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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11151709 #
Numero do processo: 18471.000550/2003-07
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 25 00:00:00 UTC 2005
Numero da decisão: 203-00.682
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Matéria: Cofins - ação fiscal (todas)
Nome do relator: FRANCISCO MAURICIO RABELO DE ALBUQUERQUE SILVA
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J) )dxíi5 Recorrente Recorrida LABORATÓRIO DAUDT OLIVEIRA LTDA. DRJ-II no Rio de Janeiro - RJ RESOLUÇÃO N° 203-00.682 •• , ".. • , Yi~tos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: LABORATORIO DAUDT OLIVEIRA LTDA. RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em 25 de janeiro de 7BP6 . .,. -\ - / ~.J~.#-AWL. . ~~~zen: Neto Presiden "/ Franc Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Leonardo de Andrade Couto, Emanuel Carlos Dantas de Assis, Cesar Piantavigna, José Adão Vitorino de Morais (Suplente) e Valdemar Ludvig. Ausente, justificadamente, a Conselheira Sílvia de Brito Oliveira. Eaallmdc MIN. DA FA2'fW\1:\ •. 2 I' CC CONFERE CO";;; Õ7;WGII\;AL BRASll'A.W-~ v,., •........,•••) , \j 1 Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 18471.000550/2003-07 125.229 Recorrente LABORATÓRIO DAUDT OLIVEIRA LTDA. RELATÓRIO I'. Às fls. 228/246, Acórdão DRJIRJOII nO 3.060, de 31/07/2003, julgando procedente, por unanimidade, a exigência fiscal pela insuficiência de recolhimento de Cofins, acrescida dos encargos legais e da multa de 75% e, por maioria, para reduzir a multa de ofício agravada de 225% para a multa qualificada de 150%, havendo recurso de ofício nessa parte relativa ao crédito de multa exonerado, por ser superior a R$500.000,00. Insurge-se a Contribuinte, por via de Impugnação (fls. 193/211), sobre a improcedência da autuação, argüindo, em preliminar, a nulidade do lançamento, a seu ver, pela arbitrária desconsideração da personalidade jurídica de empresa regularmente estabelecida, assim como do seu enquadramento como tendo agido em contrariedade à ordem tributária em razão de conjecturas e, por fim, do erro de sujeição passiva. No mérito, alega a Contribuinte que estaria ao amparo da espontaneidade em relação ao período de fevereiro de 2000 a junho de 2001, por haver retificado as DCTFs no prazo de até 20 (vinte) dias a partir do início da fiscalização e, quanto ao mais, que inexiste falta de recolhimento da Cofins, além de não caber a aplicação de multa de ofício no percentual de 225%. A Turma julgadora rejeita a preliminar por entender que a autoridade fiscal tem competência para desconsiderar atos e pessoas que reputa como tendo reduzido a matéria tributável, reconstruindo a realidade material. Quanto ao erro de sujeição passiva, também é rejeitada a preliminar, pois o deslocamento do elemento subjetivo de um contribuinte para outro foi devidamente fundamentado pela autuante. Quanto ao mérito, considera ter havido evasão e não elisão do tributo, pois a Contribuinte instituiu uma empresa com o suposto objetivo de servir de firma distribuidora de seus produtos farmacêuticos, mas que de fato para esse propósito tal ente jamais existiu, por não possuir esta nenhum funcionário registrado ou com carteira de trabalho, nem funcionários terceirizados, sendo seus dirigentes os mesmos da autuada, além de não possuir existência física mesmo porque o endereço que consta nos assentamentos dessa última é o mesmo da outra. Assim, correto o procedimento fiscal de desconsiderar os negócios realizados de forma a levantar a realidade fática subjacente a esse procedimento, impondo a totalidade do faturamento efetuado pela pessoa jurídica desconsiderada como sendo em realidade faturamento da própria autuada./l i, I . Já quanto à multa ~ravada, entendeu não restar tipificada a situação fática que motivou o agravamento da multai q~h if~cada, para a .9ual faz-se necessário que fique configurado de forma clara e evidente o \~ão 'tendime :6 pelo sujeito passivo de intimações para cumprimento do contido nas leti;' s "a '," e "c", do parágrafo 2° do artigo 44 da Lei nO 9.430/96, que na realidade não o brr 2 " ., Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 18471.000550/2003-07 125.229 MIN DA FAlENOA - 2 .• CC _.,_ •• 0 '~_~_' __ --I CONFERE COM O ORH:jINr~L BRASíLIA .-º.~~..! C?'j__í.f2.G .. -----_._. -- ...- .~ Vk T(' 2QCC-MF FI. '4f~~..... . '. Inconformada, a Contribuinte às fls. 270/287, em sede de Recurso Voluntário, alega, em preliminar, que a decisão recorrida modificou o enquadramento legal da autuação, cerceando seu direito de defesa e violou o artigo 145, do CTN. Acrescenta ainda serem incompetentes a fiscalização e a Administração Tributária para declarar a nulidade de atos que entendam simulados, por ser reservado ao Judiciário e, por esse motivo, há erro de sujeição passiva no que tange à exigência da contribuição sobre as receitas financeiras. Quanto ao mérito, reitera os termos de sua impugnação para alegar os efeitos da espontaneidade quanto ao período de fevereiro de 2000 a junho de 2001, devendo ser acolhidas as retificações das DCTFs e determinada a cobrança via encaminhamento das mesmas para inscrição na Dívida Ativa e, por fim, estar correto o seu procedimento, não havendo falta ou insuficiência de recolhimento de Cofins. . Em sessão realizada em 16 de março de 2004, o julgamento foi convertido em diligência, na conformidade da Resolução n° 203-00.481 (fls. 300/304), para o fim de ser apurado se: "a) os preços pelos quais a Recorrente comercializou os produtos farmacêuticos de sua produção cobrem seus custos industriais e margem de lucro; b) a empresa Labratos Farmacêutica Ltda. tinha à época dos fatos seus atos constitutivos devidamente inscritos e arquivados na junta comercial do Estado, devendo ser solicitado que a mesma apresente certidão de breve relatório expedida pelo referido órgão; c) a mesma Labratos Farmacêutica Ltda. possuía à época dos fatos inscrição nos cadastros fiscais federal, estadual e municipal e se possuía autorização para funcionamento mediante alvará de localização expedido pela autoridade fiscal competente. " Indo ao encontro das respostas nas fls. 2.914/2.917, quanto a primeira indagação tem-se o seguinte resultado: "fi. 2916 - infine - Sendo assim, pela análise das planilhas acima, depreende-se que os preços de venda dos produtos analisados são superiores aos preços de custo, dentro de um intervalo que varia de 22% a 316%." Quanto a segunda indagação: / "fi. 2917 - infine - Documento apresentado pela empresa~fii n.F'f]oafi. 343". ! Indo à fl. 343, encontro a Certidão Simplificada expedi : ela Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro em 25/06/2004, dela constando ter a empr s denominada Labratos Farmacêutica Ltda, iniciado suas atividades em 12/09/1947, no endereç da Rua Simões da Mota 57, parte com situação ativa no último arquivamento ocorrido em 14/0 2004. ./ 3 • "I Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 18471.000550/2003-07 125.229 E, finalmente, quanto a terceira indagação: 2QCC-MF FI. 4.í4d$ I • "fls. 2917 -- in fine - Documentos apresentados pela empresa foram juntados às fl. 344/347. " Indo à fi. 344, encontro comprovante de inscrição em 29/08/1966 e de situação cadastral no CNPJ emitido em 01.04.2004, tendo situação ativa como resultado. Indo à fi. 345, encontro comprovante de inscrição em 22/10/1999 e de situação cadastral do Cadastro de Contribuintes do ICMS do Rio de Janeiro, emitido em 05/01/2004, tendo situação ativa como resultado. Indo à fi. 346, encontro Cartão de Inscrição Municipal, emitido em 20/0712004, pela Secretaria Municipal de Fazenda da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro, com início de atividade em 28/10/1999. Finalmente, indo à fi. 347, encontro Alvará de Licença para Estabelecimento da Secretaria Municipal de\fazenda do Rio de Janeiro, emitido em 19/0712004, referente ao Processo nO 0004~72330/1~'9'~datado de 04/10/1 999. . E o relatori~. f ) ••••••M_I_N._D_A_,!..~.!~:t~DA_ :..3:_e_C_C-t CONFERE COM O ORIGINAL BRASlllA~:~~~ ~_lJ 4 • ... Processo n° Recurso n° Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 18471.00055012003-07 125.229 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR FRANCISCO MAURÍCIO RABELO DE ALBUQUERQUE SILVA '. Após' compulsar os autos voto no sentido de converter o julgamento, novamente em diligência, para verificar divergência entre os valores informados à Câmara de Medicamentos (fls. 46/47) e os informados à Receita Federal e solicitar esclarecimentos à Recorrente sobre diferenças eventualmente encontradas. Sala das Sessões, e i{de jan . r de 2006 \ FRAN MIN. DA FAZENDA - 2." CC1------,--- CONFERE COM O OR!GiNAL BRASíLIA .º.S..I_~__J_9;; --~~~.~~;~ 5 00000001 00000002 00000003 00000004 00000005

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11152943 #
Numero do processo: 10983.906651/2014-56
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Oct 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 09 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 RECURSO ESPECIAL. OPOSIÇÃO A SÚMULA. NÃO CONHECIMENTO. Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso (RICARF, art. 118, § 3º, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados por PIS/COFINS não cumulativos, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos.
Numero da decisão: 9303-017.000
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Especial da Fazenda Nacional, apenas quanto a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e fretes na aquisição de insumos não onerados, para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para manter integralmente as glosas referentes a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, e para manter as glosas relativas a frete de insumos desonerados, nas hipóteses em que não sejam atendidos os requisitos que figuram na Súmula CARF nº 188 (registro do frete de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, e efetiva tributação do frete pelas contribuições). Assinado Digitalmente Dionisio Carvallhedo Barbosa – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Cynthia Elena de Campos (substituta integral), Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). Ausente a conselheira Tatiana Josefovicz Belisario, substituída pela conselheira Cynthia Elena de Campos.
Nome do relator: DIONISIO CARVALLHEDO BARBOSA
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 RECURSO ESPECIAL. OPOSIÇÃO A SÚMULA. NÃO CONHECIMENTO. Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso (RICARF, art. 118, § 3º, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados por PIS/COFINS não cumulativos, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos.

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Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 RECURSO ESPECIAL. OPOSIÇÃO A SÚMULA. NÃO CONHECIMENTO. Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso (RICARF, art. 118, § 3º, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados por PIS/COFINS não cumulativos, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF nº 217. Fl. 2632DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 2 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Especial da Fazenda Nacional, apenas quanto a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e fretes na aquisição de insumos não onerados, para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para manter integralmente as glosas referentes a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, e para manter as glosas relativas a frete de insumos desonerados, nas hipóteses em que não sejam atendidos os requisitos que figuram na Súmula CARF nº 188 (registro do frete de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, e efetiva tributação do frete pelas contribuições). Assinado Digitalmente Dionisio Carvallhedo Barbosa – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Cynthia Elena de Campos (substituta integral), Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). Ausente a conselheira Tatiana Josefovicz Belisario, substituída pela conselheira Cynthia Elena de Campos. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional contra a decisão consubstanciada no Acórdão nº 3201-009.088, de 26 de agosto de 2021, Fl. 2633DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 3 proferida pela 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara desta Terceira Seção de Julgamento do CARF, cuja ementa e dispositivo de decisão se transcrevem a seguir: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 AUTO DE INFRAÇÃO. MULTA DE OFÍCIO. JUROS. SELIC. JUROS SOBRE MULTA. LEGALIDADE. A multa de ofício, a cobrança de juros pela taxa Selic e os juros sobre multa possuem fundamento legal válido e, portanto, observam a regra da legalidade. INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA Nº 2 DO CARF. Este colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre constitucionalidade das leis tributárias. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. PRECEDENTE JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, veio confirmar a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do regimento interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória, por ter sido julgado na sistemática de recurso repetitivo. AQUISIÇÃO DE BENS ATIVÁVEIS. CRÉDITO. PROPORÇÃO DA DEPRECIAÇÃO. Itens ativáveis deverão ter seus créditos limitados à depreciação, conforme previsão legal do inciso VI, Art. 3.º, das Leis 10.833/03 e 10.637/02 e jurisprudência deste Conselho. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da operação, vale dizer, para os casos em que não podem ser reutilizadas em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com fundamento no Art. 3.º, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais. CRÉDITO. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. POSSIBILIDADE. Há previsão legal para a apuração de créditos da não-cumulatividade das contribuições sociais em relação aos gastos com frete de transferência entre Fl. 2634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 4 estabelecimentos da mesma empresa. Essas despesas integram o conceito de insumo empregado na produção de bens destinados à venda e se referem à operação de venda de mercadorias. Geram direito à apuração de créditos a serem descontados das contribuições sociais. CRÉDITO. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS OU NÃO. SERVIÇOS DE LOGÍSTICAS GERAIS. POSSIBILIDADE. Com base na legislação e na jurisprudência, é possível o aproveitamento de crédito em razão da essencialidade e relevância desses insumos na realização das atividades econômicas da empresa. CRÉDITO. PALLETS, EMBALAGENS (CAIXAS E SACOLAS BIG BAGS). POSSIBILIDADE. Com base na legislação e na jurisprudência, é possível o aproveitamento de crédito em razão da essencialidade e relevância desses insumos na realização das atividades econômicas da empresa. CRÉDITO. COMBUSTÍVEIS, GRAXAS E LUBRIFICANTES. POSSIBILIDADE. É possível o creditamento em razão de previsão expressa no Art. 3.º, inciso II da Lei 10.833/03. CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL - EPI. POSSIBILIDADE. Com base na legislação e na jurisprudência, é possível o aproveitamento de crédito em razão da essencialidade e relevância desses insumos na realização das atividades econômicas da empresa. CRÉDITO. LIMPEZA E DESINFECÇÃO. POSSIBILIDADE. Com base na legislação e na jurisprudência, é possível o aproveitamento de crédito em razão da essencialidade e relevância desses insumos na realização das atividades econômicas da empresa. FRETES NA COMPRA DE INSUMOS COM ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. Nos moldes firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, se o frete em si for relevante e essencial à atividade econômica do contribuinte, independentemente da alíquota do produto que o frete carregou, devem gerar o crédito. AQUISIÇÕES DE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme determinação do inciso I, §3.º, do Art. 1.º da legislação correlata, os bens sujeitos à alíquota zero estão foram do âmbito de incidência de toda a sistemática não-cumulativa, inclusive da possibilidade de aproveitamento de créditos. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ALUGUEL DE VEÍCULOS. DIREITO DE CRÉDITO INEXISTENTE. Em relação a despesas com aluguel de bens utilizados na atividade produtiva da empresa, a legislação de regência somente permite a tomada de créditos em relação a máquinas e equipamentos locados de pessoa jurídica. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguida e, no mérito, por maioria de votos em dar provimento Fl. 2635DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 5 parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas, desde que atendidos aos demais requisitos na legislação de regência da matéria, em relação a (1) Pallets e repaletização, graxas e lubrificantes, EPIs, limpeza e desinfecção, combustíveis, utilizados na produção; (2) serviços de logísticas gerais vinculados à produção; (3) bens e serviços, utilizados ou vinculados à produção, que foram descritos no Laudo da Tyno Consultoria de fls. 1566; (4) bens não ativáveis descritos no Laudo da Tyno Consultoria de fls. 1566, desde que devidamente comprovados; (5) bens ativáveis, na medida da depreciação, caso tenham sido adquiridos após 1 de maio de 2004, desde que devidamente comprovados; (6) fretes e armazenagem de produtos em produção; (7) fretes e armazenagem de produtos acabados; (8) fretes entre estabelecimentos; (9) frete tributado pela Contribuição de PIS/Pasep e Cofins sobre aquisições de insumos com alíquota zero; e (10) cross docking. Vencida a Conselheira Mara Cristina Sifuentes que negou provimento às matérias de mérito. Vencido o Conselheiro Márcio Robson Costa que negou provimento em relação aos itens “4” e “5”. O Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade deu provimento em maior extensão em relação ao item “5” para desconsiderar o limite temporal. A Conselheira Mara Cristina Sifuentes manifestou intenção de declarar voto. Recurso Especial da Fazenda Nacional A Fazenda Nacional apresentou divergência jurisprudencial quanto à possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas em relação: 1) aos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos; 2) aos fretes de insumos desonerados e 3) ao custo das embalagens para transporte (caixas e sacolas big bags). Para tanto, indicou como paradigmas os Acórdãos nº: 3301.004-278, 3301-005.705 (divergência 1), 9303-005.154, 3301-002.298 (divergência 2), 9303-006.799 e 9303-006.107 (divergência 3). Cotejados os fatos, o Presidente da 2ª Câmara da 3ª Seção do CARF, deu seguimento ao Recurso Especial. O sujeito passivo apresentou Contrarrazões requerendo que não seja conhecido o Recurso Especial da Fazenda Nacional e, caso não se entenda pelo não conhecimento, que seja negado provimento. É o Relatório. VOTO Conselheiro Dionisio Carvallhedo Barbosa, Relator I – Do conhecimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional: Fl. 2636DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 6 O Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, mas deve ser conhecido apenas parcialmente. A questão sobre os créditos das despesas com embalagens de transporte está resolvida na esfera administrativa, com a edição da Súmula CARF nº 235, recém-publicada: Súmula CARF nº 235 As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. Veja-se que o pleito da recorrente contra o creditamento sobre as despesas com embalagens de transporte viola o teor da Súmula CARF acima reproduzida. Tal situação enseja o não conhecimento do recurso quanto à referida matéria, por força do art. 118, §3º do atual Regimento Interno do CARF (RICARF): Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. (grifo nosso) Em relação à divergência sobre os fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, a contribuinte em suas contrarrazões solicitou a negação de seguimento ao Recurso Especial sob a alegação de que os paradigmas estariam em desacordo ao entendimento do CARF. Na verdade, como veremos na análise do mérito, a jurisprudência do CARF vai no mesmo sentido do entendimento dos paradigmas. Em relação ao teor dos paradigmas, a partir do confronto dos arestos, nota-se que o Acórdão Recorrido admitiu no cálculo do PIS as despesas com fretes na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, enquanto os paradigmas 3301.004-278 e 3301-005.705 não reconheceram o direito a crédito dessas despesas. Desta forma, resta claro que as decisões comparadas efetivamente dão interpretações diferentes acerca da mesma legislação, razão pela qual conheço o Recurso Especial da Fazenda Nacional nesse particular. Quanto ao crédito de PIS sobre os fretes de insumos desonerados, o contribuinte em suas contrarrazões alega que a Fazenda Nacional não teria feito o contraste analítico entre o acórdão recorrido com o texto paradigma, para mostrar a dissidência. Contudo, observando-se o Recurso Especial da Fazenda, percebe-se que as divergências foram devidamente exploradas e realçadas pela Recorrente. Como demonstrado no despacho de admissibilidade, a divergência jurisprudencial ficou evidenciada, pois, enquanto o acórdão recorrido apontou que, se o frete em si for relevante e essencial à atividade econômica do contribuinte, o crédito deve ser reconhecido Fl. 2637DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 7 independentemente da alíquota do produto que o frete carregou; os paradigmas entenderam que não há previsão legal para o aproveitamento destes créditos no regime da não cumulatividade. Contudo, dispõe o art. 118, §3°, do RICARF, que não cabe Recurso Especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada, posteriormente, à data da interposição do recurso. Em relação à matéria objeto da divergência, houve a edição da Súmula CARF n° 188 após a interposição do Recurso Especial da PGFN: Súmula CARF nº 188 - Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 - vigência em 27/06/2024 É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Entretanto, o Recurso Especial da Fazenda Nacional deve ser conhecido. Explico. A Súmula CARF n° 188 impõe duas condições para a tomada de crédito sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pelo PIS e pela COFINS, que são: o registro de forma autônoma e a efetiva tributação do frete na aquisição. No caso, essas condições prescritas pela Súmula n° 188 não são verificáveis de forma conclusiva e imediata. Nesse sentido, confira-se trecho do voto condutor da decisão recorrida: “O dispêndio realizado com o frete, no entanto, não está vinculado à alíquota do insumo adquirido ou à alíquota do bem produzido, pois é um dispêndio independente. Nos moldes firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, é necessário analisar se o frete, como um dispêndio em si, é relevante e essencial à atividade econômica do contribuinte, independentemente da alíquota do produto que o frete carregou. Frete sobre aquisições de insumos com alíquota zero ou frete sobre aquisições de insumos para produção de produtos com alíquota zero, se relevantes e essenciais, configuram dispêndio sobre aquisições de insumos e devem gerar o crédito. Dessa forma, o crédito sobre os dispêndios realizados com fretes nas aquisições de insumos com alíquota zero, desde que observados os demais requisitos objetivos da legislação, como terem sido pagos à empresa nacional, devem ser permitidos. (destaques não originais).” Por isso, esta Turma já decidiu pelo cabimento do conhecimento do apelo recursal quando não comprovados de plano nos autos as condicionantes da Súmula n° 188: Fl. 2638DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 8 Acórdão n° 9303-016.005, j. 12 de setembro de 2024, Redator designado Rosaldo Trevisan (...) Assim, não se pode afirmar com convicção que o recurso fazendário contraria a Súmula, porque não se tem certeza de que, no caso em análise, os referidos fretes teriam sido registrados de forma autônoma e teriam sido efetivamente tributados, cabendo essa verificação à unidade preparadora, que deve contar com a colaboração do próprio contribuinte para elucidar a questão. Entendo, portanto, que deve ser conhecido o Recurso Especial da Fazenda Nacional em relação a fretes na aquisição de insumos desonerados Assim, o recurso especial deve ser conhecido também em relação aos fretes de insumos desonerados. Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional no que diz respeito à questão dos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e quanto aos fretes de insumos desonerados. II – Do mérito do Recurso Especial A questão sobre os créditos das despesas com frete de produtos acabados está absolutamente resolvida na esfera administrativa, tendo a Súmula CARF nº 217 afastado a possibilidade de crédito sobre tais despesas: Súmula CARF nº 217 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Dessa forma, as glosas dos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos devem ser restabelecidas. Em relação aos fretes de insumos desonerados, no mérito, cabe a aplicação da Súmula CARF n° 188, em seus exatos termos, sendo necessária a comprovação do registro de forma autônoma e a efetiva tributação do frete na aquisição, para que seja tomado o crédito sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados por PIS/COFINS. Essa verificação é da alçada da unidade da RFB preparadora, de acordo com a demonstração a ser realizada pelo Contribuinte. Logo, as glosas sobre despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pelo PIS não cumulativo devem ser restabelecidas, nos casos em que não haja atendimento às condições prescritas pela Súmula: o registro de forma autônoma e a efetiva tributação do frete na aquisição. Conclusão Fl. 2639DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.000 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10983.906651/2014-56 9 Por todo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional, quanto aos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e os fretes na aquisição de insumos não onerados, para dar-lhe provimento quanto ao primeiro ponto e provimento parcial no segundo, aplicando a Súmula CARF n° 188, para restabelecer as glosas sobre despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pelo PIS não cumulativo, nos casos em que não haja atendimento às condições prescritas pela Súmula: o registro de forma autônoma e a efetiva tributação do frete na aquisição. Assinado Digitalmente Dionisio Carvallhedo Barbosa Fl. 2640DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11154205 #
Numero do processo: 16004.720317/2017-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Nov 07 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Dec 10 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2013 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM COMPROVAÇÃO DE ORIGEM. IDENTIFICAÇÃO DO DEPOSITANTE. INSUFICIÊNCIA. Para elidir a presunção contida no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, não basta a identificação do depositante, sendo imprescindível a comprovação da natureza da operação que envolveu os recursos depositados na conta-corrente. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM. Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a comprovação da origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, somente é elidida com a comprovação, inequívoca, de que os valores depositados não são tributáveis ou que já foram submetidos à tributação do imposto de renda. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ATIVIDADE RURAL. O exercício da atividade rural pelo contribuinte por si só não autoriza a presunção de que toda a sua movimentação financeira teve origem nessa atividade, não afastando a necessidade de comprovação, de forma individualizada, das origens dos depósitos bancários. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. EXIGIBILIDADE. A multa de ofício qualificada é exigível quando constatada e comprovada a intenção do sujeito passivo de impedir ou retardar o conhecimento do fato gerador pelo Fisco, visando o recolhimento a menor dos tributos devidos. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%. O inciso VI, §1º, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado, retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente, conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.
Numero da decisão: 2101-003.420
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário, para reduzir a multa de ofício qualificada ao percentual de 100%. Vencido o Conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior que votou por negar provimento ao recurso e apresentou voto de divergência. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Heitor de Souza Lima Junior, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Débora Fófano dos Santos, Silvio Lucio de Oliveira Junior, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente).
Nome do relator: ANA CAROLINA DA SILVA BARBOSA
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DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM COMPROVAÇÃO DE ORIGEM. IDENTIFICAÇÃO DO DEPOSITANTE. INSUFICIÊNCIA. Para elidir a presunção contida no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, não basta a identificação do depositante, sendo imprescindível a comprovação da natureza da operação que envolveu os recursos depositados na conta- corrente. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM. Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a comprovação da origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, somente é elidida com a comprovação, inequívoca, de que os valores depositados não são tributáveis ou que já foram submetidos à tributação do imposto de renda. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ATIVIDADE RURAL. O exercício da atividade rural pelo contribuinte por si só não autoriza a presunção de que toda a sua movimentação financeira teve origem nessa atividade, não afastando a necessidade de comprovação, de forma individualizada, das origens dos depósitos bancários. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. EXIGIBILIDADE. A multa de ofício qualificada é exigível quando constatada e comprovada a intenção do sujeito passivo de impedir ou retardar o conhecimento do fato gerador pelo Fisco, visando o recolhimento a menor dos tributos devidos. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%. Fl. 2887DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 2 O inciso VI, §1º, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado, retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente, conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário, para reduzir a multa de ofício qualificada ao percentual de 100%. Vencido o Conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior que votou por negar provimento ao recurso e apresentou voto de divergência. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Heitor de Souza Lima Junior, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Débora Fófano dos Santos, Silvio Lucio de Oliveira Junior, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 2803/2812) interposto por ACCACIO DE OLIVEIRA SANTOS JUNIOR em face do Acórdão nº. 03-79.370 (e-fls. 2803/2812), que julgou a Impugnação improcedente. O Auto de Infração foi lavrado para lançamento do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física, ano-calendário 2012, conforme constatação de (i) omissão de resultado tributável da atividade rural e (ii) omissão de rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada. Foi aplicada multa de ofício qualificada no percentual de 150% para a primeira infração e no percentual de 75% para a segunda. Fl. 2888DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 3 O contribuinte foi cientificado do Auto de Infração em 11/06/2018, e apresentou a impugnação (e-fls. 2767/2780) com as seguintes alegações, aqui resumidas pela decisão de piso: Entende que o autuante teria agido com excessivo rigor, uma vez que de uma movimentação a crédito nas contas bancárias em valores superiores a R$100.000.000,00, menos de 0,17% não foi considerado justificado, percentual plenamente aceitável, de modo que o lançamento efetuado demonstra falta de bom senso do fiscal na autuação. Atividade Rural Explica que a fiscalização teria feito uma análise superficial do livro caixa apresentado, levando em consideração, para apurar o resultado da atividade rural, apenas o RESUMO DO MÊS, extraindo o total indicado na rubrica RECEITA DA ATIVIDADE RURAL, que incluía, além das receitas da atividade rural, recursos decorrentes de financiamentos rurais, que não constituem receitas tributáveis da atividade rural. Da mesma forma, na escrituração das despesas da atividade rural, estariam incluídos pagamentos dos financiamentos rurais que também não podem ser considerados como despesas da atividade rural. Prossegue esclarecendo que as receitas da atividade rural constam em rubricas como "Venda de Cana de Açúcar, Venda de Laranja, Venda de Gado e Venda de Amendoim", enquanto outras entradas de recursos, como liberações de empréstimos, financiamentos e vendas de imóveis, constam sob a rubrica RECEITAS DIVERSAS. A impugnação é acompanhada de demonstrativos em que enumera as entradas e saídas de recursos que não poderiam ser consideradas receitas ou despesas da atividade rural. Ao final encontra receitas da atividade rural no valor de R$25.156.004,29 e despesas da atividade rural no montante de R$25.276.184,72, resultando em prejuízo de R$120.180,43, não havendo omissão de rendimentos da atividade rural. Depósitos Bancários Questiona o fato de simples depósitos bancários serem considerados renda, em afronta ao CTN, sem que seja demonstrado o correspondente acréscimo patrimonial. Prossegue afirmando que a presunção de renda estabelecida em lei ordinária não pode afetar o conceito de renda delimitado por outra norma que tem força de lei complementar, no caso, o Código Tributário Nacional, afrontando, inclusive, expressa determinação de seu artigo 110, que reza: "A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias". Com relação ao "demonstrativo dos créditos de origem não comprovada" de fl.2744, produzido pela fiscalização, cuja soma é de R$125.000,00, com participação do sujeito passivo no valor de R$41.666,67, afirma ter comprovado Fl. 2889DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 4 as origens de todos os depósitos, entretanto, o excessivo rigor do autuante não as teria admitido como válidas. Destaca os casos que considera com maior importância. R$90.000,00, c/c12.548-2, em 13/03/2012 - recurso em dinheiro oriundo da Cooperativa Credicitrus, conforme comprovante anexo. R$35.000,00, c/c 12.548-2, em 24/05/2012, transferência oriunda da conta corrente conjunta nº 33.854-0, da SICOOB Credicitrus, pertencente a sua esposa Ilva Polimeno Biachini e a ele próprio. Quanto a esse valor, por ser a conta conjunta com três titulares, sua cota parte corresponderia a R$11.66,67, valor que, somado aos demais depósitos com valores inferiores a R$12.000,00, a soma ainda seria inferior a R$80.000,00, aplicando-se o disposto no artigo 42, inciso II, da Lei Nº 9.430/96. Entende que a análise deve ser feita em relação aos valores que correspondem à participação do contribuinte e não sobre o total do crédito. Outros depósitos de pequeno valor teriam origem em contas dos mesmos titulares, conforme demonstrativo "Anexo III". Multa Agravada de 150% Considera frágil a ação fiscal pelo fato de o fiscal não ter comparecido ao domicílio do fiscalizado, e realizado a o procedimento fiscal à distância, tornando-o frágil e sem segurança. Acrescenta que a apresentação de declaração inexata, por falha em seu preenchimento, não significa que houve a intenção de fraudar o recolhimento do tributo, mesmo porque estaria demonstrado o erro do autuante na apuração do imposto devido na atividade rural, uma vez que houve prejuízo fiscal. Um dos motivos levantados pela fiscalização para qualificar a multa de ofício foi o fato de ter sido autuado no exercício de 2008 pelo fato de não ter preenchido as fichas de receitas, despesas e apuração da atividade rural, tendo solicitado o parcelamento do auto de infração daquele período. Ocorre que, nesse exercício, também foi apurado prejuízo ao final do período, mas teria sido mal assessorado e parcelado o débito sem impugnar. Argumenta que, ainda que fosse o caso de reiteração de conduta, a mera repetição de omissão de rendimentos por dois ou mais períodos de apuração não seria suficiente para a aplicação de multa qualificada. Considera essencial que a fiscalização demonstre suas razões no sentido de que o sujeito passivo tenha agido com dolo, fraude ou simulação para que lhe seja imputado o crime de sonegação. Transcreve trechos de julgados no sentido de que apenas a conduta reiterada de omitir rendimentos por dois ou mais períodos de apuração não seria suficiente para qualificar a multa de ofício. Requer o cancelamento da autuação e arquivamento do processo. Fl. 2890DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 5 Sobreveio o julgamento da Impugnação, e foi proferido o Acórdão nº. 03-79.370 (e- fls. 2803/2812), que restou assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2013 MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA Por expressa determinação legal, a multa de ofício de 75% é aplicável em casos de omissão de rendimentos, devendo a multa ser qualificada quando constatado que o contribuinte agiu com intuito doloso de impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência de fato gerador do IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS DA ATIVIDADE RURAL. Tributam-se, como rendimentos omitidos da atividade rural a diferença entre as receitas e despesas da atividade rural apuradas em livro caixa pelo contribuinte. Caso a defesa conteste os valores totalizados pelo próprio contribuinte antes do lançamento, devem ser apresentados documentos comprobatórios do erro eventualmente cometido. DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM COMPROVAÇÃO DE ORIGEM. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PRESUNÇÃO LEGAL. Desde 1º de janeiro de 1997, caracteriza-se como omissão de rendimentos a existência de valores creditados em conta bancária, cujo titular, regularmente intimado, não comprove, com documentos hábeis e idôneos, a origem dos recursos utilizados nessas operações. IRPF. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO DA RENDA CONSUMIDA. DESNECESSIDADE. A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada (Súmula CARF nº 26). Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A intimação do resultado do julgamento foi encaminhada ao sujeito passivo pela via postal, e recebida em seu endereço em 11/06/2018, conforme Aviso de Recebimento (e-fls. 2816). O Recurso Voluntário (e-fls. 2819/2879) foi interposto em 10/07/2018, reiterando os argumentos apresentados em sede de Impugnação. Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e julgamento do Recurso Voluntário. Não foram apresentadas contrarrazões. É o relatório. Fl. 2891DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 6 VOTO Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa, Relatora 1. Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo, e atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto nº. 70.235/72. Portanto, deve ser conhecido. 