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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9707033 #
Numero do processo: 10882.900484/2010-44
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 21 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Fri Jan 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007 IPI. CRÉDITOS. FORNECEDORES OPTANTES PELO SIMPLES. A legislação em vigor não permite o creditamento do IPI calculado pelo contribuinte sobre aquisições de estabelecimento optantes pelo SIMPLES.
Numero da decisão: 3301-012.319
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Antonio Marinho Nunes - Presidente Substituto (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro - Relatora Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Laércio Cruz Uliana Junior, José Adão Vitorino de Morais, Juciléia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Mateus Soares de Oliveira (suplente convocado), Semíramis de Oliveira Duro e Marco Antonio Marinho Nunes (Presidente Substituto). Ausente a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, substituída pelo Conselheiro Mateus Soares de Oliveira.
Nome do relator: Semíramis de Oliveira Duro
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CRÉDITOS. FORNECEDORES OPTANTES PELO SIMPLES. A legislação em vigor não permite o creditamento do IPI calculado pelo contribuinte sobre aquisições de estabelecimento optantes pelo SIMPLES. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Antonio Marinho Nunes - Presidente Substituto (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro - Relatora Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Laércio Cruz Uliana Junior, José Adão Vitorino de Morais, Juciléia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Mateus Soares de Oliveira (suplente convocado), Semíramis de Oliveira Duro e Marco Antonio Marinho Nunes (Presidente Substituto). Ausente a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, substituída pelo Conselheiro Mateus Soares de Oliveira. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão n° 14-40.528 proferido pela 2ª Turma da DRJ em Ribeirão Preto, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela empresa em epígrafe. Na origem, as compensações do contribuinte foram homologadas parcialmente, em razão da glosa dos créditos de empresa optante pelo SIMPLES, a COMTHER COPPER AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 2. 90 04 84 /2 01 0- 44 Fl. 164DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-012.319 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10882.900484/2010-44 COMERCIO E INDUSTRIA DE FIOS LTDA, CNPJ 05.434.992/0001-89, empresa optante até a data de 30/06/2007, conforme se vê do Relatório Fiscal: 2. A auditoria foi motivada por demanda do sujeito passivo e determinada pelo MPF/RPF 0811300-2010-00047-0 para a operação 91131 IPI – VERIFICAÇÕES DE CRÉDITOS E COMPENSAÇÕES INDICADAS PELO SCC; 3. Os PER/DCOMP analisados foram: 4. Foi detectada a ocorrência de 51 notas fiscais de aquisição de insumos do fornecedor COMTHER COPPER COMERCIO E INDUSTRIA DE FIOS LTDA, CNPJ nº 05.434.992/0001-89, empresa esta optante do Simples até a data de 30/06/2007, para as quais a Perfil creditou-se do IPI correspondente. As notas fiscais da Comther emitidas até 30/06/2007 tiveram o IPI correspondente glosado para efeito de ressarcimento. O montante glosado foi de R$ 553.014,09, distribuído nas PER/DCOMP anteriores à exclusão do Simples. As aquisições de produtos de estabelecimentos optantes pelo SIMPLES (Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte, instituído pela Lei nº 9.317, de 05 de dezembro de 1996), não ensejam aos adquirentes direito a fruição de crédito de IPI relativo a MP, PI e ME, conforme estabelece o art. 166 do RIPI (Regulamento do IPI). O detalhamento de cada nota fiscal e respectivos valores glosados foi fornecido ao contribuinte juntamente com o Termo de Encerramento do Procedimento Fiscal. Em manifestação de inconformidade, o contribuinte sustentou que: (i) desconhecia que o fornecedor era optante do SIMPLES; (ii) no documento fiscal, constava que o regime de tributação era o normal, com destaque do IPI, o qual fora pago ao fornecedor; (iii) a glosa efetuada seria uma punição contra quem agiu de boa-fé e (iv) a legislação do SIMPLES ofende o princípio da não-cumulatividade, portanto, seria inconstitucional. A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, por entender que a legislação não permite o creditamento do IPI calculado pelo contribuinte sobre aquisições de estabelecimento optantes pelo SIMPLES. Em Recurso Voluntário, a empresa reitera os termos de sua defesa anterior e defende o direito ao crédito de IPI sobre as aquisições de insumos. Este turma converteu o julgamento em diligência para que a autoridade fiscal juntasse os autos a cópia do procedimento fiscal mencionado no Despacho Decisório e o respectivo Termo de Verificação Fiscal. A informação fiscal trouxe o “Relatório Perfil SCC” e a relação das notas fiscais com as DCOMPs e, informou que os referidos documentos tratam da verificação fiscal dos Fl. 165DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-012.319 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10882.900484/2010-44 pedidos de ressarcimento de IPI dos períodos de apuração 1º trimestre de 2006 ao 1º trimestre de 2008, conforme os anexos citados nos Despachos Decisórios relativos aos processos n° 10882.900481/2010-19, 10882.900482/2010-55, 10882.900483/2010-08, 10882.900484/2010- 44, 10882.900485/2010-99. É o relatório. Voto Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora. O recurso voluntário reúne os pressupostos legais de interposição, dele, tomo conhecimento. Conforme relatado, na análise das compensações da Recorrente, houve glosa de créditos de IPI relativos aos insumos adquiridos de estabelecimento optante do SIMPLES (Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte), instituído pela Lei n° 9.317/1996. O SIMPLES FEDERAL era sistema no qual a tributação do IPI é diferenciada, não se seguindo as alíquotas dispostas na TIPI e sim, um acréscimo de percentual na alíquota aplicada sobre a receita bruta. O art. 5° da Lei nº 9.317/1996 prescrevia: Art. 5º O valor devido mensalmente pela microempresa e empresa de pequeno porte, inscritas no SIMPLES, será determinado mediante a aplicação, sobre a receita bruta mensal auferida, dos seguintes percentuais: (...) § 5º - A inscrição no SIMPLES veda, para a microempresa ou empresa de pequeno porte, a utilização ou destinação de qualquer valor a título de incentivo fiscal, bem assim a apropriação ou a transferência de créditos ao IPI e ao ICMS. § 6º - O disposto no parágrafo anterior não se aplica relativamente ao ICMS, caso a Unidade Federada em que esteja localizada a microempresa ou empresa de pequeno porte não tenha aderido ao SIMPLES, nos termos do art. 4º. Logo, a optação pelo Simples Federal proíbe a utilização ou destinação de qualquer valor a título de incentivo fiscal, bem assim a apropriação ou a transferência de créditos de IPI. Em seguida, a Lei Complementar nº 123/2006 (SIMPLES NACIONAL) revogou a Lei nº 9.317/96, porém manteve a vedação ao crédito na aquisição de fornecedores optantes do regime simplificado: Art.23. As microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional não farão jus à apropriação nem transferirão créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional. Fl. 166DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-012.319 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10882.900484/2010-44 Se o recolhimento no regime simplificado é centralizado quanto a todos os tributos devidos pela empresa, com base em receita bruta, não há falar-se em apuração de débitos x créditos ou recolhimento na etapa anterior (que só é aplicada na forma normal de tributação), por isso a vedação legal não macula o princípio da não-cumulatividade. O fato de o fornecedor optante pelo SIMPLES destacar indevidamente o IPI nas notas fiscais não garante à Recorrente o direito ao creditamento pretendido, pois, como visto, é vedado expressamente na legislação. Afasta-se, portanto, o argumento de boa-fé. Assim, se houve recolhimento indevido naquela operação, caberá ao emitente da nota fiscal pleitear a restituição do valor do IPI indevidamente destacado (cf. art. 165 e 166 do CTN), ao passo que, ao adquirente onerado pelo destaque indevido, cabe, na esfera privada, o ressarcimento das perdas e danos. As notas fiscais da Comther emitidas até 30/06/2007 tiveram o IPI correspondente glosado para efeito de ressarcimento, após essa data, houve a exclusão da empresa do regime. As pesquisas anexadas aos autos pela Recorrente referem-se ao ano de 2010. Logo, não há o que se deferir quanto às alegações de desconhecimento ou punição da Recorrente por fato de terceiro. No que se refere ao fundamento de inconstitucionalidade, a restrição imposta pela norma não afronta o princípio constitucional da não-cumulatividade, como posto acima. De toda a sorte, case se entendesse procedente este argumento, estar-se-ia diante de hipótese de aplicação da Súmula CARF nº 02, que prescreve: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”. Conclusão Do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro, Relatora Fl. 167DF CARF MF Original

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9694514 #
Numero do processo: 10830.727196/2018-00
Data da sessão: Tue Sep 27 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Fri Jan 20 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 24/02/2011 a 20/09/2012 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III DO CTN. SÓCIOS E GESTORES. ATOS COM INFRAÇÃO À LEI OU EXCESSO DE PODERES. A responsabilidade tributária nos moldes do art. 135, III do CTN exige a caracterização da pessoa física como o sócio, diretor, gerente ou representante da empresa e a demonstração da prática de atos dolosos contrários ao interesse do contribuinte e com violação à lei, contratos e estatutos; circunstâncias essas verificadas no caso dos autos.
Numero da decisão: 9202-010.398
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencido o conselheiro Eduardo Newman de Mattera Gomes, que não conheceu. No mérito, acordam, por voto de qualidade, em dar provimento ao Recurso, vencidos os conselheiros Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri (relatora), Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Marcelo Milton da Silva Risso, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti. (assinado digitalmente) Eduardo Newman de Mattera Gomes – Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora (assinado digitalmente) Maurício Nogueira Righetti – Redator designado Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada), Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Eduardo Newman de Mattera Gomes (Presidente em Exercício).
Nome do relator: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
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ementa_s : ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 24/02/2011 a 20/09/2012 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III DO CTN. SÓCIOS E GESTORES. ATOS COM INFRAÇÃO À LEI OU EXCESSO DE PODERES. A responsabilidade tributária nos moldes do art. 135, III do CTN exige a caracterização da pessoa física como o sócio, diretor, gerente ou representante da empresa e a demonstração da prática de atos dolosos contrários ao interesse do contribuinte e com violação à lei, contratos e estatutos; circunstâncias essas verificadas no caso dos autos.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencido o conselheiro Eduardo Newman de Mattera Gomes, que não conheceu. No mérito, acordam, por voto de qualidade, em dar provimento ao Recurso, vencidos os conselheiros Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri (relatora), Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Marcelo Milton da Silva Risso, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti. (assinado digitalmente) Eduardo Newman de Mattera Gomes – Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora (assinado digitalmente) Maurício Nogueira Righetti – Redator designado Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada), Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Eduardo Newman de Mattera Gomes (Presidente em Exercício).

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ART. 135, III DO CTN. SÓCIOS E GESTORES. ATOS COM INFRAÇÃO À LEI OU EXCESSO DE PODERES. A responsabilidade tributária nos moldes do art. 135, III do CTN exige a caracterização da pessoa física como o sócio, diretor, gerente ou representante da empresa e a demonstração da prática de atos dolosos contrários ao interesse do contribuinte e com violação à lei, contratos e estatutos; circunstâncias essas verificadas no caso dos autos. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencido o conselheiro Eduardo Newman de Mattera Gomes, que não conheceu. No mérito, acordam, por voto de qualidade, em dar provimento ao Recurso, vencidos os conselheiros Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri (relatora), Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Marcelo Milton da Silva Risso, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti. (assinado digitalmente) Eduardo Newman de Mattera Gomes – Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora (assinado digitalmente) Maurício Nogueira Righetti – Redator designado Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada), Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Eduardo Newman de Mattera Gomes (Presidente em Exercício). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 72 71 96 /2 01 8- 00 Fl. 4798DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Relatório Trata-se de lançamento para exigência de crédito tributário, acrescido de multa qualificada e agravada, relativo ao Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou Relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF) e do Imposto de Renda Retido na Fonte, incidentes sobre as remessas de recursos para o exterior, efetuadas no ano-calendário 2011 a 2014. Segundo consta do relatório fiscal de fls. 2524 e seguintes, o lançamento é decorrente de investigação do Ministério Público que visou apurar diversas estruturas paralelas ao mercado de câmbio, abrangendo um grupo de doleiros com âmbito de atuação nacional e transnacional. Por um sistema complexo o grupo efetuou remessas ao exterior e evasão de divisas, valendo-se de empresas de fachada e offshores, simulando contratos de importação, visando realizar contratos de câmbio fraudulentos. Todas as importações da Indústria e Comércio de Medicamentos Labogen foram declaradas simuladas e inexistentes, pois, a empresa não possuía habilitação no Siscomex para importar, não houve a efetiva entrada de mercadoria no país e as operações de câmbio foram baseadas em documentos fraudulentos. Assim, desqualificando-se as importações, o que de fato ocorreu foram remessas de divisas ao exterior sem o devido recolhimento do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou Relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF) e do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Intimados contribuinte e responsáveis, somente foi apresentada defesa pelo responsável solidário Alberto Youssef. Em sua peça de impugnação apresenta preliminares de nulidade do lançamento, arguiu decadência do crédito tributário e impugna a imputação da multa e sua condição como responsável tributário. Após o trâmite processual, a 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária da Primeira Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, rejeitou as preliminares de nulidade e de decadência e, no mérito, por maioria, deu provimento parcial ao recurso voluntário do solidário para reconhecer sua responsabilidade exclusivamente com fundamento do art. 124, I do CTN, afastando a aplicação do art. 135, III do CTN e, por unanimidade, manteve a qualificação e agravamento da multa de ofício. O acórdão 1302-003.438 recebeu a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 24/02/2011 a 20/09/2012 PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Há de se rejeitar a preliminar de nulidade quando comprovado que a autoridade fiscal cumpriu todos os requisitos pertinentes à formalização do lançamento e à atribuição do vínculo de responsabilidade, tendo os sujeitos passivos sido cientificados dos fatos e das provas documentais que motivaram a autuação e a responsabilização solidária e, no Fl. 4799DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 exercício pleno de sua defesa, manifestado contestação de forma ampla e irrestrita, que foi recebida e apreciada pela autoridade julgadora. PROCEDIMENTO INVESTIGATÓRIO PRÉVIO À AUTUAÇÃO FISCAL. AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. PROVAS LÍCITAS. É lícita a utilização de provas colhidas em investigação criminal, obtidas por meio de autorização judicial, para subsidiar a apuração de caráter tributário. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 24/02/2011 a 20/09/2012 IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. PRAZO DECADENCIAL. O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. INTERESSE COMUM. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. O interesse comum nas situações que constituíram os fatos geradores dos tributos lançados enseja a atribuição de responsabilidade solidária, nos termos dos arts. 124, I. ADMINISTRADORES DE FATO. INFRAÇÃO À LEI. EXCESSO DE PODERES. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. PODER DE GESTÃO. NECESSIDADE DE PROVAS. A imputação de responsabilidade ao administrador de fato, por atos praticados com excesso de poderes ou infração à lei, na forma do art. 135, inciso III, do CTN, demanda a comprovação do poder de gestão em relação à pessoa jurídica autuada. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. MULTA DE OFÍCIO. INCLUSÃO. A solidariedade de que trata o art. 124, inciso I, do CTN, e a responsabilidade tributária prevista no art. 135, inciso III, do mesmo Código abrange toda a obrigação tributária principal, aí incluídas as penalidades pecuniárias, da qual é espécie a multa de ofício. Intimada a Fazenda Nacional, com base no acórdão paradigma 1201-002.509, apresentou Recurso Especial contra a parte da decisão que afastou a aplicação do art. 135, II do CTN. Segundo a Recorrente é inconteste que Alberto Youssef era sócio administrador de fato da Indústria e Comércio de Medicamentos Labogen Ltda., defende que “a figura do “sócio de fato” é assumida por aquele que, por algum motivo ilícito, não quer se vincular formalmente a determinada sociedade. É evidente que, em tal hipótese, o responsável tributário não terá poderes formais para representar a empresa. Contudo, essa circunstância, por si só, não inviabiliza a responsabilidade baseada no art. 135, III, do CTN.” Sem contrarrazões das partes. Processo distribuído a este Colegiado por força da Portaria CARF nº 22.564, de 20 de outubro de 2020. É o relatório. Fl. 4800DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Voto Vencido Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora O recurso preenche os pressupostos de admissibilidade e deve ser conhecido. Como consta do relatório, trata-se de recurso da Fazenda Nacional contra parte do acórdão que concluiu pela ausência de aplicação ao caso da responsabilização de terceiro com base no art. 135, III do Código Tributário Nacional. Para a recorrente há nos autos a prova de ser o responsável “sócio de fato” da autuada, pois seria ele o gestor dos negócios. Segundo o acórdão recorrido, houve a correta demonstração do interesse comum do responsável na realização do fato gerador (remessa de recursos ao exterior), levando à aplicação do art. 124, I do CTN, entretanto não restou comprovada a atuação de Alberto Youssef como sócio diretor da autuada, condição essencial à aplicação do art. 135, III do CTN. Vejamos: Já, em relação à imputação realizada com base no art. 135, inciso III, do CTN, entendo que merece reforma a decisão recorrida. É que assim dispõe o texto legal: "Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: (...) III os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado." Veja-se que o dispositivo se destina à responsabilização dos gestores da pessoa jurídica autuada, em relação aos atos praticados com os vícios apontados. Embora amplamente comprovado nos autos (até mesmo pela confissão do Recorrente), a utilização da pessoa jurídica autuada para a realização dos fatos geradores das obrigações tributárias, inclusive, com controle acerca da forma pela qual estes se dão, não existe qualquer comprovação de que o Recorrente exercia a posição, ainda que de fato, de diretor, gerente ou representante da autuada. Sempre fica cristalino que a pessoa jurídica pertencia ao Sr. Leonardo Meirelles e que foi utilizava, em troca do pagamento de comissões, para as práticas determinadas pelo Sr. Alberto Youssef. Tanto é assim, que conforme trecho acima transcrito do depoimento do Sr. Leonardo, em 2013 (portanto, após os fatos geradores de que tratam os autos), houve tentativa do Recorrente de assumir o controle da pessoa jurídica, em troca de dívida. A imputação realizada pela autoridade fiscal e pelo Acórdão recorrido, de fato, realiza- se de forma genérica. É inconteste que o Sr. Youssef geria o esquema de evasão de divisas. Nada é provado, contudo, acerca da sua condição de gestor da pessoa jurídica autuada. Isto posto, voto, neste ponto, por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para afastar a responsabilidade do Recorrente, com base no art. 135, inciso III, do CTN, mantendo-a apenas com base no art. 124, inciso I, do mesmo Código. Fl. 4801DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Segundo o art. 146, III da Constituição Federal, cabe à lei complementar disciplinar normas gerais de direito tributário. Na parte que nos interessa, cumprindo este comando, temos o art. 135 do Código Tributário Nacional que assim dispõe: Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. Observamos que a citada norma ao disciplinar o instituto da responsabilidade tributária limita sua aplicação àqueles que estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão somente quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatutos; estamos então diante de uma responsabilização decorrente de uma conduta contrária aos interesses da pessoa jurídica, justificando a responsabilização exclusiva da pessoa física. Conforme defende a doutrina o art. 135 do CTN nos traz hipótese onde o contribuinte, por conduta inadequada daquele que lhe representa, fica isento da responsabilidade pelo tributo apurado. Nos dizeres do Professor Renato Lopes Becho (in “Responsabilidade Tributária de Terceiros”, 1ª ed. – 2014, p. 90), citando a Jurista Misabel Derzi, “o art. 135 exige dolo do responsável e o efeito é transferir para ele o débito decorrente da obrigação tributária.” Discorrendo sobre citado art. 135, o Professor Hugo de Brito Machado, em sua obra “Comentários ao Código Tributário Nacional” (Atlas, 2004), destaca: “Dessa forma, os diretores e sócios-gerentes apenas podem ser responsabilizados, nos termos do art. 135 do CTN, quando atuem fora dos limites de sua competência. Essa atuação, obviamente, é aquela que se dá com infração das normas que limitam essa competência, que são exatamente a lei societária, o contrato social ou os estatutos. Também chegaremos a essa conclusão através de um exame detido na legislação comercial, que, já dissemos, não difere substancialmente das disposições específicas do CTN. O artigo 10 da lei das Sociedades por Quotas determina a responsabilidade pessoal do sócio-gerente por atos praticados com violação do contrato ou da lei. O ‘contrato’, no caso, não é um contrato de mútuo, ou de compra e venda. É o contrato social. Da mesma maneira, a ‘lei’ referida no dispositivo não é qualquer lei, mas a lei análoga ao contrato social, qual seja, a lei societária. Essa é a lição de Fran Martins, e de Amador Paes de Almeida. Sendo assim, a violação da lei societária pode ocorrer, dando azo à responsabilização do sócio-gerente ou diretor, em dois momentos distintos. O primeiro, quando o fato gerador é praticado pelo diretor ou sócio-gerente fora de suas funções, extrapolando os limites impostos pelos atos constitutivos ou pela lei societária. É o caso, por exemplo, do sócio-gerente que realiza operação mercantil vedada pelo contrato social. O segundo, quando embora o fato gerador tenha sido realizado pela pessoa jurídica, a dívida tributária não for adimplida em virtude de ato contrário à lei societária praticado pelo diretor ou sócio-gerente, como é o caso de liquidação irregular da sociedade, do desvio de recursos desta para a pessoa natural do diretor, ou quaisquer outros atos que, no dizer de Misabel Abreu de Machado Derzi, embora praticados em nome do contribuinte, são contrários aos seus interesses.” Fl. 4802DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Portanto, para fins de caracterização da responsabilidade tributária nos moldes do art. 135 do CTN ser faz necessária a demonstração dos elementos: efetiva classificação da pessoa física como o sócio, diretor, gerente ou representante da empresa; a prática de atos dolosos contrários ao interesse do contribuinte e com violação à lei, contratos e estatutos, destacando que aqui não se trata de mera violação à lei tributária referente ao tributo que deixou de ser adimplido, e sim de violação à lei que traça diretrizes relacionadas ao exercício do cargo de gestão. Entendo que o art. 135, III do CTN é norma de proteção a qual tem como objetivo, além de garantir o crédito tributário, dar efetividade aos princípios da entidade, onde um sócio não pode usufruir do patrimônio da empresa em benefício próprio, e, ainda ao princípio da continuidade por meio do qual objetiva-se a perenidade dessa entidade. Neste sentido o dispositivo nos traz regra para blindar o patrimônio do contribuinte, transferindo para o infrator a responsabilidade pelo débito. E, com essa premissa passa a ser relevante a demonstração formal do vínculo de representação da pessoa física. Pensamento diverso, no entendimento dessa relatoria, seria contrário ao objetivo da norma, pois defender a aplicação do art. 135, III do CTN aos casos de sociedades constituídas por “laranjas”, onde teríamos a figura do “sócio de fato”, poderia levar ao extremo de afastar a responsabilidade da própria pessoa jurídica, excluindo, por exemplo, o patrimônio dessa da responsabilidade. De toda sorte, ainda que se admita a tese acima, como bem destacado pelo acórdão recorrido, e partir da leitura dos depoimentos juntados aos autos, não é possível concluir que o responsável em questão era sócio de fato da autuada. O esquema de remessa de divisas para o exterior era objetivo principal da autuada por prática deliberada e consciente dos sócios gestores e seus representantes formais, esses emitiam documentos, simulavam contratos e recebiam participação em cada uma das operações realizadas. Consta das fls. 29 e 28 do relatório fiscal a informação de que antes de operar com o Sr. Youssef a autuada, por deliberação dos sócios formais, participava de outros esquemas de remessa de divisas, notadamente com o Sr. Waldomiro este responsável por apresentar o Sr. Youssef aos sócios formais da Labogen (depoimento transcrito às fls. 16 do recurso especial). Tal fato, ao contrário do argumentado pela Recorrente, reforça a tese de inexistir poder de gestão pelo Sr. Youssef. O Sr. Youssef era terceiro interessado da prática desses atos, foi considerado mentor de “esquema de evasão de divisas”, esquema que envolvia um conjunto variado de pessoas jurídica, conforme consta da denúncia do Ministério Público (fls. 41 de 76 da denúncia), justificando sua responsabilidade com fundamento no art. 124, I do CTN. Ou seja, além da autuada outras empresas faziam parte dessa grande operação de sonegação que ficou nacionalmente conhecida. Neste sentido, como bem concluiu o Colegiado a quo “Embora amplamente comprovado nos autos (até mesmo pela confissão do Recorrente), a utilização da pessoa jurídica autuada para a realização dos fatos geradores das obrigações tributárias, inclusive, com controle acerca da forma pela qual estes se dão, não existe qualquer comprovação de que o Recorrente exercia a posição, ainda que de fato, de diretor, gerente ou representante da autuada”. Fl. 4803DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Diante do exposto, nego provimento ao recurso para manter a decisão recorrida. (assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri Voto Vencedor Conselheiro Maurício Nogueira Righetti – Redator designado Não obstante o brilhantismo do voto da relatora, ouso discordar no que toca à comprovação de que o responsável em questão seria sócio de fato da autuada e que, nesta condição, teria praticado atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos a imputar-lhe a responsabilidade pelo crédito tributário reclamado, a teor do artigo 135, III do CTN. Cumpre registrar, de plano, que o Superior Tribunal de Justiça vem entendendo que a responsabilidade pessoal do sócio, a que alude o dispositivo acima, não exclui a da pessoa jurídica pela satisfação do crédito, tratando-se, assim sendo, de verdadeira responsabilidade solidária. Confira-se a ementa do EREsp 1.732.057/SP a seguir colacionada e destacada: PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 1022 DO CPC/2015. RETENÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DO EMPREGADO SEM REPASSE AO INSTITUTO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL. INFRAÇÃO À LEI. APLICAÇÃO DO ART. 135, III, DO CTN. IRREGULARIDADE TRIBUTÁRIA FORA DE DEBATE. OMISSÃO. VÍCIO INEXISTENTE. REDISCUSSÃO DA CONTROVÉRSIA. 1. O acórdão embargado decidiu a controvérsia sob os seguintes fundamentos: a) "Constato que não se configura a ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil de 1973, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a controvérsia, tal como lhe foi apresentada"; b) "O Superior Tribunal de Justiça entende ser inviável o conhecimento do Recurso Especial quando os artigos tidos por violados não foram apreciados pelo Tribunal a quo, a despeito da oposição de Embargos de Declaração, haja vista a ausência do requisito do prequestionamento. Incide, na espécie, a Súmula 211/STJ". c) "Sobre a responsabilidade do sócio, a iterativa jurisprudência deste Tribunal entende que o reconhecimento da solidariedade do sócio-gerente está condicionado à comprovação de que agiu com excesso de poderes, infração à lei ou contra o estatuto, ou na hipótese de dissolução irregular da empresa". 2. O recurso foi desprovido com fundamento claro e suficiente, inexistindo omissão, contradição, obscuridade ou erro material no acórdão embargado. 3. Os argumentos da parte embargante denotam mero inconformismo e intuito de rediscutir a controvérsia, não se prestando os Aclaratórios a esse fim. 4. Com efeito, está evidenciado no acórdão vergastado e no acórdão proferido pelo Tribunal de origem que o débito cobrado é de contribuições previdenciárias devidas pelo empregado que são descontadas pela empresa direto da folha de pagamento. Portanto, a jurisprudência aplicada ao caso é pertinente, pois considera cumpridos os Fl. 4804DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 requisitos previstos no art. 135, III, do CTN, para fins de permitir o redirecionamento da Execução Fiscal, na medida em que "constitui ilícito, para fins de viabilizar o redirecionamento, o ato omissivo consistente na ausência de repasse das contribuições previdenciárias descontadas no salário dos empregados, o que ocorreu no caso dos autos" (AgInt no AREsp 938.101/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 10/11/2016, DJe 29/11/2016). 5. É possível afastar a violação do art. 535 do CPC/1973 e, ainda assim, deixar de conhecer do recurso por ausência de prequestionamento do dispositivo legal, tendo em vista que ambos os fundamentos são autônomos e o não acolhimento de um não implica o acolhimento do outro. 6. Embargos de Declaração rejeitados. E, ainda, tomando como referência o artigo 135, III do CTN, aquela Corte editou a súmula 430 – a seguir reproduzida – que ao afastar a responsabilidade do sócio nas hipóteses de mero inadimplemento do crédito tributário, a estabelece como de natureza solidária: “O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.”. Quanto ao conjunto probatório dos autos vejo que está, sim, caracterizada a gestão de fato dos negócios da empresa autuada e do grupo, por parte do recorrido que agira, inquestionável e dolosamente, com excesso de poderes em afronta à lei, notadamente no que tange às importações fraudulentas e seus desdobramentos, tal como bem colocaram o relator do acórdão paradigmático – único admitido - e o do acórdão de primeira instância destes autos. A esse propósito, passo a colacionar os fundamentos da decisão de primeira instancia, nos termos a seguir: A Impugnante afirma não se sustentar a imputação de chefia de organização criminosa, muito menos qualquer tipo de responsabilidade tributária. Entre outros argumenta que “não há elementos que demonstrem que YOUSSEF tinha poder de gestão de qualquer empresa controlada por MEIRELLES, LABOGEN por ocasião dos fatos jurídicos tributários e, dando causa a exigência fiscal. Muito menos que as operações ocorridas em 21/02/2011 e 20/09/2012, tenham qualquer tipo de relação com YOUSSEF” (fl. 38 da Impugnação). Enfim, entendeu que “(...) não logrou as autoridades fiscais comprovar o suposto vínculo seja com fundamento no artigo 124, I ou do artigo 135, III do CTN” (fl. 35 da Impugnação). Os fatos alegados pela Impugnante não refutam a hipótese de comando da fraude perpetrada consistente em simular importações com fim de ("lavar" e) remeter recursos (ilícitos) para o exterior e, assim, promover a ilicitude fiscal da qual trata estes autos. Os depoimentos do próprio Alberto Youssef prestados no âmbito da operação lava-jato, perante Polícia Federal, Ministério Público Federal e seu Advogado, em acordo de colaboração premiada, já tornados públicos (e.g. “Folha de São Paulo”, de 12/03/15), com cópia nos autos deste PAF (v. fls. 315 e ss), atestam sua participação relevante nos ilícitos fiscais, ora em exame. Algumas passagens do Termo de Colaboração devem ser aqui destacadas: (...) QUE, assevera que muitos pagamentos eram feitos por meio de transferências no exterior em favor das off shores de LEONARDO MEIRELLE (sic.), NELMA PENASSO e de clientes de CARLOS ROCHA, vulgo CEARA; (...);QUE, os valores em espécie eram obtidos junto as contas da MO CONSULTORIA ou outras empresas de WALDOMIRO, junto a LABOGEM ou PIROQUIMICA; (...)QUE, questionado acerca de quais empresas utilizava para emissão de notas, diz que utilizava as empresas de WALDOMIRO (MO CONSULTORIA, RCI e RIGIDEZ), empresas de LEONARDO Fl. 4805DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 MEIRELLES (não recordando o nome no momento) sendo que eventualmente a GFD emitiu notas também ficando o declarante, nesse caso, com a verba destinada a cobertura de custos de emissão de nota fiscal; (gn, fls. 315 e ss) Nesta passagem, o Impugnante, então declarante, admite relações tanto com as pessoas físicas Leonardo e Waldomiro, quanto com as pessoas jurídicas Labogen e Piroquímica, no contexto da fraude desvendada pela força tarefa da lava-jato. Observe-se que havia pelo Responsabilizado-Impugnante uso livre das empresas de Leonardo Meirelles para as operações que viabilizavam os ilícitos, seja emitindo notas fiscais ideologicamente falsas, seja transferindo recursos para o exterior, seja para operações bancárias. Tudo admitido pelo Impugnante em seu Termo de Colaboração. Na seqüência esta conclusão é corroborada ainda em outra passagem do depoimento de Youssef: QUE nestes casos as empresas de WALDOMIRO transferiam os recursos para as empresas de LEONARDO e este fornecia o dinheiro em espécie ao declarante; QUE para isto o declarante remunerava LEONARDO a ordem de 1% a 2% do valor sacado, utilizando-se para tanto o valor de 5,5% que sobravam dos 20% anteriormente mencionados; QUE, acerca de empresas de LEONARDO MEIRELLES no exterior, explica que a sua relação comercial com LEONARDO era inicialmente relacionada a transferências financeiras, sendo que o declarante emitia TEDs para que este fizesse saques em espécie e lhe devolvesse o dinheiro, tendo LEONARDO executado a tarefa de emissão de notas como WALDOMIRO, nos termos antes mencionados; QUE, LEONARDO recebia cerca de 1 a 2% do valor da transação no caso dos saques, sem emissão de nota fiscal; QUE, ocorreram casos em que o declarante devia receber recursos no exterior e os valores foram careados (sic.) as empresas usadas por LEONARDO a RFY, ELITE DAY e a DGX, promovendo este a disponibilização dos valores ao declarante no Brasil. (gn, fls. 315 e ss). Alberto Youssef admitiu - citação anterior - que fazia uso das contas bancárias, entre outras, da Piroquímica e Labogen e, agora, admite que remunerava Leonardo Meirelles, inferindo-se daí haver relação de subordinação deste em relação a si. Leonardo Meirelles, por sua vez, em seu depoimento (fls. 373 e ss) à Polícia Federal, admitiu a prevalência de Youssef. Observe-se que os depoimentos convergem no sentido apontado de um comando de Alberto Youssef: (...) QUE ALBERTO YOUSSEF fazia uso das contas bancárias da LABOGEN QUÍMICA, INDUSTRIA LABOGEN, PIROQUÍMICA, HMAR CONSULTORIA e RMV CCV CONSULTORIA, para indicar o recebimento de depósitos e transferências financeiras para tais contas de onde o dinheiro era utilizado em sua maioria para aquisição de contratos de cambio referente a importações fictícias; QUE no tocante aos valores depositados nas empresas controladas pelo declarante acima citadas com destino ao exterior, YOUSSEF sempre avisava ao declarante a respeito do recebimento de determinado valor que deveria ser disponibilizado no exterior para uma empresa que o próprio YOUSSEF indicava, inclusive os dados bancários. A partir destas informações recebidas de YOUSSEF, o declarante fechava o cambio e a operação correspondente; (...) Ou seja, todos os contratos de cambio feitos a mando de YOUSSEF não possuem declaração de importação e não foram objeto de pagamento de qualquer tributo; (...) Ora, o depoimento de Leonardo torna-se ainda mais relevante porque fora confirmado em juízo, trazendo esclarecimentos de sua relação com Youssef: Juiz Federal: - Mas essas remessas pra fora, nem todas estavam amparadas por importações reais, é isso? Fl. 4806DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Interrogado:- Perfeito. Nem todas estavam amparadas devidamente pelas suas devidas importações. Juiz Federal; - O senhor fazia esse serviço só para o senhor Alberto Youssef ou para outras pessoas também? Interrogado:- A principio, a grande maioria, por questões de dificuldades financeiras, naquela ocasião, naquele momento, eu efetuava, a grande maioria, vamos dizer, 80%, 70 a 80%, era pro seu Alberto. (...) Juiz Federal: - Esses... e pra isso o senhor utilizava a Labogen e a Piroquímica? Interrogado:- Sim. Sim, Excelência. (...) Juiz Federal: - Mas daí como é que o senhor fazia pra disponibilizar, então, dinheiro pra ele, em espécie? Interrogado:- Então, disponibilização... vamos voltar um pouquinho. Então, a gente tem um contrato originário de prestação de serviço ou consultoria, que seja, para uma construtora ou... que seja, advinda de algum acerto de agentes públicos, né? Esse contrato é transformado em uma emissão de uma nota fiscal que creditou numa empresa terceira, no caso, na MO. E essa empresa passou o TED pra minha conta da Labogen. Aí a Labogen faz o fechamento de câmbio do pagamento de importações que não existiram, perfeito? Para beneficiários, esses terceiros, e esses terceiros que pagam em reais aqui. Onde, a princípio, configura a prática do dólar cabo, vamos dizer assim. Basicamente, esse é o desenho, o caminho por onde a coisa acontecia. (fls. 400 e ss) (gn) O depoimento em juízo de Leonardo Meirelles deixa claro sua íntima relação com Alberto Youssef. Depreende-se do depoimento, por exemplo, que Leonardo e suas empresas funcionavam a serviço de Youssef, embora não exclusivamente. Serviço concretizado em remessas de dinheiro com base em importações fictícias e sem pagamentos dos tributos devidos. Há outros depoimentos (Waldomiro, Leandro, Esdra e Pedro nos autos, v. fls. 373 e ss) corroborando o mesmo entendimento. Na autuação que se examina, restou evidenciado o interesse do responsável, ora impugnante, nas atividades que deram origem aos fatos geradores dos tributos devidos pela autuada, conforme disposto no citado artigo 124, inciso I, do CTN - uma vez que participara efetivamente nas ações delituosas, beneficiando-se ainda das atividades ilícitas da empresa. Os indícios convergem no sentido de haver propósito e interesse comum na ação de contribuinte e responsável a fim de simular contratos de câmbio, amparados em importações inexistentes, sem os devidos recolhimentos dos tributos incidentes (IOF e IRRF), promovendo simultaneamente evasão fiscal e evasão de divisas, causando graves danos ao erário público. Havia interesse comum entre os arrolados e também uma espécie de controle geral de Youssef sobre as operações, o que justifica a aplicação do art. 124, I e também do art. 135, III, do CTN. Daí entende-se como correta a lavratura dos autos de infração contra a contribuinte e a lavratura do Termo de Sujeição Passiva Solidária, acostado aos autos, da responsável, ora impugnante. Nesse contexto, adiro à conclusão do colegiado paradigmático quando asseverou que: “...embora o Recorrente não figure como sócio da autuada (Labogen SA Química Fina e Biotecnologia) exercia atividade fática de gestão com excesso de poderes em afronta à lei (item 56), verifico nítido elemento doloso. Em vista das premissas técnicas desenvolvidas nos itens 39 a 44 (pressupostos de aplicação do artigo 135. inciso Hl, do CTN), deve ser mantida a responsabilidade pessoal do Sr. Alberto Youssef.” Fl. 4807DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9202-010.398 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10830.727196/2018-00 Forte no exposto, VOTO por DAR provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Maurício Nogueira Righetti Fl. 4808DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13706.008882/2008-11
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 21 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon Feb 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS RELATIVOS AO TRATAMENTO DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO DOS SERVIÇOS MÉDICOS. DESNECESSIDADE. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, sendo que tais pagamentos são restritos aos tratamentos médicos do próprio contribuinte ou de seus dependentes, nos termos dos artigos 8º, § 2º, inciso II da Lei nº 9.250/1995 e 80, § 1º, inciso II do Decreto nº 3.000/99. Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico prestado ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades.
Numero da decisão: 2002-007.415
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Diogo Cristian Denny - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo de Sousa Sateles, Thiago Duca Amoni, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Nome do relator: DIOGO CRISTIAN DENNY
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS RELATIVOS AO TRATAMENTO DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO DOS SERVIÇOS MÉDICOS. DESNECESSIDADE. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, sendo que tais pagamentos são restritos aos tratamentos médicos do próprio contribuinte ou de seus dependentes, nos termos dos artigos 8º, § 2º, inciso II da Lei nº 9.250/1995 e 80, § 1º, inciso II do Decreto nº 3.000/99. Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico prestado ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades.

