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2021-10-08T01:09:55Z,201703,2ª SEÇÃO,"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2004
PAF - PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE.
A divergência interpretativa somente se caracteriza quando, em face de situações fáticas similares, são adotadas soluções diversas. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-05-23T00:00:00Z,10746.720036/2007-28,201705,5725486,2017-05-23T00:00:00Z,9202-005.333,Decisao_10746720036200728.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,10746720036200728_5725486.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n",2017-03-30T00:00:00Z,6765570,2017,2021-10-08T11:00:32.024Z,N,1713049209647661056,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1552; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 231 

 
 

 
 

1

230 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  10746.720036/2007­28 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.333  –  2ª Turma  

Sessão de  30 de março de 2017 

Matéria  PAF ­ RECURSO ESPECIAL ­ CONHECIMENTO  

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  WARRE ENGENHARIA E SANEAMENTO LTDA 

 

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2004 

PAF  ­  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL 
DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. 

A  divergência  interpretativa  somente  se  caracteriza  quando,  em  face  de 
situações fáticas similares, são adotadas soluções diversas. Não se conhece de 
Recurso Especial  de Divergência,  quando não  resta  demonstrado  o  alegado 
dissídio jurisprudencial. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não 
conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado), Rita Eliza Reis da 
Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

  

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6.
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28

Fl. 231DF  CARF  MF




 

  2

Relatório 

Em  sessão  plenária  de  15/05/2012,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão 2801­02.423 (fls. 168 a 176), assim ementado: 

“ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  PROPRIEDADE 
TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2004 

VALOR DA TERRA NUA (VTN). ARBITRAMENTO. 

O  lançamento de oficio deve  considerar,  por expressa previsão 
legal, as informações constantes do Sistema de Preços de Terra, 
SIPT, referentes a levantamentos realizados pelas Secretarias de 
Agricultura  das  Unidades  Federadas  ou  dos  Municípios,  que 
considerem a  localização do imóvel, a capacidade potencial da 
terra e a dimensão do imóvel. Na ausência de tais informações, a 
utilização do VTN médio apurado a partir do universo de DITR 
apresentadas  para  determinado município  e  exercício,  por  não 
observar o critério da capacidade potencial da  terra, não pode 
prevalecer. 

Recurso Voluntário Provido.” 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  25/06/2012  (Despacho  de 
Encaminhamento de  fls. 181). Assim, conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, a 
Fazenda  Nacional  poderia  interpor  Recurso  Especial  até  09/08/2012,  o  que  foi  feito  em 
26/07/2012 (fls. 182 a 188), conforme o Despacho de Encaminhamento de fls. 189. 

O Recurso Especial foi  interposto com fundamento no art. 67, Anexo II, do 
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, visando rediscutir a 
validade do arbitramento do VTN­Valor da Terra Nua tendo por base o SIPT­Sistema de 
Preços de Terras, utilizando­se o VTN médio das DITR, sem informações sobre aptidão 
agrícola. Como paradigma foi indicado o Acórdão 2102­00.609. 

Ao Recurso Especial foi dado seguimento, conforme despacho de 07/03/2014 
(fls. 190/191). 

Cientificado  do  acórdão,  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda 
Nacional e do despacho acima em 30/10/2014 (AR – Aviso de Recebimento de fls. 196/197), o 
Contribuinte ofereceu, em 06/11/2014 (fls. 225), as Contrarrazões de fls. 199 a 224, pedindo, 
em síntese, o não provimento do recurso, com a manutenção do acórdão recorrido. 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, restando 
perquirir acerca dos demais pressupostos de admissibilidade.  

Em  seu  apelo,  a  Fazenda  Nacional  visa  rediscutir  a  validade  do 
arbitramento do VTN­Valor da Terra Nua tendo por base o SIPT­Sistema de Preços de 

Fl. 232DF  CARF  MF



Processo nº 10746.720036/2007­28 
Acórdão n.º 9202­005.333 

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Fl. 232 

 
 

 
 

3

Terras,  utilizando­se  o VTN médio das DITR,  sem  informações  sobre aptidão agrícola. 
Como paradigma foi indicado o Acórdão 2102­00.609. 

Antes de proceder à análise do paradigma,  importa salientar que se  trata de 
Recurso Especial de Divergência,  e que esta  somente se caracteriza quando existe  similitude 
fática  entre  as  situações  apreciadas  no  acórdão  recorrido  e  no  paradigma  indicado.  Assim, 
torna­se  imprescindível  a  análise  das  situações  fáticas  contidas  nos  acórdãos  recorrido  e 
paradigma, a ver se haveria similitude entre elas. 

No  caso  do  acórdão  recorrido,  a  motivação  do  restabelecimento  do  VTN 
declarado pelo Contribuinte foi o fato de a autoridade lançadora ter arbitrado aquele valor com 
base no VTN médio das DITRs entregues no município, e não na aptidão agrícola. Assim, tal 
arbitramento não foi aceito, por não ter cumprido as exigências determinadas pela legislação de 
regência. Confira­se a respectiva ementa: 

“O lançamento de oficio deve considerar, por expressa previsão 
legal, as informações constantes do Sistema de Preços de Terra, 
SIPT, referentes a levantamentos realizados pelas Secretarias de 
Agricultura  das  Unidades  Federadas  ou  dos  Municípios,  que 
considerem a  localização do imóvel, a capacidade potencial da 
terra e a dimensão do imóvel. Na ausência de tais informações, a 
utilização do VTN médio apurado a partir do universo de DITR 
apresentadas  para  determinado município  e  exercício,  por  não 
observar o critério da capacidade potencial da  terra, não pode 
prevalecer.” 

Quanto ao paradigma indicado – Acórdão 2102­00.609 – a Fazenda Nacional 
colaciona o seguinte trecho, visando demonstrar o alegado dissídio jurisprudencial: 

“No caso aqui em debate , para o exercício 2001, tomando por 
base  os  valores  do  SIPT  (fl.  15),  pode­se  arbitrar  o  valor  da 
terra nua com base na aptidão agrícola da  terra ou com base 
no valor médio das DITR , sempre lembrando que o SIPT detém 
uma média global do valor da terra nua do município . Não há 
uma  avaliação  específica  do  imóvel  auditado. Considerando  a 
dupla possibilidade de arbitramento , pela aptidão agrícola ou 
pelo  valor  médio  da  DITR,  entendo  que  se  deve  utilizar  esta 
última, que detém o valor mais benéfico para o recorrente.’ (fl. 
8)” (destaques da Recorrente) 

A leitura dos trechos em negrito, pinçados do voto condutor do aresto, levaria 
à conclusão de que efetivamente teria sido demonstrada a alegada divergência jurisprudencial. 
Entretanto, o exame do paradigma, em sua integralidade, permite conhecer o contexto em que 
ele foi proferido. Nesse passo, verifica­se que, além de retratar uma situação distinta daquela 
analisada no recorrido, não se pode afirmar que nesse paradigma estar­se­ia defendendo a tese 
de que o SIPT, somente com a média das DITR, seria válido. Confira­se os principais trechos 
da ementa e do voto vencedor desse paradigma: 

“ARBITRAMENTO  DO  VALOR  DA  TERRA  NUA. 
INFORMAÇÃO  EXTRAÍDA  DO  SISTEMA  DE  PREÇO  DE 
TERRAS  ­  SIPT.  HIGIDEZ  PROCEDIMENTAL.  SOMENTE 
LAUDO TÉCNICO QUE ANALISA PORMENORIZADAMENTE 
O  IMÓVEL  RURAL,  SEGUNDO  A  NORMA  DA  ABNT 

Fl. 233DF  CARF  MF



 

  4

VIGENTE  NA  DATA  DA  PRODUÇÃO  DO  LAUDO,  PODE 
CONTRADITAR 0 VALOR DO SIPT. 

Caso o contribuinte não apresente laudo técnico com o valor da 
terra nua, pode a autoridade  fiscal se valer do preço constante 
do SIPT, como meio hábil para arbitrar o valor da terra nua que 
servirá para apurar o ITR devido. 

Somente  laudo técnico que segue a norma vigente da ABNT na 
data  da  produção dele,  assinado por profissional  competente  e 
secundado por Anotação de Responsabilidade Técnica ­ ART, é 
meio hábil para contraditar o valor arbitrado a partir do SIPT. 

Recurso provido 

(...) 

Agora,  passa­se  a  apreciar  a  defesa  do  item  II  (no  tocante  ao 
valor da terra nua, ""os valores indicados no Sistema de Preços 
de Terra não podem ser adotados, pois não há a ""imprescindível 
publicidade das  fontes e  valores que alimentam o sistema, bem 
como, a realização de verificação física das áreas existentes na 
propriedade  para  viabilizar  a  incidência  do  VTN,  segundo  a 
classificação adotada para a diversidade de áreas cadastradas "" 
(Recurso n° 135.528, Primeira Câmara, unânime, 07.11.2007)"" 
(fls.  218  e  219).  Além  disso,  o  recorrente  agora  junta  Laudo 
Técnico  complementar,  no  qual  se  demonstra  que  o  valor  do 
SIPT refere­se ao preço de terras comercializadas e não da terra 
nua,  como  inclusive  se  pode  ver  pelos  formulários  preenchidos 
pela Emater­MG, atendendo à solicitação da Fundação Getúlio 
Vargas  (fls.  291  a  293),  com  os  mesmos  valores  do  SIPT,  os 
quais  tem  a mesma  fonte  de  informação,  qual  seja,  a  Emater­
MG. Por fim, caso o valor do SIPT seja considerado hábil para 
quantificar  o  valor  da  terra  nua,  mister  reduzir  o  valor  do 
exercício 2001 para R$ 1.053,04, o menor dos valores do SIPT). 

Como  se  pode  constatar,  no  caso  do  paradigma  o  Contribuinte  se  insurge 
contra  o  arbitramento  pelo  SIPT,  alegando  falta  de  publicidade  das  fontes  e  valores  que 
alimentam o sistema, bem como por se referir a preços de terras comercializadas, e não da terra 
nua. Ao final, pede que, caso seja mantido o arbitramento, que para o exercício de 2001 
seja adotado o menor dos valores do SIPT. Assim, no intuito de enfrentar os argumentos 
de defesa, o Relator assim se manifesta quanto ao SIPT: 

“No  tocante  ao  pretenso  cerceamento  do  direito  de  defesa 
perpetrado pela autoridade  fiscal, com a utilização do valor da 
terra nua constante no SIPT, não assiste razão ao recorrente, já 
que  a  possibilidade  do  arbitramento  do  preço  da  terra  nua 
consta especificamente no art. 14 da Lei n° 9.393/96, a partir de 
sistema a ser instituído pela Secretaria da Receita Federal. 

Utilizando  tal  autorização  legislativa,  a  Secretaria  da  Receita 
Federal, pela Portaria SRF n° 44712002, instituiu o Sistema de 
Preços  de  Terras  —  SIPT,  o  qual  seria  alimentado  com 
informações  das  Secretarias  de  Agricultura  ou  entidades 
correlatas,  bem  como  com  os  valores  da  terra  nua  da  base  de 
declarações do ITR. 

Fl. 234DF  CARF  MF



Processo nº 10746.720036/2007­28 
Acórdão n.º 9202­005.333 

CSRF­T2 
Fl. 233 

 
 

 
 

5

A instituição do SIPT está prevista em lei, não havendo qualquer 
violação ao princípio da legalidade tributária, sendo certo que, 
no caso vertente, a autoridade fiscal utilizou o valor da terra nua 
constante  no  sistema,  conforme  tela  do  SIPT  de  fls.  15  e  16 
(valores informados pela Secretaria Estadual de Agricultura), já 
que  o  contribuinte  havia  utilizado  o  valor  da  terra  nua  para  o 
município  de  Inhaúma  —  MG  de  1996,  valor  que  teria  sido 
aceito pela Secretaria da Receita Federal quando da expedição 
da  notificação  de  lançamento  do  ITR  respectivo  (conforme 
declaração prestada pelo próprio autuado nestes autos — fl. 27), 
e não apresentara o laudo técnico de avaliação da área rural. A 
informação  declarada  pelo  contribuinte  era  assaz  antiga  e 
justificava o procedimento da autoridade fiscal. 

No ponto, sem razão o recorrente. 

A  decisão  recorrida  ratificou  o  arbitramento  perpetrado  pela 
autoridade autuante, já que o Laudo Técnico não tinha seguido a 
atual norma da ABNT reguladora da avaliação de imóveis rurais 
(NBR 14.653­3) e pela discrepância entre o valor declarado pelo 
contribuinte e aqueles do SIPT. 

(...) 

Primeiramente, os valores da terra nua dos municípios mineiros, 
dos exercícios 2000 a 2004, foram informados pelo Secretário de 
Estado  de  Agricultura,  Pecuária  e  Abastecimento  de  Minas 
Gerais,  a partir de  levantamento dos  extensionistas da Emater, 
como se pode ver pelo Oficio n° 1.036/2004/GAB.SEC, de 30 de 
novembro  de  2004  (cópia  deste  oficio  se  encontra  no  recurso 
voluntário n° 342.587 — fl. 124 ­, em pauta nesta mesma sessão 
de  julgamento).  Tal  oficio  refere­se  ao  valor  da  terra  nua  por 
hectare e não ao valor de venda dos imóveis. Por outro lado, os 
formulários  da  FGV  preenchidos  pela  Emater­MG,  referentes 
aos  exercícios  2001  e  2002,  do  município  de  Inhaúma,  não 
indicam que os valores se referem ao preço de comercialização 
do  imóvel  com  benfeitorias,  como  se  pode  ver  em  tais 
formulários de fls. 291 a 293. 

Dessa  forma,  aqui  não  se  acata  a  defesa  de  que  os  valores  do 
SIPT se referiam ao valor total do imóvel. 

Ainda  se  deve  anotar  que  o  contribuinte  não  apresentou  laudo 
técnico de avaliação do imóvel rural na forma da Norma ABNT 
14.653­3,  vigente  desde  30106/2004,  data  esta  anterior  à 
produção dos laudos acostados ao presente processo. Somente o 
laudo  produzido  em  conformidade  com  tal  Norma  seria  meio 
hábil para contraditar o valor do SIPT. Ademais o valor da terra 
nua  declarado  estava  defasado,  já  que  o  próprio  contribuinte 
confessou  que  utilizara  o  mesmo  valor  de  1996  (para  os 
exercícios 2001 e 2002). Mais uma razão para rejeitar a defesa 
do recorrente. 

Por  fim,  quanto  ao  pedido  para  reduzir  o  valor  do  exercício 
2001 para 1.053,04, o menor dos valores do SIPT, entendo que o 
contribuinte tem razão. Explico. 

Fl. 235DF  CARF  MF



 

  6

É  de  conhecimento  de  todos  que,  em  arbitramento,  havendo 
possibilidades  diversas,  utiliza­se  a  modalidade  que  mais 
favorece ao contribuinte . Inclusive , no âmbito da tributação da 
pessoa fisica, tal regra está positivada no art. 6°, § 6°, da Lei n° 
8.021/90, verbis: 

(...) 

No  caso  aqui  em debate  ,  para  o  exercício  2001,  tomando por 
base  os  valores  do  SIPT  (fl.  15),  pode­se  arbitrar  o  valor  da 
terra nua com base na aptidão agrícola da terra ou com base no 
valor  médio  das  DITR  ,  sempre  lembrando  que  o  SIPT  detém 
uma média global do valor da terra nua do município  . Não há 
uma avaliação específica do imóvel auditado. 

Considerando  a  dupla  possibilidade  de  arbitramento  ,  pela 
aptidão agrícola ou pelo  valor médio da DITR,  entendo que  se 
deve utilizar esta última, que detém o valor mais benéfico para o 
recorrente (VIN de R$ 1.053,04 por hectare no exercício 2001).” 
(grifei) 

Destarte, verifica­se que em momento algum o paradigma defende, de forma 
genérica, que o arbitramento pelo SIPT pode ser efetuado com base apenas no valor médio das 
DITR. O que fica claro no voto condutor do aresto é que, naquele caso específico, em que estão 
presentes os dois critérios de arbitramento – pela média das DITR e pela aptidão agrícola – não 
há óbice ao atendimento do pleito do Contribuinte, no sentido de utilizar­se o VTN de menor 
valor que, nesse caso específico, é o VTN apurado pela média das DITR. 

Assim, as situações fáticas são distintas, a saber: 

­ no acórdão  recorrido, o arbitramento pelo SIPT foi  feito com base apenas 
no  valor médio  das DITR,  sem  levar  em  conta  a  aptidão  agrícola,  e  é  esta  a motivação  que 
levou à sua desqualificação; 

­  no  paradigma,  o  arbitramento  pelo  SIPT  foi  feito  com  base  nas  duas 
modalidades – média das DITR e aptidão agrícola – e em nenhum momento o Relator defende 
que ele seja levado a cabo apenas com base na média das DITR; o que ocorre é que existe um 
pedido  do Contribuinte  para  que  se  adote,  dentre  os  diversos  valores  constantes  do  SIPT,  o 
menor deles, que no caso é o da média das DITR, daí que nos trechos citados pela Recorrente o 
Relator tão somente fundamenta o atendimento a esse pleito. 

Destarte,  o  paradigma  indicado  não  se  presta  a  demonstrar  a  alegada 
divergência jurisprudencial, já que, diferentemente do que ocorreu no recorrido, o arbitramento 
não  se  limitou  ao  VTN  médio  das  DITR.  Tampouco  no  caso  do  julgado  guerreado  houve 
pedido  do  Contribuinte,  no  sentido  da  adoção  de  valor  específico,  até  porque,  repita­se,  só 
havia um valor, qual seja, o da média das DITR. 

No  presente  caso,  o  dissídio  interpretativo  somente  restaria  demonstrado, 
com a colação de acórdão em que, efetuado o arbitramento com base no SIPT, levando­se em 
conta apenas o valor médio das DITR, sem considerar­se a aptidão agrícola, dito arbitramento 
fosse mantido. Com efeito, o paradigma  indicado não retrata  tal situação fática, portanto não 
resta demonstrada a alegada divergência jurisprudencial. 

Diante do exposto, não conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda 
Nacional, por não atender aos pressupostos de admissibilidade. 

Fl. 236DF  CARF  MF



Processo nº 10746.720036/2007­28 
Acórdão n.º 9202­005.333 

CSRF­T2 
Fl. 234 

 
 

 
 

7

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 237DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201705,2ª SEÇÃO,"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2003
VTN-VALOR DA TERRA NUA. ARBITRAMENTO. SIPT-SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS. VALOR MÉDIO DAS DITR. AUSÊNCIA DE APTIDÃO AGRÍCOLA.
Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é apurado adotando-se o valor médio das DITR do município, sem levar-se em conta a aptidão agrícola do imóvel.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-07-05T00:00:00Z,13116.720067/2008-74,201707,5738542,2017-07-06T00:00:00Z,9202-005.523,Decisao_13116720067200874.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,13116720067200874_5738542.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial e\, no mérito\, em negar-lhe provimento.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patricia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-05-25T00:00:00Z,6838200,2017,2021-10-08T11:02:41.320Z,N,1713049210293583872,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1535; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 209 

 
 

 
 

1

208 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  13116.720067/2008­74 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.523  –  2ª Turma  

Sessão de  25 de maio de 2017 

Matéria  VTN ­ ARBITRAMENTO PELO SIPT 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  TERPLANI TERRENOS E PLANEJAMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 

 

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2003 

VTN­VALOR DA TERRA NUA. ARBITRAMENTO. SIPT­SISTEMA DE 
PREÇOS  DE  TERRAS.  VALOR  MÉDIO  DAS  DITR.  AUSÊNCIA  DE 
APTIDÃO AGRÍCOLA.  

Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é 
apurado adotando­se o valor médio das DITR do município, sem levar­se em 
conta a aptidão agrícola do imóvel. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patricia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

 

  

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13
11

6.
72

00
67

/2
00

8-
74

Fl. 209DF  CARF  MF




 

  2

Relatório 

Trata o presente processo, de exigência do ITR ­ Imposto Territorial Rural do 
exercício de 2003, tendo em vista o arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua.  

Em  sessão  plenária  de  22/01/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão 2201­001.942 (fls. 158 a 168), assim ementado: 

“ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  PROPRIEDADE 
TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2003 

ITR.  DECADÊNCIA.O  imposto  sobre  a  propriedade  territorial 
rural  é,  a  partir  do  ano­calendário  1997,  tributo  sujeito  ao 
regime do denominado lançamento por homologação, sendo que 
o prazo decadencial para a constituição de créditos tributários é 
de  cinco  anos  contados  do  fato  gerador,  que  ocorre  em  01  de 
janeiro  de  cada  ano­calendário.  Ultrapassado  esse  lapso 
temporal,  sem a expedição de  lançamento de ofício, opera­se a 
decadência,  a  atividade  exercida  pelo  contribuinte  está 
tacitamente  homologada  e  o  crédito  tributário  extinto,  nos 
termos do artigo 150, § 4° e do artigo 156,  inciso V, ambos do 
CTN. 

TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. 
PRAZO DECADENCIAL  DE CONSTITUIÇÃO DO  CRÉDITO. 
O Regimento Interno deste Conselho Administrativo de Recursos 
Fiscais CARF, através de alteração promovida pela Portaria do 
Ministro  da Fazenda  n.º  586,  de  21.12.2010  (Publicada  no  em 
22.12.2010), passou a fazer expressa previsão no sentido de que 
“As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo 
Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria 
infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543­B e 
543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  11  de  janeiro  de  1973,  Código  de 
Processo  Civil,  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros  no 
julgamento  dos  recursos  no  âmbito  do  CARF”  (Art.  62­A  do 
anexo  II).  O  STJ,  em  acórdão  submetido  ao  regime  do  artigo 
543­C, do CPC definiu que “o dies a quo do prazo qüinqüenal da 
aludida regra decadencial rege­se pelo disposto no artigo 173, I, 
do CTN, sendo certo que o  ""primeiro dia do  exercício  seguinte 
àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado"" 
corresponde,  iniludivelmente,  ao  primeiro  dia  do  exercício 
seguinte  à  ocorrência  do  fato  imponível,  ainda  que  se  trate  de 
tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação”  (Recurso 
Especial nº 973.733). 

VALOR  DA  TERRA  NUA.  ARBITRAMENTO.  UTILIZAÇÃO 
DOS DADOS DO SIPT. O VTN médio declarado por município, 
constante  da  tabela  SIPT,  não  pode  ser  utilizado  para  fins  de 
arbitramento,  pois  notoriamente  não  atende  ao  critério  da 
capacidade potencial da terra. O arbitramento deve ser efetuado 
com base nos valores fornecidos pelas Secretarias Estaduais ou 
Municipais e nas informações disponíveis nos autos em relação 
aos tipos de terra que compõem o imóvel. 

Fl. 210DF  CARF  MF



Processo nº 13116.720067/2008­74 
Acórdão n.º 9202­005.523 

CSRF­T2 
Fl. 210 

 
 

 
 

3

Recurso Voluntário Provido."" 

A decisão foi assim registrada: 

"" Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, 
dar provimento ao recurso."" 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  07/05/2013  (Despacho  de 
Encaminhamento de fls. 169) e, em 08/05/2013 foi interposto o Recurso Especial de fls. 170 a 
182 (Despacho de Encaminhamento de fls. 183). 

O Recurso Especial está  fundamentado no art. 67, Anexo  II, do Regimento 
Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e visa rediscutir a validade do 
arbitramento do VTN­Valor da Terra Nua tendo por base o SIPT­Sistema de Preços de 
Terras,  utilizando­se  o VTN médio das DITR,  sem  informações  sobre aptidão agrícola. 
Como paradigmas foram indicados os Acórdãos nºs 2102­01.664 e 2102­00.609. 

Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  despacho  s/n  de 
29/10/2015 (fls. 184 a 188). 

Cientificada  em  11/11/2015  (AR  ­  Aviso  de  Recebimento  de  fls.  194),  a 
Contribuinte ofereceu, em 02/12/2015, as Contrarrazões de fls. 195 a 206). 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende 
aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido. 

As  Contrarrazões  foram  oferecidas  intempestivamente,  portanto  não  serão 
conhecidas.  Com  efeito,  a  Contribuinte  foi  cientificada  em  11/11/2015  (AR  ­  Aviso  de 
Recebimento  de  fls.  194),  vindo  a  apresentar  as  Contrarrazões  somente  em  02/12/2015 
(carimbo às fls. 195), portanto fora do prazo de quinze dias, assinalado no art. 69, do Anexo II, 
do Ricarf. 

Trata­se de ITR ­ Imposto Territorial Rural do exercício de 2003 e a matéria 
em litígio diz respeito à validade do arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua tendo por base 
o SIPT ­ Sistema de Preços de Terras, utilizando­se o VTN médio das DITR, sem informações 
sobre aptidão agrícola. 

Esclareça­se,  por  oportuno,  que  foram  indicados  como  paradigmas  os 
Acórdãos  nºs  2102­01.664  e  2102­00.609,  sendo  que  este  último  já  foi  examinado  por  este 
Colegiado  e  não  foi  considerado  apto  a  demonstrar  a  alegada  divergência  jurisprudencial. 
Entretanto, no despacho de admissibilidade foi examinado o primeiro paradigma, considerado 
apto a demonstrar o dissídio interpretativo, sem qualquer óbice por parte desta Conselheira, de 
sorte que passa­se a examinar o mérito do apelo. 

No caso do acórdão recorrido, foi promovido o arbitramento do VTN ­ Valor 
da Terra Nua com base no SIPT ­ Sistema Integrado de Preços de Terras, sem que sequer fosse 

Fl. 211DF  CARF  MF



 

  4

anexada  ao  processo  a  respectiva  tela  extraída  do  sistema.  A  informação  acerca  do  critério 
utilizado foi fornecida apenas em sede de decisão de Primeira Instância, que assim registrou: 

""Da análise  do presente  processo,  verifica­se  que  a autoridade 
fiscal arbitrou  para  a  'Fazenda Nova Petrópolis'  o VTN de R$ 
1.216.064,52, calculado com base no VTN médio, por hectare, 
apontado  no  SIPT,  exercício  de  2003,  para  o  município  de 
Planaltina – GO, de R$ 837,51,  e  na área  total  de 1.452,0 ha, 
informada na  correspondente DITR/2003  (fls.  01/07).""  (grifei  e 
sublinhei) 

Assim, constata­se que o arbitramento do VTN foi  levado a cabo com base 
no  valor médio  das DITR  do município  de  localização  do  imóvel,  sem  levar­se  em  conta  a 
aptidão agrícola, razão pela qual foi dado provimento ao Recurso Voluntário, restabelecendo­
se  o  VTN  declarado  pela  Contribuinte.  A  Fazenda  Nacional,  por  sua  vez,  pede  que  o 
arbitramento seja restabelecido. 

No que tange ao arbitramento do VTN, assim dispõe o art. 14, § 1º, da Lei nº 
9.396, de 1996: 

""Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do DIAT, bem 
como  de  sub­avaliação  ou  prestação  de  informações  inexatas, 
incorretas  ou  fraudulentas,  a  Secretaria  da  Receita  Federal 
procederá à determinação e ao lançamento de ofício do imposto, 
considerando informações sobre preços de terras, constantes de 
sistema a  ser por  ela  instituído, e os dados de área  total,  área 
tributável  e  grau  de  utilização  do  imóvel,  apurados  em 
procedimentos de fiscalização. 

§  1º  As  informações  sobre  preços  de  terra  observarão  os 
critérios estabelecidos no art. 12, § 1º, inciso II da Lei nº 8.629, 
de  25  de  fevereiro  de  1993,  e  considerarão  levantamentos 
realizados  pelas  Secretarias  de  Agricultura  das  Unidades 
Federadas ou dos Municípios."" (grifei) 

E o art. 12, da Lei nº 8.629, de 1993, ao tempo da edição da Lei nº 9.393, de 
1996, tinha a seguinte redação: 

""Art.  12.  Considera­se  justa  a  indenização  que  permita  ao 
desapropriado a reposição, em seu patrimônio, do valor do bem 
que perdeu por interesse social. 

§ 1º A identificação do valor do bem a ser indenizado será feita, 
preferencialmente, com base nos seguintes referenciais  técnicos 
e mercadológicos, entre outros usualmente empregados: 

I  valor  das  benfeitorias  úteis  e  necessárias,  descontada  a 
depreciação conforme o estado de conservação; 

II valor da terra nua, observados os seguintes aspectos: 

a) localização do imóvel; 

b) capacitação potencial da terra; 

c) dimensão do imóvel."" (grifei) 

Fl. 212DF  CARF  MF



Processo nº 13116.720067/2008­74 
Acórdão n.º 9202­005.523 

CSRF­T2 
Fl. 211 

 
 

 
 

5

Com as alterações da Medida Provisória nº 2.18.356, de 2001, a redação do 
art. 12, da Lei nº 8.629, de 1993, passou a ser a seguinte: 

""Art.12.Considera­se  justa  a  indenização  que  reflita  o  preço 
atual  de mercado  do  imóvel  em  sua  totalidade,  aí  incluídas  as 
terras  e  acessões  naturais,  matas  e  florestas  e  as  benfeitorias 
indenizáveis, observados os seguintes aspectos: 

I ­ localização do imóvel 

II ­ aptidão agrícola; 

III ­ dimensão do imóvel; 

IV ­ área ocupada e ancianidade das posses; 

V  ­  funcionalidade,  tempo  de  uso  e  estado  de  conservação  das 
benfeitorias."" (grifei) 

Destarte, verifica­se que, no caso em  tela, uma vez que foi adotado o valor 
médio das DITR do município do imóvel, não foi atendida a determinação legal, no sentido de 
considerar­se a aptidão agrícola, de sorte que o arbitramento não pode ser mantido. 

Diante  do  exposto,  conheço  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda 
Nacional e, no mérito, seguindo a jurisprudência do CARF, nego­lhe provimento. 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 213DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201704,2ª SEÇÃO,"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não resta demonstrado o interesse recursal, tendo em vista que os acórdãos recorrido e paradigmas defendem a aplicação de soluções idênticas quanto à retroatividade benigna das multas previdenciárias.
AUXÍLIO EDUCAÇÃO. REQUISITOS LEGAIS. INOBSERVÂNCIA. LIMITAÇÃO TEMPORAL/CARÊNCIA.
Os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a uma parcela dos segurados, em face da imposição de limitação temporal para seu usufruto (carência de dois anos), caracteriza-se como salário indireto, sujeitando-se, assim, à incidência das contribuições previdenciárias.
PLR - PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. PERIODICIDADE.
Excedido o quantitativo legal de pagamentos, todos os valores recebidos a título de PLR passam a integrar o salário-de-contribuição.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-07-05T00:00:00Z,12268.000388/2009-33,201707,5738551,2017-07-06T00:00:00Z,9202-005.384,Decisao_12268000388200933.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,12268000388200933_5738551.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer parcialmente do Recurso Especial\, apenas quanto ao Auxílio Educação e à PLR - Participação nos Lucros e Resultados e em não conhecer da retroatividade benigna. No mérito\, por voto de qualidade\, na parte conhecida\, acordam em dar-lhe provimento\, vencidos os conselheiros Patrícia da Silva\, Ana Paula Fernandes\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri\, que lhe negaram provimento. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Ana Paula Fernandes.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-04-26T00:00:00Z,6838218,2017,2021-10-08T11:02:42.120Z,N,1713049212616179712,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 26; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2033; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 3.206 

 
 

 
 

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3.205 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  12268.000388/2009­33 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.384  –  2ª Turma  

Sessão de  26 de abril de 2017 

Matéria  AUXÍLIO EDUCAÇÃO ­ PLR ­ RETROATIVIDADE BENIGNA 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  NOSSA SERVIÇO TEMPORÁRIO E GESTÃO DE PESSOAS LTDA 

 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 

PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  ESPECIAL  DE 
DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA 
DE INTERESSE RECURSAL. 

Não  se  conhece  de  Recurso  Especial  de  Divergência,  quando  não  resta 
demonstrado o interesse recursal, tendo em vista que os acórdãos recorrido e 
paradigmas  defendem  a  aplicação  de  soluções  idênticas  quanto  à 
retroatividade benigna das multas previdenciárias. 

AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  REQUISITOS  LEGAIS.  INOBSERVÂNCIA. 
LIMITAÇÃO TEMPORAL/CARÊNCIA. 

Os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a uma parcela 
dos segurados, em face da imposição de limitação temporal para seu usufruto 
(carência  de  dois  anos),  caracteriza­se  como  salário  indireto,  sujeitando­se, 
assim, à incidência das contribuições previdenciárias. 

PLR  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS. 
PERIODICIDADE.  

Excedido  o  quantitativo  legal  de  pagamentos,  todos  os  valores  recebidos  a 
título de PLR passam a integrar o salário­de­contribuição. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto ao Auxílio Educação e à PLR ­ Participação 
nos Lucros e Resultados e em não conhecer da retroatividade benigna. No mérito, por voto de 
qualidade,  na  parte  conhecida,  acordam  em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros 
Patrícia da Silva, Ana Paula Fernandes, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e 

  

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Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri,  que  lhe  negaram  provimento.  Solicitou  apresentar 
declaração de voto a conselheira Ana Paula Fernandes. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

 

Relatório 

Trata­se de Auto de Infração de Obrigação Principal (Debcad nº 37.220.848­
7),  referente  às  contribuições  previdenciárias  não  descontadas  dos  segurados  empregados  e 
contribuintes  individuais,  e  não  recolhidas  aos  cofres  públicos,  no  período  de  01/2006  a 
12/2007. O Relatório Fiscal de fls. 49 a 58 informa que o fato gerador decorre da remuneração 
paga  ou  creditada  aos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais  (trabalhadores 
autônomos). 

Em  sessão  plenária  de  20/11/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão nº 2402­003.848 (fls. 2.982 a 3.009), assim ementado: 

""ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 

PLANO  EDUCACIONAL.  AUXÍLIOEDUCAÇÃO.  NÃO 
CARACTERIZAÇÃO  FATO  GERADOR.  LEGISLAÇÃO 
POSTERIOR  MAIS  FAVORÁVEL.  APLICAÇÃO  EM 
PROCESSO PENDENTE JULGAMENTO. 

Não houve a caracterização do fato gerador sobre a verba paga 
a  título  de  auxílio­educação  (ajuda  de  custo  faculdade)  aos 
segurados empregados. 

A  lei  aplica­se  a  ato  ou  fato  pretérito,  tratando­se  de  ato  não 
definitivamente julgado quando deixe de defini­lo como infração 
ou quando deixe de tratá­lo como contrário a qualquer exigência 
de ação ou omissão. 

Na  superveniência de  legislação que  estabeleça novos  critérios 
para  a  averiguação  da  concessão  do  auxílio­educação  aos 
segurados  empregados,  faz­se  necessário  verificar  se  a 
sistemática atual é mais favorável ao contribuinte que a anterior. 

Fl. 3207DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

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Fl. 3.207 

 
 

 
 

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PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS. 
LEVANTAMENTO  PPR  ­  PROGRAMA  PARTICIPAÇÃO  NOS 
RESULTADOS. 

Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a 
titulo  de  participação  nos  lucros  e  resultados  da  empresa, 
quando  não  satisfeitos  os  requisitos  exigidos  pela  legislação 
para gozo da imunidade. 

Quando  se  comprova  a  efetiva  aferição  do  cumprimento  das 
metas, descabem considerações acerca da natureza subjetiva dos 
critérios fixados nos acordos de PLR. 

Somente os pagamentos realizados após a segunda parcela é que 
estão em desconformidade com a lei. 

LANÇAMENTO FISCAL. CORREÇÃO DO VALOR APURADO. 
DEMONSTRAÇÃO  POR  MEIO  DOCUMENTAÇÃO 
CONTÁBIL. 

Havendo comprovação de que o valor do tributo está incorreto, 
tal  valor  inicialmente  apurado no  lançamento  fiscal deverá  ser 
alterado  para  espelhar  a  realidade  da  contabilidade  da 
Recorrente. 

AFERIÇÃO INDIRETA. PREVISÃO LEGAL. 

Ocorrendo  recusa  ou  sonegação  de  qualquer  documento  ou 
informação,  ou  sua  apresentação  deficiente,  a  Fiscalização  da 
Receita  Federal  do  Brasil  pode,  sem  prejuízo  da  penalidade 
cabível,  inscrever  de  ofício  importância  que  reputar  devida, 
cabendo ao contribuinte o ônus da prova em contrário. 

MULTA DE MORA. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO VIGENTE 
À ÉPOCA DO FATO GERADOR. 

O lançamento reporta­se à data de ocorrência do fato gerador e 
rege­se  pela  lei  então  vigente,  ainda  que  posteriormente 
modificada  ou  revogada.  Para  os  fatos  geradores  ocorridos 
antes da  vigência  da MP 449/2008,  aplica­se  a multa  de mora 
nos percentuais da época (redação anterior do artigo 35, inciso 
II  da  Lei  8.212/1991),  limitando­se  ao  percentual  máximo  de 
75%. 

Recurso Voluntário Provido em Parte."" 

A decisão foi assim resumida: 

“Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos, 
vencido  o  conselheiro  Carlos  Henrique  de  Oliveira,  em  dar 
provimento  parcial  para  que:  a)  sejam  retificados  os  valores 
inicialmente  apurados  na  base  de  cálculo  dos  'levantamentos 
FPA FOLHA PAGTO AMBIENTAL e TER DÉCIMO TERCEIRO 
AMBIENTAL', conforme delineamento constante da Tabela 1do 
voto  condutor;  b)  os  valores  apurados  no  levantamento  UED 
Utilidade Educação sejam excluídos; c) sejam excluídos da base 
de  cálculo  do  levantamento PPR  ­  Programa Participação  nos 

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Resultados  os  pagamentos  das  primeira  e  segunda  parcelas, 
concedidos  ao  mesmo  segurado;  e  d)  aos  fatos  geradores 
ocorridos  antes  da  vigência  da  MP  449/2008,  seja  aplicada  a 
multa de mora nos  termos da redação anterior do artigo 35 da 
Lei  8.212/1991,  limitando­se  ao  percentual  máximo  de  75% 
previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996.” 

O processo foi encaminhado à Fazenda Nacional em 24/02/2014 (Despacho 
de Encaminhamento de fls. 3.010). Conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, o prazo 
para interposição de Recurso Especial expiraria em 14/04/2014. Em 03/04/2014, foi interposto 
o Recurso Especial de  fls. 3.011 a 3.032  (Despacho de Encaminhamento de  fls. 3.033),  com 
fundamento no 67, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF 
nº 256, de 2009, visando rediscutir as seguintes matérias: 

­  auxílio­educação  (ajuda  de  custo­faculdade)  sujeito  a  período  de 
carência para os empregados e/ou patamar mínimo de remuneração; 

­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a  título  de  PLR,  sem 
observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da Lei nº 10.101/2000; 

­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas 
na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida 
na Lei nº 11.941, de 2009. 

Ao Recurso  Especial  da  Fazenda Nacional  foi  dado  seguimento,  conforme 
despacho de 08/09/2015 (fls. 3.035 a 3.046). 

O Recurso Especial apresenta os seguintes argumentos, em síntese: 

Quanto ao auxílio­educação  

­  de  acordo  com o  previsto  no  art.  28  da Lei  nº  8.212/91,  para o  segurado 
empregado  entende­se  por  salário­de­contribuição  a  totalidade  dos  rendimentos  destinados  a 
retribuir  o  trabalho,  incluindo  nesse  conceito  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades, 
nestas palavras: 

Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição: 

I­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração 
auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade 
dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, 
durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que 
seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a 
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste 
salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo 
tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos 
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo 
coletivo de trabalho ou sentença normativa; 

­ desse modo, a recompensa em virtude de um contrato de  trabalho está no 
campo de incidência de contribuições sociais, porém existem parcelas que, apesar de estarem 
no campo de incidência, não se sujeitam às contribuições previdenciárias, seja por sua natureza 
indenizatória ou assistencial, tais verbas estão arroladas no art. 28, § 9º da Lei n ° 8.212/1991: 

Art. 28 [...] 

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Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

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Fl. 3.208 

 
 

 
 

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[...] 

§ 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta 
Lei, exclusivamente: 

(Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97) 

t)  o  valor  relativo  a  plano  educacional  que  vise  à  educação 
básica, nos termos do art. 21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro 
de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação profissionais 
vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que 
não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos 
os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo; (Redação 
dada pela Lei nº 9.711, de 1998). 

­  de  fato,  conforme  disposto  na  alínea  “t”,  do  §  9º,  do  art.  28,  da  Lei  nº 
8.212/91,  o  legislador  ordinário  expressamente  excluiu  do  salário­de­contribuição  os  valores 
relativos a planos educacionais, porém elencou alguns requisitos a serem cumpridos para que 
os valores pagos a título de bolsa de estudo não sejam considerados salário­de­contribuição, ou 
seja,  devem  visar  à  educação  básica,  os  cursos  devem  ser  vinculados  às  atividades 
desenvolvidas  pela  empresa,  não  podem  ser  utilizados  em  substituição  à  parcela  salarial  e 
devem ser estendidos a todos os empregados e dirigentes, requisitos não cumpridos no caso dos 
autos; 

­ a leitura do dispositivo legal em questão deixa evidente que a isenção atinge 
apenas os valores pagos a título de bolsa de estudos (que vise a educação básica ou cursos de 
capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa) 
dos empregados e dirigentes da empresa, não sendo extensível à bolsa de estudo referentes aos 
dependentes; 

­  destarte,  não  estando  contemplada  pela  norma  de  isenção,  a  bolsa  de 
estudos  em  cursos  de  graduação  de  nível  superior  e  concedida  aos  filhos  e  dependentes  dos 
empregados devem integrar o salário­de­contribuição, por se constituírem em ganhos habituais 
fornecidos sob a forma de utilidades; 

­ ressalte­se que o que não integra o salário­de­contribuição é o valor relativo 
a plano educacional que vise à educação básica do empregado e dirigentes, nos termos do art. 
21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, que assim dispõe: 

Art. 21. A educação escolar compõe­se de: 

... 

I  ­  educação  básica,  formada  pela  educação  infantil,  ensino 
fundamental e ensino médio; 

II ­ educação superior. 

­  como  se  depreende  da  simples  análise  do  art.  21  acima  transcrito,  a 
educação superior não se confunde com a básica; 

­  dessa  forma,  curso  de  capacitação  profissional  também  não  se  confunde 
com curso de nível superior, pois se assim não o fosse, não haveria necessidade de o legislador 

Fl. 3210DF  CARF  MF



 

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fazer  distinção  entre  educação  básica  e  superior  para  fins  de  incidência  de  contribuição 
previdenciária; 

­  conclui­se,  portanto,  que  curso  de  capacitação  profissional  pode  ser 
qualquer  um  relacionado  às  atividades  da  empresa  que  não  envolvam  um  curso  de  nível 
superior; 

­  a  interpretação  para  exclusão  de  parcelas  da  base  de  cálculo  é  literal,  a 
isenção é uma das modalidades de exclusão do crédito  tributário, e dessa forma  interpreta­se 
literalmente a legislação que disponha sobre esse benefício fiscal, conforme prevê o CTN em 
seu artigo 111, I: 

Art.  111.  Interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária 
que disponha sobre: 

I ­ suspensão ou exclusão do crédito tributário; 

II­ outorga de isenção; 

­  portanto,  a  interpretação  da  norma  isentiva  não  permite  incluir  nela 
situações  ou  pessoas  que  não  estejam  expressamente  previstas  no  texto  legal  instituidor,  em 
face da literalidade em que deve ser interpretada; 

­ assim, onde o legislador não dispôs de forma expressa, não pode o aplicador 
da  lei  estender  a  interpretação,  sob  pena  de  violar­se  os  princípios  da  reserva  legal  e  da 
isonomia. 

Quanto  aos  valores  pagos  a  titulo  de PLR  ­  Participação  nos Lucros  e 
Resultados 

­ a Constituição Federal dá os contornos da base de cálculo das contribuições 
previdenciárias, em seu art. 201, § 11º: “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, 
serão  incorporados  ao  salário  para  efeito  de  contribuição  previdenciária  e  conseqüente 
repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei”. 

­ em perfeita consonância com essa diretriz, a Lei nº 8.212/91, que instituiu o 
Plano  de Custeio  da  Previdência  Social,  encerra  a  definição  legal  de  salário­de­contribuição 
nos seguintes termos: 

“Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição: 

.. 

I  –  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração 
efetivamente recebida ou creditada a qualquer  título, durante o 
mês,  em  uma  ou mais  empresas,  inclusive  os  ganhos  habituais 
sob  forma  de  utilidades,  ressalvado  o  disposto  no  artigo  9º  e 
respeitados os limites dos §§ 3º, 4º e 5º deste artigo.” 

­ assim, o salário é elemento remuneratório do trabalho, e se a Constituição 
ou  a  Lei  Básica  de  Previdência  Social  não  excluírem  o  pagamento  de  determinada  parcela 
remuneratória,  que  se  originou  em  decorrência  única  e  exclusiva  do  vínculo  laboral  entre 
empregado e empregador, esta não deve ser extirpada da base de cálculo da contribuição; 

­  pelo  artigo  7º,  inciso  XI  da  CF:  “Art.  7º  São  direitos  dos  trabalhadores 
urbanos  e  rurais,  além  de  outros  que  visem  à  melhoria  de  sua  condição  social:  (...)  XI 

Fl. 3211DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

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Fl. 3.209 

 
 

 
 

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participação nos  lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, 
participação na gestão da empresa, conforme definido em lei”; 

­  conforme  reconheceu  o próprio STF,  esse  artigo  consubstancia uma  regra 
de eficácia limitada, carecendo de lei para sua total eficácia, de modo que até a sua edição era 
devida a contribuição previdenciária sobre a total remuneração paga aos empregados, mesmo 
que denominada participação nos lucros e resultados (RE nº 393.764Agr); 

­ nessa  senda, é PLR apenas o numerário pago aos  empregados nos  termos 
previstos na lei a que se refere o citado preceito constitucional; 

­  não  se  faz  suficiente  para  fazer  impedir  a  cobrança  de  contribuição 
previdenciária  a  existência  da  lei  reguladora  e  a  denominação  de  participação  nos  lucros  e 
resultados;  

­ deve­se observar em tudo e por tudo a legislação pertinente, e esse sentido, 
eis acórdão do STJ: 

“PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO 
PREVIDENCIÁRIA.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU 
RESULTADOS. ISENÇÃO. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA 
À LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA. 

1.  Embasado  o  acórdão  recorrido  também  em  fundamentação 
infraconstitucional  autônoma  e  preenchidos  os  demais 
pressupostos  de  admissibilidade,  deve  ser  conhecido  o  recurso 
especial. 

2. O gozo da isenção fiscal sobre os valores creditados a título 
de  participação  nos  lucros  ou  resultados  pressupõe  a 
observância  da  legislação  específica  regulamentadora,  como 
dispõe a Lei 8.212/91. 

3. Descumpridas as exigências legais, as quantias em comento 
pagas pela empresa a seus empregados ostentam a natureza de 
remuneração, passíveis, pois, de serem tributadas. 

4.  Ambas  as  Turmas  do  STF  têm  decidido  que  é  legítima  a 
incidência  da  contribuição  previdenciária  mesmo  no  período 
anterior  à  regulamentação  do  art.  7º,  XI,  da  Constituição 
Federal,  atribuindo­lhe  eficácia  dita  limitada,  fato  que  não 
pode ser desconsiderado por esta Corte. 