2. Breve resumo do procedimento de fiscalização Antes de adentrar na análise do recurso, é relevante esclarecer que o presente procedimento fiscal é decorrente da ação fiscal aberta em face do senhor Annibal Antonio Bianchini, na qual foi constatado que este contribuinte exerceu atividade rural em conjunto com o recorrente e com o senhor José Maria Costa, (e-fls. 2544/2548), e que os três mantiveram no ano- calendário 2012 contas bancárias em conjunto. Annibal foi intimado a apresentar os documentos e após a apresentação, foi intimado a comprovar a origem de diversos créditos em suas contas bancárias (no total de quase 57 milhões de reais) e a apresentar os extratos faltantes. A fiscalização prosseguiu solicitando documentos e informações, pois cerca de 9 milhões de reais em créditos bancários permaneciam sem comprovação de sua origem. Parte dos depósitos justificados se referiam a receitas da atividade rural, entretanto a fiscalização constatou que não foram declaradas receitas nem despesas dessa atividade na DIRPF 2013 do FISCALIZADO, (e-fls. 02/17). Em consulta ao sistema Nota Fiscal Eletrônica, a fiscalização constatou também a emissão, no ano-calendário 2012, de Notas Fiscais de Entrada emitidas pelas empresas Usina São Domingos Açúcar e Álcool S/A, CNPJ 47.063.128/0001-68, e Sucocitrico Cutrale Ltda., CNPJ 61.649.810/0012-10 e 61.649.810/0110-11, relativas à aquisição de produtos rurais do recorrente e de seus parceiros, as quais superaram o montante de 20 milhões de reais. Por meio do Termo de Constatação e de Intimação Fiscal nº 11 de 28/07/2017, com ciência em 04/08/2017(e-fls. 1108/1121), Annibal foi intimado a comprovar a origem dos créditos bancários ainda pendentes de justificativa e a apresentar o Livro Caixa da Atividade Rural relativo ao ano-calendário 2012. Por meio dos Termos de Constatação e de Intimação Fiscal nº 12 e 13, lavrados em 28/07/2017, com ciência em 04/08/2017 (e-fls. 1122/1145), o recorrente e José Maria Costa também foram intimados a comprovar a origem dos depósitos ainda não comprovados nas contas das quais são co-titulares com Annibal e a apresentar o Livro Caixa da Atividade Rural relativo ao ano-calendário 2012. Em resposta aos Termos nº 11 a 13, Annibal apresentou outros documentos para justificar a origem os depósitos relacionados (e-fls. 1146/1734), o que reduziu o montante pendente de comprovação para menos de 2 milhões de reais. Fl. 2892DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 7 Em 05/10/2017, o recorrente e seus parceiros apresentaram o Livro Caixa da Atividade Rural, (e-fls. 1753/2026), e solicitaram prorrogação de prazo para comprovar os créditos bancários restantes. Em 11/10/2017 e 20/10/2017, Annibal apresentou outros documentos e relatórios para comprovar os depósitos constantes dos Termos nº 14 a 16 (e-fls. 2027/2543). Com base nos documentos e respostas apresentadas a todos os termos, os valores creditados ainda não justificados somavam a quantia de R$ 1.766.377,08, tendo sido os três contribuintes reintimados a comprovar estes depósitos ainda pendentes, por meio dos Termos nº 14 a 16 (e-fls. 1735/1752). Com os documentos apresentados relativos aos Termos 14 a 16 (e-fls. 1753/2543), a soma dos créditos não comprovados nas duas contas das quais o recorrente é co-titular atingiu a cifra de R$ 175.910,45 (cento e setenta e cinco mil, novecentos e dez reais e quarenta e cinco centavos). O Auto de Infração lavrado contra o parceiro ANNIBAL ANTONIO BIANCHIN foi julgado por este CARF e foi mantida a decisão de piso, no Acórdão nº. 2402-012.574, de 07/03/2024, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2013 MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA Por expressa determinação legal, a multa de ofício de 75% é aplicável em casos de omissão de rendimentos, devendo a multa ser qualificada quando constatado que o contribuinte agiu com intuito doloso de impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência de fato gerador do IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS DA ATIVIDADE RURAL. Tributam-se, como rendimentos omitidos da atividade rural a diferença entre as receitas e despesas da atividade rural apuradas em livro caixa pelo contribuinte. Caso a defesa conteste os valores totalizados pelo próprio contribuinte antes do lançamento, devem ser apresentados documentos comprobatórios do erro eventualmente cometido. DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM COMPROVAÇÃO DE ORIGEM. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PRESUNÇÃO LEGAL. Desde 1º de janeiro de 1997, caracteriza-se como omissão de rendimentos a existência de valores creditados em conta bancária, cujo titular, regularmente intimado, não comprove, com documentos hábeis e idôneos, a origem dos recursos utilizados nessas operações. IRPF. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO DA RENDA CONSUMIDA. DESNECESSIDADE. Fl. 2893DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 8 A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada (Súmula CARF nº 26). Também foi lavrado Auto de Infração contra o outro parceiro JOSE MARIA COSTA (PTA nº. 16004.720319/2017-10) que ainda aguarda julgamento no CARF. Feitas estas considerações iniciais, passemos à análise dos argumentos apresentados em sede de recurso. 3. Depósitos bancários de origem não comprovada Conforme explicitado pela fiscalização, mesmo após todas as informações e documentos apresentados, restaram sem a comprovação depósitos no total de R$ 175.910,45, sendo que foram excluídos todos os créditos de valor inferior a R$ 12.000,00 (doze mil reais), tendo em vista que a soma deles é inferior a R$ 80.000,00 (oitenta mil reais), atendendo ao disposto no artigo 42, parágrafo 3º, inciso II, da Lei nº 9.430/1996. Assim, foram imputados ao recorrente 2 depósitos da conta mantida no Banco Credicitrus, sendo um depósito em dinheiro no valor de R$ 90.000,00 (13/03/2013) e um depósito em cheque no valor de R$ 35.000,00, totalizando R$ 125.000,00. Ainda em fase de fiscalização foram apresentadas as seguintes explicações, relatadas pelo relatório fiscal: Tendo em vista que a conta acima mencionada possuía 3 titulares, os demais também foram intimados a comprovar os valores depositados, e os rendimentos omitidos foram imputados ao FISCALIZADO mediante a divisão pela quantidade de titulares. O FISCALIZADO e ANNIBAL apresentaram as seguintes justificativas, fls. 2484 a 2543, para os dois créditos acima: “Milton ref. Pagto frete (adiantamento)”, “Cobertura de conta” e “Emprestimo – D. Ilva Pol. Bianchini”. A justificativa “Milton ref. Pagto frete (adiantamento)” não foi aceita porque não foi apresentado nenhum documento que comprovasse a operação. As justificativas “Cobertura de conta” e “Emprestimo – D. Ilva Pol. Bianchini” não foram aceitas porque não foram apresentados documentos que demonstrassem de que conta tais valores foram provenientes. Não importa se o recurso foi depositado pra cobrir a conta negativa ou pagar determinada despesa e sim de onde ele veio, ou seja, a sua origem, de modo a demonstrar que se trata ou não de rendimentos tributáveis declarados pelo FISCALIZADO ou de contas de mesma titularidade. Na Impugnação, o recorrente apresentou os seguintes esclarecimentos: - R$90.000,00, c/c12.548-2, em 13/03/2012 - recurso em dinheiro oriundo da Cooperativa Credicitrus, conforme comprovante anexo. Fl. 2894DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 9 - R$35.000,00, c/c 12.548-2, em 24/05/2012, transferência oriunda da conta corrente conjunta nº 33.854-0, da SICOOB Credicitrus, pertencente a sua esposa Ilva Polimeno Biachini e a ele próprio. Tendo em vista o teor do art. 42 da Lei nº. 9.430/96 e a falta de comprovação por meio de documentos hábeis e idôneos da origem dos créditos, não há como se afastar a presunção, como bem esclareceu a decisão de piso: Sobre os depósitos bancários tributados, há que se esclarecer que os fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/97 passaram a ser regidos pela Lei n.º 9.430 de 27 de dezembro de 1996, que em seu art. 42, caput, determina: “Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. § 2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; Por meio do art. 42, a Lei n.º 9.430/96 estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente independentemente da constatação direta de dispêndios ou acréscimo patrimonial que era exigida pela legislação anterior. Não comprovada a origem dos recursos aportados na conta corrente do sujeito passivo, tem o fiscal o poder/dever de autuar como omissão de rendimentos o valor dos depósitos bancários recebidos. Nem poderia ser de outro modo ante a vinculação legal decorrente do Princípio da Legalidade que rege a Administração Pública, cabendo ao agente tão-somente a inquestionável observância do novo diploma. A jurisprudência administrativa não deixa margem a dúvidas: IRPF - OMISSÃO DE RENDIMENTO - SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA - LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS - A presunção legal de omissão de receitas, prevista no art. 42, da Lei nº 9.430, de 1996, Fl. 2895DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 10 autoriza o lançamento com base em depósitos bancários de origem não comprovada pelo sujeito passivo. (Ac. 1º CC, 104.18.896, de 21/08/2002). IRPF - OMISSÃO DE RECEITAS - DEPÓSITOS BANCÁRIOS - Lei nº 9.430, de 1996, ART. 42 - O art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996 autoriza a presunção de omissão de receitas amparada em depósitos bancários de origem não identificada pelo contribuinte, restrita a presunção autorizada às normas e parâmetros que lhe foram legalmente fixadas. (Ac. 1º CC, 104-18.555, de 23/01/2002). A presunção legal em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de elidir a imputação, mediante a comprovação da origem pois, afinal, trata-se de presunção relativa, passível de prova em contrário. Tal comprovação, porém, não foi trazida durante a ação. A defesa alega ter comprovado a origem de todos os depósitos ocorridos nas contas correntes em análise, mas que o excesso de rigor do autuante não os considerou jusitificados, estaria apresentando, com a impugnação, provas dessas origens, que serão analisadas a seguir: R$90.000,00, depositados em dinheiro na conta corrente 12.548-2, agência 3188-7 da Credicitrus, no dia 13/03/2012. Para justificar o depósito, apresenta o documento de Registro de Movimentação em Espécie (fl.2841), que apenas corrobora o fato de que o depósito foi efetuado em dinheiro vivo, sem esclarecer o motivo ou que tipo de transação deu origem do depósito. Trata-se de documento de emissão obrigatória tendo em vista o valor movimentado em espécie. Como a motivação do depósito não foi esclarecida, há que se manter o depósito como injustificado. R$35.000,00, decorrente de cheque compensado na conta corrente 12.548-2, agência 3188-7 da Credicitrus, no dia 24/05/2012. No mesmo dia há um cheque compensado na conta nº 33.854-0, da ag. 3188-7, da Credicitrus (fl.2982), cujos titulares são o Sr. Annibal Antonio Bianchini e sua esposa Ilva Polimento Bianchini. O inciso I do parágrafo terceiro do artigo 42, da Lei n.º 9.430 de 27 de dezembro de 1996 determina que, na determinação dos depósitos injustificados, não sejam considerados os depósitos decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica, entretanto, trata-se de conta conjunta de um dos titulares com a própria esposa do contribuinte, titularidade da conta 12.548-2, que tem com titulares, além do impugnante, os senhores José Maria Costa e Annibal Antonio Bianchini. Desde o Termo de Início de Fiscalização (fl.18), o Sr. Annibal foi intimado a apresentar todas as contas em que constasse como titular ou co-titular de contas conjuntas, além das contas de seus dependentes, e os extratos dessa conta não Fl. 2896DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 11 foram apresentados (fl.21) juntamente com os extratos das demais contas em que o contribuinte tinha participação. Por não se tratar de transferência entre contas de mesma titularidade, considero indispensável que seja demonstrado o motivo que levou a esse depósito de modo a que seja possível determinar se a operação é ou não tributável. Apesar de o contribuinte solicitar, na impugnação, a exclusão dos depósitos de pequeno valor listados no anexo III à impugnação, há que se lembrar que os depósitos com valores inferiores a R$12.000,00 nas contas correntes nas quais o sujeito passivo é titular tiveram soma inferior a R$80.000,00 e não foram levados a tributação. Não há alterações a serem efetuadas quanto à infração de omissão de rendimentos decorrentes de depósitos bancários não justificados. Em sede de Recurso, o recorrente apenas reitera os argumentos sem trazer qualquer outra prova, afirmando que bastaria a indicação da origem para que os depósitos fossem considerados como de origem comprovada. No primeiro caso, alega que a origem são as inúmeras operações decorrentes da atividade rural. Quando a este argumento, entendo que não há como se admiti-lo, pois não basta a indicação da origem do depósito, é necessária a comprovação da origem por prova hábil e idônea a fim de demonstrar se o valor deve ou não ser submetido à tributação. Sem tal especificação, não há como se afirmar, com certeza, que se tratava de receita da atividade rural e que esta já teria sido tributada pelo IRPF. Não é outro o entendimento esposado pelo CARF, como se vê pelos acórdãos da CSRF abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Exercício: 2004 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM COMPROVAÇÃO DE ORIGEM. IDENTIFICAÇÃO DO DEPOSITANTE. INSUFICIÊNCIA. Para elidir a presunção contida no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, não basta a identificação do depositante, sendo imprescindível a comprovação da natureza da operação que envolveu os recursos depositados na conta-corrente. (Acórdão CARF nº 9202-006.829, de 19 de abril de 2018 – 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais) (grifos acrescidos) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS POR PRESUNÇÃO LEGAL. DEPÓSITOS BANCÁRIOS IDENTIFICADOS E INTIMADO O CONTRIBUINTE. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM. NECESSIDADE DE ABRANGER A CAUSA COMPROVANDO A NATUREZA DO DEPÓSITO POR MEIO DE DOCUMENTAÇÃO HÁBIL E IDÔNEA INDIVIDUALIZADA COM CORRESPONDÊNCIA DE VALORES E DATAS. MOMENTO PROCESSUAL Fl. 2897DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 12 INAUGURAL DA FASE INQUISITÓRIA DA AUTUAÇÃO. IDENTIFICAÇÃO DO DEPOSITANTE SEM COMPROVAÇÃO DA CAUSA/NATUREZA DA OPERAÇÃO COM PROVA HÁBIL E IDÔNEA RELACIONADA AO DEPÓSITO. INSUFICIÊNCIA. Caracterizam-se como omissão de rendimentos, por presunção, os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea e de forma individualizada, com correspondência de datas e valores, a origem dos recursos utilizados nessas operações, abrangendo no conceito de origem a identificação do depositante (fonte) e a causa/natureza da operação como ponto de procedência dos depósitos. Seja na fase de autuação, seja na fase de contencioso administrativo fiscal, a comprovação da origem dos depósitos bancários, no contexto do lançamento por presunção de omissão de rendimentos por depósitos bancários de origem não comprovada, deve ser realizada de forma individualizada, com a correspondência de datas e valores, exclusivamente pelo contribuinte, a quem cabe o ônus probatório em razão da presunção legal, devendo se valer de prova hábil e idônea abrangendo obrigatoriamente a comprovação da causa/natureza da operação que dá suporte aos depósitos bancários. Não basta a identificação do depositante, ainda que na fase de autuação, sendo imprescindível, em qualquer momento processual, a comprovação da natureza da operação que envolveu os recursos depositados na conta corrente. Na fase de autuação, quando comprovada a causa dos depósitos, não se exige, exclusivamente, a prova do recolhimento do tributo, ainda que tributável, devendo a fiscalização proceder conforme legislação própria e não mais caminhar pela disciplina do art. 42 da Lei nº 9.430 não lançando por presunção legal o imposto não recolhido, enquanto que, na fase de contencioso, com presunção já constituída, caso seja demonstrada a causa da operação, com as provas trazidas com a impugnação, o lançamento só é cancelado se adicionalmente houver a prova do recolhimento, nos casos em que a natureza que se comprovou for de rendimentos tributáveis, sendo essa a prova apta a afastar a presunção legal estabelecida. (Acórdão CARF nº 9202-011.162, de 29 de fevereiro de 2024 – 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais) Sendo assim, vejo que a presunção do art. 42 da Lei nº. 9.430/96 não foi afastada e deve ser mantido o lançamento. 4. Omissão de rendimentos da atividade rural A fiscalização explicou que, apesar de o recorrente e os parceiros terem justificado a origem da quase totalidade de sua movimentação financeira, vários depósitos em suas contas se tratavam de receitas da atividade rural auferidas pelo recorrente em conjunto com os seus parceiros Annibal e José Maria Costa. Contudo, a fiscalização constatou, como relatado Fl. 2898DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 13 anteriormente, a emissão, no ano-calendário 2012, de Notas Fiscais de Entrada emitidas pelas empresas Usina São Domingos Açúcar e Álcool S/A, e Sucocitrico Cutrale Ltda., relativas à aquisição de produtos rurais do FISCALIZADO e de seus parceiros, as quais superam o montante de 20 milhões de reais. Entretanto, o recorrente e seus parceiros não declararam em suas DIRPF 2013 nenhuma receita nem despesa da atividade rural, ou seja, deixaram as fichas “Receitas e Despesas” e “Apuração do Resultado” do Demonstrativo da Atividade Rural em branco. O Livro Caixa da Atividade Rural (e-fls. 1753/2026) foi apresentado e nele foram escriturados o total de R$ 38.325.334,83 de receitas e R$ 33.395.823,90 de despesas, apurando resultado tributável da atividade rural de R$ 4.929.510,93 (quatro milhões, novecentos e vinte e nove mil, quinhentos e dez reais e noventa e três centavos). Este foi o valor adotado para apuração do IRPF devido pelo recorrente, como destacou o relatório fiscal: Conforme relatado pela procuradora de ANNIBAL, a participação deste nº condomínio rural foi de 60% (sessenta por cento) e a do FISCALIZADO e de José Maria Costa de 20% (vinte por cento) cada. Esta fiscalização obteve no processo administrativo fiscal 10850.722494/2013-52, relativo ao Auto de Infração de IRPF do ano-calendário 2008 lavrado contra ANNIBAL, declaração firmada pelos três condôminos ratificando esses percentuais, fls. 2549 a 2566. Multiplicando o resultado apurado no Livro Caixa pelo percentual de 20%, chegamos ao montante de R$ 985.902,18 (novecentos e oitenta e cinco mil, novecentos e dois reais e dezoito centavos) de resultado tributável da atividade rural omitido pelo FISCALIZADO. Em sede de Impugnação, o recorrente apresentou argumentos com relação à receita tributável e a decisão de piso, por sua vez, manteve o lançamento, senão, vejamos: Intimado, desde 31/07/2017 (fl.1122), e reintimado em 21/09/2017 (fl.1742) a apresentar livro caixa com as receitas e despesas da atividade rural, mediante o qual deve ser apurado o resultado da atividade rural, nos termos do artigo 60, do Decreto nº 3.000/99: Art. 60. O resultado da exploração da atividade rural será apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram a atividade. § 1º O contribuinte deverá comprovar a veracidade das receitas e das despesas escrituradas no Livro Caixa, mediante documentação idônea que identifique o adquirente ou beneficiário, o valor e a data da operação, a qual será mantida em seu poder à disposição da fiscalização, enquanto não ocorrer a decadência ou prescrição. Fl. 2899DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 14 § 2º A falta da escrituração prevista neste artigo implicará arbitramento da base de cálculo à razão de vinte por cento da receita bruta do ano- calendário. .................... § 6º A escrituração do Livro Caixa deve ser realizada até a data prevista para a entrega tempestiva da declaração de rendimentos do correspondente ano-calendário. Depreende-se da legislação transcrita, que o livro caixa deve estar escriturado até a data prevista para a entrega tempestiva de declaração de rendimentos, sua veracidade deve ser comprovada documentação idônea e o contribuinte deve apurar as receitas e despesas da atividade rural para informar na Declaração de Ajuste Anual a partir dele. A pedido da Fiscalização o contribuinte apresenta Livro Caixa da Atividade Rural (fls.1753/2025), em que lista, de maneira bem simplificada, as receitas e despesas incorridas na atividade rural. Ao final de cada mês, resume o livro caixa sob as rubricas "Receitas da Atividade Rural", "Despesas da Atividade Rural", "Despesas não Dedutíveis", "Adiantamentos de Recursos - Produtos Entregues no Ano", e "Adiantamentos Recebidos por Conta de Vendas para Entrega Futura". O Livro Caixa é escriturado para a obtenção das Receitas e Despesas da Atividade Rural, e a Fiscalização acatou os valores obtidos pelo contribuinte e os utilizou para apurar o resultado da atividade rural. Na impugnação, a defesa alega ter se equivocado e incluído valores relativos a receitas de empréstimos e despesas com pagamentos de empréstimos, que não poderiam ser considerados na apuração do resultado da atividade rural. Ocorre que esses valores foram informados pelo próprio impugnante e os eventuais equívocos cometidos devem ser comprovados por documentos hábeis que não foram trazidos aos auto. A fiscalização somente poderia analisar, de forma individualizada, as informações discriminadas, de forma resumida, no Livro Caixa, se este estiver acompanhado dos documentos comprobatórios. Na falta dos documentos comprobatórios, há que se tomar como verdadeira a totalização mensal das receitas e despesas da atividade rural feita pelo próprio contribuinte, mantendo-se o lançamento nesse particular. Vê-se, portanto, que a DRJ tomou por verdadeiras as informações escrituradas pelo recorrente no Livro Caixa da Atividade Rural (fls.1753/2025) e não há que se falar em equívocos de apuração sem a apresentação de documentos que comprovem as alegações. O Recurso Voluntário afirma que as receitas da atividade rural decorrentes das operações com as empresas Usina São Domingos Açúcar e Álcool S/A, e Sucocitrico Cutrale Ltda já teriam sido consideradas nas receitas escrituradas e seriam vendas de cana-de-açúcar, venda de Fl. 2900DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 15 laranja, de gado, de amendoim. Alega, ainda, que dentro das “receitas diversas” teriam sido incluídas as receitas de liberação de empréstimos rurais (cédulas rurais) que não deveriam ser tributados. O recorrente ainda reapresenta planilha apresentada anteriormente na Impugnação, extratos e cédulas de empréstimos rurais. Contudo, como bem esclareceu a decisão de piso, a fiscalização adotou as informações escrituradas a título de receita da atividade rural escriturados pelos próprios contribuintes, de modo que, a comprovação de que ele mesmo teria escriturado equivocadamente receitas deve ser por ele comprovado. O ato de provar é muito mais do que colocar à disposição do julgador vários documentos, sem a preocupação em correlacioná-los um a um com a movimentação bancária listada pela autoridade tributária e com o Livro da Atividade Rural, num exercício de ligação entre documento e o fato que se pretende provar. Sobre esse ponto, são esclarecedoras as lições de Fabiana Del Padre Tomé1, quando afirma que, “(...) provar algo não significa simplesmente juntar um documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento e o fato que se pretende provar, fazendo-o com o animus de convencimento”. Diante da falta de relação e da declaração do próprio contribuinte dos valores da receita da atividade rural, não há como se admitir os argumentos apresentados, devendo ser mantido o lançamento. 5. Da multa de Ofício Qualificada A multa qualificada foi aplicada para a infração de omissão de rendimentos da atividade rural em razão da constatação da conduta fraudulenta adotada pelo recorrente em diversos anos, como explica o Relatório Fiscal (e-fls. 2746/2747): IV.1– DA MULTA QUALIFICADA A aplicação da multa qualificada para a infração “III.2– OMISSÃO DE RESULTADO TRIBUTÁVEL DA ATIVIDADE RURAL” decorreu da constatação de evidente intuito de fraude, definido nos artigos 71, 72 e 73 da lei 4.502, de 1964 (sonegação, fraude e conluio), considerando os fatos descritos acima. Essa multa qualificada está prevista no § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007. O FISCALIZADO já foi autuado pela mesma infração, relativa ao ano-calendário 2008, conforme disposto no processo administrativo fiscal 10850.722492/2013- 63, tendo inclusive se utilizado da mesma prática de apurar resultado expressivo da atividade rural e não informá-lo em sua DIRPF 2009, deixando as fichas “Receitas e Despesas” e “Apuração do Resultado” do Demonstrativo da Atividade Rural em branco. O FISCALIZADO não apresentou impugnação contra este Auto de Infração anterior e o crédito tributário dele resultante foi inscrito em dívida ativa da União. 1 1TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributário: de acordo com o código de processo civil de 2015. 4. Ed. Rev. Atual. São Paulo: Noeses, 2016. p. 405. Fl. 2901DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 16 Além disso, esta fiscalização também constatou que nas DIRPF relativas aos anos-calendário 2009 a 2011 (posteriores ao da fiscalização anterior e anteriores ao deste procedimento) o FISCALIZADO também deixou as fichas “Receitas e Despesas” e “Apuração do Resultado” do Demonstrativo da Atividade Rural em branco. Tais fatos caracterizam, em tese, um comportamento recorrente do FISCALIZADO de omitir os resultados positivos de sua atividade rural, impedindo o conhecimento por parte da autoridade tributária da ocorrência do fato gerador. Assim, no entendimento desta fiscalização, restou configurada a prática reiterada de infração a legislação tributária pelo FISCALIZADO, o que levou à duplicação da multa de ofício para a infração “III.2– OMISSÃO DE RESULTADO TRIBUTÁVEL DA ATIVIDADE RURAL”. (grifos acrescidos) A decisão de piso manteve a multa qualificada, entendendo que estaria comprovada a conduta dolosa do contribuinte: De acordo com a Declaração de Ajuste apresentadas pelo contribuinte (fls.12/17), ele e seus parceiros exploraram, desde o ano-calendário de 2004, e durante o ano-calendário de 2012, mais de 150 imóveis rurais. Durante as investigações, a Fiscalização detectou, nas contas do contribuinte e da parceria rural, movimentação financeira de mais de cem milhões de Reais, decorrente da atividade rural e de movimentação financeira entre contas da parceria, sendo que o contribuinte reconhece ter auferido, juntamente com seus parceiros, receitas da atividade rural em valores superiores a vinte e cinco milhões de reais, durante o ano-calendário de 2012. Os fatos acima narrados demonstram inequivocamente que o contribuinte é um grande produtor rural, há muitos anos, organizado e bem assessorado contabilmente (conseguiu comprovar a origem de quase a totalidade da movimentação financeira ocorrida nas diversas contas correntes dele próprio e da parceria, depois de decorridos mais de quatro anos) e certamente não ignorava a obrigatoriedade de declarar as receitas e despesas da atividade rural. Outro ponto a destacar é que o sujeito passivo foi autuado pelas mesmas infrações (omissão de rendimentos decorrentes de depósitos bancários não justificados e omissão de rendimentos da atividade rural) no ano-calendário de 2008, não tendo apresentado impugnação e solicitado parcelamento da dívida. Mesmo tendo sido autuado por falta de declaração das receitas e despesas da atividade rural, somente no ano-calendário de 2009, exercício 2010, o impugnante informou as receitas e despesas da atividade rural na Declaração de Ajuste Anual, deixando em branco as fichas de receitas e despesas da atividade rural nos exercícios posteriores. A conduta do contribuinte deixa claro que, dolosamente, omite, reiteradamente, as receitas e despesas da atividade rural, comportamento que enseja a aplicação de multa qualificada de 150%. Fl. 2902DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 17 Será mantida a qualificação da multa de ofício para 150%. Entendo que está caracterizada a conduta dolosa do recorrente e deve ser mantida a multa qualificada. Apesar de ter mencionado a existência de outras autuações sobre o mesmo tema, a fiscalização não baseou a qualificação apenas na reiteração da conduta, mas sim na caracterização do intuito de fraude, definido nos artigos 71, 72 e 73 da lei 4.502, de 1964 (sonegação, fraude e conluio). Pelo conjunto probatório e o relatório fiscal, entendo que a fiscalização conseguiu demonstrar que o recorrente agia dolosamente, pois é um grande produtor rural, muito bem assessorado contabilmente, e que tinha pleno conhecimento de como promover a sua declaração, e já tendo sido autuado anteriormente sobre o mesmo tema, o que mostra o intuito evidente de sonegar. O artigo 44 da Lei nº. 9.430/96 passou a ter a seguinte redação após a alteração promovida pela Lei nº. 14.689/2023: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) Fl. 2903DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 18 § 1º-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1º deste artigo quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) § 1º-C. A qualificação da multa prevista no § 1º deste artigo não se aplica quando: (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (grifo acrescidos) De acordo com o §1º-C supramencionado, a conduta dolosa deve estar individualizada e comprovada, e entendo que no presente caso, o requisito resta cumprido. Contudo, de acordo com os dispositivos mencionados, cabe ajuste no valor da multa qualificada, pois a Lei nº. 14.689/2023 alterou o percentual da multa qualificada para 100%, e nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN, a lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração. Foi o que ficou definido no julgamento do Recurso Extraordinário nº 736.090/SC, submetido à sistemática do art. 1.036 e seguintes do Código de Processo Civil (Tema 863 de repercussão geral), no qual o Supremo Tribunal Federal (STF) fixou a seguinte tese: Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo. A questão foi objeto do Parecer SEI nº. 910/2025/MF dispensando a PGFN de recorrer e vinculando a Receita Federal do Brasil, nos termos do art. 19-A, III, da Lei nº 10.522, de 2002. Apesar da referida alteração ter estabelecido o critério da reincidência para a fixação da multa qualificada no percentual de 150%, entendo tratar-se de penalidade nova, que passou a vigorar com a referida alteração legal, não sendo possível a retroação da averiguação da reincidência para casos já autuados. Fl. 2904DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.420 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16004.720317/2017-12 19 De fato, a fiscalização indicou a reincidência do contribuinte na mesma infração, mas a autuação em tela ocorreu antes da entrada em vigor da Lei nº. 14.689/2023, de modo que a previsão contida no inciso VII, §1º do art. 44 da Lei nº. 9.430/96 sequer poderia servir de fundamento legal para se aplicar o percentual de 150% para a multa qualificada. De acordo com os artigos 5º, XXXVI e 150, inciso III, alínea "a", da Constituição Federal, a irretroatividade das leis (tempus regit actum) é um dos primado fundamental de garantia de segurança jurídica de todo o sistema tributário. Assim, não é possível manter-se o percentual de 150% da multa qualificada justificando a reincidência, pois na época dos fatos geradores, a norma sequer existia. Diante do exposto, deve-se aplicar a retroação disposta na Lei n. 9.430/96, art. 44, § 1º, VI, com alteração promovida pela Lei nº. 14.689/2023, reduzindo o percentual da multa de ofício para 100%. 6. Conclusão Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, e dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa de ofício ao percentual de 100%, em razão da alteração promovida pela Lei nº. 14.689/2023. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa Fl. 2905DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10783.903974/2011-00
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 22 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Data do fato gerador: 01/01/2007, 31/03/2007 IPI. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS INIDÔNEOS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO. GLOSA MANTIDA. Somente geram direito a crédito de IPI as aquisições de insumos tributados devidamente comprovadas por documentação fiscal idônea, independentemente do efetivo recolhimento do imposto pelo fornecedor. Recurso Voluntário negado
Numero da decisão: 3001-003.783
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Larissa Cássia Favaro Boldrin – Relatora Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Sergio Roberto Pereira Araujo, Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).
Nome do relator: LARISSA CASSIA FAVARO BOLDRIN
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-12-08T17:26:12Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-12-08T17:26:12Z; Last-Modified: 2025-12-08T17:26:12Z; dcterms:modified: 2025-12-08T17:26:12Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-12-08T17:26:12Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-12-08T17:26:12Z; meta:save-date: 2025-12-08T17:26:12Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-12-08T17:26:12Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-12-08T17:26:12Z; created: 2025-12-08T17:26:12Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2025-12-08T17:26:12Z; pdf:charsPerPage: 1064; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-12-08T17:26:12Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10783.903974/2011-00 ACÓRDÃO 3001-003.783 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 24 de outubro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE PEMAGRAN PEDRAS MÁRMORES E GRANITOS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Data do fato gerador: 01/01/2007, 31/03/2007 IPI. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS INIDÔNEOS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO. GLOSA MANTIDA. Somente geram direito a crédito de IPI as aquisições de insumos tributados devidamente comprovadas por documentação fiscal idônea, independentemente do efetivo recolhimento do imposto pelo fornecedor. Recurso Voluntário negado ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Larissa Cássia Favaro Boldrin – Relatora Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Fl. 235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.783 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.903974/2011-00 2 Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Sergio Roberto Pereira Araujo, Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 07-33.948, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada contra o Despacho Decisório de não homologação de pedido de ressarcimento de IPI. Consta dos autos que a contribuinte apresentou Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER/DCOMP nº 18781.91050.290507.1.1.01-0205), relativo ao 1º trimestre de 2007, pleiteando o valor de R$ 109.718,86, referente a créditos apurados no Livro de Registro de Apuração do IPI (RAIPI), alegadamente decorrentes de aquisições de insumos tributados empregados na fabricação de produtos industrializados destinados à exportação. A autoridade fiscal, no curso da análise do pedido, constatou inconsistências na apuração do saldo credor, especialmente quanto a créditos originados de notas fiscais emitidas por fornecedores com irregularidades cadastrais e ausência de comprovação do efetivo recolhimento do imposto nas etapas anteriores. Apontou, ainda, divergências entre os valores registrados no RAIPI e os lançamentos na escrita fiscal digital (EFD), o que levou ao não reconhecimento integral dos créditos pleiteados. Dessa forma, o pedido de ressarcimento foi indeferido parcialmente, permanecendo saldo de crédito não homologado em virtude de falta de comprovação documental hábil e idônea quanto à origem e legitimidade dos créditos. Em sede de manifestação de inconformidade, a contribuinte alegou que os créditos glosados decorrem de aquisições efetivamente tributadas, devidamente registradas em sua escrita fiscal, e que todas as operações de entrada e saída foram comprovadas por notas fiscais e controles contábeis regulares. Sustentou, ainda, que a glosa de créditos com fundamento em irregularidades de terceiros fornecedores viola o princípio da não cumulatividade, pois o direito ao crédito não estaria condicionado ao recolhimento do imposto por etapas anteriores. A Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Juiz de Fora/MG julgou improcedente a manifestação, entendendo que o direito creditório somente pode ser reconhecido quando comprovada a efetiva ocorrência do fato gerador do crédito, isto é, aquisição de insumos tributados, sendo indispensável a comprovação do recolhimento do imposto pelo fornecedor e a idoneidade dos documentos fiscais que amparam os lançamentos. Assim, concluiu pela manutenção da glosa dos créditos indevidos e do indeferimento parcial do ressarcimento. Fl. 236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.783 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.903974/2011-00 3 Irresignada, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário tempestivo, no qual reproduz, em essência, os mesmos fundamentos apresentados na manifestação de inconformidade, defendendo a validade dos créditos escriturados e a legalidade do pedido de ressarcimento. É o relatório. VOTO Conselheira Larissa Cássia Favaro Boldrin, Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, pelo que deve ser conhecido. Passamos a análise. Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de IPI referente ao 1º trimestre de 2007, transmitido por meio do PER/DCOMP nº 18781.91050.290507.1.1.01-0205, no valor total de R$ 109.718,86, apresentado pela empresa Pemagran Pedras, Mármores e Granitos Ltda. A autoridade fiscal, ao analisar a documentação que instrui o pedido, .constatou que parte dos créditos lançados decorre de notas fiscais emitidas por fornecedores irregulares, além de divergências entre os valores declarados no RAIPI e os registrados na escrita fiscal. Concluiu, assim, pela não homologação parcial do crédito pleiteado, por ausência de comprovação da origem legítima dos valores e da idoneidade dos documentos fiscais que lhes deram suporte. A decisão recorrida manteve o indeferimento parcial, ressaltando que, para a fruição do direito ao crédito do IPI, é indispensável que o contribuinte comprove a idoneidade das notas fiscais utilizadas como base para a apuração e a regularidade das operações que ensejaram o crédito. Destacou, ainda, que a responsabilidade pelo controle e verificação da idoneidade documental recai sobre o beneficiário do crédito, e que não é possível reconhecer créditos baseados em documentos inidôneos ou desacompanhados de comprovação contábil idônea. Em sede recursal, a contribuinte limitou-se a reiterar os mesmos argumentos apresentados na manifestação de inconformidade, sem trazer novos elementos de fato ou de direito capazes de infirmar as conclusões da instância anterior Assim, diante da ausência de comprovação da origem e legitimidade dos créditos glosados, não há fundamento legal para o reconhecimento do direito creditório pleiteado. Fl. 237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.783 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.903974/2011-00 4 Dessa forma, permanece hígida a decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Juiz de Fora/MG, que corretamente concluiu pela manutenção da glosa dos créditos e do indeferimento parcial do ressarcimento. Ante o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Larissa Cássia Favaro Boldrin - Relatora Fl. 238DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11159488 #
Numero do processo: 19515.720367/2016-47
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 22 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 ARBITRAMENTO. VÍCIO DE FUNDAMENTAÇÃO E CRITÉRIO DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO. É insubsistente o lançamento que utiliza critério para aferir a base de cálculo a partir da massa salarial da recorrente, por se tratar de empresa prestadora de serviços, sendo incongruente com a premissa adotada pela própria autoridade fiscal, de que a confusão patrimonial é fato relevante para considerar todas as empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico. Além disso, a autoridade fiscal não demonstra a impossibilidade de utilizar a receita bruta do grupo econômico e, ainda utiliza como fundamento o art. 336 da IN RFB 971/2009 que trata de apuração de remuneração da mão-de-obra para avaliação de custo da construção civil, o que também atesta o erro de fundamentação legal.
Numero da decisão: 1401-007.693
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário da Contribuinte, apenas para julgar insubsistente o lançamento do crédito tributário em razão de vício material na apuração da base de cálculo para fins de arbitramento e de erro na fundamentação legal, restando prejudicados os recursos dos responsáveis solidários pelo crédito tributário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.