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RODRIGUES Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS RELATIVOS AO TRATAMENTO DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO DOS SERVIÇOS MÉDICOS. DESNECESSIDADE. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, sendo que tais pagamentos são restritos aos tratamentos médicos do próprio contribuinte ou de seus dependentes, nos termos dos artigos 8º, § 2º, inciso II da Lei nº 9.250/1995 e 80, § 1º, inciso II do Decreto nº 3.000/99. Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico prestado ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Diogo Cristian Denny - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo de Sousa Sateles, Thiago Duca Amoni, Diogo Cristian Denny (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 70 6. 00 88 82 /2 00 8- 11 Fl. 68DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2002-007.415 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.008882/2008-11 Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Trata o presente de crédito tributário constituído por meio da Notificação de Lançamento de fls. 07/12. Foi apurado imposto de renda pessoa física suplementar no valor de R$ 1.152,01, acrescido de multa de ofício e juros de mora, referente ao exercício 2005, ano calendário 2004. Conforme a descrição dos fatos e enquadramento legal, a Fiscalização apurou: - Dedução Indevida de Despesas Médicas, glosa do valor de R$ 7.750,00. Conforme complementação da descrição dos fatos, as despesas com Navarrete e Cescato Atividades Médicas Ltda, no valor de R$ 250,00, e Edson Abdala Saad, no valor de R$ 600,00, foram glosadas por falta de comprovação e no tocante às despesas com Regina Célia Cortines Campos, no valor de R$ 6.900,00, os documentos apresentados não se revestiram das formalidades legais e falta identificação do beneficiário do serviço prestado. - Dedução Indevida de Incentivo, glosa do valor de R$ 3.106,78. Cientificada em 26/09/2008 (fl.27), a Contribuinte apresentou tempestivamente a impugnação de fls. 02/04 na qual alegou, em síntese que a despesa com a psicóloga Regina Célia C. Campos de fato existiu e a glosa pode ser sanada com a troca dos recibos que supram as deficiências apontadas, adequando-os às exigências desse respeitável órgão. Afirmou que estava anexando a segunda via dos recibos glosados. A decisão de primeira instância foi proferida com a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. São passíveis de dedução da base de cálculo do Imposto de Renda as despesas médicas declaradas e devidamente comprovadas por documentação hábil e idônea, que preencha todos os requisitos estabelecidos em lei. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. A matéria não impugnada situa-se fora dos limites da lide, descabendo a sua apreciação pelo órgão julgador. Ciente do acórdão da DRJ em 27/08/2013, o(a) contribuinte, em 24/09/2013, apresentou recurso voluntário. É o relatório. Voto Conselheiro(a) Diogo Cristian Denny - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Nos termos do art. 8º, inciso II, alínea "a", da Lei nº 9.250/95, permite-se a dedução, da base de cálculo do IRPF, de pagamentos efetuados pelos contribuintes a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes. Fl. 69DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2002-007.415 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.008882/2008-11 Para tanto, tais despesas devem estar devidamente comprovadas, havendo exigência legal de que os pagamentos sejam especificados e comprovados com documentos originais que indiquem nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem os recebeu (art. 8º, § 2º, inc. III, da Lei 9.250, de 1995). Constato que a motivação para manutenção do lançamento cinge-se à ausência, nos recibos, do beneficiário dos serviços prestados. Da análise da legislação, tenho que a indicação do beneficiário dos serviços só deve ser obrigatória se o paciente for pessoa diversa daquela que efetuou o pagamento das respectivas despesas médicas, porque, do contrário, presume-se que aquele que efetuou o pagamento é o real beneficiário dos serviços médicos. Nesse sentido, confira-se a Solução de Consulta Interna – COSIT nº 23/2013, segundo a qual pode-se presumir que o beneficiário do serviço foi o próprio contribuinte nas hipóteses em que os recibos emitidos pelos respectivos profissionais médicos não indicam ou especificam o beneficiário do serviço, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidade, verbis: Solução de Consulta Interna – COSIT nº 23/2013 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF DESPESAS MÉDICAS. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO. São dedutíveis, da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico prestado ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, podese presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades. No caso de o serviço médico ter sido prestado a dependente do contribuinte, sem a especificação do beneficiário do serviço no comprovante, essa informação poderá ser prestada por outros meios de prova, inclusive por declaração do profissional ou da empresa emissora do referido documento comprobatório. Dispositivos Legais: Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 Código de Processo Civil (CPC), art. 332; Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, art. 8º, inciso II, alínea “a” e § 2º, e Decreto nº 3.000, de 26 de dezembro de 1999 (RIR/1999), art. 80, § 1º, incisos II e III.” (g.n.). Tendo em vista que a única justificativa para a manutenção da autuação fiscal foi a ausência de discriminação do beneficiário nos recibos, o lançamento deve ser cancelado. Conclusão Fl. 70DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2002-007.415 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.008882/2008-11 Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Diogo Cristian Denny Fl. 71DF CARF MF Original

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9745501 #
Numero do processo: 13609.000217/2011-83
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 03 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Wed Feb 22 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2009 DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÃO NA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. Apenas podem ser deduzidas na Declaração de Ajuste Anual as despesas médicas, de hospitalização e com plano de saúde referentes a tratamento do próprio contribuinte, dos dependentes por ele relacionados e de seus alimentandos quando realizadas em virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente, desde que preenchidos os requisitos previstos na legislação de regência.
Numero da decisão: 2301-010.263
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) João Maurício Vital - Presidente (documento assinado digitalmente) Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e João Mauricio Vital (Presidente).
Nome do relator: MONICA RENATA MELLO FERREIRA STOLL
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DEDUÇÃO NA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. Apenas podem ser deduzidas na Declaração de Ajuste Anual as despesas médicas, de hospitalização e com plano de saúde referentes a tratamento do próprio contribuinte, dos dependentes por ele relacionados e de seus alimentandos quando realizadas em virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente, desde que preenchidos os requisitos previstos na legislação de regência. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) João Maurício Vital - Presidente (documento assinado digitalmente) Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e João Mauricio Vital (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 60 9. 00 02 17 /2 01 1- 83 Fl. 83DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-010.263 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13609.000217/2011-83 Relatório Trata-se de Notificação de Lançamento (e-fls. 57/62) lavrada em nome do sujeito passivo acima identificado, decorrente de procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual do exercício 2009, no qual se apurou: Dedução Indevida de Despesas Médicas. A Impugnação apresentada (e-fls. 03/04) foi julgada Improcedente pela 9ª Turma da DRJ/BHE em decisão assim ementada (e-fls. 65/69): ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2009 GLOSA DE DEDUÇÃO. MANUTENÇÃO. Ausente nos autos a prova de que a despesa médica declarada fora realizada, mantém-se a glosa e o respectivo lançamento. DEDUÇÃO DE DESPESAS ESCRITURADAS EM LIVRO CAIXA. AUSÊNCIA DE REQUISITOS LEGAIS PARA ACEITAÇÃO. Somente pode ser aceita como dedução da base de cálculo do imposto devido o valor das despesas escrituradas em Livro Caixa comprovadas na forma da lei. Cientificada do acórdão de primeira instância em 26/04/2013 (e-fls. 73), a interessada interpôs Recurso Voluntário em 22/05/2013 (e-fls. 76/79) contendo, em apertada síntese, os seguintes argumentos: - O acórdão recorrido apenas homologou um relatório incerto e indeterminado, que não contém a realidade dos fatos. - O texto legal colecionado no acórdão confirma a sua alegação de que a aquisição dos bens médicos/odontológicos que são utilizados na geração de suas receitas poderia ser declarada e abatida através de livro caixa ou de despesa médica no campo próprio da declaração do imposto de renda pessoa física, o que foi feito e comprovado através de notas fiscais idôneas. - Os princípios in dubio pro misero e da verdade material não foram aplicados no presente caso, cerceando o seu direito de defesa. - Não houve fato gerador da obrigação tributária. Voto Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Impõe-se observar, inicialmente, que a interessada teve pleno conhecimento dos fatos que deram origem ao lançamento e que lhe foram concedidas oportunidades para apresentar esclarecimentos a fim de elidir a tributação em exame. Verifica-se que a autoridade fiscal descreveu claramente a infração apurada e que o julgamento de primeira instância indicou as justificativas para a sua manutenção com base na legislação vigente e nos documentos juntados aos autos, não havendo qualquer razão para que a alegação de cerceamento de defesa da contribuinte seja acolhida por este Colegiado. Fl. 84DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-010.263 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13609.000217/2011-83 Extrai-se da Notificação de Lançamento que a autoridade fiscal procedeu à glosa das despesas médicas em litígio, no valor total de R$ 33.551,24, pelos motivos a seguir reproduzidos (e-fls. 59/60): Contribuinte, em resposta ao Termo de intimação Fiscal, demonstra através de notas fiscais e recibos, demonstra gastos que não se referem a pagamentos efetuados pela contribuinte de despesas médicas ou de hospitalização para o seu próprio tratamento ou de seus dependentes no IRPF. Foram então glosadas os valores declarados pela contribuinte relativos a DENTAL SORRIA LTDA ME (CNPJ 03.662.136/0001-55), DENTAL CHRIS LTDA ME (CNPJ 08.647.938/0001-00), CONEXÃO SISTEMAS DE PRÓTESE LTDA (CNPJ 00.233.695/0001-51), JJGC INDUSTRIA E COMERCIO DE MATERIAIS DENTÁRIOS S.A (CNPJ 00.489.050/0005-08) e DERIKA LUZIA HEGERMANN (CPF 968.547.406-06). Tais valores declarados como deduções não são valores de despesas médicas conforme define a legislação tributária em vigor. Conforme disposto no art. 80 do Decreto 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99), a dedução de despesas médicas restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte referentes a tratamento próprio, dos dependentes relacionados em sua Declaração de Ajuste Anual e de seus alimentandos, quando realizados em virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente. Os pagamentos devem ser especificados e comprovados com documentos que indiquem nome, endereço e número de inscrição no CPF ou no CNPJ de quem os recebeu, admitindo-se, na falta dos mesmos, a indicação dos cheques nominativos correspondentes. Considerando que os argumentos e elementos de prova trazidos pela contribuinte já foram devidamente apreciados no julgamento de primeira instância, adoto as razões de decidir do acordão recorrido, conforme previsto no art. 57, §3º, Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, com destaque para os seguintes excertos do voto condutor (e-fls. 67/68): O artigo 8º da Lei nº 9.250, de 1995 prevê a possibilidade de dedução da base de cálculo do imposto de renda das pessoas físicas, dos valores das despesas médicas pagas pelo contribuinte em seu benefício ou de seus dependentes e o faz nos seguintes termos: [...] No presente caso a contribuinte declarou despesas médicas no valor de R$35.551,24 e para se defender do lançamento diz que aquele valor se refere à despesa com aquisição de material necessário ao desenvolvimento de sua atividade laboral, que foi declarada como sendo de odontóloga; que tais despesas estão escrituradas em livro caixa tendo havido um lapso ao preencher a declaração. Os documentos trazidos junto à impugnação, fls. 17 a 56, consistentes em cópias de notas fiscais e recibos não trazem em seus discriminativos pagamento por prestação de serviços médicos cujos beneficiários tenham sido a contribuinte ou algum de seus dependentes. Ao contrário, apontam aqueles documentos aquisição de produtos que a defesa alega terem sido adquiridos porque necessários ao exercício da profissão de dentista. Portanto, não restando provada a despesa médica declarada, fica sem reparos o lançamento. Por outro lado, a contribuinte afirma que as notas fiscais e recibos trazidos aos autos comprovam a realização de despesas necessárias ao desenvolvimento de sua atividade de odontóloga e que estas despesas foram escrituradas em Livro Caixa, devendo assim ser consideradas para fins de dedução. Acerca de dedução da base de cálculo do imposto devido no valor das despesas escrituradas em Livro Caixa, assim preceitua a Lei nº 8.134, de 1990, art. 6º, com a redação alterada pelo art. 34 da Lei n° 9.250, de 1995: Fl. 85DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-010.263 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13609.000217/2011-83 [...] No presente caso, embora a contribuinte afirme que realizou despesas necessárias ao desenvolvimento e manutenção de sua atividade laboral de odontóloga, deixou porém de trazer ao processo o respectivo Livro Caixa acompanhado de todos os documentos que dão suporte ao que nele se escriturou e declarou como dedução da base de cálculo do imposto devido. Portanto, embora vigore no processo administrativo tributário o princípio da verdade material, a ausência de prova produzida na forma descrita no artigo 6º, acima transcrito, não permite que se considere o valor de R$ 35.551,24 como dedução a título de despesas de custeio pagas necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte pagadora. Relevante acrescentar que a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato, nos termos do art. 136 do Código Tributário Nacional - CTN. Além disso, de acordo com o art. 142 do mesmo diploma legal, a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, não cabendo discussão sobre a aplicabilidade das determinações legais vigentes por parte das autoridades fiscais. Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Mônica Renata Mello Ferreira Stoll Fl. 86DF CARF MF Original

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Numero do processo: 15504.731255/2013-47
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 22 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Tue Feb 14 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/03/2009 a 30/04/2009 PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição.
Numero da decisão: 9202-010.514
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso especial do contribuinte, e no mérito, negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Rayd Santana Ferreira, Rita Eliza Reis Da Costa Bacchieri e Carlos Henrique De Oliveira. Manifestou intenção em fazer declaração de voto, o conselheiro Carlos Henrique De Oliveira.. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Rayd Santana Ferreira e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Nome do relator: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
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PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso especial do contribuinte, e no mérito, negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Rayd Santana Ferreira, Rita Eliza Reis Da Costa Bacchieri e Carlos Henrique De Oliveira. Manifestou intenção em fazer declaração de voto, o conselheiro Carlos Henrique De Oliveira.. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Rayd Santana Ferreira e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 50 4. 73 12 55 /2 01 3- 47 Fl. 1284DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa (DEBCAD 51.044.717-1), decorrentes dos seguintes fatos geradores: 1 - Remunerações pagas a empregados constantes das folhas de pagamentos mas que resultaram em recolhimentos a menor para alguns estabelecimentos da auditada devido a erro na alíquota GILRAT; 2 - Pagamentos pela Participação nos Lucros ou Resultados - PLR em desacordo com a Lei 10.101/00 mas não considerados nos cálculos dos recolhimentos à seguridade Social e não declarados nas Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP. 3 - Pagamentos de Prêmio-Produção não considerados pela auditada nos cálculos dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP; 4 - Pagamentos feitos a Cooperativas de Trabalho não considerados nos cálculos dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP; 5 - Pagamentos de Aviso Prévio Indenizado e verbas correlatas não considerados nos cálculos dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP. Os demais lançamentos resultantes desta mesma ação fiscal encontram-se controlados no processo 15504.731256/2013-91. O relatório fiscal do processo encontra às fls. 38/73. O lançamento foi impugnado às fls. 861/874 pelo sujeito passivo TGB LOGISTICA. Houve a imputação de responsabilidade tributária às empresas SOBEL SOLUÇÕES LOGÍSTICAS E INDUSTRIAIS LTDA e SOBEL SOCIEDADE BRASILEIRA DE EQUIPAMENTOS LTDA, que, intimadas do lançamento, deixaram transcorrer in albis o prazo para defesa. Por sua vez, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro I/RJ julgou-o procedente às fls. 1012/1023. Apresentado Recurso Voluntário às fls. 1044/1082, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara desta Seção deu-lhe parcial provimento por meio do acórdão 2201-006.136 para excluir da base de cálculo do tributo lançado os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e os valores pagos às cooperativas de trabalho – fls. 1085/1100. Inconformado, o sujeito passivo interpôs recurso especial às fls. 1125/1140, pleiteando o cancelamento do crédito cobrado diante: a) da impossibilidade de incidência das contribuições previdenciárias sobre o prêmio-produção, conforme comando do art. 457, §2 da Consolidação das Leis do Trabalho, alterado pela Lei n' 13.467/2017 e a retroatividade benigna prevista no art. 106, II, do CTN; b) da impossibilidade de incidência da contribuição previdenciária sobre a participação nos lucros e resultados, visto a possibilidade de assinatura do plano Fl. 1285DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 para pagamento da PLR após o início do período de apuração, diante da ausência de qualquer marco temporal estabelecido pela Lei nº 10.101/2000; c) da adequação da alíquota do GILRAT pela Recorrente e a patente impossibilidade de se fixar a alíquota aplicável tão somente pelo CNAE da empresa, como o foi pelo auditor fiscal. Em 25/1/20 - às fls. 1217/1221 - foi dado seguimento parcial ao recurso para que fosse rediscutida a matéria “possibilidade de assinatura do plano de apuração para pagamento da PLR após o início do período de apuração.”. Não foi dado seguimento quanto às matérias “impossibilidade de inclusão do prêmio pago aos empregados na base de cálculo das contribuições previdenciárias, fulcro na previsão inserida na CLT pela Lei n° 13.467/2017 - retroatividade benigna” e “contribuição ao GILRAT e impossibilidade de fixação da alíquota tão somente considerando-se o CNAE da empresa”. Cientificada do REsp do sujeito passivo e do despacho que lhe dera parcial seguimento em 8/7/21 (processo movimentado em 8/6/21 – fl. 1256), a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões tempestivas às fls. 1257/1263 em 10/6/21 (fl.1264), propugnando pelo desprovimento do recurso, a fim de que seja mantido o acórdão a quo. É o relatório. Voto Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator O recorrente tomou ciência do acórdão de recurso voluntário em 17/9/20 (fl. 1122) e apresentou seu Recurso Especial tempestivamente em 14/9/20, consoante se extrai de fl. 1124. Não havendo questionamento e contrarrazões e preenchidos os demais pressupostos para a sua admissibilidade, dele conheço. Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse rediscutida a matéria “possibilidade de assinatura do plano de apuração para pagamento da PLR após o início do período de apuração”. O acórdão recorrido apresentou a seguinte ementa, naquilo que interessa ao caso: PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. INFRINGÊNCIA LEGAL. INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE. O pagamento de participação nos lucros ou resultados em desacordo com a lei de regência viabiliza a incidência das contribuições devidas à Seguridade Social, das contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, bem como das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos. De outro giro, a decisão no julgamento do recurso voluntário se deu no seguinte sentido: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para excluir da base de cálculo do tributo lançado os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e os valores pagos às cooperativas de trabalho. Quanto a esta matéria, a acusação fiscal resumiu-se a intempestividade da assinatura do acordo sobre o Programa de Participação nos Resultados da Empresa. Em síntese, o acordo teria sido assinado em 17/11/2008, referente à PLR de 2008 paga em março/abril de Fl. 1286DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 2009 e seria condicionada ao atingimento de metas relativas ao período de 01/01/2008 a 31/12/2008. O colegiado recorrido entendeu ter havido o descumprimento da regra que estabelece as metas devam ser previamente pactuadas. Confira-se excerto do voto condutor: É sabido que a assinatura do plano representa o encerramento formal de todo um ciclo de negociações, muitas vezes pautadas por inúmeras reuniões para se chegar a um acordo de PLR, que atenda aos objetivos traçados pela legislação de regência. Assiste razão ao recorrente quando assevera que a Lei n° 10.101/2001 não delimita um marco temporal para assinatura do acordo. Todavia, mesmo não me filiando ao entendimento dos que pensam que a assinatura do programa deve ser obrigatoriamente anterior ao exercício a que se refere, entendo que a formalização do PLR/PPR não poderá ocorrer após o início do último trimestre do ano correspondente. No caso dos autos, o Auditor notificante assinala que o PPR foi assinado somente no dia 17/11/2018, faltando menos de quarenta e cinco dias para o fim do ano a que se referia. Verifica-se, pois, a formalização só ocorreu no fim do exercício respectivo. A ausência de assinatura do acordo de PLR no final do exercício, a meu ver, descaracteriza o programa, eis que, a rigor, houve o pagamento sem a fixação de regras claras e objetivas para o seu recebimento. Ainda que se possa dizer que as regras estariam estabelecidas no decorrer das negociações, a ausência de formalização do acordo, não gera qualquer garantia que as regras que estavam sendo negociadas seriam as definitivas. Destarte, entendo que a assinatura do acordo de PLR decorridos onze meses do início do exercício culminou no descumprimento da obrigação imposta na Lei n° 10.101/2010, de que as metas deverão ser previamente pactuadas. De sua vez, a recorrente sustenta que a Lei nº 10.101/2001 não traria qualquer ressalva e nem mesmo delimitaria um marco temporal para a assinatura do acordo. Para isso, indicou como paradigma o acórdão de nº 9202-003.370 como representativo da controvérsia. Cumpre registrar, de plano, que os DEBCAD de número 51.044.716-3 (terceiros), 51.044.718-0 9 (CFL 34), 51.044.719-8 (CFL 78) e 51.052.857-0 (CFL 30), produzidos em razão da mesma ação fiscal, compuseram o processo de nº 15504.731256/2013- 91, julgado na sessão de 26/8/21, acórdão 9202-009.786, que foi assim ementado: Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 PLR. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA RECEBIMENTO DO BENEFÍCIO. DESCONFORMIDADE COM A LEI REGULAMENTADORA. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO. A ausência da estipulação, entre patrões e empregados, de regras e objetivos previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento de participação nos lucros ou resultados da empresa caracteriza descumprimento da lei que rege a matéria, disso decorrendo a incidência de contribuição previdenciária sobre tal verba. Pois bem. O tema não é novo neste colegiado, que vem entendendo pela necessidade de que os acordos sejam pactuados antes do início do período aquisitivo a que se refere a PLR e antes do período a que se referem as metas estipuladas no acordo. Tenho posicionamento firme no sentido de que o acordo para pagamento da PLR, tal como prevista em lei, precisa ser inequivocamente pactuado antes de o início do período de aferição/aquisição ao qual se relaciona dita participação e antes do início do período a que se referem as eventuais metas entabuladas, sob pena de ter-se por desvirtuado o instrumento que tem por objetivo, também, o incentivo à produtividade. Fl. 1287DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Nossa Lei Maior de 1946, já previa em seu artigo 157, inciso IV, a participação do trabalhador nos lucros da empresa. Art. 157. A legislação do trabalho e a da previdência social obedecerão nos seguintes preceitos, além de outros que visem à melhoria da condição dos trabalhadores: (...) IV - participação obrigatória e direta do trabalhador nos lucros da empresa, nos têrmos e pela forma que a lei determinar; O mesmo ocorreu com a EC 1/1969, que deu nova redação à CF/1967. Art. 165. A Constituição assegura aos trabalhadores os seguintes direitos, além de outros que, nos têrmos da lei, visem à melhoria de sua condição social: (...) V - integração na vida e no desenvolvimento da emprêsa, com participação nos lucros e, excepcionalmente, na gestão, segundo fôr estabelecido em lei; A atual Carta Política parece ter inovado ao trazer em seu texto a garantia de participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração. Confira-se: Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: (...) XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei; Por sua vez, a Exposição de Motivos da MP 794/94 1 , que deu origem à Lei 10.101/2000, apresentou importante consideração sobre o valor a ser distribuído ao empregado. Confira-se: 4. Para os trabalhadores, a Medida implica, não apenas aumento do podar aquisitivo, mas um merecido ganho, como retribuição ao esforço que produz a riqueza da sociedade. E é importante ressaltar que nenhuma pressão inflacionária resultará da Medida, pois apenas haverá o repasse aos trabalhadores de ganhos de produtividade. Perceba-se que a intenção do legislador, é o que se deflui do texto encimado, foi a retribuição ao trabalhador, pelo seu esforço, de parte da riqueza que ajudou a produzir na sociedade. São repasses de ganhos de produtividade. Assim sendo, imagino ser justamente essa riqueza produzida é que lastreará o pagamento ao trabalhador a esse título. Na sequência, a possibilidade de exclusão desses valores do conceito de salário- de-contribuição, tem assento legal na alínea "j" do § 9º do artigo 28 da Lei 8.212/91.Confira-se: § 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: (...) j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica; E com vistas a dar efetividade à previsão legal, editou-se o que hoje se tem na Lei 10.101/2000, que traz em seu artigo 1º, o objetivo que se espera do instrumento, que aqui ouso a chamar de "mediato". É dizer, tem-se por expectativa que haja a efetiva integração entre capital e 1 Diário do Congresso Nacional - 19/1/1995, Página 295 http://legis.senado.leg.br/diarios/PublicacoesOficiais Fl. 1288DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 o trabalho, bem como o incentivo à produtividade que, em última análise, tem o interesse público como beneficiário indireto, na forma do esperado crescimento econômico do país. E visando esse desejo do legislador é que deve ser interpretada a norma. Vejamos, novamente, o que diz a parte final daquela Exposição de Motivos: Em rápida síntese, podemos afirmar que a Medida Provisória ora proposta caminha, decisivamente, no sentido da obtenção dos objetivos maiores do Governo de Vossa Excelência: crescimento com justiça social. Assim posto, penso que a participação nos LUCROS e/ou nos RESULTADOS deve estar associada necessariamente à apuração econômica e/ou financeira da empresa como um todo no respectivo período aquisitivo/base. O objetivo, esse aqui "imediato", seria sempre sua saúde financeira e/ou econômica, cujos frutos serão compartilhados com o empregado em função de sua participação diferenciada. Com isso, faz-se com que recaia sobre o empregado, de certa forma, parcela do risco da atividade empresarial; o que não se observa, por exemplo, quando lhe é pago o salário em função de seu contrato de trabalho ou mesmo prêmio em função do alcance de metas e resultados não diretamente vinculados àquele objetivo imediato. Havendo ou não lucro, havendo ou não resultado, o salário contratado e o prêmio pelo atingimento de metas são, em regra, devidos. A rigor, até mesmo em função do conflito histórico que se instalou entre aqueles que detém o capital e os que comparecem com o labor, o empregado, por vezes, sente-se indiferente com a obtenção do lucro por parte do empregador ou mesmo com a melhoria em seus resultados, em que pese sua permanência no emprego depender diretamente desses fatores, quanto mais esforçar-se para que haja um aumento desse lucro ou resultado. Com a possibilidade de ver compartilhada parcela desse lucro ou resultado, surge a expectativa de que os interesses, outrora díspares, passem a convergir, de forma que os empregados comecem a enxergar o lucro ou determinado resultado da empresa não mais como uma mera fonte para o pagamento do seu salário, mas como uma chance de experimentar uma das vertentes da verdadeira distribuição da renda; por sua vez, o empregador passaria a ver o trabalhador como um real parceiro em sua empreitada e não mais como um simples empregado que trabalha para sobreviver. Com isso, na essência, estariam contemplados, penso eu, o incentivo à produtividade e a integração entre o capital e o trabalho, objetivos mediatos da norma. Prosseguindo então, nos artigos 2º e 3º da Lei 10.101/2000 são postas as condições para que os pagamentos a titulo de PLR possam ser excluídos da base tributável das contribuições previdenciárias. Note-se que enquanto o artigo 2º trata preponderantemente das negociações, aí incluídos os indispensáveis requisitos de ordem formal e os de ordem subjetiva, o 3º explicitamente demonstra a preocupação do legislador de que tal instituto não seja utilizado de maneira desvirtuada pelo empregador e pelo trabalhador para, indevidamente, amparar pagamentos sem a incidência do tributo, estipulando, para isso, requisitos a serem observados. Vamos a elas: 1 - Devem decorrer de uma negociação entre os envolvidos, por meio de um dos procedimentos a seguir, nos quais estejam garantidos o incentivo à produtividade e a integração entre o capital e o trabalho: 1.1 - Comissão escolhida pelas partes, com a participação de um representante sindical de parte dos empregados; ou Fl. 1289DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 1.2 - Convenção (CCT) ou Acordo Coletivo (ACT). Quanto a esses elementos, não se deve perder de vista, em especial quando se fala de "cumprimento do acordado", que se, por um lado, há o compartilhamento do lucro ou do resultado por quem detém o capital, por outro, há o plus que deve ser dado pelo trabalhador (ou a ele oportunizado/incentivado) para que dele se valha. É, reforça-se, a ideia de incentivo à produtividade preconizada na lei. Ressalta-se aqui, que se o objetivo imediato será sempre a saúde financeira e/ou econômica da empresa; as regras e os critérios para alcançá-lo devem ser definidos pela gestão empresarial e acordados com os empregados, observadas as formalidades legais. Não importa o meio, se por metas corporativas (índices de produtividade, qualidade ou lucratividade), ou se por metas individuais/coletivas (quantidade de vendas de produtos, nº de atendimentos conclusivos, quantidade e valor de captação de investimentos, por exemplo), desde que se alinhem aos objetivos imediato e mediato da norma. Nesse rumo, faz-se imprescindível que os meios devam guardar relação direta, mensurável e transparente com a riqueza produzida pela empresa, sob pena de eventualmente estarmos diante de pagamento de mero prêmio 2 pelo atingimento de metas. Isso porque, a partir da análise detida aqui empreendida dos dispositivos, em especial do caput do artigo 1º e inciso I (índice de lucratividade) do § 1º do artigo 2º, ambos da Lei 10.101/2000, sou levado a concluir que aqueles dois incisos sugerem mecanismo de aferição de uma comportamento funcional diferenciado por parte dos trabalhadores. Vale dizer, seja por metas corporativas (índices econômicos e/ou financeiros), seja por metas individuais e/ou departamentais, o fato é que a legislação exige esse algo a mais por parte do empregado que, repise-se, não seja a mera obtenção do lucro. Reforçando, os meios eleitos pelas partes precisam, ainda que de forma indireta, visar a saúde financeira/econômica da empresa, além de, minimamente, propiciar o estímulo à produtividade - potencial ou efetivo. É dizer, é de se esperar da força de trabalhado uma participação diferenciada (mesmo potencial) - seja individualmente falando, seja no conjunto com os demais trabalhadores - que justifique esse pagamento desvinculado de sua remuneração para fins previdenciários. Nada obstante, há de se reconhecer que a depender do instrumento eleito, a definição ou estabelecimento daquele algo a mais, sobretudo a nível individual, torna-se cada vez mais tormentoso, como por exemplo no caso das Convenções Coletivas de Trabalho - CCT, que reúnem por vezes uma quantidade expressiva de sindicatos, em determinada data-base a depender da categoria envolvida, diferentemente do que se tem no caso dos Acordos Coletivos de Trabalho - ACT e dos acordos a partir de comissão, quando a possibilidade de estabelecimento de exigências a nível individual e/ou setorial/departamental se mostra, por vezes, bem mais viável sob o ponto de vista operacional e, ainda assim, a depender do porte da empresa. 2 "Analisando a natureza do benefício, importante destacar que prêmios são considerados parcelas salariais suplementares, pagas em função do exercício de atividades atingindo determinadas condições. Neste sentido, adquirem caráter estritamente contraprestativo, ou seja, de um valor pago a mais, um “plus” em função do alcance de metas e resultados. Não tem por escopo indenizar despesas, ressarcir danos, mas, atribuir um incentivo ao trabalhador seja ele empregado ou contribuinte individual." trecho do voto condutor do acórdão 2401-003.025, de 15/58/13. Fl. 1290DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Imagino não ser por outra razão, que aqueles dois incisos do § 1º acima citados, postos de maneira exemplificativa na lei, procuraram abordar situações em que o plus do empregado pudesse ser evidenciado de forma presumida (metas corporativas, v.g, índice de lucratividade) ou de forma coletiva ou individualizada (metas individuais ou coletivas segundo os seguimentos do negócio). Abre-se aqui um parêntese para registrar que lucro não se confunde com "índice de lucratividade" exemplificado no incisos I do § 1º do artigo 2º da precitada lei. 3 Se é bem verdade que aqueles índices afetos à empresa não dependem, exclusivamente, de um algo a mais por parte dos trabalhadores, mesmo que tomado em seu conjunto, do mesmo modo há de se reconhecer que tal participação revela-se substancialmente importante na consecução do objetivo empresarial, sobretudo quando o empregado vislumbra que há a possibilidade de vir a receber parcela do lucro do empregador tão financeiramente expressiva, quanto maior for o seu lucro, a depender do que for acordado. Pondo dessa forma, parece-me evidente que o ânimo, comportamento, interesse, pró-atividade, o "correr atrás" do empregado deva ser outro, quando lhe oportunizado o compartilhamento de um valor, originalmente a ele não pertencente, mas que - em alguma medida - conta com seu esforço para sua obtenção; mais de uns, menos ou bem menos de outros é verdade, mas que inevitavelmente conta. Penso assim, que o incentivo à produtividade, ao menos presumidamente, estaria aí contemplado, ainda que, frise-se, em função da inexistência de um liame concreto entre a conduta e resultado, referido esforço não possa ser especificamente dimensionado. Com todo o respeito aos que disso divergem, o fato é que ao imaginar que a possibilidade de receber parte de um valor, que pode ser maior ou menor a depender de como se comportará o lucro ou resultado, não tem o condão de influenciar sequer minimamente o comportamento do trabalhador e, por isso, não haveria a necessidade de seu prévio conhecimento acerca do acordo, equivaleria, penso eu, a conceder-lhe aumento de remuneração a título de mera recomposição salarial. Cumpre ressaltar que se há a preocupação de o empregador, pressionado por reajuste salarial, pactuar acordos com a inserção de regras e metas/condições inatingíveis, prejudicando, de início, o trabalhador; há, pelo menos de se imaginar, a possibilidade de que tal instrumento seja utilizado como complementação da remuneração, prejudicando, de início, os cofres públicos e, reflexamente e mais a frente, o próprio trabalhador. Nesse rumo e como regra, para que se tenha, justificadamente satisfeita a conjugação "EXPECTATIVA DE ALGO A MAIS DO TRABALHADOR" x "PERCEPÇÃO DA PLR", 3 A Lucratividade é um indicador de eficiência operacional obtido sob a forma de valor percentual e que indica qual é o ganho que a empresa consegue gerar sobre o trabalho que desenvolve. É um dos principais indicadores econômicos da empresa, ligado diretamente com a competitividade do negócio. Difere de rentabilidade e é derivado do conceito de lucro. Lucro: é o resultado positivo após deduzir das vendas todos os custos e despesas. É um número absoluto. Lucratividade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o valor das vendas. É um número percentual. Rentabilidade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o investimento realizado. Fonte:http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/calculo-da-lucratividade-do-seu- negocio,21a1ebb38b5f2410VgnVCM100000b272010aRCRD Fl. 1291DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 tomando-a como causa e efeito, imperioso que o conhecimento das regras e metas (definitivamente postas) por aqueles que empreenderão esforços para sua consecução deva se dar previamente ao início do período de apuração do resultado, vale dizer, até à "linha de largada" ou antes do "início do jogo", sob pena de ter-se por desvirtuado o instituto. Em outras palavras, não basta que o conhecimento por parte do empregado se dê antes de a formalização do acordo ou antes de o período para atingimento da meta, tampouco que a própria formalização do acordo tenha se dado antes de o período para atingimento da meta, é crucial que a formalização se dê antes de o início do período de apuração do resultado/lucro que se busca compartilhar com o empregado, que, por vezes, pode não coincidir com o período para atingimento das metas. De outro giro, não supre a exigência legal, o fato de as regras e metas acordadas ao longo do período base eventualmente assemelharem-se àquelas que se tinha em períodos anteriores e que já eram do conhecimento dos empregados. Ainda que na seara trabalhista seja eventualmente garantido ao empregado a percepção dessa verba após a vigência do acordo e até que novo sobrevenha, penso que para fins tributários, em especial para conferir-lhe sua não incidência, a manutenção dos pagamentos a esse título, sob o fundamento de que haveria uma presunção de conhecimento das regras e metas pendentes de acordo, em função daquelas de períodos anteriores, além de, efetivamente, não garantir que assim seria feito ao final, não vejo como, em assim sendo, ter havido qualquer incentivo à produtividade. Perceba-se, assim, que a questão de fundo, no tema até aqui abordado, seria o alcance da expressão "pactuados previamente" utilizados pelo legislador quando se referiu textualmente ao "programa de metas, resultados e prazo". Teríamos, a partir daí, os seguintes questionamentos: 1 - pactuados previamente a quê ? ao pagamento, à apuração do resultado, ao início do período de apuração ? 2 - apenas quando as regras envolverem cumprimento de metas - individuais ou coletivas - é que se deve haver o pacto prévio ? 3 - e quando não envolver o cumprimento de metas - individuais ou coletivas - o acordo pode ser pactuado após o período de apuração ? Pode ser celebrado após o início do período ? Para conduzir a uma definição, penso que devamos considerar, pode-se assim dizer, duas linhas temporais: uma representando a data de início e término do período de apuração, findo o qual o lucro ou resultado, caso houver, será compartilhado com os trabalhadores; outra representando o programa de metas, caso conste do acordo, aferíveis individual ou coletivamente (por equipe/departamento/setor, etc). Assim visualizado, impõe-se determinar em qual momento o posicionamento da data de celebração do acordo atenderia aos ditames legais, aí considerado o tão propalado incentivo à produtividade. É de se destacar, de início, que a inexistência de um liame minimamente concreto não seria motivo o suficiente para fosse afastado do empregado o conhecimento das regras postas. Se há a impossibilidade - ressalva-se, nos planos com essa feição - de atribuir ao empregado qualquer conduta concreta que possa ter diretamente influenciado no resultado do Fl. 1292DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 exercício, com maior propriedade não há como afirmar em qual mês teria havido aquela participação "decisiva". Se no primeiro, se no segundo ou no último mês do período de apuração. Daí entender que, nesses casos, com maior propriedade, o acordo deva ser ajustado antes do início do período de aferição. Nesse mesmo sentido, o pior cenário seria aquele em que os termos do acordado tivessem sido assentados após o período de apuração, quando então retiraria do empregado, ou melhor, não o oportunizaria o "algo a mais" em seu desempenho funcional, ainda que potencialmente falando, ainda que indeterminado quando isso se daria. Destaque-se que em muitas das vezes, a não celebração do acordo antes de o início do período de apuração não se dá, decisivamente, pela complexidade do assunto e/ou pela quantidade de agentes e interesses envolvidos (a rigor, não haveria impedimento a que se celebrasse o acordo em setembro, outubro, novembro ou dezembro de determinado ano, para recebimento de parcelas relativas aos lucros/resultados auferidos do ano seguinte), mas sim pela desvirtuada utilização do instrumento da PLR (que por vezes se dá em instrumento em apartado) para viabilizar a complementação da remuneração do trabalhador, em descompasso com o que preceitua o caput do artigo 3º da Lei 10.101/2000. Assim concluindo, as indagações encimadas poderiam ser respondidas como seguem: Acordos que estipulam metas individuais ou em grupo: 1 - pactuados previamente ao início do período de apuração e, por óbvio, antes do período a que se referem as metas, por força da literalidade do inciso II do § 1º do artigo 2º da Lei 10.101/2000. Acordos que não estipulam metas individuais ou em grupo 1 - igualmente pactuados previamente ao início do período de apuração, pela inteligência do artigo 1º da Lei 10.101/200. Essa é a linha que vem sendo recentemente adotada na CSRF, consoante se extrai das ementas a seguir colacionadas, com as quais me alinho: PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA LEI Nº 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. As regras para percepção da PLR devem constituir-se em incentivo à produtividade, devendo assim ser estabelecidas previamente ao período de aferição. Regras e/ou metas estabelecidas no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202-005.718, de 30.08.2017. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI Nº 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação nos Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer Fl. 1293DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 do período de aferição não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202- 006.674, de 17.04.2018. PLR PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição. Acórdão 9202-007.662, de 26.3.19. Por fim, perceba-se, aquele inciso XI do artigo 7º da CRFB/88, ao estabelecer que a PLR deva ser desvinculada da remuneração do empregado, deixou a cargo da Lei os contornos dessa não incidência. Assim, preferiu o legislador, ao contrário de simplesmente disciplinar o pagamento das verbas àquele título, trazer exigência de interesse público que, de uma forma ou de outra, tendesse a justificar/compensar o não recolhimento do tributo aos cofres públicos. Com isso, como já abordado, além da questão de cunho social afeta à integração do capital e da força de trabalho; há uma outra que é, ao fim e ao cabo e mesmo que por via indireta, o estímulo ao crescimento econômico do pais, a partir do efetivo incentivo à produtividade. Exatamente neste ponto, impõe-se destacar que, diferentemente do sustentado por alguns, no sentido de que o recrudescimento na análise dos acordos no que toca à observância dos requisitos legais tente a inviabilizar o direito constitucional do trabalhador à percepção da PLR, penso que não deve ser somente esse o viés empregado, mas ainda sim o da proteção do interesse público ao custeio da previdência. Perceba-se que esse direito constitucional já era levado à efeito antes mesmo da edição da MP 794/94, que deu origem à Lei 10.101/2000. Consigne-se sobre o tema, que o STF, no julgamento do RE 569.441, consolidou o entendimento de que há incidência de contribuições previdenciárias nas verbas pagas a título de participação nos lucros e resultados, antes de dezembro 1994. Em resumo: o pagamento da PLR, em cumprimento à determinação constitucional, era uma prática antes mesmo da edição da lei que o retirou do campo de incidência do tributo, observadas, por óbvio, as exigências legais. Ante ao exposto, voto por negar provimento ao recurso quanto a esta matéria. Nesse rumo, VOTO por CONHECER do recurso para NEGAR-LHE provimento. (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti Declaração de Voto Fl. 1294DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira Inicialmente, antes de analisar pontualmente as alegações recursais, e explicitar meu voto pelas conclusões do ínclito Relator, entendo ser mais adequado, no caso concreto, uma explanação sobre a incidência tributária no caso das verbas pagas como participação nos lucros e resultados. Como regra geral, as contribuições previdenciárias têm por base de cálculo a remuneração percebida pela pessoa física pelo exercício do trabalho. É dizer: toda pessoa física que trabalha e recebe remuneração decorrente desse labor é segurado obrigatório da previdência social e dela contribuinte, em face do caráter contributivo e da compulsoriedade do sistema previdenciário pátrio. De tal assertiva, decorre que a base de cálculo da contribuição previdenciária é a remuneração percebida pelo segurado obrigatório em decorrência de seu trabalho. Nesse sentido caminha a doutrina. Eduardo Newman de Mattera Gomes e Karina Alessandra de Mattera Gomes (Delimitação Constitucional da base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias ‘in’ I Prêmio CARF de Monografias em Direito Tributário 2010, Brasília: Edições Valentim, 2011. p. 483.), entendem que: “...não se deve descurar que, nos estritos termos previstos no art. 22, inciso I, da Lei nº 8.212/91, apenas as verbas remuneratórias, ou seja, aquelas destinadas a retribuir o trabalho, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo disponibilizado ao empregador, é que ensejam a incidência da contribuição previdenciária em análise” (grifos originais) Academicamente (OLIVEIRA, Carlos Henrique de. Contribuições Previdenciárias e Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme Adolfo. Tributação da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 234.), já tivemos oportunidade de nos manifestar no mesmo sentido quando analisávamos o artigo 214, inciso I do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99, que trata do salário de contribuição: “O dispositivo regulamentar acima transcrito, quando bem interpretado, já delimita o salário de contribuição de maneira definitiva, ao prescrever que é composto pela totalidade dos rendimentos pagos como retribuição do trabalho. É dizer: a base de cálculo do fato gerador tributário previdenciário, ou seja, o trabalho remunerado do empregado, é o total da sua remuneração pelo seu labor” (grifos originais) O final da dessa última frase ajuda-nos a construir o conceito que entendemos atual de remuneração. A doutrina clássica, apoiada no texto legal, define remuneração como sendo a contraprestação pelo trabalho, apresentando o que entendemos ser o conceito aplicável à origem do direito do trabalho, quando o sinálagma da relação de trabalho era totalmente aplicável, pois, nos primórdios do emprego, só havia salário se houvesse trabalho. Com a evolução dos direitos laborais, surge o dever de pagamento de salários não só como decorrência do trabalho prestado, mas também quando o empregado "está de braços cruzados à espera da matéria-prima, que se atrasou, ou do próximo cliente, que tarda em chegar", como recorda Homero Batista (Homero Mateus Batista da Silva. Curso de Direito do Trabalho Aplicado, vol. 5: Livro da Remuneração. Rio de Janeiro, Elsevier. 2009. pg. 7). O dever de o empregador pagar pelo tempo à disposição, ainda segundo Homero, decorre da própria assunção do risco da atividade econômica, que é inerente ao empregador. Ainda assim, cabe o recebimento de salários em outras situações. Numa terceira fase do direito do trabalho, a lei passa a impor o recebimento do trabalho em situações em que não há prestação de serviços e nem mesmo o empregado se encontra ao dispor do empregador. Fl. 1295DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 São as situações contempladas pelos casos de interrupção do contrato de trabalho, como, por exemplo, nas férias e nos descansos semanais. Há efetiva responsabilização do empregador, quando ao dever de remunerar, nos casos em que, sem culpa do empregado e normalmente como decorrência de necessidade de preservação da saúde física e mental do trabalhador, ou para cumprimento de obrigação civil, não existe trabalho. Assim, temos salários como contraprestação, pelo tempo à disposição e por força de dispositivos legais. Não obstante, outras situações há em que seja necessário o pagamento de salários A convenção entre as partes pode atribuir ao empregador o dever de pagar determinadas quantias, que, pela repetição ou pela expectativa criada pelo empregado em recebê-las, assumem natureza salarial. Típico é o caso de uma gratificação paga quando do cumprimento de determinado ajuste, que se repete ao longo dos anos, assim, insere-se no contrato de trabalho como dever do empregador, ou determinado acréscimo salarial, pago por liberalidade, ou quando habitual. Nesse sentido, entendemos ter a verba natureza remuneratória quando presentes o caráter contraprestacional, o pagamento pelo tempo à disposição do empregador, haver interrupção do contrato de trabalho, ou dever legal ou contratual do pagamento. Assentados no entendimento sobre a base de cálculo das contribuições previdenciárias, vejamos agora qual a natureza jurídica da verba paga como participação nos lucros e resultados. O artigo 7º da Carta da República, versando sobre os direitos dos trabalhadores, estabelece: Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: (...) XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei; De plano, é forçoso observar que os lucros e resultados decorrem do atingimento eficaz do desiderato social da empresa, ou seja, tanto o lucro como qualquer outro resultado pretendido pela empresa necessariamente só pode ser alcançado quando todos os meios e métodos reunidos em prol do objetivo social da pessoa jurídica foram empregados e geridos com competência, sendo que entre esses estão, sem sombra de dúvida, os recursos humanos. Nesse sentido, encontramos de maneira cristalina que a obtenção dos resultados pretendidos e do consequente lucro foi objeto do esforço do trabalhador e portanto, a retribuição ofertada pelo empregador decorre dos serviços prestados por esse trabalhador, com nítida contraprestação, ou seja, com natureza remuneratória. Esse mesmo raciocínio embasa a tributação das verbas pagas a título de prêmios ou gratificações vinculadas ao desempenho do trabalhador, consoante a disposição do artigo 57, inciso I, da Instrução Normativa RFB nº 971, de 2009, explicitada em Solução de Consulta formulada junto à 5ªRF (SC nº 28 – SRRF05/Disit), assim ementada: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias PRÊMIOS DE INCENTIVO. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. Fl. 1296DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Os prêmios de incentivo decorrentes do trabalho prestado e pagos aos funcionários que cumpram condições pré-estabelecidas integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias e do PIS incidente sobre a folha de salários. Dispositivos Legais: Constituição Federal, de 1988, art. 195, I, a; CLT art. 457, §1º; Lei nº 8.212, de 1991, art. 28, I, III e §9º; Decreto nº 3.048, de 1999, art. 214, §10; Decreto nº 4.524, de 2002, arts. 2º, 9º e 50. (grifamos) Porém, não só a Carta Fundamental como também a Lei nº 10.101, de 2000, que disciplinou a Participação nos Lucros e Resultados (PLR), textualmente em seu artigo 3º determinam que a verba paga a título de participação, disciplinada na forma do artigo 2º da Lei, “não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade” o que afasta peremptoriamente a natureza salarial da mencionada verba. Ora, analisemos as inferências até aqui construídas. De um lado, concluímos que as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas tem nítido caráter remuneratório uma vez que decorrem da prestação pessoal de serviços por parte dos empregados da empresa. Por outro, vimos que a Constituição e Lei que instituiu a PLR afastam – textualmente – o caráter remuneratório da mesma, no que foi seguida pela Lei de Custeio da Previdência Social, Lei nº 8.212, de 1991, que na alínea ‘j’ do inciso 9 do parágrafo 1º do artigo 28, assevera que não integra o salário de contribuição a parcela paga a título de “participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica” A legislação e a doutrina tributária bem conhecem essa situação. Para uns, verdadeira imunidade, pois prevista na Norma Ápice, para outros isenção, reconhecendo ser a forma pela qual a lei de caráter tributário, como é o caso da Lei de Custeio, afasta determinada situação fática da exação. Não entendo ser o comando constitucional uma imunidade, posto que esta é definida pela doutrina como sendo um limite dirigido ao legislador competente. Tácio Lacerda Gama (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, Ed. Quartier Latin, pg. 167), explica: "As imunidades são enunciados constitucionais que integram a norma de competência tributária, restringindo a possibilidade de criar tributos" Ao recordar o comando esculpido no artigo 7º, inciso XI da Carta da República não observo um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao reverso, vejo a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei. Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas considerações. Luis Eduardo Schoueri (Direito Tributário 3ªed. São Paulo: Ed Saraiva. 2013. p.649), citando Jose Souto Maior Borges, diz que a isenção é uma hipótese de não incidência legalmente qualificada. Nesse sentido, devemos atentar para o alerta do professor titular da Faculdade de Direito do Largo de São Francisco, que recorda que a isenção é vista pelo Código Tributário Nacional como uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de pagar o tributo. Tal situação, nos obriga a lembrar de que as regras excepcionais devem ser interpretadas restritivamente. Paulo de Barros Carvalho, coerente com sua posição sobre a influência da lógica semântica sobre o estudo do direito, aliada a necessária aplicação da lógica jurídica, ensina que Fl. 1297DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 as normas de isenção são regras de estrutura e não regras de comportamento, ou seja, essas se dirigem diretamente à conduta das pessoas, enquanto aquelas, as de estrutura, prescrevem o relacionamento que as normas de conduta devem manter entre si, incluindo a própria expulsão dessas regras do sistema (ab-rogação). Por ser regra de estrutura a norma de isenção “introduz modificações no âmbito da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta” (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25ª ed. São Paulo: Ed. Saraiva, 2013. p. 450), modificações estas que fulminam algum aspecto da hipótese de incidência, ou seja, um dos elementos do antecedente normativo (critérios material, espacial ou temporal), ou do consequente (critérios pessoal ou quantitativo). Podemos entender, pelas lições de Paulo de Barros, que a norma isentiva é uma escolha da pessoa política competente para a imposição tributária que repercute na própria existência da obrigação tributária principal uma vez que ela, como dito por escolha do poder tributante competente, deixa de existir. Tal constatação pode, por outros critérios jurídicos, ser obtida ao se analisar o Código Tributário Nacional, que em seu artigo 175 trata a isenção como forma de extinção do crédito tributário. Voltando uma vez mais às lições do Professor Barros Carvalho, e observando a exata dicção da Lei de Custeio da Previdência Social, encontraremos a exigência de que a verba paga a título de participação nos lucros e resultados “quando paga ou creditada de acordo com lei específica” não integra o salário de contribuição, ou seja, a base de cálculo da exação previdenciária. Ora, por ser uma regra de estrutura, portanto condicionante da norma de conduta, para que essa norma atinja sua finalidade ou seja, impedir a exação, a exigência constante de seu antecedente lógico – que a verba seja paga em concordância com a lei que regula a PLR – deve ser totalmente cumprida. Objetivando que tal determinação seja fielmente cumprida, ao tratar das formas de interpretação da legislação tributária, o Código Tributário Nacional em seu artigo 111 preceitua que se interprete literalmente as normas de tratem de outorga de isenção, como no caso em comento. Importante ressaltar, como nos ensina André Franco Montoro, no clássico Introdução à Ciência do Direito (24ªed., Ed. Revista dos Tribunais, p. 373), que a: “interpretação literal ou filológica, é a que toma por base o significado das palavras da lei e sua função gramatical. (...). É sem dúvida o primeiro passo a dar na interpretação de um texto. Mas, por si só é insuficiente, porque não considera a unidade que constitui o ordenamento jurídico e sua adequação à realidade social. É necessário, por isso, colocar seus resultados em confronto com outras espécies de interpretação”. (grifos nossos) Nesse diapasão, nos vemos obrigados a entender que a verba paga a título de PLR não integrará a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias se tal verba for paga com total e integral respeito à Lei nº 10.101, de 2000, que dispõe sobre o instituto de participação do trabalhador no resultado da empresa previsto na Constituição Federal. Isso por que: i) o pagamento de verba que esteja relacionada com o resultado da empresa tem inegável cunho remuneratório em face de nítida contraprestação que há entre o fruto do trabalho da pessoa física e a o motivo ensejador do pagamento, ou seja, o alcance de determinada meta; ii) para afastar essa imposição tributária a lei tributária isentiva exige o cumprimento de requisitos específicos dispostos na norma que disciplina o favor constitucional. Fl. 1298DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 Logo, imprescindível o cumprimento dos requisitos da Lei nº 10.101 para que o valor pago a título de PLR não integre o salário de contribuição do trabalhador. Vejamos quais esses requisitos. Dispõe textualmente a Lei nº 10.101/00: Art. 2 o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo: I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria; II - convenção ou acordo coletivo. § 1 o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições: I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. § 2 o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos trabalhadores. ... Art. 3º ... (...) § 2 o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros ou resultados da empresa em mais de 2 (duas) vezes no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1 (um) trimestre civil. (grifamos) Da transcrição legal podemos deduzir que a Lei da PLR condiciona, como condição de validade do pagamento: i) a existência de negociação prévia sobre a participação; ii) a participação do sindicato em comissão paritária escolhida pelas partes para a determinação das metas ou resultados a serem alcançados ou que isso seja determinado por convenção ou acordo coletivo; iii) o impedimento de que tais metas ou resultados se relacionem à saúde ou segurança no trabalho; iv) que dos instrumentos finais obtidos constem regras claras e objetivas, inclusive com mecanismos de aferição, sobre os resultados a serem alcançados e a fixação dos direitos dos trabalhadores; v) a vedação expressa do pagamento em mais de duas parcelas ou com intervalo entre elas menor que um trimestre civil. Esses requisitos é que devemos interpretar literalmente, ou como preferem alguns, restritivamente. O alcance de um programa de PLR, ao reverso, pode distinguir determinados tipos de trabalhadores, ou categorias de segurados. Não pode o Fisco valorar o programa de meta, ou mesmo emitir juízo sobre a participação sindical. A autoridade lançadora deve sim, verificar o cumprimento dos ditames da Lei nº 10.101/00. Assentes quanto às premissas teóricas, analisemos o caso concreto. Como bem relatado, o sujeito passivo firmou acordo de pagamento de programa de participação nos resultados, da filial de Cubatão em novembro do ano em que as metas Fl. 1299DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9202-010.514 - CSRF/2ª Turma Processo nº 15504.731255/2013-47 deveriam ser alcançadas. Já nos estabelecimentos Matriz e Vespasiano o ajuste foi pactuado em setembro de 2008. Consta do relatório fiscal, e tal fato foi bem explorado pelo ilustre Relator, que o acordo avençado previa expressamente que as metas definidas deveriam ser obtidas no ano de 2008, o que levou a conclusão do descumprimento dos preceitos legais. No caso concreto, entendo assistir razão ao Fisco. Não se pode pactuar com um ajuste de comprimento de metas ao longo de 12 meses quando já decorram 9 ou 11 meses desse período. Padece do mínimo de lógica e senso de realidade entender-se que alguém poderia se comprometer ao atingimento de um objetivo tendo sido superado 91,67% do prazo (11meses do ano), reservado ao cumprimento de tal meta, ou mesmo, no caso da matriz e filial em Vespasiano 75% de tal período. Não obstante todo o exposto, o que me leva a votar pelas conclusões é a necessidade de se asseverar que a pactuação prévia exigida pela lei não pode ser valorada pelo Fisco, ou seja, não se pode definir ao bel prazer do intérprete do direito – para o período em análise – o que é prévio. Cediço, como ensinam os dicionários, que prévio significa anterior, antecedente, apriorístico, preliminar. Ora, como visto em nosso esforço teórico, a Lei nº 10.101/00, lei isentiva deve ser interpretada literalmente isto é, não se pode alargar tampouco restringir suas determinações. Ao deixar uma vagueza semântica, uma indeterminação quanto ao prazo que deve anteceder o acordo, a Lei nº 10.101/00 nos obriga a aplicar a lógica, o bom senso, à interpretação literal ao preceito nela contido. Assim, prévio é anterior. Anterior a quê? Por óbvio que ao pagamento da PLR! Nem se diga que no caso concreto os pagamentos ocorreram posteriormente ao ajuste uma vez que, como dito acima, o vício que fulmina o programa firmado é consubstanciado na falta de conhecimento, por parte dos trabalhadores, das metas a serem alcançadas o que desvirtua o programa de participação avençado por ofensa aos seus objetivos intrínsecos. Por todo o exposto, voto com o Relator, pelas conclusões, pelo não provimento do recurso do sujeito passivo uma vez que discordo de seu raciocínio quanto a necessidade do ajuste prévio. É como voto. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira Fl. 1300DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13558.720003/2009-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 08 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Tue Feb 07 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2004, 2005, 2006 IRPF. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DA UNIÃO. COMPETÊNCIA PLENA. Compete à União instituir imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, sendo que a atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição da República, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e no Código Tributário Nacional. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA TRIBUTÁVEL. Sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda as verbas recebidas acumuladamente pelos membros do Ministério Público ou da Magistratura do Estado da Bahia, denominadas “diferenças de URV”, por absoluta falta de previsão legal para que sejam excluídas da tributação. IRPF. AUSÊNCIA DE RETENÇÃO NA FONTE. RESPONSABILIDADE DO BENEFICIÁRIO. SÚMULA CARF Nº 12. Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à respectiva retenção (Súmula CARF nº 12). JUROS MORATÓRIOS INCIDENTES SOB VERBA RECEBIDA EM ATRASO. REMUNERAÇÃO POR EXERCÍCIO DE EMPREGO, CARGO OU FUNÇÃO. RE N° 855.091/RS REPERCUSSÃO GERAL. VINCULAÇÃO DO CARF. No julgamento do RE n° 855.091/RS, com repercussão geral reconhecida, o STF fixou a tese de que "não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função". Aplicação aos julgamentos do CARF, por força de determinação regimental. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo STF e pelo STJ em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros do CARF no julgamento dos recursos sob sua apreciação. MULTA DE OFÍCIO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ERRO COMETIDO PELA FONTE PAGADORA. ERRO ESCUSÁVEL. SÚMULA CARF Nº 73. A falta de informação da fonte pagadora não desobriga o beneficiário do oferecimento à tributação dos rendimentos recebidos. Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício (Súmula CARF nº 73). DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e judiciais, mesmo proferidas pelo CARF ou pelos tribunais judiciais, que não tenham efeitos vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se estendem a outras ocorrências, senão aquela objeto da decisão. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF Nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2). PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 1972 e comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do mesmo Decreto, não há que se cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa.
Numero da decisão: 2202-009.520
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para exclusão da base de cálculo do lançamento os valores recebidos a título de juros moratórios/compensatórios e exclusão da multa de ofício aplicada. (documento assinado digitalmente) Mário Hermes Soares Campos – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sonia de Queiroz Accioly, Leonam Rocha de Medeiros, Thiago Duca Amoni (suplente convocado), Martin da Silva Gesto, Ricardo Chiavegatto de Lima (suplente convocado), Mario Hermes Soares Campos (relator). Ausente o conselheiro) Christiano Rocha Pinheiro, substituído pelo Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima.
Nome do relator: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
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COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DA UNIÃO. COMPETÊNCIA PLENA. Compete à União instituir imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, sendo que a atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição da República, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e no Código Tributário Nacional. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA TRIBUTÁVEL. Sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda as verbas recebidas acumuladamente pelos membros do Ministério Público ou da Magistratura do Estado da Bahia, denominadas “diferenças de URV”, por absoluta falta de previsão legal para que sejam excluídas da tributação. IRPF. AUSÊNCIA DE RETENÇÃO NA FONTE. RESPONSABILIDADE DO BENEFICIÁRIO. SÚMULA CARF Nº 12. Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à respectiva retenção (Súmula CARF nº 12). JUROS MORATÓRIOS INCIDENTES SOB VERBA RECEBIDA EM ATRASO. REMUNERAÇÃO POR EXERCÍCIO DE EMPREGO, CARGO OU FUNÇÃO. RE N° 855.091/RS REPERCUSSÃO GERAL. VINCULAÇÃO DO CARF. No julgamento do RE n° 855.091/RS, com repercussão geral reconhecida, o STF fixou a tese de que "não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função". Aplicação aos julgamentos do CARF, por força de determinação regimental. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo STF e pelo STJ em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 55 8. 72 00 03 /2 00 9- 55 Fl. 158DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros do CARF no julgamento dos recursos sob sua apreciação. MULTA DE OFÍCIO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ERRO COMETIDO PELA FONTE PAGADORA. ERRO ESCUSÁVEL. SÚMULA CARF Nº 73. A falta de informação da fonte pagadora não desobriga o beneficiário do oferecimento à tributação dos rendimentos recebidos. Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício (Súmula CARF nº 73). DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e judiciais, mesmo proferidas pelo CARF ou pelos tribunais judiciais, que não tenham efeitos vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se estendem a outras ocorrências, senão aquela objeto da decisão. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF Nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2). PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 1972 e comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do mesmo Decreto, não há que se cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para exclusão da base de cálculo do lançamento os valores recebidos a título de juros moratórios/compensatórios e exclusão da multa de ofício aplicada. (documento assinado digitalmente) Mário Hermes Soares Campos – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sonia de Queiroz Accioly, Leonam Rocha de Medeiros, Thiago Duca Amoni (suplente convocado), Martin da Silva Gesto, Ricardo Chiavegatto de Lima (suplente convocado), Mario Hermes Soares Campos (relator). Ausente o conselheiro) Christiano Rocha Pinheiro, substituído pelo Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima. Relatório Fl. 159DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Trata-se de recurso voluntário interposto contra o Acórdão nº 15-24.230 da 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador/BA - DRJ/SDR (e.fls. 124/105), que julgou procedente em parte a impugnação ao lançamento de Imposto sobre a Renda Pessoa Física (IRPF), relativo aos anos-calendário de 2004, 2005 e 2006, no valor total, consolidado em 13/04/2009, de R$ 142.287,35, com ciência por via postal em 17/04/2009, conforme o “Aviso de Recebimento” de e.fl. 47. O lançamento tributário decorre da apuração de rendimentos classificados indevidamente como isentos/não tributados na Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF). De acordo com a “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” do Auto de Infração (e.fls. 5/6), o contribuinte classificou indevidamente como Isentos/Não Tributáveis os rendimentos auferidos a título de "Diferença da URV" pagos pelo Tribunal de Justiça do Estado da Bahia. Tais rendimentos decorrem de diferenças de remuneração ocorridas quando da conversão de Cruzeiro Real para a Unidade Real de Valor - URV em 1994, reconhecidas e pagas em 36 parcelas iguais no período de janeiro de 2004 a dezembro de 2006, com base na Lei Estadual n° 8.730, de 08 de setembro de 2003, do Estado da Bahia. Ainda acorde a Descrição dos Fatos, essas diferenças teriam natureza eminentemente salarial e, consequentemente, sujeitas à tributação do imposto sobre a renda, conforme disposto nos arts. 43 e 114 do Código Tributário Nacional – CTN (Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966), sendo irrelevante a denominação dada ao rendimento pela fonte pagadora para sujeitá-lo, ou não, à incidência do imposto. Assevera a autoridade fiscal lançadora, que a Lei Estadual n° 8.730, de 2003 (do Estado da Bahia), estabelece, entre outros comandos, que a verba em questão seria de natureza indenizatória, entretanto, pondera que: A única interpretação possível em harmonia com o ordenamento jurídico nacional e em especial com nosso sistema tributário, é a de que esta lei disciplina aquilo que é pertinente à competência do Estado, ou seja, seus efeitos não se estendem ao imposto de renda. Principalmente porque não se fez, e nem se poderia, estender seus efeitos tributários ao âmbito federal. Não poderiam os Estados Federados versarem sobre o que não se lhes foi constitucionalmente outorgado, seja para criar, seja para isentar tributo. A lei complementar aludida tem repercussão jurídica em outras matérias afeitas à competência legislativa estadual, tão somente. Considerar que uma lei estadual possa afastar a incidência do Imposto de Renda de determinadas verbas, denominando-as de indenizatórias, seria descuido crasso, porquanto demonstraria desconhecimento básico acerca dos limites impostos às competências tributárias dispostas na Carta Magna de 1988, particularmente nos artigos 153 e 154. Ademais, o CTN dispõe, no art. 111, que se interpreta literalmente a legislação tributária pertinente à outorga de isenção. As isenções do Imposto de Renda da Pessoa Física são as expressamente especificadas no art. 39 do Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999. Verifica-se que a legislação tributária não contempla isenção a diferenças salariais reconhecidas posteriormente, ainda que recebam a denominação de "indenização" ou "valores indenizatórios" e que os valores recebidos pelo autuado referentes às diferenças de remuneração ocorridas quando da conversão de Cruzeiro Real para a URV em 1994 são tributáveis pelo imposto de renda. Inconformado com o lançamento, o contribuinte apresentou impugnação (e.fls. 48/76), onde principia afirmando que a classificação indevida dos rendimentos, apontada no Auto de Infração, relaciona-se, exclusivamente, com valores recebidos a título de Unidade Referencial de Valor (URV), não tendo havido qualquer incorreção na classificação dos Fl. 160DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 rendimentos, posto que o enquadramento de tais receitas, como isentas de tributação pelo imposto sobre a renda, encontrar-se-ia em perfeita consonância com a legislação instituidora de tal verba indenizatória. Acrescenta ser servidor público estadual e que, segundo a legislação que regulamenta o Imposto sobre a Renda, caberia à fonte pagadora dos rendimentos, no caso o Estado da Bahia, e não ao autuado, o dever de retenção do referido tributo. Assim, se a fonte pagadora não fez tal retenção, e ainda mais, o levou a informar tal parcela como isenta, porque de natureza indenizatória, segundo a própria legislação estadual, que aduz evidentemente gozar de presunção de validade, não teria qualquer responsabilidade pela infração apontada no lançamento. Alega, a inexistência de conduta, por ele praticada, hábil à aplicação da penalidade que lhe é imputada, sendo de responsabilidade exclusiva do estado da Bahia a suposta infração (multa) e juros de mora decorrentes. Também é advogada a nulidade do lançamento, devido à forma de constituição do débito. Afirma que a autoridade fiscal lançadora limitou-se a aplicar a alíquota de 27,5% sobre todo o rendimento recebido ao final de cada ano, como se tivesse sido pago em parcela única. Não tendo sido realizada a apropriação, mês a mês, dos recebimentos, para que se pudesse verificar se no ajuste anual tais receitas não poderiam ser incorporadas, destacando que na própria autuação constaria que tais pagamentos ocorreram em trinta e seis parcelas, e não em parcelas únicas, como lançado. Em continuidade, volta a ser invocada a natureza indenizatória das parcelas recebidas, por ser tratar de valores relativos a diferença de URV, paga em decorrência de ação judicial e não ter partido dele (recorrente) qualquer identificação ou classificação das verbas recebidas. Complementa que, não por outro motivo, o Supremo Tribunal Federal (STF), teria editado a Resolução nº 245, com o propósito de conferir tratamento definitivo à controvérsia, deixando claro que se cuidaria de verba indenizatória o abono conferido aos magistrados federais em razão das diferenças de URV, e por esse motivo isentas da contribuição previdenciária e do imposto sobre a renda. Nesse ponto, é suscitada violação do princípio constitucional da isonomia. Afirma o recorrente que tal princípio estaria sendo violado ao se promover ações fiscais apenas contra magistrados e membros do Ministério Público do Estado da Bahia. Defende ainda ser pacífico entendimento segundo o qual a União seria parte ilegítima para figurar no polo passivo da relação processual, posto que além de competir ao estado tal retenção, seria do próprio estado a renda proveniente de tal recolhimento. Dessa forma, conclui: “Ora, se a Unido é parte ilegítima para responder pela concessão ou não de isenção do Imposto de Renda Retido na Fonte dos servidores públicos dos Estados, DF e Municípios, pois tal função é reconhecidamente destes, do outro lado a Unido também é parte ilegítima para exigi-lo se o Estado não fizer tal retenção, data máxima venia, uma vez que este pode abdicar da sua receita reconhecendo a natureza indenizatória da URV, exatamente como fez através da lei ordinária n° 8.730!!!.” Outra linha de defesa é no sentido de que não haveria incidência de Imposto sobre a Renda sobre os juros moratórios/compensatórios e atualização monetária. Sustenta assim, pela eventualidade, caso se entenda como tributável o valor decorrente do recebimento da indenização de URV, que não haveria que se falar em tributação dos juros e atualização monetária incidentes sobre tal pagamento, diante de sua indubitável natureza indenizatória, de acordo com jurisprudência que cita. Ao final, é requerido que o lançamento seja julgado nulo, pela natureza indenizatória da URV, assim como, pela ilegitimidade passiva da União. Também se requer a exclusão da multa de ofício aplicada (multa de 75% do imposto apurado), haja vista entender não restar comprovada a existência de qualquer tipo de infração, posto que as declarações prestadas foram baseadas em lei estadual e por ter procedido de acordo com as Fl. 161DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 informações recebidas pela fonte pagadora; e ainda a exclusão da incidência do Imposto sobre os juros de mora do período. Ao apreciar a impugnação, entendeu a autoridade julgadora de piso inicialmente pela conversão do julgamento em diligência para que que o órgão preparador de origem adotasse as medidas cabíveis para ajustar o lançamento fiscal ao disposto no Parecer PGFN/CRJ/N° 287/2009. Tal parecer preceitua que, no cálculo do imposto sobre renda incidente sobre rendimentos pagos acumuladamente, devem ser levadas em consideração as tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se referem tais rendimentos, devendo o cálculo ser mensal e não global, conforme despacho de e.fls. 85/86. Cumprida a diligência solicitada e cientificado o sujeito passivo, que não se manifestou, os autos retornaram à DRJ/SDR para julgamento. A impugnação foi considerada tempestiva e de acordo com os demais requisitos de admissibilidade, sendo julgada procedente em parte. Foi procedido no julgamento de piso à revisão do lançamento fiscal para ajustá-lo ao Parecer PGFN/CRJ n° 287/2009, aprovado pelo Despacho do Ministério da Fazenda S/N, de 11 de maio de 2009. Dessa forma, foi recalculado o valor do imposto lançado, levando-se em consideração as tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se referiam os rendimentos, apurado de forma mensal e não global, aplicando-se o tratamento de Rendimentos Recebidos Acumuladamente. O acórdão exarado apresenta a seguinte ementa: DIFERENÇAS DE REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA IRPF. As diferenças de remuneração recebidas pelos Magistrados do Estado da Bahia, em decorrência da Lei Estadual da Bahia n° 8.730, de 08 de setembro de 2003, estão sujeitas à incidência do imposto de renda. MULTA DE OFÍCIO. INTENÇÃO. A aplicação da multa de oficio no percentual de 75% sobre o tributo não recolhido independe da intenção do contribuinte. O interessado interpôs recurso voluntário (e.fls. 109/146), onde principia afirmando que o acórdão recorrido estaria contrário ao entendimento dos tribunais atinentes à matéria, pelos seguintes pontos: a) por desconsiderar a natureza indenizatória do URV; b) por não ter levado em conta o caráter uno da justiça brasileira, regida pela própria lei orgânica da magistratura nacional; ou, c) pela manutenção da multa no montante 75%, em total desconsideração ao Parecer do Ministério da Fazenda. Passa assim a expor seus argumentos de defesa, que basicamente reiteram aqueles constantes da peça impugnatória. Em tópico intitulado “Inexistência de Conduta Hábil à Aplicação de Multa - Responsabilidade Exclusiva do Estado da Bahia”, defende a exclusão da autuação da multa de ofício. Argumenta que nada mais fez senão seguir fielmente a legislação pertinente, no caso, a Lei Ordinária Estadual n° 8.730, de 2003. que dispôs sobre os vencimentos dos Magistrados do Estado da Bahia e estabeleceu, em seu art. 4°, o pagamento das diferenças de remuneração devidas em razão da conversão de Cruzeiro Real para URV como de natureza indenizatória. Dessa forma, teria sido a própria fonte pagadora quem lhe apresentou a recomposição devida e,. ao fazer essa entrega, lhe informou a que titulo a verba estava sendo paga, ou seja, de natureza indenizatória, isenta de IRPF. Nesse contexto, teria ocorrido erro escusável do contribuinte, que seguiu orientações da fonte pagadora, com lei estadual vigente, não devendo se ver sujeito à incidência de multa de oficio. Destaca ainda o fato de que o Ministério da Fazenda, em resposta a consulta administrativa feita pela Presidente do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia, manifestou-se pela inaplicabilidade da multa de oficio, haja vista a boa-fé dos autuados, ratificando o entendimento já fixado pelo Advogado-Geral da União, por meio da AGU/AV Fl. 162DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 12/2007. Defende o efeito vinculante da resposta à referida consulta, que entende ter observado todos os pressupostos para sua validade. Ainda em preliminar, advoga a nulidade do lançamento, devido à inadequada apuração da base de cálculo. Entende que deveriam ter sido refeitas as DIRPF’s dos três exercícios fiscalizados, a fim de apurar, mês a mês, os valores de imposto devidos, em conjunto com os salários auferidos, por se tratar de declaração de ajuste anual. Devendo ser considerado assim, como valor passível de cobrança, não aqueles lançados no auto de infração, mas, que se refaça a autuação, levando em conta a situação do autuado, em mira com todas as verbas recebidas em cada exercício, bem como considerando todas as despesas e deduções cabíveis. Citando jurisprudência, volta o recorrente a defender a não incidência do imposto sobre a renda sobre os juros moratórios que incidiram sobre as verbas recebidas. Sustenta que, ainda que se entenda como tributável o valor do recebimento da indenização de URV, admitindo tal hipótese pelo princípio da eventualidade, não haveria que se falar em tributação dos juros, diante de sua indubitável natureza indenizatória, de acordo com jurisprudência que cita. Também citando julgados, desta feita do extinto Primeiro Conselho de Contribuinte, assim como despacho do Presidente do Conselho da Justiça Federal e parecer do Ministério Público do Estado do Maranhão, volta a defender a natureza indenizatória, e não tributável pelo IRPF, das verbas recebidas a título de diferença de URV. Arremata que toda a receita arrecadada com a eventual incidência do imposto de renda sobre as parcelas recebidas de URV será posteriormente revertida para o próprio Estado da Bahia. De forma que, se o Estado já classificou legalmente tais pagamentos como "indenizações" seria porque, evidentemente, teria renunciado ao recebimento, uma vez que tal receita, proveniente do recolhimento do IR incidente sobre rendimentos pagos, a qualquer titulo, pelo Estado, deve permanecer no Tesouro Estadual, sequer transitando pela Receita Federal. Razão pela qual a União sequer possuiria legitimidade para figurar no polo ativo dessa relação jurídico-tributária. Advoga assim, reproduzindo o art. 157 da Constituição da República e jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ), que a União seria parte ilegítima para figurar no polo passivo da relação processual, nos casos em que o servidor deseja obter judicialmente a isenção ou a não incidência do IRRF, posto que além de competir ao Estado tal retenção, é dele a renda proveniente de tal recolhimento. Sendo assim, conclui, a União também seria parte ilegítima para o imposto se o Estado não fizer tal retenção, uma vez que este pode abdicar da sua receita reconhecendo a natureza indenizatória da URV, exatamente como fez por intermédio da lei ordinária n° 8.730, de 2003, do Estado da Bahia. Retoma ainda o autuado os argumentos atinentes a suposta violação ao princípio da isonomia. Afirma que tal principio constitucional teria sido violado no caso presente, ao promover ações fiscais apenas contra Magistrados e membros do Ministério Público do Estado da Bahia, deixando de lado os casos dos Magistrados Federais, que da mesma forma receberam a multicitada indenização. Reitera que o STF teria editado a Resolução nº 245, com o propósito de conferir tratamento definitivo à controvérsia, deixando claro que se cuidaria de verba indenizatória o abono conferido aos magistrados federais em razão das diferenças de URV e, por esse motivo, isentas da contribuição previdenciária e do imposto sobre a renda, sendo público e notório não ter havido tal tributação sobre as indenizações pagas à Magistratura Federal. Dessa forma, entende mostrar-se não razoável confirmar a isenção para os servidores públicos da alçada federal e não para os da estadual, quando é sabido que a lei da Magistratura é única, devendo ser reconhecida a natureza indenizatória de tais rendimentos, conforme já decidiu o Primeiro Conselho de Contribuintes. Fl. 163DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Ao final, é requerida a reforma do acórdão recorrido, para julgar nulo o Auto de Infração, pelo reconhecimento da impropriedade da forma de constituição do débito, ou a improcedência da autuação, pela natureza indenizatória dos rendimentos recebidos a título de diferença de URV e dos juros moratórios, bem como pela ilegitimidade ativa da União. Outrossim, caso mantida a exigência, pela eventualidade, requer seja excluída a multa de ofício aplicada, haja vista não restar comprovada a existência de qualquer tipo de infração cometida diretamente pelo contribuinte, já que as informações foram baseadas em lei estadual, e ainda, a exclusão da incidência do imposto que recaiu sobre os juros de mora do período. É o relatório. Voto Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator. O recorrente foi intimado da decisão de primeira instância, por via postal, em 02/08/2010, conforme Aviso de Recebimento de e.fl. 108. Tendo sido o recurso protocolizado em 12/08/2010, conforme atesta o carimbo aposto por servidor da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Salvador/BA (e.fl. 109), considera-se tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade. Preliminar de Nulidade Advoga o recorrente a nulidade do lançamento, devido a suposta inadequação da apuração da base de cálculo do tributo. Entende que deveriam ter sido refeitas as DIRPF’s dos três exercícios fiscalizados, a fim de se apurar, mês a mês, os valores de imposto devidos, em conjunto com os salários auferidos, por se tratar de declaração de ajuste anual. Devendo ser considerado assim, como valor passível de cobrança, não aqueles lançados no auto de infração, mas sim mediante o refazimento dos cálculos da autuação, levando-se em conta a situação do autuado, em mira com todas as verbas recebidas em cada exercício, bem como considerando todas as despesas e deduções cabíveis. Tais argumentos foram suficientemente rebatidos no acórdão guerreado, onde se demonstrou que nos anos-calendário objeto do lançamento as bases de cálculo declaradas, devido aos valores de rendimentos já declarados, já sujeitavam o contribuinte à incidência do IRPF em sua alíquota máxima. Também foi destacado que as parcelas a deduzir previstas legalmente já tinham sido aproveitadas na apuração do imposto. Dessa forma, o imposto apurado mediante aplicação direta da alíquota máxima sobre os rendimentos omitidos coincidiria com o imposto apurado com base na tabela progressiva sobre a base de cálculo ajustada em razão da omissão. Entretanto, é relevante destacar que a forma de apuração do imposto no presente lançamento foi alterada no julgamento de piso, procedendo-se à revisão do lançamento fiscal para ajustá-lo ao Parecer PGFN/CRJ n° 287/2009, visando dar o mesmo tratamento da jurisprudência pacificada do Superior Tribunal de Justiça. Nesse novo cálculo do imposto sobre a renda, incidente sobre os rendimentos pagos acumuladamente, foram levadas em consideração as tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se referem as respectivas remunerações, em conformidade com o determinado no referido parecer. Ao tratar das nulidades, o art. 59, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, preconiza apenas dois vícios insanáveis; a incompetência do agente do ato e a preterição do direito de defesa. Situações essas não configuradas no presente lançamento, vez que efetuado por agente competente e ao contribuinte vem sendo garantido o mais amplo direito de defesa, desde Fl. 164DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 a fase de instrução do processo, pela oportunidade de apresentar, em resposta às intimações que recebeu, argumentos, alegações e documentos, passando pela fase de impugnação e o recurso ora objeto de análise. Afasta-se assim a preliminar de nulidade suscitada, uma vez que o lançamento foi efetuado com total observância do disposto na legislação tributária, sendo descritas com clareza as irregularidades apuradas, o enquadramento legal, tanto da infração, como da cobrança da multa e dos juros de mora, e vem sendo oportunizada ao autuado todas as possibilidades de apresentação de argumentos e documentos em sua defesa. Mérito Conforme relatado, trata-se de Auto de Infração relativo ao IRPF, tendo em vista a reclassificação, como tributáveis, de rendimentos declarados como isentos, de verba correspondente a diferenças de remuneração verificadas quando da conversão de Cruzeiro Real para a Unidade Real de Valor, na implantação do processo de estabilização econômica do Brasil, que ficou conhecido como “Plano Real”. Rendimentos esses recebidos do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia, sob o título de "Valores Indenizatórios de URV", conforme previsto na Lei Estadual nº 8.730, de 08 de setembro de 2003, do Estado da Bahia. Antes de passar à análise propriamente do recurso, deve ser esclarecido que as decisões administrativas e judiciais que o recorrente invoca, em regra, são desprovidas da natureza de normas complementares e não vinculam decisões deste Conselho, sendo opostas somente às partes e de acordo com as características específicas e contextuais dos casos julgados e procedimentos de onde se originaram, não produzindo efeitos em outras lides, ainda que de natureza similar à hipótese julgada. Ressalve-se as situações expressamente previstas em lei, em que se reconhece a natureza vinculante de determinadas decisões, as quais serão objeto de apreciação nas páginas seguintes. Cumpre ainda esclarecer, que é vedado ao órgão julgador administrativo negar a vigência a normas jurídicas por motivo de supostas ilegalidades de lei ou inconstitucionalidade. O controle de legalidade efetivado por este Conselho, dentro da devolutividade que lhe compete frente à decisão de primeira instância, analisa a conformidade do ato da administração tributária em consonância com a legislação vigente. Perquirindo se o ato administrativo de lançamento atendeu aos requisitos de validade e observou corretamente os elementos da competência, finalidade, forma e fundamentos de fato e de direito que lhe dão suporte, não havendo permissão para declarar ilegalidade ou inconstitucionalidade de leis. Afasta-se assim, alegações atinentes a suposta quebra de princípios constitucionais, tais como da capacidade contributiva e isonomia. Nesse sentido temos a Súmula nº 2, deste Conselho Administrativo, com o seguinte comando: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.” O recorrente apresenta uma série de argumentos quanto: à existência de lei estadual, atribuindo a natureza indenizatória e não sujeita à incidência do IRPF das verbas recebidas; violação ao princípio constitucional da isonomia e ilegitimidade ativa da União para a cobrança do tributo no presente caso, por se tratar de pagamentos realizados pelo Estado da Bahia. Tais matérias não são estranhas a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), tendo sido objeto de diversos pronunciamentos pelas turmas ordinárias e extraordinárias, assim como, pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF). Nesse sentido, o voto do eminente Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho, proferido na CSRF, no Acórdão 9202-008.806, de 24/06/2020, que ora trago à colação e adoto como minhas razões de decidir: Trata-se de Auto de Infração relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física dos anos- calendário de 2004, 2005 e 2006, tendo em vista a reclassificação, como tributáveis, de rendimentos declarados como isentos, recebidos do Tribunal de Justiça do Estado da Fl. 165DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Bahia a título de "Valores Indenizatórios de URV", em decorrência da Lei Estadual da Bahia n° 8.730, de 08/09/2003. As verbas ora analisadas constituem diferenças salariais verificadas na conversão da remuneração do servidor público, quando da implantação do Plano Real, portanto tais valores referem-se a salários (vencimentos) não recebidos ao longo dos anos. Nesse passo, o objetivo da ação judicial e/ou da lei do estado da Bahia foi simplesmente possibilitar ao contribuinte o recebimento de verbas de índole salarial, portanto de natureza tributável. Assim, o recebimento da verba ora tratada configura acréscimo patrimonial e, consequentemente, sujeita-se à incidência do Imposto de Renda, consoante dispõe o art. 43 do CTN: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. § 1° A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. O dispositivo legal acima não deixa dúvidas acerca da abrangência da tributação do Imposto de Renda, abarcando qualquer evento que se traduza em aumento patrimonial, independentemente da denominação que seja dada ao ganho. Seguindo esta linha, a Lei n° 7.713, de 1988, assim dispõe: Art. 1° Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1° de janeiro de 1989, por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados pelo imposto de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei. Art. 2° O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos. (...) § 1° Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados. (...) § 4° A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título. (...)” (grifei) Quanto à alegação de violação ao princípio da isonomia, o contribuinte traz à baila o fato de que o Supremo Tribunal Federal, em sessão administrativa, atribuiu natureza indenizatória ao Abono Variável concedido aos membros da Magistratura da União pela Lei n° 10.474, de 2002. Ademais, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, por meio do Parecer PGFN n° 529, de 2003, manifestou entendimento no sentido de que a verba em tela não estaria sujeita à tributação. Fl. 166DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Entretanto, a Resolução n° 245, do STF, bem como o Parecer da PGFN, se referem especificamente ao abono concedido aos Magistrados da União pela Lei n° 10.474, de 2002; e o que se discute no presente processo é se tal entendimento deve ser aplicado à verba recebida pelos membros do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia. Além disso, verifica-se que a posição do Supremo Tribunal Federal - STF sobre a natureza do Abono Variável atribuído aos Magistrados da União foi definida em sessão administrativa e expedida por meio de Resolução, e não em sessão de julgamento daquela Corte e, assim, não se trata de uma decisão judicial, cujos efeitos são bem distintos dos de uma resolução administrativa. Destarte, obviamente que a Resolução do STF nunca vinculou a Administração Tributária da União, tampouco os órgãos de julgamento administrativo. Com o advento do Parecer PGFN/N° 529, de 2003, da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro da Fazenda, portanto com força vinculante em relação aos Órgãos da Administração Tributária, concluiu-se que o Abono Variável de que trata o art. 2° da Lei n° 10.474, de 2002, teria natureza indenizatória. Entretanto, dito parecer é claro quanto aos limites desse entendimento, conforme será demonstrado na sequência. O parecer destaca que o Superior Tribunal de Justiça - STJ consolidou entendimento no sentido de que abonos recebidos em substituição a aumentos salariais sofrem a incidência do Imposto de Renda. Após, faz a ressalva de que, segundo entendimento dessa mesma Corte, nos casos de abono concedido como reparação pela supressão ou perda de direito, ele tem natureza indenizatória. Ainda segundo o parecer da PGFN, seria este o entendimento do STF, manifestado por meio da Resolução n° 245, de 2002, relativamente ao abono variável e provisório previsto no art. 6° da Lei n° 9.655, de 1998, com a alteração estabelecida no art. 2° da Lei n° 10.474, de 2002. Assim, claro está que o Parecer da PGFN somente reconheceu a natureza indenizatória do Abono Variável, previsto nas Leis n°s 9.655, de 1998, e 10.474, de 2002, acolhendo entendimento do STF, no sentido de que tal verba destinar-se-ia a reparar direito. Destarte, a Resolução n° 245, do STF, não possui efeitos de decisão judicial, e o Parecer PGFN/N° 529, de 2003, apenas reconhece a natureza indenizatória do abono concedido aos Magistrados da União, acatando interpretação do STF quanto à natureza reparatória, especificamente para esse abono. Portanto, ambos os atos alcançam apenas o abono previsto no art. 6° da Lei n° 9.655, de 1998, com a alteração estabelecida no art. 2° da Lei n° 10.474, de 2002. Ademais, a Resolução n° 245, do STF, excluiu do abono a verba referente à diferença de URV, o que evidencia que esta não tem natureza indenizatória, mas sim de recomposição salarial. Confira-se a manifestação do Superior Tribunal de Justiça, por meio de voto da Ministra Eliana Calmon, reconhecendo a falta de identidade entre o abono variável tratado na Resolução e as diferenças de URV: "TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA - DIFERENÇAS ORIUNDAS DA CONVERSÃO DE VENCIMENTOS DE SERVIDOR PÚBLICO ESTADUAL EM URV - VERBA PAGA EM ATRASO - NATUREZA REMUNERATÓRIA - RESOLUÇÃO 245/STF - INAPLICABILIDADE. 