5.  Recurso  especial  não  provido.”  (STJ.  SEGUNDA  TURMA. 
REsp  856160  /  PR.  Ministra  ELIANA  CALMON.  DJe 
23/06/2009. Nesse mesmo sentido, Cf. REsp 496949 / PR) 

­ resta, pois, evidenciado que somente as verbas pagas a título de participação 
nos lucros e resultados, nos termos da Lei nº 10.101/00, estão imunes à tributação; 

­ contudo, conforme largamente demonstrado no relatório fiscal, não é o caso 
dos autos, já que o pagamento a titulo de PLR se deu em desconformidade com a legislação de 
regência, razão pela qual não merece o presente lançamento qualquer alteração; 

Fl. 3212DF  CARF  MF



 

  8

­ prescrevem os arts. 2º e 3º da Lei nº 10.101/00: 

""Art. 2º A participação nos  lucros ou resultados  será objeto de 
negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um 
dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de 
comum acordo: 

I ­ comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um 
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria; 

II ­ convenção ou acordo coletivo. 

§  1º  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão 
constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos 
substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive 
mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao 
cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição, 
período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo 
ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e 
condições: 

I  ­  índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da 
empresa; 

II  ­  programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados 
previamente. 

§  2º  O  instrumento  de  acordo  celebrado  será  arquivado  na 
entidade sindical dos trabalhadores. 

(...) 

Art.  3º  A  participação  de  que  trata  o  art.  2º  não  substitui  ou 
complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem 
constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista, 
não se lhe aplicando o princípio da habitualidade. 

(...) 

§  2º  É  vedado  o  pagamento  de  qualquer  antecipação  ou 
distribuição  de  valores  a  título  de  participação  nos  lucros  ou 
resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre 
civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.” 

­ pois bem, atento às regras acima transcritas, cumpre voltar a atenção para os 
dados constantes dos autos, a fim de se perquirir se o contribuinte em apreço atendeu a todas as 
exigências legais, podendo exercer o direito de excluir do salário de contribuição a verba que 
denomina como “participação nos lucros”; 

­  inicialmente,  verifica­se  a  necessidade  de  cumulatividade  dos  requisitos 
para a aquisição do benefício; 

­  de  acordo  com  a  legislação  de  regência  da  participação  nos  lucros  e 
resultados,  dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados, 
devem  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação  dos  direitos  substantivos  da 
participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações 
pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e 
prazos para revisão do acordo; 

Fl. 3213DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.210 

 
 

 
 

9

­ a  lei ainda veda a distribuição dos valores em periodicidade inferior a um 
semestre civil ou mais de duas vezes no mesmo ano civil; 

­ no caso, o  requisito da periodicidade não  foi observado pelo contribuinte, 
razão  que  desnatura  todos  os  pagamentos  efetuados  a  título  de  participação  nos  lucros  e 
resultados; 

­ noutro turno, cabe registrar que para alguns anos não houve celebração de 
acordo prévio ao exercício, atitude que impede os funcionários de terem conhecimento prévio a 
respeito de quanto a sua dedicação irá refletir em termos de participação. Restou desatendido, 
portanto, também o requisito da pactuação prévia de regras claras e objetivas; 

­  por  fim,  cumpre  destacar  que  no  ano  de  2004  o  pagamento  de  PLR  aos 
empregados da Divisão de Vendas  e ao Grupo Executivo da Goodyear não estava  amparado 
por convenção ou acordo coletivo, conforme determina a legislação; 

­  com  efeito,  conforme  relata  a  autoridade  fiscal,  os  Planos  Próprios  de 
Participação  foram  decididos  com  os  diretores,  gerentes  e  os  funcionários  da  Divisão  de 
Vendas, sem a materialização do pactuado por meio de convenção ou acordo coletivo; 

­ constata­se, pois, a inobservância de outro requisito previsto na legislação, 
tendo como conseqüência a incidência de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos 
a título de PLR em desconformidade com a Lei nº 10.101/2000; 

­ ressalte­se que a classificação de determinada verba como “participação nos 
lucros” exige de maneira imprescindível o estrito cumprimento dos requisitos legais; 

­  no  caso  em  estudo,  restou  demonstrado  que  a  participação  nos  lucros  foi 
efetivada em desacordo com os parâmetros legais, razão pela qual não pode ser admitida a sua 
exclusão do salário de contribuição; 

­  o  próprio  art.  28,  §  9º,  da  Lei  nº  8.212/91  é  expresso  ao  verberar  que  a 
participação  do  empregado  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa  não  integram  o  salário  de 
contribuição apenas nos casos em que paga ou creditada de acordo com lei específica, o que 
não foi o caso dos presentes autos; 

­  logo,  o  pagamento  de  participação  nos  lucros  e  resultados  em  desacordo 
com  os  dispositivos  legais  da  lei  10.101/00  enseja  a  incidência  de  contribuições 
previdenciárias, posto a não aplicação da regra do art. 28, §9º, ""j"" da Lei 8.212/91. 

Quanto à aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades 
previstas na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, 
convertida na Lei nº 11.941, de 2009. 

­ a Fazenda Nacional pede a manutenção do lançamento, com a ressalva de 
que,  no momento  da  execução  do  julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a  norma mais 
benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou o art. 35­A da MP nº 449/2008, 
atualmente convertida na Lei nº 11.941/2009. 

Fl. 3214DF  CARF  MF



 

  10

Ao final, a Fazenda Nacional pede o conhecimento e provimento do Recurso 
Especial, reformando­se o acórdão recorrido para restabelecer o lançamento nos termos acima 
expostos. 

Cientificada  em  19/10/2015  (AR  ­ Aviso  de Recebimento  de  fls.  3.050),  a 
Contribuinte,  em  29/10/2015,  ofereceu  as  Contrarrazões  de  fls.  3.143  a  3.154  e  interpôs  o 
Recurso Especial de fls. 3.052 a 3.070. 

Quanto  ao  Recurso  Especial,  a  este  foi  negado  seguimento,  conforme 
despacho de 28/12/2015 (fls. 3.186 a 3.194), o que foi confirmado pelo Despacho de Reexame 
de fls. 3.195 a 3.201. 

Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte argumenta, em síntese: 

Quanto ao Auxílio Educação 

­  atente­se,  inicialmente,  que  a  Recorrente  inicia  suas  alegações 
afirmando  ""divergência  quanto  à  verba  intitulada  'ajuda  de  custo­faculdade'  (auxilio 
educação)"", em razão de que ""na hipótese dos autos, é cristalino que o programa implantado 
pela empresa não é ofertado a todos aqueles que compõem o seu quadro funcional, uma vez 
que previamente foram excluídos da opção ao benefício os empregados que não cumprissem 
as  condições  por  ela  estabelecidas,  tal  como  exigir  um  prazo  de  dois  anos  na  empresa"", 
conforme petição de fls. 3015. 

­  trata­se  de  uma  grande  impropriedade,  na  medida  em  que  a  verba 
intitulada ""ajuda de custo­faculdade"" foi paga para os empregados que preencheram os 
requisitos  previstos  no  procedimento  interno  da  ora  Recorrida,  denominado 
""Orientação  de  Trabalho  (OT)  ­  Programa  Bolsa  Estudo'"",  o  qual  foi  anexado  ao 
presente processo; 

­  por  sua  vez,  o  fato  de  o  benefício  ter  sido  concedido  a 
coordenadores,  gerentes  e  assistentes  financeiros  (funções  dos  empregados  da  ora 
Recorrida), demonstra claramente que é  inverídica a alegação da Recorrente de que o 
""programa implantado pela empresa não é ofertado a todos"". Muito pelo contrário, tal fato 
demonstra  que  o  benefício  de  educação  foi  estendido  a  todos  os  empregados,  não  se 
justificando assim a alegação da Recorrente; 

Neste  sentido,  o  E.  Conselho  Administrativo  de  Recurso  Fiscais  ­ 
CARF, consolidou seu entendimento: 

ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS 
PREVIDENCIÁRIAS  PERÍODO  DE  APURAÇÃO: 
01/01/2004  A  31/12/2005  SALÁRIO  UTILIDADE. 
REMUNERAÇÃO  CONCEITO  Remuneração  é  o  conjunto 
de  prestações  recebidas  habitualmente  pelo  trabalhador 
pela  prestação  de  serviços,  seja  em  dinheiro  ou  em 
utilidades,  provenientes  do  empregador  ou  de  terceiros, 
decorrentes do contrato de trabalho. 

ISENÇÃO.  INTERPRETAÇÃO  RESTRITIVA.  APLICAÇÃO 
AO  ASPECTO  DO  FATO GERADOR MUTILADO E  NÃO 
AOS  REQUISITOS  PARA  DESFRUTE  DO  BENEFÍCIO. 
BOLSA  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO,  CONVÊNIO  SAÚDE.  A 
interpretação  restritiva  para  as  normas  isencionais 
exigida  pelo  art.  111  do  CTN  diz  respeito  ao  aspecto  do 

Fl. 3215DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

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Fl. 3.211 

 
 

 
 

11

fato  gerador  mutilado  e  não  aos  requisitos  para  desfrute 
do benefício. As eventuais condições de isenção não devem se 
submeter a uma restrição excessivamente  rigorosa advinda da 
literalidade  da  norma  sob  pena  de  negarmos  a  finalidade  do 
dispositivo.  Se  a  norma  iscncional  exige  que  o  benefício  seja 
oferecido a todos os empregados, uma exigência de um tempo 
mínimo na empresa guarda relação lógica com a finalidade do 
benefício fiscal no que se refere à bolsa auxílio educação e ao 
convênio saúde, não sendo esta uma motivação adequada para 
o afastamento da isenção. 

(...) (Processo n° 10909.006800/2008­20 ­ Sessão de 13 de 
março de 2013) ­ Grifamos. 

­  no mesmo  sentido,  o E.  Superior  Tribunal  de  Justiça,  pacificou  seu 
entendimento: 

EXECUÇÃO  FISCAL.  EMBARGOS.  CONTRIBUIÇÃO  AO 
INCRA.  NATUREZA  DE  INTERVENÇÃO  NO  DOMÍNIO 
ECONÔMICO.  VALIDADE.  CONTRIBUIÇÕES 
PREVIDENC1ÁR1AS.  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  CONVÊNIO 
SAÚDE.  LEI  N°  8.212/91.  EXCLUSÃO.  DESPESA  COM 
ALUGUEL.  SÚMULA  7/STJ.  RECURSO  ESPECIAL  DO 
INSS: 

I­(...) 

II  ­  Os  valores  despendidos  pelo  empregador  para  prestar 
auxílio  escolar  aos  empregados  da  empresa  não  integram  o 
salário­de­contribuição,  tendo  natureza  tipicamente 
indenizatória, sendo indevida a inclusão de tal verba na base de 
cálculo da contribuição previdenciária. Precedentes: REsp n° 
371088/PR, Rei. 

Ministro HUMBERTO MARTINS, DJ de 25.08.2006: REsp 
n°  365398/RS.  Rei.  Ministro  JOSÉ  DELGADO,  DJ  de 
18.03.2002;  Resp  n°  324.178/PR,  Relatora  Ministra 
DENISE ARRUDA, DJ de 17/12/2004. 

III­(...) 

IV  ­  A  estipulação  de  prazo  de  carência  para  que  os 
empregados  da  empresa  façam  jus  ao  auxílio  escolar  e  ao 
convênio­saúde não retira o caráter de generalidade prevista na 
Lei n"" 8.212/91, não se configurando os valores pagos com tais 
benefícios, portanto, como salário­de­contribuição. (...)  (REsp 
1057010/SC,  Rei.  Ministro  FRANCISCO  FALCÃO. 
PRIMEIRA  TURMA,  julgado  em  26/08/2008,  DJe 
04/09/2008). (Grifamos). 

­  ademais,  observa­se  que  a  regra  de  não  incidência  prevista  no  arl. 
28.  §9°.  alínea  ""f"",  da  Lei  n°  8.212/1991,  foi modificada  pela  lei  n°  12.513/2011,  a 
qual  alterou  os  requisitos  para  a  obtenção  da  concessão  da  ""isenção""  previdenciária, 
deixando  de  exigir  que  o  acesso  ao  plano  educacional  seja  extensivo  a  todos  os 
empregados e dirigentes; 

Fl. 3216DF  CARF  MF



 

  12

­ desta  forma, caso Vossa Excelência entenda que o benefício não  foi 
concedido  a  todos  os  empregados,  deve  ser  aplicado  ao  caso  concreto  o princípio  da 
retroaüvidade  da  norma  mais  benéfica,  conforme  estabelecido  no  art.  106,  inciso  II. 
alíneas ""a"" e ""b"", do CTN; 

­  assim,  tendo  em  vista  a  retroatividade  obrigatória  da  norma 
tributária  mais  favorável  ao  contribuinte,  aplica­se,  na  situação  em  apreço,  a  regra 
disposta no art. 28, § 9o, alínea ""t"" da Lei n° 8.212/1991, com a redação dada pela Lei 
n° 12.515/2011, a qual não exige que o plano educacional seja disponibilizado a todos os 
funcionários; 

­  neste  sentido,  o  E.  Conselho Administrativo  de  Recurso  Fiscais — 
CARF, consolidou seu entendimento: 

ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS 
PREV1DENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 

PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS. 
INCIDÊNCIA 

Quando  paga  parcela  de  Participação  nos  Lucros  ou 
Resultados  cm  acordo  com  a  Lei  10  LI  01/2000.  não 
ocorre a incidência da contribuição previdenciária. 

BOLSA DE ESTUDOS. GRADUAÇÃO E PÓS­GRADUAÇÃO 
Os  valores  pagos  relativos  à  educação  superior  (graduação  e 
pós­graduação)  se  enquadram  na  hipótese  de  não  incidência 
prevista na alínea ""t"", § 9o, artigo 28, da lei 8.212/91 visto que 
a Lei 9394/96, que estabelece as diretrizes e bases da educação 
nacional no artigo 39,  estabelece que a  educação profissional 
integra­sc  aos  diferentes  níveis  e  modalidades  de  educação  e 
inclui graduação e pós­graduação. 

(...) (PROCESSO 16682.720808/2011­86 ­ Sessão de 11 de 
setembro de 2014)­Grifamos. 

­  ainda,  é  importante  frisar  que  a  verba  paga  a  título  de  ""ajuda  de 
custo­faculdade""  tem  natureza  indenizatória, uma  vez  que  se  trata  de  um  pagamento 
para  a  melhoria  da  execução  dos  trabalhos  prestados,  o  qual  possibilita  que  os 
empregados cursem o  ensino superior,  até mesmo curso aparentemente não vinculado 
à  atividade  fim  da  empresa,  ou  seja,  trata­se  de  um  investimento  da  empresa  na 
qualificação  de  seus  empresados,  assim  tais  valores  despendidos  com  a  concessão  do 
benefício não compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária; 

 ­  neste  sentido,  o  E.  Conselho  Administrativo  de  Recurso  Fiscais  ­ 
CARF, consolidou seu entendimento: 

ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS 
PREVIDENCIÁRIAS. 
PERÍODO  DE  APURAÇÃO:  01/01/2009  a  31/12/2009 
CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  VALORES 
DESPENDIDOS  A  TÍTULO DE BOLSA DE ESTUDO DOS 
EIMPRECADOS. NÃO INCIDÊNCIA. 

Fl. 3217DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.212 

 
 

 
 

13

Os  valores  pagos  pelo  empregador  com  a  educação  do 
empregado  não  podem  ser  considerados  como  salário  'in 
natura',  pois  não  retribuem  o  trabalho,  não  integrando  a 
remuneração.  Trata­se  de  investimento  da  empresa  na 
qualificação de seus empregados. Assim, não são incluem­se no 
campo  de  incidência  da  contribuição  previdenciária.(...) 
(Processo  n°  10166.728529/2012­02  ­  Sessão  dc  09  de 
setembro de 2014)­ Grifamos. 

­  portanto,  a  decisão  recorrida  deverá  ser  integralmente  mantida  no 
que diz respeito à exclusão dos pagamentos de auxílio educação da base do salário de 
contribuição. 

Quanto à PLR ­ Participação nos Lucros e Resultados 

 ­  verifica­se  que  a  Recorrente  alega  em  seu  recurso  especial  que  no 
caso concreto há ""divergência quanto á exclusão da tributação dos valores pagos o. título de 
PLR,  sem  observância  da  periodicidade  mínima  estabelecida  no  art.  2o.  §3°  da  Lei  n° 
10.101/2000"",  uma  vez  que  ""o  requisito  da  periodicidade  não  foi  observado  pelo 
contribuinte, razão que desnatura todos os pagamentos efetuados a título de participação nos 
lucros  e  resultados"",  razão  pela  qual  ""não  pode  ser  admitida  a  sua  exclusão  do  salário 
contribuição "", conforme petição de fls. 3027/3028; 

­  primeiramente  tais  alegações não procedem, pois,  a verba paga pela 
empresa  aos  seus  empregados  a  título  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  da 
empresa não tem natureza salarial, e sim indenizatória, não integrando assim a base de 
cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o,  inciso XI, 
da Constituição Federal, e do art. 28, § 9o, alínea ""J"", da Lei n° 8.21211991; 

­  a  Recorrida  demonstrou  que  não  houve  qualquer  irregularidade  no 
pagamento das participações dos  lucros e  resultados. O que ocorreu no caso concreto 
foi que,  após uma  revisão nas plataformas  individuais,  a ora Recorrida  constatou que 
alguns dos seus funcionários passaram a ter direito a uma complementação dos valores 
pagos à título de participação nos lucros ou resultados; 

­  a  complementação  dos  valores  pagos  à  título  de  participação  nos 
lucros  ou  resultados  foi  efetuada  para  resguardar  o  direito  dos  trabalhadores  que 
alcançaram  as  metas  estabelecidas  no  Acordo  de  Participação  dos  Funcionários  e 
estagiários  da  empresa,  não  restando,  assim,  configurada  uma  nova  distribuição  nos 
lucros ou resultados da empresa; 

­  sobre  essa  questão,  o  v.  acórdão  recorrido  estabeleceu  que  ""somente 
os pagamentos realizados após a segunda parcela é que estão em desconformidade com a Lei 
n° 10.101/2000 e deverão ser submetidos à incidência da contribuição previdenciária ""; 

­ a despeito da ora Recorrida não concordar que as parcelas adicionais 
compõe a base de cálculo da contribuição previdenciária, considerando que a natureza 
indenizatória  da  participação  nos  resultados  decorre  de  mandamento  constitucional, 
não faz nenhum sentido que sobre TODOS os valores pagos, incluindo­se o primeiro e 
o segundo pagamentos ­ expressamente ­ previstos em lei, haja a incidência do tributo; 

 

Fl. 3218DF  CARF  MF



 

  14

­  assim,  no  máximo,  poderá  haver  a  incidência  da  contribuição 
previdenciária  sobre  os  pagamentos  efetuados  à  título  de  Participação  nos  Lucros  ou 
Resultados a partir da segunda parcela (quando ­ hipoteticamente ­ a empresa deixou de 
atender aos requisitos da Lei n° 10.101/200); 

 ­ desta forma, não prospera a alegação da Recorrente de que havendo 
o  recolhimento  em  periodicidade  menor  do  que  aquela  estabelecida  na  lei,  haverá  a 
incidência da verba previdência sobre todos os pagamentos. 

­  ademais,  a  jurisprudência predominante desta B. Corte  é no  sentido 
de  que,  tendo  em  vista  o  recolhimento  da  primeira  e  segunda  parcela  estarem  de 
acordo  com  a  legislação,  a  incidência  da  verba  previdenciária  ocorrerá  somente  a 
partir da terceira parcela. 

­ assim, note­se que é vedado ao Fisco realizar o lançamento em relação 
a  todas  as  parcelas,  uma  vez  que  os  pagamentos  das  duas  primeiras  parcelas  foram 
efetuados  de  acordo  com  a  legislação  vigente.  Desta  forma,  fazer  incidir  a 
contribuição  previdenciária  sobre  todas  as  parcelas  implica  na  desconsideração  dos 
pagamentos efetuados de acordo com a referida lei; 

­ portanto, não prospera a alegação da Recorrente, não merecendo ser 
provido o presente recurso especial. 

Da não aplicação do art. 35­A da Lei nº 11.941, de 2009 

­  a  Recorrente  em  seu  recurso  especial,  assevera  que  ""há  nítida 
divergência  entre  o  acórdão  e  os  acórdãos  adotados  como  paradigmas  proferidos  pela 
Primeira Turma da Terceira Câmara e pela Primeira Turma da Quarta Câmara, ambas da 
Segunda  Seção  do Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais  (Acórdão  n°  2301­00283  e 
Acórdão n° 2401­00120) "". conforme petição de fls. 3018. 

­  note­se  que  os  acórdãos  paradigmas  trazidos  aos  autos  pela 
Recorrente não demonstram a divergência suspostamente ocorrida, eis que os referidos 
acórdãos  têm  por  objeto  a  aplicação  da  nova  redação  dada  ao  art.  35­A,  da  Lei  n° 
8.212/1991 e, por sua vez, o caso concreto diz respeito à aplicação da redação anterior 
do  referido  artigo,  portanto  não  há  jurisprudencial  hábil  a  ensejar  o  provimento  do 
presente recurso especial: 

­ vejamos trechos dos acórdãos paradigmas: 

 Acórdão Paradigma n° 2401­00120. 

""Quanto às alterações  trazidas pela MP 449, a recorrente 
apresenta a  tese de que com a nova redação dada ao art. 35 
da  Lei  n""  8.212/199L  as  contribuições  não  pagas  nos 
prazos  previstos  em  legislação,  seriam  acrescidas  de 
multa  de mora  e  juros  de mora,  nos  termos  do  art.  61  da 
Lei n° 9.430, de 1996"". 

Acórdão Recorrido n° 2402­003.847 

""não  há  espaço  jurídico  para  aplicação  do  art.  35­A  da 
Lei  8.212/1991  em  sua  integralidade,  eis  que  o  critério 
jurídico  a  ser  adotado  é  do  art.  144  do CTN {lempus regit 
actunr.  o  lançamento  reporta­se  à  data  da  ocorrência  do  fato 

Fl. 3219DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.213 

 
 

 
 

15

gerador da obrigação e  rege­se pela  lei então  vigente,  ainda 
que  posteriormente  modificada  ou  revogada).  Dessa 
forma,  entendo que. para os  fatos geradores ocorridos antes 
da vigência da MP 449/2008. aplica­se a multa de mora nos 
percentuais  da  época  (redação  anterior  do  artigo  35,  inciso 
II,  da  Lei  8.212/1991).  limitando  a  multa  ao  patamar  de 
75% previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996"". 

­  ainda,  a  Recorrente,  na  fl.  3031,  requereu  expressamente  a 
manutenção do lançamento do crédito tributário, bem como a aplicação da norma mais 
benéfica: 

""Nesta linha de raciocínio, o lançamento em tcstilha deve ser 
mantido, com  a  ressalva  de  que.  no momento  da  execução 
do  julgado, a autoridade fiscal deverá apreciar a norma mais 
benéfica: se a multa anterior  (art. 35, II, da norma revogada) 
ou o art.  35­A da MP n"" 449/2008, atualmente  convertida na 
Lei n° 11.941/2009"". 

­ note­se que o requerimento da União no presente recurso especial já foi 
concedido no v. acórdão recorrido: 

""Voto  no  sentido  de  CONHECER  do  recurso  e  DAREI  IE 
PROVIMENTO  PARCIAL  para  reconhecer  que:  (i)  sejam 
retificados  os  valores  inicialmente  apurados  na  base  de 
cálculo  do  ""levantamentos  FPA  FOLHA  PAG  TO 
AMBIENTAL  e  TER  DÉCIMO  TERCEIRO  AMBIENTAL"", 
conforme delineamento  constante  da  'Tabela E'deste Voto 
e  do  Relatório  Fiscal  de Diligência  (DE  e  PARA);  (ii)  os 
valores  apurados  no  ""levantamento  UED­utilidade 
Educação""  sejam  excluídos;  (iii)  sejam  excluídos  da  base 
de  cálculo  do  ""levantamento PPR­Programa Participação 
nos  Resultados  ""os  pagamentos  das  primeira  e  segunda 
parcelas,  concedidos  ao  mesmo  segurado;  c  (iv)  com 
relação aos fatos geradores ocorridos antes da vigência da MP 
449/2008, seja aplicada a multa de mora nos termos da redação 
anterior  do  artigo  35  da  Lei  8.212/1991,  limitando­se  ao 
percentual  máximo  de  75%  previsto  no  art.  44  da  Lei 
9.430/1996. (Grifamos). 

­  portanto,  a  Recorrente  não  possui  interesse  recursal  no  presente 
recurso especial, na medida em que se busca a manutenção do v. acórdão recorrido e a 
aplicação da norma mais benéfica, ou seja, em caso de conhecimento e provimento do 
presente recurso especial o resultado do julgamento será mesmo daquele trazido pela 4a 
Câmara/2a Turma Ordinária; 

­ além disso, conforme narrado anteriormente, não há no caso concreto 
divergência jurisprudencial, eis que os acórdãos paradigmas não demonstram a referida 
divergência. 

Ao final, a Contribuinte pede que seja negado provimento ao Recurso 
Especial interposto pela União­Fazenda Nacional. 

 

Fl. 3220DF  CARF  MF



 

  16

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  é  tempestivo  e  visa 
rediscutir as seguintes matérias: 

­  auxílio­educação  (ajuda  de  custo­faculdade)  sujeito  a  período  de 
carência para os empregados e/ou patamar mínimo de remuneração; 

­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a  título  de  PLR,  sem 
observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da Lei nº 10.101/2000; 

­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas 
na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida 
na Lei nº 11.941, de 2009. 

Trata­se de Auto de Infração de Obrigação Principal (Debcad nº 37.220.848­
7),  referente  às  contribuições  previdenciárias  não  descontadas  dos  segurados  empregados  e 
contribuintes  individuais,  e  não  recolhidas  aos  cofres  públicos,  no  período  de  01/2006  a 
12/2007. O Relatório Fiscal de fls. 49 a 58 informa que o fato gerador decorre da remuneração 
paga  ou  creditada  aos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais  (trabalhadores 
autônomos). 

Quanto à primeira matéria, no caso do acórdão recorrido, o auxílio­educação 
não era disponibilizado a todos os empregados mas sim àqueles que cumpriram o período de 
carência de dois anos. Nesse passo, aplicou­se retroativamente a Lei nº 12.513, de 2011, que 
teria abolido a exigência de extensão do benefício a todos os empregados. 

Como  paradigma,  a  Fazenda  Nacional  apresentou  o  Acórdão  nº  2401­
002.710,  de  16/10/2012,  tratando  também  de  competências  anteriores  a  2011,  porém  nesse 
julgado aplicou­se  a  legislação vigente  à época do  fato  gerador, mantendo­se  a exigência de 
extensão a todos os segurados, de sorte que a divergência foi efetivamente demonstrada.  

Em  sede  de  Contrarrazões,  a  Contribuinte  alega  que  o  benefício  seria 
extensivo a todos os empregados, porém a estipulação de carência de dois anos para o usufruto 
do  auxílio­educação  está  patente  na  autuação,  bem  como  no  voto  condutor  do  acórdão 
recorrido,  sobre  o  qual  não  foram  opostos  Embargos  de  Declaração  que  pudessem  desfazer 
qualquer equívoco nesse sentido. 

Adentrando ao mérito da matéria, constata­se que o art. 144 do CTN (Lei nº 
5.172, de 1966), assim estabelece: 

 Art. 144. O lançamento reporta­se à data da ocorrência do fato 
gerador da obrigação e rege­se pela lei então vigente, ainda que 
posteriormente modificada ou revogada. 

Assim,  não  há  que  se  falar  em  aplicação  de  lei  posterior,  eis  que  a 
retroatividade benigna somente é permitida em matéria de penalidade, o que não é o presente 
caso. 

Destarte, a lei vigente à época do fato gerador e aplicável ao caso é a Lei nº 
8.212, de 1991, que assim estabelece: 

Fl. 3221DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

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Fl. 3.214 

 
 

 
 

17

 “Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição: 

I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração 
auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade 
dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, 
durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que 
seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a 
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste 
salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo 
tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos 
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo 
coletivo de trabalho ou sentença normativa[...] 

§ 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta 
Lei, exclusivamente: 

[...] 

t)  o  valor  relativo  a  plano  educacional  que  vise  à  educação 
básica,  nos  termos  do  artigo  21  da  Lei  nº  9.394,  de  20  de 
dezembro  de  1996,  e  a  cursos  de  capacitação  e  qualificação 
profissionais  vinculados  às  atividades  desenvolvidas  pela 
empresa,  desde  que  não  seja  utilizado  em  substituição  de 
parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham 
acesso ao mesmo.” (grifei) 

Nesse  passo,  para  que  os  valores  pagos  a  título  de  Auxílio  Educação  não 
integrem a base de cálculo das contribuições previdenciárias, a empresa deve atender a alguns 
requisitos, dentre eles a extensão do benefício a todos os empregados e dirigentes. 

Ademais,  a  interpretação  do  caso  concreto  deve  ser  efetuada  de  forma 
objetiva,  nos  limites  da  legislação  específica,  ou  seja,  a  Fiscalização  não  pode  deixar  de 
observar os pressupostos legais para concessão de tal benefício, a teor do art. 111 do CTN: 

""Art. 111.  Interpreta­se  literalmente a  legislação  tributária que 
disponha sobre: 

I – suspensão ou exclusão do crédito tributário; 

II – outorga de isenção; 

III – dispensa do cumprimento de obrigações acessórias” 

Conclui­se,  assim,  que  os  pagamento  relativos  a Auxílio  Educação,  devem 
integrar o salário­de­contribuição, no presente caso,  já que não foram extensivos à  totalidade 
dos empregados, conforme reconhece a própria decisão recorrida. 

Destarte,  a  despeito  das  considerações  da  Contribuinte  em  sede  de 
Contrarrazões,  a  autuação  deve  ser  mantida,  cabendo  aqui  reiterar  argumento  contido  no 
paradigma (Acórdão nº 2401­002.710): 

""Mais a mais, consoante restou muito bem assentado pela ilustre 
Conselheira Elaine Cristina Monteiro  e  Silva Vieira,  nos  autos 
do  processo  administrativo  n°  35434.000858/200571,  a 
contratação  em  caráter  de  experiência  não  afasta  os  direitos 

Fl. 3222DF  CARF  MF



 

  18

trabalhistas dos empregados, desde o primeiro dia de serviço, o 
que reforça a tese da ausência de distinção entre os funcionários 
'efetivos'  e  os  que  se  encontram  sob  contrato  de  experiência, 
senão vejamos: 

'[...] 

O  contrato  de  experiência  respaldado no  art.  445,  §2°  da CLT, 
nada mais é do que uma possibilidade de o empregador 'testar' o 
empregado  antes  que  o  mesmo  torne­se  empregado  por  prazo 
indeterminado.  OU  seja,  desde  o  primeiro  dia  em  que  está 
trabalhando  na  condição  de  empregado  contratado  por 
experiência  o  empregado  faz  jus  a  TODOS  os  direitos 
trabalhistas,  por  exemplo:  Férias,  13°  salário,  FGTS  etc..  Os 
únicos  direitos  que  acabam  sendo  inviabilizados  são  o  aviso 
prévio e a indenização de 40% do FGTS, mas, não por se tratar 
de  contratação  por  experiência,  mas  porque  não  encontram­se 
presentes os requisitos da dispensa imotivada. Portanto, qualquer 
empregado desde o 1° dia, é considerado empregado e como tal 
faz jus a direitos trabalhistas. A exclusão dos empregados até 60 
dias de vinculo, restringe o acesso à previdência complementar e 
portanto,  descumprido  o  preceito  legal  que  afastaria  a  natureza 
salarial. [...]' 

E, se no âmbito trabalhista (direito privado) não existe distinção 
de  direitos  dos  empregados  em  experiência  daqueles  'efetivos', 
não  pode  a  legislação  previdenciária  adentrar  a  tais  conceitos 
do  direito  privado  de  maneira  a  estabelecer  aludida  distinção 
para  efeito  de  concessão  de  benefícios  aos  empregados, 
limitando­os  aos  'efetivos',  em  total  afronta  aos  dispositivos 
legais  que  contemplam  a  matéria,  seja  trabalhista  ou 
previdenciária. 

(...) 

Na hipótese dos autos, o que torna ainda mais digno de realce, 
é  que  o  período  de  carência  se  apresenta  por  demais 
prolongado  (24  meses),  o  que  afastaria  a  tese  de  alguns 
julgadores  no  sentido  de  que  tal  lapso  temporal  não  teria  o 
condão de rechaçar a isenção em comento no caso de coincidir 
com  o  período  de  experiência  contemplado  na  legislação 
trabalhista (60 dias, prorrogáveis por mais 30)."" (grifei) 

Sobre esse último argumento, no sentido de exigir­se um prazo de carência 
por  demais  prolongado  (dois  anos),  quando  o  período  de  experiência  contemplado  na 
legislação  trabalhista  é  bem menor  (60  dias,  prorrogáveis  por mais  30),  interessante  trazer  à 
colação trecho do Acórdão nº 2301­003.394, de 13/03/2013 (processo nº 10909.006800/2008­
20),  que  a  própria  Contribuinte  cita  em  sede  de  Contrarrazões,  buscando  respaldo  para  o 
procedimento por ela adotado: 

""A  fiscalização  entendeu  que  exigir  um  prazo  de  três  ou  seis 
meses na empresa para disponibilizar o benefício bolsa auxílio 
educação violava a norma isencional, porém, como vimos, nossa 
interpretação  nos  conduz  para  conclusão  diversa.  O  requisito 
temporal razoável não representa discrímen vedado pela norma 
isencional. Assim sendo, tais pagamentos desfrutam da isenção e 
devem ser excluídos da base de cálculo do tributo em questão."" 

Fl. 3223DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.215 

 
 

 
 

19

Como  se  pode  constatar,  até  mesmo  no  julgado  citado  pela  Contribuinte 
como  apto  a  demonstrar  suposta  regularidade  de  seu  procedimento,  considerou­se  que  seria 
razoável um prazo de carência de  três ou seis meses, o que de  forma alguma se compara ao 
prazo de 24 meses, como é o caso do acórdão recorrido. 

A Contribuinte cita ainda, em Contrarrazões, o Acórdão nº 2403­002.734, de 
11/09/2014  (processo  nº  16682.720808/2011­86),  que  referendaria  a  aplicação  de 
retroatividade benigna, porém esse julgado nada tem a ver com esse tema. Confira­se: 

""Entendo  que  os  valores  pagos  relativos  à  educação  superior 
(graduação e pós­graduação) se enquadram na hipótese de não 
incidência prevista na alínea  't', § 9º, artigo 28, da lei 8.212/91 
visto que a Lei 9394/96, que estabelece as diretrizes e bases da 
educação  nacional,  no  artigo  39,  estabelece  que  a  educação 
profissional  integra­se  aos  diferentes  níveis  e  modalidades  de 
educação e inclui graduação e pós­graduação."" 

Como se vê, esse julgado, que trata de fatos geradores de 2007/2008, apenas 
utiliza  a  Lei  nº  9.394,  de  1996  (portanto  anterior  aos  fatos  geradores),  para  definir  que 
modalidades de ensino seriam aptas à inclusão no auxílio­educação. Com efeito, não trata de 
aplicação de lei posterior ao fato gerador, para considerar inexigível que o beneficio se aplique 
à totalidade dos segurados, como é o caso do recorrido. 

Finalmente,  a Contribuinte  cita  a  seu  favor o Acórdão nº 2803­003.589, de 
09/09/2014 (processo nº 10166.728529/2012­02), porém mais uma vez o  julgado nada tem a 
ver  com  a  questão  tratada  no  acórdão  recorrido,  já  que  também  aborda  as  modalidades  de 
ensino que estariam abarcadas pelo benefício. Confira­se: 

Relatório 

""O  fundamento  fático  do  lançamentos  encontra­se  no 
entendimento fiscal de que a empresa teria custeado a educação, 
superior,  aos  seus  funcionários  que  deveria  ser  considerada 
remuneração  por  não  estar  abrangida  no  disposto  no  art.  28, 
§9º, t, da Lei n. 8.212/1991."" 

Voto 

""Esta  turma  especial,  bem  como  o  CARF/MF,  com  base  de 
reiterada  jurisprudência  do  Superior  Tribunal  de  Justiça, 
entende  que  a  natureza  desse  tipo  de  auxílio  pago  pelas 
empresas  aos  seus  empregados,  que  possibilite  que  os mesmos 
possam cursar o ensino superior ou técnico é claro em entender 
que  o  disposto  da  norma  extraída  do  art.  28,  §9º,  t,  aplica­se 
excluindo­se a incidência da norma de exação. 

(...) 

Como  esse  é  o  único  motivo  que  fundamenta  esse  tipo  de 
lançamento, e o mesmo é inválido, o ato de constituição torna­se 
insubsistente."" 

Quanto  à  decisão  judicial  invocada  pela  Contribuinte,  esta  não  tem  caráter 
vinculante em relação à esfera administrativa. 

Fl. 3224DF  CARF  MF



 

  20

Diante  do  exposto,  dou  provimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda 
Nacional, nesta parte. 

Quanto  à  segunda matéria  ­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a 
título de PLR, sem observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da 
Lei nº 10.101/2000 ­ o acórdão recorrido assim registra: 

""No  presente  caso,  verifica­se  que  os  Acordos  Coletivos  de 
Trabalho  (fls.  291/311,  processo  12268.000387/200999) 
referentes aos Programas de Participação nos Resultados (PLR) 
de  2006  e  2007,  expressamente,  dispõem  que  o  pagamento  do 
PLR dá­se nos meses de 01/2006, 07/2006, 01/2007 e 07/2007. 
Entretanto, o pagamento do PLR ocorreu mais de duas vezes nos 
anos­calendário  2006  e  2007  (vide  Anexo  IX,  fls.  286/290, 
processo 12268.000387/200999), sendo que isso caracteriza uma 
desobediência às condições estabelecidas nos Acordos Coletivos 
e na Lei  l0.101/2000. Com isso, o pagamento concedido após a 
segunda  parcela  serviu  para  complementar  o  salário  dos 
empregados,  sujeitando­se  a  incidência  da  contribuição 
previdenciária. 

Logo, entende­se que somente os pagamentos realizados após a 
segunda  parcela  é  que  estão  em  desconformidade  com  a  Lei 
10.101/2000  e  deverão  ser  submetidos  à  incidência  da 
contribuição social previdenciária."" 

Assim, a despeito das alegações da Contribuinte em sede de Contrarrazões, 
embora a previsão fosse de dois pagamentos no ano, esse limite foi extrapolado. Nesse passo, o 
Colegiado a quo considerou tributáveis apenas as parcelas que excederam o limite. A Fazenda 
Nacional, por sua vez, entende que, excedido o quantitativo legal de pagamentos, todo o PLR 
deve  ser  tributado.  Como  paradigma,  indica  o  Acórdão  nº  2401­01.619,  que  efetivamente 
defende esse posicionamento, portanto o apelo merece ser conhecido, também nesta parte. 

Adentrando ao mérito dessa  segunda matéria,  registre­se que  a participação 
dos  empregados  no  lucro  das  empresas  tem  sede  constitucional,  no  Capítulo  que  trata  dos 
Direitos Sociais: 

Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de 
outros que visem à melhoria de sua condição social: 

(...) 

XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da 
remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da 
empresa, conforme definido em lei; 

E  assim  foi  editada  a  Medida  Provisória  nº  794,  de  2004,  sucessivamente 
reeditada até a conversão na Lei nº 10.101, de 2000: 

Art.1º  Esta  Lei  regula  a  participação  dos  trabalhadores  nos 
lucros ou resultados da empresa como instrumento de integração 
entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à  produtividade, 
nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição. 

A citada  lei  normatizou diversos  aspectos  da participação no  resultado,  tais 
como:  forma  de  negociação,  impossibilidade  de  substituição  da  remuneração  por  esse 
benefício, periodicidade, isenção tributária, etc. 

Fl. 3225DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.216 

 
 

 
 

21

Ao tratar especificamente da periodicidade do pagamento, o legislador assim 
especificou, claramente: 

Art.3°  A  participação  de  que  trata  o  art.  2°  não  substitui  ou 
complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem 
constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista, 
não se lhe aplicando o princípio da habitualidade. 

(.) 

§  2°  É  vedado  o  pagamento  de  qualquer  antecipação  ou 
distribuição  de  valores  a  título  de  participação  de  lucros  ou 
resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre. 

Destarte, ao efetuar os pagamentos em mais de duas parcelas a Contribuinte 
fez tábula rasa do § 2º, acima transcrito. 

A  Lei  nº  8.212,  de  1991,  na  alínea  “j”,  do  §  9º,  do  art.  28,  que  regula  a 
isenção previdenciária sobre a participação nos lucros, estabelece que não haverá a incidência 
de contribuições previdenciárias sobre dita verba, porém condiciona o benefício ao pagamento 
da parcela dos resultados de acordo com a lei específica, no caso, a Lei nº 10.101, de 2000: 

Art. 28. (...) 

§  9  Não  integram  o  salário­de­contribuição  para  os  fins  desta 
Lei, exclusivamente: 

j)  a participação nos  lucros ou  resultados da  empresa, quando 
paga ou creditada de acordo com lei específica; 

(...) 

Conclui­se,  assim,  que  em  havendo  o  pagamento  em  desrespeito  à  Lei  nº 
10.101, de 2000, a verba deve ser integrada ao salário­de­contribuição. 

Ressalte­se que não há que se falar na inclusão, na base de cálculo, de apenas 
as parcelas excedentes, uma vez que não se trata simplesmente da extrapolação de um limite e 
sim da própria desnaturação da verba. 

Diante  do  exposto,  dou  provimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda 
Nacional, restabelecendo a tributação de todas as parcelas de PLR pagas. 

Finalmente,  quanto  à  terceira  matéria  ­  aplicação  da  retroatividade 
benigna,  em  face das penalidades previstas na Lei nº  8.212,  de  1991,  com as  alterações 
promovidas  pela  MP  449,  de  2008,  convertida  na  Lei  nº  11.941,  de  2009  ­  na  decisão 
recorrida determinou­se o cálculo da multa com base no artigo 35, da Lei nº 8.212, de 1991, 
limitando­a ao percentual de 75%, previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996. 

A Fazenda Nacional, por sua vez, pede a manutenção do lançamento, com a 
ressalva  de  que,  no momento  da  execução  do  julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a 
norma mais benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou o art. 35­A da MP 
nº 449/2008, atualmente convertida na Lei nº 11.941, de 2009. 

Fl. 3226DF  CARF  MF



 

  22

Em  sede  de  Contrarrazões,  a  Contribuinte  pede  o  não  conhecimento  da 
matéria referente à aplicação da multa mais benéfica, alegando, em síntese: 

­ que os paradigmas não demonstram a alegada divergência,  já que neles se 
busca a aplicação do art. 35­A, da Lei nº 8.212, de 1991, enquanto que no recorrido aplicou­se 
a redação antiga do dispositivo legal; 

­ que não há interesse recursal, uma vez que o acórdão recorrido já aplicou o 
art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, na sua redação anterior à MP nº 449, de 2008, limitando­se o 
percentual a 75%, o que coincide com o pedido da Fazenda Nacional.  

Quanto  ao  primeiro  argumento,  os  acórdãos  paradigmas  efetivamente  não 
tratam de situações em que o pleito  seja a aplicação da  lei  em sua antiga redação, como é o 
caso do acórdão recorrido. Com efeito, trata­se de situações em que se pleiteia a aplicação da 
multa de mora na nova redação da Lei nº 8.211, de 1991, ou seja, no percentual de 20%. 

Quanto ao segundo argumento, também assiste razão à Contribuinte, já que, 
no  que  tange  à  aplicação  da  retroatividade  benigna,  o  resultado  preconizado  no  acórdão 
recorrido coincide com a pretensão da Fazenda Nacional. Confira­se: 

Acórdão recorrido: 

""Embora a multa prevista no art. 35 da Lei 8.212/1991 (antes da 
alteração  promovida  pela  Lei  11.941/2009)  seja  mais  benéfica 
na atual situação em que se encontra a presente autuação, caso 
esta venha a ser executada judicialmente, poderá ser reajustada 
para  o  patamar  de  até  100%  do  valor  principal.  Neste  caso, 
considerando  que  a  multa  prevista  pelo  art.  44  da  Lei 
9.430/1996 limita­se ao percentual de 75% do valor principal e 
adotando a  regra  interpretativa  constante  do  art.  106  do CTN, 
deve ser aplicado o percentual de 75% caso a multa prevista no 
art.  35  da  Lei  8.212/1991  (antes  da  alteração  promovida  pela 
Lei 11.941/2009) supere o seu patamar."" 

Recurso Especial: 

""A tese encampada pelo acórdão recorrido no sentido de que há 
retroatividade benigna em razão do advento da MP nº 449/2008 
(convertida  na  Lei  nº  11.941/2009)  que  conferiu  nova  redação 
ao art. 35 da Lei nº 8.212/91, portanto, não merece prevalecer, 
pois a forma de cálculo ali defendida somente pode ser utilizada 
no  caso  em  que  o  contribuinte  incorreu  na  mora  e  efetuou  o 
recolhimento em atraso espontaneamente. Na espécie, não houve 
recolhimento  espontâneo  do  tributo  devido.  Houve  isto  sim 
lançamento  de  ofício,  logo,  inarredável  a  aplicação  das 
disposições específicas da legislação previdenciária. 

Nessa  linha  de  raciocínio,  o  lançamento  em  testilha  deve  ser 
mantido,  com  a  ressalva  de  que,  no  momento  da  execução  do 
julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a  norma  mais 
benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou 
o art. 35­A da MP nº 449/2008, atualmente convertida na Lei nº 
11.941/2009."" 

Destarte,  em  ambos  os  julgados  entende­se  que  deve  ser  aplicada  a  antiga 
redação do art. 35, e que a retroatividade benigna é representada: 

Fl. 3227DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.217 

 
 

 
 

23

­ no acórdão recorrido, pela limitação ao percentual de 75%, que nada mais é 
que o limite estabelecido no art. 35­A da nova redação; 

­ nos paradigmas, pela aplicação do art. 35­A, da nova redação, que limita o 
percentual da multa em 75%. 

Com efeito, a  leitura do Recurso Especial  interposto pela Fazenda Nacional 
permite concluir que o apelo baseia­se em premissa equivocada, qual seja, a de que no acórdão 
recorrido a retroatividade benigna pressupunha a aplicação do novo art. 35, que trata da multa 
de mora limitada a 20%. 

Conclui­se,  portanto,  que  efetivamente  falta  interesse  de  agir  por  parte  da 
Fazenda Nacional, razão pela qual o apelo não pode ser conhecido, nesta parte.  

Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial interposto pela 
Fazenda  Nacional,  apenas  no  que  tange  ao  Auxílio  Educação  e  à  PLR  ­  Participação  nos 
Lucros e Resultados e, na parte conhecida, dou­lhe provimento.  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

Declaração de Voto 

Conselheira Ana Paula Fernandes. 

AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  REQUISITOS  LEGAIS.  LIMITAÇÃO 
TEMPORAL/CARÊNCIA. 

 

Em que pese o excelente voto da relatora, peço vênia para divergir no tocante 
a  um  ponto  importante  acerca  da  incidência  de  Contribuição  Previdenciária  sobre  valores 
concedidos aos empregados a título de auxílio­educação. 

Para Relatora os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a 
uma  parcela  dos  segurados,  em  face  da  imposição  de  limitação  temporal  para  seu  usufruto 
(carência  de  dois  anos),  caracterizam­se  como  salário  indireto,  sujeitando­se,  assim,  à 
incidência das contribuições previdenciárias. 

Contudo a meu ver, a exigência legal é de que o Benefício seja concedido a 
todos  os  segurados  não  obstando  ao  empregador  a  discricionariedade  de  impor  algumas 
condições para tanto. Desse modo, desde que os critérios sejam de ordem objetiva como, por 
exemplo, no caso em concreto a exigência de que o empregado esteja há mais de dois anos na 
empresa. 