Nome do relator: DANIEL RIBEIRO SILVA
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VÍCIO DE FUNDAMENTAÇÃO E CRITÉRIO DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO. É insubsistente o lançamento que utiliza critério para aferir a base de cálculo a partir da massa salarial da recorrente, por se tratar de empresa prestadora de serviços, sendo incongruente com a premissa adotada pela própria autoridade fiscal, de que a confusão patrimonial é fato relevante para considerar todas as empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico. Além disso, a autoridade fiscal não demonstra a impossibilidade de utilizar a receita bruta do grupo econômico e, ainda utiliza como fundamento o art. 336 da IN RFB 971/2009 que trata de apuração de remuneração da mão-de-obra para avaliação de custo da construção civil, o que também atesta o erro de fundamentação legal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário da Contribuinte, apenas para julgar insubsistente o lançamento do crédito tributário em razão de vício material na apuração da base de cálculo para fins de arbitramento e de erro na fundamentação legal, restando prejudicados os recursos dos responsáveis solidários pelo crédito tributário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Fl. 19364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 2 Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin. RELATÓRIO Trata-se de retorno dos autos para reapreciação de determinadas matérias trazidas pelo sujeito passivo no seu recurso voluntário, tendo em vista o provimento parcial do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, o que foi feito nos termos do Acórdão n. 9202-011.547 (fls. 19.312/19.337), assim ementado: Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. Atendidos os pressupostos regimentais, mormente quanto à demonstração da alegada divergência jurisprudencial, o Recurso Especial deve ser conhecido. ISENÇÃO DO PROUNI. DESCUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. A instituição de ensino não faz jus à isenção do PROUNI, caso constatado pela Fiscalização da RFB, que não foram observadas - por parte do contribuinte aderente - as condições postas na lei, situação em que se mostra desnecessária, para fins de suspensão do benefício, a edição de ato de desvinculação do programa por parte do MEC. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. A controvérsia originou-se da suspensão da imunidade e isenção tributárias do Recorrente, referente ao IRPJ e à CSLL, relativamente aos anos-calendário de 2011 e 2012. Dita suspensão encontra-se intrinsecamente ligada ao cumprimento, pela entidade de ensino, dos requisitos estabelecidos pelo Programa Universidade para Todos (PROUNI). Fl. 19365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 3 Em primeira instância administrativa, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) julgou improcedente a impugnação apresentada pelo IESP. Subsequentemente, em sede recursal, a 4ª Câmara / 1ª Turma do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), por meio do Acórdão nº 1401-002.724, deu provimento ao Recurso Voluntário do IESP, em decisão assim ementada: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Anocalendário: 2011, 2012 SUPERAÇÃO DAS MATÉRIAS EM RAZÃO DA APLICAÇÃO DO § 3º DO ART. 59 DO DECRETO Nº 70.235/1972. Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Anocalendário: 2011, 2012 ISENÇÃO DO PROUNI. SUSPENSÃO DECORRENTE DE ATO DECLARATÓRIO EMITIDO PELO MEC. IMPRESCINDIBILIDADE. A suspensão da isenção de uma instituição de ensino do PROUNI, por Ato Declaratório de Exclusão emitido pela RFB, somente pode se dar após a desvinculação da referida instituição, por parte do Ministério da Educação, do próprio PROUNI. CSLL. REFLEXO. Pela íntima relação de causa e efeito, aplica-se à CSLL o quanto decidido para o IRPJ. O fundamento para o provimento do apelo do contribuinte residiu na premissa de que a suspensão da isenção vinculada ao PROUNI, por ato da Receita Federal do Brasil (RFB), estaria condicionada à prévia desvinculação da instituição de ensino do referido programa, a ser formalizada pelo Ministério da Educação (MEC). Em decorrência dessa ratio decidendi, outras questões suscitadas pela autoridade fiscal, tais como irregularidades na escrituração contábil e a constituição de grupo econômico com finalidade lucrativa, foram relegadas à condição de obiter dictum ou consideradas superadas. Por conseguinte, matérias acessórias, como a imposição de multa qualificada, a incidência de juros sobre a multa de ofício e a atribuição de responsabilidade solidária, não foram objeto de análise meritória por aquela instância. Inconformada, a Fazenda Nacional manejou Recurso Especial, submetendo a matéria à apreciação da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), que deu provimento parcial ao recurso fazendário apenas para reformar o entendimento da Turma Ordinária, assentando que a suspensão da isenção do PROUNI pela RFB, diante da constatação de descumprimento dos Fl. 19366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 4 requisitos legais pela fiscalização, prescinde de um ato prévio de desvinculação do programa por parte do MEC. Com o parcial provimento do Recurso Especial, os autos foram retornados a esta Turma Ordinária para que prossiga no julgamento do Recurso Voluntário, debruçando-se sobre as matérias que, no Acórdão nº 1401-002.724, foram tidas como prejudicadas ou tratadas como obter dictum. Em suma, deverão ser apreciados no presente momento processual, as seguintes matérias: a) Analisar a validade do Ato Declaratório Executivo; b) Aferição da legalidade do arbitramento da base de cálculo, o que inclui a discussão acerca da pertinência da utilização da massa salarial como parâmetro e a adequação da fundamentação legal para tal procedimento de arbitramento; c) Análise da aplicabilidade da multa qualificada de 150%, com o exame da efetiva comprovação dos requisitos legais para sua imposição, notadamente a demonstração de dolo, fraude ou simulação por parte do Contribuinte; d) Exame da legalidade da atribuição de responsabilidade solidária a terceiros, pessoas físicas e jurídicas; e) Apreciação das demais alegações de nulidade e de mérito veiculadas pelo Contribuinte em seu Recurso Voluntário original, agora sob a nova diretriz jurisprudencial de que o ato do MEC não se configura como condição sine qua non para a suspensão da isenção do PROUNI pela RFB. As alegações tecidas no Recurso Voluntário do sujeito passivo e dos demais responsáveis solidários, podem ser sintetizadas da seguinte forma: IESP i) Alega que o julgamento de seu recurso deveria ser realizado conjuntamente ou ser sobrestado até a decisão final sobre a impugnação ao Ato Declaratório Executivo nº 162/2016, que suspendeu suas imunidades e isenções, dada a manifesta prejudicialidade. ii) Que o procedimento de suspensão de imunidade/isenção do art. 32 da Lei nº 9.430/96 seria nulo, dada a suspensão da vigência do art. 14 da Lei nº 9.532/97 pela ADIN nº 1.802. iii) Que as acusações fiscais se baseiam em suposições, ilações e fatos externos ao período fiscalizado, o que fulminaria de nulidade os atos fiscais. Fl. 19367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 5 iv) Que ocorreu a decadência do direito de fiscalizar, pois o período fiscalizado (01/2011 a 12/2012) teve a Notificação Fiscal de suspensão lavrada apenas em 01/07/2016, mais de cinco anos após a data das supostas infrações (01/01/2011). v) Que a fiscalização acusa o Recorrente da prática de planejamento fiscal abusivo denominado fragmentação para justificar a multa qualificada de 150%. vi) Que, ao contrário do afirmado pela fiscalização, não houve divisão do Recorrente em várias pessoas jurídicas, mas sim a aquisição de diversas Instituições de Ensino Superior (IES) com o objetivo de unificá-las sob uma única mantenedora, o Recorrente. vii) Que a coexistência temporária de dois CNPJs em um mesmo endereço físico decorreu da morosidade do Ministério da Educação (MEC) em aprovar os processos de transferência de mantença, sujeitos à legislação educacional específica, e não de uma estratégia para evasão fiscal. viii) Que as aquisições de IES, muitas delas deficitárias, ocorreram em um contexto de expansão das atividades filantrópicas do Grupo Uniesp, resultando na assunção de débitos tributários significativos que passaram a ser pagos, o que seria vantajoso para o Fisco. ix) Que diversas investigações por outros órgãos (Ministério Público Federal, CADE) sobre as atividades do Grupo Uniesp foram arquivadas por falta de provas de dolo, fraude ou simulação, o que descaracterizaria a intenção fraudulenta alegada pelo Fisco. x) Que a fiscalização interpretou de forma distorcida os fatos, pois a situação de coexistência de CNPJs foi temporária e episódica, causada pela inércia do MEC, não justificando a multa qualificada. xi) Que a fundamentação para a multa qualificada é genérica, pois a fiscalização não demonstrou quais atos específicos do Recorrente se enquadrariam nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64 (sonegação, fraude, conluio), limitando-se a invocar o art. 44, I, e §1º da Lei 9.430/96, tornando o lançamento nulo por falta de motivação legal. xii) Que as condutas que autorizam a multa qualificada (falsidade, engodo, intenção de enganar) não se presumem e devem ser cabalmente demonstradas e comprovadas, o que não ocorreu. xiii) Que o Recorrente sempre prestou todos os esclarecimentos solicitados pela fiscalização, não havendo ocultação de fatos. xiv) que a fiscalização arbitrou a receita do Recorrente para os períodos autuados tomando por base os valores dos salários declarados em GFIP ("massa salarial"), por entender que este seria o "dado mais representativo para aferição indireta da receita". xv) Que o critério eleito (art. 336 da Instrução Normativa RFB nº 971/09) diz respeito exclusivamente à apuração indireta do valor da remuneração da Fl. 19368DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 6 mão de obra empregada na construção civil e não pode ser utilizado indiscriminadamente para apuração das bases de cálculo do PIS e da COFINS de uma instituição de ensino. xvi) Que o art. 8º da Lei nº 8.846/94, que faculta à autoridade tributária utilizar outros métodos de determinação da receita, não confere uma "carta em branco" e deve ser interpretado à luz do art. 148 do CTN, que exige processo regular de arbitramento com contraditório, o que não teria sido observado. xvii) Que, ao afastar-se das regras objetivas do art. 6º da Lei nº 8.846/94, o Fisco deveria ter instaurado processo regular para apurar a verdadeira base de cálculo, e não o fazendo, as exigências seriam ilegais. xviii) Que aderiu ao PROUNI desde sua implantação em 2005 e sempre cumpriu rigorosamente as obrigações impostas, como a concessão de um grande volume de bolsas de estudo (4.308 em 2011 e 3.371 em 2012), cujos valores superariam em muito as isenções usufruídas. xix) Que a isenção do PROUNI é onerosa e a prazo certo (10 anos) e, nos termos do art. 178 do CTN e da Súmula 544 do STF, não pode ser revogada ou modificada por norma legal posterior ou por instrução normativa que imponha novas condições não previstas na lei instituidora. xx) Que a suspensão da isenção pela fiscalização, baseada no art. 4º da IN SRF nº 456/2004 (que trata de crimes contra a ordem tributária e débitos fiscais), é ilegal, pois esta instrução teria introduzido condições não previstas na Lei nº 11.096/2005. xxi) Que, nos termos do art. 9º, incisos I e II, e §§ 1º e 2º da Lei nº 11.096/2005, a desvinculação da instituição do PROUNI é de competência exclusiva do MEC, e somente após tal ato a RFB poderia suspender as isenções. A ausência desse ato do MEC viciaria a suspensão promovida pela RFB. xxii) Que os fatos alegados pela fiscalização para justificar a suspensão (supostos crimes tributários e débitos pendentes) não ocorreram ou não poderiam fundamentar a perda da isenção nos períodos autuados, especialmente porque os débitos previdenciários citados estavam sob discussão administrativa ou foram quitados/parcelados, e as compensações em GFIP não haviam sido glosadas à época. xxiii) Que a alegação da DRJ de que a isenção do PROUNI não se aplicaria a entidades beneficentes (como o IESP, portador de CEBAS) é um novo fundamento não constante da autuação original, violando os arts. 142 e 146 do CTN (vedação à alteração do critério jurídico do lançamento pela autoridade julgadora) e o direito de defesa. xxiv) Que, mesmo que a IN SRF 456/04 pudesse regulamentar a matéria, ela não poderia restringir o alcance da lei. O art. 8º da Lei 11.096/2005 não faz distinção entre entidades beneficentes e não beneficentes para fins da isenção quando aderem ao PROUNI. Fl. 19369DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 7 xxv) Por fim, que a legislação tributária (art. 61 da Lei nº 9.430/96) somente autoriza a incidência de juros sobre o valor do tributo ou da multa isolada (art. 43 da mesma lei), não sobre o montante da multa de ofício, citando jurisprudência do CARF, inclusive da CSRF, em seu favor. Corresponsáveis xxvi) Alegam que a fiscalização e a decisão recorrida fundamentam a responsabilidade solidária exclusivamente no art. 124, I, do CTN, sob o argumento de que seriam os "reais beneficiários dos resultados obtidos das atividades desenvolvidas" pelo IESP. xxvii) Que o art. 124 do CTN não tem a abrangência que lhe foi conferida, pois a expressão "interesse comum" possui significado técnico-jurídico restrito, não se confundindo com mero interesse econômico ou fático. xxviii) Que o "interesse comum" do art. 124, I, do CTN se caracteriza apenas quando as pessoas estão situadas do mesmo lado da relação jurídica que constitui o fato gerador (e.g., coproprietários de um imóvel em relação ao IPTU), e não quando ocupam posições distintas ou simplesmente se beneficiam economicamente de atos do contribuinte principal. xxix) Que a responsabilidade solidária do art. 124, I, do CTN não se confunde com a responsabilidade de terceiros por infrações (art. 135 do CTN), esta última exigindo a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos, o que não teria sido demonstrado no caso. xxx) Que, sendo pessoas físicas (no caso de Cláudia, José, Bárbara e Sthefano) ou outra pessoa jurídica com suas próprias obrigações (no caso da Sociedade Administradora), não são contribuintes diretos do PIS e da COFINS devidos pelo IESP, o que afastaria a solidariedade do art. 124, I. xxxi) Cláudia e José Fernando alegam que a fiscalização não apontou pagamentos de dividendos a eles pelo IESP, mas sim por outras instituições do Grupo UNIESP, que não seriam mantidas pelo IESP. xxxii) Bárbara e Sthefano (filhos de Cláudia e José) argumentam que a fiscalização não demonstrou que receberam valores "distribuídos disfarçadamente" pelo IESP. Suas "ligações" com o grupo consistiriam no recebimento de salários de outra pessoa jurídica (União Nacional das Instituições Educacionais de São Paulo), doações de seu pai, participações societárias minoritárias em algumas empresas do grupo e quitação de mútuos com a referida União Nacional, não com o IESP. Alegam não participar da administração ou gestão do IESP. xxxiii) A Sociedade Administradora e Gestão Patrimonial Ltda. (holding do grupo) alega que o simples fato de receber aluguéis de empresas do Grupo UNIESP ou ter ocorrido um acréscimo patrimonial não a torna responsável solidária Fl. 19370DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 8 pelos tributos do IESP com base no art. 124, I, do CTN, pois não há interesse jurídico comum na situação que constitui o fato gerador do PIS e COFINS do IESP. xxxiv) Por fim, que a interpretação dada pela fiscalização e pela DRJ ao art. 124, I, do CTN, ao responsabilizá-los, ignora a distinção de personalidades jurídicas e subverte o sistema de sujeição passiva, citando o precedente do STF no RE nº 562.276/PR, que declarou a inconstitucionalidade do art. 13 da Lei nº 8.620/93 por promover indevida confusão patrimonial. É o relatório do essencial. VOTO Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator. Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e- processo. O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele conheço. Pois bem, como relatado, trata-se de retorno dos autos após Acórdão 9202-011.548 da CSRF que, que deu provimento parcial ao recurso fazendário apenas para reformar o entendimento da Turma Ordinária, assentando que a suspensão da isenção do PROUNI pela RFB, diante da constatação de descumprimento dos requisitos legais pela fiscalização, prescinde de um ato prévio de desvinculação do programa por parte do MEC. Com o parcial provimento do Recurso Especial, os autos foram retornados a esta Turma Ordinária para que prossiga no julgamento do Recurso Voluntário, debruçando-se sobre as matérias que, no Acórdão nº 1401-002.724, foram tidas como prejudicadas ou tratadas como obiter dictum. Em suma, deverão ser apreciados no presente momento processual, as seguintes matérias: a) A suspensão da imunidade e da isenção tributária; b) Aferição da legalidade do arbitramento da base de cálculo do lançamento do crédito tributário, o que inclui a discussão acerca da pertinência da utilização da massa salarial como parâmetro e a adequação da fundamentação legal para tal procedimento de arbitramento; Fl. 19371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 9 c) Análise da aplicabilidade da multa qualificada de 150%, com o exame da efetiva comprovação dos requisitos legais para sua imposição, notadamente a demonstração de dolo, fraude ou simulação por parte do Contribuinte; d) Exame da legalidade da atribuição de responsabilidade solidária a terceiros, pessoas físicas e jurídicas; e) Apreciação das demais alegações de nulidade e de mérito veiculadas pelo Contribuinte em seu Recurso Voluntário original contra as autuações de PIS e COFINS, agora sob a nova diretriz jurisprudencial de que o ato do MEC não se configura como condição sine qua non para a suspensão da isenção do PROUNI pela RFB. Chamo atenção para o fato de que o Acórdão desta TO reformado pela CSRF foi o Acórdão 1401-002.724, relatoriado pelo então Conselheiro Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, proferido por unanimidade. Na oportunidade, o Recurso Voluntário do contribuinte foi provido tomando por base dois fundamentos explorados pelo Relator: (i) insubsistência do lançamento em razão da imprescindibilidade de ato declaratório de suspensão da isenção do PROUNI pelo MEC, e; (ii) vício material quanto ao critério adotado para fins de arbitramento (massa salarial). Em que pese no seu excelente voto o Relator tenha concordado com a gravidade de todos os fatos apurados pela autoridade fiscal, especialmente no que se refere à fragmentação de receitas e existência de grupo econômico de fato, os dois fundamentos acima expostos eram suficientes para fulminar o lançamento. Passo então a analisar a suspensão da imunidade e da isenção tributária. Da suspensão da imunidade e da isenção tributária Pois bem, superada a premissa da necessidade de ato declaratório do MEC, entendo que o ato declaratório deve ser confirmado. Quanto à alegação de nulidade do Ato Declaratório a mesma resta prejudicada tendo em vista a decisão da CSRF. Em relação à arguição da decadência do Ato Declaratório, seja pelos fatos dolosos constatados (e amplamente provados) seja pela falta de recolhimento dos tributos a regra de contagem aplicada é a do art. 173 do CTN. No mérito, entendo pertinentes as razões já expostas no voto original, acompanhadas por este Relator, pedindo vênia para adotá-las como razões de decidir: Imunidade Tributária e Isenção Fiscal Fl. 19372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 10 A recorrente apresenta longa digressão sobre o conceito de imunidade tributária, sua abrangência e de sua importância às instituições de educação, que figuram como substitutas do Estado. Outrossim, estabelece premissas que vão ao encontro do objetivo de se conceder imunidade tributária e isenção a entidades que estão dispostas a tanto. Afirma que a lei não pode extrapolar as regras da Constituição Federal, exigindo tributos e impostos em situações alcançadas pela imunidade. Pois bem. Concordo com a recorrente quando afirma que a entidade imune/isenta, ou seja, sem fins lucrativos, não é impedida de desenvolver atividade remunerada, e de apurar resultado positivo; aliás, a contrario sensu, entendo que a entidade deve buscar o melhor resultado para que a atividade por ela desenvolvida alcance o maior número de indivíduos. Entretanto, há regras que precisam ser fielmente atendidas para que se possa usufruir do benefício da imunidade dos impostos exigidos pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. A Constituição Federal atribuiu à lei complementar o dever de regular as limitações constitucionais ao poder de tributar (art. 146, II), impedindo o Estado de tributar certos fatos quando preenchidas determinadas condições que devem ser seguidas pelas entidades que desejam se manterem no regime de benefício da imunidade de impostos. Seguindo essa trilha, o Código Tributário Nacional estabeleceu determinadas condições essenciais a serem preenchidas por tais entidades imunes. Reproduzo o teor dos dispositivos inerentes ao que aqui se apregoa: Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. § 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. § 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos. ______________ Art. 9º, inciso IV (...) Fl. 19373DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 11 c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seção II deste Capítulo; Quer dizer, já que é impossível regular todas as hipóteses das limitações constitucionais ao poder de tributar, por serem bem mais abrangentes e comportarem a regra, o legislador entendeu por bem consignar somente as hipóteses exceptivas que permitem ao ente federado tributar a entidade sujeita às regras de imunidade tributária, tornando-se mais fácil e preciso para se definir quem se enquadra (ou não) em tal benefício fiscal. Parece fácil tal conclusão! Entretanto, citada precisão é relativizada quando se ingressa nos incisos do art. 14 do CTN e se tenta interpretar cada um deles. Daí é que podem surgir as celeumas que tanto cercam o caso em questão, as quais até me arrisco a indagar: a) o que se entende por distribuir "qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título"? Vou além: a constatação de grupo econômico, por si só, pode franquear à conclusão de que o resultado de uma empresa pode ser atribuído à outra, ainda que tenham a mesma atividade e sejam domiciliadas em um mesmo endereço? b) o que pode ser entendido com a condição "aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais"? c) quanto à escrituração comercial, basta demonstrar erros (inclusive rasos) da escrita contábil ou devem ser comprovadas falhas dantescas capazes de assegurar sua inexatidão? Pois bem. Entendo que a fiscalização demonstrou cabalmente que foi montado um arquétipo de operações para que o resultado das entidades sujeitas a tais benefícios fossem convertidos a seus fundadores. Inicialmente, convém consignar que um grupo econômico de fato pode ser apurado quando empresas compartilham receitas e despesas, efetuam contracorrente de recursos, utilizam-se de funcionários em comum. Não obstante, tal diferenciação não causa necessariamente uma obrigatoriedade de se jungirem os resultados contábeis e fiscais de todas as empresas ao extremo de caracterizá-las como uma empresa só, imputando-lhes todas as consequências jurídicas e tributárias que isto gera. E, pelo visto, não foi isso que a fiscalização fez. Tanto é que o lucro atribuído à recorrente não resulta do somatório das receitas de todas as empresas com similitude de atividades, mas sim de cálculo atribuído à massa salarial da ora recorrente. Isto porque a fiscalização entendeu que para manter a folha de pagamento da recorrente, havia necessidade de se apurar receita em montante maior do que aquela declarada pela empresa. Fl. 19374DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 12 Entretanto, como se verá adiante, entendo que no caso concreto a fiscalização deveria, sim, considerar todas as receitas derivadas da mesma atividade de prestação de serviços de ensino para efetuar o lançamento tributário. Voltando à análise, há que se observar, por outro lado, que o compartilhamento de negócios é mais aceitável quando presente em empresas situadas em uma mesma categoria fiscal. Pois, quando presentes interesses antagônicos dentro de um mesmo grupo, como exemplo, quando uma empresa necessita apresentar resultado positivo (por estar no lucro presumido - menos oneroso) e outra negativo (por tributar pelo lucro real - mais oneroso), abre-se uma fenda para o descompasso entre a realidade fática e o que se externa nos documentos contábeis e fiscais, conveniente para o grupo econômico obter a tão almejada "economia fiscal". Esta, a meu ver, é a questão que "acendeu o alerta" ao fisco: de que a divisão de negócios perpetrada pelos administradores do indicado grupo econômico poderia estar sendo utilizada para atender aos seus interesses pessoais. E foram vários elementos que comprovam tal mandatório, descritos sinteticamente abaixo, mas que serão enfrentados mais adiante: 1) O Instituto Educacional do Estado de São Paulo participa de um grupo econômico de fato - o Grupo Uniesp - que tem como objetivo precípuo o lucro, o que contraria veementemente o seu objetivo estatutário de entidade de ensino sem fins lucrativos. 2) Afora esse pressuposto, o grupo ofereceu vantagens indevidas aos seus controladores, com objetivo de migrar renda das empresas do grupo (com e sem fins lucrativos) para seus benefícios. Grupo Econômico de Fato A meu ver o grupo econômico Uniesp foi devidamente caracterizado pela fiscalização. E não são poucas as razões que me fizeram concluir por isso. Na Notificação Fiscal que suspendeu a imunidade tributária e a isenção fiscal (e-fl. 13.374 a 13.404), a fiscalização consignou corretamente o seguinte: Entrega de 2 (duas) DIPJs para cada ano-calendário A recorrente apresentou 2 (duas) DIPJs válidas para cada ano fiscalizado, o que já evidencia algo suspeito na conduta da recorrente. Uma DIPJ se referia à atividade regular e outra referia-se a evento de incorporação. Interessante é que a DIPJ regular e a DIPJ de incorporação do ano-calendário de 2011 referiram-se ao período compreendido entre 01/01 e 31/12 do respectivo ano; no ano-calendário de 2012, a DIPJ regular contemplou o período de 01/01 a 31/12, já a DIPJ de incorporação contempla o período é de 01/01 a 27/12/2012, ou seja, muito próximo de cobrir todo o ano de 2012. Além disso, as DIPJs apresentaram valores diferentes entre si, o que mostra total falta de sincronia entre as informações prestadas. Fl. 19375DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 13 Pergunto: qual era a intenção da recorrente em apresentar dois documentos informativos para um mesmo período? Talvez porque seus administradores tenham mantido duas empresas distintas em vários endereços de seus estabelecimentos e, em uma suposição, teriam o interesse, mas que não se concretizou nos anos objeto de lançamento, de incorporar a empresa com fins lucrativos - adquirida pela recorrente - pela empresa sem fins lucrativos (ora recorrente). Esta é outra questão que demonstra a ocorrência do grupo econômico - a manutenção de duas empresas em um mesmo estabelecimento, que passo adiante a citar. Empresas diferentes estabelecidas em um mesmo endereço Como já divulgado no relatório deste voto, a empresa manteve 2 (dois) estabelecimentos - aliás 2 (duas) empresas - em um mesmo endereço, durante o período abrangido pelo auto de infração. E mais, ambos os estabelecimentos praticaram a mesma atividade, qual seja, de ensino. A diferença entre ambos é que o estabelecimento da recorrente era entidade alcançada pela imunidade tributária e isenção fiscal; já o outro estabelecimento tinha fins lucrativos. Nas e-fls. 12.255 a 12.261 deste processo, a fiscalização anexou planilha que comprova a utilização de dois estabelecimentos de empresas distintas do grupo econômico em um mesmo endereço. E, como visto neste processo, trata-se de um estabelecimento da ora recorrente - entidade "sem" fins lucrativos - e um estabelecimento de outra empresa do grupo econômico - empresa com fins lucrativos -. Empresas sujeitas a controle de uma holding Todas as empresas envolvidas estavam direta ou indiretamente sujeitas a controle de uma holding, antes denominada União dos Institutos de Ensino Superior de São Paulo (Uniesp) e atualmente denominada Sociedade de Administração e Gestão Patrimonial LTDA, CNPJ 06.120.096/0001-08, que possui patrimônio relevante e recebe recursos advindos das empresas do grupo Uniesp. Assim sob o "guarda-chuva" da citada holding, praticaram-se estratégias para permitir que os recursos levantados com o benefício fiscal fossem direcionados, sem compaixão, para a holding e, posteriormente, a seus sócios. Mais à frente, tratarei das questões que envolveram a holding. Contratos de aluguel entre as empresas do grupo Os imóveis em que eram estabelecidas as filiais da recorrente pertenciam à holding do grupo econômico, Sociedade de Administração e Gestão Patrimonial LTDA. A recorrente celebrou contratos de aluguel com a holding em condições desfavorecidas de mercado, demonstrando nitidamente a interferência dos gestores do grupo econômico para violar as regras de valor justo praticada por pessoas em situações opostas (locador e locatário) no mercado. Além disso na emissão de Cédulas de Crédito Fl. 19376DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 14 Imobiliário (CCIs, instrumento pelo qual o grupo econômico conseguia antecipar recursos que seriam advindos os aluguéis, a recorrente oferecia a própria receita como garantia para que a holding recebesse os recursos dos CCI. Confusão Patrimonial A confusão patrimonial nas empresas do grupo é patente: Uma empresa - geralmente com fins lucrativos - é a intermediadora dos contratos do FIES firmados entre os alunos e o Governo Federal, e é ela quem emite o diploma para os alunos, e também é a empresa cadastrada no PROUNI. Por outro lado, a recorrente, também domiciliada no mesmo endereço da referida empresa, é quem mantinha sob sua guarda a folha de pagamento de seus colaboradores e declarava o valor da contribuição previdenciária em sua GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social) aproveitando dos benefícios que lhe eram concedidos - no caso da folha de pagamento, isenção de contribuição previdenciária patronal -. Além disso, em análise das demonstrações financeiras auditadas apresentadas pelos gestores do grupo Uniesp, é de se concluir que a confusão patrimonial foi devidamente consignada pela empresa de auditoria independente. Os casos são variados, mas trago como exemplo a empresa Centro de Ensino e Cultura de Auriflama (CNPJ 04.323.073/0001-75), que, por sua vez, "funciona" no mesmo endereço da filial 63.083.869/0042-35 da recorrente: V AC SP 310 - Artur F. Neto s/n Km 2,8 - Auriflama - SP, CEP 15.350-000. Na demonstração de resultado (e-fl. 13.059), foi informada uma receita bruta da Auriflama de R$ 7.784.617 (sete milhões, setecentos e oitenta e quatro mil seiscentos e dezessete reais), mas somente R$ 270.543 (duzentos e setenta mil, quinhentos e quarenta e três reais) se referem à despesa com pessoal. Desta forma, a referida empresa contabilizou com despesas tributárias o valor de R$ 19.065 (dezenove mil e sessenta e cinco reais), o que lhe permitiu apurar um lucro líquido do exercício de R$ 7.243.660 (sete milhões, duzentos e quarenta e três mil e seiscentos e sessenta reais). Tal resultado permitiu ao Centro de Ensino e Cultura de Auriflama distribuir o valor de R$ 7.266.923 (sete milhões duzentos e sessenta e seis mil, novecentos e vinte e três reais), conforme Demonstração do Fluxo de Caixa (e-fl. 13.061) a título de lucro, cujos beneficiários foram os administradores do Grupo Uniesp, José Fernando Pinto da Costa, que recebeu R$ 3.633.461,53 (e-fl. 13.618), e Cláudia Aparecida Pereira que recebeu R$ 3.633.461,53. As Notas explicativas das Demonstrações Financeiras demonstram que as empresas do grupo estavam conciliando as mensalidades a receber (e-fls. 13.250, 13.269, 13.288, 13.307, 13.344, 13.352), ou seja, efetuando uma composição das mensalidades. Ora, isso é uma prova evidente da confusão existente entre as empresas do grupo Uniesp, uma vez que o Grupo somente se utilizava das empresas lucrativas para distribuir lucros a seus sócios e angariar recursos para a continuidade e expansão, contra legem, de sua operação. Fl. 19377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 15 Conclusão sobre o Grupo Econômico de Fato Pelo que foi amplamente exposto, entendo que a fiscalização comprovou a existência do Grupo Econômico de fato - Grupo Uniesp. Por conseguinte, deve-se avaliar se o grupo econômico foi constituído para iludir o pagamento de tributo ao fisco, focando principalmente na transposição de receitas e despesas entre as empresas do grupo e na destinação proibida dos resultados levantados pelas entidades imunes e isentas, situadas em situação favorável em relação às empresas concorrentes que desenvolvem a mesma atividade de ensino. E da análise de alguns itens trazidos acima, já se pode perceber que o grupo econômico tinha objetivos díspares às entidades que se sujeitam a prestar serviços submetidos à imunidade tributária e isenção fiscal. Passo a dispor sobre as questões que violaram a Constituição Federal, o Código Tributário Nacional, a Lei nº 9.532/1997 e a Lei nº 11.096/2005: Distribuição de parcela de seu patrimônio e inaplicação integral de seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais A fiscalização elencou os requisitos que foram descumpridos pela recorrente em relação aos benefícios fiscais a que estava sujeita (e-fl. 15.441): 1) Imunidade tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – CF/1988, artigo 150, inciso VI, alínea “c”. a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo 195, § 3º. b) A entidade distribuiu (disfarçadamente) lucros a seus controladores, Lei 5.172/66, artigo 14, inciso I. c) A entidade remunerou seus dirigentes, indiretamente, através da distribuição disfarçada de lucros, Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “a”. d) A entidade não aplicou integralmente seus recursos na manutenção de seus objetivos sociais, Lei 5.172/66, artigo 14, inciso II, e Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “b”. e) A entidade não apresentou contabilidade regular, Lei 5.172/66, artigo 14, inciso III, e Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “c”. f) A entidade não apresentou documentação que comprove suas receitas e despesas, Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “d”. g) A entidade não apresentou declaração de rendas conforme disposto em ato da SRFB, Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “e”. h) A entidade não recolheu as contribuições para a seguridade social retidas nos rendimentos pagos aos empregados, Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “f”. i) A entidade não assegurou a destinação de seu patrimônio à entidade congênere ou órgão público em caso de extinção, Lei 9.532/97, artigo 12, §2º, inciso “g”. Fl. 19378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 16 2) Isenção tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – Lei 9.532/1997, artigo 15. a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo 195, § 3º. b) A natureza jurídica da entidade tem características de sociedade empresarial e não de associação privada, por não corresponder a uma coletividade típica de uma união de pessoas, Lei 9532/97, artigo 15, combinado com Lei 10406/02, artigo 53. c) A natureza jurídica da entidade tem características de sociedade empresarial e não de associação privada, por exercer atividade com fins econômicos, ou seja, atividade comercial, Lei 9532/97, artigo 15, combinado com Lei 10406/02, artigo 53. d) A entidade remunerou seus dirigentes, indiretamente, através da distribuição disfarçada de lucros, Lei 9532/97, artigo 12, §2º, inciso “a”. e) A entidade não aplicou integralmente seus recursos na manutenção de seus objetivos sociais, Lei 9532/97, artigo 12, §2º, inciso “b”. f) A entidade não apresentou contabilidade regular, Lei 9532/97, artigo 12, §2º, inciso “c”. g) A entidade não apresentou documentação que comprove suas receitas e despesas, Lei 9532/97, artigo 12, §2º, inciso “d”. 3) Isenção tributária do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS – Lei 11.096/2005 (PROUNI), artigo 8º. a) A entidade está em débito com o sistema da seguridade social, CF/88, artigo 195, § 3º, e IN SRF 456/04, artigo 4º, § único. b) A entidade praticou atos que configuraram, em tese, crimes contra a ordem tributária, IN SRF 456/04, artigo 4º, caput. Impactos com a suspensão Inicialmente, importante frisar que o impacto que uma desqualificação dessas causa na sociedade, imprescinde de uma análise fria, imparcial e cautelosa. O grupo Uniesp é responsável por atender milhares de alunos; e, uma vez que grande parte deles aderiu aos programas de benefício do Governo Federal, como o FIES, nos faz concluir que a conclusão sobre a manutenção ou não da imunidade e isenção fiscal atingirá pessoas com poder aquisitivo mais desfavorável, que tiveram grandes dificuldades na vida pessoal e escolar. Enfim, são milhares de vidas, de famílias, que concentram todos os seus esforços para realizarem o sonho de conseguir um diploma de nível superior. E a recorrente, sabedora de sua relevância no desempenho de sua atividade, gasta boa parte de sua peça recursal para tratar de sua importância na sociedade, em razão da atividade que foi a ela delegada pelo Estado (e-fls. 18.658 e 18.659): "Contribuir para o desenvolvimento da cultura da pesquisa científica, da tecnologia e do ensino no Brasil; Promover e divulgar o ensino em todos os graus, Fl. 19379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 17 ciclos e modalidades, além da prestação de serviço social, cultural e educacional, visando ao progresso cultural e social de São Paulo e do Brasil; Manter, provendo com todos os recursos, as escolas ou cursos e demais atividades que instale, administre ou dirija; Assistir aos alunos das escolas mantidas, administradas ou dirigidas pela Instituição, principalmente os que são reconhecidamente pobres, na forma de concessão de Bolsas de estudo ou outras formas assistenciais aprovadas por sua administração; Criar, instalar e manter estabelecimentos de ensino e demais atividades educacionais de forma a elevar o nível social e cultural na cidade e no país; Criar e manter serviços educativos, assistenciais e culturais que beneficiam os estudantes e adolescentes em geral da localidade e do país". (...) Elenca outros serviços assistenciais, cita sua importância para a prosperidade da nação para, em conclusão, alegar que faz jus à imunidade tributária e a isenção fiscal (e-fl. 18.660): Trata-se, portanto, de atuação com profundos e transformadores impactos no desenvolvimento do Brasil, em aspectos basilares para a prosperidade de nação. Nesse contexto, o Recorrente faz jus à imunidade tributária de que trata a alínea "c" do inciso VI, do art. 150, da Constituição Federal, bem como à isenção tributária estabelecida pelo art. 15, da Lei 9.532/97 e pelo art. 8º da Lei nº 11.096/06. Todavia, a análise e conclusão sobre a avaliação a ser feita quanto a este caso, deve perpassar da simples premissa da emoção. Para isso, deve-se ter em mente que quem cometeu o delito não foi a Fazenda Nacional, mas sim os responsáveis pelo arquétipo montado com o nítido propósito do enriquecimento ilícito. Querer atribuir ao fisco o dever de cautela que deveria ser das pessoas que se "dispuseram" a ingressar em tal atividade, é fazer como um jogador de futebol, que simula um pênalti para provocar a torcida a hostilizar o árbitro. Pode até ser que um indício ou uma prova, analisados de maneira isolada, torna- se prova fraca diante da complexidade da análise de uma atividade tão relevante ao poder público, e, mais ainda, às pessoas destinatárias desses préstimos. Por sua vez, quando esses vários indícios e provas são conectados entre si, resta muito claro o famigerado propósito latente na mente dos organizadores do modelo perpetrado. E a fiscalização demonstrou que o grupo econômico utilizou-se da fragmentação de empresas com objetivo de omitir e reduzir tributos. Empresas diferentes estabelecidas em um mesmo endereço e Entrega de 2 (duas) DIPJs para cada ano-calendário A conservação de 2 (dois) estabelecimentos em um mesmo endereço permitiu ao grupo econômico desviar recursos, receitas e despesas de uma empresa para outra, para que a carga tributária fosse reduzida ao mesmo tempo em que o resultado positivo fosse destinado a seus administradores. Fl. 19380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 18 A entrega de 2 (duas) DIPJs por ano já indicava algo suspeito no procedimento adotado pela recorrente, mesmo que se tivessem naturezas diferentes, pois não houve sequer a citada incorporação de empresas motivadora da entrega da DIPJ de incorporação. A empresa alega que teve dificuldades em efetuar as alterações societárias devidas em razão das aquisições feitas durante os períodos objeto de lançamento alterar seu estatuto e documentos fiscais em tempo suficiente para comportar todas as aquisições feitas durante os períodos objeto de lançamento. Entretanto, não só este fato, mas principalmente a conduta de deslocar receitas e custos de uma empresa para outra não podem impedir a conclusão a que a fiscalização chegou. Empresas sujeitas a controle de uma holding, Contratos de Aluguel, CCI O controle efetuado por meio de uma holding é algo comum em grupos empresariais. Entretanto, quando se trata de entidades sem fins lucrativos, há de se investigar sobre tal propósito, pois não faz muito sentido possuir uma empresa com fins lucrativos dentro de um grupo econômico que é eminentemente formado por entidades sem fins lucrativos. Os contratos de aluguel em valores, no mínimo, suspeitos - por representarem valores acima do mercado -, indicam sistematicamente o intento do grupo em se locupletar. Como amplamente demonstrado no Termo de Verificação Fiscal, a holding do grupo mantinha a propriedade dos imóveis que eram alugados à recorrente. Assim, os alugueis eram estabelecidos pelos sócios do grupo econômico para que a holding ficasse com parte do resultado, uma vez que os valores estavam bem acima do mercado. A fiscalização apresentou a seguinte conclusão em relação aos contratos de aluguel (e-fl. 15.457): O segundo passo era a confecção de um contrato de locação entre a empresa “holding”, que adquiriu o imóvel, e a faculdade do mesmo grupo que em geral é uma entidade ISENTA ou FILANTRÓPICA. O contrato era em geral de 60 a 72 meses. O valor total das locações, no final do contrato, representava um valor próximo ao valor de mercado dos imóveis. Os aluguéis usualmente tinham um período de baixo valor (entre 12 ou 36 meses), em que o aluguel corresponde a cerca de 0,6% do valor do imóvel, para depois passar para valores que vão de 1% a 3,46% do valor do imóvel. Destaca-se que o mercado de aluguel comercial opera com um percentual de 0,8% a 1,1% do valor do imóvel, o que implica que os valores de aluguel praticados eram acima do mercado. Mas não é só isso! Não era só o aluguel, algumas vezes exorbitantes, que fez com que o grupo empresarial crescesse exponencialmente. Fl. 19381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 19 Utilizou-se de um instrumento de alavancagem para antecipação desses recebíveis decorrentes do contratos de aluguel, as denominadas CCIs (Cédulas de Crédito Imobiliário). A holding adquiria os imóveis onde estavam localizadas as entidades sem fins lucrativos - no caso, a ora recorrente -. Após firmar os contratos de aluguel - em alguns casos, em valor acima do mercado, a holding lançava os CCIs que eram adquiridos por Fundos de Pensão, como Petros (Fundo de Pensão dos funcionários da Petrobrás) e Postalis (Fundo de Pensão dos funcionários dos Correios). Desta forma, o grupo empresarial recebia numerários expressivos decorrentes das antecipações e conseguia "fazer" caixa para adquirir mais e mais estabelecimentos de ensino. É de se concluir que o grupo econômico afastou-se completamente de seu propósito de entidade sem fins lucrativos para se tornar um grupo empresarial com o claro objetivo de expansão para cada vez mais ganhar o mercado e distribuir resultados aos principais interessados, os sócios de fato e de direito de todo o grupo empresarial. E essa expansão não pode ser invocada como se fosse permitido pela lei à recorrente ampliar sua atividade somente por destinar o resultado de seu negócio na sua atividade, pois causa concorrência desleal por se tratar de empresa em situação economicamente favorável - entidade com ônus tributário reduzido -. Mas não apenas isso que ocorreu! Como visto amplamente aqui neste voto, sabe- se que o resultado era encaminhado à holding do grupo e posteriormente às pessoas físicas beneficiadas. Distribuição disfarçada de lucros A distribuição do resultado positivo aos sócios- administradores também foi comprovada pelo fisco: a empresa com fins lucrativos apurava resultado positivo, que era convertido para os sócios administradores do Grupo Uniesp em forma de dividendos. Por outro lado, na entidade sem fins lucrativos - no caso, a recorrente - mantinham uma receita mínima para garantir o pagamento dos custos e despesas que eram ali alocados, principalmente para arcar com a folha de pagamento dos funcionários da entidade, cujo montante também era alcançada pela isenção das contribuições previdenciárias. Além disso, houve distribuição de lucros de empresas deficitárias. A DRJ citou exemplos em seu voto, os quais passo a reproduzir abaixo (e-fl. 18.589): Vejamos o que ocorre na prática. Analisando os recebimentos de lucros pelos sócios José Fernando e Cláudia aparecida, tomando por base o demonstrativo preparado pelo fisco, constante das fls. 13.395 a 13.396, que contém seus recebimentos, suas declarações de rendimentos e as DIPJ apresentadas. Para a análise, utilizaremos as três primeiras empresas citadas, ASSOCIAÇÃO PAULISTA Fl. 19382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 20 DE ENSINO LTDA, ORGANIZAÇÃO SULSANCAETANENSE DE EDUCAÇÃO E CULTURA LTDA e CENTRO DE ENSINO E CULTURA DE AURIFLAMA LTDA. As três entidades, conforme o demonstrativo, foram adquiridas em 2012. Não obstante, ainda em 2012, distribuíram aos dois sócios, respectivamente os valores de R$ 13.511.325,60, R$ 8.337.108,12 e 7.266.923,06. A Associação Paulista de Ensino, CNPJ 06.277.088/0001-70, declara em sua DIPJ do exercício de 2013 (ano-calendário de 2012), o rendimento bruto - RB, de R$ 18.530.434,00 e um lucro líquido de R$ 16.496.748,00, uma lucratividade impressionante de 89,03%, para uma empresa deficitária e recém adquirida. O Centro de Ensino e Cultura de Auriflama Ltda, CNPJ 04.323.073/0001-75, apresenta DIPJ do exercício de 2013 com apuração zerada, não obstante as distribuições dos lucros. Já a Organização Sulcaeteanense, CNPJ 02.240.444/0001-20, apresentou DIPJ do exercício de 2013 originalmente zerada, retificando com informação de receita somente em 2016. Informa RB no montante de R$ 12.371.671,64 e distribui R$ 7.266.923,06. O valor dessa distribuição chega à impressionante marca de 67,4% sobre o RB. As informação acima são no mínimo inusitadas. Empresas deficitárias, recém adquiridas, com distribuição de lucros exorbitantes, refletem tudo aquilo que o fisco demonstrou. Na DIRPF 2013, ano-calendário 2012, os sócios José Fernando Pinto da Costa (anexo 17) e Cláudia Aparecida Pereira (anexo 18) declararam terem recebido cerca de R$ 61 milhões de reais a título de dividendos de várias pequenas faculdades recentemente adquiridas. A maioria dessas faculdades estava sem atividade, algumas eram deficitárias e, por isso, não teriam condições de apurar lucros exorbitantes se não fossem a ela desviados resultados que deveriam ser da própria recorrente, ainda mais considerando que no domicílio/endereço correspondente, funcionava no ano de 2012 um estabelecimento da IESP conforme anexo 28 (e-fls. 13.819 a 13.828). Desta forma, evidente está a distribuição de parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título, e a não aplicação integral dos recursos levantados na manutenção dos seus objetivos institucionais. A recorrente alega que não se pode atribuir o resultado de uma empresa com fins lucrativos à outra sem fins lucrativos - no caso, a própria recorrente - para fins de concluir que o resultado distribuído aos sócios, por meio das empresa com fins lucrativos, podem motivar a suspensão da imunidade e da isenção fiscal. Ora, é correto o procedimento da fiscalização em atribuir o resultado de uma empresa a outra. Quem criou a confusão patrimonial foi o próprio grupo econômico a que pertence a recorrente, ao alocar receitas, custos e despesas e Fl. 19383DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 21 folha de pagamento ao seu arbítrio e interesse. Querer deslocar a culpa para a fiscalização é alegar sua própria torpeza. Os fundamentos acima são mais do que suficientes para confirmar o procedimento fiscal e as razões para suspensão da imunidade e da isenção tributária, não havendo o que acrescentar. Face ao exposto, neste ponto deixo de acolher as preliminares e nego provimento ao recurso voluntário confirmando o Ato Declaratório impugnado. Entretanto, caminho diverso deve ser adotado quanto ao lançamento do crédito tributário. Lançamento do Crédito Tributário Ocorre que, tendo em vista que o entendimento adotado por esta TO acerca da imprescindibilidade de ato declaratório do MEC para suspensão da isenção da recorrente é, por decorrência lógica, precedente à qualquer análise da base de cálculo, um segundo fundamento ficou citado no voto apenas como obter dictum. Tal posição restou consolidada através do Acórdão 1401-004.075, de relatoria da Conselheira Luciana Yoshihara Zanin, que não conheceu Embargos do contribuinte e recebeu a seguinte ementa: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. Não havendo contradição do julgado sobre ponto a que devia se pronunciar, incabível a apresentação de embargos de declaração. EMBARGOS REJEITADOS. Pois bem. À partir de tal delimitação fática, cumpre ressaltar que o presente Relator estava presente na composição desta TO quando do julgamento do Recurso Voluntário que resultou no Acórdão 1401-002.724. Trata-se de processo que foi amplamente debatido no referido julgamento, e permaneço convicto e convencido da correção da decisão proferida por esta TO. Entretanto, restando superado o entendimento acerca da imprescindibilidade do ato declaratório do MEC, retornam os autos para análise das demais questões recursais que restaram superadas. Entre elas, o vício material quanto ao critério adotado para apuração da base de cálculo arbitrada. Desta feita, restando ainda convicto da decisão proferida, este tema subsidiário que foi claramente debatido por esta TO, mas que acabou constando como obter dictum, ganha contexto de fundamento principal para manter o provimento do Recurso Voluntário do contribuinte. Fl. 19384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 22 Peço vênia para reproduzir o trecho do voto que tratou desse argumento: Arbitramento do lucro e da receita e Base de cálculo de tributação A fiscalização efetuou o arbitramento do lucro com fundamento no art. 47, inciso II, alínea 'b', da Lei 8.981/1995 (base legal do art. 530, inciso II, alínea 'b', do RIR/99): Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando: II a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para: (...) b) determinar o lucro real. Isto porque entendeu a auditoria fiscal que a recorrente, por ter deslocado receitas, custos e despesas de uma empresa para outra, manteve sua escrituração irregular, a qual não correspondia à realidade fática, evidenciando indícios de fraude e contendo vícios, erros e deficiências que a tornasse imprestável. A recorrente, por sua vez, alega que a fiscalização se apegou a erros rasos para desconsiderar sua contabilidade. Também, afirma que a falta de apresentação dos livros comerciais auxiliares não poderia causar o arbitramento do lucro por escrituração imprestável. Pois bem. Tenho que concordar com a fiscalização. Como já dito, no período objeto dos fatos geradores apurados, a empresa cresceu demasiadamente em razão dos financiamentos obtidos junto ao Governo Federal; assim, para alcançar seu objetivo, contra legem, de adquirir o maior número de instituições de ensino que lhe permitissem alavancar consideravelmente suas atividades, tudo isso com o propósito de beneficiar seus associados e administradores do grupo Uniesp, relegou a um segundo plano a transcrição fiel dos fatos jurídicos nos seus registros contábeis e fiscais, que lhe permitiam se manter no regime de benefício fiscal dos impostos e contribuições. É de se perceber que a voracidade da recorrente era tamanha que nada obstava seu interesse meramente econômico. E foi aí que pecou a recorrente. A fiscalização demonstrou que este compartilhamento de resultados entre empresas situadas em um mesmo endereço, mas que tinham naturezas completamente distintas uma sem fins lucrativos e outra com fins lucrativos é que tornou prova cabal da incongruência dos lançamentos contábeis existentes nos livros comerciais da recorrente. E não se trata de um mero argumento frouxo da fiscalização. Trata-se de premissa essencial para a manutenção da recorrente no benefício da imunidade tributária e da isenção fiscal, o que foi esquecido pela recorrente, talvez por entender que Fl. 19385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 23 nada a impedia de crescer exponencialmente, já que estava sob a máscara da entidade que presta bons serviços à sociedade. Até aqui, parece-me correto o lançamento fiscal. Entretanto, o critério estabelecido pelo fisco para aferir a base de cálculo a partir da massa salarial da recorrente, por se tratar de empresa prestadora de serviços, é incongruente com a premissa adotada pela própria autoridade fiscal, de que a confusão patrimonial é fato relevante para considerar todas as empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico. Veja a redação do art. 51, VII, da Lei 8.981/1995 (base legal do art. 535, VII, do RIR/99). Art. 51. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas, quando não conhecida a receita bruta, será determinado através de procedimento de ofício, mediante a utilização de uma das seguintes alternativas de cálculo: (...) VII - 0,8 (oito décimos) da soma dos valores devidos no mês a empregados; Ora, se a fiscalização acusa e a meu ver, comprova que a caracterização do grupo econômico se deveu em razão da confusão patrimonial existente, deveria o fisco utilizar de todas as receitas, custos e despesas para aferir a base de cálculo da tributação, em obediência ao caput do art. 51 transcrito acima. De acordo com o ilustre professor Paulo de Barros Carvalho, a regra matriz de incidência tributária comporta duas proposições: o antecedente e o consequente. Desta forma, para que tal regra esteja perfeita e acabada, o ato jurídico do lançamento tributário deverá comportar todas representações/critérios decorrentes da hipótese de incidência tributária. Quanto ao consequente tributário, assim afirma o renomado jurista: Nada mais é necessário para que possamos identificar uma obrigação tributária, espécie do gênero relação jurídica. Sua representação lógica poderia ser expressa com a seguinte notação simbólica: Cst=Cp(sa.sp).Cq(bc.al). Em que “Cst” é o consequente tributário; “Cp” é o critério pessoal; “sa” o sujeito ativo; “sp” o sujeito passivo; “Cq” o critério quantitativo; “bc” a base de cálculo; “al” a alíquota; e “.” novamente o conjuntor ou multiplicador lógico. No caso concreto, a fiscalização estabeleceu corretamente os critérios material, temporal e espacial, que tratam da proposição antecedente na regra matriz de incidência; outrossim, definiu corretamente o critério pessoal e, parcialmente, o critério quantitativo este em relação à alíquota; entretanto, o critério quantitativo referente à base de cálculo foi equivocadamente distorcido, quando o fisco deixou de aferir a base de cálculo com base no somatório da receita bruta de todas as empresas operacionais do Grupo Uniesp para lançar mão do arbitramento do lucro com base na folha de pagamento somente da IESP, deixando de utilizar o faturamento das empresas operacionais com e sem fins lucrativos . Fl. 19386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 24 Desta forma, entendo que incorreu o fisco em erro de fundamentação legal, pelo que proponho exonerar o lançamento tributário. Todavia, este é apenas um fundamento obter dictum para excluir o lançamento fiscal, eis que o erro material de efetuar o lançamento sem o correspondente ato emitido pelo MEC, em relação ao Prouni, é a ratio decidendi para dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte, que será doravante destacado. Permaneço concordando com os argumentos acima expostos. Como muito bem enfrentado, a própria conclusão a que chegou a fiscalização é absolutamente inconsistente com a sua tese (ao meu ver comprovada) de existência de grupo econômico. Curioso o fundamento adotado no TVF para justificar a adoção de critério de aferição indireta: Arbitramento da Receita Assim como o lucro, a receita do sujeito passivo não pode ser extraída da escrita contábil, pois não foi registrada em sua totalidade, uma parcela foi omitida e distribuída de maneira escusa, indevida e ilegal, de modo a beneficiar os controladores, através de operações e simulações conforme descrito neste relatório, por meio de diversas empresas do grupo econômico. Para determinação da base de cálculo das contribuições sociais incidentes sobre o faturamento, PIS e COFINS, a receita foi aferida indiretamente. A massa salarial também foi adotada como base para aferição indireta da receita, pelos mesmos motivos, ou seja, sendo o sujeito passivo uma entidade prestadora de serviços, o dado mais representativo para aferição indireta da receita é a sua massa salarial. A soma dos valores devidos em cada mês a empregados está consistentemente comprovada nas Folhas de Pagamentos mensais, na contabilidade, nas GFIP, RAIS e DIRF, todos com dados compatíveis e condizentes com os serviços prestados. Ora, de fato, a receita da contribuinte não era possível de ser completamente extraída da sua escrituração somente, exatamente em razão da comprovada fragmentação e existência de grupo econômico de fato. À partir de tal constatação deveria a autoridade fiscal ter reunido as receitas das empresas que compunham o grupo econômico de fato para, então, aplicar o disposto no art. 51 da Lei n. 8.981/1995 que estabelece os critérios para fins de arbitramento do IRPJ (o presente lançamento foi realizado no mesmo procedimento fiscal de apuração de IRRF). Fl. 19387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 25 Para que a autoridade fiscal pudesse se utilizar da faculdade prevista no art. 8º da Lei 8.846/1996 seria necessário demonstrar a inviabilidade de aplicação de um dos critérios relativos à receita bruta, vez que essa é a base da fundamentação do TVF. Outrossim, a autoridade fiscal valeu-se de legislação complementar relativa à apuração de contribuições previdenciárias, que possui base de cálculo distinta, para aferição de tributos incidentes sobre receita. E o pior, o TVF também toma por fundamento o art. 336 da IN 971/2009 que trata de apuração de remuneração de mão-de-obra para avaliação de custo de construção civil! Senão vejamos o que dispõe o capítulo em que está inserido o referido dispositivo: CAPÍTULO III DA APURAÇÃO DA REMUNERAÇÃO DA MÃO-DE-OBRA POR AFERIÇÃO INDIRETA Art. 335. A escolha do indicador mais apropriado para a avaliação do custo da construção civil e a regulamentação da sua utilização para fins da apuração da remuneração da mão-de-obra, por aferição indireta, competem exclusivamente à RFB, por atribuição que lhe é dada pelos §§ 4º e 6º do art. 33 da Lei nº 8.212, de 1991. Seção Única Da Apuração da Remuneração da Mão-de-Obra com Base na Nota Fiscal, na Fatura ou no Recibo de Prestação de Serviços Art. 336. O valor da remuneração da mão-de-obra utilizada na execução dos serviços contratados, aferido indiretamente, corresponde no mínimo a 40% (quarenta por cento) do valor dos serviços contidos na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços. Art. 337. Caso haja previsão contratual de fornecimento de material, ou de utilização de equipamentos, ou de ambos, na execução dos serviços contratados, o valor dos serviços contido na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços deverá ser apurado na forma prevista no art. 451, observado o disposto no art. 455. Ora, os erros cometidos pela autoridade fiscal quanto à apuração da base de cálculo foram elementares, muito embora o excelente trabalho fático probatório relacionado às demais questões auferidas. Isto, para mim, já é suficiente para reconhecer a insubsistência do lançamento em razão da incerteza e insegurança na apuração da base de cálculo, o que caracteriza vício material a fim de fulminar o lançamento. Ademais, entendo que não seja caso de reconhecer a nulidade do lançamento em razão do vício material mas a sua própria insubsistência no mérito, tendo em vista que além do vício na apuração da base de cálculo o fisco incorreu em erro na fundamentação legal relativa ao arbitramento. Fl. 19388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.693 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720367/2016-47 26 Assim, face ao exposto, em que pese a manutenção da validade do Ato Declaratório, oriento meu voto no sentido de dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apenas para julgar insubsistente o lançamento do crédito tributário em razão de vício material na apuração da base de cálculo para fins de arbitramento e erro de fundamentação legal, restando prejudicados os demais argumentos recursais quanto ao crédito exigido aduzidos pelo contribuinte e responsáveis. É como voto. (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva Fl. 19389DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11157691 #
Numero do processo: 10580.726540/2017-43
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2013 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVO OU COM RECORRENTE NÃO LEGITIMADO. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se conhece de recurso voluntário interposto após o prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência da decisão recorrida. Não é considerado entrega do recurso o mero agendamento de atendimento junto à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. A apresentação de peça recursal assinada por terceiro não legitimado não caracteriza a apresentação de recurso apto ao julgamento. RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA DE FATO. INTERESSE COMUM. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA DE DIRETORES. INFRAÇÃO DA LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTOS. Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.