1. As diferenças resultantes da conversão do vencimento de servidor público estadual em URV, por ocasião da instituição do Plano Real, possuem natureza remuneratória. 2. A Resolução Administrativa n. 245 do Supremo Tribunal Federal não se aplica ao caso, pois faz referência ao abono variável concedido aos magistrados pela Lei n. 9.655/98. Ademais, não se trata de decisão proferida em ação com efeito erga omnes, de modo que não pode ser considerada como fato constitutivo, modificativo ou extintivo de direito suficiente para influir no julgamento da presente ação. Fl. 167DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 3. Agravo regimental não provido." (STJ, AgRg no Ag 1285786/MA, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 20/05/2010) E também o entendimento do Ministro Dias Toffoli, do STF, em decisão no Recurso Extraordinário n.° 471.115: "Os valores assim recebidos pelo recorrido decorrem de compensação pela falta de oportuna correção no valor nominal do salário, quando da implantação da URV e, assim, constituem parte integrante de seus vencimentos. As parcelas representativas do montante que deixou de ser pago, no momento oportuno, são dotadas dessa mesma natureza jurídica e, assim, incide imposto de renda quando de seu recebimento. No que concerne à Resolução no. 245/02, deste Supremo Tribunal Federal, utilizada na fundamentação do acórdão recorrido, tem-se que suas normas a tanto não se aplicam, para o fim pretendido pelo recorrido (...)" (STF, Recurso Extraordinário n.° 471.115, Ministro Relator Dias Toffoli, julgado em 03/02/2010) Assim, não há como se estender o alcance dos atos legais acima referidos para verbas distintas, concedidas para outro grupo de servidores, por meio de ato específico, diverso daqueles referidos na Resolução do STF e no Parecer da PGFN. Com efeito, a norma que concede isenção deve ser interpretada sempre literalmente, conforme inciso II do art. 111 do CTN. Ademais, o mesmo código veda o emprego da analogia ou de interpretações extensivas para alcançar sujeitos passivos em situação supostamente semelhante, o que implicaria concessão de isenção sem lei federal própria, em ofensa ao § 6° do art. 150, da Constituição Federal, e o art. 176 do CTN. Destarte, a verba em exame deve ser efetivamente tributada. Conforme restou assentado no julgado acima, o objetivo da lei do estado da Bahia foi possibilitar ao contribuinte o recebimento de verbas de índole salarial, portanto, de natureza tributável. Dessa forma, configuram clara hipótese de acréscimo patrimonial ensejador da tributação do IRPF, conforme previsto nos arts. 43 do CTN e 2º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988. Também foi evidenciado que a Resolução n° 245, do STF, não possui efeitos de decisão judicial, e que o Parecer PGFN/N° 529, de 2003, apenas reconheceu a natureza indenizatória do abono concedido aos Magistrados Federais e Ministério Público da União, acatando interpretação do STF quanto à natureza reparatória, especificamente para aquele abono, sendo que referida resolução excluiu do abono a verba referente à diferença de URV, de forma que esta não tem natureza indenizatória, possuindo sim natureza remuneratória. Nesse mesmo sentido os seguintes julgados deste Conselho: Acórdãos CSRF nºs 9202-004.194, 9202-004.230, 9202-006.361, 9202-006.365, 9202-007.055, 9202-008.807, 9202-009.164, entre outros. Alega o recorrente, que o comando do art. 4º da lei estadual do Estado da Bahia trata os rendimentos objeto da autuação como de caráter indenizatório e, por consequência, isentos ou não tributáveis. Também foi arguida a ilegitimidade ativa da União para a cobrança do IRPF no presente caso, por se tratar de cobrança decorrente de rendimentos pagos pelo Estado da Bahia, cabendo assim ao referido ente estatal o produto da arrecadação do imposto sobre os rendimentos pagos, a teor do comando do art. 157, inc. I, da Constituição da República. Mais uma vez não lhe assiste razão. O imposto sobre a renda é um tributo federal e obviamente regido pela legislação federal, de forma que inaplicável o comando de lei dos estados ao referido imposto. Assim, o normativo do Estado da Bahia não possui efeito tributário para a análise do imposto em questão. Preceitua a Constituição da República, no art. 150, § 6.º, que a concessão de subsídios ou isenções compete exclusivamente ao titular da competência tributária para instituição do tributo, Fl. 168DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 sendo vedada a isenção heterônoma. Destaque-se que a inaplicabilidade da citada lei estadual não decorre de um juízo de inconstitucionalidade, e sim, de interpretação sistemática das normas, tendo em vista a ausência de lei isentiva federal quanto à hipótese em análise. A competência tributária é o poder constitucionalmente atribuído aos entes políticos para a instituição e cobrança de tributos sobre determinados fatos econômicos, mediante a edição de leis. No que tange ao imposto sobre a renda, a entrega desta competência encontra-se disposta no art. 153 da Constituição da República: Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: (...) III renda e proventos de qualquer natureza; Há que se destacar ainda o comando do parágrafo único, do art. 6º do CTN: Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e observado o disposto nesta Lei. Assim, é da União a competência tributária plena para instituir, arrecadar, fiscalizar e executar o imposto sobre a renda, sendo, por conseguinte, de sua exclusiva prerrogativa a edição de normas que versem sobre o referido tributo. Destarte, a repartição da receita em nada afeta a competência tributária do ente eleito pela Constituição como titular do poder de tributar relativo a determinado tributo. A seu turno, o art. 157, inciso I, também da Constituição, trata da repartição da receita tributária pertencente à União com outros entes políticos, determinando, no caso, que aos estados membros pertence o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem. Deve ser destacado, o fato de que o comando constitucional trata, expressamente, do produto da arrecadação do imposto sobre renda incidente na fonte, hipótese que não se subsome ao presente caso, em que, ao contrário, não houve retenção na fonte. Por tais razões, rejeita-se a alegação de ilegitimidade ativa da União reclamada pela contribuinte. Afastam-se assim, os argumentos de defesa: que afirmam possuir a verba natureza indenizatória; de suposta quebra de isonomia, quanto ao tratamento dado aos rendimentos recebidos pela magistratura federal; de que a lei estadual teria conferido isenção à verba recebida e de ilegitimidade ativa da União relativamente ao presente lançamento. Quanto à responsabilidade pelo tributo objeto do presente lançamento, cumpre repisar que a responsabilidade da fonte pagadora, pela retenção do imposto sobre a renda, extingue-se no prazo fixado para a entrega da DIRPF. Aplicável à presente hipótese o verbete sumular nº 12 deste Conselho, que possui efeito vinculante, devendo ser observado pelos Conselheiros, que apresenta a seguinte dicção: “Súmula CARF n.º 12. Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à respectiva retenção. (Vinculante, conforme Portaria MF n.º 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).” Dessa forma, independentemente da ocorrência da retenção, tratando-se de rendimentos tributados, a falta de oferecimento à tributação por parte do beneficiário dos pagamentos o sujeita à exigência do imposto correspondente, com os devidos acréscimos legais Não incidência do IRPF sobre juros moratórios incorridos sobre os rendimentos recebidos acumuladamente Fl. 169DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Caso vencido na tese de natureza indenizatória das verbas, defende o recorrente a não incidência do IRPF sobre o juros moratórios/compensatórios e atualização monetária que incidiram sobre os valores originais reconhecidos em juízo. Após o lançamento e também o julgamento de piso, em apreciação do RE 855.091 (trânsito em julgado em 14/09/2021), em repercussão geral (Tema 808), o Supremo Tribunal Federal fixou entendimento no sentido da não incidência do IRPF sobre os juros de mora pagos pelo atraso no recebimento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função, sendo firmada a seguinte tese: “Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função”. A decisão encontra- se assentada nos seguintes termos: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 808 da repercussão geral, negou provimento ao recurso extraordinário, considerando não recepcionada pela Constituição de 1988 a parte do parágrafo único do art. 16 da Lei nº 4.506/64 que determina a incidência do imposto de renda sobre juros de mora decorrentes de atraso no pagamento das remunerações previstas no artigo (advindas de exercício de empregos, cargos ou funções), concluindo que o conteúdo mínimo da materialidade do imposto de renda contido no art. 153, III, da Constituição Federal de 1988, não permite que ele incida sobre verbas que não acresçam o patrimônio do credor. Por fim, deu ao § 1º do art. 3º da Lei nº 7.713/88 e ao art. 43, inciso II e § 1º, do CTN interpretação conforme à Constituição Federal, de modo a excluir do âmbito de aplicação desses dispositivos a incidência do imposto de renda sobre os juros de mora em questão. Tudo nos termos do voto do Relator, vencido o Ministro Gilmar Mendes. Foi fixada a seguinte tese: "Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função". À vista de tal julgado, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, emitiu orientação, no sentido do cumprimento da decisão do STF, nos termos do Parecer PGFN SEI nº 10167/2021/ME, de 7 de julho de 2021, donde se extrai a seguinte conclusão: 29. Em resumo: a) no julgamento do RE n° 855.091/RS foi declarada a não recepção pela CF/88 do art. 16 da Lei n° 4.506/1964; b) foi declarada a interpretação conforme à CF/88 ao § 1° do art. 3° da Lei n° 7.713/88 e ao art. 43, inciso II e § 1°, do CTN; c) a tese definida, nos termos do art. 1.036 do CPC, é "não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função", tratando-se de exclusão abrangente do tributo sobre os juros devidos em quaisquer pagamentos em atraso, independentemente da natureza da verba que está sendo paga; d) não foi concedida a modulação dos efeitos da decisão nos termos do art. 927, § 3°, do CPC; e) a tese definida aplica-se aos procedimentos administrativos fiscais em curso; f) os procedimentos administrativos fiscais suspensos em razão do despacho de 20/08/2008 deverão ter seu curso retomado com a devida aplicação da tese acima exposta; g) os efeitos da decisão estendem-se aos pedidos administrativos de ressarcimento pagos em atraso sendo desnecessário que o reconhecimento do pagamento em atraso decorra de decisão judicial. Sugere-se que o presente Parecer, uma vez aprovado, seja remetido à RFB em cumprimento ao disposto no art. 3°, § 3°, da Portaria Conjunta PGFN/RFB n° 1/2014.(destaques do original). Fl. 170DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Nos termos do § 2º do art. 62, Anexo II, do Regimento Interno deste CARF, o entendimento preconizado no julgado acima sumariado deve ser reproduzido pelos seus conselheiros no julgamento dos recursos. Portanto, assiste parcial ao à recorrente quanto a tal pleito, devendo ser excluída da base de cálculo do lançamento a parcela recebida a título de juros moratórios. Multa de ofício – inaplicabilidade no presente caso Por fim, aduz o recorrente que não teria havido omissão de rendimentos por sua parte, mas erro na retenção do Imposto sobre a Renda e na emissão do informe de rendimentos pela fonte pagadora, que considerou isento um rendimento que supostamente poderia ser tributável. deixando de recolher tal imposto, em tese, de sua obrigação. Afirma que nada mais fez senão seguir fielmente a legislação autorizativa do pagamento da verba, porque foi a própria lei estadual, que dispôs sobre os vencimentos do membros da Magistratura do Estado da Bahia, que estabeleceu, no seu art. 2°, o pagamento das diferenças de remuneração devidas em razão da conversão de Cruzeiro Real para URV como de natureza indenizatória. Pontua que a fonte pagadora teria sido a responsável pela emissão e declaração de classificação da verba, sendo que apenas informou a classificação feita pelo seu "empregador" que, como ente público, presumiu legítimos seus atos administrativos. Pugna assim, pelo reconhecimento da existência de erro escusável, haja vista ter espelhado, em sua declaração de ajuste anual, as informações prestadas pela fonte pagadora, sem dolo ou má-fé, devendo assim ser afastados a multa de ofício aplicada e os juros de mora que incidiram sobre o imposto apurado. Preceitua a Súmula nº 73 editada por este Conselho que: “Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício.” Trata o referido verbete, justamente de situações em que constatada a ocorrência de erro escusável, como na situação ora sob análise, onde, por incorreta classificação das verbas recebidas, baseada em informação errônea prestada pela fonte pagadora, apurou-se ausência ou recolhimento a menor de imposto. Verifica-se que, ao reproduzir em sua declaração de ajuste anual as informações fornecidas pela fonte pagadora, o contribuinte foi de fato induzido a erro, posto que informada a natureza do rendimento como não tributada/isenta. Ademais, a própria lei do Estado da Bahia assim preceituava, reforçando a percepção do contribuinte de que as verbas recebidas não estariam sujeitas a tributação. Calcado em tais pressupostos, em observância ao disposto no referido verbete sumular, deve ser excluída a multa de ofício objeto do presente lançamento decorrente da omissão de rendimentos. Ante todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar- lhe provimento parcial, para exclusão da base de cálculo do lançamento os valores recebidos a título de juros moratórios/compensatórios e exclusão da multa de ofício aplicada. (documento assinado digitalmente) Mário Hermes Soares Campos Fl. 171DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 2202-009.520 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13558.720003/2009-55 Fl. 172DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16682.722511/2015-89
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Feb 01 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Feb 28 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados. LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP Nº 2.158 35/2001. NÃO OFENSA. Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001.
Numero da decisão: 9101-006.447
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Não se conheceu, também por unanimidade de votos, do pedido da patrona do contribuinte, realizada em sede de sustentação oral, acerca da aplicação do art. 112 do CTN para fins de exoneração da multa de ofício. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Gustavo Guimarães da Fonseca que votaram por dar-lhe provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Livia De Carli Germano e Luis Henrique Marotti Toselli. O Presidente rejeitou ainda os pedidos da patrona do contribuinte, em sede de sustentação oral, acerca da não aplicação da Medida Provisória nº 1.160/2023, em especial quanto à modulação de efeitos da pretensa alteração da jurisprudência do colegiado. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente em Exercício e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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PETROBRAS Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados. LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP Nº 2.158 35/2001. NÃO OFENSA. Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Não se conheceu, também por unanimidade de votos, do pedido da patrona do contribuinte, realizada em sede de sustentação oral, acerca da aplicação do art. 112 do CTN para fins de exoneração da multa de ofício. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Gustavo Guimarães da Fonseca que votaram por dar-lhe provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Livia De Carli Germano e Luis Henrique Marotti Toselli. O Presidente rejeitou ainda os pedidos da patrona do contribuinte, em sede de sustentação oral, acerca da não aplicação da Medida Provisória nº 1.160/2023, em especial quanto à modulação de efeitos da pretensa alteração da jurisprudência do colegiado. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente em Exercício e Relator AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 72 25 11 /2 01 5- 89 Fl. 1328DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Relatório Trata-se de Recurso Especial interposto pela Petróleo Brasileiro S/A – Petrobras em face do Acórdão nº 1302-003.640 (22/01/2019) cuja ementa, e respectivo dispositivo, restaram assim redigidos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2012 IRPJ. CSLL. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, correspondentes ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. BRASIL-HOLANDA. TRATADO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO. TRIBUTAÇÃO DO LUCRO DA CONTROLADORA NACIONAL. AUSÊNCIA DE ANTINOMIA. Não há incompatibilidade entre os tratados internacionais para evitar dupla tributação e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.15835, de 2001. No caso concreto, o Tratado firmado entre Brasil e o Reino dos Países Baixos não impede a tributação do resultado de empresa domiciliada no Brasil em função de sua renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no exterior. CONVENÇÃO INTERNACIONAL PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. REGRA APLICÁVEL À CSLL. Os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL. Efeitos retroativos da Lei n. 13.202, de 2015, expressamente interpretativa. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os conselheiros Gustavo Guimarães Fonseca (relator), Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa e Flávio Machado Vilhena Dias. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo. A exigência em discussão nos autos refere-se a autos de infração de IRPJ e CSLL em decorrência da verificação da existência de lucros auferidos no exterior no ano-calendário de 2012 que não foram incluídos pela autuada na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL. Fl. 1329DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 A discussão dizia respeito à aplicação, ou não, de tratado firmado entre Brasil e Holanda para fins de evitar dupla tributação de renda e sobre o momento de disponibilização de lucros. O Sujeito Passivo apresentou Impugnação, cujos principais argumentos foram assim descritos pela decisão de segunda instância: [...] O contribuinte, regularmente cientificado do conteúdo dos autos de infração, opôs a sua impugnação para, num primeiro momento, discorrer sobre a natureza da norma contida no art. 74 da MP 2.15835, sustentando se tratar de uma regra antielisiva (geral e específica) para, nesta esteira, concluir pelo afastamento das disposições dos tratados bilaterais apenas e tão somente caso tipificada a existência de um "intento elisivo" Passo seguinte, propõe as razões pelas quais, entende, devem o tratado promulgado pelo Decreto 355, já citado, afastariam ora polemizada, embasando suas alegações, principalmente, nas cláusulas 7ª e 10ª da convenção em análise, defendendo, ainda, a aplicação deste tratado também à CSLL. Por fim, sustenta ser descabida a multa de ofício aplicada, dado não se ter apurado valor de tributo a pagar (tendo ocorrido, como já dito, apenas a redução dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa). Analisando a Impugnação apresentada, a turma julgadora de primeira instância considerou-a improcedente. Inconformado, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário que foi improvido, conforme dispositivo retro transcrito. Veja-se excerto do voto vencedor sobre o tema: Voto vencedor [...] Do dispositivo em questão como norma CFC Iniciando a análise de mérito, é importante que se verifique a natureza e o propósito da regra veiculada pelo art. 74 da Medida Provisória nº 2.158, de 2001. Considero ser inegável que a referida regra tem a natureza de uma norma CFC (Controled Foreign Company Rule), ou seja, uma daquelas regras que busca alcançar as entidades que ofereçam riscos de erosão da base tributária e transferência artificial de lucros. O Professor Sérgio André Rocha, um dos mais dedicados estudiosos do tema, ao abordar a questão da natureza da regra veiculada pelo dispositivo legal em questão (São as Regras Brasileiras de Tributação de Lucros Auferidos no Exterior "Regras CFC"? Análise a Partir do Relatório da Ação 3 do Projeto BEPS, in: Estudos de Direito Tributário Internacional. 1. ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2016. pp. 6467), reconhece tratar-se de uma regra CFC, Fl. 1330DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 cujo objetivo não seria antielusivo, mas de eliminação do diferimento da tributação: [...] Deste modo, uma vez que a decisão sobre distribuir ou não os lucros auferidos na Investida pertencem totalmente à Controladora sediada no Brasil, a regra trazida pelo referido art. 74, para fins de aplicação da tributação em bases universais, faz com que o lucro apurado no exterior seja considerado distribuído tão logo seja apurado no balanço da Investida. Da harmonia da regra com o conceito de renda Ao contrário do aventado pelo Relato, a tributação na forma prevista no art. 74 da MP nº 2.15835, de 2001, conforme destacado no voto proferido pela Ministra Ellen Gracie, no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.588/DF (parcialmente transcrito pelo Relator), é perfeitamente compatível com o conceito de renda: [...] Tal medida, igualmente, de forma alguma, implica em dupla tributação, posto que: caso o país da Investida tribute os referidos lucros a uma alíquota inferior, será possível a compensação dos impostos pagos, em um ou outro país (o que se dá por meio dos tratados para evitar a dupla tributação internacional); caso o país da investida não tribute os lucros, a única tributação sofrida será exatamente aquela imposta pelo Brasil. Tal metodologia atende plenamente ao propósito de evitar a Erosão da Base Tributável por meio da movimentação do capital (Base Erosion and Profit Shifting), uma das grandes preocupações das autoridades tributárias e econômicas internacionais, o que originou o plano BEPS da OCDE e G20, cuja Ação 3 se destina exatamente ao estudo e formulação das regras CFC. O dispositivo está em plena consonância, também, com o Relatório Final da referida Ação 3, intitulado “Designing Effective Controlled Foreign Company Rules”, destinado a estabelecer recomendações aos Estados na formulação de regras CFC efetivas. Da harmonia da regra com os tratados para evitar a dupla tributação Ademais, nenhuma antinomia há entre a citada regra e os tratados firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação. [...] O referido dispositivo, portanto, não trata da forma de tributação estabelecida pelo Art. 74, da MP 2.15835, de 2001, pois não estamos tratando da tributação, segundo o critério da fonte, dos lucros da empresa no exterior, nem da tributação do lucro de estabelecimentos permanentes da empresa estrangeira situados no Brasil. Tal entendimento tem prevalecido no âmbito do CARF e da CSRF, sendo estabelecido que a tributação do art. 74 não incide sobre o lucro produzido pela empresa estrangeira, até porque a legislação pátria não pode alcançar esta última Fl. 1331DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 sem que algum critério de conexão se estabeleça. O que se faz, por meio do referido dispositivo, é tributar a empresa nacional, consoante o critério da residência, tomando como base de cálculo a proporção que lhe cabe, com base nos lucros apurados pela empresa no exterior. Para ilustrar tal posicionamento, valho-me do voto proferido pelo Conselheiro André Mendes de Moura, no Acórdão nº 9101003.088, de 13 de setembro de 2017: [...] Observe-se que, quando se pretendeu afastar a tributação na forma determinada pelo art. 74 da MP nº 2.15835, de 2001, os tratados incluíram cláusula específica para evitar a tributação dos lucros enquanto não distribuídos (v.g., o art 23, item 5, da Convenção firmada com o Reino da Dinamarca, Decreto nº 75.106, de 20 de dezembro de 1974, e da Convenção firmada com a República Federativa Tcheca e Eslovaca, Decreto nº 43, de 25 de fevereiro de 1991): "Os lucros não distribuídos de uma sociedade anônima de um Estado Contratante cujo capital pertencer ou for controlado, total ou parcialmente, direta ou indiretamente, por um ou mais residentes de outro Estado Contratante não são tributáveis no último Estado." Na ausência de semelhante restrição, é plenamente compatível a tributação sob análise com a existência de tratados para evitar a dupla tributação, na forma do firmado com o Reino dos Países Baixos. Da validade da forma de apuração do lucro da Controladora O Relator ataca, ainda, a utilização das regras do Método de Equivalência Patrimonial (MEP), para se chegar à renda a ser tributada na Controladora, a partir do Lucro apurado na Controlada. A questão foi objeto de análise na, já referida, Solução de Consulta Interna Cosit nº 18, de 2013, que afasta, inclusive, a possibilidade de bis in idem, aventada pelo Relator: [...] Conclusão Por todo o exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. Os autos foram encaminhados para ciência do Sujeito Passivo que apresentou, tempestivamente, embargos declaratórios que foram acolhidos sem efeitos infringentes (acórdão de embargos, fls. 1.002 a 1.006), nos termos representados pela ementa e dispositivo abaixo: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. SANEAMENTO. Cabem embargos de declaração quando o acórdão omitir ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma. Fl. 1332DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE OFÍCIO. NÃO EXIGÊNCIA. RECURSO VOLUNTÁRIO. UTILIDADE. NECESSIDADE. AUSÊNCIA. FALTA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Voluntário quando verse sobre suposta multa de ofício não exigida no lançamento de ofício, de modo que inexistente qualquer necessidade e/ou utilidade prática no seu julgamento, configurando a ausência de interesse recursal. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer dos embargos e acolhê-los, sem efeitos infringentes, para, suprindo a omissão apontada, não conhecer do recurso voluntário quanto à matéria omitida, por ausência de interesse de agir, nos termos do relatório e voto do relator. Cientificado do acórdão de embargos, o Contribuinte tempestivamente apresentou o Recurso Especial de fls. 1.052 a 1.091. O Despacho de Admissibilidade de fls. 1.099 a 1.118 admitiu o apelo, nos seguintes termos: Quanto ao 1º. Paradigma (Acórdão CARF no. 101-95.802, de e-fls. 1.017 a 1.043) Inicialmente, nota-se que o cerne da decisão recorrida, quanto à matéria objeto do pleito recursal, refere-se à inexistência de antinomia entre o art. 7º. Da Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Imposto sobre a Renda entre Brasil e Países Baixos (Anexo ao Decreto no. 355, de 02 de dezembro de 1991) e a incidência prevista pelo art. 74 da MP no. 2158-35, de 2001. Mais especificamente a propósito, entendeu o Colegiado a quo que o art. 7º. Da referida Convenção não trataria da forma de tributação estabelecida pelo Art. 74, da MP no. 2.158-35, de 2001, uma vez que este último dispositivo não estabeleceria incidência sobre os lucros da empresa no exterior e nem sobre o lucro de estabelecimentos permanentes da empresa estrangeira, mas, sim, sobre os lucros auferidos pela empresa nacional com base nos lucros apurados no exterior, verbis (vide e-fls. 909 a 914): [...] Já no âmbito do 1º. Paradigma (Acórdão CARF no. 101-95.802, de e-fls. 1.017 a 1.043), a conclusão foi no sentido de aplicabilidade do art. 7º. da Convenção para evitar a dupla tributação entre Brasil e Espanha como fundamento suficiente e autônomo para afastar a incidência prevista no art. 74 da MP no. 2.158-35, de 2001, conforme se depreende do seguinte trecho de e-fls. 1.033 a 1.038: [...] Ainda, pode-se depreender a similitude fática entre situações recorrida e paradigmática, considerando-se aqui também, note-se, a inexistência de qualquer diferença essencial entre os artigos da Convenção para evitar a dupla tributação entre Brasil e Espanha (promulgada pelo Decreto no. 76.975, de 02 de janeiro de 1976, e analisada no âmbito Fl. 1333DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 do caso paradigma) e os dispositivos correspondentes da Convenção sob análise nos presentes autos (Entre Brasil e Países Baixos), verbis: [...] A propósito, de se notar, ainda, que a limitação da compensação ao montante de tributos incidentes na Holanda, contida no art. 23, item 5, da Convenção Brasil-Países Baixos, trata-se de diferença acidental, na medida em que não interferiria de forma alguma no fundamento e conclusão do Colegiado paradigmático, no sentido de afastamento da incidência do IRPJ e da CSLLsobre lucros fictamente disponibilizados com base no art. 74 da MP no. 2.158-35, de 2001, a partir do disposto no art. 7, item 1 da Convenção para evitar a dupla tributação sob análise (aqui, Convenção Brasil – Países Baixos). Noto, ainda, que é de se descartar que, no presente feito, se esteja a tratar de lucros efetivamente pagos ou disponibilizados (sob a forma de dividendos), tratando-se, assim, no presente caso (tal como no caso paradigma), de acusação fiscal da necessidade de tributação de lucros fictamente disponibilizados, consoante art. 74 da MP no. 2158-35, de 2001. É o que se depreende do Voto do Relator, à e-fl. 904 (não contraditado nesta seara pelo Voto Vencedor), verbis: [...] Ainda, não vislumbro qualquer tipo de dissimilitude probatória entre a situação presente nos autos e aquela examinada pelo Colegiado paradigmático que pudesse se constituir em diferença essencial, ou seja, de forma a que pudesse interferir na conclusão de que transmudada a situação fático-probatória dos autos ao Colegiado paradigmático (“teste de aderência”), o resultado do julgado recorrido se reverteria, passando-se a se afastar a incidência (com fulcro no art. 74 da MP n°. 2.158-35/2001) de IRPJ e CSLL sobre lucros referentes a controlada situada na Holanda, a partir do disposto no art. 7, item 1 da Convenção destinada a evitar a dupla tributação (entre Brasil e Países Baixos). Assim, entendo como devidamente caracterizada a divergência interpretativa quanto à única matéria suscitada no pleito com base no 1º. Paradigma indicado, opinando-se pelo seguimento do Recurso Especial do sujeito passivo. Quanto ao 2º. Paradigma (Acórdão CARF no. 1102-000.089, de e-fls. 1.044 a 1.051) [...] Assim, diante do acima exposto, de se rejeitar a caracterização de divergência interpretativa com fulcro no 2º. Paradigma. [...] De acordo. Diante das considerações contidas no Parecer acima, que aprovo e adoto, com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, todos do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº. 343, de 2015, com alterações posteriores, DOU SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, para que seja rediscutida a seguinte matéria: incidência prevista no art. 74 da MP no. 2158-35, de 2001, no caso de controlada sediada na Holanda, a partir do disposto na Convenção sobre dupla tributação Brasil-Países Baixos. No mérito, o Contribuinte requer a reforma do acórdão recorrido em relação à essa matéria, e pugna pelo cancelamento da autuação fiscal. Fl. 1334DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Os autos foram encaminhados para ciência do recurso especial e respectivo despacho de admissibilidade pela Fazenda Nacional em 27/02/2020 (fl. 1.119) que apresentou tempestivamente, em 09/02/2020 (fl. 1.150), contrarrazões (fls. 1.120 a 1.149) Não houve combate ao conhecimento do recurso especial e, no mérito, a PGFN requer seja negado provimento ao Apelo com a consequente manutenção da decisão recorrida. Em seguida, os autos foram submetidos a sorteio, cabendo-me o seu relato. É o relatório. Voto Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator. 1 CONHECIMENTO O Recurso Especial é tempestivo, conforme já evidenciado no relatório. A Fazenda não ofereceu resistência ao conhecimento do Apelo do Contribuinte. A matéria objeto de divergência é pontual: há compatibilidade entre o previsto no art. 74 da MP nº 2.158-35/2001 e a Convenção Brasil-Holanda (países baixos) para evitar a bitributação? A divergência entre o recorrido e o paradigma admitido é incontestável, razão pela qual adoto os fundamentos expressos no despacho de admissibilidade de fls. 1.099 a 1.118 para conhecer o recurso especial do Contribuinte. Especificamente em relação ao pedido da patrona, realizada em sede de sustentação oral, acerca da aplicação do art. 112 do CTN, não é possível seu conhecimento, e não só em razão da falta de prequestionamento da matéria, mas também pelo fato de que o acórdão recorrido já fora decidido por voto de qualidade e, em seu recurso, o Contribuinte deixou de indicar paradigmas sobre o tema. vez que o acórdão recorrido já era Desse modo, encaminho meu voto para CONHECER do Recurso Especial do Contribuinte, nos termos do despacho de admissibilidade, e não conhecer do pedido da patrona do contribuinte, realizada em sede de sustentação oral, acerca da aplicação do art. 112 do CTN para fins de exoneração da multa de ofício. Fl. 1335DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 2 MÉRITO Para a Recorrente, a Fiscalização não poderia ter incluído na determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os resultados auferidos por intermédio da Petrobras Netherlands BV — PNBV, sediada na Holanda. Segundo seu entendimento, o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, violaria o art. 7º do Tratado Brasil-Países Baixos, firmado para evitar a dupla tributação da renda. Desse modo, ao aplicar o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, a Fiscalização estaria tributando os lucros da Petrobras Netherlands BV — PNBV, sediada na Holanda -, e não os lucros da Recorrente – residente no Brasil. Argui ainda o Contribuinte que a tributação dos lucros não distribuídos padece de ilegalidade e inconstitucionalidade. Entende, a Recorrente, ademais, que seria competência exclusiva da Holanda tributar os lucros auferidos pela Petrobras Netherlands BV — PNBV, nos termos previstos no art. 7º do Tratado Brasil-Países Baixos. Pois bem, passo a analisar o tema. A matéria enfrentada não é nova no âmbito do CARF, aliás, trata-se de um dos temas de maior envergadura econômica ainda em discussão nesta Corte Administrativa. E mantenho o meu entendimento já formulado em diversos julgados. A tributação em bases universais das pessoas jurídicas residentes no Brasil possui seu fundamento legal no artigo 25 da Lei nº 9.249/95, verbis: Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. Depois de inúmeras controvérsias legislativas1, pacificou-se o entendimento de que esse dispositivo somente permitiria a tributação após os mencionados lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serem disponibilizados à pessoa jurídica situada no Brasil. Com o advento da Medida Provisória nº 2.158-35/01 duas significativas mudanças foram introduzidas: (i) no artigo 21 introduziu-se tal tributação à CSLL 2 ; (ii) no artigo 74, determinou-se que a disponibilização se dará antes e independentemente de qualquer distribuição no caso de lucros auferidos por empresas controladas e coligadas da pessoa jurídica brasileira. Veja-se: 1 Tais controvérsias surgiram com a transformação do conteúdo que constava na própria Lei nº 9.249/95, na IN/SRF nº 38/96 e na Lei nº 9.532/97, e já tinha como pano de fundo a tentativa de se tributar os lucros auferidos no exterior pelas Controlled Foreign Corporations – CFC – mediante o princípio da ransparência fiscal. Cf. Luís Eduardo Schoueri, “Imposto de Renda e os Lucros Auferidos no Exterior”. In: Grandes Questões Atuais do Direito Tributário. Vol 7. São Paulo: Dialética, 2003, pp. 303 a 313. 2 Na verdade, esse dispositivo foi originalmente editado no artigo 19 da MP nº 1.856-6/99 e, depois, sendo reeditado, até que ficou definitivamente positivado no artigo 21 da MP nº 2.158-35/01. Fl. 1336DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Art. 21. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior sujeitam-se à incidência da CSLL, observadas as normas de tributação universal de que tratam os arts. 25 a 27 da Lei no 9.249, de 1995, os arts. 15 a 17 da Lei no 9.430, de 1996, e o art. 1oda Lei no 9.532, de 1997. [...] Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. A despeito das críticas sobre sua amplitude, atingindo também as empresas coligadas em descompasso com o padrão internacional, além de lucros auferidos em países sem tributação favorecida e rendas ativas, é importante ressaltar que esse artigo 74 vai ao encontro das regras instituídas em inúmeros países em sintonia com o fenômeno da transparência fiscal internacional 3 . A rigor, trata-se de normas antielisivas específicas que tem como escopo evitar o diferimento da tributação dos lucros de empresas qualificadas como controlled foreign corporations - CFC. Faz-se necessário, portanto, analisar a sistemática adotada em tais dispositivos legais. Nesse sentido, é de se observar que a lei não teria eficácia se quisesse tributar diretamente os lucros de uma empresa não residente. Isso porque não há conexão (residência ou fonte) capaz de dar efetividade à jurisdição tributária brasileira. O que a lei faz é tributar uma renda ficta da própria pessoa jurídica brasileira (a empresa residente). Em outras palavras, ela olha para a empresa residente e, sopesando o fato de que esta possui participação societária em outra empresa que apurou lucro no exterior, assume que há disponibilidade da renda e determina que se tribute como lucro da empresa brasileira um determinado valor estimado com base no lucro apurado pela empresa no exterior. A adequação dessa determinação ao conceito constitucional de renda é uma decisão que deve ser levada a efeito por quem tem competência para isso, no caso, o Supremo Tribunal Federal STF, à luz dos princípios constitucionais envolvidos (igualdade, capacidade contributiva, etc.). E, como é de amplo conhecimento, o artigo 74 foi apreciado pelo STF, na ADI nº 2.588, restando decidida sua inconstitucionalidade apenas nos casos que tratam de lucros auferidos por coligadas não situadas em países com tributação favorecida. Não nos cabe aqui questionar a exatidão dessa decisão, mas, apenas, reconhecer sua aplicabilidade. Nem se pode estranhar essa forma de tributação. Afinal, em várias situações a legislação do imposto de renda tributa algo que não é necessariamente renda. Basta ver as margens predeterminadas do controle dos preços de transferência. Aliás, as próprias adições e exclusões ao lucro líquido, que o legislador arbitrariamente elege para se chegar ao lucro real, não deixam de ser uma prova de que o lucro real é muito mais uma ficção do que uma renda ideal. Há de se ressaltar que o conceito de renda adotado no Brasil segue a teoria do acréscimo patrimonial definido numa amplitude global. Isso significa que se considera renda quaisquer fluxos monetários e demais benefícios (que possam também ser avaliados em termos 3 Cf. João Francisco Bianco. Transparência Fiscal Internacional. São Paulo: Dialética, 2007, pp. 15 a 39. Fl. 1337DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 monetários) que ingressem na esfera patrimonial da pessoa durante o período considerado. O que ocorre é que a lei, em situações nas quais o legislador sopesa a confluência de diversos princípios e interesses coletivos, deixa de tributar algumas categorias de renda. A bem da verdade, nem mesmo o lucro líquido contábil pode se enquadrar exatamente no conceito financeiro de renda da teoria do acréscimo patrimonial que inspirou os elaboradores do Código Tributário Nacional CTN na positivação do seu artigo 43 4 . E não há nenhuma ofensa ao artigo 7 dos acordos destinados a evitar a dupla tributação quando se adota essa forma de incidência tributária. Veja-se o típico conteúdo desses dispositivos, conforme as Convenções-Modelo adotadas pela OCDE e pela ONU, nos termos reproduzidos para o vernáculo pelo acordo celebrado entre o Brasil e Países Baixos 5 : Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado; a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exerce suas atividades na forma indicada, seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente. Ora, a parte desse dispositivo que diz que “os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” não pode ser entendida de maneira desvinculada da parte seguinte: “a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente aí situado”. Trata-se da forma que as Convenções-Modelo escolheram para dizer que o país da fonte só pode tributar o lucro do seu não residente se este exercer atividade neste país por intermédio de um estabelecimento permanente. Isso porque é possível que uma atividade seja exercida sem um grau de conexão tal com o país da fonte que seja capaz de qualificá-lo no escopo do conceito de estabelecimento permanente contido nos artigos 5º daquelas mesmas Convenções-Modelo. Ainda assim, existe a conexão e o país da fonte poderia querer exercer sua jurisdição no sentido de tributar os correspondentes lucros. A regra daqueles dispositivos impede, então, que o país da fonte exerça essa jurisdição. Por outro lado, como bem frisado pela PGFN em Contrarrazões, os tratados firmados para evitar bitributação se tratam de regras de competência negativa, ou seja, os tratados servem para não tributar um não residente, e jamais não tributar um residente! Por essas mesmas razões, não há porque se procurar nos tratados dispositivo que autorize determinado país a tributar seu residente, já que os mesmos somente se prestam a impossibilitar a tributação de um não residente, e nas hipóteses em que forem firmados pelos Estados Contratantes. Há de se salientar, novamente, que a tributação da empresa brasileira, nos termos do art. 74 Medida Provisória nº 2.158-35/01, não diminui o resultado da empresa situada no exterior, uma vez que jamais se refletirá nas demonstrações contábeis e financeiras do não residente no Brasil. 