrigação tributária mantida os responsáveis solidários arrolados as empresas PDA – Logística, Transportes e Distribuição Ltda – EPP e E. Dantas dos Santos Transportes ME. Conclusão Sendo assim, por todo o exposto, voto por dar provimento parcial aos recursos voluntários para: i) exonerar o crédito tributário referente à glosa de despesas de aluguel; ii) ajustar o valor lançado a título de compensação indevida de prejuízo operacional e da base de cálculo negativa da CSLL em razão dos valores exonerados; iii) manter a qualificação da multa de ofício, no entanto reduzindo-a para alíquota de 100%, em observância à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN; iv) excluir a empresa EDAP – Empreendimentos e Participações Ltda da sujeição passiva da obrigação tributária mantida, mantendo os demais responsáveis solidários arrolados. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda Fl. 3277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.712 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10530.725155/2014-21 54 Fl. 3278DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4825884 #
Numero do processo: 10880.011559/91-80
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Apr 13 00:00:00 UTC 1993
Data da publicação: Tue Apr 13 00:00:00 UTC 1993
Ementa: ITR - NORMAS PROCESSUAIS - PRAZOS - PEREMPÇÃO. É perempto o recurso voluntário apresentado depois de trinta dias contados da ciência da decisão de primeiro grau. Recurso desconhecido por perempto.
Numero da decisão: 203-00.365
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso por perempto. Ausentes os Conselheiros TIBERANY FERRAZ DOS SANTOS, SEBASTIÃO TAQUARY e MAURO WASILEWSKI.
Nome do relator: SÉRGIO AFANASIEFF
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11400952 #
Numero do processo: 16682.902022/2018-51
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 20 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Jun 26 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRAZO DECADENCIAL DOS ARTIGOS 150, §4º E 173 DO CTN. INAPLICABILIDADE PARA A VERIFICAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO A verificação da liquidez e certeza do direito creditório não se sujeita ao prazo decadencial previsto nos artigos 150, §4º e 173 do CTN. REAPURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 159. A verificação da liquidez e certeza do direito creditório permite a recomposição da base de cálculo para aferir se o pagamento é indevido ou a maior que o devido, sem necessidade de lançamento de ofício. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 99 DO ANEXO DO RICARF. RESP 1.221.170/PR O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO EM TODA A CADEIA DE COMERCIALIZAÇÃO.IMPOSSIBILIDADE. A aquisição de bens sujeitos à alíquota zero em toda a cadeia de comercialização não gere créditos da não-cumulatividade prevista no artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, conforme a vedação contida no inciso II, §2º, art. 3º das referidas leis. TRANSPORTE FIRME DE GÁS NATURAL. ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. SHIP OR PAY. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Nos contratos de Serviço de Transporte Firme, o Transportador está obrigado a programar e transportar o volume diário de gás natural solicitado pelo Carregador até a Capacidade Contratada de Transporte estabelecida no contrato. O Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte (Ship or Pay) é o valor devido pela reserva da capacidade de transporte, independentemente do efetivo transporte da Capacidade Tal Encargo é devido em razão do controle tarifário pelo custo exigido na Resolução ANP nº 15/2014, que impõe a remuneração dos custos arcados pelo Transportador mesmo que sem movimentar o volume total diário reservado. Assim, o SoP não configura custo à parte do contrato, mas Encargo que compõe a remuneração contratual do Serviço de Transporte Firme, de modo que gera direito ao creditamento das contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3º, inciso II, das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02. AQUISIÇÕES DE BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO. Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. CREDITAMENTO DO ARTIGO 1º DA LEI 11.774/2008. BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O creditamento de que trata o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 se restringe a aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros e não se refere a outros bens ou serviços adquiridos para manutenção dos bens do ativo imobilizado que aumentem a vida útil por mais de um ano, que devem ser ativados para futura depreciação. DESPESAS DE AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES POR TEMPO. As despesas de afretamento de embarcações por tempo, para transporte de insumos e mão-de-obra nas plataformas marítiimas, por se tratar de contrato complexo, envolvendo obrigações de fazer e dar, podem gerar créditos da não-cumulatividade como insumos. AFRETAMENTO DE AERONAVES. TRANSPORTE DE PESSOAS PARA AS PLATAFORMAS MARÍTIMAS. As despesas incorridas com o afretamento de aeronaves para transporte de pessoas para as plataformas preenchem com os requisitos de relevância e essencialidade, devendo, portanto, ser considerados insumos. CESSÃO E ARQUIVAMENTO DE DADOS SÍSMICOS. INSUMOS. A cessão de dados sísmicos é despesa essencial na atividade de exploração de petróleo. O arquivamento de dados sísmicos é despesa relevante na atividade de exploração de petróleo. ALUGUEL DE DUTOS PARA ESCOAMENTO DA PRODUÇÃO.IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO EQUIPAMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO INSUMOS. Dutos não são considerados equipamentos, mas instalações, não gerando crédito nos termos do inciso IV do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. Também não podem ser considerados como insumos, por se tratar de despesa incorrida após o processo produtivo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRECLUSÃO PROCESSUAL. MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO. Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4º do artigo 150 do Código Tributário Nacional é específico à hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confunde com o eventual direito de crédito apurado pelo contribuinte e passível de ressarcimento.
Numero da decisão: 3301-015.224
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário (não conhecer das matérias Serviços tidos como não utilizados na producäo / Serviços de alimentação e hotelaria marítima) e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre afretamento de embarcações e aeronaves, sobre os encargos ship or pay, sobre o arquivamento e cessão de uso de dados sísmicos, vencida a Conselheira Keli Campos de Lima, que convertia o julgamento em diligência para verificação da localização do dutos, objeto da glosa de aluguel. A Conselheira Rachel Freixo Chaves votou pelas conclusões em relação à negativa de provimento sobre aluguel de dutos. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro - Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede - Presidente Participaram da sessão de julgamento conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,Keli Campos de Lima, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, LeandroWilhelm Wolff (substituto[a] integral), Paulo Guilherme Deroulede (Presidente)
Nome do relator: MARCIO JOSE PINTO RIBEIRO
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário (não conhecer das matérias Serviços tidos como não utilizados na producäo / Serviços de alimentação e hotelaria marítima) e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre afretamento de embarcações e aeronaves, sobre os encargos ship or pay, sobre o arquivamento e cessão de uso de dados sísmicos, vencida a Conselheira Keli Campos de Lima, que convertia o julgamento em diligência para verificação da localização do dutos, objeto da glosa de aluguel. A Conselheira Rachel Freixo Chaves votou pelas conclusões em relação à negativa de provimento sobre aluguel de dutos. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro - Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede - Presidente Participaram da sessão de julgamento conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,Keli Campos de Lima, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, LeandroWilhelm Wolff (substituto[a] integral), Paulo Guilherme Deroulede (Presidente)

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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRAZO DECADENCIAL DOS ARTIGOS 150, §4º E 173 DO CTN. INAPLICABILIDADE PARA A VERIFICAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO A verificação da liquidez e certeza do direito creditório não se sujeita ao prazo decadencial previsto nos artigos 150, §4º e 173 do CTN. REAPURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 159. A verificação da liquidez e certeza do direito creditório permite a recomposição da base de cálculo para aferir se o pagamento é indevido ou a maior que o devido, sem necessidade de lançamento de ofício. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 99 DO ANEXO DO RICARF. RESP 1.221.170/PR O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO EM TODA A CADEIA DE COMERCIALIZAÇÃO.IMPOSSIBILIDADE. A aquisição de bens sujeitos à alíquota zero em toda a cadeia de comercialização não gere créditos da não-cumulatividade prevista no artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, conforme a vedação contida no inciso II, §2º, art. 3º das referidas leis. TRANSPORTE FIRME DE GÁS NATURAL. ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. SHIP OR PAY. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Nos contratos de Serviço de Transporte Firme, o Transportador está obrigado a programar e transportar o volume diário de gás natural solicitado pelo Carregador até a Capacidade Contratada de Transporte estabelecida no contrato. O Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte (Ship or Pay) é o valor devido pela reserva da capacidade de transporte, independentemente do efetivo transporte da Capacidade Tal Encargo é devido em razão do controle tarifário pelo custo exigido na Resolução ANP nº 15/2014, que impõe a remuneração dos custos arcados pelo Transportador mesmo que sem movimentar o volume total diário reservado. Assim, o SoP não configura custo à parte do contrato, mas Encargo que compõe a remuneração contratual do Serviço de Transporte Firme, de modo que gera direito ao creditamento das contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3º, inciso II, das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02. AQUISIÇÕES DE BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO. Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. CREDITAMENTO DO ARTIGO 1º DA LEI 11.774/2008. BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O creditamento de que trata o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 se restringe a aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros e não se refere a outros bens ou serviços adquiridos para manutenção dos bens do ativo imobilizado que aumentem a vida útil por mais de um ano, que devem ser ativados para futura depreciação. DESPESAS DE AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES POR TEMPO. As despesas de afretamento de embarcações por tempo, para transporte de insumos e mão-de-obra nas plataformas marítiimas, por se tratar de contrato complexo, envolvendo obrigações de fazer e dar, podem gerar créditos da não-cumulatividade como insumos. AFRETAMENTO DE AERONAVES. TRANSPORTE DE PESSOAS PARA AS PLATAFORMAS MARÍTIMAS. As despesas incorridas com o afretamento de aeronaves para transporte de pessoas para as plataformas preenchem com os requisitos de relevância e essencialidade, devendo, portanto, ser considerados insumos. CESSÃO E ARQUIVAMENTO DE DADOS SÍSMICOS. INSUMOS. A cessão de dados sísmicos é despesa essencial na atividade de exploração de petróleo. O arquivamento de dados sísmicos é despesa relevante na atividade de exploração de petróleo. ALUGUEL DE DUTOS PARA ESCOAMENTO DA PRODUÇÃO.IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO EQUIPAMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO INSUMOS. Dutos não são considerados equipamentos, mas instalações, não gerando crédito nos termos do inciso IV do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. Também não podem ser considerados como insumos, por se tratar de despesa incorrida após o processo produtivo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRECLUSÃO PROCESSUAL. MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO. Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4º do artigo 150 do Código Tributário Nacional é específico à hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confunde com o eventual direito de crédito apurado pelo contribuinte e passível de ressarcimento.

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PETROBRAS INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRAZO DECADENCIAL DOS ARTIGOS 150, §4º E 173 DO CTN. INAPLICABILIDADE PARA A VERIFICAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO A verificação da liquidez e certeza do direito creditório não se sujeita ao prazo decadencial previsto nos artigos 150, §4º e 173 do CTN. REAPURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 159. A verificação da liquidez e certeza do direito creditório permite a recomposição da base de cálculo para aferir se o pagamento é indevido ou a maior que o devido, sem necessidade de lançamento de ofício. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 99 DO ANEXO DO RICARF. RESP 1.221.170/PR O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO EM TODA A CADEIA DE COMERCIALIZAÇÃO.IMPOSSIBILIDADE. A aquisição de bens sujeitos à alíquota zero em toda a cadeia de comercialização não gere créditos da não-cumulatividade prevista no artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, conforme a vedação contida no inciso II, §2º, art. 3º das referidas leis. Fl. 13018DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 2 TRANSPORTE FIRME DE GÁS NATURAL. ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. “SHIP OR PAY”. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Nos contratos de Serviço de Transporte Firme, o Transportador está obrigado a programar e transportar o volume diário de gás natural solicitado pelo Carregador até a Capacidade Contratada de Transporte estabelecida no contrato. O Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte (Ship or Pay) é o valor devido pela reserva da capacidade de transporte, independentemente do efetivo transporte da Capacidade Tal Encargo é devido em razão do controle tarifário pelo custo exigido na Resolução ANP nº 15/2014, que impõe a remuneração dos custos arcados pelo Transportador mesmo que sem movimentar o volume total diário reservado. Assim, o SoP não configura custo à parte do contrato, mas Encargo que compõe a remuneração contratual do Serviço de Transporte Firme, de modo que gera direito ao creditamento das contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3º, inciso II, das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02. AQUISIÇÕES DE BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO. Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. CREDITAMENTO DO ARTIGO 1º DA LEI 11.774/2008. BENS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O creditamento de que trata o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 se restringe a aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros e não se refere a outros bens ou serviços adquiridos para manutenção dos bens do ativo imobilizado que aumentem a vida útil por mais de um ano, que devem ser ativados para futura depreciação. DESPESAS DE AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES POR TEMPO. As despesas de afretamento de embarcações por tempo, para transporte de insumos e mão-de-obra nas plataformas marítiimas, por se tratar de contrato complexo, envolvendo obrigações de fazer e dar, podem gerar créditos da não-cumulatividade como insumos. Fl. 13019DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 3 AFRETAMENTO DE AERONAVES. TRANSPORTE DE PESSOAS PARA AS PLATAFORMAS MARÍTIMAS. As despesas incorridas com o afretamento de aeronaves para transporte de pessoas para as plataformas preenchem com os requisitos de relevância e essencialidade, devendo, portanto, ser considerados insumos. CESSÃO E ARQUIVAMENTO DE DADOS SÍSMICOS. INSUMOS. A cessão de dados sísmicos é despesa essencial na atividade de exploração de petróleo. O arquivamento de dados sísmicos é despesa relevante na atividade de exploração de petróleo. ALUGUEL DE DUTOS PARA ESCOAMENTO DA PRODUÇÃO.IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO EQUIPAMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO COMO INSUMOS. Dutos não são considerados equipamentos, mas instalações, não gerando crédito nos termos do inciso IV do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. Também não podem ser considerados como insumos, por se tratar de despesa incorrida após o processo produtivo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 PRECLUSÃO PROCESSUAL. MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO. Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4º do artigo 150 do Código Tributário Nacional é específico à hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confunde com o eventual direito de crédito apurado pelo contribuinte e passível de ressarcimento. ACÓRDÃO Fl. 13020DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 4 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário (não conhecer das matérias “Serviços tidos como não utilizados na producäo / Serviços de alimentação e hotelaria marítima”) e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre afretamento de embarcações e aeronaves, sobre os encargos ship or pay, sobre o arquivamento e cessão de uso de dados sísmicos, vencida a Conselheira Keli Campos de Lima, que convertia o julgamento em diligência para verificação da localização do dutos, objeto da glosa de aluguel. A Conselheira Rachel Freixo Chaves votou pelas conclusões em relação à negativa de provimento sobre aluguel de dutos. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,Keli Campos de Lima, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, LeandroWilhelm Wolff (substituto[a] integral), Paulo Guilherme Deroulede (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de recurso de voluntário e por bem descrever os fatos adoto o relatório do acórdão recorrido do qual transcrevo excertos: Trata o presente processo de apreciação do Pedido de Restituição – PER 10949.05159.220517.1.2.04-0842, transmitido em 22/05/2017, no valor de R$ 121.894.904,69, que teria sido recolhido a maior ou indevidamente em 25/06/2012, a título de Cofins combustíveis, código 6840, valor do DARF R$ 710.251.038,66, atinente ao período de apuração 31/05/2012. Por meio do Despacho Decisório nº 2518436 emitido eletronicamente em 12/12/2018, a DEMAC-Rio de Janeiro concluiu pela improcedência do crédito original informado no citado PER/DCOMP, sob o fundamento de que o pagamento Fl. 13021DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 5 relacionado havia sido integralmente utilizado para quitação de débitos do contribuinte. Após manifestação de inconformidade formalizada pela contribuinte foi proferido o Acórdão nº 12-114.657, em 11 de março de 2020 desta 17ª Turma da DRJ/RJ07, declarando NULO o despacho decisório, aguardando nova decisão. A DEMAC/RJO, proferiu o Despacho Decisório nº 1.193/2023, em conformidade com o Relatório Fiscal e Demonstrativos de fls. 642/742, decidindo RECONHECER PARCIALMENTE o direito creditório, no montante de R$ 19.163.495,92. Do referido relatório podemos extrair os seguintes pontos: “III – DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL – CONSIDERAÇÕES ACERCA DA APURAÇÃO E FRUIÇÃO DOS CRÉDITOS DE PIS E COFINS NO REGIME NÃO CUMULATIVO (...) IV – DOS PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO (...) V – DO PROCESSO PRODUTIVO (...) VI – AQUISIÇÃO DE BENS PARA COMPOR O ATIVO IMOBILIZADO (...) VI.1 Imobilizações não utilizadas no processo produtivo (...) VI.2 Ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte (...) VI.3 Aquisições não sujeitas ao recolhimento das contribuições (...) VI.4 Ativo Imobilizado – ajustes fiscais para evitar glosa em duplicidade (...) VII – CONTRAPRESTAÇÕES A CONTRATOS DE AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES (...) VIII – CONTRAPRESTAÇÕES A CONTRATOS DE LOCAÇÃO DE EMBARCAÇÕES (...) IX – CONTRAPRESTAÇÕES A CONTRATOS DE AFRETAMENTO DE AERONAVES Fl. 13022DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 6 (...) X - ALUGUEL DE DUTOS (...) XI – DISPÊNDIOS RELATIVOS A ENCARGOS DE CAPACIDADE – SHIP OR PAY (...) XII – IMPORTAÇÃO DE GÁS NATURAL DA BOLÍVIA – BENS PARA REVENDA (...) XIII – DA AQUISIÇÃO DE BENS SEM EFETIVO RECOLHIMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES (...) XIV – AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS NÃO UTILIZADOS NA PRODUÇÃO OU NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (...) XIV.1 Dispêndios para a viabilização da atividade da mão de obra: (...) XIV.2 Dispêndios com Informática (...) XIV.3 Dispêndios com limpeza de estabelecimentos (...) XIV.4 Dispêndios relativos à consultoria técnica ou desenvolvimento de projetos (...) XIV.5 Dispêndios relativos a agenciamento de transporte (...) XIV.6 Dispêndios relativos a serviços aduaneiros (...) XIV.7 Dispêndios relativos a serviços portuários (...) XV – ARQUIVAMENTO DE DADOS SÍSMICOS (...) XVI - CONSIDERAÇÕES FINAIS (...) Fl. 13023DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 7 O interessado foi cientificado do despacho decisório e demais documentos, apresentando sua manifestação de inconformidade, de onde podemos extrair os seguintes pontos: I - DA DECADÊNCIA DE REVISAR DE OFÍCIO A OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA (....) II. – DO DIREITO À TOTALIDADE DO INDÉBITO DECLARADO II.a. Aquisição de bens para insumos sem incidência das contribuições (....) II.b. Inobservância, pela fiscalização, dos critérios do Recurso Especial 1.221.170/PR (...) II.c. Aquisições de bens e serviços para ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte (...) II.d. Afretamento de embarcações (...) II.e. Afretamento de aeronaves (...) II.f. Alimentação e hotelaria (....) II.g. Cessão de uso e arquivamento de dados sísmicos (...) II.h. Aluguel de dutos (....) II.i. Despesas com contratos do tipo ship or pay (...) II.j. Cessão de uso de gasoduto (...) II.k. Importação do gás da Bolívia (...) IV – DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO (...) DOS PEDIDOS Fl. 13024DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 8 Diante do exposto, requer seja julgado procedente o pedido formulado na presente manifestação de inconformidade, para declarar legítimo o direito ao crédito apontado, deferindo-se a restituição pleiteada no montante requerido. Devidamente processada a Manifestação de Inconformidade a 17ª TURMA/DRJ07 julgou, por unanimidade de votos, procedente em parte a manifestação de inconformidade, conforme Acórdão 107-028.613 em sessão de 8 de outubro de 2024 assim ementado: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de creditamento. A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos aplicáveis nas atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não-cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. REsp nº 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. EFEITOS.INAPLICABILIDADE. Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO. É vedada a apropriação de créditos em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS, EMBARCAÇÕES E AERONAVES. CRÉDITOS.APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 13025DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 9 Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de aeronaves e embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima. ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. "SHIP OR PAY".CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para apropriação de crédito de despesas acessórias previstas em contratos de transporte, conhecidas como "ship or pay". A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IX, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a despesa com o frete em si. CRÉDITOS.GASTOS IMPOSSIBILIDADE.PARA VIABILIZAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA. Não dão direito a créditos da não-cumulatividade os gastos para viabilização da mão-de-obra, como transporte, alimentação e fardamento. IMPORTAÇÃO DE GÁS DA BOLÍVIA. ISENÇÃO. REVENDA. TRIBUTAÇÃO. A importação de gás sujeita à isenção pode gerar créditos de PIS/Pasep e da Cofins, desde que seja revendida em operação sujeita ao pagamento das contribuições, conforme previsto no artigo 15 e § 1º do artigo 16 da Lei nº 10.865/2004. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia normativa, não constituem normas complementares do direito tributário. DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO. Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4º do artigo 150 do Código Tributário Nacional é específico à hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confunde com o eventual direito de crédito apurado pelo contribuinte e passível de ressarcimento. Cientificada a recorrente em 20/05/2025. conforme termo de ciência de fls. 12873 protocolou recurso voluntário de fls. 12877/12932 em 18/06/2025 conforme termo de solicitação de juntada de fls. 12875 onde repisa os argumentos da Impugnação e aduz que: (...) |-DA TEMPESTIVIDADE DO PRESENTE RECURSO Fl. 13026DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 10 (...) II- DO MÉRITO a) Da vinculação da Administração Tributária à legalidade (...) Ademais, ater-se à aplicação daquilo que está literalmente escrito na lei, sem observar o sistema normativo como um todo, incluindo os princípios constitucionais e tributários, bem como precedentes judiciais e entendimentos administrativos reiterados, resulta irrefutavelmente na aplicação irracional da lei e na ineficiência administrativa, encarecendo o processo tributário em prejuízo da própria Fazenda Pública. Daí se conclui que a legalidade tributária a que se refere a autoridade para fundamentar a manutenção da decisão de indeferimento do pedido de repetição de indébito diz respeito ao simplório (e limitado) apego à leitura gramatical do texto legal. (...) b) Da homologação tácita da obrigação tributária (...) Ora, não fosse a apuração tributária considerada ato jurídico complexo, seria ela exatamente o quê? É exatamente por conta da ausência de resposta ao referido questionamento que se impõe a ela, tal como a todo e qualquer ato jurídico, a regra fundamental do seu aperfeiçoamento e imutabilidade após o transcurso de determinado lapso temporal, exatamente porque, ao fim e ao cabo, o que se espera do ordenamento jurídico é que as relações jurídicas provenientes do ato jurídico em questão se estabilizem, tornando-se imutáveis para, assim, impedir provocações futuras, sendo este, por exemplo, o motivo que impede a fiscalização questionar a apuração levada a efeito pelo contribuinte após o transcurso do prazo de cinco anos elencado no art. 150, 8 4º, do CTN. Nota-se, daí, que a aferição de certeza e liquidez preconizada no caput do art. 170 do CTN não pode se sobrepor a elementos que se aperfeiçoaram no tempo, sob pena da Administração Pública, por via oblíqua, fazer letra morta da regra constante do inciso XXXVI do artigo 5º da CF, verbis: “Art.5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito a vida, a liberdade, a igualdade, à segurança e a propriedade, nos termos seguintes: XXXVI — A LEI NÃO PREJUDICARA o direito adquirido, O ATO JURÍDICO PERFEITO e a coisa julgada” (destacou-se). Fl. 13027DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 11 Em outras palavras, a liquidez e certeza constante do caput do art. 170 não constitui uma carta em branco, a autorizar que a fiscalização faça sobrepor a interpretação literal do dispositivo em tela sobre normas de igual quilate e, principalmente, o princípio constitucional em tela. Dai motivo pelo qual soa estranho que a circunstância receba tratamento diverso dos indébitos provenientes de discussões judiciais responsáveis por analisar pontos controversos específicos da apuração. Isto porque, na situação em tela, quando o Poder Judiciário se manifesta via decisão transitada em julgado sobre pontos específicos da apuração, sem apreciar o valor propriamente dito, é fato que a Administração Pública, quando já transcorrido o prazo de cinco anos, não busca em pontos distintos da apuração motivos para inviabilizar o indébito previamente habilitado, oriundo do ponto controverso analisado judicialmente, exatamente porque, assim o fazendo, estará violando o princípio da coisa julgada e, particularmente, o ato jurídico perfeito representado pelos demais pontos da apuração que não foram objeto de análise judicial. (...) Assim, não é legítimo ao Fisco, na fiscalização de indébito requerido pelo contribuinte, levantar questões estranhas ao surgimento desse indébito que não foram levantadas no quinquênio legal. (...) Dai o motivo pelo qual a análise art. 150, p. 4º do CTN.realizada sobre a apuração de setembro de 2012, pautado em pontos de apuração diversos daquele que deram origem ao indébito, não merece prosperar, vez que viola, sob qualquer ângulo que se analise a questão, todos os dispositivos e princípios legais e constitucionais acima delineados. C) Aquisições não sujeitas ao recolhimento das contribuições (...) Em relação às aquisições de bens para incorporação ao ativo imobilizado e bens utilizados como insumo, a DRJ manteve a glosa fiscal por entender enquadrar-se 10.833/2003. No entanto, o que o texto legal prevê expressamente forem é e a impossibilidade de crédito quando os insumos/produtos forem utilizados na fabricação de produtos que não estarão sujeitos ao recolhimento de PIS e COFINS, ou seja, quando a empresa adquire o produto com alíquota zero e dá saída deste produto (venda) com alíquota zero, não havendo tal restrição nos casos em que a aquisição dos insumos é com alíquota zero, não havendo tal restrição nos casos em que a aquisição dos insumos é com alíquota zero e a saída (venda ) do produto é tributada. Fl. 13028DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 12 Neste mesmo sentido, é o entendimento do STJ, representado pelo REsp 1.259.343/AM: (...) Tudo foi devidamente esclarecido pela recorrente em sua resposta à intimação fiscal constante de fls. 12161/12165, por meio da qual é demonstrado que as respectivas operações são tributáveis e não gozam de desoneração fiscal. Destaquem-se os seguintes trechos do documento citado: (...) d)Aquisições de bens e serviços para o ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte No acórdão ora recorrido, a DRJ entendeu não ser possível a apropriação de créditos de ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte ou sobre gastos por ele realizados para manutenção desses bens. Esse entendimento, contudo, näo se coaduna com o posicionamento adotado por este Conselho que, por meio do Acördäo 3301-010.377, em sessäo de 22/07/2021, entendeu que “não é apenas sobre bens, máquinas e equipamentos que apura crédito de PIS/COFINS sobre as despesas de depreciação, mas também sobre serviços, partes e peças utilizados em reparos e manutenção do ativo que, por prolongar a vida útil do ativo em mais de 12 meses, devem ser ativados.” (...) Uma vez que as despesas em tela são gastos assumidos com o ativo imobilizado dedicado à produção (conforme documentos de fls. 10988 e seguintes), ao objetivo de aumentar-lhes a vida útil dos bens e garantir-lhes a segurança necessária, o direito ao crédito é também assegurado à do entendimento constante da Solução de Consulta COSIT 59/2021, do art. 48 da Lei 4.506/64 e dos incisos VII e VIII do § 1º do art. 172 da Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019, e na forma do artigo 3°, VI, com o $ 1º, Ill, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Veja-se o seguinte trecho da Solucáo de Consulta mencionada: (...) Neste ponto, observe-se que o entendimento registrado no acórdão da DRJ contraria o precedente do REsp 1.221.170, que pacificou a interpretação de que, para efeito do creditamento relativo a essas contribuições, não cabe definição restritiva da compreensão de insumo, uma vez que o art. 3º, Il, da Lei nº 10.637/2002 e da Lei nº 10.833/2003 contém rol exemplificativo. É o que consta do primeiro item de sua ementa: (...) Assim, é possível o atendimento ao pedido da recorrente, para que, caso este Colegiado não concorde com o creditamento sob o critério adotado pela contribuinte, que o enquadre como despesa passível de ser considerada insumo, conforme fundamentos expostos anteriormente e com base no art. 149 do Código Fl. 13029DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 13 Tributário Nacional, uma vez saltar aos olhos a imprescindibilidade da assunção das aludidas despesas para a própria continuidade do processo produtivo. Cumpre observar que tais despesas consistem nos gastos incorridos pela seu recorrente diretamente na realização de grandes manutenções planejadas de complexo parque industrial (ativo imobilizado), realizadas em prazo nunca inferior a um ano, com a finalidade de restaurar ou manter os padrões originais de desempenho e segurança previstos pelos fornecedores e exigidos pela legislação vigente, representando a única alternativa para perpetuar a utilização da unidade produtiva até o final de sua vida util estimada. Vale dizer, as despesas em análise ocorrem para o atendimento das várias normas atinentes à indústria do petróleo e gás, bem como à segurança do trabalho, cujo cumprimento é condição essencial para que a recorrente exerça as suas atividades empresariais. Cabe instáveis, a lembrar que a recorrente atua com produtos extremamente instáveis a demandar altos investimentos em segurança. Citem-se, a título de exemplo, as Normas Regulamentadoras (NR) 3 e 13, a primeira estabelecendo que a Delegacia do Trabalho poderá interditar/embargar o estabelecimento, as máquinas, setor de serviços se os mesmos demonstrarem grave e iminente risco para o trabalhador, mediante laudo técnico, PETROBRAS e/ou irregularidades exigir e a providências a serem adotadas para a regularização das segunda determinando a obrigatoriedade de manutenção, inspeção e supervisão de inspeção de caldeiras e vasos de pressão. Visto isto, embora a fiscalização tivesse conhecimento da natureza desses gastos, limitou-se a justificar a glosa dos créditos à ausência de previsão legal expressa. Ou seja, os glosou de maneira genérica. Neste ponto, cumpre observar que o trabalho da fiscalização se limitou a glosar os gastos em questão de forma generalizada e com base unicamente em argumentação jurídica. Assim a contribuinte não fora suscitada a fazer qualquer outra prova no processo quanto a estes gastos, contrariamente ao que fora afirmado pela DRJ no acórdão recorrido. Sendo assim, caso este Conselho entenda pela necessidade de qualquer comprovação adicional no presente item, requer seja determinada a realização de diligência para apuração de fatos adicionais que não foram considerados no âmbito do trabalho de fiscalização do presente pedido de restituição. Outrossim, seja como insumos, seja como manutenção, os gastos em análise são dedutíveis como créditos de PIS e de COFINS, o que deve ser revisto no presente recurso. e)Afretamento de aeronaves e embarcações Fl. 13030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 14 A DRJ desconsiderou, contudo, que não existe atividade de exploração petróleo sem o emprego de embarcações que, na espécie em análise, foram afretadas pela contribuinte. Desta forma, para cumprir o seu escopo empresarial, a recorrente firma variados contratos de aluguel de embarcações, as quais estão envolvidas em toda, frisa-se, toda a cadeia de exploração. A imagem abaixo, extraída de um laudo de perícia judicial”, ilustra um exemplo claro da essencialidade da despesa: (...) Do afretamento de embarcações de apoio, navios sonda, FPSOs, tudo, repisa-se, tudo está intimamente ligado à atividade de exploração do petróleo em alto mar. Neste particular, tem-se que a recorrente, a fim de desempenhar as suas atividades, todas da maior importância para a industrialização e comércio desses produtos no País, necessita ter a posse de navios e embarcações para transportar insumos às suas plataformas, realizar atividades de apoio marítimo e manutenção de plataformas, dentre