Numero da decisão: 1401-007.709
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Voluntário do Instituto Médico Cardiológico da Bahia, por sua intempestividade, e do Recurso Voluntário de Nicolau Emanoel Marques Martins Junior, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 25 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Goncalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).
Nome do relator: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
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RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVO OU COM RECORRENTE NÃO LEGITIMADO. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se conhece de recurso voluntário interposto após o prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência da decisão recorrida. Não é considerado entrega do recurso o mero agendamento de atendimento junto à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. A apresentação de peça recursal assinada por terceiro não legitimado não caracteriza a apresentação de recurso apto ao julgamento. RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA DE FATO. INTERESSE COMUM. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA DE DIRETORES. INFRAÇÃO DA LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTOS. Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 1084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Voluntário do Instituto Médico Cardiológico da Bahia, por sua intempestividade, e do Recurso Voluntário de Nicolau Emanoel Marques Martins Junior, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 25 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Goncalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recursos Voluntários, interpostos, pela fiscalizada e por responsável solidário, contra decisão de primeira instância que negou provimento às impugnações apresentadas contra auto de infração decorrente de procedimento auditoria fiscal que teve por finalidade a verificação do cumprimento das obrigações tributárias relativas ao IMPOSTO DE RENDA NA FONTE (IRRF); constituído em face de pagamentos sem causa (operação não comprovada) ou a beneficiário não identificado, efetuados pelo INSTITUTO MEDICO CARDIOLÓGICO DA BAHIA (ICMB) enquanto entidade beneficente em gozo de imunidade tributária. Adicionalmente, em decorrência dos procedimentos de fiscalização, também foi suspensa a imunidade tributária relativa ao IRPJ, no âmbito do Processo Administrativo Fiscal n° 10580.711704/2017-63, em face de inconsistências entre as declarações da interessada sobre seu cadastro e atividades desempenhadas. Também, no Processo Administrativo Fiscal n° 10580.726537/2017-20, foram lançados o IRPJ, a CSLL, o PIS e a Cofins. Cumpre referir que esses lançamentos já se encontram definitivamente julgados nos termos do acórdão 1201-007.056, de 10 de outubro de 2024, que, por unanimidade de votos, decidiu (i) dar parcial provimento ao recurso voluntário do contribuinte autuado para reduzir o percentual de cálculo da multa de ofício Fl. 1085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 3 qualificada para 100% e (ii) negar provimento aos recursos voluntários dos responsáveis tributários. Importante registrar que a fiscalização é decorrente da OPERAÇÃO COPÉRNICO, realizada pelo Departamento de Polícia Federal, e fiscalização da Controladoria Geral da União, por meio da qual foram identificadas supostas despesas pagas por entes públicos sem a devida comprovação da efetiva prestação dos serviços contratados. A Secretaria da Receita Federal do Brasil obteve acesso às provas colhidas no curso das ações mencionadas. DA FISCALIZAÇÃO E DA DECISÃO RECORRIDA Intimada, a fiscalizada não apresentou sua escrituração contábil nem a documentação de suporte, exceto a relação de suas contas correntes bancárias (sem apresentação dos extratos). De acordo com a fiscalização, a fiscalizada não teria cumprido vários requisitos necessários ao gozo da imunidade tributária: (a) apenas em 2014, protocolou requerimento para obter a certificação das entidades beneficentes de assistência social (CEBAS) e (b) por falta dos livros contábeis, não comprovou a aplicação dos recursos às finalidades essenciais da instituição. Foi realizada requisição de movimentação financeira (RMF), para averiguação dos valores lançados a título de débitos e créditos nas contas bancárias. Em seguida, foram lançados o IRPJ e a CSLL, por meio da sistemática do Lucro Arbitrado, com a receita bruta conhecida, pelos extratos de notas fiscais de prestação de serviços fornecidos pela Prefeitura Municipal de Salvador – BA. Também foram lançados o PIS e a Cofins, pela sistemática cumulativa, em razão do arbitramento das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Também foi lavrado o presente auto de infração, de IRRF – Imposto sobre a Renda Retido na Fonte, por pagamentos sem causa, por falta de comprovação da prestação efetiva de serviços pelas empresas NMJ EMPREENDIMENTOS LTDA, CNPJ 10.562.803/0001-93; NYJ SERVICOS MEDICOS EIRELI - ME, CNPJ18.875.349/0001-32 e IGTT DISTRIBUIDORA DE INFORMATICA LTDA, CNPJ 09.565.364/0001-93. Para a fiscalização, esses pagamentos teriam sido um artifício para a drenagem de recursos do instituto para os reais beneficiários dos recursos desviados, em especial Nicolau Marques Martins Júnior, CPF 964.758;465-20 (Principal, real beneficiário); José Ricardo Camargo Silva, CPF 780.317.965-72 (Presidente do IMCB à época) e Reniara Ribeiro Peixoto, CPF 872.684.855- 49 (Diretora Financeira do IMCB à época). Ainda foram considerados sem causa os pagamentos feitos diretamente a Nicolau Marques Martins Júnior, José Ricardo Camargo Silva, Reniara Ribeiro Peixoto e Ana Luisa Duarte Alvim, CPF (esposa de Nicolau Júnior). A multa foi qualificada e agravada. Foram responsabilizados solidariamente, por excesso de poderes, infração de lei, contrato social ou estatuto, JOÃO RICARDO DE CAMARGO SILVA (CPF 780.317.965-72) e RENIARA RIBEIRO PEIXOTO (CPF 872.684.855-49). Também foram responsabilizados solidariamente NICOLAU EMANOEL MARQUES MARTINS JUNIOR (CPF 964.758.465-20) e URIEL BISPO DOS SANTOS (CPF 080.251.505-34). Fl. 1086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 4 Irresignados quanto ao lançamento, a fiscalizada e os responsáveis apresentaram impugnações contra a autuação sofrida e às responsabilizações tributárias imputadas. Conforme acima relatado, foi negado provimento às impugnações, para manutenção do crédito tributário constituído e das responsabilizações tributárias imputadas. DO RECURSO VOLUNTÁRIO DA FISCALIZADA Cientificada da decisão de primeira instância, por meio do Edital Eletrônico 004126800, publicado em 26/11/2018 e com ciência em 11/12/2018, a fiscalizada interpôs seu Recurso Voluntário em 14/01/2019, requerendo: (a) a desconsideração do auto de infração, por se considerar imune/isenta, (b) desconsideração da multa qualificada, por entender não ter havido conduta dolosa comprovada, (c) desconsideração do agravamento da multa e (d) desconsideração das sujeições passivas solidárias imputadas, bem como do arrolamento de bens efetuado. Com relação à tempestividade do Recurso Voluntário, alega ter tempestivamente agendado protocolo de atendimento no CAC da Delegaria Regional de Salvador, nos seguintes termos: Preliminarmente se esclarece que, foi agendado para protocolo de atendimento, no CAC da Delegacia Regional de Salvador, no prazo tempestivo, conforme senha emitida em 09.01.2019 às 16:59 hs sob o número AVJ16 para atendimento em 15.01.2019 às 11:50 hs. Em seguida, apresenta uma breve descrição dos fatos atinentes ao processo e passa às alegações de mérito, contestando os débitos tributários. DO RECURSO VOLUNTÁRIO DO RESPONSÁVEL O responsável Nicolau Emanoel Marques Martins Junior foi cientificado em 06/12/2018, por via, postal da decisão de primeira instância. Em 03/01/2019, foi interposto Recurso Voluntário requerendo que fosse tornada nula e sem efeito sua sujeição passiva solidária. Importante registrar que a peça recursal está subscrita pelo Instituto Médico p/p Francisco Lydio Braga Filho. Na peça recursal, quanto aos fatos, é alegado erro do autuante por fundamentação da responsabilidade em atos e fatos ainda na fase investigatória do Ministério Público Federal, da Corregedoria Geral da União e do Departamento de Polícia Federal. Argumenta que sem a conclusão do indiciamento, o contribuinte não teria sua ampla defesa assegurada, fazendo referência ao princípio da presunção de inocência. Quanto ao mérito, alega que a decisão recorrida teria desconsiderado que presunções, ilações e realidades fáticas a ele imputados estariam baseados em meros atos e fatos levantados na fase investigatória. Argumenta que o Senhor Nicolau Emanoel Marques Martins Junior não fazia parte do Conselho de Administração da autuada, o que afastaria a aplicação do disposto no art. 135 da Lei n° 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN). Fl. 1087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 5 É o relatório. VOTO Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator DO RECURSO DA FISCALIZADA O Recurso Voluntário da Fiscalizada é intempestivo, razão pela qual dele não conheço. A cientificação da decisão de primeira instância se deu em 11/12/2018, em face do edital publicado em 26/11/2018. Assim, o prazo para interposição do recurso, de 30 (trinta) dias, estaria extinto em 10/01/2019. Porém, como o recurso somente foi juntado aos autos em 14/01/2019, a intempestividade ficou claramente caracterizada. Esclareça-se que, em sua peça recursal, a Fiscalizada alega ter tempestivamente agendado protocolo de atendimento no CAC da Delegaria Regional de Salvador, nos seguintes termos: Preliminarmente se esclarece que, foi agendado para protocolo de atendimento, no CAC da Delegacia Regional de Salvador, no prazo tempestivo, conforme senha emitida em 09.01.2019 às 16:59 hs sob o número AVJ16 para atendimento em 15.01.2019 às 11:50 hs. Ocorre que o protocolo de agendamento de atendimento no CAC – Centro de Atendimento ao Contribuinte não substitui a apresentação da peça recursal que, conforme se depreende do cotejo aos autos do presente processo somente ocorreu em 14/01/2019. Pelo exposto, não conheço do Recurso Voluntário da Fiscalizada. DO RECURSO DO RESPONSÁVEL O Recurso Voluntário do responsável Nicolau Emanoel Marques Martins Junior é tempestivo, mas não atende aos demais requisitos de admissibilidade e, portanto, dele também não conheço. A peça recursal não está assinada pelo recorrente, nem por procurador devidamente constituído, mas pelo instituto médico p/p Francisco Lydio Braga Filho. Esclareça-se que o instituto médico não tem legitimidade para discutir a responsabilização. Assim, resta não apresentado o recurso apto a ser julgado. Nesse sentido, refere-se a súmula CARF n° 172: A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado. Caso vencido quanto ao não conhecimento, passo ao mérito. Fl. 1088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 6 Como alegações centrais da peça recursal, temos (a) o fato de a imputação estar baseada em dados de procedimento investigatório do Ministério Público Federal, da Corregedoria Geral da União e do Departamento de Polícia Federal, ainda não concluído e (b) o fato de o Sr. Nicolau Emanoel Marques Martins Junior não fazer parte do Conselho de Administração da autuada, o que afastaria a aplicação do disposto no art. 135 do CTN. Afasto a primeira alegação, porque a condenação na esfera criminal não é requisito para a responsabilização tributária. Apenas foram compartilhadas provas de fatos que a fiscalização, com seu poder investigatório, confirmou a fundamentadamente concluiu pela responsabilização do recorrente. Com relação à segunda alegação, a decisão recorrida bem analisou o caso, nos seguintes termos, que adoto como razão de decidir no presente voto: Consta nos autos de infrações lavrados a sujeição do Sr. Nicolau Emanoel, por responsabilidade solidária de fato, descrita no Termo de Verificação Fiscal anexo ao auto, e fundamentada no art. 124, I, e no art. 135, III, ambos do Código Tributário Nacional. Por sua vez, o impugnante se insurge apenas contra a fundamentação de que era diretor ou responsável da interessada. Não se insurge contra o fato de possuir interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal. Conforme relatado, o impugnante limitou-se a contestar a autuação nos mesmos termos da impugnação protocolada pela autuada. Conforme consta no TVF, o Sr. Nicolau foi um dos maiores beneficiários da Operação, o que levou a autoridade tributária a enquadrá-lo por demonstrado interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal. Ao ensejo, transcrevemos trechos do referido TVF que demonstram o interesse comum do Sr. Nicolau nas situações que constituíram os fatos geradores das obrigações principais constituídas: Esta denominada ORCRIM possui um líder, NICOLAU EMANOEL MARQUES MARTINS JUNIOR - CPF 964.758.465-20, que atua por meio de empresas verdadeiras e empresas de fachada, com a manipulação de colaboradores e interpostas pessoas, "laranjas", sendo que a maioria deles foi ou é funcionário da casa de sua família, ou das empresas do grupo. A conclusão das investigações é de que o principal, real beneficiário de todo o esquema fraudulento que envolve o IMCB e Nicolau Junior, conforme comprovaremos a seguir. Nicolau Junior teve sua prisão, preventiva decretada através- do processo de Busca e Apreensão Criminal de n° 00340442120164010000/BA. No ano de 2015 Nicolau Junior promoveu a reforma do seu apartamento no "Orizon View Houses" com, as despesas pagas pelo IMCB. Durante a ação de busca e apreensão na sua residência (Auto de h° 526/2016); foram encontrados inúmeros documentos que comprovam :a realização de tais operações. Segundo foi apurado em interceptações telefônicas, a esposa de Nicolau Junior, Ana Luisa Duarte Fl. 1089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 7 Alvim Martins, realizou aquisições de :mobiliário para a nova residência do casal, junto as empresas ARQLUZ -Iluminação e Comércio Ltda. - EPP e Lojas Fonseca, sendo, porém, as notas fiscais 'emitidas em nome do IMCB. As operações descritas Provam que Nicolau Junior' é o "dono" do IMCB. A seguir relataremos fatos &provas que corroboram com esta afirmação. (...)Importante instrumento probatório para fins de caracterizar que o Nicolau Junior é quem estava efetivamente no comando do IMCB é o Relatório de Análise de Material Apreendido do IPL 1520/2012, compartilhado pela Polícia Federal do qual extraímos alguns trechos importante para a evidenciação dos fatos aqui relatados. Nas páginas 89 e 92 a 94 do referido documento extraímos um diálogo entre o Nicolau Junior e Reniara, então "Presidente" do IMCB. Nele Nicolau Junior orienta Reniara sobre as compras a serem realizadas pelo IMCB para a prefeitura de São Francisco do Conde. Outro documento comprobatório extremamente relevante obtido no referido relatório foi a apreensão no IMCB de carimbos de empresas de fachada, administradas por interpostas pessoas ("laranjas"), com o único objetivo de desviar dinheiro público pago ao IMCB. Pelo apresentado, não resta dúvida de que o Sr. Nicolau Emanoel Marques Martins Junior foi, de fato, o mandante e maior beneficiário do esquema montado para utilização indevida de recursos públicos. Por esses motivos, caso vencido quanto ao conhecimento, nego provimento ao Recurso Voluntário do Responsável Nicolau Emanoel Marques Martins Junior. CONCLUSÃO Pelo exposto, voto no sentido de (a) não conhecer dos Recursos Voluntários, do Instituto Médico Cardiológico da Bahia, por intempestividade e de Nicolau Emanoel Marques Martins Junior; e (b) caso vencido quanto ao conhecimento do Recurso Voluntário de Nicolau Emanoel Marques Martins Junior, voto por negar-lhe provimento. Registro que entendo falecer competência a esta autoridade julgadora para manifestação acerca do superveniente art. 8º da Lei n° 14.689, de 2023, que limitou o percentual da multa qualificada a 100%, por não ser matéria conhecida. Entretanto, informo à autoridade preparadora que, ao liquidar a decisão, nos termos do arts. 43 e 45 do Decreto n° 70.235, de 1972, verifique a possibilidade de sua aplicação de ofício. É como voto. Assinado Digitalmente Fl. 1090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.709 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.726540/2017-43 8 Luiz Eduardo de Oliveira Santos Fl. 1091DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.768093/2020-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. MERITO DE MATERIA DISCUTIDA EM PROCESSO ADMINISTRATIVO DE AUTO DE INFRACAO. DECORRENCIA. Tratando-se de pedido de reconhecimento do direito creditorio pretendido, cujo resultado decorreu de infracoes apuradas em procedimento fiscal e da respectiva lavratura de auto de infracao, o mérito da materia, no que diz respeito aquelas infracoes, somente e passivel de discussao no ambito do julgamento da impugnacao ao lancamento, no processo especifico. Para efeito do julgamento do pedido creditório, aplica-se o resultado daquele julgamento, pela existencia de relacao de causa e efeito entre ambos os procedimentos.
Numero da decisão: 3402-012.784
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta – Relator Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Anselmo MessiasFerraz Alves, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente)
Nome do relator: ANNA DOLORES BARROS DE OLIVEIRA SA MALTA
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MERITO DE MATERIA DISCUTIDA EM PROCESSO ADMINISTRATIVO DE AUTO DE INFRACAO. DECORRENCIA. Tratando-se de pedido de reconhecimento do direito creditorio pretendido, cujo resultado decorreu de infracoes apuradas em procedimento fiscal e da respectiva lavratura de auto de infracao, o mérito da materia, no que diz respeito aquelas infracoes, somente e passivel de discussao no ambito do julgamento da impugnacao ao lancamento, no processo especifico. Para efeito do julgamento do pedido creditório, aplica-se o resultado daquele julgamento, pela existencia de relacao de causa e efeito entre ambos os procedimentos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta – Relator Fl. 2121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 2 Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Anselmo MessiasFerraz Alves, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente) RELATÓRIO Trata o presente processo da análise do pedido de ressarcimento PER no 21749.21636.240118.1.1.01-1984 e das compensações a ele vinculadas, no valor de R$ 40.935.479,58 (quarenta milhões, novecentos e trinta e cinco mil, quatrocentos e setenta e nove reais, e cinquenta e oito centavos), referente ao saldo credor de IPI apurado pelo estabelecimento CNPJ 61.186.888/0065- 58 no 4o trimestre de 2017. O direito creditório não foi reconhecido e, consequentemente, as compensações não foram homologadas, indeferindo-se o pedido de ressarcimento. Por bem relatar os fatos, adoto partes do relatório da DRJ: Integrando também o lançamento, foi atribuída a RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, a responsabilidade tributária solidária pelo crédito tributário constituído. De acordo com a “Descrição dos Fatos” (e-fl. 2464), houve a seguinte infração à legislação tributária: CRÉDITOS INDEVIDOS - OUTROS CRÉDITOS INFRAÇÃO: CRÉDITO INDEVIDO (DEMAIS MODALIDADES DE CRÉDITO) – BEBIDAS Exercendo as funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, realizamos ação fiscal junto ao estabelecimento do contribuinte acima identificado relativa ao aproveitamento de créditos fictos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) nº período entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017. Tais créditos foram oriundos dos chamados “concentrados”, que correspondem a “kits” de insumos para bebidas, acondicionados em embalagens individuais, adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA., CNPJ 61.454.393/0001-06, indústria instalada na Zona Franca de Manaus (ZFM). Fl. 2122DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 3 Tendo sido constatado que a fiscalizada não poderia ter aproveitado os créditos em questão, foi lavrado Auto de Infração para cobrança do imposto que deixou de ser recolhido nas saídas entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017. Instruindo o auto de infração, foram juntados os seguintes relatórios fiscais: ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 01 (e-fls. 2480/ 2492) – questões relativas à isenção do IPI e às decisões judiciais suscitadas; ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 02 (e-fls. 2493/2627) – questões relativas à classificação fiscal dos insumos oriundos da Zona Franca de Manaus (ZFM); ▪ Relatório de Ação Fiscal nº 03 (e-fls. 2628/ 2713) – questões relativas à base de cálculo do crédito incentivado; ▪ Anexo aos Relatórios de Ação Fiscal (e-fls. 2714/2719) – aspectos adicionais relativos aos argumentos apresentados pelas empresas. Seguem, em resumo, as informações contidas nos Relatórios de Ação Fiscal e Anexo. I) INFORMAÇÕES FISCAIS I.1) Relatório de Ação Fiscal nº 01 I.1.1) Aspectos relativos à isenção do IPI e aos créditos apropriados pela fiscalizada A fiscalizada apropriou-se de créditos fictos originados da aquisição de kits de insumos (denominados “concentrados” ou “kits”) da RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, empresa instalada na ZFM. Tais kits são identificados pela contribuinte como uma mercadoria única, classificada no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Nas notas fiscais de saída emitidas por RECOFARMA não houve destaque de IPI, com base na isenção do art. 81, inciso II, e, em alguns casos, também no art. 95, inciso III, do RIPI/2010, mas a fiscalizada apropriou-se de créditos aplicando a alíquota prevista para o Ex 01 do código TIPI 2106.90.10 sobre o preço registrado nas notas fiscais. I.1.2) Recurso Extraordinário nº 592.891/SP O STF, apreciando o tema nº 322 de repercussão geral no julgamento do Recurso Extraordinário nº 592.891/SP, fixou a seguinte tese: Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. De acordo com o STF, cabe o creditamento de IPI apenas em relação a matériasprimas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos da ZFM por empresa situada fora da região, limitando-se o direito às hipóteses de isenção, que não abrangem as demais hipóteses de desoneração (alíquota zero ou não tributação). Fl. 2123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 4 Os kits oriundos da ZFM não são produtos isentos (assim como não são produtos sujeitos à alíquota zero ou positiva e nem produtos NT), pois não encontra guarida na legislação a ficção de que um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários acondicionados separadamente se constitui em uma mercadoria única para fins tributários. São os componentes individuais dos kits que devem ser avaliados para que se defina se são tributados a alíquotas positivas e se fazem jus à isenção decorrente dos incentivos fiscais atinentes à Zona Franca de Manaus. Desta maneira, a fiscalizada não pode se beneficiar da decisão do RE nº 592.891. I.1.3) Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4 No Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4, a Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC) formulou o pedido para que os seus associados não fossem compelidos a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria- prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (concentrado – código 2106.90 da TIPI), utilizada na industrialização dos seus produtos(refrigerantes – código 2202.90 da TIPI). O Poder Judiciário se pronunciou unicamente sobre o direito à isenção, sem avaliar as características do produto que a impetrante, omitindo que se constituía em um kit formado por embalagens individuais, identificou como “concentrado”. O que estava sendo discutido era a aplicação de isenção a produtos que tinham em sua composição alta dose de açúcar. I.1.4) Crédito previsto no art. 237 do RIPI/2010 Tratando-se de adquirentes de bens fabricados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, há na legislação do IPI uma espécie de incentivo na forma de crédito quando ocorrer o atendimento dos seguintes requisitos: a) Que o produto adquirido seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária. b) Que o estabelecimento fornecedor seja localizado na Amazônia Ocidental. c) Que os projetos do fornecedor tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da Suframa. d) Que o produto adquirido não seja o fumo do Capítulo 24 nem as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI. e) Que o bem seja empregado pelo adquirente como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. De acordo com o informado pela Recofarma ao Fisco, observa-se que: - o corante caramelo é empregado somente em componentes de kits sabor Coca- Cola e sabor guaraná; Fl. 2124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 5 - o álcool neutro e o ácido cítrico são empregados em componentes de todos os kits para refrigerantes, exceto kits sabor Coca-Cola e guaraná; - o extrato de guaraná é empregado somente em componente dos kits sabor guaraná. Constatou-se que a Recofarma não utiliza açúcar no processo de industrialização dos kits, mas sim produtos intermediários (corante caramelo, álcool neutro e ácido cítrico) em cuja industrialização é empregado açúcar. O corante caramelo é resultado de um processo de industrialização de razoável complexidade, que inclui o uso de diversos compostos químicos. Resumidamente, o processo de industrialização para a obtenção do corante caramelo é realizado em duas etapas: processo de hidrólise e processo de manufatura do corante caramelo. O corante caramelo pode gozar da isenção prevista no art. 95, III, do RIPI/2010. No entanto, o fato do corante caramelo poder gozar desta isenção não significa que pode gerar direito à isenção para o produto elaborado a partir dele. As empresas alegam que a ausência da palavra “diretamente” no caput do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75 indicaria que a legislação não exige que a matéria- prima extrativa regional seja utilizada diretamente no produto que faz jus à isenção. Entretanto, a utilização do termo “matérias-primas”, por si só, já determina que deve haver o emprego direto do bem extrativo no processo produtivo do contribuinte beneficiado, pois “matérias-primas” são por definição aqueles bens que se incorporam no processo de transformação do qual resulta a mercadoria industrializada. No caso dos kits de outros sabores que não Cola e guaraná, os ingredientes que, segundo as empresas, justificam a aplicação da isenção do DL nº 1.435/75 são o álcool e o ácido cítrico. O álcool e o ácido cítrico são obtidos pela fermentação da sacarose. Ambos são produtos industrializados a partir de matérias-primas diversas, inclusive da sacarose extraída da cana-de-açúcar. Assim, todo o raciocínio exposto para o corante caramelo deve ser aplicado ao álcool e ao ácido cítrico. O ácido cítrico, além de não ser uma matéria-prima extrativa vegetal, também não é bem de produção regional, pois é fabricado e fornecido por uma empresa localizada no Estado de São Paulo. Em relação ao álcool, deve se observar que no processo produtivo da Recofarma, é utilizado em quantidades ínfimas, atuando como agente de emulsificação de algumas substâncias odoríferas. As empresas alegam que o álcool poderia gerar direito ao benefício porque a legislação não explicita a quantidade do extrato vegetal, estabelecendo uma percentagem, por exemplo. Mas, ao grafar que o bem deve ser “elaborado com” Fl. 2125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 6 matéria-prima extrativa, o legislador estabeleceu um marco relacionado à quantidade e importância do extrato vegetal. Pode se dizer que os componentes de kits “contém álcool”, embora em ínfima quantidade. Entretanto, seria um uso de linguagem totalmente inadequado dizer que preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas não alcoólicas foram “elaboradas com álcool”. Observe-se que inexiste PPB estabelecido para o produto álcool. I.2) Relatório de Ação Fiscal nº 02 Verifica-se que o próprio relatório traz um sumário das constatações levantadas pela autoridade fiscal, o qual, por bem resumir toda a sua exposição, é cabível aqui reproduzi-lo na íntegra, como segue (todos os destaques são do original). Tópico II: Os kits vendidos por RECOFARMA e a tentativa de manter a ficção de que constituem mercadoria indivisível 37) Os kits são enviados por RECOFARMA para fabricantes de bebidas localizados em todo o país, dentre eles a fiscalizada, onde passam por uma série de operações industriais até resultarem no chamado xarope composto, preparação que, por diluição em água carbonatada, resulta no refrigerante. O xarope composto é o verdadeiro concentrado, preparação única que, quando vendido para bares e restaurantes, é corretamente classificado pelas empresas do Sistema Coca-Cola como o concentrado referido no Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI. 38) Quando a fiscalização da RFB tomou a iniciativa de questionar sobre os ingredientes das “partes” de kit, RECOFARMA se recusou a responder. Mais recentemente, a empresa chegou a declarar que “em hipótese alguma a Intimada poderia descumprir com a verdade e fornecer explicações contrariando a matéria de fato” e que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material!” 39) As consultas formalizadas pelo grupo Coca-Cola omitiram a informação de que os “concentrados” consistem em ingredientes acondicionados separadamente. 39.1 - Tal fato não constou, por exemplo, de consulta formulada no ano de 1990, relativa à remessa do “concentrado B” para depósito fechado (pelo contrário, assegurou-se que as notas fiscais conteriam os “requisitos imprescindíveis a sua individualização”). 39.2 - Por outro lado, verificou-se que em consulta formalizada no Chile a Coca- Cola descreveu o kit Sprite como sendo “composto por três produtos”, e especificou ingredientes que integram as “partes” individuais. 39.3 - Fica a dúvida: por que no Chile foi espontaneamente apresentada esta descrição, ao passo que no Brasil a Coca-Cola insiste que o kit é “produto único e indivisível”, e repetidamente se recusou a especificar ingredientes que integram as “partes”? 40) As características básicas dos chamados “concentrados” também não foram mencionadas em ações judiciais formalizadas por fabricantes de refrigerantes na década de 90. Fl. 2126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 7 41) Embora no ano de 2014 RECOFARMA tenha declarado para a fiscalização que “apenas no campo da imaginação” poderiam existir situações em que a empresa classificaria individualmente uma parte, recentemente foi constatado que na década de 90, durante quase quatro anos, os chamados “concentrados Coca- Cola” não foram comercializados em conjunto: uma “parte” era vendida pelo estabelecimento instalado em Manaus, e outra “parte” por estabelecimento localizado no Rio de Janeiro, pertencente a Coca-Cola Indústrias (ou seja, duas pessoas jurídicas distintas, localizadas em diferentes Estados). 42) A tentativa de manter a ficção de que RECOFARMA dá saída a mercadoria única e indivisível vem ocorrendo inclusive em ações judiciais que discutem autuações recebidas da RFB. 43) Os argumentos sobre a matéria são apresentados de maneira que confundem o leitor, pois são mencionadas “razões físico-químicas” para a comercialização na forma de kits. 43.1 - São apresentadas alegações inverídicas que levam ao entendimento de que seria completamente impossível a remessa em separado de preparações, como a de que “desde a década de 40 os concentrados sempre foram comercializados na forma de kits e classificados de maneira unitária”. 43.2 - Em documento juntado em 2021 a processo judicial, fabricante de refrigerantes do Sistema Coca-Cola afirmou não haver margem para classificar individualmente cada um dos componentes de kit, e alegou possibilidade de “descaracterização do produto final” caso os ingredientes fossem fornecidos isoladamente. 43.3 - Como alegar que a venda em separado das preparações individuais poderia causar a “descaracterização do produto final”, se na prática esta situação ocorreu nº início da década de 90? Certamente que a Coca-Cola não passou 4 anos vendendo insumos de uma forma que poderia resultar em refrigerante “descaracterizado”. 43.4 - Magistrado que analisou autuação relativa a PIS e Cofins efetuada em RECOFARMA emitiu sentença favorável à empresa que foi baseada unicamente em alegações da empresa que não expressam a realidade, em especial sobre a “indivisibilidade” dos kits. 43.5 - Já em processo judicial no qual se analisou Auto de Infração do IPI lavrado contra SPAL, a sentença foi favorável à Fazenda. Ao expor sua fundamentação (título “Da classificação fiscal das mercadorias – Mérito”), o Magistrado registrou que kits já foram comercializados separadamente, e que são formados por ao menos dois produtos “devidamente separados e distintos entre si”. Tópico III: Análise de Nota Explicativa que determina que os kits de insumos para bebidas não podem ser classificados em posição única 44) A controvérsia existente no presente processo (se um conjunto de insumos para fabricação de bebidas deve ser classificado em posição/código único ou separadamente) já foi Fl. 2127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 8 submetida à organização competente para resolver dúvidas sobre a aplicação do Sistema Harmonizado (SH), que é o Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, nome corrente da OMA - Organização Mundial das Aduanas 45) A organização internacional decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente. A RFB obteve o texto completo da solução dada pelo CCA, tendo providenciado sua tradução juramentada. 46) Em vez de emitir um parecer válido apenas para os conjuntos de insumos objeto de consulta, o CCA optou por oficializar seu entendimento por meio da incorporação nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto(mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. 47) Note-se que RECOFARMA já reconheceu que a Nota XI da RGI/SH 3 b) trata “exatamente” do bem em discussão, mas pretende atribuir a esta Nota um sentido oposto ao que foi registrado nas atas objeto de tradução juramentada. 48) Trabalho que CRIOU um dispositivo legal não pode ser descrito como “estudo preparatório” ou como uma simples “interpretação”, como as empresas já alegaram. A decisão do CCA pode ser comparada à Exposição de Motivos de uma Lei, com a diferença de que apresenta um grau de detalhamento muito superior ao normalmente apresentado pelo legislador brasileiro. 49) Parece não haver dissenso de que inexiste norma brasileira que estabeleça restrições ou ressalvas ao disposto no art. 1º do Decreto nº 97.409/1988, segundo o qual “A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apensa por cópia ao referido Decreto, será executada e cumprida tão inteiramente como nela se contém”. 50) Assim, observado o disposto nos artigos 96 e 98 do CTN, a Nota XI da RGI/SH 3 b)é suficiente, por si só, para determinar a impossibilidade de classificação fiscal dos “kits” em posição única do SH. Tópico IV: Análise das demais normas do SH que confirmam que os kits não podem ser classificados em posição única: 51) Embora a fiscalização considere ser desnecessário analisar o mérito do entendimento adotado pelo CCA/OMA, já que de qualquer maneira a decisão incorporada no item XI da Nota Explicativa da RGI/SH 3 b) deve ser seguida pelo Brasil e pelos demais países signatários da Convenção sobre o SH, este tópico Fl. 2128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 9 demonstrará que a conclusão a que chegou à organização internacional não poderia ter sido outra. 52) Salvo nas hipóteses expressamente previstas na legislação (destacando-se as RGI/SH 2 e 3), os textos dos códigos de classificação fiscal referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Para produtos líquidos ou em pó, entende-se como corpo único o conteúdo da sua embalagem primária (aquela que entra em contato com o produto). 53) Não se encontra nas normas sobre classificação fiscal (aí incluídas as NESH e os pareceres da OMA) nenhum caso em que insumos dos tipos utilizados por indústrias acondicionados separadamente e apresentados em conjunto tenham sido classificados em posição/código único da Seção IV do SH (onde estão as preparações alimentícias). 54) Os únicos conjuntos de bens do setor alimentício enquadrados em posição única da Seção IV do SH são formados por produtos destinados ao consumidor final. Sobre tais mercadorias, o subtítulo “Pareceres de classificação da OMA aprovados pela RFB” do tópico IV deste relatório mostra que elas foram classificadas no código correspondente à matéria ou artigo que confere ao conjunto sua característica essencial, com base na RGI/SH 3 b). 55) As empresas do Sistema Coca-Cola reconhecem que as hipóteses previstas nas RGI/SH 2 e 3 não abrangem o caso em análise, e defendem que a classificação dos kits em posição única estaria amparada na RGI/SH 1. 56) Entretanto, analisando-se a legislação, não se encontra nenhum caso em que mercadorias apresentadas conjuntamente tenham sido classificadas em posição única com base somente na RGI/SH 1 (ou seja, sem aplicação da RGI/SH 2 ou 3, nem de Nota de Seção/Capítulo). 57) A tese de RECOFARMA parece formar um círculo sem fim: 57.1 - A empresa tenta amparar a classificação do kit em código único com base em afirmações que se referem a aspectos técnicos. 57.2 - Quando a fiscalização mostra que tais afirmações não expressam a realidade(por exemplo, vários dos ingredientes nem sequer estão na forma concentrada), a empresa alega que a análise da classificação de suas mercadorias “depende da aplicação das regras de classificação fiscal”. 57.3 - Quando a fiscalização mostra que no caso em análise não se aplicam as regras de classificação fiscal 2 e 3, a empresa declara que a RGI/SH 1 seria suficiente para amparar sua tese, baseando tal alegação em aspectos técnicos. 57.4 - Volta-se, assim, ao ponto inicial do “círculo”. Fl. 2129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 10 58) Em processos anteriores foi registrado pela defesa das empresas o entendimento de que os kits já possuiriam todas as características essenciais de um concentrado para refrigerantes. 58.1 - Tal argumento parece usar a lógica da RGI/SH 2 a), que prevê que sejam classificadas como completas ou acabadas as mercadorias apresentadas incompletas ou por montar. 58.2 - Entretanto, a RGI/SH 2 a) aplica-se a mercadorias de natureza muito diferente de preparações do setor alimentício. Os itens III e IX das NESH da RGI/SH 2 a) afastam a aplicação desta Regra aos produtos das Seções I a VI da TIPI. 58.3 - De qualquer maneira, as mercadorias abrangidas pela RGI/SH 2 a) devem apresentar, no estado em que se encontram no momento da análise, as principais características físicas do artigo completo e acabado, o que não acontece com os kits(ver subtítulo “Da diferença entre as características dos kits e as do concentrado referido no Ex 01 e no Ex 02 do código 2106.90.10”). 59) A RGI/SH 2 b) mostra que um conjunto de matérias ou obras deve ser classificado conforme os princípios enunciados na Regra 3. 59.1 - Como esclarece a alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), a Regra 2 b) diz respeito às matérias associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. 59.2 - Como esclarece a alínea XI das Notas Explicativas à Regra 2 b), o efeito da Regra 2 b) é AMPLIAR O ALCANCE de posições que mencionam uma determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. 59.3 - Ao explicar que a RGI/SH 2 “amplia o alcance” de determinadas posições, a citada Nota confirma um dos pontos fundamentais colocados no presente tópico: o “normal” é que os textos dos códigos de classificação fiscal se refiram a mercadorias que se apresentam em corpo único. 59.4 - A alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b) esclarece que as expressões “matérias misturadas ou associadas a outras matérias” e “obras constituídas por duas ou mais matérias” não abrangem as posições que tratam de “preparações”, ou seja, de misturas de substâncias diversas. A última frase da citada alínea explica que nessa situação as “preparações” devem classificar-se apenas por aplicação da Regra 1. Fica assim explicitado que não há que se falar em “ampliar o alcance” do texto das posições que já mencionam “preparações”. 60) Os casos em que bens apresentados conjuntamente são classificados em posição única sem aplicação das RGI/SH 2 ou 3 correspondem a conjuntos claramente descritos nos textos legais da NCM (texto de posição, Notas de Seção ou de Capítulo). Fl. 2130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 11 60.1 - Estes conjuntos se constituem em produto final ou são destinados a constituir um produto final mediante realização de operações simples, geralmente executadas pelo próprio consumidor final. 60.2 - É o caso, por exemplo da Nota 3 à Seção VI, da Nota 1 à Seção VII e da Nota 4 ao Capítulo 95. 60.3 - Note-se que na Seção IV do SH não existe nenhuma Nota de Seção ou de Capítulo com previsão semelhante às Notas mencionadas no parágrafo anterior. Juntamente como o já exposto em relação à alínea X das Notas Explicativas à Regra 2 b), fica demonstrado que no caso de bens do setor alimentício as possibilidades de classificação de conjuntos em posição única são ainda mais restritas do que nas Seções posteriores. 61) As empresas do Sistema Coca-Cola vêm distorcendo o conteúdo das Notas Explicativas n.º 7 e n.º 12 da posição 21.06 para tentar justificar a classificação dos kits como preparações alimentícias. A expressão "tratamento complementar" não abrange operações de industrialização intermediárias dos tipos das executadas pelos fabricantes de bebidas. E mesmo que abrangesse, as Notas da posição 21.06 não serviriam para amparar a tese das empresas. Tópico V: Análise do texto da posição 21.06 e do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI 62) Existe uma clara hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação 62.1 - Como a legislação internacional não permite a classificação de insumos industriais apresentados separadamente em posição única, autorização para este procedimento jamais poderia ser encontrada no texto do Ex 01 do código 2106.90.10, ainda que se interpretasse que o texto do destaque “Ex” pode ser tecnicamente aplicado à mercadoria em análise. 62.2 - Desta maneira, antes de discutir as características técnicas das mercadorias referidas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, as empresas do Sistema Coca- Cola deveriam apresentar base legal para classificação dos kits em posição única. 63) De qualquer modo, a realidade é que tanto o texto da posição 21.06 como o do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI indicam características que as mercadorias em análise NÃO possuem. 