4 Cf. Ricardo Marozzi Gregorio. Preços de Transferência: Arm's Length e Praticabilidade. São Paulo: Quartier Latin, 2011, p. 245. 5 Parágrafo 1 do Artigo 7 do Decreto nº 355, de 2 dezembro de 1991. Fl. 1338DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Nesse mesmo sentido, em relação ao art. 7º das Convenções-Modelo, a OCDE é taxativa ao afirmar que normas CFC - como a prevista no art. 74 Medida Provisória nº 2.158- 35/01 - não ofendem os tratados firmados, pois a tributação incidiria sobre o residente, e não sobre não residente. Segundo a PGFN, os mais recentes posicionamentos da OCDE orientam, inclusive, que normas CFC não se apliquem somente a casos de abuso de tratado, mas que possuam hipóteses de incidência objetivas. Corroborando o entendimento firmado até aqui, o i. Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão, no acórdão 9101-002.330, assevera que o “entendimento pela não aplicação do art. 7º às normas CFC, embora objeto de alguma controvérsia, é corrente e aceito na doutrina internacional 6 e nacional e pela jurisprudência de diversos países. A doutrina nacional, referindo-se à norma CFC brasileira, também tem posições no sentido da não afetação dos tratados, e.g., Marco Aurélio Greco, conforme se transcreve abaixo: Para Marco Aurélio Greco, uma vez que o referido artigo 74 estabelece a tributação de uma variação positiva de patrimônio da empresa brasileira, não haveria base para se falar em bloqueio da tributação prevista neste dispositivo em função da aplicação do art. 7º das convenções internacionais assinadas pelo Brasil, já que, em nenhum momento, se estaria tributando lucros da empresa residente no outro país. Em sua visão, mesmo nos casos em que determinada convenção prevê a isenção dos dividendos pagos para residentes e domiciliados no Brasil, não estaria afastada a tributação do art. 74, uma vez que, como dito acima, seu entendimento é no sentido de que esta regra prevê a tributação de um acréscimo patrimonial ocorrido no Brasil e não do resultado ainda não distribuído pela empresa brasileira”. 7 Em relação à tese de que a redação utilizada no art. 7 das Convenções sobre Dupla Tributação existiria justamente para impedir sistemática de tributação como a do art. 74 da MP 2.158-35/2001, por outros fundamentos também discordo de tal exegese. Basta analisar a cronologia das normas em questão para se verificar a impossibilidade de tal raciocínio. A redação do artigo 7 das convenções destinadas a evitar a dupla tributação foi elaborado para se impedir que sejam tributados na fonte receitas (“lucros” – profits) remetidas ao país de residência, sem que haja uma presença efetiva da empresa no outro país, a não ser que o rendimento seja abrangido nos outros itens específicos do tratado. Logo, se houver um estabelecimento permanente (no que se remete ao art. 5º dessas convenções, que define os critérios para este fim), ou houver uma subsidiária ou controlada, os lucros também podem ser tributados pelo país em que eles são gerados. Nesse sentido, novamente valho-me dos valorosos argumentos do i. Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão traçados no bojo do acórdão 9101-002.330: importa ressaltar que à época da proposta de redação do art. 7 (no início do século passado e depois na década de 6 Ver e.g., LANG, Michael. “CFC Regulations and Double Taxation Treaties”. Bulletin for International Fiscal Documentation. Vol 57:2, pp. 5158 (2003). 7 GRECO, Marco Aurélio; ROCHA, Sergio Andre. Tributação Direta: Imposto sobre a Renda. In: UCKMAR, Victor et al. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo: Dialética:2012, p. 407- 408. Fl. 1339DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 1940 - modelos do México e Londres), não existiam normas CFC, tendo essas surgido somente na década de 1960, originalmente nos EUA. Portanto, cai por terra o argumento de que a redação do art. 7 dos acordos destinados a evitar a dupla tributação teria como objetivo impedir a aplicação das normas CFC. Também não se pode, portanto, querer atribuir à expressão “os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” o sentido restritivo de impedir que um determinado país adote normas de transparência fiscal internacional. Esse, inclusive, é o entendimento esposado pela OCDE nos comentários de sua Convenção-Modelo. Nesse sentido, vide os seguintes excertos, conforme edição atualizada em 2010, com tradução livre: Parágrafo 23 dos comentários ao artigo 1º: 23. A utilização de “companhias de base” [“base companies”, em inglês] também pode ser tratada através de normas sobre sociedades controladas no exterior [“Controlled Foreign Corporations/CFC”, em inglês]. Um número significativo de países membros e não membros tem adotado tal legislação. Conquanto o desenho desse tipo de legislação varie consideravelmente de país para país, um traço comum dessas regras, agora internacionalmente reconhecidas como um instrumento legítimo para proteger a base tributária local, é que elas resultam na tributação, por um Estado Contratante, de seus residentes relativamente à renda proveniente de sua participação em certas entidades estrangeiras. Argumentou-se algumas vezes, com base em certa interpretação de dispositivos da Convenção tais como o artigo 7º, parágrafo 1º, e o artigo 10, parágrafo 5º, que esse traço comum da legislação sobre sociedades controladas no exterior estaria em conflito com tais dispositivos. Pelos motivos expostos nos parágrafos 14 dos comentários ao artigo 7º e 37 dos comentários ao artigo 10, esta interpretação não está de acordo com o texto dos dispositivos. A interpretação também não se sustenta quando os dispositivos são lidos em seu contexto. Portanto, muito embora alguns países tenham considerado útil esclarecer expressamente, em suas convenções, que a legislação das sociedades controladas no exterior não está em conflito com a Convenção, tal esclarecimento não se faz necessário. Reconhece-se que a legislação das sociedades controladas no exterior estruturada dessa forma não é contrária aos dispositivos da Convenção. Parágrafo 14 dos comentários ao artigo 7º: 14. O propósito do parágrafo 1º é traçar limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus próprios residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades controladas no exterior encontrados em sua legislação interna, ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa do outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros (ver também o parágrafo 23 dos comentários ao artigo 1º e parágrafos 37 a 39 dos comentários ao artigo 10). Fl. 1340DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Outrossim, o recente relatório final divulgado no âmbito da Ação 3 do projeto Base Erosion and Profit Shifting BEPS, conduzido pela OCDE sob determinação de todos os países pertencentes ao chamado G20, tratou como renda "atribuída aos acionistas" (attributed to shareholders) a parcela tributada no país que impõe a norma CFC. Nesse sentido, embora alguns países já o façam, tendo em vista que algumas normas CFC só se aplicam a certos tipos de renda, recomenda que as regras de CFC incluam uma definição de rendimento de Companhias Controladas no Exterior e estabeleça uma lista não exaustiva de abordagens ou combinação de abordagens que as regras de CFC poderiam utilizar para tal definição 8 . Portanto, não se trata de tributar a renda da CFC, mas, sim, uma parcela atribuída na renda do acionista. Por outro lado, também não se pode compreender a sistemática adotada pela lei brasileira como se estivesse tributando uma espécie de "dividendos presumidos". Primeiro, porque o dividendo é um conceito bem delineado no âmbito da legislação societária. Assim, não basta a mera deliberação dos sócios para que todo o lucro auferido num determinado período se converta em dividendos. Como se sabe, há diversas situações em que os lucros devem ser destinados, por determinação legal ou estatutária, a pessoas distintas dos sócios. Então, não se pode garantir que todo o lucro deve ser dividido segundo as participações societárias. Segundo, porque quando o dividendo é, de fato, distribuído, seguindo o método de alívio da bitributação jurídica utilizado pela maioria dos países, deve se dar o crédito do imposto retido pelo país da fonte. Porém, a legislação brasileira não faz exatamente isso. Como não houve, de fato, a distribuição do dividendo, não há imposto retido na fonte. Então, o que se possibilita é a compensação do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente. Vejam bem, não se trata de alívio da bitributação jurídica, mas, sim, da bitributação econômica através da compensação de parcelas do imposto apurado pela empresa residente (a brasileira), segundo os complicados critérios estabelecidos no artigo 14 da IN/SRF nº 213/02 9 . E percebam que existe até a possibilidade de compensar aquele imposto do exterior com a CSLL devida pela empresa brasileira (artigo 15 da mesma IN) 10 . Veja-se: COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR COM O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO NO BRASIL Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil. § 1º Para efeito de compensação, considera-se imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada ou o relativo a rendimentos 8 Conforme OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project 2015 Final Reports, pp 13 e 14. Disponível em: < https://www.oecd.org/ctp/beps-reports-2015-executive-summaries.pdf>. Acesso em 10 de maio de 2017. Eis o texto em sua originalidade: “Definition of income – Although some countries’ existing CFC rules treat all the income of a CFC as “CFC income” that is attributed to shareholders in the parent jurisdiction, many CFC rules only apply to certain types of income. The report recommends that CFC rules include a definition of CFC income, and it sets out a non-exhaustive list of approaches or combination of approaches that CFC rules could use for such a definition”. 9 Interpretação administrativa para os artigos 26 da Lei nº 9.249/95, 16, § 2º, da Lei nº 9.430/96, e 1º, § 4º, da Lei nº 9.532/97. 10 Cuja base legal é o artigo 21, § único, da MP nº 2.158-35. Fl. 1341DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 e ganhos de capital, o tributo que incida sobre lucros, independentemente da denominação oficial adotada e do fato de ser este de competência de unidade da federação do país de origem. § 2º O tributo pago no exterior, a ser compensado, será convertido em Reais tomando-se por base a taxa de câmbio da moeda do país de origem, fixada para venda, pelo Banco Central do Brasil, correspondente à data de seu efetivo pagamento. § 3º Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o seu valor será convertido em Dólares dos Estados Unidos da América e, em seguida, em Reais. § 4º A compensação do imposto será efetuada, de forma individualizada, por controlada, coligada, filial ou sucursal, vedada a consolidação dos valores de impostos correspondentes a diversas controladas, coligadas, filiais ou sucursais. § 5º Tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo país, poderá haver consolidação dos tributos pagos, observado o disposto no § 2º do art. 3º e § 5º do art. 4º. § 6º A filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, deverá consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária. § 7º O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real. § 8º Para efeito de compensação, o tributo será considerado pelo valor efetivamente pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo decorrente de qualquer benefício fiscal. § 9º O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá exceder o montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real. § 10. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, a pessoa jurídica, no Brasil, deverá calcular o valor: I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal, controlada ou coligada e aos rendimentos e ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real; II - do imposto de renda e adicional devidos sobre o lucro real antes e após a inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior. § 11. Efetuados os cálculos na forma do § 10, o tributo pago no exterior, passível de compensação, não poderá exceder o valor determinado segundo o disposto em seu inciso I, nem à diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro real com e sem a inclusão dos referidos lucros, rendimentos e ganhos de capital, referidos em seu inciso II. Fl. 1342DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 § 12. Observadas as normas deste artigo, a pessoa jurídica que tiver os lucros de filial, sucursal e controlada, no exterior, apurados por arbitramento, segundo o disposto nas normas específicas constantes desta Instrução Normativa, poderá compensar o tributo sobre a renda pago no país de domicílio da referida filial, sucursal ou controlada, cujos comprovantes de pagamento estejam em nome desta. § 13. A compensação dos tributos, na hipótese de cômputo de lucros, rendimentos ou ganhos de capital, auferidos no exterior, na determinação do lucro real, antes de seu pagamento no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, poderá ser efetuada, desde que os comprovantes de pagamento sejam colocados à disposição da Secretaria da Receita Federal antes de encerrado o ano-calendário correspondente. § 14. Em qualquer hipótese, a pessoa jurídica no Brasil deverá colocar os documentos comprobatórios do tributo compensado à disposição da Secretaria da Receita Federal, a partir de 1º de janeiro do ano subsequente ao da compensação. § 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subsequentes. § 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá calcular o montante do imposto a compensar em anos-calendário subsequentes e controlar o seu valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur). § 17. O cálculo referido no § 16 será efetuado mediante a multiplicação dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital computados no lucro real, considerados individualizadamente por filial, sucursal, coligada ou controlada, pela alíquota de quinze por cento, se o valor computado não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de vinte e cinco por cento, se exceder. § 18. Na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior ao total dos lucros, rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo passível de compensação será determinado de conformidade com o disposto no § 17, tendo por base a diferença entre aquele total e o lucro real correspondente. § 19. Caso o tributo pago no exterior seja inferior ao valor determinado na forma dos §§ 17 e 18, somente o valor pago poderá ser compensado. § 20. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do art. 15, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur. COMPENSAÇÃO COM A CSLL DEVIDA NO BRASIL Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, Fl. 1343DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior, até o valor devido em decorrência dessa adição. Terceiro, porque não há na legislação nada que garanta que se houver uma efetiva distribuição de dividendos a posteriori, estes deixarão de ser tributados, tanto pelo país da fonte, quanto pelo Brasil. Ademais, inexiste qualquer previsão acerca dos efeitos daquela tributação sobre os “dividendos presumidos” em face da eventual tributação dos dividendos efetivamente distribuídos. É verdade que os parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10 deixam aberta a possibilidade de uma determinada legislação CFC tratar ou não os rendimentos tributados na categoria dos dividendos. Apesar disso, o conteúdo desses parágrafos é claro quanto à chance de haver problemas na efetivação de benefícios concedidos no âmbito do acordo no caso de a legislação CFC tratar os rendimentos tributados na categoria dos dividendos. Veja-se tais comentários, conforme edição atualizada em 2010, com tradução livre: Parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10: 38. A aplicação de tal legislação ou regras [de acordo com o parágrafo precedente, trata-se da legislação CFC ou de regras com efeitos similares] pode, porém, complicar a aplicação do artigo 23. Se a renda [da CFC] fosse atribuída ao contribuinte, cada item dessa renda teria que ser tratada na conformidade das provisões relevantes da Convenção (lucros de empresas, juros, royalties). Se é tratada como um dividendo presumido, então, ele é claramente derivado da companhia de base [a CFC], constituindo renda do país daquela companhia. Mesmo assim, não está claro se a renda deve ser tratada como um dividendo (artigo 10) ou como rendimentos não expressamente mencionados (artigo 21). Sob algumas dessas legislações ou regras, a renda tributável é tratada como um dividendo, com o resultado de que uma isenção concedida por uma convenção, por exemplo, uma isenção de uma filial, seja também estendida ao contribuinte. É questionável se a Convenção requer que isso seja feito. Se o país de residência considera que esse não é o caso, pode se alegado que ele está obstruindo a normal operação da isenção de uma filial mediante tributação do dividendo (na forma de "dividendo presumido") antecipadamente. 39. Aonde os dividendos são realmente distribuídos pela companhia de base [a CFC], as provisões da convenção bilateral têm que ser normalmente aplicadas porque há renda de dividendos dentro do escopo da convenção. Assim, o país da companhia de base pode submeter o dividendo a uma tributação na fonte. O país da residência do controlador aplicará os métodos normais de eliminação da bitributação (isto é, o método do crédito ou da isenção). Isso implica que o tributo retido deve ser creditado no país de residência do controlador, mesmo que o lucro distribuído (o dividendo) tenha sido tributado anos antes no âmbito da legislação CFC ou outras regras com efeitos similares. No entanto, a obrigação de dar o crédito nesse caso permanece questionável. Geralmente tal dividendo é isento da tributação (uma vez que ele já foi tributado no âmbito daquela legislação ou regras) e poderia ser arguido que não há base para o crédito do tributo retido. Por outro lado, o propósito do tratado seria frustrado se esse crédito pudesse ser evitado via simples antecipação da tributação pela oposição da citada legislação. O princípio geral estabelecido acima sugere que o crédito deveria ser Fl. 1344DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 concedido mesmo que os detalhes possam depender de tecnicalidades da citada legislação ou regras e do sistema de crédito dos tributos no exterior contra os tributos domésticos (por exemplo, tempo decorrido desde a tributação dos "dividendos presumidos"). Porém, os contribuintes que tenham recorrido a arranjos artificiais estão assumindo riscos que não estão completamente sob a salvaguarda das autoridades tributárias. Nada obstante a existência dessa possibilidade, como já se disse, não parece que a lei brasileira tenha seguido esse difícil caminho. Registre-se, contudo, que a matéria sofrerá profundas alterações para os fatos geradores futuros por obra do conteúdo introduzido pela Lei nº 12.973/14. No caso presente, a jurisdição brasileira não tem conexão com o lucro produzido pela empresa holandesa. A nossa lei não pode alcançar esta última sem que algum critério de conexão se estabeleça. Portanto, o que a nossa lei faz é tributar a “nossa” empresa, residente, pelo natural critério da residência. Apenas o cálculo da renda tributada nesta empresa, conforme determinado pela lei interna, é que é baseado nos lucros apurados pela empresa no exterior. A compensação do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente, para alívio da bitributação econômica, é mera liberalidade da lei interna. Assim como, se existisse (ou vier a existir) determinação para a não tributação dos dividendos efetivamente distribuídos a posteriori, esta seria (ou será) também outra liberalidade (uma vez que já havia sido concedido o alívio anterior). Tal entendimento, sublinhe-se, é o mesmo adotado pela RFB oficialmente em por meio da Solução de Consulta Interna Cosit nº 18, de 08 de agosto de 2013, cuja ementa recebeu a seguinte redação: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ LUCROS AUFERIDOS POR EMPRESAS COLIGADAS OU CONTROLADAS DOMICILIADAS NO EXTERIOR A aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação. Dispositivos Legais: art. 98 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 25 e 26 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, arts. 21 e 74 da Medida Provisória nº 2.158- 35, de 24 de agosto de 2001, e Artigo 7 da Convenção-Modelo da Organização para a Cooperação e o Desenvolvimento Econômico (OCDE). Convém transcrever as conclusões de tal ato: 34. Em face do exposto, conclui-se que a aplicação do disposto no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação pelas seguintes razões: 34.1. a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros; 34.2. o Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros; e Fl. 1345DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 34.3. a legislação brasileira permite à empresa investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla tributação, independentemente da existência de tratado. De igual forma, recentemente o próprio CARF vem adotando tal entendimento, chamando atenção a decisão prolatada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais na sessão de 04 de maio de 2016 (Acórdão 9101-002.330), em brilhante voto vencedor do i. Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão em que são rebatidos todos os argumentos usualmente utilizados pelos que defendem tese contrária à exposta no presente voto. Portanto, não assiste razão à Recorrente. Inexiste ofensa ao Acordo Brasil-Países Baixos, seja pelo artigo 7, seja pelo artigo 23, parágrafo 4 (o qual isenta os dividendos tributáveis nos Países Baixos recebidos por residentes brasileiros). Desse modo, impõe-se a manutenção integral da exigência. 3 CONCLUSÃO Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial, nos termos do despacho de admissibilidade, e não conhecer do pedido da patrona do contribuinte, realizada em sede de sustentação oral, acerca da aplicação do art. 112 do CTN para fins de exoneração da multa de ofício, e, no mérito, por NEGAR-LHE PROVIMENTO. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto Declaração de Voto Conselheira Livia De Carli Germano. Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões pelas quais, no mérito, divergi do fundamentado voto do i. Relator para dar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. Entendo que a Fiscalização não poderia ter incluído na determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os resultados auferidos por intermédio da PETROBRAS NETHERLANDS B.V. - PNBV, tendo em vista a existência de acordo para evitar a dupla tributação firmado entre o Brasil e os Países Baixos. Fl. 1346DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Observo que este processo, juntamente com outros sobre o mesmo tema, teve o julgamento iniciado por esta 1ª Turma da CSRF na sessão (presencial) de novembro de 2022, mas naquela oportunidade o julgamento foi interrompido em razão de pedido de vista realizado por um dos conselheiros julgadores. Na sessão (virtual) de 6 de dezembro de 2022, esta 1ª Turma da CSRF julgou o acórdão 9101-006.382, de minha relatoria, abordando a mesma questão objeto do recurso especial do sujeito passivo (inclusive tendo em conta o mesmo tratado internacional) e a votação, tal como aqui, resultou empatada entre os julgadores. Mas, porque naquela oportunidade ainda estava vigente o artigo 19-E da Lei 10.522/2002, incluído pela Lei 13.988/2020 -- que ficou conhecido como a regra do “desempate pró-contribuinte” --, o sujeito passivo ali saiu vitorioso, ao contrário do que ocorreu no presente caso, eis que julgado nesta sessão (presencial) de fevereiro de 2023, já sob a vigência da Medida Provisória 1.160/2023. O acórdão 9101-006.382 recebeu a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL - PAÍSES BAIXOS. ARTIGO 74 DA MP 2.158- 35/2001. O artigo 7º dos acordos para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil tem escopo objetivo -- lucro das empresas-- e impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas na Holanda sejam tributados no Brasil. Precedentes do STJ. O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 foi literal ao dispor que “os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil”, ou seja, a norma claramente alcança os lucros da empresa estrangeira, sendo sua incidência bloqueada pelo artigo 7º dos tratados firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação Naquele julgado, observei que a questão acerca da interpretação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 à luz do artigo 7º do Tratado para Evitar Dupla Tributação firmado entre o Brasil e os Países Baixos não é nova no âmbito deste Colegiado, como mostram os acórdãos 9101-006.243, 9101-006.245 e 9101-006.246, todos de 9 de agosto de 2022, bem como acórdãos 9101-006.097 e 9101-006.102, ambos de 11 de maio de 2022. Nestes casos, os primeiros julgados por maioria e os últimos pela citada regra do artigo 19-E (“desempate pró- contribuinte”), a tributação dos lucros do exterior restou afastada em virtude da aplicação do artigo 7º dos Acordos para Evitar a Dupla Tributação. Reproduzo trechos do meu voto proferido no acórdão 9101-006.382 e adoto como razões de decidir para os presentes autos, eis que, como já observado, se referem inclusive ao mesmo tratado internacional: Fl. 1347DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 A discussão meritória do presente recurso especial aborda a relação entre o artigo 7o das Convenções firmadas pelo Brasil para evitar a dupla tributação e o artigo 74 da Medida Provisória 2.158-35/2001, no caso de lucros auferidos por sociedades controladas no exterior. No caso, o auto de infração exige IRPJ e CSLL ano-calendário 2012, referentes aos lucros auferidos por sociedades controladas inicialmente sediadas na Holanda. Sobre a matéria, pontuo que, ao julgar a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 2.588, o Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu pela: a) inaplicabilidade do artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001, com efeito vinculante e eficácia erga omnes, em relação às coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais". b) aplicabilidade do artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001, com efeito vinculante e eficácia erga omnes, em relação às controladas localizadas em "paraísos fiscais". c) inconstitucionalidade do parágrafo único do artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001, que previa a retroatividade da aplicação da norma. Em relação às coligadas situadas em "paraísos fiscais", bem como às controladas situadas fora de "paraísos fiscais", os Ministros entenderam que não foi alcançado o quórum necessário para declaração da inconstitucionalidade do dispositivo, de modo que, nessa parte, negaram provimento à ADI, porém sem efeito vinculante ou eficácia erga omnes. No caso dos autos, estão em análise lucros de controladas diretas sediadas na Holanda, portanto fora de paraíso fiscal. Nestas hipóteses não há decisão com efeito vinculante e eficácia erga omnes a respeito da aplicabilidade do artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001. Vejamos o que esta norma dispõe (grifamos): Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. (Vide ADI n} 2588, 2001) (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) Quando da publicação da MP 2.158-35/2001, houve muita discussão sobre se o dispositivo trouxe uma ficção jurídica de disponibilização dos lucros ou uma presunção de que tais lucros estariam disponíveis para as controladoras 11 . E isso foi assim porque a norma textualmente tratou do lucro apurado pela empresa estrangeira -- e não do efeito de sua apuração no Brasil, que é o registro de tais lucros pela controladora brasileira por força da aplicação do método de equivalência patrimonial. Tanto é assim que, após a decisão do STF na ADI 2.588, referido artigo foi revogado, passando a legislação a estabelecer a tributação da "parcela do ajuste do valor do 11 Inclusive entre os Ministros do STF, por ocasião do julgamento da ADI 2.588 -- para uma análise mais aprofundada de tais debates v. GERMANO, Livia de Carli. "Planejamento Tributário e Limites para a Desconsideração dos Negócios Jurídicos". São Paulo: Saraiva, 2013, p. 161-163. Fl. 1348DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos" (art. 77 da Lei 12.973/2014). Ou seja, somente aí é que a lei passou a prever literalmente a tributação da controladora brasileira, e não mais dos lucros da controlada estrangeira. Não posso concordar com a afirmação de que o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 não trataria de lucros do exterior mas sim estabeleceria a tributação da renda dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Com a devida vênia, esse raciocínio, valeria no máximo, para a posterior legislação que revogou tal dispositivo, ou seja, na vigência da Lei 12.973/2014. O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 -- vigente à época dos fatos objetos da autuação em questão -- foi literal ao dispor que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil" (grifamos), ou seja, a norma claramente pretendeu alcançar os lucros da empresa estrangeira, e não seu reflexo na controladora brasileira, que é o resultado de equivalência patrimonial. Vale notar que, antes da Lei 12.973/2014, a Receita Federal já havia pretendido "interpretar" o alcance do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 como sendo referente aos resultados de equivalência patrimonial, com a edição de da IN 213/02 (art. 7o, §1o). Não por acaso, o Judiciário entendeu que tal interpretação seria uma ampliação, sem amparo legal, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (STJ, EDcl no REsp 1.325.709/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 26/08/2014; AgRg no AREsp 531.112/BA, Primeira Turma, Relator Min. Benedito Gonçalves, julgado em 18/08/2015 12 , dentre outros). Nesse contexto, compreendo não haver dúvida de que a materialidade abrangida pela lei brasileira de tributação universal antes da Lei 12.973/2014 consistia nos lucros das coligadas e controladas no exterior. Sendo assim, a tributação não é possível quando existe acordo para evitar a dupla tributação firmado entre o Brasil e o país de residência da controlada ou coligada, tendo em vista o disposto no artigo 7o de tais convenções. Sabe-se que as disposições dos tratados internacionais em matéria tributária prevalecem sobre as normas de direito interno, em razão da sua especificidade, por aplicação do artigo 98 do Código Tributário Nacional (CTN). Na verdade, o fenômeno é mais bem explicado com a metáfora da máscara, de Klaus Vogel 13 -- em tradução livre: se imaginarmos a legislação interna como a luz de uma lanterna e os tratados de bitributação como uma máscara colocada à sua frente, veremos que os tratados limitam a aplicação da legislação interna, somente deixando passar a luz por determinadas "janelas". A legislação interna "barrada" pela máscara continua válida, mas tem sua aplicação contida pelo tratado internacional. 12 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. EMPRESAS CONTROLADAS E COLIGADAS SITUADAS NO EXTERIOR. TRIBUTAÇÃO DO RESULTADO POSITIVO. MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. ILEGALIDADE DO ART. 7º, §1º, DA IN/SRF N. 213/2002. 1. Os mais recentes julgados do STJ são no sentido de que o § 1º do art. 7º. da IN 213/2002 violou o princípio da legalidade tributária, uma vez que amplia, sem amparo legal, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, ao prever a tributação sobre o resultado positivo da equivalência patrimonial. Neste sentido: EDcl no REsp 1325709/RJ, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, DJe 04/09/2014. 2. Agravo regimental não provido. 13 VOGEL, Klaus. Double Taxation Conventions. 2a Ed., Kluwer Law and Taxation Publishers: Holanda: 1990, p. 23-24. Fl. 1349DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 É exatamente o que acontece com o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 no caso de existir acordo para evitar a dupla tributação entre o Brasil e o país de residência da controlada. Vejamos o que dispõe a Convenção firmada pelo Brasil com a Holanda: Lucros das Empresas 1 - Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado; a não ser que a empresa exerça, sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente alí situado. Se a empresa exerce suas atividades na forma indicada, seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem, atribuíveis àquele estabelecimento permanente. 2 - Ressalvado o disposto no parágrafo 3, quando uma empresa de um Estado Contratante exercer sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente alí situado, serão atribuídos, a esse estabelecimento permanente, em cada Estado Contratante, os lucros que obteria se fosse uma empresa distinta e separada, exercendo atividades iguais ou similares, sob condições iguais ou similares e transacionando com absoluta independência com a empresa da qual é estabelecimento permanente. 3 - Na determinação dos lucros de um estabelecimento permanente, é permitido deduzir as despesas incorridas para a consecução dos seus objetivos, inclusive as despesas de direção e os encargos gerais de administração assim realizados. 4 - Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples fato de comprar bens ou mercadorias para a empresa. 5 - Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos disciplinados separadamente em outros Artigos desta Convenção, o disposto em tais Artigos é prejudicado pelo que dispõe este Artigo. O artigo 7º das Convenções para Evitar a Dupla Tributação firmadas pelo Brasil protege do imposto brasileiro os lucros das empresas sediadas no exterior, sendo relevante notar que seu escopo não é subjetivo (as empresas), mas objetivo (os lucros das empresas) 14 . Assim, “é falso o dilema que examina quem assume o ônus do imposto, posto que a limitação do art. 7º alcança os lucros de uma empresa de um Estado Contratante, pouco interessando, in casu, indagar quem suporta o encargo, seja a empresa estrangeira, seja a nacional, importando que nem uma nem outra estão sujeitas ao imposto brasileiro calculado sobre o lucro da empresa localizada no exterior.” 15 A incompatibilidade do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 em virtude da existência de acordos de bitributação já foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que, ao julgar o Recurso Especial 1.325.709/RJ, entendeu pela aplicação do artigo 7º das Convenções celebradas com a Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, afastando assim a aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001. Contra tal decisão, a União interpôs recurso especial -- RE 870.214 -- o qual foi teve o seguimento negado pelo STF em 24 de março de 2021, exatamente porque “O acórdão [do STJ] revela interpretação de normas legais, não ensejando campo ao acesso ao Supremo. A pretexto de ter ocorrido violência à Carta da República, pretende-se submeter à apreciação do Tribunal questão não enquadrada no inciso III do artigo 102 da Constituição Federal.” 14 SCHOUERI, Luis Eduardo. Lucros do Exterior e Acordos de Bitributação: reflexão sobre a Solução de Consulta Interna n. 18/2013. RDDT, n. 219, 2013, p. 74. 15 GOMES, Marcus Livio. e PINHEIRO, Renata S. Cunha. A Lei n. 12.973/2014 e os tratados para evitar a dupla tributação da renda. In: Oliveira, Francisco Marconi et alii. Estudos Tributários do II Seminário CARF. Brasilia: CNI, 2017. ip. 109, grifamos. Fl. 1350DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 A ementa do acórdão de embargos de declaração opostos em face do Recurso Especial 1.325.709/RJ esclarece de maneira didática o alcance deste precedente do STJ (grifamos): EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ E CSLL. LUCROS OBTIDOS POR EMPRESAS CONTROLADAS NACIONAIS SEDIADAS EM PAÍSES COM TRIBUTAÇÃO REGULADA. PREVALÊNCIA DOS TRATADOS SOBRE BITRIBUTAÇÃO ASSINADOS PELO BRASIL COM A BÉLGICA (DECRETO 72.542/73), A DINAMARCA (DECRETO 75.106/74) E O PRINCIPADO DE LUXEMBURGO (DECRETO 85.051/80). EMPRESA CONTROLADA SEDIADA NAS BERMUDAS. ART. 74, CAPUT DA MP 2.157-35/2001. DISPONIBILIZAÇÃO DOS LUCROS PARA A EMPRESA CONTROLADORA NA DATA DO BALANÇO NO QUAL TIVEREM SIDO APURADOS, EXCLUÍDO O RESULTADO DA CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. AUSÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE. ALEGAÇÃO DE OFENSA A PRINCÍPIOS E ARTIGOS CONSTITUCIONAIS. SEDE INADEQUADA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS. (...) 3. O acórdão embargado abordou dois pontos substanciais: o primeiro, concernente à compatibilidade da legislação interna que prevê a tributação dos lucros de empresas controladas no exterior com o art. VII dos Tratados contra a dupla tributação que seguem o Modelo OCDE; o segundo, afastada a inconstitucionalidade do art. 74 da MP 2.158-35/01, questão já apreciada pelo STF, relativo à compatibilidade do art. 7o., § 1o. da IN 213/02 com aquele dispositivo. 4. Quanto ao primeiro ponto, aduziu o voto condutor do acórdão embargado que, no caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé na relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono. 5. Acrescentou-se que, tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP 2.158-35/2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros auferidos pela controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não possui acordo internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados disponibilizados para a controladora na data do balanço no qual tiverem sido apurados. 6. Por fim, assentou-se ser ilegal o art. 7o., § 1o. da IN 213/02, porquanto amplia, sem amparo legal, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, ao prever a tributação sobre o resultado positivo da equivalência patrimonial. 7. (...) De se ressaltar a menção, feita pelo julgado do STJ acima referido, ao fato de que, ao adotar interpretação diferente e frustrar a aplicação do tratado, o Brasil acaba por ferir pactos internacionais e, inclusive, infringir o princípio da boa-fé nas relações exteriores. De fato, a Convenção de Viena -- promulgada pelo Brasil nos termos do Decreto 7.030/2009 -- dispõe que, em reverência ao princípio da boa-fé, uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27) 16 . E 16 "Parece-nos que o princípio da boa-fé determina que os Estados signatários de um dado tratado, na construção de sentido a partir de seu texto, não buscarão eximir-se do cumprimento das obrigações assumidas e nem atribuir obrigações não pactuadas à(s) outra(s) parte(s)." (ROCHA, Sergio André. Tributação Internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013. p. 78-79) Fl. 1351DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 isso é justamente o que o Brasil acaba por fazer ao pretender tributar lucros do exterior independentemente de sua efetiva distribuição, qualquer que seja a denominação que a legislação adote. Por isso, há inclusive quem afirme que “Se o Brasil pretende ter um papel destacado na OCDE, como membro ou mesmo na condição atual de key associate, é transcendental que amadureça, que cumpra seus compromissos e que respeite os tratados que assinou. Não custa sempre lembrar o velho e sempre atual brocardo pacta sunt servanda.” 17 . Conclui-se, assim, que os lucros auferidos pelas controladas da autuada no exterior não podem ser tributados no Brasil com fundamento no artigo 74 da MP 2.158-35/2001, tendo em vista o acordo de bitributação firmado pelo Brasil e o país de tal controlada. Necessário esclarecer que a conclusão acima não implica que não se possa negar a aplicação do tratado em um dado caso concreto em que se verifique abuso e/ou sua utilização como forma a se atingir como resultado a erosão da base tributária ou desvio artificial de lucros. Tal conduta pode e deve ser realizada pelas autoridades fiscais, mas sempre mediante prova no caso concreto de tal “abuso” ou desvio, e não como regra de tributação de todos os agentes do cenário internacional. Estas são as razões pelas quais, com o devido respeito às fundamentadas posições em sentido contrário, compreendo que o auto de infração no caso concreto não deve subsistir na parte em que pretendeu tributar os lucros provenientes de controladas sediadas em país com o qual o Brasil tenha firmado acordo para evitar a dupla tributação. Observo, por fim, que o racional acima se aplica também à CSLL, tendo em vista que o artigo 11 da Lei 12.202/2015 dispõe expressamente que os tratados celebrados pelo Brasil para evitar a dupla tributação alcançam essa contribuição, veja-se: Art. 11. Para efeito de interpretação, os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL. Parágrafo único. O disposto no caput alcança igualmente os acordos em forma simplificada firmados com base no disposto no art. 30 do Decreto-Lei no 5.844, de 23 de setembro de 1943. Lembrando o que estabelece o artigo 106 do CTN: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; (...) Tendo em vista a eficácia retroativa do artigo 11 da Lei 13.202/2015, é necessário reconhecer que a CSLL encontra-se indubitavelmente incluída no escopo dos acordos de dupla tributação celebrados pelo Brasil, independentemente do outro país contratante ou do período em que houver sido celebrado o acordo. Daí porque foi editada a Súmula CARF 140 (Vinculante, conforme Portaria ME nº 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020): 17 Duque Estrada, Roberto. Entrada do Brasil na OCDE exige respeito aos tratados contra a dupla tributação, disponível em https://www.conjur.com.br/2017-mai-10/consultor-tributario-entrada-brasil-ocde-respeito-dupla- tributacao, acesso em 11 de fevereiro de 2020. Fl. 1352DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Súmula CARF nº 140: Aplica-se retroativamente o disposto no art. 11 da Lei nº 13.202, de 2015, no sentido de que os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL. Sendo a questão estritamente jurídica e objeto de súmula do CARF, compreendo que a votação quanto à CSLL pode ser feita na presente instância, por se tratar de causa madura. Assim, oriento meu voto para dar provimento ao recurso especial da contribuinte, cancelando a autuação relacionada aos lucros do exterior. Portanto, no caso, dada a ausência de acusação acerca de estabelecimento permanente no Brasil, cabe apenas à Holanda tributar (ou não) a renda da PNBV, sendo vedada a tributação, pelo Brasil, da renda da controlada no exterior. Quanto à possibilidade de ter havido dupla não tributação no caso concreto, observo que isso é irrelevante para o deslinde da questão, nos termos do voto acima. O tratado para evitar a dupla tributação é norma de distribuição de competência, e não norma de incidência, de modo que o fato de o país que recebeu a competência (no caso, a Holanda) não ter tributado a renda não tem influência na aplicação do tratado. Por fim, observo que também não convence o argumento de que o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 seria uma “norma CFC” (isto é, uma norma destinada a evitar o diferimento indefinido da tributação das coligadas e controladas) e de que tal classificação seria, por si só, capaz de sustentar a aplicabilidade do dispositivo frente aos tratados para evitar a bitributação. A doutrina questiona inclusive a utilidade de tal classificação diante da própria configuração do ordenamento jurídico Brasileiro 18 . Além disso, em alguns dos tratados firmados pelo Brasil (por exemplo com Argentina, Áustria e Equador, em que o artigo 23 estabelece que os próprios dividendos, quando distribuídos à controladora brasileira, serão isentos de tributação), tal interpretação presume uma incompatibilidade lógica entre a lei interna e o tratado, por pressupor que coexistam a isenção dos dividendos e a tributação dos lucros que lhes deram origem 19 . São estas as razões pelas quais orientei meu voto para dar provimento ao recurso especial da contribuinte, cancelando também a autuação relacionada à tributação dos lucros auferidos pela PNBV. É a declaração. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano 18 A qualificação das normas brasileiras de Tributação em Bases Universais como "regras CFC" poderia levar à aplicação dos comentários às Convenções Modelo, na parte em que estes indicam que tais convenções não afastam a tributação automática do lucro de uma CFC. Não obstante, mesmo autores que consideram as regras brasilerias como regras CFC observam que "tal caracterização não afasta, de forma alguma, a interpretação de que os Comentários da OCDE e da ONU às suas Convenções Modelo não consideraram sistemas como o brasileiro e sua formulação" (ROCHA, Sergio André. cit. p. 384). Coloca-se em xeque, assim, até mesmo a utilidade em se qualificar o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 como regra CFC. 19 XAVIER, Alberto. Direito TRibutário Internacional do Brasil. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 386. Fl. 1353DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Declaração de Voto Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli Optei por apresentar declaração de voto para expor as razões pelas quais divergi do voto do I. Relator, dando provimento ao recurso especial da contribuinte para afastar a pretensa “tributação automática” do lucro apurado por sua controlada domiciliada na Holanda ante a Convenção firmada entre o Brasil e os Países Baixos. Mais precisamente, a controvérsia envolve a interpretação sistemática da tributação sobre lucros auferidos por empresas controladas domiciliadas no exterior (no caso, a PETROBRAS NETHERLANDS B.V. – PNBV, sediada na Holanda), prevista no artigo 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, com a norma de “bloqueio” prescrita no artigo 7 do acordo celebrado pelo Brasil com os Países Baixos (que inclui a Holanda) para evitar a dupla-tributação da renda, aprovado pelo Decreto nº 355/1991. Pois bem. Sobre o regime jurídico da tributação dos lucros provenientes do exterior no Brasil, assim me manifestei em artigo escrito em coautoria com o I. Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto: 20 Em primeiro lugar, sempre é importante registrar que as regras de lucros no exterior, também conhecidas como “controlled foreign companies” (CFC), não deveriam ser um regime geral de tributação da renda em bases universais (“wordwide income taxation”), mas sim de normas especiais que deveriam evitar que o contribuinte possa afastar ou diferir o pagamento do imposto de renda sobre rendimentos por ele auferidos no exterior através da interposição de sociedades. Nesse sentido, as regras CFC seriam normas antiabusivas que apenas deveriam ser aplicadas em situações excepcionais, ou seja, sob certas condições, como, por exemplo, nas hipóteses de (i) autonomia fiscal da autoridade sediada no exterior; (ii) existência de controle da sociedade estrangeira pelo residente; (iii) apuração de rendas passivas pela pessoa jurídica sediada no exterior; e (iv) sua localização em país com tributação favorecida. 21 Com relação à legislação CFC brasileira antes da Lei n. 12.973/2014, Heleno Torres assinalava alguns dos testes que a legislação CFC brasileira poderia ter adotado para fins de definição das hipóteses em que ela deveria ser aplicável, isto é, a controlada no exterior fosse considerada sociedade transparente. Os testes citados pelo referido autor englobam: (i) a comparação entre as alíquotas dos dois ordenamentos, teste do escopo social; (ii) verificação se a sociedade controlada é cotada em bolsa de valores; (iii) verificação da distribuição aceitável de rendimentos; (iv) verificação da data contábil e prazo em que o sujeito se manteve vinculado à sociedade; e (v) o teste do “de minimis”, pelo qual se busca um teto aceitável de distribuição. 22 Por sua vez, no tocante ao regime instaurado a partir da Lei nº 12.973/14, Matheus Piconez pontua que tais regras não seguem as definições e objetivos gerais de regras 20 "Dos lucros contábeis registrados por controladas localizadas no exterior e os limites jurídicos para a glosa de despesas neles registradas". In. Revista de Direito Contábil Fiscal. São Paulo: volume 3. Número 5. Jan/Jun 2021 21 BIANCO, João Francisco. Transparência Fiscal Internacional. São Paulo: Dialética, 2007. 22 TORRES, Heleno Taveira. Direito Tributário Internacional, São Paulo: RT, 2001, pp. 125-128. Fl. 1354DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 CFC, de modo que as regras brasileiras não são antiabuso, sendo meramente arrecadatórias, dificultando ou impossibilitando o investimento internacional de empresas brasileiras. 23 Desse modo, a norma brasileira CFC é bem mais ampla do que as normas CFC de outros países, incluindo a tributação de rendas ativas e de investidas localizadas em países com níveis adequados de tributação da renda, fatos estes que trazem o inconveniente de desestimular a expansão internacional das pessoas jurídicas brasileiras, constituindo-se, ademais, em uma grande desvantagem comparativa, para utilizarmos o contrário do jargão desenvolvido pelo economista David Ricardo. Feitas as ponderações iniciais sobre o que deveria ser uma norma CFC, passamos à evolução histórica das normas brasileiras que regem o tema. Conforme mencionado anteriormente, a tributação das pessoas jurídicas brasileiras em bases universais começou com o advento da Lei n. 9.249/1995, que prescreveu, em seu artigo 25, que: Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (...) § 2º Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real. III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento; IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. A redação dos referidos dispositivos legais não passou ilesa a críticas, sendo que foram levantados dois pontos polêmicos: o primeiro em relação ao aspecto temporal, isto é, quando efetivamente o lucro do exterior deve ser tributado: se por ocasião da distribuição ou se automático (por ocasião do fechamento do balanço); e o segundo ponto em relação ao aspecto quantitativo, ou seja, qual a efetiva base de cálculo: se é o lucro líquido “puro” (lucro contábil ou lucro societário) ou se é o lucro líquido ajustado pelas normas tributáveis brasileiras (“lucro fiscal”). (...) até o advento do artigo 74 da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, tributava-se o lucro efetivamente distribuído, na linha do que dispunham a Instrução Normativa n. 38/1996 e, em seguida, a Lei n. 9.532/1997. 23 PICONEZ, Matheus. Lucros no exterior, equivalência e tributação da “parcela do ajuste do valor do investimento” à luz dos acordos de bitributação brasileiros. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga. LOPES, Alexsandro Broedel. Controvérsias Jurídico-Contábeis. 6º Volume. São Paulo: Dialética, 2015. Fl. 1355DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172a.htm#art173 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172a.htm#art173 Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Todavia, após a edição da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, o momento de tributação passou a ser automático quando do encerramento de cada ano-calendário, o que acabou, a passos tortos, se repetindo sob a égide da lei atual (Lei 12.973/2014). Com efeito, dispunha o artigo 74 da MP 2.158-35/2001, vigente à época dos fatos geradores, que: Artigo 74 - Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. - Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. (grifamos) A constitucionalidade desse dispositivo legal, notadamente a “distribuição automática” dos lucros auferidos no exterior por intermédio de controladas ou coligadas, foi objeto da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI nº 2588), ação esta que, conforme resumido no voto do Acórdão nº 1402-004.360, da lavra da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, foi julgada: (...) com eficácia erga omnes e efeito vinculante, no sentido de que a regra prevista no caput do art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001: a) se aplica às controladas situadas em países considerados paraísos fiscais; e b) não se aplica às coligadas localizadas em países sem tributação favorecida. Dessa forma, o resultado da decisão seria o seguinte: Ao analisar a ementa da decisão proferida na ADIN 2588 verifica-se que, embora tenha suscitado a inconstitucionalidade na hipótese de tributação das controladas em países de tributação normal não foi obtida decisão definitiva quanto à esse ponto. Confira-se: TRIBUTÁRIO. INTERNACIONAL. IMPOSTO DE RENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE EMPRESA CONTROLADORA OU COLIGADA NACIONAL NOS LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA JURÍDICA Fl. 1356DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 CONTROLADA OU COLIGADA SEDIADA NO EXTERIOR. LEGISLAÇÃO QUE CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA DATADO BALANÇO EM QUE TIVEREM SIDO APURADOS ("31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO"). ALEGADA VIOLAÇÃO DO CONCEITO CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA CONSTITUIÇÃO). APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO TRIBUTO PARA A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM 2001. VIOLAÇÃO DAS REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERlORlDADE. MP 2.158-35/2001, ART. 74. LEI 5.720/1966, ART. 43, § 22 (LC 104/2000). 1. Ao examinar a constitucionaldade do art. 43, § 2Q do CTN e do art. 74 da MP 2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro resultados: 1.1. Inconstitucionalidade incondicional, já que O dia 31 de dezembro de cada ano está dissociado de qualquer ato jurídico ou econômico necessário ao pagamento de participação nos lucros; 1.2. Constitucionalidade incondicional, seja em razão do caráter antielisivo (impedir "planejamento tributário") ou antievasivo (impedir sonegação) da normatização, ou devido à submissão obrigatória das empresas nacionais investidoras ao Método de de.Equivalência Patrimoníal-MEp, previsto na Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/1976, art. 248); 1.3. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade dos textos impugnados apenas em relação às empresas coligadas, porquanto as empresas nacionais controladoras teriam plena disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos pela empresa estrangeira controlada; 1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade do texto impugnado para as empresas controladas ou coligadas sediadas em países de tributação normal, com o objetivo de preservar a função antievasiva da normatização. 2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição do resultado reconhece: 2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais coligadas a pessoas jurídicas sediadas em países sem tributação favorecida, ou que não sejam "paraísos fiscais"; 2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais controladoras de pessoas jurídicas sediadas em países de tributação favorecida, ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados ("paraísos fiscais", assim definidos em lei) 2.3. A inconstitucionalidade do art. 74 par. 00., da MP 2.158-35/2001-de modo que o texto impugnado não pode ser aplicado em relação aos lucros apurados até 31 de dezembro de 2001. Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida e julgada parcialmente procedente, para dar interpretação conforme ao art. 74 da MP 2.158-35/2001, bem como para declarar a inconstitucionalidade da clausula de retroatividade prevista no art. 74, par. ún., da MP 2.158/2001.(grifamos) Todavia, ao analisar a parte dispositiva da decisão, verifica-se que ela se restringe aos pontos mencionados anteriormente: Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Plenária, sob a presidência do ministro Joaquim Barbosa, na conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráficas, por maioria de votos em, julgar parcialmente procedente a ação para, com eficácia erga omnes e efeito vinculante, conferir interpretação conforme, no sentido de que o art. 74 da MP nº 2.158-35/2001 não se aplica às empresas “coligadas” localizadas em países sem tributação favorecida (não “paraísos fiscais”), e que o referido dispositivo se aplica às empresas “controladas” localizadas em países de tributação favorecida ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados (“paraísos fiscais”, assim definidos em lei). O Tribunal deliberou pela não aplicabilidade retroativa do parágrafo único do art. 74 da MP nº 2.158-35/2001. Fl. 1357DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 De fato, a decisão proferida na ADIN 2588 não atingiu a tributação de empresas controladas e domiciliadas em países com tributação normal, isto é, países não considerados como paraísos fiscais. De igual modo não foi objeto deste julgado vinculante a análise sobre a aplicabilidade do artigo 74 da MP nº 2158-35/01 em relação aos lucros auferidos por investidas sediadas em países que possuam com o Brasil Acordos ou Convenções para fins de evitar a dupla tributação da renda, como é o caso da Holanda. Nessa situação, ou seja, sobre lucros de controladas domiciliadas nos Países Baixos - países estes que não são considerados paraísos fiscais -, entendo que não é cabível a cobrança de imposto de renda brasileiro no modo piloto automático, como prevê o referido artigo 74 e na linha do que pretende o Auto de Infração ora analisado, justamente em face da prevalência do artigo 7 da Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação, celebrada entre o Governo da República Federativa do Brasil e os Governos do Reino dos Países Baixos pelo Decreto nº 355/91, in verbis: ARTIGO 7 Lucros das empresas 1 - Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado; a não ser que a empresa exerça, sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente alí situado. Se a empresa exerce suas atividades na forma indicada, seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem, atribuíveis àquele estabelecimento permanente. 2 - Ressalvado o disposto no parágrafo 3, quando uma empresa de um Estado Contratante exercer sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente alí situado, serão atribuídos, a esse estabelecimento permanente, em cada Estado Contratante, os lucros que obteria se fosse uma empresa distinta e separada, exercendo atividades iguais ou similares, sob condições iguais ou similares e transacionando com absoluta independência com a empresa da qual é estabelecimento permanente. 3 - Na determinação dos lucros de um estabelecimento permanente, é permitido deduzir as despesas incorridas para a consecução dos seus objetivos, inclusive as despesas de direção e os encargos gerais de administração assim realizados. 4 - Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples fato de comprar bens ou mercadorias para a empresa. 5 - Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos disciplinados separadamente em outros Artigos desta Convenção, o disposto em tais Artigos é prejudicado pelo que dispõe este Artigo Nesse caso específico a tributação ora analisada também não se socorre diante do que dispõe o artigo 10 do referido acordo. Confira-se: Holanda - ARTIGO 10 Dividendos Fl. 1358DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 1 - Os dividendos pagos por uma sociedade residente em um Estado Contratante a um residente no outro Estado Contratante podem ser tributados nesse outro Estado. 2 - Todavia, esses dividendos podem também ser tributados no Estado Contratante onde reside a sociedade que os paga, e nos termos da lei desse Estado; mas, se a pessoa que os receber for o beneficiário efetivo dos dividendos, o imposto assim incidente não poderá exceder 15% (quinze por cento) do montante bruto dos dividendos. O disposto neste parágrafo não prejudica a tributação da sociedade, no que diz respeito aos lucros dos quais de originaram os dividendos pagos. 3 - O termo "dividendos", empregado no presente Artigo, designa os rendimentos provenientes de ações ou direitos de fruição; ações de empresas mineradoras; partes de fundador ou outros direitos de participação em lucros, com exceção de créditos, bem como rendimentos de outras participações de capital assemelhados aos rendimentos de ações pela legislação tributária do Estado em que reside a sociedade que realiza a distribuição. 4 - Não se aplica o disposto nos parágrafos 1 e 2 se o beneficiário dos dividendos, residente em um Estado Contratante, realiza negócios no outro Estado Contratante em que reside a sociedade que paga dividendos, por intermédio de estabelecimento permanente alí situado, e se a participação, em virtude da qual os dividendos são pagos, se relaciona efetivamente ao estabelecimento permanente. Nesse caso aplica-se o disposto no Artigo 7. 5 - Quando um residente em um Estado Contratante tiver um estabelecimento permanente no outro Estado Contratante, este estabelecimento permanente pode estar, ali, sujeito a imposto retido na fonte, nos termos da legislação daquele Estado. Todavia, tal imposto não excederá 15% (quinze por cento) do montante bruto dos lucros do estabelecimento permanente, apurado após o pagamento do imposto de renda de sociedades, incidente sobre aqueles lucros. 6 - Quando uma sociedade residente em um Estado Contratante recebe lucros ou rendimentos do outro Estado Contratante, esse outro Estado Contratante não poderá cobrar qualquer imposto sobre os dividendos pagos pela sociedade, exceto se tais dividendos forem pagos a residente desse outro Estado, ou se a participação em virtude da qual os dividendos são pagos, relacionar-se efetivamente a um estabelecimento permanente situado nesse outro Estado; nem poderá sujeitar os lucros não distribuídos da sociedade a imposto sobre lucros não distribuídos, ainda que os dividendos pagos ou os lucros não distribuídos consistam, no total ou parcialmente , de lucros ou rendimentos provenientes desse outro Estado. 7 - As limitações de alíquota do imposto previstas nos parágrafos 2 e 5 não se aplicam aos dividendos ou lucros pagos antes do final do primeiro ano calendário seguinte ao ano de assinatura desta Convenção. Interpretando ambos os dispositivos, Heleno Taveira Torres 24 leciona que: Na combinação dos dispositivos constantes dos art. 7º e 10 da CDT, exsurge o impedimento à tributação dos lucros e dividendos antes de sua efetiva distribuição, sob condição de disponibilidade então qualificada como “dividendo pago”, como medida eventual de eliminar eventual dupla tributação ou tratamento discriminatório que são os fins primordiais desses tratados. 24 Tributação de Controladas e Coligadas no Exterior e seus Desafios Concretos. In: Direito Tributário Internacional Aplicado. Vol VI. São Paulo: Quartier Latin, 2012. Pag. 435. Fl. 1359DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Da conjugação dos dispositivos acima (artigos 7 e 10), percebe-se claramente que os lucros provenientes de controlada sediada na Holanda, sem que esta possua aqui um estabelecimento permanente – como é a situação da PETROBRAS NETHERLANDS B.V. - apenas podem ser tributados, no Brasil, no momento em que houver pagamento de dividendos à controladora brasileira. Nesse ponto, não se pode perder de vista que o sistema jurídico brasileiro conferiu um caráter de especialidade aos Tratados Internacionais, os quais, com fundamento no artigo 98 do CTN 25 , devem prevalecer perante a legislação interna. Daí a impossibilidade jurídica da tributação levada a cabo pela fiscalização nesse caso concreto, sob pena de fazer letra morta a uma regra de estrutura elementar no Direito Tributário Brasileiro. Como bem observou a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, em voto vencido proferido no referido Acórdão nº 1402-004.360: Os resultados auferidos em países com os quais o Brasil possui acordos para evitar a dupla tributação são objeto de regras especiais dispostas nas próprias convenções internacionais. Sobre tal matéria o artigo 98 do CTN determina que os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária e serão observadas pela a que lhes sobrevenha. Sendo assim, as disposições dos acordos para evitar a dupla tributação sobre a renda devem ser aplicadas em detrimento daquelas fixadas pela legislação interna brasileira, mesmo nos casos em que as convenções sejam anteriores à Lei nº 9.249, de 1995, pois a prevalência dos tratados ocorre pelo critério da especialidade e não pelo critério de antiguidade da norma jurídica. Desse modo, os acordos podem ser modificados, denunciados ou revogados somente por mecanismos próprios do Direito dos Tratados. Nesse sentido, já se manifestou o Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial nº 1.325.709- RJ: RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA DENEGADO NA ORIGEM. APELAÇÃO. EFEITO APENAS DEVOLUTIVO. PRECEDENTE. NULIDADE DOS ACÓRDÃOS RECORRIDOS POR IRREGULARIDADE NA CONVOCAÇÃO DE JUIZ FEDERAL. NÃO PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356⁄STF. IRPJ E CSLL. LUCROS OBTIDOS POR EMPRESAS CONTROLADAS NACIONAIS SEDIADAS EM PAÍSES COM TRIBUTAÇÃO REGULADA. PREVALÊNCIA DOS TRATADOS SOBRE BITRIBUTAÇÃO ASSINADOS PELO BRASIL COM A BÉLGICA (DECRETO 72.542⁄73), A DINAMARCA (DECRETO 75.106⁄74) E O PRINCIPADO DE LUXEMBURGO (DECRETO 85.051⁄80). EMPRESA CONTROLADA SEDIADA NAS BERMUDAS. ART. 74, CAPUT DA MP 2.157-35⁄2001. DISPONIBILIZAÇÃO DOS LUCROS PARA A EMPRESA CONTROLADORA NA DATA DO BALANÇO NO QUAL TIVEREM SIDO APURADOS, EXCLUÍDO O RESULTADO DA CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO, PARA CONCEDER A SEGURANÇA, EM PARTE. (...) 3. A interpretação das normas de Direito Tributário não se orienta e nem se condiciona pela expressão econômica dos fatos, por mais avultada que seja, do valor atribuído à demanda, ou por outro elemento extrajurídico; a especificidade exegética do Direito Tributário não deriva apenas das peculiaridades evidentes da matéria jurídica por ele regulada, mas sobretudo da singularidade dos seus princípios, sem cuja perfeita 25 Artigo 98 - Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. Fl. 1360DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 absorção e efetivação, o afazer judicial se confundiria com as atividades administrativas fiscais. 4. O poder estatal de arrecadar tributos tem por fonte exclusiva o sistema tributário, que abarca não apenas a norma regulatória editada pelo órgão competente, mas também todos os demais elementos normativos do ordenamento, inclusive os ideológicos, os sociais, os históricos e os operacionais; ainda que uma norma seja editada, a sua efetividade dependerá de harmonizar-se com as demais concepções do sistema: a compatibilidade com a hierarquia internormativa, os princípios jurídicos gerais e constitucionais, as ilustrações doutrinárias e as lições da jurisprudência dos Tribunais, dentre outras. 5. A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos Tratados Internacionais Tributários prevalecem sobre as normas de Direito Interno, em razão da sua especificidade. Inteligência do art. 98 do CTN. Precedente: (RESP 1.161.467-RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 01.06.2012). 6. O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme Tratados Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto 72.542⁄73), a Dinamarca (Decreto 75.106⁄74) e o Principado de Luxemburgo (Decreto 85.051⁄80), disciplina que os lucros de uma empresa de um Estado contratante só são tributáveis nesse mesmo Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial); ademais, impõe a Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27), em reverência ao princípio basilar da boa-fé. 7. No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé na relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono. 8. Tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP 2.158- 35⁄2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros auferidos pela controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não possui acordo internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados disponibilizados para a controladora na data do balanço no qual tiverem sido apurados. 9. O art. 7o, § 1o. da IN⁄SRF 213⁄02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei Federal (art. 25 da Lei 9.249⁄95 e 74 da MP 2.158-35⁄01) a qual objetivou regular; com efeito, analisando-se a legislação complementar ao art. 74 da MP 2.158-35⁄01, constata- se que o regime fiscal vigorante é o do art. 23 do DL 1.598⁄77, que em nada foi alterado quanto à não inclusão, na determinação do lucro real, dos métodos resultantes de avaliação dos investimentos no Exterior, pelo método da equivalência patrimonial, isto é, das contrapartidas de ajuste do valor do investimento em sociedades estrangeiras controladas. 10. Ante o exposto, conheço do recurso e dou-lhe parcial provimento, concedendo em parte a ordem de segurança postulada, para afirmar que os lucros auferidos nos Países em que instaladas as empresas controladas sediadas na Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, sejam tributados apenas nos seus territórios, em respeito ao art. 98 do CTN e aos Tratados Internacionais em causa; os lucros apurados por Brasamerican Limited, domiciliada nas Bermudas, estão sujeitos ao art. 74, caput da MP 2.158-35⁄2001, deles não fazendo parte o resultado da contrapartida do ajuste do valor do investimento pelo método da equivalência patrimonial. Da mesma forma, entendo inaplicável a tributação dos lucros da controlada Argentina com fundamento no artigo 10 do Tratado. Isso porque, como se verifica pela leitura do artigo acima transcrito, o seu alcance está restrito aos dividendos pagos. Nesse sentido, esclarecedor o voto do Conselheiro Luís Flávio Neto, no Acórdão nº 9101-002.332: Fl. 1361DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 (...) Diante de todo o exposto, o Artigo VII, do Decreto 78.976/82 – Tratado Brasil e Argentina serve como norma de bloqueio e sobrepõe-se às disposições do art. 74 da MP nº 2.158-35/01, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros das controladas da contribuinte sediadas na Argentina, objeto deste processo administrativo. Ora, tal como positivado, resta patente que o artigo 74 da MP nº 2158-35/01 conflita diretamente com o disposto não só do artigo 7, mas também do artigo 10 do Tratado Brasil x Países Baixos, afinal todas essas regras notoriamente direcionam-se ao lucro apurado pela PETROBRAS NETHERLANDS B.V. Enquanto a lei interna busca atingir o lucro do exterior de uma forma ampla e indistinta, o tratado internacional em questão limita esse alcance geral, bloqueando a tributação ora pretendida. Não há grandezas distintas, como querem fazer crer, através de um mero jogo de palavras, aqueles que sustentam não haver identidade de bases. Há, é certo, uma norma de competência, negociada e veiculada pelo Estado Brasileiro, que simplesmente retirou da União Federal a competência para tributar lucros auferidos por controladas sediadas na Holanda, salvo quando distribuídos. É justamente esse fato que, com a devida vênia, está sendo ignorado pelo Fisco e que por si só enseja o cancelamento da presente autuação. O que precisa ficar claro, aqui, é que admitir a generalidade da escolha da legislação interna para tributar lucros do exterior no modo piloto automático, ainda que na forma de adição fiscal ao lucro brasileiro, causaria uma indevida colisão com as regras já negociadas pelo próprio Estado Brasileiro no contexto das suas relações internacionais, regras internacionais estas que, como visto, deveriam (e devem) se sobrepor. Nesse sentido lecionam Alberto Xavier, José Henrique Longo e Sérgio André Rocha, respectivamente: Infringiria, por isso, frontalmente, os tratados qualquer tentativa de aplicação de preceito legal que determinasse a adição à base de cálculo do imposto (lucro líquido da sociedade brasileira, contribuinte de um Estado) dos lucros próprios da sociedade controlada domiciliada em outro Estado contratante, pois tal significaria o Brasil arrogar-se uma competência tributária cumulativa, quando o tratado é expresso em atribuir ao Estado de domicílio da controlada ou coligada no exterior uma competência tributária exclusiva. 26 Se o Brasil é signatário da Convenção de Viena que prescreve a interpretação dos Tratados tendo em conta a boa-fé das partes (artigo 31), não é razoável (artigo 32) que se permita o uso de ficção em legislação de origem interna para fraudar o artigo 7º do Tratado que impede a incidência do IRPJ e da CSL sobre o lucro de controlada ou subsidiária na Espanha. 27 ... o que se alcança com o artigo 74 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 é efetivamente a tributação dos lucros da empresa não residente, como deixa claro a 26 XAVIER, Alberto. Direito Tributário Internacional do Brasil. 2010. P. 380. 27 LONGO, José Henrique. O Lucro de Subsidiária no Exterior e o Tratado Internacional. In: IV Congresso Nacional de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses. 2007. P. 309. Fl. 1362DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 própria redação deste artigo, ao determinar que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados". Dessa forma, haveria aqui uma espécie de "planejamento tributário abusivo" do Estado brasileiro para se furtar ao cumprimento das obrigações assumidas nos tratados internacionais. 28 Digna de nota, também, é a seguinte passagem do voto de relatoria do ex Conselheiro Marcos Shigueo Takata no Acórdão nº 1103-001.122: Como o pressuposto é a constitucionalidade do art. 74 da MP 2.158/01, só posso concluir que o regime de transparência fiscal adotado não tem como materialidade os dividendos, pois, como se viu, não há como se tributarem dividendos fictos ou dividendos distribuídos fictamente. Adiante esclareço a materialidade do art. 74 da MP 2.158/01. A técnica de tributação não pode ser manejada ou manipulada para alcançar materialidade ou seu aspecto temporal por ficção legal, nos termos deduzidos alhures. (...) Pelo art. 74 da MP 2.158/01 não se tributam dividendos fictos ou dividendos fictamente distribuídos. O art. 10 dos tratados em discussão, ao estabelecer a competência cumulativa dos Estados contratantes, não alcança os lucros auferidos e não distribuídos por controlada e coligada domiciliadas num dos Estados contratantes: ele delimita a competência cumulativa dos Estados contratantes, para a tributação dos dividendos efetivamente distribuídos. Prossigo. Como acentuei alhures, o regime de CFC (Controlled Foreign Corporations) adotado pelo Brasil não tem função antielisiva. É um regime de transparência fiscal distinto do incorporado pela quase totalidade dos países que o agasalham. A transparência fiscal instituída pelo art. 74 da MP 2.158/01 c/c o art. 25 da Lei 9.249/95 é o de considerar os lucros apurados por qualquer controlada ou coligada no exterior como auferidos diretamente pela controladora ou coligada-participante no Brasil. Logo, o regime de CFC do Brasil, aperfeiçoado pelo art. 74 da MP 2.158/01, é o da tributação dos lucros auferidos no exterior pela pessoa jurídica no País, por meio ou por intermédio de suas controladas ou coligadas no exterior. Por outras palavras, sem rodeios: a tributação do art. 74 da MP 2.158/01 recai sobre os lucros da investida no exterior que são considerados como auferidos diretamente pela investidora no Brasil. (...) A propósito, em sessão de 12 de novembro de 2021, esta C. 1ª Turma da CSRF, em julgamento do qual participei (Acórdão nº 9101-005.809), afastou a tributação em caso semelhante, de acordo com a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2004, 2005 28 ROCHA, Sérgio André. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo : Dialética. 2012. P. 408. Fl. 1363DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE SOCIEDADE CONTROLADA FORA DE PARAÍSO FISCAL OU PAÍS COM TRIBUTAÇÃO FAVORECIDA. ADIÇÃO DOS RESULTADOS POSITIVOS NA APURAÇÃO DA INVESTIDORA BRASILEIRA. JULGAMENTO STF. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO EFICAZ. No julgamento da ADI nº 2.588/DF pelo E. Supremo Tribunal Federal, que tratou da inconstitucionalidade na aplicação do art. 74 da MP nº 2.158/01 aos lucros auferidos por empresa controlada no exterior, situada fora de paraísos fiscais ou de países com tributação favorecida, não houve a deliberação e concordância necessárias sobre essa hipótese específica, dentro da matéria apreciada, para promover o controle de constitucionalidade concentrado pretendido pela Ação proposta, capaz de produzir efeitos erga omnes. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE SOCIEDADE CONTROLADA LOCALIZADA NA ARGENTINA. EXISTÊNCIA DE CONVENÇÃO DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. ONERAÇÃO DOS LUCROS PRÓPRIOS DA ENTIDADE ESTRANGEIRA. APLICAÇÃO DO ART. 7º. BLOQUEIO DAS NORMAS DOMESTICAS. O art. 74 da MP nº 2.158/01 tem efeito de verdadeira norma CFC (Controlled Foreign Corporation rule) por considerar totalmente transparentes as empresas controladas e coligadas no exterior, mas não possui a justificativa e a finalidade típicas, antiabusivas, o que permitiria a sua aplicação em harmonia com as disposições das normas internacionais, firmadas entre os Estados com o intuito de se evitar a dupla tributação. A hipótese de tributação delineada pelo art. 25 da Lei nº 9.249/95, em comunhão com a disposição do posterior art. 74 da MP nº 2.158/01, na medida que alcança os lucros auferidos pela entidade domiciliada no exterior, atrai e confirma a incidência do art. 7º da Convenção firmada entre Brasil e Argentina, sendo uma norma de bloqueio que impede a incidência regular da legislação doméstica que promove tal oneração fiscal, prevalecendo, assim, o disposto no pacto internacional, como o previsto no comando do art. 98 do Código Tributário Nacional, reiteradamente confirmado pelo E. Superior Tribunal de Justiça. Do voto condutor desse precedente, do I. ex-Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, e que foi por mim acompanhado, extrai-se que: No entender desse Conselheiro, que se alinha às citações acima colacionadas, é evidente e inquestionável estarmos diante da tributação do lucro auferido por empresas domiciliadas no exterior. Nesse sentido é a lição do ex-conselheiro e Professor Luís Flávio Neto 29 (Relator do tão emblemático v. Acórdão nº 9101-002.332, proferido por esta mesma C. 1ª Turma da CSRF e publicado em 14/07/2016, em que restou vencido por voto de qualidade, em robusto, profundo e histórico embate acadêmico com, o também ex-conselheiro e Professor, Marcos Aurélio Pereira Valadão) que objetivamente comenta e conclui sobre a regra da tributação dos lucros das empresas, dentro das disposições padrão da CM- OCDE, como é no caso da Convenção firmada com a Argentina: No coração dos acordos de bitributação celebrados pelo Brasil, nos moldes da CM- OCDE, consta a regra de que os lucros de empresas são tributáveis exclusivamente no 29 A Tributação Brasileira dos Lucros de Empresas Controladas em Países com Acordo de Bitributação. In SCHOUERI, Luis Eduardo; BIANCO, João Francisco; CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e; DUARTE FILHO, Paulo César Teixeira; COSTA, Alcides Jorge. Estudos de direito tributário: em homenagem ao prof. Gerd Willi Rothmann. São Paulo : Quartier Latin, 2016. pp. 237 e 250. Fl. 1364DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 Estado de residência da pessoa jurídica que os aufere. É o que se dá com a regra de distribuição de competência para a tributação dos “lucros das empresas”, prevista no tratado Brasil-Países Baixos, em seu art. 7º. Por sua vez, os acordos de dupla tributação celebrados pelo Brasil geralmente preveem que rendimentos como dividendos possam ser tributados pelo Estado da fonte, à alíquota máxima de 15%, restando ao Estado de residência exigir apenas o percentual previsto em sua legislação doméstica que exceder tal montante. É o que se dá no art. 10º da Convenção Brasil-Países Baixos o qual estabelece que os dividendos pagos por empresa holandesa (Estado da fonte) a residente no Brasil podem ser tributados, pelos Países Baixos, à alíquota máxima de 15%, restando ao Brasil (Estado de residência) exigir apenas o percentual previsto em sua legislação doméstica que exceder tal montante, pela concessão de crédito do imposto pago no exterior. (...) É possível compreender que, caso o Brasil e os Países Baixos houvessem consentido em permitir que as suas respectivas legislações domésticas CFCs incidissem à revelia do art. 7º do acordo de bitributação celebrado, teriam formalizado um protocolo ou outro instrumento hábil neste sentido. (...) Por meio das evidências colhidas dos contextos intrínseco e extrínseco (primário e secundário) do acordo Brasil-Países Baixos, adotado como exemplo para a análise do tema proposto, foi possível aferir que o art. 10 daquele tratado não se presta à tutela de tutela de “dividendos” fictos, mas apenas de “dividendos pagos”, exigindo-se, para tanto, efetiva transferência de titularidade dos recursos ou diretos da sociedade ao acionista. (...) Nesse cenário, todas as evidências analisadas corroboram com a conclusão de que a categoria de rendimentos onerada pela tributação brasileira dos lucros de controladas no exterior deve ser sob o escopo do art. 7 do acordo BrasilPaíses Baixos, não descartando a hipótese da mesma conclusão ser aplicável à generalidade dos acordo de bitributação celebrados. Como consequência, na presença do acordo Brasil-Países Baixos e potencialmente de outros tratados, a legislação brasileira de tributação de lucros de controladas no exterior deixa de ter eficácia, pois o país de residência destas terá competência exclusiva para tributar os lucros de suas residentes (art. 7º). Nosso pais, por sua vez, solenemente acordou exercer a sua competência tributária quando dividendos forem pagos à controladora brasileira. Pacta sunt servanda. (destacamos) Não se sustenta a afirmação que prevaleceu no v. Acórdão, ora recorrido, como singular fundamento para justificar a suposta inexistência conflito ou antinomia com os Tratados internacionais, de que não havendo nos autos qualquer indicativo de que os dividendos foram tributados na Argentina, descabe falar-se em isenção no Brasil. Sob esse prisma voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para restabelecer a exigência do IRPJ referente aos valores distribuídos pela empresa controlada Holdtotal. (...) E, primordialmente, tais resultados positivos (lucros proporcionais) foram auferidos pelas próprias e individuais operações da entidade estrangeira, domiciliada na Argentina, apurados dentro de sua jurisdição fiscal e regras contábeis. Ainda que se entenda, na verdade, estar se tributando lucro da empresa residente no Brasil – conforme vem sido defendido pela Fazenda Nacional -, os fundamentos por trás de tal entendimento acabam permitindo que determinações domésticas, que simplesmente regulam aspectos da apuração da renda, contornem dispositivo abrangente Fl. 1365DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 de norma internacional, regularmente pactuada, válida e vigente, como também confere efeitos jurídico-tributários inflados e indevidos a simples método contábil, pontualmente jurisdicizado na avaliação de investimentos (Método de Equivalência Patrimonial), para então, desse modo, alcançar o lucro de empresa estrangeira, como se de nacional fosse – resguardado todo respeito e admiração àqueles que pensam diversamente: uma grande falácia. Por sua vez, ainda que seja matéria atualmente incontroversa, é prudente frisar a relação de prevalência dos Tratados Internacionais Tributários sobre a legislação nacional, o que atribui aos comandos dos Acordos e Convenções a natureza de norma de bloqueio em relação à legislação interna, quando esta não se harmoniza com tais disposições binacionais, como vem reafirmando o E. Superior Tribunal de Justiça: (...) Destaque-se que a inserção do art. 98 no CTN confirma a intenção de se assegurar a lealdade doméstica às avenças internacionais, protegendo-as dos câmbios políticos internos, atribuindo rigidez total às suas disposições e segurança jurídica aos contribuintes alcançados pelos Acordos e Convenções. Assim, uma vez claro que a pretensão e fundamento de tributação doméstica aqui enfrentada, possibilitada e arrimado, ambos, no art. 74 da MP nº 2158-35/01, conflitam com o comando do art. 7º da Convenção Brasil-Argentina, efetiva-se o mencionado bloqueio normativo, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros percebidos (...) Esse mesmo entendimento também prevaleceu em sessão de junho/2022 dessa E. 1ª Turma da CSRF, no Acórdão nº 9101-006.097, cuja ementa recebeu a seguinte redação: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-ESPANHA. CONVENÇÃO BRASIL-LUXEMBURGO. ARTIGO 74 DA MP 2.158-35/2001. O artigo 7º dos acordos para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas estrangeiras sejam tributados no Brasil. O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 foi literal ao dispor que “os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil”, ou seja, a norma claramente alcança os lucros da empresa estrangeira, sendo sua incidência bloqueada pelo artigo 7º dos tratados firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação. Transcrevo a seguir parte do respectivo voto condutor, da Conselheira Livia De Carli Germano: (...) O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 -- vigente à época dos fatos objetos da autuação em questão -- foi literal ao dispor que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil", ou seja, a norma claramente pretendeu alcançar os lucros da empresa Fl. 1366DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 estrangeira, e não seu reflexo na controladora brasileira, que é o resultado de equivalência patrimonial. Vale notar que, antes da Lei 12.973/2014, a Receita Federal já havia pretendido "interpretar" o alcance do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 como sendo referente aos resultados de equivalência patrimonial, com a edição de da IN 213/2002 (art. 7o, §1o). Não por acaso, o Judiciário entendeu que tal interpretação seria uma ampliação, sem amparo legal, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (STJ, EDcl no REsp 1.325.709/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 26/08/2014; AgRg no AREsp 531.112/BA, Primeira Turma, Relator Min. Benedito Gonçalves, julgado em 18/08/2015, dentre outros). Nesse contexto, compreendo não haver dúvida de que a materialidade abrangida pela lei brasileira de tributação universal, antes da Lei 12.973/2014, consistia nos lucros das coligadas e controladas no exterior. Sendo assim, a tributação não é possível quando existe acordo para evitar a dupla tributação firmado entre o Brasil e o país de residência da controlada ou coligada, tendo em vista o disposto no artigo 7º de tais acordos. Sabe-se que as disposições dos tratados internacionais em matéria tributária prevalecem sobre as normas de direito interno, em razão da sua especificidade, por aplicação do artigo 98 do Código Tributário Nacional (CTN). Na verdade, o fenômeno é mais bem explicado com a metáfora da máscara, de Klaus Vogel 30 - em tradução livre: se imaginarmos a legislação interna como a luz de uma lanterna e os tratados de bitributação como uma máscara colocada à sua frente, veremos que os tratados limitam a aplicação da legislação interna, somente deixando passar a luz por determinadas "janelas". A legislação interna "barrada" pela máscara continua válida, mas tem sua aplicação contida pelo tratado internacional. É exatamente o que acontece com o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 no caso de existir acordo para evitar a dupla tributação entre o Brasil e o país de residência da controlada. (...) O artigo 7º das Convenções para Evitar a Dupla Tributação firmadas pelo Brasil protege do imposto brasileiro as empresas sediadas no exterior, sendo relevante notar que seu escopo não é subjetivo (as empresas), mas objetivo (os lucros das empresas). 31 Neste sentido, “é falso o dilema que examina quem assume o ônus do imposto, posto que a limitação do art. 7º alcança os lucros de uma empresa de um Estado Contratante, pouco interessando, in casu, indagar quem suporta o encargo, seja a empresa estrangeira, seja a nacional, importando que nem uma nem outra estão sujeitas ao imposto brasileiro calculado sobre o lucro da empresa localizada no exterior.” 32 A incompatibilidade do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 em virtude da existência de acordos de bitributação já foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que, ao julgar o Recurso Especial 1.325.709/RJ, entendeu pela aplicação do artigo 7º das Convenções celebradas com a Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, afastando assim a aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001. Contra tal decisão, a União interpôs recurso especial -- RE 870.214 -- o qual foi teve o seguimento negado pelo STF em 24 30 VOGEL, Klaus. Double Taxation Conventions. 2a Ed., Kluwer Law and Taxation Publishers: Holanda: 1990, p. 23-24. 31 SCHOUERI, Luis Eduardo. Lucros do Exterior e Acordos de Bitributação: reflexão sobre a Solução de Consulta Interna n. 18/2013. RDDT, n. 219, 2013, p. 74. 32 GOMES, Marcus Livio. e PINHEIRO, Renata S. Cunha. A Lei n. 12.973/2014 e os tratados para evitar a dupla tributação da renda. In: Oliveira, Francisco Marconi et alii. Estudos Tributários do II Seminário CARF. Brasilia: CNI, 2017. ip. 109, grifamos. Fl. 1367DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.447 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722511/2015-89 de março de 2021, exatamente porque “O acórdão [do STJ] revela interpretação de normas legais, não ensejando campo ao acesso ao Supremo. A pretexto de ter ocorrido violência à Carta da República, pretende-se submeter à apreciação do Tribunal questão não enquadrada no inciso III do artigo 102 da Constituição Federal.” (...) Conclui-se, assim, que os lucros auferidos pelas controladas da autuada no exterior não podem ser tributados no Brasil com fundamento no artigo 74 da MP 2.158-35/2001, tendo em vista os acordos de bitributação firmados entre Brasil e, respectivamente, Luxemburgo e Espanha. Esse entendimento contrário à dita compatibilidade entre a Convenção Brasil- Holanda (Países Baixos) e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, ressalte-se, também prevaleceu no Acórdão nº 9101-006.381, onde figurei como relator do voto vencedor, proferido em sessão de dezembro/2022 33 e do qual reitero o texto que constou na ementa: o artigo 7º das Convenções firmadas pelo Brasil com a Argentina e Holanda para evitar a dupla tributação da renda, impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas lá domiciliadas sejam aqui tributados, “bloqueando”, assim, a aplicação da regra geral de tributação de lucros no exterior prevista no artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001. Essas as razões, portanto, que orientaram meu voto para, com fundamento nos artigos 7 e 10 da Convenção Brasil-Países Baixo, afastar a tributação decorrente da adição fiscal dos lucros auferidos pela PETROBRAS NETHERLANDS B.V. É a declaração. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli 33 Última sessão antes da revogação do critério de desempate previsto no artigo 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, pela Medida Provisória nº 1.160/2023, que restabeleceu o voto de qualidade. Fl. 1368DF CARF MF Original

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9777335 #
Numero do processo: 10735.000934/2005-23
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon May 31 00:00:00 UTC 2010
Ementa: Obrigações Acessórias Exercício: 2002, 2003, 2004 OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA CRIADA PELA RFB. PENALIDADE APLICÁVEL. Antes da edição da Medida Provisória n° 451/2008, a falta de apresentação de DIF - Papel Imune no prazo estabelecido na legislação enseja a aplicação da multa prevista no art. 507 do RIPI/2002 e não a prevista do art. 505, também do RIPI/02. ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE. Não compete à autoridade administrativa de qualquer instância o exame da inconstitucionalidade e/ou ilegalidade da legislação tributária, tarefa exclusiva do poder judiciário. Recurso Voluntário Provido
Numero da decisão: 3302-000.402
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator, vencidos os Conselheiros José Antônio Francisco, Fabiola Cassiano Keramidas e Luis Eduardo G. Barbieire, que davam provimento parcial para reduzir o valor da multa.