outras ligadas ao seu objeto social. Mas não somente as embarcações, como também as aeronaves se mostram notoriamente ligadas ao processo produtivo da recorrente, de forma a inviabiliza- lo caso a empresa não pudesse se valer de tal recurso no transporte de sua força de trabalho para as unidades de exploração e produção, localizadas em sua maior parte, em alto mar. Com efeito, devido à concentração de sua atividade em alto mar, por característica da própria natureza, é por meio do afretamento de aeronaves que a recorrente pode levar a sua mão-de-obra especializada para a operação dos equipamentos necessários para a exploração e produção de petróleo e gás natural e para viabilizar a permanência dos profissionais a bordo em sua escala de trabalho que, consoante o disposto na Lei 5.811/72, dura dias em alto mar, privados de qualquer recurso senão daqueles viabilizados pela própria empresa. (...) Ora, se receita passivel de se sujeitar ao PIS e a COFINS existe em razão da atividade de exploração e produção do petróleo, não menos verdade é o fato de que grande parte das despesas necessárias (e porque não sua maior parte) para a geração dessa receita são oriundas do afretamento complexas embarcações e de aeronaves, todas destinadas a viabilizar a exploração do petróleo de em alto mar. Dai o motivo pelo qual soa estranha a conclusão da fiscalização em admitir que somente as despesas de afretamento de embarcações e aeronaves estrangeiras teriam o condão de autorizar o aproveitamento dos créditos pagos no ato de importação (PIS e COFINS importação), o que, repisa-se, se revelaria impossível de levar a efeito, uma vez que as alíquotas incidentes nas operações de importações em tela foram reduzidas a zero. Fl. 13031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 15 Aliás, ainda com relação à diferenciação fixada pela fiscalização entre embarcações e aeronaves nacionais e estrangerias, se impõe a apresentação de resposta aos seguintes questionamentos: e as despesas com o afretamento aqui realizado que se sujeitaram à tributação do PIS e da COFINS? Qual o dispositivo legal justificaria o tratamento diferenciado entre o afretamento nacional e o internacional? Não estaria o princípio da isonomia tributária, expressamente previsto pelo art. 150, Il, da Constituição, sendo fulminado? (...) Neste sentido, aliás, esse Conselho decidiu que, para uma usina de açúcar e álcool, “locação (aluguel) de tratores, enquadram-se no conceito de insumos nos termos do inciso Il do artigo 3° da Lei n? 10.637/2002 e/ na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do REsp nº 1.220.170/PR” (acórdão 3301-011.083, de 21/09/2021). Nos termos do voto do relator, o aluguel de tratores utilizados na atividade agrícola, no custeio da cana- de-açúcar, é insumo para aquela indústria. (...) Nota-se, portanto, que na medida em que as receitas de afretamento as fiscalização quais foram a recorrente depositou o cálculo dos créditos glosados pela efetivamente tributadas (bem como a receita dos produtos originados dessa produção), e uma vez incontroverso que tais itens participaram efetivamente da sua atividade econômica, sendo ela imprescindível para que a própria atividade econômica analisada, salta aos olhos o fato de que a glosa imposta a está violar todos os dispositivos legais e infralegais acima referidos, fato que não pode receber, data venia, a chancela desse Conselho Administrativo. Finalmente, há ainda uma outra possibilidade de interpretação, que foi a adotada no acórdão 3301-010.376, de 22/06/2021 (e também no acórdão 3301.010.374), que versou sobre crédito de afretamento de embarcação da pela Transpetro, onde restou reconhecido o direito ao creditamento com base no art. 3º, IV, da Lei .nº 10.833/2003, qual seja locação de equipamento: (...) f) Aluguel de dutos e gasodutos A DRJ manteve a glosa dos créditos relativos ao aluguel de dutos e gasodutos também por entender não se enquadrarem na definição de máquina, equipamento ou edificações, desconsiderando, contudo, tratar-se de equipamento de engenharia altamente complexo que garante o transporte do gás. Por outro lado, este Conselho já entendeu pela possibilidade de se enquadrar o conceito de duto como prédio: “DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Fl. 13032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 16 Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão nº 3402-002.923, 4º Câmara/2º Turma Ordinaria).” (Ac. 3301-010.371, de 22/06/2021). Além disso, é inegável, também sob a mira da essencialidade e importância no processo produtivo da recorrente, a caracterização do gasoduto como insumo da sua atividade, o que permite a tomada de crédito também por se enquadrar no inciso Il do desenvolvida no item anterior. Na perícia mesmo judicial já essencialidade e relevância da despesa: g) Das despesas com Contrato de Capacidade de Transporte — Ship or Pay (...) Primeiramente, deve-se ter em conta que os créditos sob tal rubrica sua foram tomados pela recorrente na qualidade de insumos, uma vez que, sem esses gastos, inviabilizado estaria o escoamento do gás natural, já que: (i) para escoar a produção, a recorrente necessita da malha dutoviária de terceiros; e (ii) o pagamento do preço pela contratação da malha para escoamento compreende, obrigatoriamente (haja vista as normas da ANP já mencionadas pela recorrente e reconhecidas no acórdão recorrido), a inserção dessa taxa, que nada mais é do que uma parte do preço. (...) Obviamente que ao se dedicar a produzir e comercializar o produto, inúmeros compromissos são firmados pela recorrente com os seus clientes, dentre os quais o de garantir o abastecimento ininterrupto e, por vezes, imediato do gás. Ou seja, essa é a particularidade primeira e única que precisa ser considerada por este Colegiado para se compreender a imprescindibilidade da cláusula de ship or pay para o desenvolvimento do negócio da recorrente. Sensível a isto, a própria ANP estabeleceu normas específicas sobre o tema, notadamente sobre os contratos de transporte, os quais, por força das exigências legais, quase não possuem margem para maiores negociações. (...) A DRJ reduziu o contrato em questão a uma fórmula equivocada (fl.12177), segundo a qual o encargo de transporte contratado seria composto pelo encargo de transporte efetivo (que daria direito a crédito) menos o encargo de transporte não utilizado, ou ship or pay (que não daria direito a crédito). Ocorre que essa fórmula criada pela DRJ, de uma simplicidade frívola, não corresponde ao contrato que se analisa. Fl. 13033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 17 Primeiro porque a tarifa de capacidade (ship or pay) é paga pela recorrente tanto na hipótese em que o transporte é utilizado como na que não ocorre. Isso é o que consta tanto dos contratos firmados pela recorrente como também da norma que os disciplina, qual seja, a Resolução ANP 15/2014. Segundo porque, ao contrário do entendimento da fiscalização e da DRJ, ship or pay é um pagamento por capacidade de transporte. Não é um pagamento pela ociosidade do duto, mas uma remuneração pela estrutura que está sendo disponibilizada (e garantida) ao contratante (“investimentos relacionados a Capacidade de Transporte”, no texto da Resolução ANP 15/2014). Tanto é assim que os contratos apresentados fazem referência à quantidade diária contratada para o transporte, cujo preço é formado de acordo com os critérios de tarifação da ANP. (...) No entanto, o fato do seu pagamento ser feito de forma destacada näo desvirtua a sua natureza de parcela do preco pelo transporte do gäs natural, cuja essencialidade e relevância para a atividade da recorrente é notória. Neste ponto, deve-se considerar que a própria Receita Federal passou a ou admitir expressamente que despesas decorrentes de exigência de normas legais infralegais, como é o caso do ship or pay, são considerados insumos. É o que passou a constar da Instrução Normativa RFB 2.121/2022, em seu art. 177, a seguir transcrito: “Art.177.Também se consideram insumos, os bens ou os servicos especificamente exigidos por norma legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção de bens ou de prestação de servicos por parte da mao de obra empregada nessas atividades. (...) Ainda no acórdão recorrido, evidencia-se que a DRJ confunde os contratos em xeque com fornecimento de gás, o que não é verdade. Os contratos em questão têm por objeto o transporte, por meio de gasodutos, para que a recorrente escoe a sua produção de gás natural, o que é bem diferente. Daí a lógica de se pagar pela estrutura disponibilizada, que fica exclusivamente dedicada a ela. (...) Noutro giro, consta do acórdão recorrido que a presença, nos contratos em de análise, de cláusulas que indicariam a possibilidade de recuperação da parcela ship or pay, impediria a tomada de crédito, já que contabilmente teria um registro diferente das despesas e custos. Conforme já demonstrado na manifestação de inconformidade, há duas premissas equivocadas neste entendimento: (i) as cláusulas contratuais indicadas não se se aplicam como regra para recuperação de toda e qualquer parcela de ship or pay paga, se aplicando apenas em hipótese de força maior e (ii) os encargos pagos a Fl. 13034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 18 título de ship or pay foram pagos de forma definitiva, porque de fato o são, não tendo o auditor fiscal constatado o contrário em sua fiscalização. As cláusulas em questão disciplinam hipóteses futuras e incertas de recuperação do ship or pay pago, e apenas e unicamente na ocorrência de força maior, conforme abaixo destacado: (...) Além de a recuperação ser medida excepcional (apenas em casos de força maior conforme apontado), tais eventos não ocorreram no período, não tendo a fiscalização demonstrado o contrário. Ou seja, todos os pagamentos a título de ship or pay foram efetivos e definitivos, não tendo havido qualquer recuperação que pudesse afastar a possibilidade de tomada definitiva dos créditos correspondentes, fato que deveria ter sido apurado pela fiscalização. Além disso, observa-se que a Solução de Consulta 10 SRRF/4º RF/Disit/2008 e a Solução de Consulta COSIT nº 311/2014, mencionadas no julgado, não podem ser aplicadas ao presente caso, pois essas SCs tratam de hipótese que não guarda qualquer similitude com os contratos ora analisados. As SCs supramencionadas analisam hipótese de contrato de fornecimento de gás pela Petrobras a uma empresa distribuidora, cujo tratamento contábil difere daquele que é dado ao contrato de transporte de gás. No presente caso, que diz respeito ao transporte de gás, não há que se falar em aquisição de estoques com diferença pelos valores correspondentes ao ship or pay. O que se tem é um contrato de transporte de gás que impõe à Petrobras o pagamento de todos os componentes do preço nele previstos. (...) Não bastasse isso, ainda que o ship or pay se relacionasse ao gás transportado (produto), fato que se admite apenas para fins argumentativos, a maior parte do gás discutido na presente autuação se limita ao gás que é utilizado como insumo no processo produtivo da ora produzido, e não o gás destinado a venda. Perceba-se que a indicação da alíquota zero mencionada encontra-se prevista apenas para a hipótese descrita no art. 1º da Lei n.º 10.312/2001, qual seja, de gás natural canalizado, destinado à produção de energia elétrica pelas usinas integrantes do Programa Prioritário de Termoeletricidade (PPT), o que não é o caso da quase totalidade do gás envolvido nos contratos da recorrente. (...) Além disso, ainda que a venda do gás estivesse sujeita à alíquota zero, parcela do ship or pay, assim como o transporte realizado a que esta parcela se encontra vinculada, têm incidência do PIS/COFINS, o que garante a utilização do crédito pela recorrente. Fl. 13035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 19 Ademais, os contratos em análise não contemplam aquisição de bens ou serviços sujeitos à alíquota zero, já que todo o gás é produzido pela própria recorrente, ou ainda em utilização como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, descabendo totalmente a argumentação transcrita pela fiscalização em seu relatório. Um em último ponto ressaltado pela fiscalização e reproduzido pela DRu, relação à glosa das despesas de ship or pay, diz respeito à suposta ausência de permissivo legal para tomada de crédito sobre fretes. No presente caso, ainda que se entendesse tratar de frete — o que, conforme já analisado, não é a hipótese mais apropriada —, é inegável a sua integração com a cadeia produtiva a justificar, portanto, o direito do contribuinte. Nesse sentido, lembre-se do julgado da 1º Seção do STJ no REsp 1.215.773, que reconheceu o direito ao crédito em operação integrada de venda (montadora/concessionária de veículos): (...) No mesmo sentido, é o entendimento desse Conselho (ac. 3403-00.485, - 3401003.069, 3102001.740 e 3802-001.681), sobretudo após a Câmara Superior de Recursos Fiscais ter reconhecido o direito ao crédito sobre as despesas incorridas com o transporte de insumos (ac. 9303-004.673 e 9303-004.318). Como exemplos: (...) Ainda que superados os argumentos supra, cabe observar que o direito crédito da tarifa de ship or pay também se enquadraria na hipótese prevista pelo inciso IV do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003. Com efeito, sendo a tarifa de ship or pay incidente sobre a disponibilidade dos dutos, os quais são, sob uma ótica realista que se impõe à atividade produção empresarial desenvolvida, equipamentos necessários ao transporte da da requerente, extremamente complexos em razão do item em questão,pode-se entender também, sem prejuízo das interpretações anteriores, uma vez que não as exclui, tratar-se de locação de equipamentos. (...) Em outras palavras, não só a Fiscalização, como a DRJ, ignoram as das inúmeras atividades industriais envolvidas, cada a demandar diferentes tipos de tecnologia e equipamentos industriais cada vez mais complexos, para tentar submetê-las à uma interpretação literal dos dispositivos legais constantes do artigo 3° das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, notadamente qual do inciso IV de que ora se ocupa. É o que se vê perante o relatório de lavra da fiscalização, onde, a fiscalização defendeu que dutos não seriam equipamentos, mas instalação de transporte de GLP. Fl. 13036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 20 Ora, e por que “instalação de transporte de GLP” não poderia ser tida como equipamento para o transporte do GLP ou prédio, a fim de garantir ao contribuinte o direito de tomar crédito de PIS e COFINS?! E toda a tecnologia e engenharia ali dispendidas? Nada dela seria suficiente para descaracterizá-la como mera instalação de transporte para enquadrá-la engenharia industrial altamente complexo?! De qualquer forma, se a intenção é a de equipará-los a instalações de transporte, sugerindo aqui a ideia de uma instalação predial inerente ao serviço, ainda assim funcionariam como despesas passíveis de gerarem créditos, agora na condição de instalações equivalentes a prédios, alugados ao contribuinte de maneira exclusiva para fins de permitir o desenvolvimento da sua atividade. No mesmo sentido, a propósito, é o entendimento desse Conselho: “DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão nº 3402-002.923, 4º Câmara/2º Turma Ordinaria).” (Ac. 3301- 010.371, de 22/06/2021). Sendo assim, conclui-se que a recorrente possui o direito ao crédito sobre a tarifa de ship or pay, seja qualificada como insumo ou como aluguel de equipamentos ou instalações. h) Servicos tidos como näo utilizados na producäo Primeiramente, cabe observar que o acördäo ora recorrido analisa tomada de creditos de PIS e COFINS sobre servicos de fornecimento de alimentação e alojamento (hotelaria), mas tais créditos não foram glosados pela fiscalização, conforme se despacho decisório de fis. 633/641. O erro do acórdão recorrido pode estar baseado em equívoco cometido pela recorrente, em sua manifestação de inconformidade, que contém tópico de impugnação da glosa desse tipo de despesa. No entanto, pelo teor do despacho decisório e do parecer fiscal, verifica-se que tais despesas sequer foram objeto de análise e, portanto, não devem ser objeto de qualquer decisão administrativa. Com relação DRJ sob às a glosas rubrica efetivamente realizadas pela fiscalização e “aquisição de serviços não utilizados na produção”, constam créditos tomados pela recorrente correspondentes a gastos com treinamento e avaliação, resgate aeromédico, informática, limpeza de estabelecimentos, consultoria técnica e desenvolvimento de projetos, agenciamento de transporte, serviços aduaneiros e portuários. Fl. 13037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 21 Tais glosas devem ser examinadas por este Conselho e revertidas, por força do princípio da verdade real que deve nortear o processo administrativo fiscal. Em todas elas, verifica-se que a fiscalização deixou de analisar o caso concreto do processo, que diz respeito aos gastos feitos por uma empresa cuja atividade se concentra na exploração e produção de óleo e gás em alto mar. (...) No acórdão nº 9303-011.412, de 27/05/2021, prevaleceu o entendimento de que, "em razão das operações de importação e exportação, tanto de matérias-primas como dos produtos acabados, as despesas com serviços portuários mostram-se essenciais ao seu processo produtivo”, enquadrando tais gastos como insumos e reconhecendo o direito ao crédito. (...) I) Arquivamento de dados sísmicos O acórdão recorrido manteve a glosa dos créditos relativos aos gastos com arquivamento e cessão de uso de dados sísmicos por entender que o fato de não serem exclusivos à recorrente, não teriam natureza de serviço prestado, não se enquadrando no conceito de insumo. A distinção realizada no presente julgamento, contudo, não encontra fundamento legal e não retira o caráter de essencialidade e relevância do gasto para a atividade da recorrente. Conforme já demonstrado na manifestação de inconformidade, o levantamento e a interpretação de dados sísmicos são atividades próprias das 757/2018 concessionárias do direito de exploração e produção de petróleo e gás (Resolução ANP e Resolução ANP 11/2011, vigente no período fiscalizado), necessários para o alcance do seu objeto social, razão pela qual se enquadram no conceito legal de insumo para fim de tomada de crédito. Ao final a recorrente pugna que: Por todo o exposto, requer o provimento ao presente recurso, com o reconhecimento da integralidade do indébito declarado e o deferimento de sua restituicáo. É o relatório VOTO Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, Relator Fl. 13038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 22 1 ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade portanto dele tomo conhecimento. 2 PRELIMINAR Nessa análise do pleito da Recorrente, serão observados os dispositivos das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 que regem as matérias controvertidas, com destaque para o seu art. 3º, inciso II, em que se prevê o desconto de créditos na aquisição de bens e serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação de serviços, tendo-se em conta o critério da essencialidade (dispêndios necessários ao funcionamento do fator de produção), nos termos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ)no julgamento do REsp 1.221.170, submetido à sistemática dos recursos repetitivos, de observância obrigatória por parte deste Colegiado. 2.1 DA HOMOLOGAÇÃO TÁCITA DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA Alega o recorrente que: (...) Assim, não é legítimo ao Fisco, na fiscalização de indébito requerido pelo contribuinte, levantar questões estranhas ao surgimento desse indébito que não foram levantadas no quinquênio legal. Consta do acórdão recorrido: Decadência Postula a contribuinte pela ocorrência de decadência, pois a autoridade tributária refez toda a base de cálculo da contribuição no período de setembro de 2012 “no sentido de fazer exercer, por via transversa, o lançamento tributário, constante no art. 142 do CTN”. Entende que o prazo decadencial previsto no artigo 150, § 4º, do CTN (homologação tácita após 5 anos), já expirara, alegando que “o trabalho de fiscalização foi além da retificação feita pela requerente que resultou no pagamento a maior...”. Neste aspecto, esclareça-se de plano que de fato o decurso do prazo decadencial impede a formalização do lançamento para constituição de crédito tributário. No entanto, a verificação da base de cálculo das contribuições não é cabível apenas para fundamentar lançamento de ofício, pois deve ser feita, também, no âmbito da análise, entre outras hipóteses, com vistas a apuração de pagamento a maior ou indevido que justifique a restituição do indébito tributário. Assim, quando constatadas ocorrências que reduzem a base de cálculo das contribuições, no caso em tela dos créditos da não-cumulatividade, cabe a autoridade tributária apurar o crédito, perquirir os efeitos de possíveis Fl. 13039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 23 retificações e compensações, ajustar o saldo porventura existente e, por consequência, ajustar o valor devido a título de Cofins e PIS. Nesse sentido, a decadência é, pois, conceituada como o perecimento de um direito, não exercitado, durante certo lapso de tempo. É prevista no Direito Tributário para encerrar o poder-dever da Administração de formalizar o crédito tributário por intermédio do lançamento, pondo fim à relação jurídica material surgida entre o contribuinte e o Estado com a ocorrência do fato gerador. A atividade de lançamento, por sua vez, é definida pelo art. 142 do Código Tributário Nacional como o “procedimento tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente; determinar a matéria tributável; calcular o montante do tributo devido; identificar o sujeito passivo, e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível”. Face ao exposto, infere-se que a decadência tributária é específica de um determinado fato gerador, trazendo como consequência para o Fisco, e unicamente isto, a perda da oportunidade de formalizar a correspondente exigência, tendo em vista o término do prazo estabelecido pela legislação. Isso porque, conforme dispõe o art. 173 do CTN, o que se extingue é “o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário”, permanecendo inalterados os demais poderes conferidos ao Fisco, como, por exemplo, as prerrogativas para verificar as declarações entregues pelo sujeito passivo, bem como a correção de sua escrita contábil e fiscal, em relação a ocorrências que, por sua natureza, devem afetar fatos geradores futuros. Relembre-se que, por meio do despacho decisório ora contestado, não houve constituição de crédito tributário em relação ao ano-calendário de 2012, mas tão- somente o indeferimento de pedido de restituição de pagamento a maior ou indevido. Pela própria natureza do pedido de restituição, por ser uma solicitação, há necessidade de ser emitida uma decisão administrativa explícita, nunca tácita, como exige o art. 48 da Lei n° 9.784/1999: “Art. 48. A Administração tem o dever de explicitamente emitir decisão nos processos administrativos e sobre solicitações ou reclamações, em matéria de sua competência.” Assim, injustificáveis se mostram as objeções da interessada em relação à possibilidade de análise da base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade no caso presente. Nesse sentido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e transcrevo excerto: Ausência de autorização legal para revisar o lançamento tributário e abater indébito reconhecido e decadência quanto à reapuração de fevereiro de 2015 Fl. 13040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 24 Neste ponto, a DRJ reconheceu o direito ao crédito relativo à importação de gás natural da Bolívia, mas negou haver indébito a ser restituído, pois mesmo com a reversão da glosa, ainda restou saldo devedor da contribuição no período. Além disso, decidiu que o art. 150, §4º do CTN somente se aplica a lançamento de ofício e não a pedidos de restituição. Por seu turno, a recorrente alega que a fiscalização não poderia ter reapurado a base de cálculo, sem a efetivação de um lançamento de ofício para constituição de crédito tributário e que este não foi realizado em razão do prazo decadencial previsto no art. 150, §4º do CTN. Quanto à alegação de decadência, pontue-se que a efetivação da restituição e das compensações pressupõe a existência de créditos líquidos e certos, nos termos do art. 170 do CTN. A análise deste direito creditório é prerrogativa da Administração Tributária e não configura lançamento de ofício, mas procedimento para aferir a certeza e liquidez do indébito pleiteado.Ressalta-se que a verificação da condição de o pagamento ser indevido ou a maior implica a comparação entre o valor recolhido e o valor devido relativo ao fato gerador, como prevê o artigo 165 do CTN: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Frise-se que a recorrente efetuou um recolhimento antecipado, o qual consiste na atividade a que se refere o artigo 150 do CTN, portanto, lançamento tributário por homologação, homologação esta atividade privativa da Administração Fazendária. Decorre disto que compete à Administração definir do pagamento antecipado o que é passível de homologação e o que é indébito tributário, a partir da verificação da ocorrência do fato gerador, da matéria tributável, da base de cálculo e do tributo devido, de acordo com as disposições legais e a natureza e circunstâncias materiais do fato gerador, apuráveis em sua documentação fiscal e contábil. Apurando que parte do pagamento antecipado é homologável, pela existência do tributo devido correspondente, configurado já está o lançamento pelo pagamento antecipado, sendo desnecessário o lançamento de ofício. Fl. 13041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 25 Conclui-se, pois, que o procedimento de se determinar o montante de pagamento indevido pela comparação entre o valor devido apurado na documentação fiscal e contábil com o Darf recolhido dispensa lançamento de ofício, a uma, por consistir em prerrogativa da Administração Tributária decorrente da disposição do artigo 170 do CTN quanto à liquidez e certeza do direito creditório, e, a duas, porque na situação específica já houve o lançamento tributário por homologação nos termos do artigo 150, §4º do CTN. Por fim, a matéria está pacificada no âmbito do CARF pela edição da Súmula nº 159, que apesar de se referir a ressarcimento, com muito mais força se aplica a restituição de tributos, nos quais já foi efetuado o lançamento por homologação, hipótese inclusive referenciada no acórdão paradigma nº 3302-002.353: Súmula CARF nº 159 Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das contribuições. Rejeito, portanto, as preliminares arguidas. Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.2 DA VINCULAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA À LEGALIDADE Alega a recorrente que: (...) Feitas essas considerações, verifica-se que o despacho decisório não encontra respaldo legal, assim como o acórdão ora recorrido, eis que infringe as normas contidas nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. (...) Desta feita, ao rejeitar o critério interpretativo estabelecido pelo Colendo STJ quando se debruçou sobre a regra legal acima referida, sob o frágil argumento de que referida decisão não vincularia a instância administrativa, o que se vê, em verdade, é que tanto a autoridade fiscal quanto a DRJ negam vigência às regras constantes dos arts. 3º, Il, 10.637/2002 e 10.833/2003 ao interpretá-las de maneira diversa daquela fixada pelo Colendo STJ que, segundo se extrai, é o responsável por deliminar o adequado alcance das leis strito sensu. Consta do acórdão recorrido: (...) Fl. 13042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 26 Antes de adentrarmos nas demais alegações elencadas na presente manifestação é mister esclarecer que, o critério da essencialidade adotado pelo STJ tem como consequência uma análise pormenorizada, caso a caso, perquirindo-se o processo produtivo a fim de descortinar tudo aquilo que possa demonstrar uma relevância para aquela atividade empresarial. Todavia, cabe reconhecer que a decisão proferida pelo STJ, no REsp nº 1.221.170 PR, em sede de recursos repetitivos, cinge-se aos créditos vinculados à aquisição de insumos, não alcançando outras formas de creditamento. Isso porque aquela decisão vinculante do STJ restringe-se à apuração de créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica, sem abarcar outras hipóteses de creditamento. Logo, imperioso reconhecer que a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, tais como depreciação de máquinas e equipamentos, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Significa dizer, portanto, que a necessidade ou a imprescindibilidade não são os únicos critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. Necessário ainda que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. No Relatório Fiscal é informado que “para o exame da condição de insumo dos bens adquiridos para fins de crédito das contribuições com base no inciso II dos artigos 3 os das Leis nos 10.833/03 e 10.637/02, observou-se a decisão do STJ no REsp nº 1.221.170/PR, vinculante para a RFB, nos termos do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018” (tópico III – Da Legislação Aplicável). Feitas tais considerações passaremos ao caso em de que trata a presente manifestação de inconformidade. Nesse sentido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e transcrevo excerto: (...) Inobservância do conceito de insumos trazido no REsp 1.221.170/PR Fl. 13043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 27 A recorrente pugna que tanto a fiscalização quanto o acórdão recorrido contrariaram o entendimento do STJ quanto ao conceito de insumo de que trata o inciso II do artigo 3º as Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, proferido no REsp 1.221.170/PR. Neste aspecto, o conceito de insumos foi dado pelo STJ ao julgar, na sistemática de como recurso repetitivo, o REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018 e trânsito em julgado em 29/06/2023, o qual restou decidido com a seguinte ementa: EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3º., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item Fl. 13044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 28 - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO. Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto vista), Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco Falcão. Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento). NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO MINISTRO RELATOR O Ministro-relator adotou as razões expostas no voto da Ministra Regina Helena Costa: "Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do que o da pertinência. No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com atuação específica na avicultura (fl. 04e). Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao Fl. 13045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 29 qual se sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e). Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar, casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa. Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI, em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento, assim compreendido num sistema de não-cumulatividade cuja técnica há de ser a de "base sobre base". Todavia, a aferição da essencialidade ou da relevância daqueles elementos na cadeia produtiva impõe análise casuística, porquanto sensivelmente dependente de instrução probatória, providência essa, como sabido, incompatível com a via especial. Logo, mostra-se necessário o retorno dos autos à origem, a fim de que a Corte a quo, observadas as balizas dogmáticas aqui delineadas, aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custos e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI." As teses propostas pelo Ministro-relator foram: 43. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, as premissas estabelecidas no voto do Ministro-relator foram: Fl. 13046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 30 1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; 2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. Com base nestas premissas, o julgado afastou a tese restritiva da Fazenda Nacional, bem como a tese ampliativa lastreada no IRPJ, como sendo todas os custos e despesas necessárias às atividades da empresa. Ainda, no caso concreto analisado, foram afastados os creditamentos sobre algumas despesas gerais comerciais, como “combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e comissões”. Deste modo, os critérios adotados pelo STJ não abrangem despesas operacionais ocorridas após o processo produtivo e cuja supressão não importa em impedimento à obtenção do produto. Por óbvio, tais despesas são necessárias à empresa e por certo são dedutíveis para o IRPJ, mas este critério foi afastado pelo julgado proferido pelo STJ, inclusive, expressamente, quanto aos fretes. (...) Aprecio. Não assiste razão à recorrente quanto a esse tópico. Não se vislumbra a alegada ilegalidade no sentido de que tenha sido rejeitado o critério interpretativo estabelecido pelo Colendo STJ quando se debruçou sobre a regra legal acima referida sob o argumento de que referida decisão não vincularia a instância administrativa. Porém que que na aplicação do REsp 1.221.170/PR quanto a acepção de insumos dever-se ia verificar sua vinculação ao processo produtivo e que a Lei estabeleceu outros créditos e não somente créditos de insumos objeto do REsp 1.221.170/PR. Assim passa-se à análise das glosas objeto do recurso voluntário onde serão observados os dispositivos das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 que regem as matérias controvertidas, com destaque para o seu art. 3º, inciso II, em que se prevê o desconto de créditos na aquisição de bens e serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação de serviços, tendo-se em conta o critério da essencialidade (dispêndios necessários ao funcionamento do fator de produção), nos termos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ)no julgamento do REsp Fl. 13047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 31 1.221.170, submetido à sistemática dos recursos repetitivos, de observância obrigatória por parte deste Colegiado. 