64) Para que se defina se os textos da posição e do destaque Ex podem ou não ser aplicado aos “kits” comercializados por RECOFARMA, basta que se avalie um único ponto: existe base para que um conjunto de insumos acondicionados separadamente seja identificado como uma preparação alimentícia única? A resposta é NÃO. 64.1 - Seja em dicionários da língua portuguesa, seja na TIPI e nas NESH, a palavra preparação jamais é utilizada para se referir a um conjunto de bens apresentados separadamente. Como o próprio nome indica, preparação é algo que está preparado, misturado. Fl. 2131DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 12 64.2 - As Notas Explicativas da posição 21.06, ao descreverem as preparações compostas dos tipos utilizados na fabricação de bebidas, dizem que elas podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como conservantes e acidulantes. Adicionar uma substância à outra significa misturálas entre si, e não as colocar lado a lado em um caminhão, como faz RECOFARMA. 64.3 - Observe-se as empresas não foram capazes de citar qualquer caso de mercadoria formada por partes individuais não misturadas que as NESH identifiquem como uma preparação alimentícia única. Fica evidente que esta hipótese não existe na legislação. 64.4 - Quimicamente, a correção do entendimento adotado pela fiscalização da RFB sobre o significado da palavra “preparação” foi confirmada pelo Parecer Técnico 013/2018, emitido pelo Laboratório de Análises Falcão Bauer (integrante do “doc. n.º 04” do e-Processo). 64.5 - Sob o ponto de vista da engenharia de alimentos, a necessidade de que as preparações que integram os kits sejam consideradas isoladamente foi confirmada por docente que prestou consultoria para RECOFARMA. 65) A maior parte dos kits incluem matérias puras que estão no seu estado físico natural. Jamais se poderia identificar substâncias que nem sequer estão na forma concentrada como os “concentrados” a que se refere o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 66) O Ex 01 e o Ex 02 do código 2106.90.10 são próprios para mercadorias que apresentam as mesmas características, exceto pela quantidade de água que precisa ser adicionada para obtenção da bebida pronta para consumo. Não faz sentido a pretensão das empresas de identificar da mesma maneira (ou seja, como um concentrado com capacidade de diluição medida em partes da bebida para cada parte do concentrado) os kits elaborados em Manaus e os concentrados para máquinas postmix(ou o xarope composto utilizado como produto intermediário). Tópico VI: Identificação das classificações e alíquotas próprias para os componentes dos kits: 67) Tendo nos tópicos anteriores ficado amplamente demonstrado o cabimento da glosa da totalidade créditos fictos indevidamente aproveitados pela fiscalizada, nº presente tópico é analisado se potencialmente existiriam créditos a serem concedidos para a autuada. 68) Não há controvérsias de que a fiscalizada adquiriu preparações compostas dos tipos utilizados para elaboração de bebidas da posição 22.02 (por exemplo, preparação contendo extrato de cola misturado a outros ingredientes, e preparação contendo extrato de guaraná misturado a outros ingredientes), que devem ser enquadradas nº subitem 2106.90.10 da TIPI, próprio para “Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas”. Fl. 2132DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 13 69) Caso alguns dos componentes fornecidos por RECOFARMA atendessem aos requisitos para enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI), e fosse possível determinar seu valor tributável de maneira precisa, existiriam créditos a serem concedidos para a autuada. 70) Entretanto, foi constatado que nenhum dos componentes individuais dos kits pode ser classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI 71) As preparações líquidas recebidas pela fiscalizada, salvo as que são à base de substâncias odoríferas, devem ser classificadas no caput do código 2106.90.10, tributado à alíquota zero do IPI. A alíquota zero também deve ser aplicada às substâncias que se apresentam em forma pura (capítulo 29 da TIPI). Portanto, o IPI potencialmente incidente sobre estes componentes é igual a zero. 72) Embora o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 seja irrelevante para definir se o conjunto de ingredientes pode ser classificado em código único, a avaliação do conceito de “concentrados com determinada capacidade de diluição” é necessária para a definição da classificação das embalagens individuais contendo preparações da posição 21.06. 73) O concentrado a que se referem os destaques Ex do código 2106.90.10 da TIPI são preparações que têm a capacidade de, por diluição, resultarem na bebida pronta para consumo. Para terem tal capacidade, é preciso que contenham todos os ingredientes responsáveis por conferir aroma e sabor para o produto final. 73.1 - Admite-se que, além de água, o concentrado pode receber a adição de ingredientes complementares, como açúcar e gás carbônico, adição esta ocorrida durante a diluição que resulta na bebida. 73.2 - Não é admissível, por outro lado, que se identifique como concentrado uma preparação que passará por uma série de operações de industrialização até resultar em produto novo (ver conceito constante do artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010). Este produto novo, que é o verdadeiro concentrado, está pronto para ser submetido à operação de diluição que resulta na bebida (note-se que aqui não está se afirmando que o verdadeiro concentrado precisa estar pronto para consumo como bebida mediante simples acréscimo de água). 74) Esta fiscalização apresentou uma série de fundamentos para sua conclusão de que as preparações líquidas da posição 21.06 comercializadas por RECOFARMA devem ser individualmente classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, e não no seu Ex 01: - “1º fundamento”: definições baseadas na legislação brasileira (textos do Ex 01 e do Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI e de artigos do RIPI). - “2º fundamento”: definições baseadas na legislação internacional sobre classificação fiscal (em especial, RGI/SH e NESH). Note-se que as NESH da posição 21.06 abrangem as preparações classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, que foi o código indicado pela fiscalização para a maior parte das preparações oriundas da ZFM. Fl. 2133DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 14 - “3º fundamento”: as mercadorias usualmente chamadas de “concentrados” são soluções prontas para, mediante diluição, resultarem no produto final (o detergente concentrado nada mais é do que a forma concentrada do detergente, assim como o suco concentrado é a forma concentrada do suco). Cada produto pronto para consumo resulta da diluição de um único concentrado. - “4º fundamento”: conceito de “concentrado” e de “capacidade de diluição” de acordo com a literatura da química (esta fiscalização juntou ao presente processo pareceres emitidos pelo LA Falcão Bauer). A "capacidade de diluição" referida no texto do Ex 01(e também do Ex 02) do código 2106.90.10 é um método de expressão da concentração. Quando a TIPI prevê que o concentrado deve apresentar determinada capacidade de diluição medida em partes da bebida por parte de concentrado, NÃO está indicando que é suficiente uma mera análise da relação entre o peso/volume do insumo e o peso/volume da bebida final. Se assim fosse, a TIPI usaria a palavra “peso” ou “volume”. - “5º fundamento”: conceito de “concentrado” de acordo com a legislação técnica brasileira relativa a bebidas (esta fiscalização juntou ao presente processo três Ofícios do MAPA que deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um "concentrado", mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial). - “6º fundamento”: conceito apresentado por docente da Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP: o concentrado é nada mais do que a bebida altamente concentrada. - “7º fundamento”: conceitos retirados de livros técnicos sobre a indústria de bebidas. Um deles descreve procedimentos muito semelhantes aos que são executados no Brasil por RECOFARMA, confirmando que a “base da bebida” (“beverage base”) e suas “partes” individuais são consideradas como ingredientes das bebidas, e não como concentrados. Referido livro também mostra que o concentrado (“concentrate”) e o xarope composto (“final syrup”) são preparações líquidas únicas contendo todos os ingredientes da base da bebida. O outro livro, que foi citado pelo CETEA/ITAL, confirma o entendimento de que RECOFARMA fornece ingredientes para concentrado/xarope composto, e não o concentrado em si. 75) Registre-se que a matéria discutida nos itens anteriores tem importância secundária no presente processo, já que RECOFARMA e a fiscalizada identificam o kit como uma mercadoria única, ou seja, as empresas não defendem a tese de que preparações individuais devam ser identificadas como o concentrado do Ex 01 do código 2106.90.10. 76) Constatou-se que três preparações líquidas recebidas pela fiscalizada deveriam ter sido classificadas em código tributado à alíquota de 5%. Entretanto, Fl. 2134DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 15 não é possível hoje apurar créditos correspondentes a estes insumos, e nem caberia à fiscalização da RFB fazê-lo. 76.1 - Inexiste previsão legal para arbitramento de valor tributável para fins de concessão de créditos do IPI em lançamentos de ofício (o artigo 148 do CTN e os artigos 197 a 199 do RIPI/2010 tratam apenas do imposto devido nas saídas de mercadorias). 76.2 - Os saldos devedores cobrados no presente lançamento de ofício decorrem de glosas cujo cabimento foi comprovado pela fiscalização. Discute-se aqui apenas a existência ou não de créditos a serem concedidos. 76.3 - Para fins de concessão de créditos em lançamentos de ofício, o artigo 252 do Regulamento do IPI traz a previsão de que cabe ao contribuinte apresentar os valores a que COMPROVADAMENTE tiver direito. Como a autuada e RECOFARMA informaram não manter controle sobre os preços das "partes", não há como se comprovar a existência de direito a crédito. 76.4 - A impossibilidade citada no parágrafo anterior é decorrente do procedimento irregular adotado pelas empresas. As notas fiscais recebidas pela fiscalizada não conferem legitimidade aos créditos, pois são inidôneas e sem valor legal, conforme artigos 394 e 427 do Regulamento do IPI - RIPI/2010. Tópico VII: Análise de aspectos técnicos para fins de esclarecimento das autoridades julgadoras 77) No curso de procedimentos fiscais realizados pela RFB, as empresas do Sistema Coca-Cola, em especial RECOFARMA, vêm registrando alegações que têm o potencial de induzir as autoridades julgadoras a chegarem a entendimentos equivocados sobre aspectos técnicos. 78) Assim, o presente tópico descreve pontos ligados a aspectos técnicos que, embora de pouca importância para fins de fundamentação da glosa dos créditos fictos, são úteis para evitar equívocos. 79) É descabida a afirmação de que “quimicamente” o kit Coca-Cola tradicional se constitui em uma preparação composta única, como constou de “Relatório Técnico” assinado por engenheira do INT. 79.1 - Não se trata aqui de uma divergência de interpretações, em que diferentes profissionais especializados em química e engenharia analisaram a literatura destas disciplinas e chegaram a conclusões diferentes. 79.2 - O que existe é uma situação em que a Fazenda apresentou uma série de fundamentos para seu entendimento, e o parecer não conseguiu citar um único fundamento da química ou da engenharia que justificasse sua conclusão. 79.3 - Quando questionada sobre a matéria, a diretoria do INT não atestou que o kit se constitui em uma preparação única. 80) Ao solicitar consultoria para a FEA (Faculdade de Engenharia de Alimentos) da UNICAMP, RECOFARMA pretendia, dentre outros pontos, que se atestasse que o kit se constitui em uma preparação única. Entretanto, o docente da UNICAMP não Fl. 2135DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 16 aceitou atestar que o kit se qualifica como uma preparação única (ver respostas às perguntas 8 e 10 da contratante). Portanto, o parecer em questão é contrário à tese defendida pelas empresas do Sistema Coca-Cola. 81) Embora não se constituam em fundamento para as conclusões da fiscalização, considera-se conveniente que as autoridades julgadoras tomem conhecimento de fatos que dizem respeito à atuação de profissionais das três instituições (INT, CETEA/ITAL e FEA/UNICAMP) que emitiram pareceres requisitados por RECOFARMA. Assim, ao final deste tópico, foram relatadas situações que demonstram a enorme influência exercida pelas empresas, em especial Coca- Cola, sobre alguns profissionais da área científica. 82) Sobre a alegação de que as partes dos kits formam um conjunto indivisível, além do exposto no tópico II deste relatório, note-se que: 82.1 - Em relação aos kits contendo “partes sólidas”, não existiria impedimento para que os conservantes e acidulantes embalados por RECOFARMA fossem remetidos para fabricantes de produtos alimentícios de outros setores (ou seja, é inverídica a indicação de que não seria possível utilizar “partes” dos kits para destinação diversa). 82.2 - A pesagem e acondicionamento das substâncias puras que integram os kits não precisaria obrigatoriamente ter sido transferida do Rio de Janeiro para Manaus, fato que aconteceu em 1994. Caso tais atividades tivessem continuado a ser realizadas nº Rio de Janeiro, os custos de transporte e dificuldades de logística seriam bem menores. Outros fabricantes de bebidas, inclusive de marcas de alto renome, adquirem na ZFM apenas preparações líquidas. 83) Inexistem impedimentos de natureza físico-química para que a mistura dos ingredientes (operação que inclui acréscimo de água) acontecesse na ZFM. É verdade que a produção de bens de maior grau de transformação na região geraria maiores custos de frete e dificuldades de logística. Note-se, porém, que: 83.1 - Um dos principais fundamentos para a Justiça ter emitido decisões favoráveis ao direito a crédito de IPI na entrada de insumos isentos fabricados na ZFM foi justamente o fato de os fornecedores estarem muito distantes, gerando maiores custos de frete e dificuldades de logística. 83.2 - Como indicou o item anterior, a transferência das atividades de reacondicionamento de substâncias puras para a ZFM gerou maiores dificuldades de logística, e mesmo assim tal mudança ocorreu no ano de 1994. Ou seja, quando a Coca-Cola avaliou ser de sua conveniência, as dificuldades de transporte foram superadas. 84) Em seus recursos, RECOFARMA alega que o kit não deixa de ser concentrado quando não é “previamente homogeneizado”. Fl. 2136DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 17 84.1 - O uso da palavra “previamente” (bem como das palavras “prematura” e “antecipadamente”) dá a entender que em momento posterior se formaria uma preparação constituída unicamente pelos ingredientes dos kits, obtida mediante mistura simples. Na realidade, esta mistura simples nunca acontece, pois obrigatoriamente a mistura dos ingredientes do refrigerante ocorre após a realização de uma série de operações de industrialização, algumas delas complexas. Trata-se de uma alegação enganosa que pode induzir ao entendimento equivocado de que a apresentação em separado dos ingredientes seria uma condição meramente formal que RECOFARMA é “obrigada” a obedecer. 84.2 - Ao demonstrar que a mistura simples do conteúdo das “partes” de kit(procedimento que a empresa descreve como “homogeneização”) resultaria em produto impróprio para consumo, RECOFARMA confirma ponto exposto pela fiscalização: as características dos kits da ZFM são significativamente diferentes das características da mercadoria obtida pela mistura de todos os seus ingredientes. 84.3 - Note-se que há uma contradição entre a alegação de que o xarope composto teria características físico-químicas semelhantes às do kit analisado em conjunto1 e a afirmação de a mistura simples dos componentes de kit (“homogeneização”) resultaria em produto impróprio para consumo. Tópico VIII: Esclarecimentos sobre outras alegações apresentadas pelas empresas do Sistema Coca-Cola 85) Nos últimos anos foram lavrados dezenas de Autos de Infração sobre o assunto objeto do presente lançamento de ofício. A Fazenda observou que invariavelmente as impugnações e recursos apresentados pelas empresas do Sistema Coca-Cola focam sua argumentação em pontos secundários ou irrelevantes, além de distorcerem a legislação e a tese da fiscalização. 86) Esta fiscalização juntou ao presente processo um “Anexo aos Relatórios Fiscais”. Questões semelhantes às constantes do citado Anexo foram por diversas vezes apresentadas para empresas do Sistema Coca-Cola. Em geral, as manifestações entregues a título de resposta são evasivas, não contendo argumentos que possam contradizer os pontos levantados pela fiscalização. 87) RECOFARMA afirmou: “se o kit concentrado é vendido, única e exclusivamente, para a fabricação das bebidas pertinentes, por evidente que a sua classificação fiscal deve levar em conta essa finalidade”. Sobre esta alegação, note-se que: 87.1 - A empresa foca sua argumentação no texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, que cita a destinação da preparação alimentícia, quando primeiro precisaria demonstrar que o kit pode ser classificado como preparação única na posição 21.06, cujo texto não cita a finalidade do produto (sobre este ponto, ver subtítulo “Da hierarquia entre os diferentes níveis dos códigos de classificação”). Fl. 2137DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 18 87.2 - De qualquer maneira, embora a destinação e finalidade para qual cada mercadoria foi concebida seja aspecto que realmente pode definir seu enquadramento no SH, descabe averiguar caso a caso se o uso destinação dado para o bem em análise será efetivamente aquele para o qual a mercadoria foi concebida, pois tal procedimento, além de inviável, eliminaria a uniformidade dos enquadramentos. 88) As empresas do grupo Coca-Cola alegam que documentos emitidos pela SRRF07(decisão nº 287/1985 e do Telex Circular n.º 1.325/85) teriam “convalidado” a classificação unitária dos kits. 88.1 - Na realidade, os atos em questão respondiam a consulta sobre a classificação apropriada para o extrato de cola da posição 13.03, produto que era importado pela Coca-Cola brasileira. É descabida a alegação de que pareceres emitidos pela SRRF07 pudessem ter convalidado a classificação de produto que nem sequer era o objeto das consultas. 88.2 - Os atos em questão não analisaram “kits” de insumos, já que a consulente não fez qualquer menção a insumos acondicionados separadamente. Pelo contrário, os pareceres emitidos pela SRRF07 se referiram a uma mistura de ingredientes: a preparação líquida única resultante da adição de extratos a outras substâncias. 89) O fato de que os atos emitidos pela SUFRAMA chamam os insumos para bebidas produzidos na ZFM de “concentrados” é irrelevante para fins de classificação fiscal. 89.1 - O objetivo da criação do Sistema Harmonizado foi colocar em harmonia as classificações empregadas pelos diferentes países. 89.2 - A eventual aceitação da tese das empresas sobre o papel de autarquia de âmbito regional levaria à falta de uniformidade da classificação dos insumos não só nº comércio internacional, como até mesmo dentro do próprio território brasileiro, pois existem fabricantes que não estão sob a jurisdição da SUFRAMA. 89.3 - Observe-se, apenas a título de informação, que: a) Não expressa a realidade a afirmação de que existe por parte da SUFRAMA a definição de que o “concentrado” se constitui em um produto único formado por duas ou mais “partes”. A SUFRAMA aprovou o PPB e emitiu Pareceres/Resoluções em nome de diversas indústrias do setor de “concentrados” que comercializam preparações separadamente e que rejeitam a tese de que um conjunto de “partes líquidas e sólidas” formam uma mercadoria única. b) Em 22/09/2021 foi publicada no Diário Oficial da União a Consulta Pública nº42, contendo proposta de alteração do PPB para diversos produtos, dentre eles os refrigerantes. O artigo 2º da proposta confirma a independência entre classificação fiscal e entendimentos adotados para efeitos de cumprimento de PPB. Fl. 2138DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 19 c) O projeto industrial apresentado por RECOFARMA para fins de aprovação de PPB omitiu que a empresa dá saída a substâncias que não passam por qualquer operação de mistura na ZFM. 90) Documento emitido antes da emissão do Decretos n.º 9.394/2018 reconheceu que empresas do setor “usualmente” classificam seus insumos no Ex 01 do código 2106.90.10, e que este fato gerou situação que desrespeita o Princípio da Seletividade e as recomendações da Organização Mundial de Saúde. 90.1 - Os documentos preparatórios e a Exposição de Motivos do Decreto não descreveram as características das mercadorias em questão, e não reconheceram(nem poderiam ter reconhecido) que elas devem ser classificadas no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. 90.2 - Um Decreto não é o instrumento adequado para avaliar na esfera administrativa se é ou não correto o emprego de determinada classificação fiscal. Para este fim, deve ser formalizada consulta junto à RFB. 90.3 - A emissão dos Decretos em questão era o único caminho que o Governo poderia utilizar para diminuir o tamanho do “subsídio” recebido pelos fabricantes de refrigerantes. Tal objetivo foi atendido, pois as empresas passaram a calcular créditos com a utilização de alíquotas menores do que 20%. 91) Não procede a alegação de que o adquirente não é responsável pelo erro de classificação fiscal, pois a glosa não decorre da imputação de responsabilidade a terceiro. Registre-se, ainda, que: 91.1 - O presente relatório não trata de um simples erro de classificação fiscal, mas sim do recebimento de documentos em que a mercadoria não estava identificada com o descrito na nota fiscal. A própria fiscalizada comercializa concentrados com determinada capacidade de diluição, não podendo alegar desconhecimento sobre o fato de que o “concentrado” referido nos destaques “Ex” é uma preparação única. 91.2 - Não se aplicam ao presente caso decisões administrativas e judiciais referentes a situações em que adquirente de boa-fé aproveitou créditos relativos a imposto destacado na nota fiscal. 91.3 - A iniciativa de classificar os kits nos destaques “Ex” foi da fiscalizada e das empresas por ela sucedidas. A partir de 2011 RECOFARMA apenas seguiu o procedimento que já era adotado pelos fabricantes de refrigerantes. 91.4 - Até hoje a fiscalizada continua tendo participação ativa nas irregularidades apontadas pela fiscalização, inclusive tentando manter a ficção de que o kit é uma mercadoria tecnicamente indivisível (a empresa reconhece estar disposta a assumir o prejuízo pela destruição de “parte” do concentrado Coca-Cola em perfeitas condições de uso, mesmo sem justificativa técnica, e mesmo não estando obrigada a fazê-lo). Fl. 2139DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 20 I.3) Relatório de Ação Fiscal nº 03 O relatório traz um sumário das constatações fiscais que bem resume toda a sua exposição, sendo cabível aqui reproduzi-lo na íntegra, como segue (todos os destaques são do original). 7) Verificou-se que RECOFARMA, em conluio com a fiscalizada e demais fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, executaram planejamento tributário evasivo que resultou na incorporação aos preços dos ingredientes produzidos na Zona Franca de Manaus (ZFM) de valores que não dizem respeito aos insumos, mas sim aos produtos finais industrializados fora da área incentivada. Além disso, as empresas ocultaram o fato de que uma significativa parcela dos preços pagos pelos fabricantes de bebidas não consiste em remuneração pelos insumos em si, mas sim pelos intangíveis pertencentes à Coca-Cola americana. 8) Os custos de fabricação dos ingredientes representaram pouco mais do que 7% da receita operacional líquida de RECOFARMA. A empresa informou que a margem bruta do “Concentrado Coca-Cola (o kit mais vendido) foi de 94% em 2017. 9) Na prática, o contribuinte brasileiro “subsidiou” o marketing e outras despesas comerciais com refrigerantes e remunerou a exploração de intangíveis, em especial marcas comerciais, cuja titularidade final está em outro país. 10) A fiscalizada e RECOFARMA celebraram instrumentos contratuais com cláusulas que ambas as partes sabem não refletirem a realidade, ocultando a existência de remuneração pelos intangíveis e prevendo mecanismos que permitiram ou facilitaram um aumento artificial de preços, tudo com o objetivo de se aproveitarem indevidamente de benefícios fiscais. Sobre a supervalorização decorrente das remessas de “incentivos de vendas” 11) O presente relatório mostra que o valor tributável dos kits foi supervalorizado mediante “transferência” para o regime privilegiado da ZFM de despesas de responsabilidade dos fabricantes de bebidas. 12) Constatou-se que os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, dentre eles a fiscalizada, pagaram para RECOFARMA preços supervalorizados, gerando enorme margem bruta para o fornecedor de Manaus. RECOFARMA “devolveu” parte desses valores para os fabricantes por meio de remessas de “contribuições financeiras”. Ou seja, os altos montantes que a fiscalizada “economizou” ao não precisar assumir despesas de sua responsabilidade foram por ela utilizados para pagar os preços cobrados por RECOFARMA. 13) Desta maneira, criou-se um contínuo “vai e vem” de valores que jamais ocorreria caso não houvesse interesse comum em inflar os montantes dos benefícios fiscais. 14) Dentro de franquias, é normal que ocorra um compartilhamento de despesas de marketing, em sistemática onde os franqueados assumem com seus próprios recursos as despesas com marketing de suas regiões, e remetem para o dono das marcas os valores necessários para realização de marketing institucional. Já no Fl. 2140DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 21 caso das empresas do Sistema Coca-Cola, embora os fabricantes de bebidas tenham contribuído para o marketing institucional, tais valores foram muito inferiores ao das “contribuições” recebidas de RECOFARMA. Com isto, o fluxo financeiro teve um sentido inverso ao que ocorre nas franquias que operam em condições normais de mercado. 15) Outro fato atípico é que, além de assumir as despesas com propaganda e publicidade, RECOFARMA remeteu recursos, chamados pelas empresas de “incentivos de vendas”, que foram utilizados para pagar despesas diversas dos fabricantes de bebidas, tais como despesas com equipamentos e com pessoal da área comercial. 16) Exceto por períodos determinados e sob determinadas condições, este tipo de remessa não ocorre em setores da economia sujeitos a condições de tributação normais, justamente porque causa um aumento artificial nos preços. 17) Ao contrário do que eventualmente ocorre em outros setores, como o de automóveis, as remessas de RECOFARMA são efetuadas de forma contínua, generalizada, e sempre em altos valores. 18) A utilização da sistemática descrita neste relatório não pode ser justificada pelo fato de que o fornecedor/dono das marcas têm interesse no aumento no volume de vendas das bebidas. 18.1 - Este interesse existe em qualquer setor da economia, mas nem por isso é adotado por empresas sujeitas a condições de tributação normais. 18.2 - Dentro do próprio grupo Coca-Cola, não acontece em outros países o repasse de altos valores para fabricantes de refrigerantes de forma contínua e generalizada. 19) Os instrumentos contratuais indicam que os “incentivos de vendas” remetidos por RECOFARMA se constituiriam em pagamentos de natureza incerta (segundo contrato, a Companhia “poderá concordar de tempos em tempos” em contribuir financeiramente para os programas de marketing do fabricante), e que tais remessas estariam condicionadas ao cumprimento de metas. 19.1 - Constatou-se, porém, que “incentivos de vendas” foram pagos continuamente a todos os fabricantes de bebidas do Sistema Coca-Cola, em montantes substancialmente superiores aos valores mínimos estipulados nos contratos. 19.2 - Solicitados a apresentar elementos que justificassem a situação mencionada nº parágrafo anterior, RECOFARMA e a fiscalizada não apresentaram qualquer dado ou critério concreto para definição dos montantes remetidos, o que confirma que os "incentivos de vendas" não observaram relação com a superação de metas. Fl. 2141DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 22 19.3 - Salta aos olhos a falta de lógica de uma sistemática em que não há fixação de critérios concretos que definam a relação entre os “incentivos” recebidos e as metas a serem atingidas. 20) Desta maneira, os instrumentos contratuais não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação de RECOFARMA e da fiscalizada. 21) É impossível que a fiscalizada desconhecesse que uma empresa com fins lucrativos como RECOFARMA obrigatoriamente repassaria para seus preços despesas tão significativas quanto as descritas neste subtítulo. Sobre a simulação de inexistência de remuneração pelas marcas das bebidas 22) A fiscalizada celebrou contratos onde consta que o licenciamento de uso de marcas ocorreria “sem o pagamento de qualquer remuneração ou taxa de royalties”. Entretanto, ficou plenamente comprovado que tal previsão não reflete a realidade. 23) Nenhuma empresa é obrigada a cobrar royalties por suas marcas, mas caso se comprove que isto aconteceu, tais montantes devem ser tributados na forma prevista na legislação. No presente caso, até a matriz americana da Coca-Cola reconhece que uma parcela significativa do preço pago pelos fabricantes de bebidas corresponde a remuneração por intangíveis. 24) RECOFARMA industrializa insumos e recebe remuneração pelo direito de uso de marcas de outra mercadoria (as bebidas prontas para consumo). A marca atribuída aos kits é completamente irrelevante para sua precificação. 24.1 - Assim, não há como se confundir os montantes que dizem respeito à marca e os relativos aos insumos. 24.2 - Ao apurar créditos oriundos de bem material (“concentrado”), a fiscalizada não poderia inserir na base de cálculo o valor de bens intangíveis vinculados a outra mercadoria (o refrigerante), assim como, por exemplo, um estabelecimento que compre uma mercadoria não pode calcular créditos fictos com base em valor tributável do IPI que inclua os custos de outra mercadoria. 25) O próprio Contrato assinado pela fiscalizada mostra que uma parte do negócio consiste na cessão de intangíveis pertencentes à matriz da Coca-Cola, e não apenas nº fornecimento de insumos. Se tudo se resumisse ao fornecimento dos kits, era de esperar que haveria um contrato bipartite simples, firmado entre a RECOFARMA e cada um dos fabricantes das bebidas. 26) Foi juntada ao presente processo o projeto técnico-econômico apresentado por RECOFARMA para a SUFRAMA, em que a empresa atestou expressamente que, “s”ndo detentora da marca mundial mais valiosa", esse fator está implícito no preço de venda dos “concentrados”. Fl. 2142DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 23 27) Também foi juntado ao presente processo parecer emitido pelo Tribunal Tributário dos Estados Unidos (USTC) relativo ao reconhecimento de royalties recebidos pela matriz da Coca-Cola (TCCC) de licenciados no exterior (com destaque para os licenciados do Brasil e da Irlanda). 28) Após toda a instrução processual, o Magistrado americano se convenceu de que os fabricantes de bebidas pagaram preços que aparentavam ser cobrados pelos concentrados, mas que na verdade reuniam em uma única fatura todos os valiosos intangíveis pertencentes a TCCC, constituindo um royalty “de facto” embutido no custo dos ingredientes de forma contínua. O Magistrado registrou que as receitas de royalties estavam sendo artificialmente dirigidas para os fornecedores licenciados, resultando em “níveis astronômicos de lucratividade” (em especial na Irlanda e nº Brasil). 29) O citado processo também incluiu a descrição de uma série de fatos incontroversos que se constituem em mais uma prova de que a gratuidade da cessão do uso das marcas no Brasil é apenas aparente. 29.1 - Todos os participantes do processo (TCCC, IRS e USTC) concordaram que a maior parte dos preços pagos pelos fabricantes de bebidas aos fornecedores licenciados consiste em remuneração decorrente de propriedade intangível (ou seja, royalties), incluindo nomes de marcas e fórmulas secretas. 29.2 - TCCC calculou que a remuneração apropriada para a atividade de fabricação dos insumos (bens tangíveis) seria de 8,5% sobre os custos. A Companhia defende que o ponto de fornecimento brasileiro, em virtude de assumir os custos de marketing, deve ser considerado como o proprietário no país das principais marcas da Coca-Cola. Defende, ainda, que a maior parte da receita obtida pelo licenciado decorre dos “intangíveis de marketing”. 29.3 - Assim, enquanto as empresas do Sistema Coca-Cola no Brasil alegam que o valor da marca é intrínseco e inseparável do próprio produto (ver o subtítulo “Da diferenciação entre os “concentrados” e bens intangíveis vinculados a outra mercadoria”), no processo americano a matriz da Coca-Cola separou e especificou de maneira precisa as diferentes parcelas dos preços/receitas dos fornecedores licenciados (bens tangíveis, intangíveis de marketing, intangíveis de produto). 30) Existem outras contradições entre as teses adotadas nos Estados Unidos e no Brasil pelo grupo Coca-Cola. Por exemplo, a matriz americana reconhece que a atividade de manufatura realizada pelos fornecedores de insumos é rotineira, podendo ser comparada às atividades dos fabricantes de bebidas. Já RECOFARMA, ao defender que o contrato entre fabricantes e TCCC é “essencialmente, um contrato de distribuição”, alega que seu modelo de negócio “consiste na descentralização da etapa menos complexa”. 31) São de interesse para o Fisco brasileiro apenas os fatos e constatações relatadas no parecer do Magistrado. Para a análise efetuada no presente Fl. 2143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 24 relatório, é irrelevante o objeto do litígio entre TCCC e IRS, a interpretação que cada parte dá à legislação americana e o conteúdo de futuras decisões da USTC sobre as consequências tributárias desses fatos e constatações. 32) O contexto em que se inserem as constatações do processo em questão é claro: buscou-se definir a quem deveria ser alocada parcela significativa dos lucros auferidos por alguns fornecedores licenciados pela TCCC, dentre eles a operação brasileira. Com este objetivo, avaliouse quem no grupo Coca-Cola (se TCCC ou os pontos de fornecimento) é o proprietário dos bens intangíveis não rotineiros valiosos. Caso os “intangíveis de marketing” pertencessem aos fornecedores licenciados, como alegou TCCC, a alocação efetuada pela Companhia estaria correta. Entretanto, o parecer da USTC concluiu que tais intangíveis pertencem a TCCC, o que justifica a cobrança efetuada pelo IRS de alto valor de royalties adicionais. 33) A alocação explicada no parágrafo anterior importa apenas para fins de definição de valores de royalties nas remessas efetuadas da operação brasileira para a americana1. 33.1 - No Brasil, em virtude de decisão do grupo Coca-Cola, os royalties são auferidos diretamente pela RECOFARMA, ao se concentrarem nesta as receitas e as despesas resultantes da atividade de exploração das marcas e outros intangíveis. Conforme a inequívoca determinação contida no art. 22 da Lei nº 4.506/1964, os rendimentos oriundos da exploração de marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties. 33.2 - Pertencendo a TCCC ou não, o fato é que a maior parte da remuneração recebida por RECOFARMA corresponde aos “intangíveis de marketing”. Portanto, de acordo com a legislação brasileira, essas receitas não podem ser tributadas da mesma forma que a receita decorrente dos insumos em si. 33.3 - Sob o ponto de vista do IPI, estes montantes não podem gerar créditos fictos do imposto, pois as marcas e as ações de marketing não estão vinculadas aos insumos, e sim aos produtos finais. 34) É impossível que a fiscalizada desconhecesse o fato objeto deste subtítulo, pois jamais compraria insumos por preços tão elevados caso não recebesse o direito a uso das marcas. Conclusões decorrentes dos fatos descritos no presente relatório 35) O nível de valor agregado pelas operações efetivamente realizadas por RECOFARMA na ZFM é muito baixo (caberia uma remuneração pela produção dos bens tangíveis de no máximo 8,5% sobre os custos). A renúncia fiscal da União decorreu na sua maior parte de marcas estrangeiras vinculadas às bebidas (produtos fabricados fora da ZFM), além de “segredo industrial” referente a fórmulas desenvolvidas nº exterior, de propriedade da Coca-Cola americana. Fl. 2144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 25 36) A fiscalização da RFB não está colocando em dúvida a importância da publicidade(seja direta ou indireta) para o modelo de negócios das empresas do Sistema Coca-Cola. Também é sabido que as empresas do setor têm liberdade para fixar preços e para escolher o modelo de negócios que desejarem. Entretanto, o valor tributável das mercadorias está sujeito à aplicação das regras legais. 37) O art. 190, inciso II, do RIPI/2010 prevê que constitui valor tributável dos produtos nacionais o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15). 37.1 - Por valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial, só se pode entender que o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 está se referindo a custos e lucros que dizem respeito à industrialização e comercialização do produto cujo valor tributável está em análise. 37.2 - Relator de decisão da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial n° 207.814 – RS) registrou: “tratando-se de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação. Entende- se por 'operação' o próprio processo de elaboração do bem (industrialização) na fase de sua produção”. Referindo-se a despesas de promoção pagas por distribuidoras adquirentes sob forma de rateio, o Relator do RE também registrou (grifo nosso): Isto posto, confirma-se que as despesas acima elencadas não integram o ciclo de produção de mercadorias e desta forma não compõem a base de cálculo do IPI, assim como o financiamento, objeto da lide. Sobre ele não poderá haver a incidência do tributo em análise. 37.3 - Vários outros julgamentos, no âmbito administrativo e judicial, definiram que os valores referentes às despesas efetivadas após a fase de produção do bem não compõem a base de cálculo do IPI. 38) Note-se que as regras sobre valor tributável mínimo do IPI foram criadas porque o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 não seria suficiente para fixar um “piso” em algumas situações. 38.1 - Por outro lado, em qualquer circunstância, o art. 190, inciso II, do RIPI/2010 é suficiente para limitar o valor tributável do imposto ao valor total da operação de que decorreu a saída do estabelecimento industrial 38.2 - Observe-se, ainda, que em situações em que as duas partes executam atividades de industrialização e são contribuintes do IPI, como é o caso da relação entre RECOFARMA e a fiscalizada, mesmo quando ocorre subvalorização de preços, não é necessária a aplicação de regras sobre valor tributável mínimo do imposto. Fl. 2145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 26 39) O valor tributável de cada componente de kit só pode incluir o custo de fabricação e demais parcelas que digam respeito aos insumos, acrescido de margem de lucro normal. 39.1 - Não podem fazer parte do valor tributável dos componentes dos kits as despesas de marketing direta ou indiretamente assumidas por RECOFARMA, por dizerem respeito às bebidas, nem a remuneração pelo direito de uso a marcas das bebidas e demais intangíveis. 39.2 - De acordo com elementos apresentados pela matriz da Coca-Cola perante a Justiça dos Estados Unidos, a margem de lucro normal de RECOFARMA decorrente da atividade de fabricação dos insumos seria de 8,5% sobre os custos e despesas relativas aos insumos. 40) Para fins de aproveitamento dos créditos fictos, NÃO IMPORTA a forma como RECOFARMA contabiliza despesas com “incentivos de vendas” ou a remuneração por intangíveis. 40.1 - De qualquer maneira, a legislação não permite que se calcule créditos do IPI sobre as parcelas em questão. 40.2 - Lembre-se que não há como se imaginar que a fiscalizada desconhecesse que os intangíveis da Coca-Cola americana estavam embutidos no preço dos ingredientes. 41) Em função de práticas de conluio, fraude e simulação, os preços que RECOFARMA cobrou pelos kits, registrados em notas fiscais inidôneas e sem valor legal, tornaramse totalmente imprestável para fins cálculo de créditos. Assim, não é verdadeira afirmação registrada por RECOFARMA de que “A conjecturada existência de royalties no preço (...) foi abordada pela Fiscalização unicamente para fins de justificar a suposta existência de conluio”. 