Nome do relator: GILENO GURJÃO BARRETO
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Numero do processo: 10830.721492/2012-01
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 02 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Mar 13 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. ART. 195, § 7º, DA CF. CONTRAPARTIDAS A SEREM OBSERVADAS. LEI COMPLEMENTAR. Extrai-se da ratio decidendi do RE 566.622 que cabe à lei complementar definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, razão pela qual apenas o inciso II do artigo 55 da Lei nº 8.212/91 tenha sido declarado constitucional. CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. EFEITOS EX TUNC. O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos para a fruição da imunidade. ENTIDADES BENEFICENTES. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. ENTREGA DE GFIP COM DADOS OMISSOS. CFL 68. VINCULAÇÃO AO LANÇAMENTO DA OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores sujeita o contribuinte à a multa correspondente a 100% do valor devido relativo à contribuição não declarada. Tratando-se de autuação decorrente do descumprimento de obrigação tributária acessória vinculada à obrigação principal, deve ser replicado o resultado do julgamento do processo relacionado à obrigação principal. Recurso Voluntário parcialmente procedente Crédito Tributário mantido em parte
Numero da decisão: 2402-011.052
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário interposto, mantendo-se o crédito referente aos terceiros, entidades e fundos. Vencidos os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, que negou-lhe provimento; e Ana Cláudia Borges de Oliveira (relatora), que deu-lhe provimento. O conselheiro Rodrigo Duarte Firmino foi designado redator do voto vencedor. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora (documento assinado digitalmente) Rodrigo Duarte Firmino - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino e Thiago Duca Amoni (suplente convocado).
Nome do relator: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. ART. 195, § 7º, DA CF. CONTRAPARTIDAS A SEREM OBSERVADAS. LEI COMPLEMENTAR. Extrai-se da ratio decidendi do RE 566.622 que cabe à lei complementar definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, razão pela qual apenas o inciso II do artigo 55 da Lei nº 8.212/91 tenha sido declarado constitucional. CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. EFEITOS EX TUNC. O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos para a fruição da imunidade. ENTIDADES BENEFICENTES. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. ENTREGA DE GFIP COM DADOS OMISSOS. CFL 68. VINCULAÇÃO AO LANÇAMENTO DA OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores sujeita o contribuinte à a multa correspondente a 100% do valor devido relativo à contribuição não declarada. Tratando-se de autuação decorrente do descumprimento de obrigação tributária acessória vinculada à obrigação principal, deve ser replicado o resultado do julgamento do processo relacionado à obrigação principal. Recurso Voluntário parcialmente procedente Crédito Tributário mantido em parte

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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-03-01T18:57:09Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-03-01T18:57:09Z; Last-Modified: 2023-03-01T18:57:09Z; dcterms:modified: 2023-03-01T18:57:09Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-03-01T18:57:09Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-03-01T18:57:09Z; meta:save-date: 2023-03-01T18:57:09Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-03-01T18:57:09Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-03-01T18:57:09Z; created: 2023-03-01T18:57:09Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 22; Creation-Date: 2023-03-01T18:57:09Z; pdf:charsPerPage: 2328; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-03-01T18:57:09Z | Conteúdo => S2-C 4T2 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10830.721492/2012-01 Recurso Voluntário Acórdão nº 2402-011.052 – 2ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 2 de fevereiro de 2023 Recorrente SERVICO DE SAUDE DR CANDIDO FERREIRA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. ART. 195, § 7º, DA CF. CONTRAPARTIDAS A SEREM OBSERVADAS. LEI COMPLEMENTAR. Extrai-se da ratio decidendi do RE 566.622 que cabe à lei complementar definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, razão pela qual apenas o inciso II do artigo 55 da Lei nº 8.212/91 tenha sido declarado constitucional. CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. EFEITOS EX TUNC. O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos para a fruição da imunidade. ENTIDADES BENEFICENTES. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. As contribuições devidas a outras entidades e fundos "Terceiros" não se destinam à Seguridade Social, e, portanto, não estão abrigadas pela imunidade tributária prevista no art. 195, § 7° da Constituição Federal. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. ENTREGA DE GFIP COM DADOS OMISSOS. CFL 68. VINCULAÇÃO AO LANÇAMENTO DA OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores sujeita o contribuinte à a multa correspondente a 100% do valor devido relativo à contribuição não declarada. Tratando-se de autuação decorrente do descumprimento de obrigação tributária acessória vinculada à obrigação principal, deve ser replicado o resultado do julgamento do processo relacionado à obrigação principal. Recurso Voluntário parcialmente procedente Crédito Tributário mantido em parte AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 72 14 92 /2 01 2- 01 Fl. 925DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário interposto, mantendo-se o crédito referente aos terceiros, entidades e fundos. Vencidos os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, que negou-lhe provimento; e Ana Cláudia Borges de Oliveira (relatora), que deu-lhe provimento. O conselheiro Rodrigo Duarte Firmino foi designado redator do voto vencedor. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora (documento assinado digitalmente) Rodrigo Duarte Firmino - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino e Thiago Duca Amoni (suplente convocado). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário em face do Acórdão nº 05-38.169 (fls. 790 a 823) que julgou parcialmente procedente a impugnação e manteve em parte o crédito lançado por meio de 3 Autos de Infração, consolidados em 23/03/2012, DEBCAD nº 37.361.713-5 (fls. 3 a 14), no valor total de R$ 26.578.789,00, relativo às contribuições devidas à seguridade social parte patronal, DEBCAD nº 37.361.714-3 (fls. 15 a 21), no valor de R$ 6.088.908,26, relativo às contribuições devidas a Outras Entidades (Terceiros), todas incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, nas 01/2008 a 13/2008, e DEBCAD nº 37.361.712-7 (fls. 22 a 24), no valor de R$ 622.591,20, relativo à multa por descumprimento de obrigação acessória por ter deixado de informar em GFIP os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias (CFL 68). Consta no Relatório Fiscal (fls. 25 a 36) que a contribuinte informou o código FPAS 639 em suas GFIPS, reservado a quem possui isenção das contribuições, contudo, sua isenção foi cancelada a partir de 01/01/1998, através do Ato Cancelatório nº 21.424/001/2006, de 18/01/2006. O requerimento de reconhecimento de isenção, protocolada em 07/06/2006, foi indeferido pelo não atendimento do requisito tratado no inciso IV do art. 55 da Lei nº 8.212/91 e o recurso contra o indeferimento (processo nº 35383.000560/2006-95) foi encaminhado ao CARF para julgamento. A Fiscalização considerou, ainda, que “Afora o cancelamento da isenção, que impedia o uso do benefício, constatou-se, ainda, pela análise da Folha de pagamentos e da GFIP, que no período auditado (janeiro de 2008 a outubro de 2009), a fiscalizada remunerou Diretores, membros do Conselho Diretor, conselheiros do Conselho Fiscal e do Conselho Deliberativo, nas funções de Presidente e Vice-presidente, além de Gerente e Superintendente” (fl. 26). Também foram lançadas contribuições patronais e para Outras Entidades sobre esses valores. Fl. 926DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Em razão do mesmo procedimento fiscal foram lavrados mais 2 Autos de Infração de Obrigação Principal, cujo processo encontra-se apensado a este (fl. 33). Consta no Anexo I (fls. 37 a 40) os lançamentos exemplificativos da folha de pagamentos. Impugnação às fls. 321 a 368. O Acórdão recorrido reduziu as multas exigidas nas competências 12 e 13/2008 para o equivalente a 75% e manteve o restante do crédito lançado, nos termos da ementa abaixo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. ISENÇÃO/IMUNIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES À SEGURIDADE SOCIAL. CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS DE FORMA CUMULATIVA. NÃO OCORRÊNCIA. DIREITO NÃO RECONHECIDO. Não faz jus à isenção/imunidade em relação às contribuições patronais à seguridade social a entidade que não cumpre, de forma cumulativa, todos os requisitos estabelecidos em lei. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INFORMAÇÃO EM GFIP. CÓDIGO FPAS INCORRETO. INFRAÇÃO. MULTA. Configura descumprimento da obrigação de declarar em GFIP todos os fatos geradores de contribuições previdenciárias a informação, naquela guia, do código FPAS 639, quando a entidade não faz jus à isenção/imunidade de que trata o § 7º do art. 195 da Constituição Federal de 1988. ACRÉSCIMOS LEGAIS. MULTA DE MORA E MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO EM PERÍODOS DISTINTOS. CUMULATIVIDADE. NÃO OCORRÊNCIA. Não configura bis in idem a aplicação, no mesmo lançamento, da multa de mora e da multa de ofício, quando um e outro desses acréscimos referir-se a meses de competências distintos. FRAUDE. NÃO CONFIGURAÇÃO. MULTA DE OFÍCIO. DUPLICAÇÃO. DESCABIMENTO. Descabe a duplicação da multa de ofício de que trata o art. 44 da Lei nº 9.430/96, quando não comprovada, pela fiscalização, a fraude que motivou o procedimento. CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. RECONHECIMENTO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI OU OUTRO ATO NORMATIVO. IMPOSSIBILIDADE. Descabe às autoridades que atuam no contencioso administrativo proclamar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo federal regularmente posto e em vigor, vez que tal mister incumbe tão somente aos órgãos do Poder Judiciário. Impugnação Procedente em Parte Fl. 927DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Crédito Tributário Mantido em Parte O Acórdão nº 05-38.170 relacionado ao Processo nº 10830.721506/2012-89 encontra-se às fls. 824 a 856. O contribuinte foi intimado em 16/07/2012 (fl. 864) e apresentou recurso voluntário em 13/08/2012 (fls. 867 a 916) sustentando, em síntese: a) o recurso contra o Ato Cancelatório de Isenção encontra-se pendente de julgamento junto ao CARF (processo nº 35383.000560/2006-95); b) faz jus aos benefícios da imunidade tributária e possui CEBAS válido. Sem contrarrazões. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora. Da admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria. Das alegações recursais 1. Da Imunidade Tributária A recorrente sustenta que faz jus aos benefícios da imunidade tributária do art. 195, § 7º, da Constituição Federal. Consta no Relatório Fiscal (fls. 25 a 36) que a contribuinte informou o código FPAS 639 em suas GFIPS, reservado a quem possui isenção das contribuições, contudo, sua isenção foi cancelada a partir de 01/01/1998, através do Ato Cancelatório nº 21.424/001/2006, de 18/01/2006. O requerimento de reconhecimento de isenção, protocolada em 07/06/2006, foi indeferido pelo não atendimento do requisito tratado no inciso IV do art. 55 da Lei nº 8.212/91 e o recurso contra o indeferimento (processo nº 35383.000560/2006-95) foi encaminhado ao CARF para julgamento. A Fiscalização considerou, ainda, que “Afora o cancelamento da isenção, que impedia o uso do benefício, constatou-se, ainda, pela análise da Folha de pagamentos e da GFIP, que no período auditado (janeiro de 2008 a outubro de 2009), a fiscalizada remunerou Diretores, membros do Conselho Diretor, conselheiros do Conselho Fiscal e do Conselho Deliberativo, nas funções de Presidente e Vice-presidente, além de Gerente e Superintendente” (fl. 26). Também foram lançadas contribuições patronais e para Outras Entidades sobre esses valores. A DRJ reduziu as multas exigidas nas competências 12 e 13/2008 para o equivalente a 75% e manteve o restante do crédito lançado. A Constituição Federal (CF) traz, em seu bojo, as imunidades tributárias como forma de limitação constitucional ao poder de tributar, tendo como vetor axiológico os princípios fundamentais (art. 5º), o pacto federativo (art. 60, § 4º, I) e o fomento da solidariedade. As limitações constitucionais ao poder de tributar estão protegidas contra mudanças que lhe diminuam o alcance ou amplitude, por configurarem verdadeiras garantias individuais do contribuinte. Fl. 928DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Nos termos do art. 195, § 7º, da CF, as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei são isentas de contribuição para a seguridade social. Em que pese o termo isentas, trata-se de verdadeira imunidade. José Souto Maior Borges assevera que essa isenção “é a imunidade ontologicamente constitucional. Nisto, distingue-se da isenção, que está sob reserva de lei”. 1 No mesmo sentido, Paulo de Barros Carvalho ensina que “conquanto o legislador constitucional mencione a palavra ‘isentas’, há imunidade à contribuição para a seguridade social por parte das entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei”. 2 Tratando-se de norma constitucional que “afasta a possibilidade de tal tributação, delimitando a competência tributária, o uso da palavras ‘isentas’ é impróprio. Não se trata de benefício fiscal, mas de verdadeira imunidade, conforme já reconheceu o STF na ADI 2.028.” 3 Logo, em que pese o termo isentas, trata-se de verdadeira imunidade. 4 Essa imunidade, contudo, está veiculada em dispositivo de eficácia limitada que exige regulamentação por meio de normas infraconstitucionais. Nesse sentido, Marcelo Novelino esclarece que as normas de eficácia limitada, embora nem sempre dotadas de eficácia positiva, possuem eficácia negativa, no sentido de não recepcionar a legislação anterior incompatível e de impedir a edição de normas em sentido oposto aos seus comandos 5 . As imunidades tributárias, no tocante à necessidade de regulamentação, são classificadas em incondicionadas ou condicionadas; as primeiras, possuem eficácia plena e imediata e geram efeitos sem depender de regulamentação. Já as condicionadas têm eficácia limitada e a sua aplicabilidade, bem como o gozo do benefício, dependem de regulamentação infraconstitucional; tal como é o caso da imunidade das entidades beneficentes veiculada no § 7º do artigo 195 da Constituição Federal. Uma vez que o § 7º do art. 195 da CF informa que as entidades beneficentes de assistência social devem atender às exigências estabelecidas em lei para fazer jus ao gozo da imunidade ali estabelecida, a controvérsia estabelecida junto ao STF cingiu-se a saber em qual lei estão os requisitos a serem preenchidos pelas entidades beneficentes, posto que o art. 146, inciso II, da Constituição Federal dispõe que cabe somente à lei complementar regular as limitações constitucionais ao poder de tributar. 1 BORGES, José Souto Maior. Teoria Geral da Isenção Tributária. 3. ed. São Paulo: Malheiros, 2007, p. 219-220. 2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019, p. 257. 3 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p. 173. 4 Há mais de vinte anos esse é o entendimento perfilhado pelo Supremo Tribunal Federal, conforme observa-se: (...). A cláusula inscrita no art. 195, § 7º, da Carta Política - não obstante referir-se impropriamente à isenção de contribuição para a seguridade social - , contemplou as entidades beneficentes de assistência social, com o favor constitucional da imunidade tributária, desde que por elas preenchidos os requisitos fixados em lei. A jurisprudência constitucional do Supremo Tribunal Federal já identificou, na cláusula inscrita no art. 195, § 7º, da Constituição da República, a existência de uma típica garantia de imunidade (e não de simples isenção) estabelecida em favor das entidades beneficentes de assistência social. (RMS 22192, Rel. Min. CELSO DE MELLO, Primeira Turma, julgado em 28/11/1995, DJ 19/12/1996) 5 NOVELINO, Marcelo. Curso de Direito Constitucional. 17. ed. rev., ampl. e atual. São Paulo: JusPodvm, 2022, p. 138. Fl. 929DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 A questão foi decidida pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs) 2028, 2036, 2228 e 2621 6 e do Recurso Extraordinário (RE) 566.622, com repercussão geral reconhecida. Em 02/03/2017, ao julgar as ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, o STF declarou a inconstitucionalidade do art. 1º da Lei 9.732/1998, na parte em que alterou a redação do art. 55, III, da Lei 8.212/1991 e acrescentou-lhe os §§ 3º, 4º e 5º; arts. 4º, 5º e 7º da Lei 9.732/1998; arts. 2º, IV; 3º, VI, § 1º e § 4º; 4º, parágrafo único, do Decreto 2.536/1998; arts. 1º, IV; 2º, IV, e § 1º e § 3º; e 7º, § 4º, do Decreto 752/1993. No julgamento realizado em 23/02/2017, o STF, por maioria e nos termos do voto do Relator Ministro Marco Aurélio, deu provimento ao RE nº 566.622 e declarou a inconstitucionalidade de todo o artigo 55 da Lei nº 8.212/91, concluindo que os requisitos a serem cumpridos pela entidade beneficente são aqueles dispostos no art. 14 do CTN 7 . Nesses termos, assim consignou o Ministro Marco Aurélio: Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, prevê requisitos para o exercício da imunidade tributária, versada no § 7º do artigo 195 da Carta da República, que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso, deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola o definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146, inciso II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do mencionado § 7º, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são somente aqueles do aludido artigo 14 do Código. Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido. (...) Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana no exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, restabelecer o entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7º, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa nº 32.725.284-7, com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência. 6 O motivo para a existência conjunta dessas ADIs é porque, quando foram ajuizadas as ações 2028, 2036, 2228 e 2621 e o RE 566.622, o tema era regido pelo artigo 55 da Lei 8.212/91. Antes do seu julgamento, porém, essa norma foi revogada pela Lei 12.101/09, que trouxe novas regras para o CEBAS e foi questionada na sequência pela ADI 4480, entre outras ações. Assim, apesar de materialmente versarem sobre o mesmo tema, formalmente as leis discutidas nesses casos são diferentes. 7 Nesses termos consignou o Relator Ministro Marco Aurélio: Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, prevê requisitos para o exercício da imunidade tributária, versada no § 7º do artigo 195 da Carta da República, que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso, deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola o definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146, inciso II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do mencionado § 7º, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são somente aqueles do aludido artigo 14 do Código. Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido. (...) Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana no exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei nº 8.212, de 1991, restabelecer o entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7º, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa nº 32.725.284-7, com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência. Fl. 930DF CARF MF Original http://www.coad.com.br/busca/detalhe_31/232219/Atos_Legais http://portal.stf.jus.br/processos/detalhe.asp?incidente=1769577 http://portal.stf.jus.br/processos/detalhe.asp?incidente=1827519 http://portal.stf.jus.br/processos/detalhe.asp?incidente=2001508 Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 O Supremo Tribunal Federal consolidou, então, por meio do Tema nº 32 da repercussão geral que “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”. 8 Posteriormente, em 19/12/2019, o STF acolheu parcialmente os embargos de declaração opostos pela União no RE 566.622 para assentar a constitucionalidade tão somente do inciso II do art. 55 da Lei nº 8.212/91, nos seguintes termos (Acórdão publicado em 11/05/2020, Redatora para o Acórdão Ministra Rosa Weber): a) É exigível lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas (Tema nº 32); b) Lei ordinária pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo; c) É constitucional o art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001. Até o julgamento dos aclaratórios, todo o artigo 55 da Lei nº 8.212/91 tinha declaração de inconstitucionalidade assentada no voto do Relator, Ministro Marco Aurélio. O acórdão proferido no julgamento dos embargos de declaração esclarece e destaca a constitucionalidade do inciso II do art. 55 da Lei nº 8.212/91. Se a intenção do julgado fosse declarar a constitucionalidade de todo o artigo 55, certamente teria dito isso e inexistiria razão para o destaque do inciso II. Por seu turno, o Regimento Interno do CARF (art. 62) preceitua que é vedado ao julgador afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do STF; ou se o fundamento do crédito tributário for objeto de Súmula Vinculante ou decisão definitiva do STF ou STJ, em sede de julgamento de recursos repetitivos. Estabelece, ainda, a obrigatoriedade de reprodução pelos conselheiros do CARF das decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ em julgamento de recursos repetitivos, nos termos dos arts. 1.036 a 1.041 do CPC. Muito embora o CPC tenha inovado ao incluir novas hipóteses positivadas de vinculação dos precedentes, de onde destaca-se a leitura do artigo 927, cumpre esclarecer, conforme observação de Daniel Mitidiero, que os precedentes não são equivalentes às decisões judiciais. Eles são razões generalizáveis que podem ser identificadas a partir das decisões judiciais 9 . Michele Taruffo pondera que o precedente deve fornecer uma regra universalizável que permita sua aplicação como critério de decisão em um caso posterior em função da identidade ou da analogia entre os fatos do primeiro caso e os fatos do segundo caso, devendo o juiz do caso sucessivo analisar a existência – ou não – de elementos de identidade entre os fatos 10 . 8 RE 566622, Relator Ministro MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, publicado em 23/08/2017. 9 MITIDIERO, Daniel. Precedentes da persuasão à vinculação. 3. ed., rev., atual. e ampl. São Paulo: Revista dos tribunais, 2018, p. 96. 10 TARUFFO, Michele. Precedente e jurisprudência. Revista de Processo: RePro, v. 36, n. 199, p. 139-155, set. 2011. Fl. 931DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 As razões de decidir, também chamadas de ratio decidendi, é a norma extraída do julgado vinculante e, conforme ensinamento de Neil MacCormick, representam a justificação formal explícita ou implicitamente formulada por um juiz, e suficiente para decidir uma questão jurídica suscitada pelos argumentos das partes, questão sobre a qual uma resolução era necessária para a justificação da decisão 11 . Extrai-se da ratio decidendi do julgado que cabe à lei complementar definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo. Essa é a razão para que apenas o inciso II do artigo 55 da Lei nº 8.212/91 tenha sido declarado constitucional. No julgamento dos embargos de declaração, o Ministro Marco Aurélio destacou: Eis a razão, até certo ponto, de a máquina judiciária estar emperrada. Vê-se a formalização de recurso no qual apontadas contradições e obscuridades, quando, na verdade, busca-se o rejulgamento da causa, com novo enfrentamento de teses já vencidas pelo Supremo. Não há vício no acórdão impugnado. Ao apreciar a questão, o Pleno procedeu à interpretação da Constituição Federal para assentar a inconstitucionalidade do artigo 55 da Lei nº 8.212/1991, na redação original, consignando que, ante a disciplina dos artigos 146, inciso II, e 195, § 7º, do Diploma Maior, somente lei complementar pode prever os requisitos necessários para as entidades beneficentes de assistência social gozarem da imunidade relativa às contribuições de seguridade social. Entendeu extrapolar a lei ordinária as balizas estabelecidas na norma complementar – artigo 14 do Código Tributário Nacional – por não versar meras regras procedimentais de fiscalização ou pressupostos para constituição e funcionamento dos entes em questão, e, sim, verdadeiras exigências para o gozo da imunidade. Reitero o que veiculei na oportunidade: (...) O Ministro Luís Roberto Barroso assim votou: Eu estou acompanhando o voto do Ministro Marco Aurélio, na ocasião que eu for votar, e concordo com o mérito. Mas eu claramente percebo que houve uma contradição efetiva entre o julgamento do recurso extraordinário e o recurso nas ações diretas de inconstitucionalidade. Num caso, o Cebas foi considerado constitucional e, no outro, foi considerado inconstitucional. E apenas, Ministra Rosa, eu localizei também um precedente da eminente Presidente que considerou constitucional a instituição do Cebas por lei ordinária. A Ministra Rosa Weber assim consigna: E a contradição entre as teses não se limita ao campo teórico, mas antes se traduz em incerteza que se espraia para o campo normativo. É que, a prevalecer a tese consignada no voto condutor do julgamento do RE 566.622, deve ser reconhecida a declaração incidental da inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei nº 8.212/1991, inclusive em sua redação originária, cabendo ao art. 14 do CTN a regência da espécie. A prevalecer, a seu turno, o voto condutor das ADIs, do Ministro Teori Zavascki, deve ser reconhecida a declaração de inconstitucionalidade apenas do inciso III e dos §§ 3º, 4º e 5º do art. 55 da Lei nº 8.212/1991, acrescidos pela Lei nº 9.732/1998, permanecendo constitucionalmente hígido o restante do dispositivo, em particular o seu inciso II, que, objeto das ADIs 2228 e 2621, teve a pecha de inconstitucional 11 MACCORMICK, Neil. Retórica e o Estado de Direito: Uma teoria da argumentação jurídica. tradução Conrado Hubner Mendes. Rio de Janeiro: Elsevier, 2008, p. 203. Fl. 932DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 expressamente afastada, conforme o julgamento das ADIs, tanto em relação à sua redação originária quanto em relação às redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001. Há que ora definir, pelo menos, qual é a norma incidente à espécie, à luz do enquadramento constitucional: se o art. 14 do CTN ou o art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (à exceção do seu inciso III e dos §§ 3º, 4º e 5º, acrescidos pela Lei nº 9.732/1998, declarados inconstitucionais nas ações objetivas). Num caso, o CEBAS (Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social) foi declarado constitucional e no outro foi declarado Inconstitucional. (...) Conclusão I. Embargos de declaração nas ADIs acolhidos em parte, sem efeito modificativo, para: (i) sanando erro material, excluir das ementas das ADIs 2028 e 2036 a expressão “ao inaugurar a divergência”, tendo em vista que o julgamento dessas duas ações se deu por unanimidade; e (ii) prestar esclarecimentos, nos termos da fundamentação. II. Embargos de declaração no RE 566.622 acolhidos em parte para, sanando os vícios identificados: (i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001; e (ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema nº 32 da repercussão geral a seguinte formulação: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.” (grifei) No dia 27/09/2022, o STF certificou o trânsito em julgado do RE 566.622/RS. Em março de 2020, o STF concluiu o julgamento da ADI 4480, que versa sobre as regras previstas na Lei 12.101/09 como condições de certificação para entidades de educação e de assistência social e declarou a inconstitucionalidade dos arts. 13, III, §1º, I e II, §§ 3º e 4º, I e II, §§ 5º, 6º e 7º; 14, §§ 1º e 2º; 18, caput; 31 e 32, §1º, da Lei nº 12.101/09 (estes últimos que revogaram o art. 55 da Lei nº 8.212/91), afastando as exigências de concessão de bolsas de estudo por entidades de educação e de atendimento integralmente gratuito pelas instituições de assistência social como condição para obtenção do CEBAS e, por consequência, para usufruir da imunidade sobre contribuições sociais. Consignou que a entidade será considerada imune a partir do momento que cumprir os requisitos estabelecidos na legislação complementar, e não a partir da obtenção do certificado, nos termos já sumulado pelo Superior Tribunal de Justiça na Súmula 612. Deste julgamento, destaca-se trecho do voto proferido pelo Ministro Gilmar Mendes: “Igualmente, entendo que o caput do art. 18, que condiciona a certificação à entidade de assistência social que presta serviços ou realiza ações socioassistenciais de forma gratuita, também adentra seara pertencente à lei complementar, estando, portanto, eivado de inconstitucionalidade. [...] Essa questão foi examinada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento conjunto das ADIs 2.028; 2.036; 2.228; e 2.621, bem como no RE-RG 566.622, paradigma da repercussão geral. Naquela ocasião, a Corte assentou a inconstitucionalidade do inciso III do art. 55 da Lei 8.212/1991 e seus parágrafos, na redação da Lei 9.732/1998, tendo em vista a imposição de prestação do serviço assistencial, de educação ou de saúde de forma gratuita e em caráter exclusivo, ao fundamento de se referir a requisito atinente aos lindes da imunidade, sujeito a previsão em lei complementar” (STF, ADI 4480, Voto do Ministro Gilmar Mendes, p. 31, 27/03/2020). (grifei) Fl. 933DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 O Superior Tribunal de Justiça, em momento anterior ao julgamento do Tema 32 pelo STF, consolidou na Súmula de nº 612 que o certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade. Assim decidiu sob o fundamento de que a decisão administrativa que reconhece o preenchimento dos requisitos legais para gozo da imunidade possui natureza declaratória e, por isso, produz efeitos retroativos (ex tunc), ficando a incidência do tributo vedada desde o momento em que efetivamente cumpridos os requisitos, e não somente após a decisão que reconhecer (declarar) esse cumprimento. Ademais, não permanece válida a exigência de requerimento junto ao INSS (art. 55, § 1º, da Lei nº 8.212/91) para a entidade beneficente ser dispensada do recolhimento das contribuições. Diante de declaração de inconstitucionalidade assentada pelo STF no sentido de que é exigível lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da CF, permanece que o requisito estabelecido pelo inciso II do art. 55 da Lei nº 8.212/91, por sua vez declarado constitucional, é que a entidade seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social, conforme Redação dada pela Lei nº 9.429, de 26.12.1996); que, posteriormente passou a ser o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos. No julgamento da ADI 4480, o STF declarou a inconstitucionalidade dos arts. 31 e 32, § 1º, da Lei nº 12.101/2009 12 (que revogou o art. 55 da Lei nº 8.212/91), que indicavam que apenas após a concessão do CEBAS haveria o direito à imunidade sobre as contribuições sociais, consignando que a entidade será considerada imune a partir do momento que cumprir os requisitos estabelecidos na legislação complementar, e não a partir da obtenção do certificado, nos termos já sumulado pelo Superior Tribunal de Justiça na Súmula 612. A recorrente possui CEBAS válido para o período do lançamento (01/2008 a 13/2008), conforme consta na Certidão de fls. 506 a 509, confira-se: 12 Art. 31. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade a contar da data da publicação da concessão de sua certificação, desde que atendido o disposto na Seção I deste Capítulo. Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção. § 1o Considerar-se-á automaticamente suspenso o direito à isenção das contribuições referidas no art. 31 durante o período em que se constatar o descumprimento de requisito na forma deste artigo, devendo o lançamento correspondente ter como termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe deu causa. Fl. 934DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Fl. 935DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Por todo o exposto, sendo o CEBAS a única contrapartida exigível das entidades beneficentes para que façam jus aos benefícios da imunidade, concluo que o recurso voluntário deve ser provido reconhecendo-se a imunidade tributária para cancelar o crédito constituído pelos Autos de Infração em análise. 2. Das Contribuições devidas a Outras Entidades – Terceiros Revendo posicionamento anterior já manifestado perante esse Conselho, entendo que a imunidade tributária que faz a entidade beneficente alcança as contribuições devidas a Terceiros. O Supremo Tribunal Federal já assentou, ao analisar a imunidade recíproca dos entes políticos, que, apesar do art. 150, VI, alínea a, da CF, se referir a “patrimônio, renda e serviços”, a proteção constitucional não se restringe aos impostos sobre o patrimônio, sobre a Fl. 936DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 renda e sobre os serviços do ente imune, alcançando todo e qualquer imposto que os entes políticos figurem como contribuinte de direito. A Suprema Corte afirmou que a aplicabilidade da imunidade deve observar alguns requisitos, conforme sintetiza a ementa do RE nº 253.472: (...) Segundo teste proposto pelo ministro-relator, a aplicabilidade da imunidade tributária recíproca (art. 150, VI, a da Constituição) deve passar por três estágios, sem prejuízo do atendimento de outras normas constitucionais e legais: 1.1. A imunidade tributária recíproca se aplica à propriedade, bens e serviços utilizados na satisfação dos objetivos institucionais imanentes do ente federado, cuja tributação poderia colocar em risco a respectiva autonomia política. Em conseqüência, é incorreto ler a cláusula de imunização de modo a reduzi-la a mero instrumento destinado a dar ao ente federado condições de contratar em circunstâncias mais vantajosas, independentemente do contexto. 1.2. Atividades de exploração econômica, destinadas primordialmente a aumentar o patrimônio do Estado ou de particulares, devem ser submetidas à tributação, por apresentarem-se como manifestações de riqueza e deixarem a salvo a autonomia política. 1.3. A desoneração não deve ter como efeito colateral relevante a quebra dos princípios da livre-concorrência e do exercício de atividade profissional ou econômica lícita. Em princípio, o sucesso ou a desventura empresarial devem pautar-se por virtudes e vícios próprios do mercado e da administração, sem que a intervenção do Estado seja favor preponderante. (...) (RE 253472, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, julgado em 25/08/2010, PUBLIC 01-02-2011) O caso aqui analisado não se refere a imunidade mas, sim, a isenção. Importa para a análise a ratio decidendi extraída. Na ocasião, o Ministro Joaquim Barbosa concluiu que tratava-se da prestação de um serviço público (assim como no presente caso), com a “finalidade de executar um mister que a Constituição atribuiu à própria União” (como no presente caso), sendo essas as razões da proteção constitucional. A norma protetiva tem como finalidade assegurar a concretude das normas constitucionais 13 . 13 CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. PROGRAMA DE ARRENDAMENTO RESIDENCIAL – PAR. POLÍTICA HABITACIONAL DA UNIÃO. FINALIDADE DE GARANTIR A EFETIVIDADE DO DIREITO DE MORADIA E A REDUÇÃO DA DESIGUALDADE SOCIAL. LEGÍTIMO EXERCÍCIO DE COMPETÊNCIAS GOVERNAMENTAIS. INEXISTÊNCIA DE NATUREZA COMERCIAL OU DE PREJUÍZO À LIVRE CONCORRÊNCIA. INCIDÊNCIA DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO PROVIDO. 1. Os fatores subjetivo e finalístico da imunidade recíproca em relação ao Programa de Arrendamento Residencial estão presentes, bem como a estratégia de organização administrativa utilizada pela União – com a utilização instrumental da Caixa Econômica Federal – não implica qualquer prejuízo ao equilíbrio econômico; pelo contrário, está diretamente ligada à realização e à efetividade de uma das mais importantes previsões de Direitos Sociais, no caput do artigo 6º, e em consonância com um dos objetivos fundamentais da República consagrados no artigo 3º, III, ambos da Constituição Federal: o direito de moradia e erradicação da pobreza e a marginalização com a redução de desigualdades sociais. 2. O Fundo de Arrendamento Residencial possui típica natureza fiduciária: a União, por meio da integralização de cotas, repassa à Caixa Econômica Federal os recursos necessários à consecução do PAR, que passam a integrar o FAR, cujo patrimônio, contudo, não se confunde com o da empresa pública e está afetado aos fins da Lei 10.188/2001, sendo revertido ao ente federal ao final do programa. 