3 MÉRITO 3.1 AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO RECOLHIMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES Alega a recorrente que: (...) Por conta disso, é evidente sujeitas que as aquisições são oriundas de operações tributadas, eis que sujeitas ao pagamento da contribuição em questão, nos termos da respectiva lei, o que dá à contribuinte o direito ao crédito sobre tais aquisições. Assim, não é legítimo tolher-lhe tal direito, que não lhe pode ser cerceado em decorrência de erro formal cometido pelo fornecedor, sob pena de proporcionar o enriquecimento sem causa da Fazenda Pública, sendo certo que a responsabilidade por eventual supressão no pagamento dos tributos deve recair sobre os fornecedores. Assim, a glosa dos referidos créditos deve ser revertida, com a reforma do acórdão objeto do presente recurso voluntário. O relatório fiscal indicou as glosas no demonstrativo A3: Quanto às demais notas fiscais relacionadas no Anexo do TIF25, glosaram-se os créditos relativos às aquisições para compor o ativo imobilizado, pela falta de recolhimento das contribuições sobre tais aquisições, conforme disposto nesses próprios documentos de base. O Demonstrativo A.3 relaciona as operações de aquisição sem incidência das contribuições, bem como os ajustes promovidos na base de cálculo dos registros F130 referentes a essas notas fiscais, mormente porque algumas dessas notas fiscais são correlatas a registros com descrição NUM_IMOB e, conforme já esclarecido, tais registros referem-se a um conjunto de notas fiscais de aquisição de bens e serviços para acréscimo de valor ou partes de um ativo imobilizado. Consta do acórdão recorrido: Aquisições não sujeitas ao recolhimento das contribuições (itens VI.3 e XIII) No Relatório Fiscal que analisou o direito creditório do contribuinte, verificamos duas ocorrências de aquisições de bens sem efetivo recolhimento das contribuições: - item VI.3 (aquisições de bens para incorporação ao ativo imobilizado); e Fl. 13048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 32 - item XIII (bens utilizados como insumo) Em ambos os casos as glosas foram motivadas pela vedação prevista no inciso II do §2º do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) No curso da fiscalização a empresa alegou em relação ao apurado no item VI.3 que “não teriam sido objeto do reprocessamento, ou retificação, que teria dado origem aos pedidos de restituição, porquanto ela não teria encontrado em seus sistemas qualquer informação a respeito de seus respectivos lançamentos”. As notas fiscais que alicerçaram tais aquisições dispunham informação diversa de suas alegações, vez que emitidas pelos fornecedores com os CST 06, 08 e 09 (alíquota zero, não-incidência ou suspensão). Ainda no decorrer do procedimento fiscal, em resposta à intimação relativa ao item XIII2, a empresa alegou “erro de forma” na emissão dos documentos fiscais, visto que “as operações em questão teriam sido tributadas e que, assim, não haveria razão para a emissão das notas fiscais com CST 08 – OPERAÇÕES SEM INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES”. Não assiste razão à interessada. A única exceção à vedação do inciso II do §2º do art. 3º acima transcrito seria no caso de isenção, quando o produto adquirido com isenção fosse tributado na venda (saída): (...) inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. Não é o caso das glosas aqui abordadas, que referem-se a alíquota zero, não incidência ou suspensão. Tanto que o legislador procurou deixar claro em lei posterior que quando houver tributação na aquisição, o contribuinte pode manter o crédito mesmo quando a saída não for tributada. Lei 11.033/2004 Fl. 13049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 33 Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Note-se que o art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004, utiliza o vocábulo “manutenção” dos créditos a que se refere. Ora, o § 2º, II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, com a redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, exclui o direito de crédito na aquisição de produtos sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, não há crédito a ser mantido na venda desses produtos. Em outras palavras, só se mantém aquilo que se tem. Reforça o sobredito o fato de que tanto a Medida Provisória nº 206, de 2004, quanto a Lei nº 11.033, de 2004, contêm cláusula de revogação (arts. 18 e 24, respectivamente) e, em nenhuma delas, foi mencionado como estando sendo revogado o § 2º, II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003. Também não há de se aplicar o princípio segundo o qual a lei posterior revoga a anterior com ela incompatível, tendo em vista que não há incompatibilidade entre o § 2º, II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e o art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004. O primeiro desses dispositivos (§ 2º, II do art. 3º das citadas Leis) contém uma regra estabelecendo hipótese em que não são cabíveis créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, tendo em vista o modelo de não-cumulatividade dessas contribuições adotado pelo legislador em nosso País. O segundo (art. 17 da Lei nº 11.033/2004) visa reforçar a desoneração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre produtos cujas receitas de vendas já eram anteriormente exoneradas dessas contribuições (atendendo a diretrizes de políticas econômicas e sociais3), possibilitando que, além da exoneração direta, sejam calculados créditos sobre custos, encargos e despesas – observado, é claro, o requisito de que os créditos dos insumos utilizados na produção sejam originalmente admitidos pela legislação. Para melhor entendimento, elaboramos o esquema abaixo para ilustrar o mandamento do art. 17 da Lei nº 11.033/2004: (....) Nesse sentido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e transcrevo excerto: Legitimidade do crédito sobre aquisição de bens e serviços sem incidência da contribuição Fl. 13050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 34 A recorrente alega que não há restrição ao creditamento quando se adquire insumos com alíquota zero, mas a saída à qual estão vinculados é tributada. Contudo, a legislação não suporta a alegação da recorrente. A vedação disposta no §2º do artigo 3º da Lei nº 10.637/2002 e 10.833/2003 é a seguinte: § 2º Não dará direito a crédito o valor: [...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição; Da leitura do dispositivo depreende-se que a exceção é a aquisição isenta vinculada a uma saída tributada e não a aquisição de alíquota zero, conforme defendido pela recorrente. Destarte, em regra, as aquisições sujeitas à não incidência, suspensão ou alíquota zero não geram crédito, sendo irrelevante a tributação ou não da saída à qual estão vinculadas. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.2 AQUISIÇOES DE BENS E SERVIÇOS PARA ATIVO IMOBILIZADO CONSTRUÍDO PELO CONTRIBUINTE Alega a recorrente: (...) Neste ponto, cumpre observar que o trabalho da fiscalização se limitou a glosar os gastos em questão de forma generalizada e com base unicamente em argumentação jurídica. Assim a contribuinte não fora suscitada a fazer qualquer outra prova no processo quanto a estes gastos, contrariamente ao que fora afirmado pela DRJ no acórdão recorrido. Sendo assim, caso este Conselho entenda pela necessidade de qualquer comprovação adicional no presente item, requer seja determinada a realização de diligência para apuração de fatos adicionais que não foram considerados no âmbito do trabalho de fiscalização do presente pedido de restituição. Outrossim, seja como insumos, seja como manutenção, os gastos em análise são dedutíveis como créditos de PIS e de COFINS, o que deve ser revisto no presente recurso. Fl. 13051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 35 Consta do acórdão recorrido: Aquisições de bens e serviços para ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte (item VI.2) A fiscalização identificou que a empresa se apropriou de forma integral dos valores de aquisição de ativos em um único desconto, embora a maioria deles sequer pode ser caracterizada propriamente como máquinas e equipamentos: Além disso, determinou-se que não se aplica aos mesmos o disposto no art. 1º da Lei nº 11.774/20084, isto porque tais imobilizados foram construídos pela PETROBRAS ao longo de anos. Entre os serviços adquiridos incluem-se fornecimento de materiais e equipamentos, projeto, comissionamento, mobilização, desmobilização, construção civil, montagem, preservação, condicionamento, testes, assistência técnica e treinamentos. Destarte, a única possibilidade de creditamento nesse caso seria a prevista no inciso VI e § 1º do artigo 3º da Lei nº 10.833/03: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (...) § 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Dessa forma, foram feitos ajustes nos valores de depreciação na base de cálculo mensal do crédito das contribuições, decorrente da necessária alteração no número de parcelas a apropriar. Fl. 13052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 36 Em sua defesa a Requerente pugna pela desconstituição da glosa, visto entender que tais despesas consistem em gastos incorridos diretamente na realização de grandes manutenções de seu complexo parque industrial, pois seriam na verdade despesas na aquisição de insumos, na medida em que são serviços indispensáveis para a consecução do seu objeto social, embora estejam registrados em conta do ativo imobilizado, gerando créditos de PIS e Cofins, nos termos dos incisos II e VI do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. Cita a Solução de Consulta COSIT 59/2021, que daria amparo a sua pretensão. SC Cosit nº 59/2021 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins (...) NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. MANUTENÇÃO E PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE VEÍCULOS. AUMENTO DA VIDA ÚTIL DE ATÉ UM ANO. DIRETO A CRÉDITO NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. Em relação aos gastos com manutenção e com peças de reposição de máquinas, equipamentos e veículos, novos e usados, pertencentes ao ativo imobilizado, que acarretem o aumento da vida útil do bem de até um ano: - pode ser descontado crédito, a título de insumo, com base nos encargos de depreciação caso os veículos sejam utilizados na prestação de serviços. - não pode ser descontado crédito à taxa de 1/48 do valor dos gastos ou em uma única parcela; e - não pode ser descontado crédito caso os veículos sejam destinados à locação. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA AO PARECER NORMATIVO COSIT/RFB Nº 5, DE 17 de dezembro de 2008, publicado no DOU de 18 de dezembro de 2018. Primeiramente, cumpre esclarecer que em relação aos bens imobilizados construídos pela própria empresa, e cujo crédito relativo à depreciação foi recalculado pela fiscalização, não houve glosa para o período em análise. Tampouco houve apresentação de contestação pela interessada. Já em relação aos serviços empregados aos ativos construídos, que a empresa defende terem aumentado sua vida útil, verificou-se diversos serviços que não tem relação direta com uma máquina e equipamento, como por exemplo: projeto, comissionamento, mobilização, desmobilização, montagem, preservação, condicionamento, testes, assistência técnica e treinamentos. A Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que consolidou a legislação das contribuições (PIS/Cofins) assim determinou em relação ao crédito de insumos: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada Fl. 13053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 37 pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano; (...) § 2º Não são considerados insumos, entre outros: I - bens incluídos no ativo imobilizado; (...) VII - dispêndios com inspeções regulares de bens incorporados ao ativo imobilizado; Ainda que se possa admitir que peças e materiais, além de serviços de manutenção, sejam admitidos como insumo, no caso em tela, não restou comprovado como tais serviços aumentaram a vida útil do bem do ativo em até um ano apenas. Conforme relação colacionada no início desse item, tratam-se de gasodutos, e outras instalações complexas como unidades de tratamento, sistemas de linhas, sistema de distribuição de água, etc. Por oportuno, podemos ainda trazer à colação a Solução de Consulta Cosit nº 78/2017: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -COFINS NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. ATIVO IMOBILIZADO. FABRICAÇÃO. CRITÉRIO DE APROPRIAÇÃO. DEPRECIAÇÃO. A fabricação de máquina ou equipamento, pela própria pessoa jurídica que irá incorporá-la(o) ao seu ativo imobilizado, para aplicação direta na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, é fato que autoriza, no regime de não cumulatividade, o desconto de crédito da Cofins, a ser aferido com base nos encargos de depreciação dessa máquina ou desse equipamento. Nessa hipótese, em que o bem do imobilizado é fabricado por quem dele fará uso, é inadmissível a apropriação de créditos segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua depreciação, e o cômputo desses créditos só pode ser iniciado, quando o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. A adoção dessa sistemática de apropriação, com base na depreciação de bem integrante do imobilizado, é incompatível com o creditamento Fl. 13054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 38 estratificado por custos de fabricação considerados isoladamente, vale dizer, considerados a partir da data de aquisição de cada parte ou peça (sujeita ao pagamento da contribuição) destinada a compor o aludido bem, e com base nos valores de cada um desses componentes. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inc. VI, §1º, inc. Ill; Lei nº 11.774, de 2008, art. 1º; IN SRF nº 404, de 2004, art. 8º; IN SRF nº 457, de 2004, art. 1º; e Lei nº 4.506, de 1964, art. 57.” A exigência por certeza e liquidez impressa na legislação5 se explica pelo fato de que são valores retirados dos cofres do tesouro nacional, logo, o ônus da prova se inverte, pois é o contribuinte que afirma possuir crédito, devendo dispor de toda prova documental para comprová-lo. No âmbito do Código do Processo Civil – CPC, Lei nº 13.105/2015, encontra-se no artigo 373 um importante preceito que define uma regra fundamental para a compreensão do sistema adotado pelo legislador nacional: Art. 373. O ônus da prova incumbe: I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II – ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Pelo exposto, não vejo como reverter as glosas e realocações de créditos relativos à depreciação de ativos imobilizados, conforme efetuados pela fiscalização nesse item. Nesse sentido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e adoto como razão de decidir e do qual transcrevo excerto: Aquisições de bens e serviços para ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte A fiscalização glosou créditos sobre o ativo imobilizado apropriados pela recorrente de acordo com o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 por não se referirem a máquinas e equipamentos adquiridos de terceiros, mas a bens e serviços utilizados para construir ativo imobilizado próprio, tendo contudo, reconhecido o crédito sobre estes bens mediante a depreciação, conforme excerto do Termo de Verificação Fiscal (fls. 29/30) “Relativamente aos ativos relacionados, a PETROBRAS apurou o crédito sobre os valores integrais de aquisição, conforme notas fiscais emitidas ao longo do tempo de construção dos ativos, com base no permissivo do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. As notas fiscais de serviços apresentadas em resposta ao TIF 008 ostentam as seguintes descrições de diversos serviços prestados: “mobilização de equipe de gerenciamento”, “implantação, construção e montagem”, “implantação, projeto e construção civil”, “locação e manutenção de Fl. 13055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 39 estruturas”, “serviços de engenharia”, “serviços de manutenção do sistema elétrico”, “serviços de testes e condicionamento”, “construção civil”, “empreitada de obras civis”, “serviços de montagem”, “serviços de implantação de estação de tratamento de água”, “serviços de operação assistida”, “serviços de assistência a operação”, “serviços de implantação de estação de tratamento de despejos industriais”, “serviços de implantação de torres de resfriamento”, “serviços de implantação de unidade de manuseio de coque”, “serviços de comissionamento”, “implantação de canteiros”, “serviços de projetos e implementação de dutos e instalações”. Entre os serviços prestados incluem-se fornecimento de materiais e equipamentos, projeto, comissionamento, mobilização, desmobilização, construção civil, montagem, preservação, condicionamento, testes, assistência técnica e treinamentos. Primeiramente, é importante destacar que, de acordo com as descrições dos ativos informadas nas respostas aos TIF 002 e 008, nem todos podem ser propriamente caracterizados como máquinas e equipamentos para fins de aplicação do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, tais como os dutos de drenagem e de transferência, que mais se caracterizam como instalações. Não obstante, independentemente do enquadramento dos ativos em questão como máquinas ou equipamentos, não se aplica aos mesmos o disposto no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. A apuração dos créditos segundo o tempo de vida útil do ativo, prevista no inciso VI e § 1º do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003, se aplica ao imobilizado adquirido de terceiros e ainda ao imobilizado fabricado ou construído pela própria pessoa jurídica que o incorpora. No entanto, os métodos alternativos de apropriação do crédito sobre o ativo imobilizado, previstos no § 14 do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 e no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 (utilizado pela PETROBRAS), restringem-se às máquinas e equipamentos adquiridos de terceiros, não contemplando a hipótese do ativo imobilizado construído pelo próprio contribuinte. Nesses casos, a apropriação dos créditos leva em consideração não o prazo de depreciação do ativo, mas prazos fixados para o contribuinte que adquire os bens de terceiros. Sobre o assunto, tem-se a Solução de Consulta Cosit nº 78/2017: [...] Dessa forma, no que tange às retificações das EFD-Contribuições, reprovou- se o desconto do crédito feito integralmente sobre os ativos em questão, admitindo se, entretanto, os créditos da depreciação usual prevista no art. 1º, § 1º, da IN SRF nº 457/2004, observando o disposto na IN SRF nº Fl. 13056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 40 162/1998 quanto ao prazo de vida útil (10 anos para máquinas, equipamentos e instalações).” No recurso voluntário, a recorrente reconhece que os valores glosados se referem a gastos vinculados ao ativo imobilizado com o objetivo de aumentar-lhe a vida útil, pugnando pelo crédito na forma do artigo 3º, VI c/c o inciso III do §1º do referido artigo, conforme o excerto abaixo extraído da peça recursal (fl. 544): “Sendo incontroverso que as despesas em tela são gastos assumidos com o ativo imobilizado dedicado à produção, ao objetivo de aumentar-lhes a vida útil dos bens e garantir-lhes a segurança necessária, o direito ao crédito é também assegurado à luz do entendimento constante da Solução de Consulta COSIT 59/2021, do art. 48 da Lei 4.506/64 e dos incisos VII e VIII do § 1º do art. 172 da Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019, e na forma do artigo 3º, VI, com o § 1º, III, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Veja-se o seguinte trecho da Solução de Consulta mencionada: [...] Cumpre observar que tais despesas consistem nos gastos incorridos pela recorrente diretamente na realização de grandes manutenções planejadas de seu complexo parque industrial (ativo imobilizado), realizadas em prazo nunca inferior a um ano, com a finalidade de restaurar ou manter os padrões originais de desempenho e segurança previstos pelos fornecedores e exigidos pela legislação vigente, representando a única alternativa para perpetuar a utilização da unidade produtiva até o final de sua vida útil estimada.” A meu ver, há uma confusão quanto às glosas efetuadas. A fiscalização glosou a aquisição dos bens nos termos do art. 1º da Lei nº 11.774/2008, a seguir reproduzidos, pelo fato de os bens não tratarem de máquinas ou equipamentos adquiridos de terceiros: Art. 1º As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4º do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação dada pela Lei nº 12.546, de 2011) (...) XII – imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012. (Incluído pela Lei nº 12.546, de 2011) Fl. 13057DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 41 Todavia, concedeu o crédito nos termos do art.3º, VI c/c inciso III de seu §1º, ou seja, com base na depreciação, que é justamente o pedido da recorrente, conforme o excerto abaixo (fl. 543 e 549): “[...] Esse entendimento, contudo, não se coaduna com o mais recente posicionamento adotado por este Conselho que, por meio do Acórdão 3301-010.377, em sessão de 22/07/2021, entendeu que “não é apenas sobre bens, máquinas e equipamentos que se apura crédito de PIS/COFINS sobre as despesas de depreciação, mas também sobre serviços, partes e peças utilizados em reparos e manutenção do ativo que, por prolongar a vida útil do ativo em mais de 12 meses, devem ser ativados.”. Neste acórdão, é oportuno destacar o seguinte trecho do voto vencedor: “No entanto, diferentemente do posicionamento da fiscalização, não é apenas sobre bens, máquinas e equipamentos que se apura crédito de PIS/COFINS sobre as despesas de depreciação, mas também sobre serviços, partes e peças utilizados em reparos e manutenção do ativo que, por prolongar a vida útil do ativo em mais de 12 meses, devem ser ativados. Não se trata de mera norma contábil, mas também exigência da própria Lei n.4.506/1964, ao prescrever, em seu artigo 48, parágrafo único, a necessidade de escrituração de referidas despesas no ativo imobilizado quando prolongar a vida útil do ativo, para serem deduzidas do lucro real pelos encargos de depreciação, vedando seu tratamento como despesas operacionais.”(destacou-se). Sendo incontroverso que as despesas em tela são gastos assumidos com o ativo imobilizado dedicado à produção, ao objetivo de aumentar-lhes a vida útil dos bens e garantir-lhes a segurança necessária, o direito ao crédito é também assegurado à luz do entendimento constante da Solução de Consulta COSIT 59/2021, do art. 48 da Lei 4.506/64 e dos incisos VII e VIII do § 1º do art. 172 da Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019, e na forma do artigo 3º, VI, com o § 1º, III, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Veja-se o seguinte trecho da Solução de Consulta mencionada: [...] Diante de toda essa análise, o direito ao crédito da recorrente, quanto ao presente item, é justificável como gastos com manutenção e com partes e peças de reposição, enquadráveis no art. 3º, VI, combinado com o § 1º, III, do mesmo artigo, devendo-se acrescentar ainda que as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 não vedam que se aproveitem tais créditos, ainda que o ativo imobilizado tenha sido desenvolvido pelo próprio contribuinte, exatamente porque os itens que compuseram a manutenção foram adquiridos perante terceiros. “ Fl. 13058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 42 Destarte, não há litígio quanto ao reconhecimento do crédito com base na depreciação. Alternativamente, a recorrente pede o reconhecimento como bens e serviços utilizados como insumos, o que é vedado, pela natureza dos bens e serviços adquiridos, que, conforme afirmados pela própria recorrente, devem ser ativados no imobilizado, o que implica, necessariamente, o creditamento sob a forma de depreciação, já concedido pela fiscalização, nos termos do inciso VI do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, hipótese à qual se subsomem os bens e serviços aqui tratados. Considerar tudo como insumo como pleiteia a recorrente significaria tornar inócua a existência do inciso VI do referido artigo. Neste sentido, os Acórdãos nº 3301-010.381 e 9303-016.349: Ac. 3301-010.381: DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n.10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021. Ac. 9303-016.349: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM)ANO). Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03: Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.3 AFRETAMENTO DE AERONAVES E EMBARCAÇÕES Alega a recorrente: (...) Fl. 13059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 43 A DRJ desconsiderou, contudo, que não existe atividade de exploração petróleo sem o emprego de embarcações que, na espécie em análise, foram afretadas pela contribuinte. Desta forma, para cumprir o seu escopo empresarial, a recorrente firma variados contratos de aluguel de embarcações, as quais estão envolvidas em toda, frisa-se, toda a cadeia de exploração. A imagem abaixo, extraída de um laudo de perícia judicial”, ilustra um exemplo claro da essencialidade da despesa: Consta do acórdão recorrido: Contratos de Afretamento de Embarcações e Aeronaves e de Locação de Embarcações (itens VII, VIII e IX) (...) No caso concreto, a legislação traz benefício especificamente direcionado para o aluguel de prédios, máquinas e equipamentos e para a contraprestação do arrendamento mercantil. Sendo assim, por falta de referência expressa no dispositivo legal, não se pode cogitar que o benefício abranja outros valores que não os que se refiram aos referidos bens e à natureza mercantil do arrendamento. Não se pode ampliar o alcance da norma. Percebe-se também a pretensão do sujeito passivo em estender os efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. (...) Em outras palavras, a necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados, e esse não é o caso das despesas do contribuinte aqui tratadas. Por outro lado, como vimos, a contribuinte também defende a tese de que, numa conceituação mais ampla, tais despesas geram direito ao creditamento da contribuição, sob a rubrica de "aluguel", a teor do que dispõe o art. 3º, inciso IV, da Lei nº 10.833/2003. Tais argumentos não devem prosperar, uma vez que, como já exposto em outro momento, a espécie não comporta a amplitude pretendida pela Impugnante. O art. 3º, da Lei n° 10.833/2003, não trata de rol exemplificativo, mas sim exaustivo. Destarte, o direito à apuração de créditos do PIS/Cofins não-cumulativo só alcança as despesas de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos Fl. 13060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 44 (obviamente, utilizados nas atividades da empresa), no sentido corrente da palavra. De fato, não há previsão legal para que aluguéis de universalidades de bens de espécies distintas, ou mesmo de quaisquer instalações, possam gerar créditos descontáveis das exações devidas pela sistemática da não-cumulatividade. Quanto à tentativa do contribuinte de pleitear o crédito como serviço (insumo) e frete, previstos nos incisos II e IX do art. 3º das Lei nº 10.637/2002 e 10.833/2003, também não merece prosperar, visto que transporte de passageiros não é frete, e seu enquadramento como insumo também não é admitido pela administração tributária, visto que o serviço não é empregado na produção, mas utilizado para viabilizar a mão de obra da empresa: Em sentido diverso o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e adoto seus fundamentos como razão de decidir. A seguir transcrevo excerto: Despesas de afretamento de dutos, aeronaves e embarcações (...) Por sua vez, a recorrente alega que os afretamentos de embarcações e aeronaves estão intimamente ligados ao processo produtivo, seja para transportar insumos, mão-de-obra para as plataformas marítimas, sendo essenciais e relevantes para a exploração de petróleo. Alternativamente, pugna pelo creditamento como aluguel de máquinas ou equipamentos, nos termos do inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e 10.833/2003. (...) No que tange ao afretamento de embarcações, a fiscalização considerou como afretamento por tempo, o que não foi contestado pela recorrente. A Lei nº 9.432/1997 definiu a existência de três espécies de afretamento (gênero) para a regulação do transporte aquaviário no Brasil, e que são utilizados na contratação de embarcações brasileiras e estrangeiras pelas Empresas Brasileira de Navegação (EBN) para desempenharem as atividades de navegação de longo curso, cabotagem, apoio marítimo e apoio portuário no Brasil, e que são regulados pela Agência Nacional de Transporte Aquaviário – ANTAQ: “Art. 1º Esta Lei se aplica: I - aos armadores, às empresas de navegação e às embarcações brasileiras; II - às embarcações estrangeiras afretadas por armadores brasileiros; III - aos armadores, às empresas de navegação e às embarcações estrangeiras, quando amparados por acordos firmados pela União. Art. 2º Para os efeitos desta Lei, são estabelecidas as seguintes definições: Fl. 13061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 45 I - afretamento a casco nu: contrato em virtude do qual o afretador tem a posse, o uso e o controle da embarcação, por tempo determinado, incluindo o direito de designar o comandante e a tripulação; (uso) II - afretamento por tempo: contrato em virtude do qual o afretador recebe a embarcação armada e tripulada, ou parte dela, para operá-la por tempo determinado; (fruição) III - afretamento por viagem: contrato em virtude do qual o fretador se obriga a colocar o todo ou parte de uma embarcação, com tripulação, à disposição do afretador para efetuar transporte em uma ou mais viagens;”(grifou-se) Em relação ao afretamento por tempo, o STJ decidiu no Recurso Especial 792.444/RJ que os contratos de afretamento a casco nu assemelham-se a uma locação, enquanto os contratos de afretamento por tempo são complexos e que, portanto, não podem ser desmembrados para efeitos fiscais: STJ REsp 792.444/RJ. “RECURSO ESPECIAL 2005/0178205-4. Relator(a) Ministra ELIANA CALMON (1114). Órgão Julgador: T2 - SEGUNDA TURMA. Data do Julgamento: 06/09/2007. Data da Publicação/Fonte: DJ 26/09/2007 p. 207. Ementa TRIBUTÁRIO – ISSQN – AGENCIAMENTO MARÍTIMO E AGENCIAMENTO, CORRETAGEM OU INTERMEDIAÇÃO NO AFRETAMENTO DE NAVIOS – ILEGALIDADE DA EXIGÊNCIA – ANÁLISE DE VIOLAÇÃO A DISPOSITIVOS CONSTITUCIONAIS: DESCABIMENTO. (...) 5. Nos termos do art. 2º da Lei 9.432/97, o contrato de afretamento de navios pode-se dar em três modalidades: a) afretamento a casco nu: contrato em virtude do qual o afretador tem a posse, o uso e o controle da embarcação, por tempo determinado, incluindo o direito de designar o comandante e a tripulação; b) afretamento por tempo: contrato em virtude do qual o afretador recebe a embarcação armada e tripulada, ou parte dela, para operá-la por tempo determinado; c) afretamento por viagem: contrato em virtude do qual o fretador se obriga a colocar o todo ou parte de uma embarcação, com tripulação, à disposição do afretador para efetuar transporte em uma ou mais viagens. 6. Os contratos de afretamento a casco nu, por natureza, assemelham-se aos contratos de locação e os navios, por força do art. 82 do Código Civil/1916, são considerados bens móveis. Assim, aplicável em tese o item 79 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei 406/68 (com a redação dada Fl. 13062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 46 pela LC 56/87), que prevê a incidência de ISS sobre a locação de bens móveis. (...) 8. Os contratos de afretamento por tempo ou por viagem são complexos, não podem ser desmembrados para efeitos fiscais (Precedentes desta Corte) e não são passíveis de tributação pelo ISS porquanto a específica atividade de afretamento não consta da lista anexa ao DL 406/68. Portanto, igualmente não tributável o agenciamento, a corretagem ou a intermediação no afretamento de navios. (…) (grifou-se) O contrato de afretamento por tempo é um contrato complexo, composto tanto de contrato de locação quanto de contrato de prestação de serviços, no caso a gestão náutica e comercial da embarcação, nos termos da Resolução Antaq nº 1.811/2010: Art. 2º Para os efeitos desta norma, consideram-se: I – gestão náutica da embarcação: é o controle efetivo pela empresa brasileira de navegação sobre a administração dos fatos relativos ao aprovisionamento, equipagens, à navegação, estabilidade e manobra do navio, à segurança do pessoal e do material existente a bordo, à operação técnica em geral, ao cumprimento das normas nacionais e internacionais sobre segurança, prevenção da poluição do meio ambiente marinho e direito marítimo, e à manutenção apropriada da embarcação; II – gestão comercial da embarcação: é o controle efetivo pela empresa brasileira de navegação sobre a negociação de contratos de transporte ou de operações de apoio marítimo e portuário, inclusive o adimplemento das obrigações comerciais assumidas nas esferas pública e privada; Contudo, considero que a complexidade da natureza deste contrato não afasta a possibilidade de creditamento com base no conceito de insumo. A locação corresponde a uma cessão de direito de uso e gozo de coisa não fungível1 (art. 565 do Código Civil). Já os artigos 80 e 82 equiparam os direitos reais e os direitos pessoais patrimoniais a bens, para efeitos legais: CAPÍTULO I Dos Bens Considerados em Si Mesmos Seção I Dos Bens Imóveis Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente. Art. 80. Consideram-se imóveis para os efeitos legais: I - os direitos reais sobre imóveis e as ações que os asseguram; II - o direito à sucessão aberta. [...] Fl. 13063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 47 Seção II Dos Bens Móveis Art. 82. São móveis os bens suscetíveis de movimento próprio, ou de remoção por força alheia, sem alteração da substância ou da destinação econômico-social. Art. 83. Consideram-se móveis para os efeitos legais: I - as energias que tenham valor econômico; II - os direitos reais sobre objetos móveis e as ações correspondentes; III - os direitos pessoais de caráter patrimonial e respectivas ações. Destarte, a locação pode ser tomada como direito obrigacional patrimonial, decorrente do contrato entre as partes, equiparando-se a bens para efeitos legais, podendo assim ser tomado o crédito sobre a despesa. Destaca-se que a Lei nº 10.865/2004, ao tratar do crédito da não-cumulatividade nas importações, estabeleceu no §6º do artigo 15, que os direitos autorais pagos pela indústria fonográfica são insumos, o que indica a equiparação a bens. A Lei nº 9.610/1998 confirma a equiparação em seu artigo 3º: “Art. 3º Os direitos autorais reputam-se, para os efeitos legais, bens móveis.” Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2º e 3º das Leis nº s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 200 3, poderão descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1º desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Regulamento) (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Produção de efeitos I - bens adquiridos para revenda; II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes; III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica; IV - aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa; V - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) [...] § 6º O disposto no inciso II do caput deste artigo alcança os direitos autorais pagos pela indústria fonográfica desde que esses direitos tenham se sujeitado ao pagamento das contribuições de que trata esta Lei. Fl. 13064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 48 Por outro lado, o STF, ao apreciar o RE 603.136, em sede de repercussão geral e transitado em julgado em 30/09/022, definiu que os contratos de franquia estão sujeitos à incidência de ISS, reconhecendo que em contratos complexos, que contêm obrigações de fazer, estariam inseridos no conceito de serviço. Destaca-se a ementa abaixo e os excertos: RECURSO EXTRAORDINÁRIO 603.136 RIO DE JANEIRO RELATOR : MIN. GILMAR MENDES RECTE.(S) :VENBO COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA ADV.(A/S) :ALBERTO PAVIE RIBEIRO E OUTRO(A/S) RECDO.(A/S) :MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO INTDO.(A/S) :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF ADV.(A/S) :RICARDO ALMEIDA RIBEIRO DA SILVA INTDO.(A/S) :MUNICÍPIO DE SÃO PAULO PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICÍPIO DE SÃO PAULO INTDO.(A/S) :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE FRANCHISING - ABF ADV.(A/S) :SACHA CALMON NAVARRO COELHO E OUTRO(A/S)AM. CURIAE. :MUNICÍPIO DE BELO HORIZONTE PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR GERAL DO MUNICÍPIO DE BELO HORIZONTE AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE FRANQUIAS POSTAIS - ABRAPOST ADV.(A/S) :ALFREDO BERNARDINI NETO ADV.(A/S) :SEBASTIÃO DO ESPÍRITO SANTO NETO ADV.(A/S) :SAVIO DE FARIA CARAM ZUQUIM Recurso extraordinário com repercussão geral. Tema 300. 2. Tributário. Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza. 3. Incidência sobre contrato de franquia. Possibilidade. Natureza híbrida do contrato de franquia. Reafirmação de jurisprudência. 4. Recurso extraordinário improvido. Excerto: “II – Demarcação do conceito de serviço na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal Firme nessas premissas, esta Corte já teve oportunidade de examinar diferentes situações em que se discutia a inclusão de certa atividade nº conceito de “serviço” para efeitos tributários. Destaco, à guisa de exemplo, o caso dos programas de computador(RE 176.626, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, DJ 11.12.1998); das operações de leasing (RE 592.905, Rel. Min. Eros Grau, DJ 5.3.2010); da locação de bens móveis (RE 116.121, Rel. Min. Octavio Gallotti, redator para o acórdão Ministro Marco Aurélio, DJ 25.5.2001); e também das atividades realizadas pelas operadoras de plano de saúde (RE 651.703, Rel. Min.Luiz Fux, DJ 26.4.2017). Entre todos esses, destaco a firme e pacífica orientação que afastou a incidência do ISS em relação à locação de bens móveis. Penso que o exame Fl. 13065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 49 dos precedentes relativos a essa matéria pode ser particularmente ilustrativo para o julgamento do caso em tela. Como é cediço, esta Corte afastou a incidência de ISS sobre a locação de bens móveis, ao fundamento de que a atividade desbordaria do figurino constitucional desse imposto, especialmente por envolver obrigação de dar, não de fazer. A tese já está firmada no Plenário desta Corte, reafirmada em sede de repercussão geral e cristalizada em verbete de súmula vinculante (SV 31). Cito, a propósito, o teor da Súmula Vinculante 31: “É inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis”. A razão dessa orientação é que, nos casos de locação de bem móvel, está- se diante de uma obrigação de dar, não de uma obrigação de fazer, como é típico da prestação de serviço. Daí porque não se justificaria a aplicação do ISS, que é precisamente imposto sobre serviço. O leading case na matéria é o RE 116.121, de relatoria do Ministro Octavio Gallotti, redator para o acórdão Ministro Marco Aurélio, julgado em 11.10.2000, com a seguinte ementa: “TRIBUTO - FIGURINO CONSTITUCIONAL. A supremacia da Carta Federal é conducente a glosar-se a cobrança de tributo discrepante daqueles nela previstos. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do Imposto sobre Serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de locação de bem móvel. Em Direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável - artigo 110 do Código Tributário Nacional”. Quero destacar as circunstâncias do caso e os fundamentos que orientaram a decisão da Corte. Vejamos. Na espécie, cuidava-se especificamente da locação de guindastes para construção civil, então tributada pelo município de Santos como serviço. Concluiu esta Corte que, ao simplesmente alugar os guindastes a terceiros (em geral, empresas de construção civil), não estaria o locador, ele mesmo, a empregar qualquer esforço pessoal, isto é, não estaria a executar serviço de natureza alguma. O serviço em si seria realizado pelas empresas de construção civil (locadoras), por meio do emprego dos guindastes, e não pelo locador, que apenas cederia o uso do bem em questão. Fl. 13066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 50 Destaco a seguinte passagem do voto do nosso decano, Ministro Celso de Mello, no qual Sua Excelência sublinha a importância de distinguir, para efeitos tributários, as obrigações de dar das obrigações de fazer. Transcrevo o seguinte trecho: [...] A passagem é ilustrativa da ratio decidendi do Tribunal neste e em outros julgamentos de mesmo teor. A locação, em si mesma, não poderia ser tomada como serviço, por tratar-se de uma obrigação de dar, e não de fazer. Por sua vez, quando do julgamento do RE 651.703, que discutiu a incidência de ISS sobre atividades realizadas pelas operadoras de plano de saúde, esta Suprema Corte voltou a discutir se o ISS só poderia incidir sobre obrigações de fazer, e não de dar. Naquela oportunidade, defendeu-se uma interpretação mais ampla do conceito constitucional de serviços, desvinculada da teoria civilista, que classifica as obrigações entre “de dar” e “de fazer”, a fim de tornar a tributação mais consentânea com a realidade econômica atual. Transcrevo, por oportuno, trecho do voto do Ministro Luiz Fux, relator do RE 651.703: [...] Entendeu, portanto, esta Suprema Corte, em sede de repercussão geral, que “as operadoras de planos de saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. Entretanto, como as atividades realizadas pelas operadoras de planos de saúde foram consideradas de natureza mista (isto é, englobam tanto um “dar” quanto um “fazer”), não se pode afirmar que tenha havido – ainda – uma superação total do entendimento de que o ISS incide apenas sobre obrigações de fazer, e não sobre obrigações de dar. Pode-se assentar, contudo, que, de acordo com o entendimento do Supremo Tribunal Federal, o ISS incide sobre atividades que representem tanto obrigações de fazer quanto obrigações mistas, que também incluem uma obrigação de dar. Assentadas essas premissas, resta definir se a mesma linha de argumentação pode ser aplicada também ao contrato de franquia empresarial (franchising), a fim de afastá-lo ou incluí-lo no conceito de serviço para efeito do que dispõe o art. 156, III, da Constituição Federal. III – Contrato de franquia como prestação de serviço A cobrança de ISS sobre os contratos de franquia empresarial(franchising) já vem de longa data no Brasil, mesmo antes da edição da Lei Complementar 116/2003, que Fl. 13067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 51 incluiu expressamente essa atividade na lista de serviços passíveis de cobrança pelo imposto (item 17.08). Entretanto, essa exação nunca esteve livre de questionamentos, seja em sede doutrinária, seja em sede judicial. Contra a incidência do imposto, argumenta-se, em síntese, que o objeto do contrato é essencialmente uma obrigação de dar, e não uma obrigação de fazer. Por isso, a cobrança do ISS, na hipótese, destoaria do figurino constitucional desse imposto. A questão não é simples assim, e a controvérsia, segundo me parece, reside na natureza híbrida, na maneira de ser complexa desse contrato mercantil, o contrato de franquia empresarial. A bem dizer, diferentes prestações podem estar compreendidas no bojo do contrato de franquia, tais como a cessão do uso de marca, a assistência técnica, direito de distribuição de produtos ou serviços, entre outras. Algumas delas podem ser tomadas como atividades-meio; outras, como atividades-fim no contexto da relação entre franqueador e franqueado. Esse, aliás, é um aspecto destacado com muita ênfase pela doutrina brasileira, sempre no sentido de que se trata de um contrato “híbrido”, “misto”, “complexo” ou “eclético”, isto é, um negócio jurídico que não tem por objeto uma só prestação. Sobre a natureza complexa dos contratos de franquia, vale trazer à baila a seguinte passagem de artigo acadêmico do saudoso Ministro Menezes Direito, no qual discutia a aplicabilidade do Código de Defesa do Consumidor aos contratos de franquia. Dizia a então Sua Excelência: [...] Ressalte-se que nova lei de franquias, Lei nº 13.966, de 26 de dezembro de 2019, a qual entrou em vigor 90 dias após a data de sua publicação, não muda esse aspecto conceitual, que caracteriza a franquia como um contrato híbrido e complexo. Confira-se, a esse respeito, o caput do art. 1º e o inciso XIII do art. 2º da nova lei de franquias: [...] IV – Validade da cobrança de ISS sobre contratos de franquia Delineado esse quadro, a mim me parece que a velha distinção entre as ditas obrigações de dar e de fazer não funciona como critério suficiente para definir o enquadramento do contrato de franquia no conceito de “serviço de qualquer natureza”, previsto no texto constitucional Digo isso porque, para mim, está mais do que evidente que esta tal estrutura negocial inclui tanto prestações de “dar” como prestações de “fazer”. A rigor, nem mesmo entre os civilistas a distinção entre essas duas situações – obrigações de dar e de fazer – é posta sempre com tal clareza. Fl. 13068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 52 Veja-se, a propósito, o que ensina o Professor Arnoldo Wald: [...] Enfim, por todas essas razões, estou convencido de que não viola o texto constitucional nem destoa da orientação atual desta Corte a cobrança de ISS sobre os contratos de franquia (franchising). Reitere-se que os contratos de franquia são de caráter mistos ou híbridos, o que engloba tanto obrigações de dar quanto de fazer. Em sendo assim, o caso é de reafirmar a jurisprudência desta Corte, no sentido da incidência do ISS, conforme já decidido em sede de repercussão geral tanto no RE 651.703, Rel. Ministro Luiz Fux, DJe 26.4.2017, quanto no RE 592.905, Rel. Ministro Eros Grau, DJe 5.3.2010. VI – Conclusão Assim, proponho a seguinte tese de repercussão geral: “É constitucional a incidência de Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) sobre contratos de franquia(franchising) (itens 10.04 e 17.08 da lista de serviços prevista nº Anexo da Lei Complementar 116/2003).” Ante o exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso extraordinário. O mencionado RE 651.703 - PR, julgado em 29/09/2016, submetido a repercussão geral (tema sujeição das atividades das operadoras de planos de saúde e seguro- saúde ao ISS), também adotou um conceito mais amplo para serviços, em relação à incidência do ISS: EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO- SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. Fl. 13069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 53 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de Fl. 13070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 54 outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii)obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III DOCUMENTO VALIDADO do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é Fl. 13071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 55 serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min.EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Fl. 13072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 56 Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro- saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. O excerto abaixo do voto proferido esclarece o alcance do termo "serviço" adotado no julgado: "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; Fl. 13073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 57 serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis:Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Fl. 13074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 58 Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." Ao que parece, a jurisprudência da Suprema Corte está se consolidando admitindo que o termo “serviço” não ser restringe a obrigação de fazer para efeitos tributários, nos casos de DOCUMENTO VALIDADO contratos que ensejam obrigações tanto de fazer como de dar, cuja natureza é híbrida ou complexa. Embora a discussão tenha sido em relação ao ISS, a legislação do PIS e da Cofins parece ter adotado também esse conceito mais amplo, senão vejamos. A Lei nº 10.865/2004 não adotou o conceito civilista de “serviço”, mas um conceito econômico, nos termos decididos no RE 651.703-PR, como se observa no artigo 7º, §§1º e 2º, artigo 8º, §14 e no art. 15, que trata do creditamento, ao se referirem à base de cálculo sobre prêmios de resseguros, aos prêmios de seguros não enquadrados como serviços componentes do valor aduaneiro, à redução a zero sobre os valores incidentes relativos a aluguel e arrendamento mercantil, incluídos, portanto, nas hipóteses de incidência, o que implica considerar que o conceito civilista não foi o aplicado. Lei 10.865/2004 Art. 7º A base de cálculo será: [...] § 1º A base de cálculo das contribuições incidentes sobre prêmios de resseguro cedidos ao exterior é de 15% (quinze por cento) do valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido. 2010) (Produção de efeito) (Redação dada pela Lei nº 12.249, de § 2º O disposto no § 1º deste artigo aplica-se aos prêmios de seguros não enquadrados no disposto no inciso X do art. 2º desta Lei. Art. 8º As contribuições serão calculadas mediante aplicação, sobre a base de cálculo de que trata o art. 7º desta Lei, das alíquotas: [...] § 14. Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas das contribuições incidentes sobre o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido à pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, referente a aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves utilizados na atividade da empresa. (Incluído pela Lei nº 10.925, 2004) (Vigência) Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2º e 3º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão Fl. 13075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 59 descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1º desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Regulamento) I - bens adquiridos para revenda; II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes; III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica; IV - aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa; § 1º O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica- se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei. § 6º O disposto no inciso II do caput deste artigo alcança os direitos autorais pagos pela indústria fonográfica desde que esses direitos tenham se sujeitado ao pagamento das contribuições de que trata esta Lei. Frise-se, ainda, que a instituição do PIS/Pasep-Importação e Cofins- Importação permitiu o tratamento isonômico em relação à tributação dos bens e serviços prestados no país pelo PIS/Pasep e Cofins sobre o faturamento, como se depreende da exposição de motivos da MP nº 164/2004, parcialmente transcrita a seguir, o que significa dizer que a acepção do termo serviço deve ser a mesma. Exposição de motivos da MP nº 164/2004 2. As contribuições sociais ora instituídas dão tratamento isonômico entre a tributação dos bens produzidos e serviços prestados no País, que sofrem a incidência da Contribuição para o PIS-PASEP e da Contribuição para o Financiamento Seguridade Social (COFINS), e os bens e serviços importados de residentes ou domiciliados no exterior, que passam a ser tributados às mesmas alíquotas dessas contribuições. (grifei) 3. Considerando a existência de modalidades distintas de incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS - cumulativa e não-cumulativa - no mercado interno, nos casos dos bens ou serviços importados para revenda ou para serem empregados na produção de outros bens ou na prestação de serviços, será possibilitado, também, o desconto de créditos pelas empresas sujeitas à incidência não-cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, nos casos que especifica. 4. A proposta, portanto, conduz a um tratamento tributário isonômico entre os bens e serviços produzidos internamente e os importados: Fl. 13076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 60 tributação às mesmas alíquotas e possibilidade de desconto de crédito para as empresas sujeitas à incidência não-cumulativa. As hipóteses de vedação de créditos vigentes para o mercado interno foram estendidas para os bens e serviços importados sujeitos às contribuições instituídas por esta Medida Provisória. (grifei) Já na legislação anterior, no regime cumulativo, o conceito de “serviço” já havia sido adotado de modo a abarcar obrigações que não apenas a de fazer, conforme o Parecer PGFN/CAT nº 2.773/2007, ao definir a intermediação financeira e o prêmio no recebimento de seguros como serviços financeiros. A respeito, transcreve-se trecho do referido parecer: "32. Dessa forma, fica. claro que a atividade bancária é constituída por serviços que são disponibilizados aos clientes, dentre os quais se inclui a intermediação financeira. Efetivamente, o ponto fundamental do presente trabalho é possuir a clara avaliação do que se pode considerar serviço para fins tributários. Assim, o conceito de serviço, deve ser considerado sob o "contexto sistemático da Constituição", que "leva à conclusão de que o conceito constitucional de serviço não coincide com o emergente da acepção comum, ordinária, desse vocábulo”. Foi Alfredo Augusto Becker - apoiado em Pontes de Miranda - quem melhor mostrou que a norma jurídica como que "deturpa" ou "deforma" os fatos, do inundo, ao erigi-los em fatos jurídicos".17 Ainda, segundo Aires Barreto, "serviço tributável é o desempenho de atividade economicamente apreciável, produtiva, de utilidade para outrem, porém sem subordinação, sob regime de direito privado, com fito de remuneração". [...] 35. Tal conceito (de serviços) compreende a. totalidade das atividades desenvolvidas pelas instituições financeiras em torno do seu objeto social legalmente tipificado - ou seja., compreendendo tanto as "operações" quanto os "serviços" bancários/financeiros, como caracterizado no item 5 do Anexo sobre Serviços Financeiros do Acordo Gerai sobre Comércio de Serviços (GATS), firmado na Rodada Uruguai do GATT (1994) e promulgado pelo Decreto n° 1.355, de 30 de dezembro de 1994." O STJ também não adotou a tese restritiva de serviço como obrigação de fazer, ao julgar o REsp 929.521-SP, sob a sistemática de recursos repetitivos, no qual decidiu-se pela incidência de PIS e Cofins sobre a locação de bens móveis com a seguinte ementa: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. COFINS. LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS.INCIDÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 535, DO CPC. INOCORRÊNCIA. Fl. 13077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 61 1. A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS incide sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis, uma vez que "o conceito de receita bruta sujeita à exação tributária envolve, não só aquela decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais " (Precedente do STF que versou sobre receitas decorrentes da locação de bens imóveis: RE 371.258 AgR, Relator(a): Min. Cezar Peluso, Segunda Turma, julgado em 03.10.2006, DJ 27.10.2006). Precedentes das Turmas de Direito Público do STJ acerca de receitas decorrentes da locação de bens móveis: AgRg no Ag 1.136.371/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 04.08.2009, DJe 27.08.2009; AgRg no Ag 1.067.748/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 19.05.2009, DJe 01.06.2009; REsp 1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e AgRg no Ag 846.958/MG, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 05.06.2007, DJ 29.06.2007. 2. Deveras, "a base de incidência da COFINS é o faturamento, assim entendido o conjunto de receitas decorrentes da execução da atividade empresarial e (b) no conceito de mercadoria da LC 70/91 estão compreendidos até mesmo os bens imóveis, com mais razão se há de reconhecer a sujeição das receitas auferidas com a operações de locação de bens móveis à mencionada contribuição" (REsp 1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e EDcl no REsp 534.190/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 19.08.2004, DJ 06.09.2004). 3. Conseqüentemente, a definição de faturamento/receita bruta engloba as receitas advindas das operações de locação de bens móveis, que constituem resultado mesmo da atividade econômica empreendida pela empresa. 4. O artigo 535, do CPC, resta incólume quando o Tribunal de origem, embora sucintamente, pronuncia-se de forma clara e suficiente sobre a questão posta nos autos. Ademais, o magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão. 5. A ofensa a princípios e preceitos da Carta Magna não é passível de Superior Tribunal de Justiça apreciação em sede de recurso especial. 6. A ausência de similitude fática entre os arestos confrontados obsta o conhecimento do recurso especial pela alínea "c", do permissivo constitucional. 7. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. Fl. 13078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 62 Proposição de verbete sumular. Tal recurso especial foi interposto por contribuinte, em cujas razões recursais, dentre outras, alegou violação aos artigos 565 a 594 do Códifo Civil (distinção entre os contratos de locação e de prestação de serviços), violação ao artigo 110 do CTN, por alteração dos conceitos de direito privado e violação ao artigo 2º da LC nº 70/1991 que definia o fato gerador da Cofins. Constata-se, assim, que o conceito civilista não foi o adotado para se definir o alcance do termo serviço para a incidência das contribuições sobre o faturamento. De modo similar, são os entendimentos que adotam como serviços financeiros o spread bancário e o prêmio recebido nas atividades de seguros. No caso, os contratos de afretamento por tempo se enquadram nesta natureza, conforme entendimento da própria RFB, e poderiam ser alcançada pela incidência da exação tanto na base de cálculo quanto na geração de créditos, seja por equiparação a bens, seja por uma ampliação do conceito de serviços, que abarque os contratos complexos que envolvam obrigações de fazer. Já em relação ao afretamento de aeronaves, a fiscalização os considerou como contrato de prestação de serviços, mas que não era diretamente utilizado na atividade produtiva, mas sim para viabilizar o dispêndio de mão-de-obra. Todavia, a própria RFB reconhece a possibilidade de creditamento de transporte de pessoas, na IN RFB nº 2121/2022, em seu art. 176, §1º, inciso XXI: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: XXI - dispêndios com contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de obra; Além disso, a recorrente cita a Lei nº 5.811/72, que dispõe sobre o regime de trabalho nas atividades de exploração de petróleo, estabeleceu em seu artigo 3º o direito ao transporte gratuito para o local de trabalho: Art. 3º Durante o período em que o empregado permanecer no regime de revezamento em turno de 8 (oito) horas, ser-lhe-ão assegurados os seguintes direitos: I - Pagamento do adicional de trabalho noturno na forma do art. 73 da Consolidação das Leis do Trabalho; Fl. 13079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 63 II - Pagamento em dobro da hora de repouso e alimentação suprimida nos termos do § 2º do art. 2º; III - Alimentação gratuita, no posto de trabalho, durante o turno em que estiver em serviço; IV - Transporte gratuito para o local de trabalho; V - Direito a um repouso de 24 (vinte e quatro) horas consecutivas para cada 3 (três) turnos trabalhados. Destarte, considerando que as aeronaves são utilizadas para transporte de mão- de obra para as plataformas de exploração, trata de uma atividade essencial e relevante ao processo produtivo. Destaca-se que este colegiado, por unanimidade, já reconheceu o crédito sobre o afretamento de embarcações e aeronaves utilizadas no transporte de carga ou pessoas, dentro do processo produtivo, como insumo, no Acórdão nº 3301- 014.224: DESPESAS DE AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES E AERONAVES. FRETES À UNIDADE PRODUTIVA. As despesas incorridas com o afretamento de embarcações e aeronaves preenchem com os requisitos de relevância e essencialidade, devendo, portanto, ser considerados insumos. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 3.4 ALUGUEL DE DUTOS E GASODUTOS Alega a recorrente (...) Por outro lado, este Conselho já entendeu pela possibilidade de se enquadrar o conceito de duto como prédio: “DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão nº 3402-002.923, 4º Câmara/2º Turma Ordinaria).” (Ac. 3301-010.371, de 22/06/2021). (...) Fl. 13080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 64 Além disso, é inegável, também sob a mira da essencialidade e importância no processo produtivo da recorrente, a caracterização do gasoduto como insumo da sua atividade, o que permite a tomada de crédito também por se enquadrar no inciso Il do desenvolvida no item anterior. Na perícia já comentada neste recurso , foi constatada a essencialidade e relevância da despesa: (...) Consta do acórdão recorrido: Aluguel de Dutos e Gasodutos (item X) Seguindo o mesmo entendimento do aluguel de embarcações e aeronaves, a Autoridade Fiscal glosou os créditos relativos a aluguel de dutos de transporte de gás liquefeito de petróleo (contrato celebrado com a Transportadora Associada de Gás S/A – TAG). A Requerente defende que “deve-se considerar que os dutos são equipamentos necessários ao transporte da produção da requerente, razão pela qual se enquadram no permissivo do inciso IV do art. 3º das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003”. E ainda, “sob a mira da essencialidade e importância no processo produtivo da requerente, a caracterização dos dutos como insumos da sua atividade, o que permite a tomada de crédito também por se enquadrar no inciso II do mesmo art. 3º”. Os mesmos argumentos foram apresentados em relação aos gasodutos (item II.j da manifestação de inconformidade). Novamente não assiste razão à interessada. De pronto se descarta a tentativa de enquadrar tais créditos como insumo, posto que o contrato em análise não é de prestação de serviço, mas de fornecimento do objeto em si, o duto. O Relatório Fiscal corretamente entendeu que o duto não é máquina ou equipamento, posto que se refere à instalação de transporte de GLP. E a legislação correlata à atividade de produção e distribuição de combustíveis assim também os define: Lei nº 9.478/1997 Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, com exceção dos terminais de Gás Natural Liquefeito - GNL, mediante remuneração adequada ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 11.909, de 2009) §1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração adequada com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja Fl. 13081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 65 acordo entre as partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 11.909, de 2009) §2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. O próprio contrato firmado traz em suas cláusulas a definição dos dutos como instalações para a passagem do GLP (contrato RIO SOLIMÕES II (ORSOL II), cláusulas 2.2; 4.1; 7.1 e 7.2) Além disso, os dutos e gasodutos não se enquadram no conceito de edificações, pois caso assim desejasse o legislador teria relacionado no texto normativo a referência expressa a bens dessa natureza. Logo, pretende, a recorrente, a seu próprio juízo e sem fundamentação legal, dar extensão maior aos conceitos estabelecidos na legislação. Não é demais reprisar que a legislação tratou de discriminar os bens e as operações em relação aos quais se permite a apuração de créditos, em preterição à permissão genérica de creditamento, como pretende a recorrente, em relação a todos os custos e despesas incorridos na atividade econômica do sujeito passivo (art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003). Com efeito, não é o aluguel de qualquer tipo de instalação a que a lei alude como despesa apta a gerar crédito, mas tão somente o aluguel da edificação do tipo prédio ou ao aluguel de máquinas e de equipamentos, e os dutos e terminais, não obstante se constituírem instalações utilizadas pelo Contribuinte no desempenho de sua atividade, não são edificações do tipo prédio, nem mesmo podem ser classificados como máquinas/equipamentos, para cujas despesas de aluguel a lei trouxe a possibilidade de creditamento. Faz-se mister repisar que a necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados, e esse não é o caso das despesas do Contribuinte relativas ao aluguel de oleodutos e terminais, de forma que esses valores também foram corretamente glosados. Nesse sentido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e transcrevo excerto: Despesas de afretamento de dutos, aeronaves e embarcações ( Fl. 13082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 66 Quanto ao afretamento de dutos, esclarece que não houve apreciação pela DRJ acerca da matéria, razão pela qual apenas ratifica os argumentos dispendidos na manifestação de inconformidade, os quais caminharam no sentido de que dutos seriam equipamentos necessários ao transporte da produção da recorrente, razão pela qual se enquadrariam no inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e 10.833/2003 ou como insumos, nos termos do inciso II do referido artigo. Inicialmente, quanto à afirmação de que a DRJ não apreciou a matéria “aluguel de dutos”, equivoca-se a recorrente. Nos parágrafos 90 a 105, houve a seguinte apreciação: Aluguel de dutos 90. Ocorreu a glosa de créditos vinculados ao aluguel de dutos, pois a fiscalização entendeu que somente o aluguel de prédios, máquinas e equipamentos poderiam gerar créditos não cumulativos. 91. Em oposição, o contribuinte argumenta que os dutos seriam equipamentos necessários ao transporte da produção, cita decisão do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (acórdão 3301-010.371) que equipara os dutos a prédios. Por fim, defende que esses gastos seriam essenciais e passíveis de serem considerados insumos. 92. Os dutos para o transporte de gás ou petróleo são considerados instalações para a ANP, conforme se depreende do Regulamento Técnico ANP nº 2/2011: 4.21 Duto Designação genérica de instalação constituída por tubos ligados entre si, incluindo os Componentes e Complementos, destinada ao transporte ou transferência de fluidos, entre as fronteiras de Unidades Operacionais geograficamente distintas No mesmo sentido, a Lei nº 9.478/1997, ao dispor sobre a política energética nacional, referiu-se aos dutos como sendo instalações: Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, mediante remuneração ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021)§ 1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração da instalação com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja acordo entre as partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021)§ 2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. (g.n.) Fl. 13083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 67 94. E, para que não pairem dúvidas sobre o tema, o Código Civil segue na mesma trilha: Art. 1.286. Mediante recebimento de indenização que atenda, também, à desvalorização da área remanescente, o proprietário é obrigado a tolerar a passagem, através de seu imóvel, de cabos, tubulações e outros condutos subterrâneos de serviços de utilidade pública, em proveito de proprietários vizinhos, quando de outro modo for impossível ou excessivamente onerosa. Parágrafo único. O proprietário prejudicado pode exigir que a instalação seja feita de modo menos gravoso ao prédio onerado, bem como, depois, seja removida, à sua custa, para outro local do imóvel. Art. 1.287. Se as instalações oferecerem grave risco, será facultado ao proprietário do prédio onerado exigir a realização de obras de segurança. (g.n.) 95. Como bem destacou a autoridade fiscal em seu Relatório, o próprio contrato de aluguel de dutos, firmados pela Petrobrás, tratou de identificar os dutos como instalações: O próprio contrato de locação apresentado define o objeto da locação ORSOL II como o conjunto de instalações relacionadas ao GLPduto (duto de gás liquefeito de petróleo) Rio Solimões II (cláusula 2.2), referindo-se tantas outras cláusulas do contrato às instalações locadas, tais como a cláusula quinta que trata da locação das instalações, a cláusula vigésima-primeira que trata da utilização das instalações e as cláusulas 4.1, 7.1 e 7.2 96. Definida a natureza dos dutos, é necessário destacar que somente o aluguel de máquinas, prédios e equipamentos podem originar créditos não cumulativos: Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (Regulamento)(....) IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; 97. De pronto, afasta-se a possibilidade de equiparar instalações a máquinas. 98. Poderia se aventar a equiparação de dutos/instalações a equipamentos, entretanto, essa hipótese foi descartada pelo próprio legislador, quando ao lavrar o “caput” do art. 57 da Lei nº 9.478/1997, tratou de diferenciar equipamentos e instalações de transporte dutoviário: Art. 57. No prazo de cento e oitenta dias, a partir da publicação desta Lei, a PETROBRÁS e as demais empresas proprietárias de equipamentos e instalações de transporte marítimo e dutoviário receberão da ANP as Fl. 13084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 68 respectivas autorizações, ratificando sua titularidade e seus direitos. (g.n.)99. Resta analisar a figura dos “prédios”. 100. O prédio, nada mais é do que um bem imóvel, assim se difere dos dutos, exatamente por essa característica, afinal os dutos são inegavelmente bens móveis: Código Civil Art. 82. São móveis os bens suscetíveis de movimento próprio, ou de remoção por força alheia, sem alteração da substância ou da destinação econômico-social. 101. Na exata conceituação do Código Civil, os dutos podem, a qualquer tempo, ser removidos, sem perder sua substância ou finalidade. 102. No caso julgado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, destacado pelo contribuinte, havia um detalhe de suma importância, houve o aluguel concomitante de “prédios, depósitos, casas de bombas, casas de controle, prédios administrativos, guaritas, terrenos e outros “. Nessa situação, o conselheiro equiparou os dutos a bem imóvel, nos termos do art. 79 do Código Civil: Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente 103. No presente estudo, esse entendimento não poderia sair vitorioso, afinal trata-se do aluguel de dutos, isoladamente, não houve a locação de prédios ou terrenos. Ademais, esses dutos passam por imóveis pertencentes a terceiros, distintos do locador dos dutos, mais uma razão para que a tese da defesa não possa prosseguir. 104. Desta forma, os gastos com a locação de dutos não podem compor a base de cálculo dos créditos das contribuições, por ausência de previsão legal. 105. Por fim, quanto à tentativa de equiparar os gastos em tela a insumos, não se pode dar razão ao contribuinte, conforme já explanado anteriormente. “ Não tendo a recorrente feito novas alegações, ratifico a decisão recorrida em seus próprios termos. Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.5 DAS DESPESAS COM CONTRATO DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE-SHIP OR PAY Alega a recorrente Fl. 13085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 69 (...) Primeiramente, deve-se ter em conta que os créditos sob tal rubrica sua foram tomados pela recorrente na qualidade de insumos, uma vez que, sem esses gastos, inviabilizado estaria o escoamento do gás natural, já que: (i) para escoar a produção, a recorrente necessita da malha dutoviária de terceiros; e (ii) o pagamento do preço pela contratação da malha para escoamento compreende, obrigatoriamente (haja vista as normas da ANP já mencionadas pela recorrente e reconhecidas no acórdão recorrido), a inserção dessa taxa, que nada mais é do que uma parte do preço. (...) Ocorre que essa fórmula criada pela DRJ, de uma simplicidade frívola, não corresponde ao contrato que se analisa.Primeiro porque a tarifa de capacidade (ship or pay) é paga pela recorrente tanto na hipótese em que o transporte é utilizado como na que não ocorre.Isso o é o que consta tanto dos contratos firmados pela recorrente como também da norma que os disciplina, qual seja, a Resolução ANP 15/2014. Segundo porque, ao contrário do entendimento da fiscalização e da DRJ, ship or pay é um pagamento por capacidade de transporte. Não é um pagamento pela ociosidade do duto, mas uma remuneração pela estrutura que está sendo disponibilizada (e garantida) ao contratante (“investimentos relacionados a Capacidade de Transporte”, no texto da Resolução ANP 15/2014). Consta do acórdão recorrido: Segundo o Relatório Fiscal, vinculado ao despacho decisório, verificou-se que na apuração de créditos de insumos foi consignada no Bloco F100, despesas com aquisição de serviços cuja descrição foi informada como “Transp. Prod. Terminas/dutos SHIP or PAY”. Nas palavras da fiscalização, ship or pay são contratos em que o contratante asssume a obrigação de pagar um valor mínimo ainda que a entrega efetiva do bem, produto ou serviço não se concretize. Firma que quando o sujeito passivo paga despesas de transporte de produtos por terminais na modalidade “Ship por Pay”, na verdade pagou por serviço efetivamente não prestado, pois não houve transporte de carga com custo de frete incluso, inexistindo previsão legal para tomada de crédito de PIS/Cofins sobre fretes, pois o custo do frete passa a ser dedutível quando incluso no custo de bens, produtos e serviços adquiridos para produção de bens e prestação de serviços. Dessa forma, procedeu-se à glosa dos créditos descontados a esse título para fins de apuração do pedido de restituição, alterando a base de cálculo do crédito da não cumulatividade. Fl. 13086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 70 Segundo a empresa, SoP é um encargo de capacidade de transporte. Um dos componentes da tarifa paga pelo serviço de transporte e não o objeto da contratação em si. Nesse aspecto, utilizaremos neste voto o entendimento firmado pela 17ª Turma de Julgamento da DRJ07 no Acórdão nº 12-109.764, em sessão de 21 de agosto de 2019, do mesmo contribuinte (Petróleo Brasileiro SA-PETROBRAS), no processo nº 16682.720836/2018-70, de onde os contratos utilizados neste período de apuração são os mesmos, verbis: (...) Pela análise dos contratos acima exemplificados verificamos: (i) O SoP (ou "Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte", ou ainda "Encargo de Transporte Não Utilizado") não é parte integrante da composição tarifária, é custo à parte; (ii) O SoP é devido independente do serviço de transporte ser prestado, ou seja, o gás ser fornecido. É devido inclusive em casos de força maior, onde as tarifas relativas ao transporte são suspensas; (iii) Os documentos de cobrança das tarifas são independentes e detalham os serviços efetivamente praticados em cada caso, possibilitando a segregação de cada custo do contrato; (iv) O SoP é parcela recuperável podendo os contratos serem prorrogados até que a empresa recupere seus dispêndios. Nesse caso, contabilmente, tem um registro diferente das despesas e custos. Não se trata de insumo, que no caso seria o próprio gás, e nem mesmo serviço empregado sobre a fabricação de produto, já que é parcela independente do custo (art. 3º, inciso II). Da mesma forma não se mistura ao frete, já que é parcela independente da ocorrência do mesmo (art. 3º, inciso IX). Se assemelharia mais a um aluguel de equipamento (reserva de capacidade) mas ainda assim, não poderia ser classificado como tanto, já que é parte inerente a um contrato específico de transporte. (...) Dessa forma, entendemos como corretas as glosas efetuadas sobre os encargos de reserva de transporte (ship or pay) efetuados pela fiscalização. Em sentido diverso do acórdão recorrido o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.675 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e transcrevo excerto: Despesas com contratos do tipo ship or pay A fiscalização glosou os dispêndios relativos ao encargo de capacidade não utilizada, por não representarem remuneração por algum bem ou serviço, não sendo, portanto, insumos. Também não poderiam tomar créditos como aluguel, por não serem prédios, máquinas ou equipamentos, mas sim instalações. Fl. 13087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 71 O encargo de capacidade não utilizada compõe cláusula do contrato de transporte de gás natural, que, segundo a recorrente, é utilizado como insumo no processo de fabricação de combustíveis, fertilizantes, geração de energia elétrica e revenda do próprio gás. Já a recorrente defende a imprescindibilidade da cláusula ship or pay para desenvolvimento das atividades da recorrente e que o encargo de capacidade consiste em parcela componente do preço do transporte do gás, segundo a Resolução ANP 15/2014. Defende o creditamento sob a natureza de insumos, de acordo com o inciso II do artigo 3º ou como aluguel de equipamentos, de acordo com o inciso IV do referido artigo. Passo à apreciação. A Resolução ANP nº 15/2014 tem por objeto a definição dos critérios para cálculo das tarifas referentes aos Serviços de Transporte firme, interruptível e extraordinário de gás natural e assim estipulou: Art. 2° | Ficam estabelecidas as seguintes definições para fins desta Resolução: [...] II- Capacidade de Transporte: volume máximo diário de gás natural que o Transportador pode movimentar em um determinado Gasoduto de Transporte; III- Capacidade Contratada de Transporte: volume diário de gás natural que o Transportador é obrigado a movimentar para o Carregador, nos termos do respectivo contrato de transporte; IV- Capacidade Disponível: parcela da capacidade de movimentação do Gasoduto de Transporte que não tenha sido objeto de contratação sob a modalidade firme; V- Capacidade Ociosa: parcela da capacidade de movimentação do Gasoduto de Transporte contratada que, temporariamente, não esteja sendo utilizada; [...] IX - Contrato de Serviço de Transporte: qualquer contrato firmado entre o Carregador e o transportador para prestação de serviço de transporte, incluindo seus aditivos; [...] XIV - Serviço de Transporte: receber, movimentar e entregar volumes de gás natural por meio de gasodutos de transporte, nos termos do respectivo Contrato de Serviço de Transporte; XV - Serviço de Transporte Extraordinário: modalidade de contratação de Capacidade Disponível, a qualquer tempo, e que contenha condição resolutiva, na hipótese de contratação da capacidade na modalidade firme; Fl. 13088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 72 XVI - Serviço de Transporte Firme: Serviço de Transporte no qual o Transportador se obriga a programar e transportar o volume diário de gás natural solicitado pelo Carregador até a Capacidade Contratada de Transporte estabelecida no contrato com o Carregador; XVII - Serviço de Transporte Interruptível: Serviço de Transporte que poderá ser interrompido pelo Transportador, dada a prioridade de programação do Serviço de Transporte Firme; XVIII - Tarifa de Transporte: valor a ser pago pelo Carregador ao Transportador pelo Serviço de Transporte, em conformidade com o disposto no Contrato de Serviço de Transporte celebrado entre as partes, o qual dispõe sobre as regras e condições específicas da contratação do serviço; XIX - Tarifa Compartilhada: tarifa de transporte calculada com base nos custos, despesas e investimentos relacionados à Capacidade de Transporte existente somados aos custos, despesas e investimentos relacionados à Capacidade de Transporte resultante de ampliação da capacidade de transporte; XX - Tarifa Incremental: tarifa de transporte calculada com base nos custos, despesas e investimentos relacionados exclusivamente à Capacidade de Transporte resultante de ampliação da capacidade de transporte; XXI - Transportador: empresa autorizada ou concessionária da atividade de transporte de gás natural por meio de duto [...] Art. 4º O Serviço de Transporte prestado pelo Transportador será remunerado por meio de Tarifas de Transporte, as quais devem atender aos seguintes princípios: I - representar a contraprestação da operação eficiente, segura e confiável do Gasoduto de Transporte; II - permitir que o Transportador obtenha receita suficiente para arcar com os seus custos e despesas vinculados à prestação do Serviço de Transporte, obrigações tributárias, assim como para a obtenção da remuneração justa e adequada do investimento em bens e instalações vinculados à prestação do Serviço de Transporte e a respectiva depreciação e amortização da Base Regulatória de Ativos, o que corresponde à sua Receita Máxima Permitida; e III - não implicar tratamento discriminatório ou preferencial entre Carregadores. Art. 5º A Tarifa de Transporte aplicável a cada Serviço de Transporte deve ser composta por uma estrutura de encargos relacionados à natureza dos custos, despesas e investimentos atribuíveis a sua prestação, devendo refletir: Fl. 13089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 73 I - os custos, despesas e investimentos incorridos em bases econômicas que efetivamente contribuam para a prestação do respectivo Serviço de Transporte; II - os determinantes de custos, tais como a distância entre os pontos de recebimento e de entrega, a Capacidade de Transporte, o volume movimentado, o desequilíbrio entre os volumes recebidos e entregues, e o prazo de contratação; III - uma remuneração justa e adequada do investimento durante a sua vida útil esperada. Art. 8º A Tarifa de Transporte aplicável ao Serviço de Transporte Firme será estruturada, no mínimo, com base nos seguintes encargos: I - Encargo de capacidade de entrada: destinado a cobrir os investimentos relacionados à capacidade de recebimento, e os custos e as despesas fixos da prestação do Serviço de Transporte Firme; II - Encargo de capacidade de transporte: destinado a cobrir os investimentos relacionados à Capacidade de Transporte; III - Encargo de capacidade de saída: destinado a cobrir os investimentos relacionados à capacidade de entrega; IV - Encargo de movimentação: destinado a cobrir os custos e as despesas variáveis com a movimentação de gás. Parágrafo único. A parcela dos custos e despesas fixos relacionados à capacidade de entrega, de forma compatível com sua natureza, pode ser alocada no encargo de capacidade de saída.” (destacou-se). Pela normatização da ANP, a tarifa de transporte é a remuneração pelos serviços de transporte e deve representar a contraprestação da operação eficiente, segura e confiável do Gasoduto de Transporte, bem como para a obtenção da remuneração justa e adequada do investimento em bens e instalações vinculados à prestação do Serviço de Transporte e a respectiva depreciação e amortização da Base Regulatória de Ativos. Por sua vez, as tarifas são estruturadas em encargos relacionados à natureza dos custos, despesas e investimentos atribuíveis a sua prestação. Assim, não vejo como segregar determinado encargo da prestação do serviço de transporte, pois todos eles se destinam a remunerar determinado custo, despesa ou investimento necessários à prestação do serviço de transporte, devendo ser considerados todos no custo do frete, ou seja, na remuneração pelo contrato de transporte. Neste sentido, cito Ac. CSRF 9101-002-206, no qual se discutiu as parcelas do custo de frete na importação de gás da Bolívia, para efeito de aplicação das regras de preço de transferência, do qual extraio o seguinte excerto: “Em relação ao argumento de estarem inclusos neste preço os encargos com Capacidade Não Utilizada, como ele também foi considerado no preço de revenda, até porque o contrato foi do tipo “ship or pay”, ou seja, o custo Fl. 13090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 74 do transporte é devido independente da utilização ou não do gasoduto, também não podem ter sido excluídos do custo de aquisição para efeito do cálculo do preço de transferência, conforme já se manifestou a decisão recorrida, no voto vencido, cujo trecho ora colaciono: Em relação ao argumento de que o valor dos encargos de capacidade não utilizada teria de ser excluído do valor do frete, também não merece acolhida o argumento da recorrente, tendo em vista que é associado diretamente à aquisição e transporte do bem e também porque foi considerado pelo recorrente na formação do preço parâmetro.” Também neste sentido, o Ac. nº 3202-002.340: TRANSPORTE FIRME DE GÁS NATURAL. ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. “SHIP OR PAY”. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Nos contratos de Serviço de Transporte Firme, o Transportador está obrigado a programar e transportar o volume diário de gás natural solicitado pelo Carregador até a Capacidade Contratada de Transporte estabelecida no contrato. O Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte (Ship or Pay) é o valor devido pela reserva da capacidade de transporte, independentemente do efetivo transporte da Capacidade Contratada. Tal Encargo é devido em razão do controle tarifário pelo custo exigido na Resolução ANP nº 15/2014, que impõe a remuneração dos custos arcados pelo Transportador mesmo que sem movimentar o volume total diário reservado. Assim, o SoP não configura custo à parte do contrato, mas Encargo que compõe a remuneração contratual do Serviço de Transporte Firme, de modo que gera direito ao creditamento das contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3º, inciso II, das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02. Transcrevo ainda exceto do voto proferido no Ac nº 3202-002.360, acerca da matéria, cujas razões adoto suplementarmente: “[...] Conforme se extraí deste julgado, o entendimento firmado é de que a parte do preço do contrato de transporte de gás atinente à tarifa de ship or pay não poderia ser considerada insumo porque corresponderia a um pagamento convencionado e não decorrente de prestação de serviço ou fornecimento de produto. Todavia, conforme verificado a tarifa de capacidade (ship or pay) é paga pela recorrente tanto na hipótese em que o transporte é utilizado como na que não ocorre. Isso é o que consta tanto dos contratos firmados pela recorrente como também da norma que os disciplina, qual seja, a Resolução ANP 15/2014. Ainda, destaca que, ao contrário do entendimento manifestado pela autoridade fiscal e pela DRJ, a tarifa de ship or pay é um pagamento por capacidade de transporte. Não se trata de um pagamento pela ociosidade do duto, mas uma remuneração pela estrutura que está sendo Fl. 13091DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 75 disponibilizada ao contratante (“investimentos relacionados à Capacidade de Transporte”, no texto da Resolução ANP 15/2014). Tanto é assim que os contratos fazem referência à quantidade diária contratada para o transporte, cujo preço é formado de acordo com os critérios de tarifação da ANP. Neste sentido, aponta que os contratos em questão têm por objeto o transporte da sua produção de gás natural, por meio de gasodutos, seja para utilização como insumo no seu processo produtivo (maior parte) seja para sua destinação à venda. Daí a lógica de se pagar pela estrutura disponibilizada, que fica exclusivamente dedicada ao transporte do gás natural da recorrente. Frisa que o objeto do contrato é a capacidade do gasoduto, remunerada de acordo com as tarifas pré-definidas pela ANP, cujo cálculo considera tanto a quantidade de gás efetivamente transportada quanto a capacidade que restou ociosa no período. Trata-se, portanto, de uma fórmula de cálculo do preço contratual, composto por tarifas, que, juntas, constituem o preço contratual. Dessa forma, não merece subsistir o entendimento exarado no auto de infração de que não existiria previsão legal para tomada de crédito das contribuições ao PIS e da COFINS sobre fretes não inclusos nos custos de aquisição dos serviços ou produtos. Conforme já reconhecido pela jurisprudência pacífica deste e. Tribunal, “é permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições” (Súmula CARF nº 188). Apesar da Súmula tratar apenas dos casos em que o insumo adquirido não é onerado pelas contribuições ao PIS e da COFINS, revela o entendimento pacífico deste e. Órgão Julgador no sentido de que os fretes registrados de forma autônoma também dão direito ao crédito quando relacionados à aquisição de insumos e onerados pelas referidas contribuições. Ademais, a interpretação restritiva de que os fretes só dariam direito ao crédito na aquisição de insumos também não resiste a uma breve análise da legislação que disciplina a matéria, uma vez que, nos casos aqui tratados - transporte da produção de gás natural, por meio de gasodutos, para utilização como insumo no processo produtivo (maior parte) e para destinação à venda -, não há dúvidas quanto ao direito ao creditamento, com base no artigo 3º, inciso II, das Leis nº10.833/03 e 10.637/02, no primeiro caso, e com base no artigo 3º, inciso IX, c/c artigo 15, inciso II , da Lei nº 10.833/03, no segundo. Fl. 13092DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 76 Neste ponto, deve-se considerar que a própria Receita Federal passou a admitir expressamente que despesas decorrentes de exigência de normas legais ou infralegais, como é o caso do ship or pay, são considerados insumos. É o que passou a constar da Instrução Normativa RFB 2.121/2022, em seu art. 177, a seguir transcrito: ““Art. 177. Também se consideram insumos, os bens ou os serviços especificamente exigidos por norma legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nas hipóteses em que a exigência dos bens ou dos serviços decorrem de celebração de acordos ou convenções coletivas de trabalho.” (destacou-se). Diante do exposto, conclui-se que o Encargo de Reserva de Capacidade de Transporte (Ship or Pay) remunera o Serviço de Transporte Firme, tanto no que se refere ao Encargo de Serviço de Transporte quanto ao Encargo de Capacidade de Transporte não utilizada, razão pela qual voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para o fim de reverter a glosa efetuada sobre os valores referentes ao pagamento na modalidade “Ship or Pay” Destarte, na utilização como insumo, o crédito deve ser reconhecido sob o inciso II do artigo 3º. Já no caso de revenda do gás, o crédito deve ser reconhecido como frete em operação de venda, nos termos do inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 3.6 SERVICOS TIDOS COMO NÄO UTILIZADOS NA PRODUCÄO Alega a recorrente: (...) Primeiramente, cabe observar que o acördäo ora recorrido analisa tomada de creditos de PIS e COFINS sobre servicos de fornecimento de alimentação e alojamento (hotelaria), mas tais créditos não foram glosados pela fiscalização, conforme se evidencia do relatório e despacho decisório. O erro do acórdão recorrido pode estar baseado em equívoco cometido pela recorrente, em sua manifestação de inconformidade, que contém tópico de impugnação da glosa desse tipo de despesa. Fl. 13093DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 77 No entanto, pelo teor do despacho decisório e do parecer fiscal, verifica-se que tais despesas sequer foram objeto de análise e, portanto, não devem ser objeto de qualquer decisão administrativa. Com analisadas pela relação DRJ sob às a glosas rubrica efetivamente realizadas pela fiscalização e “aquisição de serviços não utilizados na produção”, constam créditos tomados pela recorrente correspondentes a gastos com treinamento e avaliação, resgate aeromédico, informática, limpeza de estabelecimentos, consultoria técnica e desenvolvimento de projetos, agenciamento de transporte, serviços aduaneiros e portuários. Tais glosas devem ser examinadas por este Conselho e revertidas, por força do princípio da verdade real que deve nortear o processo administrativo fiscal. Consta do acórdão recorrido que se discute neste tópico as seguintes glosas : 1. Treinamento e Avalição / Serviço de Resgate Aeromédico 2. RECARGA DE CARTUCHO HPC 3909A 3.Decapagem, Limpeza Industrial, Limpeza Estabelecimento, etc 4. Projeto civil, elétrico, portuário, tubulações, programação, etc. 5. Dispêndios relativos a agenciamento de transporte 6. Desembaraço Aduaneiro 7. Rebocadores portuários e serviços Continua o acórdão recorrido: O manifestante informa que nos termos da Lei nº 5.811/1972 é obrigado a fornecer alimentação gratuita e alojamento aos empregados lotados nas plataformas de exploração de petróleo, para tanto, contratou serviços de hotelaria marítima que seriam indispensáveis para a manutenção de sua atividade e deveriam ser caracterizados como insumos. Nesse diapasão, pretende a defesa considerar tais serviços como sendo insumos em decorrência de imposição legal. A Lei nº 5.811/1972 dispôs sobre o regime de trabalho dos empregados nas atividades de exploração, perfuração, produção e refinação de petróleo, e determinou obrigações a serem cumpridas pelo empregador, entre elas, o fornecimento de alimentação e alojamento, quando da aplicação do regime de revezamento: (...) Portanto, é inegável que a Petrobrás deve fornecer alojamento e alimentação aos empregados submetidos ao regime de revezamento. Por outro lado, o STJ ao analisar o Recurso Especial 1.221.170/PR concluiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou Fl. 13094DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 78 relevância, este identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. No caso, o serviço de fornecimento de alimentação e alojamento não integra o processo de produção, seja por qual ângulo se analise a questão, ao revés, trata- se de uma obrigação de cunho trabalhista ao qual se submete a Petrobrás no papel de empregador e que poderia muito bem ser cumprida por funcionários contratados pela própria Petrobrás. Nesse sentido, destaco o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018: (...) Conclui-se que não tem razão o contribuinte. Não foram apresentadas manifestações contrárias aos demais serviços relacionados no item XIV do Relatório Fiscal, portanto em relação às demais glosas e retificações efetuadas pela fiscalização, consideramos também confirmadas, nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/1972 (PAF)16. Consta do relatório fiscal : Outrossim, a verificação da higidez da apropriação desses créditos requer a comprovação do efetivo gasto/dispêndio que compõe a base do crédito e também de sua aplicação/destinação no processo produtivo, condição sine qua non para sua convalidação. A PETROBRAS apurou créditos na aquisição de serviços utilizados como insumos nas operações escrituradas no registro A100 e registro filho A170 de suas EFD- Contribuições. Visando verificar a adequação dos registros em A170 à determinação legal para a possibilidade de apropriação do crédito sobre o dispêndio, procedeu-se a uma amostragem desses serviços adquiridos como insumo, a fim de submetê-los à apreciação pela PATROBRAS para que essa tivesse a oportunidade de complementar as informações já constantes do Bloco A, informando o setor e a linha de negócio de utilização do serviço, além de esclarecer a forma como o serviço é utilizado/consumido na produção de bens para venda ou na prestação de serviço, preenchendo as colunas indicadas no próprio Anexo I do TIF15. (...) As informações oferecidas no curso do procedimento fiscal serão oportunamente analisadas nos subtópicos a seguir, nos quais pontuaram-se, dentre as aquisições registradas no Bloco A e sobre as quais a PETROBRAS se creditou, aquelas consideradas não condizentes com o conceito de insumos, segundo o já mencionado Parecer Cosit/RFB nº 05/2018 e a jurisprudência administrativa exarada pelas Delegacias de Julgamento da RFB, procedendo-se à glosa dos créditos relativos aos gastos com a aquisição desses insumos, por não atenderem Fl. 13095DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 79 aos elementos normativos contidos no inciso II dos artigos 3ºs das Leis nos 10.833/03 e 10.637/2002: (...) XIV.1 Dispêndios para a viabilização da atividade da mão de obra: TREINAMENTO E AVALIACAO SERVICO DE RESGATE AEROMEDICO A Aba 1 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições que foram objeto da glosa por não conferirem direito a crédito. XIV.2 Dispêndios com Informática É cediço que as linhas de negócio da PETROBRAS estão inseridas no mercado de combustíveis, sendo apenas de suporte suas atividades relacionadas à área de informática. É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios abaixo especificados ao conceito de insumos para fins de creditamento na hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: RECARGA DE CARTUCHO HPC 3909A Em resposta ao TIF15, a PETROBRAS esclareceu a natureza desse serviço nos seguintes termos: “Serviço de recarga de cartucho HPC 3909A - aqui cabe uma correção quanto a descrição do serviço prestado, tendo em vista que trata-se de contratos de equipes de suporte em informática para diversas unidades de apoio”38. A Aba 2 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições que foram objeto da glosa por não conferirem direito a crédito. XIV.3 Dispêndios com limpeza de estabelecimentos (...) As informações prestadas pela PETROBRAS são inconclusivas, não permitindo aferir, de forma inequívoca, se o serviço em questão é aplicado diretamente sobre máquinas ou equipamentos utilizados na produção de bens ou na prestação de serviços, sendo certo que recai sobre a PETROBRAS o ônus legal de comprovar a higidez do direito ao crédito por ela pleiteado. É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios com limpeza de estabelecimentos abaixo especificados ao conceito de insumos, para apropriação de créditos na hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: DECAPAGEM /LIMPEZA QUI Fl. 13096DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 80 LIMPEZA DE INDUSTRIAL LIMPEZA EM ESTABELECIMENTO DA SERVICO DE LIMPEZA E CONSTRUCA A Aba 3 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições objeto de glosa por não conferirem direito a crédito. (....) XIV.4 Dispêndios relativos à consultoria técnica ou desenvolvimento de projetos (...) Da mesma forma, também não é possível o creditamento sobre despesas incorridas para desenvolvimento, detalhamento ou execução de projetos, porquanto, em última análise, se equivalem a serviços de assessoria ou consultoria técnica, não constituindo insumos de produção, conforme se depreende da Solução de Consulta COSIT nº 99024, de 10 de fevereiro de 2017, vinculada à Solução de Divergência Cosit nº 07, de 23 de agosto de 2016, que considera os dispêndios incorridos para desenvolvimento de projetos como não passíveis de inclusão na base de cálculo dos créditos da contribuição para o PIS e da Cofins: (...) É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios abaixo especificados ao conceito de insumos para fins de creditamento na hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: COORDENACAO DE PROJETOS P&D&E - ESTUDOS E PROJETOS TEC PLANEJAMENTO DE SERVICOS DE MANUTENCAO PROJETO CIVIL PROJETO DE DETALHAMENTO DE INSTRUMENTACA PROJETO DE INTERLIGACAO SUBMAR PROJETO DE POCO PROJETO E PROGRAMACAO DE FLUID PROJETO,FABR.MONT.MANUT.D/TUB ACESS.C/MA PROJETOS / ESTUDOS SUBMARINOS PROJETOS D/TERMINAIS MARITIMOS E TERREST PROJETOS DE INDUSTRIA NAVAL PROJETOS DE SISTEMAS ELETRICOS PROJETOS DE SIST. AUTOMACAO IN PROJETOS ELETRICOS PROJETOS ENGENHARIA DE AVALIAC PROJETOS OBRAS PORTUARIAS PROJETOS OLEODUTOS/GASODUTOS MARITIMOS PROJETOS SIST.PROCESS. PETROLE PROJETOS SISTEMA D/GERAC.E DISTRIB.VAPOR PROJETOS SISTEMA DE GAS NATURA PROJETOS SISTEMAS DE GERACAO D PROJETOS TUBULACOES EQUIP.E C A Aba 4 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições que foram objeto de glosa por não conferirem direito a crédito. XIV.5 Dispêndios relativos a agenciamento de transporte (...) Fl. 13097DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 81 Ciente de que o agenciamento se trata de uma intermediação ou representação de uma ou ambas as partes de uma relação contratual/comercial, cita-se também a Solução de Consulta COSIT nº 76/2020, abaixo: (...) É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios com agenciamento de transportes ao conceito de insumos, para fins de creditamento na hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: AGENCIAMENTO DE TRANSPORTES A Aba 5 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições que foram objeto de glosa por não conferirem direito a crédito. XIV.6 Dispêndios relativos a serviços aduaneiros (...) É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios com serviços aduaneiros abaixo especificados ao conceito de insumos, para apropriação de créditos na hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: DESEMBARACO ADUANEIRO A Aba 6 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições objeto de glosa por não conferirem direito a crédito. XIV.7 Dispêndios relativos a serviços portuários (...) A definição de insumos à luz do REsp nº 1.221.170/PR é vinculante para a RFB nos termos do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018, que assim dispõe: (...) 24. Nada obstante, salienta-se que o processo de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas produtivas do bem e que o processo de prestação de serviços geralmente se encerra com a finalização da prestação ao cliente. Consequentemente, os bens e serviços empregados posteriormente à finalização do processo de produção ou de prestação não são considerados insumos, salvo exceções justificadas, como ocorre com a exceção abordada na seção GASTOS APÓS A PRODUÇÃO relativa aos itens exigidos pela legislação para que o bem ou serviço produzidos possam ser comercializados. (...) É incabível, portanto, o enquadramento dos dispêndios com serviços portuários abaixo especificados ao conceito de insumos, para apropriação de créditos na Fl. 13098DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 82 hipótese normativa do inciso II dos artigos 3ºs das leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como pretendido pela PETROBRAS: REBOCADORES PORTUARIOS SERVICOS PORTUARIOS A Aba 7 do Demonstrativo I relaciona as operações registradas nos registros A170 das EFD-Contribuições objeto de glosa por não conferirem direito a crédito. Como afirmado pela recorrente não houve glosa de serviços de hotelaria, porém há que se observar que a recorrente não questionou especificamente os itens glosados e discutidos nesse tópico em sua manifestação de inconformidade pelo que foi considerado como não impugnado quanto aos itens agora contestados nesse tópico em recurso voluntário. Entende-se que a matéria discutida nesse tópico está preclusa posto que foi considerada acertadamente como não impugnada pelo acórdão recorrido e a própria recorrente assume que discutiu em manifestação de inconformidade glosas de serviços de hotelaria e não especificamente as demais glosas discutidas nesse tópico. Nesse sentido o acórdão 3302003.737 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária assim ementado: PRECLUSÃO PROCESSUAL. MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. Aprecio. Não Conheço dos argumentos da recorrente trazidos em recurso voluntário nesse tópico nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/1972 (PAF). 3.7 ARQUIVAMENTO DE DADOS SÍSMICOS Alega a recorrente que: (...) Conforme já demonstrado na manifestação de inconformidade, o levantamento e a interpretação de dados sísmicos são atividades próprias das 757/2018 concessionárias do direito de exploração e produção de petróleo e gás (Resolução ANP e Resolução ANP 11/2011, vigente no período fiscalizado), necessários para o alcance do seu objeto social, razão pela qual se enquadram no conceito legal de insumo para fim de tomada de crédito. Consta do acórdão recorrido: Arquivamento de Dados Sísmicos (item XV) (...) Fl. 13099DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 83 A autoridade fiscal, após examinar os contratos relativos aos negócios jurídicos em pauta, concluiu que: “Todos os contratos apresentados se referem a contratos para a aquisição de licença de uso de dados sísmicos 2D e 3D, brutos e processados, não exclusivos.” Os dados sísmicos não exclusivos são aqueles disponíveis a todos os interessados que se disporem a pagar o valor solicitado pelo produtor, em outros termos, são informações disponíveis no mercado, que podem ser adquiridos por intermédio de cessão de uso. Assim, ao contrário dos contratos exclusivos em que os dados são elaborados e destinados especificamente ao contratante, não têm natureza de serviço prestado, mas sim de cessão de uso. Desta forma, por não se tratar de bem ou serviço não há que se falar em insumo e consequentemente na aplicação dos critérios da essencialidade ou relevância. Quanto aos gastos com arquivamento de dados sísmicos não podem ser considerados essenciais, pois os bens vendidos pela Petrobrás não dependem de tais gastos para serem produzidos. No que tange à relevância de tais dispêndios, passo à análise da Resolução ANP nº 757/2018 e Resolução ANP nº 11/2011, que segundo a defesa, determinariam a integração desses gastos ao processo produtivo. Em sentido diverso o voto do conselheiro Paulo Guilherme Déroulède – Presidente e Relator no acórdão 3301-014.681 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA com o qual concordo e adoto seus fundamentos como razão de decidir e transcrevo excerto: Cessão de uso e arquivamento de dados sísmicos A recorrente alega que são essenciais e relevantes e, portanto, devem gerar créditos da não-cumulatividade. Já a fiscalização considera que se trata de cessão de uso e, por ser obrigação de dar e não de fazer, não se considera serviço e, portanto, não gera crédito. Já para o arquivamento de dados, considera que não faz parte do processo produtivo. A aquisição de dados mediante cessão de uso ou licenças de uso é essencial nos termos do artigo 271 da Resolução ANP nº 11/2011. Já o arquivamento está determinado no artigo 28, §5º2. A infração aos dispositivos da referida resolução sujeita o infrator às penalidades previstas na Lei nº 9.847, de 1999, no Decreto nº 2.953, de 1999, e na Portaria ANP nº 234, de 2003, dentre elas: Lei 9.847/99: Art. 2º Os infratores das disposições desta Lei e demais normas pertinentes ao exercício de atividades relativas à indústria do petróleo, à indústria de biocombustíveis, ao abastecimento nacional de combustíveis, ao Sistema Nacional de Estoques de Combustíveis e ao Plano Anual de Estoques Estratégicos de Combustíveis ficarão sujeitos às seguintes sanções Fl. 13100DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 84 administrativas, sem prejuízo das de natureza civil e penal cabíveis: (Redação dada pela Lei nº 12.490, de 2011) I - multa; II - apreensão de bens e produtos; III - perdimento de produtos apreendidos; IV - cancelamento do registro do produto junto à ANP; V - suspensão de fornecimento de produtos; VI - suspensão temporária, total ou parcial, de funcionamento de estabelecimento ou instalação; VII - cancelamento de registro de estabelecimento ou instalação; VIII - revogação de autorização para o exercício de atividade. Parágrafo único. As sanções previstas nesta Lei poderão ser aplicadas cumulativamente. Decreto nº 2.953/99: Art. 21. As infrações cometidas nas atividades a que se refere o art. 1º deste Decreto, sujeitarão os responsáveis às seguintes sanções administrativas, sem prejuízo das de natureza civil e penal cabíveis: I - multa; II - cancelamento do registro do produto junto à ANP; III - suspensão de fornecimento de produtos; IV - suspensão temporária, total ou parcial, de funcionamento de estabelecimento ou instalação; V - cancelamento de registro de estabelecimento ou instalação; VI - revogação de autorização para o exercício de atividade. Parágrafo único. As sanções previstas neste artigo poderão ser aplicadas cumulativamente. Portaria ANP 234/2003: Art. 2º As infrações às disposições legais e contratuais relativas ao exercício das atividades concedidas dispostas no § 2º do art. 1º deste Regulamento sujeitarão o infrator às seguintes sanções administrativas, sem prejuízo das de natureza civil e penal cabíveis: a) advertência; b) multas; c) suspensão temporária, parcial ou total, do exercício das atividades; Fl. 13101DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.224 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902022/2018-51 85 d) suspensão temporária do direito de participar de futuras licitações para obtenção de novas concessões e de contratar com a ANP; e) interdição; f) apreensão; e g) rescisão do contrato de concessão. As penalidades previstas podem implicar a paralisação das atividades, o que considero se enquadrar dentro da relevância para o processo produtivo. Já no que concerne à natureza de bem ou serviço, valem as considerações tecidas na apreciação de afretamento de embarcações e de aeronaves. Assim, seja por se tratar de direito obrigacional patrimonial equiparado a bens, seja por adoção de um conceito econômico no âmbito do PIS e da Cofins, entendo que as cessões de uso podem gerar crédito. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 4 CONCLUSÃO Por todo o exposto voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário (não conhecer das matérias “Serviços tidos como não utilizados na producäo / Serviços de alimentação e hotelaria marítima”) e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre afretamento de embarcações e aeronaves, sobre os encargos ship or pay, sobre o arquivamento e cessão de uso de dados sísmicos. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro Fl. 13102DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 ADMISSIBILIDADE 2 preliminar 2.1 DA HOMOLOGAÇÃO TÁCITA DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA 2.2 Da vinculação da Administração Tributária à legalidade 3 MÉRITO 3.1 Aquisições não sujeitas ao recolhimento das contribuições 3.2 Aquisiçoes de bens e serviços para ativo imobilizado construído pelo contribuinte 3.3 Afretamento de aeronaves e embarcações 3.4 Aluguel de dutos e gasodutos 3.5 Das despesas com Contrato de Capacidade de Transporte-Ship or Pay 3.6 Servicos tidos como näo utilizados na producäo 3.7 Arquivamento de dados sísmicos 4 CONCLUSÃO

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Numero do processo: 10880.958376/2018-38
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 02 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Jun 08 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017 PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. Inexiste cerceamento ao direito de defesa quando as motivações das glosas foram devidamente descritas e enfrentadas pela decisão de primeira instância. COQUE DE PETRÓLEO. COMBUSTÍVEL. CRÉDITO BÁSICO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não se enquadrar como insumo de produção. IPI. CREDITAMENTO. MATERIAIS NÃO INTEGRADOS AO PRODUTO FINAL, TAMPOUCO CONSUMIDOS IMEDIATA E INTEGRALMENTE. DESGASTE INDIRETO NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Afasta-se o direito ao creditamento de IPI de bens de uso e consumo que não se incorporam ao produto final e que não são consumidos de forma imediata e integral, sofrendo apenas desgaste indireto no processo de industrialização, conforme o Recurso Especial n° 1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009, proferido pelo STJ, em regime de recurso repetitivo. CRÉDITO DE IPI. MATERIAIS EXPLOSIVOS. EXTRAÇÃO DE CALCÁRIO E ARGILA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO DE CIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. PARECER NORMATIVO CST Nº 65, DE 1979. Os materiais explosivos utilizados na extração do calcário e argila não são matéria-prima ou produto intermediário na industrialização de cimento, passíveis de creditamento de IPI, uma vez que não sofrem alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação. PN CST nº 65, de 1979.
