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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10747663 #
Numero do processo: 17459.720015/2022-26
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Dec 06 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017 NULIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INEXISTÊNCIA. O Princípio da Motivação impõe à Administração Pública o dever de justificar seus atos, apontar os fundamentos de fato e de direito, assim como a correlação lógica entre os eventos e situações que deu por existentes, bem como a providência tomada. A motivação é essencial à validade do ato administrativo, pois é indispensável para possibilitar o exercício das garantias constitucionais da ampla defesa e do contraditório (artigo 5º, LV, da Constituição Federal). Presente a motivação suficiente para a confirmação da autuação, não há nulidade no acórdão recorrido. REVISÃO DE OFÍCIO. À autoridade tributária compete verificar o lucro real (art. 276 do RIR/1999), e não (re) fazer a escrituração, função do contribuinte. Na esteira do previsto no art. 147, § 2º do CTN, cabe revisão de ofício por parte das autoridades fiscais, nos casos de erros visíveis que não impliquem na modificação das opções manifestadas pelo sujeito passivo MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que serão aplicadas as seguintes multas. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no anocalendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996.”
Numero da decisão: 1102-001.525
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de nulidade da decisão recorrida suscitada pelo contribuinte e em negar a realização de diligência subsidiariamente proposta de ofício pelo Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, vencidos o proponente e as Conselheiras Cristiane Pires McNaughton e Eduarda Lacerda Kanieski, que acolhiam a nulidade e, subsidiariamente, a proposta de conversão do julgamento em diligência. E no mérito, acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento aos recursos voluntários, nos seguintes termos: (I) quanto às exigências principais de IRPJ e de CSLL, mantida a glosa da amortização dos ágios VIVO 800, EVEREST, CARY, e TUPÃ por maioria de votos, vencidas as Conselheiras Cristiane Pires McNaughton e Eduarda Lacerda Kanieski, que cancelavam as exigências principais com lastro no art. 147, § 2º, do CTN; (II) por voto de qualidade, mantida a glosa da amortização do ágio REDE SUL, vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaugthon e Eduarda Lacerda Kanieski, que entendiam que a aplicação retroativa das regras contidas na Lei n° 12.973/2014 implicaria o afastamento da glosa; (III) por unanimidade de votos, (III.1) afastadas as glosas das amortizações dos ágios GUARANI e HIGHLINE, (III.2) afastada a qualificação da multa de ofício e (III.3) afastadas as responsabilidades imputadas; e, (IV) por voto de qualidade, mantida a exigência das multas isoladas em razão de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL inadimplidas, vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaugthon e Eduarda Lacerda Kaniesk, que cancelavam as multas isoladas. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Assinado Digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Eduarda Lacerda Kanieski (substituto[a] integral) e Fernando Beltcher da Silva (Presidente)
Nome do relator: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
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FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA E ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017 NULIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INEXISTÊNCIA. O Princípio da Motivação impõe à Administração Pública o dever de justificar seus atos, apontar os fundamentos de fato e de direito, assim como a correlação lógica entre os eventos e situações que deu por existentes, bem como a providência tomada. A motivação é essencial à validade do ato administrativo, pois é indispensável para possibilitar o exercício das garantias constitucionais da ampla defesa e do contraditório (artigo 5º, LV, da Constituição Federal). Presente a motivação suficiente para a confirmação da autuação, não há nulidade no acórdão recorrido. REVISÃO DE OFÍCIO. À autoridade tributária compete verificar o lucro real (art. 276 do RIR/1999), e não (re) fazer a escrituração, função do contribuinte. Na esteira do previsto no art. 147, § 2º do CTN, cabe revisão de ofício por parte das autoridades fiscais, nos casos de erros visíveis que não impliquem na modificação das opções manifestadas pelo sujeito passivo MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor Fl. 7212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 2 do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no anocalendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996.” ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de nulidade da decisão recorrida suscitada pelo contribuinte e em negar a realização de diligência subsidiariamente proposta de ofício pelo Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, vencidos o proponente e as Conselheiras Cristiane Pires McNaughton e Eduarda Lacerda Kanieski, que acolhiam a nulidade e, subsidiariamente, a proposta de conversão do julgamento em diligência. E no mérito, acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento aos recursos voluntários, nos seguintes termos: (I) quanto às exigências principais de IRPJ e de CSLL, mantida a glosa da amortização dos ágios VIVO 800, EVEREST, CARY, e TUPà por maioria de votos, vencidas as Conselheiras Cristiane Pires McNaughton e Eduarda Lacerda Kanieski, que cancelavam as exigências principais com lastro no art. 147, § 2º, do CTN; (II) por voto de qualidade, mantida a glosa da amortização do ágio REDE SUL, vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaugthon e Eduarda Lacerda Kanieski, que entendiam que a aplicação retroativa das regras contidas na Lei n° 12.973/2014 implicaria o afastamento da glosa; (III) por unanimidade de votos, (III.1) afastadas as glosas das amortizações dos ágios GUARANI e HIGHLINE, (III.2) afastada a qualificação da multa de ofício e (III.3) afastadas as responsabilidades imputadas; e, (IV) por voto de qualidade, mantida a exigência das multas isoladas em razão de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL inadimplidas, vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Cristiane Pires McNaugthon e Eduarda Lacerda Kaniesk, que cancelavam as multas isoladas. Manifestou intenção de declarar voto o Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Assinado Digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Eduarda Lacerda Kanieski (substituto[a] integral) e Fernando Beltcher da Silva (Presidente) Fl. 7213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 3 RELATÓRIO Trata-se de recursos voluntários em que SBA TORRES BRASIL LIMITADA e os responsáveis solidários FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA – CPF 280.100.728-50 e ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO – CPF 913.193.407-25 insurgem-se contra decisão no Acórdão da DRJ (n. 107-023.708 – 5ª TURMA/DRJ07, e-fls. 6783 e ss) que considerou procedente o lançamento de ofício e manteve as responsabilidades solidárias. Assim dispôs em relatório a decisão recorrida: Em decorrência da ação fiscal, foram lavrados autos de infração de IRPJ e CSLL, além de multas isoladas pela falta de recolhimento de estimativas relativos aos fatos geradores ocorridos no anos-calendário de 2017, 2018 e 2019, nos montantes abaixo descritos, acrescidos de multas de 75% e 150% e juros de mora, conforme explicitado no quadro a seguir: Houve a responsabilização solidária dos sócios ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO e FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA, com base no art. 135 da Lei nº 5.172/1966 (CTN) conforme demonstrativo inserto no Auto de Infração. Segue a figura Fl. 7214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 4 Nas fls. 5574 a 5574 e 5577 a 5579, estão insertos os Termos de Ciência do Auto de Infração e Responsabilidade tributária dos sócios ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO e FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA. Conforme Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal (fl. 5525 a 5569) e Termo de Verificação e Encerramento (fl. 5701 a 5820), foram feitos lançamentos fiscais, sendo apurados os fatos descritos a seguir. DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO O presente Auto, completa o procedimento fiscal TDPF: 8.1.85.00-2019-00108-7, no qual, para o período de 01/2016 a 12/2016, lavrou-se anteriormente um Auto de Infração inserto no processo nº 17459.720.049/2021-30. A atual lavratura se faz necessária, pois, o Fl. 7215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 5 contribuinte prosseguiu amortizando o saldo de ágio decorrente das operações irregulares autuadas para o ano de 2016: EVEREST, CARY, VIVO 800, REDE SUL e TUPÃ, bem como, apresentou novas infrações com as operações HIGHLINE e GUARANI. Constatou-se que, o contribuinte artificialmente reduziu de maneira planejada, e informou incorretamente em ECF, seu lucro real; quando amortizou indevidamente valores derivados de reorganizações societárias irregulares, de simples compra de Ativo e de Contratos de concessão de uso. Os presentes planejamentos abusivos, são casos típicos de simulação; pois, a forma intencionalmente não evidencia o ato realmente praticado. BREVE HISTÓRICO DO GRUPO SBA E DE SUA SUBSIDIÁRIA NO BRASIL A SBA COMMUNICATIONS CORPORATION é proprietária e atua na operação de torres de telecomunicação sem fio nos Estados Unidos, Canadá, Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Nicarágua, Panamá, e no Brasil. A atividade principal é o arrendamento de espaço nas torres e outras estruturas para os provedores de serviços de telecomunicações sem fio. No Brasil, a subsidiária da SBA COMMUNICATIONS CORPORATION é o contribuinte fiscalizado, SBA TORRES BRASIL LIMITADA. A subsidiária no Brasil foi constituída em 2 de julho de 2012, tendo como sócios OLAVO LIRA BARBOSA, CPF 082.873.908-00, e ALEXANDRA FURLANETI DE MEDEIROS, CPF 288.245.078-83, denominação social de ALLMENDINGER PARTICIPAÇÕES LTDA. e capital social de R$ 100,00 (Anexo 03). De acordo com a 1ª Alteração Contratual (Anexo 04), de 22 de outubro de 2012, retiraram- se da sociedade OLAVO LIRA BARBOSA e ALEXANDRA FURLANETI, e ingressaram BRAZIL SHAREHOLDER I, LLC e BRAZIL SHAREHOLDER II, LLC, ambas as sociedades domiciliadas em Boca Raton, Flórida. Ainda naquele mesmo ato, manteve-se o capital social em R$ 100,00 e alterou-se a denominação social da sociedade para SBA TORRES BRASIL, LIMITADA e o objeto social para: (i) a aquisição, desenvolvimento, administração, arrendamento e/ou operação de propriedades imobiliárias e torres de comunicação, antenas localizadas em telhados, sistemas de antenas distribuídas e outros tipos de infraestrutura de transmissões sem fio no Brasil, (ii) o arrendamento de espaços relacionados a essas atividades para potenciais arrendatários por conta própria ou através de subsidiárias ou outras entidades nas quais possua participação no capital social, e (iii) a participação no capital de outras sociedades, como sócia quotista ou acionista, no país ou no exterior. A figura a seguir apresenta a composição societária da empresa após a 1ª alteração contratual: Por meio da 2ª alteração do contrato social (Anexo 05), datada de 3 de janeiro de 2013, os sócios da SBA TORRES aumentaram o capital social, passando de R$ 100,00 para R$ 373.548.575,00. Através da 5ª alteração do contrato social (Anexo 06), de 17 de julho de 2013, os sócios da SBA TORRES deliberaram pelo aumento do capital social, passando de R$ 373.548.575,00 para R$ 429.173.475,00. Por meio da 6ª alteração do contrato social (Anexo 07), de 26 de setembro de 2013, os sócios da SBA TORRES deliberaram pelo aumento do capital social, passando de R$ 429.173.475,00 para R$ 487.893.475,00. Na 7ª alteração do contrato social (Anexo 08), de 2 de dezembro de 2013, os sócios da SBA TORRES deliberaram pelo aumento do capital social, passando de R$ 487.893.475,00 para R$ 1.180.893.474,00.De acordo com a 8ª alteração contratual (Anexo 09), de 27 de março de 2014, BRAZIL SHAREHOLDER I LLC retirou-se da sociedade e SBA HOLDING E PARTICIPAÇÕES LIMITADA ingressou na sociedade. Nesta alteração contratual, o capital social da sociedade sofreu um aumento de R$ 1.525.000.000,00, passando de R$ Fl. 7216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 6 1.180.893.474,00 para R$ 2.705.893.474,00. A figura a seguir representa a nova composição societária: A figura a seguir representa a cadeia de controle da SBA TORRES até alcançar a sua controladora final. O organograma foi estruturado por meio de consultas ao "United States Securities and Exchange Commission", referentes à SBA COMMUNICATIONS CORPORATION, Formulário 10-K, relativo ao ano de 2014 (Exhibit 21); ao sítio na internet do "Florida Department of State - Division of Corporations" (https://dos.myflorida.com/sunbiz/) e à 8ª alteração do contrato social da SBA TORRES (vide Anexos 09 e 10). Quanto ao percentual de participação da SBA HOLDINGS na SBA TORRES, para efeito de simplificação, ele foi arredondado para 100%, visto que a empresa BRAZIL SHAREHOLDER II LLC detinha apenas uma das 2.705.893.474 quotas da SBA TORRES: DOS ÁGIOS INDEVIDAMENTE AMORTIZADOS As infrações, a seguir detalhadas com devido suporte documental, constituem exclusões indevidas, pois vários passos das reorganizações foram utilizados sem proposito negocial, constituindo somente meio para transportar, para os livros da fiscalizada, a projeção dos ágios. O contribuinte apresentou Escrituração Contábil Fiscal (ECF). As declarações retificadoras não apresentaram alterações quanto às despesas de amortização de ágio excluídas na apuração do lucro real e os quadros abaixo discrimina aqueles valores: Fl. 7217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 7 DO CARÁTER RESIDUAL DO ÁGIO FUNDAMENTADO EM EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA O Decreto-Lei nº 1.598/77, em seu art. 20, com a redação vigente até a entrada em vigor da Lei nº 12.973 de 2014, tratava da aquisição de participações societárias com ágio. A contabilização do investimento, avaliado pelo valor de patrimônio líquido, estabelecia que o investidor deveria discriminar o valor do patrimônio líquido da investida e o montante do ágio ou deságio em subcontas distintas e delimitava o campo de fundamentação econômica. A Instrução CVM nª 247, de 27 de março de 1996, que dispõe sobre a avaliação de investimentos em sociedades coligadas e controladas, já conferia um caráter residual ao ágio por expectativa de rentabilidade futura (Goodwill), conforme dispõe o art. 14, §§ 1º e 2º, com a redação dada pela Instrução CVM nº 285, de 31 de julho de 1998. Ocorrendo a aquisição de participação societária com ágio e existindo bens do ativo, da controlada ou coligada, que sejam avaliados em valores superiores àqueles da escrita contábil da controlada ou coligada, a norma determina o dever de registrar o valor do ágio (alínea "a", § 2º, art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77). Da mesma forma, ocorrendo a aquisição de participação societária com ágio e existindo, no patrimônio da controlada ou coligada, fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas não sujeitos a amortização, que sejam avaliados em valores superiores àqueles registrados na escrita contábil da controlada ou coligada, a norma determina o dever de registrar o valor do ágio com fundamento na alínea "c", § 2º, art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77. O registro do ágio com fundamento na alínea "b", § 2º, art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, isto é, aquele decorrente de expectativa de rentabilidade futura (Goodwill), por exclusão, deverá ser o último a ser registrado na contabilidade da investidora, sendo esse o motivo pelo qual se diz que a norma tributária confere caráter residual ao Goodwill. O legislador não deixou a critério do contribuinte a escolha do fundamento econômico do ágio na aquisição de investimento. Para cada um dos fundamentos econômicos, foi estabelecido um tratamento tributário diferenciado para o ágio. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO VIVO 800. DOS EVENTOS RELACIONADOS À FORMAÇÃO DO ÁGIO A Vivo S.A., CNPJ 02.449.992/0001-64, e a SBA TORRES BRASIL LIMITADA celebraram, em 20 de dezembro de 2012, no âmbito de uma combinação de negócios, “Contrato de Venda e Compra de Bens Móveis e Outras Avenças” (Anexo 11). O negócio envolvia a venda de torres da Vivo, a cessão de direitos e obrigações sobre os contratos de locação dos imóveis de terceiros em que as torres estivessem instaladas, a cessão de espaço nas torres para a Vivo (“Contrato de Cessão de Uso de Infraestrutura”) e a cessão de direitos sobre contratos de compartilhamento de infraestrutura celebrados entre a Vivo e seus clientes (“Contratos de Compartilhamento”). Fl. 7218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 8 O objeto do contrato do Anexo 11 está delimitado na cláusula 2, a seguir transcrita: O pagamento consta da cláusula 3.1 e perfaz o montante de R$ 362.773.673,96: Conforme a 2ª alteração contratual (Anexo 05), datada de 03/01/2013, o capital social da SBA TORRES foi aumentado de R$ 100,00 para R$ 373.548.575,00. O contribuinte apresentou o comprovante do pagamento das torres da Vivo (Anexo 12), efetuado em 04/01/2013. Portanto, os recursos para o pagamento da aquisição das 800 torres da Vivo foram integralizados, no capital social da SBA TORRES, na véspera daquele pagamento. Não houve a aquisição de qualquer participação societária. O contribuinte apresentou a seguinte tabela: Conclui-se que o montante de R$ 49.183.371,00 corresponde ao valor contábil do ativo torres, a mais valia de R$ 110.318.242,00 somada ao valor contábil das torres corresponde ao valor justo do ativo torres de R$ 159.501.614,00 O preço de compra menos o valor contábil do ativo torres corresponde ao valor do ágio VIVO 800 de acordo com o contribuinte fiscalizado: DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO O laudo de avaliação (Anexo 13) foi elaborado pela AMERICAN APPRAISAL SERVIÇOS DE AVALIAÇÃO LTDA, em 11 de julho de 2014, tendo sido elaborado cerca de um ano e meio após a aquisição das torres. No tópico “Descritivo da Transação”, pág. 5 do Laudo, é mencionado o objetivo de avaliação a valor justo dos ativos intangíveis identificados, na data base de 20 de dezembro de 2012, para fins contábeis e planejamento fiscal interno de acordo com o IFRS e o CPC 15: Os ativos intangíveis identificados foram os seguintes: • Contratos de Clientes Fl. 7219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 9 • “Network Location Intangible Asset” ou Espaço Livre das Torres (As torres adquiridas pela SBA possuem espaço livre e o arrendamento deste espaço gera receita). A conclusão da avaliação apresentou o valor de R$ 362.774 mil: A avaliação dos ativos fixos e intangíveis identificados corresponde, exatamente, ao valor pago na operação. DO FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO. O contribuinte fiscalizado foi intimado a indicar o fundamento econômico do ágio VIVO 800 e respondeu assim: “O fundamento econômico foi pautado no valor do intangível” (Anexo 14). DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO. Na Nota Explicativa nº 12 – Intangíveis, das Demonstrações Financeiras de 2016 da SBA TORRES, foram apresentadas as informações da alocação contábil do Ágio VIVO 800. A tabela abaixo discrimina a alocação contábil realizada: Os extratos da Nota Explicativa nº 12 supramencionada integram o Anexo 16 (páginas 33 e 34). DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO. Como o ágio alocado contabilmente aos ativos fixos e intangíveis identificados corresponde, exatamente, ao montante pago na negociação, não há ágio residual que possa ser fundamentado em expectativa de rentabilidade futura do negócio de torres. No presente caso, houve a aquisição do negócio de torres, mas não houve incorporação de patrimônio cindido da VIVO, pois o negócio não envolveu cisão daquela empresa, tampouco havia investimento em participação societária da SBA TORRES BRASIL LIMITADA na VIVO e nem ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura de participação societária adquirida, portanto não houve subsunção do fato concreto à norma extraída do art. 7º da Lei nº 9.532/97. DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO O contribuinte excluiu, na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL do ano de 2016, o montante de R$ 31.359.030,26, incluído na linha outras exclusões da Parte A do LALUR e discriminado na Parte B do LALUR (Anexo 17), assim como incluído na linha outras exclusões da Parte A do LACS e discriminado na Parte B do LACS (Anexo 18). Em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 19), o contribuinte fiscalizado confirmou os montantes amortizados. Em razão dos fatos apontados neste capítulo, o montante de R$ 31.359.030,26, referente à exclusão do ágio VIVO 800, foi inteiramente glosado. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO REDE SUL. DOS EVENTOS RELACIONADOS À FORMAÇÃO DO ÁGIO. Em 24 de setembro de 2013 foi celebrado o Contrato de Compra de Participação Acionária (Anexo 20, pág. 1), tendo, na condição de vendedor, o FIP - FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS, na condição de comprador, a empresa SBA TORRES BRASIL LIMITADA, e como objeto, a totalidade das ações da holding BRASIL SUL PARTICIPAÇÕES S.A. O FIP - FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS, CNPJ N° 14.977.614/0001-32, era titular de 100% das ações da holding BRASIL SUL Fl. 7220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 10 PARTICIPAÇÕES S.A. e esta era titular de 100% das quotas da empresa operacional BRASIL SUL TELECOMUNICAÇÕES LTDA., o único ativo da holding. O contrato previa um pagamento fixo, a ser realizado na data de fechamento, e o pagamento de uma parcela variável, condicionada a execução de determinados objetivos. A seção 2.4 do Contrato (Anexo 20) previa que, na data de fechamento, o comprador deveria: (i) Pagar em nome do Vendedor e das Sociedades do Grupo, uma quantia igual ao Endividamento Amortizado para as pessoas estabelecidas nas cartas de pagamento entregues nos termos deste Contrato e uma quantia igual às Despesas não pagas do Vendedor às Pessoas a quem as Despesas não pagas do Vendedor eram devidas; (ii) Pagar o “Preço de Compra Estimado” menos uma parcela denominada “Valor de Retenção de Indenização”. O Anexo ao Apêndice 2.4(a) do referido Contrato, o qual é parte integrante do Anexo 21 deste Termo de Verificação Fiscal (págs. 66 a 69 do Anexo 21), discrimina o “Preço de Compra Estimado”, o “Valor de Retenção de Indenização” e o valor líquido a ser pago referente à parcela mencionada no subitem anterior: O valor retido de R$ 8.793.200,00 (USD 4.000.000,00 - cotação da moeda americana na data da transação) seria mantido como garantia e sua liberação dependeria do desfecho de cláusulas de cobertura de riscos existentes no contrato. Quanto à parcela (i) do pagamento, conforme comprovante apresentado e informação prestada em resposta ao TIF nº 09, o montante de R$ 7.666.610,42 foi disponibilizado diretamente à adquirida, em 24 de setembro de 2013, como parte do pagamento do preço de aquisição, para quitação de empréstimos de responsabilidade da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. A mesma seção 2.4 do contrato estabelecia que, assim que possível, mas não mais tarde do que 180 dias após a data de fechamento, o comprador deveria preparar e entregar ao vendedor um apêndice (“Relatório de Ajuste do Comprador”) que discriminaria o cálculo de boa fé dos componentes do preço de compra, o qual definiria o preço final de compra. O contribuinte foi intimado a apresentar cópia daquele documento (Anexo 22). Naquele documento está discriminado o cálculo da parcela variável do preço de compra, a qual perfazia o montante de R$ 27.758.505,82. Conforme comprovantes de pagamento (Anexo 23) apresentados, corroborados pelos esclarecimentos apresentados em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 09, o montante efetivamente pago na negociação foi de R$ 143.186.939,65: Fl. 7221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 11 O “Relatório de Ajuste do Comprador” (Anexo 22) informa o valor R$ 27.758.505,82 como pagamento da parcela de “Earnout”. O pagamento de R$ 1.567.245,00, realizado em 08/10/2014, contabilizado na conta 2.1.1.7.01 - PROVISÃO P/ CONTRAPRESTAÇÃO REDE SUL S/A, faz parte daquela parcela. O pagamento realizado em 07/11/2014, no valor de R$ 3.570.369,48, inicialmente contabilizado como “Earnout” e posteriormente estornado, faz parte, na realidade, da parcela de R$ 8.793.200,00 incialmente retida para cobertura de eventuais indenizações: Após o pagamento de parte da parcela retida, o saldo daquela parcela passou a ser de R$ 5.222.830,52: Tal conclusão pode ser confirmada por meio da nota explicativa nº 13 das Demonstrações Financeiras de 2016 da SBA TORRES. Em consulta às Demonstrações Financeiras do FIP - FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS (Anexo 15), relativas ao período de fevereiro a agosto de 2014. O Fundo era administrado pela PLANNER CORRETORA DE VALORES S.A., sendo constituído em 03 de janeiro de 2012 e iniciou suas atividades em 16 de abril de 2013. O Fundo passou a participar da REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. em 16 de abril de 2013, mediante a conferência de 31.405.647 ações ordinárias nominativas e sem valor nominal, adquiridas ao preço médio de R$ 0,864517, totalizando um investimento de R$ 27.150.715,73. O Fundo foi originalmente constituído com a denominação de FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES ALOTHON BRASIL III, a qual foi alterada para FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS em 21 de maio de 2013. Nas Demonstrações Financeiras do FUNDO SITUS, relativas ao período de fevereiro a agosto de 2014, páginas 10 e 11 do Anexo 15, é descrita a operação de venda das ações da REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. para a SBA TORRES BRASIL, LIMITADA: Temos aqui a confirmação do motivo pelo qual o preço final de compra incluía uma parcela variável (“earnout”), diferida para momento posterior ao da aquisição e condicionada à implementação e a conclusão de determinados projetos. Em 2019 ocorreu o encerramento do Fundo SITUS. Consta do Relatório dos Auditores Independentes, sobre as demonstrações financeiras do período de setembro de 2018 a fevereiro de 2019, a seguinte base para opinião adversa. Fl. 7222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 12 A 9ª Alteração Contratual e anexos 2 (Anexo 25) da SBA TORRES, em 31 de março de 2014 aprovou a incorporação, pela sociedade, das empresas REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. e da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. Portanto, cerca de seis meses após a aquisição da REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. e, consequentemente, de sua subsidiária integral (REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA.), a SBA TORRES incorporou ambas as empresas. DO VALOR DO ÁGIO. Considerando que o pagamento da participação societária possuía uma parcela variável, sujeita a eventos futuros e incertos, conclui-se que o preço final de compra, para efeito de determinação do valor do ágio, também tenha sido estimado. Conforme resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 26), o contribuinte apurou um ágio de R$ 112.900.185,00. De acordo com o Anexo 3.4 do Contrato (Anexo 21, págs. 76 a 78), o patrimônio líquido da investida era de R$ 36.381.924,00. Portanto, o ágio foi apurado considerando-se um pagamento de R$ 149.282.109,00: No entanto, mesmo considerando os pagamentos do Auto de Infração, realizado em 2016, e do acordo judicial realizado em 2019, três últimos pagamentos da tabela da figura 19, efetuados com parte da parcela retida do preço de compra, ainda assim não se chegaria ao valor do preço estimado de aquisição do investimento. Portanto, não houve o pagamento integral do preço de aquisição, considerando o ágio apurado. DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO. O contribuinte apresentou a tradução juramentada do “Laudo de Avaliação da Rede Sul de Telecomunicações Ltda.” (Anexo 27), elaborado pela KPMG, onde a REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. também é tratada como “TelcomTOWER”. O laudo concluiu que, com base na aplicação da metodologia do fluxo de caixa descontado, o valor patrimonial da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA., em 30 de setembro de 2013, era de aproximadamente R$ 167 milhões: Fl. 7223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 13 A fundamentação econômica do ágio REDE SUL é a expectativa de rentabilidade futura da empresa REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA., nos termos do que dispõe o art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, § 2º, alínea “b”. As demonstrações contábeis de 2016 da SBA TORRES (Anexo 16, páginas 33 e 34) apresentam a alocação contábil do valor justo dos ativos fixos e intangíveis identificados da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA.: Portanto, a alocação contábil a valor justo dos ativos da REDE SUL alcança valor superior ao montante efetivamente pago na aquisição da participação societária. Fl. 7224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 14 DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO Conforme comprovantes de pagamento (Anexo 23), o valor total pago na aquisição da participação societária da REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. e de sua subsidiária integral REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. foi de R$ 143.186.939,65, valor inferior ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis das incorporadas conforme tratamento contábil conferido ao ágio. Como o valor efetivamente pago é inferior ao valor dos ativos fixos e intangíveis identificados, não houve pagamento de ágio. DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO O contribuinte excluiu, na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL do ano de 2016, o montante de R$ 17.474.083,43, incluído na linha outras exclusões da Parte A do LALUR e discriminado na Parte B do LALUR (Anexo 28), assim como incluído na linha outras exclusões da Parte A do LACS e discriminado na Parte B do LACS (Anexo 29). O contribuinte (Anexo 26) confirmou o montante amortizado, contudo, informou de forma equivocada os valores mensais amortizados. O valor mensal informado foi de R$ 1.455.994,03, mas o valor correto é de R$ 1.456.173,62, perfazendo o montante total anual de R$ 17.474.083,43. O valor de R$ 17.474.083,43, relativo à exclusão do Ágio REDE SUL, foi glosado. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO CARY.EVENTOS O contribuinte apresentou CONTRATO DE COMPRA E VENDA DE AÇÕES, INVESTIMENTO E OUTRAS AVENÇAS (Anexo 30), celebrado entre TELEMAR NORTE LESTE S/A, CNPJ 33.000.118/0001-79, e BRT SERVIÇOS DE INTERNET S.A., CNPJ 04.714.634/0001-67, na qualidade de vendedoras, e, SBA TORRES BRASIL, LIMITADA, na qualidade de compradora. O objeto, aparente, do referido contrato era a aquisição da totalidade das ações representativas do capital social total da CARYOPOCEAE SP PARTICIPAÇÕES S.A., CNPJ 09.719.920/0001-39, mas o preâmbulo do contrato já sinalizava um outro negócio jurídico: A forma de realização do negócio jurídico teve como objetivo a obtenção de vantagem fiscal indevida. A cláusula 3.1 do contrato estipulava o preço de compra em R$ 1.525.000.000,00 e a cláusula 3.1.1 dispunha que o preço de compra havia sido estabelecido de modo a considerar todos os ativos tangíveis e intangíveis que compunham os itens de infraestrutura alienados. Conforme comprovantes de pagamento (Anexo 31), o contribuinte pagou, em 31 de março de 2014, pela aquisição de 100% das ações da CARYOPOCEAE, R$ 1.524.995.121,89 a TELEMAR NORTE LESTE S.A. e R$ 4.878,11 a BRT SERVICOS DE INTERNET S.A., perfazendo o total de R$ 1.525.000.000,00. A OI MÓVEL S.A. era uma subsidiária integral Fl. 7225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 15 da TELEMAR NORTE LESTE S.A. enquanto TELEMAR NORTE LESTE S.A. e BRT SERVICOS DE INTERNET S.A. eram os únicos acionistas da CARYOPOCEAE SP PARTICIPAÇÕES S.A. De acordo com a 8ª alteração do contrato social da SBA TORRES, de 27 de março de 2014, o capital social foi aumentado, naquela data, em R$ 1.525.000.000,00, exatamente o mesmo valor pago, quatro dias depois, pela aquisição de 100% das ações da CARYOPOCEAE. O montante integralizado pelos sócios da SBA TORRES, em 27 de março de 2014, teve sua origem no exterior conforme contratos de câmbio apresentados em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 08. Os referidos contratos eram datados de 25/03/2014 e tinham previsão de liquidação até 26/03/2014. Em consulta ao sítio na internet da UNITED STATES SECURITIES AND EXCHANGE COMMISSION, identificou-se informações prestadas pela empresa SBA COMMUNICATIONS CORPORATION, controladora do grupo ao qual pertence a SBA TORRES. Dentre aquelas informações, destaca-se o formulário 10-K (Anexo 34), onde são descritas as aquisições de torres no Brasil. A negociação de 31 de março de 2014 é tratada como uma aquisição de 2007 torres da Oi S.A. e não como uma aquisição de participação societária da CARYOPOCEAE. A discriminação do preço de aquisição, em dólares americanos, que confere com o valor dos ativos fixos e intangíveis adquiridos. O Formulário 10-K traz informações relevantes sobre o financiamento daquela operação: A SBA TORRES parece ter sido utilizada como simples canal de passagem dos recursos financeiros vindos do real investidor no exterior, não se podendo falar que tenha havido confusão patrimonial entre o real investidor e a investida, requisito essencial para a amortização fiscal antecipada de ágio. Em diligência à OI MÓVEL S.A., CNPJ 05.423.963/0001-11, foi requisitada ata da assembleia da cisão parcial da companhia. A empresa apresentou ata da A.G.E. de 1º de março de 2014 (Anexo 35), o “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da Parcela Cindida pela Caryopoceae SP Participações S.A.” (Anexo 36) e o “Laudo de Avaliação” da parcela cindida da Oi Móvel (Anexo 37). Conforme ata da A.G.E. da Oi Móvel, item 6.4, foi aprovada, sem ressalvas, a operação de cisão parcial da Companhia com incorporação da parcela cindida pela CARYOPOCEAE: De acordo com a ata da Assembleia Geral Extraordinária da CARYOPOCEAE SP PARTICIPAÇÕES S.A., de 1º de março de 2014, foram aprovados o Laudo de Avaliação patrimonial da parcela cindida da OI MÓVEL, a ser incorporada e o “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da Parcela Cindida pela Caryopoceae SP Participações S.A.". Os elementos que compõem a Parcela Cindida da OI MÓVEL S.A. foram avaliados pelo seu valor contábil, pela empresa APSIS CONSULTORIA E AVALIAÇÕES LTDA., CNPJ 08.681.365/0001-30, com base no balanço patrimonial da OI MÓVEL, levantado em 28 de fevereiro de 2014 ("Data Base") e estão identificados no Anexo 3.1. do Protocolo e Justificação. Fl. 7226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 16 Consta no laudo que o acervo líquido contábil da OI MÓVEL, objeto da avaliação, estava representado pelos ativos operacionais de Infraestrutura das Torres de Transmissão e pela parcela do ICMS relativo às aquisições desses ativos. Apuraram os peritos que o valor do acervo líquido contábil da OI MÓVEL era de R$ 180.077.935,50, em 28 de fevereiro de 2014. Conforme a Cláusula Primeira, item 1.1. do “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da Parcela Cindida pela Caryopoceae SP Participações S.A.", o ativo intangível representado pelos “contratos de compartilhamento de infraestrutura” também foi transferido para a CARYOPOCEAE. Consta do referido Protocolo, em sua cláusula 5.3, que a incorporação da Parcela Cindida da OI MÓVEL pela CARYOPOCEAE resultará em um aumento do capital social da CARYOPOCEAE no valor de R$ 180.077.935,50 correspondente ao valor do acervo líquido da Parcela Cindida; e consta da cláusula 5.4 que, em decorrência da incorporação da parcela cindida, o capital social da CARYOPOCEAE passará a ter o valor de R$ 180.078.435,50. Portanto, até esse aumento de capital, o capital social da companhia era de apenas R$ 500,00. Tal conclusão pode ser confirmada pela leitura da cláusula 6.5 da ata da A.G.E. da CARYOPOCEAE, realizada em 1º de março de 2014 (Anexo 41). Os ativos de interesse da SBA TORRES foram transferidos, a valor contábil, para uma sociedade sem substância econômica (CARYOPOCEAE), em 1º de março de 2014. Nas págs. 41 e 42 do Anexo 30, consta o contrato de aquisição das ações da CARYOPOCEAE, pela SBA TORRES, de 3 de dezembro de 2013, e no preâmbulo há menção explícita a um evento que só ocorreria em 1º de março de 2014 (cisão parcial da OI MÓVEL e transferência dos ativos da OI MÓVEL para a CARYOPOCEAE), que deveria estar aprovada e registrada perante os órgãos competentes até a data do fechamento (31 de março de 2014). Portanto, verifica-se a existência de uma condição suspensiva no contrato. O inadimplemento de qualquer condição suspensiva daria direito a rescisão contratual. Conforme a 10ª alteração contratual da SBA TORRES, em 31 de julho de 2014 foi aprovada a incorporação da CARYOPOCEAE pela sociedade. Portanto, quatro meses após a transferência dos ativos de interesse da SBA TORRES para a CARYOPOCEAE, esta empresa foi incorporada pela SBA TORRES. DO VALOR DO ÁGIO O preço de aquisição das ações da CARYOPOCEAE pela SBA TORRES foi de R$ 1.525.000.000,00. O patrimônio líquido da investida era constituído pela parcela cindida da OI MÓVEL, perfazendo o montante de R$ 180.077.935,50, apurando-se um ágio de R$ 1.344.922.064,50 como informado na resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 40). DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO O contribuinte foi intimado a apresentar laudo de fundamentação econômica do ágio CARY. Apresentou o “Laudo de Avaliação Econômico – Financeira de certos ativos relacionados a aquisição de 2007 Torres da Oi S.A”, elaborado pela KPMG. O Laudo traz a observação de que se tratava de “minuta para discussão”. O contribuinte foi intimado a esclarecer se a minuta tinha teor idêntico ao documento final ou, em caso negativo, ele deveria apresentar o documento final. O contribuinte apresentou a versão final do Laudo (Anexo 42). No objetivo da avaliação consta que os resultados deveriam ser utilizados, pela Administração da SBA, apenas para ajudar na alocação do preço de compra dos ativos adquiridos, em conformidade com o CPC 15 (R1). O Laudo teve como objeto de avaliação as 2007 torres da Oi e não faz referência a qualquer outro ativo que seria de propriedade da CARYOPOCEAE, pelo contrário, no capítulo Fl. 7227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 17 “Visão Geral da Transação”, pág. 09, há referência de que os ativos seriam inicialmente transferidos para uma empresa recém-criada. Segue o quadro com a conclusão: Na conclusão da avaliação realizada destacam-se os seguintes fatos: a) O valor pago coincide com a avaliação dos ativos fixos e intangíveis, não havendo, portanto, ágio residual. b) A avaliação considera um preço médio pago por torre, o que reforça o entendimento de que a compra e venda das torres era o verdadeiro objeto da negociação. DO FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO. Como comprovado pela conclusão do “Laudo de Avaliação Econômico – Financeira de certos Ativos relacionados a Aquisição de 2007 Torres da Oi S.A” (Anexo 42, pág. 35), o fundamento econômico do Ágio CARY é o valor de mercado dos ativos fixos e intangíveis identificados, nos termos do que dispõe o art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, § 2º, alínea “a”. DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO Na Nota Explicativa nº 12 – Intangíveis, das Demonstrações Financeiras de 2016 da SBA TORRES, a alocação contábil do Ágio CARY é tratada como a aquisição de 2007 sites da OI (Anexo 16, págs.33 e 34): Fl. 7228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 18 DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO Considerando que os itens de infraestrutura (imobilizado), a carteira de clientes e o espaço para locação das torres são os ativos que realmente justificaram o pagamento do ágio na aquisição do investimento (verdadeira fundamentação econômica do ágio) e que após a incorporação da investida, o ágio alocado aos ativos fixos e intangíveis corresponde ao montante pago na negociação, não há ágio residual a ser fundamentado em expectativa de rentabilidade futura da empresa CARYOPOCEAE, portanto, não houve a subsunção do fato à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). Os recursos para a aquisição da participação societária têm origem no exterior, conforme os contratos de câmbio, sendo aumentado o capital social poucos dias antes do pagamento da aquisição e pelas informações prestadas pela controladora final do contribuinte à “U.S.Securities and Exchange Commission”. O real investidor, aquele que executou o planejamento e assumiu os riscos do investimento, não foi a empresa brasileira, desse modo, a incorporação da CARYOPOCEAE pela SBA TORRES não promoveu a necessária confusão patrimonial entre as sociedades real investidora e investida, assim, não houve a subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO O contribuinte excluiu na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, no ano de 2016, o valor de R$ 134.492.156,45, incluído em outras exclusões da Parte A e discriminado na Parte B do LALUR (Anexo 43), incluído na linha outras exclusões da Parte A e discriminado na Parte B do LACS (Anexo 44) e confirmado em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 40). Então, o montante de R$ 134.492.156,45, referente à exclusão do Ágio CARY, foi inteiramente glosado. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO TUPÃ. DOS EVENTOS RELACIONADOS À FORMAÇÃO DO ÁGIO O contribuinte apresentou CONTRATO DE COMPRA E VENDA DE AÇÕES, INVESTIMENTO E OUTRAS AVENÇAS (Anexo 45), celebrado entre TELEMAR Fl. 7229DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 19 NORTE LESTE S/A, CNPJ 33.000.118/0001-79, e BRT SERVIÇOS DE INTERNET S.A., CNPJ 04.714.634/0001-67, na qualidade de vendedoras, e, SBA TORRES BRASIL, LIMITADA, na qualidade de compradora. O objeto, aparente, do referido contrato era a aquisição da totalidade das ações representativas do capital social total da TUPà TORRES S.A., CNPJ 13.266.314/0001-82, mas o preâmbulo do contrato já sinalizava um outro negócio jurídico: A forma de realização do negócio jurídico teve como objetivo a obtenção de vantagem fiscal indevida. A cláusula 3.1 do Contrato estipulava o preço de compra em R$ 1.172.493.238,00. Já a cláusula 3.1.1 dispunha que o preço de compra havia sido estabelecido de modo a considerar todos os ativos tangíveis e intangíveis que compunham os itens de infraestrutura alienados. Conforme comprovantes (Anexo 46), o contribuinte pagou, em 1º de dezembro de 2014, pela aquisição de 100% das ações da TUPà TORRES, R$ 1.172.480.340,57 à TELEMAR NORTE LESTE S.A. e R$ 12.897,43 à BRT SERVICOS DE INTERNET S.A., perfazendo o valor de R$ 1.172.493.238,00. À época dos fatos, OI MÓVEL S.A. era uma subsidiária integral da TELEMAR NORTE LESTE S.A. enquanto TELEMAR NORTE LESTE S.A. e BRT SERVICOS DE INTERNET S.A. eram os únicos acionistas da TUPà TORRES S.A. Conforme contrato de câmbio, menos de uma semana antes do pagamento de R$ 1.172.493.238,00, acima mencionado, o contribuinte recebeu de sua controladora indireta, BRAZIL SHAREHODER I LLC, a título de empréstimo, o montante de R$ 1.150.000.000,00, correspondente a 98,08% do valor pago na aquisição da TUPà TORRES. Os recursos financeiros, para a aquisição do investimento, vieram do exterior poucos dias antes da realização dos pagamentos. Em consulta ao sítio da UNITED STATES SECURITIES AND EXCHANGE COMMISSION, identificou-se informações prestadas pela empresa SBA COMMUNICATIONS CORPORATION, controladora do grupo ao qual pertence a SBA TORRES. Dentre as informações, destaca-se o formulário 10-K (Anexo 34), relativo ao ano de 2014, onde são descritas as aquisições de torres no Brasil, onde consta a compra de 1641 torres da OI S.A. Conforme informação do Formulário 10-K, em 25 de novembro de 2014, a SBA TORRES e sua controladora indireta, BRAZIL SHAREHOLDER I LLC, celebraram contrato garantindo a primeira uma linha de crédito de até US$ 750 milhões, sendo que, na mesma data, a SBA TORRES tomou emprestado US$ 455,8 milhões nos termos daquele contrato. O empréstimo do é tratado na nota explicativa nº 16 das demonstrações financeiras da SBA Torres de 2017 (Anexo 16, pág. 37): Considerando a Nota Explicativa nº 16 e a resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 03 (Anexo 65), verifica-se que o contrato de empréstimo acima referido apresenta algumas características que fogem aos padrões costumeiros, senão vejamos: a) Trata-se de um empréstimo sem juros; b) A cláusula 2.2 do contrato (Anexo 62) prevê o pagamento do empréstimo na data de encerramento e a cláusula 1.10 fixa aquela data em 1º de dezembro de 2016; contudo, a 1ª Alteração do contrato de empréstimo (Anexo 63) altera a data de encerramento de 1º de dezembro de 2016 para 1º de dezembro de 2021 sem qualquer contrapartida por parte da mutuária; c) Conforme a 1ª Alteração do contrato de empréstimo, a mutuária solicitou a prorrogação da data de encerramento do contrato de empréstimo e a mutuante aceitou a prorrogação; d) Em julho de 2016, o contribuinte realizou um adiantamento da amortização do empréstimo, correspondente a 4,93% do valor principal, e conforme resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 03 (Anexo Fl. 7230DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 20 65), o adiantamento parcial do pagamento do empréstimo foi realizado para verificar a existência de possíveis entraves legais que pudessem impedir a remessa. Não tendo sido verificado qualquer obstáculo, o contrato foi prorrogado até 2021 e novos mútuos e pagamentos foram realizados em períodos subsequentes. e) Em 8 de dezembro de 2017, portanto antes da data de encerramento do 1º Contrato de Empréstimo, foi celebrado o 2º Contrato de Empréstimo (Anexo 64), entre a SBA TORRES e sua controladora indireta BRAZIL SHAREHOLDER I, LLC, por meio do qual a mutuante assume o compromisso de emprestar ao contribuinte fiscalizado o montante máximo de US$ 500 milhões, sem o pagamento de juros e com a amortização do valor principal apenas em 1º de dezembro de 2025. f) A cláusula 1.4 combinada com a cláusula 2.1 do 2º Contrato de Empréstimo confere ao contribuinte uma linha de crédito equivalente a uma espécie de “cheque especial”. g) O contribuinte foi intimado a esclarecer se realizou operações de “hedge” para se contrapor às variações cambiais relativas ao contrato de mútuo celebrado com sua controladora indireta e, em caso negativo, indicar a razão de ter assumido tal risco; tendo apresentado a seguinte resposta: Os contratos de empréstimo entre o contribuinte fiscalizado e sua controladora indireta possuem características muito peculiares, as quais conferem à empresa nacional a característica de ser um canal de passagem para os recursos financeiros vindos do real investidor no exterior. Em relação às variações cambiais, o fato de o contribuinte deixar de efetuar operações de “hedge” sugere que o prazo de vencimento da obrigação é puramente fictício, podendo ser prorrogado indefinidamente ou, ainda, que novos empréstimos contratados, junto ao mesmo mutuante ou à outras empresas vinculadas, possam ser utilizados para honrar o pagamento dos anteriores. Enfim, em qualquer dessas hipóteses, verifica-se que o contribuinte fiscalizado, na realidade, não assumiu risco algum na contratação dos empréstimos. Efetuou-se diligência à OI MÓVEL S.A. para requisição dos seguintes documentos: • Ata da Assembleia Geral Extraordinária da Oi, realizada em 1º de outubro de 2014, que deliberou pela cisão parcial da companhia; • Laudo de Avaliação da parcela cindida. A empresa apresentou a ata da A.G.E. datada de 1º de outubro de 2014 (Anexo 48), o “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da Parcela Cindida pela Tupã Torres S.A.” (Anexo 49) e o “Laudo de Avaliação” da parcela cindida da Oi Móvel (Anexo 50). Conforme tal ata, em 1º de outubro de 2014, item 6.4, foi aprovada a operação de cisão parcial da Companhia com incorporação da parcela cindida pela TUPà TORRES. De acordo com a ata da Assembleia Geral Extraordinária da TUPà TORRES S.A. (Anexo 51), também realizada no dia 1º de outubro de 2014, foram aprovados o Laudo de Avaliação da parcela cindida da OI MÓVEL, a ser incorporada ao patrimônio da Companhia; e o “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da Parcela Cindida pela Tupã Torres S.A.". Nesta ata consta que o capital social da TUPà TORRES, até a incorporação da parcela cindida da OI MÓVEL, era de apenas R$ 800,00. Os elementos que compõem a Parcela Cindida da OI MÓVEL S.A. foram avaliados pelo seu valor contábil, pela empresa APSIS CONSULTORIA E AVALIAÇÕES LTDA., CNPJ 08.681.365/0001-30, com base no balanço patrimonial da OI MÓVEL, levantado em 31 de Fl. 7231DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 21 agosto de 2014 ("Data Base") e estão identificados no Anexo 1.1. do Protocolo e Justificação. Consta do Laudo que o acervo líquido contábil da OI MÓVEL, objeto da avaliação, estava representado pelos ativos operacionais de Infraestrutura das Torres de Transmissão. Apuraram os peritos que o valor do acervo líquido contábil, cindido da OI MÓVEL, era de R$ 50.204.233,40, em 31 de agosto de 2014. Conforme a Cláusula Primeira, item 1.1. do “Protocolo e Justificação de Cisão Parcial da Oi Móvel S.A. com Incorporação da parcela cindida pela Tupã Torres S.A.", o ativo intangível representado pelos “contratos de compartilhamento de infraestrutura” também foi transferido para a TUPà TORRES. Consta ainda, do Protocolo, em sua cláusula 5.3, que a incorporação da Parcela Cindida da OI MÓVEL pela TUPà TORRES resultará em um aumento do capital social da TUPà TORRES no valor de R$ 50.204.233,40, correspondente ao valor do acervo líquido da Parcela Cindida; e consta da cláusula 5.4 que, em decorrência da incorporação da Parcela Cindida, o capital social da TUPà TORRES passará a ter o valor de R$ 50.205.033,40. O Laudo de avaliação do patrimônio contábil da TUPà TORRES (Anexo 32, págs. 28 a 53), elaborada para fins de incorporação da sociedade pela SBA, consta como anexo à 12ª alteração contratual da SBA TORRES. Aquele documento apresenta análise comparativa do Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado do Exercício da TUPà TORRES, de outubro de 2014 em relação ao período entre janeiro e setembro de 2014, em que é possível verificar que a TUPà TORRES não teve qualquer atividade entre janeiro e setembro de 2014. Os ativos de interesse da SBA TORRES foram transferidos, a valor contábil, para uma sociedade sem substância (TUPà TORRES), em 1º de outubro de 2014. Como pode ser visto nas págs. 43 e 44 do Anexo 45, o contrato de aquisição das ações da TUPà TORRES, pela SBA TORRES, é datado de 24 de junho de 2014, e no preâmbulo daquele documento há menção explícita a um evento que só ocorreria em 1º de outubro de 2014 (cisão parcial da OI MÓVEL e transferência dos ativos da OI MÓVEL para a TUPÃ), que deveria estar aprovada e registrada perante os órgãos competentes até a data do fechamento (1º de dezembro de 2014). Portanto, verifica-se a existência de uma condição suspensiva no contrato. O inadimplemento de qualquer condição suspensiva daria direito a rescisão contratual. Conforme a 12ª alteração contratual da SBA TORRES (Anexo 32), em 1º de dezembro de 2014 foi aprovada a incorporação da TUPà TORRES pela sociedade. Portanto, dois meses após a transferência dos ativos de interesse da SBA para a TUPà e na mesma data do fechamento do contrato de aquisição da TUPà pela SBA, a TUPà foi incorporada pela SBA. DO VALOR DO ÁGIO O preço de aquisição das ações da TUPà TORRES pela SBA TORRES foi de R$ 1.172.493.238,00. Para efeito de avaliação do patrimônio líquido da investida, adotou-se, como referência, a data de 28/11/2014, posição mais próxima à data do fechamento da negociação (01/12/2014). O balanço consta do Laudo de Avaliação do Ágio TUPà (Anexo 52, pág. 16): Fl. 7232DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 22 O contribuinte apurou ágio de R$ 1.119.014.238,00 como informado na resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 53): DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO Por meio do Termo de Intimação Fiscal nº 01, o contribuinte fiscalizado foi intimado a apresentar laudo de fundamentação econômica do ágio TUPÃ. Na introdução do Laudo de Avaliação consta que em 1º de dezembro de 2014, a SBA COMMUNICATIONS CORPORATION adquiriu 1.641 sites de telecomunicações sem fio da Oi S.A. Não há menção à aquisição de participação societária da TUPà TORRES: O relatório é de 29 de janeiro de 2016, portanto, foi realizado mais de um ano após a celebração do contrato de aquisição dos “sites” de telecomunicações. Dentre os objetivos elencados, naquele Relatório, estava a execução de procedimentos de “Purchase Price Allocation” - PPA (Alocação do Preço Pago). O quadro a seguir apresenta a conclusão da avaliação realizada: Fl. 7233DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 23 Considerando o resultado da avaliação, discriminado na figura acima, verifica-se que não foi apurado ágio residual que pudesse ser fundamentado em expectativa de rentabilidade futura. DO FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO Como comprovado pela conclusão do “Relatório de Alocação do Preço Pago na aquisição de 1.641 sites de telecomunicações sem fio da Oi S.A.” (Anexo 54, pág. 15), a fundamentação econômica do Ágio TUPà é o valor de mercado dos ativos fixos e intangíveis identificados, nos termos do que dispõe o art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, § 2º, alínea “a”. DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO Na Nota Explicativa nº 12 – Intangíveis, das Demonstrações Financeiras de 2016 da SBA TORRES, a alocação contábil do Ágio TUPà é tratada como a aquisição de 1641 sites da Oi (Anexo 16, págs.33 e 34): Fl. 7234DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 24 A tabela abaixo discrimina a alocação contábil realizada: DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO Os itens de infraestrutura (imobilizado), a carteira de clientes e o espaço para locação das torres são os ativos que realmente justificaram o pagamento do ágio na aquisição do investimento (verdadeira fundamentação econômica do ágio); e que após a incorporação da investida, o ágio alocado contabilmente aos ativos fixos e intangíveis identificados corresponde, exatamente, ao montante pago na negociação. Não há ágio residual que possa ser fundamentado em expectativa de rentabilidade futura da empresa TUPÃ, portanto, não houve subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). Os recursos para o pagamento da aquisição da participação societária têm sua origem no exterior, conforme contratos de câmbio, pelas informações da controladora final do contribuinte à “U.S. Securities and Exchange Commission”, pelo empréstimo junto a sua controlada indireta poucos dias antes do pagamento da aquisição e em razão das Fl. 7235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 25 características peculiares dos contratos de empréstimo entre a fiscalizada e sua controladora indireta. O real investidor, aquele que executou o planejamento e de fato assumiu todos os riscos do investimento, não foi a empresa brasileira. Desse modo, a incorporação da TUPà pela SBA TORRES não promoveu a necessária confusão patrimonial entre as sociedades real investidora e investida, assim, não houve a subsunção ao fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO Foi excluída na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, no ano de 2016, o montante de R$ 111.901.403,40, incluído na linha outras exclusões da Parte A e discriminado na Parte B do LALUR (Anexo 55), incluído na linha outras exclusões da Parte A e discriminado na Parte B do LACS (Anexo 56) e confirmado em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 57). DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO EVEREST. DA FORMAÇÃO DO ÁGIO Consta das Demonstrações Financeiras da SBA TORRES BRASIL LIMITADA, Nota Explicativa 3.1 (Anexo 16, pág. 14), relativas ao ano de 2016, que, em junho de 2015, no âmbito de uma combinação de negócios, a Empresa adquiriu 4 sites de um de seus parceiros comerciais, a EVEREST ENGENHARIA DE INFRAESTRUTURA LTDA, pelo valor total de R$ 1.950.000,00, pago integralmente na data de aquisição. Além dos ativos de infraestrutura também foram objeto da negociação os contratos de locação de espaço nas torres. Consta ainda da mesma Nota Explicativa 3.1 que o valor justo dos ativos e passivos identificáveis da EVEREST, na data de aquisição, era aquele apresentado a seguir: DO FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO Conforme a Nota Explicativa 3.1, na aquisição do negócio de torres da EVEREST foi identificado um ágio residual de R$ 17 mil, fundamentado em expectativa de rentabilidade futura. O montante de R$ 17 mil foi arredondado para cima nas Demonstrações Financeiras de 2016 da SBA TORRES, pois, conforme Registro M305 da Escrituração Contábil Fiscal (ECF) do contribuinte fiscalizado, a amortização está sendo realizada em cinco anos, a razão de R$ 3.376,40 por ano, o que corresponde ao montante total de R$ 16.882,00: O restante do valor do ágio, como demonstrado no quadro da Figura 72, no montante de R$ 1.933.000,00, foi fundamentado no valor justo dos ativos fixos e intangíveis identificados adquiridos na aquisição do negócio de torres. Fl. 7236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 26 DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO. Na Nota Explicativa 3.1 o valor do ágio EVEREST, alocado ao ativo imobilizado, corresponde a R$ 1.019.000,00: A Nota Explicativa nº 12 das Demonstrações Financeiras de 2016, da SBA TORRES, confirma o valor do Ágio EVEREST, alocado aos ativos intangíveis: DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO. Houve uma compra e venda de ativos e não ocorreu a absorção de patrimônio de outra sociedade em razão de incorporação, fusão ou cisão, na qual a compradora detivesse participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977. Portanto, não houve a subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a antecipação da amortização fiscal do ágio. DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO O contribuinte excluiu na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, no ano de 2016, os montantes de R$ 91.447,30 e de R$ 3.376,40, incluídos na linha outras exclusões da Parte A e discriminados na Parte B do LALUR (Anexo 66) e incluídos na linha outras exclusões da Parte A e discriminados na Parte B do LACS (Anexo 67). O montante de R$ 94.823,70, referente às exclusões do ágio EVEREST, foi inteiramente glosado. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO A Lei nº 9.430.96, em seu art. 44, dispõe: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (...) Fl. 7237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 27 § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis”. A definição de fraude fiscal contida no art. 72 da Lei nº 4.502/64 é a seguinte: “Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento”. O termo dolo empregado, pela Lei nº 4.502/64, em seu art. 72, como qualificativo da conduta ativa ou omissiva; desse modo, conduta dolosa é conduta que utiliza de artifício, engano ou esperteza, sendo tais atributos utilizados, invariavelmente, com o intuito de causar dano ao Erário. A amortização fiscal do ágio, nos termos da norma jurídica extraída do art. 7º da Lei nº 9.532/97, pressupõe a realização das seguintes etapas, nessa ordem: I. Aquisição de participação societária com ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura; II. Absorção do patrimônio da sociedade investida por meio de fusão, cisão ou incorporação; e III. Amortização fiscal do ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura. Para que ocorra a subsunção do fato concreto ao art. 7º da Lei nº 9.532/97, as etapas I e II devem ser realizadas. A não realização dessas etapas torna a conduta descrita na etapa III indevida. Em relação aos Ágios CARY e TUPÃ, o contribuinte, por meio de seus administradores, simulou a realização da conduta descrita na etapa I acima. Ao definir o vício da simulação, Maria Helena Diniz afirma que se trata de uma declaração enganosa da vontade que visa produzir efeito diverso do ostensivamente indicado, iludindo- se terceiro através de uma falsa aparência, que acoberta a verdadeira feição do negócio jurídico. O interesse da compradora recaiu sobre os ativos de infraestrutura da OI MÓVEL S.A. e não sobre as participações societárias, como ficou claro nos laudos de avaliação dos ativos, assim como nas informações da controladora final do contribuinte à US SECURITIES AND EXCHANGE COMMISSION (Formulário 10-K), os quais realçam a aquisição de ativos de infraestrutura da OI. O fato de os ativos de interesse da SBA TORRES terem sido transferidos para a CARYOPOCEAE apenas um mês antes da data de fechamento da operação de aquisição da participação societária, aliada ao fato de a incorporação da CARYOPOCEAE pela SBA TORRES ter ocorrido apenas quatro meses após aquela data de fechamento, revela que nunca houve o ânimo efetivo de investidor na aquisição da sociedade. Essa constatação é ainda mais evidente no caso da TUPÃ, em que a transferência dos ativos de interesse da SBA TORRES para a TUPà ocorreu apenas dois meses antes da data de fechamento da operação de aquisição da participação societária e a incorporação da TUPà pela SBA TORRES ocorreu na própria data de fechamento da operação de aquisição da participação societária e a incorporação da TUPà pela SBA TORRES ocorreu na própria data de fechamento: Tanto no contrato de aquisição da CARYOPOCEAE quanto no da TUPÃ, em seus preâmbulos, mais especificamente no “CONSIDERANDO B”, há referência ao fato de que com a incorporação do acervo cindido, a Companhia reunia os requisitos para ser operadora Fl. 7238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 28 do negócio dos Itens de Infraestrutura e a Compradora passou a ter interesse em adquirir a totalidade das ações representativas do capital social total da Companhia Contudo, nas datas em que aqueles contratos foram celebrados, as cisões da Oi ainda não haviam ocorrido (Vide tabela da Figura 76). Portanto, as afirmações de que a fiscalizada passou a ter interesse em adquirir as ações da Companhia (CARYOPOCEAE e TUPÃ), em razão da incorporação do patrimônio cindido da Oi, realizadas nas datas de celebração de cada contrato, não podem ser consideradas verdadeiras, visto que, naquelas datas, as referidas cisões ainda não haviam ocorrido. As declarações do “CONSIDERANDO B”, dos contratos de aquisição da CARYOPOCEAE e da TUPÃ, não são verdadeiras, ocorrendo a simulação (art. 167, § 1º, inciso II, do Código Civil). No caso dos ágios CARY e TUPÃ, houve a realização de contratos simulados, que tinham como objeto aparente a aquisição de participações societárias, contudo, nunca houve efetivo ânimo de investidor por parte da empresa adquirente, isto é, ânimo de tornar-se acionista das companhias, tanto que, quase que imediatamente após as aquisições, as empresas adquiridas foram incorporadas pela SBA TORRES. Os verdadeiros pactos, dissimulados, tinham como objeto a compra e venda de “sites de telecomunicações”. A forma de realização dos negócios jurídicos teve como objetivo antecipar, indevidamente, os efeitos fiscais da dedutibilidade do ágio previsto no art. 7º da Lei 9.532/97. Trata-se, portanto, de planejamento fiscal abusivo. O ordenamento jurídico brasileiro não admite que dispositivos legais, criados para regular a amortização fiscal de ágio em operações reais de incorporação, fusão e cisão, sejam manipulados com o único intuito de obter vantagem fiscal, a partir da criação de situação artificial em sua essência, ou seja, por meio da utilização de pessoa jurídica aparente, sem materialidade ou substância econômica. Não se trata de interferência indevida no direito de liberdade contratual, pois o Código Civil (Lei nº 10.406/2002) impõe limites àquele direito, senão vejamos: “Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos limites da função social do contrato”. A função social do contrato abrange a relação dos contratantes com a sociedade, englobando os efeitos produzidos perante terceiros e, entre estes, está a Administração Tributária. Tanto em relação ao ágio CARY quanto ao ágio TUPÃ, houve uma ação (indevida amortização fiscal do ágio), praticada de forma dolosa (simulação praticada por meio da criação de situação artificial que se subsumisse à hipótese normativa que autoriza a dedução antecipada do ágio), que modificou uma característica essencial da regra matriz de incidência tributária (redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL) e que diminuiu o tributo devido (aplicação da alíquota sobre uma base de cálculo reduzida). Estão presentes os requisitos que tipificam fraude (art. 72 da Lei nº 4.502/64). Quanto aos ágios VIVO 800 e EVEREST, nem a etapa I nem a etapa II, não houve aquisição de qualquer participação societária tampouco fusão, cisão ou incorporação que resultasse em absorção de patrimônio de outra sociedade, portanto, a realização da amortização fiscal daqueles ágios é tentativa de redução indevida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Não se trata de discussão acerca de critérios jurídicos sobre a amortização fiscal do ágio, mas de não haver qualquer base legal para a amortização fiscal realizada. Consequentemente, o dolo na conduta torna-se evidente. Tanto em relação ao ágio VIVO 800 quanto ao ágio EVEREST, houve uma ação (indevida amortização fiscal do ágio), praticada de forma dolosa (visto que não se trata de discussão Fl. 7239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 29 de critérios jurídicos, mas de ausência de qualquer base legal para a amortização fiscal realizada), que reduziu a base de cálculo do IRPJ e da CSLL) e que diminuiu o “quantum” do tributo devido. Portanto, estão presentes todos os requisitos que tipificam fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64. A conduta que resultou na amortização fiscal indevida dos ágios não pode ser caracterizada como simples equívoco, visto que se repetiu em relação aos ágios CARY, TUPÃ, VIVO 800 e EVEREST, nem ser considerada como erro escusável, pois causou danos a terceiro, no caso, o Erário. Em relação ao Ágio REDE SUL, houve a aquisição de uma empresa operacional (REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA.) e não há elementos para afirmar que sua incorporação, pela SBA TORRES, tenha tido motivação exclusivamente tributária. Além disso, existe um laudo fundamentando o ágio da operação em expectativa de rentabilidade futura da empresa, contudo, não houve a observância do critério residual de alocação daquele ágio, para efeito de amortização fiscal, e o valor pago na negociação equivale apenas ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis da investida, logo, não houve pagamento relativo ao Goodwill. Desse modo, a amortização do ágio com base no art. 7º da Lei nº 9.532/97 caracteriza infração fiscal, mas não há como comprovar a ocorrência de dolo na conduta praticada, não sendo cabível, portanto, a duplicação da multa de ofício (qualificação). Nos casos dos Ágios CARY, TUPÃ, Vivo 800 e EVEREST estão presentes os requisitos da Lei nº 9.430/96, art. 44, inciso I e § 1º, devendo ser aplicada a multa de ofício administrativamente em seu percentual de 150%; e no caso do Ágio REDE SUL deve ser aplicada a multa de ofício em seu percentual de 75%. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO GUARANI. DA FORMAÇÃO DO ÁGIO. A Operação Guarani resume-se em compra de portifólio do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura, efetuada pelo CONTRATO DE CESSÃO DO DIREITO DE EXPLORAÇÃO COMERCIAL E USO DE ITENS DE INFRAESTRUTURA E ÁREAS QUE ENTRE SI datado de 26 de novembro de 2013, e seu aditivo, celebrado entre TELEMAR NORTE LESTE S/A E 01 S/A DE UM LADO E SBA TORRES BRASIL, LIMITADA, DE OUTRO. (DOC. 02) O pagamento dos ativos alvos foi efetuado nesta mesma data, assim na combinação de negócios não houve a aquisição de qualquer participação societária, não houve incorporação de patrimônio cindido da TELEMAR NORTE OU DA OI, pois o negócio não envolveu cisão daquelas empresas, tampouco havia investimento em participação societária da SBA TORRES BRASIL LIMITADA nas vendedoras e nenhum ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura de participação societária adquirida. DO VALOR DA OPERAÇÃO. A resposta do contribuinte ao item 01 do TIF 08 apresenta o preço pago para a OI pela Concessão de direito de torres para a fiscalizada. Em novembro de 2013, a Fiscalizada adquiriu portifólio denominado Guarani, pelo valor total de R$ 686.725.000, conforme Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura (DOC. 01 – Doc_Comprobatorios01) e do Primeiro Aditamento ao Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura (DOC. 02). Os comprovantes de pagamento total da operação Guarani, realizados em 26/11/2013 e apresentados pelo contribuinte (DOC.07) apresentam os seguintes valores: Fl. 7240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 30 O Laudo tardio da KPMG (14 meses após o contrato e pagamento da operação), datado de 21/01/2015 (DOC.10), apresenta discriminação de valores e da natureza dos ativos adquiridos, uma avaliação de NEGÓCIO EM ANDAMENTO. Negócio este, já consumado e pago em 26/11/2013, comprovando a realidade da operação e confirmando a simulação para excluir do Lucro Real, um valor que nunca foi uma reorganização societária. Avalie trecho do Laudo abaixo transcrito: DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO Inexiste Laudo de Avaliação do Ágio Guarani, nenhum documento apresentado configura Laudo de Avaliação justificando ágio de aquisição reversa de participação acionaria. Para responder ao TIF 08, que intimava a documentação suporte para a amortização, foi apresentada a tradução juramentada de um laudo de Avaliação de Negócio em andamento, com objeto de “Avaliação dos Ativos Intangíveis Adquiridos da Oi SA em Conformidade com o GAAP BR” de Responsabilidade da KPMG LLP. Neste laudo KPMG, página 67, consta a descrição da operação: Na análise da KPMG, a SBA foi advertida na página 136 item “[4] De acordo com a legislação tributária brasileira, o fundo de comércio e os intangíveis não são amortizados para fins fiscais. Portanto, os benefícios da amortização fiscal foram excluídos da análise”. Na página 144 do Laudo KPMG, temos nova informação “[5] De acordo com a legislação tributária brasileira, a boa vontade e os intangíveis não são amortizados para fins fiscais. Portanto, os benefícios da amortização fiscal foram excluídos da análise. Na página 152 do Laudo KPMG, foi repetido “[5] De acordo com a legislação tributária brasileira, a boa vontade e os intangíveis não são amortizados para fins fiscais. Portanto, os benefícios da amortização fiscal foram excluídos da análise”. Através do item 01 do Termo de Intimação Fiscal nº 08, o contribuinte foi intimado a apresentar laudo de fundamentação econômica do Ágio Guarani. Em resposta, a intimada apresentou: “1- Apresentar descritivo cronológico, com valores e datas, dos passos (Aquisições, reorganizações societárias, etc.) relativos aos valores considerados como ágio das operações GUARANI e HIGHLINE. Respaldar os atos/passos com documentos (Contratos das operações, comprovação de pagamentos, Contratos das empresas responsáveis por laudos, etc.). SBA: Em conjunto aos demais documentos e esclarecimentos fornecidos no curso do presente processo de fiscalização, a Fiscalizada apresenta abaixo descritivo cronológico, com valores e datas relativos às operações durante o período fiscalizado, de forma individualizada, bem como documentação suporte que entende atender ao quanto solicitado, conforme abaixo: Guarani: Em novembro de 2013, a Fiscalizada adquiriu portifólio denominado Guarani, pelo valor total de R$ 686.725.000, conforme Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura (DOC. 01 – Doc_Comprobatorios0001) e do Primeiro Aditamento ao Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura (DOC. 02 – Doc_Comprobatorios0002), bem como comprovantes de pagamento (DOC. 03 – Doc_Comprobatorios0003). O valor dos ativos foi respaldado por laudo (DOC. 04 – Doc_Comprobatorios0004), o qual foi contratado mediante aceite na proposta formal da KPMG (DOC. 05 – Doc_Comprobatorios0005). “ O Laudo da KPMG foi elaborado 14 meses após o contrato e pagamento da operação, datado de 21/01/2015 (DOC.10). Este documento discrimina valores e a natureza dos ativos adquiridos como uma avaliação de NEGÓCIO EM ANDAMENTO. Não há avaliação previa, pois o laudo embasa uma simples operação de compra de ativos/direitos. O contribuinte atestou que, o documento apresentado KPMG (DOC.10) não é um LAUDO DE INCORPORAÇÃO e MENSURAÇÃO PRÉVIA DE AGIO em aquisição de Fl. 7241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 31 participação societária; mas sim, de respaldo do valor dos ativos cujos direitos de exploração e uso cedidos a fiscalizada. DA FUNDAMENTAÇÃO ECONÔMICA DO ÁGIO Como comprovado pelo “Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura (DOC. 02) e do Primeiro Aditamento ao Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de.”, a inexiste fundamentação econômica do suposto ágio, pois a operação é estranha a tal conceito. O “Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura” e o relatório KPMG não dão legalidade fiscal para a amortização efetuada. Transcreve-se o texto do Laudo KPMG apresentado como base para a operação, este documento, textualmente, já exclui a operação como ágio amortizável: “A KPMG LLP (“KPMG”) tem o prazer de fornecer nosso relatório de avaliação à SBA Communications Corporation (“SBA”) sobre a avaliação de determinados ativos e passivos intangíveis (os “Ativos e Passivos Objeto”) adquirido da Oi SA (“Oi” ou a “Empresa”). Entendemos que a direção da SBA pretende utilizar nosso estudo de avaliação p. 64 para auxiliar na alocação do preço de compra para um contrato de concessão do governo brasileiro em 2.113 sites de torres de acordo com os princípios contábeis geralmente aceitos no Brasil (“BR GAAP”) para combinações de negócios sob o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (“CPC”) 15 (R1). Nenhum outro uso é pretendido ou deve ser inferido. A data efetiva da avaliação é 26 de novembro de 2013 (a “Data de Avaliação”). A natureza de Cessão de Direitos permanece em toda operação. Em 26/12/2016 foi assinado o Aditivo do Contrato de Cessão, o qual nunca constou qualquer ágio ou incorporação reversa. Foi usado irregularmente o preço contratado da cessão de direto de uso das torres, para assim, simular a contabilização de um ágio com base em expectativa de rentabilidade futura. Não há, entretanto, qualquer informação adicional, seja nos Sistemas SRF, CADE, junta comercial ou mesmo na escrituração apresentada que possa respaldar esta amortização ilegal, estranha ao ágio por rentabilidade futura. DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO Este contribuinte obteve, por meio do Mandado de Segurança 5027424-47.2017.4.03.6100, o direito de se abster de publicar suas demonstrações financeiras. A partir de janeiro de 2018 a empresa passou a amortizar fiscalmente o valor total da Operação Guarani, simulando que esta fosse um ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura. Esta exclusão indevida diminuía o lucro tributário mensal em R$ 4.768.923,61 o qual, no decorrer do período autorizado neste TDPF, totalizou R$ 57.227.083,32 em 2018 e o mesmo valor em 2019. No LALUR, temos em 2018 o lançamento de exclusão no valor de R$ 51.933.578,16 no detalhamento da linha 161 do registro M300 da ECF2018 como Ágio Fiscal Torres OI 2113 Guarani. Na ECF 2018 não há informação sobre saldo anterior ou de saldo remanescente deste ágio no Registro M500 da escrituração. Na parte B do Lalur, os valores excluídos como ágio são escriturados, como “AMORTIZAÇÃO DIREITO DE USO OI 2113 GUARANI “(DOC.09). As exclusões de 2019 foram efetuadas, conforme demonstrado no Lalur (Registro M300) e no Lacs (Registro M350) de sua ECF2019, à linha 161 (Depreciação – diferença entre depreciações contábil e fiscal). Na conta contábil 30101030103610009 - (-) ENCARGOS DE AMORTIZAÇÃO - CONCESSÕES E CONTRATOS (RAZÁO 2018 DOC.05 e 2019 DOC.06) foram lançados a totalidade dos valores referentes ao suposto ágio Guarani. A operação Guarani foi lançada como Exclusão do LALUR, para o ano de 2018, um valor inferior ao efetivamente amortizado e aproveitado na redução tributária. Fl. 7242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 32 O valor atribuído no Lalur foi o total anual do resultado líquido mensal da AMORTIZACAO MENSAL DIREITO DE USO TORRES - OI 2.113 - GUARANI, deduzido da soma mensal do CRÉDITO PIS S/ AMORTIZACAO MENSAL DIREITO DE USO TORRES - OI 2.113 + CREDITO COFINS S/AMORTIZAÇÃO MENSAL DIREITO DE USO TORRES- OI 2113 – GUARANI 10.5.9 A fiscalizada apresentou os seguintes valores em resposta ao item 3 do TIF11: “3- Foram identificados na escrituração fiscal da intimada os seguintes valores em 2018, que se referem a exclusão escriturada à linha 161 do Lalur (Registro M300) e do LACS (Registro M350), sob a denominação “Depreciação: Diferença entre depreciação contábil e fiscal”.: Ágio Guarani: R$ 51.933.578,16 Ágio Guarani 219: R$ 41.056.970,59 O valor não amortizável efetivo em 2018, de R$ 57.227.083,32 foi glosado, pois, foi considerado contabilmente e, realizou indevidamente redução tributária da SBA, derivada ao PIS/COFINS. Pela contabilização em 2019, no do 2º quadro a seguir, a operação Guarani também foi lançada com igual valor, R$ 57.227.083,32 da Exclusão do LALUR. O valor atribuído no Lalur foi o total anual do resultado mensal da AMORTIZACAO MENSAL DIREITO DE USO TORRES - OI 2.113 – GUARANI, sem qualquer dedução. DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO Inexiste confusão patrimonial em simples Contrato de Cessão de Direitos. Fl. 7243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 33 Como os itens de infraestrutura (imobilizado), a carteira de clientes e o espaço para locação das torres são os ativos que realmente justificaram o pagamento do valor do contrato, não há o que cogitar, no caso Guarani, uma verdadeira fundamentação econômica de ágio, pois não há ágio residual que possa ser fundamentado em expectativa de rentabilidade futura, portanto, não houve subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). O valor mensal amortizado corresponde a R$ 4.768.923,61, sendo lançado dede janeiro de 2018, na conta contábil 3.01.01.03.01.03 com histórico que faz prova da real natureza da simulação: “AMORTIZAÇÃO MENSAL DIREITO DE USO TORRES OI 2113.” Em resposta ao item 2 do TIF 08 assim declarou a empresa: “2- Apresentar a origem dos recursos, identificando as controladoras e existência de alavancagem, das operações geradoras dos Ágio Cary, Tupã, Ágio Guarani, Ágio Highline, Ágio Vivo 800 e Ágio Rede Sul. SBA: Em relação aos portifólios Cary, Guarani, Vivo 800 e Rede Sul, os recursos têm origem em aumentos de capital, realizados pela Brazil Shareholder I, LLC e pela Brazil Shareholder II, LLC, ambas localizadas nos Estados Unidos da América. “ Os recursos financeiros para o pagamento do Contrato Guarani têm sua origem no exterior, conforme os contratos de câmbio e pelas informações prestadas pela controladora final do contribuinte. O real investidor, aquele que executou o planejamento e de fato assumiu todos os riscos do contrato, não foi a empresa brasileira, a operação Guarani não promoveu a necessária confusão patrimonial entre a real investidora e investida. Nunca existiu ágio de investimento por incorporação reversa pois trata-se de simples Concessão de Uso. Assim, também por meio dessa linha de raciocínio, não houve a subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO A empresa excluiu na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, nos anos de 2018, o montante de R$ 51.933.578,16, referenciado no detalhamento da linha 161 do registro M300 da ECF2018 como total anual do resultado líquido mensal da AMORTIZACAO MENSAL DIREITO DE USO TORRES - OI 2.113 - GUARANI, deduzido da soma mensal do- CREDITO PIS S/ AMORTIZACAO MENSAL DIREITO, mas a glosa corresponderá o valor efetivo não amortizável de R$ 57.227.083,32, pois, esse valor corresponde ao total da simulação aproveitada tributariamente pelo contribuinte. As exclusões de 2019 foram efetuadas, conforme demonstrado no Lalur (Registro M300) e no Lacs (Registro M350) de sua ECF2019, à linha 161 (Depreciação – diferença entre depreciações contábil e fiscal), muito embora exista previsão de conta específica para a amortização de ágio no Lalur e no Lacs, o contribuinte agrupou tais lançamentos em conta diversa. O montante total do período autuado, referente às amortizações da operação GUARANI, foi inteiramente glosado. DA INFRAÇÃO FISCAL RELACIONADA AO ÁGIO HIGHLINE O ágio está relacionado à aquisição da Highline do Brasil Infraestrutura de Telecomunicação S/A (15.215.988/0001-83) junto ao Fundo Pátria de Investimentos. De acordo com a ECF 2017, a aquisição deu-se em 31/12/2017. Sob nova denominação, SBA Torres II Brasil S/A, a empresa foi incorporada pela SBA Torres Brasil Ltda. (16.587.135/0001-35) em 31/03/2018. Para o ano-calendário 2018, o lançamento de exclusão, no valor de R$ 41.056.970,59, é referenciado no detalhamento da linha 161 do registro M300 da ECF2018 como Ágio SBA Fl. 7244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 34 Torres II (Highline). Não há informação sobre saldo anterior e saldo remanescente deste ágio do Registro M500 da escrituração, apenas o lançamento de exclusão. DO VALOR DO ÁGIO A empresa adquiriu a empresa Highline do Brasil Infraestrutura de Telecomunicações S.A., pelo valor final de R$ 734.132.379,05, conforme Equity Interests Purchase Agreement (DOC. Closing Statements e comprovantes de pagamento (DOC.13). O valor final da transação está assim distribuído, conforme resposta do contribuinte: TIF 08 R$ 713.260.342,07, liberações correspondentes ao Closing I; R$ 13.254,43, liberações correspondentes ao Closing II; R$ 11.858.982,35, liberações correspondentes ao Closing III/Earnout; (iv) R$ 1.055.516,87 liberações correspondentes ao Closing IV reajustes realizados no contexto dos Closing Statements. Os valores dos itens (III) (IV) são estranhos ao conceito de ágio por rentabilidade futura. Estas são parcelas variáveis (“Earn out”) acertadas em 23/07/2018. Estes itens foram diferidos para momento posterior ao da aquisição pois, seguiam atrelados à implementação de ativos adquiridos/torres, acertos de retenções, prêmios de execução e entrega de ativos condicionados à conclusão de determinados projetos físicos e de espaço locado. Mas, nem mesmo este valor foi abatido do montante amortizado como Ágio Highline na SBA. Estes valores não podem ser amortizados, como transcrito no Documentos (Doc17.). Segundo o laudo de avaliação APSIS (DOC.12) o PL da empresa foi avaliado em R$ 288.229.197,69, mas também, este valor não foi abatido do montante classificado como Ágio Highline a empresa lança todo valor da operação, sem distinção como amortizável. Tem-se, o Laudo KPMG (DOC.11) de 30/01/2019, também apresentado pela fiscalizada, no qual INEXISTE AGIO na operação, assim todo o valor amortizado deve ser glosado: DO LAUDO DE AVALIAÇÃO DO ÁGIO O Laudo APSIS que se refere a operação Highline (DOC.12) ou o Laudo KPMG, não oferecem base legal para a amortização efetivada. Ao contrário, fazem prova da inexistência destes valores tributariamente para a redução pretendida. Este documento simula uma realidade com números já decididos e efetivados meses antes de sua confecção. A aquisição (13/10/2017) já havia ocorrido 5 meses antes da Proposta de Laudo pela (25/03/2018) e meses antes da existência de Laudo que pretendia dar legalidade ao ágio. O Laudo tardio não é base para o preço pago e sim uma formalização precária e intempestiva para aferir redução tributária indevida. A tradução juramentada transcrita na fl. 92 do TVF, intitulada Declarações Finais e Declaração de Despesas, datada de 21 de dezembro de 2017 constante da resposta ao TIF 08, confirma o Laudo como sem vínculo com a alocação de valores pagos na aquisição dos ativos Highline. DA FUNDAMENTAÇÃO ECONÔMICA DO ÁGIO Em resposta ao item 2 do TIF 08 assim declarou a empresa: “2- Apresentar a origem dos recursos, identificando as controladoras e existência de alavancagem, das operações geradoras dos Ágio Cary, Tupã, Ágio Guarani, Ágio Highline, Ágio Vivo 800 e Ágio Rede Sul .... Já em relação aos portifólios Tupã e Highline, a origem dos recursos decorre dos mútuos documentados nos contratos de empréstimo, sem juros, que já foram oportunamente submetidos à esta Fiscalização por meio da resposta ao termo de fiscalização nº 3. Portanto, não existiu alavancagem.” A fundamentação econômica destes valores se resume a compra de ativos e direitos de uso pela matriz americana, a operação não gerou qualquer ágio. A matriz efetua empréstimos sem juros, sempre com vencimentos prorrogados. DO TRATAMENTO CONTÁBIL CONFERIDO AO ÁGIO. Fl. 7245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 35 A conta contábil 30101030103610009 - ENCARGOS DE AMORTIZAÇÃO - CONCESSOES E CONTRATRATOS detalha mensalmente as amortizações da Operação Highline, com os seguintes históricos: 01 - AMORTIZACAO MENSAL CARTEIRA DE CLIENTES - SBA TORRES II (HIGHLINE) 01 - AMORTIZACAO MENSAL ESPACO DISP NOVOS ALUGUÉIS DAS TORRES - SBA TORRES II (HIGHLINE) O contribuinte excluiu na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, no ano de 2018, o montante de R$ 41.056.970,59, referenciado no detalhamento da linha 161 do registro M300 da ECF2018 como Ágio SBA Torres II (Highline). Não há informação sobre saldo anterior e saldo remanescente deste ágio do Registro M500 da escrituração, apenas o lançamento de exclusão. As exclusões de 2019 valoradas em R$ 49.694.911,43, foram efetuadas conforme demonstrado no Lalur (Registro M300) e no Lacs (Registro M350) de sua ECF2019, à linha 161 (Depreciação – diferença entre depreciações contábil e fiscal), muito embora exista previsão de conta específica para a amortização de ágio no Lalur e no Lacs, o contribuinte agrupou tais lançamentos em conta diversa. O valor pleiteado como exclusão do Lucro Real equivale aos nove meses decorridos da incorporação da empresa até o término do ano-calendário 2018. A fiscalizada apresentou os seguintes valores em resposta ao item 3 do TIF11: “3- Foram identificados na escrituração fiscal da intimada os seguintes valores em 2018, que se referem a exclusão escriturada à linha 161 do Lalur (Registro M300) e do LACS (Registro M350), sob a denominação “Depreciação: Diferença entre depreciação contábil e fiscal”.: Ágio Guarani: R$ 51.933.578,16 Ágio Highline: R$ 41.056.970,59 Apresentar memória de cálculo destes ágios; “ A fiscalizada apresentou os seguintes valores: 2019: Exposto pela Conta Contábil 30101030103610009, valor aproveitado como amortização indevida Highline é superior a exclusão no LALUR pois, o montante mensal de R$ 420.958,00 também constou da despesa operacional da fiscalizada, duplicando assim a dedução. DA INDEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO AMORTIZADO Veja-se as datas significativas da operação em análise: Data do Contrato de Compra da Participação Societária: 13/10/2017(DOC.16)) Data Assembleia de Incorporação: 31/03/2018(DOC.17) Data autorização, pela Assembleia, da nomeação da APSIS:31/03/2018(DOC.12) Fl. 7246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 36 Data da Apresentação Proposta APSIS AP-00260/18 para elaborar o Laudo: 25/03/2018 Data do Laudo APSIS:31 / 08 /2018(DOC.12) Data Pagamento serviços execução Laudo APSIS :14/05/2018(DOC.12) Mesmo tendo sido assinado o Contrato de Compra de Participação Societária em 13/10/2017, conforme resposta ao item 1 TIF 08, assim afirmou o contribuinte: “SBA: Em conjunto aos demais documentos e esclarecimentos fornecidos no curso do presente processo de fiscalização, a Fiscalizada apresenta abaixo descritivo cronológico, com valores e datas relativos às operações durante o período fiscalizado, de forma individualizada, bem como documentação suporte que entende atender ao quanto solicitado, conforme abaixo: (...) Highline: Em dezembro de 2017, a Fiscalizada adquiriu a empresa Highline do Brasil Infraestrutura de Telecomunicações S.A., pelo valor final de R$ 734.132.379,05, conforme Equity Interests Purchase Agreement .... A aquisição (13/10/2017) ocorreu 5 meses antes da Proposta de Laudo pela (25/03/2018) ou da existência de qualquer avaliação real que daria suporte ao Ágio. O Laudo tardio não é base para o preço pago e sim uma formalização precária e intempestiva para aferir redução tributária indevida. Os recursos financeiros para o pagamento da aquisição Highline têm sua origem na controladora americana, sendo a matriz americana a adquirente real da participação. A empresa brasileira é um canal de passagem de recursos financeiros, possui função específica de veículo para viabilizar ganho tributário indevido. Os contratos de mútuo com a matriz americana sem juros sempre prorrogados, somados aos demais passos da simulação tributária indicam que nunca existiu ágio de investimento por incorporação reversa pois, trata-se de simples interposição indevida e planejada, comprovando o dolo por parte da SBA. A SBA TORRES foi utilizada como simples canal de passagem dos recursos financeiros vindos do real investidor no exterior e, nesse caso, não se poderia falar que tenha havido confusão patrimonial entre o real investidor e a investida, requisito essencial para a amortização fiscal pretendida de ágio. Não houve a subsunção do fato concreto à norma jurídica que autoriza a dedução antecipada do ágio (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97). DA GLOSA DO ÁGIO FISCAL INDEVIDAMENTE AMORTIZADO Em razão dos fatos apontados neste capítulo, o montante total do período autuado, referente às exclusões do Ágio Highline, foi inteiramente glosado. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO A Lei nº 9.430.96, em seu art. 44, dispõe: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis”. Fl. 7247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 37 A definição de fraude fiscal está contida no art. 72 da Lei nº 4.502/64. Nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64, a definição legal de fraude fiscal pressupõe a existência de determinados requisitos, os quais passaremos a comentar: (1º) Conduta ativa ou omissiva do agente; (2º) Praticada de maneira dolosa; (3º) Que impeça ou retarde, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador, ou que exclua ou modifique alguma de suas características essenciais; (4º) Que reduza o imposto devido ou que evite ou difira o seu pagamento. O termo dolo foi empregado pela Lei nº 4.502/64, em seu art. 72, como qualificativo da conduta ativa ou omissiva, desse modo, conduta dolosa é conduta que utiliza de artifício, engano ou esperteza, sendo tais atributos utilizados, invariavelmente, com o intuito de causar dano ao Erário brasileiro. A amortização fiscal do ágio, nos termos da norma jurídica extraída do art. 7º da Lei nº 9.532/97, pressupõe a realização das seguintes etapas, nessa ordem: rentabilidade futura; incorporação; Para que ocorra a subsunção do fato concreto à norma jurídica extraída do art. 7º da Lei nº 9.532/97, as etapas I e II acima descritas devem, necessariamente, ser realizadas. A não realização das etapas I ou II, torna a conduta descrita na etapa III indevida. Em relação aos ágios CARY, TUPÃ, Highline e Guarani o contribuinte fiscalizado, por meio de seus administradores, simulou a realização da conduta descrita na etapa I acima. Em relação a Operação Guarani o contribuinte, por meio de seus administradores, também simulou a realização das condutas descrita na etapa II e III acima. Ao definir o vício da simulação, Maria Helena Diniz afirma que se trata de uma declaração enganosa da vontade que visa produzir efeito diverso do ostensivamente indicado, iludindo- se terceiro através de uma falsa aparência, que acoberta a verdadeira feição do negócio jurídico. A Lei nº 10.406/2002 (Código Civil), em seu art. 167 dispõe: “Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - Aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - Contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. § 2 Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado” (grifo nosso). O fato de os ativos de interesse da SBA TORRES terem sido transferidos para a CARYOPOCEAE apenas um mês antes da data de fechamento da operação de aquisição da Fl. 7248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 38 participação societária, aliada ao fato de a incorporação da CARYOPOCEAE pela SBA TORRES ter ocorrido apenas quatro meses após aquela data de fechamento, revela que nunca houve o ânimo efetivo de investidor na aquisição da sociedade. Essa constatação é evidente no caso da TUPÃ, em que a transferência dos ativos de interesse da SBA TORRES para a TUPà ocorreu apenas dois meses antes da data de fechamento da operação de aquisição da participação societária e a incorporação da TUPà pela SBA TORRES ocorreu na própria data de fechamento. Tanto no contrato de aquisição da CARYOPOCEAE quanto no da TUPÃ, em seus preâmbulos, no “CONSIDERANDO B”, há referência ao fato de que com a incorporação do acervo cindido, a Companhia reunia os requisitos para ser operadora do negócio dos Itens de Infraestrutura e a Compradora passou a ter interesse em adquirir a totalidade das ações representativas do capital social total da Companhia. Nas datas em que aqueles contratos foram celebrados, as cisões da Oi ainda não haviam ocorrido (Vide tabela da Figura 74). As afirmações de que a fiscalizada passou a ter interesse em adquirir as ações da Companhia (CARYOPOCEAE e TUPÃ), em razão da incorporação do patrimônio cindido da Oi, realizadas nas datas de celebração de cada contrato, não podem ser consideradas verdadeiras, visto que, naquelas datas, as referidas cisões ainda não haviam ocorrido. Portanto, as declarações contidas no “CONSIDERANDO B”, dos contratos de aquisição da CARYOPOCEAE e da TUPÃ, não são verdadeiras, o que comprova a simulação, nos termos do art. 167, § 1º, inciso II, do Código Civil. No caso dos Ágios CARY e TUPÃ, houve a realização de contratos simulados, que tinham como objeto aparente a aquisição de participações societárias, contudo, a adquirente nunca teve, ânimo de investidor, tornando-se acionista das companhias, tanto que, quase que imediatamente após as aquisições, as empresas adquiridas foram incorporadas pela SBA TORRES. Os verdadeiros pactos, dissimulados, tinham como objeto a compra e venda de “sites de telecomunicações”. No caso do Ágio Guarani, esta nunca foi uma transação societária entre controlada e controladora, encontramos uma simulação grosseira pois, trata-se na realidade de 0concessão de direito de uso de ativo. A documentação apresentada (DOC. 02), para justificar a exclusão, faz prova que a operação direito de exploração comercial de 2113 torres da OI. Foi apresentado em resposta ao TIF.08 o contrato denominado: “Foi apresentado em resposta ao TIF.08 o contrato denominado: CONTRATO DE CESSÃO DO DIREITO DE EXPLORAÇÃO COMERCIAL E USO DE ITENS DE INFRAESTRUTURA E ÁREAS QUE ENTRE SI CELEBRAM TELEMAR NORTE LESTE S/A E 01 S/A DE UM LADO E SBA TORRES BRASIL, LIMITADA, DE OUTRO.” A forma de realização dos negócios jurídicos teve como único objetivo antecipar, indevidamente, os efeitos fiscais da dedutibilidade do ágio previsto no art. 7º da Lei nº 9.532/97. Trata-se, portanto, de planejamento fiscal abusivo. Não se admite que dispositivos legais, criados para regular a amortização fiscal de ágio em operações reais de incorporação, fusão e cisão, sejam manipulados com o único intuito de Fl. 7249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 39 obter vantagem fiscal, a partir da criação de situação artificial em sua essência, ou seja, por meio da utilização de pessoa jurídica aparente, sem materialidade ou substância econômica. Tanto em relação ao ágio CARY quanto ao ágio TUPÃ, houve uma ação (indevida amortização fiscal do ágio), praticada de forma dolosa (simulação praticada por meio da criação de situação artificial que se subsumisse à hipótese normativa que autoriza a dedução antecipada do ágio), que modificou uma característica essencial da regra matriz de incidência tributária (redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL) e que diminuiu o “quantum” do tributo devido (aplicação da alíquota sobre uma base de cálculo reduzida). Portanto, estão presentes todos os requisitos que tipificam a fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64. Quanto aos Ágios VIVO 800 e EVEREST, nem a etapa I nem a etapa II, foram realizadas não houve aquisição de qualquer participação societária nem sequer fusão, cisão ou incorporação que resultasse em absorção de patrimônio de outra sociedade, portanto, a realização da amortização fiscal daqueles ágios é tentativa de redução indevida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Não há qualquer base legal para a amortização fiscal realizada. Consequentemente, o dolo na conduta torna-se evidente. Tanto em relação ao ágio VIVO 800 quanto ao ágio EVEREST, houve uma ação (indevida amortização fiscal do ágio), praticada de forma dolosa que modificou uma característica essencial da regra matriz de incidência tributária e que diminuiu o “quantum” do tributo devido. Portanto, estão presentes todos os requisitos que tipificam a fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64. A conduta que resultou na amortização fiscal indevida dos ágios não pode ser caracterizada como simples equívoco, visto que se repetiu em relação aos ágios CARY, TUPÃ, VIVO 800, EVEREST, GUARANI E HIGHLINE nem tampouco pode ser considerada como erro escusável, pois causou dano a terceiro, no caso, o Erário Federal. Em relação ao ágio REDE SUL, houve a aquisição de uma empresa operacional (REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA.) e não há elementos para afirmar que sua incorporação, pela SBA TORRES, tenha tido motivação exclusivamente tributária. Existe um laudo fundamentando o ágio da operação em expectativa de rentabilidade futura da empresa, contudo, não houve a observância do critério residual de alocação daquele ágio, para efeito de amortização fiscal, e o valor pago na negociação equivale apenas ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis da investida, logo, não houve pagamento relativo ao Goodwill. A amortização do ágio com base no art. 7º da Lei nº 9.532/97 caracteriza infração fiscal, mas não há como comprovar a ocorrência de dolo na conduta praticada, não sendo cabível, portanto, a duplicação da multa de ofício (qualificação). Nos casos dos Ágios Guarani, Highline, CARY, TUPÃ, Vivo 800 e EVEREST estão presentes os requisitos da Lei nº 9.430/96, art. 44, inciso I e § 1º, devendo ser aplicada a multa de ofício em seu percentual de 150%; e no caso do Ágio REDE SUL deve ser aplicada a multa de ofício em seu percentual de 75%. DA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL E DA BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL Fl. 7250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 40 A autuação correspondente ao ano-calendário de 2016, corrigiu ao saldo de prejuízo acumulado para R$ 51.443.156,77. Desse modo, este é valor corrigido, inicia em 2017 como montante de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL, de períodos anteriores. Com base nos valores corrigidos e computadas as glosas mensais, calcula-se mensalmente e abate-se da lavratura o valor do prejuízo fiscal de exercícios anteriores passível de aproveitamento na redução do presente lançamento fiscal, respeitado o limite de 30% para compensação. Por meio do Termo de Intimação Fiscal (TIF) nº 16 e tendo como referência a apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL, relativos aos anos-calendário de 2017 a 2019. O contribuinte foi intimado a informar os saldos de prejuízo fiscal operacional e de base de cálculo negativa da CSLL de períodos anteriores, existentes no início daquele período; assim como esclarecer se aqueles saldos tinham sido, de alguma forma, utilizados no âmbito de algum dos parcelamentos especiais instituídos para a quitação de débitos de natureza tributária ou não tributária, tais como, a título de exemplo, o Programa Especial de Regularização Tributária (PERT), ou ainda se aqueles saldos tinham sido compensados em algum exercício posterior, tendo apresentado a seguinte resposta: Por meio do mesmo TIF nº 10, caso os saldos de prejuízo fiscal operacional e de base de cálculo negativa da CSLL, de períodos anteriores a 2016, não tivessem sido utilizados ou tivessem sido apenas parcialmente utilizados, o contribuinte foi intimado a se manifestar sobre o desejo de que aqueles saldos fossem aproveitados pela fiscalização para a redução de crédito tributário que viesse a ser constituído de ofício, decorrente de infrações fiscais eventualmente constatadas durante a presente ação fiscal, tendo apresentado o seguinte: Respeitado o limite legal de 30%, abateu-se, tanto das bases de cálculo de IRPJ quanto de CSLL, o montante de R$ 51.443.156,77, a título de compensação de prejuízo fiscal de períodos anteriores e de compensação de base negativa de CSLL de períodos anteriores. DA MULTA ISOLADA Em razão da indevida redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, detalhada nesse Termo de Verificação Fiscal, houve falta ou insuficiência do recolhimento das estimativas mensais daqueles tributos. Ao optar pelo regime de apuração anual, a lei estabelece que seja feita a apuração mensal do tributo, a título de antecipação, com base na receita bruta e acréscimos ou com base em balanço ou balancetes de suspensão/redução, além do recolhimento mensal daquelas antecipações (Art. 2º. da Lei nº 9.430/96). No caso do não pagamento da estimativa mensal ou de seu pagamento a menor, a legislação tributária, no art. 44, inc. II, da Lei nº 9.430/96, estabelece a aplicação de multa que deve ser exigida isoladamente. Em face da redução indevida do IRPJ e da CSLL mensais devidos por estimativa, aplica-se, neste ato, multa isolada à alíquota de 50% sobre os valores que deixaram de ser recolhidos por estimativa, conforme discriminado nos “Demonstrativos do Cálculo da Multa Isolada” de IRPJ e de CSLL (Anexos 68 e 69), que fazem parte integrante e indissociável deste Termo de Verificação Fiscal. DA CONSOLIDAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO Fl. 7251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 41 A Tabela a seguir consolida os valores glosados, relativos à obrigação principal, e discrimina os percentuais da multa de ofício aplicados: A interessada se insurgiu, em 28/12/2022 (fl. 6574), contra a autuação, através de impugnação (fls. 6196 a 6232), do qual teve ciência em 29/11/2022 (fl. 6156) apresentando os argumentos que se seguem: ativos e investimentos ao longo de anos: telecomunicação (ativos tangíveis) e contratos de locação (ativos intangíveis), com prazo pré-determinado, os quais, por caracterizar uma combinação de negócios, foram objeto de laudo de avaliação a valor justo, no qual foi estabelecida a forma de alocação do preço entre esses ativos tangíveis e intangíveis, como consta dos registros contábeis da companhia; de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura, grupo de ativos denominado GUARANI, que consistia em um conjunto de contratos e direitos de uso, com prazo pré- determinado, os quais foram avaliados por meio laudo próprio para a alocação integral do preço entre esses ativos; tangíveis) e contratos de locação (ativos intangíveis), com prazo pré-determinado, e com base em laudos de avaliação a valor justo alocou quase integralmente o preço de aquisição aos ativos tangíveis e intangíveis, como consta de seus registros contábeis, enquanto uma pequena parcela remanescente imaterial foi registrada como ágio; Caryopocease SP Participações S.A. e Tupã Torres S.A., sociedades titulares de torres de telecomunicação e contratos de locação com clientes, por prazo determinado (portfólios denominados CARY e TUPÃ). Procedeu à avaliação a valor justo dos ativos das sociedades controladas, desdobrando o custo de aquisição destes investimentos em valor de patrimônio líquido e mais valia dos ativos, pelo que, após a incorporação destas entidades pela Impugnante, essa mais valia foi devidamente registrada na contabilidade junto ao custo destes ativos tangíveis (torres) e intangíveis (contratos de locação por prazo determinado) que lhe deram causa; Infraestrutura de Telecomunicações S.A. que detinha torres de telecomunicação e contratos de locação com clientes, por prazo determinado. A Impugnante avaliou a valor justo os ativos das sociedades controladas, desdobrando o custo de aquisição destes investimentos em valor de patrimônio líquido e mais valia dos ativos, pelo que, após a incorporação destas entidades, essa mais valia foi contabilizada junto ao custo destes ativos tangíveis (torres) e intangíveis (contratos de locação por prazo determinado); SUL, cujo valor do investimento foi devidamente registrado em sua contabilidade, porém, como esta operação ocorreu antes da entrada em vigor da Lei nº 12.973/2014, para fins fiscais o sobrepreço pago na aquisição destas ações consistiu em ágio, fundamentado em rentabilidade futura, nos termos da redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77 e segundo o art. 16 da Lei nº 11.941/09 (RTT). Impugnante, no LALUR, LACS e na ECF, indicou os valores correspondentes à mais valia Fl. 7252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 42 dos ativos em “a”, “b”, “c” e “d” como se fossem ágio (goodwill) na aquisição de participação em controlada ou coligada. os valores sob a denominação de “ágio”, por um prazo de 10 anos, em sua escrita fiscal, também adicionou, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, as despesas relativas à depreciação dos ativos (torres, em cujo custo se encontra registrada a mais valia) pelo seu prazo de vida útil remanescente e a amortização dos intangíveis (contratos de locação por prazo determinado de 10 anos, em cujo custo foi registrada a mais valia). ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, CARY, EVEREST, GUARANI, HIGHLINE e TUPà efetivamente registrados na contabilidade que foram tributados inados de ágio correspondem à depreciação dos ativos e à amortização dos intangíveis. débitos de IRPJ e CSLL e acréscimos, relativos aos anos-calendário 2017 a 2019 (exercícios 2018 a 2020), em razão da glosa das amortizações de “ágio” relacionadas aos 6 portfólios VIVO 800, CARY, EVEREST, GUARANI, HIGHLINE e TUPÃ, mas sem glosar as adições incorretamente realizadas pela Impugnante. nte teria registrado o lançamento do ágio (goodwill) em relação aos portfólios indicados nos itens “a” a “e”, quando a totalidade do preço de aquisição teria sido alocada aos ativos tangíveis e intangíveis, sem que remanescesse qualquer parcela do preço passível de constituir um “goodwill”. Conclui o Auto de Infração que não houve a aquisição de investimento em controlada com ágio e, portanto, “não houve a subsunção do fato concreto à norma jurídica” (art.7º e 8º da Lei nº 9.532/97), inexistindo direito à amortização de ágio, além de alegar subsidiariamente que o real adquirente de CARY, TUPà e HIGHLINE seria o sócio controlador no exterior. da participação societária da Rede Sul Participações S.A. e de sua subsidiária integral Rede Sul Telecomunicações Ltda. por considerar que o valor total pago na operação foi de R$ 143.186.939,65, “valor inferior ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis das incorporadas conforme tratamento contábil conferido ao ágio”, conforme fl. 5739 do TVF. na aquisição dos ativos de VIVO 800, EVEREST e GUARANI, contudo, não tivesse a Impugnante adicionado a depreciação das torres (art. 57 da Lei nº 4.506/64) e a amortização dos contratos (art. 41 da Lei nº 12.973/2014) para fins do IRPJ e da CSLL, teria apurado uma base de cálculo equivalente; ontribuinte ao denominar tais valores de ágio na ECF, quando em essência estes correspondiam à depreciação dos ativos e amortização do intangível, não altera a realidade dos fatos, consubstanciada nos contratos, na contabilidade e demonstrações financeiras; ) O Auto de Infração ao glosar as despesas de ágio tinha o dever de reapurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, deduzindo a depreciação dos ativos e a amortização dos intangíveis que foram equivocadamente adicionadas, corrigindo o erro da Impugnante como determina o § 2º do art. 147 do CTN; amortizações destes ativos, com a amortização do ágio, teria concluído que o efeito fiscal foi próximo a zero; a de vantagem para o contribuinte ou prejuízo ao erário evidenciando a ausência de conduta dolosa com o fim de fraudar o erário; Fl. 7253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 43 Infração se fundamenta em suposta violação à Lei nº 9.532/1997, sem observar que esse diploma seria inaplicável às operações da Impugnante, tendo em vista a opção manifestada em sua DCTF de agosto de 2014, para antecipar os efeitos da Lei nº 12.973/2014, ao abrigo da qual devem ser examinadas as aquisições; fiscalização, sendo feita em agosto de 2014 e confirmada em dezembro de 2014 na DCTF. A Impugnante protocolou tempestivamente os respectivos laudos de avaliação dos ativos a valor justo, elaborados por perito independente (KPMG), portanto, não havia a opção feita pela Lei nº 12.973/2014); justo dos ativos e à amortização do valor justo dos intangíveis relativos às operações de HIGHLINE, CARY e TUPÃ, pois são necessários e foram cumpridos todos os requisitos exigidos pela legislação tributária; , em lugar da depreciação e amortização dos ativos, não pode impedir que os valores corretos sejam por ela deduzidos, pois estes se encontram na sua contabilidade, as mais valias são controladas em subcontas e os laudos foram protocolados tempestivamente junto à SRF; termos do já mencionado § 2º do art. 147 do CTN, não lhe cabendo a glosa integral dos montantes deduzidos, ainda mais sob fundamento legal (art. 7º da Lei nº 9.532/1997) manifestamente inaplicável no caso em concreto face à opção irretratável da Impugnante; adquirente” dos investimentos em HIGHLINE, CARY e TUPÃ, quando a Impugnante é empresa existente e em operação no País desde 2012, sendo que ela detém a titularidade desde ativos e os opera diretamente desde a incorporação das referidas investidas; ujo controle foi adquirido pela Impugnante em 2013, portanto, na vigência do regime anterior do ágio, tendo este sido devidamente fundamentado em expectativa de rentabilidade futura do negócio, com base em laudo tempestivamente elaborado para este fim. (xiii) O fato de o preço de aquisição ter sido parcialmente alocado, para fins contábeis, ao valor justo dos ativos e intangíveis em nada altera o tratamento fiscal desta operação, já que tal alocação operava-se exclusivamente para fins contábeis, em atendimento à legislação comercial, sem que o mesmo critério fosse aplicado para fins fiscais; ágio fundado em rentabilidade futura, passando este à condição de ágio residual (goodwill) em razão da adoção da obrigatória ordem de alocação do preço para fins fiscais; de REDE SUL ter ocorrido em 2013; erir a esta transação o tratamento de uma aquisição de ativos, o resultado seria o mesmo, pois o custo de aquisição deveria ser imputado aos ativos tangíveis, sujeitos à depreciação e ao intangível, sujeito à amortização, podendo-se no máximo verificar algum efeito temporal; incabível o lançamento, no presente caso, de multa qualificada, pois não se configura fraude, nem há dolo por parte da Impugnante; ve ser anulada o lançamento da multa isolada, eis que concomitante com a multa de ofício, já que a primeira é absorvida pela segunda, face ao princípio da consunção. -se a Termo de Constatação de 2017 (Doc_Comprobatorio02), 2018 (Doc_Comprobatorio03) e 2019(Doc_Comprobatorio04) em que suas alegações ficam comprovadas, bem como Sumário Executivo contendo as conclusões dos referidos Termos Fl. 7254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 44 (Doc_Comprobatorio05), requerendo que o processo seja convertido em diligência, para que sejam confirmadas suas alegações sobre as adições e exclusões realizadas no LALUR, ECF e no LACS e verificados os efeitos da depreciação das torres e amortização dos contratos. DO MÉRITO VIVO 800, EVEREST E GUARANI. ntrato de Venda e Compra de Bens Móveis e Outras Avenças” (fls. 1272/1281) tendo por objeto “a venda pela VIVO e a compra pelo COMPRADOR [Impugnante] de 800 torres de telecomunicações de propriedade da VIVO (...)” e a cessão da posição contratual em “contratos de uso de terreno a título de locação e outros contratos com estruturas que concedam direitos similares”. (VIVO) pelo prazo de 10 (dez) anos, configurando uma combinação de negócios em razão do conjunto de ativos tangíveis e intangíveis. mercado e será equivalente ao montante total de R$ 362.773.673,96 (trezentos e sessenta e dois milhões, setecentos e setenta e três mil, seiscentos e setenta e três reais e noventa e seis centavos) (...)”. conforme comprovantes apresentados à fiscalização, e a correspondente transferência dos ativos e contratos à Impugnante. (intangível) com base nos laudos anexados ao presente processo, tendo sido desta forma registrada a operação. Telemar Norte Leste S/A e a Oi S/A, “Contrato de Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura” (fls. 1887/1945) tendo por objeto “a cessão do direito de exploração comercial e uso de Itens de Infraestrutura”. spunha também sobre a contratação da então cessionária (i.e.: Impugnante) pela Cedente (i.e.: Oi S/A) para uso dos ativos por contratos de locação, configurando uma combinação de negócios. Comercial e Uso objeto deste Contrato, a Cessionária pagará à Cedente o valor equivalente a R$ 325.000,00 por Torre, somando o valor total de R$ 686.725.000,00”. S/A do valor acordado, conforme comprovantes. Utilizaremos exemplos relacionados ao ano-calendário de 2018 para fins de exemplo. ões dos três períodos autuados constam nos Termos de Constatação anexados à apresente Impugnação, e a correspondente transferência dos ativos e contratos à Impugnante. anexado ao presente processo (fls. 1951/2107), tendo sido desta forma registrada a operação na sua contabilidade. Veja-se o registro contábil realizado: Infraestrutura LTDA. e contratos de locação de espaço das respectivas torres, no valor de R$ 1.950.000,00, cujo preço foi pago na data da aquisição. -se devidamente contabilizada pela companhia e refletida em suas demonstrações financeiras (R$ 1.933.000,00) sendo parte do valor alocado aos ativos e parte aos intangíveis(contratos) objeto da operação, à exceção da irrisória quantia de aproximadamente R$ 17mil registrada como ágio residual: Fl. 7255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 45 esentaram a aquisição de participações societárias, mas sim de ativos fixos e intangíveis aptos a gerar o direito à depreciação das torres e amortização dos contratos. rata tão somente de um mero erro de escrituração fiscal. GUARANI, VIVO 800 e EVEREST consistiram na mera aquisição de ativos tangíveis e intangíveis. um erro, o Auto de Infração apenas glosou a amortização do ágio, sem, contudo, glosar simetricamente a adição das despesas de depreciação da mais valia dos ativos (torres) e da amortização do correspondente intangível(contratos), de Constatação, da KPMG, em relação a VIVO 800, no ano de 2018. A Impugnante contabilizou: i) e depreciação R$ 2.669.646,84 das torres e R$ 11.031.824,23 da mais-valia, totalizando R$ 13.701.471,07; ii) amortização dos ativos intangíveis, R$ 20.327.206,03; e R$ 6.146.359,15, correspondente à amortização fiscal de novos contratos. valia dos ativos e a amortização do intangível na Linha 92 (“Outras Adições”) da Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) do período. Com esta adição, a Impugnante acabou por oferecer à tributação R$ 31.359.030,26 (R$ 11.031.824,23 + R$ 20.327.206,00). este montante glosado pelo Auto de Infração. passível de dedução fiscal a título de depreciação e amortização dos ativos e mais valia dos ativos GUARANI, VIVO 800 e EVEREST, vejamos: VIVO 800 ativo imobilizado – torres; e (ii) R$ 31.359.030,26 (sendo R$ 11.031.824,23, correspondente à depreciação da mais valia; e R$ 20.327.206,03, correspondente à amortização fiscal do ativo intangível – contratos e rentabilidade espaço de locação); e (iii) R$ 6.146.359,15, correspondente à amortização fiscal de novos contratos. tes realizados pela SBA na apuração do IRPJ e da CSLL do ano calendário 2018, referente ao ativo imobilizado VIVO 800, corresponde ao ajuste de adição de R$ 39.928.583,72 e da exclusão de R$ 40.175.039,06, refletindo num efeito fiscal líquido real de uma exclusão do montante de R$ 246.455,71, a qual decorre da diferença dos prazos de depreciação contábil versus fiscal. Portanto, a SBA efetuou exclusão de R$ 246.455,71, resultando em apuração do IRPJ e da CSLL em valor inferior àquele que teria sido apurado caso a sociedade tivesse reconhecido somente a depreciação contábil do ativo VIVO 800. CSLL, tendo em vista que as amortizações contábil e fiscal se anulam. Uma vez que a amortização contábil e fiscal ocorreu pela vida útil do ativo estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 26.473.565,28 ao ano.” 37. Frise-se que o montante informado no item (ii) do Termo de Constatação da KPMG acima corresponde ao valor glosado no Auto de Infração, referente ao portfólio VIVO 800 (R$ 31.359.030,26, por ano), conforme se verifica do trecho extraído do TVF (fls. 5726): VIVO 800, foi inteiramente glosado, na razão de R$ 31.359.030,26 a cada ano.” Inegável é o direito de a Impugnante ter a depreciação e a amortização reconhecidas, já que o que se Fl. 7256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 46 comprova é que houve mero erro de classificação/escrituração, sem, contudo, afetar o resulta fiscal. GUARANI do ativo intangível – cessão do direito e uso de itens de infraestrutura e área. de infraestrutura e área não resulta em ajuste fiscal na apuração do IRPJ e da CSLL no ano calendário de 2018. Identificou-se uma variação no montante de R$ 5.293.505,17 entre os saldos amortizados (R$ 57.227.083,32) versus fiscal (R$ 51.933.578,16). ntudo, o montante de R$ 5.293.505,17 foi ajustado no ano-calendário de 2019, conforme é possível verificar na ECF do ano-calendário de 2019. Constatamos ainda, que o valor glosado representa o R$ 57.227.083,32, relativo ao ativo intangível; conforme exame analítico constante do Anexo V”. amortização do intangível valor igual ao valor adicionado. O valor glosado em relação a GUARANI, conforme trecho extraído do TVF (fls. 5787) foi de: esse respeito importante é a constatação da KPMG sobre tal portfólio, já que, a despeito da glosa de R$ 57.227.083,32, a exclusão do período foi de R$ 51.933.578,16, valor este idêntico ao da adição. Ou seja, aqui mais uma vez fica comprovado que a Impugnante teve como metodologia adicionar e excluir valores iguais, evidenciando em sua apuração fiscal apenas o direito que já era reconhecido em sua contabilidade (i.e.: amortização/depreciação). isso, inexiste qualquer vantagem fiscal na metodologia adotada pela Impugnante. Adição: Exclusão: Fl. 7257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 47 Em relação ao ativo EVEREST o Termo de Constatação indica que, no ano-calendário de 2018, a Impugnante excluiu: i) R$ 0 (zero) a título de depreciação das torres e da mais- valia; ii) R$ 91.447,32 a título de amortização dos ativos intangíveis; e (iii) R$ 3.376,40 a título de ágio. Por outro lado, a Impugnante adicionou R$ 49.538,76 de depreciação dos ativos e R$ 91.447,32 de amortização do intangível na Linha 92(“Outras Adições”) da Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) do período. Com esta adição, a Impugnante acabou por oferecer à tributação valor superior (R$ 10.356,16 a mais) àquele que teria apurado, caso tivesse escriturado corretamente esses valores. Este cenário do portfólio EVEREST, é expressa e claramente abordado no Termo de Constatação: constatamos que a SBA efetuou a exclusão dos saldos de: vo imobilizado – site e torres; e ii) R$ 91.447,30, correspondente à amortização do ativo intangível – carteira de clientes; iii) R$ 3.376,40 correspondente à amortização fiscal do ágio/goodwill). PJ e da CSLL do ano- calendário de 2018, referente ao ativo imobilizado EVEREST, corresponde ao ajuste de adição de R$ 49.538,76 e ajuste de exclusão de R$35.806,20, refletindo num efeito fiscal líquido real de uma adição do montante de R$ 13.732,56, a qual decorre da diferença dos prazos de depreciação contábil versus fiscal. CSLL, uma vez que a amortização contábil e fiscal ocorreu pela vida útil do ativo estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 91.447,32 ao ano. Assim, o valor indicado no item (ii) do Termo de Constatação como sendo passível de amortização do intangível é equivalente ao valor glosado em relação a EVEREST, conforme trecho extraído do TVF (fls.5776): exclusões do Ágio EVEREST, foi inteiramente glosado; como demonstrado a seguir: A diferença entre o valor glosado pela fiscalização e o total das exclusões no período corresponde à depreciação dos ativos no valor de R$ 36.979,32 (sem a mais valia). A fiscalização optou por glosar apenas o montante de R$ 94.824,70, visto que esta exclusão continha a rubrica incorreta de “ágio” – composto pelo intangível (R$ 91.447,32) e valor residual (R$ 3.376,40), mas não glosou as adições incorretas que a Impugnante efetuou. erro de escrituração fiscal. Fl. 7258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 48 econhece que não houve uma aquisição de participação em controlada ou coligada e que, portanto, inexiste ágio (goodwill), mas contraditoriamente deixam de examinar a depreciação e amortização dos ativos adquiridos. ue a Impugnante realizou uma aquisição de ativos, como poderia enquadrar o lançamento no art. 7º da Lei nº 9.532/97 e no art. 20 do Decreto- Lei nº 1.598/77, normas manifestamente inaplicáveis nessa hipótese? Tratando-se de aquisição de torres e contratos, o Auto de Infração tinha de ter aplicado os dispositivos da legislação que cuidam da depreciação de ativos (art. 305 do RIR/99) e da amortização de intangíveis (art.324 e § 4º do RIR/99). na contabilidade e demais documentos e seu registro no LALUR e no LACS, divergência esta que caracteriza o erro da Impugnante, passível de correção pelo lançamento. o erro do contribuinte, considerando a dedução da depreciação dos ativos (torres) e da amortização do intangível (contratos de locação). No entanto, além disso não ter ocorrido, o lançamento foi realizado com base em dispositivos legais que não guardam qualquer pertinência lógica com a operação realizada pela Impugnante, nem com o tratamento contábil por esta atribuído aos ativos. Prevalência dos Documentos que embasaram as operações e da contabilidade jurídicos, segundo a natureza a estes atribuída pela aplicação de outras normas de nosso ordenamento. A norma tributária, para que possa incidir sobre determinada situação, requer primeiro que estas configurem fato gerador segundo a definição que lhes for atribuível no direito privado. compra de ativos, tendo tais operações registradas na contabilidade e nas demonstrações financeiras, pelo que as suas consequências fiscais devem ser extraídas destes documentos, desprezando-se eventuais erros ou incompatibilidade do LALUR e/ou ECF que não alteram a realidade dos fatos. e e os registros fiscais deve prevalecer a primeira, pois o segundo nela se baseia. Isto decorre do RIR, em cujo art. 272 estabelece a obrigatoriedade do contribuinte de “seguir sistema de contabilidade com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a sua documentação, e utilizar os livros e os papéis adequados, cujo número e espécie ficam a seu critério”, obrigando-o nos termos do art. 273 a adotar o livro diário de suas operações e no art. 274 o livro-razão, suplementados pelos livros fiscais identificados no art.275. Já o art. 286 do RIR/2018 determina a apuração do lucro líquido com base na legislação comercial. (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 8º, § 1º; e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º e art. 2º ): I - o lucro líquido do período; II - os registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas analíticas do plano de contas e indicação discriminada por lançamento correspondente na escrituração comercial; e III - o lucro real”. É com base na escrituração contábil e na legislação comercial que se chega ao lucro real e não vice e versa (art. 288 do RIR/2018). -se registro incompatível com a contabilidade e com os documentos da operação, tal circunstância deveria ensejar a reapuração por parte do auto para a correção do erro, com a requalificação dos valores para as rubricas adequadas, dando lugar ao lançamento de multa formal pelo descumprimento de obrigação acessória ou pela incorreção em suas declarações e informações fiscais. Admitir-se-ia até a glosa de excesso de dedução de valores, caso apurado que os montantes excluídos foram superiores à dedução devida, se tivesse corretamente depreciado os ativos e amortizado os contratos. Dever de Retificação do Lançamento Fl. 7259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 49 ex vi do § 2º do art. 147 do CTN. e a refletem, em lugar de proceder à reapuração e requalificação, se limitou a glosar as deduções da Impugnante sob o argumento de que ausente o fato tipificado na norma tributária, acusando-a ainda de cometer fraude. erros do contribuinte decorre do próprio princípio da verdade material, incumbindo ao Fisco buscar a verdade dos fatos. Ausência de Fraude depreciação dos ativos tangíveis e a amortização do intangível, tal como ocorrida na sua contabilidade, teria chegado a um resultado fiscal equivalente ao da “amortização do ágio”. -se de erro do contribuinte, constatado com base documentação apresentada à fiscalização e em sua contabilidade e demonstrações financeiras, fácil concluir que inexiste dolo ou de fraude, tanto que estas condutas não resultaram em qualquer vantagem fiscal, nem prejuízo ao erário. DO DIREITO À DEPRECIAÇÃO DO VALOR DOS ATIVOS E À AMORTIZAÇÃO DOS INTANGÍVEIS REGISTRADOS A VALOR JUSTO NA AQUISIÇÃO DE CARY E TUPÃ. DA OPERAÇÃO DE AQUISIÇÃO DE CARY. Outras Avenças” (fls. 4106/4147) entre a Impugnante e as empresas Telemar Norte Leste S/A e BRT Serviços de Internet S/A, cujo objeto consistiu na aquisição da totalidade das ações representativas do capital social total da Caryopoceae SP Participações S/A, por R$ 1.525.000.000,00. S/A era uma subsidiária integral da vendedora Telemar Norte Leste S/A, a qual, juntamente com a vendedora BRT Serviços de Internet S/A, eram as únicas acionistas da Caryopoceae SP Participações S/A. com incorporação da parcela cindida para a Caryopoceae SP Participações S/A. Incorporação da Parcela Cindida pela Caryopoceae SP Participações S.A.” (fls.4458/4463), a cisão parcial e posterior incorporação da parcela cindida pela Caryopoceae constituiu uma etapa de reestruturação do Grupo Oi. mediante aumento de seu capital social da Impugnante por aporte de recursos dos sócios, Brazil Shareholder I, LLC e Brazil Shareholder II, LLC, ambas domiciliadas no exterior. Norte Leste S/A e de R$ 4.878,11 à BRT Serviços de Internet S/A, totalizando o valor acordado de R$ 1.525.000.000,00 (fls.4258/4259). Impugnante (fls. 4849/4861). DA OPERAÇÃO DE AQUISIÇÃO DE TUPÃ. celebrado “Contrato de Compra e Venda de Ações, Investimento e Outras Avenças” (fls. 5187/5230) entre a Impugnante e as empresas Telemar Norte Leste S/A e BRT Serviços de Internet S/A, cujo objeto consistiu na aquisição da totalidade das ações representativas do capital social total da Tupã Torres S/A, por R$ 1.172.493.238,00. S/A, sendo que, juntamente com a vendedora BRT Serviços de Internet S/A, eram as únicas acionistas da Tupã Torres S/A. Fl. 7260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 50 cindida pela Tupã Torres S/A. Incorporação da Parcela Cindida Pela Tupã Torres S.A.” (fls. 5241/5246), a cisão parcial e posterior incorporação da parcela cindida pela Tupã Torres S.A. constituiu uma etapa de reestruturação societária e patrimonial do Grupo Oi. nte recebeu de sua controladora indireta no exterior, Brazil Sharehoder I LLC, o montante de R$ 1.150.000.000,00, a título de empréstimo (fls. 5233/5237), sem juros. Norte Leste S/A e de R$ 12.897,43 à BRT Serviços de Internet S/A, totalizando o valor acordado de R$ 1.172.493.238,00 (fls.5231/5232). o da Tupã Torres S/A pela Impugnante (fls. 1788/1841). A mais valia foi registrada na sua contabilidade junto aos ativos que lhe deram causa. DA AQUISIÇÃO DA HIGHLINE DO BRASIL INFRAESTRUTURA DE TELECOMUNICAÇÃO S/A Societárias” (fls. 2154/2334), com Fundo Pátria de Investimentos, cujo objeto consistiu na aquisição da totalidade das ações representativas do capital social total da Highline do Brasil Infraestrutura de Telecomunicação S/A, pelo preço de R$ R$ 734.132.379,05 (setecentos e trinta e quatro milhões cento e trinta e dois mil trezentos e setenta e nove reais e cinco centavos). A esse respeito, o valor final da transação pode ser assim decomposto: (i) R$ 713.260.342,07, liberações correspondentes ao Closing I; (ii) R$ 313.254,43, liberações correspondentes ao Closing II; (iii) R$ 11.858.982,35, liberações correspondentes ao Closing III/Earnout; (iv) R$ 1.055.516,87 liberações correspondentes ao Closing IV e (v) ajustes realizados no contexto dos Closing Statements, conforme comprovantes de fls. 2772/2801. mais de 5 anos de mercado e sem qualquer vinculação de seus titulares à Impugnante, sendo inconcebível cogitar que a aquisição ocorreu de forma simulada para qualquer benefício. o Brasil Infraestrutura de Telecomunicação S/A foi desdobrado em valor patrimonial das ações e mais valia dos ativos tangíveis (torres) e intangíveis (contratos), conforme apurado em laudo de avaliação a valor justo. os e de sua mais valia foi adicionada na apuração do lucro real e, em seu lugar, o contribuinte deduziu quantia equivalente por erro sob a denominação de “ágio”. TUPÃ, na medida em que a diferença entre o valor justo dos ativos líquidos das investidas e seus respectivos valores de patrimônio líquido na época da aquisição correspondem à mais valia dos ativos tangíveis e intangíveis, segundo os laudos de avaliação a valor justo. Após a incorporação das investidas, a mais valia dos ativos foi registrada na contabilidade junto ao ativos não-circulantes que lhe deram causa, sendo por isso passíveis de depreciação (torres) e amortização (contratos e disponibilidade). Uma vez que estes ativos são necessários para a consecução da atividade-fim da Impugnante (fonte produtora do rendimento), os valores correspondentes à depreciação dos ativos tangíveis (torres) e à amortização dos intangíveis (contratos com clientes) atendem ao disposto no inciso III, do artigo 13, da Lei nº 9.249/199514. Fl. 7261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 51 Assessores Ltda., o qual comprova que a Impugnante equivocadamente adicionou à base de cálculo do IRPJ e da CSLL os montantes correspondentes às depreciações dos ativos tangíveis e às amortizações dos intangíveis, oferecendo-os à tributação, enquanto de outro lado deduziu o valor que lhes era equivalente sob a nomenclatura errada de ágio. a contábil, em confronto com a apuração fiscal, revela o manifesto erro da Impugnante, sem qualquer intenção de lesar o erário. Inaplicabilidade dos artigos 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97 face à Opção pela Antecipação dos Efeitos da Lei nº 