42) Aliás, como descrito no subtítulo “Da alegação que o Fisco pretendeu criar dois regimes distintos para o cálculo dos créditos do IPI”, é comum que impugnações e recursos apresentados por empresas do Sistema Coca-Cola distorçam a tese da RFB. I.4) Lançamento de Ofício I.4.1) Reconstituição da escrita fiscal A fiscalizada se apropriou indevidamente de R$ 183.038.345,60 de créditos do IPI nº período de janeiro a dezembro de 2017, relativos à aquisição dos denominados “concentrados” da Recofarma. Os créditos fictos foram registrados de maneira equivocada na escrituração fiscal digital (EFD). Apesar de não haver IPI destacado nas notas fiscais emitidas pela Recofarma, o campo próprio para este imposto foi preenchido pela fiscalizada com o valor do crédito ficto calculado. Esses valores deveriam ter sido lançados em “outros créditos” no registro E530. Fl. 2146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 27 Considerou-se zero o saldo inicial do RAIPI em 01/01/2016, tendo em vista a utilização de ofício do saldo credor apurado em 31/12/2015 conforme auto de infração do IPI tratado no processo nº 19311.720240/2019-67. Com a glosa dos créditos indevidos, procedeu-se à reconstituição da escrita fiscal. Com isso, o contribuinte passou a apresentar saldos devedores, detalhados na planilha com o título “Reconstituição da Escrita do Livro Registro de Apuração do IPI”. I.4.2) Majoração da multa de ofício As empresas do Sistema Coca-Cola engendraram um sofisticado mecanismo de evasão de tributos, com evidente intuito de dolo na infração à legislação tributária visando a obtenção de benefícios indevidos. No caso, se verificam simulação, fraude e conluio, além da prática reiterada desses atos. Por um lado, a Recofarma deu saída a kits de insumos de baixo grau de transformação, incluindo até mesmo substâncias puras que passam por mero reacondicionamento na ZFM, classificando-os como concentrados para bebidas, bens que na realidade ocupam um estágio mais avançado da cadeia produtiva. Por outro lado, como insumos de baixo grau de transformação gerariam, em condições de negociação normais, baixos créditos fictos do IPI, o fornecedor de Manaus, em conluio com os fabricantes de refrigerantes, supervalorizou os preços dos kits. Um importante mecanismo utilizado para inflar o valor cobrado pelos kits foram os repasses efetuados a título de “incentivos de vendas” e “contribuições para programas de marketing”. Tais remessas, efetuadas de forma contínua e generalizada, jamais ocorreriam em condições normais de mercado e de tributação. As empresas do Sistema Coca-Cola também simularam que o direito ao uso das marcas seria cedido gratuitamente aos fabricantes de bebidas. Como uma significativa parcela do preço dos kits correspondeu a royalties, o Estado brasileiro subvencionou a exploração de marcas comerciais de refrigerantes cuja titularidade final está em outro país, o que nada tem a ver com as atividades econômicas que se quis de fato incentivar. A Recofarma tentou ocultar da RFB as características das mercadorias que comercializa no país e que geram renúncia fiscal bilionária. Os instrumentos contratuais analisados não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação da Recofarma e do engarrafador. As práticas simulatórias da fiscalizada e sua fornecedora, acompanhadas do creditamento indevido do IPI a partir de base de cálculo supervalorizada, têm como resultado direto e imediato a criação de montante negativo de imposto devido, ou seja, em ilegítimo direito de crédito face à União. Fl. 2147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 28 Considere-se, ainda, que a apropriação de créditos indevidos de grande magnitude, pelos meios artificiosos relatados no relatório, além de significar uma distorção dos objetivos do regime de incentivos fiscais da ZFM, representa uma transferência de recursos públicos para o enriquecimento privado. O relatório fiscal apresentou os motivos que levaram as empresas a adotar os procedimentos nele descritos, os resultados obtidos e os elementos comprobatórios das irregularidades apuradas. I.4.3) Responsabilidade solidária da Recofarma Consta no Parecer Normativo COSIT nº 4, de 10/12/2018, que “os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas) mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes”. Esclarece que a responsabilidade tributária solidária “decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou”. O item 32 do Parecer cita três situações típicas em que se configura o interesse comum para a responsabilização solidária, dentre elas o deslocamento da base tributária mediante “utilização de pessoas jurídicas distintas com o propósito de transferir receitas ou despesas entre uma e outra de forma artificial, sem substrato na realidade das atividades por elas desenvolvidas”. A supervalorização dos preços dos kits representa um ilícito com o fim de aumentar artificialmente o crédito ficto e, assim, aumentar o saldo credor, ou reduzir o saldo devedor do IPI no estabelecimento adquirente. O rateio de gastos com propaganda e publicidade entre fabricantes de kits e fabricantes de bebidas evidencia interesse comum e vínculo com o ato e com as pessoas jurídicas envolvidas. Não se trata de mero interesse econômico em aumentar os lucros e a fatia de participação no mercado, mas, especialmente, o de buscar esses objetivos mediante a fraude tributária. O ponto ressaltado no presente trabalho é a fraude, que não ocorreria sem a participação de uma das duas partes. Assim, deve a Recofarma ser enquadrada como responsável solidária do crédito tributário constituído. I.5) Anexo aos Relatórios de Ação Fiscal I.5.1) Legislação sobre classificação fiscal das mercadorias Não existe base legal para se desconsiderar o item XI da Nota Explicativa da RGI/SH 3 b), cujo sentido e objetivo estão claramente explicitados em solução de consulta emitida pelo CCA e que a própria Recofarma já admitiu descrever “exatamente” os bens em discussão. Para avaliar a possibilidade de classificação unitária do kit, é indispensável que se verifique se a legislação internacional permite que a mercadoria seja classificada em posição única do Sistema Harmonizado. Concluindo-se por essa Fl. 2148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 29 impossibilidade, a avaliação do texto do Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI é desnecessária para fins de decisão sobre a possibilidade de classificação unitária. Não existe código de classificação fiscal próprio para um conjunto de ingredientes destinados à elaboração de produtos alimentícios. Existem códigos próprios para os ingredientes individuais e códigos próprios para a preparação resultante de sua mistura. A saída em conjunto de insumos que terão a mesma finalidade é comum em diversos setores econômicos. Os “kits concentrados” não possuem qualquer particularidade que justifique decidir que são o único caso de conjunto de insumos que deve ser classificado em posição/código únicos. O texto das NESH da posição 21.06, ao mencionar preparações resultantes da adição de alguns ingredientes a outros, não abrange substâncias apresentadas em embalagens individuais. Quando cita a “adição” aos extratos vegetais de diversas substâncias, a Nota Explicativa está se referindo a uma operação de mistura. I.5.2) Alegações que dizem respeito à classificação fiscal Não existe na legislação brasileira nem na Convenção Internacional do SH autorização para que desdobramentos criados pelos países signatários possam contrariar critérios estabelecidos pelo CCA/OMA. Em outras palavras, não faz sentido a alegação de que a classificação ou não de kits em posição única dependa de análise das “especificidades” das regras de cada país. Os entendimentos da SUFRAMA são irrelevantes para definir a classificação no Brasil de bens que são comercializados em todo o mundo. Para fins de classificação fiscal, descabe averiguar caso a caso o interesse comercial do fabricante (inclusive a destinação por ele dada para o bem objeto de análise). Sabendo que, por quase 4 anos, as “partes” do “concentrado Coca-Cola” foram comercializadas separadamente e que hoje outros fornecedores instalados na ZFM comercializam preparações líquidas individuais, fica evidente que o “kit concentrado” não se constitui em um conjunto tecnicamente único e indivisível. As interessadas não mencionaram, nas ações judiciais movidas na década de 1990 e nem em consultas formalizadas junto à RFB, o fato de que os chamados “concentrados” fornecidos pela Recofarma são formados por ingredientes acondicionados em embalagens individuais. Consultado pela Recofarma, docente da Unicamp afirmou que tanto a parte A como a parte B do kit Coca-Cola devem ser “consideradas isoladamente”. Consultado pela RFB, o mesmo docente afirmou que “os concentrados nada mais são do que uma bebida altamente concentrada”, e citou livro técnico sobre a indústria de bebidas que define que os concentrados são líquidos formados por TODOS os ingredientes que fazem parte da base da bebida. Fl. 2149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 30 Questionada pela RFB, a Diretoria do INT não declarou existir possibilidade de, sob o ponto de vista da química ou da engenharia, identificar o kit como uma preparação ou como um concentrado. Apenas registrou afirmações que não são objeto de controvérsias. Ofícios do MAPA deixam claro que as definições constantes da legislação técnica podem ser utilizadas na avaliação do tipo de preparação que se caracteriza como um “concentrado”, mesmo que tal preparação seja destinada para uso industrial. Um dos ofícios sugeriu que fornecedor da ZFM deixasse de utilizar a denominação CONCENTRADO, “para que sejam evitados equívocos”. O projeto industrial apresentado pela Recofarma para fins de aprovação de PPB omitiu que a empresa dá saída a substâncias que não passam por qualquer operação de mistura na ZFM. No Chile, a Coca-Cola afirmou que o kit é “composto por vários produtos”, identificando ingredientes que integram as “partes” individuais. Já no Brasil, a Recofarma se recusou a especificar ingredientes que integram as “partes” de kit, chegando a declarar que “identificar as partes dos concentrados como produtos separados não é se ater aos fatos e sim deturpá-los e faltar com a verdade material”. I.5.3) Valor tributável das mercadorias O STJ definiu no Recurso Especial nº 207.814/RS que “tratando-se de produtos industrializados nacionais, a base de cálculo do IPI é o valor da operação. Entende-se por 'operação' o próprio processo de elaboração do bem na fase de sua produção”. Não ocorreu qualquer mudança na legislação do IPI que justifique a adoção de entendimento diferente daquele definido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais no Acórdão CSRF 02-0.403, segundo o qual despesas de promoção pagas por distribuidoras-adquirentes sob a forma de rateio não se configuram como despesas acessórias do remetente. Tendo a matriz da Coca-Cola demonstrado que é possível especificar de maneira precisa as diferentes parcelas dos preços pagos para os fornecedores licenciados, tornando incontroverso no processo que tramita nos Estados Unidos que a maior parte dos preços pagos pelos “concentrados” consiste em remuneração decorrente de propriedade intangível, inexiste motivo para adoção de entendimento diferente no Brasil. As marcas da Coca-Cola são valiosas para estimular as vendas do produto final, mas são irrelevantes para fins de venda das matérias-primas e produtos intermediários(ingredientes das bebidas), diferentemente das situações em que ocorre a venda de produtos finais associados a marcas conhecidas (por exemplo, relógios ou bolsas). Nem a fiscalizada e nem a Recofarma apresentaram qualquer dado ou critério concreto para definição dos montantes de “incentivos”, o que confirma que os valores das remessas não observaram relação com a superação de metas. Fl. 2150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 31 A sistemática adotada pelas empresas do Sistema Coca-Cola não possui lógica econômica, pois inevitavelmente leva a um aumento de preços. Sua falta de substrato econômico é demonstrada pelo fato de que nos Estados Unidos a Coca- Cola não efetua repasse de altos valores para fabricantes de refrigerantes de forma contínua e generalizada. Também não se tem notícia de nenhum fornecedor brasileiro localizado fora da ZFM que efetue repasse de altos valores para seus clientes de forma contínua e generalizada. A Recofarma elaborou e apresentou em 2007 Projeto Técnico-Econômico para a SUFRAMA, atestando que, “sendo detentora da marca mundial mais valiosa”, esse fator está implícito no preço de venda dos “concentrados”. Não importa a forma como a Recofarma contabiliza as despesas com “incentivos de vendas” e a remuneração recebida por intangíveis. De qualquer maneira, a legislação não permite que se calcule créditos do IPI sobre as parcelas em questão. Note-se que aqui não se trata de imputação de responsabilidade a terceiro, e sim de verificação inerente à condição de contribuinte, que se diz detentor de direito creditório sobre a aquisição de produtos cuja nota fiscal não tinha destaque do imposto. É uma obviedade que despesas tão significativas como as realizadas por Recofarma com as remessas de “contribuições financeiras” seriam obrigatoriamente consideradas pelo fornecedor para fins de fixação dos preços dos insumos, bem como a falta de lógica de uma sistemática em que não há fixação de critérios concretos que definam a relação entre os “incentivos” recebidos e as metas a serem atingidas. Cientificadas do lançamento, as autuadas – contribuinte (Spal) e responsável tributária(Recofarma) – apresentaram suas impugnações em 08/06/2021. Em suas defesas, apresentaram as razões que sumariamente se passa a expor. II) IMPUGNAÇÃO DE SPAL INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A II.1) Relatório de Ação Fiscal nº 01 A autoridade fiscal reconhece que há direito ao creditamento de IPI, na aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em face da tese fixada no julgamento do RE nº 592.891 e da coisa julgada formada no MSC nº 91.0047783-4. Em suma, o direito ao crédito ficto de IPI tem fundamento autônomo e independente da isenção do art. 9º do DL nº 288/67 e já está assegurado, seja pela tese fixada no RE nº 592.891, julgado sob a sistemática de repercussão geral, seja pela coisa julgada coletiva formada nº MSC nº 91.0047783-4. Registre-se que, à vista do exposto, perde relevância a discussão quanto ao direito ao crédito ficto de IPI decorrente da isenção do art. 6º do DL nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975. II.2) Relatório de Ação Fiscal nº 02 II.2.1) Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: os kits adquiridos da Recofarma não são concentrados A premissa de que o produto elaborado pela Recofarma e adquirido pela Fl. 2151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 32 impugnante em forma de kits lhe retiraria sua natureza técnica e legal de concentrado é totalmente equivocada. O Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, com redação dada pela Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, define processo produtivo básico (PPB) como sendo o conjunto de etapas que devem ser observadas para elaboração de determinado produto beneficiado pelos incentivos fiscais da Zona Franca de Manaus e delega aos Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia competência para fixação desses processos produtivos básicos. Os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia, no uso das competências lhes atribuídas pelo DL nº 288/67, editaram a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 para estabelecer o PPB para projetos industriais da Zona Franca de Manaus dos seguintes produtos: extratos aromáticos vegetais naturais, concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não alcoólicas e corante caramelo, definindo as etapas da produção de cada um deles. Ao determinar o PPB dos concentrados, a referida Portaria estabelece que: (a) a etapa de mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas é distinta da etapa de homogeneização; e (b) concentrado tanto pode ser homogeneizado como pode ser não homogeneizado, porque estabelece que a etapa de homogeneização do concentrado não é obrigatória. Para fins de cumprimento do PPB do concentrado, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a etapa de mistura não se confunde com a da homogeneização; aquela obrigatória e esta facultativa. Quando a Portaria quis que o produto oriundo de PPB fosse, além de misturado, homogeneizado, o fez de forma expressa e peremptória, como no caso do corante caramelo. A SUFRAMA, em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca- Cola, já atestou, expressamente, que continua em vigor a Resolução do CAS nº 298/2007, fundada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI, que aprovou o projeto industrial da Recofarma para produzir os “concentrados” e que não houve qualquer descumprimento de PPB por parte da Recofarma no seu atendimento. Para fins de fruição de benefícios fiscais, a SUFRAMA analisou as características técnicas do produto elaborado pela Recofarma e observando a sua característica técnica de produto único, assim identificado como concentrado para bebidas não alcoólicas tal como oriundo do respectivo PPB, o classificou em seu código 0653 e fiscalmente no código 2106.90.10 Ex 01, face a sua destinação e diluição. Dessa forma, o produto elaborado pela Recofarma é, tecnicamente, um produto único, qual seja: o concentrado não homogeneizado composto por partes liquidas e sólidas tal como oriundo do respectivo PPB definido em Portaria Interministerial Fl. 2152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 33 e correlacionado no código SUFRAMA 0653, previsto na Portaria SUFRAMA nº 192/2000. A Resolução CAS nº 298/2007 reconheceu expressamente que o produto elaborado pela Recofarma, não homogeneizado conforme PPB previsto na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é o concentrado (são 78 tipos) para bebidas não alcoólicas, correlacionado ao seu código 0653, constituído por diversos componentes (partes líquidas e sólidas, totalizando 378 partes) e classificado nº código 2106.90.10 Ex 01. Segunda impropriedade: somente o xarope composto é o concentrado A Portaria Interministerial MDIC/MCTIC nº 35, de 10 de fevereiro de 2012, que estabelece o PPB dos refrigerantes, refrescos, bebidas isotônicas e bebidas energéticas, elaborados na Zona Franca de Manaus, determina que a primeira etapa do PPB dessas bebidas consiste na “formulação do xarope simples ou preparado”. Há nítida incompatibilidade técnica da premissa fiscal com a da referida Portaria, porque o “xarope simples” já faz parte do processo produtivo das bebidas. Terceira impropriedade: O INT foi induzido a erro O INT emitiu laudo técnico reconhecendo que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas, não homogeneizado, correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA. No Ofício nº 114/INT, de 05/09/2018, o INT reafirmou que os concentrados, entregues em forma de kits, são “considerados por esta Instituição como kits específicos que compreendem preparações compostas”. No mesmo sentido, nº Ofício nº 235/2020-INT, de 27/08/2020, mais uma vez confirmou o entendimento técnico de que o concentrado consiste em produto único. Na mesma linha do laudo INT também é o laudo técnico emitido pelo ITAL e, recentemente, a Faculdade de Engenharia de Alimentos da UNICAMP reafirmou o mesmo entendimento contido nesses laudos. A natureza de produto único também já foi atestada pelo órgão aduaneiro do Chile(Chile Aduana Customs). Quarta impropriedade: os kits não são os concentrados classificáveis no código 2106.90.10 Ex 01 À época em que era fabricado no Rio de Janeiro, sujeitando-se à tributação na medida em que não gozava de isenção de IPI, o concentrado era comercializado na forma de kits e sempre foi classificado fiscalmente na condição de produto único. Esse fato foi reconhecido pela própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, que atestou que as preparações para fabricação de refrigerantes da marca Coca- Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex 01. Fl. 2153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 34 Não houve alteração de procedimento da Recofarma após ter instalado o seu parque fabril na Zona Franca de Manaus e ter passado a gozar da isenção do IPI. Quinta impropriedade: no período de transferência para Manaus, as partes dos kits eram fornecidos como produtos individualizados No período de transferência do parque fabril da Recofarma do Rio de Janeiro para a Zona Franca de Manaus, de 1990 a 1993, os concentrados também eram comercializados como um produto único. Nesse específico período houve notas fiscais distintas para a “parte A” e a “parte B” do concentrado de Coca-Cola emitidas por unidades fabris distintas na mesma data, e ambas as partes eram classificadas na mesma posição fiscal, específica para os concentrados, qual seja, 2106.90.16.99: “preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebidas (extratos ou sabores concentrados)”. Isto comprova que as partes do concentrado sempre foram concentrado, e não insumos para a produção de concentrado. Não é a Recofarma e nem a impugnante que estão atribuindo ao concentrado não homogeneizado a natureza de produto único; tal característica técnica e legal decorre, expressa e especificamente, do art. 7º, § 8º, b, do DL nº 288/67, das Portarias Interministeriais e dos próprios atos da SUFRAMA e foi ainda confirmada por laudos do INT, ITAL e UNICAMP, por órgão estrangeiro e também pela sentença proferida nos autos da AO nº 1003920-70.2018.4.01.3200. Sexta impropriedade: falta de menção ao ex tarifário nas notas fiscais É irrelevante e parcial a alegação de que as notas fiscais emitidas pela Recofarma até dezembro de 2010 não faziam referência ao Ex 01 e que foram emitidas cartas de correção. Primeiro, porque a descrição do produto e a menção expressa à Resolução do CAS nº 298/2007, nas notas fiscais anteriores a 2010, eram mais do que suficientes para demonstrar que o produto da Recofarma era o concentrado não homogeneizado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Segundo, a partir do momento em que foi detectado esse equivoco material, foram emitidas as respectivas cartas de correção. Terceiro, porque o período fiscalizado é de janeiro a dezembro de 2017, no qual todas as notas foram emitidas com a referência ao código da TIPI 2106.90.10 Ex 01. Sétima impropriedade: decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira de 23/08/1985, citada pela Fiscalização, envolve apenas a legislação dos países mencionados na consulta que motivou aquela decisão (Japão, Canadá, Maurícia, Austrália, Suécia e Holanda) e, naqueles países, o concentrado para bebidas não alcoólicas não é classificado numa posição específica, como o é e sempre foi na legislação brasileira, razão pela qual, ali foi preciso utilizar as Regras Gerais de Interpretação secundárias (2 e 3.b). Fl. 2154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 35 No Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apenas os seis primeiros dígitos da classificação devem ser uniformes, sendo facultado aos países membros da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado a criação de subdivisões. No Brasil, há codificação específica com mais de seis dígitos(2106.90.10. Ex 01). A decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira consistiu em mero trabalho preparatório, não tendo a natureza de parecer do Comitê de Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e não integra a coletânea publicada nº sítio eletrônico da RFB. Existem decisões proferidas por órgão aduaneiro de outro país que examinaram o kit para fabricação de produtos da marca Coca-Cola e concluíram que tais produtos devem ser considerados um produto único e enquadrados em uma única classificação fiscal (tradução juramentada e decisões proferidas pelo órgão aduaneiro do Chile). II.2.2) Ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200 A Recofarma ajuizou a ação anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200, que tramitou pela 3ª Vara Federal da Seção Judiciária do Amazonas, para impugnar o auto de infração objeto do processo administrativo nº 11080.732817/2014-28, e obter o reconhecimento de que está correta a classificação fiscal por ela adotada. A sentença proferida naquela ação examinou a natureza do produto, as normas da NESH e a competência da SUFRAMA e decidiu que o produto elaborado pela Recofarma é concentrado e está correta a sua classificação fiscal. Considerando que o fato gerador do IPI é um só e ocorre na saída do produto do estabelecimento industrial, é ilegal e conflitante o entendimento da autoridade fiscal, porque a decisão judicial já definiu que, no momento da saída do produto do estabelecimento da Recofarma, esse produto é concentrado classificado no código 2106-90.10 Ex 01. Dessa forma, como seria possível supor a existência de conluio entre Recofarma e a impugnante para classificar o produto no código 2106.90.10 Ex 01, se há decisão judicial reconhecendo, de forma expressa, a correção desta classificação fiscal? Como seria possível supor que as notas fiscais emitidas pela Recofarma seriam inidôneas? A decisão judicial torna inconteste que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. II.2.3) Coisa julgada formada no MSC nº 91.0047783-4 Verifica-se que a coisa julgada formada no Mandado de Segurança Coletivo (MSC) nº 91.0047783-4 também definiu a natureza do produto elaborado pelo fornecedor situado na Fl. 2155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 36 Zona Franca de Manaus e a sua classificação fiscal para fins de creditamento do IPI. A Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca Cola (AFBCC) impetrou o referido MSC em 14/08/1991, com o fim de assegurar o direito de seus associados aproveitarem o crédito de IPI relativo à aquisição de concentrado isento oriundo de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus, considerando a sua classificação na subposição 2106.90 da TIPI/1988 e a respectiva alíquota aplicável. Importante destacar que, à época da impetração do MSC, os concentrados elaborados eram entregues de forma desmembrada e divididos em partes. Denegada a segurança em primeira instância, o TRF/2ª Região deu provimento ao recurso de apelação para conceder integralmente o pedido nos termos da inicial, decidindo, expressa e especificamente, que o concentrado fabricado pela Recofarma é um produto único e classificado na posição da TIPI correspondente à subposição 2106.90, vigente à época da impetração do MSC. Em 02/12/1999 transitou em julgado a decisão proferida pelo STF no AG nº 252.801/RJ, que negou provimento ao recurso extraordinário interposto pela Fazenda Nacional contra o acórdão que concedera a segurança. Restou decidida que a natureza do produto elaborado pela Recofarma e adquirido pelos associados da AFBCC é a de produto único para fins de crédito de IPI. Essa questão transitou em julgado, não podendo mais ser discutida em processo algum – judicial ou administrativo. II.2.4) Orientação geral contida em ato público A RFB já reconheceu inúmeras vezes, de forma pública e expressa, que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado na TIPI no código 2106.90.10 Ex 01. O art. 24, parágrafo único, do Decreto-lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro) determina que a revisão, na esfera administrativa, da validade de atos administrativos levará em consideração as orientações gerais contidas em atos públicos de caráter geral. Com a publicação do Decreto nº 9.394, de 30 de maio de 2018, foi alterada de 20% para 4% a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. Na Nota COEST/CETAD nº 71, de 30 de maio de 2018, que respaldou a exposição de motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda para tal Decreto, a RFB confirmou que a edição de tal norma teve o condão de reduzir a alíquota dos concentrados para refrigerantes oriundos da Zona Franca de Manaus utilizados na elaboração de bebidas da marca Coca-Cola, a fim de diminuir os créditos decorrentes da aquisição desses insumos. Em coletiva de imprensa para comentar o Decreto nº 9.394/2018, o Secretário da RFB declarou que concentrados para refrigerantes geravam créditos que seriam então reduzidos. Fl. 2156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 37 Todas as manifestações da RFB reconhecem que o produto fabricado pela Recofarma é objeto da redução da alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01. A edição do Decreto nº 9.394/2018 é ato público que confirma que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Note-se, ainda, que decretos posteriores à edição do Decreto nº 9.394/2018 alteraram a alíquota dos produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01 nos anos de 2019 e 2020 e, conforme também amplamente noticiado, tais alterações foram decorrentes justamente da discussão quanto aos créditos de IPI oriundos da aquisição dos concentrados para refrigerantes. II.2.5) Ilegalidade do lançamento Não obstante ter reconhecido que uma das partes do concentrado estaria, suposta e individualmente, classificada em posição cuja alíquota seria de 5%, a Fiscalização justificou a glosa dessa parcela integralmente, sob a alegação de que não teria como arbitrar o valor do crédito, porque caberia ao contribuinte apresentar os valores de crédito que ele comprovadamente teria direito. Ocorre que a reclassificação fiscal decorre de entendimento da autoridade lançadora, cabendo a ela reconhecer, por arbitramento, o valor tributável para cálculo de crédito decorrente do seu posicionamento, conforme disposto no art. 142 e art. 148 do CTN, que determina a necessidade de arbitramento do valor tributável. Em relação aos meses de janeiro a março de 2017, deveria ter sido reconhecida também a alíquota de 14% para cálculo do crédito ficto de IPI relativo às partes do concentrado classificadas pelo Fisco no código 2106.90.10, posto que o Decreto nº 8.950, de 29 de dezembro de 2016, alterou a alíquota de zero para 14%. Tal ilegalidade implica em cancelamento integral do auto de infração. II.3) Relatório de Ação Fiscal nº 03 II.3.1) Impropriedades nas alegações do Fisco Primeira impropriedade: caracterização do conluio com base no contrato Tanto o contrato de fabricação celebrado com a TCCC quanto o instrumento de incentivo de vendas firmado com a Recofarma não impõem, necessária e automaticamente, uma única e determinada forma de contabilização. A contabilização dos dispêndios e ingressos é ato unilateral da Recofarma, assim como a definição do valor tributável, porque é ela quem realiza o fato gerador da obrigação tributária. O contrato com a TCCC para fabricação de bebidas não alcoólicas da marca Coca- Cola consiste em típico contrato de adesão. Logo, não há liberdade sequer para negociar as cláusulas previstas no contrato com a TCCC. Além disso, o próprio RAF nº 3 reconhece que: (i) a TCCC é responsável pela fixação dos preços dos concentrados, podendo ser revistos, a qualquer momento, a seu exclusivo critério; (ii) a TCCC tem a faculdade de contribuir com gastos de Fl. 2157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 38 marketing e comercialização incorridos pela impugnante com a sua atividade; (iii) a impugnante não tem liberdade para implementar programas de marketing, porque estes devem ser previamente aprovados pela TCCC; (iv) o contrato de fabricação celebrado entre a TCCC e a impugnante não prevê a cobrança de royalties; (v) a TCCC indica nº contrato de fabricação a Recofarma como fornecedora autorizada do concentrado no Brasil; e (vi) a Recofarma celebrou com a impugnante instrumento particular de acordo comercial, em decorrência do contrato de fabricação, no qual se compromete a pagar incentivo de vendas, fixado em montante ao seu exclusivo critério, caso se atinja metas preestabelecidas. Não é crível, pois, sequer supor que a impugnante possa ter qualquer ingerência nos critérios de contabilização dos dispêndios e ingressos pela Recofarma; dispêndios e ingressos esses cujos valores e oportunidade dependem exclusivamente dela. A Fiscalização não nega a existência das despesas de marketing nem o cumprimento do acordo de incentivo de vendas. Dessa forma, toda a argumentação de supervalorização do preço do concentrado é mera conjectura. Como, pela simples assinatura do contrato de fabricação de adesão com a TCCC, a impugnante teria intercedido para que os royalties, que não eram devidos à TCCC conforme contrato firmado, lhe fossem cobrados dentro do preço do concentrado e contabilizados de forma a majorar o valor tributável? Segunda impropriedade: as “contribuições financeiras” foram inclusas no preço do concentrado O “incentivo de vendas”, recebido pelo atingimento de metas pré-estabelecidas, tem a natureza jurídica de receita e as “contribuições para programa de marketing” são pagas a título de reembolso de despesas. O “incentivo de vendas” é oferecido à tributação do IR, CSLL, PIS e COFINS, considerando sua natureza de receita, enquanto as “contribuições para programa de marketing” são tributadas pelo IR e CSLL para “neutralizar” a dedução anterior, mas não são tributadas pelo PIS e pela COFINS, tendo em vista a natureza de reembolso de despesas. Se o “incentivo de vendas” tivesse natureza de devolução do preço do concentrado, nunca poderia ser compreendido como receita nova e tributado pelo PIS e pela COFINS. Terceira impropriedade: conluio para supervalorizar o preço do concentrado O projeto técnico-econômico apresentado pela Recofarma para a SUFRAMA no anº de 2007, e que resultou na Resolução do CAS nº 298/2007, afasta a tese de que haveria conluio para supervalorizar o preço do concentrado. Quarta impropriedade: as notas fiscais emitidas pela Recofarma são inidôneas Não é possível presumir, sem qualquer comprovação, que a informação constante de documento fiscal estaria dolosamente incorreta. Fl. 2158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 39 De qualquer forma, os aspectos específicos quanto às obrigações do adquirente em relação à verificação da classificação fiscal bem como os efeitos de eventual declaração de inidoneidade são tratados em tópico específico. Quinta impropriedade: contradições no relatório fiscal Nos itens 128 a 134 do RAF nº 3, é afirmado que é prática usual e legitima nos contratos de franquia, modelo que se assemelharia ao contrato celebrado pela impugnante, a existência de contribuição financeira do franqueado para o franqueador para programas de marketing. Não obstante, consta no relatório que é a Recofarma quem “assume as despesas de propaganda e publicidade realizadas pelos fabricantes de bebidas”. Ocorre que tal alegação distorce a realidade dos fatos porque, conforme apresentado por ocasião de outras fiscalizações, a impugnante também contribui para os programas de marketing da TCCC, consoante cláusula 7ª do contrato de fabricação. Sexta impropriedade: opinião manifestada no processo tributário americano Pelo que se pode verificar, no processo tributário americano se discute direito estrangeiro na repatriação de renda entre empresas relacionadas, localizadas em países distintos. Já o objeto do presente processo é a operação de compra e venda dos concentrados, realizada entre a impugnante e a Recofarma e regulada pelo contrato de fabricação, no qual há previsão expressa, na cláusula 15, de cessão gratuita do uso da marca e que não há pagamento de royalties. Os fatos narrados na referida opinião manifestada no processo tributário americanº não interferem no presente processo. De qualquer forma, cabe ressaltar que na opinião ali manifestada, é inconteste que o modelo de negócios da TCCC no Brasil é o mesmo utilizado no resto do mundo, jamais podendo a impugnante ter qualquer ingerência quanto ao referido modelo adotado mundialmente, o que afasta qualquer alegação de conluio e demonstra a sua integral boa-fé. II.3.2) Ilegalidade do lançamento É absurda a alegação no sentido de que, mesmo que se reconheça a correção da classificação fiscal dos concentrados, a suposta majoração do valor tributável seria suficiente para a glosa integral do crédito de IPI. A falta do arbitramento do valor tributável importa na exigência de tributo como forma de sanção de suposto ato ilícito, o que é vedado pelo art. 3º do CTN, pois é notório que algum valor tributável deve ser reconhecido para fins de quantificação do crédito ficto de IPI. O Relatório Fiscal aponta, expressa e especificamente, quais seriam as parcelas que considerou indevidas. Seguindo essa própria linha de raciocínio, deveria o Fisco ter arbitrado um valor tributável para efeitos do creditamento. Tinha a autoridade lançadora a obrigação legal e vinculada de arbitrar esse valor, sob pena de transformar o tributo exigido em sanção por suposto ato ilícito. Fl. 2159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 40 II.4) Adquirente de Boa Fé e Idoneidade das Notas Fiscais Por força da decisão judicial proferida nos autos da AO nº 1003920-70.2018.4.01.3200 e pelos motivos expostos anteriormente, não há dolo e está correta a indicação da classificação fiscal do produto no código 2106.90.10 Ex 01 nas notas fiscais, o que afasta a alegação de que estas seriam inidôneas. Também, não há que se falar em ausência de valor legal das notas fiscais, pois, conforme demonstrado, estão totalmente corretas as informações constantes das notas fiscais emitidas pela Recofarma (descrição do produto com a respectiva classificação fiscal e definição do valor tributável). De qualquer modo, a mera alegação, sem prévia comprovação e decretação de inidoneidade das notas fiscais no respectivo emitente, não tem qualquer valor legal e somente produziria efeitos prospectivos, não retroagindo para atingir período pretérito. A jurisprudência do STJ é no sentido de que tem direito ao crédito do imposto (no caso, ICMS)o adquirente de boa-fé de mercadoria, ainda que posteriormente a nota fiscal seja declarada inidônea, porque o ato declaratório de inidoneidade somente produz efeitos a partir da respectiva publicação (Súmula nº 509). Esse mesmo raciocínio deve ser aplicado para o IPI, visto que não há dispositivos no RIPI prevendo qualquer tratamento diferenciado. A SUFRAMA periodicamente audita a Recofarma e examina as respectivas notas e vem atestando que não há qualquer irregularidade em relação ao seu projeto industrial. Além de tudo, o item 7.2 da Exposição de Motivos do recente Projeto de Lei nº 3.887/2020, que estabelece a criação da nova contribuição sobre bens de serviços, expressamente demonstra que o Ministério da Economia observa a orientação da Súmula 509 do STJ. II.5) Impossibilidade de Responsabilização da Adquirente Os Regulamentos do IPI, ao tratarem do art. 62 da Lei nº 4.502/64 extrapolaram os seus limites e destacaram, específica e expressamente, a obrigação de o adquirente também examinar a correção da classificação fiscal do produto consignada na nota fiscal pelo fornecedor, aplicando multa regulamentar para o contribuinte que descumprisse tal obrigação (art. 173 do RIPI/1982, art. 169 do RIPI/1972 e art. 266 do RIPI/1979). Desde a edição do RIPI/1998, foi suprimido tal acréscimo regulamentar, tendo sido mantida essa supressão nos RIPI de 2002 e 2010 (arts. 266 e 327, respectivamente), em observância ao disposto no art. 99 do CTN, segundo o qual “o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei”. Não há na legislação do IPI obrigação de o adquirente verificar se o valor atribuído à operação deveria ser ajustado para fins de definição de valor tributável, salvo Fl. 2160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 41 nas hipóteses delimitadas de forma expressa, como é o caso de industrialização por encomenda (art. 191 do RIPI/2010)e da estipulação de valor tributável mínimo (art. 195 do RIPI/2010). Assim, não poderia ser atribuída à impugnante a obrigação de verificação da correção da classificação fiscal nem do valor tributável constantes das respectivas notas fiscais emitidas pelo fornecedor. II.6) Exigência de Acréscimos Legais Multa, juros de mora e correção monetária não são devidos em razão do disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN, que estabelece que a observância de atos normativos tem o condão de excluir a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, no que tange à definição do PPB do concentrado e as características técnicas do concentrado (homogeneizado ou não), tem efeito normativo, assim como a Portaria SUFRAMA nº 192/2000, que estabelece o código 0653 para os concentrados homogeneizados e os não homogeneizados. A Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”, também é ato administrativo com efeito normativo em relação aos adquirentes do concentrado, que não foram nem são partes no processo que ensejou a referida resolução, mas estão obrigados a observá-la, como ato administrativo que é. A própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, atestou que as preparações para fabricação de bebidas da marca Coca-Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex 01. Ao utilizar o crédito de IPI à alíquota prevista no código 2106.90.10 Ex 01, a impugnante agiu de acordo com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a Portaria da SUFRAMA nº 192/2000, a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007 e pelas “Informações Textuais do Produto”, e com a decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação da RFB no âmbito do processo de consulta nº 10758.026294/85-90. Assim, devem ser excluídos a multa, os juros moratórios e a correção monetária exigidos, sob pena de ofensa ao art. 100, parágrafo único, do CTN. II.7) Exigência da Multa de Ofício Qualificada A mera alegação de conluio não é suficiente para a imposição da multa qualificada. É necessário que a autoridade lançadora comprove, circunstanciadamente, a ocorrência de crime contra a ordem tributária, o que não ocorreu no presente caso. Em relação ao suposto erro de classificação, conforme já demonstrado, não houve conluio porque: (a) não foram a Recofarma nem a impugnante quem atribuíram ao concentrado não homogeneizado a natureza de produto único com objetivo de obterem vantagens fiscais; tal fato decorre do próprio entendimento da RFB, das Portarias Interministeriais datadas de 1998 e 2012, dos atos da SUFRAMA, da Fl. 2161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 42 coisa julgada coletiva de 1999, dos laudos técnicos e do entendimento do órgão aduaneiro do Chile; (b) os laudos do INT, ITAL e UNICAMP reconheceram que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas não homogeneizado correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA; e (c) há decisão judicial proferida nos autos da ação ordinária nº 1003920-70.2018.4.01.3200 que reconheceu de forma expressa a correção da classificação fiscal para os concentrados elaborados pela Recofarma como produto único. Não há qualquer dúvida de que a definição da classificação fiscal é matéria que comporta mais de uma interpretação e a existência de divergência de interpretação entre o Fisco e o contribuinte afasta a imputação de crime de conluio: são situações que se autoexcluem. Registre-se, ainda, que, no Acórdão nº 3201-005.424, de 23/05/2019, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção do CARF, por unanimidade de votos, julgando caso semelhante ao presente em que se discute a classificação fiscal de concentrado comercializado na forma de kits, desqualificou a multa de ofício imputada ao contribuinte por entender que a utilização de classificação fiscal equivocada para o produto não caracterizaria intenção dolosa ou fraudulenta com intuito de pagar menos tributo. Da mesma forma, em relação à suposta sobrevalorização do preço do concentrado e, por conseguinte, do valor tributável do IPI, não houve conluio porque: (a) conluio se prova com fato e não com ilações sobre alegações; (b) no caso, os fatos descritos no RAF nº 3 tornam evidente que a impugnante não tem qualquer ingerência sobre a forma de contabilização dos dispêndios e ingressos da Recofarma, e a autoridade fiscal não traz um fato sequer para provar que isso teria ocorrido; e (c) não houve decretação de inidoneidade das notas fiscais no emitente e, mesmo que houvesse, tal declaração apenas produziria efeitos prospectivos. II.8) Escrituração das Notas Fiscais A autoridade fiscal alega que os créditos, se válidos, deveriam ter sido escriturados no campo de “outros créditos”. Para fins de escrituração, o RIPI/2010 trata os créditos básicos e incentivados da mesma forma, ou seja, determina que ambos sejam escriturados na entrada dos produtos nº estabelecimento, a partir do documento que lhes confira legitimidade ou seja, a nota fiscal. Pela literalidade do art. 251 do RIPI/2010, verifica-se que está correto o procedimento utilizado pela impugnante. Nesse sentido, a própria RFB entendeu que os créditos incentivados decorrentes da aquisição de insumos isentos elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental devem ser escriturados de acordo Fl. 2162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 43 com