Numero da decisão: 3003-002.659
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar de nulidade arguida, e no mérito negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3003-002.654, de 6 de fevereiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10880.917329/2018-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: REGIS XAVIER HOLANDA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017 PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. Inexiste cerceamento ao direito de defesa quando as motivações das glosas foram devidamente descritas e enfrentadas pela decisão de primeira instância. COQUE DE PETRÓLEO. COMBUSTÍVEL. CRÉDITO BÁSICO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não se enquadrar como insumo de produção. IPI. CREDITAMENTO. MATERIAIS NÃO INTEGRADOS AO PRODUTO FINAL, TAMPOUCO CONSUMIDOS IMEDIATA E INTEGRALMENTE. DESGASTE INDIRETO NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Afasta-se o direito ao creditamento de IPI de bens de uso e consumo que não se incorporam ao produto final e que não são consumidos de forma imediata e integral, sofrendo apenas desgaste indireto no processo de industrialização, conforme o Recurso Especial n° 1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009, proferido pelo STJ, em regime de recurso repetitivo. CRÉDITO DE IPI. MATERIAIS EXPLOSIVOS. EXTRAÇÃO DE CALCÁRIO E ARGILA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO DE CIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. PARECER NORMATIVO CST Nº 65, DE 1979. Os materiais explosivos utilizados na extração do calcário e argila não são matéria-prima ou produto intermediário na industrialização de cimento, passíveis de creditamento de IPI, uma vez que não sofrem alterações, tais Fl. 795DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 2 como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação. PN CST nº 65, de 1979. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar de nulidade arguida, e no mérito negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3003-002.654, de 6 de fevereiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10880.917329/2018-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de IPI. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017 MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO. CONCEITO. IPI Somente as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, conforme a conceituação albergada pela legislação tributária, são hábeis ao creditamento do imposto. Para que seja dado o tratamento de insumos aos bens que, embora não se integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo de industrialização, Fl. 796DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 3 tais bens devem guardar semelhança com as matérias primas - MP e produtos intermediários - PI, em sentido estrito, semelhança essa que reside no fato de exercerem, na operação de industrialização, função análoga a das MP e PI, ou seja, se consumirem, em decorrência de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, mesmo que não integrando ao produto final. CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE BENS DO ATIVO PERMANENTE. O crédito de IPI está ligado diretamente ao fato de o insumo participar intrinsecamente do processo produtivo. Como isso não ocorre com as máquinas, equipamentos e instalações, suas partes e peças, não cabe crédito de IPI relativo à aquisição destes materiais. CRÉDITO DE IPI. MATERIAL EXPLOSIVO. IMPOSSIBILIDADE. Os materiais explosivos não são insumos usados na industrialização do cimento e sim na mineração de produtos não tributados e, portanto, fora do conceito de industrialização. Somente se pode considerar industrialização aquilo que está disposto no artigo 4º do RIPI/2010, ou seja, transformação, acondicionamento, beneficiamento, montagem e renovação. Irresignada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, no qual, em sede de preliminar, pugna pela nulidade do Acórdão recorrido e, consequentemente, do Despacho Decisório originário, em face da inobservância ao princípio da verdade material e, também, da ampla defesa e do contraditório. No mérito, traz longo arrazoado acerca da possibilidade de creditamento de IPI sobre os seguintes dispêndios abaixo relacionados: (i) coque de petróleo: inserido no interior dos fornos juntamente com os demais componentes, consumindo-se integralmente no processo produtivo, a ponto de seus componentes químicos passarem a ser identificados no cimento; (ii) materiais refratários consumidos, desgastados e/ou alterados: utilizados no revestimento dos fornos e moinhos, como tijolos, concreto, aditivos para concreto, chapas, placas etc., e têm como objetivo manter a alta temperatura necessária para a produção do cimento. Necessitam de reposição constante, vez que são diretamente consumidos no processo produtivo de cimento; e (iii) materiais explosivos consumidos no processo produtivo: utilizados na extração de argila e calcário de minas e que, uma vez detonados, as suas particular são integrantes definitivamente ao calcário e à argila, que comporão o cimento; É o relatório. Fl. 797DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 4 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Da admissibilidade: A Recorrente foi intimada da decisão de piso em 05/04/2023 (fl.406) e protocolou Recurso Voluntário em 05/05/2023 (fl.408) dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo 33, do Decreto 70.235/721. Desta forma, considerando que o recurso preenche os requisitos de admissibilidade, dele tomo conhecimento. Da nulidade da decisão de primeira instância: A recorrente pleiteia a nulidade da decisão de primeira instância, sob argumento de que não foram devidamente analisados elementos essenciais à elucidação dos fatos, o que teria comprometido o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. As nulidades são tratadas nos arts. 59 e 60 do Decreto no 70.235/72, segundo os quais somente serão declarados nulos os atos na ocorrência de decisões ou despachos lavrados ou proferidos por pessoa incompetente ou dos quais resulte inequívoco cerceamento do direito de defesa à parte. Ressalta-se, que a nulidade do ato deve ser vista como impossibilidade do contribuinte se manifestar no processo administrativo fiscal em tempo hábil bem como a impossibilidade de acesso aos motivos pelos quais obteve determinada decisão. De outro lado, a decretação de nulidade é medida extrema que somente deve ser considerada em efetivo e prejuízo ao contribuinte ou à legislação fiscal, fato que não ocorreu no processo em epígrafe. Pela eventualidade, recordo o princípio Pas nullité sans grief, que defende a nulidade somente em efetivo prejuízo e amolda- se à organização da Administração Pública, razão pela qual trago como fundamentação para minhas razões de decidir. In casu, diversamente do alegado pela recorrente, da leitura das 26 páginas do acórdão recorrido é possível identificar, ainda que contrárias aos interesses da recorrente, as motivações das glosas, as quais foram devidamente descritas e fundamentadas, dando a oportunidade de efetuar a sua plena defesa por meio do Recurso Voluntário. Por outro lado, pela defesa apresentada revela conhecer 1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Fl. 798DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 5 plenamente os motivos que levaram as glosas efetuadas, rebatendo-as uma a uma, portanto não há que se falar em cerceamento do direito de defesa como exporto no recurso. Ainda, “o indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis”, inteligência da Súmula CARF nº 163. Diante do exposto, por total inexistência de vício de forma ou qualquer violação à Lei e princípios que regem o Direito Administrativo, rejeito a preliminar de nulidade suscitada e passo a análise dos demais argumentos da defesa. Do mérito: Coque verde de petróleo: Cinge-se a primeira controvérsia em analisar se o “coque verde de petróleo” constitui produto intermediário na fabricação do cimento, cujo IPI incidente na aquisição é passível de apropriação na escrita fiscal. Para a presente análise, o que importa é saber se este combustível (coque) entra em contato direto com a matéria prima é consumido em razão deste contato, alterando-se os componentes. O crédito básico do IPI decorre diretamente do princípio constitucional da não cumulatividade (art. 153, § 3º, II, da CF), permitindo ao contribuinte compensar o IPI devido nas saídas tributadas com o IPI incidente nas aquisições de insumos, matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem efetivamente empregados no processo industrial. O RIPI, aprovado pelo Decreto nº 7.212, de 2010, assim dispõe, sobre créditos básicos: Dos Créditos Básicos Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se (Lei nº 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; (...) Bens de Produção Art. 610. Consideram-se bens de produção (Lei nº 4.502, de 1964, art. 4º, inciso IV, e Decreto-Lei nº 34, de 1966, art. 2º, alteração 1ª): I - as matérias-primas; Fl. 799DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 6 II - os produtos intermediários, inclusive os que, embora não integrando o produto final, sejam consumidos ou utilizados no processo industrial; III - os produtos destinados a embalagem e acondicionamento; IV - as ferramentas, empregadas no processo industrial, exceto as manuais; e V - as máquinas, instrumentos, aparelhos e equipamentos, inclusive suas peças, partes e outros componentes, que se destinem a emprego no processo industrial. (grifou-se) Note-se que o dispositivo regulador do crédito básico a que o estabelecimento industrial tem direito define que o direito ao crédito de IPI se dá em relação a matérias-primas e produtos intermediários que passam a compor o produto final, garantindo-se, também, ao industrial, o direito de se creditar do imposto relativo a produtos que, sem compor a mercadoria final, sejam consumidos durante o processo produtivo e não se classifiquem contabilmente no ativo permanente. In casu, a empresa recorrida formulou pedidos eletrônicos de ressarcimento de créditos de IPI, nos termos do art. 11 da Lei nº 9.779/99: Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda. Na origem, o ressarcimento pretendido foi homologado parcialmente, considerando prejudicado parte do valor requerido (glosa parcial), por entender que “o estabelecimento industrial incorre no erro de considerar como insumo na fabricação do cimento produtos que – ainda que não sejam incorporados ao ativo imobilizado e se desgastem no processo de industrialização – não se enquadram no conceito de matéria-prima e produto intermediário estabelecido pela legislação de regência do IPI, tanto em seu sentido restrito quanto em seu sentido amplo, tais como: materiais refratários utilizados para manutenção do forno; partes e peças de máquinas destinadas à manutenção do parque produtivo; material utilizado como combustível, material empregado como explosivo para desmonte de rocha”. A DRJ manteve a glosa, visto que “o coque de petróleo não pode ser considerado como matéria-prima stricto sensu, porque não é adicionado ou agregado às outras matérias primas, nem matéria prima latu sensu, porque não entra em contato direto com os produtos industrializados consumindo-se em razão deste contato”. Nesse sentido tece as seguintes conclusões: Fl. 800DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 7 Apesar de a queima do combustível e de o tipo deste poder interferir na qualidade do produto fabricado, por seus resíduos entrarem em contado com a matéria prima, deve-se ter em mente que não é o coque que entra em contato com o produto fabricado, e seu consumo (queima para gerar calor) não se dá em ação direta com a matéria prima. O fato de os resíduos da queima do coque entrar em contato com o produto fabricado não lhe descaracteriza a classificação de combustível, não lhe cabendo o conceito de matéria-prima. Observa-se que o coque não se mistura com a matéria prima como fez crer a manifestante, o que entra em contato com a matéria prima é a chama (queima) do coque. No Recurso Voluntário, a interessada defende “que o coque de petróleo é um insumo imprescindível ao processo produtivo do cimento, tendo em vista que as propriedades do coque de petróleo integram o produto final comercializado pela Recorrente”. Consta do recurso, os seguintes apontamentos a respeito da utilização do coque de petróleo em seu processo produtivo: 21. Essa matéria-prima é inserida no interior dos fornos juntamente com os demais componentes, consumindo-se integralmente no processo produtivo, a ponto de seus componentes químicos passarem a ser identificados no cimento. De maneira sintetizada, o processo produtivo do cimento, pode ser descrito em 7 (sete) etapas, quais sejam: 1. Extração de calcário e argila: o calcário, principal matéria-prima para fabricação do cimento, é retirado da mina; 2. Britagem: o calcário é transportado da mina até um britador, equipamento cuja finalidade é reduzir o tamanho da rocha. 3. Moagem: o calcário, juntamente com os demais materiais, passa por um sistema de dosagem controlada, e é introduzido no moinho. 4. Homogeneização: a farinha produzida pelos moinhos é estocada em silos dotados de um sistema de homogeneização. 5. Fabricação de clinquer: a farinha sofre um processo térmico controlado para obtenção de um subproduto denominado clinquer. 6. Moagem de cimento: o clinquer, juntamente com o gesso e outros aditivos, são moídos finamente para obtenção do cimento. O principal componente do cimento é o clinquer, responsável pelas características de resistência. Após ser moído, o cimento é estocado em silos. 7. Ensaque e expedição: O cimento é extraído dos silos de estocagem e introduzido na ensacadeira, onde é acondicionado em sacos de 50kg, e carregado em caminhões para ser expedido ao mercado. 22. Ademais, diante da complexidade desse processo produtivo, que envolve diversas etapas, a Recorrente apresenta o fluxograma abaixo para facilitar a visualização: Fl. 801DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 8 23. Nesse sentido, os Pareceres Técnicos apresentados nos autos não deixam dúvida no sentido de que o coque de petróleo é utilizado diretamente no processo produtivo do cimento, bem como que esse material entra em contato físico com o produto final. 24. Assim, além da função de combustível para os fornos que promovem o processamento da mistura de materiais extraídos da mineração (calcário e argila), seus componentes passam a compor também o ‘clínquer’, que é o resultado da queima da mistura dos materiais extraídos da mineração. 25. Pelo exposto, pode-se afirmar que NÃO EXISTE CLÍNQUER SEM COQUE; e NÃO HÁ CIMENTO SEM CLÍNQUER → LOGO, NÃO HÁ CIMENTO SEM COQUE! A princípio, oportuno ressaltar, que com o objetivo de esclarecer a equivocada interpretação de que qualquer elemento consumido nas instalações da empresa, certamente necessário ao desenvolvimento de suas atividades, ainda que indiretamente, seja considerado matéria-prima ou produto intermediário com o fim de gerar o respectivo direito ao crédito, sobreveio o Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, que interpretou os dispositivos legais aplicáveis. Vejamos o que dispõe o citado parecer, a seguir transcrito em parte: 11. Em resumo, geram direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final, (matérias-primas e produtos intermediários, ‘stricto-sensu’, e material de embalagem), quaisquer outros bens que sofram alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou, vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente. 11.1 - Não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas indiretamente, ainda que se dêem rapidamente e mesmo que os produtos não estejam compreendidos no ativo permanente, inexiste o direito de que trata o inciso I do artigo 66 do RIPI/79. (grifou-se) Fl. 802DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 9 Resta evidente que, para fins de aproveitamento do crédito básico do IPI, autorizado nos termos do art. 226, I, do RIPI/10, o contribuinte poderá se creditar em relação a produtos intermediários que venham a incorporar o produto final (PI, em sentido estrito) ou que, não incorporando o produto final, sejam consumidos na industrialização, ou seja, deve ser estritamente relacionado com o processo indispensável à obtenção de um novo produto. A esse respeito, assim dispõe a Solução de Consulta nº 135 – Cosit, de 14/09/2021 e Solução de Consulta Cosit nº 99008, de 14/11/2025, in verbis: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. ELEMENTOS QUE SE INCORPORAM AO PRODUTO FINAL OU QUE SE CONSOMEM NA INDUSTRIALIZAÇÃO. Considera-se produto intermediário (PI), para efeitos de apuração de créditos do IPI, quando não se enquadre como matéria-prima ou material de embalagem: a) o bem que se incorpora ao produto final, através de quaisquer das operações de industrialização enumeradas no Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados), dele resultando diretamente um novo produto (PI strictu sensu); ou b) o bem que se consome no processo de industrialização em decorrência de contato físico com o produto final, embora a esse não se incorpore, por ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida (PI lato sensu). Para reconhecimento do direito ao crédito básico do IPI, não se considera consumido no processo de industrialização o produto que, embora em contato com o produto final, sofra mero desgaste, tal como pode ocorrer com máquinas, equipamentos ou outros bens utilizados no processo de fabricação. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº4.502, de 1964, art.25; Decreto nº 7.212, de 2010, art.226, I; PN/CST nº 65, de 1964. No presente caso, é incontroverso que a utilização do coque de petróleo na indústria cimenteira, por possuir alto poder calorífico, se dá como principal fonte de combustível para geração de energia térmica para os fornos na etapa intermediária de produção que resulta no clínquer2 (principal insumo na produção do cimento), que após ser resfriado e passar pelo processo de moagem juntamente com outros materiais origina o cimento Portland. Observa-se que o laudo técnico anexado pela empresa nos presentes autos às fls.674/816, realmente não gera dúvida quanto à natureza de combustível do coque de petróleo no processo de produção do cimento da pessoa jurídica. A 2 Produto intermediário do cimento, elaborado pelo processamento térmico em alta temperatura da farinha (mistura mineral constituída de calcário, argila, areia e, eventualmente, corretivos minerais - matérias-primas para a fabricação do cimento), que após o aquecimento e as reações que ocorrem no forno resulta no clínquer. Fl. 803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 10 natureza técnica de combustível é reiteradamente confirmada no laudo técnico do Instituto de Pesquisa Tecnológicas, no qual afirma: 3.4.3 Forno O clínquer nada mais é que a farinha tratada termicamente a altas temperaturas. Para tanto, utilizam-se fornos rotativos (3.5, QUADRO 11) de grandes dimensões, aquecidos a maçarico. Os insumos industriais energéticos para este fim são coque de petróleo, carvão mineral e outros materiais como raspas de pneu. O perfil térmico do forno varia ao longo de sua extensão, dependendo da temperatura e das reações químicas envolvidas durante o processo. • Zona de descarbonatação: de 300ºC a 1000°C (+) Esta etapa ocorre nos pré-calcinadores, conjunto de vários ciclones em que os gases quentes do forno rotativo fluem em contrafluxo com a farinha, e se constitui de duas etapas: a primeira, entre 300°C e 650°C, em que acontece o aquecimento da farinha acompanhado por uma reação de desidratação; e a segunda, entre 650°C e 1000°C, quando começa o processo de descarbonatação do calcário em CO2 e CaO. Para evitar a dispersão de finos no ambiente, um filtro de ar está instalado na saída do “off gas”. • Zona de transição superior: de 1000ºC a 1238°C (+) É a zona mais instável e são frequentes as incidências de sobrecargas térmicas. Tal fato é ligado à forma da chama, ao tipo de insumo energético e ao desenho do queimador do forno. Portanto, é nesta região onde começa a aparecer a colagem ou anel, afetando a estabilidade operacional do forno. • Zona de sinterização: de 1338ºC a 1450°C (+) Região em que ocorre a clinquerização e onde são alcançadas as temperaturas mais elevadas. Nesta etapa, a reação da CaO livre com o C2S ((CaO)2SiO2) gera o C3S ((CaO)3SiO2). A fase líquida alcança seu ponto mais elevado a 1450°C. • Zona de transição inferior: de 1400ºC a 1200°C (+) Nesta região, que geralmente opera entre 1400°C e 1200°C, a temperatura começa a cristalizar as fases minerais do clínquer, mas não totalmente. Embora ainda possa ocorrer a presença de fase líquida, é uma etapa de baixa atividade química, considerando que a maior parte de C3S já deve ter sido formada. Apesar disso, é uma zona submetida a intensas variações de temperatura, pois está sob a influência do fluxo de ar secundário do resfriador. • Zona de pré-resfriamento: de 1200ºC a 1000°C (+), tem a finalidade de promover o resfriamento das fases de clínquer mineral recém-formadas nas regiões anteriores e depende do tipo do resfriador projetado para este forno. Está situada em uma faixa de temperatura que vai de 1150°C até 1100°C. Na maioria dos fornos modernos equipados com resfriadores de alta eficiência, esta zona não se encontra mais dentro do forno, mas sim no primeiro compartimento de resfriamento. No forno rotativo, a farinha é alimentada pelo lado oposto ao maçarico de aquecimento, portanto em contra fluxo. O clínquer, ainda quente, é descarregado no resfriador de grelha que pode possuir algumas partes com proteção térmica, antiabrasão em concreto refratário. Fl. 804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 11 FIGURA 15 - DIAGRAMA DO RESFRIADOR DE GRELHA DO CLÍNQUER O resfriador de clínquer possui redutor de potência para a movimentação das grelhas. Ele precisa estar operacional para o bom funcionamento do resfriador. FIGURA 16 - MANUTENÇÃO DO SISTEMA DE RESFRIAMENTO DO CLÍNQUER. A FIGURA 17 mostra a torre pré-calcinador (torre de ciclones) constituído de vários ciclones que ficam logo acima do forno. Ela aproveita os gases quentes de saída do forno rotativo para pré-aquecimento da farinha, em contracorrente. A temperatura de saída da farinha é da ordem de 850°C. E a temperatura dos gases de saída do último ciclone é da ordem de 360°C. A descarbonatação da farinha começa a ocorrer nesta torre pré-calcinador (torre de ciclones) e termina dentro do forno rotativo (a quase metade do seu comprimento). FIGURA 17 - TORRE DE CICLONES PARA PRÉ-CALCINAÇÃO DA MISTURA. A mistura cai no forno rotativo (FIGURA 18) cuja temperatura interna é da ordem de 1.450°C. A farinha caminha em contra fluxo com os gases quentes de combustão do maçarico. O ar primário do maçarico está à temperatura ambiente, contudo o seu ar secundário vem da primeira câmara de resfriamento do clínquer, portanto preaquecido a 900 a 950°C. As FIGURAS 19 E 20 mostram respectivamente a manutenção de um forno de clínquer e a manutenção do maçarico de um dos fornos de clínquer. FIGURA 18 - FORNO ROTATIVO PARA PRODUÇÃO DO CLÍNQUER FIGURA 19 - MANUTENÇÃO DE UM FORNO DE CLÍNQUER FIGURA 20 - MANUTENÇÃO DO MAÇARICO DE UM DOS FORNOS DE CLÍNQUER Uma leve inclinação do forno (apenas 3%), associado à sua lenta rotação (em torno de duas rotações por minuto) permite que o material percorra o forno à medida que desliza pelas paredes. Internamente, há um revestimento de material refratário e isolante térmico que protege a carcaça metálica do forno das altas temperaturas e conserva o calor no seu interior. O deslizamento do composto pelas paredes provoca o desgaste do material refratário e isolante térmico (revestimento) que protege a carcaça metálica do forno. Na descarga do forno, o produto já está na forma de clínquer. As condições de operação destes fornos permitem a utilização de diferentes insumos industriais energéticos como coque de petróleo, óleo combustível, raspas de pneu, restos de madeira e outros resíduos industriais contendo carbono. O coque de petróleo utilizado pode ser importado dos EUA (alto teor de enxofre, da ordem de 6,5%) e da Venezuela (médio teor de enxofre), ou nacional, da Petrobrás (baixo teor de enxofre, da ordem de 0,7%). Coque com elevado teor de enxofre pode acarretar a “colagem” na entrada do forno rotativo, reduzindo a sua produtividade. Há monitoramento de SOx e NOx (gases poluentes) na chaminé dos fornos rotativos. O coque recebido é armazenado em silos (FIGURA 21), onde é homogeneizado. Fl. 805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 12 Este insumo industrial é posteriormente moído em moinho de bolas. A granulometria do material moído é 3 a 4% de material retido na peneira 170 mesh (0,090 mm). Portanto, suficientemente fino para a sua ignição e combustão completa. Por fim, vale ressaltar que estes equipamentos e máquinas precisam estar em condições de funcionamento contínuo para a produção de clínquer, por isso peças e componentes são comprados e trocados quando necessários. Em resumo, da análise do laudo contido nos autos, resta evidente que o “coque de petróleo”, sendo um subproduto da destilação do petróleo cru num processo denominado craking ou coqueificação, é utilizado como combustível para a produção do clinquer, e seu uso, é uma escolha da empresa e relacionado com o custo de produção e qualidade do clínquer. Aliás, conforme informação contida no próprio laudo, “as condições de operação destes fornos permitem a utilização de diferentes insumos industriais energéticos como coque de petróleo, óleo combustível, raspas de pneu, restos de madeira e outros resíduos industriais contendo carbono”. Entretanto, por razões de viabilidade econômica, essa opção não é praticada em escala industrial, limitando-se à aplicação em estudos de clinquerização em escala laboral. Ressalta-se, por oportuno, que apesar de a queima do combustível e de o tipo deste poder interferir na qualidade do produto fabricado, o fato de os resíduos da queima do coque entrar em contato com o produto fabricado não lhe descaracteriza seu uso como combustível, tampouco lhe confere o conceito de matéria-prima, pois este contato resultante da queima do coque com o clinquer, produto intermediário, é apenas incidental, como já se disse, e tal fato não lhe descaracteriza a ação de combustível, fonte de energia térmica, não lhe cabendo o conceito de MP ou PI. Aliás, apenas para contextualizar, o clínquer que é o principal componente do cimento, é formado por silicatos de cálcio (Alita e Belita), aluminatos de cálcio (C₃A) e ferro-aluminatos de cálcio (C₄AF), resultantes da queima de calcário e argila em altas temperaturas, sendo a Alita (silicato tricálcico) o componente mais abundante e responsável pela resistência inicial, que compõem cerca de 50% a 70% do clínquer. Esses minerais se formam pela fusão de calcário (carbonato de cálcio) e argila em altas temperaturas, resultando nos grânulos do clínquer que são moídos para fazer o cimento. Em suma, os combustíveis, em si, são itens que não guardam semelhança alguma com as matérias primas e os produtos intermediários “stricto sensu”, ou seja, exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, entrarem em “contato físico” com o produto em fabricação ou com a matéria prima e serem consumidos nesse processo. Além disto, esse consumo/desgaste deve ser estritamente relacionado com os processos indispensáveis à obtenção do produto e não, mero reflexo deste processo, isto é, não como circunstância acidental, ou, Fl. 806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 13 mais apropriadamente, incidental, condições essas para admitir o crédito do IPI, segundo a análise efetuada pelo Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, e esclarecimentos trazidos nas Soluções de Consultas Cosit 135 e 99008, acima transcritas. Essa compreensão encontra respaldo na jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), como exemplo cito o Acórdão nº 9303- 016.700, julgado em 28 de março de 2025, in verbis: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009 COQUE DE PETRÓLEO. COMBUSTÍVEL. CRÉDITO BÁSICO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não se enquadrar como insumo de produção. IPI. CREDITAMENTO. MATERIAIS NÃO INTEGRADOS AO PRODUTO FINAL, TAMPOUCO CONSUMIDOS IMEDIATA E INTEGRALMENTE. DESGASTE INDIRETO NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Afasta-se o direito ao creditamento de IPI de bens de uso e consumo que não se incorporam ao produto final e que não são consumidos de forma imediata e integral, sofrendo apenas desgaste indireto no processo de industrialização, conforme o Recurso Especial n° 1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009, proferido pelo STJ, em regime de recurso repetitivo. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda, e no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que lhe negou provimento. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, e no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que lhe deu provimento. (Acórdão nº 9303-016.700, Processo nº 10880.923998/2012-50, Rel. Conselheiro Alexandre Freitas Costa, Sessão de 28 de março de 2025). No mesmo sentido, em processo envolvendo o mesmo contribuinte: PROCESSO 10855.902174/2012-53 ACÓRDÃO 3002-003.731 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 31 de julho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE VOTORANTIM CIMENTOS BRASIL S.A. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Fl. 807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 14 Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 COQUE DE PETRÓLEO. COMBUSTÍVEL. CRÉDITO BÁSICO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos com aquisição de coque de petróleo utilizado como combustível na industrialização de bens destinados à venda não geram créditos de IPI por não se enquadrar como insumo de produção. (Acórdão nº 3002-003.731, Processo nº 10855.902174/2012-53, Redator designado Conselheiro Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, 31 de julho de 2025). Há inúmeras decisões do CARF que seguem tal entendimento: Acórdão nº 3003-000.244 – Turma Extraordinária / 3ª Turma (julgado em 17 de abril de 2019); Acórdão nº 3301-012.496 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária (julgado em 26 de abril de 2023); Acórdão nº 3002-003.731 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária (julgado em 31 de julho de 2025). Compulsando os julgados do STJ sobre o tema, em 22 de março de 2022, a Segunda Turma, enfrentou questão semelhante a tratada nos autos: "possibilidade de aproveitamento dos créditos de IPI em decorrência da aquisição de insumos consumidos de forma imediata e integral no processo de industrialização, em especial no que diz respeito ao piche e ao coque calcinado de petróleo". Naquela oportunidade, a Turma Julgadora soberana na análise das circunstâncias fáticas e probatórias da causa, concluiu que os insumos – "coque calcinado de petróleo" e "piche" – não integram o produto final (fabricação de alumínio) nem são consumidos por meio de contato direto, sendo descabido o aproveitamento dos créditos de IPI. Consta da ementa: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. OFENSA AO ART. 1.022 DO CPC. INEXISTÊNCIA. IPI. INSUMOS UTILIZADOS NA FABRICAÇÃO DE ALUMÍNIO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. INSUMOS QUE NÃO INTEGRAM O PRODUTO FINAL NEM SÃO CONSUMIDOS POR MEIO DE CONTATO DIRETO. REVISÃO DE PREMISSAS FÁTICAS ESTABELECIDAS NA ORIGEM. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ. ANÁLISE DA DIVERGÊNCIA PREJUDICADA. 1. A parte agravante reitera a tese de violação do art. 1.022 do CPC, afirmando que houve omissão no julgado, porquanto os insumos gerariam créditos de IPI, "uma vez que são consumidos no processo de industrialização, em contato direto com o alumínio produzido" (fl.1339, e-STJ), não tendo a Corte de origem analisado a legislação de regência. Além disso, afirma ser contraditório o acórdão recorrido, porquanto o entendimento por ele adotado contraria a conclusão do laudo pericial, o qual supostamente "comprova que o coque calcinado e o piche são consumidos em razão do contato direto com o alumínio produzido" (fl. 1340, e-STJ). 2. Por outro lado, na hipótese dos autos, o acórdão recorrido consignou expressamente que "a prova pericial também esclareceu que esses insumos (coque calcinado de petróleo e o piche) não se incorporam ao produto em fabricação" (fl. 1145, e-STJ), estando a decisão devidamente embasada na legislação aplicável e no Fl. 808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 15 entendimento do STJ, motivo pelo qual não há falar em negativa de prestação jurisdicional. 3. Assim, não se configura a alegada ofensa ao artigo 1.022 do Código de Processo Civil de 2015, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou, de maneira amplamente fundamentada, a controvérsia, em conformidade com o que lhe foi apresentado. 4. Consoante a jurisprudência do STJ, os produtos consumidos no processo produtivo, por não sofrerem ou provocarem ação direta mediante contato físico com o produto, não integram o conceito de "matérias-primas" ou "produtos intermediários" para efeito da legislação do IPI e, por conseguinte, para efeito da obtenção do crédito presumido de IPI, como ressarcimento das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, na forma do art. 1° da Lei 9.363/1996. Nesse sentido: AgInt no AREsp 908.161/SP, Rel. Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 4/11/2016; REsp 816.496/AL, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe 19/6/2012. 5. O Tribunal de origem, soberano na análise das circunstâncias fáticas e probatórias da causa, concluiu que os insumos – "coque calcinado de petróleo" e "piche" – não integram o produto final nem são consumidos por meio de contato direto, sendo descabido o aproveitamento dos créditos de IPI. Para tanto, adotou- se, inclusive, o entendimento do STJ no REsp 1.049.305/PR, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 22/3/2011. 6. É evidente que a revisão desse posicionamento, in casu, demanda revolvimento do conjunto fático-probatório dos autos, inadmissível na via especial, ante o óbice da Súmula 7/STJ. 7. Ressalte-se que, consoante a jurisprudência do STJ, a análise do dissídio jurisprudencial está prejudicada, porquanto "aplicada a Súmula 7/STJ quanto à alínea 'a' fica prejudicada a divergência jurisprudencial, pois as conclusões divergentes decorreriam das circunstâncias específicas de cada processo e não do entendimento diverso sobre uma mesma questão legal" (AgInt no AREsp 1.651.863/SP, Rel. Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 2/9/2021). 8. Agravo Interno não provido. (AgInt nos EDcl no Agravo em REsp nº 1.904.015-PA (2021/0157385-0), Relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 28/03/2022). (grifou-se) No mesmo sentido, trago a colação jurisprudência proferida pelo Tribunal Regional Federal da 3ª Região: TRIBUTÁRIO. ADMINISTRATIVO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. COFINS. COMPENSAÇÃO COM CRÉDITOS DE IPI. HOMOLOGAÇÃO PARCIAL. PERÍCIA CONTÁBIL INDEFERIDA. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. INDUSTRIALIZAÇÃO DO CIMENTO. PRODUTOS NÃO CLASSIFICADOS COMO INSUMOS SEGUNDO A LEGISLAÇÃO DO IPI. 1. O juiz julgou antecipadamente os embargos à execução, indeferindo o pedido de realização de prova pericial, por entender ser a matéria questionada de direito e de Fl. 809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 16 fato comprovada de plano, portanto, correta a aplicação do parágrafo único do art. 17 da Lei 6.830/80, que dispõe sobre o julgamento antecipado da lide. 2. O Código de processo Civil consagra o juiz como condutor do processo, cabendo a ele analisar a necessidade da dilação probatória, conforme os artigos 139, 370 e 371. Desta forma, o magistrado, considerando a matéria impugnada, pode indeferir a realização da prova, através de decisão fundamentada, por entendê-la inútil ou meramente protelatória. 3. Especificamente no caso em questão, o MM juiz a quo indeferiu fundamentadamente o pedido de produção de prova pericial, pois considerou que os fatos e fundamentos jurídicos do pedido independem de conhecimento técnico para serem comprovados, além de que as respostas aos quesitos apresentados não auxiliariam na formação de seu convencimento. 4. Cumpre ressaltar que não se tratam os presentes embargos de pedido de deferimento de compensação tributária no bojo dos próprios autos, o que expressamente é vedado pelo disposto no art. 16, § 3º da Lei n.º 6.830/80. 5. In casu, o embargante formulou pedidos eletrônicos de ressarcimento de créditos de IPI, PERD/Comp´s nºs 42834.25249.221010.1.1.01-7604, 01570.7139.221010.1.3.01-6824, 02811.01870.200111.1.1.01-0751 e 37195.82312.210111.1.3.01-6858, para a compensação com débitos de Cofins, 3º e 4º trimestres de 2010, nos termos do art. 226, I, do Regulamento do IPI, Decreto nº 7.212/10 e art. 11 da Lei nº 9.779/99. 