12.973/2014 Em relação aos investimentos em HIGHLINE, CARY e TUPÃ, o Auto de Infração incorre em erro ao enquadrar os fatos no disposto nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, concluindo pela inexistência de “ágio residual” amortizável. em respeito ao regime de amortização do ágio previsto na redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77 que é inaplicável ao presente caso. inclusive, o seu conceito. Até a sua edição, vigorava o regime previsto na redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, na qual o ágio consistia simplesmente na “diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I [valor de patrimônio líquido contábil das ações]”. excedesse o valor de patrimônio líquido do investimento, era considerada ágio, o que poderia variar era o seu fundamento que, de acordo com o § 2º art. 20 do Decreto Lei 1.598/77, poderia ser classificado como “a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas”. futuros, sendo geralmente avaliada pela estimativa de geração futura de caixa do conjunto de seus ativos e atividades. Decreto Lei nº 1.598/77 prevendo que a parcela do preço de aquisição do investimento, excedente ao valor de patrimônio líquido contábil das ações alocada aos ativos, tangíveis e intangíveis, passaria a ser denominada de mais valia do ativo e o valor remanescente (não passível de alocação aos ativos), passaria a ser denominado de ágio de rentabilidade futura (goodwill). superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade” e o “c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas” deixaram de ser causa do ágio, passando a ser classificados como mais valia do ativo. Por sua vez, o ágio por rentabilidade futura passou a corresponder “à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I [valor de patrimônio líquido contábil] e II [mais ou menos valia do ativo] do caput” (inciso III do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, com a redação dada pela Lei nº 12.973/2014). /2014 inaugurou os novos conceitos de mais valia e ágio, sendo que este último passou a se denominar também de “goodwill”, para distinguir do regime anterior, previsto na redação original do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77 e dos efeitos fiscais que lhes eram aplicáveis nos termos dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Impugnante manifestou optou por antecipar os efeitos da Lei nº 12.973/2014 nos termos do seu art. 75, § 1º, conforme DCTF de agosto de 2014. Fl. 7262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 52 2014, os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 são aplicáveis “somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014”. tigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 está condicionada a que o contribuinte não tenha optado por antecipar os efeitos da Lei nº 12.973/2014, pois a opção implica na renúncia aos efeitos do artigo 65. , que não poderia tê-la ignorado, nem poderia aplicar às operações com HIGHLINE, CARY e TUPà o disposto na Lei nº 9.532/97. nova redação ao art. 20 do Decreto-Lei 1.598/77, e que determina o desdobramento do custo de aquisição do investimento em controlada. s efeitos da Lei nº 12.973/2014 que após a incorporação destas entidades deve ser aplicado o disposto o art. 20 da Lei. avaliação dos ativos a valor justo e de alocação do preço de compra de HIGHLINE, CARY e TUPÃ, os quais foram tempestivamente protocolados junto à Secretaria da Receita Federal, na forma e prazo estabelecidos no § 3º do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, com a redação dada pelo art. 2º da Lei nº 12.973/2014. que determinava a alocação do preço de compra integralmente à mais valia dos ativos tangíveis e intangíveis e, refletindo isso corretamente em sua contabilidade o valor do investimento em HIGHLINE, CARY e TUPà foi desdobrado em valor de patrimônio líquido contábil e mais valia dos ativos. do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, registrou a mais valia como parte do custo dos respectivos ativos (torres) e intangíveis(contratos) e deste modo adquiriu o direito ao cômputo da depreciação e da amortização da mais valia. ntenas de telecomunicação) e da amortização dos intangíveis (contratos com clientes) atende ao disposto no inciso III, do art. 13 da Lei nº9.249/1995, pois estes ativos são empregados na consecução das atividades principais da Impugnante. sitos previstos em lei para o gozo deste direito foram preenchidos: protocolo tempestivo do laudo junto à SRFB (comprovantes apresentados no curso da D. Fiscalização); e c) Ativos intrinsecamente relacionados com a atividade fim da companhia; d) Após a incorporação valores que compõem o saldo da mais valia registrados junto ao custo dos ativos e devidamente identificados em subcontas dos ativos (ex vi do § 1º do art. 39 da Lei nº 12.973/2014). dedução da depreciação dos ativos (torres) e da amortização do intangível (contratos). Nulidade do Lançamento: Impossibilidade de Aplicação do Regime de Amortização fiscal do ágio da Lei nº 9.532/1997 ao caso em concreto -se concluir que: (i) cabia ao Auto de Infração apenas examinar se o contribuinte cumpriu com os requisitos do art. 20 da Lei nº 12.973/2014, tendo em vista que os laudos por ele arquivados junto à RFB já davam indicação de que o sobrepreço pago na aquisição dos investimentos tinha como causa a mais valia de ativos; e (i) não poderia o Auto de Infração ter fundamentado o lançamento com base em suposta infração aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, uma vez que tais dispositivos não eram aplicáveis à Impugnante, face à opção pela antecipação dos efeitos da Lei nº 12.973/2014, além da aquisição ocorrida na vigência desta lei (HIGHLINE). Fl. 7263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 53 contribuinte em sua escrituração fiscal, ao denominar de “ágio” os valores correspondentes à depreciação e amortização dos ativos e mais valia, competia à autoridade fiscal proceder à sua correção de ofício, como determina o § 2º do art. 147 do CTN. entanto, optou por realizar o lançamento com base em legislação que sabidamente não seria aplicável ao caso em tela. uma vez que tais dispositivos não lhe eram aplicáveis. O Auto de Infração se equivoca no enquadramento legal quando aplica ao caso os dispositivos da Lei nº 9.532/1997, que jamais poderiam alcançar as aquisições de HIGHLINE, CARY e TUPà que foram submetidas à Lei nº 12.973/2014. i nº 12.973/2014, com a incorporação de HIGHLINE, CARY e TUPÃ, o saldo da mais valia, decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, existente na contabilidade passou a ser considerado como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa, para efeito de cômputo da depreciação e da amortização e como tal deve ser considerado na apuração do IRPJ e da CSLL. não pode prejudicar o exercício deste direito, ainda mais que em substância os montantes deduzidos correspondem à depreciação e à amortização dos ativos e mais valia, segundo o art. 20 da Lei nº 12.973/2014. nulo porque o enquadramento legal (artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97) por ele invocado é inaplicável ao presente caso, uma vez que a Impugnante se encontrava sujeita ao regime jurídico da Lei nº 12.973/2014; b) ademais a depreciação e a amortização dos ativos e de suas correspondentes mais valia foram equivocadamente adicionados (tributados) na apuração do IRPJ e da CSLL, contudo, esses valores são equivalentes ao montante que foi deduzido erroneamente a título de ágio. Tivesse a Impugnante procedido à escrituração fiscal corretamente, o resultado teria sido o mesmo; c) competia ao Auto de Infração ter procedido à correção de ofício dos erros do contribuinte, nos termos do art.147, parágrafo 2º do CTN. Ausência de Prejuízo ao Erário ão de HIGHLINE, CARY e TUPà a mais valia passa a integrar o valor dos bens (torres) e direitos (contratos) passando a serem passíveis de depreciação e amortização, tal como ocorreria caso estes bens e direitos tivessem sido adquiridos diretamente pela Impugnante. CARY (R$ 134.492.156,45), TUPà (R$ 111.901.406,40) e HIGHLINE (R$ 95.803.378,51) que foram adicionados no LALUR, excluindo-se a “amortização do ágio”. de depreciação dos bens e amortização dos contratos praticamente se equivalem à taxa de amortização aplicada para o ágio (10 anos), razão pela qual não se identificaram diferenças substanciais de valores. -se apenas a eventual excesso, isto é, a valores registrados e deduzidos equivocamente pela Impugnante a título de amortização de “ágio de rentabilidade futura” superiores ao valor correspondente à depreciação dos bens e à amortização dos intangíveis a que a empresa tem direito, nos termos da Lei nº 12.973/2014. operação como simples aquisição de ativos, situação que conduziria a um resultado idêntico àquele assegurado pelo regime do art. 20 da Lei nº 12.973/2014 a que a Impugnante tem direito: depreciação da mais valia das torres e amortização da mais valia dos contratos. ormado que os valores deduzidos correspondiam à amortização de ágio por rentabilidade futura (em lugar da Fl. 7264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 54 depreciação dos ativos e sua mais valia e de amortização dos contratos e sua mais valia), mas nenhum benefício daí resultou, tanto que as taxas de amortização por ela utilizadas (i.e.: 10 anos para GUARANI, HIGHLINE, CARY, TUPÃ, VIVO 800 e EVEREST e 6 anos para Rede Sul) foram muito maiores àquelas permitidas pela legislação para a amortização do goodwill (i.e.: 5 anos). s taxas, as quais guardam intrínseca relação com o prazo dos contratos firmados à época das aquisições. e à amortização dos ativos e mais valia encontra-se no próprio Termo de Constatação, elaborado por KPMG Assessores Ltda. Termo de Constatação elaborado pela KPMG corrobora as alegações da Impugnante, inclusive comprovando os valores a título de amortização e depreciação, razão pela qual é insubsistente o lançamento. Por tal motivo, se faz necessária a confrontação dos Termos de Constatação de 2017, 2018 e 2019, anexados à esta defesa. Os números acima reproduzem tão somente o efeito de 2018, que foi analisado de forma exemplificativa. condão de demonstrar que a Impugnante deduziu sob a nomenclatura de ágio valores equivalentes aos que ela teria o direito de deduzir na sua apuração fiscal a título de depreciação e amortização de ativos e mais valia, mas que por erro foram adicionados à base de cálculo do IRPJ e da CSLL. do art. 147 do CTN), o Auto de Infração apenas glosou os valores deduzidos a título de ágio sob o fundamento de infração aos dispositivos da Lei nº 9.532/97 (inaplicável à Impugnante), mas manteve a adição da depreciação e da amortização dos ativos e mais valia, que a Impugnante tinha direito nos termos do art. 20 da Lei nº 12.973/2014. , parece desconsiderar os atos ou negócios jurídicos praticados pela Impugnante para lhes atribuir os efeitos semelhantes aos de uma aquisição direta de ativos. (contratos) que compunham o patrimônio da CARY e TUPÃ, cuja integralidade das ações lhe foi transferida por OI, e HIGHLINE do Fundo Pátria, o resultado econômico seria o mesmo, pois teria o direito à depreciação plena dos ativos (torres e sua mais valia) e à amortização do intangível. ativos diretamente pela Impugnante, conduziria a um resultado fiscal equivalente àquele que lhe é assegurado nos termos do art.20 da Lei nº 12.973/2014, uma vez que após a incorporação de HIGHLINE, CARY e TUPà a mais valia passa a integrar o valor dos bens (torres) e direitos (contratos) que lhe deram causa, passando a partir daí a serem passíveis de dedução via depreciação e amortização, tal como ocorreria caso estes bens e direitos tivessem sido adquiridos diretamente pela Impugnante. Doc_Comprobatorio07), elaborados respectivamente pelos professores Carlos Daniel e Eduardo Flores para corroborar o exame das provas carreadas aos autos. Impugnante ter comprado as ações de HIGHLINE, CARY e TUPà e na sequência incorporado estas sociedades, em lugar da compra direta desses ativos. manifesta inaplicabilidade dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 ao caso em concreto, seja em razão da necessária correção do erro do contribuinte nos termos do § 2º do art. 147 do CTN, para considerar os efeitos também da glosa da adição da depreciação e amortização dos seus ativos e mais valia. INAPLICABILIDADE DA TESE SUBSIDIÁRIA DO “REAL ADQUIRENTE”. Fl. 7265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 55 o argumento de que a Impugnante não seria a real adquirente dos investimentos em CARY, TUPà e HIGHLINE, pois os valores utilizados na aquisição destes investimentos foram aportados em aumento do seu capital social ou através de empréstimo do controlador no exterior. A Impugnante seria apenas “um canal de passagem”, com a finalidade de receber os recursos advindos do exterior para a aquisição de CARY, TUPà e HIGHLINE estrangeiro teria adquirido diretamente o investimento na empresa brasileira, mas o fez por intermédio de outra entidade para se aproveitar da amortização fiscal do ágio (goodwill), eis que de outra forma não teria direito a esta dedução. uando o investidor estrangeiro constitui no Brasil uma sociedade veículo com o objetivo exclusivo de adquirir a participação societária em controlada ou coligada com ágio e, na sequência, esta sociedade veículo é incorporada pela investida (incorporação reversa), passando esta última então a ser detida diretamente pelo investidor estrangeiro, ao mesmo tempo em que realiza o direito à amortização fiscal do ágio. revela com base nas seguintes evidências: (i) negociação da compra e venda das ações da empresa brasileira diretamente pelo investidor estrangeiro;(ii) recursos necessários para a aquisição provenientes do investidor; (iii)existência da sociedade veículo cujo único propósito consiste na realização desta operação; (iv) sociedade veículo de existência efêmera, que não exerce qualquer atividade empresarial, não possui presença física, funcionários nem substância econômica. eiro passa a deter o investimento no Brasil, tal como ocorreria se ele tivesse adquirido diretamente as ações. É que a jurisprudência o considera como o “real adquirente” destas participações, com a única diferença que esta estrutura, diferentemente da aquisição direta do investimento, permite que se adquira o direito à amortização do ágio. -se o artificialismo do veículo e da operação como um todo, denotando que a intenção real desde sempre foi a de que o investidor estrangeiro viesse a deter o investimento na empresa brasileira, razão pela qual nestas operações estes são denominados de os “reais adquirentes”. revela artificial, tendo sido implementada com o único propósito de permitir que sejam usufruídos os benefícios do ágio, que não estariam disponíveis caso a aquisição tivesse sido feita diretamente pelo investidor estrangeiro. e segue até hoje detendo e operando todos os ativos adquiridos através das operações objeto do Auto de Infração. Nações Unidas, nº 12.399, Condomínio Florida Penthouses Landmark Nações Unidas, torre C, 5º andar, conjunto 51-A, bairro Brooklin Paulista, Município de São Paulo, destacando sua presença física com mais de 160 funcionários, receita bruta anual de cerca de R$ 1 bilhão e patrimônio líquido de aproximadamente R$ 882 milhões. pois foi constituída no Brasil para efetivamente atuar na operação de torres de telecomunicação sem fio, contexto em que se insere até hoje. ia cogitar de uma estrutura diferente, já que o investidor estrangeiro não poderia deter diretamente as torres e os contratos com cliente no Brasil, necessitando de uma entidade local para estas atividades. minação do capital estrangeiro, previsto no art. 2º, da Lei nº 4.131/1962, bem como ao princípio da isonomia, previsto no art. 150, inciso II, da Constituição Federal. Fl. 7266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 56 que distinguia e privilegiava as empresas brasileiras. -se indo contra os objetivos da Constituição Federal, o que não pode se admitir. DO DIREITO À AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO REGISTRADO NA AQUISIÇÃO DA PARTICIPAÇÃO EM REDE SUL DA AQUISIÇÃO DA PARTICIPAÇÃO EM REDE SUL. - Fundo de Investimento em Participações Situs, sendo firmado o “Contrato de Compra de Participação Acionária” (fls. 1311/1538), para a aquisição das ações da empresa Rede Sul Participações S/A, pelo valor de R$ 154.797.356,65. ipações S/A e Rede Sul de Telecomunicações LTDA. pela Impugnante, conforme a 9ª Alteração do Contrato Social. da Rede Sul Participações S.A. e de sua subsidiária integral Rede Sul Telecomunicações Ltda. por considerar que o valor total pago na operação foi de R$ 143.186.939,65, “valor inferior ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis das incorporadas conforme tratamento contábil conferido ao ágio” (fl. 5739). O Auto de Infração reconhece, ao mesmo tempo, que tais valores foram regularmente contabilizados pela Impugnante e controlados na Parte B do LALUR e LACS. fundamenta na diferença entre o tratamento fiscal e contábil do ágio, que à época dos fatos era aplicável em razão do RTT. coligada que excedesse o valor de patrimônio líquido do investimento, era considerada ágio e deveria ser fundamentada, nos termos do § 2º art. 20 do Decreto Lei 1.598/77. anterior. Como o valor de patrimônio líquido contábil da participação em REDE SUL era de R$ 36milhões, a diferença em relação ao preço de aquisição (R$ 149milhões19) consistiu em ágio (R$ 113milhões) e este foi fundamento, segundo o laudo da KPMG de 31 de março de 2014, em expectativa de rentabilidade futura, avaliada segundo a metodologia do fluxo de caixa descontado. investimento e o valor do patrimônio líquido da investida, diferenciando-se apenas pelo seu fundamento, dentre os quais figurava a expectativa de rentabilidade futura, conforme o art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77. inciso III do art. 20 do DL nº 1.598/77 (art. 2º da Lei nº 12.973/14). enquanto na legislação anterior qualquer sobrepreço pago em relação ao valor do PL já se caracterizava como ágio, diferenciando-se apenas em razão do seu fundamento. expectativa de geração de resultados futuros pela companhia investida, a qual era mensurada com base em fluxos de caixa descontados que, para tanto, consideravam a integralidade dos ativos tangíveis, intangíveis, operações da empresa, incluindo expectativa de crescimento pela combinação dos negócios com o adquirente independente e apartada das regras contábeis. Fl. 7267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 57 só determinou a alocação integral do preço aos ativos tangíveis e intangíveis, como identificou ganho por compra vantajosa. o laudo que foi elaborado para servir de demonstrativo do ágio utilizou a rentabilidade futura de REDE SUL como fundamento (geração futura de caixa), tomando em consideração a empresa como um todo. ue tenta atribuir a esta operação o conceito novo de ágio (ágio residual) que apenas viria a ser introduzido pela Lei nº 12.973/14. -se pelo disposto no artigo 7º, da Lei nº 9.532/97, que, aliás, é utilizado como fundamento pelo Auto de Infração, o qual dispõe que “a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) III – poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea “b” do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração”. apurado nos termos dos artigos 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, e utilizar esses dispositivos como fundamento para o lançamento, o Auto de Infração conclui ser indedutível a sua amortização, por lhe aplicar a metodologia instituída a partir da Lei nº 12.973/14 que alterou o conceito de ágio por rentabilidade futura, e lhe introduz o § 5º. amortizado fiscalmente com fundamento na norma jurídica extraída dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97”. Infração (fl.5.735, figura 21), no caso da aquisição da participação societária da Rede Sul Telecomunicações, apesar de o valor total da operação ter sido de R$ 154.797.356,65, a Impugnante considerou um custo de aquisição de R$ 149.282.109,00 para fins de mensuração do ágio. empresa, considerando as projeções de resultados futuros. ágio fiscal de R$ 113 milhões, as projeções mostram que ele seria totalmente amortizado nesse período” (fls. 786/830). 36.381.924,00, conforme Anexo 3.4 do Contrato de Compra de Participação Acionária, a Impugnante apurou um ágio por rentabilidade futura de R$ 112.900.185,00, o qual foi amortizado à razão de 1/72. mensuração do ágio e seu fundamento, bem como a forma de realização do direito à sua amortização, prevista no art. 7º da Lei nº 9.532/97, o que se conclui é que está correta a amortização realizada pela Impugnante. o de Infração, realizado em 2016, e do acordo judicial realizado em 2019, três últimos pagamentos da tabela da figura 19, efetuados com parte da parcela retida do preço de compra, ainda assim não se chegaria ao valor do preço estimado de aquisição do investimento. Portanto, não houve o pagamento integral do preço de aquisição, considerando o ágio apurado” (fl. 5735). incorreta, pois muito embora a aquisição da Rede Sul Telecomunicações pela Impugnante tenha ocorrido pelo valor total de R$ 154.797.356,65, para fins de apuração do ágio foi considerado apenas o valor de R$ 149.282.109,00. Fl. 7268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 58 dinheiro, mediante transferência bancária, conforme comprovantes de pagamento e como também reconhece o Auto de Infração (fl. 5738, parágrafo 6.6.1). Já a diferença entre o valor de compra e o montante efetivamente pago, se deve a fatores contratuais. legislação anterior à Lei nº 12.973/2014, tendo o próprio TVF reconhecido que o valor de R$ 143.186.939,65 foi efetivamente pago em dinheiro. amortização do ágio Rede Sul e procedeu ao pagamento do preço de aquisição do investimento, devendo ser cancelado o lançamento. SUBSIDIARIAMENTE: DIREITO À DEPRECIAÇÃO DO VALOR DOS ATIVOS E À AMORTIZAÇÃO DOS INTANGÍVEIS REGISTRADOS A VALOR JUSTO NA AQUISIÇÃO DA REDE SUL regramento instituído pela Lei nº 12.973/2014, conforme a metodologia aplicada pelo Auto de Infração, faz-se necessário ao menos reconhecer o direito à depreciação dos ativos e à amortização dos intangíveis, nos termos dos arts. 20 e 41 da referida lei. INEXISTÊNCIA DE CONDUTAS QUALIFICADORAS DA MULTA DE OFÍCIO ntos acima não serem acatados, a multa de ofício qualificada de 150%, relacionada aos ágios HIGHLINE, VIVO 800, EVEREST, CARY, TUPÃ, deve ser ao menos reduzida para 75% pela ausência de intuito de fraude ou de condutas qualificadoras. afirma que houve ação dolosa no presente caso, com o intuito de reduzir a tributação a título de IRPJ e CSLL mediante simulação e fraude. LALUR, LACS e ECF, o qual era passível de correção com base na contabilidade e documentos que embasaram estas operações. -se corretamente refletidos nos registros contábeis, nas demonstrações financeiras auditadas e nos contratos que embasaram as aquisições dos ativos e investimentos, sendo que em relação a HIGHLINE, CARY e TUPÃ, a Impugnante ainda arquivou os laudos de avaliação destas participações junto à RFB. Repita-se, apenas cometeu erros. discussão não tiveram o intuito de causar prejuízo ao erário. -fé se encontra demonstrada pelas adições, no LALUR e no LACS, das depreciações e amortizações dos ativos e suas mais valias registradas na contabilidade, o que resultou na anulação dos efeitos das exclusões fiscais. ter optado por amortizar por 10 anos os valores equivocadamente identificados como ágio, também permitiu que esta amortização tivesse efeito econômico semelhante ao da correta dedução da depreciação das torres e amortização dos contratos, já que semelhante prazo foi por estes adotado. indo conduta dolosa, não há qualquer fundamento para a manutenção da multa qualificada de que trata o artigo 44, inciso I e § 1º da Lei nº 9.430/9620. comprovar a existência de qualquer atitude dolosa. Fl. 7269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 59 gerador ou excluir/modificar as características do fato gerador (art. 72, da Lei nº 4.502/1964). aperfeiçoamento de duas condições: (i) a existência de uma conduta por parte do contribuinte; e (ii) a verificação de um ganho fiscal. Em resumo: um contribuinte deve agir com dolo, com vistas a reduzir ou eliminar a carga tributária a que se encontra exposto. nunca houve ocultação dos fatos reais. torres e contratos diretamente, em lugar das ações das empresas, o seu “benefício” fiscal seria o mesmo. Avenças ocorreram após as cisões parciais dos acervos. ã Torres S/A não foram criadas pela Impugnante e ela sequer tinha qualquer relação societária com essas entidades ou seus sócios (Oi Móvel S/A e BRT Serviços de Internet S/A) antes da aquisição. com a referida reorganização, como dela não obteve qualquer vantagem fiscal. artificialidade, o que torna a imputação de multa agravada sem sentido. GUARANI, o Termo de Verificação Fiscal afirma apenas genericamente que houve simulação, sem apresentar qualquer alegação que baseie a sua acusação. Impugnante tivesse cometido fraude ou simulação para obter vantagem fiscal maior ou anormal ou dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária ao realizar a aquisição das ações dessas companhias, em lugar dos seus ativos, o que, como se comprovou, não ocorreu no presente caso. Código Civil, pois todos os atos praticados pela Impugnante foram lícitos e nenhum deles foi ocultado. O uso dos “CONSIDERANDO B” como base para acusação comprova a contradição na qualificação da penalidade, posto que tudo foi feito às claras, com previsão expressa nos contratos. aplicação dos institutos civis de abuso de direito ou fraude à lei. Em relação aos portfólios VIVO 800 e EVEREST, mais frágil ainda é a autuação, na medida que o Auto de Infração apenas alega que não há requisitos legais para a amortização do ágio, caracterizando o “dolo”. (indevida amortização fiscal do ágio), praticada de forma dolosa (visto que não se trata de discussão de critérios jurídicos, mas de ausência de qualquer base legal para a amortização fiscal realizada), que modificou uma característica essencial da regra matriz de incidência tributária (redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL) e que diminuiu o “quantum” do tributo devido (aplicação da alíquota sobre uma base de cálculo reduzida). Portanto, estão presentes todos os requisitos que tipificam fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64”. de obter vantagem anormal, pela dedução em duplicidade com as depreciações e amortização ativos e mais valia. letir corretamente as operações em sua contabilidade e demonstrações financeiras, de acordo com o que está prevista nos contratos e de adicionar as depreciações Fl. 7270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 60 e amortização dos ativos à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, amortizando o equivocado “ágio” por 10 anos para neutralizar os efeitos, demonstra a ausência de dolo, sendo inaplicável no presente caso a multa qualificada. do ato doloso. logrou êxito em comprovar a existência da suposta fraude, nem evidenciar o dolo, pois de fato não houve. Em casos de acusação de condutas qualificadoras da multa de ofício, o ônus de se comprová-las é de quem acusa, ou seja, da Autoridade Fiscal. A demonstração do claro intuito de fraude é tão necessária que o próprio CARF editou duas súmulas a exigindo. Vejamos: qualificadoras e tributo recolhido a menor. so assim não se entenda, necessário se faz a desqualificação da multa de ofício, considerando a ausência de dolo, simulação, fraude ou qualquer conduta qualificadora. INSUBSISTÊNCIA DA APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS COM MULTA DE OFÍCIO: PRINCÍPIO DA ABSORÇÃO CSLL, procedeu-se ao lançamento multa isolada de 50% sobre o valor do pagamento mensal, com base no art. 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96. última prevista pela Lei nº 9.430/96, no art. 44, I c/c § 1º. estimativas e multa de ofício já foi objeto de Súmula do CARF, consolidada pela 1ª Turma da CSRF em 08/12/2014: apuradas em decorrência das mesmas infrações que originaram o lançamento principal, juntamente com o lançamento da multa de ofício. Por esse motivo, a multa proporcional, prevista pelo art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96, absorve a imposição da multa isolada. Isso reflete o fenômeno da consunção ou absorção, terminologia do direito penal. o princípio da consunção, sempre que uma conduta constituir o meio indispensável para a prática de outra. de recolhimento por estimativa de IRPJ e CSLL vem, há tempos, sendo rechaçada pela jurisprudência do CARF, consoante se verifica das recentes decisões abaixo destacadas, incluindo um precedente recente da CSRF. aplicável mesmo aos casos em que a multa isolada foi fundamentada sob as alterações do art. 44, da Lei nº 9.430/96, conforme inseridas pela Lei nº 11.488/07, na medida em que o conteúdo de referido Fl. 7271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 61 texto não contraria o entendimento de que a multa de ofício e a multa isolada não podem ser exigidas concomitantemente. jurisprudência consolidada do CARF e com o princípio da absorção. PEDIDO. enquadramento legal das infrações no Auto de Infração; -se as glosas e recompor os prejuízos fiscais e base negativa de CSLL; alegações da Impugnante acerca das adições e exclusões por ela realizadas no LALUR e verificados os efeitos da depreciação das torres e amortização dos contratos, resultando na anulação integral do lançamento nesse ponto; b. desqualificada a multa de ofício, ante a inexistência de condutas qualificadoras, nos termos da Seção VIII da presente Impugnação; c. afastada a multa isolada por suposta insuficiência do recolhimento de estimativas mensais, pois inaplicável quando há concomitância com a multa de ofício proporcional sobre o tributo devido no ajuste anual (princípio da consunção ou da absorção), conforme reconhecem os precedentes do CARF e nos termos da Seção IX da presente Impugnação principalmente a documental suplementar e pericial, em estrita obediência aos Princípios do Informalismo e da Verdade Material, consubstanciados no seu direito de apresentar oportunamente documentos, argumentos e outros elementos complementares. Os sócios se insurgiram em 28/12/2022 (fl. 6574), contra a autuação, através de impugnação (fls. 6576 a 6608), do qual tiveram ciência em 29/11/2022 (fl. 6156) apresentando os argumentos que se seguem: no artigo 135, da Lei nº 5.172/663 - Código Tributário Nacional (sem citação do inciso do artigo 135). aos Impugnantes consta nas fls. 5527/5528 e 5548/5549. em relação aos “ágios” CARY, TUPÃ, HIGHLINE e GUARANI, a SBA, por meio de seus administradores, agiu de forma simulada em determinadas condutas (fl. 5802). que os Impugnantes eram administradores à época dos fatos; e (ii) o TVF cita que a SBA, por meio de seus administradores, praticou atos simulados. Fiscal com base somente nos elementos acima, de modo que os Impugnantes sequer sabem identificar quais as condutas, cuja prática lhes foi imputada e qual o ato infracional que teria gerado o enquadramentocomo solidários no presente caso. Termos de Responsabilidade Solidária, na medida em que o lançamento sequer identifica as condutas individuais dos Impugnantes que ensejariam a responsabilização solidária, violando diversos princípios constitucionais, administrativos e do processo administrativo fiscal, como o princípio da motivação, da ampla defesa e do contraditório. Das operações que resultaram no lançamento CTN, em razão destes figurarem como administradores da empresa autuada SBA TORRES, Fl. 7272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 62 ocupando os cargos de Diretor Geral (Roberto Piazza Filho) e Diretor Jurídico (Fernando Silva Cinci). aquisições de diversos ativos e investimentos, realizada pela SBA TORRES ao longo dos anos de 2013 a 2015: livros e registros contábeis, refletindo os contratos e atos societários que ampararam estas operações, em seu Lalur, LACs e nas suas ECF, a companhia cometeu um erro ao indicar os valores correspondentes à mais valia dos ativos referidos como se fossem ágio (goodwill), na aquisição de participação em controlada ou coligada. festo erro formal, a SBA TORRES ao mesmo passo que em sua escrita fiscal amortizou os valores sob a denominação de “ágio”, por um prazo de 10 anos, também adicionou, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, as despesas relativas à depreciação dos ativos (torres, em cujo custo se encontra registrada a mais valia), pelo seu prazo de vida útil remanescente e a amortização dos intangíveis (contratos de locação por prazo determinado de 10 anos, em cujo custo foi registrada a correspondente mais valia). TORRES erroneamente denominou na sua escrita fiscal de ágio, em substância correspondem à depreciação dos ativos e à amortização dos intangíveis que a empresa tem o direito de deduzir nos termos dos artigos 305 e 324 do RIR/99 (art. 317 e 330 do RIR/2018) e art.20 da Lei nº 12.973/2014, conforme o caso. Como a SBA TORRES demonstrou em sua impugnação, tivesse a companhia registrado esses fatos corretamente na sua escrita fiscal, o resultado teria sido o mesmo. A TORRES, a Fiscalização identificou o erro, mas entendeu por bem lavrar o Auto de Infração para a cobrança de supostos débitos de IRPJ e CSLL e acréscimos, relativos aos anos-calendário 2017 a 2019, em razão da glosa das amortizações de “ágio” relacionadas aos 5 portfólios de VIVO 800, CARY, EVEREST, REDE SUL e TUPÃ, mas sem glosar, simetricamente, as adições incorretamente realizadas pela SBA TORRES. PRELIMINARMENTE - Nulidade dos Termos de Responsabilidade Solidária. Ausência de motivação e consequente violação à ampla defesa e ao contraditório Código Tributário Nacional. com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”. os Impugnantes, na condição de administradores, supõem que a intenção do Auto de Infração era a aplicação do inciso III. comprovação sobre qual o ato praticado com excesso de poder ou que foi de encontro com a previsão estabelecida em lei, contrato social ou estatuto. imputação de responsabilidade tributária, o lançamento deverá conter a descrição dos fatos que caracterizam a responsabilidade tributária e que a Autoridade Fiscal deverá reunir as provas indispensáveis à comprovação da responsabilidade tributária, o que não foi feito no presente caso. ento demonstra ou menciona quais foram os atos supostamente praticados pelos Impugnantes, seja no Auto de Infração, seja no TVF. simulou a realização de condutas, quais foram os supostos atos praticados pelos Impugnantes? Roberto e pelo Impugnante Fernando? Fl. 7273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 63 para a atribuição de responsabilidade solidária, para que os Impugnantes tenham condições de defesa. dade solidária, sem a individualização das condutas, a Autoridade Fiscal inviabiliza a defesa dos Impugnantes, além de transpor os limites legais. Os Impugnantes sequer sabem do que se defender, porque não sabem quais os supostos atos praticados que serviram à Autoridade Fiscal de indícios mínimos de infração à lei ou excesso de poderes. Ressalte-se, indicar a existência de poderes não comprova a prática dos atos, como quer fazer crer a autoridade. dida em que não fundamentou de forma clara a razão para a aplicação do artigo 135, do Código Tributário Nacional ao caso concreto. Fiscal fere o princípio da motivação e, consequentemente, os princípios do contraditório e ampla defesa. contraditório, já foi inclusive objeto de estudo pelo ilustre Celso Antônio Bandeira de Mello. l princípio, como já salientado, guarda estrita consonância com as garantias constitucionais à ampla defesa e ao contraditório, asseguradas no artigo 5º, inciso LV, da Constituição Federal. cursos Fiscais. Impugnantes, por grave vício de motivação a ensejar a violação aos princípios da ampla defesa e contraditório. MÉRITO – NECESSIDADE DE AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE DOS IMPUGNANTES - AUSÊNCIA DAS HIPÓTESES DO ARTIGO 135, INCISO III, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL 135, do Código Tributário Nacional, conforme consta no Auto de Infração – Fl. 5527/5528 (o mesmo conteúdo consta das fls. 5548/5549) e TVF - Fl. 5802. (i) a citar trechos do contrato social da SBA TORRES que demonstram que os Impugnantes são administradores da sociedade; e (ii) a mencionar que a SBA TORRES, por meio dos Impugnantes, simulou as condutas descritas nas mencionadas etapas I, II e III, quais sejam: l, para ser atribuída a responsabilidade, (i) os sujeitos devem ser “diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado”; e (ii) deve haver a comprovação dos “atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”. autoridade administrativa identificar o sujeito passivo, sendo essa atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. grafo único, inciso VII, do artigo 2º, da Lei nº 9.784/19999, estabelece que a administração pública deverá indicar, em processos administrativos, os pressupostos de fato e de direito que determinarem quaisquer decisões. fo único, da Instrução Normativa RFB nº 1862/2018, dispõem que, na imputação de responsabilidade tributária, o lançamento deverá conter a descrição dos fatos que caracterizam a responsabilidade tributária e que a Autoridade Fiscal deverá reunir as provas indispensáveis à comprovação da responsabilidade tributária, o que não foi feito. Fl. 7274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 64 fazendária dos elementos de fato e de direito dessa circunstância. A Receita Federal prevê que é ônus da autoridade fazendária essa demonstração, e a sua eventual inexistência implica em cancelamento da imputação de responsabilidade solidária. com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”. ocasião da aquisição dos ativos e investimentos atrás identificados e na dedução da sua suposta amortização para fins da apuração do IRPJ e da CSLL. Tal erro tem como origem a aquisição/absorção dos investimentos, ocorrida entre os anos de 2013 e 2015 (exceto HIGHLINE, em 2016). SBA TORRES. da 13ª e 14ª Alterações do seu Contrato Social (Doc_Comprobatorio03). Nenhuma conduta relativa às aquisições e absorção dos investimentos ocorrida entre 2013 e 2015 pode ser imputada aos Impugnantes. Impugnantes sequer exerciam cargo na administração da SBA TORRES, pelo que estes não participaram daquelas operações, nem tampouco da decisão sobre a forma como deveria ser feita a sua escrituração fiscal. e participação societária e absorção) cometida anos antes (2013-2015) de seu ingresso na administração da SBA TORRES e que sequer foram objeto do lançamento, já que este abrange tão somente a glosa do ágio amortizado nos anos de 2017 a 2019. ue nos exercícios autuados os Impugnantes já figuravam como administradores da companhia, contudo, frise-se que o registro original do ágio e as operações que lhe deram causa foram realizados em período no qual estes não integravam os quadros da companhia. registrados erroneamente na escrituração da SBA TORRES. cargos de administradores, uma vez que (i) Roberto Piazza Filho foi eleito Diretor Geral, ao qual compete a orientação geral dos negócios da companhia, estado a ele subordinados os departamentos operacionais da SBA TORRES; e (ii) Fernando Cinci foi eleito Diretor Jurídico, ao qual compete a orientação em questões jurídicas, estando a ele subordinada a área jurídica. respectivas atribuições ou subordinação. Dentro de suas competências não figura a orientação ou a tomada de decisão sobre quaisquer aspectos relativos à escrituração contábil ou fiscal de SBA TORRES, pois, diante de suas formações profissionais estes sequer possuem conhecimento técnico para tanto, já que Roberto é engenheiro e Fernando advogado. imputáveis aos Impugnantes. do ônus da prova e cerceamento do direito de defesa dos supostos responsáveis solidários. PGFN/CRJ/CAT/Nº 55/2009, que trata especificamente da responsabilização de terceiros Fl. 7275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 65 por força do artigo 135, inciso III, do Código Tributário Nacional, expressamente estabelece que o ônus de comprovação da solidariedade compete à Fazenda Pública. responsabilidade solidária compete à Fazenda Pública, o artigo 135, do Código Tributário Nacional, o já mencionado artigo 3º, inciso II e parágrafo único, da IN RFB nº 1862/201810, bem como a jurisprudência demonstram que não se trata de hipótese de presunção legal. ram origem em atos praticados antes da eleição dos Impugnantes como administradores da companhia e, mesmo após a sua eleição, os supostos atos infracionais sequer caberiam na competência técnica e funcional dos Impugnantes. ter sido capaz de produzir prova do envolvimento direto dos Impugnantes nas supostas infrações, tampouco logrou a existência de atos ou condutas individuais destes vinculadas às infrações. Os Impugnantes demonstram e justificam as razões pelas quais nenhum dos atos lhes poderia ter sido imputado. praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos para que estes possam ser responsabilizados nos termos do artigo 135, do Código Tributário Nacional. Essa responsabilidade não é presumida, portanto, o ônus da prova recai integralmente à Autoridade Fiscal que, no presente caso, falhou em demonstrar o cometimento de quaisquer destas condutas pelos Impugnantes. AUSÊNCIA DE ATOS PRATICADOS COM EXCESSO DE PODER. do CTN, a lei exige a atuação positiva do responsabilizado, mediante a prática de atos praticados (i) com excesso de poderes ou (ii)contrários à legislação e atos constitutivos da sociedade. Trata-se, assim, de atribuir “culpa” pelo nascimento e não satisfação da obrigação tributária ao responsável (e não ao contribuinte). idariamente responsável, o sujeito deve constar do rol exaustivo contido nos incisos do artigo 135 CTN. No entanto, não basta que o sujeito esteja ali listado, a conduta do potencial responsabilizado que o vincule à infração também deve ser investigada, devendo estar compreendida numa das duas exclusivas situações autorizadoras da atribuição de responsabilidade. -se, é bom repetir, uma ação do responsabilizado capaz de vinculá-lo à infração. Logo, não há que se falar em responsabilização em virtude de suposta postura omissiva, devendo a fiscalização deixar evidente a ação positiva praticada. Somente essa constatação materializa razão mais do que suficiente para cancelamento da atribuição de responsabilidade solidária promovida pela autuação ora combatida. responsabilidade tributária, lavra Termos de Responsabilidade Solidária em face dos Impugnantes com o único objetivo de ampliar a sujeição passiva da autuação, mas sem narrar os atos praticados pelos Impugnantes ou até mesmo as omissões destes que ensejaram a lavratura. contrato social da SBA TORRES que demonstram que os Impugnantes são administradores da sociedade; e (ii) a mencionar que a SBA TORRES, por meio dos Impugnantes, simulou as condutas descritas nas mencionadas etapas I, II e III,. atos praticados pelos Impugnantes com excesso de poder ou infração à lei, até porque, como atrás se viu, os supostos atos infracionais (i) tiveram origem em registros na escrituração fiscal, realizados antes de sua eleição como administradores; e (ii) não cabia aos Impugnantes a prática ou a autorização para a prática de qualquer dos atos infracionais(escrituração fiscal do ágio e apuração do IRPJ e da CSLL), tendo em vista a sua competência funcional. Fl. 7276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 66 administradores, cometeram atos vinculados à infrações fora de suas atribuições funcionais, extrapolando o previsto no contrato social da SBA TORRES ou em violação à lei. atribuição de responsabilidade solidária nos termos do art. 135 do CTN, pois para tanto se exige ainda que: (i) os administradores tenham praticado ato; (ii) que este ato guarde nexo causal com as infrações à lei tributária cometidas pelo contribuinte (SBA TORRES); (iii) que o ato individualmente praticado pelos administradores caracterize infração à lei ou ao contrato social; (iv) que este ato tenha sido praticado com dolo; e (v)que a autoridade administrativa prove estas alegações. tações completamente genéricas aos Impugnantes como responsáveis solidários, desprovida de demonstração dos supostos atos por eles praticados e sem qualquer comprovação. Isso permitiria a sujeição de todo e qualquer gerente, diretor ou representante, como sujeitos passivos solidários, de forma a ir contra os próprios objetivos do instituto da sujeição passiva por solidariedade previsto no art. 135 do CTN. Impugnantes, uma vez que não houve a comprovação pela Autoridade Fiscal da ocorrência de atos com excesso de poder. AUSÊNCIA DE INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTOS genericamente, que a SBA, por meio dos Impugnantes, incorreu em simulação, vale trazer a análise abaixo. referem às regras de apuração do IRPJ e da CSLL, não havendo a indicação de qual foi a norma supostamente infringida pelos Impugnantes. -se impossível identificar quais foram os supostos atos ilegais cometidos, uma vez que em momento algum são descritas as supostas condutas ilícitas cometidas pelos Impugnantes. A ausência de fundamentação capaz de identificar quais seriam as condutas imputáveis a cada um deles, configurando verdadeira violação ao art. 2º da Lei nº 9.784/99, a qual rege os processos administrativos federais e tem aplicação subsidiária ao processo administrativo fiscal, e que assegura o direito de ampla defesa e contraditório, motivação, segurança jurídica, razoabilidade, proporcionalidade e moralidade. caso, na medida em que não houve qualquer ato com excesso de poder ou infração à lei cometido pelos Impugnantes. artigo 135, do Código Tributário Nacional, caso os atos praticados em infração à lei, estatuto ou contrato social tenham relação com a obrigação tributária não satisfeita e com atos ilícitos. é o entendimento do Parecer PGFN/CRJ/CAT/Nº 55/2009, cujo item 106 (que apresenta conclusão sobre as hipóteses de responsabilização do artigo 135, inciso III) afirma que a responsabilização possui caráter subjetivo (i.e., pressupõe a demonstração de conduta do responsabilizado) e necessita da verificação de atos ilícitos. forma; a (ii) encobrir a ocorrência de fato gerador; ou(iii) reduzir as garantias do crédito tributário. Vale ainda lembrar que, nos termos do já transcrito item 60 do referido parecer, “A prova da prática de ato ilícito por parte do administrador compete à Fazenda Pública”. Dessa forma, somente haveria que se falar na responsabilização dos Impugnantes caso a Autoridade Fiscal tivesse demonstrado de forma inequívoca condutas ilícitas tendentes a mascarar o fato gerador ou inviabilizar a satisfação da pretensão creditícia fazendária. Fl. 7277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 67 o atrás se demonstrou a companhia tão somente cometeu um erro em sua escrituração fiscal, o qual, no entanto, não resultou em prejuízo ao erário, uma vez que os valores equivocadamente deduzidos sob a nomenclatura de ágio na realidade correspondiam às depreciações e amortizações que a SBA TORRES tinha direito de deduzir da base do IRPJ e da CSLL e, por erro, acabou por tributar(adicionar). responsabilidade solidária pressupõe a demonstração de dolo do responsabilizado. Tributário Nacional, sob pena de ferimento ao princípio da motivação dos atos administrativos e, por consequência, as garantias constitucionais à ampla defesa e ao contraditório. PEDIDO imediata suspensão da exigibilidade dos supostos créditos tributários ora em discussão, mantendo-se sua situação regular perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil, na forma do artigo 206, do Código Tributário Nacional e: aos Impugnantes, por grave vício de motivação a ensejar a violação aos princípios da ampla defesa e contraditório, nos termos da Seção III.A da presente Impugnação; ii. No mérito, seja julgada integralmente procedente a presente Impugnação, excluindo-se a responsabilidade solidária do artigo 135, do Código Tributário Nacional dos Impugnantes, nos termos expostos na Seção IV da presente Impugnação. principalmente a documental suplementar e pericial, em estrita obediência aos Princípios do Informalismo e da Verdade Material, consubstanciados no seu direito de apresentar oportunamente documentos, argumentos e outros elementos complementares que possam corroborar a descaracterização da imposição fiscal, caso se façam necessários. É o relatório. Acórdão da DRJ (n. 107-023.708 – 5ª TURMA/DRJ07, e-fls. 6783 e ss) considerou procedente o lançamento de ofício e manteve as responsabilidades solidárias. Assim dispôs em ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017 ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. No âmbito do processo administrativo fiscal, somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa do contribuinte. Descabe a alegação de nulidade do auto de infração, se o fiscal autuante observa os procedimentos previstos na legislação tributária. Não se acata a invocação de nulidade, por erro na data de ocorrência do fato gerador, porque nenhum prejuízo causou à defesa. JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTOS. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. DESNECESSIDADE. Fl. 7278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 68 Deve ser inferido o pedido de diligência quando prescindível para a instrução do processo e solução do litígio. ÁGIO ORIUNDO DE AQUISIÇÃO COM USO DE RECURSOS FINANCEIROS DE OUTREM. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. ÁGIO. INEXISTÊNCIA. O ágio na aquisição de participação da sociedade realizada por empresa do mesmo grupo empresarial e posteriormente incorporada pela autuada, sem alteração da composição do controle acionário da mesma não tem fundamento econômico, logo é indedutível. MULTA ISOLADA POR FALTA DE PAGAMENTO DAS ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL. Verificado a falta de pagamento das estimativas de IRPJ e da CSLL, é cabível o lançamento de multa isolada com base nas parcelas não recolhidas. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2017 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. Aplica-se às exigências ditas reflexas o que foi decidido quanto à exigência matriz, devido à íntima relação de causa e efeito entre elas. MULTA QUALIFICADA DE 150%. A conduta que tenha a finalidade de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador, obtendo-se como resultado, a redução ou a supressão de tributo, está sujeita à multa qualificada aplicada sobre a totalidade ou diferença do tributo omitido. MULTA ISOLADA POR FALTA DE PAGAMENTO DAS ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL. Verificado a falta de pagamento das estimativas de IRPJ e da CSLL, é cabível o lançamento de multa isolada com base nas parcelas não recolhidas. MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. POSSIBILIDADE A multa de ofício aplica se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa se ao final do ano calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados em infração de lei os representantes de fato das pessoas jurídicas de direito privado. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da Decisão de Primeira instância em 04/09/2023 (e-fls. 6994) a autuada apresentou Recurso Voluntário 04/10/2023 (e-fls. 7005) em que alega que o presente caso não trata Fl. 7279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 69 da amortização fiscal de ágio; que cometeu erro formal ao declarar no LALUR, LACS e em suas ECF, os valores (dedução de ágio) correspondentes à mais valia dos portifólios adquiridos; mas que, “o efeito fiscal foi neutro uma vez que a Recorrente, ao mesmo tempo em que amortizou os valores em sua escrita fiscal sob a denominação de “ágio”, por um prazo de 10 anos, também adicionou, para fins de apuração de IRPJ e CSLL, as despesas relativas à depreciação dos ativos (torres, em cujo custo se encontra registrada a mais valia) pelo prazo de vida útil remanescente e à amortização dos intangíveis (contratos de locação por prazo determinado de 10 anos, em cujo custo foi registrada a correspondente mais valia)”. Afirma que o Fisco deveria ter retificado de ofício a apuração (considerando os valores de depreciação e amortização constantes da contabilidade) com base no art. 147, § 2º, do CTN. Requer, ainda, a nulidade da decisão recorrida, afirmando que “o acórdão ora recorrido é manifestamente nulo, pois não analisou a prova documental trazida pela Recorrente em sua Impugnação e que fundamentou os argumentos da Recorrente”. Repete, ainda, as razões de primeira instância, destacando: (...) 8. Como demonstram os Termos de Constatação, elaborados por auditores independentes (laudo contábil), acostados à Impugnação e como se verá nesse recurso, os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, EVEREST, GUARANI, CARY, TUPà e HIGHLINE e efetivamente registrados na contabilidade da companhia, que foram tributados (adicionados na apuração do IRPJ e da CSLL) pela Recorrente. (...) 27. Não se vê, contudo, um argumento sequer no v. acórdão que refute os argumentos dos pareceres anexados aos autos, os acórdãos do CARF mencionados e nem uma linha sequer sobre os Termos de Constatação. 28. Respeitosamente, não vale prosperar o entendimento do v. acórdão de que a prova apresentada pela Recorrente serve “apenas para pesquisa”. (...) 41. O art. 147, § 2º, do CTN é categórico ao afirmar que os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão da declaração: (...) 45. Assim, não poderia o v. acórdão, por um lado, alegar que “os pareceres acostados (...) servem apenas para pesquisa, mas não vinculam esta DRJ” e que a Recorrente não comprovou suas alegações e, por outro lado, desprezar as provas por ela juntadas. (...) 46. Ressalta-se que o acórdão menciona que, para a retificação de ofício mencionada no art. 147, § 2º, do CTN, os “erros têm de ser evidentes que pela simples leitura possam ser deduzidos, o que não é o caso sob análise”. Respeitosamente, tal entendimento não possui qualquer fundamento legal ou normativo, contrariando a própria redação do art. 147, § 2º, do CTN. (...) IV - DO MÉRITO – RAZÕES DE REFORMA DO V. ACÓRDÃO RECORRIDO IV.A - VIVO 800, EVEREST E GUARANI (...) Fl. 7280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 70 53. Como já mencionado na preliminar de nulidade acima, o v. acórdão desconsiderou, por completo, os pareceres acostados à Impugnação, elaborados por terceiros e com base na contabilidade e contratos da Recorrente, que comprovam que os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, EVEREST e GUARANI, efetivamente registrados na contabilidade da companhia, que foram tributados (adicionados na apuração do IRPJ e da CSLL) pela Recorrente. Veja-se. (...) 68. Ora, como se esclareceu, o presente caso não trata da amortização fiscal de ágio. O presente caso trata tão somente de meros erros de escrituração fiscal. 69. O próprio acórdão, se valendo do TVF, reconhece isso em diversas oportunidades, quando registra que as operações denominadas de GUARANI, VIVO 800 e EVEREST consistiram na mera aquisição de ativos tangíveis e intangíveis, com base nos contratos, e que o preço de aquisição corresponde integralmente a estes ativos, não havendo que se falar em ágio. Veja-se alguns exemplos trazidos do acórdão: 70. Apesar de se tratar de um erro facilmente constatado pela fiscalização, o Auto de Infração apenas glosou a amortização do ágio, sem, contudo, glosar simetricamente a adição das despesas de depreciação da mais valia dos ativos (torres) e da amortização do correspondente intangível (contratos) efetuada pela Recorrente. 71. A solução alcançada pelo Auto de Infração, mantido pela decisão recorrida, conduz a um resultado injusto e totalmente divorciado da realidade, pois apesar de ter ciência de que a Recorrente não deduziu a depreciação dos ativos e a amortização dos intangíveis adquiridos nestas operações, propõe a glosa dos valores registrados a título de ágio, mas não reconhece o direito à sua correspondente dedução ex vi do art. 57 e 58 da Lei nº 4.506/64. (...) 87. Como se conclui, a dedução do ágio não está em debate no presente caso, pois o que se discute é um mero erro de escrituração fiscal, passível de correção por ofício pelo Fisco ex vi do parágrafo 2º do art. 147 do CN. 88. No entanto, as acusações formuladas pelo Auto de Infração estão fundamentadas na suposta falta de “subsunção do fato concreto à norma jurídica”, art. 7º da Lei nº 9.532/97 e art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77. 89. Ocorre que, o Auto de Infração reconhece que não houve uma aquisição de participação em controlada ou coligada e que, portanto, inexiste ágio (goodwill), mas contraditoriamente deixam de examinar a depreciação e amortização dos ativos adquiridos. 90. Ora, se o Auto de Infração e o acórdão afirmam que a Recorrente realizou uma aquisição de ativos, como poderia enquadrar o lançamento no art. 7º da Lei nº 9.532/97 e no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, normas manifestamente inaplicáveis nessa hipótese? (...) 108. Veja-se que, da redação do dispositivo, é fácil concluir que é equivocada a alegação do acórdão de que a revisão de ofício é cabível em caso de “erros visíveis”. Tal limitação não consta do texto da lei, mas se trata de um ilegítimo acréscimo por parte do acórdão, sem qualquer fundamento legal ou normativo. (...) 112. Regulamentando esse dispositivo, o art. 68, da Instrução Normativa RFB nº 1.515/2014 e Anexos I e II, da Instrução Normativa SRF nº 162/199814 instituem a taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição dos ativos com base na vida útil dos bens, a qual corresponde a 120 meses (10 anos) no caso de instalações, resultando na depreciação de 10% ao ano. Fl. 7281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 71 (...) 153. Em outras palavras, não houve o pagamento de ágio na aquisição do controle de CARY, HIGHLINE e TUPÃ, na medida em que a diferença entre o valor justo dos ativos líquidos das investidas e seus respectivos valores de patrimônio líquido na época da aquisição correspondem à mais valia dos ativos tangíveis e intangíveis, segundo os laudos de avaliação a valor justo elaborados tempestivamente e arquivados junto à SRFB. (...) 181. Após a incorporação das investidas, a Recorrente, em atendimento ao disposto no § 3º do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, registrou a mais valia como parte do custo dos respectivos ativos (torres) e intangíveis (contratos), e deste modo adquiriu o direito ao cômputo da depreciação e da amortização da mais valia, tal como previsto naquele artigo. 182. Frise-se que o valor correspondente à depreciação dos ativos tangíveis (torres e antenas de telecomunicação) e da amortização dos intangíveis (contratos com clientes) atende ao disposto no art. 13, III, da Lei nº 9.249/1995, pois estes ativos são empregados na consecução das atividades principais da Recorrente. (...) 185. Com base nas considerações precedentes, pode-se concluir que: (i) no presente caso cabia ao Auto de Infração apenas examinar se o contribuinte cumpriu com os requisitos do art. 20 da Lei nº 12.973/2014, tendo em vista que os laudos por ele arquivados junto à SRFB já davam indicação de que o sobrepreço pago na aquisição dos investimentos tinha como causa a mais valia de ativos; e (i) não poderia o Auto de Infração ter fundamentado o lançamento com base em suposta infração aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, uma vez que tais dispositivos não eram aplicáveis à Recorrente, face à opção pela antecipação dos efeitos da Lei nº 12.973/2014, além da aquisição ocorrida na vigência desta lei (HIGHLINE). 186. Diante do erro cometido pelo contribuinte em sua escrituração fiscal, ao denominar de “ágio” os valores correspondentes à depreciação e amortização dos ativos e mais valia, competia à autoridade fiscal proceder à sua correção de ofício, como determina o § 2º do art. 147 do CTN. (...) 191. A Recorrente, portanto, espera que o v. acórdão seja reformado, para que: a) o lançamento seja declarado nulo, porque o enquadramento legal (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97) por ele invocado é inaplicável ao presente caso, uma vez que a Recorrente se encontrava sujeita ao regime jurídico da Lei nº 12.973/2014; b) seja afastado o lançamento, visto que a depreciação e a amortização dos ativos e de suas correspondentes mais valia foram equivocadamente adicionados (tributados) na apuração do IRPJ e da CSLL. Contudo, esses valores são equivalentes ao montante que foi deduzido erroneamente a título de ágio. Tivesse a Recorrente procedido à escrituração fiscal corretamente, o resultado teria sido o mesmo; c) seja afastado o lançamento, pois competia ao Auto de Infração ter procedido à correção de ofício dos erros do contribuinte, nos termos do art. 147, § 2º, do CTN. (...) 194. As taxas de depreciação dos bens e amortização dos contratos praticamente se equivalem à taxa de amortização dos valores erroneamente denominados de ágio (10 anos), razão pela qual não se identificaram diferenças substanciais (...) 199. A demonstração de que os valores deduzidos correspondiam em substância à depreciação e à amortização dos ativos e mais valia encontra-se no próprio Termo de Constatação, elaborado por KPMG Assessores Ltda., juntado na Impugnação, segundo o qual: Fl. 7282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 72 (...) 217. Em relação à REDE SUL, o v. acórdão afirma que não houve ágio gerado na operação, haja vista o pagamento de valor menor do que o valor patrimonial apurado em laudo de avaliação. Veja-se: (...) 226. Até a edição desta lei, porém, vigorou o regime previsto na redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, segundo qual o ágio consistia simplesmente na “diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I [valor de patrimônio líquido contábil das ações]”. (...) 229. O investimento em REDE SUL foi adquirido em 24/09/2013, justamente na vigência da legislação anterior. Como o valor de patrimônio líquido contábil da participação em REDE SUL era de R$ 36 milhões, toda a diferença em relação ao preço de aquisição (R$ 149 milhões18) consistiu, para fins fiscais, em ágio (R$ 113 milhões) e este foi fundamentado, segundo o laudo da KPMG de 31 de março de 2014, em expectativa de rentabilidade futura, avaliada segundo a metodologia do fluxo de caixa descontado. (...) 237. A despeito de reconhecer que o ágio na aquisição da Rede Sul Telecomunicações foi apurado nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, e utilizar esses dispositivos como fundamento para o lançamento, o Auto de Infração e o v. acórdão recorrido concluem ser indedutível a sua amortização, por lhe aplicar a metodologia instituída a partir da Lei nº 12.973/14 que dá nova redação ao art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, alterando o conceito de ágio por rentabilidade futura, e lhe introduz o § 5º, segundo o qual (...) 242. Desse modo, considerando que na data de aquisição o patrimônio líquido da investida era de R$ 36.381.924,00, conforme Anexo 3.4 do Contrato de Compra de Participação Acionária, a Recorrente apurou um ágio por rentabilidade futura de R$ 112.900.185,00, o qual foi amortizado à razão de 1/72 (um setenta e dois avos) para cada mês: (...) 250. Subsidiariamente, caso se entenda que a aquisição da Rede Sul deve se sujeitar ao regramento instituído pela Lei nº 12.973/2014, conforme a metodologia aplicada pelo Auto de Infração, mantida pelo v. acórdão recorrido, faz-se necessário ao menos reconhecer o direito da Recorrente à depreciação dos ativos e à amortização dos intangíveis, nos termos dos arts. 20 e 41 da referida lei. (...) NECESSÁRIA DESQUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO (...) INEXISTÊNCIA DE CONDUTAS QUALIFICADORAS DA MULTA DE OFÍCIO (...) INSUBSISTÊNCIA DA APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS COM MULTA DE OFÍCIO: PRINCÍPIO DA ABSORÇÃO (...) Cientificados da Decisão de Primeira Instância em 12/09/2023 (e-fls. 7003) e 11/09/2023 (e- fl. 7002) os responsáveis solidários ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO e FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA apresentaram Recursos Voluntários em 10/10/2023 (e-fls. 7133 e 7098 e ss), em que alegam razões para a nulidade ou cancelamento da responsabilidade solidária, Fl. 7283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 73 afirmando que não restou demonstrado que atos foram praticados pelas pessoas que se pretende responsabilizar solidariamente, no período de 2013 a 2015; que nenhum dos Recorrentes figurava como administrador da SBA TORRES; que o registro equivocado dos ágios dessas aquisições e incorporações, foi feito quando os Recorrentes sequer exerciam cargo na administração da SBA, pelo que estes não participaram daquelas operações, nem tampouco da decisão sobre a forma como deveria ser feita a sua escrituração fiscal. VOTO Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator Os Recursos Voluntários são tempestivos. Cumpridos os demais requisitos de admissibilidade, deles conheço. Trata-se de recursos voluntários em que SBA TORRES BRASIL LIMITADA e os responsáveis solidários FERNANDO CINCI AVELINO DA SILVA – CPF 280.100.728-50 E ROBERTO DELLA PIAZZA FILHO – CPF 913.193.407-25 insurgem-se contra decisão no Acórdão da DRJ (n. 107-023.708 – 5ª TURMA/DRJ07, e-fls. 6783 e ss) que considerou procedente o lançamento de ofício e manteve as responsabilidades solidárias. A razão apontada para a lavratura consubstanciou-se em amortização de saldo de ágio decorrente das operações, para os anos de 2017, 2018 e 2019, com as aquisições de portifólios denominados EVEREST, CARY, VIVO 800, REDE SUL, TUPÃ, HIGHLINE e GUARANI. A Fiscalização afirmou que o contribuinte “artificialmente reduziu de maneira planejada, e informou incorretamente em ECF, seu lucro real; quando amortizou indevidamente valores derivados de reorganizações societárias irregulares, de simples compra de Ativo e de Contratos de concessão de uso”. A contribuinte alegou preliminarmente em Recurso Voluntário 04/10/2023 (e-fls. 7005) que o presente caso não trata da amortização fiscal de ágio (traz algumas alegações somente subsidiárias que afastariam a autuação por glosa de despesa com ágio, concentrando-se no portifólio Redesul). Afirma, principalmente, que cometeu erro formal ao declarar no LALUR, LACS e em suas ECF, os valores (dedução de ágio) correspondentes à mais valia dos portifólios adquiridos. Afirma que o Fisco deveria ter retificado de ofício a apuração de seu lucro real, considerando os valores de depreciação e amortização constantes da contabilidade, com base no art. 147, § 2º, do CTN. Acrescenta, ainda, que “o efeito fiscal foi neutro uma vez que a Recorrente, ao mesmo tempo em que amortizou os valores em sua escrita fiscal sob a denominação de “ágio”, por um prazo de 10 anos, também adicionou, para fins de apuração de IRPJ e CSLL, as despesas relativas à depreciação dos ativos (torres, em cujo custo se encontra registrada a mais valia) pelo prazo de vida útil remanescente e à amortização dos intangíveis (contratos de locação por prazo determinado de 10 anos, em cujo custo foi registrada a correspondente mais valia)”. Fl. 7284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 74 Requer, ainda, a nulidade da decisão recorrida, afirmando que “o acórdão ora recorrido é manifestamente nulo, pois não analisou a prova documental trazida pela Recorrente em sua Impugnação e que fundamentou os argumentos da Recorrente”. Deve-se preliminarmente analisar neste voto o pleito do Recorrente quando afirma que o presente caso não trata da amortização fiscal de ágio; que cometeu erro formal ao declarar em LALUR, LACS e em suas ECF os valores (dedução de ágio) correspondentes à mais valia dos portifólios adquiridos; e que o Fisco deveria ter retificado de ofício a apuração do IRPJ/CSLL anual, considerando os valores de depreciação e amortização constantes da contabilidade, com base no art. 147, § 2º, do CTN. Caso se decida que o litígio não trata de amortização de ágio, poderíamos começar a tratar de depreciação de ativos / amortização de intangíveis, como quer a Recorrente. Caso contrário, o litígio se resolve neste campo (amortização de ágio pelo contribuinte e glosado pelo Fisco). O art. 17 do Decreto 70.235/72 prescreve que considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. E no caso presente a impugnante afirma categoricamente que as despesas lançadas à título de ágio (exclusões que ela própria fez no LALUR) são indevidas e que o Fisco acertou quando glosou estas exclusões. Afirma: “68. Ora, como se esclareceu, o presente caso não trata da amortização fiscal de ágio.” Mas, solicita, em seus termos, que a autuação seja revertida, pois sua contabilidade traria despesas, nos mesmos montantes dos ágios glosados, que se refeririam a depreciações de imobilizado e amortizações de intangíveis advindos dos portifólios adquiridos. O presente caso trataria tão somente de meros erros de escrituração fiscal. Nos seus termos: (...) os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, EVEREST, GUARANI, CARY, TUPà e HIGHLINE e efetivamente registrados na contabilidade da companhia, que foram tributados (adicionados na apuração do IRPJ e da CSLL) pela Recorrente. Se não há litígio sobre a matéria lançada, pelo menos em relação à principal infração que consta do lançamento de ofício, impõe-se a questão: cabe aos julgadores administrativos (DRJ e CARF) apreciar e acatar o pleito (subsidiário) da Impugnante/Recorrente de deduzir dos valores lançados (ágio), outros valores constantes de seu LALUR, em montante (equivalentes ao lançado, segundo alega), mas que se refeririam a despesas de depreciação dos ativos e a amortização dos contratos relativos aos portfólios, que o Recorrente supostamente teria direito, mas não deduziu em seu lucro real ? Entendo que não. E consequentemente, como se tem decidido com frequência nesta CARF, só há nulidade quando a decisão deixa de analisar um dos fundamentos constantes do recurso, que, de forma autônoma, seria capaz de afastar a disposição do quanto decidido. A Recorrente alega que não está fazendo um pleito a estas instâncias julgadoras, mas que se trataria de uma obrigação da fiscalização. Que esta errou ao não aplicar seu dever de ofício e corrigir um (suposto) erro dele (Recorrente). Nos termos da Recorrente: Fl. 7285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 75 41. O art. 147, § 2º, do CTN é categórico ao afirmar que os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão da declaração: (...) 68. Ora, como se esclareceu, o presente caso não trata da amortização fiscal de ágio. O presente caso trata tão somente de meros erros de escrituração fiscal. (...) 70. Apesar de se tratar de um erro facilmente constatado pela fiscalização, o Auto de Infração apenas glosou a amortização do ágio, sem, contudo, glosar simetricamente a adição das despesas de depreciação da mais valia dos ativos (torres) e da amortização do correspondente intangível (contratos) efetuada pela Recorrente. (...) 87. Como se conclui, a dedução do ágio não está em debate no presente caso, pois o que se discute é um mero erro de escrituração fiscal, passível de correção por ofício pelo Fisco ex vi do parágrafo 2º do art. 147 do CN. Cabe a princípio, em análise a esta afirmação da Recorrente, averiguar a que matéria se debruçou a autoridade administrativa no curso da Fiscalização (ágio ou depreciação/amortização), que analisou sete ágios diferentes, e que redundou na autuação, e se algum pleito de retificação de erro foi levado à autoridade lançadora. Em seguida, apreciaremos o alcance do prescrito pelo art. 147, § 2º, do CTN, e se este permite, nesta instância julgadora, o atendimento do pleito do Recorrente de retificação de sua contabilidade fiscal. E depois, e na hipótese de decidir-se competir à instância recursal tal retificação, averiguar a possibilidade de estar correta a afirmação do Recorrente de que “os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios...”. Em resposta à primeira pergunta constatamos que a fiscalização se ocupou em analisar as rubricas, postas no LALUR e confirmadas em termos de respostas às intimações, de dedução de ágio. E em nenhum momento durante o procedimento de fiscalização o contribuinte alegou que errou em sua escrituração fiscal, e que tais rubricas deveriam ser analisadas como dedução de depreciação/amortização dos ativos que compunham os portifólios adquiridos (com exceção da aquisição dos portifólios GUARANI e HIGHLINE). Ao contrário, tentou comprovar que tinha, sim, direito à dedução de despesas com ágio para os portifólios VIVO 800, EVEREST, CARY, TUPà e REDESUL. Reproduzo o teor do Termo de Intimação n. 01 (e-fls. 560), em que a fiscalização, de posse dos lançamentos contábeis da ECF e LALUR/LACS de dedução de ágio, solicita a confirmação e comprovação do escriturado: CONTEXTO No exercício das funções legais de Auditora Fiscal da Receita Federal do Brasil, em conformidade com o disposto no artigo 7º da lei 2.354/54 e no artigo 7o do Decreto nº 70.235/72, em cumprimento à determinação do TDPF acima referido, intimamos o contribuinte acima identificado, para entrega, no prazo de 10 (dez) dias, das informações e documentos abaixo relacionados, relativos às amortizações de ágio denominadas Cary, Tupã, Vivo 800 e RedeSul declaradas no Registro M300 das ECF Fl. 7286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 76 B8956D81F08A7DDB0F007C39971FC293D953F735-7, 684B091D3C06B6D835E619870E13067853CF3A21-5 e 03B970D87D63E91CFE9F820A29058DD059664E41-0, referentes aos anos-calendário 2016 e 2017: 1- Informar o tratamento fiscal aplicado às amortizações, indicando sua origem; 2- Apresentar o laudo de avaliação dos eventos que deram origem ao ágio; 3- Apresentar organograma das reorganizações societárias ocorridas, desde sua constituição, até a data da incorporação; 4- O valor total do ágio gerado nas reorganizações societárias, bem como o período da respectiva amortização, o valor amortizado em cada ano (detalhado mensalmente) e o saldo a amortizar, caso exista. (Destaquei). Em petição de 30 de janeiro de 2020 (e-fl. 568 e ss) a então fiscalizada adiantou: (...) 1- Informar o tratamento fiscal aplicado às amortizações, indicando sua origem; SBA: Com base nos documentos e informações que serão apresentados a seguir, as amortizações foram consideradas fiscalmente dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL. As amortizações têm por origem o ágio gerado nas operações relacionadas aos projetos Cary, Tupã, Vivo 800 e RedeSul. (...) 4- O valor total do ágio gerado nas reorganizações societárias, bem como o período da respectiva amortização, o valor amortizado em cada ano (detalhado mensalmente) e o saldo a amortizar, caso exista; SBA: Segue anexo o documento (Doc. 04 – Doc_Comprobatorios0004) que demonstra (i) o valor total do ágio por projeto; (ii) o valor do ágio amortizado mensalmente no período de 2016 e no período de 2017 por projeto; e (iii) o saldo de ágio ainda pendente de amortização por projeto, em dezembro de 2017 (período coberto pela fiscalização). (Destaquei) Em petição de 26 de abril de 2021 (e-fl. 1087 e ss) a então fiscalizada sustentava as operações societárias em que entendia ter gerado ágio amortizável: 1- Apresentar descritivo cronológico, com valores e datas, dos passos (Aquisições, reorganizações societárias, etc.) relativos aos valores considerados como ágio das operações Cary, Tupã, Vivo 800 e Rede Sul. Respaldar os atos/passos com documentos (Contratos das operações, comprovação de pagamentos, Contratos das empresas responsáveis por laudos, etc.) SBA: Em conjunto aos demais documentos e esclarecimentos fornecidos no curso do presente processo de fiscalização, especialmente junto à resposta ao Termo de Intimação nº 01, a Fiscalizada apresenta abaixo descritivo cronológico, com valores e datas relativos às operações, de forma individualizada, bem como documentação suporte que entende atender ao quanto solicitado, conforme abaixo: (...) (Destaquei). Ainda no sentido de sustentar que as operações societárias teriam gerado ágio amortizável, o contribuinte anexou à petição de 23 de novembro de 2021 (e-fl. 3242), resposta à Fl. 7287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 77 Intimação n. 10, demonstrativo em que especifica os valores amortizados de ágio fiscal dos portifólios Cary, Tupã, Vivo 800 e Rede Sul para o ano de 2017 (Anexo 40), de seguinte teor (e-fl. 4772): Como vimos, só depois de cientificada do lançamento de ofício, a contribuinte, em Impugnação/Recurso Voluntário, passa a sustentar que errou ao deduzir ágios nas operações com VIVO 800, EVEREST, CARY e TUPÃ. Mas que teria direito a valor equivalente de dedução de depreciação/amortização de intangíveis. Para o ágio REDE SUL, o contribuinte sustenta sua dedutibilidade mesmo em Impugnação/Recurso Voluntário. Ressalvamos que, referindo-se especificamente aos Ágio GUARANI e Ágio HIGHLINE, em petição de 14 de fevereiro de 2022 (e-fl. 5440 e ss), a então fiscalizada assevera que o fundamento das exclusões é o inciso III, do art. 13 da Lei 9.249/1995 e o art. 41 da Lei 12.973/14: (...) 3- Foram identificados na escrituração fiscal da intimada os seguintes valores em 2018, que se referem a exclusão escriturada à linha 161 do Lalur (Registro M300) e do LACS (Registro M350), sob denominação “Depreciação: Diferença entre depreciação contábil e fiscal”: Ágio Guarani: R$ 51.933.578,16 Ágio Highline: R$ 41.056.970,59 a) Apresentar memória de cálculo destes ágios; b) Indicar o fundamento econômico dos ágios; e c) Indicar a fundamentação legal para a exclusão daqueles ágios na apuração do lucro real. SBA: a) A Fiscalizada apresenta a memória de cálculo com os valores amortizados e depreciados. (Doc. 03 – Doc_Comprobatorios0003). b) O fundamento econômico dos valores amortizados se encontra identificado nos laudos apresentados na resposta ao Termo de Intimação nº 8. c) A fundamentação legal das exclusões é o inciso III, do art. 13 da Lei 9.249/1995 e o art. 41 da Lei 12.973/14. (Destaquei). Ou seja, para os ágios EVEREST, CARY, VIVO 800, TUPà e REDESUL, não se confirma a acusação do contribuinte que cometera erro em sua contabilidade fiscal. Ao contrário, há farta confirmação, advinda do próprio contribuinte, de que pretendia deduzir ágio resultante de organização societária. Destes, apresenta os comprovantes da aquisição dos portifólios, mas só conseguiu comprovar a aquisição societária para os portifólios CARY, TUPà e REDESUL. Ao final, tentou, durante o procedimento fiscal, mas não conseguiu, comprovar os requisitos requeridos pelo art. 7º e 8º da Lei 9.532/97. Ou seja, para os ágios EVEREST, CARY, VIVO 800 e TUPà não Fl. 7288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 78 houve mero erro contábil. Houve um erro de estratégia tributária, que o Recorrente tenta reverter na impugnação, imputando a culpa de seu infortúnio ao Fisco. O que constato é que o contribuinte, antes do início do procedimento fiscal, ainda quando gozava de espontaneidade, tomou uma decisão que lhe pareceu mais vantajosa: a de não deduzir fiscalmente as despesas com depreciação/amortização. Compreendo as razões que podem ter influenciado esta decisão do contribuinte. As despesas anuais de depreciação e amortização não podem se resumir à simples divisão de todo o valor despendido com os portifólios dividido por dez, de dez anos (como, agora, em recurso, pleiteia a Recorrente). Deve-se analisar cada ativo (tangível e intangível) que compõe o portifólio adquirido e averiguar se este é depreciável ou amortizável, para fins fiscais, e por qual prazo. Constatando que a maior parte dos dispêndios se referiam a intangíveis, que só são amortizáveis quando se constituírem de direitos temporários (vide art. 58, caput, da lei 4.506/64), a opção de depreciar/amortizar pode não ter parecido ao contribuinte a melhor. Por isso partiu para o ágio. O próprio texto do art. 7º da Lei 9.532/97 prescreve que a dedução de ágio poderá ser empreendida, e não deverá ser empreendida: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) (Destaquei) O fato é que o contribuinte optou por deduzir despesas de ágio (portifólios EVEREST, CARY, VIVO 800, TUPà e REDESUL), nos termos previstos nos artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97. Não cabe agora, em pleno PAF, uma mudança de opção, quando a primeira opção mostrou-se desfavorável. Requer o Recorrente, na verdade, o começo de uma nova auditoria, já que o procedimento de aferição da despesa de depreciação e amortização de intangíveis não é tão simples e não foi empreendido pelo Fisco em nenhum momento. Adiante-se que uma decisão em processo administrativo fiscal não pode se constituir em uma ordem de início de novas auditorias, seja para aumentar ou para diminuir tributos a pagar. Conforme previsto nos artigos 15 a 17 do Decreto 70.235/72, cabe à impugnação trazer contestação à matéria lançada, e não requerimento de novas auditorias. No caso presente a DRJ concentrou-se na impugnação, no que corresponde à matéria lançada, rechaçando a aplicação do § 2º do art. 147 do CTN, nos termos requeridos pelo Impugnante: No caso em comento, são diversos ágios a serem analisados, sendo que cada caso deve ser analisado separadamente, e verificar a aplicação da lei para cada caso, o que será feito na análise do mérito. De qualquer maneira, mesmo que tenha ocorrido algum erro no enquadramento legal, tal fato é insuficiente para se anular um Auto de Infração. Quanto à retificação de ofício de declarações do contribuinte, há que se interpretar o disposto no § 2º do art. 147 do CTN. Tal dispositivo dispõe que os erros contidos na Fl. 7289DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/135.htm#art69ii https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm#art10 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm#art10 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 79 declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela. Tais erros tem de ser evidentes que pela simples leitura possam ser deduzidos, o que não é o caso sob análise. A averiguação de se os preceitos que permitem a amortização de ágio foram cumpridos coube ao Fisco. Mas, não cabe ao Fisco, depois de findo o procedimento administrativo de averiguação da procedência da dedução do ágio, fazer nova averiguação sobre nova matéria. Muito menos cabe às instâncias recursais comandar nova auditoria (para averiguar os quantitativos eventualmente depreciáveis/amortizáveis), já que o pleito de correção do suposto erro (dele, contribuinte) foi levado primeiro à DRJ. Esta nova matéria seria constatar até que montante poderia o contribuinte deduzir nos anos calendários em questão as supostas despesas com depreciação de ativos e amortização de intangíveis. Seria, repito, uma nova auditoria, de inciativa do contribuinte (não autorizada em um PAF), que executaria uma mudança em sua opção anterior de deduzir ágio e não depreciar/amortizar intangíveis, e que ele supõe ser um dever do Fisco. Mesmo o prescrito pelo art. 147, § 2º, do CTN não permite, nesta instância julgadora, o atendimento do pleito da Recorrente. Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação. § 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do êrro em que se funde, e antes de notificado o lançamento. § 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela. Trata-se de dispositivo que regula a modalidade de lançamento por declaração, em que o Fisco age com base nas informações prestadas pelo sujeito passivo. Em um primeiro momento foi isto que aconteceu: o Fisco verificou que havia (segundo opção manifesta do contribuinte) deduções de despesas de ágio diminuindo os tributos devidos e averiguou se eram ou não dedutíveis. Não cabe, segundo penso, inferir que o Fisco, após este procedimento, deve revisar a contabilidade fiscal do contribuinte, de ofício, para averiguar se há alguma outra despesa que pudesse ser trazida para o cômputo do lucro real para diminuir o crédito tributário. As despesas de depreciação/amortização, que o contribuinte alega ser uma obrigação do Fisco apurar, é (também) na verdade uma faculdade/opção do contribuinte, conforme se constata do prescrito nos artigos 57 e 58 da Lei 4506/64: Art. 57. Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal. (...) Art. 58. Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à recuperação do capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitada, tais como: (...) (Destaquei) Fl. 7290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 80 Desta forma, meu voto é por manter a opção manifestada pelo contribuinte em seu LALUR e durante o procedimento de fiscalização, que indicava que deduziu suas despesas como amortização de ágio (para os ágios VIVO 800, EVEREST, CARY, TUPà e REDESUL), e confirmar a tributação, já que não contestada em Impugnação/Recurso Voluntário, e negar o pleito de retificação de ofício da contabilidade fiscal do contribuinte. Já no caso dos ágios GUARANI E HIGHLINE, deveria o auto de infração manter a opção claramente manifestada da então fiscalizada de depreciação/amortização destes ativos. Como o lançamento glosou a dedução de despesas com ágio sem considerar a opção por depreciação/amortização e conferir a alegada despesa, a glosa deve ser cancelada para estes ágios. Considerando que não há a possibilidade de mudança na opção pela dedução, não cabe o pedido de nulidade do acordão recorrido por este não ter se debruçado sobre os fundamentos nos pareceres trazidos anexos à impugnação. Isto porque versaram justamente sobre a matéria preclusa, qual seja, dedução de depreciação/amortização e defesa da equivalência das despesas de depreciação/amortização com as despesas com ágio, para os ágios VIVO 800, EVEREST, CARY e TUPÃ. Some-se a isso a constatação de que nenhum documento novo, que comprovasse a natureza e prazo para depreciação / amortização de intangíveis foram colados aos autos com a impugnação, constituindo-se os pareceres em reforço argumentativo do já tratado em fiscalização/impugnação. Enfim, não cabe o pleito do recorrente de nulidade no acórdão recorrido, por não apreciação de pareceres que intentavam convencer que o montante da depreciação/amortização equivaleria à glosa de despesas de amortização de ágio, já que entendo estar certa a DRJ quando assevera que sequer a troca de opção (de amortização de ágio para depreciação/amortização de intangíveis) pode ser deferida. Sendo assim, não faz sentido empreender tal tentativa de equiparação. Pelo exposto, meu voto é por dar parcial provimento ao recurso voluntário para manter a glosa da amortização para os ágios VIVO 800, EVEREST, CARY e TUPà e exonerar a tributação referente aos ágios GUARANI e HIGHLINE. Se vencido (e não fui), e a Turma entender (e não entendeu) que caberia uma nova apuração para as despesas que inicialmente foram deduzidas como amortização de ágio, ainda assim entendo que está comprovado nos autos e constatado no acórdão recorrido que não haveria a possibilidade de se computar como depreciação/amortização de intangíveis o mesmo montante que incialmente foi deduzido como amortização de ágio, como afirma a Recorrente. Assim dispôs a Recorrente: (...) 