Fl. 3228DF  CARF  MF



 

  24

A  intenção  do  legislador  foi  claramente  de  evitar  subjetividades  e 
apadrinhamentos no ambiente de trabalho, que pudessem levar ao oferecimento de vantagens a 
alguns em detrimento de outros o que resultaria em efetivo salário indireto.  

Todavia impor regras de ordem objetiva, como critérios temporais, denotam 
tão somente o poder de direção do empregador e de cuidado com seu negócio garantindo que o 
auxílio  educação  seja  concedido  a  todos  seus  empregados  e  dirigentes,  desde  que  estes 
cumpram  o  requisito  temporal  objetivo  que  não  os  diferencia  por  critérios  subjetivos  como 
cargo, produtividade ou afinidade com a diretoria. 

Insta  salientar  que  segundo  o  STJ,  o  auxílio­educação  não  tem  por 
objetivo  remunerar  o  empregado.  Trata­se  de  verba  empregada  para  o  trabalho  como 
ferramenta de  trabalho),  e não pelo  trabalho  (no  sentido de  remuneração). Note­se que o 
STJ vem decidindo desta forma mesmo antes da edição da Lei 9.528/97. Logo, pelo fato de 
o auxílio­educação revestir­se de natureza não salarial, por consequência referida verba não 
deve integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária. 

 

PLR  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS. 
PERIODICIDADE.  

 

Peço vênia para discordar ainda quanto  a  solução dada aos pagamentos  em 
menor  periodicidade  do  que  aquela  definida  em  lei,  para  os  quais  conforme  o  voto  do  qual 
divirjo, teriam o condão de dar natureza de complementação salarial a todas as verbas pagas a 
título de PLR, naquele determinado programa. 

Com relação à questão da periodicidade do pagamento, entendo que apenas 
os pagamentos específicos que ultrapassagem o interstício temporal determinado em lei é que 
deveriam  ser  considerados  como  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária,  nos  termos 
exarados pelo voto da Turma Ordinária, ora recorrido. 

Entendo que esta interpretação é a que melhor atende aos objetivos da Lei n° 
10.101, de 2000, e foi utilizada em diversos precedentes do CARF no ano de 2014. 

Cumpre  registrar  que  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  também  já  abordou  o 
tema,  identificando  o  procedimento  a  ser  realizado,  quanto  ao  Programa  de  PLR,  nos 
casos de terem sido realizados pagamentos em períodos inferiores a seis meses. 

 

“TRIBUTÁRIO.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS. 
PERIODICIDADE MÍNIMA DE SEIS MESES. ART. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 
(CONVERSÃO DA MP 860/1995) C/C O ART. 28, § 9º, ""j"", DA LEI 8.212/1991. 
(...) 
1.  Hipótese  em  que  se  discute  a  incidência  de  contribuição  previdenciária  sobre 
parcelas distribuídas aos empregados a título de participação nos lucros e resultados 
da  empresa.  2.  O  Banco  distribuiu  parcelas  nos  seguintes  períodos:  a)  outubro  e 
novembro  de  1995,  a  título  de  participação  nos  lucros;  e  b)  dezembro  de  1995  a 
junho de 1996, como participação nos  resultados. 3. As participações nos  lucros e 
resultados das empresas não se submetem à contribuição previdenciária, desde que 
realizadas na forma da lei (art. 28, § 9º, ""j"", da Lei 8.212/1991, à luz do art. 7º, XI, 
da CF). 4. O art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995) fixou 
critério básico para a não­incidência da contribuição previdenciária, qual seja 

Fl. 3229DF  CARF  MF



Processo nº 12268.000388/2009­33 
Acórdão n.º 9202­005.384 

CSRF­T2 
Fl. 3.218 

 
 

 
 

25

a  impossibilidade  de  distribuição  de  lucros  ou  resultados  em  periodicidade 
inferior  a  seis  meses.  5.  Caso  realizada  ao  arrepio  da  legislação  federal,  a 
distribuição de lucros e resultados submete­se à tributação. Precedentes do STJ. 6. A 
norma do art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995), que veda a 
distribuição  de  lucros  ou  resultados  em  periodicidade  inferior  a  seis  meses,  tem 
finalidade  evidente:  impedir  aumento  salarial  disfarçado  cujo  intuito  tenha  sido 
afastar ilegitimamente a tributação previdenciária.  
(...) 
12. Escapam da tributação apenas os pagamentos que guardem, entre si, pelo 
menos  seis  meses  de  distância.  Vale  dizer,  apenas  os  valores  recebidos  pelos 
empregados  em  outubro  de  1995  e  abril  de  1996  não  sofrem  a  incidência  da 
contribuição previdenciária, já que somente esses observaram a periodicidade 
mínima prevista no art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995) 
(...)” 
(STJ, REsp 496949/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJ 31.08.09) 
 
A Justiça do Trabalho, com maior legitimidade para discussão da natureza da 

verba, tem aplicado uma interpretação mais alinhada com a Constituição Federal, valorizando o 
resultado  das  negociações  coletivas  de  trabalho,  por  força  do  art.  7º, XXVI,  e  nesse  sentido 
mais importante do que a rubrica que identifica o pagamento feito ao empregado é a apuração 
da sua real natureza jurídica. 

Certamente, o legislador, quando fez constar, no art. 3º da Lei nº 10.101/00, 
que  a  participação  nos  lucros  e  resultados  “não  substitui  ou  complementa  a  remuneração 
devida  a  qualquer  empregado,  nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo 
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade” não teve como objetivo isentar 
de encargos toda e qualquer verba paga a título de “PLR”.  

Assim na análise dos casos concretos, deve­se verificar se o conceito trazido 
na Constituição Federal  e  regulamentado na Lei nº 10.101/00  foi observado pelas partes que 
negociaram o  instrumento  coletivo  definidor das  regras  de participação  dos  empregados  nos 
lucros ou resultados das empresas. 

 
O  Tribunal  Superior  do  Trabalho  vem  se  manifestando  quanto  a  esta 

temática: 
 
RECURSO  DE  EMBARGOS  EM  RECURSO  DE  REVISTA.  INTERPOSIÇÃO 
SOB  A  ÉGIDE  DA  LEI  11.496/2007.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS. 
PAGAMENTO PARCELADO. A jurisprudência desta Subseção, calcada no art. 7º, 
XXVI,  da  Magna  Carta,  sinaliza  no  sentido  da  viabilidade  de  norma  coletiva 
estabelecer  periodicidade  de  pagamento  da  participação  nos  lucros  inferior  à 
semestral. Ressalva de entendimento da Ministra Relatora.  (TST, E­RR ­ 194200­
95.2003.5.02.0462,  Subseção  I  Especializada  em  Dissídios  Individuais,  Ministra 
Relatora Rosa Maria Weber, DJ 07/05/2010) 
 
 
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. NATUREZA E PAGAMENTO PARCELADO. 
PREVISÃO EM ACORDO COLETIVO. A decisão recorrida não reconheceu como 
válida a norma coletiva (acordo coletivo) que, expressamente, retratando a vontade 
de  sindicato  profissional  e  empresa,  dispôs  que  o  pagamento  da  participação  nos 
lucros,  relativa  ao  ano  de  1999,  seria  feito  de  forma  parcelada  e mensalmente. O 
fundamento é de que o art. 3º, § 2º, da Lei nº 10.101/2000 dispõe que o pagamento 
de antecipação ou distribuição a título de participação nos lucros ou resultados não 
pode ocorrer em período inferior a um semestre ou mais de duas vezes no ano cível. 

Fl. 3230DF  CARF  MF



 

  26

O que se discute, portanto, é a eficácia e o alcance da norma coletiva. O livremente 
pactuado  não  suprime  a  parcela,  uma  vez  que  apenas  estabelece  a 
periodicidade de seu pagamento, em caráter excepcional, procedimento que, ao 
contrário do decidido, desautoriza, data venia, o entendimento de que a parcela 
passaria  a  ter  natureza  salarial.  A  norma  coletiva  foi  elevada  ao  patamar 
constitucional  e  seu  conteúdo  retrata,  fielmente,  o  interesse  das  partes,  em 
especial  dos  empregados,  que  são  representados  pelo  sindicato  profissional. 
Ressalte­se  que  não  se  apontou,  em  momento  algum,  nenhum  vício  de 
consentimento,  motivo  pelo  qual  o  acordo  coletivo  deve  ser  prestigiado,  sob 
pena  de  desestímulo  à  aplicação  dos  instrumentos  coletivos,  como  forma  de 
prevenção e solução de conflitos. (TST, E­ED­RR ­ 1236/2004­102­15­00, Subseção 
I  Especializada  em  Dissídios  Individuais,  Ministro  Milton  de  Moura  França,  DJ 
24/04/2010) 
 
Desse  modo,  entendo  que  somente  as  parcelas  que  não  respeitaram  a 

semestralidade nos  termos na Lei,  e que não continham periodicidade menor,  expressamente 
pactuada em instrumentos coletivos, poderão ser tidas como verbas de natureza remuneratória. 

Ressalto ainda, que havendo possíveis descumprimentos a estas regras acima 
expostas, estes afetarão apenas aqueles indivíduos nos quais as ilegalidades sejam verificadas 
no  caso  concreto,  sem  afetar  os  demais  indivíduos  que  se  encontram  com  as  formalidades 
respeitadas, ainda que se encontrem sob um mesmo contrato ou programa de PLR. 

 
É como voto. 
 
(assinado digitalmente) 
 
Ana Paula Fernandes  

Fl. 3231DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201705,2ª SEÇÃO,"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2004
VTN-VALOR DA TERRA NUA. ARBITRAMENTO. SIPT-SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS. VALOR MÉDIO DAS DITR. AUSÊNCIA DE APTIDÃO AGRÍCOLA.
Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é apurado adotando-se o valor médio das DITR do município, sem levar-se em conta a aptidão agrícola do imóvel.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-07-05T00:00:00Z,13116.720069/2008-63,201707,5738543,2017-07-06T00:00:00Z,9202-005.524,Decisao_13116720069200863.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,13116720069200863_5738543.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial e\, no mérito\, em negar-lhe provimento.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patricia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n\n",2017-05-25T00:00:00Z,6838202,2017,2021-10-08T11:02:41.375Z,N,1713049212999958528,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1536; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 204 

 
 

 
 

1

203 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  13116.720069/2008­63 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.524  –  2ª Turma  

Sessão de  25 de maio de 2017 

Matéria  VTN ­ ARBITRAMENTO PELO SIPT 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  TERPLANI TERRENOS E PLANEJAMENTOS IMOBILIARIOS LTDA 

 

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2004 

VTN­VALOR DA TERRA NUA. ARBITRAMENTO. SIPT­SISTEMA DE 
PREÇOS  DE  TERRAS.  VALOR  MÉDIO  DAS  DITR.  AUSÊNCIA  DE 
APTIDÃO AGRÍCOLA.  

Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é 
apurado adotando­se o valor médio das DITR do município, sem levar­se em 
conta a aptidão agrícola do imóvel. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patricia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

  

  

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Fl. 204DF  CARF  MF




 

  2

 

Relatório 

Trata o presente processo, de exigência do ITR ­ Imposto Territorial Rural do 
exercício de 2004, tendo em vista o arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua.  

Em  sessão  plenária  de  22/01/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão 2201­001.943 (fls. 143 a 150), assim ementado: 

“ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  PROPRIEDADE 
TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2004 

VALOR  DA  TERRA  NUA.  ARBITRAMENTO.  UTILIZAÇÃO 
DOS DADOS DO SIPT. O VTN médio declarado por município, 
constante  da  tabela  SIPT,  não  pode  ser  utilizado  para  fins  de 
arbitramento,  pois  notoriamente  não  atende  ao  critério  da 
capacidade potencial da terra. O arbitramento deve ser efetuado 
com base nos valores fornecidos pelas Secretarias Estaduais ou 
Municipais e nas informações disponíveis nos autos em relação 
aos tipos de terra que compõem o imóvel. 

Recurso Voluntário Provido."" 

A decisão foi assim registrada: 

"" Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, 
dar provimento ao recurso."" 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  29/05/2013  (Despacho  de 
Encaminhamento de fls. 165) e, em 31/05/2013 foi interposto o Recurso Especial de fls. 166 a 
178 (Despacho de Encaminhamento de fls. 179). 

O Recurso Especial está  fundamentado no art. 67, Anexo  II, do Regimento 
Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e visa rediscutir a validade do 
arbitramento do VTN­Valor da Terra Nua tendo por base o SIPT­Sistema de Preços de 
Terras,  utilizando­se  o VTN médio das DITR,  sem  informações  sobre aptidão agrícola. 
Como paradigmas foram indicados os Acórdãos nºs 2102­01.664 e 2102­00.609. 

Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  despacho  s/n  de 
29/10/2015 (fls. 180 a 183). 

Cientificada  em  16/11/2015  (AR  ­  Aviso  de  Recebimento  de  fls.  189),  a 
Contribuinte ofereceu, em 02/12/2015, as Contrarrazões de fls. 190 a 201). 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende 
aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido. 

Fl. 205DF  CARF  MF



Processo nº 13116.720069/2008­63 
Acórdão n.º 9202­005.524 

CSRF­T2 
Fl. 205 

 
 

 
 

3

As  Contrarrazões  foram  oferecidas  intempestivamente,  portanto  não  serão 
conhecidas. Com  efeito,  a Contribuinte  foi  cientificada  em  16/11/2015,  segunda­feira  (AR  ­ 
Aviso  de  Recebimento  de  fls.  189),  vindo  a  apresentar  as  Contrarrazões  somente  em 
02/12/2015 (carimbo às fls. 190), portanto fora do prazo de quinze dias, assinalado no art. 69, 
do Anexo II, do Ricarf. 

Trata­se de ITR ­ Imposto Territorial Rural do exercício de 2004 e a matéria 
em litígio diz respeito à validade do arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua tendo por base 
o SIPT ­ Sistema de Preços de Terras, utilizando­se o VTN médio das DITR, sem informações 
sobre aptidão agrícola. 

Esclareça­se,  por  oportuno,  que  foram  indicados  como  paradigmas  os 
Acórdãos  nºs  2102­01.664  e  2102­00.609,  sendo  que  este  último  já  foi  examinado  por  este 
Colegiado  e  não  foi  considerado  apto  a  demonstrar  a  alegada  divergência  jurisprudencial. 
Entretanto, no despacho de admissibilidade foi examinado o primeiro paradigma, considerado 
apto a demonstrar o dissídio interpretativo, sem qualquer óbice por parte desta Conselheira, de 
sorte que passa­se a examinar o mérito do apelo. 

No caso do acórdão recorrido, foi promovido o arbitramento do VTN ­ Valor 
da Terra Nua com base no SIPT ­ Sistema Integrado de Preços de Terras, sem que sequer fosse 
anexada  ao  processo  a  respectiva  tela  extraída  do  sistema.  A  informação  acerca  do  critério 
utilizado foi fornecida apenas em sede de decisão de Primeira Instância, que assim registrou: 

""A  autoridade  fiscal  considerou  ter  havido  sub­avaliação  no 
cálculo  do  VTN  declarado  para  o  ITR/2004, R$  1.000,00  (R$ 
0,69/ha),  arbitrando­o  em  R$  1.396.940,16  (R$  962,08),  com 
base no SIPT da Receita Federal, instituído em consonância com 
o  art.  14  da Lei 9.393/1996,  e  observado o  art.  3º  da Portaria 
SRF nº 447/2002 e o  item 6.8. da Norma de Execução Cofis nº 
03/2006, aplicável à execução das atividades da Malha Fiscal do 
ITR/2004. 

Esse valor corresponde ao VTN médio, por hectare, constante 
do  Sistema  de  Preço  de  Terras  –  SIPT,  para  o  exercício  de 
2004,  tendo  sido  apurado  com  base  nos  valores  informados 
pelos  próprios  contribuintes  nas  suas  respectivas  DITR/2004, 
para os imóveis  localizados no município de Planaltina – GO, 
conforme termo de fls. 09/10."" (grifei e sublinhei) 

Assim, constata­se que o arbitramento do VTN foi  levado a cabo com base 
no  valor médio  das DITR  do município  de  localização  do  imóvel,  sem  levar­se  em  conta  a 
aptidão agrícola, razão pela qual foi dado provimento ao Recurso Voluntário, restabelecendo­
se  o  VTN  declarado  pela  Contribuinte.  A  Fazenda  Nacional,  por  sua  vez,  pede  que  o 
arbitramento seja restabelecido. 

No que tange ao arbitramento do VTN, assim dispõe o art. 14, § 1º, da Lei nº 
9.396, de 1996: 

""Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do DIAT, bem 
como  de  sub­avaliação  ou  prestação  de  informações  inexatas, 
incorretas  ou  fraudulentas,  a  Secretaria  da  Receita  Federal 
procederá à determinação e ao lançamento de ofício do imposto, 
considerando informações sobre preços de terras, constantes de 

Fl. 206DF  CARF  MF



 

  4

sistema a  ser por  ela  instituído, e os dados de área  total,  área 
tributável  e  grau  de  utilização  do  imóvel,  apurados  em 
procedimentos de fiscalização. 

§  1º  As  informações  sobre  preços  de  terra  observarão  os 
critérios estabelecidos no art. 12, § 1º, inciso II da Lei nº 8.629, 
de  25  de  fevereiro  de  1993,  e  considerarão  levantamentos 
realizados  pelas  Secretarias  de  Agricultura  das  Unidades 
Federadas ou dos Municípios."" (grifei) 

E o art. 12, da Lei nº 8.629, de 1993, ao tempo da edição da Lei nº 9.393, de 
1996, tinha a seguinte redação: 

""Art.  12.  Considera­se  justa  a  indenização  que  permita  ao 
desapropriado a reposição, em seu patrimônio, do valor do bem 
que perdeu por interesse social. 

§ 1º A identificação do valor do bem a ser indenizado será feita, 
preferencialmente, com base nos seguintes referenciais  técnicos 
e mercadológicos, entre outros usualmente empregados: 

I  valor  das  benfeitorias  úteis  e  necessárias,  descontada  a 
depreciação conforme o estado de conservação; 

II valor da terra nua, observados os seguintes aspectos: 

a) localização do imóvel; 

b) capacitação potencial da terra; 

c) dimensão do imóvel."" (grifei) 

Com as alterações da Medida Provisória nº 2.18.356, de 2001, a redação do 
art. 12, da Lei nº 8.629, de 1993, passou a ser a seguinte: 

""Art.12.Considera­se  justa  a  indenização  que  reflita  o  preço 
atual  de mercado  do  imóvel  em  sua  totalidade,  aí  incluídas  as 
terras  e  acessões  naturais,  matas  e  florestas  e  as  benfeitorias 
indenizáveis, observados os seguintes aspectos: 

I ­ localização do imóvel 

II ­ aptidão agrícola; 

III ­ dimensão do imóvel; 

IV ­ área ocupada e ancianidade das posses; 

V  ­  funcionalidade,  tempo  de  uso  e  estado  de  conservação  das 
benfeitorias."" (grifei) 

Destarte, verifica­se que, no caso em  tela, uma vez que foi adotado o valor 
médio das DITR do município do imóvel, não foi atendida a determinação legal, no sentido de 
considerar­se a aptidão agrícola, de sorte que o arbitramento não pode ser mantido. 

Diante  do  exposto,  conheço  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda 
Nacional e, no mérito, seguindo a jurisprudência do CARF, nego­lhe provimento. 

(assinado digitalmente) 

Fl. 207DF  CARF  MF



Processo nº 13116.720069/2008­63 
Acórdão n.º 9202­005.524 

CSRF­T2 
Fl. 206 

 
 

 
 

5

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 208DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201705,2ª SEÇÃO,"Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2012
RESTITUIÇÃO. DECLARAÇÃO RETIFICADORA. ERRO PROCEDIMENTAL.
Constatado erro na Declaração de Ajuste Anual Retificadora (reclassificação de rendimentos, de tributáveis para isentos, sem o registro do respectivo IRRF), gerando a exigência indevida de devolução de restituição já recebida, é de se cancelar o lançamento, mormente quando, conforme orientação do Plantão Fiscal e da DRJ, já foi apresentada nova retificação, desta feita com o registro do IRRF.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-07-05T00:00:00Z,10980.720238/2013-45,201707,5738585,2017-07-06T00:00:00Z,9202-005.463,Decisao_10980720238201345.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,10980720238201345_5738585.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial e\, no mérito\, em negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Patrícia da Silva.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patricia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-05-23T00:00:00Z,6838421,2017,2021-10-08T11:02:43.435Z,N,1713049213124739072,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1532; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 103 

 
 

 
 

1

102 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  10980.720238/2013­45 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.463  –  2ª Turma  

Sessão de  24 de maio de 2017 

Matéria  PAF ­ DECLARAÇÃO RETIFICADORA 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  HELENA CRISTINA BULCEWICZ 

 

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF 

Exercício: 2012 

RESTITUIÇÃO.  DECLARAÇÃO  RETIFICADORA.  ERRO 
PROCEDIMENTAL. 

Constatado erro na Declaração de Ajuste Anual Retificadora (reclassificação 
de  rendimentos,  de  tributáveis  para  isentos,  sem  o  registro  do  respectivo 
IRRF), gerando a exigência indevida de devolução de restituição já recebida, 
é  de  se  cancelar  o  lançamento, mormente  quando,  conforme  orientação  do 
Plantão Fiscal e da DRJ, já foi apresentada nova retificação, desta feita com o 
registro do IRRF.  

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do  Recurso  Especial  e,  no  mérito,  em  negar­lhe  provimento.  Votou  pelas  conclusões  a 
conselheira Patrícia da Silva. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patricia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 

  

AC
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Fl. 103DF  CARF  MF




 

  2

Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

 

Relatório 

Em 02/03/2012, a Contribuinte apresentou a Declaração de Ajuste Anual do 
exercício  de  2012,  ano­calendário  de  2011,  na  modalidade  de  desconto  simplificado, 
registrando  rendimentos  tributáveis  no  valor  de  R$  57.191,94  e  IRRF  de  R$  6.505,17, 
apurando Imposto a Restituir no valor de R$ 2.551,09 (fls. 14 a 18). 

Em 03/01/2013, a Contribuinte apresentou a Declaração Retificadora de fls. 
19  a  23,  reclassificando  os  rendimentos  acima  como  isentos,  por  ser  portadora  de  moléstia 
grave,  porém  sem  que  fosse  reiterado  o  valor  do  IRRF,  o  que  gerou  a  Notificação  de 
Lançamento Eletrônica de fls. 04, por meio da qual foi cobrado o valor da restituição, que teria 
sido  recebido  indevidamente,  acrescido  de  juros  de  mora,  já  que  na  retificadora  nada  fora 
apurado (nem imposto a pagar nem a restituir). 

Em  10/01/2013,  a  Contribuinte  apresentou  nova  Declaração  Retificadora, 
desta feita registrando o IRRF e apurando Imposto a Restituir no valor de R$ 6.505,17 (fls. 50 
a 55), que foi cancelada, tendo em vista a existência de Notificação de Lançamento (fls. 59/60). 

Em 17/01/2013, a Contribuinte apresentou a Impugnação de fls. 2, visando o 
cancelamento  da Notificação  de  Lançamento.  Na  oportunidade,  informou  a  apresentação  da 
Declaração Retificadora em 10/01/2013, por meio da qual apurara Imposto a Restituir no valor 
de R$ 6.505,17. 

Em 05/03/2013, a DRJ em Curitiba/PR proferiu acórdão assim ementado: 

""ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA 
­ IRPF 

Exercício: 2007 

DECLARAÇÃO  DE  AJUSTE  ANUAL.  RETIFICAÇÃO. 
ABRANGÊNCIA. 

A  declaração  retificadora  substitui  a  declaração  original,  de 
forma que todas as informações vinculadas a essa última deixam 
de existir, para efeitos de apuração do imposto. 

DECLARAÇÃO  RETIFICADORA.  SALDO  DE  IMPOSTO  A 
RESTITUIR INEXISTENTE. 

Cabe  manter  a  exigência  imposta  quando  a  declaração 
retificadora apresentada pela contribuinte não registra qualquer 
saldo de imposto a restituir que pudesse ensejar o cancelamento 
do débito fiscal reclamado. 

Impugnação Improcedente 

Crédito Tributário Mantido"" 

No voto a Julgadora assim assevera: 

Fl. 104DF  CARF  MF



Processo nº 10980.720238/2013­45 
Acórdão n.º 9202­005.463 

CSRF­T2 
Fl. 104 

 
 

 
 

3

""A  declaração  retificadora  apresentada  pela  contribuinte,  em 
03/01/2013 (fls. 19/23), não registra qualquer saldo de imposto a 
restituir  que  pudesse  ensejar  o  cancelamento  da  exigência  ora 
contestada ou reconhecimento de direito à restituição adicional. 

Nesse  contexto,  tendo  a  legislação  pertinente  expressamente 
previsto que o pedido de restituição de indébito de imposto será 
requerida  pela  pessoa  física  à  RFB  mediante  apresentação  de 
DIRPF  e  que  a  retificação  da  declaração  deve,  quando 
comprovado erro nela contido,  ser  feita mediante apresentação 
de nova declaração a  ser apreciada pela Delegacia da Receita 
Federal do Brasil  ­ DRF que  jurisdiciona o domicílio  fiscal do 
contribuinte,  cabe  a  contribuinte  apresentar  nova  declaração 
retificadora  para  acerto  da  sua  declaração  de  ajuste  anual  e 
formalização do pedido de  restituição, que será apreciado pela 
autoridade competente."" 

Cientificada da decisão da DRJ, a Contribuinte interpôs o Recurso Voluntário 
de  fls.  39,  em  que  explica  o  erro  cometido  quando  da  apresentação  da  primeira Declaração 
Retificadora  (deixou  de  registrar  o  IRRF),  informa  que  apresentou  nova  Declaração 
Retificadora registrando o IRRF, conforme orientação do Plantão Fiscal, porém dita retificação 
fora  cancelada.  Ao  final  pede  que  essa  segunda  retificadora,  em  que  efetivamente  apura  a 
restituição pleiteada, seja considerada. 

Em  sessão  plenária  de  27/01/2016,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão 2402­004.910 (fls. 70 a 78), assim ementado: 

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA 
IRPF 

Exercício: 2012 

NORMAS  GERAIS.  DESCRIÇÃO  DO  FATO  GERADOR. 
AUSÊNCIA. VÍCIO NO LANÇAMENTO. MATERIAL. 

São nulos os despachos e decisões proferidos com preterição do 
direito de defesa. 

A ausência de clareza na descrição do fato gerador e na matéria 
tributável  impede  que  o  contribuinte  exerça,  de  forma  plena, 
seus direito à defesa, o que caracteriza vício. 

O  vício  constante  na  descrição  do  fato  gerador  é  de  natureza 
material, pois se refere ao objeto do lançamento. 

Recurso Voluntário Provido."" 

A decisão foi assim registrada: 

""Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, 
anular o lançamento fiscal por vício material."" 

O processo foi encaminhado à Fazenda Nacional em 08/03/2016 (Despacho 
de Encaminhamento de fls. 79). Conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, o prazo 

Fl. 105DF  CARF  MF



 

  4

para interposição de Recurso Especial expiraria em 22/04/2016. Em 19/04/2016, foi interposto 
o Recurso Especial de fls. 80 a 90 (Despacho de Encaminhamento de fls. 91). 

O Recurso Especial está  fundamentado no art. 67, Anexo  II, do Regimento 
Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015, e visa rediscutir a declaração 
de  nulidade  do  lançamento  ­  natureza  do  vício.  Como  paradigmas  foram  indicados  os 
Acórdãos nº 2302­000386 e 2401­00018. 

Ao Recurso Especial foi dado seguimento, conforme despacho de 17/06/2016 
(fls.  93  a  98).  Em  seu  apelo,  a  Fazenda  Nacional  apresenta  os  seguintes  argumentos,  em 
síntese: 

­  a  decisão  ora  recorrida  determinou  a  anulação  por  vício  material  do 
lançamento por ausência de descrição clara e detalhada do fato gerador do Imposto de Renda 
Pessoa Física; 

­ sabe­se que o Decreto nº 70.235/72, que regula o Processo Administrativo 
Fiscal, estabelece os requisitos que devem fazer parte do auto de infração e da notificação de 
lançamento nos arts. 10 e 11, nos seguintes termos: 

“Art.  10.  O  auto  de  infração  será  lavrado  por  servidor 
competente,  no  local  da  verificação  da  falta,  e  conterá 
obrigatoriamente: 

I – a qualificação do autuado; 

II – o local, a data e a hora da lavratura; 

III – a descrição do fato; 

IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; 

V – a determinação da exigência e a  intimação para cumpri­la 
ou impugná­la no prazo de trinta dias; 

VI  –  a  assinatura  do  autuante  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou 
função e o número de matrícula. 

Art.  11. A notificação de  lançamento  será  expedida pelo órgão 
que administra o tributo e conterá obrigatoriamente: 

I – a qualificação do notificado; 

II – o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou 
impugnação; 

III – a disposição legal infringida, se for o caso; 

IV  –  a  assinatura  do  chefe  do  órgão  expedidor  ou  de  outro 
servidor  autorizado  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou  função  e  o 
número de matrícula. 

Parágrafo  único.  Prescinde  de  assinatura  a  notificação  de 
lançamento emitida por processo eletrônico.” 

­ pela leitura dos dispositivos dantes transcritos, percebe­se que os requisitos 
neles elencados possuem natureza formal, ou seja, determinam como o ato administrativo,  in 
casu, o lançamento, deve exteriorizar­se; 

Fl. 106DF  CARF  MF



Processo nº 10980.720238/2013­45 
Acórdão n.º 9202­005.463 

CSRF­T2 
Fl. 105 

 
 

 
 

5

­ com efeito,  tal disciplina  tem por objetivo uniformizar o procedimento de 
autuação da fiscalização, de maneira a conferir garantias ao contribuinte, em especial da ampla 
defesa  e  do  contraditório  (cita  doutrina  de  Lídia  Maria  Lopes  Rodrigues  Ribas,  Marcelo 
Caetano e Luiz Henrique Barros de Arruda); 

­  assim,  tem­se  que  um  lançamento  tributário  é  anulado  por  vício  formal 
quando não se obedece às formalidades necessárias ou indispensáveis à existência do ato, isto 
é, às disposições de ordem legal para a sua feitura. 

­ na hipótese em apreço, a descrição deficiente do fato gerador no sentido de 
que  o  relatório  da  notificação  traria  motivação  insuficiente  para  o  exercício  do  direito  de 
defesa, não pode ser considerado como de tal natureza e  intensidade a ponto de determinar a 
exclusão dos valores do  lançamento,  pois  se  assim  fosse  estar­se­ia  afirmando que o motivo 
(fato) nunca existiu; 

­ com efeito, não há que se confundir falta de motivo com falta ou deficiência 
de  fundamentação/motivação;  a  primeira  representa  a  exposição  dos  motivos,  ou  seja,  a 
demonstração,  por  escrito,  de  que  os  pressupostos  de  fato  que  justificam  o  ato  realmente 
existiram; já a motivação diz respeito às formalidades que ensejam a formação do ato; 

­ no caso em debate, o voto condutor é veemente ao afirmar que a descrição 
fática  não  é  clara  o  suficiente  para  exercício  do  direito  de  defesa  do  contribuinte;  trata­se, 
portanto, de motivação deficiente do ato administrativo, portanto de vício de forma; 

­  a  propósito,  a  jurisprudência  dos  Conselhos  de  Contribuintes  é  farta  em 
decisões que, ao determinarem o cancelamento do  lançamento por  falta de preenchimento de 
alguns de seus requisitos, como a descrição dos fatos geradores, consideraram que se tratava de 
nulidade por vício de forma (cita jurisprudência do CARF); 

­  por  tudo,  conclui­se  que  o  acórdão  recorrido  mostra­se  equivocado  ao 
afirmar que a deficiência na descrição dos fatos originários do lançamento constitui causa para 
exclusão  pura  e  simples  dos  respectivos  valores  do  lançamento,  eis  que  se  vício  existe  no 
lançamento, este é de natureza formal, visto que relacionado a elemento de exteriorização do 
ato  administrativo  devendo  ensejar,  portanto,  a  nulidade  do  lançamento  nesses  termos  (por 
vício formal); 

­ em se tratando de vício relacionado à motivação, este que se  revela como 
requisito atinente à forma do ato administrativo fiscal, revela­se correto dizer que referido vício 
poder ser perfeitamente convalidável, inclusive com base no que preceitua o art. 55 da Lei nº 
9.784/99; 

­  a  convalidação  in  casu  é  providência  que  também  se  harmoniza  com  o 
conteúdo  dos  arts.  59  e  60  do Decreto  nº  70.235/72,  dispositivos  estes  que,  privilegiando  a 
instrumentalidade das  formas,  só determinam a  declaração de nulidade  em sede do processo 
administrativo fiscal nos casos de: a) vício de incompetência; b) preterição do direito de defesa; 

­ patente no caso que, se vício houve no  lançamento, este seria de natureza 
formal, acarretando, por conseqüência, apenas e tão­somente a nulidade do lançamento nesses 
termos (por vício formal). 

Fl. 107DF  CARF  MF



 

  6

­ logo, por todo o exposto, merece reforma o acórdão recorrido, devendo ser 
mantido o lançamento em sua integralidade. 

Ao  final,  a  Fazenda Nacional  pede  que  o  recurso  seja  conhecido  e  provido 
para reformar o acórdão atacado de forma a manter o lançamento em sua integralidade. Caso 
assim não entenda este colegiado, que o vício que anulou o Auto de Infração seja considerado 
de natureza formal. 

Cientificada  em  16/09/2016  (AR  ­  Aviso  de  Recebimento  de  fls.  101),  a 
Contribuinte quedou­se silente (Despacho de Encaminhamento de fls.102). 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

Trata­se de Recurso Especial  interposto  pela Fazenda Nacional. Não  foram 
oferecidas Contrarrazões. 

No acórdão recorrido tratou­se de pedido de cancelamento de Notificação de 
Lançamento,  gerada  por  erro  no  preenchimento  de  Declaração  Retificadora  apresentada  em 
03/01/2013  (reclassificação  de  rendimentos,  de  tributáveis  para  isentos,  sem  o  registro  do 
respectivo  IRRF),  combinado  com  pedido  de  revalidação  de  uma  segunda  Declaração 
Retificadora, apresentada em 10/01/2013, que corrigira o erro, porém fora cancelada, tendo em 
vista a existência da Notificação de Lançamento relativa à primeira retificação. 

No  acórdão  recorrido,  declarou­se  a  nulidade  do  lançamento  por  vício 
material,  enquanto  que  a  Fazenda  Nacional  defende  que  não  haveria  vício  e,  ainda  que 
houvesse, este seria formal. 

Antes de analisar o Recurso Especial propriamente dito, é necessário que se 
pontue as particularidades ocorridas no decorrer do processo, para que se possa compreender a 
decisão que aqui será adotada. 

Primeiramente, importa salientar que se trata de caso simples de erro material 
devido  a  lapso manifesto,  cometido  pela  Contribuinte:  ela  apresentou Declaração  de  Ajuste 
Anual na modalidade de desconto simplificado, registrou os rendimentos como tributáveis e o 
respectivo  IRRF,  apurando  Imposto  a  Restituir  no  valor  de  R$  2.551,09  (fls.  14  a  18); 
posteriormente,  deu­se  conta  de  que  teria  direito  a  isenção  por  moléstia  grave  e,  em 
03/01/2013, apresentou Declaração Retificadora, reclassificando os rendimentos como isentos, 
porém  por  lapso  não  registrou  o  IRRF  correspondente,  o  que  gerou  automaticamente 
Notificação  de  Lançamento  exigindo  o  imposto  já  restituído,  acrescido  apenas  de  juros  de 
mora;  antes  de  receber  a  Notificação  de  Lançamento,  compareceu  ao  Plantão  Fiscal, 
oportunidade  em  que  tomou  conhecimento  da  exigência  e  foi  orientada  a  apresentar  nova 
Declaração Retificadora,  desta  vez  com  o  registro  do  IRRF,  o  que  foi  feito  em  10/01/2013; 
ocorre que essa última Retificadora foi cancelada, exatamente pela existência da Notificação de 
Lançamento decorrente da primeira Retificadora. 

Tal  situação  teria  sido  facilmente  resolvida  em  sede  de  julgamento  em 
Primeira Instância, caso a DRJ tivesse atentado para a informação que claramente constara da 
Impugnação, qual seja, a de que em 10/01/2013 a Contribuinte já havia apresentado a segunda 
Declaração  Retificadora,  bastando  assim  que  essa  última  fosse  validada,  o  que 
automaticamente  tornaria  sem  efeito  a  primeira  Declaração  retificadora,  bem  como  suas 

Fl. 108DF  CARF  MF



Processo nº 10980.720238/2013­45 
Acórdão n.º 9202­005.463 

CSRF­T2 
Fl. 106 

 
 

 
 

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consequências (Notificação de Lançamento). Ao invés disso, a DRJ concentrou­se na primeira 
Declaração  Retificadora,  que  já  estava  superada  pela  segunda  retificação,  e  orientou  a 
Contribuinte a fazer exatamente o que ela já havia feito em 10/01/2013, ou seja, a apresentar 
nova Declaração Retificadora. Confira­se o voto da DRJ: 

""A  declaração  retificadora  apresentada  pela  contribuinte,  em 
03/01/2013 (fls. 19/23), não registra qualquer saldo de imposto 
a restituir que pudesse ensejar o cancelamento da exigência ora 
contestada ou reconhecimento de direito à restituição adicional. 

Nesse  contexto,  tendo  a  legislação  pertinente  expressamente 
previsto que o pedido de restituição de indébito de imposto será 
requerida  pela  pessoa  física  à  RFB  mediante  apresentação  de 
DIRPF  e  que  a  retificação  da  declaração  deve,  quando 
comprovado erro nela contido,  ser  feita mediante apresentação 
de nova declaração a  ser apreciada pela Delegacia da Receita 
Federal do Brasil  ­ DRF que  jurisdiciona o domicílio  fiscal do 
contribuinte,  cabe  a  contribuinte  apresentar  nova  declaração 
retificadora  para  acerto  da  sua  declaração  de  ajuste  anual  e 
formalização do pedido de restituição, que será apreciado pela 
autoridade competente."" (grifei) 

Tudo o que foi até agora exposto consta claramente no Recurso Voluntário, 
de  sorte  que  seria  plenamente  justificável  a  declaração  de  nulidade  da  decisão  de  Primeira 
Instância, que não se deu conta de que o comando dado à Contribuinte, no sentido de pleitear a 
restituição por meio de  uma  segunda Declaração Retificadora,  já havia  sido  cumprido,  e  era 
exatamente isso que a Contribuinte estava submetendo à sua apreciação. 

Entretanto,  no  acórdão  recorrido,  primeiramente  declarou­se  a  nulidade  da 
decisão de Primeira Instância, não pela motivação acima aventada, mas por supostamente não 
ter  dado  prazo  para  manifestação  da  Contribuinte,  uma  vez  que  ela  fora  intimada  em 
21/01/2013 e apresentara Impugnação em 17/01/2013. Ora, a própria Contribuinte relatou que 
tomara ciência de sua situação ao comparecer ao Plantão Fiscal e, obviamente para acelerar o 
procedimento,  apresentou  logo  a  Impugnação  e  a  segunda  Declaração  Retificadora,  mesmo 
antes de ser intimada. Com efeito, esse não seria motivo para nulidade da decisão de Primeira 
Instância, já que a iniciativa de antecipar a resolução do litígio foi da própria Contribuinte. O 
que a DRJ fez foi receber a Impugnação, no momento em que ela foi apresentada. 

Na sequência de análise de supostas nulidades, o acórdão recorrido declarou 
a nulidade do lançamento efetuado por meio da Notificação de Lançamento, por deficiência na 
descrição dos fatos, já que o art. 10 do Decreto nº 70.235, de 1972, que trata de exigência por 
meio  de Auto  de  Infração,  requereria  esse  elemento.  Entretanto,  a  exigência  em  questão  foi 
formalizada por meio de Notificação de Lançamento Eletrônica,  disciplinada pelo  art.  11 do 
mesmo Decreto, que sequer menciona esse elemento. Confira­se: 

Art.  10.  O  auto  de  infração  será  lavrado  por  servidor 
competente,  no  local  da  verificação  da  falta,  e  conterá 
obrigatoriamente: 

I ­ a qualificação do autuado; 

II ­ o local, a data e a hora da lavratura; 

Fl. 109DF  CARF  MF



 

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III ­ a descrição do fato; 

IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; 

V  ­  a determinação da exigência  e a  intimação para cumpri­la 
ou impugná­la no prazo de trinta dias; 

VI  ­  a  assinatura  do  autuante  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou 
função e o número de matrícula. 

Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão 
que administra o tributo e conterá obrigatoriamente: 

I ­ a qualificação do notificado; 

II ­ o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou 
impugnação; 

III ­ a disposição legal infringida, se for o caso; 

IV  ­  a  assinatura  do  chefe  do  órgão  expedidor  ou  de  outro 
servidor  autorizado  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou  função  e  o 
número de matrícula."" 

Assim,  a  nulidade  do  lançamento  declarada  no  acórdão  recorrido  apenas 
conduz  a  Contribuinte  ao  status  quo  anterior  à  primeira  Declaração  Retificadora,  ou  seja, 
impede que ela tenha de devolver a restituição já recebida, acrescida de juros de mora, porém a 
questão da revalidação da segunda Declaração Retificadora, o que efetivamente faria com que 
a  Contribuinte  recebesse  a  diferença  de  Imposto  a  Restituir  no  valor  de  R$  3.954,08  (R$ 
6.505,17 menos R$ 2.551,09), restou sem resposta. 

Em face de  tal  contexto, ausente a oposição de Embargos de Declaração, o 
que  se  tem  é  a  declaração  de  nulidade  do  lançamento  por  vício  material,  pela  ausência  de 
detalhada descrição do fato gerador, o que teria suporte no artigo 10, inciso III, do Decreto nº 
70.235,  de  1972. Nesse  passo,  a Fazenda Nacional  apresentou  dois  paradigmas  que,  embora 
tratem  de  Contribuições  Sociais  Previdenciárias,  demonstram  efetivamente  a  divergência 
arguida, uma vez que em ambos declara­se a nulidade por vício formal, por falha na descrição 
dos fatos. 

Assim,  conheço  do  Recurso  Especial,  cuja  demonstração  da  divergência 
jurisprudencial autoriza a rediscussão acerca da natureza do vício do lançamento, se formal 
ou material. Entretanto, no que tange ao mérito do recurso propriamente dito, constata­se que 
a Fazenda Nacional aborda matéria previdenciária, absolutamente estranha ao caso ora tratado, 
conforme evidenciam os seguintes trechos: 

""A  decisão  ora  recorrida  determinou  a  “exclusão  dos  valores 
relativos  aos  prestadores  de  serviços  para  os  quais  não  se 
comprovou  a  cessão  de  mão  de  obra”,  por  ausência  de 
detalhamento  os  serviços  analisados  a  fim  de  compará­lo  ao 
conceito previsto no art. 31 da Lei nº 8.212/91. 

(...) 

Por sua vez, o art. 37, da Lei nº 8.212/91 prescreve, in verbis:  

“Art. 37. Constatado o atraso total ou parcial no recolhimento de 
contribuições  tratadas  nesta  Lei,  ou  em  caso  de  falta  de 
pagamento  de  benefício  reembolsado,  a  fiscalização  lavrará 

Fl. 110DF  CARF  MF



Processo nº 10980.720238/2013­45 
Acórdão n.º 9202­005.463 

CSRF­T2 
Fl. 107 

 
 

 
 

9

notificação  de  débito,  com discriminação  clara  e  precisa  dos 
fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que 
se referem, conforme dispuser o regulamento.” 

(...) 

No caso em debate, o voto condutor é veemente ao afirmar que a 
descrição fática não é clara o suficiente para exercício do direito 
de  defesa  do  contribuinte,  em  razão  da  não  comprovação  dos 
requisitos caracterizadores da cessão de mão de obra. Trata­se, 
portanto,  de  motivação  deficiente  do  ato  administrativo. 
Portanto, vício de forma. 

(...) 

Por  tudo,  conclui­se  que  o  acórdão  recorrido  mostra­se 
equivocado ao afirmar que a deficiência na descrição dos fatos 
originários do lançamento por falta de demonstração de todos os 
requisitos ensejadores da cessão de mão de obra constitui causa 
para  exclusão  pura  e  simples  dos  respectivos  valores  do 
lançamento,  eis  que  se  vício  existe  no  lançamento  quanto  à 
matéria em que restou sucumbente a Fazenda Nacional, este é 
de  natureza  formal,  visto  que  relacionado  a  elemento  de 
exteriorização do ato administrativo devendo ensejar, portanto, 
a nulidade do lançamento nesses termos (por vício formal)."" 

Assim,  não  há  como  sequer  enfrentar  as  razões  recursais,  eis  que  abordam 
matéria  previdenciária,  mais  especificamente,  a  questão  da  falta  de  demonstração  dos 
requisitos  ensejadores  da  cessão  de  mão­de­obra.  Ademais,  assim  consta  no  pedido  da 
Recorrente: 

""(a) (...) 

(b)  seja  dado  total  provimento  ao  presente  recurso  para 
reformar  o  acórdão  recorrido  de  forma manter  o  lançamento 
em sua integralidade.  

(c) caso assim não entenda este egrégio colegiado “ad quem”, 
que o vício que anulou o auto de  infração  seja considerado de 
natureza  formal,  conforme  já  exaustivamente  demonstrado  na 
fundamentação supra."" (grifei) 

Ora,  todo  o  Recurso  Especial  trata  da  natureza  do  vício,  se  formal  ou 
material, e essa foi a discussão que foi alçada à rediscussão na Instância Especial. Com efeito, 
os  dois  paradigmas  apresentados  e  analisados  no  Despacho  de  Admissibilidade  do  Recurso 
Especial  são  no  sentido  da  declaração  de  nulidade  do  lançamento  por  existência  de  vício 
formal.  Com  efeito,  se  a  Fazenda Nacional  intentasse  discutir  a  própria  existência  de  vício, 
teria de apresentar paradigma em que, em face de situação semelhante à do acórdão recorrido, 
a conclusão fosse pela inexistência de vício, restabelecendo­se a autuação, na sua integralidade. 
Entretanto,  repita­se  que  nos  dois  paradigmas  apresentados  foi  declarada  a  nulidade  do 
lançamento por vício formal. 

Assim,  não  serão  consideradas  as  razões  recursais,  eis  que  estranhas  ao 
contexto do acórdão recorrido, tampouco será sequer aventada a hipótese de ausência de vício.  

Fl. 111DF  CARF  MF



 

  10

Adentrando  ao  mérito  do  recurso,  entende  esta  Conselheira  que  o  vício 
apontado no acórdão recorrido não ocorreu, uma vez que o inciso III, do art. 10, do Decreto nº 
70.235, de 1972, trata­se de formalidade inerente a Auto de Infração. Não obstante, no presente 
processo não existe Auto de Infração e sim Notificação de Lançamento Eletrônica, sujeita às 
formalidades previstas no art. 11, do mesmo diploma legal, que não exige descrição dos fatos. 
Por  outro  lado,  há  que  ser  mantida  a  declaração  de  nulidade  desse  lançamento,  já  que  a 
exigência que ele contém foi gerada por um erro de fato, devido a lapso manifesto, cometido 
pela  Contribuinte  quando  da  elaboração  da  Declaração  Retificadora  apresentada  em 
03/01/2013 (fls. 19 a 23). 