6. Conforme despachos decisórios acostados aos autos (fls. 64/65, 77/78), as compensações foram parcialmente homologadas, pois os créditos foram insuficientes para extinguir integralmente os débitos informados. Isso porque, após procedimento fiscal realizado pela Delegacia da Receita Federal de João Pessoa/PB, concluiu-se que nem todas as compras efetuadas pelo estabelecimento para a utilização em suas operações industriais se referem a insumos, conforme conceito estabelecido pela legislação do IPI. 7. Após a apresentação dos livros e documentos requisitados pela autoridade administrativa para a análise do pedido de ressarcimento de IPI, visando entender melhor o processo produtivo do contribuinte, foi realizada visita em suas instalações industriais, os quais resultaram na desconsideração dos créditos de IPI na aquisição dos seguintes produtos, por não se enquadrarem no conceito de insumo: dinamite e matinel (detonador); tijolos e concreto refratários, corpo moedor e coque de petróleo. 8. Como bem elucidado nas informações fiscais (fls. 66/75 e 79/88), tais produtos não podem ser considerados insumos no processo de industrialização do cimento, nos termos da legislação do IPI, pois, enquanto o dinamite e o matinel são utilizados para a extração de calcário, esse sim matéria-prima; os tijolos e concreto refratários são utilizados no revestimento do forno de clinquerização e o corpo moedor (bola) é utilizado nos moinhos para moagem de farinha e cimento, tratando-se, portanto de maquinários, ou seja, ativo permanente; já o coque de petróleo é combustível no processo produtivo. Fl. 810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 17 9. Desta feita, considerando que tais produtos não podem ser classificados como insumos segundo a legislação do IPI, não possuem o condão de gerar crédito pela aquisição para fins de compensação com débitos de Cofins. 10. Precedentes jurisprudenciais. 11. Apelação improvida. (TRF3, 6ª Turma, AC nº 0065922-22.2015.4.03.6182/SP, Rel. Desembargadora Federal Consuelo Yoshida, DJF 09/10/2017). (grifou-se) Dessa forma, a documentação técnica anexada pelo contribuinte aos presentes autos não afasta a premissa da qual partiu a fiscalização para a glosa do crédito, no sentido de que o coque de petróleo é utilizado como combustível no processo produtivo da empresa, não se enquadrando no conceito de matéria-prima ou produto intermediário por não integrar diretamente o produto em produção (cimento). Diante do exposto, negro provimento a este capítulo recursal. Materiais refratários (tijolos, concreto, argamassa): A recorrente esclarece que “os MATERIAIS REFRATÁRIOS são utilizados no revestimento dos fornos e possuem a função de manter a alta temperatura que se faz necessária para a produção do cimento, onde há necessidade de reposições constantes, pois são diretamente (e de forma essencial) consumidos no processo produtivo do cimento”. No recurso, tece as seguintes considerações acerca da utilização desse materiais no processo produtivo: Fl. 811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 18 47. Por outro lado, cumpre esclarecer que da natureza e destinação dos materiais refratários (tijolos, concreto, argamassa, etc.) é possível asseverar que tais bens são aplicados internamente nos fornos, como medida destinada a proteger as partes metálicas, o que proporciona o contato direto com as matérias-primas utilizadas na fabricação do cimento. (...) 48. Diante disso, resta demonstrada a natureza e a destinação dos materiais refratários (tijolos, concreto, argamassa, etc.), sendo possível concluir que tais bens são insumos que possibilitam a tomada de crédito de IPI. A decisão recorrida enfrentou o tema sob os seguintes fundamento: DOS MATERIAIS REFRATÁRIOS Os materiais refratários (concreto, tijolos e massa) também estão compreendidos na categoria de “máquinas, equipamentos e instalações, suas partes, peças e acessórios”. Os fornos (equipamentos), que terão contato direto com os insumos na fabricação do cimento, já são construídos com a cobertura refratária, e não podem (e nem são) serem usados em separado. Ou seja, os refratários aqui tratados são empregados nas indústrias de cimento para o isolamento térmico dos fornos industriais, com a finalidade de evitar-se a perda de calor para o ambiente externo, possibilitando, assim, a manutenção das temperaturas internas destes, necessárias ao processo de transformação dos insumos para obtenção do cimento. A substituição do material refratário danificado é um custo de manutenção no equipamento, não aumenta sua vida útil, apenas o mantém em funcionamento. Portanto, embora sejam repostos com frequência devido às altíssimas temperaturas a que são submetidos, os refratários guardam similaridade não com matéria-prima e produto intermediário, mas sim com os bens do ativo imobilizado, pois apenas recondicionam os equipamentos ao seu estado funcional, restabelecendo a sua condição de uso. Fl. 812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 19 Os materiais refratários agregam características ao equipamento - proteção a altas temperaturas e resistência à abrasão e isolamento térmico e não ao produto em transformação. Portanto, não se questiona se o material refratário tem contato com o produto, nem mesmo se há o desgaste destes materiais. Porém, este contato\desgaste não tem o objetivo de agregar nada ao produto, nem mesmo alterar sua característica especial. Vide figura abaixo: Resumindo, os produtos refratários adquiridos pelas indústrias e destinados à construção ou reparo (manutenção) dos fornos e demais instalações não são produtos intermediários. As reposições causadas pelos desgastes pelo uso são decorrentes da própria atividade industrial (submetida a alta temperatura), sendo uma decorrência natural desta atividade, estes produtos se consomem sem haver uma interação com o produto final. Constituem um desgaste ligado às despesas com a manutenção do equipamento em perfeito funcionamento (substituição e conserto de peças e outros reparos mais ou menos constantes e previsíveis), constituindo um dos itens obrigatórios dos orçamentos financeiros das indústrias. Não se entende por consumo, para os efeitos da legislação fiscal pertinente, a destruição ou perda do produto pelo uso, não componente do processo de fabricação. Por outro lado, não podem ser dissociados do conceito de “máquinas, equipamentos e instalações, suas partes, peças e acessórios” que, como dito anteriormente, não são produtos intermediários. Para complementar o embasamento aqui exposto cito o Parecer Normativo Cosit nº 260, de 1971, que integra o rol das normas complementares a serem adotadas pelas DRJ: 1.1 - CRÉDITO (exclusive exportação) Substâncias refratárias adquiridas por usinas siderúrgicas e destinadas à construção ou reparo (manutenção) do fornos e demais instalações. Não constituindo matéria prima ou produto intermediário, estão excluídas do direito ao crédito previsto no inciso I, do Art. 30, do RIPI (Decreto n° 61.514/67). (...) 5 - (...). Pretendeu-se, em alguns setores desta importante indústria (siderúrgica), emprestar ao termo 'consumidos no processo de industrialização' um sentido literal, isolado do texto, o que, entretanto, de Fl. 813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 20 nenhuma firma é cabível. Tratando-se 'in casu' de direito de caráter tributário, deve a interpretação, 'ex vi' do art. 111 do CTN, ser restrita. 6 - Donde necessário se faz esclarecer de vez as dúvidas levantadas. Ainda na existência do extinto Departamento de Rendas Internas, já se firmara o entendimento de que 'quando o Regulamento ampliou o pensamento do legislador (lei n° 4.502/64, citada) foi somente para deixar bem compreendido que "as matérias-primas, produtos intermediários e embalagens' gerariam direitos de crédito, quer quando fossem empregados diretamente no produto, de modo intrínseco, quer quando se consumissem no processo de industrialização, isto querendo significar uma implicação direta dos ingredientes empregados, mesmo que alguns destes sejam volatilizados, constituam veículo de reação, surjam em fases intermediárias do método ou processo industrial, mas, sempre, consumo estritamente relacionado com os componentes indispensáveis à obtenção do produto. As reposições causadas pelos desgastes, pelo uso e decorrentes da própria atividade industrial têm, evidentemente, peculiaridades diversas 7 - É sabido, inclusive através de pareceres do Instituto Nacional de Tecnologia, que os materiais refratários usados nas operações metalúrgicos se perdem sem haver incorporação ao produto. Entretanto, essa perda não é necessariamente destinada ao processo de industrialização, mas, isto sim, dele é decorrência natural, constituindo um desgaste ligado as despesas com a manutenção do equipamento em perfeito funcionamento (substituição e conserto de peças e outros reparos mais ou menos constantes e previsíveis) 8 - Isto posto, não se aplica à hipótese em epígrafe o direito previsto no art. 30, inciso I, do Regulamento aprovado com o Decreto n° 61.514/67, por não atenderem ao conceito nele especificado os produtos refratários e ignífugos adquiridos por indústrias siderúrgicas, vez que não se compreendem como matérias-primas, produtos intermediários ou material de embalagem, destinados que são ao emprego na construção ou reparo (manutenção ou recondicionamento) de seus fornos e demais instalações, tais como, caçambas, lingoteiras etc, citando-se como exemplo as argamassas retratarias; os refratários pré-moldados, apresentando-se em tijolos, cunhas, suportes, placas, muflas etc, os materiais pulverulentos, tais como a magnesita, a diatomita (Kieselgur), a lã de rocha ou de vidro, etc, isolantes térmicos empregados para evitar a fuga do calor, nas corridas do forno, bem como as demais misturas destinadas a reparar as partes do revestimento e condutos sujeitos à ação agressiva do banho ígneo, constituindo um dos itens obrigatórios dos orçamentos financeiros das indústrias. 9 - Cumpre ter em vista que os materiais refratários submetidos à ação do metal em estado de fusão e as elevadíssimas temperaturas reinantes no interior dos fornos, lingoteiras, caçambas etc., perdem a resistência que lhes é característica e se desgastam, (...). O desgaste observado, é certo, é o fator que determina a oportunidade de substituição dos refratários, visando à melhor proteção dos revestimentos das instalações. Mas isto nada tem a ver com o direito ao crédito do tributo incidente sobre as matérias-primas e produtos intermediários consumidos nos artigos objeto da elaboração. Não se entende por consumo, para os efeitos da legislação fiscal pertinente, a Fl. 814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 21 destruição ou perda do produto pelo uso, não componente do processo de fabricação. Haja vista, pura simples ilustração teórica, que se chegaria ao mesmo resultado se se empregasse (no caso em foco) um refratário imune ao desgaste. Trata se, não cabe a menor dúvida, de circunstância acidental e não de um requisito essencial ao processo de industrialização. Referido Parecer pode sim ser aplicado ao caso concreto, pois apesar de se referir à empresas siderúrgicas, diz respeito a material refratária usado em forno, caso análogo ao da manifestante. Portanto, correta a glosa. Sem reparos a serem feitos da conclusão da decisão recorrida. Como pontuado acima, a legislação do IPI (art. 226 do RIPI/2010) limita o creditamento aos produtos intermediários "stricto sensu” utilizados na produção de bens industriais, isto é, produtos que “embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente”. Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o aproveitamento do crédito do IPI dos insumos que não integram o produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto não esteja compreendido no ativo permanente da empresa. Os materiais refratários se desgastam por conta de sua aplicação direta na linha produtiva principal. No entanto, não é o suficiente para se enquadrar na categoria de “produtos intermediários”. Ademais, o refratário não agrega qualquer característica ao produto, mas sim ao equipamento: proteção das altas temperaturas, resistência à abrasão e isolamento térmico. Assim, são acessórios ao forno industrial e aos demais equipamentos, todos integrantes do ativo imobilizado, razão pela qual não geram direito ao crédito de IPI. Os refratários terão sempre a função de proteger a parede metálica do forno, evitando o seu derretimento, ataque químico e perda de calor. E a função dos fornos será sempre a mesma: a queima de combustível gerando calor, que se pretende transferir a uma substância que se quer aquecer. Não se questiona que o refratário tem contato com o produto. Mas este contato não tem o objetivo de agregar ao produto alguma característica especial. Em pesquisa realizada no site do Superior Tribunal de Justiça, é pacífica a jurisprudência quanto à tomada de crédito, como produto intermediário dos materiais refratários, tal pleito deve ser afastado diante da consolidada jurisprudência do STJ, no sentido de afastar o direito ao creditamento de IPI de bens de uso e consumo que não se incorporam ao produto final e que não são consumidos de forma imediata e integral, sofrendo apenas desgaste indireto no processo de industrialização. Fl. 815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 22 Nesse sentido, cito um trecho contido no REsp nº 1.075.508-SC, julgado em 23/09/2009, de relatoria do Ministro Luiz Fux, in verbis: Destarte, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente". Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto não esteja compreendido no ativo permanente da empresa. No mesmo diapasão, confiram-se as ementas dos seguintes julgados das Turmas de Direito Público: "TRIBUTÁRIO - IPI - CREDITAMENTO - PRODUTO ADQUIRIDO E UTILIZADO DE FORMA IMEDIATA E INTEGRALMENTE. 1. É pacífica a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a dedução do IPI somente se aplica aos casos em que os produtos intermediários, matérias-primas e embalagens adquiridos pela empresa destinem-se à fabricação do produto final.2. No caso em análise, merece reparo a decisão do Tribunal de origem que deferiu a apropriação de créditos de IPI decorrentes da aquisição de bens que não se consomem imediata e integralmente no processo produtivo. Agravo regimental improvido." (AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009) "IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. CREDITAMENTO DO IPI DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE EQUIPAMENTOS AO ATIVO PERMANENTE. IMPOSSIBILIDADE. I - Os materiais destinados ao ativo permanente da empresa não se integram no preço do produto final para efeito de tributação do IPI em operações posteriores ou anteriores ao processo de industrialização, não gerando o creditamento do tributo, diante do fenômeno da não cumulatividade e da substituição tributária. II - Considerando que somente há o direito de creditamento do IPI pago anteriormente quando se tratar de insumos que se incorporam ao produto final ou que são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e integral, não há que se falar em crédito no caso em exame. Precedentes: AgRg no Ag nº 940.241/PR, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJ de 28/03/08; REsp nº 886.249/SC, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de 15/10/07 e REsp nº 608.181/SC, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de 27/03/06. Fl. 816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 23 III - Agravo regimental improvido." (AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008) "TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. DECRETO 2.637/98. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 49, DO CTN. NÃO OCORRÊNCIA. 1. É vedada a utilização de créditos do IPI, oriundos da aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral durante o processo de industrialização, consoante a ratio essendi do artigo 147, inciso I, do Regulamento do IPI (Decreto nº 2.637/98), que estabelecia que, entre as matérias-primas e produtos intermediários, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluíam-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente". 2. In casu, pretende a recorrente o creditamento de IPI relativo à aquisição de bens de uso e consumo, tais como material de expediente, uniformes e alimentação, conservação e manutenção, bens duráveis de pequeno valor etc, além das máquinas e equipamentos que serão incorporados ao seu ativo permanente , que, segundo incontroversa inferência da instância ordinária, apesar de não integrarem fisicamente o produto final, nem se desgastarem por ação direta (física ou química), sofrem desgaste indireto no processo produtivo, integrando-se financeiramente ao produto final. 3. Precedentes desta Corte: REsp 608181 / SC, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Zavascki, DJ de 27/03/2006; RESP 500076/PR, Relator Ministro Francisco Falcão, DJ de 15.03.2004; RESP 497187/SC, Relator Ministro Franciulli Netto, DJ de 08.09.2003). 4. Recurso especial desprovido." (REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007) "TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO DE VALORES PAGOS NA AQUISIÇÃO DE BENS DE USO E CONSUMO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESGASTE INDIRETO. INEXISTÊNCIA DO DIREITO AO CRÉDITO. 1. "A dedução do IPI pago anteriormente somente poderá ocorrer se se tratar de insumos que se incorporam ao produto final ou, não se incorporando, são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e integral". (RESP 30.938/PR, Rel. Min. Humberto Gomes De Barros, DJ de 07.03.1994; RESP 500.076/PR, Rel. Min. Francisco Falcão, 1ª Turma, DJ de 15.03.2004). 2. No caso dos autos, ficou assentado que os bens de uso e consumo sofreram desgaste indireto no processo produtivo, não sendo cabível o creditamento do IPI pago na sua aquisição. 3. Recurso especial a que se nega provimento." (REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006) Fl. 817DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 24 "RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL - ALÍNEAS "A" E "C" - IPI - AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO - CRÉDITO - COMPENSAÇÃO - ART. 166 DO CTN - INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE - AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COTEJADOS. (...) Não prospera a alegação de que restou malferido o comando do artigo 49 do CTN, pois, consoante asseverou o nobre relator do v. acórdão objurgado, o Regulamento do IPI (art. 147, do Decreto n. 2.637/98) veda expressamente o aproveitamento dos bens do ativo permanente da empresa, mesmo se houver seu natural desgaste no curso do processo de industrialização. (...)" (REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003) In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao creditamento do IPI. Com essas considerações, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL Consta da ementa: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98. 1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003). 2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no Fl. 818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 25 processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente". 3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao creditamento do IPI. 4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. No mesmo sentido posto acima, cito a jurisprudência deste CARF: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 IPI. CREDITAMENTO. MATERIAIS NÃO INTEGRADOS AO PRODUTO FINAL, NEM CONSUMIDOS IMEDIATA E INTEGRALMENTE. DESGASTE INDIRETO NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. INVIABILIDADE DO CREDITAMENTO. Consolidada a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de afastar o direito ao creditamento de IPI de bens de uso e consumo que não se incorporam ao produto final e que não são consumidos de forma imediata e integral, sofrendo apenas desgaste indireto no processo de industrialização, conforme acórdão proferido pelo regime de recurso repetitivo (REsp n° 1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009). (Acórdão nº 9303-016.321 – CSRF / 3ª Turma, Processo nº 11080.732116/2013-16, Rel. Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Sessão de 10 de dezembro de 2024) Com estes fundamentos, voto por negar provimento a este capítulo recursal. Materiais explosivos: Sobre o tema, defende a recorrente “que os materiais explosivos são necessários para permitir a extração de calcário e argila, os quais são matérias-primas do cimento. Ao ponto que, uma vez detonado, terá suas partículas definitivamente integradas ao calcário e à argila, motivo pelo qual os pareceres técnicos concluíram que a aquisição desses materiais deve gerar direito ao crédito do IPI”. Traz as seguintes considerações sobre o tema: Fl. 819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 26 A matéria não é nova perante este CARF, em processo envolvendo a mesma contribuinte, no Acórdão nº 3402-012.512, da 4ª Câmara, da 2º Turma Ordinária, desta 3ª Seção, julgado em 18/03/2025, de relatoria da Ilustre Conselheira Cynthia Elena de Campos, e por entender que a decisão proferida é irretocável e seguiu o rumo correto, utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos termos do § 1º do art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e do art. 2º, § 3º do Decreto nº 9.830, de 10 de junho de 2019 e do § 12 do art. 114 do RICARF, in verbis: 3. Dos materiais explosivos Entende a Recorrente que os materiais explosivos são aplicados diretamente no processo produtivo do cimento, especialmente na fragmentação do calcário, nos fornos de clínquer e moinhos, sendo materiais consumidos/alterados/desgastados no processo produtivo do cimento, e, portanto, caracterizam-se como produtos intermediários, sendo legítima a apropriação dos respectivos créditos de IPI. A DRJ de origem concluiu que a extração das matérias primas (calcário, argila e gipsita) e a britagem estão em uma etapa anterior à industrialização. Com isso, “os explosivos e os outros materiais usados na extração do calcário não tiveram contato direto com o produto em fabricação (cimento) nem sofreram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação (cimento); ou, vice-versa.” Para justificar o direito creditório, sustenta a defesa que os materiais explosivos são necessários para permitir a extração de calcário e argila, os quais são matérias- Fl. 820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 27 primas do cimento. Explica que, uma vez detonados, as suas partículas são integradas definitivamente ao calcário e à argila, que comporão o cimento. Com isso, considerando que não constituem itens do ativo imobilizado e são consumidos/alterados/desgastados no processo produtivo do cimento, os materiais acima mencionados caracterizam-se como produtos intermediários na industrialização do cimento. Da análise dos autos, consta às fls. 113 a 171 um Relatório Técnico emitido pelo Instituto de Pesquisas Tecnológicas (IPT), no qual foi analisada a produção de clínquer de cimento Portland da empresa CIPLAN Cimentos Planalto S/A. O Laudo Pericial investigou a incorporação de constituintes do coque de petróleo como combustível no clínquer produzido nas instalações da fábrica CIPLAN, indicando o calcário e argila como principais matérias-primas utilizadas para obtenção da farinha. Todavia, não está confirmada a informação da Recorrente de que os materiais explosivos utilizados têm suas partículas integradas ao calcário e à argila que comporão o cimento. (...) Com relação aos materiais explosivos utilizados na extração de calcário e argila, assim constou na decisão da DRJ: A fabricação do cimento Portland baseia-se, de modo geral, em quatro etapas fundamentais: 1. Mistura e moagem da matéria-prima (calcários, margas e brita de rochas). 2. Produção do clínquer (forno rotativo a 1400ºC + arrefecimento rápido). 3. Moagem do clínquer e mistura com gesso. 4. Ensacamento Como se vê, a extração das matérias primas (calcário, argila e gipsita) e a britagem, estão em uma etapa anterior à que chamamos de industrialização - A atividade econômica de mineração. A mineração pode até, num sentido mais amplo, participar do processo de fabricação do calcário, mas não é industrialização em seu sentido estrito, pois somente se pode considerar industrialização aquilo que está disposto no artigo 4º do RIPI/2010 3 . 3 RIPI/2010: Da Industrialização Características e Modalidades (...) Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como(Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova(transformação); II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); Fl. 821DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 28 Isto porque o produto da mineração (no caso o calcário, a brita, a argila e magas ou até o gesso) não são tributados pelo IPI (ou seja, constam da TIPI como NT). Com efeito, o conceito de industrialização, à luz da legislação do IPI, abrange apenas os produtos tributados ainda que isentos ou tributados à alíquota zero. Nesse passo, os produtos não tributados (NT), por se situarem fora do campo de incidência do imposto, não se inserem no conceito anteriormente exposto, não sendo considerados, para os efeitos do IPI, como produtos industrializados. Mesmo que se considerasse a mineração como processo industrial, os produtos e materiais usados na extração do calcário, fugiriam ao conceito de matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário latu sensu, pois, diferentemente do que alegado pela manifestante, tais conceitos (produtos intermediários e de matérias-primas) deve obedecer estritamente ao estipulado pela legislação do IPI (Lei nº 5.172 de 1996, Decretos, Regulamentos, Instruções Normativas e Pareceres). Assim, os produtos e materiais usados na extração do calcário são custos da mineração, mas na industrialização o insumo é o calcário (que já possui o custo de extração embutido). A não-cumulatividade do IPI não permite o uso de créditos de cadeia não industrial, pois estes não são contribuintes do IPI. Ademais, os explosivos e os outros materiais usados na extração do calcário não tiveram contato direto com o produto em fabricação (cimento) nem sofreram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação (cimento); ou, vice-versa. O princípio da não-cumulatividade tem origem constitucional, entretanto, o direito dele decorrente não é irrestrito, sendo perfeitamente possível sua limitação e regulamentação por leis infraconstitucionais e atos infralegais, tal como ocorre com vários outros direitos e garantias previstos na Constituição. Assim, nos termos do PN CST nº 65, de 1979, os materiais ora impugnados não podem estar compreendidos no ativo permanente e, muito menos, se referir a materiais aplicados na extração de minerais (materiais utilizados no processo de detonação do calcário(cordel detonante, dinamite, estopim e III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria(acondicionamento ou reacondicionamento); ou V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento). Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados. Fl. 822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 29 linha silenciosa), pois além dessa atividade(mineração) não se incluir no conceito de operação de industrialização, os produtos usados na mineração não são matéria-prima ou produto intermediário na industrialização do cimento, ou seja, não entram em contato direto com o produto industrializado. Assim não se pode pretender que tais gastos sejam considerados como insumos no processo industrial. Disso decorre que não há nenhuma norma que desabone o entendimento usado para a fundamentação dos autos. (sem destaques no texto original) Concordo com o ilustre julgador a quo ao afirmar que os produtos e materiais usados na extração do calcário são custos da mineração, sendo que, na industrialização, o insumo é o calcário (que já possui o custo de extração embutido). Com isso, tais produtos não entram em contato direto com o cimento industrializado. Assim dispõe o RIPI/2010, aprovado pelo Decreto n.º 7.212/2010: Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se (Lei nº 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; E o Parecer Normativo CST n° 65/79, expedido por autoridade administrativa nos termos do art. 100, I, do CTN, tem como função orientar a interpretação e aplicação do art. 226, I, do RIPI/2010, no que diz respeito à definição dos insumos que geram direito ao aproveitamento de créditos de IPI. Destaco o que prevê o Parecer Normativo CST n° 65/79: (...) 4.2. Assim, somente geram o direito ao crédito os produtos que se integrem ao novo produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos no processo de fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se integrem nem sejam consumidos na operação de industrialização. 5. No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias- primas e produtos intermediários stricto sensu, ou seja, bens dos quais, através de quaisquer das operações de industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente um novo produto, tais como, exemplificativamente, a madeira com relação a um móvel ou o papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que o direito ao crédito, diferentemente do que ocorre com os referidos na segunda parte, além de não se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com relação aos dispositivos constantes dos regulamentos anteriores. 6. Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-primas e produtos intermediários entendidos em sentido amplo, Fl. 823DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 30 ou seja, aqueles que embora não sofram as referidas operações são nelas utilizados, se consumindo em virtude de contato físico com o produto em fabricação, tais como lixas, lâminas de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito se compreendidos no ativo permanente, exige-se uma série de considerações. 6.1. Há quem entenda, tendo em vista tal ressalva (não gerarem direito a crédito os produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente), que automaticamente gerariam o direito ao crédito os produtos não inseridos naquele grupo de contas, ou seja, que a norma em questão teria adotado como critério distintivo, para efeito de admitir ou não o crédito, o tratamento contábil emprestado ao bem. 6.2. Entretanto, uma simples exegese lógica do dispositivo já demonstra a improcedência do argumento, de vez que, consoante regra fundamental de lógica formal, de uma premissa negativa (os produtos ativados permanentemente não gerarem o direito) somente conclui-se por uma negativa, não podendo, portanto, em função de tal premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no caso, a de que os bens não ativados permanentemente geram o direito de crédito. 7. Outrossim, aceita, em que pese a contradição lógico-formal, a tese de que para os produtos que não sejam matérias-primas nem produtos intermediários stricto sensu, vigente o RIPI/79, o direito ou não ao crédito deve ser deduzido exclusivamente em função do critério contábil ali estatuído, estar-se-ia considerando inócuas diversas palavras constantes do texto legal, de vez que bastaria que o referido comando, em sua segunda parte, rezasse "...e os demais produtos que forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente", para que se obtivesse o mesmo resultado. 7.1. Tal opção, todavia, equivaleria a pôr de lado o princípio geral de direito consoante o qual "a lei não deve conter palavras inúteis", o que só é lícito fazer na hipótese de não se encontrar explicação para as expressões presumidas inúteis. 8. No caso, entretanto, a própria exegese histórica da norma desmente esta acepção, de vez que a expressão "incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos no processo de industrialização" é justamente a única que consta de todos os dispositivos anteriores (inciso I do art. 27 do Decreto nº 56.791/65, inciso I do art. 30 do Decreto nº 61.514/67 e inciso I do art. 32 do Decreto nº 70.162/72), o que equivale a dizer que foi sempre em função dela que se fez a distinção entre os bens que, não sendo matérias-primas nem produtos intermediários stricto sensu, geram ou não direito ao crédito, isto é, segundo todos estes dispositivos, geravam o direito os produtos que, embora não se integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de industrialização. 8.1. A norma constante do direito anterior (inciso I do art. 32 do Decreto nº 70.162/72), todavia, restringia o alcance do dispositivo, dispondo que o Fl. 824DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 31 consumo do produto, para que se aperfeiçoasse o direito ao crédito, deveria se dar imediata e integralmente. 8.2. O dispositivo vigente (inciso I do art. 66 do RIPI/79), por sua vez, deixou de registrar tal restrição, acrescentando, a título de inovação, a parte final referente à contabilização no ativo permanente. 9. Como se vê, o que mudou não foi o critério, que continua sendo o do consumo do bem no processo industrial, mas a restrição a este. 10. Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender como produtos "que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, no processo de industrialização", para efeito de reconhecimento ou não do direito ao crédito. 10.1. Como o texto fala em "incluindo-se entre as matérias-primas e os produtos intermediários", é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as matérias-primas e os produtos intermediários stricto sensu, semelhança esta que reside no fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida. 10.2. A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições "imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo. 10.3. Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria em face da norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como quaisquer outros bens que, não sendo partes nem peças de máquinas, independentemente de suas qualificações tecnológicas, se enquadrem no que ficou exposto na parte final do subitem 10.1 (se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida). 10.4. Note-se, ainda, que a expressão "compreendidos no ativo permanente" deve ser entendida faticamente, isto é, a inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele grupo de contas deve ser juris tantum aceita como legítima, somente passível de impugnação para fins de reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em desrespeito aos princípios contábeis geralmente aceitos. 11. Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e produtos intermediários, stricto sensu, e material de embalagem), quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em Fl. 825DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 32 fabricação, ou, vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente. 11.1. Não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas indiretamente, ainda que se dêem rapidamente e mesmo que os produtos não estejam compreendidos no ativo permanente, inexiste o direito de que trata o inciso I do art. 66 do RIPI/79. (sem destaques no texto original) Constata-se que a decisão da DRJ corrobora a conclusão do Parecer Normativo CST n° 65/79, uma vez que – reitero - os produtos usados na mineração não entram em contato direto com o cimento industrializado e, portanto, não são matéria-prima ou produto intermediário passíveis de permitir o creditamento de IPI. Por tais razões, deve ser mantida a glosa e a decisão recorrida igualmente neste ponto. Com base nos argumentos supra, nego provimento ao apelo recursal. Por fim, rejeita-se também os pedidos de perícia e diligência apresentados na peça recursal, cujas razões foram as mesmas suscitadas na fase processual anterior e já rechaçada pela DRJ, sob o fundamento que seria desnecessária e dispensável para o deslinde do julgamento. Destaca-se o disposto no artigo 29 do PAF, que dispõe que as diligências são determinadas pela autoridade julgadora, na apreciação da prova, caso entenda necessárias. Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar de nulidade arguida, e no mérito negar provimento ao recurso. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar de nulidade arguida, e no mérito negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Fl. 826DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.659 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.958376/2018-38 33 Fl. 827DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11390901 #
Numero do processo: 10830.901325/2010-72
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue May 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Jun 17 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 CRÉDITO DE PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. FALTA DE LIQUIDEZ E CERTEZA. Resta caracterizada a inexistência do direito creditório quando não se comprova a liquidez e certeza do crédito de pagamento indevido ou maior, indicado pelo contribuinte em declaração de compensação.
Numero da decisão: 1301-008.260
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Não votou o Conselheiro Luis Angelo Carneiro Baptista, em razão dos votos consignados, na vigência do Regimento anterior, pelos Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa e Fernando Beltcher da Silva, que não compõem mais o colegiado. Pelo mesmo motivo, restou consignado o voto do ex-Conselheiro Marcelo José Luz de Macedo. Foi designado como Redator ad hoc para formalização do voto o Conselheiro Rafael Taranto Malheiros. Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros - Presidente e Redator ad hoc Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Marcelo José Luz de Macedo, Fernando Beltcher da Silva, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).