8. Como demonstram os Termos de Constatação, elaborados por auditores independentes (laudo contábil), acostados à Impugnação e como se verá nesse recurso, os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, EVEREST, GUARANI, CARY, TUPà e HIGHLINE e efetivamente registrados na contabilidade da companhia, que foram tributados (adicionados na apuração do IRPJ e da CSLL) pela Recorrente. (...) Fl. 7291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 81 Não tem razão a Recorrente. Primeiro, por não haver sequer comprovação de que os mesmos valores que foram debitados a título de ágio foram adicionados a título de depreciação/amortização de intangíveis. E neste ponto assim dispôs a DRJ, referindo-se ao ágio Vivo 800: As alegações não se sustentam, não há nenhuma adição que coincida com qualquer com os valores citados, nem com a soma dos mesmos, nem os valores das parcelas alegadas pela interessada coincidem com os valores do LALUR, conforme pode ser verificado na figura a seguir: Não há documentos que comprovem os valores alegados da depreciação das torres e da amortização do intangível, nem a composição dos valores totais de depreciação e amortização. Também não foi explicitada pela interessada a composição do item outras adições, de modo a se verificar se houve a adição de R$ 31.359.030,26. De qualquer maneira, a soma dos valores alegados não coincide com as adições. Não há documentos que comprovem o efeito fiscal alegado, correspondente a uma exclusão de R$ 246.455,71, não há comprovação dos valores adicionados, nem dos excluídos. Observe-se que, no exame da parte B do LALUR e seus reflexos na parte A, não há nenhuma adição de R$ 31.359.030,26, mas somente uma exclusão neste valor e se refere a ágio, conforme se pode ver na figura a seguir: Fl. 7292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 82 Fl. 7293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 83 Como se vê, não há como se acatar as alegações de que houve ausência de prejuízo ao erário, posto que, houve exclusões que não deveriam ter sido feitas, diminuindo o lucro real, devendo ser ressaltado que a autuação está corretamente fundamentada. Atente-se que o valor de R$ 313.590.303, que seria a base de para a amortização em 10 anos de R$ 31.359.030 decorre da mais valia e do intangível, conforme que demonstrativo do próprio contribuinte que nomeou como memória do cálculo de ágio. Ressalte-se que a mais valia não é amortizável conforme visto anteriormente (DL nº 1.598/77, art. 20, II. Os intangíveis somente podem ser amortizados se: (a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e (b) o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade. Ocorre que tais itens não foram comprovados. O prazo de 10 anos se refere a depreciação das torres, mas não se refere aos intangíveis. Atente-se que o prazo de 60 meses para a amortização de ágio é um prazo mínimo, o contribuinte pode utilizar um tempo maior. No caso, a utilização do prazo de 10 anos foi utilizada para coincidir com a amortização da mais valia e do intangível, ou seja, faz parte do planejamento de atos simulados. O inciso I, do art. 325 do RIR 1999, cuja origem legal é o art. 58 da Lei nº 4.506/1964 dispõe que somente podem ser amortizado o valor aplicado com duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitado: RIR 1999 Art. 325. Poderão ser amortizados: I - o capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitado, tais como (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58): [...] Lei nº 4.506/64 Fl. 7294DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 84 [...] Art. 58. Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à recuperação do capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitada, tais como: [...] Não consta nos contratos tal prazo. Aliás, no Laudo consta que somente é passível de amortização o valor de R$ 49.183, o que obviamente exclui o intangível e a mais valia. Segue a figura: No laudo não há qualquer referência a amortização da mais valia e do intangível, aliás há um alerta no Laudo da KPMG explicando que de acordo com a legislação tributária brasileira, a boa vontade e os intangíveis não são amortizados para fins fiscais e que os benefícios da amortização fiscal foram excluídos da análise. Atente-se que, tendo a empresa amortizado na sua contabilidade a mais valia e o intangível, cabe a adição destes itens na apuração do lucro real e base de cálculo da CSLL, posto que, são indedutíveis para a apuração destes tributos. O fato de constar no Lalur que faz parte da ECF, no item 86 do Registro M300, a adição relativa à amortização de contratos, que correspondem aos intangíveis e mais valia, indica a existência da amortização contábil. Segue a figura, como exemplo relativo ao ano de 2018, mas que se repetiu nos outros anos: Tal adição não tem relação com ágio. As adições devem ser feitas, mas não deve ser efetuada nenhuma exclusão, principalmente relativa a um ágio inexistente. Na verdade, as exclusões que possuem o título de ágio foram feitas para deduzir algo que é indedutível, ou seja, a dedução de mais valia e intangível. Aliás, não tem sentido, na mesma ECF, registrar uma exclusão e depois fazer uma adição de mesmo valor. Mas, mesmo que se verificasse esta coincidência (equivalência), tratar-se-iam de lançamentos contábeis sem comprovação. Dever-se-ia perquirir a natureza de cada bem a ser depreciado e amortizado (intangível), para se definir o prazo da depreciação/amortização e a cota cabível para cada mês/ano. E aqui o contribuinte adotou uma premissa que lhe foi extremamente favorável e equivocada. Fixou um prazo de 10 anos para todos os bens, e limitou os bens Fl. 7295DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 85 imobilizados a uma espécie (torre) e os ativos intangíveis a uma espécie também (contratos com clientes). Assim dispôs em impugnação: Os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, CARY, EVEREST, GUARANI, HIGHLINE e TUPà efetivamente registrados na contabilidade que foram tributados Seria fácil fazer a comprovação de que lançou na contabilidade (e adicionou no Lalur) um valor no mesmo montante do que deduziu no Lalur de amortização de ágio. Mas, em um primeiro momento seriam só lançamentos (e é esta comprovação que pretende o contribuinte ao contratar os pareceres a que se refere). Mas, mais difícil é comprovar que todos seus intangíveis podem ser representados por “contratos”, que há um prazo limite para usufruto de todos estes intangíveis, e que este prazo é de dez anos. Ou que todos os seus ativos imobilizados podem ser representados pelo denominativo de “torres”, e que o prazo de depreciação deste conjunto é de dez anos. Ora, em regra, intangíveis não são amortizáveis. Neste sentido o art. 58 da Lei 4506/64, já reproduzido. Citamos como exemplo os documentos analisados no voto da DRJ referentes ao ágio Guarani, em que o próprio laudo da KPMG contratado pela Recorrente deixou este testemunho: (...) A operação que gerou o ágio Guarani resume-se em compra de portifólio do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura, efetuada pelo CONTRATO DE CESSÃO DO DIREITO DE EXPLORAÇÃO COMERCIAL E USO DE ITENS DE INFRAESTRUTURA E ÁREAS QUE ENTRE SI e seu aditivo, celebrado entre TELEMAR NORTE LESTE S/A E OI S/A DE UM LADO E SBA TORRES BRASIL, LIMITADA, DE OUTRO (DOC. 02 - Termo de Anexação de Arquivo não paginável - fl. 5823). Tal fato está inserto na cláusula segunda do contrato, conforme figura a seguir: (...) No Laudo da KPMG (DOC. 10 - Termo de Anexação de Arquivo não paginável - fl. 5844), datado de 21/01/2015, há a discriminação de valores e da natureza dos ativos adquiridos, além de uma avaliação de NEGÓCIO EM ANDAMENTO. (...) Compulsando-se o Laudo da KPMG, verifica-se que não há nenhuma citação relativa a ágio. No item 1.1 do laudo que contém a visão geral do negócio jurídico consta que a interessada adquiriu um acordo de Direito de Uso da OI S.A relativo a 2.113 sites de concessão de torres, mediante o pagamento de R$ 686,7 milhões. A OI tinha recebido uma concessão do governo brasileiro para operar serviços de telefonia fixa em certos lugares. (...) Segue figura com os valores dos intangíveis avaliados: Fl. 7296DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 86 No Laudo KPMG, consta a informação de que de acordo com a legislação tributária brasileira, a boa vontade e os intangíveis não são amortizados para fins fiscais e que os benefícios da amortização fiscal foram excluídos da análise. Na página 152 do Laudo KPMG, foi repetido tal disposição. Os intangíveis mais frequentes nos diversos contratos (dados retirados do relatório do acórdão da DRJ, com referência às e-fls. 6797 e ss, tomando como exemplo os portifólios Guarani, VIVO 800 e Carry) são: - Portifólio Guarani: Contrato de cessão do direito de exploração comercial e uso de itens e áreas; - Portifólio VIVO 800: contratos de locação de imóveis relacionados ao espaço físico onde estão instalados trinta das respectivas torres; Contrato de Cessão de Uso de Infraestrutura; cessão de direitos sobre contratos de compartilhamento de infraestrutura celebrados entre a Vivo e seus clientes; Espaço Livre das Torres (As torres adquiridas pela SBA possuem espaço livre e o arrendamento deste espaço gera receita); - Portifólio Carry: intangível da localização da Rede (espaço para localização das torres); cessão de direitos sobre contratos de compartilhamento de infraestrutura celebrados entre a OI e seus clientes; Espaço Livre das Torres; Não há razão para concluir que os intangíveis citados sejam temporários. Desta forma, não seriam amortizáveis. Conforme leciona Higuchi (2017), a pessoa jurídica poderá computar na determinação do lucro real, em cada período-base, a quota de amortização de capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha prazo limitado em decorrência de lei ou contrato. Mas, se não há certeza de prazo final para o usufruto deste direito, não deve haver amortização. Por exemplo, cita o autor: “o custo de aquisição de uma marca não é amortizável porque o registro é prorrogável por período de dez anos sucessivamente”. Ainda segundo Higuchi, e em base na jurisprudência, custo de aquisição de direitos de exploração de fundo de comércio (sem prazo de validade, como no caso concreto), não são amortizáveis. Fl. 7297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 87 Logo, não há razão para a fixação do prazo de dez anos para a amortização de todos os intangíveis dos portifólios adquiridos pela Recorrente. E tal análise é importante, porque a maior parte dos valores despendidos pelas aquisições correspondia justamente a intangíveis, e não ao imobilizado. Como exemplo, para o Ágio CARY (Laudo de Avaliação Econômico – Financeira de certos Ativos relacionados a Aquisição de 2007 Torres da Oi S.A” (Anexo 42, pág. 35)): E mesmo que nos detivermos no imobilizado, há reparos a fazer na previsão de depreciação. Terrenos próprios não são depreciáveis, terrenos alugados tem contratos que são prorrogados, para o caso concreto, indefinidamente. Já as torres têm vida útil bem maior do que o previsto pela Recorrente. Defende a Recorrente que só para a estrutura das torres há um prazo de dez anos, com base no Anexos I e II, da Instrução Normativa SRF nº 162/1998. Diz em Recurso, defendendo que as torres se classificariam por “instalações”: (...) 111. Por sua vez, o direito à depreciação de bens do ativo imobilizado encontra-se previsto no art. 57 da Lei nº 4.506/64, disciplinado no artigo 305 e seguintes do RIR/9913 (...) 112. Regulamentando esse dispositivo, o art. 68, da Instrução Normativa RFB nº 1.515/2014 e Anexos I e II, da Instrução Normativa SRF nº 162/1998, instituem a taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição dos ativos com base na vida útil dos bens, a qual corresponde a 120 meses (10 anos) no caso de instalações, resultando na depreciação de 10% ao ano. (...) 114. Aliás, não só a Recorrente possui o direito de amortização e depreciação dos ativos, comprovado em laudo e atendendo todas as condições da Lei nº 12.973/2014, como guarda correlação com o prazo utilizado pela Recorrente para amortizar o valor pago. Ou seja, apesar de o valor pago ter sido equivocadamente registrado no LALUR, no LACS e na ECF como ágio, ele foi aproveitado à razão de 120 meses (10 anos), sendo este definido em razão do prazo de contratação que justificou a aquisição das torres, de forma que este erro não resultou em qualquer vantagem fiscal à Recorrente. Assim dispunha a Instrução Normativa SRF nº 162/1998, em seu art. 68, referido pelo Recorrente: (...) Subseção III Da Taxa Anual de Depreciação Art. 68. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos. Fl. 7298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 88 § 1º O prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido nos Anexos I e II da Instrução Normativa SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens, desde que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa diferente. Mas, em seus anexos há previsão expressa para a vida útil de torres (25 anos), bem diferente da previsão para o caso geral “instalações” (10 anos): Desta forma, a previsão de dez anos, seja para amortização de intangíveis seja para a depreciação de tangíveis não se confirma. Cabe, desta forma, negar pedido, aventado em sessão, de diligência. Além de concluir que esta possiblidade está prejudicada pela manutenção da opção manifestada pelo contribuinte em seu LALUR e durante o procedimento de fiscalização, que indicava que deduziu suas despesas como amortização de ágio, e não como dedução de depreciação/amortização, cabe fixar que eventual equivalência entre as deduções (ágio X depreciação/amortização) restou comprovadamente ser impossível, conforme razões já expostas. ÁGIO REDESUL Apesar de negar que intentava amortizar ágio (nos termos do art. 7º da Lei 9.532/97), e de forma subsidiária, a Recorrente traz contestações em relação ao portifólio Redesul, defendendo a dedutibilidade do ágio Redesul, afirmando que descabe o raciocínio empregado pelo auto que tenta atribuir a esta operação um conceito (caráter residual do ágio por expectativa de rentabilidade futura) que apenas viria a ser introduzido pela Lei nº 12.973/14: (...) 217. Em relação à REDE SUL, o v. acórdão afirma que não houve ágio gerado na operação, haja vista o pagamento de valor menor do que o valor patrimonial apurado em laudo de avaliação. Veja-se: (...) 224. O Auto de Infração, apesar de supostamente questionar o registro contábil do ágio, reconhece, ao mesmo tempo, que tais valores foram regularmente contabilizados pela Recorrente e controlados na Parte B do LALUR e LACS. 225. Como atrás se afirmou, a Lei nº 12.973/2014 introduziu nova sistemática fiscal do ágio, fazendo com que seu conceito para fins da lei tributária passasse a coincidir com o tratamento contábil que apenas considerava como tal o valor residual do custo de aquisição, não alocável aos ativos. Fl. 7299DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 89 226. Até a edição desta lei, porém, vigorou o regime previsto na redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, segundo qual o ágio consistia simplesmente na “diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I [valor de patrimônio líquido contábil das ações]”. A respeito, acompanhamos o decidido pela DRJ, de que consta em demonstrações contábeis de 2016 da SBA TORRES (Anexo 16, página 33) a alocação contábil dos ativos fixos e intangíveis identificados da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA em que informam que o valor do intangível e do imobilizado da empresa adquirida soma a R$ 164.316 mil (113.209+51.107), não havendo nenhuma contestação na impugnação quanto a estes valores. E que se foi pago na negociação o valor de R$ 143.186.939,65, ou seja, um valor menor que o valor patrimonial apurado pelo laudo de avaliação (R$ 167 milhões), há que se concluir que não houve ágio, nos termos do art. 7º da Lei 9.532/97. Desta forma, reproduzimos os termos da DRJ como razão de decidir: De qualquer maneira, há que se esclarecer à interessada de que apesar de a Lei nº 12.973 ter como data 13 de maio de 2014, a entrada em vigor somente ocorreu em 1º de janeiro de 2015, exceto os arts. 3º, 72 a 75 e 93 a 119, que entram em vigor na data de sua publicação, conforme dispõe o artigo 119 da supracitada lei. Contudo, o art. 75, §1º da citada lei, permitia ao contribuinte optar pela aplicação das disposições contidas nos arts. 1º e 2º e 4º a 70 desta Lei para o ano-calendário de 2014. (Vide artigo 119 §1º). Ocorre que a lei em comento não revogou toda a Lei nº 9.532/1997, somente alguns artigos foram revogados (derrogação), estando em pelo vigor com as alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014, portanto é válida a citação da Lei nº 9.532/1997. Observe-se que em alguns trechos da impugnação, a interessada se rebela contra a aplicação da Lei nº 12.973/2014, afirmando que deveria ser usado o art. 7º da Lei nº 9.532/1997, tendo em vista o disposto no art.65 da Lei 12.914/2014 que prevê que as disposições contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e nos arts. 35 e 37 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, continuam a ser aplicadas somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014. No caso em comento, são diversos ágios a serem analisados, sendo que cada caso deve ser analisado separadamente, e verificar a aplicação da lei para cada caso, o que será feito na análise do mérito. (...) DO ÁGIO REDE SUL. No dia 24 de setembro de 2013 foi efetuada a “Compra de Participação Acionária” (Anexo 20- fls. 3560 a 378), pelo contribuinte do FIP - FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS, que possuía a totalidade das ações da holding BRASIL SUL PARTICIPAÇÕES S.A e esta era titular de 100% das quotas da BRASIL SUL TELECOMUNICAÇÕES LTDA., o único ativo da holding. A 9ª Alteração Contratual e anexos (Anexo 25- fls, 3995 a 4048) da SBA TORRES, em 31 de março de 2014 aprovou a incorporação das empresas REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. e da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. O contrato de compra previa um pagamento fixo, a ser realizado na data de fechamento, e o pagamento de uma parcela variável, condicionada a execução de determinados objetivos. A seção 2.4 do Contrato (Anexo 20) previa que, na data de fechamento, o comprador deveria:(i) Pagar em nome do Vendedor e das Sociedades do Grupo, uma quantia igual ao Endividamento Amortizado para as pessoas estabelecidas nas cartas de pagamento entregues nos termos deste Contrato e uma quantia igual às despesas não pagas do vendedor às pessoas a quem as Despesas não pagas do Vendedor eram devidas;(ii) Pagar o “Preço de Compra Estimado” menos uma parcela denominada “Valor de Retenção de Indenização”. O Anexo ao Apêndice 2.4(a) do referido Contrato, o qual é parte do Anexo 21 (págs. 66 a 69 do Anexo 21- fls. 3788 a 3953), discrimina o “Preço de Compra Estimado”, o “Valor de Retenção de Indenização” e o valor líquido a ser pago: (...) Fl. 7300DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 90 O valor retido de R$ 8.793.200,00 (USD 4.000.000,00 - cotação da moeda americana na data da transação) seria mantido como garantia e sua liberação dependeria do desfecho de cláusulas de cobertura de riscos existentes no contrato. Quanto à parcela (i) do pagamento, conforme comprovante e informação prestada em resposta ao TIF nº 09 (fls. 3018 a 3022), o montante de R$ 7.666.610,42 foi disponibilizado diretamente à adquirida, em 24 de setembro de 2013, como parte do pagamento do preço de aquisição, para quitação de empréstimos de responsabilidade da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. A seção 2.4 do contrato estabelecia que, assim que possível, no prazo de até 180 dias após a data de fechamento, o comprador deveria preparar e entregar ao vendedor um apêndice (“Relatório de Ajuste do Comprador”) que discriminaria o cálculo de boa fé dos componentes do Preço de Compra, o qual definiria o preço final de compra. O contribuinte apresentou cópia daquele documento (Anexo 22-fls. 3954 a 3959), onde está discriminado o cálculo da parcela variável do preço de compra, no montante de R$ 27.758.505,82. Tal montante é chamado “earnout”, ou seja, é um pagamento realizado em um processo de aquisição para os antigos acionistas. Esse pagamento só é efetuado quando a empresa adquirida atinge as metas pré-estabelecidas em cláusulas no contrato de compra e venda. Conforme comprovantes de pagamento (Anexo 23- fls. 3960 a 3971), corroborados pelos esclarecimentos apresentados em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 09, o montante efetivamente pago na negociação foi de R$ 143.186.939,65, conforme o quadro a seguir: (...) Tais parcelas também foram confirmadas na impugnação. Conforme consta nas demonstrações financeiras do FIP - FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS (Anexo 15), relativas ao período de fevereiro a agosto de 2014, o fundo era administrado pela PLANNER CORRETORA DE VALORES S.A., iniciou suas atividades em 16 de abril de 2013, tendo como denominação inicial de FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES ALOTHON BRASIL III, a qual foi alterada para FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES SITUS em 21 de maio de 2013. O fundo passou a participar da REDE SUL PARTICIPAÇÕES S.A. em 16 de abril de 2013, com um investimento de R$ 27.150.715,73. O Relatório de Ajuste do Comprador (Anexo 22- fls. 3954 a 3959) informa que o montante R$ 27.758.505,82 se refere a parcela de “earnout”. Contudo, o pagamento de R$ 1.567.245,00, realizado em 08/10/2014, contabilizado na conta 2.1.1.7.01 - PROVISÃO P/ CONTRAPRESTAÇÃO REDE SUL S/A também se refere a “earnout”. O pagamento realizado em 07/11/2014, no valor de R$ 3.570.369,48. Inicialmente contabilizado como “earnout” e posteriormente estornado, faz parte da parcela de R$ 8.793.200,00 incialmente retida para cobertura de eventuais indenizações, conforme consta das figuras a seguir: (...) Após o pagamento de parte da parcela retida, o saldo passou a ser R$ 5.222.830,52 (8.793.200,00-3.570.369,48). Tal fato está explicitado na nota explicativa nº 13: (...) Como se vê, foi pago parte da parcela retida e parte do “earnout”. Conforme resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (Anexo 26), o contribuinte afirma que apurou um ágio de R$ 112.900.185,00. De acordo com o Anexo 3.4 do Contrato (Anexo 21, págs. 76 a 78- fls. 3788 a 3953), o patrimônio líquido da investida era de R$ 36.381.924,00. Tal valor se refere ao balanço patrimonial apurado em 30 de agosto de 2013 Fl. 7301DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 91 (Anexo 21, pág. 77). Portanto, o ágio foi apurado, segundo a interessada, considerando-se um pagamento de R$ 149.282.109,00: (...) Atente-se que foi pago apenas R$ 143.186.939,65, conforme a soma das parcelas, anteriormente explicitadas. Tal valor também consta dos comprovantes de pagamento (Anexo 23- fls. 3960 a 3971). De qualquer maneira, para avaliarmos a existência de um ágio há que se recorrer ao laudo de avaliação para a apuração do valor justo da empresa adquirida. O contribuinte apresentou a tradução juramentada do “Laudo de Avaliação da Rede Sul de Telecomunicações Ltda.” (Anexo 27- fls. 4050 a 4095), elaborado pela KPMG, onde a REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. também é tratada como “TelcomTOWER”. A fundamentação econômica do ágio REDE SUL é a expectativa de rentabilidade futura da empresa REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA. No referido documento (Anexo 27), consta que em 24 de setembro de 2013, a SBA adquiriu 100% das participações da TelcomTOWER e 267 torres por aproximadamente US$70,3 milhões ou R$154,8 milhões: (...) Como se vê, as informações do contribuinte não coincidem com a do Laudo de Avaliação, com relação ao valor da compra. Percebe-se que, a princípio não haveria ágio, pois comprou a Rede Sul, por R$ 154,8 milhões e pagou menos, cerca de R$ 143.186.939,65. Deve-se atentar que o contribuinte, não nega, na impugnação, que pagou somente este valor. Com base na aplicação da metodologia do fluxo de caixa descontado, o valor patrimonial da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA., em 30 de setembro de 2013, era de aproximadamente R$ 167 milhões (fl. 42 do Anexo 27): (...) Observe-se que o valor patrimonial de uma empresa corresponde ao seu Patrimônio Líquido (bens+direitos-obrigações). As demonstrações contábeis de 2016 da SBA TORRES (Anexo 16, página 33) apresentam a alocação contábil dos ativos fixos e intangíveis identificados da REDE SUL DE TELECOMUNICAÇÕES LTDA.: (...) Como se vê, os valores que constam das demonstrações que financeira informam que o valor do intangível e do imobilizado da empresa adquirida soma a R$ 164.316 mil (113.209+51.107), não havendo nenhuma contestação na impugnação quanto a estes valores. Ora, se foi pago na negociação o valor de R$ 143.186.939,65, ou seja, um valor menor que o valor patrimonial apurado pelo laudo de avaliação (R$ 167 milhões), há que se concluir que não houve ágio. Observe-se que o valor informado nas demonstrações financeiras relativo ativo imobilizado e ativo intangível que soma a R$ 164.316 mil, já é maior que o valor pago. Mesmo que se considerarmos o valor utilizado pelo contribuinte para o cálculo de ágio de R$ 149.282.109,00, não haveria o ágio. Na impugnação a interessada afirma que a conclusão do auto de que inexiste ágio por rentabilidade futura se fundamenta no cálculo na diferença entre a mais ou menos-valia do investimento, correspondente à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o valor do seu patrimônio líquido na data da aquisição, cuja apuração. A adoção do critério para fins fiscais foi instituída a partir da Lei nº 12.973/14, que alterou a redação do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77 e estabeleceu o caráter residual do ágio, fundamentado em rentabilidade futura (goodwill). A aquisição de REDE SUL ocorreu em 24/09/2013, Fl. 7302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 92 quando vigorava o regime da legislação anterior, pelo que o ágio da Impugnante foi, para fins fiscais, apurado com base na redação original do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77. Até o advento da Lei nº 12.973/14, o ágio consistia na diferença entre o custo do investimento e o valor do patrimônio líquido da investida à época da aquisição, diferenciando-se apenas pelo seu fundamento, dentre os quais figurava a rentabilidade futura. A rentabilidade futura respeitava a um conceito distinto daquele contido na atual redação do inciso III do art. 20 do DL nº 1.598/77, introduzida pelo art. 2º da Lei nº 12.973/14, segundo o qual o ágio por rentabilidade futura (goodwill) passa a corresponder “à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I [valor de patrimônio líquido contábil] e II [mais ou menos valia dos ativos] do caput”. Pela legislação anterior qualquer sobrepreço pago em relação ao valor do PL já se caracterizava como ágio. A rentabilidade futura a que se referia a lei anterior correspondia à expectativa de geração de resultados futuros pela companhia investida, a qual era mensurada com base em fluxos de caixa descontados que consideravam a integralidade dos ativos tangíveis, intangíveis, operações da empresa, incluindo expectativa de crescimento pela combinação dos negócios com o adquirente. A rentabilidade futura da REDE SUL corresponde à mensuração da expectativa de geração futura de caixa, tendo em consideração a empresa como um todo, daí que descabe o raciocínio empregado pelo auto que tenta atribuir a esta operação um conceito que apenas viria a ser introduzido pela Lei nº 12.973/14. A operação foi realizada ao abrigo da legislação anterior, a incorporação de REDE SUL rege-se pelo art. 7º da Lei nº 9.532/97, que é utilizado como fundamento pelo auto, o qual dispõe que “a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração”. A aquisição da participação societária ocorreu em 24/09/2013, logo, não há que se falar na aplicação da Lei nº 12.973/14, já que a opção de que trata o art. 75 desta lei, realizada nas DCTFs da Impugnante, somente abrange as operações ocorridas no ano-calendário de 2014. A despeito de reconhecer que o ágio na aquisição da Rede Sul Telecomunicações foi apurado nos termos dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 e utilizar esses dispositivos como fundamento para o lançamento, o auto conclui ser indedutível a sua amortização, por lhe aplicar a metodologia instituída a partir da Lei nº 12.973/14 que dá nova redação ao art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77, alterando o conceito de ágio por rentabilidade futura, e lhe introduz o § 5º. O Auto de Infração incorre em erro, concluindo que não há ágio com fundamento na norma jurídica extraída dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97”. Conforme a tabela constante do próprio Auto de Infração (fl. 3.301, figura 26), no caso da aquisição da participação societária da Rede Sul Telecomunicações, apesar de o valor total da operação ter sido de R$ 154.797.356,65, a Impugnante considerou um custo de aquisição de R$ 149.282.109,00 para fins de mensuração do ágio. Ressalte-se que esse ágio é fundamentado pelo “Laudo de Avaliação da Rede Sul Telecomunicações” (fls. 4.160/4.205), elaborado pela KPMG. Considerando que na data de aquisição o patrimônio líquido da investida era de R$ 36.381.924,00, conforme Anexo 3.4 do Contrato de Compra de Participação Acionária, a Impugnante apurou um ágio por rentabilidade futura de R$ 112.900.185,00, o qual foi amortizado à razão de 1/72 para cada mês. Aplicando a metodologia constante da redação original do art. 20 do DL nº 1.598/77, bem como a forma de realização do direito à sua amortização, prevista no art. 7º da Lei nº 9.532/97, o que se conclui é que está correta a amortização realizada pela Impugnante. O Auto de Infração afirma que “mesmo se Fl. 7303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 93 considerarmos os pagamentos do Auto de Infração, realizado em 2016, e do acordo judicial realizado em 2019, três últimos pagamentos da tabela da figura 19, efetuados com parte da parcela retida do preço de compra, ainda assim não se chegaria ao valor do preço estimado de aquisição do investimento. Portanto, não houve o pagamento integral do preço de aquisição, considerando o ágio apurado” . Esta afirmação é incorreta, pois muito embora a aquisição da Rede Sul tenha ocorrido pelo valor total de R$ 154.797.356,65, para fins de apuração do ágio foi considerado apenas o valor de R$ 149.282.109,00. Do preço total de R$ 154.797.356,65, R$ 143.186.939,65 foram pagos pela Impugnante em dinheiro, mediante transferência bancária, conforme comprovantes de pagamento de fls. 4.070 a 4.081 e como também reconhece o Auto de Infração (fl. 3.305, parágrafo 6.6.1). Já a diferença entre o valor de compra e o montante efetivamente pago, se deve a fatores contratuais. A Impugnante cumpriu os requisitos dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 para amortização do ágio Rede Sul e procedeu ao pagamento do preço de aquisição do investimento, devendo ser cancelado o lançamento nesse ponto. Tais alegações não se sustentam, como será explicado a seguir. O Auto de Infração se refere as amortizações de ágio realizadas no ano-calendário de 2016. O art. 65 da Lei 12.914/2014 dispõe que as disposições contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e nos arts. 35 e 37 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, continuam a ser aplicadas somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014, sendo este o caso em comento. Como a Rede Sul foi adquirida em 24 de setembro de 2013 e a incorporação ocorreu em 31 de março de 2014, sob este prisma, não há dúvidas que devem ser utilizadas as disposições contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, que previa na versão anterior às modificações introduzidas pela Lei 12.973/2014, mais propriamente no art. 7º,III, que poderia ser amortizado o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea “b ” do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados em até dez anos-calendários subsequentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração. A alínea “b” do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 dispunha que o valor de rentabilidade da coligada ou controlada era feita com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros. Esta rentabilidade geralmente era avaliada pelo método do fluxo de caixa descontado e servia de base para justificar o pagamento do ágio. O inciso II do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 previa que o ágio na aquisição, que seria a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. O inciso I dispunha que o valor do patrimônio líquido, na época da aquisição, seria determinado de acordo com o artigo 21. Tal dispositivo dizia que em cada balanço o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no artigo 248 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, ou seja, pelo método da equivalência patrimonial. No caso, como foi adquirida 100% da Rede Sul, o valor do investimento é o valor do Patrimônio Líquido. Consta no Anexo 3.4 do Contrato de Compra da Rede Sul (Anexo 21, pág.78) que o valor do PL seria de R$ 36.381.924 (centavos desprezados), sendo valores de 31 de agosto de 2013. Ocorre que a compra ocorreu posteriormente, somente em 24 de setembro de 2013. Consta no Laudo de Avaliação que o valor patrimonial da empresa, em 30 de setembro de 2013, montava a R$ 167 milhões. Ou seja, são dados do próprio contribuinte que informam que não houve ágio, devendo ser ressaltado que o laudo foi feito após somente 6 dias após a compra, tendo evidentemente mais credibilidade para avaliar o valor do PL da pessoa jurídica adquirida. Ressalte-se que foi utilizada a metodologia prevista na alínea “b” do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, ou seja, o valor do ágio correspondia a diferença entre o custo de aquisição (valor pago) e o valor do PL (valor patrimonial). Não foram utilizadas as regras introduzidas pelas alterações promovidas pela Lei 12.973, de 2014 Fl. 7304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 94 que envolve a mais valia. Ressalte-se que mesmo utilizando-se o valor de R$ 154.797.356,65, que não foi pago integralmente, não haveria ágio. Com relação a tese de amortização dos intangíveis, há que se adotar o mesmo entendimento já expresso nos itens anteriores. No caso em comento, não há direito a tal amortização. Os intangíveis somente podem ser amortizados se: (a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e (b) o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade. Ocorre que tais itens não foram comprovados. Portanto, não podem ser aceitas as exclusões na apuração do lucro real e da base de cálculo ajustada da CSLL. (Negritei). Concluindo, em relação ao previsto no art. 147, § 2º do CTN, resta pontuar que cabe revisão de ofício por parte das autoridades fiscais, nos casos de erros visíveis que não impliquem na modificação das opções manifestadas pelo sujeito passivo, como já disposto. Mas, entendo que o planejamento tributário empreendido, de dedução de ágio baseado em provas que não carreou aos autos, não é motivo para se supor dolo com intento de ludibriar o Fisco, razão pela qual voto em afastar a multa qualificada e as consequentes responsabilidades imputadas. Respeitado o limite legal de 30%, deve-se abater eventuais saldos, tanto das bases de cálculo de IRPJ quanto de CSLL mantidas, a título de compensação de prejuízo fiscal de períodos anteriores e de compensação de base negativa de CSLL de períodos anteriores. Deve-se manter também a multa isolada proporcional a parte mantida das bases tributárias de IRPJ e CSLL, em razão da indevida redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL das estimativas mensais daqueles tributos. Sobre a aplicação de multa de ofício e de multa isolada, o CARF editou a Súmula 105, cujo teor é o seguinte: Súmula CARF nº 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Nestes termos, sendo a súmula de observação obrigatória por parte dos conselheiros, há que se reconhecer a improcedência da exigência das multas isoladas lançadas com fundamento no dispositivo legal expressamente citado na súmula (art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430/1996). Ressalto que o dispositivo legal citado na súmula foi expressamente revogado pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, a qual conferiu nova redação ao art. 44 da Lei nº 9.430/1996. A Lei nº 11.488/2007 não apenas reduziu o percentual da multa (de 75% para 50%) como também alterou a sua hipótese de incidência: a multa deixou de ser exigida sobre “a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição” — expressão que constava no caput do art. 44 na redação anterior, e que em grande medida foi relevante (ao menos até antes da Lei nº 11.488/2007) para assentar a jurisprudência do CARF favorável à tese da concomitância, uma vez que vinculava a interpretação do parágrafo 1º àquela redação do caput — para passar a ser exigida Fl. 7305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 95 sobre “o valor do pagamento mensal devido”. (sem mais nenhuma vinculação ao valor do imposto ou contribuição devidos). Ao analisarmos ainda os precedentes que deram origem à referida súmula, editada em dezembro de 2014, vemos que todos eles (sete, ao total) são acórdãos que analisaram a aplicação da multa isolada em anos anteriores à edição da Lei nº 11.488/2007 (mais precisamente, são casos em que se analisou a aplicação da multa isolada sobre estimativas relativas a anos entre 1998 e 2003). Como os períodos abrangidos pelo lançamento que persiste nestes autos para a cobrança de multas isoladas por falta de pagamento de estimativas referem-se aos anos calendário 2017 a 2019, tal lançamento não deve prevalecer. Pelo exposto, voto por negar o pedido de diligência proposta durante os debates e dar parcial provimento aos recursos voluntários para afastar o pedido de nulidade do acórdão da DRJ, confirmar a glosa da amortização para os ágios VIVO 800, EVEREST, CARY, TUPà e REDESUL, afastar as glosas para os ágios GUARANI e HIGHLINE, afastar a multa qualificada e as responsabilidades imputadas e manter as multas isoladas correspondente à autuação principal mantida. Assinado Digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque. Em que pese o respeitável e bem fundamentado voto do Conselheiro Relator, divirjo dos fundamentos por ele utilizados quanto à análise de mérito, razão pela qual entendo necessário manifestar os motivos que me levam a reconhecer a nulidade suscitada pela contribuinte e a requestar de ofício a necessária realização de diligência, além do mérito propriamente dito. DA NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA RELACIONADO À JUNTADA DE DOCUMENTOS POSTERIORMENTE À IMPUGNAÇÃO No Recurso Voluntário, a contribuinte requestou o reconhecimento da nulidade da decisão da DRJ por não haver conhecido os documentos juntados posteriormente à impugnação protocolada, nesses termos: III - PRELIMINAR DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO: AUSÊNCIA DE ANÁLISE DA PROVA PRODUZIDA PELA RECORRENTE - FERIMENTO AOS PRINCÍPIOS DA VERDADE MATERIAL, AMPLA DEFESA E CONTRADITÓRIO Fl. 7306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 96 20. Antes de se adentrar ao mérito, passa a Recorrente a demonstrar as razões para nulidade do v. acórdão recorrido, por ausência de análise das provas documentais acostadas pela Recorrente em sua Impugnação, e, consequentemente, dos argumentos veiculados pela Recorrente. 21. Como mencionado pelo acórdão, “o presente processo versa sobre autos de infração, anos de 2017, 2018 e 2019, relativos a: -exclusão valores das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, a título de "Amortização de Ágio”; - multas isoladas devido a existência de valores devidos e não pagos a título de estimativas/antecipações mensais do IRPJ e da CSLL, haja vista a indevida exclusão dos valores do ágio indedutível dessas bases de cálculo mensais e da dedução das multas (parcela indedutível) na Base de Cálculo da CSLL” (fl. 6866). 22. Por outro lado, em sua Impugnação, a Recorrente: • Admite que houve erro, em sua apuração fiscal, no registro dos valores deduzidos sob a nomenclatura de ágio (goodwill) na aquisição dos ativos de HIGHLINE, CARY, TUPÃ, VIVO 800, EVEREST e GUARANI. • Comprova, por meio de Termos de Constatação (laudo contábil), elaborados por auditores independentes, e pareceres acostados à Impugnação, elaborados por terceiros e com base na contabilidade e contratos da Recorrente, que os valores lançados equivocadamente na sua apuração fiscal a título de amortização do ágio, calculado por um prazo de 10 anos, se equivalem ao montante da depreciação dos ativos e da amortização dos contratos relativos aos portfólios VIVO 800, CARY, EVEREST, GUARANI, HIGHLINE e TUPÃ, efetivamente registrados na contabilidade da companhia, que foram tributados (adicionados na apuração do IRPJ e da CSLL) pela Recorrente. 23. Como amplamente defendido na Impugnação, ainda que a Recorrente tenha amortizado em sua escrita fiscal, por um prazo de 10 anos, os valores sob a denominação de “ágio”, também adicionou, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, as despesas relativas à depreciação dos ativos (torres, em cujo custo se encontra registrada a mais valia) pelo seu prazo de vida útil remanescente, e à amortização dos intangíveis (contratos de locação por prazo determinado de 10 anos, em cujo custo foi registrada a correspondente mais valia). 24. A Recorrente comprovou, inclusive por meio de Termos de Constatação, de auditores independentes, e dos pareceres juntados em sua Impugnação, que não causou prejuízo ao erário, já que os valores equivocadamente registrados como “ágio” correspondem à dedução da depreciação e da amortização dos intangíveis que foi por ela adicionada, conduzindo a um resultado idêntico ao que teria caso não tivesse cometido o erro. 25. Contudo, o v. acórdão desconsiderou, por completo, os Termos de Constatação e os pareceres juntados pela Recorrente, nos quais as alegações da Recorrente ficam numericamente comprovadas. Ressalta-se, novamente, que os Fl. 7307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 97 pareceres foram elaborados com base na contabilidade e contratos firmados pela Recorrente. 26. Há diversos excertos do v. acórdão que deixam claro que não houve a análise da prova documental acostada pela Recorrente em sua Impugnação. Veja-se: 27. Não se vê, contudo, um argumento sequer no v. acórdão que refute os argumentos dos pareceres anexados aos autos, os acórdãos do CARF mencionados e nem uma linha sequer sobre os Termos de Constatação. 28. Respeitosamente, não vale prosperar o entendimento do v. acórdão de que a prova apresentada pela Recorrente serve “apenas para pesquisa”. 29. Vale recordar que a Recorrente apresentou na Impugnação o seguinte: (i) Termos de Constatação (fls. 6253/6473), elaborados pela KPMG Assessores Ltda., espécie de laudo contábil que examina a escrita da Recorrente e demonstra a equivalência entre os valores deduzidos a título de ágio e o valor da depreciação dos ativos tangíveis e amortização dos ativos intangíveis que a Recorrente teria direito de deduzir, caso tivesse elaborado corretamente sua escrita fiscal; (ii) Consulta (fls. 6482/6541), elaborada pelo Professor e ex-conselheiro do CARF Carlos Augusto Daniel Neto; e (iii) Parecer Técnico Contábil (fls. 6542/6572), elaborado pelo Professor Eduardo Flores. 30. Veja-se abaixo a metodologia utilizada nos referidos pareceres: Termos de Constatação (exemplo abaixo do AC 2017, mas que se repete nos demais AC) (fl. 6259): Fl. 7308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 98 Consulta (fls. 6487/6488): Parecer Técnico Contábil (fls. 6542 e 6545) Fl. 7309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 99 31. Como se vê, os Termos de Constatação, elaborados por auditores independentes, consubstanciam uma análise detalhada dos seus lançamentos contábeis, demonstrando qual seria o efeito caso tivesse a Recorrente deduzido a depreciação dos ativos e amortizado os intangíveis adquiridos nessas operações, confrontando esses valores com os montantes equivocadamente declarados como amortização de ágio. 32. Além disso, os pareceres apresentados pela Recorrente em sua Impugnação foram elaborados com base nos documentos contábeis e contratos da Recorrente. E, com base neles, a Recorrente pôde comprovar os erros cometidos em suas ECF e que não houve prejuízo ao erário. 33. A título exemplificativo, a Recorrente demonstrou que, como se verifica dos Termos de Constatação da KPMG, as despesas de “ágio” coincidem com o valor passível de dedução fiscal a título de depreciação e amortização dos ativos e mais valia dos ativos GUARANI, VIVO 800 e EVEREST: Fl. 7310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 100 Fl. 7311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 101 34. Também demonstrou que o montante informado no item (ii) do Termo de Constatação acima corresponde ao valor glosado no Auto de Infração, referente ao portfólio VIVO 800 (R$ 31.359.030,26, por ano), conforme se verifica do trecho extraído do TVF (fls. 5726): 35. À luz da correlação acima, a Recorrente demonstrou que é inegável seu direito de ter a depreciação e a amortização reconhecidas, pois o que se comprova é que houve mero erro de classificação/escrituração, sem, contudo, afetar o resultado fiscal. 