Por  oportuno,  esclareça­se  que,  uma  vez  cancelado  o  lançamento 
oriundo do erro cometido pela Contribuinte na primeira Declaração Retificadora, não há 
qualquer  óbice  à  consideração,  para  análise,  da  segunda  Declaração  Retificadora, 
apresentada  em 10/01/2013  (fls.  50  a  55)  e  indevidamente  cancelada  (fls.  59/60),  já  que 
não visava garantir espontaneidade em procedimento fiscal, e sim corrigir erro cometido 
na retificação anterior, até porque o lançamento restringiu­se à exigência do imposto já 
restituído, acrescido apenas de juros, sem aplicação de multa de ofício (fls. 04). Reitera­se 
que  a  segunda  Declaração  Retificadora  foi  apresentada,  conforme  orientação  de  duas 
instância da RFB: Plantão Fiscal e DRJ. 

Diante  do  exposto,  conheço  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda 
Nacional e, no mérito, nego­lhe provimento. 

(assinado digialmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

 

           

 

           

 

Fl. 112DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201705,2ª SEÇÃO,"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2005
VTN-VALOR DA TERRA NUA. SUB-AVALIAÇÃO. ARBITRAMENTO. SIPT-SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS. LAUDO TÉCNICO.
Acolhe-se o VTN apurado em Laudo Técnico de Avaliação apresentado pelo Contribuinte, fixado em patamar bem próximo ao valor médio das DITR do Município, reivindicado no Recurso Especial.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-07-05T00:00:00Z,10630.720915/2009-19,201707,5738550,2017-07-06T00:00:00Z,9202-005.518,Decisao_10630720915200919.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,10630720915200919_5738550.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial e\, no mérito\, em dar-lhe provimento parcial\, para reconhecer o Valor da Terra Nua (VTN) constante do laudo de avaliação.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patricia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-05-25T00:00:00Z,6838216,2017,2021-10-08T11:02:41.620Z,N,1713049213256859648,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1576; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 178 

 
 

 
 

1

177 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  10630.720915/2009­19 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.518  –  2ª Turma  

Sessão de  25 de maio de 2017 

Matéria  VTN ­ ARBITRAMENTO PELO SIPT 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  EDMILSON FIRME SIMÃO JÚNIOR 

 

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR 

Exercício: 2005 

VTN­VALOR DA TERRA NUA. SUB­AVALIAÇÃO. ARBITRAMENTO. 
SIPT­SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS. LAUDO TÉCNICO. 

Acolhe­se o VTN apurado em Laudo Técnico de Avaliação apresentado pelo 
Contribuinte, fixado em patamar bem próximo ao valor médio das DITR do 
Município, reivindicado no Recurso Especial. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do Recurso Especial e, no mérito, em dar­lhe provimento parcial, para reconhecer o Valor da 
Terra Nua (VTN) constante do laudo de avaliação. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patricia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

 

  

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Fl. 178DF  CARF  MF




 

  2

Relatório 

Trata o presente processo, de exigência do ITR ­ Imposto Territorial Rural do 
exercício de 2005, tendo em vista o arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua.  

Em  sessão  plenária  de  13/03/2012,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão 2202­01.690 (fls. 144 a 152), assim ementado: 

“Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR 

Exercício: 2005 

Ementa: 

VALOR DA TERRA NUA (VTN). ARBITRAMENTO COM BASE 
NO SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS (SIPT). UTILIZAÇÃO 
DO VTN MÉDIO DITR. EM DETRIMENTO DA UTILIZAÇÃO 
DO VTN MÉDIO POR APTIDÃO AGRÍCOLA. 

Incabível a manutenção do Valor da Terra Nua (VTN) arbitrado 
pela  fiscalização,  com  base  no  Sistema  de  Preços  de  Terras 
(SIPT), utilizando VTN médio das DITR entregues no município 
de localização do imóvel, por contrariar o disposto no art. 14 da 
Lei nº 9.393, de 1996."" 

A decisão foi assim registrada: 

""Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, 
em dar provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto do 
relator."" 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  26/04/2012  (Despacho  de 
Encaminhamento de fls. 153) e, em 27/04/2012, foi interposto o Recurso Especial de fls. 154 a 
161 (Despacho de Encaminhamento de fls. 162). 

O Recurso Especial está  fundamentado no art. 67, Anexo  II, do Regimento 
Interno  do CARF,  aprovado  pela Portaria MF  nº  256,  de  2009,  e  visa  discutir  a  questão  da 
arbitramento  do  Valor  da  Terra  Nua  (VTN)  com  base  no  VTN  médio  das  DITR 
entregues no município de localização do imóvel, contido no Sistema de Preços de Terras 
(SIPT). Como paradigmas foram indicados os Acórdãos nºs 2102­01.405 e 2102­00.609. 

Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  despacho  s/n  de 
24/05/2013 (fls. 163 a 165). 

Em seu apelo a Fazenda Nacional apresenta os seguintes argumentos: 

­ com efeito, no acórdão paradigma resta consagrada a tese de que o VTNm 
constante do SIPT pode ter por base tanto o  levantamento por aptidão agrícola como o valor 
médio das DITR entregues no município de localização do imóvel; 

­  de  modo  contrário,  o  acórdão  recorrido  entende  que  apenas  o  VTNm 
apurado com base na aptidão agrícola é  legítimo para quantificar o Valor da Terra Nua, não 
sendo  possível  tal  aferição  pelo  valor  médio  das  DITR  apresentadas  ao  município  em  que 
situado o imóvel rural autuado; 

Fl. 179DF  CARF  MF



Processo nº 10630.720915/2009­19 
Acórdão n.º 9202­005.518 

CSRF­T2 
Fl. 179 

 
 

 
 

3

­ e mais, o paradigma, ao referir­se à necessidade de que o laudo técnico de 
avaliação  produzido  pelo  contribuinte  atenda  às  normas  técnicas  da  ABNT,  assentou  que 
“somente laudo técnico que analisa pormenorizadamente o imóvel rural, segundo a norma da 
abnt vigente na data da produção do laudo, pode contraditar o valor do sipt”. 

­ a Lei 9.393/96, em seu art. 14, previu a criação de um sistema de preços de 
terras a ser  instituído pela Secretaria da Receita Federal, como se pode ver na  transcrição da 
citada norma: 

“Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do DIAT, bem 
como  de  subavaliação  ou  prestação  de  informações  inexatas, 
incorretas  ou  fraudulentas,  a  Secretaria  da  Receita  Federal 
procederá à determinação e ao lançamento de ofício do imposto, 
considerando informações sobre preços de terras, constantes de 
sistema a  ser por  ela  instituído, e os dados de área  total,  área 
tributável  e  grau  de  utilização  do  imóvel,  apurados  em 
procedimentos de fiscalização”. 

­ a Portaria SRF nº 447, de 28/03/2002, regulamentando o Sistema de Preços 
de Terras, veio instituir: 

“O  SECRETÁRIO  DA  RECEITA  FEDERAL  no  uso  da 
atribuição  que  lhe  confere  o  art.  209  do Regimento  Interno  da 
Secretaria  da  Receita  Federal,  aprovado  pela  Portaria MF  nº 
259, de 24 de agosto de 2001, e tendo em vista o disposto no art. 
14 da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996,  e na Portaria 
SRF nº 782, de 20 de junho de 1997, resolve: 

Art. 1º Fica aprovado o Sistema de Preços de Terras (SIPT) em 
atendimento ao disposto no art. 14 da Lei nº 9.393, de 1996, que 
tem  como  objetivo  fornecer  informações  relativas  a  valores  de 
terras para o cálculo e lançamento do Imposto Territorial Rural 
(ITR). 

Art.  2º  O  acesso  ao  SIPT  dar­se­á  por  intermédio  da  Rede 
Serpro, somente a usuário devidamente habilitado, que será feito 
mediante  identificação,  fornecimento  de  senha  e  especificação 
do  nível  de  acesso  autorizado,  segundo  as  rotinas  e  modelos 
constantes na Portaria SRF nº 782, de 20 de junho de 1997. 

Parágrafo  único.  A  definição  e  a  classificação  dos  perfis  de 
usuários,  os  critérios  para  a  sua  habilitação  e  as  transações 
autorizadas  para  cada  perfil,  relativos  ao  controle  de  acesso 
lógico  do  SIPT,  serão  estabelecidos  em  ato  da  Coordenação­
Geral de Fiscalização (Cofis). 

Art. 3º A alimentação do SIPT com os valores de terras e demais 
dados  recebidos  das  Secretarias  de  Agricultura  ou  entidades 
correlatas, e com os valores de terra nua da base de declarações 
do  ITR,  será  efetuada  pela  Cofis  e  pelas  Superintendências 
Regionais da Receita Federal. 

Art.  4º  A  Coordenação­Geral  de  Tecnologia  e  Segurança  da 
Informação providenciará a implantação do SIPT até 15 de abril 
de 2002. 

Fl. 180DF  CARF  MF



 

  4

Art. 5º Esta Portaria entra em vigor nesta data. 

­  assim,  tem­se  como procedimento  para o  lançamento  do  ITR  a utilização 
dos  valores  indicados  no  Sistema  de  Preços  de  Preços  de  Terras  da  SRF,  nos  moldes 
estabelecidos na Portaria retro transcrita, não havendo qualquer ilegalidade na utilização dessa 
rotina administrativa; 

­  desse  modo,  plenamente  legítima  a  conduta  da  autoridade  fiscal  ao 
considerar para definição do Valor de Terra Nua o valor médio das declarações do ITR; 

­ destarte, não assiste razão ao contribuinte, de modo que em nada deve ser 
alterado o auto de infração impugnado; 

­  as  tabelas  de  valores  indicados  no  SIPT  servem  como  referencial  para 
amparar o trabalho de malha das declarações de ITR e somente são utilizados pela fiscalização 
se o  contribuinte não  lograr  comprovar que o valor declarado de  seu  imóvel  corresponde ao 
valor efetivo na data do fato gerador; 

­ é certo também que o valor apurado pela fiscalização pode ser questionado, 
mediante  Laudo  Técnico  de  Avaliação,  revestido  de  rigor  científico  suficiente  a  firmar  a 
convicção  da  autoridade,  devendo  estar  presentes  os  requisitos  mínimos  exigidos  pela  da 
Associação Brasileira de Normas Técnicas – ABNT, no caso, pela norma NBR 146533; 

­  ocorre  que,  consoante  restou  devidamente  constatado  pela  fiscalização  e 
ratificado  pela  decisão  de  primeira  instância,  o  contribuinte  não  se  desincumbiu 
adequadamente desse mister; 

­  com  efeito,  referido  laudo  foi  analisado  no  voto  condutor  da  decisão  de 
primeira  instância  que  formou  convicção  de  que  não  cabe  ser  ele  aceito,  por  não  atender  às 
exigências da autoridade fiscal, nos termos das normas constantes da ABNT; 

­ o Laudo Técnico apresentado demonstra total falta de critério e apenas para 
referendar, sem a necessária fundamentação, o VTN originalmente declarado pelo contribuinte; 

­  logo, o laudo apresentado, por não observar as normas da ABNT vigentes 
na data de sua produção, revela­se imprestável para contraditar o valor do SIPT; 

­  diante  de  todo  o  exposto,  merece  reforma  o  acórdão  recorrido,  devendo 
prevalecer o valor da terra nua arbitrado pela fiscalização. 

Ao  final,  a  Fazenda  Nacional  pede  o  conhecimento  e  o  provimento  do 
recurso, para que seja reformada a decisão recorrida. 

Cientificado, o Contribuinte quedou­se silente (fls. 174 a 175). 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende 
aos  demais  pressupostos  de  admissibilidade,  portanto  deve  ser  conhecido.  Não  foram 
oferecidas Contrarrazões. 

Fl. 181DF  CARF  MF



Processo nº 10630.720915/2009­19 
Acórdão n.º 9202­005.518 

CSRF­T2 
Fl. 180 

 
 

 
 

5

Trata­se de ITR ­ Imposto Territorial Rural do exercício de 2005 e a matéria 
em litígio diz respeito à validade do arbitramento do VTN ­ Valor da Terra Nua tendo por 
base o SIPT ­ Sistema de Preços de Terras, utilizando­se o VTN médio das DITR. 

Primeiramente,  é  necessário  que  sejam  fornecidos  alguns  esclarecimentos, 
indispensáveis à compreensão acerca das peculiaridades da situação que se nos apresenta. 

No  caso  do  acórdão  recorrido,  o Contribuinte  declarou  para  o  exercício  de 
2005 o VTN ­ Valor da Terra Nua de R$ 70,00/ha, considerado subavaliado pela fiscalização, 
razão pela qual foi promovido o arbitramento com base no SIPT ­ Sistema Integrado de Preços 
de Terras,  levando­se em consideração a aptidão agrícola ""pastagem/pecuária"", fixado em R$ 
2.000,00/ha (fls. 09). É inclusive o que consta do relatório do acórdão recorrido: 

""Em razão disso, a Autoridade Fiscal decidiu lavrar a presente 
Notificação  de  Lançamento,  com a  rejeição  do  VTN  declarado 
de  R$  441.119,00  (R$  70,00/ha),  que  entendeu  subavaliado, 
arbitrando­o  em R$ 12.603.400,00 ou R$ 2.000,00/ha  (aptidão 
agrícola ""pastagem/pecuária"", com base no Sistema de Preps de 
Terras (SIPT), instituído pela Receita Federal, com conseqüente 
aumento  do  VTN  tributado,  disto  resultou  no  imposto 
suplementar de R$ 51.949,97, conforme demonstrativo de fl. 04."" 

Para  contraditar  o  arbitramento,  o  Contribuinte  apresentou  o  Laudo  de 
Avaliação  de  fls.  33  a  99,  firmado  por  Engenheiro  Agrônomo,  com  ART  ­  Anotação  de 
Responsabilidade  Técnica,  em  que  foi  apurado  o  VTN  de  R$  195,84/ha,  não  acatado  pela 
fiscalização e DRJ. 

Entretanto, no voto condutor do acórdão recorrido toda a argumentação é no 
sentido de que o VTN teria sido arbitrado em R$ 245,76, com base no valor médio das DITR 
do Município. Confira­se: 

""Em  relação ao VTN,  a  autoridade  lançadora  arbitrou  o  valor 
em R$ 245,76 uma vez o laudo técnico de avaliação apresentado 
pelo  Recorrente  não  preencheu  os  requisitos  da  ABNT,  nos 
termos  da  norma  de  execução  COSIT,  003,  de  29  de  maio  de 
2006. 

(...) 

Este é o caso questão, onde o VTN extraído do SIPT refere­se à 
média  dos  VTNs  das  DITRs  apresentadas  para  o  mesmo 
município  no  ano  de  2003  e  não  do  VTN  médio  por  aptidão 
agrícola, onde se avalia os preços médios por hectare de terras 
do município onde esta localizado o imóvel, apurado através da 
avaliação pela Secretaria Estadual de Agricultura os preços de 
terras  levando  em  conta  de  existência  de  lavouras,  campos, 
pastagens, matas. 

(...) 

Ora, se a fixação do VTNm não teve por base esse levantamento 
(por aptidão agrícola), o que está comprovado nos autos, já que 
a  autoridade  fiscal  lançadora  se  utilizou  do  VTN  médio  das 
DITRs entregues no município, então não se cumpriu o comando 

Fl. 182DF  CARF  MF



 

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legal  e  o  VTNm  adotado  para  proceder  ao  arbitramento  pela 
autoridade lançadora não é legítimo, sendo inservível para o fim 
da recusa do valor declarado ou pretendido pelo contribuinte. 

(...) 

Entretanto,  diante  do  entendimento  que  o VTN médio  utilizado 
pela  autoridade  fiscal  lançadora  não  cumpre  as  exigências 
legais  determinadas  pela  legislação  de  regência,  penso  ser 
irrelevante  continuar  a  discussão  da  questão  do  Laudo  de 
Avaliação do VTN, já que compartilho com o entendimento, que 
nesses  casos,  deve  ser  restabelecido  o  VTN  declarado  pelo 
recorrente em sua DITR glosado pela autoridade fiscal. 

Desta  forma,  entendo  que  devemos  acolher  para  o  VTN 
declarado pelo Recorrente."" 

Por  outro  lado,  a  análise  das  peças  do  processo,  mormente  a  decisão  de 
Primeira  Instância,  permite  constatar  que  houve  efetivamente  o  arbitramento  com  base  na 
média  das  DITR  do Município,  porém  relativamente  ao  exercício  de  2006,  enquanto  que  o 
exercício ora tratado é o de 2005. Confira­se: 

""Quanto  às  discrepâncias  apontadas  pelo  requerente,  em 
relação aos valores utilizados para arbitramento do VTN do seu 
imóvel,  com  base  nos  valores  apontados  no  SIPT,  para  os 
exercícios  de  2004,  2005  e  2006,  cabe  registrar  que  nos  dois 
primeiros  exercícios  foram  utilizados  os  únicos  valores,  por 
aptidão  agrícola  (terras  de  pastagens/pecuária),  constantes  do 
SIPT,  fornecidos  pela  Secretaria  Estadual  de  Agricultura  de 
Minas  Gerias,  conforme  previsto  na  legislação  citada 
anteriormente,  e  para  o  exercício  de  2006,  por  não  constar 
valores,  por  aptidão  agrícola,  foi  utilizado  o  VTN  médio,  por 
hectare,  apontado  nesse  mesmo  sistema  de  preços  de  terras 
(único  valor  disponível),  apurado  com  base  no  universo  das 
DITR/2006,  correspondentes  aos  imóveis  rurais  localizados  no 
município de Ataléia — MG (...). 

Portanto,  isso  explica  a  discrepância  dos  valores  apontados 
para  o  VTN/ha  para  os  exercícios  de  2004  (R$  1.000,00  ­ 
aptidão  agrícola  ""pastagem/pecuária"")  e  2005  (2.000,00  ­ 
aptidão agrícola ""pastagem/pecuária""), pois para o exercício de 
2006,  a autoridade  fiscal utilizou  o  valor  de R$ 267,78  (média 
das DITRs informadas) pela ausência da coleta do dado relativo 
à aptidão agrícola naquele exercício."" 

Constata­se, assim, a ocorrência de lapso quando do julgamento do Recurso 
Voluntário,  que  não  abordou,  em  absoluto,  a  situação  dos  autos. Nesse  caso,  a  oposição  de 
Embargos de Declaração  teria  logrado esclarecer os  fatos, mormente quanto  ao  arbitramento 
haver efetivamente levado em conta a aptidão agrícola e não o valor médio das DITR, que para 
o exercício de 2005 foi de R$ 245,76 (fls. 09). 

Assim,  explica­se  o  fato  de  a  Fazenda  Nacional  apresentar  toda  a  sua 
argumentação no sentido de aceitação do valor médio das DITR do Município, já que a leitura 
apenas do voto condutor do aresto induziu a esse lapso. 

Diante do exposto, considerando que: 

Fl. 183DF  CARF  MF



Processo nº 10630.720915/2009­19 
Acórdão n.º 9202­005.518 

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Fl. 181 

 
 

 
 

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­  a  própria  Recorrente  fixou­se  na  média  das  DITR  do  Município  ­  R$ 
245,76/ha (fls. 09) ­ como se esse tivesse sido efetivamente o VTN arbitrado; 

­ em nenhum trecho do Recurso Especial se faz alusão ao VTN por aptidão 
agrícola ""pastagem/pecuária"", fixado em R$ 2.000,00/ha (fls. 09); 

­  o  Contribuinte  apresentou  Laudo  Técnico  de  Avaliação,  firmado  por 
Engenheiro  Agrônomo  e  com  ART  ­  Anotação  de  Responsabilidade  Técnica,  em  que  foi 
apurado o VTN de R$ R$ 195,84/ha, bem mais próximo do valor pela média das DITR que 
pelo valor que levou em conta a aptidão agrícola. 

Conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e, no mérito, 
dou­lhe  provimento  parcial  para  acolher  o  VTN  de  R$  195,84/ha,  apurado  no  Laudo  de 
Avaliação apresentado pelo Contribuinte. 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 184DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201703,2ª SEÇÃO,"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/10/2008
COMERCIALIZAÇÃO DE PRODUTOS RURAIS ADQUIRIDOS DE PESSOAS FÍSICAS. SUB-ROGAÇÃO DA EMPRESA ADQUIRENTE. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. LIMITES.
A inconstitucionalidade do artigo 1º, da Lei nº 8.540, de 1992, declarada pelo STF no RE nº 363.852/MG, não se estende à Lei nº 10.256, de 2001.
INCONSTITUCIONALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2).
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI Nº 8.212, DE 1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP Nº 449, DE 2008, CONVETIDA NA LEI Nº 11.941, DE 2009. PORTARIA PGFN/RFB Nº 14, DE 2009.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-04-18T00:00:00Z,16641.000034/2010-79,201704,5711797,2017-04-18T00:00:00Z,9202-005.320,Decisao_16641000034201079.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,16641000034201079_5711797.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e\, no mérito\, por maioria de votos\, em dar-lhe provimento parcial\, para restabelecer a exigência relativa à sub-rogação da produção rural e determinar que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14\, de 2009\, vencida a conselheira Patrícia da Silva\, que lhe negou provimento e o conselheiro Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado)\, que lhe deu provimento parcial em menor extensão. Votaram pelas conclusões as conselheiras Ana Paula Fernandes e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-03-29T00:00:00Z,6717002,2017,2021-10-08T10:58:31.378Z,N,1713048947007684608,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 16; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2016; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
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Fl. 236 

 
 

 
 

1

235 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  16641.000034/2010­79 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.320  –  2ª Turma  

Sessão de  29 de março de 2017 

Matéria  SUB­ROGAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL E RETROATIVIDADE 
BENIGNA 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  COSTA ATLANTICA IMPORTADORA E EXPORTADORA LTDA 

 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2007 a 31/10/2008 

COMERCIALIZAÇÃO  DE  PRODUTOS  RURAIS  ADQUIRIDOS  DE 
PESSOAS  FÍSICAS.  SUB­ROGAÇÃO  DA  EMPRESA  ADQUIRENTE. 
DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. LIMITES. 

A inconstitucionalidade do artigo 1º, da Lei nº 8.540, de 1992, declarada pelo 
STF no RE nº 363.852/MG, não se estende à Lei nº 10.256, de 2001.  

INCONSTITUCIONALIDADE. 

O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade 
de lei tributária (Súmula CARF nº 2). 

APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE.  PRINCÍPIO  DA  RETROATIVIDADE 
BENIGNA. LEI Nº 8.212, DE 1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 
Nº 449, DE 2008, CONVETIDA NA LEI Nº 11.941, DE 2009. PORTARIA 
PGFN/RFB Nº 14, DE 2009.  

Na aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a 
verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples 
comparação  entre  dispositivos,  percentuais  e  limites.  É  necessário, 
basicamente,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza 
material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. O cálculo 
da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB 
nº 14, de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo. 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  e,  no  mérito,  por  maioria  de  votos,  em  dar­lhe 
provimento  parcial,  para  restabelecer  a  exigência  relativa  à  sub­rogação  da  produção  rural  e 

  

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Fl. 236DF  CARF  MF




 

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determinar  que  a  retroatividade  benigna  seja  aplicada  em  conformidade  com  a  Portaria 
PGFN/RFB nº 14, de 2009, vencida a conselheira Patrícia da Silva, que lhe negou provimento 
e o conselheiro Fábio Piovesan Bozza  (suplente convocado), que  lhe deu provimento parcial 
em menor  extensão.  Votaram  pelas  conclusões  as  conselheiras  Ana  Paula  Fernandes  e  Rita 
Eliza Reis da Costa Bacchieri. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado), Rita Eliza Reis da 
Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).  

 

Relatório 

Trata­se  do  Debcad  nº  37.219.3374,  por  meio  do  qual  são  exigidas 
contribuições previdenciárias devidas a Terceiros, incidentes sobre a folha de pagamento, bem 
como as devidas ao SENAR, incidentes sobre a aquisição de produtores rurais pessoas físicas. 

Em  sessão  plenária  de  14/08/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão nº 2403­002.235 (fls. 179 a 194), assim ementado: 

""Assunto: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2007 a 31/10/2008 

CONTRIBUIÇÃO AO INCRA. EMPRESAS URBANAS. 

É  devida  a  contribuição  ao  INCRA,  inclusive  pelas  empresas 
urbanas, em razão do julgamento do REsp 977.058, submetido a 
sistemática  do  art.  543­C  do  CPC,  a  qual  vincula  a  sua 
aplicação  por  este  Conselho,  nos  termos  do  art.  62­A  do 
Regimento Interno do CARF. 

PRODUÇÃO  RURAL.  INCONSTITUCIONALIDADE. 
REPERCUSSÃO GERAL. CONTRIBUIÇÃO AO SENAR. 

Embora as contribuições para o SENAR não tenham sido objeto 
de  reconhecimento  de  inconstitucionalidade  no  Recurso 
Extraordinário  nº  363.852,  face  serem  eram  recolhidas  pelo 
substituto  tributário  e  não  pelos  produtores  rurais;  deve­se 
destacar  que  transferência  da  responsabilidade  para  os 
substitutos está prevista no art. 94 da Lei nº. 8.212/91combinado 
com  o  art.  30,  inciso  IV  da  Lei  n  8.212  de  1991,  cujo 
inconstitucionalidade  foi  reconhecida  em  decisão  plenária  do 

Fl. 237DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

CSRF­T2 
Fl. 237 

 
 

 
 

3

STF, razão pela qual não cabe exigir do responsável tributário a 
contribuição destinada ao SENAR. 

TAXA SELIC. 

A partir de 1º de abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes 
sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da 
Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à 
taxa  referencial  do  Sistema Especial  de Liquidação  e Custódia 
SELIC para títulos federais. Súmula CARF nº 4 

MULTA. RECÁLCULO. 

Recálculo  da  multa  de  mora  para  que  seja  aplicada  a  mais 
benéfica ao contribuinte por força do art. 106, II, “c” do CTN. 

Recurso Voluntário Provido em Parte."" 

A decisão foi assim registrada: 

""ACORDAM  os membros  do Colegiado,  por maioria  de  votos, 
em dar provimento parcial ao recurso voluntário para excluir da 
autuação as verbas referentes à aquisição de produção rural de 
pessoas  físicas assim como determinar o  recálculo da multa de 
mora,  conforme art.  35,  caput,  da Lei  nº  8.212/91,  na  redação 
dada  pela  Lei  11.941/2009  (  art.  61,  da  Lei  nº  9.430/96), 
prevalecendo  o  valor mais  benéfico  ao  contribuinte. Vencido  o 
conselheiro  Paulo  Maurício  Pinheiro  Monteiro  na  questão  da 
multa."" 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  14/10/2013  (Despacho  de 
Encaminhamento de  fls. 195). Assim, conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, a 
Fazenda  Nacional  poderia  interpor  Recurso  Especial  até  28/11/2013,  o  que  foi  feito  em 
26/11/2013 (fls. 196 a 217), conforme o Despacho de Encaminhamento de fls. 218. 

O Recurso Especial  está  fundamentado  no  art.  67,  do Anexo  II,  do Ricarf, 
aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e visa rediscutir as seguintes matérias: 

­ aplicabilidade do artigo 25, da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação da 
Lei nº 10.256, de 2001; e 

­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas 
na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida 
na Lei nº 11.941, de 2009. 

Ao Recurso Especial foi dado seguimento, conforme despacho de 18/08/2014 
(fls. 220 a 225).  

Relativamente à primeira matéria, a Fazenda Nacional apresenta os seguintes 
argumentos: 

­ da análise da ementa do julgado é possível depreender como determinante à 
conclusão  da  Corte  Constitucional,  no  que  interessa  à  presente  lide,  a  necessidade  de  lei 
complementar para instituição da contribuição, à luz do art. 195, § 4º, da Constituição; 

Fl. 238DF  CARF  MF



 

  4

­  nesse  contexto,  o  posicionamento  da Corte  referiu­se  ao  entendimento  de 
que  a  exigência  de  lei  complementar  decorreria  do  art.  195,  §  4º,  da  Constituição  (na  sua 
redação original, antes do advento da EC nº 20/1998), uma vez que a base econômica sobre a 
qual  incide a contribuição não estaria prevista na Constituição na data de sua instituição pela 
Lei nº 8.540/92; 

­ sendo assim, por se tratar de exercício da competência tributária residual da 
União,  imprescindível  a  utilização  de  lei  complementar  para  instituição  da  contribuição 
previdenciária; 

­ aduziu­se que o texto constitucional, até a edição da Emenda Constitucional 
nº 20 de 1998, não previa a  receita  como base  tributável,  existindo  tão  somente  a  alusão  ao 
faturamento, lucro e folha de salários no inciso I do art. 195; 

­ portanto, como a Lei nº 8.540, de1992, alterando o disposto no art. 25 da 
Lei  8.212,  de  1991,  fixou  a  base  de  cálculo  da  contribuição  como  sendo  a  ""receita  bruta 
proveniente da comercialização"" da produção rural, teria havido afronta ao texto constitucional, 
""até  que  legislação  nova,  arrimada  na Emenda Constitucional  nº  20/98,  venha  a  instituir  a 
contribuição tudo na forma do pedido inicial (...)""; 

­ o fundamento jurídico adotado pelo acórdão citado como basilar da decisão 
ora  hostilizada  demonstra,  às  escâncaras,  que  apenas  foi  abordada  no  julgamento  a 
constitucionalidade da redação do art. 25 da Lei nº 8.212, de 1991 conferida pela Lei nº 8.540, 
de 1992;  

­ noutros termos, a Lei nº 8.540, editada em 1992, alterou o artigo 25 da Lei 
nº 8.212/91; 

­ o dispositivo modificou a contribuição devida pelo empregador rural pessoa 
física, substituindo as contribuições incidentes sobre a folha de pagamento por aquela incidente 
sobre a comercialização da produção rural; 

­ apenas essa lei ­ Lei nº 8.540, de 1992 ­ foi objeto da decisão proferida no 
RE nº 596.177/RS, fundamento da decisão ora recorrida,  tendo decidido o Supremo Tribunal 
Federal pela sua inconstitucionalidade; 

­ ocorre que a Suprema Corte não se pronunciou sobre a atual redação do art. 
25 da Lei nº 8.212/91 a qual, hodiernamente, dá suporte para a cobrança da contribuição; 

­  portanto,  atualmente,  a  contribuição  previdenciária  do  empregador  rural 
pessoa física é recolhida com base na redação do art. 25 da Lei nº 8.212 conferida pela Lei nº 
10.256, de 2001 ­ cuja constitucionalidade não foi apreciada pelo STF; 

­  isso  porque,  nos  termos  do  RE  nº  363.852/MG,  a  superveniência  de  lei 
ordinária,  posterior  à  EC  nº  20  de  1998,  seria  suficiente  para  afastar  a  pecha  de 
inconstitucionalidade da contribuição previdenciária do empregador rural pessoa física; 

­ com a edição da Lei nº 10.256, no ano de 2001, sanou­se o referido vício; 

 

­  nesse  sentido,  acerca  do  tema  há  o  recente  posicionamento  do  Tribunal 
Regional  Federal  da  4ª  Região  na  APELAÇÃO  CÍVEL  Nº  2007.70.03.0049589/PR,  que 

Fl. 239DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

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Fl. 238 

 
 

 
 

5

declarou  a  constitucionalidade  dessa  norma  e,  consequentemente,  a  constitucionalidade  da 
cobrança da contribuição rural após 2001: 

""TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  INCIDENTE  SOBRE  A 
COMERCIALIZAÇÃO  DA  PRODUÇÃO  RURAL.  PRODUTOR 
RURAL  PESSOA  FÍSICA  EMPREGADOR.  LEGITIMIDADE 
ATIVA.  COMPENSAÇÃO.  HONORÁRIOS  ADVOCATÍCIOS. 
SUMULAS 512 DO STF E 105 DO STJ. 

1­  A  jurisprudência  é  uníssona  no  sentido  de  reconhecer  a 
legitimidade  ativa  ad  causam  da  empresa 
adquirente/consumidora/consignatária  e  da  cooperativa  para 
discutir a legalidade da contribuição para o Funrural. 

2­ O substituto tributário carece de legitimidade para compensar 
ou repetir o indébito, porquanto o ônus financeiro não é por ele 
suportado. 

3­ O STF, ao julgar o RE nº 363.852, declarou inconstitucional 
as  alterações  trazidas  pelo  art.  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  eis  que 
instituíram nova fonte de custeio por meio de lei ordinária, sem 
observância da obrigatoriedade de lei complementar para tanto. 

4­ Com o advento da EC nº 20/98, o art. 195, I, da CF/88 passou 
a ter nova redação, com o acréscimo do vocábulo ""receita"". 

5­ Em face do novo permissivo constitucional, o art. 25 da Lei 
8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  10.256/01,  ao  prever  a 
contribuição do empregador rural pessoa física como incidente 
sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da  sua 
produção, não se encontra eivado de inconstitucionalidade."" 

­  logo,  nesse  ponto  da  subrogação,  com  a  edição  de  lei  posterior  à  EC  nº 
20/98 (Lei nº 10.256/2001), que já foi inclusive considerada constitucional perante o Tribunal 
Regional  Federal  da  4ª  Região,  a  contribuição  sobre  a  produção  dos  empregadores  rurais 
pessoas físicas foi retomada; 

­ dessa forma, não foi declarada a inconstitucionalidade da subrogação após a 
edição  da  lei  nova  (Lei  nº  10.256/2001)  a  que  se  referiu  o  Relator  em  seu  pronunciamento 
constante do acórdão a que faz referência a decisão hostilizada (RE nº 363.852/MG); 

­  como  é  possível  perceber  da  leitura  do  citado  acórdão  proferido  pela 
Suprema Corte, a subrogação em si mesma considerada não foi declarada inconstitucional; 

­  o  referido  dispositivo  continua  tendo  utilidade  prática  em  relação  aos 
tributos  recolhidos  pelos  segurados  especiais  e  dos  empregadores  rurais  depois  da  edição  da 
Lei nº 10.256/2001, que adequou a técnica de tributação à nova redação constitucional; 

­  veja­se  que,  no  RE  nº  363.852/MG,  o  Supremo  Tribunal  não  estava 
processualmente autorizado a analisar a manutenção ou não da vigência das Leis nº 8.540/92 e 
9.528/97  sob a  égide  (após) da Emenda Constitucional nº 20/98, porque o objeto processual 
analisado no recurso extraordinário era apenas a  invalidação das relações  jurídicas tributárias 
inter  partes  e  a  declaração  apenas  incidental  de  invalidade  das  normas  jurídicas  tributárias 
impugnadas perante o texto originário; 

Fl. 240DF  CARF  MF



 

  6

­ a Corte, no referido RE 363.852/MG, também não examinou o art. 25 com a 
redação dada pelas  leis ordinárias posteriores à Emenda Constitucional nº 20/98 porque estas 
também não  integravam o objeto processual delimitado na petição  inicial,  dentre  as quais  se 
insere a Lei nº 10.256/2001 que fundamentou o lançamento; 

­  logo,  invocado  o  art.  62,  inciso  I,  do  RICARF,  era  e  é  nesses  precisos 
limites nos quais deveria gizar­se o julgado ora hostilizado; 

­  nesse  teor,  veja­se  que  a Primeira Turma Ordinária  da Quarta Câmara  da 
Terceira Seção de  Julgamento do CARF,  já  sob a égide do RICARF, aprovado pela Portaria 
MF  nº  256,  de  22/06/2009,  já  decidiu  sobre  os  estreitos  limites  do  controle  de 
constitucionalidade efetivado na via incidental: 

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA 
SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS 

Período  de  apuração:  31/12/1999  a  31/01/2000,  31/03/2000  a 
31/12/2000, 28/02/2001 a 31/03/2001, 31/08/2001 a 30/09/2001, 
01/11/2001 a 30/11/2001, 01/10/2002 a 31/10/2002, 31/12/2002 
a 30/06/2003, 31/08/2003 a 30/09/2003. 

REGIME DA CUMULATIVIDADE. ALARGAMENTO DA BASE 
DE  CÁLCULO.  FATURAMENTO.  DECISÃO  DO  STF. 
REVOGAÇÃO EXPRESSA DO ART.  3º,  §  1º,  LEI N°  9.718/98 
PELA LEI N° 11.941, de 28/05/2009. 

Não  promulgada  ainda  resolução  do  Senado  Federal 
estendendo  a  todos  os  contribuintes  os  efeitos  de  decisão  do 
STF que considerou inconstitucional o alargamento da base de 
cálculo das contribuições, é de se aplicar a lei ainda em vigor à 
época  da  ocorrência  dos  períodos  de  apuração,  qual  seja,  de 
que  a  base  de  cálculo  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  é  a  receita 
bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela 
pessoa  jurídica,  sendo  irrelevante  o  tipo  de  atividade  por  ela 
exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. 

INCONSTITUCIONALIDADE  DE  LEIS.  SÚMULA  N°  2.  O 
Segundo  Conselho  de  Contribuintes  não  é  competente  para  se 
pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade  de  legislação 
tributária. No  caso,  alegada a  inconstitucionalidade  do  art.  56 
da  Lei  n°  9.430,  de  27  de  dezembro  de  1996,  que  revogou  a 
isenção  da  Cofins  das  sociedades  civis  de  profissão 
regulamentada.  (...)  Recurso  Voluntário  Provido  em  Parte.” 
(acórdão  nº  340100387,  processo  administrativo  nº 
10580.011972/200351). 

­ delineado esse contexto, no qual ainda não superada a divergência jurídica 
na seara judicial, uma vez que a União vem defendendo a possibilidade e a constitucionalidade 
do  instituto  da  sub­rogação  diante  do  advento  da  Lei  nº  10.256/2001, mesmo  após  o RE  nº 
363.852/MG, o que inclusive já foi acatado por diversos órgãos julgadores do Poder Judiciário, 
como é o caso do TRF da 4ª Região, não poderia o Colegiado valer­se do disposto no art. 62, 
inciso I, do Ricarf; 

­ registre­se que não se olvida a existência de repercussão geral sobre o tema, 
Recurso  Extraordinário  nº  596.177,  porém  não  há  no Ricarf  qualquer  norma  que  autorize  o 
Colegiado,  mediante  dedução,  presunção,  ilação  ou  interpretação  a  entender  pela 
inconstitucionalidade desta ou daquela norma, esse mister cabe ao Poder Judiciário; 

Fl. 241DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

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Fl. 239 

 
 

 
 

7

­ como se vê, nada a agasalhar o entendimento ventilado na decisão recorrida 
que estribou seu posicionamento no art. 62,  inciso I, do Ricarf e não utilizou o entendimento 
ventilado no acórdão proferido pelo STF no RE nº 363.852/MG como mero subsídio; 

­  assim,  ainda que se valendo do disposto no  art.  62­A do Ricarf,  o CARF 
deve  ater­se  aos  estritos  limites  objetivos  da  demanda,  não  sendo  lícito  fazer  ilações  para, 
mediante interpretação extensiva, alcançar situações não previstas, não alijadas pela pecha de 
inconstitucionalidade e assim declaradas pelo Poder incumbido pela Constituição Federal de tal 
mister; 

­  tal  situação  se  revela  ainda  de maior  gravidade  quando  se  constata  que  a 
decisão  utilizada  como  parâmetro  de  referência  foi  tomada  em  controle  incidental  de 
constitucionalidade,  com  efeitos  inter  partes,  portanto,  antes  da  edição  de  Resolução  pelo 
Senado Federal; 

 ­ logo, por todas as razões acima expostas, impõe­se a reforma do aresto, de 
forma  a  restabelecer  a  decisão  de  primeira  instância,  mantendo­se  o  lançamento  em  sua 
integralidade. 

Quanto  à  segunda matéria  arguida  ­ aplicação da  retroatividade benigna, 
em face das penalidades previstas na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas 
pela MP 449, de 2008, convertida na Lei nº 11.941, de 2009 ­ a Fazenda Nacional pede que, 
ao invés de aplicar­se o art. 35, caput da Lei nº 8.212, de 1991 (na atual redação conferida pela 
Lei  n°  11.941,  de  2009),  em  detrimento  do  art.  35­A,  da  mesma  lei,  que  se  verifique,  na 
execução  do  julgado,  qual  a  norma mais  benéfica:  se  a multa  anterior  (art.  35,  II,  da  norma 
revogada) ou a do art. 35­A da Lei n° 8.212, de 1991.  

Ao  final,  a  Fazenda Nacional  pede  o  conhecimento  e  o  provimento  de  seu 
recurso. 

Cientificada, a Contribuinte quedou­se silente (informação de fls. 233/234). 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende 
aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido.  

Trata­se  do  Debcad  nº  37.219.3374,  por  meio  do  qual  são  exigidas 
contribuições previdenciárias devidas a Terceiros, incidentes sobre a folha de pagamento, bem 
como as devidas ao SENAR, incidentes sobre a aquisição de produtores rurais pessoas físicas. 

O apelo visa rediscutir as seguintes matérias: 

 ­ aplicabilidade do artigo 25, da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação da Lei 
nº 10.256, de 2001; e 

Fl. 242DF  CARF  MF



 

  8

­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas 
na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida 
na Lei nº 11.941, de 2009. 

Quanto  à  primeira  matéria,  de  plano  esclareça­se  que  os  valores  são 
referentes ao período de 01/01/2007 a 31/10/2008, portanto exigidos já sob a égide da Lei nº 
10.256,  de  2001,  sobre  a  qual  até  o  momento  não  paira  qualquer  restrição  acerca  de  sua 
constitucionalidade. 

Assim,  de  plano  não  há  como  sequer  discutir­se  a  suposta 
inconstitucionalidade da Lei nº 10.256, de 2001, em face de determinação expressa da Súmula 
CARF nº 2: 

Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se 
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. 

Ainda  que  se  pudesse  discutir  a  constitucionalidade  de  dispositivo  legal 
vigente e não declarado inconstitucional pelo STF ­ o que se admite apenas para argumentar ­ a 
decisão no RE nº 363.852/MG não deixa dúvidas acerca da  impossibilidade de estender­se à 
Lei nº 10.256, de 2001, editada após a Emenda Constitucional nº 20/98, a inconstitucionalidade 
declarada em relação ao art. 1º da Lei nº 8.540, de 1992, como se naquela assentada o Excelso 
Pretório tivesse condenado o instituto da substituição tributária da contribuição previdenciária 
do  produtor  agrícola  de  forma  ampla,  estendendo  seus  efeitos  a  legislação  superveniente, 
editada após a Emenda Constitucional nº 20/98.  

Esclareça­se  que  no  Recurso  Extraordinário  nº  363.852/MG,  discutiu­se  a 
constitucionalidade da contribuição exigida com base no art. 25 da Lei n° 8.212, de 1991, com 
a  redação  dada  pelas  Leis  nºs  8.540,  de  1992,  e  9.528,  de  1997,  incidente  sobre  o  valor  da 
comercialização da produção rural, apenas quanto à sua extensão ao empregador rural pessoa 
física. Nesse passo, decidiu­se que tal inovação não encontrava respaldo na Carta Magna, até a 
Emenda  Constitucional  20/98.  Referido  precedente  foi  adotado  em  regime  de  repercussão 
geral, por meio do julgamento do Recurso Extraordinário nº 596.177/RS (art. 543­B do Código 
de Processo Civil), cuja ementa a seguir se transcreve: 

CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL 
PREVIDENCIÁRIA. EMPREGADOR RURAL PESSOA FÍSICA. 
INCIDÊNCIA  SOBRE  A  COMERCIALIZAÇÃO  DA 
PRODUÇÃO.  ART.  25  DA  LEI  8.212/1991,  NA  REDAÇÃO 
DADA  PELO  ART.  1º  DA  LEI  8.540/1992. 
INCONSTITUCIONALIDADE. 

I  ­  Ofensa  ao  art.  150,  II,  da  CF  em  virtude  da  exigência  de 
dupla contribuição caso o produtor rural  seja empregador. II  ­ 
Necessidade  de  lei  complementar  para  a  instituição  de  nova 
fonte de custeio para a seguridade social.  

III  ­  RE  conhecido  e  provido  para  reconhecer  a 
inconstitucionalidade do art. 1º da Lei 8.540/1992, aplicando­se 
aos casos semelhantes o disposto no art. 543­B do CPC.  

(RE 596177, Relator Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Tribunal 
Pleno,  julgado  em  01/08/2011,  REPERCUSSÃO  GERAL  –
MÉRITO, DJe­165 de 29­08­2011) 

Com a entrada em vigor da Lei nº 10.256, de 2001, editada já sob a égide da 
Emenda Constitucional nº 20/98, passaram a  ser devidas  as  contribuições  sociais  a  cargo do 

Fl. 243DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

CSRF­T2 
Fl. 240 

 
 

 
 

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empregador  rural  pessoa  física,  às  alíquotas  de  2%  e  0,1%,  incidentes  sobre  a  receita  bruta 
proveniente da comercialização de sua produção, nos termos assinalados no art. 25, da Lei nº 
8.212, de 1991, com a redação dada pela lei superveniente. 

No  presente  caso,  repita­se  que  o  período  objeto  da  autuação  encontra­se 
integralmente coberto pela  regência da Lei nº 10.256, de 2001, não havendo que se  falar em 
inconstitucionalidade  da  exação,  já  que  ela  decorre  diretamente  da  nova  norma  inserida  no 
ordenamento  jurídico,  e  não  dos  enunciados  das  Leis  nºs  8.540,  de  1992  e  9.528,  de  1997, 
declarados inconstitucionais pelo STF.  

Destarte, a exigência pela sistemática de sub­rogação, descrita no art. 30, IV, 
da Lei nº 8212, de 1991, também encontra­se devidamente amparada pela legislação, já que o 
Supremo Tribunal Federal não se pronunciou acerca de eventual vício de inconstitucionalidade 
a maculá­la. Confira­se o voto do Min. Marco Aurélio: 

""Ante  esses  aspectos,  conheço  e  provejo  o  recurso  interposto 
para desobrigar os recorrentes da retenção e do recolhimento da 
contribuição  social  ou  do  seu  recolhimento  por  sub­rogação 
sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção  rural”  de  empregadores,  pessoas  naturais, 
fornecedores  de  bovinos  para  abate,  declarando  a 
inconstitucionalidade  do  artigo  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  que  deu 
nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 
30,  inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com redação atualizada até a 
Lei  nº  9.528/97, até  que  legislação  nova,  arrimada na Emenda 
Constitucional nº 20/98, venha a instituir a contribuição, tudo na 
forma do pedido inicial, invertidos os ônus da sucumbência.” 

Com efeito, a referência ao termo “sub­rogação”, e ao “inciso IV do art. 30 
da Lei nº 8.212/91”, somente teve lugar na conclusão do acórdão, quando o Sr. Min. Relator 
desobriga  os  recorrentes  da  retenção  e  do  recolhimento  da  contribuição  social  ou  do  seu 
recolhimento  por  sub­rogação  sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção rural” de empregadores, pessoas naturais, fornecedores de bovinos para abate. 

Por  fim,  ressalte­se  que  a  exigência  das  contribuições  do  adquirente, 
consumidor, consignatário ou cooperativa, foi determinada pelo inciso III, do art. 30, da Lei nº 
8.212,  de  1991,  que  não  foi  questionado  ou  mesmo  mencionado  na  declaração  de 
inconstitucionalidade  proferida  no  RE  nº  363.852/MG,  permanecendo  vigente  e  eficaz, 
inclusive em relação ao empregador rural pessoa física, após a publicação da Lei nº 10.256, de 
2001, portanto produzindo todos os efeitos jurídicos. 