3. O patrimônio afetado à execução do Programa de Arrendamento Residencial (PAR) é mantido por um fundo cujo patrimônio não se confunde com o da Caixa Econômica Federal, sendo formado por recursos da União e voltado à prestação de serviço público e para concretude das normas constitucionais anteriormente descritas. 4. Recurso extraordinário provido com a fixação da seguinte tese: TEMA Fl. 937DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Hely Lopes Meirelles explica que, os serviços sociais autônomos são “todos aqueles instituídos por lei, com personalidade de Direito Privado, para ministrar assistência ou ensino a certas categorias sociais ou grupo profissionais, sem fins lucrativos, sendo mantidos por dotações orçamentárias ou por contribuições parafiscais” (2003, p. 362). Contribui Hely Lopes Meirelles: “não integram a administração direta nem indireta, mas trabalham ao lado do Estado, sob seu amparo, cooperando nos setores, atividades e serviços que lhe são atribuídos”. Maria Sylvia Zanella Di Pietro ressalta que “essas entidades não prestam serviço público delegado pelo Estado, mas atividade privada de interesse público (serviços não exclusivos do Estado)” (2011, p. 505). Importa observar que o art. 1º, § 1º, V, da Lei 9.766/98, dispõe que estão isentas do recolhimento da contribuição social ao salário educação as organizações hospitalares e de assistência social que atendam os requisitos previstos no art. 55, da Lei 8.212/91, como é a hipótese dos autos. O Superior Tribunal de Justiça tem posicionamento pacífico de que a isenção conferida pela Lei nº 2.613/35 abrange não somente os impostos, mas também as contribuições. TRIBUTÁRIO. SALÁRIO EDUCAÇÃO. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO DO ART. 15 DA LEI N. 9.424/96. ART. 1°, § 3, DA LEI N. 9.766/98. ARTIGOS 966 E 982 DO CC E ART. 110 DO CTN. CONCEITO DE EMPRESA. PRETENSÃO DE REEXAME FÁTICO-PROBATÓRIO (...) V - Todavia, a jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de que a regra prevista nos arts. 12 e 13 da Lei n. 2.613/55 confere ampla isenção tributária às entidades assistenciais - SESI, SESC, SENAI E SENAC - , seja quanto aos impostos, seja quanto às contribuições. Nesse sentido: AgInt no REsp n. 1.589.030/ES, Rel. Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 14/6/2016, DJe 24/6/2016; STJ, REsp n. 552.089/SC, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJU de 23/5/2005; AgRg no REsp n. 1.303.483/PE, Rel. Ministro Olindo Menezes (Desembargador convocado do TRF/1ª Região), Primeira Turma, DJe de 18/11/2015; AgRg no REsp n. 1.417.601/SE, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe de 10/11/2015; AgRg no AREsp n. 73.797/CE, Rel. Ministro Arnaldo Esteves Lima, Primeira Turma, DJe de 11/3/2013; REsp n. 220.625/SC, Rel. Ministro João Otávio de Noronha, Segunda Turma, DJU de 20/6/2005. VI - Embargos de declaração acolhidos para correção do erro material, a fim de conhecer parcialmente do recurso especial e nesta parte dar-lhe provimento para fins de reconhecer a isenção da parte recorrente. (EDcl no AgInt no REsp 1633581/BA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/02/2019, DJe 01/03/2019) TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. SERVIÇO SOCIAL AUTÔNOMO. SESC. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E AO INCRA. SALÁRIO- EDUCAÇÃO. QUOTA PATRONAL. ISENÇÃO. ARTS. 12 E 13 DA LEI 2.613/55. (...) IV. O Tribunal de origem, ao se manifestar pela isenção, em benefício do SESC, na qualidade de serviço social autônomo, do pagamento do salário-educação, da contribuição patronal, da contribuição ao INCRA e da contribuição ao PIS, com 884: Os bens e direitos que integram o patrimônio do fundo vinculado ao Programa de Arrendamento Residencial – PAR, criado pela Lei 10.188/2001, beneficiam-se da imunidade tributária prevista no art. 150, VI, “a”, da Constituição Federal. (RE 928902, Relator(a): ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 17/10/2018, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-198 DIVULG 11-09-2019 PUBLIC 12-09-2019) Fl. 938DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 base nos arts. 12 e 13 da Lei 2.613/55, decidiu de acordo com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça sobre o tema (AgRg no AREsp 73.797/CE, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, PRIMEIRA TURMA, DJe de 11/03/2013; AgInt no REsp 1.589.030/ES, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, DJe de 24/06/2016; AgInt no REsp 1.307.211/BA, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA TURMA, DJe de 21/11/2016; AgRg no REsp 1.303.483/PE, Rel. Ministro OLINDO MENEZES (Desembargador Federal Convocado do TRF/1ª Região), PRIMEIRA TURMA, DJe de 18/11/2015; AgRg no REsp 1.417.601/SE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, DJe de 10/11/2015; REsp 301.486/PR, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, DJ de 17/09/2001). (...) (AgInt no REsp 1448097/SE, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/10/2017, DJe 24/10/2017) TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO AO INCRA. SUJEIÇÃO PASSIVA DO SENAI. ISENÇÃO. LEI 2.613/1955. DIPLOMA LEGAL QUE INSTITUIU O TRIBUTO E PREVIU A REGRA ISENTIVA. SUJEITO PASSIVO. PESSOA FÍSICA OU JURÍDICA QUE EXERÇA UMA DAS ATIVIDADES LISTADAS NO ART. 6° DA LEI 2.613/1955. MODIFICAÇÕES POSTERIORES QUE NÃO PREVIRAM OS SERVIÇOS SOCIAIS AUTÔNOMOS COMO SUJEITOS PASSIVOS. INEXISTÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. 1. Cinge-se a controvérsia a definir se o SENAI é sujeito passivo da contribuição ao Incra, instituída pela Lei 2.613/1955. 2. O STJ tem afirmado que os Serviços Sociais Autônomos não se sujeitam à contribuição ao Incra, tanto em razão da natureza jurídica dessas entidades, quanto pela vigência da isenção prevista nos arts. 12 e 13 da Lei 2.613/1955 (REsp 363.175/PR, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJ 21.6.2004, p. 188; REsp 552.089/SC, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJ 23.5.2005, p. 196; REsp 766.796/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJ 6.3.2006, p. 223). 3. O Senai, por não exercer atividade empresarial, mas se caracterizar como entidade de educação e assistência social sem fim lucrativo, e ainda por ser beneficiário da isenção prevista na Lei 2.613/55, não está obrigado a recolher contribuição para o Incra. 4. Além disso, há um aspecto que parece ter passado despercebido pela recorrente e que não foi abordado nos precedentes mencionados. A Lei 2.613/1955, em seu art. 6°, definiu o sujeito passivo do tributo em questão como a pessoa natural ou jurídica que exerça uma das atividades industriais nele previstas. 5. Posteriormente, o Decreto-Lei 1.146/1970, que promoveu algumas modificações no regime jurídico da contribuição ao INCRA, continuou a vincular a sujeição passiva do tributo ao exercício de determinadas atividades, entre as quais não se encontram os serviços sociais autônomos (art. 2°). 6. Precede, portanto, a análise da isenção a necessidade de identificar se o SENAI se enquadra na norma que disciplina a sujeição passiva da contribuição ao INCRA. A resposta, como visto, é negativa. 7. Ao contrário do que sustenta a recorrente, a isenção in casu encontra-se prevista especificamente no mesmo diploma legal que criou a contribuição ao Incra, não havendo falar em interpretação extensiva. 8. A suposta afronta aos arts. 150, § 6°, da CF/88 e 41 do ADCT, além de configurar matéria constitucional não apreciável em Recurso Especial, sob pena de usurpação da competência do STF, representa descabida inovação recursal. 9. Recurso Especial não provido. (REsp 1293322/ES, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/09/2012, DJe 24/09/2012) Fl. 939DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. SERVIÇO NACIONAL DE APRENDIZAGEM INDUSTRIAL - SENAI. SERVIÇO SOCIAL AUTÔNOMO. ENTIDADE SEM FINS LUCRATIVOS. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL AO INCRA. FUNRURAL. ISENÇÃO. LEI N.º 2.613/55. 1. Os "Serviços Sociais Autônomos", gênero do qual é espécie o SENAI, são entidades de educação e assistência social, sem fins lucrativos, não integrantes da Administração direta ou indireta, e que, assim, não podem ser equiparados à entidades empresariais para fins fiscais. 2. A Lei n.º 2.613/55, que autorizou a União a criar a entidade autárquica denominada Serviço Social Rural - S.S.R., em seu art. 12, concedeu à mesma isenção fiscal, ao assim dispor: "Art. 12. Os serviços e bens do S.S.R. gozam de ampla isenção fiscal como se fossem da própria União". 3. Por força do inserto no art. 13 do mencionado diploma legal, o benefício isentivo fiscal, de que trata seu art. 12, foi estendido, expressamente, ao SENAI, bem como aos demais serviços sociais autônomos da indústria e comércio (SESI, SESC e SENAC), porquanto restou consignado no mesmo, in verbis: "Art. 13. O disposto nos arts. 11 e 12 desta lei se aplica ao Serviço Social da Indústria (SESI), ao Serviço Social do Comércio (SESC), ao Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial (SENAI) e ao Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (SENAC)." 4. É cediço na Corte que "o SESI, por não ser empresa, mas entidade de educação e assistência social sem fim lucrativo, e por ser beneficiário da isenção prevista na Lei nº 2.613/55, não está obrigado ao recolhimento da contribuição para o FUNRURAL e o INCRA", exegese esta que, por óbvio, há de ser estendida ao SENAI (Precedentes: REsp n.º 220.625/SC, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 20/06/2005; REsp n.º 363.175/PR, Rel. Min. Castro Meira, DJ de 21/06/2004; REsp n.º 361.472/SC, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ de 26/05/2003; AgRg no AG n.º 355.012/PR, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJ de 12/08/2002; e AgRg no AG n.º 342.735/PR, Rel. Min. José Delgado, DJ de 11/06/2001). 5. Recurso especial desprovido. (REsp 766.796/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06/12/2005, DJ 06/03/2006, p. 223) Igualmente é o entendimento dos Tribunais Regionais Federais quanto à ampla isenção concedida à recorrente. Confira-se: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO. SISTEMA S. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. ISENÇÃO. ART. 12 E ART. 13 DA LEI Nº 2.613/1955. IMUNIDADE. ART. 195, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. ART. 55 DA LEI Nº 8.212/1991. INAPLICABILIDADE. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS.. (...) 2. A jurisprudência deste STJ entende que a ampla isenção conferida pelos arts. 12 e 13 da Lei nº 2.613/55 é aplicável aos Serviços Sociais Autônomos, dentre os quais o SENAC, de forma que seu caráter de isento decorre diretamente dos dispositivos citados, sendo desnecessária, portanto, a aferição de outros requisitos para sua fruição. Aplicação da Súmula 83/STJ (AGRESP 141.760-1, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJE de 10/11/2015). 3. Desnecessária a apresentação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social CEBAS ou o atendimento aos requisitos do art. 55 da Lei nº 8.212/1991. 4. A Lei nº 2.613/1955 estabelece a ampla isenção fiscal às entidades integrantes do sistema S (SESI, SESC, SENAI e SENAC)" (AC 1001242-80.2018.4.01.4300, Rel. Desembargador Federal Novely Vilanova da Silva Reis, Oitava Turma, e-DJF1 de 08/01/2020). Fl. 940DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 5. Ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça firmaram o entendimento no sentido de que a regra prevista nos arts. 12 e 13 da Lei 2.613/55 confere ampla isenção tributária às entidades assistenciais - SESI, SESC, SENAI E SENAC -, seja quanto aos impostos, seja quanto às contribuições (AC 0006945-08.2009.4.01.3400/DF, Rel. Desembargador Federal José Amilcar Machado, Sétima Turma, e-DJF1 de 09/09/2016). (...) (TRF1. Processo 1008778-92.2019.4.01.3400, Relator Des. Fed. Hercules Fajoses, Publicado em 07/08/2020) TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL REPETIÇÃO DE INDÉBITO CONTRIBUIÇÕES PATRONAIS LEI Nº 8.212/91, ART. 22, I, II E III SERVIÇO SOCIAL AUTÔNOMO NATUREZA JURÍDICA ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECONHECIDA LEI Nº 2.613/95 APLICABILIDADE ATIVIDADE EMPRESARIAL INEXISTENTE HONORÁRIOS DE ADVOGADO MAJORAÇÃO DEFERIDA. 1 Os serviços sociais autônomos, gênero do qual é espécie o SENAC, são entidades de educação e assistência social, sem fins lucrativos, não integrantes da Administração direta ou indireta, e que, assim, não podem ser equiparados à entidades empresariais para fins fiscais. (REsp nº 766.796/RJ Relator: Ministro Luiz Fux STJ Primeira Turma Unânime D.J. 06/3/2006 pág. 223.) 2 A Lei nº 2.613/1995 (art. 12 e 13) equipara, para fins fiscais, o patrimônio e a receita de serviços do SESC aos da União, igualdade ficta que a 7ª Turma desta Corte abona (AGTAG nº 2008.01.00.026673-1/PI e AMS nº 1999.38.00.032489-2/MG), até porque o STF (RE nº 235.737/SP) orienta que o SENAC (entidade de idêntica natureza) exerce atividade filantrópica educativa, o que denota ausente qualquer condição empresarial, conclusão que emerge do status de serviço social autônomo. (AC nº 2007.33.00.012122-3/BA Relator: Desembargador Federal Luciano Tolentino Amaral TRF/1ª Região Sétima Turma Unânime e-DJF1 14/5/2010 pág.301.) 3. Ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça firmaram o entendimento no sentido de que a regra prevista nos arts. 12 e 13 da Lei 2.613/55 confere ampla isenção tributária às entidades assistenciais SESI, SESC, SENAI E SENAC -, seja quanto aos impostos, seja quanto às contribuições. Nesse sentido: STJ, REsp 552.089/SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, DJU de 23/05/2005; AgRg no REsp 1.303.483/PE, Rel. Ministro OLINDO MENEZES (Desembargador Convocado do TRF/1ª Região), PRIMEIRA TURMA, DJe de 18/11/2015; AgRg no REsp 1.417.601/SE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, DJe de 10/11/2015; AgRg no AREsp 73.797/CE, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, PRIMEIRA TURMA, DJe de 11/03/2013; REsp 220.625/SC, Rel. Ministro JOÃO OTÁVIO DE NORONHA, SEGUNDA TURMA, DJU de 20/06/2005. 4. Apelação a que se nega provimento. (TRF1. Processo 1025304-71.2018.4.01.3400, Relator Des. Fed. José Amilcar de Queiroz Machado, Publicado em 26/08/2019) TRIBUTÁRIO. SESI. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA, ISENÇÃO LEGAL. O SESI, por não ser empresa, mas entidade de educação e assistência social sem fim lucrativo, e por ser beneficiário da; isenção prevista na Lei nº 2.613/55, não está obrigado ao recolhimento da contribuição para o FUNRURAL e o INCRA, exegese esta que há de ser estendida ao SENAI. Precedentes. - Por força do art. 13 do mencionado diploma legal, o benefício isentivo fiscal, de que trata seu art. 12, foi estendido, expressamente, ao SENAI, bem como aos demais serviços sociais autônomos da indústria e comércio (SESI, SESC e SENAC), porquanto restou consignado no mesmo. (TRF4, APELAÇÃO CÍVEL Nº 2004.04.01.024834-6/RS, Primeira Turma, DJU 21-6- 2006) EMBARGOS À EXECUÇÃO. SERVIÇO SOCIAL DA INDÚSTRIA. ISENÇÃO. DE CONTRIBUIÇÕES AO INCRA E SALÁRIO-EDUCAÇÃO. Por força de isenção Fl. 941DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 fiscal não são devidas pelo Serviço Social da Indústria - SESI, contribuições para o INCRA e Salário-Educação. (TRF4, APELAÇÃO CÍVEL Nº 2003.04.01.005601-5/RS, Primeira Turma, DJU 12-01- 2005) (...) ENTIDADES DO SISTEMA S (SESI, SESC, SENAC, SENAI). CONTRIBUIÇÕES DO SALÁRIO EDUCAÇÃO E CONTRIBUIÇÃO PARA O INCRA. ART. 240 DA CF/88 E ARTS. 12 E 13 DA LEI 2.613/55. ISENÇÃO. APELAÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA. DESPROVIMENTO. I - Apelação e Remessa Necessária em face de Sentença que julgou procedente a pretensão para declarar nulo o auto de infração nº 51.043.921-7, referente ao processo administrativo nº 10510.720.919/2014-21, considerando que o SESI goza da isenção prevista nos artigos 12 e 13 da Lei nº 2.613/55, em relação à contribuição para o INCRA e para o salário-educação. II - As entidades integrantes do sistema "S" (SESI, SESC, SENAC e SENAI), com natureza de entidades privadas de serviço social de formação profissional vinculadas ao sistema sindical, são, nos termos do art. 240 da CF/88, isentas do recolhimento de contribuições previdenciárias. Além disso, os arts. 12 e 13 da Lei nº 2.613/55 atribuem ampla isenção tributária a essas entidades. III - A orientação do Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que "os Serviços Sociais Autônomos não se sujeitam à contribuição ao Incra, tanto em razão da natureza jurídica dessas entidades, quanto pela vigência da isenção prevista nos arts. 12 e 13 da Lei 2.613/1955 (REsp 363.175/PR, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJ 21.6.2004, p. 188; REsp 552.089/SC, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJ 23.5.2005, p. 196; REsp 766.796/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJ 6.3.2006, p. 223)" (REsp 1293322/ES, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/09/2012, DJe 24/09/2012). IV - Em processos desse jaez, a jurisprudência deste Tribunal entende que o SESI não está obrigado ao pagamento das contribuições do INCRA, FUNRURAL e salário- educação, com apoio nos arts. 12 e 13, da Lei 2.613/55; o que indica sua compatibilidade com a CF/88 e que estão fora do alcance do disposto no art. 41 do ADCT. Precedentes: APELREEX 35044, Desembargador Federal Leonardo Augusto Nunes Coutinho (convocado), Quarta Turma, julgamento: 15/05/2018; APELREEX 34961, Desembargador Federal Paulo Roberto de Oliveira Lima, Segunda Turma, julgamento: 20/03/2018. V - Encaminha-se no mesmo sentido a jurisprudência do STJ: "A reiterada jurisprudência desta Corte é firme no sentido de que o SESI goza de benefício de isenção que engloba as contribuições para o INCRA, FUNRURAL e o salário-educação, com base nos arts. 12 e 13 da Lei nº 2.613/55" (...) (TRF5. PROCESSO: 08057383820184058500, DESEMBARGADOR FEDERAL IVAN LIRA DE CARVALHO (CONVOCADO), 1ª TURMA, JULGAMENTO: 02/07/2020) Desse cenário decorre que a entidade beneficente de assistência social está imune do recolhimento das contribuições devidas a Terceiros. Por todo o exposto, o recurso voluntário deve ser provido reconhecendo-se a imunidade tributária e cancelar o crédito constituído pelo Auto de Infração em análise. 3. Obrigação Acessória (CFL 68) A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, nos termos do art. 113, § 2º, do Código Tributário Nacional – CTN (Lei nº Fl. 942DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 5.172/66), tendo por escopo facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, sem que represente a própria prestação pecuniária devida ao Ente Público 14 . Na lição de Paulo de Barros Carvalho, são deveres instrumentais ou formais 15 e o descumprimento da obrigação acessória torna-se antecedente de uma norma que tem por consequente a aplicação de penalidade tributária (multa) 16 . Conquanto sejam chamadas de acessórias, Leandro Paulsen adverte que têm autonomia relativamente às obrigações principais. Efetivamente, tratando-se de obrigações tributárias acessórias, não vale o adágio sempre invocado no âmbito do direito civil, de que o acessório segue o principal. Mesmo pessoas imunes ou isentas podem ser obrigadas ao cumprimento de deveres formais 17 . O Auto de Infração de Obrigação Acessória DEBCAD nº 37.361.712-7 (fls. 22 a 24), no valor de R$ 622.591,20, é relativo à multa por descumprimento de obrigação acessória por ter deixado de informar em GFIP os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias (CFL 68). De acordo com o art. 225, inciso IV, do RPS, o contribuinte é obrigado a informar, mensalmente, por intermédio da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) os dados cadastrais de todos os fatos geradores de contribuição previdenciária e outras informações de interesse da Administração Tributária. A apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os fatos geradores sujeita o contribuinte à a multa correspondente a 100% do valor devido relativo à contribuição não declarada - arts. 32, § 5º, da Lei nº 8.212/91, com a redação dada pela Lei nº 9.528/97 (revogado a posteriori pela MP nº 449/2008, convertida na Lei nº 11.941/2009); e 284, II, do RPS. Esta infração ocorre quando da apresentação do documento sem informações que, direta ou indiretamente, interfiram no fato gerador e acarrete o cálculo errôneo, a menor, das contribuições devidas. Com isso, o responsável fica sujeito à penalidade administrativa de multa, calculada na forma dos artigos 284, I e II, do RPS e 32, IV, § 5º, combinado com o art. 92 da Lei n.° 8.212/91 (com valores atualizados pela Portaria MPS n.° 822/2005). A base de cálculo da multa do CFL 68 corresponde a 100% da contribuição não declaração e, estando intimamente ligada à existência do crédito principal, só é mantida se constatado que houve fatos geradores omitidos em GFIP. Nesse sentido: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS, CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial, quando não demonstrada a divergência suscitada, tendo em vista a ausência de similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigma. 14 REsp 1405244/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/08/2018, DJe 13/11/2018. 15 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: sariva, 2019, p. 380. 16 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva, 2019, 619. 17 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação. 2020, p. 310. Fl. 943DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. FALTA DE DECLARAÇÃO EM GFIP. VINCULAÇÃO À OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. Aplica-se à obrigação acessória correlata (AI-68) o resultado do julgamento da obrigação principal. (Acórdão nº 9202-009.736, Relatora Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Sessão de 23/08/2021, Publicado em 27/10/2021). Disto, o julgamento proferido nos processos que tratam da obrigação principal constitui-se em questão antecedente ao dever acessório e deve ser replicado neste julgamento. Em razão do mesmo procedimento fiscal foram lavrados mais 2 Autos de Infração de Obrigação Principal, cujo processo encontra-se apensado a este (fl. 33). Nesta mesma sessão, vieram a julgamento os autos de infração acima relacionados. No processo 10830.721492/2012-01, relacionado aos Autos de Infração DEBCAD nº 37.361.713-5 (fls. 3 a 14), no valor total de R$ 26.578.789,00, relativo às contribuições devidas à seguridade social parte patronal, DEBCAD nº 37.361.714-3 (fls. 15 a 21), no valor de R$ 6.088.908,26, relativo às contribuições devidas a Outras Entidades (Terceiros), todas incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, nas 01/2008 a 13/2008, e DEBCAD nº 37.361.712-7 (fls. 22 a 24), no valor de R$ 622.591,20, relativo à multa por descumprimento de obrigação acessória por ter deixado de informar em GFIP os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias (CFL 68), a turma concluiu, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário interposto, mantendo-se o crédito referente aos terceiros, entidades e fundos (Acórdão nº 2402-011.052). No processo 10830.721506/2012-89, relacionado aos Autos de Infração DEBCAD nº 51.013.114-0 (fls. 3 a 12), no valor de R$ 35.236.935,66, relativo às contribuições devidas à seguridade social parte patronal, DEBCAD nº 51.013.115-8 (fls. 13 a 18), no valor de R$ 7.933.551,55, relativo às contribuições devidas a Outras Entidades (Terceiros), todas incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, nas competências 01/2008 a 10/2009, a turma concluiu, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário interposto, mantendo-se o crédito referente aos terceiros, entidades e fundos (Acórdão nº 2402-011.053). As contribuições devidas a Terceiro, contudo, não integram a base de cálculo da multa relacionada ao CFL e discutida neste Auto de Infração DEBCAD nº 37.262.986-5, por descumprimento de obrigação acessória p de informar em GFIP os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias. Fl. 944DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Tratando-se de autuação decorrente do descumprimento de obrigação acessória vinculada à principal, deve ser replicado o resultado do relacionado à obrigação principal, que constitui questão antecedente ao dever instrumental. Conclusão Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira Voto Vencedor Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Redator. Em que pese os contundentes argumentos apresentados pela relatora, as contribuições devidas a outras entidades e fundos denominados "Terceiros" não se destinam à Seguridade Social, e, portanto, não podem ser abrigadas pelo manto da imunidade tributária prevista no art. art. 195, § 7°, da Constituição Federal. Adoto como ratio decidendi o Acórdão nº 2402-009.524, de 08/03/2021, que abaixo transcrevo: Ocorre que, na espécie, trata-se de contribuições destinadas a outras entidades e fundos denominados Terceiros (FNDE/Salário-Educação, INCRA, SESC e SEBRAE), que, muito embora recolhidas pela empresa, não constituem fonte de custeio da Seguridade Social, vez que são contribuições gerais, que não se confundem com contribuições para a Seguridade Social, e, portanto, não abrigadas no manto da imunidade tributária prevista no art. art. 195, § 7o., da Constituição Federal, tornando despicienda a discussão acerca do preenchimento, ou não, dos requisitos do art. 14 do CTN, para fins de reconhecimento de imunidade. Nesse sentido, colaciono decisão do Supremo Tribunal Federal (STF), com entendimento sumarizado na ementa abaixo: EMENTA DIREITO TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. ENTIDADE EDUCACIONAL. IMUNIDADE PREVISTA NO ART. 195, § 7o, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A TERCEIROS. NÃO ABRANGÊNCIA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO INTERPOSTO SOB A ÉGIDE DO CPC/1973. CONSONÂNCIA DA DECISÃO RECORRIDA COM A JURISPRUDÊNCIA CRISTALIZADA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO QUE NÃO MERECE TRÂNSITO. AGRAVO MANEJADO SOB A VIGÊNCIA DO CPC/1973. 1. O entendimento da Corte de origem, nos moldes do assinalado na decisão agravada, não diverge da jurisprudência firmada no Supremo Tribunal Federal, no sentido de que a imunidade prevista pelo art. 195, § 7°, da Constituição Federal é restrita às contribuições para a seguridade social e, por isso, não abrange as contribuições destinadas a terceiros. 2. As razões do agravo regimental não se mostram aptas a infirmar os fundamentos que lastrearam a decisão agravada. 3. Em se tratando de agravo manejado sob a vigência do Código de Processo Civil de 1973, inaplicável o art. 85, § 11, do CPC/2015. 4. Agravo regimental conhecido e não provido. (ARE 744.723-AgR, Rei. Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, DJe de 4/4/2017) (grifo original) Fl. 945DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 2402-011.052 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10830.721492/2012-01 Voto, portanto, por dar provimento parcial ao recurso voluntário interposto, mantendo-se o crédito referente aos terceiros, entidades e fundos.. É como voto! (documento assinado digitalmente) Rodrigo Duarte Firmino Fl. 946DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10980.725722/2013-61
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 20 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Fri Feb 10 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2012 IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. IMPOSSIBILIDADE. DESPESA NÃO ENQUADRADA EM DISPOSIÇÃO LEGAL. INSUMOS NÃO INCLUÍDOS EM CONTA EMITIDA PELO ESTABELECIMENTO HOSPITALAR, OU PELO PROFISSIONAIS. São dedutíveis os pagamentos efetuados pelos contribuintes a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes, desde que devidamente comprovados. A dedução das despesas médicas é condicionada a que os pagamentos sejam devidamente comprovados com documentação idônea que indique o nome, endereço e número de inscrição no CPF ou CNPJ de quem os recebeu, ou ainda com documentação correlata pertinente, esclarecendo o efetivo dispêndio correlato. Não são dedutíveis os gastos com parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas que não integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional. REGIMENTO INTERNO DO CARF - APLICAÇÃO § 3º, ART. 57 Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.
Numero da decisão: 2003-004.592
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente).
Nome do relator: RICARDO CHIAVEGATTO DE LIMA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2012 IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. IMPOSSIBILIDADE. DESPESA NÃO ENQUADRADA EM DISPOSIÇÃO LEGAL. INSUMOS NÃO INCLUÍDOS EM CONTA EMITIDA PELO ESTABELECIMENTO HOSPITALAR, OU PELO PROFISSIONAIS. São dedutíveis os pagamentos efetuados pelos contribuintes a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes, desde que devidamente comprovados. A dedução das despesas médicas é condicionada a que os pagamentos sejam devidamente comprovados com documentação idônea que indique o nome, endereço e número de inscrição no CPF ou CNPJ de quem os recebeu, ou ainda com documentação correlata pertinente, esclarecendo o efetivo dispêndio correlato. Não são dedutíveis os gastos com parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas que não integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional. REGIMENTO INTERNO DO CARF - APLICAÇÃO § 3º, ART. 57 Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente).

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IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. IMPOSSIBILIDADE. DESPESA NÃO ENQUADRADA EM DISPOSIÇÃO LEGAL. INSUMOS NÃO INCLUÍDOS EM CONTA EMITIDA PELO ESTABELECIMENTO HOSPITALAR, OU PELO PROFISSIONAIS. São dedutíveis os pagamentos efetuados pelos contribuintes a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes, desde que devidamente comprovados. A dedução das despesas médicas é condicionada a que os pagamentos sejam devidamente comprovados com documentação idônea que indique o nome, endereço e número de inscrição no CPF ou CNPJ de quem os recebeu, ou ainda com documentação correlata pertinente, esclarecendo o efetivo dispêndio correlato. Não são dedutíveis os gastos com parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas que não integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional. REGIMENTO INTERNO DO CARF - APLICAÇÃO § 3º, ART. 57 Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator(a) AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 72 57 22 /2 01 3- 61 Fl. 164DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-004.592 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.725722/2013-61 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 154 e ss.), interposto contra o Acórdão de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 137 e ss.) que considerou, por unanimidade de votos, procedente em parte a Impugnação do contribuinte apresentada diante de Notificação de Lançamento (e-fls. 60 e ss. e alterada às e-fls. 108 e ss.), lavrada pela constatação de Dedução Indevida de Despesas Médicas. Por retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Contra o sujeito passivo acima identificado foi expedida notificação de lançamento referente a Imposto de Renda Pessoa Física, exercício 2012, ano-calendário 2011, consubstanciando saldo de imposto a restituir no valor de R$16.654,13. A autuação decorreu de glosa das despesas médicas, no total de R$6.530,00, detalhadas na notificação de lançamento, “DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL”. 1) Glosa do valor de R$2.730,00, de JUSIMED IMPORTACAO E COMERCIO DE PRODUTOS MEDICOS LTDA, Cnpj 00.072.255/0001-60, NF-e 11916, referente a aquisição de placas e parafusos utilizados em procedimento odontológico e que não integraram a conta emitida pelo hospital, ou pelo profissional; 2) Glosa do valor de R$3.800,00, de JUSIMED IMPORTACAO E COMERCIO DE PRODUTOS MEDICOS LTDA, Cnpj 00.072.255/0001-60, NF- e 11917, referente a aquisição de placas e parafusos utilizados em procedimento odontológico e que não integraram a conta emitida pelo hospital, ou pelo profissional. Cientificado do lançamento em 04/07/2013, o sujeito passivo apresentou impugnação em 05/08/2013. O sujeito passivo alega, em síntese: “...como se trata de despesas com pinos e placas, aos quais se estendem o tratamento dado às próteses dentárias ortopédicas (pergunta n. 349 do "Perguntas e Respostas IRPF 2012/201" » documento de folha H.1) comprova- se o pedido médico pelos documentos de folhas F.3.22 e F.4.22 e, pelas referidas notas fiscais, embora estej em nome do contribuinte, mas com identificação dos dados do paciente e do procedimento no campo "DADOS ADICIONAIS", pois ele é o beneficiário (grifei) das referidas deduções (mesmo que por beneficiário se entenda os receptores, no caso, dos parafusos e placas, o modo como as notas fiscais foram emitidas supre inequivocamente a exigência legal.” A decisão de primeira instância manteve parcialmente o lançamento do crédito tributário exigido, com Ementa vedada pela Portaria RFB nº 2.724, de 2017. Cientificado da decisão de primeira instância em 01/09/2021 (e-fls. 150), o sujeito passivo interpôs, em 01/10/2021 (e-fls. 153), Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, repisando seus argumentos impugnatórios. É o relatório. Fl. 165DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-004.592 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.725722/2013-61 Voto Conselheiro(a) Ricardo Chiavegatto De Lima - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre glosa de dedução indevida de despesas médicas no valor de R$6.530,00. Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 57, § 3º do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09/06/2015, com a redação dada pela Portaria MF nº 329, de 04/06/2017, reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: A impugnação atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e alterações. Assim, dela toma-se conhecimento. Inicialmente, registre-se que a autoridade fiscal (lançadora e julgadora) não se pode furtar ao cumprimento das determinações da legislação tributária, pois sua atividade é plenamente vinculada, sob pena de responsabilidade funcional (art. 3º e parágrafo único do art. 142 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional – CTN). A Lei 9.250/1995, art. 8º, II, "a", §§ 2º e 3º, dispõe que na declaração de ajuste anual, poderão ser deduzidos da base de cálculo do imposto de renda os pagamentos feitos, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas provenientes de exames laboratoriais e serviços radiológicos, restringindo-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte relativos ao seu tratamento e ao de seus dependentes. A dedução fica condicionada ainda a que os pagamentos sejam especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e CPF ou CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação de cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento, não se aplicando às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou cobertas por contrato de seguro. Assim dispõe o §10º, II, da Instrução Normativa RFB Nº 1500, de 29/10/2014, norma interpretativa: § 10. São dedutíveis como despesas médicas, observadas as exigências previstas no § 6º, quando integrarem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional, os valores gastos com aquisição e colocação de: [...] II - parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas; O referido entendimento consta do Perguntas e Respostas IRPF 2012, conforme segue: "349 — São considerados dedutíveis os gastos com parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas? Sim, contanto que integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional." Em que pese os argumentos e documentos apresentados pelo contribuinte, não há como acatar a dedução das depesas médicas em litígio, referentes à aquisição de placas e parafusos utilizados em procedimentos odontológicos e que não integraram a conta emitida pelo hospital ou pelo profissional. Por fim, no Despacho nº 2.129, de 19/04/2017, fls. 126 a 129, foi acatado pedido de inclusão de deduções para apuração da base de cálculo do imposto no total de Fl. 166DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-004.592 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.725722/2013-61 R$6.808,08. Haja vista a pedência do julgamento da impugnação ora analisada à época em que foi exarado, as devidas alterações foram postergadas, sendo agora contempladas. Ante o acima exposto, refazem-se os cálculos. DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO DO IMPOSTO DEVIDO EXERCÍCIO 2012 Base de Cálculo Apurada no Lançamento 144.707,38 Omissão de Rendimentos Cancelada - Deduções Restabelecidas 6.808,08 Base de Cálculo Apurada no Voto 137.899,30 Imposto Devido 29.234,85 Deduções Imposto Devido Declaradas - Imposto Pago Declarado 47.761,20 Resultado Apurado -18.526,35 Imposto Já Restituído 16.654,13 Imposto a Pagar Declarado - Imposto Suplementar Apurado - Imposto Suplementar Não Litigioso Pago/Parcelado - Imposto Suplementar Mantido - Saldo de Imposto a Restituir 1.872,22 Diante do exposto, voto por julgar a impugnação parcialmente procedente, apurando saldo de imposto a restituir no valor de R$1.872,22, a ser acrescido de juros na forma prevista na legislação de regência. ... Verifica-se portanto que, apreciados e afastados todos os argumentos apresentados pelo contribuinte, não há motivo para retificação da Decisão a quo devidamente proferida. Dispositivo Isso posto, voto em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima Fl. 167DF CARF MF Original

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