a regra do art. 251, I, do RIPI/2010, consoante soluções de consulta proferidas pela DISIT/8ªRF. De resto, os créditos fictos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados isentos oriundos da Zona Franca de Manaus e elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental não estão compreendidos na Subseção IV da Seção II do Capítulo XI do RIPI/2010, que trata de “créditos de outra natureza”. II.9) Exigência de Juros sobre a Multa de Ofício Ao disciplinar a incidência de juros de mora sobre débitos de qualquer natureza perante a Fazenda Nacional, o parágrafo único do art. 16 do DL nº 2.323, de 26 de fevereiro de 1987, com a redação que lhe foi dada pelo artigo 6º do DL nº 2.331, de 28 de maio de 1987, dispõe expressamente que juros de mora não incidem sobre o valor da multa (ainda que de mora). Ainda que trate de multa de mora, o entendimento é plenamente aplicável às multas de ofício, já que ambas têm natureza punitiva, conforme entendimento pacífico do STJ, proferido sob a sistemática de recurso repetitivo e, pois, de observância obrigatória (REsp nº 1.149.022/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, 1ª Seção, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010). Os dispositivos legais que atualmente disciplinam a cobrança de acréscimos legais sobre débitos para com a União Federal, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela RFB, não recolhidos no vencimento (art. 59 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996), não prevêem a possibilidade de cobrança dos juros na forma pretendida pela RFB. Se a intenção do legislador fosse exigir juros sobre a multa de ofício, teria previsto expressamente em lei que os juros de mora incidiriam sobre os débitos e sobre as respectivas multas deles decorrentes. III) IMPUGNAÇÃO DE RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA III.1) Relatório de Ação Fiscal nº 1 III.1.1) Afronta à coisa julgada e à tese firmada em repercussão geral No que tangencia ao MSC nº 91.0047783-4, a Fiscalização argumenta que “o Poder Judiciário analisou unicamente o direito à isenção”. Todavia, não é isso que se extrai da leitura da segurança pleiteada pelo mandado de segurança, no qual a impetrante requereu “(...) o deferimento inaudita altera pars, de MEDIDA LIMINAR, para os seus ASSOCIADOS não serem compelidos a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus(concentrado – código 2106.90 da TIPI) (...).” Por sua vez, o STF impôs o respeito ao tratamento constitucional diferenciado atribuído à ZFM por ocasião dos julgamentos do RE nº 592.891/SP e do RE nº 596.614/SP, sob a sistemática da repercussão geral, enunciado no Tema nº 322/STF. Por isso, o direito ao crédito pela aquisição de produtos provenientes dessa região é tema pacificado na jurisprudência, gozando de força vinculante. Fl. 2163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 44 Por fim, não podendo negar a jurisprudência claramente consolidada, a Fazenda busca afastar o legítimo direito ao benefício com o argumento de que os concentrados são mercadorias inexistentes para “fins tributários”. Ocorre que tal alegação se refere justamente ao debate sobre a classificação fiscal dos “kits”, matéria que será tratada na impugnação ao RAF nº 02. Diante disso, é flagrante a ausência de fundamentos do RAF nº 01, estando este absolutamente escorado nº RAF nº 02. III.1.2) Direito ao crédito com base no art. 6º do DL nº 1.435/75 Mens legis do art. 6º do DL nº 1.435/75 A Fiscalização aduz que a expressão “matérias-primas” teria o objetivo de limitar o gozo do benefício fiscal em comento. Entretanto , essa tese desconsidera que são os produtos finais mencionados no caput do art. 6º do DL nº 1.435/75 que devem ser elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais, sendo posteriormente utilizados como insumos pelo adquirente. À luz do art. 111, II, do CTN, a interpretação literal do dispositivo controvertido conduz à conclusão de que, para o legislador, o termo “matérias-primas” não pressupõe a aplicação de insumos in natura no processo produtivo do produto beneficiado, mas sim que os insumos regionais estejam incorporados à mercadoria final, no caso, o concentrado. Este é exatamente o caso dos produtos da Recofarma, que incorporam na sua composição o açúcar produzido por empresa sediada na Amazônia Ocidental. O açúcar utilizado no seu processo produtivo é matéria-prima produzida na Amazônia Ocidental, assim como as sementes de guaraná e seus extratos. Todos esses insumos enquadram-se no conceito legal de matéria-prima regional, sobretudo por serem fornecidos por produtores locais da Amazonia Ocidental. Competência privativa da SUFRAMA As isenções previstas nos art. 81, II, e art. 95, III, do RIPI/2010, possuem natureza mista e contam com o seguinte elemento subjetivo: a aprovação pela SUFRAMA de projeto industrial referente àqueles produtos. Diante disso, cabe ao órgão eleito como fiscalizador do benefício fiscal o papel de analisar eventuais descumprimentos objetivos e subjetivos que ensejam a concessão e a perda do direito ao incentivo. E, como se pode visualizar no Decreto nº 7.139/2010 e na Resolução CAS nº 203/2012, esse órgão é a SUFRAMA. A Resolução CAS nº 203/2012 integra a legislação tributária, conforme o art. 100, I, do CTN. Os artigos 505, 506 e 507, todos do RIPI/2010, cuidam de poderes gerais de fiscalização, que nada dizem respeito à sistemática específica dos benefícios fiscais em questão. Tendo em vista os mencionados dispositivos que conferem à SUFRAMA a atribuição de conceder o benefício, o ato da autarquia não teria outro efeito senão o de despacho da autoridade administrativa (art. 179 do CTN). Outrossim, existe norma prescrevendo que, se a SUFRAMA cancelar o benefício por ela Fl. 2164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 45 administrado, a RFB será comunicada para que apenas então possa adotar as providências de direito que lhe cabem. Ainda com o fito de restringir os incentivos fiscais da ZFM, a Fiscalização argumenta que a SUFRAMA, mediante Resolução nº 298/2007 e Parecer nº 224/2007, teria concedido a isenção e o creditamento ficto apenas ao concentrado para refrigerante de sabor cola. Entretanto, desconsidera que, nos termos da Resolução nº 298/2007, o CAS concede o benefício de forma ampla aos projetos de produção de “concentrados para bebidas não-alcoólicas”. III.2) Relatório de Ação Fiscal nº 2 III.2.1) Natureza dos produtos industrializados pela Recofarma A quem compete a responsabilidade técnica para definição da natureza do produto fabricado pela Recofarma na ZFM? Naturalmente, busca-se na lei a resposta válida a esse questionamento, fazendo-se necessário partir das disposições que tratam do Processo Produtivo Básico (PPB). Os PPB são estabelecidos por meio de Portarias Interministeriais, assinadas conjuntamente pelos Ministros da Indústria, Comércio Exterior e Serviços (MDIC) e da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC). Para examinar, emitir pareceres e propor a fixação, alteração ou suspensão de etapas dos Processos Produtivos Básicos, foi criado o Grupo Técnico Interministerial (GTPPB), disciplinado pela Portaria Interministerial MDIC/MCT nº 170/2010. A função do Grupo Técnico é subsidiar os Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia com informações técnicas. A SUFRAMA, representada no Grupo Técnico, atua como fonte de informações e de análises técnicas que servem para parametrizar o PPB e, consequentemente, a fruição do benefício fiscal em questão – o que não extrapola as competências da autarquia. A mercadoria comercializada pela Recofarma passou por todo o procedimento exigido, que culminou com a edição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08, de 25 de fevereiro de 1998, estabelecendo o PPB para os produtos “CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS”. Tanto o concentrado homogeneizado como o não homogeneizado são concentrados, categorizados pela SUFRAMA sob o mesmo código de produto (0653), conforme Portaria SUFRAMA nº 192/2000. Assim, o fato de os componentes dos concentrados estarem ou não homogeneizados não altera em nada a definição técnica e fática dos produtos. Vale apontar que os órgãos responsáveis por avaliar o PPB da Recofarma têm, reiteradamente, chancelado o regular cumprimento do processo prescrito na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Não pode a Fiscalização, a pretexto de estabelecer a classificação fiscal do produto, ignorar a natureza do processo industrial e do produto dele resultante. Até porque a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, mormente por Fl. 2165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 46 força do art. 100, I, do CTN, possui força cogente em se tratando de legislação tributária. Ademais, os laudos técnicos elaborados pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT), vinculado em suas atribuições ao Ministério da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC), e pela UNICAMP, por intermédio de sua Faculdade de Engenharia de Alimentos, confirmam a impossibilidade de mistura ou homogeneização prévia do concentrado fabricado em Manaus. Como visto, a homogeneização, em Manaus, das partes que compõem o concentrado provoca a degradação do sabor da bebida final de tal modo que as alterações são perceptíveis até mesmo por consumidores com paladares não treinados. Comprovase, assim, que a mistura ou a homogeneização dos componentes do concentrado é tecnicamente inviável. Considerando que o produto da Recofarma é, tecnicamente, um concentrado (apesar de não homogeneizado), abrem-se apenas duas hipóteses para a sua classificação fiscal, conforme a TIPI (2106.90.10 Ex 01 ou Ex 02). O que distingue as duas exceções tarifárias é a capacidade de diluição do concentrado. Se a proporção for maior do que 1 para 10 (parte do concentrado para partes da bebida), o produto se classifica no Ex 01; caso a proporção seja menor do que 1 para 10, aplica-se o Ex 02. A Fiscalização tem buscado desconstituir a tese da empresa mediante as premissas de que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...), em que os componentes dos kits recebem o acréscimo de açúcar e água e resultam em preparação única (...)”. Na verdade, está-se diante da tentativa reiterada em comparar o concentrado e o xarope final, o que é irrelevante, na medida em que são produtos diferentes. Assim, as alegações de que a Recofarma deveria produzir o xarope final em Manaus são completamente improcedentes, pois implicam alteração não só do modelo de negócios da empresa, mas do próprio produto a que ela se dedica. Indo além, o Fisco utiliza como respaldo teórico para tal posicionamento o livro “The soft drinks companion: a technical handbook for the beverage industry”, de autoria de Maurice Shachman. Contudo, está-se diante de obra genérica sobre o setor de bebidas em outros países, não se tratando de estudo específico sobre o modelo da Recofarma. O aparente anseio da Fiscalização no sentido de que a Recofarma produzisse xarope final (post-mix) em Manaus é completamente incoerente com a alegação de que a classificação adotada visaria a majorar benefícios tributários. Isso porque, se a empresa vendesse o post-mix, o preço do produto seria muito superior ao preço do concentrado, o que aumentaria o alcance do benefício fiscal para o sistema. Fl. 2166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 47 A Fiscalização apresenta nos autos uma nota fiscal de 1991, que seria um indício de que a Recofarma já vendeu as partes dos kits separadamente. No entanto, a referida nota fiscal não é suficiente para afastar todos os argumentos apresentados que confirmam a classificação fiscal unitária do concentrado, sobretudo a decisão nº 287/1985. Trata-se de mais uma tentativa de dar novo enfoque ao debate, a fim de ocultar o fato de que há uma solução de consulta da RFB que referenda a regularidade da conduta da empresa. Nesse sentido, a nota fiscal de 1991, assim como o livro técnico anteriormente mencionado, não possuem qualquer relevância para o debate. III.2.2) Pareceres técnicos do Laboratório Falcão Bauer e do INT Não há incompatibilidade material entre os pareceres do Laboratório Falcão Bauer e o Laudo emitido pelo INT, pois as análises efetuadas recaíram sobre objetos distintos O Laboratório Falcão Bauer analisou cada componente do concentrado fabricado pela Recofarma de forma individual, no sentido de identificar a composição química de cada uma das partes do produto, a fim de conferir-lhes classificação segregada. Todavia, a mercadoria da Recofarma é funcionalmente única, no sentido de que ninguém vende ou compra os componentes individualizados, mas apenas o seu conjunto, nas proporções fixadas pela Recofarma segundo as fórmulas da The Coca-Cola Company. A Recofarma, calcada na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, elaborou quesitos com o objetivo de analisar (i) o potencial de diluição do seu produto; (ii) a impossibilidade técnica de se efetuar a homogeneização dos componentes do kit no estabelecimento fabril em Manaus; (iii) consequentemente, a correção técnica da unicidade do concentrado. Em síntese, a diferença entre ambos os trabalhos (Falcão Bauer/Fiscalização e INT/Recofarma) foi o ponto de partida. Não fosse pelo evidente prejuízo ao sabor da mercadoria final, como atestado pelo INT e pela Unicamp, bastaria à Recofarma homogeneizar em Manaus os componentes do concentrado. O ataque da Fiscalização à conduta dos servidores federais do INT é evidentemente infundado. A postura da Fiscalização causa espécie quando cotejada com precedente recente do CARF, que, analisando questão similar, concluiu pela necessária observância das conclusões técnicas do INT. Observa-se, por via de consequência, que a mesma conclusão deverá ser adotada no presente caso tendo em vista que, além de existir laudo do INT atestando a unidade funcional do concentrado, há uma miríade de pareceres emitidos pelas máximas autoridades doutrinárias do país, confirmando a tese da Recofarma e demonstrando a lisura dos seus procedimentos. Fl. 2167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 48 A Fiscalização pretende também desautorizar o laudo da UNICAMP, lançando acusações sobre uma suposta “influência exercida pelas empresas, em especial Coca-Cola, sobre alguns profissionais da área científica”. Ainda não podendo afastar as conclusões do laudo em comento, o Fisco não apenas fez sérias acusações em face ao Docente/Parecerista, como também passou a defender que “não existem razões físico-químicas que impeçam RECOFARMA de executar na ZFM a etapa imediatamente posterior do processo produtivo (...)”. Fica evidente que a Fiscalização, sem conseguir impugnar as conclusões dos laudos do INT e da UNICAMP, optou por uma estratégia de ataque à legitimidade dos servidores dessas instituições. III.2.3) Arbitramento do valor tributável A Fiscalização deixou de arbitrar o valor tributável de cada parte do concentrado, conforme o art. 148 do CTN, ao fundamento de que os preços de outras empresas do setor seriam distorcidos, pois suas fábricas também se localizam na ZFM. Ora, se o concentrado da Recofarma contém “misturas de ingredientes comumente utilizados em vários produtos da indústria alimentícia”, por que “vários produtos da indústria alimentícia” não serviriam de parâmetro para o arbitramento do preço do produto em questão? Exatamente por causa da dificuldade inegável – uma impossibilidade, na verdade, dado o conceito de unidade funcional – a Fiscalização se eximiu de arbitrar o que entendia devido, de sorte que a autuação é manifestamente ilegal. III.2.4) Classificação fiscal dos kits de acordo com o Sistema Harmonizado Respaldo normativo para a classificação única De acordo com a Nota Explicativa nº 12 da posição 21.06, a necessidade de tratamento complementar, como a simples mistura dos itens e acréscimo de água, açúcar e de dióxido de carbono, está prevista como uma possível etapa inerente ao produto que aqui se classifica. Em outras palavras, a necessidade de tratamento complementar pelo adquirente não desnatura o concentrado como tal, podendo incluir a homogeneização das partes do kit. As preparações alimentícias produzidas pela Recofarma estão alinhadas com o disposto na nota nº 7 da posição 21.06. A preparação não perde tal natureza pelo fato de sofrer, no adquirente, tratamento complementar diverso da simples diluição em água, e não precisa conter a totalidade dos ingredientes da bebida final, podendo conter apenas parte deles. A argumentação do Fisco é contraditória. Inicialmente, usa de uma Nota Explicativa(XI da RGI/SH 3.b) para restringir a interpretação do código 2106.90.10 Ex 01, excluindo de sua abrangência o concentrado da Recofarma; posteriormente, para obstar a classificação unitária do concentrado ao código 2106.90.10 Ex 01, afirma que as Notas Explicativas (7 e 12) não podem ser citadas para definir a abrangência da exceção tarifária. Fl. 2168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 49 É irrelevante o fato de a NESH XI afastar a aplicação da Regra 3, pois essa só se destina aos conflitos de interpretação gerados pela aplicação da Regra 2. Em nenhum momento foi cogitada a incidência da Regra 2, de modo que a refutação de sua aplicação não tem importância alguma. Até porque a Regra 1 é transparente ao determinar a aplicação supletiva das regras seguintes, priorizando a aplicação dos textos das posições e das notas de seção e de capítulo. Sendo possível a aplicação da Regra 1, as demais regras são absolutamente dispensáveis. A Fiscalização sugere que haveria uma regra geral que proibiria a classificação unificada de produtos compostos por partes separadamente acondicionadas, sendo excepcionável somente por disposição expressa em contrário. Tal regra, no entanto, inexiste. Trata-se de mera generalização intuída pelo Fisco e que não consta nas palavras da TIPI. Salienta-se que a Lei nº 8.918/94 alcança, exclusivamente, “a padronização, a classificação, o registro, a inspeção, a produção e a fiscalização de bebidas”, ou seja, o produto final que vai para o consumidor. Assim, seu regulamento (Decreto nº 6.871/09) não pode alcançar – e de fato não o faz – a indústria de concentrados para a produção de bebidas, não se confundindo com as bebidas propriamente ditas, por óbvio. Irrelevância dos trabalhos do Conselho de Cooperação Aduaneira É importante registrar que os estudos preparatórios do Comitê de Nomenclatura e do Comitê Interino de Sistema Harmonizado do CCA não constituem interpretação autêntica da NESH XI à RGI/SH 3.b. Esse seria o caso se o entendimento fosse veiculado em documento posterior (a ata é anterior à NESH), de igual natureza e hierarquia, vale dizer, outra nota explicativa devidamente aprovada pela OMA e incorporada ao ordenamento brasileiro. O que se tem aqui são trabalhos preparatórios, cujo papel é reduzido no processo exegético. Buscando impor a observância desse trabalho preparativo no caso em apreço, a Fiscalização declara que a ratificação da NESH XI da RGI/SH 3.b pelo Decreto nº 435/92 tornaria vinculante a decisão do CCA no Brasil. Todavia, não é esse o procedimento legal para tornar vinculantes os pareceres do CCA/OMA no Brasil. Em verdade, a IN RFB nº 1.926/2020 torna vinculantes no Brasil apenas os pareceres do Comitê de Sistema Harmonizado da OMA traduzidos para o português e integrados em coletânea publicada no site da RFB na internet. Dentre tais pareceres não há nenhum que trate da matéria aqui debatida. Na realidade, a ata prova que o acondicionamento compartimentado de partes do concentrado não é usado como forma de planejamento fiscal que visaria a aumentar os benefícios fiscais da ZFM, pois, no mundo todo, os concentrados de bebidas não alcoólicas se apresentam sob a forma de kits compostos de diferentes partes. É o que se vê, por exemplo, nos Dictamenes de Clasificación nºs 32, 33 e 34/04, proferidos pela Aduana do Chile a pedido da Coca-Cola do Chile. Fl. 2169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 50 Destinação do produto ao mercado para definição da classificação fiscal A destinação comercial da mercadoria é fundamental para determinar sua classificação fiscal. Por exemplo, as NESH da posição 35.06, onde estão classificados adesivos e colas, deixam evidente a importância da destinação, da motivação que o produto desperta em quem o adquire. A tese da Fiscalização estabelece o modo de acondicionamento para transporte como sendo um fator relevante para determinar a classificação fiscal, como se os concentrados, ainda que comercializados como uma única mercadoria, somente pudessem ser classificados como tal se fossem acondicionados em embalagem comum. Ocorre que o RIPI estabelece que a forma de acondicionamento não gera efeitos fiscais, sempre que for determinada por exigências estritamente técnicas, inclusive descaracterizando o acondicionamento como uma operação de industrialização se assim se der. Ou seja, o RIPI proíbe o Fisco de caracterizar um produto como industrializado pelo seu modo de acondicionamento sempre que esse se der por exigências estritamente técnicas. A contrario sensu, por qual razão poderia a Fiscalização descaracterizar um produto industrializado, fragmentando-o como partes independentes, quando seu acondicionamento em compartimentos separados se der por razões estritamente técnicas, justamente para que se preserve a essência do conjunto? Pronunciamentos da Administração Pública Federal A Administração Pública Federal já se manifestou, em diversas oportunidades, pela regularidade da classificação fiscal do concentrado como um produto unitário. A começar pela manifestação do próprio Fisco, consubstanciada na Decisão nº 287/85, proferida no processo nº 10768.026294/85-90. Em interpretação concatenada com o Parecer Normativo CST nº 863/71 e com o Telex Circular SRRF nº 1.325/85, tal decisão assentou a classificação unitária do concentrado da Recofarma ao código 21.07.02.99 (cuja redação corresponde ao atual 2106.90.10 Ex 01). O argumento de que a Receita Federal teria manifestado esse entendimento sem ter ciência de que os componentes estavam acondicionados separadamente é inverossímil, visto que a fundamentação da Decisão nº 287/85 denuncia que a RFB tinha ciência de que sempre foram assim acondicionados. Há prova de que, em 1985, os componentes dos concentrados já eram vendidos na forma de kit, consistente na nota fiscal anexa. Não é razoável ou crível admitir que a Administração Pública tenha oficialmente se manifestado, seja em parecer normativo, seja em solução de consulta, sem sequer conhecer as características do produto sob análise. Efetivamente consta da Solução de Consulta a apreciação da classificação fiscal da mercadoria. É importante destacar que a ressalva final no texto da decisão nº 287/85 trata da necessidade de, a cada importação, verificar se se trata da Fl. 2170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 51 mercadoria da posição 13.3 ou da mercadoria da posição 21.07, objetos da consulta em questão e cuja distinção foi por ela esclarecida. Trata-se de mera conferência se os aspectos fáticos da mercadoria importada se amoldam às características do produto analisado na solução de consulta. Em coletiva de imprensa realizada em 31/05/2018, o então Secretário da RFB confirmou que o Decreto nº 9.394/2018 foi editado com o objetivo de reduzir os créditos do concentrado para refrigerantes. Pouco tempo depois, a RFB tornou a afirmar que a edição do Decreto nº 9.394/2018 teve o condão de atingir os concentrados originados da ZFM, citando textualmente como exemplo o caso do concentrado destinado à produção das bebidas Coca-Cola. O entendimento do Governo Federal acerca do produto produzido pela Recofarma, manifestado na Nota COEST/CETAD nº 071/2018, orientou a exposição de motivos apresentada ao Decreto nº 9.394/2018. A decisão judicial transitada em julgado a que alude a Nota COEST/CETAD nº 071/2018, é a que se formou nos autos do Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4, a qual aproveita aos fabricantes das bebidas Coca-Cola. Ora, se os produtos elaborados pela Recofarma não poderiam ser classificados nº código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, qual a razão da edição do Decreto nº 9.394/2018, que reduziu a tributação destes, visando a atingir os créditos aproveitados pelos adquirentes dos concentrados que possuem a seu favor a aludida coisa julgada? Defender que o produto da Recofarma não é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI torna imprestável o Decreto nº 9.394/2018, editado justamente com a finalidade de reduzir o crédito dos adquirentes desse produto. A posição da RFB é contraditória à Nota Cosit nº 380, de 13 de setembro de 2017, que sugeriu justamente a emissão de Decreto Presidencial objetivando a manipulação da alíquota de IPI referente ao código 2106.90.10 Ex 01, com vistas a reduzir os créditos tributários dos adquirentes dos produtos produzidos na Zona Franca de Manaus e classificados no aludido código. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional reconheceu ainda, no bojo de ação popular movida contra a Coca-Cola Indústrias Ltda, que os concentrados classificamse no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, para defender a legitimidade do Decreto nº 9.514/2018, que assegurou uma política de redução gradual das alíquotas do concentrado. As manifestações da Administração Pública Federal favoráveis à classificação unitária do concentrado da Recofarma não se exaurem nesses exemplos, valendo rememorar a Resolução CAS nº 298/2007 e a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. III.3) Relatório de Ação Fiscal nº 3 III.3.1) Base de cálculo dos créditos Inexistência de dois regimes distintos para o cálculo dos créditos do IPI Em regra, o valor tributável para fins de incidência do IPI é, no caso dos produtos nacionais, “o valor Fl. 2171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 52 total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial” (art. 190, II, RIPI/2010). Ou seja, é o valor consubstanciado no documento fiscal do produto, a representar o total da operação. Excepcionalmente, o RIPI traz regras estabelecendo valor tributável mínimo nas operações realizadas entre empresas que possuam relação de interdependência (art. 195, RIPI/2010). Tais balizamentos não são aplicáveis ao caso, pois o Fisco não questiona a subvalorização do preço. A partir da definição legal de “Valor Tributável Mínimo”, a Fiscalização criou, com base em suas próprias convicções, o “Valor Tributável Máximo” (sem respaldo em dispositivo legal). Nesse particular, o CTN dispôs que a base de cálculo do IPI é “o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria” do estabelecimento industrial (art. 47, II, “a”). Logo, o valor tributável pelo IPI é, inevitavelmente, aquele disposto nas notas fiscais de saída da Recofarma. À guisa de conclusão, nota-se que não existem regras no ordenamento jurídico aplicáveis especificamente aos “créditos incentivados”; quando permitidos, sua base de cálculo é a mesma dos “créditos básicos” do art. 226 do RIPI/2010. A precificação dos concentrados A autoridade fazendária desconsidera que o concentrado é produto único, que difere totalmente de produtos genéricos, aos quais se aplica a precificação regida por custo de produção mais margem de lucro. É importante esclarecer que os concentrados são vendidos sob as designações dos produtos da Coca-Cola, com identificação específica conforme as suas finalidades para o consumidor ou usuário (no caso, os engarrafadores). Os concentrados contêm todos os ingredientes necessários para tipificar a bebida final e manter a sua identidade e qualidade, sendo que os engarrafadores somente os misturam com os demais ingredientes, dando apenas tratamento complementar. Isso caracteriza a excepcionalidade do produto e o diferencia de mercadorias genéricas. Ao afirmar que os concentrados são “insumos de baixo grau de transformação” e que “a marca atribuída aos insumos é completamente irrelevante na situação em análise”, o Fisco dá a entender que a marca só possui repercussão no produto final. A marca naturalmente repercute no valor dos produtos a ela associados, de forma que, caso a percepção da marca Coca-Cola tenha uma piora aos olhos dos consumidores, a bebida final se desvalorizará, o que também ocorrerá com seu principal insumo, isso é, o concentrado. Consequentemente, é incabível dizer que os concentrados são meros insumos de baixo valor agregado. Fl. 2172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 53 O produto em questão distingue-se de potenciais substitutos, o que dá à Recofarma margem ampla para fixar seu preço, sem ater-se à engessada precificação com base principalmente em custos de fabricação – essa conclusão é válida para diversos produtos de variados segmentos, não se restringindo aos produtos da Coca-Cola. É despropositado falar em supervalorização, na medida em que a valorização dos produtos diferenciados é atribuída, em verdade, pelos olhos dos consumidores, que adquirem a bebida e depositam suas legítimas expectativas nos seus atributos sensoriais (decorrentes do concentrado). A alegação da Fiscalização de que os valores relativos a marketing das bebidas não devem compor o valor tributável do IPI é contraditória com a visão da própria RFB. De fato, a Instrução Normativa SRF nº 82/2001 prevê, expressamente, que os gastos de publicidade compõem o preço dos produtos industrializados. A própria regulamentação do “preço tributário mínimo” na legislação do IPI prevê que as despesas de propaganda deverão ser computadas na base de cálculo do imposto. Destaca-se o fato de que o método denominado Preço de Incidência para definição do valor do concentrado começou a ser utilizado no Brasil há muitos anos, antes mesmo da migração da empresa para a Zona Franca de Manaus. O Preço de Incidência pressupõe a aplicação de um percentual definido sobre a receita líquida dos engarrafadores. Desse modo, o preço dos concentrados varia com base em índice de incidência proporcional à receita líquida dos engarrafadores auferida num determinado período do passado. No próprio setor de bebidas, há situação na qual o mecanismo de precificação por incidência é obrigatório por força de lei. É o caso dos concentrados destinados às máquinas post mix, automáticas ou não, discriminado no Decreto nº 1.686/79. As despesas decorrentes dos contratos de incentivo comercial com os engarrafadores existiram desde antes da mudança da Recofarma para a ZFM. As despesas decorrentes dos acordos de incentivo têm como finalidade promover o aumento das unidades de volume vendidas, consistindo em estratégia comercial para incrementar o consumo das bebidas. Desse modo, a providência está voltada para o volume de vendas da bebida final, contribuindo também para manutenção do alinhamento dos interesses da Recofarma e dos engarrafadores. Essas constatações estão inseridas no contexto dos concentrados já descrito. Assim sendo, o propósito negocial das despesas em foco é claro: majorar o volume de vendas da bebida final e, como resultado, aumentar a venda dos concentrados. O fato de ser fornecedora exclusiva dos concentrados reforça os motivos para promoção da marca, pois a Recofarma é interessada direta no aumento das vendas das bebidas finais. Fl. 2173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 54 Em um mercado tão competitivo como o de refrigerantes, as despesas de publicidade são naturalmente mais elevadas do que em outros setores, compreendendo tanto grandes ações nacionais quanto múltiplas ações locais de fomento de vendas. Os acordos de incentivo estabelecem metas objetivas de volume de vendas, as quais devem ser atingidas pelos engarrafadores para que eles estejam habilitados a receber os pagamentos da Recofarma. Se não alcançarem os limites mínimos, não recebem os incentivos, o que constitui inegável fato de promoção de vendas. Inexistência de pagamento de royalties O distribuidor não tem qualquer obrigação legal ou contratual de pagar royalties, como inclusive consta do documento transcrito na autuação – Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007 para obtenção de benefícios fiscais. Um produto que carrega marca e fórmula de grande valor deve ter o seu preço majorado, o que justifica, ainda, os elevados gastos com publicidade, que garantem maior consumo das bebidas finais (e necessariamente dos concentrados). O Contrato de Fabricação estabelece expressamente que o uso das marcas pelos engarrafadores dá-se gratuitamente com a finalidade de distribuição da bebida final. O engarrafador paga o preço do concentrado, vedada contratualmente a cobrança de royalties, ao passo que a utilização da marca pelo engarrafador é limitada nos termos do contrato, dado que o acordo protege a TCCC contra o mau uso de suas marcas. Desse modo, há mera autorização de utilização temporária das marcas. No Brasil, o uso da marca na distribuição consiste em direito do distribuidor, uma vez que o art. 132 da Lei nº 9.279/96 dispõe que o titular da marca não pode “impedir que comerciantes ou distribuidores utilizem sinais distintivos que lhe são próprios, juntamente com a marca do produto, na sua promoção e comercialização”. Nota-se que o licenciamento gratuito de marcas é permitido sem limitação, tratando-se de verdadeiro pressuposto dos contratos de distribuição, razão pela qual não faria sentido para a TCCC cobrar royalties em troca do uso da marca. O tratamento complementar dado ao concentrado (hidratação, edulcoração e, por vezes, carbonatação) não é capaz de desqualificar o propósito principal do contrato(a distribuição). É evidente que a propriedade intelectual exerce influência sobre o preço do concentrado, sobretudo por ser inviável disso ciar o valor da marca do próprio produto ou desconsiderá-lo como parte relevante do preço de compra. Entretanto, a existência do valor da marca não converte o preço de compra da mercadoria em um royalty. Fl. 2174DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 55 A prática contestada pelo Fisco é ostensivamente adotada por companhias nº cenário típico de fabricantes e distribuidores. Isso porque a empresa colhe os benefícios do crescimento da marca por meio do aumento das vendas e margens de lucros, permitindo que os distribuidores usem as marcas sem custos na revenda de mercadorias. É importante pontuar a total irrelevância das considerações do auto de infração a respeito do tratamento fiscal conferido nos EUA, Espanha e Israel. Não bastasse a absoluta autonomia de jurisdições, as discussões nos processos mencionados ainda não foram encerradas, pelas informações prestadas pela Fiscalização. Ainda que encerradas, fato é que se desconhecem as circunstâncias fáticas concretas e a legislação de tais países, não podendo, portanto, suas conclusões serem emprestadas para o caso aqui em discussão. Quanto aos supostos royalties, aliás, não é raro que dois países adotem qualificações díspares diante da mesma grandeza. A lide norte-americana trata da remessa dos lucros à TCCC com relação ao resultado auferido por algumas subsidiárias estrangeiras. Nesse sentido, o caso envolve discussão de preços de transferência conforme tratamento dado pela legislação dos EUA, inexistindo nexo com pagamentos feitos pelos engarrafadores na operação de aquisição de concentrados. Ao contrário do afirmado, a classificação dos pagamentos feitos pelos engarrafadores não é o objeto central ou sequer ponto relevante para a análise do USTC. Na realidade, a questão analisada foi a escolha da metodologia apropriada de preços de transferência na legislação tributária dos EUA. A propósito, a TCCC tratou a receita dos pontos de fornecimento com a venda de concentrados como receita de venda, sem nenhuma objeção por parte do Internal Revenue Service (IRS) e do USTC. Deve ser esclarecido que não foi convalidado, no voto da USTC, a tese de que o preço dos concentrados deve ser limitado ao valor correspondente aos custos mais margem mínima. Nada obstante, ainda que assim fosse, o retorno financeiro apropriado para o ponto de fornecimento brasileiro (Recofarma) é irrelevante para classificação da renda auferida pela Recofarma, que decorre sempre de venda de concentrados. O suposto dever da Coca-Cola Indústrias Ltda de remeter valores para a TCCC não significa que a Recofarma deveria cobrar royalties dos engarrafadores. Há nesse particular duas relações jurídicas distintas e independentes, sendo que a relação entre Recofarma e engarrafadores é regida pelas disposições do contrato de distribuição. É essencial registrar que o documento citado pelo Fisco não é tecnicamente uma decisão; trata-se de um voto, denominado nos EUA de opinion, consistente em etapa prévia ao proferimento de uma decisão. Mesmo que houvesse decisão, Fl. 2175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 56 seria apenas a sua primeira etapa decisória, com possibilidades recursais de ambas as partes. III.3.2) Responsabilidade tributária Esclareça-se que o art. 124, do CTN não é norma autônoma de atribuição de responsabilidade tributária. Isso porque o instituto trata-se de simples forma de garantia, incumbido de agravar a responsabilidade de um sujeito que já compõe o polo passivo. Tanto é assim que o CTN disciplina a matéria em seção própria, fora do capítulo que dispõe sobre responsabilidade tributária. Corroborando o entendimento, no âmbito judicial, ao julgar os Embargos de Divergência em REsp nº 446.955/SC, o STJ consignou que “a solidariedade tributária não é forma de inclusão de terceiro na relação jurídica tributária, mas grau de responsabilidade dos co-obrigados, sejam eles contribuintes ou contribuinte e responsável tributário (...)”. Por sua vez, na esfera administrativa, o CARF, por meio do Acórdão nº 1302- 000.490, afirmou que “a solidariedade prevista no art. 124, I, do CTN, não se equipara à hipótese de responsabilidade, e não prescinde da correta fundamentação jurídica da responsabilidade tributária”. Também é desacertado o entendimento de que a expressão “interesse comum” teria o condão abarcar o suposto cometimento de atos ilícitos e, consequentemente, legitimar a exigência do crédito tributário. Observe-se que o próprio dispositivo legal esclarece que o “interesse comum” que enseja solidariedade deve ser oriundo da “situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”. Ora, a situação que constitui o fato gerador diz respeito à relação jurídica originária do fato tributário, ou seja, ao fato ou relação jurídica que representa o antecedente da regra-matriz de incidência tributária. A associação das expressões deixa claro que não é qualquer interesse que pode ser considerado como suficiente para aplicação do instituto da solidariedade, mas tão somente aquele que conceba o fato gerador da obrigação principal. O interesse comum exigido pela norma somente é vislumbrado nas hipóteses de realização conjunta do fato gerador, situações nas quais há a pluralidade de sujeitos passivos na qualidade de contribuintes, não de responsáveis. Resumidamente, para a Fiscalização os mesmos fatos que teriam configurado simulação configuraram conluio. Assim, pelo princípio da consunção, basta que a defesa centre nos fatos imputados pela Fiscalização e não nas características jurídicoconceituais que eles atraem. (a) Conduta 1: manutenção, pelas empresas, da aparência de que não existe relação entre os repasses efetuados a título de “contribuições para marketing” e “incentivos de vendas” e os preços dos concentrados para bebidas. Não consta dos autos qualquer documento que aponte o nexo causal entre os repasses efetuados pela Recofarma e o preço fixado para os concentrados. Ao Fl. 2176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 57 contrário, o instrumento particular de acordo comercial comprova a origem e finalidade dos repasses efetuados. O contrato deixa claro que estes incentivos visam contribuir para “gastos de publicidade, marketing, promoção da bebida”. Destaque-se que o Fisco possui amplo acesso ao SPED Fiscal, em que os valores repassados pela Recofarma e outras informações também foram declarados. Vale ressaltar que a Recofarma sempre foi transparente com respeito à importância das despesas de publicidade, bem como os seus efeitos sobre a composição dos preços praticados. Isso fica claro pelo Projeto Técnico-Econômico apresentado à Suframa em 2007. (b) Conduta 2: suposta omissão, pelo Contrato de Fabricação firmado entre os engarrafadores e a TCCC, da existência de pagamentos relativos a royalties nº negócio jurídico entabulado entre as partes, que estariam embutidos também nº preço dos concentrados para bebidas. Intimamente ligada à conduta anterior, inexiste também nexo causal entre o preço pago na aquisição dos concentrados e os supostos montantes remetidos pela Recofarma à sua controladora no exterior. Até porque, não existem remessas entre Recofarma e TCCC, titular das marcas que aqui se discute. Registre-se que a ausência de pagamento de royalties não é uma particularidade da Coca-Cola no Brasil, sendo, na realidade, uma constância no procedimento da TCCC em todos os territórios em que atua. De fato, não faz sentido cobrar pela cessão de uso da marca na medida em que o negócio entabulado entre a TCCC (ou suas subsidiárias) e os engarrafadores visa o envase e a distribuição do produto final, ou seja, o aumento do volume de vendas ao consumidor. A Recofarma providenciou parecer por especialistas em Propriedade Intelectual, que concluiu que “uma vez que os produtos distribuídos são, por óbvio, identificados por marcas da família Coca-Cola –, a referida licença de marcas é gratuita, não há que se falar em qualquer hipótese de irregularidade na ausência de cobrança de royalties por parte da RECOFARMA.”