Corroborando o entendimento de que a inconstitucionalidade de que se trata 
não se estendeu à Lei nº 10.256, de 2001, como aventou o acórdão  recorrido, colaciona­se a 
ementa dos Embargos de Declaração no RE n° 596.177/RS:  

""Ementa:  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO  NO  RECURSO 
EXTRAORDINÁRIO.  FUNDAMENTO  NÃO  ADMITIDO  NO 
DESLINDE DA CAUSA DEVE SER EXCLUÍDO DA EMENTA 
DO  ACÓRDÃO.  IMPOSSIBILIDADE  DA  ANÁLISE  DE 
MATÉRIA QUE NÃO FOI ADEQUADAMENTE ALEGADA NO 
RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  NEM  TEVE  SUA 
REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA. INEXISTÊNCIA DE 

Fl. 244DF  CARF  MF



 

  10

OBSCURIDADE,  CONTRADIÇÃO  OU  OMISSÃO  EM 
DECISÃO  QUE  CITA  EXPRESSAMENTE  O  DISPOSITIVO 
LEGAL CONSIDERADO INCONSTITUCIONAL. I ­ Por não ter 
servido de fundamento para a conclusão do acórdão embargado, 
exclui­se da ementa a seguinte assertiva: 'Ofensa ao art. 150, II, 
da  CF  em  virtude  da  exigência  de  dupla  contribuição  caso  o 
produtor  rural  seja  empregador'  (fl.  260).  II  ­  A 
constitucionalidade da tributação com base na Lei 10.256/2001 
não foi analisada nem teve repercussão geral reconhecida. III ­ 
Inexiste  obscuridade,  contradição  ou  omissão  em  decisão  que 
indica  expressamente  os  dispositivos  considerados 
inconstitucionais.  IV  ­  Embargos  parcialmente  acolhidos,  sem 
alteração do resultado.' 

(RE 596.177 ED, Relator(a): Min. RICARDO LEWANDOWSKI, 
Tribunal  Pleno,  julgado  em  17/10/2013,  ACÓRDÃO 
ELETRÔNICO  DJe‑ 226  DIVULG  14‑ 11‑ 2013  PUBLIC 
18‑ 11‑ 2013)"" 

Diante  do  exposto,  dou  provimento  ao  Recurso  Especial  interposto  pela 
Fazenda Nacional.  

Relativamente  à  segunda  matéria  suscitada  ­  aplicação  da  retroatividade 
benigna,  em  face das penalidades previstas na Lei nº  8.212,  de  1991,  com as  alterações 
promovidas  pela MP 449,  de  2008,  convertida  na Lei  nº  11.941,  de  2009  ­  a  solução  do 
litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II, alínea “a” do CTN, a seguir transcrito:  

Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito: 

I ­ em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, 
excluída  a  aplicação de  penalidade  à  infração dos dispositivos 
interpretados;  

II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado: 

a) quando deixe de defini­lo como infração; 

b) quando deixe de tratá­lo como contrário a qualquer exigência 
de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não 
tenha implicado em falta de pagamento de tributo; 

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na 
lei vigente ao tempo da sua prática. (grifos acrescidos) 

De  início,  cumpre  registrar  que  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais 
(CSRF),  de  forma  unânime,  pacificou  o  entendimento  de  que,  na  aferição  acerca  da 
aplicabilidade da  retroatividade benigna, não basta  a verificação da denominação atribuída  à 
penalidade,  tampouco  a  simples  comparação  entre  dispositivos,  percentuais  e  limites.  É 
necessário,  basicamente,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material, 
portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Assim, a multa de mora prevista no art. 
61,  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  não  é  aplicável  quando  realizado  o  lançamento  de  ofício, 
conforme  consta  do  Acórdão  n  9202­004.262,  de  23/06/2016,  cuja  ementa  a  seguir  se 
transcreve: 

AUTO DE INFRAÇÃO ­ OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA ­ MULTA ­ 
APLICAÇÃO  NOS  LIMITES  DA  LEI  8.212/91  C/C  LEI 
11.941/08  ­  APLICAÇÃO  DA  MULTA  MAIS  FAVORÁVEL  ­ 

Fl. 245DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

CSRF­T2 
Fl. 241 

 
 

 
 

11

RETROATIVIDADE  BENIGNA  NATUREZA  DA  MULTA 
APLICADA. 

A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal 
lavrados  após  a MP  449/2008,  convertida  na  lei  11.941/2009, 
mesmo que referente a  fatos geradores anteriores a publicação 
da referida lei, é de ofício.  

AUTO  DE  INFRAÇÃO  DE  OBRIGAÇÃO  PRINCIPAL  E 
ACESSÓRIA  ­  COMPARATIVO  DE  MULTAS  ­  APLICAÇÃO 
DE PENALIDADE. RETROATIVIDADE BENIGNA. 

Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, 
não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, 
tampouco  a  simples  comparação  entre  percentuais  e  limites.  É 
necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a 
mesma  natureza material,  portanto  sejam  aplicáveis  ao mesmo 
tipo de conduta. Se as multas por descumprimento de obrigações 
acessória e principal foram exigidas em procedimentos de ofício, 
ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art. 
32­A, da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 
11.941, de 2009, eis que esta última estabeleceu, em seu art. 35­
A, penalidade única combinando as duas condutas. 

A  legislação  vigente  anteriormente  à  Medida  Provisória  n°  449,  de  2008, 
determinava, para  a  situação em que ocorresse  (a)  recolhimento  insuficiente do  tributo  e  (b) 
falta de declaração da verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício, 
acrescido  das multas  previstas  nos  arts.  35,  II,  e  32,  §  5o,  ambos  da Lei  n°  8.212,  de  1991, 
respectivamente.  Posteriormente  foi  determinada,  para  essa  mesma  situação  (falta  de 
pagamento e de declaração), apenas a aplicação do art. 35­A, da Lei n° 8.212, de 1991, que faz 
remissão ao art. 44, da Lei n° 9.430, de 1996. 

Portanto, para aplicação da retroatividade benigna, é necessário comparar (a) 
o somatório das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e 
(b) a multa prevista no art. 35­A, da Lei n° 8.212, de 1991.  

A comparação de que  trata o parágrafo anterior  tem por  fim a aplicação da 
retroatividade benigna prevista no art. 106, do CTN e, caso necessário, a retificação dos valores 
no  sistema  de  cobrança,  a  fim  de  que,  em  cada  competência,  o  valor  da multa  aplicada  no 
AIOA, somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP, não exceda o percentual de 75%.  

Prosseguindo  na  análise  do  tema,  também  é  entendimento  pacífico  deste 
Colegiado  que,  na  hipótese  de  lançamento  apenas  de  obrigação  principal,  a  retroatividade 
benigna  será  aplicada  se,  na  liquidação  do  acórdão,  a  penalidade  anterior  à  vigência  da MP 
449, de 2008, ultrapassar a multa do art. 35­A, da Lei n° 8.212, de 1991, correspondente aos 
75% previstos no  art. 44, da Lei n° 9.430, de 1996. Caso as multas previstas nos §§ 4º e 5º 
doart. 32, da Lei nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pelaMP 449 (convertida na 
Lei  11.941,  de  2009),  tenham  sido  aplicadas  isoladamente  ­  descumprimento  de  obrigação 
acessória  sem  a  imposição  de  penalidade  pecuniária  pelo  descumprimento  de  obrigação 
principal ­ deverão ser comparadas com as penalidades previstas noart. 32­A da Lei nº 8.212, 
de  1991,  bem  assim  no  caso  de  competências  em  que  o  lançamento  da  obrigação  principal 
tenha  sido  atingido  pela  decadência.  Neste  sentido,  transcreve­se  excerto  do  voto  unânime, 
proferido no Acórdãonº9202­004.499, de 29/09/2016: 

Fl. 246DF  CARF  MF



 

  12

Até  a  edição  da  MP  449/2008,  quando  realizado  um 
procedimento fiscal, em que se constatava a existência de débitos 
previdenciários,  lavrava­se  em  relação  ao  montante  da 
contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito ­ 
NFLD.  Caso  constatado  que,  além  do  montante  devido, 
descumprira  o  contribuinte  obrigação  acessória,  ou  seja, 
obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem 
correlação  direta  com o  fato  gerador),  a  empresa  era  autuada 
também por descumprimento de obrigação acessória. 

Nessa  época os dispositivos  legais aplicáveis  eram multa  ­  art. 
35  para  a  NFLD  (24%,  que  sofria  acréscimos  dependendo  da 
fase  processual  do  débito)  e  art.  32  (100%  da  contribuição 
devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o 
Auto de infração de obrigação acessória. 

Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu 
o art. 32­A, o qual dispõe o seguinte: 

“Art.  32­A.  O  contribuinte  que  deixar  de  apresentar  a 
declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta Lei 
no  prazo  fixado  ou  que  a  apresentar  com  incorreções  ou 
omissões  será  intimado  a  apresentá­la  ou  a  prestar 
esclarecimentos e sujeitar­se­á às seguintes multas: 

I  –  de  R$  20,00  (vinte  reais)  para  cada  grupo  de  10  (dez) 
informações incorretas ou omitidas; e 

II  –  de  2%  (dois  por  cento)  ao  mês­calendário  ou  fração, 
incidentes sobre o montante das contribuições informadas, ainda 
que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta  de  entrega  da 
declaração ou entrega após o prazo,  limitada a 20% (vinte por 
cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.  

§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no  inciso  II do 
caput  deste  artigo,  será  considerado  como  termo  inicial  o  dia 
seguinte ao término do prazo fixado para entrega da declaração 
e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não­
apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da 
notificação de lançamento. 

§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão 
reduzidas: 

I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, 
mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou 

II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação 
da declaração no prazo fixado em intimação. 

§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: 

I  –  R$  200,00  (duzentos  reais),  tratando­se  de  omissão  de 
declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição 
previdenciária; e 

II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.” 

Entretanto,  a MP 449,  Lei  11.941/2009,  também acrescentou  o 
art. 35­A que dispõe o seguinte,  

Fl. 247DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

CSRF­T2 
Fl. 242 

 
 

 
 

13

“Art.  35­A.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício  relativos  às 
contribuições referidas no art. 35 desta Lei, aplica­se o disposto 
no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.” 

O  inciso  I  do  art.  44  da  Lei  9.430/96,  por  sua  vez,  dispõe  o 
seguinte: 

“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as 
seguintes multas: 

I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou 
diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de 
pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de 
declaração inexata “ 

Com  a  alteração  acima,  em  caso  de  atraso,  cujo  recolhimento 
não ocorrer de  forma espontânea pelo contribuinte,  levando ao 
lançamento  de  ofício,  a  multa  a  ser  aplicada  passa  a  ser  a 
estabelecida  no  dispositivo  acima  citado,  ou  seja,  em  havendo 
lançamento  da  obrigação principal  (a  antiga NFLD),  aplica­se 
multa de ofício no patamar de 75%. Essa conclusão leva­nos ao 
raciocínio  que  a  natureza  da  multa,  sempre  que  existe 
lançamento,  refere­se a multa de ofício  e não a multa de mora 
referida no antigo art. 35 da lei 8212/91. 

Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de 
""multa de ofício"" não podemos  isoladamente aplicar 75% para 
as  Notificações  Fiscais  ­  NFLD  ou  Autos  de  Infração  de 
Obrigação  Principal  ­  AIOP,  pois  estaríamos  na  verdade 
retroagindo para agravar a penalidade aplicada. 

Por  outro  lado,  com  base  nas  alterações  legislativas  não mais 
caberia,  nos  patamares  anteriormente  existentes,  aplicação  de 
NFLD  +  AIOA  (Auto  de  Infração  de  Obrigação  Acessória) 
cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a multa 
passa a ser exclusivamente de 75%. 

Tendo  identificado  que  a  natureza  da  multa,  sempre  que  há 
lançamento,  é  de multa  de  ofício,  considerando  o  princípio  da 
retroatividade benigna previsto no art. 106. inciso II, alínea “c”, 
do Código  Tributário Nacional,  há  que  se  verificar  a  situação 
mais favorável ao sujeito passivo, face às alterações trazidas. 

No presente caso, foi  lavrado AIOA julgada, e alvo do presente 
recurso  especial,  prevaleceu  o  valor  de  multa  aplicado  nos 
moldes do art. 32­A. 

No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito 
no  relatório  a  multa  aplicada  ocorreu  nos  termos  do  art.  32, 
inciso  IV, § 5º,  da Lei nº 8.212/1991  também revogado, o qual 
previa  uma  multa  no  valor  de  100%  (cem  por  cento)  da 
contribuição não declarada,  limitada aos  limites previstos no § 
4º do mesmo artigo. 

Fl. 248DF  CARF  MF



 

  14

Face essas considerações para efeitos da apuração da situação 
mais  favorável,  entendo  que  há  que  se  observar  qual  das 
seguintes situações resulta mais favorável ao contribuinte: 

· Norma anterior,  pela  soma da multa aplicada nos moldes do 
art. 35, inciso II com a multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5º, 
observada a limitação imposta pelo § 4º do mesmo artigo, ou  

· Norma atual,  pela aplicação da multa de  setenta e  cinco por 
cento sobre os valores não declarados, sem qualquer limitação, 
excluído o valor de multa mantido na notificação. 

Levando  em  consideração  a  legislação  mais  benéfica  ao 
contribuinte,  conforme  dispõe  o  art.  106  do Código  Tributário 
Nacional (CTN), o órgão responsável pela execução do acórdão 
deve,  quando  do  trânsito  em  julgado  administrativo,  efetuar  o 
cálculo  da  multa,  em  cada  competência,  somando  o  valor  da 
multa  aplicada  no  AI  de  obrigação  acessória  com  a  multa 
aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 
75%,  previsto  no  art.  44,  I  da  Lei  n°  9.430/1996.  Da  mesma 
forma, no lançamento apenas de obrigação principal o valor das 
multa  de  ofício  não  pode  exceder  75%.  No  AI  de  obrigação 
acessória,  isoladamente,  o  percentual  não  pode  exceder  as 
penalidades previstas no art. 32A da Lei nº 8.212, de 1991. 

Observe­se  que,  no  caso  de  competências  em  que  a  obrigação 
principal tenha sido atingida pela decadência (pela antecipação 
do pagamento nos termos do art. 150, § 4º, do CTN), subsiste a 
obrigação  acessória,  isoladamente,  relativa  às  mesmas 
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas 
pelo art. 173, I, do CTN, e que, portanto, deve ter sua penalidade 
limitada  ao  valor  previsto  no  artigo  32­A  da  Lei  nº  8.212,  de 
1991. 

Cumpre  ressaltar  que  o  entendimento  acima  está  em 
consonância  com  o  que  dispõe  a  Instrução  Normativa  RFB  nº 
971,  de  13  de  novembro  de  2009,  alterada  pela  Instrução 
Normativa RFB nº 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão 
do  que  estabelece  a  Portaria  PGFN/RFB  nº  14  de  04  de 
dezembro  de  2009,  que  contempla  tanto  os  lançamentos  de 
obrigação principal quanto de obrigação acessória, em conjunto 
ou isoladamente. 

Nesse passo, para os  fatos geradores ocorridos até 03/12/2008, a autoridade 
responsável pela execução do acórdão, quando do  trânsito em julgado administrativo, deverá 
observar a Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009 ­ que se reporta à aplicação 
do princípio da retroatividade benigna previsto no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do CTN, em 
face das penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias nos lançamentos de obrigação 
principal e de obrigação acessória, em conjunto ou isoladamente, previstas na Lei nº 8.212, de 
1991, com as  alterações promovidas pela MP 449, de 2008,  convertida na Lei nº 11.941, de 
2009. De fato, as disposições da  referida Portaria,  a  seguir  transcritas,  estão em consonância 
com a jurisprudência unânime desta 2ª Turma da CSRF sobre o tema: 

Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009 

Art.  1º  A  aplicação  do  disposto  nos  arts.  35  e  35­A  da  Lei  nº 
8.212, de 24 de julho de 1991, com a redação dada pela Lei nº 

Fl. 249DF  CARF  MF



Processo nº 16641.000034/2010­79 
Acórdão n.º 9202­005.320 

CSRF­T2 
Fl. 243 

 
 

 
 

15

11.941, de 27 de maio de 2009, às prestações de parcelamento e 
aos  demais  débitos  não  pagos  até  3  de  dezembro  de  2008, 
inscritos ou não em Dívida Ativa, cobrados por meio de processo 
ainda  não  definitivamente  julgado,  observará  o  disposto  nesta 
Portaria. 

Art. 2º No momento do pagamento ou do parcelamento do débito 
pelo contribuinte, o valor das multas aplicadas será analisado e 
os  lançamentos,  se  necessário,  serão  retificados,  para  fins  de 
aplicação da penalidade mais benéfica, nos termos da alínea ""c"" 
do  inciso  II  do  art.  106  da  Lei  nº  5.172,  de  25  de  outubro  de 
1966 ­ Código Tributário Nacional (CTN). 

§  1º  Caso  não  haja  pagamento  ou  parcelamento  do  débito,  a 
análise do valor das multas referidas no caput será realizada no 
momento do ajuizamento da execução fiscal pela Procuradoria­
Geral da Fazenda Nacional (PGFN). 

§ 2º A análise a que se refere o caput dar­se­á por competência. 

§  3º  A  aplicação  da  penalidade  mais  benéfica  na  forma  deste 
artigo dar­se­á: 

I  ­  mediante  requerimento  do  sujeito  passivo,  dirigido  à 
autoridade  administrativa  competente,  informando  e 
comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou 

II ­ de ofício, quando verificada pela autoridade administrativa a 
possibilidade de aplicação. 

§  4º  Se  o  processo  encontrar­se  em  trâmite  no  contencioso 
administrativo  de  primeira  instância,  a  autoridade  julgadora 
fará  constar  de  sua  decisão  que  a  análise  do  valor das multas 
para  verificação e aplicação daquela que  for mais benéfica,  se 
cabível,  será  realizada  no  momento  do  pagamento  ou  do 
parcelamento. 

Art.  3º  A  análise  da  penalidade mais  benéfica,  a  que  se  refere 
esta Portaria, será realizada pela comparação entre a soma dos 
valores  das  multas  aplicadas  nos  lançamentos  por 
descumprimento de obrigação principal,  conforme o art.  35  da 
Lei nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei 
nº 11.941, de 2009, e de obrigações acessórias, conforme §§ 4º e 
5º do art. 32 da Lei nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à 
dada pela Lei nº 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada 
na  forma do art. 35­A da Lei nº 8.212, de 1991, acrescido pela 
Lei nº 11.941, de 2009. 

§ 1º Caso as multas previstas nos §§ 4º e 5º do art. 32 da Lei nº 
8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela  Lei  nº 
11.941,  de  2009,  tenham  sido  aplicadas  isoladamente,  sem  a 
imposição  de  penalidade  pecuniária  pelo  descumprimento  de 
obrigação  principal,  deverão  ser  comparadas  com  as 
penalidades previstas noart. 32­A da Lei nº 8.212, de 1991, com 
a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009. 

Fl. 250DF  CARF  MF



 

  16

§ 2º A  comparação na  forma do  caput deverá  ser  efetuada em 
relação  aos  processos  conexos,  devendo  ser  considerados, 
inclusive,  os débitos pagos,  os parcelados,  os não­impugnados, 
os  inscritos  em  Dívida  Ativa  da  União  e  os  ajuizados  após  a 
publicação da Medida Provisória nº 449, de 3 de dezembro de 
2008. 

Art. 4º O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei 
nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei nº 
11.941,  de  2009,  sobre  as  contribuições  devidas  a  terceiros, 
assim  entendidas  outras  entidades  e  fundos,  deverá  ser 
comparado com o valor das multa de ofício previsto no art. 35­A 
daquela  Lei,  acrescido  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009,  e,  caso 
resulte  mais  benéfico  ao  sujeito  passivo,  será  reduzido  àquele 
patamar. 

Art. 5º Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a 
contribuições declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de 
Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência 
Social (GFIP), a multa aplicada limitar­se­á àquela prevista no 
art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 
11.941, de 2009. 

Assim,  seguindo  a  jurisprudência  do  CARF,  dou  provimento  parcial  ao 
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, no que tange à segunda matéria, para rever 
a aplicação da retroatividade da multa, conforme a seguir. 

Em  face  ao  exposto,  conheço  do Recurso Especial  interposto  pela Fazenda 
Nacional e, no mérito, dou­lhe provimento parcial para restabelecer a exigência relativa à sub­
rogação  da  produção  rural  e  determinar  que  a  retroatividade  benigna  seja  aplicada  em 
conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009. 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 251DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201702,2ª SEÇÃO,"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/10/2008
COMERCIALIZAÇÃO DE PRODUTOS RURAIS ADQUIRIDOS DE PESSOAS FÍSICAS. SUB-ROGAÇÃO DA EMPRESA ADQUIRENTE. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. LIMITES.
A inconstitucionalidade do artigo 1º, da Lei nº 8.540, de 1992, declarada pelo STF no RE nº 363.852/MG, não se estende à Lei nº 10.256, de 2001.
INCONSTITUCIONALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2).

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-03-27T00:00:00Z,10950.003591/2010-71,201703,5701421,2017-03-27T00:00:00Z,9202-005.216,Decisao_10950003591201071.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,10950003591201071_5701421.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e\, no mérito\, por maioria de votos\, em dar-lhe provimento\, vencida a conselheira Patrícia da Silva\, que lhe negou provimento. Votaram pelas conclusões as conselheiras Ana Paula Fernandes e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, Fábio Piovesan Bozza (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-02-21T00:00:00Z,6690523,2017,2021-10-08T10:57:40.287Z,N,1713048950169141248,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 34; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1650; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 585 

 
 

 
 

1

584 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  10950.003591/2010­71 

Recurso nº               Especial do Procurador 

Acórdão nº  9202­005.216  –  2ª Turma  

Sessão de  21 de fevereiro de 2017 

Matéria  SUB­ROGAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE SUBPRODUTOS DE BOVINOS ALECRIM 
LTDA. 

 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/06/2005 a 31/10/2008 

COMERCIALIZAÇÃO  DE  PRODUTOS  RURAIS  ADQUIRIDOS  DE 
PESSOAS  FÍSICAS.  SUB­ROGAÇÃO  DA  EMPRESA  ADQUIRENTE. 
DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. LIMITES. 

A inconstitucionalidade do artigo 1º, da Lei nº 8.540, de 1992, declarada pelo 
STF no RE nº 363.852/MG, não se estende à Lei nº 10.256, de 2001.  

INCONSTITUCIONALIDADE. 

O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade 
de lei tributária (Súmula CARF nº 2). 

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  e,  no  mérito,  por  maioria  de  votos,  em  dar­lhe 
provimento, vencida a conselheira Patrícia da Silva, que lhe negou provimento. Votaram pelas 
conclusões as conselheiras Ana Paula Fernandes e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri. Solicitou 
apresentar declaração de voto a conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira  

 (assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

  

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71

Fl. 586DF  CARF  MF




 

  2

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de 
Souza  Lima  Junior,  Fábio  Piovesan  Bozza  (suplente  convocado),  Rita  Eliza  Reis  da  Costa 
Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).  

 

Relatório 

Trata­se de exigência de contribuições sociais devidas pela empresa ao INSS, 
na condição de sub­rogada, destinadas a Terceiros (FNDE, SENAR, INCRA, SENAI, SESI e 
SEBRAE), incidentes sobre o valor da comercialização de produtos rurais, adquiridos junto a 
pessoas  físicas,  em  relação ao período de 06/2005 a 11/2005, 02/2006 a 02/2008 e 10/2008, 
bem  como  sobre  a  remuneração  paga  aos  segurados  empregados  a  título  de  13°  salário  de 
2005, conforme Relatório Fiscal, às fls. 173/187. 

Em  sessão  plenária  de  12/03/2012,  foi  dado  provimento  ao  Recurso 
Voluntário, prolatando­se o Acórdão nº 2401­002.298 (fls. 484 a 496), assim ementado: 

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/06/2005 a 31/10/2008 

PREVIDENCIÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOBRE 
COMERCIALIZAÇÃO  DE  PRODUÇÃO  RURAL. 
INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDA STF. DECISÃO 
PLENÁRIA  TRANSITADA  EM  JULGADO.  OBSERVÂNCIA. 
POSSIBILIDADE. ARTIGO 62 DO RICARF. 

Na esteira da  jurisprudência consolidada no Supremo Tribunal 
Federal, especialmente nos autos do Recurso Extraordinário n° 
363.852/MG,  uma  vez  decretada  à  inconstitucionalidade  do 
artigo 1° da Lei n° 8.540/92, que deu nova redação aos artigos 
12,  inciso V e VII,  25,  incisos  I e  II,  e 30,  inciso  IV, da Lei n° 
8.212/91, atualizada pela Lei n° 9.528/97, os quais contemplam 
as  contribuições  previdenciárias  incidentes  sobre  a 
comercialização  de  produtos  rurais  adquiridos  de  pessoas 
físicas, exigidas por subrogação da empresa adquirente, impõe­
se  reconhecer  a  improcedência  de  lançamentos  escorados 
naquelas malfadadas normas, o que se vislumbra na hipótese dos 
autos. 

NULIDADE.  CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA  E 
DO  CONTRADITÓRIO.  INOCORRÊNCIA.  Tendo  o  fiscal 
autuante  demonstrado  de  forma  clara  e  precisa  os  fatos  que 
suportaram  o  lançamento,  oportunizando  ao  contribuinte  o 
direito de defesa e do contraditório, bem como em observância 
aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos 
termos  da  legislação  de  regência,  especialmente  artigo  142  do 
CTN, não há que se falar em nulidade do lançamento. 

PAF.  APRECIAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE  NO 
ÂMBITO  ADMINISTRATIVO.  IMPOSSIBILIDADE.  De 
conformidade  com  os  artigos  62  e  72,  e  parágrafos,  do 
Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos 
Fiscais CARF, c/c a Súmula nº 2, às  instâncias administrativas 

Fl. 587DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 586 

 
 

 
 

3

não  compete  apreciar  questões  de  ilegalidade  ou  de 
inconstitucionalidade, cabendo­lhes apenas dar fiel cumprimento 
à  legislação  vigente,  por  extrapolar  os  limites  de  sua 
competência. 

Recurso Voluntário Provido em Parte."" 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  27/03/2012  (Despacho  de 
Encaminhamento  de  fls.  483  do  processo  principal)  e,  em  28/03/2012,  foram  opostos  os 
Embargos  de  Declaração  de  fls.  497  a  510  (Despacho  de  Encaminhamento  de  fls.  498  do 
processo principal), rejeitados conforme o despacho de fls. 515 a 518. 

Foi o processo novamente encaminhado à PGFN em 06/06/2012 (Despacho 
de  Encaminhamento  de  fls.  508  do  processo  principal)  e,  em  12/06/2012,  foi  interposto  o 
Recurso Especial de fls. 519 a 547, conforme o Despacho de Encaminhamento de fls. 569 do 
processo  principal,  visando  rediscutir  a  questão  da  aplicabilidade  do  artigo  25,  da  Lei  nº 
8.212, de 1991, com a redação da Lei nº 10.256, de 2001.  

Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  Despacho  nº  2400­
616/2012, de 24/09/2012 (fls. 579 a 582).  

Em seu apelo, a Fazenda Nacional alega, em síntese: 

­ da análise da ementa do julgado é possível depreender como determinante à 
conclusão  da  Corte  Constitucional,  no  que  interessa  à  presente  lide,  a  necessidade  de  lei 
complementar para instituição da contribuição, à luz do art. 195, § 4º, da Constituição; 

­  nesse  contexto,  o  posicionamento  da Corte  referiu­se  ao  entendimento  de 
que  a  exigência  de  lei  complementar  decorreria  do  art.  195,  §  4º,  da  Constituição  (na  sua 
redação original, antes do advento da EC nº 20/1998), uma vez que a base econômica sobre a 
qual  incide a contribuição não estaria prevista na Constituição na data de sua instituição pela 
Lei nº 8.540/92; 

­ sendo assim, por se tratar de exercício da competência tributária residual da 
União,  imprescindível  a  utilização  de  lei  complementar  para  instituição  da  contribuição 
previdenciária; 

­ aduziu­se que o texto constitucional, até a edição da Emenda Constitucional 
nº 20 de 1998, não previa a  receita  como base  tributável,  existindo  tão  somente  a  alusão  ao 
faturamento, lucro e folha de salários no inciso I do art. 195; 

­  pois  bem,  como  é  sabido  no  RE  nº  363.852/MG  a  Suprema  Corte  se 
debruçou  sobre  a  contribuição  previdenciária  a  cargo  do  produtor  rural  pessoa  física  com 
empregados (Lei 8.212/91, art. 12, V, letra ""a""), incidente sobre a receita bruta proveniente da 
comercialização da produção (art. 25, inciso I, da Lei nº 8.212/91 ­ redação dada pelas Leis nº 
8.540/92 e 9.528/97); 

­  importante  registrar  que  o  Recurso  Extraordinário  nº  363.852/MG  tem 
origem  no  MSG  nº  1998.38.00.0339353,  impetrado  perante  a  16ª  Vara  Federal  da  Seção 
Judiciária de Minas Gerais,  em 27/08/1998, cuja causa de pedir  foram as Leis nº 8.540/92 e 
9.528/97, então vigente à época da impetração; 

Fl. 588DF  CARF  MF



 

  4

­ o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade do art. 25 da 
Lei nº 8.212/91, com redação dada pelas Leis nº 8.540/92 e 9.528/97, sob o fundamento de que 
à  luz  da  redação  primitiva  do  art.  195,  I,  da  Constituição  Federal,  não  havia  previsão  para 
incidência de contribuição social sobre a  receita bruta da comercialização da produção, daí a 
instituição válida da exação somente poderia ocorrer por meio de lei complementar, conforme 
determinação do §4º do art. 195, da Carta Política; 

­ portanto, como a Lei nº 8.540, de1992, alterando o disposto no art. 25 da 
Lei  8.212,  de  1991,  fixou  a  base  de  cálculo  da  contribuição  como  sendo  a  ""receita  bruta 
proveniente da comercialização"" da produção rural, teria havido afronta ao texto constitucional, 
""até  que  legislação  nova,  arrimada  na Emenda Constitucional  nº  20/98,  venha  a  instituir  a 
contribuição tudo na forma do pedido inicial (...)""; 

­ essa ressalva foi reiterada pelo Relator Ministro Marco Aurélio, por ocasião 
do  julgamento  dos  embargos  de  declaração  da  Fazenda  Nacional,  que,  embora  não  tenha 
acolhido os aclaratórios, afirmou o seguinte: 

""O Plenário defrontou­se com processo subjetivo e, em acórdão 
que  contém  fundamentação  minunciosa,  acabou  por  acolher 
pedido formulado na inicial de mandado de segurança. Assim o 
fez  com  as  cautelas  próprias,  ou  seja,  assentando,  após  a 
declaração  de  inconstitucionalidade  de  preceitos,  o  direito  da 
impetrante de não ser compelida à retenção do recolhimento de 
contribuição social ou do recolhimento por sub­rogação sobre a 
receita bruta proveniente da comercialização de produtos rurais 
de  empregadores,  pessoas  naturais,  fornecedores  de  bovinos 
para  abate  até  que  legislação  nova  baseada  na  Emenda 
Constitucional nº 20/98 venha instituir a contribuição"". 

­ o fundamento jurídico adotado pelo acórdão citado como basilar da decisão 
ora  hostilizada  demonstra,  às  escâncaras,  que  apenas  foi  abordada  no  julgamento  a 
constitucionalidade da redação do art. 25 da Lei nº 8.212, de 1991 conferida pela Lei nº 8.540, 
de 1992;  

­ noutros termos, a Lei nº 8.540, editada em 1992, alterou o artigo 25 da Lei 
nº 8.212/91; 

­ o dispositivo modificou a contribuição devida pelo empregador rural pessoa 
física, substituindo as contribuições incidentes sobre a folha de pagamento por aquela incidente 
sobre a comercialização da produção rural; 

­ apenas essa lei ­ Lei nº 8.540, de 1992 ­ foi objeto da decisão proferida no 
RE nº 596.177/RS, fundamento da decisão ora recorrida,  tendo decidido o Supremo Tribunal 
Federal pela sua inconstitucionalidade; 

­ ocorre que a Suprema Corte não se pronunciou sobre a atual redação do art. 
25 da Lei nº 8.212/91 a qual, hodiernamente, dá suporte para a cobrança da contribuição; 

­  portanto,  atualmente,  a  contribuição  previdenciária  do  empregador  rural 
pessoa física é recolhida com base na redação do art. 25 da Lei nº 8.212 conferida pela Lei nº 
10.256, de 2001 ­ cuja constitucionalidade não foi apreciada pelo STF; 

Fl. 589DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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Fl. 587 

 
 

 
 

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­  isso  porque,  nos  termos  do  RE  nº  363.852/MG,  a  superveniência  de  lei 
ordinária,  posterior  à  EC  nº  20  de  1998,  seria  suficiente  para  afastar  a  pecha  de 
inconstitucionalidade da contribuição previdenciária do empregador rural pessoa física; 

­ com a edição da Lei nº 10.256, no ano de 2001, sanou­se o referido vício; 

­  com efeito,  após o  julgamento do RE 363.852/MG, diversos contribuintes 
passaram  a  sustentar  que  é  inconstitucional  a  contribuição  sobre  o  total  da  produção  do 
empregador  rural  pessoa  física  até  os  dias  atuais,  sem  considerar  a  existência  da  Lei  n.º 
10.256/2001, editada sob a vigência da EC 20/98; 

­  outros,  ainda,  passaram  alegar  que  mesmo  após  a  edição  desse  diploma 
legal, a cobrança da contribuição seria indevida pelo fato de ter sido alterado somente o caput 
do  art.  25  da  Lei  n.º  8.212/91,  mantida  a  redação  dos  incisos  e  do  art.  30,  IV,  da  LCPS, 
conferida pelas Leis declaradas inconstitucionais pelo STF; 

­  o  art.  25  da  Lei  nº  8.212/91,  com  redação  dada  pelas  Leis  nº  8.540/92  e 
9528/97,  previa  duas  espécies  de  contribuição  previdenciária  incidente  sobre  a  receita  da 
comercialização da produção: a) contribuição devida pelo empregador rural pessoa física; b) a 
contribuição do segurado especial; 

­  a  declaração  de  inconstitucionalidade  proferida  pelo  STF  abrangeu  tão 
somente a contribuição incidente sobre a comercialização da produção do produtor rural pessoa 
física  empregador,  pois,  conforme  explicitado,  essa  foi  a  causa  de  pedir  do  mandando  de 
segurança nº 1998.38.00.0339353, gênese do RE nº 363.852/MG; 

­ nesse sentido, interpreta­se que a declaração de inconstitucionalidade do art. 
25 da Lei nº 8.212/91 foi apenas parcial, nada afetando a contribuição do segurado especial, a 
qual tem previsão constitucional no art. 195, § 8º da CF; 

­ em termos claros: a decisão proferida pelo STF só abrange o produtor rural 
empregador. 

­  logo,  retomando  o  raciocínio  anterior,  se  o  Supremo  Tribunal  Federal 
declarou a inconstitucionalidade do art. 25 da Lei nº 8.212/91, com redação dada pelas Leis nº 
8.540/92  e  9.528/97,  sob  o  fundamento  de  que  à  luz  da  redação  primitiva  do  art.  195,  I,  da 
Constituição Federal, não havia previsão para incidência de contribuição social sobre a receita 
bruta  da  comercialização  da  produção,  daí  considerando  que  a  instituição  válida  da  exação 
somente poderia ocorrer por meio de lei complementar, conforme determinação do § 4º do art. 
195, da Carta Política, esse mesmo fundamento não poderia ser aplicado ao segurado especial 
cuja previsão para  incidência de  contribuição  social  sobre o  resultado da  comercialização da 
produção tem assento constitucional específico no artigo 195, § 8º; 

­ ao longo de todo o julgamento do RE ficou explicitado que a instituição de 
contribuição  sobre  o  total  da  produção  somente  seria  constitucional  em  relação  ao  segurado 
especial, que atua em regime familiar, nos termos do art. 195, § 8º, da CF: 

“Vale  frisar  que,  no  artigo  195,  tem­se  contemplada  situação 
única  em  que  o  produtor  rural  contribui  para  a  seguridade 
social  mediante  a  aplicação  de  alíquota  sobre  o  resultado  de 
comercialização de produção, ante o disposto no § 8º do citado 

Fl. 590DF  CARF  MF



 

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artigo 195 – a revelar que, em se tratando de produtor, parceiro, 
meeiro  e  arrendatários  rurais  e  pescador  artesanal  bem  como 
dos  respectivos  cônjuges  que  exerçam atividades  em  regime de 
economia  familiar,  sem  empregados  permanentes,  dá­se  a 
contribuição para a seguridade social por meio de aplicação de 
alíquota  sobre  o  resultado  da  comercialização  da  produção.  A 
razão do preceito é única, não se ter, quanto aos neles referidos, 
a base para a contribuição estabelecida na alínea “a” do inciso 
I  do  artigo  195  da  Carta,  isto  é,  a  folha  de  salários.  Daí  a 
cláusula  contida  no  §  8º  em  análise  “...  em  empregados 
permanentes...”. (Min. Marco Aurélio, fl. 1888) 

“De  acordo  com  o  artigo  195,  §  8º,  do  Diploma Maior,  se  o 
produtor  não  possui  empregados,  fica  compelido,  inexistente  a 
base  de  incidência  da  contribuição  –  a  folha  de  salários  –  a 
recolher  percentual  sobre  o  resultado  da  comercialização  da 
produção” (Min. Marco Aurélio, fl. 1889) 

“Ora  ,a  contribuição  sobre  o  resultado  da  comercialização  da 
produção rural do art. 195, § 8º, existe precisamente porque seu 
destinatário – o produtor rural sem empregados permanentes – 
não  pode,  é  obvio,  contribuir  sobre  folha  de  salários, 
faturamento ou receita, já que não dispõe de empregados, nem é 
pessoa jurídica ou entidade a ela equiparada. 

Logo,  é  imediata  a  conclusão  de  que  o  sujeito  passivo  objeto 
pela parte inicial do art. 25 não se enquadra na exceção do art. 
195, § 8º, reservada, em caráter exclusivo, ao segurado especial, 
que  recebe  proteção  constitucional  em  vista  de  sua 
vulnerabilidade socioeconômica. 

Não  entrando  na  exceção  do  art.  195,  §8º,  subsume­se  o 
empregador rural pessoa  física à regra geral o art. 195,  I, que 
estabelece a  contribuição social devida pelo  empregador  sobre 
diferentes  base  de  cálculo,  notadamente  a  folha  de  salários  – 
dentre os quais não se encontra, está claro, o “resultado” ou a 
“receita  bruta  proveniente  da  comercialização  de  sua 
produção” (Min. Cezar Peluso, fl. 1914­1915). 

­ no sentido da validade da contribuição previdenciária exigida do segurado 
especial,  aliás,  já  decidiu  a  1ª  Turma  do  TRF  da  4ª  Região,  nos  autos  AI  nº 
002893818.2008.404.7100/RS,  transcreve­se  trecho  do  voto  do  Relator  (Des.  Joel  Ilan 
Paciornik): 

“Necessário, antes de prosseguir, um esclarecimento. O julgado 
acima  levava  em  conta  redações  já  revogadas  da  Lei 
8.212/1991. Isso porque, conforme se explicará adiante, não se 
pode considerar indevida a contribuição prevista no artigo 25, 
I, da Lei 8.212/91, relativamente ao segurado especial, definido 
no inciso VII do artigo 12 da Lei 8.212/91. 

(…) 

Pois bem, não há dúvidas de que a decisão proferida no RE n.° 
363.852 declarou a inconstitucionalidade da contribuição social 
sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção  rural  em  relação  aos  produtores  rurais  que  não  se 
amoldem  à  categoria  dos  segurados  especiais,  visto  que  o 

Fl. 591DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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Fl. 588 

 
 

 
 

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aludido recurso extraordinário foi interposto por pessoa jurídica 
adquirente de produtos cujos fornecedores eram pessoas físicas 
empregadoras.” 

(…) 

De  se  notar  que  o  parágrafo  8º  do  artigo  195  da Constituição 
define  base  de  cálculo  para  contribuição  previdenciária, 
especificamente, para o segurado especial, que não se enquadra 
em  nenhuma  das  outras  categorias  de  segurado,  definidas  no 
artigo 12 da Lei 8.212/1991.” (negritos apostos) 

­ no mesmo sentido: 

“MANDADO  DE  SEGURANÇA  ­  CONTRIBUIÇÃO  DEVIDA 
POR ADQUIRENTE DE PRODUTOS RURAIS  ­ SEGURADOS 
ESPECIAIS  E  PESSOAS FÍSICAS  ­  LEI Nº  8.212/91,  ART.  25 
C.C.  ART.  30,  III  E  IV,  DA  LEI  Nº  8.212/91,  NA  REDAÇÃO 
DADA  PELAS  LEIS  Nº  8.540/92,  8.870/94,  9.528/97  E 
10.256/2001 (NOVO FUNRURAL) – LEGITIMIDADE. I –(...). II 
É legítima a contribuição previdenciária de segurados especiais 
e pessoas físicas produtoras rurais prevista no artigo 25 c.c. art. 
30, III e IV, da Lei nº 8.212/91, na redação dada pelas Leis nº 
8.540/92, 8.870/94, 9.528/97 e 10.256/2001 (denominada Novo 
FUNRURAL), pois têm assento na redação originária do artigo 
195 da Constituição Federal, a dos segurados especiais no § 8º 
do  referido  artigo,  e  a  dos  empregadores  pessoas  físicas 
produtoras  rurais  no  próprio  inciso  I,  ""b"",  enquadrando­se  na 
expressão  ""faturamento"",  por  isso  não  se  exigindo  lei 
complementar para sua instituição (art. 195, § 4º), de outro lado 
também  não  se  confundindo  com  aquela  contribuição  exigida 
das  agroindústrias  (§2º  do  art.  25  da  Lei  8870/94,  incidente 
sobre  ""o  valor  estimado  da  produção  agrícola  própria, 
considerado seu preço de mercado"", declarada inconstitucional 
pelo Egrégio STF, quando do  julgamento da ADIn nº 1103/DF 
(Tribunal  Pleno,  Rel.  para  acórdão Min. Maurício Corrêa, DJ 
25/04/97,  pág.  15197),  justamente  por  não  se  enquadrar  no 
conceito  de  ""faturamento""  recepcionado  pelo  atual  Texto 
Constitucional.  III  Remessa  oficial  provida,  reformando  a 
sentença  para  denegar  a  segurança.  Agravo  retido 
prejudicado.(REOMS  200661050109410,  JUIZ  SOUZA 
RIBEIRO,  TRF3  SEGUNDA  TURMA,  11/02/2010)”  (Destaque 
nosso) 

­ assim sendo, com relação aos “sem empregados” (segurado especial – art. 
12,  VII  da  Lei  nº  8.212/91),  a  contribuição  desde  sempre  esteve  autorizada  pelo  texto 
constitucional (art. 195, § 8º, da CF), bem assim sua ampla regulamentação sempre esteve no 
art. 25 da Lei 8.212/91; 

­  portanto,  a  discussão  no  âmbito  do  RE  n.º  363.852/MG  restringiu­se  à 
constitucionalidade da contribuição social incidente sobre a receita oriunda da comercialização 
da produção do empregador rural pessoa  física,  em substituição à contribuição prevista no 
art. 22, da Lei n.º 8.212/91 e, ainda, antes da redação conferida pela Lei n.º 10.256/2001; 

Fl. 592DF  CARF  MF



 

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­ na linha desse arrazoado, releva notar que a redação original do art. 25 da 
Lei n.º 8.212/91 contemplava apenas a contribuição do segurado especial, prevendo a alíquota 
de  3%  sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização  de  sua  produção.  A  Lei  n.º 
8.540/92, além de acrescentar ao dispositivo a contribuição do empregador rural pessoa física 
(caput do  art.  25),  reduziu  a  alíquota  de  contribuição  do  segurado  especial  de  3%  para  2% 
(inciso  I)  e  instituiu  a  contribuição  de  0,1%  para  financiamento  de  complementação  das 
prestações por acidente de trabalho (inciso II); 

­ para melhor visualização das alterações legislativas, importa trazer a lume o 
texto do art. 25 da Lei n.º 8.212/91 antes e depois da Lei n.º 8.540/92: 

Redação original 

Art.  25.  Contribui  com  3%  (três  por  cento)  da  receita  bruta 
proveniente  da  comercialização  da  sua  produção  o  segurado 
especial referido no inciso VII do art. 12. 

Redação conferida pela Lei n.º 8.540/92 

Art. 25. A contribuição da pessoa física e do segurado especial 
referidos, respectivamente, na alínea ""a"" do inciso V e no inciso 
VII do art. 12 desta Lei, destinada à Seguridade Social, é de: 

I  ­  dois  por  cento  da  receita  bruta  proveniente  da 
comercialização da sua produção; 

II  ­  um  décimo  por  cento  da  receita  bruta  proveniente  da 
comercialização  da  sua  produção  para  financiamento  de 
complementação das prestações por acidente de trabalho. 

­ ora, entender que a decretação de inconstitucionalidade perpetrada pelo STF 
atingiu a integralidade do art. 25 da Lei n.º 8.212/91, ou seja, inclusive os incisos, seria chegar 
ao  absurdo  de  dizer  que  o  segurado  especial  estaria  desobrigado  da  contribuição  para  a 
previdência social, porquanto a base de cálculo e alíquota de sua contribuição estão dispostas 
nesses incisos; 

­ com certeza, essa não é a conclusão que se extrai de uma leitura atenta do 
RE nº 363.852/MG, uma vez que a contribuição do segurado especial sequer foi objeto da ação 
mandamental; 

­ houve, portanto, apenas declaração parcial de inconstitucionalidade da Lei 
nº 8.540/92 no comando dirigido ao empregador rural pessoa física; 

­ se a inconstitucionalidade decretada no RE nº 363.852/MG em nada afetou 
o  segurado especial,  por  conseguinte, mantiveram­se hígidos os  incisos do  art.  25,  da Lei nº 
8.212/91; 

­  então,  intuitivo  concluir  que  o  fato  de  a  Lei  nº  10.256/2001  ter  alterado 
apenas o caput do art. 25 da LCPS em nada obsta a cobrança da contribuição substitutiva da 
folha  de pagamento  a  cargo  do  empregador  rural  pessoa  física,  pois  à  exação  se  aplicam os 
mesmos incisos do art. 25 que permaneceram vigendo no ordenamento jurídico relativamente 
ao segurado especial; 

­ igual raciocínio se aplica para o art. 30, IV, da Lei n.º 8.212/91, que também 
se trata de norma dirigida tanto ao empregador rural pessoa física como o segurado especial; 

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Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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­ confira­se a redação do preceptivo legal atualizada pela Lei n.º 9.528/97: 

“IV ­ o adquirente, o consignatário ou a cooperativa ficam sub­
rogados nas obrigações da pessoa física de que trata a alínea a 
do inciso V do art. 12 e do segurado especial pelo cumprimento 
das obrigações do art. 25 desta  lei, exceto no caso do  inciso X 
deste  artigo,  na  forma  estabelecida  em  regulamento;  (Redação 
dada pela Lei nº 8.540, de 1992)”. (g.n.) 