Nome do relator: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 CRÉDITO DE PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. FALTA DE LIQUIDEZ E CERTEZA. Resta caracterizada a inexistência do direito creditório quando não se comprova a liquidez e certeza do crédito de pagamento indevido ou maior, indicado pelo contribuinte em declaração de compensação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Não votou o Conselheiro Luis Angelo Carneiro Baptista, em razão dos votos consignados, na vigência do Regimento anterior, pelos Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa e Fernando Beltcher da Silva, que não compõem mais o colegiado. Pelo mesmo motivo, restou consignado o voto do ex-Conselheiro Marcelo José Luz de Macedo. Foi designado como Redator ad hoc para formalização do voto o Conselheiro Rafael Taranto Malheiros. Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente e Redator ad hoc Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Marcelo José Luz de Macedo, Fernando Beltcher da Silva, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Fl. 1145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 2 RELATÓRIO Transcreve-se o relatório elaborado pelo Relator original do processo, Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa. Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da DRJ que julgou improcedente a manifestação de inconformidade contra indeferimento de pedido de restituição/compensação recolhimento de IRRF - cód. receita n° 5706, no valor de R$ 1.800.000,00, PER/DCOMP n° 21391.60685.300608.1.3.04-8842, derivado de um recolhimento em DARF, vencimento 05/12/2007. Por bem resumir o litígio peço vênia para reproduzir o relatório da decisão recorrida (e-fls. 1065 e ss): Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade: -contra despacho decisório 912660212; -que não homologou a PER/DCOMP 21391.60685.300608.1.3.04-8842, relativa a pagamento indevido ou a de IRRF; -durante o ano calendário de 2007; -nos seguintes termos: -Em sua inconformidade, a recorrente alega: DIGNA AUTORIDADE Em que pese o zelo da Digna Fiscalização, este contribuinte não concorda com o despacho decisório mencionado, conforme se demonstrará: DOS FATOS A empresa em epígrafe optante pela tributação pelo Lucro Real anual no ano calendário de 2007 pagou indevidamente DARF código da receita 5706 - IRRF - JUROS SOBRE 0 Fl. 1146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 3 CAPITAL PRÓPRIO no valor de R$ 1.800.000,00 (Um milhão e oitocentos mil reais), não havendo fato gerador do mesmo conforme se comprova pela DIPJ ano-calendário 2007 em anexo. Para fruir da prerrogativa da compensação tributária, a Sociedade optou por utilizar o crédito identificado no DARF recolhido indevidamente para compensação com outros tributos. Deste modo, o crédito mencionado foi parcialmente utilizado em 30/06/2008 via PER/DCOMP declaração de compensação n° 21391.60685.300608.1.3.04-8842, compensando-se com CSLL devido cód. Receita 2484 no valor de R$ 43.683,54 (Quarenta e três mil, seiscentos e oitenta e três reais e cinqüenta e quatro centavos) devido à correção monetária pela SELIC. Contudo, por equivoco a empresa informou incorretamente tal pagamento na DCTF de Novembro/2007 transmitida em 02/01/2008 recibo numero 23.15.25.68.91-28 (em anexo) como sendo devido, e por este motivo o pagamento não constava como indevido na base de dados da Receita Federal do Brasil. Constatado o equivoco a DCTF supra mencionada foi retificada com transmissão efetuada em 26/04/2010 recibo numero 31.49.81.34.27-00, excluindo o DARF pago indevidamente como débito na mesma. Em 23/04/2010 recebeu via AR o despacho decisório epigrafado informando que não foi homologada a compensação referente a PER/DCOMP de no 21391.60685.300608.1.3.04- 8842 ao pagamento indevido, alegando inexistir crédito, pois apesar de ser localizado o DARF discriminado na referida PER/DCOMP, ele fora utilizado integralmente para quitação do débito ao qual se refere, não restando crédito disponível para compensação dos créditos informados no PER/DCOMP.O referido despacho também intimou a empresa a recolher no prazo de 30 dias R$ 52.212,30 (Cinquenta e dois mi, duzentos e doze reais e trinta centavos), acrescido de multa e juros. . DO DIREITO Conforme exposto os fatos aconteceram na vigência plena da IN 600/05 que em seu Art. 22 combinado com Art. 26 do mesmo dispositivo, prescreve: Art. 22 Poderão ser restituidas pela SRF as quantias recolhidas a titulo de tributo ou contribuição sob sua administração, nas seguintes hipóteses: I — cobrança ou pagamento espontâneo. indevido ou cm valor maior que o devido; Art. 26.0 sujeito passivo que apurar crédito, inclusive o reconhecido por decisão judicial transitada em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrados pela SRF, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de clibitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a quaisquer tributos e contribuiçOes administrados pela SRF. § I 2 A compensação de que trata o caput sera efetuada pelo sujeito passivo mediante apresentação h SRF da Declaração de Compensação gerada a partir do Programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação a SRF do Fl. 1147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 4 formulário Declaração de Compensação constante do Anexo IV, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditário. Assim, não há dúvidas que o instituto da compensação permite ao contribuinte compensar todo aquele valor que houver sido recolhido indevidamente com débitos próprios administrados pela RFB. Portanto, não há razões para que a Sociedade não veja reconhecido o direito a compensação, vez que apesar do erro formal na DCTF que já foi corrigido, se tem evidenciado os valores recolhidos indevidamente. GALVANI INDÚSTRIA, COMÉRCIO E SERvigos S/A., já devidamente qualificada nos autos do processo em epígrafe e neste ato representada por seu procurador abaixo assinado, vem através da presente para esclarecer e requerer o que ora segue: 1. Aos 25/05/2010 a contribuinte em questão recebeu a supra citada intimação, para que no prazo de 10 dias apresentasse declaração convalidando a petição inicial protocolada, de modo a colocar a mesma em conformidade com o artigo 21 do Estatuto Social da Companhia; 2. Referido artigo do Estatuto Social, traz previsões de representação da Companhia, porém é de se esclarecer que não é o único artigo que regulamenta a representação. 3. Desta forma, a contribuinte traz abaixo a redação dada pelo artigo 22 do mesmo estatuto social, que demonstra que a assinatura de apenas um procurador na petição em questão, estaria regular, senão vejamos: "Artigo 22 - As procurações serão outorgadas em nome da Companhia por quaisquer 2 (dois) diretores em conjunto, devendo especificar os poderes conferidos e, com exceção daquelas para fins judiciais, terão período de validade limitado no máximo a 1 (um) ano. Parágrafo único - Para o fim de representação da Companhia em Juizo e perante órgãos públicos federais, estaduais e municipais, os poderes poderão ser outorgados a somente um procurador." (grifos nossos) 4. Sendo assim, a representação pelo procurador que também abaixo subscreve a esta petição estaria correta, dentro dos moldes do referido estatuto social em vigor, de modo que, torna tais atos totalmente regulares. Assim, a contribuinte acredita ter sanado a dúvida existente, requerendo no ensejo seja reconhecida como sanada tal pendência, pelo Ilustre Agente Fiscal da Receita Federal do Brasil. Sendo o que se tinha a esclarecer e apresentar para o momento, colocamo-nos à disposição de V.Sas. para eventuais esclarecimentos e apresentação de documentos necessários... " Fl. 1148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 5 Os membros da Primeira Turma de Julgamento da DRJ/Belém, através da Resolução 01-000.391, decidiram encaminhar os autos à unidade de origem para os procedimentos descritos nos seguintes termos: "...No caso específico, temos: -A recorrente indica erro na elaboração da DCTF referente ao período em que alega ter efetuado pagamento a maior; - A consulta à DIRF, original, entregue pelo recorrente à Receita Federal, demonstra coerência entre a "DCTF ativa retificadora" e a DIRF, com informações do próprio recorrente, em especial a inexistência de retenção no código 5706, no ano calendário de 2007, objeto da PER-DCOMP; Não obstante a congruência existente entre o pagamento e as informações contidas em DCTF (esta posterior ao Despacho Decisório!), e em DIRF, a confirmação da existência de pagamento indevido ou a maior pressupõe: ou a incorrência do fato gerador do tributo recolhido, ou a ocorrência em montante menor que o recolhido. Destarte, há a necessidade de prova do suposto equívoco cometido, sobre a ocorrência dos fatos geradores, em especial, a concordância entre as informações declaradas em DCTF, as retenções declaradas em DIRF e a contabilidade da recorrente, de forma a atestar-se a inexistência do fato gerador do tributo, alegadamente, recolhido a maior! A 1a Turma da DRJ/Belém à unidade de origem para que o interessado agregue ao processo as provas da inocorrência do fato gerador, conforme a DCTF- retificadora!" A fiscalização em retorno da fiscalização indicou que realizou a intimação abaixo: Fl. 1149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 6 Por seu turno, a recorrente aduziu em sua argumentação: Fl. 1150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 7 Fl. 1151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 8 A decisão de primeira instância (Acórdão n. 01-32.129 - 1a Turma da DRJ/BEL, e-fls. 1065 e ss) indeferiu o pleito. Entendeu que: apesar de o contribuinte trazer aos autos documentos que convergem para a inexistência de um saldo de lucro ao final do ano-calendário 2007 que justificasse o pagamento de JCP, o livro Diário indica que houve pagamento de IRRF sobre juros sobre capital próprio, ainda que indevido, e, ainda, há apuração de lucro no final de 10/2007. Além disso, o fato está publicamente registrado e não há outro registro superveniente que corrija eventual erro cometido no anterior. Desta forma: - no caso específico, o recorrente traz seu livro diário como apto a provar o não pagamento de juros sobre capital próprio, entretanto, este documento indica que houve pagamento do IRRF sobre juros sobre capital próprio, e não há uma indicação em contrário à ocorrência do fato gerador no mês de novembro de 2007. - seria necessário que o contribuinte apresentasse outros elementos consistentes de sua escrituração com vistas à inexistência da base de cálculo do IRRF de código 5706, para o período de novembro de 2007. -A recorrente indica erro na elaboração da DCTF referente ao período em que alega ter efetuado pagamento a maior; - A consulta à DIRF, original, entregue pelo recorrente à Receita Federal, demonstra coerência entre a "DCTF ativa retificadora" e a DIRF,com informações do próprio recorrente, em especial a inexistência de retenção no código 5706, no ano calendário de 2007, objeto da PER-DCOMP; - não obstante a congruência existente entre o pagamento e as informações contidas em DCTF (esta posterior ao Despacho Decisório!), e em DIRF, a confirmação da existência de pagamento não alocado a outro débito, há na escrituração do livro diário, referência ao pagamento de juros de capital próprio, em dia e valor correspondente ao alegado pagamento indevido, mas não há escrituração referente ao período do fato gerador (novembro de 2007), não havendo provas da inocorrência deste fato gerador do tributo recolhido. Cientificada da decisão de primeira instância em 09/10/2015 (e-fl. 1091) a Interessada interpôs recurso voluntário, protocolado em 06/11/2015 (e-fl. 1139), em que alega: - a r. decisão recorrida não se atentou para o fato de que as provas apresentadas aos autos comprovam que não houve o pagamento de JCP ao longo do ano de 2007 e não apenas ao final do ano-calendário do ano de 2007 como intenta sustentar. - a Recorrente apresentou a DIPJ original referente ao ano-calendário de 2007, enviada em 30/06/2008, na qual é possível identificar que não há a informação acerca da existência de pagamento de Juros sobre Capital Próprio - JCP no ano de 2007. - da mesma forma, apresentou a DCTF retificadora, na qual foi excluído o débito de IRRF incidente sobre JCP relativo ao ano-calendário de 2007. - e, ainda, apresentou o relatório de auditoria que confirma que, no ano de 2007, a Recorrente teve prejuízo e não pagou JCP aos seus quotistas e, o relatório da PricewaterhouseCoopers - PwC, Fl. 1152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 9 elaborado ano de 2009, que analisou o balanço e as demonstrações financeiras do ano de 2007 e confirma o não pagamento do JCP. - os documentos societários em especial a 1a Ata de Assembléia Geral Ordinária e Extraordinária, prova que houve a retificação do pagamento efetuado a título de JCP. - todos esses documentos foram devidamente analisados pela r. decisão recorrida que expressamente identificou que comprovariam o não pagamento do JCP em relação ao ano de 2007. - os documentos apresentados pela Recorrente comprovam que não houve o pagamento de JCP em relação a todo o ano de 2007. - a decisão administrativa que deixa de apreciar os fundamentos e as provas de defesa do contribuinte, ou os aprecia de forma precária e indevida padece de nulidade. É o que prevê, inclusive, o artigo 37, caput da Constituição Federal, o art. 2o da Lei n° 9.784/99, bem como o artigo art. 59, inciso II, do Decreto n° 70.235/72. - deve ser afastada a incidência dos juros sobre a multa, porquanto absolutamente ilegal.- alternativamente, requer diligência para que possa anexar aos autos os documentos que este E Conselho entenda necessário; VOTO Conselheiro Rafael Taranto Malheiros, Redator ad hoc Transcreve-se o voto elaborado pelo Relator original do processo, Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa. O recurso ao CARF é tempestivo, e portanto dele conheço. Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da DRJ que julgou improcedente a manifestação de inconformidade contra indeferimento de pedido de restituição/compensação de recolhimento de IRRF - cód. receita n° 5706, no valor de R$ 1.800.000,00 , PER/DCOMP n° 24654.76893.290908.1.3.04-9753, derivado de um recolhimento em DARF, vencimento 05/12/2007. A Recorrente alega que: - pagou indevidamente o DARF, código da receita 5706 - IRRF - JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO, no valor de R$ 1.800.000,00, não havendo fato gerador do mesmo, conforme se comprovaria pela DIPJ ano-calendário 2007; - por equívoco, teria informado incorretamente tal pagamento na DCTF de Novembro/2007, transmitida em 02/01/2008, recibo n° 23.15.25.68.91-28; Fl. 1153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 10 - a DCTF supra mencionada foi retificada com transmissão efetuada em 26/04/2010, recibo n° 31.49.81.34.27-00, excluindo o DARF pago indevidamente como débito na mesma. - por meio da 25ª alteração do contrato social, realizada em 01 de dezembro de 2007, arquivada na Junta comercial do Estado de São Paulo - JUCESP sob o n° 366.359/07-1, os quotistas aumentaram, indevidamente, o capital social da empresa em R$ 10.000.000,00, mediante o aporte dos valores que receberiam a título de JCP, passando de R$ 222.010.000,00 para R$ 232.010.000,00 (Doc 06) - considerando a deliberação em referência, acerca da utilização do JCP para aumento de capital, a Requerente efetuou o pagamento do IRRF sob o código de receita 5706 e informou esse pagamento na DCTF; - no fechamento do balanço, verificou que não obteve lucro e não possuía reserva de lucro no ano de 2007 que permitisse ou pagamento ou distribuição do JCP, nos termos no art. 9° da Lei no 9.249/95; - no dia 03 de abril de 2008, o seu balanço e demonstrações financeiras foram auditados. O relatório da auditoria confirmou que, no ano de 2007, a Requerente teve prejuízo e não pagou JCP aos seus quotistas. O relatório também considerou que o capital social da Requerente, em 37/12/2007, permanecia no valor de R$ 222.010.000,00, desconsiderando o aumento realizado na 25a Alteração do Contrato Social; - em 30 de abril de 2008, foi realizada a 1ª Ata de Assembleia Geral ordinária e Extraordinária, que reduziu o capital social em R$ 10.000.000,00, para que os documentos societários refletissem os documentos contábeis; - no ano de 2009, o balanço das demonstrações financeiras foi novamente auditado, dessa vez pela Pricewaterhousecoopers - PwC, que confirmou o não pagamento do JCP. A auditoria da PwC também confirma que o capital social da Requerente permaneceu no valor de R$ 222.010.000,00, no final do ano de 2007; - nos livros diários e livros razão da Requerente, ano-calendário 2007, que se encontram à disposição para análise, não se acha o efetivo pagamento ou crédito dos JCP aos seus quotistas; - não restam dúvidas quanto à inocorrência do fato gerador do IRRF recolhido sob o código 5706, no 05/12/2007, uma vez que não houve pagamento de JCP. - para comprovar o alegado, o contribuinte juntou ainda aos autos, cópia do Livro Diário, mês Dez/2007 (fls. 197-1078). - a Recorrente anexa a esses autos, o cálculo do balancete de suspensão ou redução que foi efetuado em outubro de 2007 que comprovaria que os valores dos juros sobre capital próprio não foram computados no cálculo da estimativa, como previsto à época pelo art. 29, § 5° da IN n° 11/96. Fl. 1154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 11 - outra não poderia ser a conclusão do relatório das auditorias independentes acima mencionados, uma vez que, nos livros diários da Recorrente relativos ao ano de 2007, não se encontraria o efetivo pagamento ou crédito dos juros sobre capital próprio aos seus quotistas. - como acima visto, no livro diário encontra-se a escrituração do pagamento do IRRF sobre JCP. No entanto, não há a escrituração do efetivo pagamento ou crédito dos juros sobre capital próprio aos seus quotistas. A Recorrente afirma que decisão administrativa seria nula por deixar de apreciar os fundamentos e as provas de defesa do contribuinte, ou os apreciar de forma precária e indevida. Como se pode verificar com a transcrição da decisão recorrida abaixo, aquela Decisão entendeu, após apreciar todas as provas trazidas aos autos, pela insuficiência destas para desconstituir o autolançamento já efetuado pela própria recorrente. Isto porque a Recorrente declarou, em DCTF, IRRF devido referente a JCP que teriam sido pagos a sócios em novembro de 2007 (pagamento de JCP no 3° decêndio do mês de novembro), conforme permitiria a apuração de lucro acumulado apurado em outubro de 2007, baseado em Balanço ou Balancete de Suspensão ou Redução também levantado pela Recorrente. A escrituração que ajudaria a comprovar o não pagamento de JCP a sócios em novembro de 2007 seriam os livros Diário e Lalur do próprio mês de novembro de 2007 e de outubro de 2007 (conforme descrito na Decisão recorrida), e que não foram trazidos aos autos. A própria Recorrente afirma haver outros elementos (sem anexá-los) que ajudariam na convicção de que os pagamento de IRRF foram indevidos por supostamente não ter havido pagamento de JCP aos sócios: O que se verifica não é a omissão da Decisão recorrida em apreciar os argumentos da recorrente, mas o inconformismo da recorrente quanto à conclusão da decisão recorrida, de que não restou comprovado o alegado erro na declaração de IRRF devido a pagamentos de JCP a sócios em novembro de 2007. Tal comprovação far-se-ia necessária devido ao disposto no § 1º do art. 147 do CTN, já que se trata de “retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo”. Ocorre que o pagamento do JCP, a que se refere o recolhimento de IRRF em questão, ocorreu antes do encerramento do ano-calendário 2007, em especial no terceiro decêndio do mês de novembro de 2007, como tal poderia ter por base o lucro de exercício acumulado até o mês de outubro de 2007. Nesse sentido, o contribuinte, ao preencher a Ficha 11 de sua DIPJ 2008, AC 2007 (Cálculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa), acusou um Lucro Real para o mês de outubro de 2007, baseado em Balanço ou Balancete de Suspensão ou Redução, de R$ 44.206.668,73. Por seu turno, a Ata da 25a Alteração do Contrato Social, realizada em 1° de dezembro de 2007, que aumentou em R$ 10.000.000,00 o capital social da empresa, é enfática ao afirmar a existência naquela data de um saldo de JCP, que subsidiaria a integralização do capital. Tal fato não foi retificado pela 1a Ata de Assembléia Geral Ordinária e Extraordinária, Fl. 1155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 12 realizada em 30/04/2008, que se limitou a justificar a redução do capital, em mesmo valor, com fundamento no prejuízo do exercício 2007. Afirma a Decisão Recorrida: (...) Da Ilegalidade da Incidência de Juros Selic sobre a Multa Alega ainda a recorrente que deve ser afastada a incidência dos juros sobre a multa, porquanto absolutamente ilegal. Trata-se de matéria preclusa, pois não levada à primeira instância. Se vencido, voto por negar provimento ao recurso, tendo-se Fl. 1156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.260 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10830.901325/2010-72 13 em vista que o não deferimento da compensação enseja a cobrança do tributo devido e da multa de mora correspondente, acrescido pelos juros prescritos pela lei tributária (art. 61 da Lei 9.430/96). Do Pedido de Diligência Os Recorrentes tiveram todas as oportunidades, tanto na fase da apuração fiscal como no curso do contencioso administrativo, para trazer os elementos suficientes e necessários para comprovar suas alegações não se justificando, no presente caso, a realização de pericia para suprir injustificada omissão probatória, especialmente de provas documentais que já poderiam ter sido juntadas aos autos. Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Redator ad hoc Fl. 1157DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10494.720669/2021-01
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Apr 28 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Tue Jun 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2020 IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. ACE-14. ARTIGO 7º. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA A 8%. AUTOPEÇAS. CONCEITO DE PEÇA E MATÉRIA-PRIMA. As mangueiras de borracha e os tubos de aço importados configuram autopeças, nos termos do Artigo 2º do Acordo, por se tratar de produtos elaborados e acabados, dotados de individualidade funcional, não decomponíveis em partes autônomas e destinados à integração em subconjuntos com função mecânica específica. Não se enquadram como matéria-prima, por serem oriundos de processo industrial complexo.
Numero da decisão: 3401-014.606
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso voluntário para, no mérito, DAR provimento. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Laura Baptista Borges, Mateus Soares de Oliveira e Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).
Nome do relator: LAURA BAPTISTA BORGES
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-06-09T14:07:34Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-06-09T14:07:34Z; Last-Modified: 2026-06-09T14:07:34Z; dcterms:modified: 2026-06-09T14:07:34Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-06-09T14:07:34Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-06-09T14:07:34Z; meta:save-date: 2026-06-09T14:07:34Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-06-09T14:07:34Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-06-09T14:07:34Z; created: 2026-06-09T14:07:34Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; Creation-Date: 2026-06-09T14:07:34Z; pdf:charsPerPage: 1462; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-06-09T14:07:34Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10494.720669/2021-01 ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 28 de abril de 2026 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ALFAGOMMA DO BRASIL LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Importação - II Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2020 IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. ACE-14. ARTIGO 7º. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA A 8%. AUTOPEÇAS. CONCEITO DE PEÇA E MATÉRIA-PRIMA. As mangueiras de borracha e os tubos de aço importados configuram autopeças, nos termos do Artigo 2º do Acordo, por se tratar de produtos elaborados e acabados, dotados de individualidade funcional, não decomponíveis em partes autônomas e destinados à integração em subconjuntos com função mecânica específica. Não se enquadram como matéria-prima, por serem oriundos de processo industrial complexo. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso voluntário para, no mérito, DAR provimento. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Laura Baptista Borges, Mateus Soares de Oliveira e Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente). RELATÓRIO Fl. 7813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 2 Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o acórdão proferido pela DRJ09/PR, que julgou improcedente a Impugnação apresentada. Vale conferir o seguinte trecho do relatório da DRJ para melhor compreensão da controvérsia: “De acordo com que consta no relatório fiscal, as condições para fruição do benefício estabelecido no Acordo de redução da alíquota do Imposto de Importação para 8% podem ser resumidas da seguinte maneira: (...) b) Os produtos importados devem se enquadrar no conceito de autopeças destinadas a produção dos veículos ou de conjuntos ou subconjuntos e devem constar na lista do Apêndice I do Acordo. (...) Mais adiante, a fiscalização conclui que fiscalizada descumpriu a condição “b)” acima que tem que preencher três requisitos: 1°) o produto importado dever ser uma autopeça (peça, inclusive pneumáticos, conjunto e subconjunto); 2°) o produto deve ser usado para fabricação de conjunto (unidade funcional formada por peças e/ou subconjuntos) ou subconjunto (grupo de peças unidas para serem incorporadas a um conjunto); e 3°) estes conjuntos ou subconjuntos devem ser destinados à fabricação de tratores agrícolas, colheitadeiras e máquinas agrícolas autopropulsadas, e máquinas rodoviárias autopropulsadas. Afirma a fiscalização que os produtos importados não se enquadram no conceito de autopeças, tal como definido no Artigo 2º do Acordo. As mangueiras, importadas em rolos, não são peças, nem conjuntos ou subconjuntos. Elas não se constituem como um produto elaborado e terminado, tecnicamente caracterizado por sua individualidade funcional. O próprio importador, ao descrever seu processo produtivo, já as caracteriza como matéria prima. As mangueiras produzidas, a partir do corte e da fixação das conexões, estas sim, poderão ser consideradas como peças acabadas. Portanto, a importação das mangueiras não está amparada na redução do Imposto de Importação prevista no Artigo 7º do Acordo, pois não se trata de importação de autopeças, mas sim de insumos para fabricação de peças. Além disso, no Apêndice I do Acordo, onde constam todas as NCMs que podem ser importadas sob amparado do benefício fiscal, a NCM 4009 e 3917 aparecem indicadas com a referência (1) no campo de Observações. Este número indica que esses produtos só podem ser amparados pela redução se tiverem sido importados já cortados em suas dimensões finais para uso em veículos ou autopeças. Fl. 7814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 3 Analisando os demais produtos importados sob amparo do Acordo, percebemos que também as NCMs 7304.31.10 e 7306.30.00 estão indicadas no Apêndice I com a observação (1), ou seja, também só poderão se beneficiar da redução da alíquota se forem importadas cortadas nas dimensões finais para uso em veículos ou autopeças. Nas descrições dos produtos nas DIs, no entanto, percebe-se que eles se referem a Tubos de Aço ou de Ligas de Aço importados em tamanhos padrão de fábrica. As unidades de medidas são pés ou metro, o que demonstra que estes produtos também não atendem à condição estabelecida no Acordo. Ao final, concluiu que a fiscalizada não cumpriu as condições estabelecidas para a fruição da redução de alíquota prevista no Artigo 7º do Acordo em relação às mangueiras classificadas nas posições 4009 e 3917 e aos tubos classificados nos subitens 7304.31.10 e 7306.30.00, por não se enquadrarem na descrição constante no Apêndice I do Acordo, ou seja, não foram importados cortados no tamanho final para uso nos veículos a que se destina o benefício fiscal. Diante disso, lavrou o presente auto de infração para lançamento da diferença de tributos, juros e multa de mora, além da multa de 1%, nos termos do que determina o Artigo 711, inciso III do Regulamento Aduaneiro, quando o importador omitir ou prestar de forma inexata ou incompleta informação de natureza administrativo- tributária, cambial ou comercial necessária à determinação do procedimento de controle apropriado, conforme tabela abaixo:” Irresignada, a Recorrente apresentou sua Impugnação que, em julgamento, a DRJ julgou improcedente em acórdão assim ementado: “Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2020 ACE-14. ARTIGO 7º. REDUÇÃO DO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 8%. Para fruição do benefício estabelecido pelo Artigo 7º do Acordo sobre a Política Automotiva Comum entre a República Argentina e a República Federativa do Brasil, incorporado ao Acordo de Complementação Econômica Nº 14 (ACE-14) pelo 38º Protocolo Adicional, internalizado pelo Decreto 6.500, de 2008, os produtos importados devem se enquadrar no conceito de autopeça definido no acordo. REVISÃO ADUANEIRA. LEGALIDADE. É prerrogativa legal da fiscalização proceder à verificação, após o desembaraço aduaneiro, da exatidão das informações prestadas pelo importador na declaração de importação, mediante revisão aduaneira. Fl. 7815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 4 PRÁTICAS REITERADAS OBSERVADAS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. PROCEDIMENTOS VINCULADOS A ATOS NORMATIVOS. ACRÉSCIMOS LEGAIS. Somente os atos que permitem certa discricionariedade podem se enquadrar nos termos do art. 100, III, do CTN, o que não alcança os atos vinculados, que devem observância à forma disposta na legislação, não estando sujeitos à validação naqueles termos. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” A Recorrente interpôs, assim, seu Recurso Voluntário, estruturado nos seguintes tópicos recursais:  DA CARACTERIZAÇÃO DOS PRODUTOS COMO AUTOPEÇAS;  DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DA OBSERVAÇÃO PREVISTA NO APÊNDICE I;  DO RECONHECIMENTO DO DIREITO AO BENEFÍCIO PELA AUTORIDADE ADUANEIRA;  NECESSIDADE DE CANCELAMENTO DA MULTA ADUANEIRA, DA MULTA DE MORA E DOS JUROS DE MORA;  DA INAPLICABILIDADE DA MULTA ADUANEIRA DE 1%; e  DO CARÁTER DESPROPORCIONAL, IRRAZOÁVEL E CONFISCATÓRIO DA MULTA ADUANEIRA. É o relatório. VOTO Conselheira Laura Baptista Borges, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual merece ser conhecido. 1 – DA CARACTERIZAÇÃO DOS PRODUTOS COMO AUTOPEÇAS. DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DA OBSERVAÇÃO PREVISTA NO APÊNDICE I. A Recorrente sustenta que o auto de infração incorre em erro ao afirmar que as mangueiras importadas não seriam autopeças, defendendo que tais itens são produtos elaborados e acabados, resultantes de processo industrial complexo, não podendo ser tratados como matéria- prima. Fl. 7816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 5 Argumenta que, à luz das definições do Acordo do Regime Automotivo, mangueiras e tubos de aço se enquadram no conceito de “peça”, pois possuem individualidade funcional, não são compostos por partes separáveis e se destinam à integração em subconjuntos ou conjuntos maiores. Destaca que a posterior agregação de conexões, capas e terminais não descaracteriza a natureza das mangueiras, mas apenas forma um subconjunto hidráulico. Afirma, ainda, que houve uso impreciso de sua parte do termo “matéria-prima” durante a fiscalização, sem impacto jurídico na qualificação dos produtos. Ressalta a complexidade do processo produtivo das mangueiras e tubos para afastar qualquer enquadramento como insumo bruto. Por fim, aponta contradição da própria fiscalização, que reconheceu como autopeças outros componentes (conexões, capas e terminais) que integram os mesmos subconjuntos, e observa que mangueiras e tubos constam do Apêndice I do regime, reforçando sua natureza de autopeças e o direito à redução da alíquota do imposto de importação. Assim, a controvérsia dos autos reside na definição se as mangueiras de borracha e os tubos de aço importados pela Recorrente no período de janeiro de 2017 a dezembro de 2020, com a alíquota reduzida de 8% prevista no Artigo 7º do Acordo sobre a Política Automotiva Comum entre a República Argentina e a República Federativa do Brasil, incorporado ao Acordo de Complementação Econômica nº 14 (ACE-14) pelo 38º Protocolo Adicional1, internalizado pelo Decreto nº 6.500, de 2 de julho de 2008, preenchem as condições estabelecidas nesse Acordo para fruição do benefício. Entendo que assiste razão à Recorrente, pelas razões que passo a expor. Para a correta resolução da questão, é indispensável partir do texto do próprio Acordo. Seu Artigo 1º delimita o âmbito de aplicação nos seguintes termos: “As disposições contidas no presente Acordo aplicar-se-ão ao intercâmbio comercial dos seguintes bens, doravante denominados 'Produtos Automotivos', sempre que se trate de bens novos, compreendidos nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul — NCM — SH 2007, com suas respectivas descrições, que figuram no Apêndice I. (...) h) tratores agrícolas, colheitadeiras e máquinas agrícolas autopropulsadas; i) máquinas rodoviárias autopropulsadas; e j) autopeças." O Artigo 2º, que contém as definições aplicáveis ao Acordo, assim estabelece: "Para os fins do presente Acordo considera-se: 1 https://www2.aladi.org/biblioteca/publicaciones/aladi/acuerdos/ace/pt/ace14/ACE_014_038_pt.pdf https://www.gov.br/siscomex/pt-br/acordos-comerciais/brasil-argentina-ace-14 Fl. 7817DF CARF MF Original https://www2.aladi.org/biblioteca/publicaciones/aladi/acuerdos/ace/pt/ace14/ACE_014_038_pt.pdf https://www.gov.br/siscomex/pt-br/acordos-comerciais/brasil-argentina-ace-14 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 6 Autopeças: peças, incluindo pneumáticos, subconjuntos e conjuntos necessários à produção dos veículos listados nas alíneas 'a' a 'i' do Artigo 1º, bem como as necessárias à produção dos bens indicados na alínea 'j', incluídas as destinadas ao mercado de reposição. Peça: produto elaborado e terminado, tecnicamente caracterizado por sua individualidade funcional, não composto por outras partes ou peças que possam ter aplicação separada e que se destina a integrar fisicamente um subconjunto ou conjunto, com função específica mecânica ou estrutural e que não é passível de caracterização como matéria prima. Subconjunto: grupo de peças unidas para serem incorporadas a um grupo maior para formar um conjunto. Conjunto: unidade funcional formada por peças e/ou subconjuntos, com função específica no veículo." E o Artigo 7º, que estabelece o benefício ora em discussão, dispõe: "As autopeças importadas por produtores habilitados, não originárias do MERCOSUL, quando ingressarem no território de uma das Partes e forem destinadas à produção de produtos automotivos das alíneas 'h' e 'i', assim como aquelas destinadas à produção de conjuntos e subconjuntos especificados na alínea 'j', sempre e quando os mesmos forem destinados à produção de produtos automotivos das alíneas 'h' e 'i' do Artigo 1º, terão redução do imposto de importação ao montante equivalente à aplicação da alíquota de 8%." A partir desse quadro normativo, o benefício pressupõe: (i) que o importador seja produtor habilitado; (ii) que os produtos importados se enquadrem no conceito de autopeças; (iii) que estejam compreendidos nas NCMs listadas no Apêndice I; e (iv) que sejam efetivamente destinados à produção dos veículos das alíneas "h" e "i" ou à produção de conjuntos e subconjuntos da alínea "j" destinados àqueles mesmos veículos. Não há controvérsia nestes autos sobre os requisitos (i) e (iv). O debate se concentra nos requisitos (ii) e (iii). Quanto à qualificação como autopeças, o conceito de "peça" fixado no Artigo 2º exige o preenchimento cumulativo de cinco elementos: produto elaborado e terminado; tecnicamente caracterizado por sua individualidade funcional; não composto por outras partes ou peças que possam ter aplicação separada; destinado a integrar fisicamente um subconjunto ou conjunto com função específica mecânica ou estrutural; e não passível de caracterização como matéria-prima. Fl. 7818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 7 A Recorrente esclarece que as mangueiras de borracha são produtos industrializados obtidos por processo complexo que envolve calandragem, reforço por trançamento e vulcanização, o que lhes confere forma e coesão definitivas. Do mesmo modo, os tubos de aço carbono resultam de extrusão, adquirindo forma tubular final, sendo ambos importados como produtos acabados, com especificações técnicas próprias. Reforça, ainda, que tais itens possuem individualidade funcional, condução de fluidos sob pressão, não sendo decomponíveis em partes autônomas, e destinam-se à integração em subconjuntos hidráulicos com função mecânica específica, posteriormente incorporados a sistemas maiores abrangidos pelo Acordo. Entendo, assim, que são produtos elaborados e terminados (peças), como definido pelo Artigo 2º. Contudo, resta ainda verificar a não caracterização como matéria-prima. A fiscalização e a DRJ conferiram peso determinante ao fato de a Recorrente ter utilizado, em resposta a intimação fiscal, o termo "matéria-prima" para descrever a função das mangueiras e tubos em seu processo produtivo. A Recorrente alega que, no ambiente industrial, é corrente o uso coloquial de "matéria-prima" para designar qualquer insumo que alimenta um processo produtivo, independentemente do seu grau de industrialização prévia e que esse erro não muda a característica do material à luz da legislação. Reforça que essa acepção prática não coincide com o conceito técnico e jurídico relevante para o Acordo e que o Guia Prático da EFD define matéria-prima como "a mercadoria que componha, física e/ou quimicamente, um produto em processo ou produto acabado e que não seja oriunda do processo produtivo". Entendo, assim, que as mangueiras e tubos importados são de fato oriundos de processo produtivo industrial complexo, o que os exclui, por definição, do conceito técnico de matéria-prima. A qualificação de um produto para fins do Acordo não é matéria disponível à vontade das partes nem se determina por declarações informais prestadas no curso da fiscalização: decorre da subsunção das características objetivas do produto ao conceito normativo do Artigo 2º, o que foi bem reforçado pela Recorrente em sua defesa. Concordo também com a Recorrente sobre a contradição que incorre a autuação fiscal, que confirma a procedência do argumento. A mesma fiscalização que negou a qualificação de autopeça às mangueiras e tubos importados, reconheceu expressamente que as conexões e terminais importados pela Recorrente nas NCMs 7307.99.00 e 3926.90.90 (componentes que se destinam exatamente a se unir às mangueiras e tubos para formar os mesmos subconjuntos hidráulicos) constituem autopeças aptas ao benefício. Transcrevo o trecho do relatório fiscal para que a contradição fique evidenciada: Fl. 7819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 8 "Como já vimos, acima, as mangueiras e os tubos não poderiam ser importados com redução da alíquota por não se enquadrarem nas características estabelecidas para os produtos no Apêndice I do Acordo e por não se enquadrarem no próprio conceito de autopeças. Para os demais produtos, não há como se afirmar que não constituam autopeças, portanto, poderiam ser importados com o referido benefício fiscal, desde que fossem utilizados para a fabricação de conjuntos ou subconjuntos." Como esclareceu a Recorrente, as conexões e terminais são partes do mesmo subconjunto hidráulico, com a mesma função sistêmica, submetidas ao mesmo processo produtivo da Recorrente. Assim, no meu convencimento, não há fundamento técnico ou jurídico que justifique reconhecer a natureza de autopeça às conexões e negá-la às mangueiras com as quais essas conexões se unem. Se a parte que abraça é autopeça, a parte abraçada também o é. Quanto à observação "(1)" do Apêndice I, o Apêndice I, na versão substituída pelo Decreto nº 8.278/2014, vigente durante todo o período fiscalizado, lista as NCMs das mangueiras e tubos com a seguinte nota de rodapé: "(1) somente cortados nas dimensões finais para uso em veículos ou auto-peças." A fiscalização e a DRJ interpretaram essa observação como exigência de que o corte nas dimensões finais ocorresse antes do desembaraço aduaneiro, ou seja, o produto precisaria cruzar a fronteira já na medida de uso. O corte realizado posteriormente no Brasil não supriria, segundo esse entendimento, a condição estabelecida. Essa interpretação não se sustenta à luz da finalidade do Acordo nem da realidade operacional do setor. Ora, os “considerandos” do 38º Protocolo Adicional, internalizado pelo Decreto nº 6.500/2008, enunciam com clareza os objetivos que animam o Acordo: “A necessidade de aprofundar a integração produtiva entre as Partes, em especial no tocante aos investimentos, ao comércio e à produção" e "A oportunidade de transformar o Mercosul em um pólo mundial de produção e desenvolvimento de produtos automotivos." O benefício do Artigo 7º foi concebido para viabilizar essa integração produtiva: permitir que produtores habilitados importem autopeças com alíquota reduzida para fabricar, no Brasil, conjuntos e subconjuntos destinados aos veículos das alíneas "h" e "i". O produtor habilitado, e não o simples revendedor, é o destinatário do benefício. A observação "(1)" tem, nesse contexto, uma finalidade precisa: distinguir os produtos que serão efetivamente industrializados e utilizados na fabricação de veículos, chegando aos fabricantes nas dimensões de uso, daqueles que seriam simplesmente revendidos como insumo bruto, sem qualquer processo produtivo intermediário. A restrição visa evitar que o benefício sirva à mera importação e revenda de insumos in natura, sem a agregação de valor industrial que o justifica. Fl. 7820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-014.606 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10494.720669/2021-01 9 A Recorrente importou as mangueiras e tubos, submeteu ao seu processo produtivo (corte nas dimensões determinadas por cada cliente fabricante, conformação, fixação de conexões, capas e buchas metálicas), e entregou aos fabricantes de veículos subconjuntos hidráulicos prontos, nas dimensões finais de uso. Não há revenda de produto bruto, mas sim a integração produtiva que o Acordo visa incentivar. Assim, entendo que as mangueiras de borracha e os tubos de aço importados pela Recorrente são autopeças nos termos do Artigo 2º do Acordo: produtos elaborados e terminados, com individualidade funcional, não decomponíveis em partes com aplicação separada, destinados a integrar subconjuntos com função mecânica específica, e não passíveis de caracterização como matéria-prima no sentido técnico do termo. O processo produtivo adotado, sendo a importação em metros, industrialização no Brasil com corte nas dimensões de uso, entrega aos fabricantes de veículos, a meu ver, atende plenamente à finalidade da observação "(1)" do Apêndice I e às condições do Artigo 7º do Acordo. Afastados ambos os fundamentos do lançamento, desaparece a própria infração que o sustenta, com o que devem ser cancelados também a multa administrativa de 1%, a multa de mora e os juros de mora, como consequência lógica e necessária do provimento no mérito. Julgo, portanto, prejudicadas as demais alegações recursais. 2 – DA CONCLUSÃO. Ante o exposto, conheço do recurso e, no mérito, dou provimento. É como voto. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges Fl. 7821DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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