(c) Conduta 3: ação conjunta das empresas para classificar erroneamente os concentrados para bebidas e ocultar as parcelas que deveriam compor o valor tributável. Inexistiu qualquer atuação conjunta das empresas para classificar os concentrados. A Recofarma conferiu o código 2106.90.10 Ex 01 aos seus produtos porque entende que essa é a correta classificação fiscal das mercadorias, sobretudo por decorrer de norma, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Concorde ou não com a SUFRAMA, não se pode deixar de reconhecer que, em todos os atos normativos dessa autarquia, constou justamente o código 2106.90.10 Ex 01. Veja-se, aliás, que o Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 reproduz fielmente o texto dessa posição. Fl. 2177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 58 Não se discute que essa autarquia sempre denominou o concentrado dessa forma, o que demonstra que não houve conluio entre as empresas, mas sim confiança e obediência às normas emitidas pelo órgão federal responsável pela administração dos incentivos inerentes à ZFM. Toda a acusação no RAF nº 03 centra-se justamente no fato de que houve supervalorização do preço dos concentrados mediante a inclusão de todas as parcelas que, ao fim e ao cabo, originaram a imputação criminal. É tecnicamente impossível supervalorizar o preço dos concentrados para fins tributários e, ao mesmo tempo, ocultar parcelas tributáveis de sua composição. O próprio Parecer Normativo COSIT/RFB nº 04/2018, citado como fundamento da responsabilidade solidária, admite que o mero interesse econômico não seria suficiente para atrair a hipótese normativa do art. 124, I, do CTN. Todos os supostos fatos criminosos narrados pelo Fisco visariam à majoração do lucro das partes envolvidas, mas, em momento algum, demonstrou-se qual seria o interesse jurídico que constituiria o liame entre Recofarma e Spal. Ao longo do relatório fiscal, a Fiscalização tenta fazer parecer que a Recofarma conferiu classificação fiscal única à sua mercadoria, comercializada sob a forma de kits, unicamente com vistas a majorar o crédito fiscal dos adquirentes dos produtos. Na realidade, tal argumento causou espécie à Recofarma, na medida em que a classificação fiscal unitária é adotada há décadas, mais precisamente desde 1942. Além disso, a referida classificação fiscal é adotada há 28 anos perante a SUFRAMA e foi confirmada pela própria Receita Federal na decisão nº 287/1985 no Processo de Consulta nº 10768.026294/85-90. A classificação unitária dos concentrados para bebidas da marca Coca-Cola não é uma prática adotada apenas no mercado brasileiro, com vistas à obtenção de vantagens tributárias. A título exemplificativo, no Chile, país bastante distante da realidade da Zona Franca de Manaus, a classificação fiscal unitária do concentrado também foi adotada pela companhia, de sorte que as acusações do Fisco não se sustentam. III.3.3) Invalidade integral da autuação O CTN prevê, em seu art. 178, que “A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo”. Isto é, sendo onerosa a isenção, nem mesmo a lei pode revogá-la, sob pena de afronta ao ato jurídico perfeito, ao direito adquirido e outros princípios constitucionais garantistas. A teor do art. 178, CTN, são onerosas as isenções: (i) concedidas por prazo certo e (ii)em função de determinadas condições. Forçoso concluir que as isenções outorgadas à Recofarma são onerosas. Fl. 2178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 59 Se as isenções onerosas não podem ser revogadas a qualquer tempo nem mesmo pela lei, o que dizer da tentativa de fazê-lo por meio do lançamento de ofício previsto no art. 142 do CTN? III.3.4) Qualificação da multa de ofício Não há indícios sólidos de fraude, simulação ou conluio no caso. A classificação fiscal adotada pela empresa encontra amparo nas características e destinação do produto, além de ter suporte nas normas do Sistema Harmonizado. Para além disso, é corroborada por variadas manifestações da Administração Pública, tendo sido utilizada pela empresa mesmo antes de sua mudança para a ZFM. A Recofarma nao cobra royalties dos adquirentes de seus produtos, uma vez que: (i) a legislacao brasileira concede aos distribuidores o direito a utilizacao das marcas dos produtos a serem distribuidos, razao pela qual o contrato com os engarrafadores preve a gratuidade do uso de marca; (ii) nao existe na legislacao brasileira nenhuma norma que obrigue a cobranca de royalties, tanto assim que a Fiscalizacao nao foi capaz de fornecer nenhum fundamento juridico para tal obrigatoriedade. Os gastos de publicidades no caso sao fundamentados e comprovados, nao havendo nada de extravagante ou ilicito em seu volume. De fato, a empresa sempre foi transparente na importancia de tais despesas, como reconhece a Fiscalizacao ao transcrever parte do Projeto Tecnico-Economico apresentado pela Recofarma a SUFRAMA, afastando por completo qualquer alegacao de dolo. Nesse sentido, os incentivos comerciais desempenham papel fundamental, ao fomentar estrategias para incremento das vendas de bebidas (e por consequencia de concentrados). Finalizando, a impugnante requer seja julgada procedente a impugnacao para cancelar integralmente o lancamento. Subsidiariamente, requer sua exclusao do polo passivo da autuacao, e ainda, exclusao da qualificacao da multa de oficio. E o relatorio. A 27ª turma DRJ/08, através do acórdão de nº 108-032.553 julgou por UNANIMIDADE de votos, julgou improcedente a impugnação mantendo o indeferimento do direito creditório. Fl. 2179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 60 Intimada da decisão, a empresa SPAL apresentou recurso voluntário tempestivamente, repisando os argumentos já apresentados em sede de impugnação. Em razão da clara vinculação entre este PAF e o processo de nº 10880.768093/2020-11, foi realizado o termo de apensamento, já que o julgamento deste processo influencia diretamente no resultado daquele. É o relatório. VOTO Conselheiro Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. Como dito, o presente processo trata da análise do pedido de ressarcimento PER no 21749.21636.240118.1.1.01-1984 e das compensações a ele vinculadas, no valor de R$ 40.935.479,58 (quarenta milhões, novecentos e trinta e cinco mil, quatrocentos e setenta e nove reais, e cinquenta e oito centavos), referente ao saldo credor de IPI apurado pelo estabelecimento CNPJ 61.186.888/0065- 58 no 4o trimestre de 2017. O direito creditório não foi reconhecido e, consequentemente, as compensações não foram homologadas, indeferindo-se o pedido de ressarcimento. Inclusive, foi lavrado auto de infração através do processo de n° 10880.768093/2020- 11, Tendo sido constatado que a fiscalizada não poderia ter aproveitado os créditos em questão, foi lavrado Auto de Infração para cobrança do imposto que deixou de ser recolhido nas saídas entre janeiro de 2017 e dezembro de 2017, cujo período inclui justamente o período de apuração do referido despacho decisório. No processo supracitado, restou reconhecido que, de fato, havendo erro na classificação fiscal adotada não há direito creditório a ser compensado. Ademais, em casos de repetição/ressarcimento, cumulado ou não com declaração de compensação, que o ônus da prova é do contribuinte. e isso tem como fundamento jurídico o art. 373 do vigente CPC, que dispõe: Art.373. O ônus da prova incumbe: I- ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; Portanto, havendo nos autos provas suficientes que suportem a existência do direito creditório pleiteado devidamente comprovados pela recorrente. Fl. 2180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.784 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.768093/2020-11 61 Desta forma, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta Fl. 2181DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10630.900625/2012-52
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Sep 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
Numero da decisão: 9303-016.939
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora Assinado Digitalmente Régis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda (Presidente)
Nome do relator: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
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EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.” ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 787DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 2 Régis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial apresentado pelo Contribuinte em face do Acórdão n° 3302-011.991, de 26 de outubro de 2021, integrado pelo Acórdão nº 3302-013.635, de 24 de agosto de 2023, assim ementados: Acórdão n° 3302-011.991: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO Não padece de nulidade o despacho decisório, proferido por autoridade competente, contra o qual o contribuinte pode exercer o contraditório e a ampla defesa, onde constam os requisitos exigidos nas normas pertinentes ao processo administrativo fiscal. ÓNUS DA PROVA. NOS PEDIDOS DE RESSARCIMENTO. A compensação de indébito fiscal com créditos tributários vencidos e/ou vincendos está condicionada à comprovação da certeza e liquidez do respectivo indébito e no processo administrativo fiscal o momento legalmente previsto para a elaboração de argumentos e juntada dos documentos comprobatórios do direito da Recorrente é o da apresentação da Impugnação ou Manifestação de Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era impossível que ela fosse produzida no momento adequado, todavia o último momento a se fazer é quando da apresentação do Recurso Voluntário, sob pena de preclusão. PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL. NOTAS FISCAIS. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art. 26, Decreto n.° 7.574/2011) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. Fl. 788DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 3 Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja. itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. AQUISIÇÃO DE GÁS PARA EMPILHADEIRA UTILIZADA NO TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. O gás combustível de empilhadeiras utilizadas transporte entre as esteiras e o escoamento da produção se subsome ao conceito de insumos no âmbito da não- cumulatividade das contribuições sociais. Desse modo, os gastos com gás combustível geram direito ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE Em consonância com a literalidade do inciso IX do art. 3º da Lei n° 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei. e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit n° 5, de 2018, em regra as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Não há. no caso das transferências internas, mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em operação de venda e, consequentemente, em "frete na operação de venda". Consta do dispositivo do Acórdão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, nos termos do voto da relatora. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-011.989, de 26 de outubro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10630.900623/2012-63, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Acórdão nº 3302-013.635: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EMBARGOS INOMINADOS. ACOLHIMENTO. EFEITOS. Fl. 789DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 4 Há que se acolher os embargos de declaração interpostos pelo contribuinte para fins de sanear obscuridade, dúvida ou contradição entre a decisão embargada e os seus fundamentos, ou quando for omitido ponto sobre o qual devia pronunciar-se o colegiado, bem como os embargos inominados interpostos para sanear erro material daquela decisão. Embargos de declaração acolhidos com efeitos infringentes. Consta do dispositivo do Acórdão: Acordam os membros do colegiado. por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para sanar a contradição na decisão embargada, com efeitos infringentes, nos termos do voto da relatora. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.633, de 24 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 10630.900623/2012-63, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fatos Na origem o feito compreendeu pedido de ressarcimento de créditos de contribuição social não cumulativa, vinculados a receitas de vendas no mercado interno efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição. O crédito foi parcialmente conhecido e as compensações a ele vinculadas também parcialmente homologadas. Foram efetuadas glosas de créditos que, segundo a Fiscalização, não estavam amparados pelos art. 3º das Leis nº 10.637/023 e 10.833/03, sendo, basicamente, materiais de laboratório, limpeza e consumo; peças do ativo imobilizado; serviços não comprovados como insumos, combustíveis utilizados em máquinas, equipamentos e veículos de transporte; fretes de transferência e fretes de logística. Manifestação de Inconformidade O Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade se insurgindo em face das razões de mérito das glosas realizadas, abordando o conceito de insumo utilizado pela legislação. Acórdão DRJ A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Fl. 790DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 5 INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 MATÉRIA NÃO QUESTIONADA. RATEIO DOS CRÉDITOS. No âmbito do processo administrativo fiscal não se admite a negativa geral, operando-se a preclusão processual relativamente à matéria que não tenha sido expressamente contestada na defesa apresentada. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE ÔNUS DA PROVA. Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar. Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Excluem-se do conceito de insumo, entre outros, itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc., e itens Fl. 791DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 6 utilizados posteriormente à finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo exceções justificadas. Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo julgamento do STJ. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE E ARMAZENAGEM. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam direito a crédito. Recurso Voluntário Em Recurso Voluntário foram reiterados os termos da Manifestação de Inconformidade e acrescentado que a decisão de piso teria alterado o critério jurídico do lançamento, que fora lavrado na vigência das Instruções Normativas nº 247/02 e 404/04, consideradas ilegais pelo STJ, em 2018, em sede de recurso repetitivo, conforme RESP 1.221.170/PR. Acórdão de Recurso Voluntário Em Acórdão de recurso Voluntário foi rejeitada a preliminar de alteração do critério jurídico e dado parcial provimento apenas para everter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, sendo mantidas todas as demais. Embargos de Declaração Foram opostos Embargos de Declaração pelo Contribuinte alegando a existência de contradição, por ter afirmado o acórdão recorrido que a empresa não teria apresentado informações sobre as aquisições de materiais de laboratório e materiais de limpeza (datas, valores, apuração, documentação de suporte e contabilização de créditos), ao passo que o relatório fiscal conteria a afirmação de que a fiscalização não efetuou ajustes concernentes à efetividade das entradas glosadas. Também alegou-se omissão quanto à controvérsia acercada natureza das despesas em função do conceito de insumo definido no REsp 1.221.170/PR. Fl. 792DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 7 Acórdão Embargos de Declaração Os Embargos de Declaração foram admitidos em Despacho e apreciados pela Turma a quo, sendo acolhidos e admitidos com efeitos infringentes para alterar a decisão embargada nos seguintes termos: Diante do exposto, conheço dos Embargos de Declaração interposto e voto por acolhê-los, para sanear a contradição da decisão embargada, com efeitos infringentes para alterar a decisão embargada de “conheço do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar arguida e no mérito dar-lhe parcialmente provimento para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras” para “conheço do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar arguida e no mérito dar-lhe parcialmente provimento para reverter a glosa em relação aquisição de GLP utilizados nas empilhadeiras, bem como reverter as glosas em relação materiais de laboratório/análises químicas de qualidade e materiais de limpeza”. Recurso Especial No Recurso Especial a Contribuinte sustenta divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária referente ao direito à tomada de créditos das contribuições sociais sobre os fretes pagos para transferência de produtos acabados. Indica como paradigma o Acórdão n° 9303-013.299. Despacho de Admissibilidade O Recurso Especial foi inicialmente inadmitido sob o entendimento de não haveria similitude fática entre os acórdãos confrontados, na medida em que, no acórdão recorrido, foi negada a natureza de insumo “no contexto do processo produtivo do recorrente, “...que atua no ramo industrial, preponderantemente, na fabricação de laticínios.”, ao passo que o acórdão paradigma 9303-013.299 reconheceu o direito ao creditamento em razão da sua pertinência ao processo produtivo do contribuinte ali examinado, que atua na industrialização, processamento, distribuição, comercialização, exportação, importação de carnes resultantes do abate de aves e suínos Agravo Interposto Recurso de Agravo pelo Contribuinte, foi admitido o Recurso Especial sob o entendimento de que o acórdão recorrido não enfrentou especificamente o processo produtivo da Recorrente, apenas afirmando que “o frete de mercadorias acabadas entre estabelecimentos da mesma empresa não caracteriza insumo” e que “mesmo que se entenda que o paradigma apenas o teria autorizado em face de características específicas do contribuinte lá envolvido, a divergência se confirma”. Contrarrazões Fl. 793DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 8 A Procuradoria da Fazenda Nacional não apresentou contrarrazões. VOTO Como consta do Relatório supra, o presente processo foi julgado na sistemática de Recurso Repetitivo, tendo como paradigma o Processo nº 10630.900623/2012-63. Referido processo foi julgado por esta Turma Julgadora em 24/03/2025, gerando o Acórdão nº 9303-016.679, de relatoria da i. Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, tendo esta Turma, em idêntica composição, à unanimidade, concluído pelo não conhecimento do Recurso Especial. Pelo relatório elaborado por ocasião do referido voto, constato não existir divergência relativamente ao presente feito, pelo que, por segurança jurídica e por concordar com o que foi decidido, aplico integralmente a referida decisão: O acórdão recorrido negou provimento ao Recurso Voluntário para manter as glosas referentes aos fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, por falta de fundamento legal para a tomada do crédito. Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, houve edição de Súmula CARF n° 217 após a interposição do Recurso Especial do Contribuinte: Súmula CARF nº 217 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015. Assim, a decisão recorrida vai ao encontro da Súmula CARF n° 217, motivo pelo qual o apelo recursal não comporta conhecimento. Ademais, o acórdão recorrido negou provimento ao recurso voluntário, sendo a pretensão foi afastada com duplo fundamento: incisos II e IX, do art. 3°, da Lei n° 10.833, de 2003: Fl. 794DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 9 CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE Em consonância com a literalidade do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit nº 5, de 2018, em regra as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Não há, no caso das transferências internas, mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em operação de venda e, consequentemente, em “frete na operação de venda”. Entretanto, o Acordão paradigma nº 9303-013.299 analisou o direito ao crédito com fundamento apenas no inciso II: Com a devida vênia ao entendimento trazido pela Fazenda Nacional em seu Recurso Especial, com base na IN SRF nº 247/2002 e IN SRF nº 404/2004, o que baliza os limites interpretativos do conceito de insumo, além do previsto na Lei nº 10.637/2002 e na Lei nº 10.833/2003, é a decisão do Superior Tribunal de Justiça STJ proferida no julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170-PR e da edição do Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018 (de caráter interpretativo). Nesse sentido, com uma interpretação sistemática da legislação, em particular da não-cumulatividade, entende-se que as despesas com frete de produtos acabados entre os estabelecimentos do Contribuinte estão contempladas no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003. Portanto, tendo em vista que o custo relacionado ao frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa faz parte do processo produtivo, dando possibilidade de creditamento, conforme a legislação acima apontada, vota-se no sentido de negar provimento ao Recurso Especial apresentado pela Fazenda Nacional. Nos termos do art. 118 do RICARF, cabe Recurso Especial se demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa. Dessa forma, não restaria configurado o dissídio jurisprudencial em razão da diferença de fundamento legal considerado nos acórdãos cotejados, o que é um segundo motivo pelo qual não cabe o conhecimento do Recurso Especial. Conclusão Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. I. Conclusão Fl. 795DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.939 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10630.900625/2012-52 10 Pelo exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Especial do Contribuinte. Assinado Digitalmente Tatiana Josefovicz Belisário Fl. 796DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11150251 #
Numero do processo: 16095.720388/2012-39
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Sep 08 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 ADESÃO A PARCELAMENTO. RENÚNCIA PARCIAL DA PRETENSÃO RECURSAL. A adesão a parcelamento de parte dos débitos implica em desistência parcial do Recurso Voluntário e a renúncia ao direito sobre o qual se funda a ação proposta. Aplicação do art. 133, §§ 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. LANÇAMENTO FISCAL. PAGAMENTO PARCIAL. AUSÊNCIA DE LITÍGIO. O recolhimento do tributo lançado evidencia a extinção do crédito tributário e a inexistência de litígio apto a ser julgado em segunda Instância administrativa, cabendo à unidade responsável pela administração do tributo apropriar os valores pagos ou mesmo demonstrar ao contribuinte o motivo da não utilização do numerário.
Numero da decisão: 3003-002.587
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Denise Madalena Green – Relator Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Vinicius Guimaraes, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: DENISE MADALENA GREEN
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RENÚNCIA PARCIAL DA PRETENSÃO RECURSAL. A adesão a parcelamento de parte dos débitos implica em desistência parcial do Recurso Voluntário e a renúncia ao direito sobre o qual se funda a ação proposta. Aplicação do art. 133, §§ 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. LANÇAMENTO FISCAL. PAGAMENTO PARCIAL. AUSÊNCIA DE LITÍGIO. O recolhimento do tributo lançado evidencia a extinção do crédito tributário e a inexistência de litígio apto a ser julgado em segunda Instância administrativa, cabendo à unidade responsável pela administração do tributo apropriar os valores pagos ou mesmo demonstrar ao contribuinte o motivo da não utilização do numerário. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Denise Madalena Green – Relator Assinado Digitalmente Fl. 276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 2 Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Vinicius Guimaraes, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão nº 08-046.604, de 25/04/2019, proferido pela 4ª Turma da DRJ em Fortaleza/CE, que por unanimidade de votos, decidiu por julgar improcedente a Impugnação apresentada, mantendo o crédito tributário ora exigido, nos termos da ementa abaixo transcrita: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. A compensação declarada em relação a crédito tributário lançado de ofício, importa em renúncia às instâncias administrativas ou desistência de eventual recurso interposto. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. Cabe à Defendente comprovar os argumentos por ela suscitados e, assim, desconstituir a tese Fiscal. Em não o fazendo por falta da apresentação de documentos hábeis e suficientes capazes de demonstrar realidade diversa, acaba por prevalecer a tese sustentada pelo Estado-Fisco. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Breve síntese dos fatos Trata o processo de Auto de Infração, lavrado para exigência de Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social - Cofins (Regime cumulativo) - referente aos meses de janeiro a setembro de 2008 (fls. 155 a 161). Consoante Termo de Verificação Fiscal e Constatação de Irregularidade (fls. 125 a 127), a contribuinte apurou Cofins a pagar nos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais - DACON - transmitidos para todos os períodos de apuração de 2008, sem a correspondente confissão e pagamento ou compensação dos débitos no período, conforme tabela abaixo, motivo pelo qual foi lavrado Auto de Infração para constituição e cobrança desses valores, acrescidos de multa de ofício de 75% e demais encargos legais. Fl. 277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 3 Impugnação Cientificada no Auto de Infração em 13/12/2012 (fl.142), a contribuinte apresenta Impugnação na data de 14/01/2013 (fl. 176/178), contendo os seguintes argumentos de defesa: - Aduz que a fiscalização deixou de observar os recolhimentos para o tributo fiscalizado, realizados pelo contribuinte previamente à ação fiscal, conforme comprovantes de arrecadação apresentados com a impugnação (fls. 136 a 140), reclamando que tal inobservância resultou em equívoco que majorou a multa de ofício aplicada; e - Assevera que em todo procedimento fiscal devem ser considerados os recolhimentos realizados e que, nos termos do §4º do inciso III do art. 11 da então vigente IN RFB nº 786/2007, a autoridade fiscal deveria ter notificado o contribuinte para a correção da informação declarada; Em pesquisas efetuadas nos sistemas da RFB observamos que a contribuinte apresentou declaração eletrônica de compensação - PERDCOMP nº 19653.94941.140113.1.3.04- 5046 (fls. 188/192) - para extinção do débito de Cofins do mês de março de 2008, decorrente do lançamento de ofício ora combatido com a Impugnação: Diante disso, via Intimação nº 116/2016 - SEORT/DRF/GUARULHOS (fls.223/224), o contribuinte foi orientado a apresentar desistência aos recursos administrativos, caso quisesse dar continuidade à análise das compensações, ou a cancelar as DCOMP eletrônicas, caso pretendesse prosseguir com a discussão administrativa. Em resposta à sobredita intimação, recepcionada em 04/03/2016 (fls.225/226), o contribuinte solicitou a suspensão temporária das análises das DCOMP, até julgamento das impugnações apresentadas. Fl. 278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 4 Conforme despacho à fl.221, diante da inércia do contribuinte no cancelamento das DCOMP transmitidas, a unidade de origem informa a conclusão da análise eletrônica das declarações de compensação, com a extinção do débito compensado, ressaltando a confissão de dívida decorrente da DCOMP e a renúncia à instância administrativa resultante, nos termos seguintes: Analisando as razões de defesa, a 4ª Turma da DRJ em Fortaleza/CE, assim se manifestou: Voto A manifestação de inconformidade é tempestiva e preenche os demais requisitos de admissibilidade, devendo ser conhecida. A empresa apresentou declaração eletrônica de compensação - PERDCOMP nº 19653.94941.140113.1.3.04-5046 (fls. 188 a 192) - para extinção do débito de Cofins do mês de março de 2008, decorrente do lançamento de ofício combatido com a impugnação. Diante da incompatibilidade das ações do contribuinte (impugnação e declaração de compensação para os mesmos débitos), a DRF Guarulhos alertou o contribuinte sobre os efeitos da DCOMP, orientando-o a providenciar o cancelamento das declarações em tempo hábil, caso pretendesse prosseguir com a discussão administrativa. A solicitação do contribuinte para suspensão da análise das declarações de compensação até conclusão do contencioso administrativo, sob o pretexto de que os créditos decorrentes de pagamento indevido prescreveriam caso pleiteados Fl. 279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 5 após o julgamento final na instância administrativa, está incorreta, pois o contribuinte poderia utilizar eventuais créditos relativos a tributos administrados pela RFB para compensação de quaisquer débitos, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela RFB, ressalvadas as contribuições previdenciárias, conforme art. 41 da então vigente Instrução Normativa RFB nº. 1.300/2012. Ora, como bem observado em despacho da unidade de origem, conforme §§ 4º e 6º do art. 41 da IN RFB nº 1.300/2012, a Declaração de Compensação, além de constituir confissão de dívida, quando realizada em relação a crédito tributário lançado de ofício, importa em renúncia às instâncias administrativas ou desistência de eventual recurso interposto. Desse modo, quanto ao crédito tributário de Cofins do mês de março de 2008, lançado de ofício, com a DCOMP apresentada, configurou-se a desistência da impugnação. Quanto aos demais créditos tributários de Cofins lançados para os meses de abril a setembro de 2008 e que não foram objeto de compensação, não procedem as alegações do contribuinte. Embora o contribuinte faça referência a recolhimentos anteriores não aproveitados, as cópias dos documentos de arrecadação acostadas se referem a tributos e/ou períodos de apuração diversos dos que foram objeto de lançamento. Ademais, em consulta aos sistemas informatizados da RFB realizada por este julgador, também não foram identificados recolhimentos prévios ao início da fiscalização ou à autuação fiscal. Conclusão Em face do exposto, voto pela improcedência da impugnação. Irresignada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, qual informa que os débitos exigidos no Auto de Infração em epígrafe, foram quitados através de parcelamento celebrado perante à Receita Federal do Brasil através da Reabertura da Lei nº 11.941/2009, com exceção à competência de 03/2008 no valor de R$ 38.972,45, objeto do Pedido de Compensação nº 19653.94941.140113.1.3.04-5046, o qual foi homologado o valor de R$ 38.956,22. Informa, ainda, que a diferença apurada de R$ 16,23, foi devidamente quitada em 20/09/2016, na importância de R$ 47,43, de forma que deve ser cancelada a cobrança existente nesses autos. Para comprovação quanto ao pedido de parcelamento, a contribuinte junta aos autos os seguintes documentos: (i) confirmação da consolidação da dívida realizada em 31/07/2014 (fls.261/264); (ii) comprovante DARF’s (fl.265); (iii) recibo de consolidação de modalidade de parcelamento previsto na Lei nº 11.941/2009 (fls.266/268); (iv) extrato do parcelamento (fls.269/270), Despacho Decisório nº 117151753, relativo ao Pedido de Fl. 280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 6 Compensação nº 19653.94941.140113.1.3.04-5046 (fl.271/272); e, (v) comprovante de arrecadação (fl.273). O processo, então, foi sorteado para esta Conselheira para dar prosseguimento à análise do Recurso Voluntario interposto. É o relatório. VOTO Conselheiro Denise Madalena Green, Relator I – Da admissibilidade do Recurso Voluntário: Consta dos autos que a recorrente foi intimada na data de 30/10/2019 (fl.254) e protocolou Recurso Voluntário em 28/11/2019 (fl.255) dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo 33, do Decreto nº 70.235/721. Desta forma, é tempestivo o Recurso Voluntário apresentado pela recorrente, contudo, há questão preliminar, indispensável ao deslinde da controvérsia, que deve ser elucidada, prejudicando o conhecimento recursal. A recorrente, em seu Recurso Voluntário, solicita a extinção de parte do crédito tributário exigido nos autos do processo administrativo, argumentando que os referidos débitos foram devidamente quitados através de parcelamento celebrado perante à Receita Federal do Brasil através da Reabertura da Lei n.º 11.941/2009, conforme documentos juntados às fls.261/270. Importa ressaltar, que a formalização do parcelamento em data anterior ao julgamento do recurso, não obstante não ter sido apresentada a desistência formal, importa na 1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Fl. 281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 7 desistência do recurso interposto, nos termos dos §§ 2º e 3º do art. 133, do RICARF/20232, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Assim, a adesão de parcelamento configura confissão espontânea e irretratável, importando na desistência do Recurso Voluntário interposto. Além disso, a recorrente informa que em relação a competência de 03/2008, no valor de R$ 38.972,45, foi objeto de pedido de compensação (DCOMP) nº 19653.94941.140113.1.3.04-5046, o qual foi homologado o valor de R$ 38.956,22, conforme tela do sistema juntada à fl.271: Ainda, segundo a recorrente, a diferença apurada de R$ 16,23 (R$ 38.972,45 - R$ 38.956,22), foi quitada em 20/09/2016, na importância de R$ 47,43. Vejamos: No entanto, conforme documento de fl. 229, os débitos objeto da compensação foram transferidos para o processo nº 10875-722.877/2016-95, não dispondo de competência este CARF para tratar sobre tais valores objeto do pedido de compensação. 2 RICARF/2023 DISPOSIÇÕES FINAIS Art. 133. O recorrente poderá, em qualquer fase processual, desistir do recurso em tramitação. (...) § 2º O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa a desistência do recurso. Fl. 282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3003-002.587 – 3ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16095.720388/2012-39 8 Quanto ao recolhimento efetuado pela recorrente, assim como o pedido de compensação, não há o que decidir, já que sobre estes não existe litígio, cabendo a unidade responsável pela administração do tributo promover as ações de sua competência, seja pela alocação ao debito do valor recolhido/compensado, seja pelo esclarecimento/cobrança ao contribuinte de eventuais saldos remanescentes a tais alocações. II – Do dispositivo: Do exposto, voto por não conhecer do Recurso Voluntário interposto pela contribuinte. Assinado Digitalmente Denise Madalena Green Fl. 283DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10925.000348/2008-94
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Oct 20 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, aplica-se a Súmula CARF n° 235: “As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR”.
Numero da decisão: 9303-016.972
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro – Relatora Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
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Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, aplica-se a Súmula CARF n° 235: “As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR”. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro – Relatora Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). Fl. 1243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.972 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10925.000348/2008-94 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional previsto no art. 67, do Anexo II, do RICARF/2015, em face do Acórdão n° 3202-001.725, de 22 de maio de 2024, e-fls. 1.149 a 1158, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR). CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições. CUSTO DE AQUISIÇÃO. CRÉDITOS DESCONTADOS. GLOSA. REVERSÃO. IMPOSSIBILIDADE. A reversão da glosa de créditos descontados sobre o custo de aquisição, depende da comprovação de os que bens foram utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Não demonstrada a essencialidade e relevância do serviço em seu processo produtivo, a glosa do crédito apurado pelo contribuinte deverá ser mantida. REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE PROVAS. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, desde que tais exigências sejam comprovadas pelo contribuinte. A Fazenda Nacional suscita divergência no que se refere à concessão de crédito de COFINS não cumulativa, como insumos, dos valores relativos às embalagens para transporte (caixas de papelão, fita adesiva e pallets). Aponta como paradigmas os Acórdãos nº 9303-007.845 e 9303-009.308, segundo os quais, diversamente do entendimento demonstrado no acórdão Fl. 1244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.972 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10925.000348/2008-94 3 recorrido, decidiram que não podem ser considerados insumos as embalagens de transporte, as quais não são incorporadas ao produto no processo de industrialização. Aponta que os acórdãos foram proferidos após o julgamento do REsp STJ 1.221.170/PR, portanto, refletem contexto jurídico idêntico: Acórdão nº 9303-007.845 COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO. O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido. No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpeza do Parque fabril. Ainda, não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens que não se incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre estabelecimentos do contribuinte. Acórdão nº 9303-009.308 REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMO DE PRODUÇÃO. PALLETS. Não podem ser considerados insumos as embalagens para transporte de mercadorias acabadas, tais como pallets. O r. Despacho de Admissibilidade de e-fls. 1173/1179 entendeu pela negativa de seguimento do recurso em razão da diferença do ramo de atividade dos Contribuintes - fabricação de calçados X fabricação de alimentos, o que afastaria a similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas: Cotejando os arestos confrontados, parece-me que não há, entre eles, a similitude fática mínima para o estabelecimento de base de comparação, para fins de extração do dissídio interpretativo suscitado. Em se tratando a pertinência e a essencialidade do bem e/ou serviço para com o processo produtivo em que é utilizado o critério distintivo da sua subsunção no conceito de insumo e em se tratando os processos produtivos analisados (fabricação de calçados X fabricação de alimentos) de espécies díspares nos fatos embasadores da questão jurídica, não há como se estabelecer comparação e deduzir divergência. Proposto o Agravo, o r. Despacho de e-fls. 1195/1198 deu seguimento ao recurso, afastando a premissa da distinção das atividades, com as seguintes razões: O confronto entre as decisões, com todas as vênias à autoridade a quo, denota a existência do dissídio interpretativo, haja vista que, tratando-se dos mesmos “insumos” (caixa de papelão e pallets), enquanto o acórdão recorrido garantiu o direito ao creditamento, os paradigmas o negaram. Fl. 1245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.972 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10925.000348/2008-94 4 De outra banda, a leitura do voto condutor do acórdão de recurso voluntário recorrido não evidencia qualquer circunstância especial do processo produtivo do contribuinte – preparação de couros (curtume) – como justificativa para concessão do crédito, senão o entendimento comum pela preservação e qualidade do produto; todavia, com muito mais razão, nos precedentes paradigmáticos, também essas condições são reproduzidas, porquanto se trata de produção de alimentos para consumo humano ou animal, onde a preservação e a qualidade do produto são essenciais no seu transporte e, no entanto, houve negativa de provimento à apropriação de créditos. Então, com todo respeito à opinião contrária, não vejo a diversidade de processos produtivos, na forma em que deduzida a fundamentação dos respectivos votos prolatados, como elemento diferenciador a sustentar a ausência de similaridade e, por conseguinte, óbice ao reconhecimento da desinteligência entre as decisões. Em outras palavras, o crédito foi concedido/denegado exclusivamente em razão de sua finalidade e emprego no processo fabril da pessoa jurídica, não havendo qualquer menção à especial atividade industrial exercida, como motivação de decisão. Com estas considerações, proponho que o agravo seja ACOLHIDO para DAR seguimento ao recurso especial relativamente à matéria “possibilidade de crédito das contribuições não cumulativas sobre os gastos com embalagens para transporte”. Em Contrarrazões, o Contribuinte requer a manutenção da decisão. Anexa laudo descritivo de seu processo produtivo. É o relatório. VOTO Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora. O Recurso Especial da Fazenda Nacional é tempestivo, contudo, não será conhecido. A Fazenda Nacional suscita divergência quanto à tomada de créditos sobre gastos com embalagens para transporte dos produtos. Para o acórdão recorrido, o crédito de embalagens é possível, com crédito a título de insumo: Fiscalização entendeu que a recorrente possui apenas parcialmente o direito ao crédito apurado no período em exame, argumentou que muitas das despesas incluídas na base de cálculo dos créditos não se enquadram no conceito de insumos. Fl. 1246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.972 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10925.000348/2008-94 5 Assim, foram glosados os créditos relativos a aquisições de caixas de papelão, fita adesiva e pallets que são embalagens utilizadas para o transporte da mercadoria, por entender a fiscalização, não se integrarem aos produtos finais vendidos pelo sujeito passivo. No entendimento do fiscal, a legislação faz distinção entre aquelas embalagens incorporadas ao produto durante o processo de industrialização e aquelas outras incorporadas apenas depois de concluído o processo produtivo e que se destinam, por conta disso, precipuamente ao transporte dos produtos acabados. No entanto, verifica-se que as fotos juntadas pela recorrente demonstram que as embalagens de transportes, como por exemplo, caixas de papelão, fita adesiva e pallets, garantem a integridade e a inviolabilidade dos seus produtos comercializados. Isso porque tais embalagens são utilizadas no transporte das mercadorias, sendo que essas têm por finalidade a preservação e acondicionamento dos produtos acabados, como por exemplo, comercialização de sapatos. Nesse sentido, entendo que tais embalagens revestem-se da condição da essencialidade, um dos pressupostos do creditamento. (...) Considerando que tais embalagens de transportes (caixas de papelão, fita adesiva e pallets) são indispensáveis para a manutenção, preservação e qualidade do produto. Aqui merecem as glosas serem revertidas. Isso porque o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, consoante entendimento já pacificado pelo STJ, no Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, houve edição de Súmula CARF n° 235 após a interposição do Recurso Especial da Fazenda Nacional: SÚMULA CARF Nº 235 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em 16/09/2025 As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. Acórdãos Precedentes: 9303-012.073, 9303-012.337, 9303-013.721, 9303- 014.002, 9303-014.884, 9303-015.322. Fl. 1247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.972 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10925.000348/2008-94 6 Assim, a decisão recorrida vai ao encontro da Súmula CARF n° 235, motivo pelo qual o apelo recursal não comporta conhecimento. Por fim, esta turma analisou processos da mesma Recorrente, em sessão de 25 de setembro de 2025, com base no mesmo paradigma n° 9303-007.845, tendo negado o conhecimento ao recurso fazendário: Acórdãos n° 9303-016.951; 9303-016.952; 9303-016.953; 9303-016.954; 9303-016.955 e 9303-016.956, do Relator Conselheiro Dionisio Carvallhedo Barbosa. Conclusão Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro Fl. 1248DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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