­  a  obrigação  tributária  por  sub­rogação  do  adquirente  quanto  ao  segurado 
especial não restou prejudicada pelo RE nº 363.852/MG; 

­  nesse  sentido,  o  art.  30,  inciso  IV,  da  Lei  nº  8.212/91,  permaneceu 
produzindo seus efeitos no ordenamento jurídico; 

­  despiciendo,  portanto,  que  a  redação  conferida  pela  Lei  n.º  9.528/97  não 
tenha sido alterada pela Lei n.º 10.256/2001; 

­ como é possível perceber da leitura do acórdão proferido pelo Plenário do 
STF no RE nº 363.852/MG, a sub­rogação em si não possui nada de inconstitucional; 

­  a decretação  de  insubsistência  da obrigação  tributária por  sub­rogação  do 
adquirente  da  produção  do  empregador  rural  pessoa  física,  ordenada  no  RE  363.852/MG, 
somente  permanece  se  presente  o  quadro  jurídico  analisado  pelo  STF,  isto  é,  ausência  de 
previsão no art. 195, I, da CF para cobrança de contribuição sobre receita bruta e lei ordinária 
tratando da matéria (Lei 8.540/92); 

­ alterado esse contexto por novel legislação, in casu, a Lei n.º 10.256/2001, 
editada  após  a  EC  20/98,  válida  a  arrecadação  da  contribuição  por  meio  da  técnica  da 
substituição tributária, nos termos do art. 30, inciso IV, da LCPS, que permaneceu vigendo no 
ordenamento em relação ao segurado especial; 

Na  esteira  desse  entendimento,  a  jurisprudência  dos  Tribunais  Regionais 
Federais, verbis: 

“TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  INCIDENTE  SOBRE  A 
COMERCIALIZAÇÃO  DA  PRODUÇÃO  RURAL.  PRODUTOR 
RURAL  PESSOA  FÍSICA  EMPREGADOR.  LEGITIMIDADE 
ATIVA.  COMPENSAÇÃO.  HONORÁRIOS  ADVOCATÍCIOS. 
SUMULAS 512 DO STF E 105 DO STJ. 

1­  A  jurisprudência  é  uníssona  no  sentido  de  reconhecer  a 
legitimidade  ativa  ad  causam  da  empresa 
adquirente/consumidora/consignatária  e  da  cooperativa  para 
discutir a legalidade da contribuição para o Funrural. 

2­ O substituto tributário carece de legitimidade para compensar 
ou repetir o indébito, porquanto o ônus financeiro não é por ele 
suportado. 

3­ O STF, ao julgar o RE nº 363.852, declarou inconstitucional 
as  alterações  trazidas  pelo  art.  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  eis  que 
instituíram nova fonte de custeio por meio de lei ordinária, sem 
observância da obrigatoriedade de lei complementar para tanto. 

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  10

4­ Com o advento da EC nº 20/98, o art. 195, I, da CF/88 passou 
a ter nova redação, com o acréscimo do vocábulo ""receita"". 

5­ Em face do novo permissivo constitucional, o art. 25 da Lei 
8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  10.256/01,  ao  prever  a 
contribuição do empregador rural pessoa física como incidente 
sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da  sua 
produção,  não  se  encontra  eivado  de  inconstitucionalidade.” 
(TRF4,  AC  2007.70.03.0049589,  Primeira  Turma,  Relatora 
Maria  de  Fátima  Freitas  Labarrère,  D.E.  11/05/2010).  [grifos 
acrescidos] 

“PROCESSUAL  CIVIL.  APELAÇÃO.  APELAÇÃO  CÍVEL. 
PRODUTOR  RURAL  PESSOA  FÍSICA  COM  EMPREGADOS. 
CONTRIBUIÇÃO. ARTS. 12, V e VII, 25, I e II e 30, IV, da LEI 
8.212/91.  LEI  N°  10.256/2001.  EXIGIBILIDADE. 
CONSTITUCIONALIDADE.  PRESCRIÇÃO.  DECADÊNCIA. 
RESERVA  DE  PLENÁRIO.  DECLARAÇÃO  DE 
INCONSTITUCIONALIDADE.  DESNECESSIDADE. 
COMPENSAÇÃO.  AUSÊNCIA  DE  PROVA  DE 
RECOLHIMENTO. 

1. Com a edição das Leis n°s 8.212/91 PCPS ­ Plano de Custeio 
da  Previdência  Social  e  Lei  n°  8.213/91  PBPS  ­  Plano  de 
Benefícios  da  Previdência  Social,  a  contribuição  sobre  a 
comercialização  de  produtos  rurais  teve  incidência  prevista 
apenas  para  os  segurados  especiais  (produtor  rural  individual, 
sem empregados, ou que exerce a atividade rural em regime de 
economia  familiar  (Lei  nº  8.212/91,  Art.  12,  VII  e  CF/88,  Art. 
195,§ 8º),  à alíquota de 3%. O empregador  rural pessoa  física 
contribuía sobre a folha de salários, consoante a previsão do art. 
22. 

2. O art. 1º da Lei 8.540/92 deu nova redação aos arts. 12, V e 
VII, 25, I e II e 30, IV, da Lei 8.212/91, cuidando da tributação 
da  pessoa  física  e  do  segurado  especial.  A  contribuição  do 
empregador  rural  ,  antes  sobre  a  folha  de  salários,  foi 
substituída pelo percentual de 2% incidente sobre a receita bruta 
proveniente  da  comercialização  da  sua  produção  rural  para  o 
pagamento  dos  benefícios  gerais  da  Previdência  Social, 
acrescido  de  0,1%  para  financiamento  dos  benefícios 
decorrentes de acidentes de trabalho. 

3. Quanto aos segurados especiais, a Lei nº 8.540/92 reduziu a 
sua contribuição de 3% para 2% incidente sobre a receita bruta 
da comercialização da produção rural e instituiu a contribuição 
de 0,1% para  financiamento da complementação dos benefícios 
decorrentes de acidentes do trabalho, além de possibilitar a sua 
contribuição  facultativa  na  forma  dos  segurados  autônomos  e 
equiparados de então. 

4.  O  art.  30  impôs  ao  adquirente/consignatário/cooperativas  o 
dever de proceder à retenção do tributo. 

5.  Os  ministros  do  Pleno  do  Supremo  Tribunal  Federal,  ao 
apreciarem  o  RE  363.852,  em  03.02.2010,  decidiram  que  a 
alteração introduzidapelo art. 1º da Lei nº 8.540/92 infringiu o § 
4º  do  art.  195  da  Constituição  na  redação  anterior  à  Emenda 
20/98,  pois  constituiu  nova  fonte  de  custeio  da  Previdência 

Fl. 595DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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Fl. 590 

 
 

 
 

11

Social,  sem  a  observância  daobrigatoriedade  de  lei 
complementar para tanto: 

6.  A  decisão  do  STF  diz  respeito  apenas  às  previsões  legais 
contidas nas Leis n°s 8.540/92 e 9.528/97 e aborda somente as 
obrigações  sub­rogadas  da  empresa  adquirinte,  consignatária 
ou  consumidora  e  da  cooperativa  adquirente  da  produção  do 
empregador  rural  pessoa  física  (no  caso  específico  o 
""Frigorífico Mataboi S/A""). 

7.  O  STF  não  tratou  das  legislações  posteriores  relativas  à 
matéria,  até  porque  o  referido  Recurso  Extraordinário  foi 
interposto  na  Ação  Ordinária  n°  1999.01.00.111.3782,  o  que 
delimitou  a  análise  da  constitucionalidade  da  norma  no 
controle difuso ali exarado. 

8.  O  RE  363.852  não  afetou  a  contribuição  devida  pelo 
segurado  especial,  quanto  à  redução  de  contribuição  prevista 
pelos mesmos  incisos I  e  II,  do artigo 25, da Lei n° 8.212/91, 
com  a  redação  da  Lei  n°  8.540/92,  como  retro  mencionado. 
Portanto,  não  houve  declaração  de  inconstitucionalidade 
integral  da  norma,  mas  apenas  em  relação  ao  fato  gerador 
específico  e  à  ampliação  do  rol  de  sujeitos  passivos 
(contribuição  sobre  a  receita  bruta  da  comercialização  da 
produção  rural  do  empregador  rural  pessoa  física), 
permanecendo  válidos  e  constitucionais  os  incisos  I  e  II  do 
artigo 25 da norma legal ventilada. 

9. A Emenda Constitucional nº 20/98 deu nova redação ao artigo 
195 da CF/88 e permitiu a cobrança também sobre a receita de 
contribuição  do  empregador,  empresa  ou  entidade  a  ela 
equiparada: 

10.  Em  face  do  permissivo  constitucional  (EC  nº  20/98),  a 
""receita""  passou  a  fazer  parte  do  rol  de  fontes  de  custeio  da 
Seguridade Social. A conseqüência direta dessa alteração é que, 
a  partir  de  então,  foi  admitida  a  edição  de  lei  ordinária  para 
dispor  acerca  da  exação  em  debate  nesta  lide,  afastando 
definitivamente  a  exigência  de  lei  complementar  como  previsto 
no disposto do artigo 195, § 4º, com a observância da técnica da 
competência legislativa residual (art. 154, I). 

11.  Editada  após  a  Emenda  Constitucional  n°  20/98,  a  Lei 
nº10.256/2001  deu  nova  redação  ao  artigo  25  da  Lei  nº 
8.212/91 e alcançou validamente as diversas receitas da pessoa 
física,  ao  contrário  das  antecessoras,  Leis  nº  8.540/92  e 
9.528/97, surgidas na redação original do art. 195, I, da CF/88 
e inconstitucionais por extrapolarem a base econômica vigente. 

12.  Não  cabe  o  argumento  de  que  os  incisos  I  e  II  foram 
declarados  inconstitucionais  e,  portanto,  inexiste  a  fixação de 
alíquota, o que tornaria a previsão do Caput ""letra morta"". Na 
hipótese,  não  houve  declaração  de  inconstitucionalidade 
integral  da  norma,  mas  apenas  em  relação  ao  fato  gerador 
específico  e  à  ampliação  do  rol  de  sujeitos  passivos 
(contribuição  sobre  a  receita  bruta  da  comercialização  da 

Fl. 596DF  CARF  MF



 

  12

produção  rural  do  empregador  rural  pessoa  física), 
permanecendo  válidos  e  constitucionais  os  incisos  I  e  II  do 
artigo  25  da  norma  legal  ventilada  quanto  ao  segurado 
especial. 

13.  Com  a  modificação  do  Caput  pela  Lei  n°  10.256/2001, 
aplicam­se os incisos I e II também ao empregador rural pessoa 
física. 

14.  O  empregador  rural  pessoa  física  não  se  enquadra  como 
sujeito  passivo  da  COFINS,  por  não  ser  equiparado  à  pessoa 
jurídica pela legislação do imposto de renda (Nota Cosit n° 243, 
de 04/10/2010), não se podendo falar, assim, em ""bis  in  idem"", 
mas apenas a tributação de uma das bases econômicas previstas 
no art. 195, I, da CF, sem qualquer sobreposição. 

15.  A  contribuição  previdenciária  do  produtor  rural  pessoa 
física,  nos  moldes  do  artigo  25  da  Lei  nº  8.212/91,  vem  em 
substituição à contribuição incidente sobre a folha de salários, a 
cujo  pagamento  estaria  obrigado  na  condição  de  empregador, 
mas foi dispensado pela Lei n° 10.256/2001. 

16.  Nos  termos  do  artigo  30,  III,  da  Lei  n°  8.212/91,  com  a 
redação  da  Lei  n°  11.933/2009,  cabe  à  empresa  adquirinte, 
consumidora  ou  consignatária  e  à  cooperativa  a  obrigação  de 
recolher  a  contribuição  de  que  trata  o  artigo  25,  da  Lei  n° 
8.212/91  até  o  dia  20  do  mês  subseqüente  ao  da  operação  de 
venda ou consignação da produção. 

17.  São  devidas  as  contribuições  sociais  incidentes  sobre  a 
receita bruta da  comercialização de produtos  pelo  empregador 
rural  pessoa  física,  a  partir  da  entrada  em  vigor  da  Lei  nº 
10.256/01.  (...)”  (TRF  3,  APELAÇÃO  CÍVEL  1601121, 
Processo:  2010.61.02.0056030,  Relator  DESEMBARGADOR 
FEDERAL  JOSÉ  LUNARDELLI,  Órgão  Julgador  PRIMEIRA 
TURMA,  Data  do  Julgamento  28/06/2011,  Data  da 
Publicação/Fonte  DJF3  CJ1  DATA:17/08/2011  PÁGINA:  213) 
[grifos acrescidos] 

“CONSTITUCIONAL  E  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO 
SOCIAL. FUNRURAL. PRODUTOR RURAL. PESSOA FÍSICA. 
DECLARAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE  PELO 
SUPREMO  TRIBUNAL  FEDERAL.  RE  363.852/MG.  ART.  25 
DA LEI 8.212/91, NA REDAÇÃO DADA PELAS LEIS 8.540/92 
E 9.528/97. LEI 10.256/2001, NOVA REDAÇÃO AO ART. 25 DA 
LEI 8.212/91. CONSTITUCIONALIDADE. 

1.  O  Supremo  Tribunal  Federal,  no  julgamento  do  RE 
363.852/MG  declarou  a  inconstitucionalidade  dos  artigos  12, 
incisos  V  e  VII,  25,  incisos  I  e  II,  e  30,  inciso  IV,  da  Lei  nº 
8.212/91, com as redações decorrentes das Leis nº 8.540/92 e nº 
9.528/97  até  que  a  legislação  nova,  arrimada  na  Emenda 
Constitucional  nº  20/98,  disponha  sobre  a  contribuição.  No 
sentido  do  texto,  observe­se  a  ementa  do  referido  julgado: 
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL COMERCIALIZAÇÃO DE BOVINOS 
PRODUTORES RURAIS PESSOAS NATURAIS SUBROGAÇÃO 
LEI Nº 8.212/91 ARTIGO 195, INCISO I, DA CARTA FEDERAL 
PERÍODO  ANTERIOR  À  EMENDA  CONSTITUCIONAL  Nº 
20/98  UNICIDADE DE  INCIDÊNCIA  EXCEÇÕES  COFINS  E 

Fl. 597DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PRECEDENTE  INEXISTÊNCIA DE 
LEI COMPLEMENTAR. Ante o texto constitucional, não subsiste 
a  obrigação  tributária  sub­rogada  do  adquirente,  presente  a 
venda  de  bovinos  por  produtores  rurais,  pessoas  naturais, 
prevista nos artigos 12,  incisos V e VII, 25,  incisos I e II, e 30, 
inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com as  redações decorrentes das 
Leis  nº  8.540/92  e  nº  9.528/97.  Aplicação  de  leis  no  tempo 
considerações.  (RE  363852,  Relator(a):  Min.  MARCO 
AURÉLIO,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  03/02/2010, 
DJe071DIVULG  22042010  PUBLIC  23042010  EMENT 
VOL0239804 PP00701 RET v. 13, n. 74, 2010, p. 4169) 

2. Com a edição da Lei nº 10.256/2001 não há que se falar em 
inconstitucionalidade da  contribuição  previdenciária  discutida 
no presente feito, prevista no art. 25, I e II, da Lei nº 8.212/91, 
eis  que  cobrada  com  espeque  no  art.  195,  I,  alínea  b,  da 
Constituição Federal, com redação dada pela EC nº 20/98. 

3.  Considerando  que  a  partir  da  entrada  em  vigor  da  Lei  nº 
10.256/2001,  não  existe  inconstitucionalidade  na  cobrança  e 
tendo  em  vista  que  a  parte  autora  pleiteia  a  repetição  de 
contribuições  pagas  somente  a  partir  de  2002,  não  assiste  à 
requerente direito a restituição. 

4.  Apelação  improvida.”  (TRF  5ª  Região,  Processo: 
000525045.2010.4.05.8000  Órgão  Julgador:  Primeira  Turma, 
Rel.  Desembargador  Federal  Francisco  de  Barros  e  Silva 
(Substituto),  Data  Julgamento  30/06/2011,  Fonte:  Diário  da 
Justiça  Eletrônico  Data:  07/07/2011  Página:  302)  [grifos 
acrescidos] 

­  logo, nesse ponto,  da  sub­rogação,  com a  edição de  lei  posterior  à EC nº 
20/98 (Lei nº 10.256/2001), que já foi inclusive considerada constitucional perante o Tribunal 
Regional  Federal  da  4ª  Região,  a  contribuição  sobre  a  produção  dos  empregadores  rurais 
pessoas físicas foi retomada; 

­ dessa forma, não foi declarada a inconstitucionalidade da sub­rogação após 
a edição da  lei nova (Lei nº 10.256/2001) a que se referiu o Relator em seu pronunciamento 
constante do acórdão a que faz referência a decisão hostilizada (RE nº 363.852/MG); 

­  o  referido  dispositivo  continua  tendo  utilidade  prática  em  relação  aos 
tributos  recolhidos  pelos  segurados  especiais  e  dos  empregadores  rurais  depois  da  edição  da 
Lei nº 10.256/2001, que adequou a técnica de tributação à nova redação constitucional; 

­  veja­se  que,  no  RE  nº  363.852/MG,  o  Supremo  Tribunal  não  estava 
processualmente autorizado a analisar a manutenção ou não da vigência das Leis nº 8.540/92 e 
9.528/97  sob a  égide  (após) da Emenda Constitucional nº 20/98, porque o objeto processual 
analisado no recurso extraordinário era apenas a  invalidação das relações  jurídicas tributárias 
inter  partes  e  a  declaração  apenas  incidental  de  invalidade  das  normas  jurídicas  tributárias 
impugnadas perante o texto originário; 

­ a Corte, no referido RE 363.852/MG, também não examinou o art. 25 com a 
redação dada pelas  leis ordinárias posteriores à Emenda Constitucional nº 20/98 porque estas 

Fl. 598DF  CARF  MF



 

  14

também não  integravam o objeto processual delimitado na petição  inicial,  dentre  as quais  se 
insere a Lei nº 10.256/2001, que fundamentou o lançamento; 

­  em  conclusão,  a  declaração  de  inconstitucionalidade  veiculada  no  RE  nº 
363.852/MG se  referiu,  exclusivamente, ao  caput do art. 25 da Lei de Custeio, com  redação 
dada  pela  Lei  n.º  8.540/92,  na  parte  dirigida  ao  empregador  rural  pessoa  física.  Em  outros 
termos,  a  declaração  de  inconstitucionalidade  foi  apenas  parcial,  permanecendo  válidos  e 
constitucionais os incisos I e II do artigo 25. Da mesma forma, o art. 30, inciso IV, da Lei n.º 
8.212/91 somente deixa de ser aplicado nos limites da declaração de inconstitucionalidade, ou 
seja,  apenas  em  relação  ao  empregador  rural  pessoa  física  e  se  existente  o mesmo  contexto 
jurídico analisado no julgamento do STF; 

­  no  caso  concreto,  os  fatos  geradores  que  deram  origem  à  obrigação 
tributária  ocorreram  no  período  de  12/2003  a  05/2007,  ou  seja,  após  a  Lei  n.º  10.256/2001, 
editada com arrimo na EC nº 20/98, de forma que é plenamente válida a cobrança dos créditos 
tributários constituídos pelo auto de infração; 

­ observa­se ainda no mesmo sentido: 

Acórdão 205­00.676 

Assunto:  Contribuições  Sociais  Previdenciárias  Período  de 
apuração: 01/01/2005 a 31/01/2006 

CONTRIBUIÇÃO  DO  PRODUTOR  RURAL  PESSOA  FÍSICA 
SOBRE  A  RECEITA  BRUTA  PROVENIENTE  DA 
COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. ACRÉSCIMOS 
LEGAIS.  CONSTITUCIONALIDADE.  Contribuições  sociais 
devidas  decorrentes  da  sub­rogação  na  aquisição  de  produto 
rural  de  produtor  pessoa  física,  conforme  art.  25  da  Lei 
8.212/91, com a redação dada pela Lei 8.540/92, Lei 9.528/97 e 
Lei 10.256/01, art. 30, incisos III e IV da Lei 8.212/91. JUROS , 
SELIC  ­  As  contribuições  sociais  e  outras  importâncias,  pagas 
com  atraso,  ficam  sujeitas  aos  juros  equivalentes  à  Taxa 
Referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  de  Custódia 
SELIC,  nos  termos  do  artigo  34  da  Lei  8.212/91.  Súmula  do 
Segundo  Conselho  de  Contribuintes  diz  que:  é  cabível  a 
cobrança de  juros de mora sobre os débitos para com a União 
decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela 
Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  com  base  na  taxa 
referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC 
para títulos federais. MULTA DE MORA. Em conformidade com 
o  artigo  35,  da  Lei  8.212/91,  a  contribuição  social 
previdenciária  está  sujeita  à  multa  de  mora,  na  hipótese  de 
recolhimento  em  atraso.  À  Administração  Pública  não  cabe  o 
exame  da  constitucionalidade  das  Leis.  Recurso  Voluntário 
Negado.” 

Acórdão nº 205­00.676 

“A  recorrente  afirma  que  a  contribuição  do  produtor  rural 
pessoa  física  sobre  a  receita  bruta  proveniente  da 
comercialização  de  sua  produção  é  inconstitucional,  pela 
equivalência  da  sua  base  de  cálculo  com base  da  contribuição 
do segurado especial, por ter instituída por lei ordinária, quando 
deveria  ter  sido  por  lei  complementar  e  por  violação  ao 

Fl. 599DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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Fl. 592 

 
 

 
 

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princípio  constitucional  da  igualdade  (...)  In  casu,  trata­se  de 
contribuições dos produtores  rurais pessoas  fisicas  e o art. 25, 
incisos lei! da Lei n° 8.212/1991 dispõe o seguinte: (...) A mesma 
lei  no  art.  30  inciso  IV  determinou  que  a  empresa  adquirente 
ficaria  sub­rogada  nas  obrigações  do  produtor  rural  pessoa 
fisica e do segurado especial pelo cumprimento das obrigações 
do  art.  25  encimado.  (...)  Quanto  à  inconstitucionalidade 
apontada  pela  recorrente,  não  cabe  tal  análise  na  esfera 
administrativa.  Não  é  de  competência  da  autoridade 
administrativa a recusa ao cumprimento de norma supostamente 
inconstitucional.” 

­ logo, era e é nesses precisos limites nos quais deveria gizar­se o julgado ora 
hostilizado; 

­  nesse  teor,  veja­se  que  a Primeira Turma Ordinária  da Quarta Câmara  da 
Terceira Seção de  Julgamento do CARF,  já  sob a égide do RICARF, aprovado pela Portaria 
MF  nº  256,  de  22/06/2009,  já  decidiu  sobre  os  estreitos  limites  do  controle  de 
constitucionalidade efetivado na via incidental: 

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA 
SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS 

Período  de  apuração:  31/12/1999  a  31/01/2000,  31/03/2000  a 
31/12/2000, 28/02/2001 a 31/03/2001, 31/08/2001 a 30/09/2001, 
01/11/2001 a 30/11/2001, 01/10/2002 a 31/10/2002, 31/12/2002 
a 30/06/2003, 31/08/2003 a 30/09/2003. 

REGIME DA CUMULATIVIDADE. ALARGAMENTO DA BASE 
DE  CÁLCULO.  FATURAMENTO.  DECISÃO  DO  STF. 
REVOGAÇÃO EXPRESSA DO ART.  3º,  §  1º,  LEI N°  9.718/98 
PELA LEI N° 11.941, de 28/05/2009. 

Não  promulgada  ainda  resolução  do  Senado  Federal 
estendendo  a  todos  os  contribuintes  os  efeitos  de  decisão  do 
STF que considerou inconstitucional o alargamento da base de 
cálculo das contribuições, é de se aplicar a lei ainda em vigor à 
época  da  ocorrência  dos  períodos  de  apuração,  qual  seja,  de 
que  a  base  de  cálculo  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  é  a  receita 
bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela 
pessoa  jurídica,  sendo  irrelevante  o  tipo  de  atividade  por  ela 
exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. 

INCONSTITUCIONALIDADE  DE  LEIS.  SÚMULA  N°  2.  O 
Segundo  Conselho  de  Contribuintes  não  é  competente  para  se 
pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade  de  legislação 
tributária. No  caso,  alegada a  inconstitucionalidade  do  art.  56 
da  Lei  n°  9.430,  de  27  de  dezembro  de  1996,  que  revogou  a 
isenção  da  Cofins  das  sociedades  civis  de  profissão 
regulamentada.  (...)  Recurso  Voluntário  Provido  em  Parte.” 
(acórdão  nº  340100387,  processo  administrativo  nº 
10580.011972/200351). 

­ delineado esse contexto, no qual ainda não superada a divergência jurídica 
na seara judicial, uma vez que a União vem defendendo a possibilidade e a constitucionalidade 

Fl. 600DF  CARF  MF



 

  16

do  instituto  da  sub­rogação  diante  do  advento  da  Lei  nº  10.256/2001, mesmo  após  o RE  nº 
363.852/MG, o que inclusive já foi acatado por diversos órgãos julgadores do Poder Judiciário, 
como é o caso do TRF’s da 3ª, 4ª e 5ª Regiões, não poderia o Colegiado valer­se do disposto no 
RICARF para estender a declaração de inconstitucionalidade nos termos do acórdão recorrido; 

­  idêntico  raciocínio  vale  ainda  com  mais  razão  para  as  contribuições 
incidentes sobre a comercialização da produção rural do segurado especial; 

­  não  há  no  Regimento  Interno  qualquer  norma  que  autorize  o  Colegiado, 
mediante  dedução,  presunção,  ilação  ou  interpretação  a  entender  pela  inconstitucionalidade 
desta ou daquela norma, esse mister cabe ao Poder Judiciário; 

­  nesse  teor,  veja­se  que  matéria  pertinente  já  foi  até  mesmo  objeto  de 
enunciado de Súmula Vinculante, verbis: 

“Súmula  Vinculante  Nº  10:  viola  a  cláusula  de  reserva  de 
plenário  (CF,  artigo  97)  a  decisão  de  órgão  fracionário  de 
tribunal  que,  embora  não  declare  expressamente  a 
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do poder público, 
afasta sua incidência, no todo ou em parte.” 

­ repita­se ainda uma vez mais tudo o quanto já se expôs. Seja no sentido de 
que as contribuições incidentes sobre a comercialização da produção rural do segurado especial 
não foram objeto de declaração de inconstitucionalidade pelo STF; 

­ seja no sentido de que a sub­rogação em si nada possui de inconstitucional e 
que a Lei nº 10.256/2001 não foi objeto de declaração de inconstitucionalidade pelo STF em 
nenhum momento, não sendo atribuição regimental do CARF esse mister; 

­ como se vê, nada a agasalhar o entendimento ventilado na decisão recorrida 
que estribou seu posicionamento no art. 62, inciso I, do RICARF e não utilizou o entendimento 
ventilado no acórdão proferido pelo STF no RE nº 363.852/MG como mero subsídio; 

­ assim, ainda que se valendo do disposto no art. 62­A do RICARF, o CARF 
deve  ater­se  aos  estritos  limites  objetivos  da  demanda,  não  sendo  lícito  fazer  ilações  para, 
mediante interpretação extensiva, alcançar situações não previstas, não alijadas pela pecha de 
inconstitucionalidade e assim declaradas pelo Poder incumbido pela Constituição Federal de tal 
mister; 

­  tal  situação  se  revela  ainda  de maior  gravidade  quando  se  constata  que  a 
decisão  utilizada  como  parâmetro  de  referência  foi  tomada  em  controle  incidental  de 
constitucionalidade,  com  efeitos  inter  partes,  portanto,  antes  da  edição  de  Resolução  pelo 
Senado Federal; 

 ­ logo, por todas as razões acima expostas, impõe­se a reforma do aresto, de 
forma  a  restabelecer  a  decisão  de  primeira  instância,  mantendo­se  o  lançamento  em  sua 
integralidade. 

Ao  final,  a  Fazenda Nacional  pede  o  conhecimento  e  o  provimento  de  seu 
recurso. 

Cientificada  em  26/10/2012  (AR  ­  Aviso  de  Recebimento  de  fls.  584),  a 
Contribuinte quedou­se silente (fls. 577 do processo principal). 

Fl. 601DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 593 

 
 

 
 

17

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende 
aos  demais  pressupostos  de  admissibilidade,  portanto  deve  ser  conhecido.  Não  foram 
oferecidas Contrarrazões. 

Trata­se de exigência de contribuições sociais devidas pela empresa ao INSS, 
na condição de sub­rogada, destinadas a Terceiros (FNDE, SENAR, INCRA, SENAI, SESI e 
SEBRAE), incidentes sobre o valor da comercialização de produtos rurais, adquiridos junto a 
pessoas físicas. 

Os  valores  são  referentes  aos  períodos  de  06/2005  a  11/2005,  02/2006  a 
02/2008 e 10/2008, bem como sobre a remuneração paga aos segurados empregados a título de 
13° salário de 2005, conforme Relatório Fiscal, às fls. 173/187. 

A Fazenda Nacional visa rediscutir a questão da aplicabilidade do artigo 25 
da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação da Lei nº 10.256, de 2001. 

Destarte, tendo em vista que esta foi a única matéria do acórdão recorrido e 
do Recurso Especial, não há como sequer discutir­se a suposta inconstitucionalidade da Lei nº 
10.256, de 2001, em face de determinação expressa da Súmula CARF nº 2: 

Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se 
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. 

Ainda  que  se  pudesse  discutir  a  constitucionalidade  de  dispositivo  legal 
vigente e não declarado inconstitucional pelo STF ­ o que se admite apenas para argumentar ­ a 
decisão no RE nº 363.852/MG não deixa dúvidas acerca da  impossibilidade de estender­se à 
Lei nº 10.256, de 2001, editada após a Emenda Constitucional nº 20/98, a inconstitucionalidade 
declarada em relação ao art. 1º da Lei nº 8.540, de 1992, como se naquela assentada o Excelso 
Pretório tivesse condenado o instituto da substituição tributária da contribuição previdenciária 
do  produtor  agrícola  de  forma  ampla,  estendendo  seus  efeitos  a  legislação  superveniente, 
editada após a Emenda Constitucional nº 20/98.  

Esclareça­se  que  no  Recurso  Extraordinário  nº  363.852/MG,  discutiu­se  a 
constitucionalidade da contribuição exigida com base no art. 25 da Lei n° 8.212, de 1991, com 
a  redação  dada  pelas  Leis  nºs  8.540,  de  1992,  e  9.528,  de  1997,  incidente  sobre  o  valor  da 
comercialização da produção rural, apenas quanto à sua extensão ao empregador rural pessoa 
física. Nesse passo, decidiu­se que tal inovação não encontrava respaldo na Carta Magna, até a 
Emenda  Constitucional  20/98.  Referido  precedente  foi  adotado  em  regime  de  repercussão 
geral, por meio do julgamento do Recurso Extraordinário nº 596.177/RS (art. 543­B do Código 
de Processo Civil), cuja ementa a seguir se transcreve: 

CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL 
PREVIDENCIÁRIA. EMPREGADOR RURAL PESSOA FÍSICA. 
INCIDÊNCIA  SOBRE  A  COMERCIALIZAÇÃO  DA 
PRODUÇÃO.  ART.  25  DA  LEI  8.212/1991,  NA  REDAÇÃO 

Fl. 602DF  CARF  MF



 

  18

DADA  PELO  ART.  1º  DA  LEI  8.540/1992. 
INCONSTITUCIONALIDADE. 

I  ­  Ofensa  ao  art.  150,  II,  da  CF  em  virtude  da  exigência  de 
dupla contribuição caso o produtor rural  seja empregador. II  ­ 
Necessidade  de  lei  complementar  para  a  instituição  de  nova 
fonte de custeio para a seguridade social.  

III  ­  RE  conhecido  e  provido  para  reconhecer  a 
inconstitucionalidade do art. 1º da Lei 8.540/1992, aplicando­se 
aos casos semelhantes o disposto no art. 543­B do CPC.  

(RE 596177, Relator Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Tribunal 
Pleno,  julgado  em  01/08/2011,  REPERCUSSÃO  GERAL  –
MÉRITO, DJe­165 de 29­08­2011) 

Com a entrada em vigor da Lei nº 10.256, de 2001, editada já sob a égide da 
Emenda Constitucional nº 20/98, passaram a  ser devidas  as  contribuições  sociais  a  cargo do 
empregador  rural  pessoa  física,  às  alíquotas  de  2%  e  0,1%,  incidentes  sobre  a  receita  bruta 
proveniente da comercialização de sua produção, nos termos assinalados no art. 25, da Lei nº 
8.212, de 1991, com a redação dada pela lei superveniente. 

No  presente  caso,  repita­se  que  o  período  objeto  da  autuação  encontra­se 
integralmente coberto pela  regência da Lei nº 10.256, de 2001, não havendo que se  falar em 
inconstitucionalidade  da  exação,  já  que  ela  decorre  diretamente  da  nova  norma  inserida  no 
ordenamento  jurídico,  e  não  dos  enunciados  das  Leis  nºs  8.540,  de  1992  e  9.528,  de  1997, 
declarados inconstitucionais pelo STF.  

Destarte, a exigência pela sistemática de sub­rogação, descrita no art. 30, IV, 
da Lei nº 8212, de 1991, também encontra­se devidamente amparada pela legislação, já que o 
Supremo Tribunal Federal não se pronunciou acerca de eventual vício de inconstitucionalidade 
a maculá­la. Confira­se o voto do Min. Marco Aurélio: 

""Ante  esses  aspectos,  conheço  e  provejo  o  recurso  interposto 
para desobrigar os recorrentes da retenção e do recolhimento da 
contribuição  social  ou  do  seu  recolhimento  por  sub­rogação 
sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção  rural”  de  empregadores,  pessoas  naturais, 
fornecedores  de  bovinos  para  abate,  declarando  a 
inconstitucionalidade  do  artigo  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  que  deu 
nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 
30,  inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com redação atualizada até a 
Lei  nº  9.528/97, até  que  legislação  nova,  arrimada na Emenda 
Constitucional nº 20/98, venha a instituir a contribuição, tudo na 
forma do pedido inicial, invertidos os ônus da sucumbência.” 

Com efeito, a referência ao termo “subrrogação”, e ao “inciso IV do art. 30 
da Lei nº 8.212/91”, somente teve lugar na conclusão do acórdão, quando o Sr. Min. Relator 
desobriga  os  recorrentes  da  retenção  e  do  recolhimento  da  contribuição  social  ou  do  seu 
recolhimento  por  subrrogação  sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção rural” de empregadores, pessoas naturais, fornecedores de bovinos para abate. 

Por  fim,  ressalte­se  que  a  exigência  das  contribuições  do  adquirente, 
consumidor, consignatário ou cooperativa, foi determinada pelo inciso III, do art. 30, da Lei nº 
8.212,  de  1991,  que  não  foi  questionado  ou  mesmo  mencionado  na  declaração  de 
inconstitucionalidade  proferida  no  RE  nº  363.852/MG,  permanecendo  vigente  e  eficaz, 

Fl. 603DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 594 

 
 

 
 

19

inclusive em relação ao empregador rural pessoa física, após a publicação da Lei nº 10.256, de 
2001, portanto produzindo todos os efeitos jurídicos. 

Corroborando o entendimento de que a inconstitucionalidade de que se trata 
não se estendeu à Lei nº 10.256, de 2001, como aventou o acórdão  recorrido, colaciona­se a 
ementa dos Embargos de Declaração no RE n° 596.177/RS:  

""Ementa:  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO  NO  RECURSO 
EXTRAORDINÁRIO.  FUNDAMENTO  NÃO  ADMITIDO  NO 
DESLINDE DA CAUSA DEVE SER EXCLUÍDO DA EMENTA 
DO  ACÓRDÃO.  IMPOSSIBILIDADE  DA  ANÁLISE  DE 
MATÉRIA QUE NÃO FOI ADEQUADAMENTE ALEGADA NO 
RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  NEM  TEVE  SUA 
REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA. INEXISTÊNCIA DE 
OBSCURIDADE,  CONTRADIÇÃO  OU  OMISSÃO  EM 
DECISÃO  QUE  CITA  EXPRESSAMENTE  O  DISPOSITIVO 
LEGAL CONSIDERADO INCONSTITUCIONAL. I ­ Por não ter 
servido de fundamento para a conclusão do acórdão embargado, 
exclui­se da ementa a seguinte assertiva: 'Ofensa ao art. 150, II, 
da  CF  em  virtude  da  exigência  de  dupla  contribuição  caso  o 
produtor  rural  seja  empregador'  (fl.  260).  II  ­  A 
constitucionalidade da tributação com base na Lei 10.256/2001 
não foi analisada nem teve repercussão geral reconhecida. III ­ 
Inexiste  obscuridade,  contradição  ou  omissão  em  decisão  que 
indica  expressamente  os  dispositivos  considerados 
inconstitucionais.  IV  ­  Embargos  parcialmente  acolhidos,  sem 
alteração do resultado.' 

(RE 596.177 ED, Relator(a): Min. RICARDO LEWANDOWSKI, 
Tribunal  Pleno,  julgado  em  17/10/2013,  ACÓRDÃO 
ELETRÔNICO  DJe‑ 226  DIVULG  14‑ 11‑ 2013  PUBLIC 
18‑ 11‑ 2013)"" 

Diante do exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Especial interposto 
pela Fazenda Nacional.  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

Declaração de Voto 

Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira 

Da Alegada  Inconstitucionalidade Contribuição Sobre A Receita Bruta 
Proveniente Da Aquisição De Produtor Rural Pessoa Física 

Fl. 604DF  CARF  MF



 

  20

A base do Recurso refere­se a discussão não apenas da aplicação de decisão 
do STF, bem como a delimitação do alcance da referida decisão, e quais os dispositivos legais 
teriam sido efetivamente declarados inconstitucionais pelo STF, por meio do RE 363.852/MG. 
Assim, quanto ao mérito da questão cumpre­nos apreciar não apenas os dispositivos legais que 
abarcam  a  matéria,  mas  também  as  decisões  emanadas  pelo  STF  a  respeito  da  questão, 
considerando o recurso apresentado. 

Confesso que a  interpretação  trazido pelo  recorrente  realmente  foi por mim 
adotada  em  relação  aos  primeiros  processos  analisados  acerca  do  tema,  todavia,  após  um 
estudo mais sistematizado acerca da matéria, considerando diversas ponderações  trazidas por 
conselheiros deste Conselho, tive a oportunidade de alterar meu entendimento acerca do tema, 
conforme posicionamento adotado em diversos outros votos aos quais  tive a oportunidade de 
relatar. Dessa forma, passo a proferir meu entendimento acerca do  tema, alterando a posição 
adotada no recorrido, acompanhando o relator no mérito. 

Assim, passo a apresentar meu posicionamento acerca do tema. 

A contribuição sobre a comercialização da produção está descrita no art. 25 
da Lei 8212/91, conforme identificado pela autoridade fiscal: 

Art.  25.  A  contribuição  do  empregador  rural  pessoa  física,  em 
substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do art. 
22,  e  a  do  segurado  especial,  referidos,  respectivamente,  na 
alínea  ""a""  do  inciso  V  e  no  inciso  VII  do  art.  12  desta  Lei, 
destinada à Seguridade Social, é de: (Redação alterada pela Lei 
nº 10.256/01. Vigência a partir de 01/11/01, ver § 3º do art. 4º da 
MP nº 83/02, convertida na Lei nº 10.666/03 e nota no final do 
art 

I  ­ 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção;  (Redação  alterada  pela  Lei  nº  9.528/97.  Vigência  a 
partir de 11/12/97 

II ­ 0,1% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção para o  financiamento das prestações por acidente do 
trabalho. (Redação alterada pela MP nº 1.523/96, reeditada até 
a conversão na Lei nº 9.528/97 

A subrrogação descrita neste AIOP está respaldada tanto no que dispõe o art. 
30,  IV  (relatório  fiscal),  III,  da  Lei  8.212/91,  com  redação  da  lei  9528/97,  bem  como  no 
Regulamento  da  Previdência  Social  –  Decreto  3048/99,  conforme  relatório  de  fundamentos 
legais ­ FLD, fls. 75: 

Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de 
outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem  às 
seguintes normas: (Redação alterada pela Lei nº 8.620/93) 

III  ­ a empresa adquirente, consumidora ou consignatária ou a 
cooperativa  são  obrigadas  a  recolher  a  contribuição  de  que 
trata  o  art.  25  até  o  dia  20  (vinte)  do mês  subsequente  ao  da 
operação  de  venda  ou  consignação  da  produção, 
independentemente  de  essas  operações  terem  sido  realizadas 
diretamente com o produtor ou com intermediário pessoa física, 
na forma estabelecida em regulamento;  

IV ­ a empresa adquirente,  consumidora ou consignatária ou a 
cooperativa  ficam  subrogadas  nas  obrigações  da  pessoa  física 

Fl. 605DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 595 

 
 

 
 

21

de que  trata a alínea ""a"" do  inciso V do art. 12 e do segurado 
especial pelo cumprimento das obrigações do art. 25 desta Lei, 
independentemente  de  as  operações  de  venda  ou  consignação 
terem  sido  realizadas  diretamente  com  o  produtor  ou  com 
intermediário  pessoa  física,  exceto  no  caso  do  inciso  X  deste 
artigo,  na  forma  estabelecida  em  regulamento;  (Redação 
alterada pela MP nº 1.523­9/97 e reeditada até a conversão na 
Lei nº 9.528/97) 

Sobre tais valores foi aplicada a alíquota de 0,1% até 12/2001 e 0,2% a partir 
de  01/2002,  de  acordo  com  o  FPAS  744. A  alíquota  de  contribuição  devida  ao  SENAR  foi 
alterada face nova redação dada pelo art. 3º da Lei 10.256/2001 no art. 6º da Lei 9.528/1997. 

""Art.6º  ­ A  contribuição do empregador  rural pessoa  física  e a 
do segurado especial, referidos, respectivamente, na alínea a do 
inciso V e no inciso VII do art. 12 da Lei nº 8.212, de 24 de julho 
de  1991,  para  o  Serviço  Nacional  de  Aprendizagem  Rural 
(SENAR), criado pela Lei nº 8.315, de 23 de dezembro de 1991, é 
de  zero  vírgula  dois  por  cento,  incidente  sobre  a  receita  bruta 
proveniente da comercialização de sua produção rural."" (NR) 

Com base no exposto, devidamente respaldado encontrar­se­ia o trabalho da 
auditoria  fiscal. O  problema  surge  face  o  julgamento  pelo  STF  o Recurso Extraordinário  nº 
363.852, cujo Plenário deu provimento ao recurso em acórdão com a seguinte ementa: 

RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  –  PRESSUPOSTO 
ESPECÍFICO – VIOLÊNCIA À CONSTITUIÇÃO – ANÁLISE – 
CONCLUSÃO  –  Porque  o  Supremo,  na  análise  da  violência  à 
Constituição,  adora  entendimento  quanto  à  matéria  de  fundo 
extraordinário,  a  conclusão  a  que  chega  deságua,  conforme 
sempre  sustentou  a  melhor  doutrina  –  José  Carlos  Barbosa 
Moreira  ­,  em provimento  ou  desprovimento  do  recurso,  sendo 
impróprias as nomenclaturas conhecimento e não conhecimento. 

CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  –  COMERCIALIZAÇÃO  DE 
BOVINOS  –  PRODUTORES  RURAIS  PESSOAS  NATURAIS  – 
SUB­ROGAÇÃO – LEI Nº 8.212/91 – ART. 195,  INCISO I, DA 
CARTA  FEDERAL  –  PERÍODO  ANTERIOR  À  EMENDA 
CONSTITUCIONAL Nº 20/98 – UNICIDADE DE INCIDÊNCIA 
–  EXCEÇÕES  –  COFINS  E  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL 
PRECEDENTE – INEXISTÊNCIA DE LEI COMPLEMENTAR – 
Ante o  texto constitucional,  não subsiste a obrigação  tributária 
sub­rogada  do  adquirente,  presente  a  venda  de  bovinos,  por 
produtores  rurais,  pessoas  naturais,  prevista  os  artigos  12, 
incisos  V  e  VII,  25,  incisos  I  e  II  e  30,  inciso  IV,  da  Lei  nº 
8.212/91,  com as  redações  decorrentes  das  Leis  nº  8.540/92  e 
9.528/97. Aplicação de leis no tempo – considerações (g.n.) 

Discute­se, naqueles autos, a constitucionalidade da contribuição exigida com 
base  no  art.  25  da  Lei  n°  8.212/91,  com  redação  dada  pelas  Leis  8.540/1992  e  9.528/97, 
incidente  sobre  o  valor  da  comercialização  da  produção  rural,  tendo  como  contribuinte  o 
Empregador Rural Pessoa Física. 

Fl. 606DF  CARF  MF



 

  22

É sabido que a Constituição da República de 1988 estabeleceu  a  tributação 
incidente sobre a comercialização da produção rural para os casos de economia familiar  (art. 
195, § 8° da CR). Em face disso, a Lei n° 8.212/91, art. 25, originariamente determinava que 
apenas  os  segurados  especiais  (produtor  rural  individual,  sem  empregados,  ou  que  exerce  a 
atividade  rural  em  regime  de'  economia  familiar)  passariam  a  contribuir  de  forma  diversa, 
mediante a aplicação de uma alíquota sobre a comercialização da produção. 

Todavia, com a edição das Leis n. 8.540, 9.528, que alteraram a redação do 
art. 25 da Lei n° 8.212/91, passou­se a exigir tanto do empregador rural pessoa física como do 
segurado especial à contribuição com base no valor da venda da produção rural. 

Quanto  a  este  ponto  o  Supremo  Tribunal  Federal  manifestou­se  pela 
inconstitucionalidade da  exação questionada,  conforme decisão proferida no RE 363.852, no 
sentido de que houve a criação de uma nova fonte de custeio da Previdência Social e que tal 
iniciativa teria de ser tomada mediante a aprovação de lei complementar, conforme prevê o § 
4° do art. 195 da Constituição da República. 

Impende  saber  se  este modelo  previdenciário  trazido  pela  atual  redação  do 
art. 25 da Lei n° 8.212 (introduzida pela Lei 10.256 e demais dispositivos já mencionados) se 
amoldaria aos preceitos constitucionais previstos no art. 195 da Constituição Federal. 

Portanto, de pronto, podemos concluir que a exigência de contribuições sobre 
a aquisição da produção rural de pessoas físicas até a edição da lei 10.256/2001, ou seja, para 
lançamentos que envolvem competências até a edição da  referida  lei,  encontram­se abarcada 
pelo manto da inconstitucionalidade conforme decisão proferida pelo STF, acima transcrita. 

Dita decisão merece ser levada em consideração quando envolver lançamento 
de contribuições sobre fatos geradores sob a égide da legislação anterio, uma vez o Regimento 
Interno do CARF, art. 62­A, parágrafo 1º, in verbis, dispõe: 

Art.  62­A.  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo 
Supremo Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça 
em  matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  prevista  pelos 
artigos 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, 
Código  de  Processo  Civil,  deverão  ser  reproduzidas  pelos 
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. 

 §  1º  Ficarão  sobrestados  os  julgamentos  dos  recursos  sempre 
que  o  STF  também  sobrestar  o  julgamento  dos  recursos 
extraordinários  da  mesma  matéria,  até  que  seja  proferida 
decisão nos termos do art. 543­B. {2} 

Nota­se  que  o  objeto  do  RE  363.852  refere­se  à  discussão  da 
constitucionalidade  dos  dispositivos  da  Lei  nº  8.212/1991  nas  redações  dadas  pelas  Leis 
8.540/1992 e 9.528/1997, ambas anteriores à Emenda Constitucional nº 20/1998. 

Portanto,  decidiu  o  STF  que  a  inovação  da  contribuição  sobre 
comercialização de produção  rural da pessoa  física não encontrava  respaldo na Carta Magna 
até a Emenda Constitucional 20/98, decidindo expressamente pela inconstitucionalidade acerca 
das Leis 8.540/92 e 9.528/97, razão pela qual compete a este Conselho, em observância ao art. 
62­A determinar a improcedência dos lançamento envolvendo períodos anteriores. 

Confirmando  ainda  mais  o  posicionamento  a  ser  adotado  o  referido 
precedente ­ RE 363.852 foi ao depois aplicado em regime de repercussão geral por meio do 

Fl. 607DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 596 

 
 

 
 

23

julgamento  do  Recurso  Extraordinário  nº  596.177/RS  (art.  543­B  do  Código  de  Processo 
Civil)5, cuja ementa encontra­se abaixo transcrita: 

CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL 
PREVIDENCIÁRIA.  EMPREGADOR  RURAL  PESSOA 
FÍSICA.INCIDÊNCIA  SOBRE  A  COMERCIALIZAÇÃO  DA 
PRODUÇÃO.ART.  25  DA  LEI  8.212/1991,  NA  REDAÇÃO 
DADA  PELO  ART.  1º  DA  LEI  8.540/1992. 
INCONSTITUCIONALIDADE. 