36. Outro exemplo da ausência de análise das provas e argumentos da Recorrente é em relação ao portfólio REDE SUL, no qual a Recorrente fez pedido subsidiário, no sentido de, caso o acórdão entendesse que a aquisição da Rede Sul deve se sujeitar ao regramento instituído pela Lei nº 12.973/2014, conforme a metodologia aplicada pelo Auto de Infração, fazia-se necessário, ao menos, reconhecer o direito à depreciação dos ativos e à amortização dos intangíveis, nos termos dos arts. 20 e 41 da referida lei. O pedido foi completamente ignorado pelo v. acórdão. 37. Apesar de os argumentos da Recorrente terem sido baseados em provas apresentadas aos autos, o v. acórdão insiste em dizer que a Recorrente não comprovou suas alegações, que não trouxe “documentos suficientes para comprovar a alegação de erro na ECF”, que “cabe ao contribuinte trazer aos autos a demonstração do erro e a prova documental do alegado”, ou a simplesmente ignorar os argumentos da Recorrente. 38. Ocorre que justamente em razão do volume de documentos necessários é que a Recorrente encomendou o Termos de Constatação a empresa de auditoria para analisar a sua contabilidade e em sua impugnação requereu que a Receita Federal baixasse o processo em diligência para a confirmação destas afirmações: “para que sejam confirmadas as alegações da Impugnante acerca das adições e exclusões por ela realizadas no LALUR e no LACS e verificados os efeitos da depreciação das torres e amortização dos contratos, resultando na anulação integral do lançamento nesse ponto;”. Este pedido, contudo, foi negado pelo v. acórdão, sob o argumento de que é “prescindível para a instrução do processo e solução do litígio”. 39. Caso o v. acórdão tivesse analisado os Termos de Constatação e pareceres juntados pela Recorrente, fundamentados em sua contabilidade e nos Fl. 7312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 102 contratos, certamente a conclusão não seria a dos excertos acima. A Recorrente fundou suas alegações justamente na prova juntada, completamente desconsiderada pelo v. acórdão. 40. Ao desconsiderar as provas da Recorrente, o v. acórdão fere o princípio da verdade material, o contraditório e a ampla defesa da Recorrente. ... 46. Ressalta-se que o acórdão menciona que, para a retificação de ofício mencionada no art. 147, § 2º, do CTN, os “erros tem de ser evidentes que pela simples leitura possam ser deduzidos, o que não é o caso sob análise”. Respeitosamente, tal entendimento não possui qualquer fundamento legal ou normativo, contrariando a própria redação do art. 147, § 2º, do CTN. 47. Ademais, no presente caso os erros por óbvio que são evidentes, pois o contribuinte registrou os ativos e intangíveis corretamente em sua contabilidade, logo, tendo o Auto de Infração verificado que houve dedução indevida dos valores a título de ágio, o lógico seria que ele tivesse ao mesmo tempo verificado se o contribuinte também deduziu a depreciação dos ativos e amortização do intangível que constavam da contabilidade. Tivesse feito essa análise, facilmente teria concluído que a Recorrente procedeu à adição dos valores. ... 50. Diante do exposto, ao simplesmente ignorar os argumentos e as provas produzidas pela Recorrente, o v. acórdão viola os princípios da verdade material, o contraditório e a ampla defesa da Recorrente, de forma que deve ser reconhecida sua nulidade, nos termos do artigo 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/72, com o consequente retorno do processo à DRJ para novo julgamento da Impugnação. Nota-se um claro esforço da contribuinte em evidenciar documentalmente o direito à amortização do ágio objeto da análise processual. É importante ressaltar que a parte apresentou todos documentos e pareceres citados juntamente com sua impugnação (que consta às fls. 6169/6232), sem nenhum tipo de intempestividade e sem que houve qualquer espécie de preclusão, a saber: a) Laudo de Constatação produzido pela KPMG relativo a 2017 (fls. 6253/6312); b) Laudo de Constatação produzido pela KPMG relativo a 2018 (fls. 6313/6392); c) Laudo de Constatação produzido pela KPMG relativo a 2019 (fls. 6393/6473); d) Sumário Executivo produzido pela KPMG relativo a 2017/18/19 (fls. 6474/6481); e) Parecer jurídico assinado pelo Prof. Dr. Carlos Augusto Daniel Neto (fls. 6482/6541) f) Parecer técnico contábil assinado pelo Prof. Dr. Eduardo Flores (fls. 6542/6572). Além dos documentos juntados com a impugnação, a contribuinte apresentou inúmeros documentos na fase de fiscalização, atendendo às requisições da administração tributária. Foi com base Fl. 7313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 103 neles que os laudos e pareceres acima mencionados, que compõem centenas de laudas com análises pormenorizadas sobre o mérito dos lançamentos, foram produzidos. Ocorre que a DRJ deixou de analisar tais documentos e sequer motivou porque deixou de fazê-lo, sob o equivocado fundamento de que não seria admitida a juntada de novos documentos, quando, em verdade, tudo fora juntado tempestivamente com a impugnação, como se vê do excerto da decisão recorrida abaixo transcrito: DA JUNTADA DE DOCUMENTOS A interessada solicita a juntada de novos documentos. O § 4º do art. 16 do Decreto n° 70.235/1972, introduzido pelo art.67 da Lei n° 9.532/1997 condicionou a aceitação de prova documental após a impugnação, aos casos de força maior, fato ou direito superveniente e, ainda, para contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, hipótese. A juntada de documentos, nesse caso, deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, fundamentadamente, a ocorrência de uma dessas condições. No caso em tela, precluiu tal direito, conforme o contido nos §§ 4º e 5º do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, que trata do Processo Administrativo Fiscal – PAF, com a redação dada pelo art. 67 da Lei nº 9.532, de 1997, in verbis: “§ 4º- A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5º - A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior”. No presente caso, a petição não se justifica, a documentação existente no feito é suficiente para a perfeita compreensão do feito. Entendo que a decisão recorrida se equivocou ao presumir que seriam juntados documentos posteriores à impugnação. Na verdade, tudo foi apresentado como anexo da própria defesa da contribuinte, sem nenhum tipo de juntada posterior. Também não se vê do acórdão da DRJ uma linha sequer sobre os documentos juntados, não há sequer menção a eles! Como admitir que tal omissão não represente cerceamento ao direito de defesa da parte? Tenho manifestado meu posicionamento acerca dos limites para reconhecer a nulidade de decisões recorridas, nos casos em que o Conselheiro Relator evidencia argumentos Fl. 7314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 104 suficientes para informara tese contrária à sua manifestação. Nesse sentido, cito decisão de minha relatoria, cuja ementa deixa claro meu posicionamento sobre a matéria: NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA POR OMISSÃO DE FUNDAMENTAÇÃO QUANTO A ARGUMENTO APRESENTADO PELA PARTE. INOCORRÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE OBRIGAÇÃO DO ÓRGÃO JULGADOR SE PRONUNCIAR ACERCA DE TODOS OS ARGUMENTOS SUSCITADOS PELA RECORRENTE QUANDO MOTIVAR SUAS RAZÕES DE DECIDIR COM FUNDAMENTOS QUE INFIRMEM A TESE CONTRÁRIA APRESENTADA PELO INTERESSADO. O órgão julgador não está obrigado a se pronunciar acerca de todos os argumentos suscitados pela parte se os pontos analisados são suficientes para motivar e fundamentar sua decisão. O inconformismo com o resultado do acórdão, contrário aos interesses da recorrente, não significa haver falta de motivação ou cerceamento do direito à ampla defesa (EDcl no Mandado de Segurança nº 21.315 - DF, Diva Malerbi, STJ - Primeira Seção, DJE 15.06.2018). O §1° do art. 489 do Código de Processo Civil (Lei n° 13.105/2015) não obriga o julgador a esgotar ou contraditar, analítica e pormenorizadamente, todos os argumentos suscitados pela parte, quando a decisão fundamentar suficientemente suas razões de decidir e indicar elementos de motivação infirmem em tese posicionamento contrário. (Acórdão nº 1201-006.281 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 13 de março de 2024, Relator Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque) Não obstante, o caso em análise é diferente. Houve juntada de documentos que sequer foram analisados, sob o equivocado fundamento de que haveria precluído o direito da parte. Não houve tal preclusão, porquanto a contribuinte os juntou com a impugnação. Além disso, os incontáveis fundamentos que constam dos pareceres, que estão correlacionados à análise documental realizada pela parte, não foram contextualizados no acórdão recorrido, sequer para refutá-los. Nesse aspecto, vislumbro ter havido o descumprimento de dispositivos legais sensíveis ao alegado cerceamento ao direito de defesa, ante à inequívoca falta de motivação e fundamentação da decisão de 1ª instância. Ressalte-se que o dever de motivação e fundamentação de decisões, tanto judiciais quanto administrativas, decorre de dispositivos constitucionais que representam garantias fundamentais do cidadão, afetando a esfera de direitos do contribuinte, a saber: Art. 93. Lei complementar, de iniciativa do Supremo Tribunal Federal, disporá sobre o Estatuto da Magistratura, observados os seguintes princípios: IX- todos os julgamentos dos órgãos do Poder Judiciário serão públicos, e fundamentadas todas as decisões, sob pena de nulidade, podendo a lei limitar a presença, em determinados atos, às próprias partes e a seus advogados, ou Fl. 7315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 105 somente a estes, em casos nos quais a preservação do direito à intimidade do interessado no sigilo não prejudique o interesse público à informação; X - as decisões administrativas dos tribunais serão motivadas e em sessão pública, sendo as disciplinares tomadas pelo voto da maioria absoluta de seus membros; Cabe ainda observar os termos da Lei 9.784/99, que versa o processo administrativo no âmbito da administração pública federal, cujas regras igualmente determinam a observação do dever de motivação e fundamentação dos atos administrativos: Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: I - neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses; II - imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções; III - decidam processos administrativos de concurso ou seleção pública; IV - dispensem ou declarem a inexigibilidade de processo licitatório; V - decidam recursos administrativos; VI - decorram de reexame de ofício; VII - deixem de aplicar jurisprudência firmada sobre a questão ou discrepem de pareceres, laudos, propostas e relatórios oficiais; VIII - importem anulação, revogação, suspensão ou convalidação de ato administrativo. § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. § 2º Na solução de vários assuntos da mesma natureza, pode ser utilizado meio mecânico que reproduza os fundamentos das decisões, desde que não prejudique direito ou garantia dos interessados. § 3º A motivação das decisões de órgãos colegiados e comissões ou de decisões orais constará da respectiva ata ou de termo escrito. Quanto às questões probatórias, a citada lei expressamente impõe a necessidade de que sejam considerados na motivação do relatório e da decisão que trate de processo administrativo: Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. § 1º Os elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do relatório e da decisão. Fl. 7316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 106 § 2º Somente poderão ser recusadas, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias. Evidencio que a decisão recorrida não apreciou os inúmeros documentos juntados tempestivamente pela parte e, nesse ponto, cerceou seu direito de defesa. Os fatos correlacionados nos pareces e laudos de constatação controvertidos por terceiros e que representam o cerne da defesa da parte foram flagrantemente desconsiderados, sem nenhuma manifestação objetiva sobre eles, razão pela qual a nulidade da decisão recorrida há de ser reconhecida, porquanto inegavelmente ter ocasionado supressão de instância. A busca da verdade material não é apenas um direito do contribuinte, mas uma exigência procedimental a ser observada pela autoridade lançadora e pelos julgadores do processo administrativo tributário, os quais referendam ou não a regularidade da constituição do crédito tributário, como forma de lhe assegurar os atributos de certeza, liquidez e exigibilidade que justificam os privilégios e garantias a ele referíveis, conforme indica o Código Tributário Nacional e legislação esparsa. A verdade material serve à instrumentalidade e economia processuais, porquanto o processo administrativo não é um fim em si mesmo, e, no lúcido dizer de Hugo de Brito Machado Segundo, “consagra um valor que deve orientar a interpretação das demais regras processuais, sempre que o intérprete estiver diante de duas interpretações em tese possíveis, deverá adotar aquela que melhor consagre o processo em sua feição instrumental, e não sacramental. Trata-se de decorrência direta do princípio do devido processo legal, sendo certo que devido é aquele processo que se presta da maneira mais efetiva possível à finalidade a que se destina, e não aquele que faz com que as partes se embaracem em um emaranhado de formalismos e terminem vendo naufragar a sua pretensão de ver resolvido o conflito de interesses no qual estão envolvidas” (MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 10. ed. rev e atual. São Paulo: Atlas, 2018, p. 54). Considera-se, pois, que o processo administrativo tributário há de ser pautado pelo formalismo moderado, a fim de assegurar que até mesmo documentos eventualmente juntados aos autos após a impugnação possam ser analisados pela autoridade julgadora, mesmo em sede de recurso voluntário. O que importa é que a matéria controvertida documentalmente e relacionada objetivamente às razões igualmente suscitadas nas fases anteriores possam ser consideradas no julgamento do colegiado, permitindo o exercício da ampla defesa e, paralelamente, buscando alcançar as finalidades de controle do lançamento tributário. O formalismo moderado dá sentido finalístico à verdade material que subjaz à atividade de julgamento, e, no dizer de Celso Antônio Bandeira de Mello, evita “que a parte aceite como verdadeiro algo que não o é, ou que negue a veracidade do que é, pois no procedimento administrativo, independentemente do que haja sido aportado aos autos pela parte, ou pelas partes, a Administração deve sempre buscar a verdade substancial” (MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo, 9ª ed., São Paulo: Malheiros, 1997, p. 322-323). Fl. 7317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 107 Em razão disso, não se admite que a decisão que versa sobre lançamento de tributos possa deixar de controverter, mediante sólida motivação e fundamentações, os elementos fáticos e jurídicos suscitados pela parte interessada. Assim, voto por decretar a nulidade da decisão da DRJ, a fim de que o processo retorne para que sejam apreciados os documentos apresentados com a impugnação. DA NECESSIDADE DE PERÍCIA Uma vez que o colegiado afastou, por voto de qualidade, a nulidade suscitada pela parte, após adentrar na análise de mérito, entendo ser mandatório que o processo seja baixo em diligência, exatamente para que os laudos apresentados sejam conhecidos e controvertidos e para que os fundamentos contábeis ali apontados possam ser analisados pela administração tributária, que até esse instante sequer tomou conhecimento dos seus termos. Nesse sentido, durante os debates do colegiado, suscitei de ofício a realização de diligência, para que a unidade de origem da Receita Federal do Brasil apresente relatório fiscal acerca dos fundamentos contábeis apresentados nos termos de constatação anexos à impugnação. Observe-se, por exemplo, as conclusões a que chegou o termo de constatação produzido pela KPMG relacionado ao ano de 2017 - esclarecendo que há outros dois relativos a 2018 e 2019 – às fls. 6309 e seguintes: V. Resultado Com base nos procedimentos de verificação descritos neste Termo de Constatação, apresentamos a seguir os resultados obtidos: i) A amortização do ativo intangível VIVO 800 não resultou em ajuste fiscal na apuração do IRPJ e da CSLL, uma vez que a amortização contábil e fiscal ocorreu pela vida útil do ativo estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 22.888.189,08 ao ano. Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 11.031.824,23 e a depreciação das torres, R$ 2.669.649,60. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$ 20.327.206,03 relativo ao ativo intangível e (ii) R$ 11.031.824,23 relativo ao ativo imobilizado, totalizando R$31.359.030,26. Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 11.031.824,23 e a depreciação das torres, R$ 2.669.649,60. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$20.327.206,03, relativo ao ativo intangível; e (ii) R$ 11.031.824,23, relativo ao ativo imobilizado; totalizando o saldo de R$ 31.359.030,26. ii) A amortização do ativo intangível REDE SUL resultou em um ajuste de adição, no montante de R$ 11.320.943,40, e uma exclusão, no montante de R$ 18.816.697,33, refletindo num efeito fiscal líquido de uma exclusão de R$ 7.067.630,41, uma vez que para fins contábeis a amortização ocorreu pelo prazo de vida útil do ativo estipulado em 10 anos e a amortização fiscal pelo prazo de 6 Fl. 7318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 108 anos, sendo o referido ajuste temporal controlado na Parte B do Lalur, ao passo que futuramente, quando esgotada a amortização fiscal, restarão apenas os ajustes de adição em razão da antecipação do aproveitamento fiscal, o que na prática corresponderá ao aumento da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Dessa forma, constatamos que o valor glosado representa R$ 18.816.697,33 relativo à amortização do ativo intangível. Por fim, vale ressaltar que o presente Termo de Constatação examina apenas os aspectos contábeis da operação com a Rede Sul, em relação aos quais não se identificou ágio contábil. Contudo, notamos que à época da aquisição da Rede Sul (2013) vigorava a redação original do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, que definia o ágio fiscal como a diferença do custo de aquisição para adquirir o investimento e o seu valor patrimonial. Portanto, apesar de não identificado o ágio contábil, existia, nos termos da legislação tributária, o ágio fiscal. iii) A amortização do ativo intangível CARY não resultou em ajuste fiscal na apuração do IRPJ e da CSLL, uma vez que a amortização contábil e fiscal do ativo ocorreu pelo prazo da vida útil estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 132.860.550,00 ao ano; Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 1.631.606,50 e a depreciação das torres, R$12.681.504,80. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$132.860.550,00 relativo ao ativo intangível e (ii) R$ 1.631.606,50 relativo ao ativo imobilizado, totalizando R$ 134.492.206,51. Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 1.631.606,50 e a depreciação das torres, R$ 12.681.504,80. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$132.860.600,00, relativo ao ativo intangível; e (ii) R$ 1.631.606,50, relativo ao ativo imobilizado; totalizando o saldo de R$ 134.492.206,51. iv) A amortização do ativo intangível TUPà não resultou em ajuste fiscal na apuração do IRPJ e da CSLL, uma vez que a amortização contábil e fiscal ocorreu pela vida útil do ativo estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 91.987.800,00 ao ano; Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 19.913.603,40 e a depreciação das torres, R$ 3.337.508,88. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$ 91.987.800,00 relativo ao ativo intangível e (ii) R$ 19.913.603,40 relativo ao ativo imobilizado, totalizando R$111.901.403,40. Por sua vez, a depreciação da mais-valia representou o valor de R$ 19.913.603,40 e a depreciação das torres, R$ 3.337.508,88. Desses valores, constatamos que o valor glosado representa: (i) R$ 91.987.800,00, relativo ao ativo intangível; e (ii) R$ 19.913.603,40, relativo ao ativo imobilizado; totalizando o saldo de R$ 111.901.403,40. v) A amortização do ativo intangível EVEREST não resultou em ajuste fiscal na apuração do IRPJ e da CSLL, uma vez que a amortização contábil e fiscal ocorreu pela vida útil do ativo estipulada em 10 anos, perfazendo amortização de R$ 91.447,32 ao ano. Por sua vez, constatamos ajuste de exclusão no valor de R$ 3.376,40, decorrente da amortização fiscal de ágio/goodwill no Fl. 7319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 109 valor de R$ 16.882,00 pelo prazo de 5 anos, conforme alocação do preço de compra do referido ativo. Dessa forma, constatamos que o valor glosado representa R$ 91.447,32 relativo à amortização do ativo intangível. Para fins ilustrativos, apresentamos abaixo quadro sumário com o mapeamento do efeito fiscal consolidado, praticado pela SBA, na apuração do IRPJ e CSLL, do ano calendário de 2017. Em relação aos ativos intangíveis identificados como VIVO 800, REDE SUL, CARY, TUPà e EVEREST, em linha com os resultados acima apresentados, não foram identificados ajustes fiscais na apuração do IRPJ e da CSLL. Portanto, o mapeamento apresentado a seguir reflete os ajustes relacionados à depreciação dos ativos imobilizados que não foram objeto de fiscalização e consequente glosa efetuada pela Autoridade Fiscal: Há inúmeras análises relacionadas a depreciação de ativos (torres de transmissão, espaços de locação, etc.) e amortizações de contratos, além do próprio ágio por rentabilidade futura, que jamais foram analisados, pois a DRJ não considerou os laudos em questão. As respostas trazidas pelo Prof. Dr. Eduardo Flores acerca dos aspectos contábeis formulados na defesa da contribuinte também não foram jamais refutadas ou analisadas em tempo algum. Transcreve-se as respostas que constam do citado laudo para se evidenciar a necessidade de buscar a verdade material através de baixa em diligência do processo: Fl. 7320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 110 (i) O tratamento contábil empregado pela Consulente para registrar as mais valias dos ativos adquiridos discutidos no âmbito dos Processos Administrativos Fiscais 17459.720015/2022-26 e 17459-720.049/2021-30 está correto sob a perspectiva dos pronunciamentos contábeis vigentes? Resposta: A resposta é positiva. Da análise das Demonstrações Financeiras da SBA dos períodos encerrados em dezembro de 2016 e de 2017, assim como dos demais documentos anexados ao processo administrativo em referência, é possível verificar que os lançamentos contábeis decorrentes das operações de negócios praticadas foram acompanhados dos laudos de avaliação e alocação da contraprestação transferida aos ativos líquidos identificados. Ademais, nenhuma das operações, com exceção da aquisição dos ativos denominados “Everest”, resultou no registro contábil de ágio, de modo que a integralidade dos preços pagos para adquirir os ativos e/ou investimentos foram alocados para fins contábeis a itens patrimoniais específicos e identificados individualmente, segregados em ativos tangíveis e intangíveis. Por sua vez, tais operações impactaram o resultado da SBA por meio da alocação do custo de tais ativos através da sua depreciação/amortização, considerando que os laudos indicam que os ativos adquiridos possuem vida útil definida. Isto posto, considero que o tratamento contábil adotado pela Consulente para registrar as mais valias dos ativos adquiridos objeto da controvérsia do PAF em referência está de acordo com o que dispõe a norma contábil vigente à época das operações, em especial o Pronunciamento CPC 15- Combinação de Negócios. (ii)Considerando que a Consulente realizou as mais valias como amortização e depreciação de ativos intangíveis e tangíveis, o resultado tributável foi afetado pela amortização fiscal de ágio eventualmente apurado em decorrência das operações analisadas no período de 2016 a 2019? Resposta: A resposta é negativa. Da confrontação dos valores lançados nos livros fiscais da SBA (Lalur e Lacs) com os lançamentos efetuados nos registros contábeis, extraídos da ECD da Consulente, verificou-se que os valores que impactaram o resultado tributário da companhia durante o período analisado decorreram do registro de despesas de depreciação e amortização dos saldos dos valores patrimoniais e das mais valias registradas na SBA em decorrência das aquisições efetuadas, com exceção da aquisição dos ativos denominados “Everest” e da participação em controlada denominada “Rede Sul.. Assim, em que pese a Consulente ter denominado alguns lançamentos de “amortização de ágio”, eles não seguiram essa natureza1 (1 Exceto Rede Sul, que, para fins fiscais, registrou ágio). Contudo, essa é uma questão terminológica, de Fl. 7321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 111 modo que o efeito aritmético não causou impactos de deduções ou reduções tributárias indevidas a título dos materiais que me foram apresentados. Desse modo, as despesas que foram deduzidas da apuração do Lucro Real do período analisado, com exceção do ágio apurado na aquisição dos Ativos Everest no valor de R$ 16.882,00, e da Rede Sul, não decorreram da amortização de eventual ágio apurado nas aquisições, mas sim de depreciações e amortizações. Entretanto, frise-se, muito embora tenham sido denominados de “amortização de ágio” no Lalur, tais valores são efetivas amortizações e depreciações cujos efeitos são reduções do resultado contábil em que foram registradas. Adiante serão apresentados os argumentos teórico-conceituais que me permitiram suportar as referidas respostas. Convém ressaltar que este Parecer não se confunde com um laudo pericial ou um relatório de auditoria, parto do pressuposto de que todas as informações que me foram repassadas são hígidas e verossímeis aos atos e fatos que pretendem retratar. *** 3.Das diferenças temporárias decorrentes dos regimes contábil e jurídico- tributário na apuração dos resultados das companhias. Diferenciação de conceitos aplicados às operações de combinações de negócios segundo as duas disciplinas. Inicialmente, é importante ressaltar que a Contabilidade está vinculada à representação fidedigna para o registro dos eventos econômico-financeiros, de modo que a informação deverá ser apresentada de forma completa, neutra e isenta de erros2 (2 Referidos comandos se encontram explicitados no pronunciamento técnico CPC 00 http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos- Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=80). Por sua vez, o Direito estabelece uma realidade patrimonial distinta da contábil, a qual será determinada segundo as suas próprias premissas, para as quais são relevantes os atos e negócios praticados segundo a sua natureza jurídica. Assim, por mais que se tome de empréstimo o resultado calculado segundo os preceitos contábeis, ele será ajustado para refletir a realidade jurídica do patrimônio da entidade. Torna-se, a partir desse momento, um conceito estritamente jurídico, que apenas se utiliza de premissas contábeis emprestadas. É importante destacar que as diferenças relacionadas à representação do patrimônio com enfoque na realidade econômica das operações e a sua representação jurídica se tornaram ainda mais evidentes após o processo de convergência das normas internacionais de contabilidade, iniciado a partir do ano de 2007 com a edição da Lei nº 11.638 e posteriormente da Lei nº 11.941/09, e que resultou em um processo de transformação relacionada aos padrões de contabilidade adotados no que se refere à elaboração, divulgação e até mesmo leitura das Demonstrações Financeiras das empresas brasileiras. Fl. 7322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 112 Tal processo teve impacto também para o Direito Tributário, tendo em vista que as Demonstrações Financeiras eram (e ainda são) o ponto de partida para a apuração dos tributos sobre o lucro das sociedades. Assim, um dos usuários da informação contábil é o Fisco, que toma tais informações como parâmetro para a apuração de bases tributáveis. Portanto, quanto mais a contabilidade se distancia dos preceitos e das definições que são próprias do Direito Tributário, maior é o número de ajustes e adaptações que deverão ser feitas para se chegar ao Lucro tributável pelo IRPJ e pela CSLL. Foi desse contexto que surgiu, a partir de 2008, o Regime Tributário de Transição – RTT, que se encerrou com a promulgação da Lei nº 12.973, em 13 de maio de 2014. Uma das mudanças promovidas pela Lei nº 12.973 foi a modificação da redação do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77 e, por conseguinte, da definição de ágio até então vigente, que correspondia à diferença entre o custo de aquisição do investimento e seu o valor de patrimônio líquido na época da aquisição, nos termos da redação original do art. 20, II. Por sua vez, a redação modificada do referido dispositivo legal define o ágio como a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório da mais valia dos ativos líquidos da investida e o seu valor de patrimônio líquido na época da aquisição. Ocorreu, portanto, a partir de 2014, uma aproximação do conceito fiscal de ágio e o seu conceito segundo a norma contábil, em especial do Pronunciamento CPC 15 - Combinação de Negócios. Até a referida data, no entanto, é seguro afirmar que coexistiam no Brasil dois conceitos de ágio distintos. Tendo em vista esse contexto, a análise fiscal das operações de aquisição de participações societárias ocorridas até a entrada em vigor da Lei nº 12.973/2014 deveria ser avaliada estritamente sob a ótica do regime tributário. Ainda em se tratando de operações após essa data deverão prevalecer os preceitos jurídicos previstos na legislação tributária para a análise sob o enfoque fiscal de tais transações, tendo em vista que mesmo após as modificações promovidas pela Lei nº 12.973 não houve uma unificação absoluta desses conceitos. Não obstante as considerações tecidas acima, é notória a confusão vivenciada em relação aos institutos que são comuns a ambos os sistemas, jurídico e contábil, mas que possuem contornos e tratamentos distintos segundo as duas disciplinas. Exemplo disso é o ágio por expectativa de rentabilidade futura que possui conceitos distintos de acordo com as normas contábeis e a legislação tributária, em especial no regime anterior à Lei nº 12.973. Apesar disso, são frequentes as autuações que analisam a dedutibilidade de despesas decorrentes da amortização do ágio a partir da perspectiva contábil, sem levar em consideração a existência de um conceito jurídico autônomo. Além das diferenças conceituais no que toca ao tratamento contábil e fiscal de determinados institutos que são comuns às duas áreas de conhecimento, também é natural ocorram diferenças temporais no que tange ao reconhecimento de receitas e despesas segundo esses dois regimes. A título de exemplo, cita-se as Fl. 7323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 113 despesas de depreciação e amortização de ativos. Conforme ensina-nos Eldon S. Hendriksen e Michael F. Van Breda, na estrutura contábil tradicional, depreciação refere-se ao processo de alocação do valor de entrada, geralmente o custo original ou corrigido, de instalações e equipamentos, aos vários períodos durante os quais se espera obter benefícios decorrentes de sua aquisição e emprego3 (3 HENDRIKSEN, Eldon S. e BREDA, Michael Fl. Van Breda. Teoria da Contabilidade. Tradução da 5ª Edição Americana por Antonio Zoratto Sanvicente. Ed Atlas. 1999. p. 325.). Nesse mesmo sentido, o Comitê de Terminologia do American Institute of Accountants (AICPA), ainda em 1953, definiu depreciação da seguinte maneira: Depreciation accounting is a system of accounting which aims to distribute the cost or other basic value of tangible assets, less salvage (if any), over the estimated useful life of the asset (wich may be a group of assets) in a systematic and rational manner. Segundo essa definição, os processos de depreciação e amortização consistem em alocar, periodicamente, o custo original do ativo (menos o valor residual, se houver) durante a estimativa de vida útil do bem, de forma sistemática e racional. Partindo desse pressuposto, Iudícibus4 (4 IUDÍCIBUS, Sérgio. Teoria da Contabilidade. 2015. São Paulo. Editora Atlas. p 186.) afirma que não se trata de um processo valorativo, mas meramente alocativo de custos passados para despesa dos períodos futuros, de forma sistemática e racional. Essa também é a posição adotada pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, em razão do disposto nos enunciados do Pronunciamento Técnico CPC 27, que define a depreciação como método ou a forma de efetuar a alocação sistemática do valor depreciável de bens do ativo mantidos para uso nas operações produtivas ou de serviços da entidade, ao longo da sua vida útil econômica. Ainda, segundo o referido pronunciamento, o valor depreciável de um bem equivale ao valor contábil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa, deduzido do seu valor recuperável, que corresponde ao montante líquido que a empresa espera obter pelo ativo até o fim de sua vida útil. Nesse sentido, consta no Manual de Contabilidade Societária que “o valor depreciável (...) é determinado pela diferença entre o custo pelo qual estará reconhecido deduzido do valor residual”5 (5 MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens;; SANTOS, Ariovaldo dos; IUDÍCIBUS, Sérgio. Manual de Contabilidade Societária aplicável a todas as Sociedades, de acordo com as Normas Internacionais e do CPC – FIPECAFI. São Paulo. Editora Atlas. 2013. p 303.). Ademais, segundo o referido manual, a depreciação e amortização total de um ativo tangível ou intangível corresponde à parte do caixa investido na sua aquisição ou construção e que não será recuperado pelo caixa produzido pela sua eventual venda. Logo, a depreciação e a amortização correspondem ao “pedaço do caixa investido que precisa ser recuperado pelo caixa a ser produzido pelas Fl. 7324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 114 outras receitas da empresa de venda de produtos, serviços, receitas financeiras, de aluguéis etc.”6 (6 Ibidem 3. p. 303.). Isso decorre do fato de que a contabilidade nada mais é do que a captura de eventos econômicos (filme) em momentos específicos do tempo (foto), que serão apresentados aos usuários das informações (acionistas, órgãos públicos, clientes e credores, por exemplo) após a tomada de “decisões contábeis” pelos gestores (SUNDER, 2014)7 (7 SUNDER, Shyam. Teoria da Contabilidade e do Controle. São Paulo: Atlas, 2014. p. 58 e 59). Cotejando-se o exemplo numérico apresentado no quesito anterior, a resposta é positiva, isto é: as despesas efetivamente incorridas serão lançadas contra o resultado contábil, bem como as diferenças entre os valores estimados para fins de provisões e os valores efetivamente incorridos - efetivas saídas de caixa – são diferenças meramente temporárias. Nesse diapasão, é possível afirmar que a alocação anual do valor depreciável/amortizável corresponde simplesmente uma fração do custo desse ativo (deduzido do valor recuperável, se houver), calculado com base na estimativa de vida útil do bem. Uma vez que essa parcela diminui o valor do ativo a que se refere, tendo como contrapartida o reconhecimento de uma despesa, a parcela de depreciação atribuída ao exercício diminui o resultado do exercício da entidade. Feitos os esclarecimentos acima, é possível concluir que o registro das despesas com depreciação e amortização influencia, também, no cômputo do Lucro Real para cálculo do Imposto de IRPJ e da CSLL, que têm como ponto de partida o lucro apurado nos moldes da legislação societária8 e 9 (8 Vale destacar que o lucro líquido societário é calculado a partir do lucro líquido contábil, conforme se depreende dos artigos 190 e 191 da Lei nº 6.404/76: Art. 190. As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada. Parágrafo único. Aplica-se ao pagamento das participações dos administradores e das partes beneficiárias o disposto nos parágrafos do artigo 201. Art. 191. Lucro líquido do exercício é o resultado do exercício que remanescer depois de deduzidas as participações de que trata o artigo 190... 9 É o que estabelece o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977). Se houver diferença no cômputo de tais despesas, ela será temporária. Inclusive, no caso de a quota de depreciação registada na contabilidade do contribuinte for menor do que aquela calculada com base no § 3º do artigo 57 da Lei nº 4.506/64 (com base nas “taxas fiscais” previamente fixadas pela RFB), a diferença poderá ser excluída do lucro líquido na apuração do lucro real, por força do que prevê o § 15º do mesmo artigo. Fl. 7325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 115 Lado outro, a partir do período de apuração em que o montante acumulado das quotas de depreciação computado na determinação do lucro real atingir o valor do custo de aquisição do bem, atualizado monetariamente, o valor da despesa com depreciação, registrado na contabilidade do contribuinte, deverá ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme dispõe o § 16 do mesmo dispositivo legal. No que toca às quotas de amortização dedutíveis para fins fiscais, o art. 58 da mesma lei define que ela será “fixada com base no custo de aquisição do direito ou bem, atualizado monetariamente, e tendo em vista o número de anos restantes de existência do direito, observado o disposto no § 1º do artigo 57 desta lei.” Retomando à análise das operações praticadas no âmbito dos processos administrativos em referência, verificou-se que em todas as operações o tratamento contábil aplicado pela Administração da SBA em relação aos ativos adquiridos no contexto das referidas transações foi o de alocar o custo de tais ativos ao resultado da sociedade por meio da depreciação/amortização. Isso, porque (i) os Laudos de PPA (purchase price allocation) que acompanharam as Combinações de Negócio não identificaram ágio sob a perspectiva contábil das operações, aplicando-se a definição contida no Pronunciamento CPC 15, já que o preço alocado se reverteu no valor justo dos ativos líquidos adquiridos, com exceção da transação denominada de “Aquisição dos ativos Everest”; e (ii) adotou-se a premissa que todos os ativos identificados individualmente possuíam vida útil definida e, portanto, são passíveis de depreciação e amortização. Por sua vez, o tratamento tributário aplicado a tais despesas também seguiu essa natureza, apesar da denominação que foi atribuída pelo contribuinte nos livros fiscais de apuração do IRPJ e da CSLL. Desse modo, as despesas deduzidas da apuração do Lucro Real do período analisado decorreram majoritariamente de depreciações e amortizações de ativos tangíveis e intangíveis, distintos da amortização de eventual saldo de ágio apurado nas aquisições, mesmo com relação às aquisições de participações societárias nas quais houve a apuração de ágio fiscal segundo a redação original do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77 (Rede Sul). *** Finalmente, passo ao detalhamento de cada operação praticada pela Consulente e que foi objeto dos autos de infração consubstanciados nos PAFs em referência, a fim de esclarecer o contexto vinculado a cada uma delas, assim como para fixar as premissas nas quais me baseei para a emissão das conclusões constantes do presente Parecer. 1.1.Aquisição dos ativos da “Vivo 800”: 1.2.Contrato celebrado em 20 de dezembro de 2012; Fl. 7326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 116 1.3.Objeto: aquisição de (i) 800 (oitocentas) torres de telecomunicações e (ii) Contratos de Compartilhamento com os clientes da Vivo. 1.4.Preço: R$362.773.673,96 (trezentos e sessenta e dois milhões setecentos e setenta e três mil seiscentos e setenta e três reais e noventa e seis centavos); 1.5.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço pago, conforme o Laudo de Avaliação elaborado pelo American Appraisal: 1.6.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: Os ativos adquiridos foram registrados segundo o critério de alocação evidenciado no laudo de avaliação e representado no quadro acima, que alocou o preço pago ao (i) ativo imobilizado, referente às torres adquiridas (ativo fixo) e (ii) ao ativo intangível, que contemplou os Contratos de Clientes e a receita incremental potencial relativa ao espaço livre para o arrendamento (Network Location Intangible Asset). Por sua vez, para cálculo da depreciação e amortização dos referidos ativos a companhia adota os seguintes parâmetros (i) apuração com base no método linear ao longo das vidas úteis estimadas e (ii) vida útil de (ii.a) 20 anos para os “sites” (estruturas relacionadas à atividade de telecomunicações); e (ii.b) 10 e 12 anos para os intangíveis mencionados acima. 1.7.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Segundo consta no termo de constatação da KPMG, para o ano de 2016 a SBA efetuou a adição correspondente à diferença temporária do saldo de depreciação segundo os critérios contábeis e a legislação fiscal. Como fomos informados que a entidade manteve tratamento similar para os anos seguintes, as despesas de depreciação e amortização dos ativos adquiridos foram ajustadas no Lalur e no Lacs a fim de que apenas as parcelas dedutíveis segundo a legislação tributária impactassem a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 1.8.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: A autoridade fiscal alega que a legislação tributária não autoriza a dedutibilidade do saldo de amortização fiscal de eventual ágio apurado nas operações de aquisição de ativos, tendo em vista que a autorização é apenas voltada para as operações de aquisição de participações societárias. 1.9.Considerações acerca dos procedimentos contábeis adotados pela SBA: Fl. 7327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 117 Conforme se verificou do contexto apresentado para a operação acima, o que ocorreu foi uma operação de Combinação de Negócios através da compra de ativos fixos e ativos intangíveis. Assim, não ocorreu a compra de um investimento. Ademais, conforme se verifica dos documentos vinculados à operação, em especial o laudo de avaliação e para a alocação do preço, a operação não gerou ágio, já que a integralidade da contraprestação transferida para a aquisição foi alocada ao valor justo dos ativos adquiridos. Por sua vez, é importante destacar que, conforme a avaliação feita pela Administração da Sociedade, todos os ativos adquiridos possuíam vida útil definida e, portanto, eram passíveis de depreciação e amortização. Diante desse contexto, reputo acertado o tratamento contábil que foi adotado pela SBA, considerando a alocação do preço pago ao valor justo dos ativos adquiridos e a sua depreciação e amortização pelo seu prazo de vida útil. Ademais, tendo em vista que a Legislação Tributária também reconhece os efeitos da depreciação e da amortização para fins de apuração das bases tributáveis pelo IRPJ e pela CSLL, é possível aduzir que o procedimento que foi adotado pela SBA não causou danos ao erário. De uma forma ou de outra, o saldo total depreciável/amortizado reduziria tanto o resultado contábil quanto o lucro real da pessoa jurídica quando encerrada as suas respectivas vidas úteis, sendo que eventuais diferenças, se verificadas, seriam apenas com critério de alocação temporal de tais despesas. 