I  –  Ofensa  ao  art.  150,  II,  da  CF  em  virtude  da  exigência  de 
dupla contribuição caso o produtor rural seja empregador. II – 
Necessidade  de  lei  complementar  para  a  instituição  de  nova 
fonte de custeio para a seguridade social. III – RE conhecido e 
provido  para  reconhecer  a  inconstitucionalidade  do  art.  1º  da 
Lei  8.540/1992,  aplicando­se  aos  casos  semelhantes  o  disposto 
no art. 543­B do CPC. 

(RE 596177, Relator Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Tribunal 
Pleno,  julgado  em  01/08/2011,  REPERCUSSÃO  GERAL  –
MÉRITO, DJe­165 de 29­08­2011) 

Vale  também  transcrever  posição  do  Dr.  Rafael  de  Oliveira  Franzoni, 
Procurador  da  Fazenda  Nacional,  que  em  seu  artigo:  “A  CONSTITUCIONALIDADE  DA 
CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  DO  EMPREGADOR  RURAL  PESSOA  FÍSICA:  Análise  da 
jurisprudência do STF e do TRF da 4ª Região”, assim conclui acerca das deciões proferidas no 
âmbito do STF: 

Ou  seja,  o  que  era  apenas  um  precedente  tornou­se  um 
posicionamento  consolidado  no  âmbito  do  Supremo  Tribunal 
Federal  sobre  a  inconstitucionalidade  da  contribuição 
previdenciária prevista no art. 25 da Lei nº 8.212/1991, inclusive 
com  as  alterações  decorrentes  das  Leis  nºs  8.540/1992  e 
9.528/1997, no que atine ao empregador rural pessoa física. 

Sendo  assim,  em  face  da  força  persuasiva  especial  e 
diferenciada6  proveniente  dos  julgamentos  proferidos  sob  a 
nova sistemática da repercussão geral, é muito provável que seja 
tal  entendimento  seja  seguido  pelos  demais  órgãos  do  Poder 
Judiciário,  independentemente  da  não  existência  de  efeito 
vinculante a qualificar o controle difuso de constitucionalidade. 

Vale registrar, por oportuno, que a contribuição previdenciária 
do  segurado  especial,  também  regulada  pelo  art.  25  da  Lei  nº 
8.212/1991, não  foi afetada pela decisão da Suprema Corte no 
Recurso  Extraordinário  nº  596.177/RS,  haja  vista  que  o  seu 
fundamento  constitucional  é  distinto  e  independente  da  exação 
incidente sobre o empregador rural pessoa física. 

O daquela reside ele no § 8º; ao passo que o desta, no inciso I, 
ambos do art. 195 do Texto Magno. Se assim é, a declaração de 
inconstitucionalidade de que se cuida foi parcial, isto é, apenas 
parte da norma contida no texto do já citado art. 25 foi julgada 
nula  e,  portanto,  extirpada  do  ordenamento  jurídico.  Mas  este 
ponto será mais amiudemente examinado em tópico apartado. 

Fl. 608DF  CARF  MF



 

  24

Assim, até a edição da Emenda Constitucional nº 20/98 o art. 195, inciso I, da 
CF  previa  como  bases  tributáveis  de  contribuições  previdenciárias  a  folha  de  salários,  o 
faturamento  e  o  lucro,  não  havendo  qualquer menção  à  receita  como  base  tributável,  o  que 
macula a contribuição criada com base na receita da comercialização. 

Art.  195.  A  seguridade  social  será  financiada  por  toda  a 
sociedade,  de  forma  direta  e  indireta,  nos  termos  da  lei, 
mediante  recursos  provenientes  dos  orçamentos  da União,  dos 
Estados,  do Distrito Federal  e  dos Municípios,  e  das  seguintes 
contribuições sociais:  

I ­ do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada 
na  forma da  lei,  incidentes sobre:  (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 20, de 1998) 

a) a  folha de  salários  e demais  rendimentos do  trabalho pagos 
ou  creditados,  a  qualquer  título,  à  pessoa  física  que  lhe  preste 
serviço,  mesmo  sem  vínculo  empregatício;  (Incluído  pela 
Emenda Constitucional nº 20, de 1998) 

b)  a  receita  ou  o  faturamento;  (Incluído  pela  Emenda 
Constitucional nº 20, de 1998) 

c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998 

Assim, há que se destacar que a Lei nº 10.256/2001, deu nova redação ao art. 
25 da Lei nº 8.212/1991 que passou a assim vigorar: 

Art.  25.  A  contribuição  do  empregador  rural  pessoa  física,  em 
substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do art. 
22,  e  a  do  segurado  especial,  referidos,  respectivamente,  na 
alínea  a  do  inciso  V  e  no  inciso  VII  do  art.  12  desta  Lei, 
destinada à Seguridade Social, é de: (Redação dada pela Lei nº 
10.256, de 2001). 

I  ­ 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção; (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  

II ­ 0,1% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção  para  financiamento  das  prestações  por  acidente  do 
trabalho.  

Assim,  a  partir  da  referida  lei,  existiria  respaldo  para  o  lançamento  de 
contribuições, conforme acima descrito e consolidado  tal entendimento por decisão proferida 
pelo Ministro Joaquim Barbosa no julgamento do RE 585684, senão vejamos: 

No julgamento do RE 363.852 (rel. min. Marco Aurélio, DJe de 
23.04.2010),  o Pleno desta Corte  considerou  inconstitucional o 
tributo  cobrado nos  termos dos artigos 12,  incisos V e VII,  25, 
incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com as redações 
decorrentes das Leis nº 8.540/92 e nº 9.528/97. Assim, o acórdão 
recorrido divergiu dessa orientação. Ante o exposto, conheço do 
recurso  extraordinário  e  dou­lhe  parcial  provimento,  para 
proibir  a  cobrança  da  contribuição  devida  pelo  produtor  rural 
empregador pessoa física, cobrada com base na Lei 8.212/1991 
e as que  se  seguiram até a Lei 10.256/2001. [grifo nosso]  (RE 
585684,  Relator  Min.  JOAQUIM  BARBOSA,  julgado  em 
10/02/2011, publicado no DJe­038 de 25/02/2011) 

Fl. 609DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 597 

 
 

 
 

25

Isto  posto,  com  a  entrada  em  vigor  da  Lei  nº  10.256/2001,  editada  sob  o 
manto  constitucional  aberto  pela  Emenda  Constitucional  nº  20/98,  passam  a  ser  devidas  as 
contribuições  sociais  a  cargo  do  empregador  rural  pessoa  física,  às  alíquotas  de  2% e  0,1% 
incidentes  sobre a  receita bruta proveniente da  comercialização da  sua produção, nos  termos 
assinalados no art. 25 da Lei nº 8.212/91, com a redação que  lhe  foi  introduzida pela Lei nº 
10.256/2001. 

O caso ora  sob  análise,  conforme acima destacamos,  envolve contribuições 
em período  integralmente  coberto  pela  regência  da Lei  nº  10.256/2001,  não  havendo que  se 
falar  em  inconstitucionalidade  da  exação,  pois  esta  decorre  diretamente  da  norma  tributária 
inserida no ordenamento pelo diploma  legal,  e não  sob as  contribuições  descritas nas  leis nº 
8.540/92 e 9.528/97, declaradas inconstitucionais pelo STF.  

Todavia, as decisões proferidas no âmbito dos Tribunais Regionais Federais 
ao apreciar diversos  casos  incidentais envolvendo a mesma questão, bem como a decisão de 
outras turmas deste mesmo Conselho, nos levaram a reapreciar posicionamento antes adotado e 
a interpretar a decisão do próprio STF sob outra ótica, como passamos abaixo a discorrer. Cite­
se do TRF: 

 “TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  INCIDENTE  SOBRE  A 
COMERCIALIZAÇÃO  DA  PRODUÇÃO  RURAL.  PRODUTOR 
RURAL  PESSOA  FÍSICA  EMPREGADOR.  PRESCRIÇÃO.  LC 
118/05. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. 1­ O STF, ao julgar o RE 
nº 363.852, declarou inconstitucional as alterações trazidas pelo 
art.  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  eis  que  instituíram  nova  fonte  de 
custeio  por  meio  de  lei  ordinária,  sem  observância  da 
obrigatoriedade  de  lei  complementar  para  tanto.  2­  Com  o 
advento  da  EC  nº  20/98,  o  art.  195,  I,  da CF/88  passou  a  ter 
nova  redação,  com  o  acréscimo  do  vocábulo  ""receita"".  3­  Em 
face  do  novo  permissivo  constitucional,  o  art.  25  da  Lei 
8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  10.256/01,  ao  prever  a 
contribuição do empregador rural pessoa  física como  incidente 
sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da  sua 
produção,  não  se  encontra  eivado  de  inconstitucionalidade.” 
(Apelação  nº  0002422­12.2009.404.7104,  Rel. Des.  Fed. Mª  de 
Fátima Labarrère, 01ª Turma do TRF­4, julgada em 11/05/10) 

Quanto  a  este  ponto,  apreciando  os  diversos  julgamentos  realizados  no 
âmbito do CARF, valho­me de um especificamente, do ilustre Conselheiro Arlindo da Costa e 
Silva, datado de 18 de abril de 2013 – Acórdão 2302­02.445, da FRIGO VALE INDÚSTRIA E 
COMÉRCIO DE CARNES LTDA, que de forma fantástica analisou profundamente os efeitos 
das  decisões  dos  tribunais  sobre  a  sistemática  da  SUBRROGAÇÃO,  determinando  a 
procedência da autuação. O posicionamento referenciado no acórdão mostrou­me muito mais 
acertada,  do  que  aquele  até  então  por mim  adotado,  razão  pela  qual  adoto­o  como  razão  de 
decidir, transcrevendo a parte pertinente abaixo: 

3.1.4.DA SUB­ROGAÇÃO  

Por  derradeiro,  mas  não  menos  importante,  resta­nos  apreciar  a  questão 
atávica  à  sub­rogação  do  adquirente,  do  consignatário  ou  da  cooperativa  pelo 
cumprimento  das  obrigações  do  empregador  rural  pessoa  física  e  do  segurado 
especial assentadas no art. 25 da Lei nº 8.212/91. 

Fl. 610DF  CARF  MF



 

  26

Verifica­se no voto condutor acima revisitado, que a matéria atinente à sub­
rogação  em  momento  algum  foi  discutida  no  julgamento  do  Supremo  Sodalício. 
Com efeito, o 

Supremo não se pronunciou acerca de nenhum vício de inconstitucionalidade 
a macular a sub­rogação, até porque esta foi expressamente prevista na própria Lex 
Excelsior.  

Constituição Federal, de 03 de outubro de 1988  

Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao 
contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal 
e aos Municípios: 

(...) 

§7º  A  lei  poderá  atribuir  a  sujeito  passivo  de  obrigação 
tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto 
ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, 
assegurada  a  imediata  e  preferencial  restituição  da  quantia 
paga,  caso  não  se  realize  o  fato  gerador  presumido.  (Incluído 
pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) 

Assim proclamou o Min. Marco Aurélio, ad litteris et verbis: 

“Ante  esses  aspectos,  conheço  e  provejo  o  recurso  interposto 
para desobrigar os recorrentes da retenção e do recolhimento da 
contribuição  social  ou  do  seu  recolhimento  por  sub­rogação 
sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da  comercialização  da 
produção  rural”  de  empregadores,  pessoas  naturais, 
fornecedores  de  bovinos  para  abate,  declarando  a 
inconstitucionalidade  do  artigo  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  que  deu 
nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 
30,  inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com redação atualizada até a 
Lei  nº  9.528/97, até  que  legislação  nova,  arrimada na Emenda 
Constitucional nº 20/98, venha a instituir a contribuição, tudo na 
forma do pedido inicial, invertidos os ônus da sucumbência.” 

Olhando  com  os  olhos  de  ver,  o  Min.  Marco  Aurélio  não  declarou  a 
inconstitucionalidade do inciso IV do art. 30 da Lei nº 8.212/91, mas, tão somente, a 
inconstitucionalidade  do  art.  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  o  qual,  dentre  outras  tantas 
providências, “deu nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 
30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91”. 

Lei nº 8.540, de 22 de dezembro de 1992  

Art. 1º A Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, passa a vigorar 
com alterações nos seguintes dispositivos: 

Art. 12. ................................................... 

V ­............................................. 

a)  a  pessoa  física,  proprietária  ou  não,  que  explora  atividade 
agropecuária  ou  pesqueira,  em  caráter  permanente  ou 
temporário,  diretamente  ou  por  intermédio  de  prepostos  e  com 
auxílio de empregados, utilizados a qualquer título, ainda que de 
forma não contínua; 

Fl. 611DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 598 

 
 

 
 

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b) a pessoa física, proprietária ou não, que explora atividade de 
extração  mineral  ­  garimpo  ­,  em  caráter  permanente  ou 
temporário,  diretamente  ou  por  intermédio  de  prepostos  e  com 
auxílio de empregados, utilizados a qualquer título, ainda que de 
forma não contínua; 

c) o ministro de confissão religiosa e o membro de  instituto de 
vida  consagrada e de  congregação ou de ordem religiosa,  este 
quando  por  ela  mantido,  salvo  se  filiado  obrigatoriamente  à 
Previdência  Social  em  razão  de  outra  atividade,  ou  a  outro 
sistema previdenciário, militar  ou  civil,  ainda  que  na  condição 
de inativo; 

d)  o  empregado  de  organismo  oficial  internacional  ou 
estrangeiro  em  funcionamento  no Brasil,  salvo  quando  coberto 
por sistema próprio de previdência social; 

e)  o  brasileiro  civil  que  trabalha  no  exterior  para  organismo 
oficial  internacional  do  qual  o  Brasil  é  membro  efetivo,  ainda 
que  lá  domiciliado  e  contratado,  salvo  quando  coberto  por 
sistema de previdência social do país do domicílio; 

Art. 22. ....................................................................... 

§5º O disposto neste artigo não se aplica à pessoa física de que 
trata a alínea ""a"" do inciso V do art. 12 desta Lei. 

Art. 25. A contribuição da pessoa física e do segurado especial 
referidos, respectivamente, na alínea ""a"" do inciso V e no inciso 
VII do art. 12 desta Lei, destinada à Seguridade Social, é de: 

I  ­  dois  por  cento  da  receita  bruta  proveniente  da 
comercialização da sua produção; 

II  ­  um  décimo  por  cento  da  receita  bruta  proveniente  da 
comercialização  da  sua  produção  para  financiamento  de 
complementação das prestações por acidente de trabalho. 

§1º  O  segurado  especial  de  que  trata  este  artigo,  além  da 
contribuição obrigatória referida no ""caput"", poderá contribuir, 
facultativamente, na forma do art. 21 desta Lei. 

§2º A pessoa física de que trata a alínea ""a"" do inciso V do art. 
12,  contribui,  também,  obrigatoriamente,  na  forma  do  art.  21 
desta Lei. 

§3º  Integram  a  produção,  para  os  efeitos  deste  artigo,  os 
produtos  de  origem  animal  ou  vegetal,  em  estado  natural  ou 
submetidos  a  processos  de  beneficiamento  ou  industrialização 
rudimentar, assim compreendidos, entre outros, os processos de 
lavagem,  limpeza,  descaroçamento,  pilagem,  descascamento, 
lenhamento, pasteurização, resfriamento, secagem, fermentação, 
embalagem,  cristalização,  fundição,  carvoejamento,  cozimento, 
destilação, moagem,  torrefação, bem como os subprodutos e os 
resíduos obtidos através desses processos. 

Fl. 612DF  CARF  MF



 

  28

§4º Não integra a base de cálculo dessa contribuição a produção 
rural  destinada  ao  plantio  ou  reflorescimento,  nem  sobre  o 
produto animal destinado a reprodução ou criação pecuária ou 
granjeira  e  a  utilização  como  cobaias  para  fins  de  pesquisas 
científicas,  quando  vendido  pelo  próprio  produtor  e  quem  a 
utilize diretamente com essas  finalidades, e no caso de produto 
vegetal, por pessoa ou entidade que, registrada no Ministério da 
Agricultura, do Abastecimento e da Reforma Agrária, se dedique 
ao comércio de sementes e mudas no País.  

§ 5º (VETADO) 

(...) 

Art. 30. .................................................... 

IV  ­  o adquirente,  o  consignatário ou a  cooperativa  ficam sub­
rogados  nas  obrigações  da  pessoa  física  de  que  trata  a  alínea 
""a""  do  inciso  V  do  art.  12  e  do  segurado  especial  pelo 
cumprimento das obrigações do art. 25 desta Lei, exceto no caso 
do inciso X deste artigo, na forma estabelecida em regulamento; 

X ­ a pessoa física de que trata a alínea ""a"" do inciso V do art. 
12  e  o  segurado  especial  são  obrigados  a  recolher  a 
contribuição  de  que  trata  o  art.  25  desta  Lei  no  prazo 
estabelecido no inciso III deste artigo, caso comercializem a sua 
produção  no  exterior  ou,  diretamente,  no  varejo,  ao 
consumidor.” 

Ora, caros leitores, o fato de o art. 1º da Lei nº 8.540/92 ter sido declarado, na 
via  difusa,  inconstitucional,  não  implica  ipso  facto  que  todas  as  modificações 
legislativas por ele  introduzidas  sejam  tidas por  inconstitucionais. A pensar assim, 
seria inconstitucional a fragmentação da alínea ‘a’ do inciso V do art. 12 da Lei nº 
8.212/91,  nas  alíneas  ‘a’  e  ‘b’  do  mesmo  dispositivo  legal,  sem  qualquer 
modificação em sua essência, assim como a renumeração das alíneas ‘b’, ‘c’ e ‘d’ do 
mesmo  inciso  V  acima  citado  para  ‘c’,  ‘d’  e  ‘e’,  respectivamente,  sem  qualquer 
modificação de texto. (...) 

E o que falar, então, sobre a constitucionalidade do Inciso VII do art. 12 da 
Lei nº 8.212/91, o qual, embora citado pelo Sr. Min. Marco Aurélio, sequer se houve 
por tocado pelo art. 1º da Lei nº 8.540/92. Seria, assim, o Inciso VII do art. 12 da Lei 
nº  8.212/91  inconstitucional  simplesmente  e  tão  somente  porque  fora  citado  pelo 
Min. Marco Aurélio em seu voto? Não nos parece ser essa a melhor exegese do caso 
em debate. (...) 

Adite­se que o  inciso  IX do art. 93 da CF/88 determina,  taxativamente, que 
todos os julgamentos dos órgãos do Poder Judiciário, aqui incluído por óbvio o STF, 
devem ser públicos, e fundamentadas todas as suas decisões, sob pena de nulidade. 
Ora  ...  No  julgamento  do  RE  363.852/MG  inexiste  qualquer menção,  ínfima  que 
seja, a possíveis vícios de inconstitucionalidade na sub­rogação encartada no inciso 
IV do art. 30 da Lei nº 8.212/91.  

  Aliás, o vocábulo “sub­rogação” assim como a referência ao “inciso IV 
do art. 30 da Lei nº 8.212/91” somente são mencionados na conclusão do Acórdão, 
ocasião em que o Sr. Min. Relator desobriga os recorrentes do RE 363.852/MG da 
retenção e do recolhimento da contribuição social ou do seu recolhimento por sub­
rogação sobre a “receita bruta proveniente da comercialização da produção rural” de 
empregadores,  pessoas  naturais,  fornecedores  de  bovinos  para  abate,  e  que  é 
declarada  inconstitucionalidade  do  art.  1º  da  Lei  nº  8.540/92,  o  qual  deu  nova 

Fl. 613DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 599 

 
 

 
 

29

redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei nº 
8.212/91, com redação atualizada até a Lei nº 9.528/97. 

Realmente, enquanto relatora de processo envolvendo questão idêntica, tive a 
oportunidade de verificar o texto integral da decisão do Ministro Marco Aurélio no acórdão RE 
363.852, o mesmo não adentrou em momento algum a apreciação da inconstitucionalidade do 
tema subrrogação (propriamente dito) art. 30, III e IV da lei 8212/91, o que ao meu ver, impede 
a  extensão  dos  efeitos  da  inconstitucionalidade  das  contribuições  instituídas  lei  8.540/92,  o 
qual deu nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei 
nº 8.212/91, com redação atualizada até a Lei nº 9.528/97, para as contribuições lançadas após 
a lei 10.256/2001. 

Todavia, não foi apenas esse fato mencionado no voto do ilustre Conselheiro 
Arlindo da Costa, que me levou a alterar o posicionamento até então adotado. Senão vejamos, 
outro texto do acórdão que novamente adoto como razões de decidir: 

A quatro,  porque  a  responsabilidade pelo  recolhimento das  contribuições de 
que trata o art. 25 da Lei nº 8.212/91 foi determinada ao adquirente, ao consignatário 
e à cooperativa, expressamente, pelo inciso III do art. 30 da Lei nº 8.212/91, o qual 
não  foi  igualmente  atingido,  sequer  de  raspão,  pelos  petardos  da  declaração  de 
inconstitucionalidade  aviada  no  RE  nº  363.852/MG,  permanecendo  tal  obrigação 
tributária  ainda  vigente  e  eficaz,  mesmo  em  relação  ao  empregador  rural  pessoa 
física após a publicação da Lei nº 10.256/2001, produzindo todos os efeitos jurídicos 
que lhe são típicos. 

Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991  

Art.  25.  A  contribuição  do  empregador  rural  pessoa  física,  em 
substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do art. 
22,  e  a  do  segurado  especial,  referidos,  respectivamente,  na 
alínea  a  do  inciso  V  e  no  inciso  VII  do  art.  12  desta  Lei, 
destinada à Seguridade Social, é de: (Redação dada pela Lei nº 
10.256/2001). 

I  ­ 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção; (Redação dada pela Lei nº 9.528/97).  

II ­ 0,1% da receita bruta proveniente da comercialização da sua 
produção  para  financiamento  das  prestações  por  acidente  do 
trabalho. (Redação dada pela Lei nº 9.528/97). 

Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de 
outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem  às 
seguintes normas, observado o disposto em regulamento: 

(...) 

III  ­ a empresa adquirente, consumidora ou consignatária ou a 
cooperativa  são  obrigadas  a  recolher  a  contribuição  de  que 
trata o art. 25, até o dia 2 do mês subsequente ao da operação de 
venda ou consignação da produção, independentemente de estas 
operações terem sido realizadas diretamente com o produtor ou 
com  intermediário  pessoa  física,  na  forma  estabelecida  em 
regulamento; (Redação dada pela Lei 9.528/97) 

Fl. 614DF  CARF  MF



 

  30

IV ­ a empresa adquirente,  consumidora ou consignatária ou a 
cooperativa  ficam sub­rogadas  nas obrigações da pessoa  física 
de que  trata a alínea ""a"" do  inciso V do art. 12 e do segurado 
especial pelo cumprimento das obrigações do art. 25 desta Lei, 
independentemente  de  as  operações  de  venda  ou  consignação 
terem  sido  realizadas  diretamente  com  o  produtor  ou  com 
intermediário  pessoa  física,  exceto  no  caso  do  inciso  X  deste 
artigo,  na  forma  estabelecida  em  regulamento;  (Redação  dada 
pela Lei 9.528/97) 

É  certo  que  o  disposto  no  inciso  IV  do  art.  30  da  Lei  nº  8.212/91  já  seria 
bastante  e  suficiente  para  impingir  ao  adquirente,  consumidor,  consignatário  e  à 
cooperativa  o  dever  jurídico  de  recolher  as  contribuições  incidentes  sobre  a 
comercialização de produção rural. 

Mas o Legislador Ordinário foi mais seletivo: 

Isolou,  propositadamente,  no  inciso  III  do  art.  30  da  Lei  de  Custeio  da 
Seguridade  Social,  a  obrigação  tributária  do  adquirente,  do  consumidor,  do 
consignatário e da cooperativa de recolher a contribuição de que trata o art. 25 dessa 
mesma  lei,  no  prazo  normativo,  independentemente  de  as  operações  de  venda  ou 
consignação terem sido realizadas diretamente com o produtor ou com intermediário 
pessoa física, outorgando ao Regulamento da Previdência Social a competência para 
dispor sobre a forma de efetivação de tal obrigação acessória.  

Acomodou no inciso IV do art. 30 da Lei nº 8.212/91, de maneira genérica, a 
sub­rogação  do  adquirente,  do  consumidor,  do  consignatário  e  da  cooperativa  nas 
demais  obrigações,  de  qualquer  naipe,  do  empregador  rural  pessoa  física  e  do 
segurado especial decorrentes do  art. 25 desse Diploma Legal,  independentemente 
de as operações de venda ou consignação terem sido realizadas diretamente com o 
produtor ou com intermediário pessoa física. 

Da  análise  dos  dispositivos  legais  acima  selecionados,  restou  visível  que  a 
obrigação da empresa adquirente,  consumidora,  consignatária  e  a  cooperativa pelo 
recolhimento das contribuições previstas no art. 25 da Lei nº 8.212/91, na redação 
dada pela Lei nº 10.256/2001, decorre não da norma inscrita no inciso IV do art. 30 
da Lei de Custeio da Seguridade Social, mas, sim, do preceito assentado no inciso III 
desse mesmo dispositivo legal, em atenção ao princípio jurídico da especialidade na 
solução  dos  conflitos  aparentes  de  normas  jurídicas,  que  faz  com  que  a  norma 
específica prevaleça sobre aquela editada de maneira genérica, princípio eternizado 
no brocardo latino “lex specialis derogat generali”. 

A cinco, porque o próprio dispositivo do Acórdão do RE 363.852/MG declara 
a “inconstitucionalidade do artigo 1º da Lei nº 8.540/92, que deu nova redação aos 
artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com 
redação  atualizada  até  a  Lei  nº  9.528/97,  até  que  legislação  nova,  arrimada  na 
Emenda Constitucional nº 20/98, venha a instituir a contribuição, tudo na forma 
do  pedido  inicial”.  Salta  aos  olhos  que  a  sanatória  da  inconstitucionalidade 
vislumbrada  pela  Suprema  Corte  depende,  tão  somente,  da  promulgação  de 
legislação nova, arrimada na EC n° 20/98, que institua a contribuição então viciada. 
Tais exigências houveram­se por integralmente supridas com a promulgação da Lei 
nº 10.256, de 09 de julho de 2001, sob cuja égide ocorreram todos os fatos geradores 
contidos no presente lançamento tributário. (...) 

Avulta, de todo o exposto, que o provimento permeado no Acórdão do STF 
em  tela  visou  a  desobrigar  o  recorrente  do  RE  363.852/MG  da  retenção  e  do 
recolhimento  da  contribuição  social  sobre  a  “receita  bruta  proveniente  da 
comercialização da produção rural” de empregadores, pessoas naturais, fornecedores 
de  bovinos  para  abate,  ou  do  seu  recolhimento  por  sub­rogação,  não  por  defeito 

Fl. 615DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

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Fl. 600 

 
 

 
 

31

jurídico no instituto da sub­rogação, mas, sim, por vício de inconstitucionalidade da 
própria exação em si considerada. 

Ou seja,  face aos  argumentos  colacionados  pelo  voto  condutor no processo 
acima  transcrito, concluo que deve ser  julgado procedente o  lançamento por subrrogação em 
relação a aquisição da produção rural do produtor rural pessoa física sob os seguintes aspectos. 

a)  Primeiramente a não apreciação no RE 363.852/MG dos 
aspectos relacionados a inconstitucionalidade do art. 30, 
IV  da  Lei  8212/2001;  sendo  que  o  fato  de  constar  no 
resultado  do  julgamento  “inconstitucionalidade  do 
artigo 1º da Lei nº 8.540/92, que deu nova redação aos 
artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso 
IV, da Lei nº 8.212/91, com redação atualizada até a Lei 
nº 9.528/97” não pode levar a interpretação extensiva de 
que  fora  declarada  também  a  inconstitucionalidade  do 
art.  30,  IV,  considerando  a  ausência  de  fundamentos 
jurídicos no próprio voto condutor. 

b)  Segundo,  o  próprio  dispositivo  do  Acórdão  do  RE 
363.852/MG  que  declarou  a  inconstitucionalidade  fez 
constar:  “até que  legislação nova, arrimada na Emenda 
Constitucional  nº  20/98,  venha  a  instituir  a 
contribuição”.  Ou  seja,  considerando  que  a  lei 
10.256/2001,  cobriu  de  legitimidade  a  cobrança  de 
contribuições sobre a aquisição do produtor rural pessoa 
física, por derradeiro, não tendo o RE 363.852 declarado 
a  inconstitucionalidade do art. 30,  IV da lei 8212/91, a 
subrrogação consubtanciada neste dispositivo encontra­
se também legitimada. 

Ademais a obrigação legal de arrecadar as contribuições descritas no art. 25 
não encontra  respaldo apenas no  art.  30,  IV da  lei  8212/91, mas  também na obrigação  legal 
esculpida  no  inciso  III  do  mesmo  artigo  (conforme  relatório  FLD),  bem  como  no  Decreto 
3048/1999: “III ­ a empresa adquirente, consumidora ou consignatária ou a cooperativa são 
obrigadas a recolher a contribuição de que trata o art. 25, até o dia 2 do mês subsequente ao 
da  operação  de  venda  ou  consignação  da  produção,  independentemente  de  estas  operações 
terem  sido  realizadas  diretamente  com  o  produtor  ou  com  intermediário  pessoa  física,  na 
forma estabelecida em regulamento; (Redação dada pela Lei 9.528/97) (grifos nossos)  

Quanto a utilização do inciso III do art. 30 da lei 8212/91, como fundamento 
para  legitimação  da  sistemática  de  adoção  da  subrrogação,  destacamos,  que  esse  critério  só 
precisa ser utilizado, caso se entendesse que realmente o art. 30, IV da lei 8212/91, tivesse sido 
declarado  inconstitucional no RE 363.852,  fato, que no meu entender  restou  superado, pelos 
argumentos trazidos anteriormente no presente voto.  

Conforme  destacado  no  trecho  do  inciso  III,  a  lei  remeteu  a  regulamento 
(Decreto  3048/99)  a  instituição  da  sistemática,  para  que  a  empresa  adquirente  promova  o 
recolhimento da contribuição prevista no art. 25 da lei 8212/91.  

Fl. 616DF  CARF  MF



 

  32

Na  função  de  regulamentar  não  apenas  o  inciso  III,  mas  inúmeros  outros 
pontos  da  lei  8212/91,  foi  editado  o  Decreto  nº  3.048/1999,  aprovando  o  Regulamento  da 
Previdência Social, ainda hoje em vigor, cujos artigos 200, 200­A e 216 instituíram a obrigação 
acessória da empresa adquirente, consumidora, consignatária ou da cooperativa, na condição de 
sub­rogada,  a  arrecadar,  mediante  desconto  e  a  recolher  as  contribuições  sociais  incidentes 
sobre  a  receita  bruta  oriunda  da  comercialização  da  produção  devidas  pelo  produtor  rural 
pessoa física e pelo segurado especial. Senão vejamos: 

Regulamento  da  Previdência  Social,  aprovado  pelo  Dec.  nº 
3.048/99  

Art. 200. A contribuição do empregador rural pessoa física, em 
substituição à contribuição de que tratam o inciso I do art. 201 e 
o  art.  202,  e  a  do  segurado  especial,  incidente  sobre  a  receita 
bruta  da  comercialização  da  produção  rural,  é  de:  (Redação 
dada pelo Decreto nº 4.032, de 2001) 

I­ dois por cento para a seguridade social; e  

II­  zero  vírgula  um  por  cento  para  o  financiamento  dos 
benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de 
incapacidade  laborativa  decorrente  dos  riscos  ambientais  do 
trabalho. 

(...) 

§4º  Considera­se  receita  bruta  o  valor  recebido  ou  creditado 
pela comercialização da produção, assim entendida a operação 
de venda ou consignação. 

§5º  Integram  a  produção,  para  os  efeitos  dos  incisos  I  e  II  do 
caput,  os  produtos  de  origem  animal  ou  vegetal,  em  estado 
natural  ou  submetidos  a  processos  de  beneficiamento  ou 
industrialização rudimentar, assim compreendidos, entre outros, 
os  processos  de  lavagem,  limpeza,  descaroçamento,  pilagem, 
descascamento,  lenhamento,  pasteurização,  resfriamento, 
secagem,  socagem,  fermentação,  embalagem,  cristalização, 
fundição,  carvoejamento,  cozimento,  destilação,  moagem  e 
torrefação,  bem  como  os  subprodutos  e  os  resíduos  obtidos 
através desses processos. 

(...) 

§7º A contribuição de que trata este artigo será recolhida: 

I­ Pela empresa adquirente, consumidora ou consignatária ou 
a  cooperativa,  que  ficam  sub­rogadas  no  cumprimento  das 
obrigações do produtor rural pessoa física de que trata a alínea 
""a""  do  inciso  V  do  caput  do  art.  9º  e  do  segurado  especial, 
independentemente  de  as  operações  de  venda  ou  consignação 
terem  sido  realizadas  diretamente  com  estes  ou  com 
intermediário  pessoa  física,  exceto  nos  casos  do  inciso  III; 
(grifos nossos)  

II­ pela pessoa física não produtor rural, que fica sub­rogada no 
cumprimento das obrigações do produtor rural pessoa física de 
que  trata  a  alínea  ""a""  do  inciso  V  do  caput  do  art.  9º  e  do 
segurado  especial,  quando  adquire  produção  para  venda,  no 
varejo, a consumidor pessoa física; ou  

III­  pela  pessoa  física  de  que  trata  alínea  ""a""  do  inciso  V  do 
caput  do  art.  9º  e  pelo  segurado  especial,  caso  comercializem 
sua  produção  com  adquirente  domiciliado  no  exterior, 

Fl. 617DF  CARF  MF



Processo nº 10950.003591/2010­71 
Acórdão n.º 9202­005.216 

CSRF­T2 
Fl. 601 

 
 

 
 

33

diretamente,  no  varejo,  a  consumidor  pessoa  física,  a  outro 
produtor rural pessoa física ou a outro segurado especial. 

§8º  O  produtor  rural  pessoa  física  continua  obrigado  a 
arrecadar  e  recolher  ao  Instituto Nacional  do  Seguro  Social  a 
contribuição do segurado empregado e do trabalhador avulso a 
seu  serviço,  descontando­a  da  respectiva  remuneração,  nos 
mesmos  prazos  e  segundo  as  mesmas  normas  aplicadas  às 
empresas em geral. 

Art.  200­A.  Equipara­se  ao  empregador  rural  pessoa  física  o 
consórcio simplificado de produtores rurais, formado pela união 
de  produtores  rurais  pessoas  físicas,  que  outorgar  a  um  deles 
poderes para contratar, gerir e demitir trabalhadores rurais, na 
condição  de  empregados,  para  prestação  de  serviços, 
exclusivamente,  aos  seus  integrantes,  mediante  documento 
registrado  em  cartório  de  títulos  e  documentos.  (Incluído  pelo 
Decreto nº 4.032/2001) 

§1º  O  documento  de  que  trata  o  caput  deverá  conter  a 
identificação de cada produtor, seu endereço pessoal e o de sua 
propriedade  rural,  bem  como  o  respectivo  registro  no  Instituto 
Nacional  de  Colonização  e  Reforma  Agrária  ou  informações 
relativas à parceria, arrendamento ou equivalente e à matrícula 
no  INSS  de  cada  um  dos  produtores  rurais.  (Incluído  pelo 
Decreto nº 4.032/2001) 

§2º O consórcio deverá ser matriculado no INSS, na  forma por 
este  estabelecida,  em nome do  empregador  a  quem hajam  sido 
outorgados  os  mencionados  poderes.(Incluído  pelo  Decreto  nº 
4.032/2001) 

Art. 200­B. As contribuições de que tratam o inciso I do art. 201 
e o art. 202, bem como a devida ao Serviço Nacional Rural, são 
substituídas,  em  relação  à  remuneração  paga,  devida  ou 
creditada  ao  trabalhador  rural  contratado  pelo  consórcio 
simplificado de produtores rurais de que trata o art. 200­A, pela 
contribuição  dos  respectivos  produtores  rurais.  (Incluído  pelo 
Decreto nº 4.032/2001) 

 

Art. 216. A arrecadação e o recolhimento das contribuições e de 
outras  importâncias  devidas  à  seguridade  social,  observado  o 
que a respeito dispuserem o Instituto Nacional do Seguro Social 
e  a  Secretaria  da  Receita  Federal,  obedecem  às  seguintes 
normas gerais: 

I ­ A empresa é obrigada a: 

(...) 

III­  a  empresa  adquirente,  consumidora  ou  consignatária  ou  a 
cooperativa  são  obrigadas  a  recolher  a  contribuição  de  que 
trata o art. 200 no prazo referido na alínea ""b"" do  inciso  I, no 
mês  subsequente  ao  da  operação  de  venda  ou  consignação  da 
produção  rural,  independentemente  de  estas  operações  terem 
sido  realizadas  diretamente  com  o  produtor  ou  com  o 
intermediário pessoa física; (grifos nossos)  

Fl. 618DF  CARF  MF



 

  34

IV­  o  produtor  rural  pessoa  física  e  o  segurado  especial  são 
obrigados a  recolher a contribuição de que  trata o art. 200 no 
prazo referido na alínea ""b"" do inciso I, no mês subsequente ao 
da operação de venda, caso comercializem a sua produção com 
adquirente  domiciliado  no  exterior,  diretamente,  no  varejo,  a 
consumidor pessoa física, a outro produtor rural pessoa física ou 
a outro segurado especial; 

V­  o  produtor  rural  pessoa  física  é  obrigado  a  recolher  a 
contribuição  de  que  trata  o  inciso  II  do  caput  do  art.  201  no 
prazo referido na alínea ""b"" do inciso I; (Revogado pelo Decreto 
nº 3.452/2000) 

(...) 

§5º  O  desconto  da  contribuição  e  da  consignação  legalmente 
determinado  sempre  se  presumirá  feito,  oportuna  e 
regularmente,  pela  empresa,  pelo  empregador  doméstico,  pelo 
adquirente,  consignatário  e  cooperativa  a  isso  obrigados,  não 
lhes  sendo  lícito  alegarem  qualquer  omissão  para  se  eximirem 
do  recolhimento,  ficando  os  mesmos  diretamente  responsáveis 
pelas  importâncias  que  deixarem  de  descontar  ou  tiverem 
descontado em desacordo com este Regulamento. 

Contribuições destinadas ao Senar 

Quanto  às  contribuições  destinadas  ao Senar,  as mesmas  possuem previsão 
no art. 6º da Lei n 9.528 de 1997, nestas palavras: 

Art. 6º A contribuição do empregador rural pessoa física e a do 
segurado  especial,  referidos,  respectivamente,  na  alínea  a  do 
inciso V e no inciso VII do art. 12 da Lei no 8.212, de 24 de julho 
de  1991,  para  o  Serviço  Nacional  de  Aprendizagem  Rural 
(SENAR), criado pela Lei no 8.315, de 23 de dezembro de 1991, 
é de zero vírgula dois por cento, incidente sobre a receita bruta 
proveniente  da  comercialização  de  sua  produção  rural. 
(Redação dada pela Lei nº 10.256, de 9.7.2001) 

Essas  contribuições  não  foram  objeto  de  reconhecimento  de 
inconstitucionalidade no Recurso Extraordinário n 363.852. Desse modo, permanece a exação 
tributária.  Porém,  tais  contribuições  eram  recolhidas  pelo  substituto  tributário  e  não  pelos 
produtores rurais; a transferência da responsabilidade para os substitutos está prevista no art. 94 
da Lei n 8.212, art. 3º da Medida Provisória n 222 de 2004, combinado com o art. 30, inciso IV 
da  Lei  n  8.212  de  1991.  Uma  vez  tendo  sido  afastada  a  dúvida  acerca  da  declaração  de 
inconstitucionalidade do art. 30, inciso III e IV plenamente respaldado encontra­se o exigência 
legal objeto do presente lançamento. 

Face  ao  exposto,  acompanho  o  relator  em  seu  voto,  apenas  esclarecendo  a 
mudança do meu posicionamento. 

É como voto. 

 

(assinado digitalmente) 

Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira 

 

Fl. 619DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201704,2ª SEÇÃO,,2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-12-14T00:00:00Z,19515.001859/2009-19,201712,5808435,2017-12-14T00:00:00Z,9202-000.103,Decisao_19515001859200919.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,19515001859200919_5808435.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Resolvem os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, converter o julgamento do recurso em diligência à Sesej da 2ª Seção de Julgamento\, para que este processo seja juntado por apensação aos processos nºs 19515.001860/2009-35\, 19515.001861/2009-80 e 19515.001857/2009-11\, com posterior retorno à relatora para prosseguimento e julgamento em conjunto.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n\n",2017-04-25T00:00:00Z,7058536,2017,2021-10-08T11:11:06.049Z,N,1713049730765815808,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1380; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 345 

 
 

 
 

1

344 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  19515.001859/2009­19 

Recurso nº            Especial do Procurador 

Resolução nº  9202­000.103  –  2ª Turma 

Data  25 de abril de 2017 

Assunto  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Recorrente  FAZENDA NACIONAL 

Interessado  FREIRE E ADVOGADOS ASSOCIADOS 

 

Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o 
julgamento do recurso em diligência à Sesej da 2ª Seção de Julgamento, para que este processo 
seja juntado por apensação aos processos nºs 19515.001860/2009­35, 19515.001861/2009­80 e 
19515.001857/2009­11, com posterior retorno à relatora para prosseguimento e julgamento em 
conjunto.  

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).  

 

 

Relatório e Voto 

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

  

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Fl. 345DF  CARF  MF




Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

CSRF­T2 
Fl. 346 

 
 

 
 

2

Trata­se  de  Auto  de  Infração,  exigindo­se  multa  por  descumprimento  de 
obrigação acessória, nos termos do art. 32, inciso IV, § 5º, da Lei nº 8.212, de 1991, tendo em 
vista  que  a  Contribuinte  deixou  de  informar  em  GFIP,  fatos  geradores  de  contribuições 
previdenciárias relativos a pagamentos de pró­labore a contribuintes individuais no período de 
01/2004 a 12/2004 (Debcad nº 37.230.554­7, fls. 07). 

Em  sessão  plenária  de  13/03/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n, 
prolatando­se o Acórdão nº 2402­003.475 (fls. 265 a 271), assim ementado: 

""ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004 

OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  AUSÊNCIA  DE  INFRAÇÃO 
VERIFICADA  NOS  AUTOS  EM  QUE  SE  DISCUTE  OBRIGAÇÃO 
PRINCIPAL.  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA  SEGUE  RESULTADO  DE 
OBRIGAÇÃO  PRINCIPAL.  CANCELAMENTO  DO  AUTO  DE 
INFRAÇÃO  QUE  SE  IMPÕE.  Trata­se  de  recurso  interposto  contra 
auto  de  infração  lavrado  em  decorrência  da  apresentação  de GFIPs 
com  dados  não  correspondentes  a  todos  os  fatos  de  contribuições 
previdenciárias, o que representa infração ao disposto no art. 32, IV, § 
5° da Lei n° 8.212/91. Ante a  infração verificada, a autoridade  fiscal 
imputou  à Recorrente multa  correspondente  a  100%  (cem por  cento) 
do  valor  devido  em  contribuição  não  declarada,  nos  termos  da  Lei 
vigente  à  época  da  infração.  Todavia,  ante  a  ausência  de  infração 
verificada  nos  autos  dos  processos  relacionados  às  obrigações 
principais,  não  há  que  se  falar  em  imputação  de  multa  por 
descumprimento de obrigação acessória. 

Recurso Voluntário Provido."" 

A decisão foi assim resumida: 

""Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  voto  de  qualidade,  em  dar 
provimento  parcial  para  exclusão  dos  valores  relativos  às  contas 
12.303  e  12.304  e  para  adequação  da multa  remanescente  ao  artigo 
32­A da Lei n° 8.212/91, caso mais benéfica. Vencidos os conselheiros 
Ana Maria Bandeira, Lourenço Ferreira do Prado e Ronaldo de Lima 
Macedo  que  davam  provimento  parcial  apenas  para  aplicação  do 
artigo 32­A da Lei n° 8.212/91."" 

O voto vencedor foi assim fundamentado: 

""Todavia,  ante  a  exclusão  de  valores  verificada  nos  autos  dos 
processos  nº  19515.001860/2009­35  e  19515.001861/2009­80 
(obrigações  principais),  especificamente  em  relação  às  CONTAS 
12.303  e  12.304,  necessário  o  recálculo  da  multa  para  excluir  os 
valores referentes às contas supra mencionadas. 

Necessária, ainda, a adequação da multa remanescente ao artigo 32­A 
da Lei n° 8.212/91, caso mais benéfica."" 

Os  processos  acima  citados,  que  tratam  das  respectivas  obrigações  principais, 
foram julgados na mesma sessão, conforme a seguir: 

Fl. 346DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 347 

 
 

 
 

3

Processo nº 19515.001860/2009­35 ­ Acórdão nº 2402­003.476 

Decisão (período de apuração 01/2004 a 12/2004): 

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar a 
preliminar  de  decadência,  vencidos  os  conselheiros  Thiago  Taborda 
Simões e Nereu Miguel Ribeiro Domingues que aplicavam a regra de 
decadência  no  artigo  150,  §4º  do  CTN.  No  mérito,  por  voto  de 
qualidade,  vencidos  os  conselheiros  Ana  Maria  Bandeira,  Lourenço 
Ferreira  do  Prado  e  Ronaldo  de  Lima  Macedo,  em  dar  provimento 
parcial para exclusão dos valores relativos às contas 12.303 e 12.304. 

Processo nº 19515.001861/2009­80 ­ Acórdão nº 2402­003.477 

Decisão (período de apuração 01/2004 a 12/2004): 

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar a 
preliminar  de  decadência,  vencidos  os  conselheiros  Thiago  Taborda 
Simões e Nereu Miguel Ribeiro Domingues que aplicavam a regra de 
decadência  no  artigo  150,  §4º  do  CTN.  No  mérito,  por  voto  de 
qualidade,  vencidos  os  conselheiros  Ana  Maria  Bandeira,  Lourenço 
Ferreira  do  Prado  e  Ronaldo  de  Lima  Macedo,  em  dar  provimento 
parcial para exclusão dos valores relativos às contas 12.303 e 12.304. 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  10/09/2013  (Despacho  de 
Encaminhamento de  fls. 272). Assim, conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, a 
Fazenda  Nacional  poderia  interpor  Recurso  Especial  até  25/10/2013,  o  que  foi  feito  em 
27/09/2013 (fls. 273 a 297), conforme o Despacho de Encaminhamento de fls. 298. 

O Recurso Especial está fundamentado no artigo 67, do Anexo II, do RICARF, 
e visa rediscutir: 

­ a exclusão dos valores relativos às Contas 12.303 e 12.304; 

­ a aplicação da retroatividade benigna, relativamente às multas. 

Quanto à primeira questão, a Fazenda Nacional a aborda sob dois ângulos: 

­  as  obrigações  principal  e  acessória  são  autônomas,  portando  não  há  que  se 
falar  que  a  obrigação  acessória  deve  ter  o  mesmo  destino  da  obrigação  principal;  como 
paradigma, foi indicado o Acórdão nº 2302­01.163; 

­ a decisão proferida em processo principal somente pode ser aplicada aos seus 
conexos/reflexos/decorrentes após se tornar definitiva; como paradigma foi indicado Acórdão 
de  Embargos  sem  número,  que  anulou  o  Acórdão  nº  301­30.894  (processo  nº 
18336.000065/00­10). 

Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  o  Despacho  nº  2400­
097/2014, de 22/01/2014 (fls. 300 a 305). 

Em  seu  apelo,  a  Fazenda  Nacional  apresenta  os  seguintes  argumentos, 
relativamente à exclusão dos valores relativos às Contas 12.303 e 12.304: 

Fl. 347DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 348 

 
 

 
 

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­ quando da exposição dos fatos concernentes ao litígio, relatou­se que a decisão 
atacada  reputou  que  a  exclusão  de  valores  verificada  nos  autos  dos  processos  nºs 
19515.001860/2009­35  e  19515.001861/2009­80  (obrigações  principais),  especificamente  em 
relação às Contas 12.303 e 12.304 acarretaria o cancelamento parcial da obrigação acessória; 

­ todavia, tal posicionamento não pode prosperar; 

­ no caso em apreço, sucedeu o descumprimento de uma obrigação acessória de 
não declarar em GFIP todos os fatos geradores de contribuições previdenciárias, o que rende 
ensejo à aplicação de penalidade pecuniária, nos termos do art. 32, inciso IV e § 5º da Lei nº 
8.212, de 1991; 

­  a  omissão  na  conduta  de  informar,  em  GFIP,  todos  os  fatos  geradores  de 
contribuições  previdenciárias,  por  si  só,  caracteriza  a  conduta  tipificada  na  legislação,  não 
havendo  que  se  falar  em  exoneração  de  parcela  da multa  por  conta  da  derrubada  parcial  da 
obrigação principal; 

 ­ na trilha dos precedentes jurisprudenciais colacionados, a obrigação acessória 
é autônoma e independente da ocorrência do fato gerador; 

­ os artigos 113 e 115 do Código Tributário Nacional são claros ao gizar que a 
obrigação acessória tem fato gerador próprio; 

­  nesse  diapasão,  a  obrigação  acessória  possui  fato  gerador  peculiar  e  a 
penalidade decorrente do  seu descumprimento  também ostenta  suporte  fático  autônomo  (cita 
doutrina de Flaviano Lima e Leandro Paulsen); 

­  não  custa  repisar:  tanto  as  obrigações  acessórias  não  são  dependentes  das 
obrigações principais que o Código Tributário Nacional, no § 3º do seu art. 113, dispõe que a 
sua inobservância as converte em obrigação principal; 

­ sobre a autonomia das obrigações acessórias, também já se manifestou o Col. 
Superior Tribunal de Justiça, verbis: 

""TRIBUTÁRIO.  PRÁTICA  DE  ATO  MERAMENTE  FORMAL. 
OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  DCTF.  MULTA  MORATÓRIA. 
CABIMENTO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. INOCORRÊNCIA DE 
SUAS HIPÓTESES DE CABIMENTO. 

I ­ Os embargos de declaração constituem recurso de rígidos contornos 
processuais,  cabíveis  nas  hipóteses  enumeradas  no  artigo  535  do 
Código  de  Processo  Civil  ou  para  a  correção  de  erro  material  no 
julgado.  Não  devem  ser  acolhidos  quando  seu  real  intento  seja  a 
obtenção de efeitos infringentes, os quais são excepcionais. 

II  ­  No  caso  concreto,  a  embargante,  segundo  a  descrição  dos  fatos 
registrada  no  acórdão  recorrido,  deixou  de  cumprir  obrigação 
acessória,  razão  pela  qual  não  se  aplica  o  benefício  da  denúncia 
espontânea e não se  exclui a multa moratória. ""As  responsabilidades 
acessórias autônomas, sem qualquer vínculo direto com a existência 
do  fato  gerador  do  tributo,  não  estão  alcançadas  pelo  art.  138,  do 
CTN"" (AgRg no AG nº 490.441/PR, Relator Ministro LUIZ FUX, DJ de 
21/06/2004, p. 164). 

Fl. 348DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 349 

 
 

 
 

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III ­ Embargos de declaração rejeitados. 

(EDcl  no  AgRg  nos  EDcl  no  REsp  885.259/MG,  Rel.  Ministro 
FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA,  julgado  em  12.06.2007, 
DJ 28.06.2007 p. 882)."" 

­ em conclusão, se a obrigação acessória é autônoma, o eventual perecimento da 
obrigação principal não lhe atinge, portanto em situações deste jaez, o que se observa, de fato, 
é que o contribuinte deixou de obedecer às regras que impunham a informação, no documento 
próprio,  de  todos  os  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias,  sendo  irretocável  a 
cominação da multa; 

­  o  eventual  cancelamento  parcial  de NFLD/AIOP  lavrada  na mesma  ocasião 
pela  autoridade  fiscal  não  surte nenhum efeito  no  presente  processo  de  auto  de  infração  por 
descumprimento de obrigação acessória, por se tratarem de obrigações autônomas; 

­ contudo, ainda que constatada alguma relação de prejudicialidade entre uma e 
outra  em  casos  bastante  específicos,  como,  por  exemplo,  o  caso  de  se  comprovar  que 
determinado  fato  não  declarado  em  GFIP,  não  constitui  efetivamente,  fato  gerador  de 
contribuição previdenciária ­ premissa que se admite apenas para argumentar ­ ainda assim, o 
acórdão recorrido deveria ser reformado. 

­  a  decisão  de  recurso  administrativo  deve  ser  motivada,  consoante  a  Lei  nº 
9.784,  de  1999,  que  regula  o  processo  administrativo  no  âmbito  da  Administração  Pública 
Federal (art. 50, § 1º); 

­  a princípio, não haveria obstáculos  jurídicos para que a autoridade  julgadora 
pudesse  adotar,  como motivação  de  um  ato  administrativo,  tal  como  é  o  caso  das  decisões 
administrativas proferidas por este Conselho, os fundamentos empregados em outra decisão de 
mesma natureza; 

­  contudo,  há  que  se  interpretar  o  comando  legal  de  forma  integrada  com  o 
ordenamento jurídico posto, de forma que a norma não se contraponha aos demais regramentos 
jurídicos; 

­ partindo­se desta premissa, impende destacar que existe uma diferença latente 
em simplesmente concordar com alguns dos fundamentos adotados em outra decisão e utilizá­
los também como motivação, e adotar o decidido em outro processo como único fundamento 
para  afastar  a  tributação,  ou  seja,  dizer  que  um  lançamento  não  irá  subsistir  porque  o  outro 
também foi afastado; 

­ nesta última hipótese, a decisão proferida em outro processo é a própria razão 
de decidir daquele que está sob análise; 

­ é o que geralmente ocorre com processos ditos decorrentes, cujo único pretexto 
de existência é o próprio processo principal; 

­  neste  diapasão,  por  serem  os  processos  resultantes  dos  mesmos  fatos  e  dos 
mesmos fundamentos jurídicos, é de se concluir que deverá ser dada a mesma solução a ambos, 
sob pena de se estar proferindo decisões contraditórias; 

Fl. 349DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 350 

 
 

 
 

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­  daí  porque,  normalmente,  ao  se  decidir  o  processo  decorrente,  costuma­se 
determinar a aplicação, in casu, do que restou deliberado no processo principal; 

­  contudo,  na  hipótese  dos  autos,  não  foi  isso  o  que  aconteceu,  aqui  a  douta 
autoridade julgadora determinou o cancelamento parcial da exigência fiscal, sob o argumento 
de que o lançamento das obrigações principais não mais subsistia em sua totalidade, fato este 
inverídico, sem a ressalva de que fosse adotada a solução que vier a ser dada, definitivamente, 
no processo relativo à obrigação principal; 

­  tal  ressalva  se  torna  significativa a partir do momento em que a decisão que 
determinou a exclusão de valores verificada nos autos dos processos nºs 19515.001860/2009­
35  e  19515.001861/2009­80  (obrigações  principais),  especificamente  em  relação  às  Contas 
12.303 e 12.304, cancelamento este tido como verdade absoluta pelo órgão julgador a quo, não 
é definitiva e encontra­se passível de reforma pela Câmara Superior de Recursos Fiscais; 

­ para que a Administração exonere o contribuinte dos gravames decorrentes do 
processo  administrativo  fiscal,  é  necessário  que  a  decisão  administrativa  que  determinou  o 
cancelamento  da  exigência  tributária  tenha  transitado  em  julgado,  antes  disso,  a  exigência 
subsiste (art. 45 do Decreto nº 70.235, de 1972); 

­  é  dizer  que,  enquanto  as  decisões  proferidas  nos  processos  nºs 
19515.001860/2009­35  e  19515.001861/2009­80  (obrigações  principais),  não  se  tornarem 
definitivas, não há se falar em insubsistência, ainda que parcial, do presente lançamento, pois a 
exigência persiste até que a decisão que a tenha cancelado transite em julgado; 

­  o  Decreto  nº  70.235,  de  1972  define,  em  seu  art.  42,  quando  as  decisões 
administrativas se tornam definitivas; 

­ observe­se que a  situação posta nos autos não se coaduna com nenhuma das 
hipóteses ali descritas, tendo em vista que, até o presente momento, a Fazenda Nacional sequer 
tomou  ciência  dos  acórdãos  proferidos  nos  processos  nºs  19515.001860/2009­35  e 
19515.001861/2009­80;  

­  conforme  muito  bem  explicitado  pelo  voto  condutor  do  julgamento  dos 
Embargos de Declaração no Acórdão nº 301­30.894, a confirmação perante a CSRF da decisão 
proferida no processo em que se discute matéria prejudicial é evento futuro e incerto; 

­ e, diante da impossibilidade de se efetivá­la na prática, não há como considerar 
que o lançamento objeto da matéria prejudicada não mais deve subsistir; 

­  tal  conclusão,  como  já  salientado  alhures,  é  equivocada,  não  podendo  servir 
como  único  parâmetro  para  o  cancelamento  da  exigência  dos  tributos  e  penalidades  dele 
decorrentes; 

­ observe­se, por exemplo, que na eventualidade de se  ter reformada a decisão 
proferida  nos  processos  nº  19515.001860/2009­35  e  19515.001861/2009­80,  o  mesmo  não 
poderá  acontecer  no  presente  feito,  tendo  em  vista  a  determinação  para  o  cancelamento  da 
exigência, sem qualquer ressalva; 

Fl. 350DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 351 

 
 

 
 

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­ a jurisprudência deste Conselho é pacífica no sentido de exigir que a decisão 
proferida no processo principal tenha se tornado definitiva, para que possa ser adotada em seus 
decorrentes; 

­  dessa  maneira,  considerando  que  não  houve  qualquer  ressalva  no  voto 
condutor do acórdão proferido pela Turma a quo, no sentido de aplicar a decisão proferida nos 
processos  nºs  19515.001860/2009­35  e  19515.001861/2009­80  apenas  quando  ela  se  tornar 
definitiva e imutável, e, considerando ainda que o único fundamento adotado para a exclusão 
de valores em relação às Contas 12.303 e 12.304 à hipótese vertente foi a aplicação do mesmo 
entendimento nos  autos  relativos  às obrigações principais,  quando aquela decisão  é precária, 
provisória, passível de reforma, cabe concluir pela reforma do acórdão recorrido. 

Ao final, a Fazenda Nacional pede: 

­ o conhecimento e provimento do recurso; 

­  caso  assim  não  se  entenda,  seja  sobrestado  o  feito,  até  que  sobrevenha  a 
definitividade das decisões proferidas nos processos que discutem a obrigação principal. 

No que tange à retroatividade benigna, a Fazenda Nacional pede que, quando 
da  execução  do  julgado,  se  verifique  qual  norma mais  benéfica:  se  a  soma  das  duas multas 
anteriores (art. 35, II, e 32, IV, da norma revogada) ou a do art. 35­A da MP nº 449/2008. 

Cientificada em 04/09/2014 (fls. 308), a Contribuinte ofereceu, em 15/09/2014, 
as Contrarrazões de fls. 332 a 340, contendo os seguintes argumentos, em síntese: 

­  no  que  tange  à  arguida  autonomia  das  obrigações  acessória  e 
principal,  vê­se  que  a  inconformidade  da  Recorrente  se  baseia  na  tese  de 
que  a  improcedência  da  obrigação  principal  não  leva  à  improcedência  da 
obrigação acessória; 

­  e nesse passo,  para  subsidiar  suas  argumentações,  invoca  como paradigma o 
acórdão 2302­01.163, proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da Segunda Seção; 

­  com  o  devido  respeito,  o  que  se  observa  é  que  a  decisão  tirada  naquele 
acórdão,  diferente  do  que  alega  a  Recorrente,  não  confronta  a  decisão 
recorrida, senão vejamos; 

­ o suposto paradigma, embora, de fato, disponha que ""a  lavratura do Auto de 
Infração  tem natureza objetiva, autônoma e  independente"", o  faz para o efeito de  reconhecer 
que  ""mesmo  que  o  Recorrente  houvesse  recolhido,  tempestivamente"",  o  tributo  exigido  no 
lançamento  principal,  a  ""mera  omissão  dos  fatos  geradores""  nas  respectivas  GFIPs  já  seria 
suficiente para consubstanciar o lançamento da obrigação acessória; 

­  em  outras  palavras,  deixa  consignado  que  a  simples  conduta  em  omitir  já 
enseja a aplicação da penalidade; 

­ e de fato assim o é,  inclusive, no vertente procedimento, ao contrário do que 
quer  convencer  a  Recorrente,  pois  a  multa,  aqui  exarada,  não  foi  excluída,  apenas  foi 
determinado o seu recálculo, a partir da redução do montante da obrigação principal; 

Fl. 351DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 352 

 
 

 
 

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­  é  bem  verdade  que  a  ementa  do  acórdão  
atacado gera certa confusão, pois conclui que o Recurso Voluntário foi provido, contudo ao se 
analisar  mais  atentamente  a  decisão,  verifica­se  que  foi  dado 
provimento  apenas  parcial  ao  recurso,  assim  mantendo­se  proporcionalmente  a 
multa;  

­ dentro desse cenário,  longe de se constituir um paradigma, o acórdão  trazido 
pela Recorrente espelha a mesma situação dos autos, pois não se concluiu pela improcedência 
da aplicação da multa mas, tão somente, pela sua redução, nos termos da Lei; 

­  e de  outra  forma não  poderia  ser,  pois  a  reconhecida  interdependência  entre 
a  obrigação  principal  e  a  acessória  decorre  da  expressa  disposição  legal  sobre 
o tema; 

­  o  revogado  §  5o  do  art.  32  da  Lei  8.212  consignava  expressamente  que  ""a 
apresentação do documento com dados não correspondentes aos fatos geradores"" sujeitaria ""o 
infrator  à  pena  administrativa  correspondente  à  multa  de  cem  por  cento  do  valor  devido 
relativo à contribuição não declarada""; 

­  ou  seja,  a  teor  do  dispositivo  legal,  a  multa  está  umbilicalmente  ligada  à 
obrigação principal, sendo proporcional àquela; 

­ assim, a toda evidência, se a contribuição supostamente não declarada é menor 
do que aquela apontada pela fiscalização no lançamento principal, obviamente a multa também 
será menor, sob pena de extrapolar o valor prescrito pela referida legislação e cobrar um valor 
muito superior a 100% do que em tese não foi declarado, e isso não se pode admitir; 

­ já no que pertine à apontada divergência de decisões quanto à impossibilidade 
de  ser  proferida  uma  decisão  sobre  a  multa  antes  do  julgamento  definitivo  da  obrigação 
principal,  indica  a  Recorrente  certa  decisão  proferida  pela  1a  Câmara  do  extinto  Terceiro 
Conselho de Contribuintes; 

­  o  acórdão  trazido pela Recorrente neste ponto  também não  lhe  socorre,  pois 
remete a julgamentos de processos interdependentes e à óbvia impossibilidade de julgamento 
do processo corolário antes do principal, contudo este não é o caso dos autos. 

­ embora se admita que a Recorrente possa não ter sido cientificada da decisão 
exarada  nos  autos  do  lançamento  principal,  a  verdade  é  que  os  julgamentos  da  obrigação 
principal e da obrigação acessória ocorreram simultaneamente, e o lançamento da multa, como 
já dito anteriormente, teve o mesmo destino do lançamento principal; 

­ o suposto acórdão paradigma deixa claro que ""a atividade judicante não pode 
expressar­se de  forma condicionada a  fato  futuro  e  incerto,  em especial  se pende decisão de 
outro processo administrativo fiscal para solução da lide""; 

­ todavia, no caso ora analisado não há que se falar em julgamento pendente no 
processo  principal,  muito  pelo  contrário,  o  julgamento  do  lançamento  principal,  além  de 
ultimado na mesma sessão, precedeu o julgamento desta obrigação acessória, tanto que definiu 
o seu destino; 

Fl. 352DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

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Fl. 353 

 
 

 
 

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­  e  nesse  ponto  não  deixa  dúvida  a  ementa  quando menciona  que  ""obrigação 
acessória segue resultado de obrigação principal, pois por óbvio só se pode seguir aquilo que já 
ocorreu; 

­ por essas razões, inclusive, também não há que se falar em sobrestamento do 
feito, pois o julgamento da obrigação principal e da multa devem sempre andar de mãos dadas; 

­  com  o  devido  respeito  a  opiniões  divergentes,  não  se  consegue  vislumbrar 
qualquer lógica em se pensar que a obrigação acessória deve permanecer em sua integralidade, 
apesar de já julgada a obrigação principal e ali reduzido o seu montante; 

­  não  é  possível  que  dois  lançamentos  interdependentes  tenham  destinos 
diferentes; 

­  por  fim,  em  que  pese  o  longo  arrozoado  apresentado  no  que  diz  respeito  à 
irretroatividade benigna do art. 32­A da Lei n° 8.212/91, e mais uma vez, aqui,  renovando o 
respeito  às  opiniões  divergentes,  quer  parecer  aqui  também  não  encontrar  razão  a 
inconformidade apresentada; 

­ como se sabe, a multa imposta no lançamento sob comento, baseada no art. 32 
da Lei n° 8.212/91, sofreu alterações por  força dos ditames da Medida Provisória n° 449, de 
03/12/2008, convertida na lei n° 11.941, de 2009, que acrescentou o art. 32­A à Lei nº 8.212; 

­ ora, conforme previsto no art. 106, inciso II, do CTN, ""a lei aplica­se a ato ou 
fato pretérito,  tratando­se de ato não definitivamente  julgado, quando  lhe  comine penalidade 
menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática""; 

­ parece evidente, assim, que a regra prevista no art. 106, inciso II, alínea ""c"", do 
CTN deverá ser observada ""in casu"", de forma a impor o cálculo da multa remanescente nos 
termos  do  art.  32­A  da  Lei  n°  8.212/1991  e  o  seu  comparativo  ao  cálculo  anterior,  para 
finalmente ser aplicado o cálculo mais benéfico à Contribuinte, conforme determinado pelo v. 
acórdão recorrido. 

­  em  face  do  exposto,  e  demonstrada  a  improcedência  da  pretensão 
fazendária,  não  há  que  se  permitir  o  manejo  do  Recurso  Especial,  impondo­se 
desde logo o seu não conhecimento ou, no mínimo, o seu desprovimento. 

Ao  final,  a Contribuinte  pede  o  não  conhecimento  do  recurso  ou  que  lhe  seja 
negado desprovimento. 

Assim,  constata­se  que  a  exigência  é  relativa  a multa  por  descumprimento  de 
obrigação acessória,  associada a obrigações principais cujos processos ­ 19515.001860/2009­
35  e  19515.001861/2009­80  ­  estão  tramitando  em  separado.  Por  outro  lado,  o  processo  nº 
19515.001857/2009­11,  que  foi  incluído  nesta  pauta  de  julgamento,  também  se  refere  a 
obrigação acessória associada às obrigações principais tratadas nos processos já especificados. 

Diante do exposto, voto pela conversão do presente julgamento em diligência à 
Sesej  da  2ª  Seção  de  Julgamento,  para  que  este  processo  seja  juntado  por  apensação  aos 
processos  nºs  19515.001860/2009­35,  19515.001861/2009­80  e  19515.001857/2009­11,  com 
posterior retorno à relatora para prosseguimento e julgamento em conjunto. 

Fl. 353DF  CARF  MF



Processo nº 19515.001859/2009­19 
Resolução nº  9202­000.103 

CSRF­T2 
Fl. 354 

 
 

 
 

10

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

Fl. 354DF  CARF  MF


",1.0
2021-10-08T01:09:55Z,201710,2ª SEÇÃO,"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/05/2000 a 30/04/2004
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. AUTO DE INFRAÇÃO ASSOCIADO A NFLD. APLICAÇÃO DE PENALIDADE. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art. 32-A, da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, eis que esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas condutas.

",2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS,2017-11-17T00:00:00Z,10680.011861/2007-40,201711,5800745,2017-11-20T00:00:00Z,9202-006.139,Decisao_10680011861200740.PDF,2017,MARIA HELENA COTTA CARDOZO,10680011861200740_5800745.pdf,Câmara Superior de Recursos Fiscais,S,"Vistos\, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado\, por unanimidade de votos\, em conhecer do Recurso Especial e\, no mérito\, em negar-lhe provimento.\n(assinado digitalmente)\nLuiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício\n(assinado digitalmente)\nMaria Helena Cotta Cardozo - Relatora\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo\, Patrícia da Silva\, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira\, Ana Paula Fernandes\, Heitor de Souza Lima Junior\, Ana Cecília Lustosa da Cruz (suplente convocada)\, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).\n\n\n",2017-10-25T00:00:00Z,7020498,2017,2021-10-08T11:09:38.032Z,N,1713049732505403392,"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1717; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => 
CSRF­T2 

Fl. 376 

 
 

 
 

1

375 

CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA 

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS 

 

Processo nº  10680.011861/2007­40 

Recurso nº               Especial do Contribuinte 

Acórdão nº  9202­006.139  –  2ª Turma  

Sessão de  25 de outubro de 2017 

Matéria  NORMAS GERAIS ­ RETROATIVIDADE BENIGNA 

Recorrente  COMPANHIA ENERGÉTICA DE MINAS GERAIS ­ CEMIG 

Interessado  FAZENDA NACIONAL 

 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/05/2000 a 30/04/2004 

DESCUMPRIMENTO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  AUTO  DE 
INFRAÇÃO  ASSOCIADO  A  NFLD.  APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE. 
RETROATIVIDADE BENIGNA. 

Na aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a 
verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples 
comparação  entre  percentuais  e  limites.  É  necessário,  basicamente,  que  as 
penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto  sejam 
aplicáveis  ao mesmo  tipo de  conduta. Se  as multas por descumprimento de 
obrigações acessória e principal foram exigidas em procedimentos de ofício, 
ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art. 32­A, da Lei 
nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, eis que 
esta  última  estabeleceu,  em  seu  art.  35­A,  penalidade  única  combinando  as 
duas condutas.  

 
 

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer 
do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento. 

(assinado digitalmente) 

Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício 

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora 

 

  

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18
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7-
40

Fl. 376DF  CARF  MF




 

  2

Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta 
Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, 
Heitor de Souza Lima Junior, Ana Cecília Lustosa da Cruz  (suplente  convocada), Rita Eliza 
Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício). 

 

Relatório 

Trata­se de AI ­ Auto de Infração ­ Debcad nº 37.025.761­8 tendo em vista 
que a empresa apresentou GFIP's com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas 
as  contribuições  previdenciárias. Conforme  o Relatório  Fiscal  da  Infração  de  fls.  28  a  30,  a 
contribuinte deixou de informar em GFIP's os seguintes fatos geradores: 

­  valores  pagos  aos  empregados  a  título  de  participação  nos  resultados  em 
desacordo com a legislação de regência; 

­ valores concedidos aos diretores e conselheiros a título de participação nos 
resultados; e 

­  erro  no  enquadramento  da  alíquota  destinada  ao  financiamento  dos 
benefícios  concedidos  em  razão do grau de  incidência de  incapacidade  laborativa decorrente 
dos  riscos  ambientais  do  trabalho,  incidentes  sobre  as  remunerações  dos  segurados 
empregados. 

Conforme o TEAF ­ Termo de Encerramento de Auditoria Fiscal, o presente 
Auto  de  Infração  de  obrigação  acessória  está  associado  à  NFLD  ­  Notificação  Fiscal  de 
Lançamento de Débito nº 37.025.760­0 (fls. 26). 

Em sessão plenária de 27/04/2010, por meio da Resolução nº 2401­00.101, o 
julgamento do Recurso Voluntário foi convertido em diligência à Repartição de Origem, para 
que a fiscalização informasse quais seriam as NFLD ­ Notificações Fiscais de Lançamento de 
Débito correspondentes aos fatos geradores que deixaram de ser informados nas GFIP's, bem 
como os correspondentes andamentos dos respectivos processos (fls. 285 a 289). 

Em  atendimento  à  resolução  acima,  a  Autoridade  Preparadora  assim 
informou: 

""Atendendo à solicitação, informo que o processo DEBCAD n°. 
37.025.760­0 da CEMIG, foi retificado no sistema para exclusão 
das  competências  decadentes  de  acordo  com  a  Súmula 
Vinculante n°08/08, e foram excluídas as competências 07/1998 
a 04/2000, permanecendo no crédito as competências 12/2000 a 
04/2004. 

O  processo  encontra­se  na  fase  'Ag  Reg  após  acórdão/Dec 
Minist',  pois  o  contribuinte  já  foi  cientificado  do  acórdão  que 
negou provimento ao recurso. 

Informamos  também  que  a  CEMIG  impetrou  o  Mandado  de 
Segurança ­ Processo n° 2007.38.00.007589­8 ­ 8a Vara SJMG, 
cujo  objeto  é  a  suspensão  da  exigibilidade  do  crédito  em 
questão,  bem  como  a  anulação  do  lançamento,  tendo  havido 

Fl. 377DF  CARF  MF



Processo nº 10680.011861/2007­40 
Acórdão n.º 9202­006.139 

CSRF­T2 
Fl. 377 

 
 

 
 

3

sentença determinando a sua suspensão parcial e houve depósito 
judicial referente a parte não alcançada pela sentença. 

Como a ação ainda não encerrou, o processo será encaminhado 
para a Equipe de Acompanhamento de Ações Judiciais ­ Eqaj.""  

Em  sessão  plenária  de  1º/12/2010,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário, 
prolatando­se o Acórdão nº 2401­01.525 (fls. 295 a 300), assim ementado:  

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS 

Período de apuração: 01/02/1999 a 30/04/2004 

PREVIDENCIÁRIO. AUTO DE INFRAÇÃO. INOBSERVÂNCIA 
DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. ART. 32,  INCISO IV, § 5º, LEI 
N° 8.212/91. 

Constitui  fato  gerador  de  multa,  como  forma  de  punição, 
apresentar o contribuinte à fiscalização Guias de Recolhimento 
do  FGTS  e  Informações  à  Previdência  Social  ­  GFIP  com 
omissão  de  fatos  geradores  de  todas  contribuições 
previdenciárias. 

CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AUTO DE INFRAÇÃO 
DECORRENTE  NFLD.  DECADÊNCIA.  PRAZO 
QUINQUENAL. 

Tratando­se de auto de  infração decorrente de descumprimento 
de obrigação acessória, onde o contribuinte omitiu informações 
e/ou documentos solicitados pela  fiscalização, caracterizando o 
lançamento de oficio, o prazo decadencial para a constituição do 
crédito  previdenciário  é  de  05  (cinco)  anos,  via  de  regra, 
contados do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o 
lançamento poderia ter sido efetuado, nos termos do artigo 173, 
inciso  I,  do  Código  Tributário  Nacional,  tendo  em  vista  a 
declaração  da  inconstitucionalidade  do  artigo  45  da  Lei  n° 
8.212/91, pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos dos RE's n°s 
556664, 559882 e 560626, oportunidade em que  fora aprovada 
Súmula Vinculante n° 08, disciplinando a matéria. In casu, trata­
se  de  auto  de  infração  por  descumprimento  de  obrigação 
acessória  decorrente  de  Notificação  Fiscal,  onde  fora 
reconhecida  a  decadência  do  artigo  173,  inciso  I,  do  CTN, 
impondo seja  levada a  efeito a mesma decisão nestes autos  em 
face da relação de causa e efeito que os vincula. 

CO­RESPONSABILIZAÇÃO  DOS  SÓCIOS  DA  EMPRESA.  A 
indicação dos sócios da empresa no anexo da notificação fiscal 
denominado  CORESP  não  representa  nenhuma  irregularidade 
e/ou  ilegalidade,  eis  que  referida  co­responsabilização  em 
relação ao crédito previdenciário constituído, encontra respaldo 
nos dispositivos legais que regulam a matéria, especialmente no 
artigo  2°,  §  5º,  inciso  I,  da  Lei  n°  6.830/1980,  c/c  artigo  660, 
inciso X, da Instrução Normativa n° 03/2005. 

MULTA/PENALIDADE.  LEGISLAÇÃO  POSTERIOR  MAIS 
BENÉFICA.  RETROATIVIDADE.  Aplica­se  ao  lançamento 

Fl. 378DF  CARF  MF



 

  4

legislação posterior à sua lavratura que comine penalidade mais 
branda,  nos  termos  do  artigo  106,  inciso  II,  alínea  ""c"",  do 
Código Tributário Nacional,  impondo  seja  recalculada a multa 
com esteio na Medida Provisória n° 449/2008, convertida na Lei 
n° 11.941/2009. 

RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO EM PARTE.” 

A decisão foi assim registrada: 

“ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de 
votos: I) declarar a decadência até a competência 04/2000; e II) 
dar  provimento  parcial  ao  recurso  para  recalcular  o  valor  da 
multa,  se  mais  benéfico  ao  contribuinte,  de  acordo  com  o 
disciplinado no art. 44, I da Lei no 9.430, de 1996, deduzidos os 
valores levantados a título de multa na NFLD correlata.” 

O processo  foi  recebido  na PGFN  em 04/01/2011  (fls.  302)  e  não  houve  a 
interposição de Recurso Especial. 

Cientificada do acórdão em 15/12/2011  (AR ­ Aviso de Recebimento de e­
fls. 297/298), a Contribuinte interpôs, em 30/12/2011 (Protocolo de Documentos de e­fls. 299), 
o Recurso Especial de e­fls. 299 a 360, com fundamento no art. 67, do Regimento Interno do 
CARF,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  256,  de  2009,  visando  rediscutir  a  decadência  e  a 
aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas na Lei nº 8.212, de 
1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida na Lei nº 11.941, de 
2009. 

Ao Recurso Especial  foi dado seguimento parcial, unicamente em relação à 
matéria da aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas na Lei 
nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida na Lei 
nº 11.941, de 2009, conforme Despacho de Admissibilidade de 07/01/2013 (e­fls. 365 a 369), 
que foi mantido pelo Despacho de Reexame de e­fls. 370. 

Em seu apelo, quanto à matéria que obteve seguimento, a Contribuinte alega: 

­  na decisão  recorrida,  de maneira  acertada,  foi  reconhecida  a  aplicação  da 
retroatividade  benigna  (art.  106,  II,  c,  do  CTN)  com  relação  à  multa  de  ofício  aplicada  à 
Recorrente; 

­  contudo, no momento de  indicar a metodologia de cálculo a  ser utilizada, 
incorreu­se em equívoco, qual seja entendeu­se: i) pela aplicação da multa antiga, estabelecida 
no revogado § 5°, do art. 32, da Lei 8.212/91; ou ii) pela aplicação da multa prevista no art. 44, 
I, da Lei 9.430/96 (cuja aplicação é determinada pelo art. 35­A, da Lei 8.212/91), ""deduzindo­
se os valores levantados a título de multa nos autos da NFLD correlata suso mencionada""; 

­  ou  seja,  entendeu­se  pela  aplicação  da  soma  das  multas  decorrentes  da 
obrigação  principal  (art.  35­A,  da  Lei  8.212/91  ­  constante  da  NFLD  37.025.760­0)  e  da 
obrigação acessória (art. 32­A, da Lei 8.212/91); 

­  no  entanto,  tal  entendimento  não  merece  prevalecer,  tendo  em  vista  a 
afronta  à  lei,  bem  como  por  se  apresentar  em  contrariedade  ao  entendimento  pacificado  na 
CSRF; 

Fl. 379DF  CARF  MF



Processo nº 10680.011861/2007­40 
Acórdão n.º 9202­006.139 

CSRF­T2 
Fl. 378 

 
 

 
 

5

­ o § 5° do art. 32 da Lei n° 8.212/91, que trazia a previsão da multa aplicável 
pelo descumprimento da obrigação acessória estabelecida no inciso IV do art. 32 foi revogado 
por  meio  da  MP  449/2008,  convertida  na  Lei  11.941/2009,  e,  a  partir  de  então,  a  mesma 
penalidade passou a ser prevista no art. 32­A da Lei n° 8.212/91; 

­ nota­se que a  infringência anteriormente punida § 5° do art. 32 da Lei n° 
8.212/91 é exatamente aquela que, na redação atual da Lei n° 8.212/91, é punida pelo art 32­A, 
qual seja, apresentar a declaração que de trata o inciso IV do art. 32 (GFIP) com incorreções ou 
omissões; 

­ a toda evidência, as penalidades previstas no §5° do art. 32, substituída pelo 
art. 32­A da Lei n° 8.212/91 (multa por descumprimento de obrigação acessória), tem natureza 
absolutamente distinta daquela prevista no art. 35­A da Lei n° 8.212/91 (multa de ofício); 

­  enquanto  a  primeira  tem  por  objeto  penalizar  o  contribuinte  pela  não 
apresentação da GFIP ou sua apresentação com incorreções ou omissões, a multa estabelecida 
pelo art. 35­A pune o contribuinte pelo não recolhimento de tributos; 

­  com  efeito,  pode­se  afirmar  que,  consoante  redação  original  da  Lei  n° 
8.212/91,  o  descumprimento  das  obrigações  principais  e  acessórias  relativamente  às 
contribuições  previdenciárias  eram  punidas  com  duas  espécies  distintas  de multa:  i) a multa 
isolada  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  (apresentação  de  GFIP  com  os  fatos 
geradores  da  obrigação  principal),  estabelecida  no  art.  32;  e  ii)  a  multa  de  mora  por 
descumprimento da obrigação principal (recolhimento do tributo no prazo especificado em lei), 
disposta no art. 35 da Lei n° 8.212/91; 

­ com a alteração da Lei n° 8.212/91 pela MP 449/08, convertida na Lei n° 
11.941/09, foram alterados os parâmetros de fixação da multa isolada (art. 32­A) e da multa de 
mora  (art.  35),  e  acrescentada uma  terceira hipótese,  até  então  inexistente,  que  é  a multa  de 
ofício (art. 35­A); 

­ diante do exposto, afigura­se manifestamente absurdo, data máxima venia, 
o entendimento consubstanciado no acórdão recorrido, pela aplicação da comparação da soma 
das duas multas anteriores (art. 35, II, e 32, IV, da norma revogada) com a penalidade prevista 
pela novel redação do art. 35­A, da Lei n° 8.212/91, uma vez que a multa de mora estabelecida 
pelo art. 35 da Lei 8.212/91 permanece existindo, ainda que o cálculo seja feito com base em 
novos parâmetros; 

­ não há falar que a multa de ofício acrescida pelo art. 35­A, da Lei 8.212/91 
teria  a  mesma  natureza  do  somatório  das  multas  previstas  originariamente  no  art.  32,  §  5° 
(multa isolada) e no art. 35, II (multa de mora); 

­  ademais,  defender  a  aplicação  da  penalidade  prevista  no  art.  35­A  em 
substituição às penalidades estabelecidas originariamente nos arts. 32, § 5° e 35,  II,  todos da 
Lei 8.212/91, seria o mesmo que permitir a ""retroatividade maligna"" do dispositivo, uma vez 
que  a  possibilidade  de  aplicação  da  multa  de  ofício  prevista  no  citado  art.  35­A  constitui 
inovação  legislativa  em  face  da  normatização  vigente  à  época  da  ocorrência  dos  fatos 
geradores; 

Fl. 380DF  CARF  MF



 

  6

­ note­se que tal interpretação se coaduna com a recentíssima jurisprudência 
da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como se observa do acórdão exarado em decorrência 
do julgamento do Recurso Especial do Procurador 248.110 (cita jurisprudência); 

­  mais  uma  vez,  observa­se  dissenso  entre  o  posicionamento  da  Primeira 
Turma  da  Quarta  Câmara  da  Segunda  Seção  de  Julgamento  para  com  o  entendimento  do 
Conselho  Superior  de Recursos  Fiscais  no  precedente  paradigma,  que  pode  ser  resumido  da 
seguinte forma: 

a) no acórdão recorrido, cujo objeto é  irresignação em face da aplicação de 
multa por descumprimento de obrigação acessória, foi determinada a aplicação da multa mais 
benéfica  ao  contribuinte:  i)  a  do  revogado  §  5°,  do  art.  32,  da  Lei  8.212/91;  ou  ii)  a multa 
prevista  no  art.  44,  I,  da  Lei  9.430/1996  (aplicável  por  determinação  do  art.  35­A,  da  Lei 
8.212/91) deduzidos os valores levantados a título de multa na NFLD 37.025.760­0; 

b) no  acórdão paradigma,  a orientação da CSRF,  também  julgando  case de 
aplicação de multa por descumprimento de obrigação acessória, foi pela aplicação da multa que 
for mais benéfica ao contribuinte:  i) a do revogado § 5°, do art. 32, da Lei 8.212/91; ou ii) a 
multa prevista no art. 32­A, da Lei 8.212/91. 

Ao  final,  a  Contribuinte  requer  o  provimento  do  recurso,  para  que  seja 
determinado  o  recálculo  da  multa  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  objeto  dos 
presentes autos, aplicando­se a sistemática mais benéfica à Recorrente: i) a multa do revogado 
art. 32, § 5º, da Lei nº 8.212, de 1991; ou ii) a multa do art. 32­A, da Lei nº 8.212/, de 1991, 
incluído pela Lei nº 11.941, de 2009. 

O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  13/03/2013  (Despacho  de 
Encaminhamento  de  e­fls.  371)  e,  em  14/03/2013  (Despacho  de  Encaminhamento  de  e­fls. 
374), foram oferecidas as Contrarrazões de e­fls. 372/373. 

Voto            

Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora  

O Recurso Especial  interposto  pela Contribuinte  é  tempestivo  e  atende  aos 
demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido. 

Trata­se  de  Auto  de  Infração,  tendo  em  vista  que  a  empresa  apresentou 
GFIP's  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições 
previdenciárias, conforme Relatório Fiscal da Infração de fls. 28 a 30. 

O  presente  Auto  de  Infração  (Debcad  nº  37.025.761­8)  está  associado  a 
NFLD ­ Notificação Fiscal de Lançamento de Débito  (Debcad nº 37.025.760­0),  conforme o 
TEAF – Termo de Encerramento de Ação Fiscal de fls. 26. 

Conforme  diligência  solicitada  pela  Resolução  nº  2401­00.101,  de 
27/04/2010, a Autoridade Preparadora assim informou: 

""(...) 

O  processo  encontra­se  na  fase  'Ag  Reg  após  acórdão/Dec 
Minist',  pois  o  contribuinte  já  foi  cientificado  do  acórdão  que 
negou provimento ao recurso. 

Fl. 381DF  CARF  MF



Processo nº 10680.011861/2007­40 
Acórdão n.º 9202­006.139 

CSRF­T2 
Fl. 379 

 
 

 
 

7

Informamos  também  que  a  CEMIG  impetrou  o  Mandado  de 
Segurança ­ Processo n° 2007.38.00.007589­8 ­ 8a Vara SJMG, 
cujo  objeto  é  a  suspensão  da  exigibilidade  do  crédito  em 
questão,  bem  como  a  anulação  do  lançamento,  tendo  havido 
sentença  determinando  a  sua  suspensão  parcial  e  houve 
depósito judicial referente a parte não alcançada pela sentença. 

Como a ação ainda não encerrou, o processo será encaminhado 
para a Equipe de Acompanhamento de Ações Judiciais ­ Eqaj.""  

Assim,  a  NFLD  que  tratava  da  obrigação  principal  foi  objeto  de  Recurso 
Voluntário cujo provimento foi negado, bem como foi submetida ao crivo do Poder Judiciário, 
de sorte que a sua exigência deve ser considerada definitiva, sem que haja óbice ao julgamento 
relativo à aplicação da retroatividade benigna às respectivas penalidades.  

Nesse  passo,  na  decisão  recorrida  foi  determinada  a  aplicação  da multa  do 
artigo 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de 1996, caso esta seja mais benéfica, deduzidos os valores 
levantados a título de multa na NFLD correlata. A Contribuinte, por sua vez, pede a aplicação 
da opção mais benéfica, dentre as seguintes: multa revogada do art. 32, § 5º, da Lei nº 8.212, de 
1991; ou multa do art. 32­A, da Lei nº 8.212, de 1991, incluído pela Lei n] 11.941, de 2009. 

Os artigos da Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações da Lei n° 9.528, de 
1997, que orientavam o Auto de Infração e a NFLD tinham a seguinte redação: 

“Art. 32. A empresa é também obrigada a: 

(...) 

IV  ­  informar  mensalmente  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro 
Social­INSS,  por  intermédio  de  documento  a  ser  definido  em 
regulamento,  dados  relacionados  aos  fatos  geradores  de 
contribuição  previdenciárias  e  outras  informações  de  interesse 
do INSS. 

(...) 

§  5º  A  apresentação  do  documento  com  dados  não 
correspondentes aos fatos geradores sujeitará o infrator à pena 
administrativa  correspondente  à  multa  de  cem  por  cento  do 
valor devido relativo à contribuição não declarada, limitada aos 
valores previstos no parágrafo anterior. 

(...) 

Art. 35. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 1º e abril 
de 1997, sobre as contribuições sociais em atraso, arrecadadas 
pelo INSS, incidirá multa de mora, que não poderá ser relevada, 
nos seguintes termos: 

(...) 

II. para pagamento de créditos incluídos em notificação fiscal de 
lançamento: 

a)  doze  por  cento,  em  até  quinze  dias  do  recebimento  da 
notificação; 

Fl. 382DF  CARF  MF



 

  8

b)  quinze  por  cento,  após  o  15º  dia  do  recebimento  da 
notificação; 

c)vinte  por  cento,  após  apresentação  de  recurso  desde  que 
antecedido de defesa, sendo ambos  tempestivos, até quinze dias 
da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência 
Social – CRP; 

d) vinte e cinco por cento, após o 15º dia da ciência da decisão 
do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS, 
enquanto não inscrito em Dívida Ativa.”  

Assim, no caso em apreço, considerando­se que houve exigência por meio de 
Auto de  Infração (descumprimento de obrigação acessória, objeto do presente processo) e de 
NFLD (descumprimento de obrigação principal), foram aplicadas duas multas, no contexto de 
lançamento de ofício. Com efeito, o entendimento desta CSRF é no sentido de que, embora a 
antiga  redação  dos  artigos  32  e  35  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  não  contivesse  a  expressão 
“lançamento de ofício”, o fato de as penalidades serem exigidas por meio de Auto de Infração 
e NFLD não deixa dúvidas acerca da natureza material de multas de ofício. 

Resta  perquirir  se  as  alterações  posteriores  à  autuação,  implementadas  pela 
Lei  nº  11.941,  de  2009,  representariam  a  exigência  de  penalidade  mais  benéfica  ao 
Contribuinte, hipótese que autorizaria a sua aplicação retroativa, a teor do art. 106, II, do CTN. 
Para  tanto,  porém,  é  necessário  que  se  estabeleça  a  exata  correlação  entre  as  multas 
anteriormente  previstas  e  aquelas  estabelecidas  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009,  a  ver  se 
efetivamente seria o caso, e em que condições aplicar­se­ia a retroatividade benigna. 

As alterações promovidas pela Lei nº 11.941, de 2009, nos artigos 32 e 35, da 
Lei nº 8.212, de 1991, no sentido de uniformizar os procedimentos de constituição e exigência 
dos créditos tributários, previdenciários e não previdenciários, são as seguintes: 

“Art. 32. A empresa é também obrigada a: 

(...) 

IV  –  declarar  à  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  e  ao 
Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – 
FGTS,  na  forma,  prazo  e  condições  estabelecidos  por  esses 
órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e 
valores  devidos  da  contribuição  previdenciária  e  outras 
informações  de  interesse  do  INSS  ou  do Conselho Curador  do 
FGTS; 

(...) 

§ 2o A declaração de que trata o inciso IV do caput deste artigo 
constitui  instrumento  hábil  e  suficiente  para  a  exigência  do 
crédito tributário, e suas informações comporão a base de dados 
para fins de cálculo e concessão dos benefícios previdenciários. 

(...) 

Art. 32­A.O contribuinte que deixar de apresentar a declaração 
de que trata o  inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo 
fixado  ou  que  a  apresentar  com  incorreções  ou  omissões  será 
intimado a apresentá­la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar­
se­á às seguintes multas: 

Fl. 383DF  CARF  MF



Processo nº 10680.011861/2007­40 
Acórdão n.º 9202­006.139 

CSRF­T2 
Fl. 380 

 
 

 
 

9

I  –  de  R$  20,00  (vinte  reais)  para  cada  grupo  de  10  (dez) 
informações incorretas ou omitidas; e 

II  –  de  2%  (dois  por  cento)  ao  mês­calendário  ou  fração, 
incidentes sobre o montante das contribuições informadas, ainda 
que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta  de  entrega  da 
declaração ou entrega após o prazo,  limitada a 20% (vinte por 
cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.  

(...) 

Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das  contribuições 
sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 
11 desta Lei, das contribuições instituídas a título de substituição 
e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras 
entidades  e  fundos,  não  pagos  nos  prazos  previstos  em 
legislação, serão acrescidos de multa de mora e juros de mora, 
nos  termos  doart.  61  da  Lei  nº  9.430,  de  27  de  dezembro  de 
1996. 

Art.  35­A.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício  relativos  às 
contribuições referidas no art. 35 desta Lei, aplica­se o disposto 
no art. 44 da Lei no9.430, de 27 de dezembro de 1996. 

E o art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, por sua vez, assim estabelece: 

Art. 44. Nos casos de  lançamento de ofício, serão aplicadas as 
seguintes multas: 

I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou 
diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de 
pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de 
declaração inexata; (grifei) 

Destarte,  resta  claro  que,  com  o  advento  da  Lei  nº  11.941,  de  2009,  o 
lançamento de ofício,  envolvendo a  exigência de  contribuições previdenciárias,  bem como  a 
verificação  de  declaração  inexata  do  respectivo  fato  gerador  em  GFIP,  como  ocorreu  no 
presente  caso,  sujeita  a  Contribuinte  a  uma  única  multa,  no  percentual  de  75%,  sobre  a 
totalidade ou diferença da contribuição, prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430, de 1996. 

Com efeito, a  interpretação sistemática da legislação tributária não admite a 
instituição, em um mesmo ordenamento jurídico, de duas penalidades para a mesma conduta, o 
que autoriza a  interpretação no sentido de que  as penalidades previstas no art. 32­A não são 
aplicáveis às situações em que se verifica a falta de declaração/declaração inexata, combinada 
com a falta de recolhimento da contribuição previdenciária, eis que tal conduta está claramente 
tipificada no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430, de 1996. 

Assim,  a  despeito  das  alegações  da Contribuinte,  não  há  como  entender­se 
que, no presente caso, a retroatividade benigna estaria representada pela simples aplicação do 
art.  32­A  ao  descumprimento  da  obrigação  acessória,  como  se  esta  estivesse  absolutamente 
dissociada da multa pelo descumprimento da obrigação principal. 

Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Contribuinte 
e, no mérito, nego­lhe provimento. 

Fl. 384DF  CARF  MF



 

  10

(assinado digitalmente) 

Maria Helena Cotta Cardozo 

           

 

           

 

 

Fl. 385DF  CARF  MF


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