2.Aquisição das participações societárias da Rede Sul: 2.1.Contrato celebrado em 24 de setembro de 2013; 2.2.Objeto: aquisição de ações da Brasil Sul Participações S.A., representativas de 100% do Capital Social da sociedade adquirida e, por conseguinte, da sociedade Brasil Sul Participações Ltda. (único ativo detido pela adquirida à época); 2.3.Preço: conforme consta do contrato de compra e venda das ações, a contraprestação prevista para a aquisição das ações foi segregada nas seguintes rubricas: (i)Uma parcela a ser paga em moeda corrente pelo comprador ao vendedor, correspondente ao “Preço total estimado de compra”, no valor de R$107.174.623, deduzido do valor de retenção de indenização, estimada em R$8.793.200,00, resultando em R$98.381.423,00, que seria pago no fechamento; e (ii)Uma parcela a ser paga em nome do vendedor e das sociedades do grupo correspondente ao “Endividamento Amortizado” das sociedades e das “Despesas não pagas do Vendedor”, que perfez o montante total de R$ 7.666.610,42. (iii)O valor final que seria pago em contraprestação à aquisição do investimento seria definido através do “Relatório de Ajuste do Comprador”, que estabeleceria o “cálculo de boa fé dos componentes do preço de compra”. O referido documento evidencia um ajuste positivo no valor de R$27.758.505,82. Fl. 7328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 118 (iv)Ainda, conforme os dados que foram levantados pela KPMG no termo de constatação, a SBA efetuou outros pagamentos cujos valores somam R$5.137.614,48, além da quitação de passivo tributário no montante de R$219.427,87 e de acordo judicial e custas no valor de R$4.023.357,80. Em que pese tais montantes não constarem do referido relatório de ajuste, eles compuseram os valores pagos pela SBA em decorrência do contrato firmado com a vendedora. Somando-se todos os valores acima, o montante transferido pela em decorrência do contrato de compra e venda de ações é de R$143.186.939.65. tendo em vista os valores que foram pagos durante o período iniciado em 24/09/2013 (data do fechamento) e encerrado em 05/04/2019 (data do último pagamento relacionado ao negócio praticado). Não obstante o valor destacado acima, o laudo que foi elaborado pela KPMG em março de 2013 apontou uma avaliação com base no fluxo de caixa descontado de R$157.797.356,65. A diferença desse valor e do montante efetivamente transferido pela SBA decorre, possivelmente, do fato de que o laudo considerou uma parcela da contraprestação contingente transferida para aquisição do negócio.. Registra-se, ademais, que o laudo foi emitido em março de 2014 e que a última parcela transferida pela SBA ocorreu apenas no ano de 2019. Assim, é possível que tenha havido alterações decorrentes de eventos ocorridos após a data de aquisição e fora do período de mensuração, que não pode exceder a um ano da data da aquisição. Tais ajustes, por sua vez, não influenciam valor justo da contraprestação contingente mensurada na data de aquisição do investimento e serão reconhecidas segundo os procedimentos previstos no item 58 do Pronunciamento CPC 15. 2.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço: Além das informações destacadas acima, o laudo elaborado pela KPMG, ao apurar o valor das contraprestações transferidas para a aquisição do negócio, avaliado em R$154,8 milhões, também apurou o ágio fiscal de R$113 milhões, tendo em vista a diferença do custo de aquisição da investida e o seu valor de patrimônio líquido, que na época era de R$36.381.924,00. Vale registrar, nesse ponto, que para a apuração do custo de aquisição do ativo foi deduzida do valor das contraprestações transferidas a parcela de R$8.793.200,00, referente à indenização que seria retida pela adquirente. Assim, o custo de aquisição considerado para a apuração do ágio fiscal foi de R$149 milhões. Por sua vez, para fins de alocação contábil do preço, foi feita a seguinte distribuição (i) ativo imobilizado e (ii) ativo intangível (contrato de clientes e espaço livre para locação). Não foi apurado ágio contábil decorrente da operação. No entanto, lembramos que à época dos fatos o regime fiscal do ágio era diferente do regime contábil. Fl. 7329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 119 2.5.Operações societárias ocorridas após a aquisição do investimento: Conforme a Ata de Incorporação datada de março de 2014, verifica-se que a sociedade adquirida, assim como a sua controlada, foram incorporadas pela SBA, data em que ela passou a deter diretamente os ativos das sociedades incorporadas. 2.6.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: A partir das informações acima, deduz-se que não foi apurado e registrado pela SBA ágio contábil decorrente da operação de aquisição do investimento, tendo em vista que (i) o valor justo dos ativos líquidos adquiridos supera o valor do preço pago para adquirir o negócio e (ii) 100% do preço foi alocado a ativos identificados individualmente. Mais uma vez, lembramos que à época dos fatos o regime fiscal do ágio era diferente do regime contábil. Assim, tendo em vista o reconhecimento dos ativos acima identificados pelo seu valor justo, considerando que foram adquiridos no contexto de uma combinação de negócios, e considerando que todos eles possuem vida útil definida, conforme a premissa adotada pela Administração da Sociedade, os ativos passaram a ser depreciados e amortizados para fins contábeis. 2.7.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Segundo consta no termo de constatação da KPMG, para o ano de 2016 o confronto das adições e exclusões lançadas nos livros fiscais evidenciam um efeito fiscal líquido negativo no montante de R$5.715.514,19. Ou seja, apurou-se uma “exclusão líquida” nesse valor, que decorre da diferença dos prazos de vida útil segundo os preceitos da contabilidade versus a regra fiscal. Por se tratar de diferenças temporais, a SBA também controlava os referidos saldos de amortização na parte B dos livros fiscais. Isso, porque, após esgotar as quotas de amortização fiscais dos ativos, ela continuaria a reconhecer as despesas apuradas segundo os critérios contábeis para determinação da vida útil. Tais despesas, todavia, deverão ser adicionadas à apuração das bases tributáveis nos períodos futuro, após esgotadas as quotas de amortização fiscal dos ativos, tendo em vista que o seu reflexo já foi computado no cálculo do IRPJ e da CSLL. 2.8.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: Segundo se extrai do Termo de Verificação Fiscal que acompanhou os autos de infração lavrados para glosar as despesas ora analisadas, verifica-se elas foram consideradas indedutíveis porque a fiscalização entendeu que se tratava de parcelas correspondentes à amortização fiscal de ágio, as quais não poderiam ser deduzidas das bases tributáveis porque o valor efetivamente pago é inferior ao valor justo dos ativos fixos e intangíveis identificados. Ou seja, considerou-se que o ágio fiscal apurado seria inexistente. 2.9.Considerações sobre os procedimentos adotados pela SBA: Fl. 7330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 120 Inicialmente, é importante destacar que o fundamento que foi apontado pela fiscalização não condiz com o regramento previsto na legislação tributária à época em que o negócio foi praticado, tendo em vista a definição de ágio constante da redação original do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, que correspondia apenas à diferença do custo de aquisição para adquirir o investimento e o seu valor patrimonial. A incorreção quanto aos conceitos que foram adotados na elaboração do TVF decorre da confusão entre o tratamento fiscal do ágio vigente à época dos fatos e o tratamento contábil aplicado a Rede Sul. 3.Aquisição das participações societárias da Cary. 3.1.Contrato celebrado em 03 de dezembro de 2013. 3.2.Objeto: aquisição de ações da Caryopoceae SP Participações S.A., representativas de 100% do Capital Social da sociedade adquirida. 3.3.Preço: R$ 1.525.000.000,00 (um bilhão quinhentos e vinte e cinco milhões de reais). 3.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço: Foi elaborado Laudo de Avaliação pela KPMG LLP com o objetivo de (i) avaliar os ativos da sociedade adquirida pelo seu valor justo e (ii) efetuar a alocação do preço aos ativos líquidos da investida, considerando o valor justo apurado. O resultado da avaliação resultou na segregação do preço pago em (i) ativo imobilizado, correspondente às torres adquiridas, no valor de R$196.394mil; e (ii) ativos intangíveis, referentes a contratos de clientes, contrato com terceiros e intangível da localização da rede, os quais juntos somaram o montante de R$1.328.606mil. Não foi apurado ágio na transação. 3.5.Operações societárias ocorridas após a aquisição do investimento: Conforme a conforme a 10ª alteração contratual 6 da SBA, em 31 de julho de 2014 foi aprovada a incorporação da Caryopoceae pela sociedade. 3.6.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: Tendo em vista o que foi apontado no laudo de avaliação e PPA, a SBA registrou os ativos tangíveis e intangíveis pelo seu valor justo, os quais foram segregados pelos valores patrimoniais dos ativos e os saldos de mais- valia, e não registrou saldo residual de ágio decorrente da operação. Ainda, a Administração da sociedade partiu da premissa de que os ativos adquiridos possuíam vida útil definida, conforme as Notas Explicativas que acompanham as Demonstrações Financeiras de 2016. Assim, tais ativos foram realizados mediante a depreciação/amortização. 3.7.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Fl. 7331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 121 O tratamento tributário conferido aos ativos adquiridos em decorrência da aquisição do investimento e da incorporação da sociedade seguiu a mesma sorte do tratamento contábil, sendo que a Consulente deduziu da apuração do IRPJ e da CSLL os saldos de depreciação e amortização dos ativos. Por sua vez, a vida útil de tais ativos e, por conseguinte, as taxas de depreciação aplicadas, foram definidas segundo o previsto na legislação tributária. As diferenças temporais identificadas entre os resultados contábil versus tributário foram tratadas nos livros fiscais de apuração, que evidenciam um ajuste positivo líquido no valor de R$6.725.819,94. 3.8.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: Segundo se extrai do Termo de Verificação Fiscal que acompanhou os autos de infração em referência, a fiscalização apontou dois fundamentos para a glosa das despesas que impactaram o resultado tributável pelo IRPJ e a CSLL, sendo: 3.8.1.A “tese principal”: os laudos de avaliação do investimento que suportaram os lançamentos contábeis efetuados pela SBA evidenciam a alocação da integralidade do preço pago para adquirir as participações aos ativos fixos e intangíveis identificados, não havendo, portanto, valor residual que seria atribuído ao ágio. 3.8.2.A “tese subsidiária: com incorporação da Caryopoceae pela SBA, não teria havido a confusão patrimonial entre reais investidores e investida como requisito exigido nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 para fins de amortização fiscal do ágio. Isso, porque os recursos utilizados para a aquisição do investimento teriam sido suportados pelas sociedades que controlam a SBA, que teria sido um “simples canal de passagem dos recursos financeiros vindos do real investidor no exterior”. Além disso, os ativos que compunham o acervo patrimonial da sociedade adquirida teriam sido transferidos a ela por meio da cisão parcial da Oi Móvel S.A., que era uma das sociedades investidas das vendedoras do investimento alienado à SBA. Após essa cisão, o patrimônio líquido da Caryopoceae passou a ser constituído exclusivamente pelo acervo cindido da Oi Móvel. 3.9.Considerações sobre os procedimentos adotados pela SBA: No que se refere à identificação do “real adquirente” do negócio, as conclusões que foram apontadas pela fiscalização não são condizentes com os procedimentos previstos no Pronunciamento CPC 15 no que diz respeito à identificação do adquirente, especialmente se considerarmos a aplicação dessa norma contábil no contexto normativo brasileiro. A legislação societária e alguns órgãos reguladores determinam a divulgação das demonstrações contábeis individuais, as quais são elaboradas segundo as normas internacionais de contabilidade. Assim, o que se tem é a aplicação de uma norma contábil editada com o foco direcionado à elaboração e apresentação das Fl. 7332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 122 demonstrações contábeis consolidadas para o reconhecimento de uma transação de combinação de negócios nas demonstrações individuais das companhias.10 (10 Sobre o tema, confira-se os esclarecimentos constantes da Interpretação Técnica ICPC 09: IN1. Após a edição do Pronunciamento Técnico CPC 15 – Combinação de Negócios tornou-se necessária a emissão de determinadas orientações e interpretações a respeito, principalmente, das demonstrações contábeis individuais da entidade adquirente, uma vez que o Pronunciamento Técnico CPC 15 está basicamente voltado à elaboração e apresentação das demonstrações consolidadas.). Isto posto, a análise da operação sob a ótica do CPC 15, assim como a aplicação da referida norma contábil, deve ser feita individualmente para cada entidade jurídica envolvida na operação. Isso vale para a identificação do adquirente, que corresponderá à sociedade (entidade jurídica/individual) que (i) obtém o controle do negócio adquirido ou, no caso de não ser possível verificar o quesito do controle; (ii) transfere os recursos e/ou assume os passivos para a aquisição do investimento. No caso em comento, é possível afirmar que a entidade que adquiriu o controle sobre a Cary foi a SBA, considerando que ela passou a ser a única sócia da sociedade. Ademais, ainda que não fosse possível identificar o adquirente na transação ora analisada com base no critério de controle, a análise dos itens B14 a B18 do CPC 15 também leva à conclusão de que a SBA é a adquirente do negócio. Isso, porque as informações extraídas dos autos do processo administrativo analisado evidenciam que foi ela que efetuou o pagamento do preço pela aquisição do negócio. Ademais, a Consulente não registrou em seus livros contábeis saldo de ágio decorrente da referida combinação de negócios. Isso, porque a integralidade do valor justo das contraprestações transferidas para a aquisição do negócio foi alocada aos ativos tangíveis e intangíveis adquiridos, de tal sorte que o custo de aquisição de tais ativos foi levado ao resultado da sociedade através da depreciação e amortização de tais ativos. Essa foi a natureza atribuída a tais despesas nos livros fiscais. Desse modo, o resultado tributável da SBA foi impactado pelas despesas de depreciação e amortização dos ativos tangíveis e intangíveis adquiridos em decorrência da compra das participações da Cary, que posteriormente foram incorporados ao seu patrimônio. 4.Aquisição das participações societárias da Tupã.11 (11 A análise do contexto das operações praticadas no âmbito da aquisição da Tapuã evidencia que elas são muito similares às que foram praticadas na aquisição da Cary (tanto é que ambos os contratos foram firmados entre as mesmas partes). Diante disso, optou-se por resumir as considerações a respeito desse acordo, para ressaltar apenas os aspectos mais relevantes e peculiares à transação, a fim de tornar o presente Parecer técnico mais objetivo e didático.) Fl. 7333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 123 4.1.Contrato celebrado em 24 de junho de 2014. 4.2.Objeto: aquisição de ações da totalidade das ações da Tupã Torres S.A., representativas de 100% do Capital Social da sociedade adquirida. 4.3.Preço: R$1.172.493.238,00 (um bilhão cento e setenta e dois milhões quatrocentos e noventa e três mil duzentos e trinta e oito reais). 4.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço: Foi elaborado Laudo de Avaliação pela KPMG LLP com o objetivo de (i) avaliar os ativos da sociedade adquirida pelo seu valor justo e (ii) efetuar a alocação do preço aos ativos líquidos da investida, considerando o valor justo apurado. O resultado da avaliação resultou na segregação do preço pago em (i) ativo imobilizado, correspondente às torres adquiridas, no valor de R$252.615.238 e (ii) ativos intangíveis, referentes a contratos de clientes, contrato com terceiros e intangível da localização da rede, os quais juntos somaram o montante de R$919.878.000,00. Não foi apurado ágio na transação. 4.5.Operações societárias ocorridas após a aquisição do investimento: Conforme a 12ª alteração contratual da SBA, em 1º de dezembro de 2014 foi aprovada a incorporação da Tupã pela sociedade 4.6.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: Idem ao tratamento conferido aos ativos adquiridos em decorrência da Cary. 4.7.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Idem ao tratamento conferido aos ativos adquiridos em decorrência da Cary, sendo que as diferenças temporais identificadas entre os resultados contábil versus tributário decorreram apenas dos saldos de depreciação, uma vez que não há diferenças em relação ao prazo de vida útil dos ativos intangíveis, base para a amortização. Os ajustes efetuados dos saldos de depreciação que foram tratadas nos livros fiscais de apuração evidenciam um ajuste negativo líquido no valor de R$2.487.691,16. 4.8.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: Idem aos fundamentos apontados na glosa das despesas relacionadas à aquisição da Cary. 4.9.Considerações sobre os procedimentos adotados pela SBA: Idem aos fundamentos apontados na glosa das despesas relacionadas à aquisição da Cary. 5.Aquisição dos ativos Everest. 5.1.Contrato celebrado em fevereiro de 2015. 5.2.Objeto: aquisição de quatro torres de comunicação. Fl. 7334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 124 5.3.Preço: R$1.950.400,00 (um bilhão novecentos e cinquenta milhões quatrocentos mil reais). 5.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço pago: Conforme o Laudo de Avaliação elaborado pela KPMG Corporate Finance Ltda., o preço de compra dos ativos foi alocado entre (i) ativo imobilizado, no valor de R$1.019.045,00 e (ii) ativos intangíveis, segregados em (ii.a) contratos com clientes, no valor de R$914.473,00 e (ii.b) uma parcela não alocada (goodwill), no valor de R$16.882,00. 5.5.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: Os ativos adquiridos foram registrados segundo o critério de alocação evidenciado no laudo de avaliação e representado no quadro acima, que alocou o preço pago ao (i) ativo imobilizado, referente às torres adquiridas (ativo fixo) e (ii) ao ativo intangível, que contemplou (ii.a) os contratos de clientes e (ii.b) o saldo residual de ágio. Por sua vez, para cálculo da depreciação e amortização dos ativos que foram identificados individualmente (e, portanto, com exceção do ágio), tem-se como premissa que eles possuem vida útil definida e, portanto, são passíveis de depreciação e amortização. O saldo contábil atribuído ao ágio Everest, por sua vez, não foi amortizado, tendo em vista que o valor atribuído ao referido ativo não fica sujeito à amortização e o seu valor só será revisado por ocasião do Teste de Impairment, aplicando-se os preceitos constantes do Pronunciamento Técnico CPC 01 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos. 5.6.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Conforme o termo de constatação elaborado pela KPMG, foram lançadas as despesas de depreciação e amortização vinculados aos ativos imobilizado e intangíveis adquiridos e que foram individualmente identificados por ocasião da transação. Ainda, foram efetuados os ajustes nos livros fiscais a fim de eliminar as diferenças temporárias no que se refere ao resultado contábil versus o resultado tributável apurado, gerando um saldo positivo no valor de R$16.654,68 decorrente da diferença dos prazos de depreciação contábil e fiscal. Além disso, restou evidenciada a exclusão do montante de R$3.377,38 referente à amortização fiscal do ágio, que seria amortizado pelo prazo de 05 anos. 5.7.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: A legislação tributária não autoriza a dedutibilidade do saldo de amortização fiscal de eventual ágio apurado nas operações de aquisição de ativos, tendo em vista que a autorização é apenas voltada para as operações de aquisição de participações societárias. 5.8.Considerações acerca dos procedimentos adotados pela SBA: Fl. 7335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 125 Conforme se verificou do contexto apresentado para a operação acima, o que ocorreu foi uma operação de Combinação de Negócios na compra de ativos fixos e ativos intangíveis. Assim, não ocorreu a compra de um investimento. Conforme a avaliação feita pela Administração da Sociedade, os ativos adquiridos e que foram identificados individualmente possuem vida útil definida e, portanto, são passíveis de depreciação e amortização. Ainda, a operação gerou ágio no valor residual de R$16.654,68, ao qual se aplica o teste de recuperabilidade do valor apurado. Diante desse contexto, reputo acertado o tratamento contábil que foi adotado pela SBA, considerando a alocação do preço pago ao valor justo dos ativos adquiridos e a sua depreciação e amortização pelo seu prazo de vida útil, assim como do ágio pelo valor residual apurado, o qual não fica sujeito à amortização. A mesma afirmação não pode ser aplicada aos procedimentos fiscais adotados, no que se refere à amortização do ágio no valor de R$16.654,68, tendo em vista que as normas tributárias vigentes à época da operação não permitem a exclusão da parcela da sua amortização fiscal quando não ocorre a aquisição de participações societárias. Todavia, os valores que foram considerados pela fiscalização a título de ágio e glosado da apuração do IRPJ e da CSLL somam R$274.341,94, referentes aos anos de 2017 a 2019, em relação ao PTA nº 17459-720.015/2022-26. Esse montante supera o valor do próprio ágio que foi apurado, fato que evidencia que foram consideradas despesas referentes à depreciação/amortização dos ativos adquiridos. 6.Aquisição dos ativos Guarani. 6.1.Contrato celebrado em 12 de julho de 2013. 6.2.Objeto: Cessão do Direito de Exploração Comercial e Uso de Itens de Infraestrutura: 6.3.Preço: R$ 686.725.000 (seiscentos e oitenta e seis milhões setecentos e vinte e cinco milhões de reais). Além disso, há a previsão de pagamento do valor adicional de R$36.283.056,00 (trinta e seis milhões duzentos e trinta e oito mil e cinquenta e seis reais) em decorrência do aditamento ao contrato de cessão. 6.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço pago: Fl. 7336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 126 Conforme o Laudo de Avaliação elaborado pela KPMG LLP (fls. 1951), as contraprestações transferidas foram avaliadas pelo valor total de R$ contrato foi avaliado pelo valor total de R$728.428mil, que foi segregado nos seguintes ativos intangíveis: 6.5.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: 124102001 9 ATIVO CONCESSAO DE DIREITO DE USO - OI 2.113 - GUARANI 686.725.000,00 686.725.000,00 124102002 9 ATIVO CONTRAPRESTACAO DE CESSAO DE DIREITO DE USO - OI 2.113 - GUARAN 36.283.056,00 36.283.056,00 Ainda, tais ativos foram amortizados adotando-se o prazo de vida útil de 12 anos. 6.6.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Conforme consta do próprio TVF elaborado pela fiscalização, o contribuinte reconheceu despesas com amortização de direito de uso, cujo período de amortização foi fixado em 12 anos. Nos livros de apuração fiscal referentes ao ano-calendário de 2018, a referida despesa foi adicionada e posteriormente excluída, de modo que os seus efeitos fiscais não foram neutralizados. 6.7.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: Segundo se extrai do Termo de Verificação Fiscal que acompanhou os autos de infração em referência, a fiscalização apontou dois fundamentos para a glosa das despesas que impactaram o resultado tributável pelo IRPJ e a CSLL, sendo: 6.7.1.A “tese principal”: a legislação tributária não autoriza a dedutibilidade do saldo de amortização fiscal de eventual ágio apurado nas operações de Contrato de Cessão de Direitos, tendo em vista que a autorização é apenas voltada para as operações de aquisição de participações societárias. 6.7.2.A “tese subsidiária: os recursos utilizados para a aquisição do investimento teriam sido suportados pelas sociedades que controlam a SBA. 6.8.Considerações acerca dos procedimentos adotados pela SBA: A partir da análise do contexto da operação que foi evidenciado acima, verifica-se que a SBA não reconheceu ágio decorrente do contrato de concessão firmado e tampouco deduziu do seu resultado contábil ou tributável parcela de amortização fiscal de ágio. Fl. 7337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 127 Os valores pagos em contrapartida ao contrato de concessão foram registrados no ativo intangível da sociedade, sendo que o seu custo de aquisição está sendo apropriado através da sua amortização. No que se refere ao acordo firmado, destaca-se que ele não é incompatível com a aplicação Pronunciamento Técnico CPC 04 (R1) - Ativo Intangível, que deve ser aplicado em relação aos critérios de reconhecimento e mensuração do ativo. Uma vez definido, de acordo com as diretrizes da referida norma contábil, que os valores pagos em contrapartida aos direitos adquiridos decorrentes do contrato de cessão atendam os critérios de reconhecimento do ativo intangível, ele será reconhecido e mensurado nos termos do CPC 04 (R1). 7.Aquisição do investimento na Highline. 7.1.Contrato celebrado em 31 de dezembro de 2017. 7.2.Objeto: ações da da empresa Highline do Brasil Infraestrutura de Telecomunicação S/A, representativas de x% do seu capital social. 7.3.Preço: R$734.132.379,05 (setecentos e trinta e quatro milhões cento e trinta e dois mil setecentos e trinta e nove reais e cinco centavos), sendo que a contraprestação prevista para a aquisição das ações foi segregada nas seguintes rubricas, conforme consta do próprio TVF: 7.3.1.R$ 713.260.342,07, liberações correspondentes ao Closing I; 7.3.2.R$ 13.254,43, liberações correspondentes ao Closing II; 7.3.3.R$11.858.982,35,liberaçõescorrespondentesaoClosing III/Earnout; 7.3.4.R$ 1.055.516,87 liberações correspondentes ao Closing IV reajustes realizados no contexto dos Closing Statements. Assim, a parcela do preço contingente que foi considerada no laudo de avaliação corresponde ao montante de R$12.431.497,22. 7.4.Avaliação dos ativos adquiridos e alocação do preço pago: A alocação do preço de aquisição foi feita de modo a segregá-lo em ativos tangíveis e intangíveis da sociedade, restando evidenciado que foi apurado ágio: 7.5.Operações societárias ocorridas após a aquisição do investimento: A sociedade adquirida foi incorporada pela SBA em 31 de março de 2018. 7.6.Tratamento dos ativos adquiridos nos registros contábeis da SBA: Fl. 7338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 128 Os ativos adquiridos foram registrados no ativo imobilizado e no ativo intangível da sociedade, conforme as Demonstrações Contábeis do período encerrado em 12.2017: Tendo em vista a indicação dos Laudos de que os ativos possuem vida útil definida, eles passaram a ser depreciados e amortizados pela SBA após a incorporação da sociedade adquirida, considerando os saldos de mais-valia registrados por ocasião da aquisição das participações societárias e que posteriormente foram transferidos aos próprios ativos que lhes deram causa. 7.7.Reflexos fiscais na apuração do IRPJ/CSLL: Conforme consta do próprio TVF elaborado pela fiscalização, o contribuinte reconheceu despesas de depreciação e amortização dos ativos intangíveis registrados em decorrência da Combinação de Negócios e a posterior incorporação da sociedade adquirida. 7.8.Fundamento para a glosa das despesas apontado pela fiscalização: Segundo se extrai do Termo de Verificação Fiscal que acompanhou os autos de infração em referência, a fiscalização apontou os seguintes fundamentos para a glosa das despesas que impactaram o resultado tributável pelo IRPJ e a CSLL, sendo: 7.8.1.os recursos utilizados para a aquisição do investimento teriam sido suportados pelas sociedades que controlam a SBA, tendo em vista os contratos de mútuo firmados com a matriz americana sem juros e sempre prorrogados. 7.8.2.além disso, o laudo que suportou a avaliação efetuada com relação aos ativos adquiridos e o valor justo da contraprestação paga para a aquisição do negócio teria sido apresentado tardiamente e não pode ser utilizado para suportar os valores praticados na operação. 7.9.Considerações acerca dos procedimentos adotados pela SBA: A partir da análise do contexto da operação que foi evidenciado acima, verifica-se que a SBA não reconheceu ágio decorrente do contrato de aquisição das participações societárias da Highline. Por sua vez, o preço pago para a aquisição do investimento foi alocado aos ativos imobilizado e intangíveis identificados na operação, segundo o critério de Fl. 7339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 129 alocação constante do PPA. Desse modo, o resultado da SBA foi impactado pelas despesas de depreciação e amortização relacionadas aos referidos ativos tangíveis e intangíveis adquiridos. *** Feitas essas considerações, estão corretos os procedimentos contábeis adotado pela Consulente ao registrar as operações de Combinações de Negócios que foram objeto dos Processos Administrativos Fiscais em referência. Além disso, das informações extraídas do termo de constatação elaborado pela KPMG e os demais documentos constantes dos autos, verificou-se que as despesas reconhecidas pelo contribuinte e que impactaram a apuração do IRPJ e da CSLL não causaram, a princípio, redução indevida das bases tributáveis (com exceção da amortização do ágio na aquisição dos ativos Everest). Se houver diferença tributável, ela será temporal, que ocasionará a postergação ou a antecipação dos tributos. De toda forma, ao final da vida útil dos ativos, todo o valor reconhecido será levado ao resultado. Para que conste claro que a diferença é meramente temporal, suponha-se que uma entidade tenha recebido mais valias na ordem de R$ 100 milhões de um ativo imobilizado no âmbito de um Combinação de Negócios e que esse ativo possui vida útil definida de 10 anos. Outrossim, considere-se que a contabilidade aponta com base em suas premissas que esse ativo deverá ser depreciado a uma taxa de 20% ao ano e que as regras tributárias indiquem que esse ativo deverá ser depreciado a uma taxa de 10% ao ano. É, portanto, evidente que o valor contábil da mais valia se extinguirá em um período de 5 anos e que fiscalmente esse será reduzido a zero em um período de 10 anos. Todavia, ao se concluir o ciclo de dez anos, o ativo, quer seja contabilmente, quer seja fiscalmente, estará integralmente depreciado, de sorte que toda a mais valia já deverá ter sido baixada como despesa nos resultados de cada ano. Toda essa complexidade de temas contábeis jamais abordados, seja pela decisão da DRJ, seja pelo voto do ilustre Conselheiro Relator, autoriza e exige a diligência que suscitei de ofício durante os debates. Assim, a fim evitar novo cerceamento ao direito da contribuinte, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a administração tributária apresente relatório fiscal acerca dos fundamentos contábeis apresentados nos termos de constatação anexos à impugnação e às respostas ao parecer acima indicado. DO MÉRITO Conquanto vencido, por voto de qualidade, no tema relacionado à nulidade da decisão da DRJ e pela conversão do julgamento em diligência, resta-me analisar o mérito com base na prova trazida aos autos, cotejando-se os fundamentos trazido no voto do Conselheiro Relator. Fl. 7340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 130 Divirjo das conclusões do voto em relação aos seguintes pontos: a) Reconhecer a amortização do ÁGIO REDE SUL; b) Afastar a multa isolada em concomitância com a multa de ofício. Esclareço, complementarmente, que acompanho o relator em relação aos demais pontos trazidos em seu voto, mas passo a me manifestar em relação aos dois pontos de divergência acima mencionados. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO REDE SUL Nesse ponto, o ilustre relator valeu-se das conclusões da DRJ para considerar que, “com relação a tese de amortização dos intangíveis, há que se adotar o mesmo entendimento já expresso nos itens anteriores. No caso em comento, não há direito a tal amortização. Os intangíveis somente podem ser amortizados se: (a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e (b) o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade. Ocorre que tais itens não foram comprovados”. Na prática, foi desconsiderada a metodologia de estudo para identificar o sobrepreço da transação que ocasionou o ágio, porém, os fatos ocorridos remontam a período anterior à Lei 12.973/2014, cujos reflexos não afetam a operação em questão. Tal evidenciação está apontada no parecer do Prof. Dr. Carlos Auguto Daniel Neto, juntado aos autos às fls. 6482/6541, cujas conclusões me parecem adequadas, a saber: 5. Em relação ao investimento em REDE SUL: (i) À época dos fatos, eram de aplicação mandatória para fins fiscais as regras de alocação do preço adotadas para fins contábeis ou havia disciplina fiscal distinta em relação ao ágio?; (ii) Como era conceituada e avaliada a rentabilidade futura na legislação anterior à Lei nº 12.973/2014? (iii) o laudo elaborado pela Recorrente estava de acordo com a legislação (anterior) em vigor à época dos fatos? (iv) qual o fundamento adotado pelo laudo, elaborado para amparar o registro do ágio e qual o método de avaliação adotado?; (v) Tivesse a Recorrente adotado a operação alternativa imaginada pelo Auto de Infração (aquisição direta dos ativos), teria ela o direito de reconhecer a depreciação e amortização dos ativos? Nesse caso, o resultado seria o mesmo ou distinto? Resposta: i) À época da aquisição, vigorava a redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, segundo a qual o ágio, para fins tributários, correspondia simplesmente à diferença entre o preço de aquisição e o valor de patrimônio líquido contábil da controlada, podendo este ser fundamentado no i) valor de mercado de bens do ativo superior ao custo contábil, ii) rentabilidade com base em previsão de resultados de exercícios futuros, ou iii) fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas (§ 2 do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77). Fl. 7341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 131 ii) Na legislação anterior à Lei nº 12.973/2014, a rentabilidade futura do investimento, enquanto fundamento econômico do ágio pago, deveria ser comprovado por meio de um laudo de avaliação, como o apresentado pela Consulente à fiscalização, com base na metodologia do fluxo de caixa descontado. iii) O Laudo de Avaliação estava de acordo com as metodologias de mensuração do valor de mercado da empresa avaliada, tanto que não foi objeto de contestação por parte da fiscalização. iv) O Laudo de Avaliação se utilizou da metodologia do “fluxo de caixa descontado” para se determinar o valor das participações societárias, descontando desse valor o patrimônio líquido da adquirida, para se chegar ao valor de aproximadamente R$ 113 milhões, pagos a título de goodwill. v) Sim. Caso a Consulente tivesse adquirido os ativos diretamente, ela teria direito às despesas de amortização e depreciação deles, por se tratar de bens empregados em suas atividades econômicas. Nesse caso, os prazos de amortização e depreciação dos ativos poderiam ser superiores ao prazo de amortização do goodwill pago, gerando diferenças temporais entre os valores a serem deduzidos, mas que seriam neutralizados ao final da vida útil dos ativos. Pelos motivos expostos, dou parcial provimento ao Recurso para reconhecer a amortização fiscal do ÁGIO REDE SUL. DA EXONERAÇÃO DA MULTA ISOLADA EM CONCOMITÂNCIA À COBRANÇA COM A MULTA DE OFÍCIO O TVF indica o lançamento da multa isolada sobre a base de cálculo das estimativas de IRPJ e CSLL não pagas no período, no percentual de 50%, em conjunto com a multa de ofício de 75%, que foi qualificada no caso em apreço. A exigência da multa isolada teve como fundamento o art. 44, II, “b”, da Lei 9.430/96, que assim dispõe: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: ... b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Por sua vez, a exigência da multa de ofício de 75% encontra fundamento no inciso I do mesmo artigo 44 da Lei 9.430/96, a saber: Fl. 7342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 132 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata 04. Remanesce no CARF relevante discussão em relação à exigência das multas de forma concomitante. De fato, a existência dos dispositivos legais leva a dois possíveis entendimentos. O primeiro mantém a aplicação de ambos para exigir conjuntamente tanto a multa de ofício quanto a isolada, enquanto o segundo afasta a exigência da multa isolada pelo fenômeno da consunção. Estou convencido de que a exigência das duas multas alcança o mesmo fenômeno infracional: a falta de pagamento de determinado tributo sobre a mesma grandeza econômica. Com efeito, as estimativas de tributos representam diferimento do momento em que o fato jurídico relacionado ao IRPJ e a CSLL ocorre, no caso, o último dia do ano. A legislação determina adiantamento desses tributos ao longo do exercício, vale dizer, exigem da contribuinte estimar uma expectativa de lucro durante os meses do ano para adiantar valores que serão consolidados ao final do período. Trata-se do mesmo tributo e mesma grandeza econômica: a renda, auferida com base no Lucro Real e no Lucro Líquido. Assim, ausente o pagamento de estimativas, os montantes não quitados são incorporados à consolidação ao tributo devido no exercício, acrescido da multa de ofício de 75%, sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos termos acima indicados. Porém, o Fisco exige uma segunda multa, no percentual de 50%, pelo fato das estimativas não terem sido quitadas em suas respectivas competências, sob o entendimento de que existe dispositivo expresso a esse respeito e não há como afastá-lo. Entendo que há bis in idem sobre o mesmo fato, no caso, a ausência de pagamento do tributo, que é o mesmo, seja devido pelo adiantamento de estimativa, seja pela consolidação do lucro tributável ao final do exercício. Por essa razão, conforme dispõe a Súmula CARF nº 82, “após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas”. Isso porque ela faz parte do tributo lançado em relação ao exercício encerrado, devendo o Fisco consolidar os valores globais para realizar o lançamento. Daí exsurge a conclusão de que a multa isolada de 50% – que pode ser cobrada ao longo do exercício não encerrado, tanto quanto a própria estimativa não paga – é também incabível após o exercício encerrado, pois se aplica multa de ofício de 75%. Fl. 7343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 133 Na prática, a exigência de estimativas deixa de existir ao final do ano-calendário, tanto quanto seus consectários legais. Aquilo que não foi pago passa a ser objeto de lançamento de ofício autônomo, que contemple todo o exercício. Aplica-se o princípio da absorção ou princípio da consunção, que decorre da conclusão de que a penalidade maior absorve a menor, quando tratarem do mesmo fato jurígeno. Tem-se como objetivo aplicar assertivamente a legislação, pois, conforme leciona Fabio Brun Goldsmidt, “admitir-se a possibilidade de incidência cumulativa de duas normas distintas, cada uma informadora de uma pena/sanção distinta para um mesmo e único fato/ação, implicaria, na prática, na criação de uma terceira punição, não antevista (lex praevia) nem contemplada (lex certa) em diploma algum”1. Cite-se, ainda, esclarecimentos doutrinários que trazem luzes a evidenciar o equívoco em se pretender dar soluções diversas – e aqui as multas de ofício e isolada são soluções diversas – para alcançar o mesmo fato jurídico a ser sancionado, evidenciando-se o bis in idem: O princípio ne bis in idem ou no bis in idem constitui infranqueável limite ao poder punitivo do Estado. Por meio dele procura-se impedir mais de uma punição individual – compreendendo tanto a pena como a agravante – pelo mesmo fato (a dupla punição pelo mesmo fato). É postulado essencial de natureza material ou substancial – conteúdo material relativo à imposição de pena -, ainda que se manifeste também no campo processual ou formal, quando diz respeito à impossibilidade de persecuções múltiplas. O conteúdo penal substancial do ne bis in idem exige a concorrência da denominada tríplice identidade entre sujeito (identidade subjetiva ou de agentes), fato (identidade fática) e fundamento (necessidade de se evitar a dupla punição, quando o desvalor total do fato é abarcado por apenas um dos preceitos incriminadores).2 De fato, não faz sentido penalizar duas vezes o mesmo fenômeno, qual seja, a falta de pagamento do tributo, seja ele destacado como adiantamento por estimativa, seja o que veio a ser consolidado no cômputo anual do tributado. Trata-se da mesma coisa! Por isso mesmo, o CARF consolidou a Súmula nº 105, que assim dispõe: Súmula CARF nº 105 (aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 08/12/2014) A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. 1 GOLDSCHMIDT, Fabio Brun. Teoria da proibição de bis in idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 316. 2 PRADO, Luis Regis. Bem jurídico-penal e constituição. 8 ed. Rio de Janeiro: Ed. Forense, 2019. p. 123-124. Fl. 7344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 134 Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012; 1803- 001.263, de 10/04/2012 Importa registrar que a redação do citado dispositivo legal foi posteriormente substituído pelo texto do art. 44, II, “b”, da Lei 9.430/963, levando à possível interpretação literal de que a Súmula CARF 105 estaria revogada, pois trata de outro dispositivo. Entendo que o racional da súmula é rigorosamente o mesmo e não houve nenhuma revogação do seu conteúdo. A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas é a mesma em ambas as redações e não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Com a vênia dos posicionamentos divergentes, entendo que a matéria tratada na súmula é clara e converge com os posicionamentos do Superior Tribunal de Justiça e da Câmara Superior de Recursos Fiscais. Cite-se os precedentes das duas turmas do STJ que objetivamente afastam a concomitância na cobrança das citadas multas: DECISÕES DA 2ª TURMA DO STJ PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL QUE NÃO IMPUGNA FUNDAMENTO DA DECISÃO DE ORIGEM. AGRAVO INTERNO QUE DEIXA DE ATACAR FUNDAMENTO DA DECISÃO RECORRIDA. SÚMULAS 283 E 284 DO STF. INCIDÊNCIA. RECURSO NÃO PROVIDO. ... 5. A Segunda Turma do STJ, em julgados mais recentes, continua a aplicar o entendimento de que a vedação à cumulação das multas "isolada" e "de ofício" persiste, mesmo após as alterações promovidas pela Lei 11.488/2007. Nesse sentido: AREsp 1.603.525/RJ, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 25.11.20. (AgInt no AREsp 1878192 / SC, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, T2 - SEGUNDA TURMA, DJe 12/04/2022, unânime) 3 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: ... II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: ... b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Fl. 7345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 135 PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. ... III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. (AgInt no AREsp 1603525 / RJ, Relator Ministro FRANCISCO FALCÃO, T2 - SEGUNDA TURMA, DJe 25/11/2020, unânime) TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. OFENSA AOS ARTIGOS 489 E 1.022, AMBOS, DO CPC/2015. NÃO CARACTERIZAÇÃO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E NÃO PROVIDO. ... 5. Nesse sentido, no caso em apreço, me valho da linha argumentativa a muito difundida nessa Corte, segundo a qual preleciona pela aplicação do princípio da consunção ao exigir o cumprimento de medidas sancionatórias. A rigor, o princípio da consunção não se dá em abstrato, mas sim em concreto. É um preceito calcado na evolução do direito ocidental de limitação das punições (e não de sua eliminação). Dentro desse contexto, como critério de interpretação e aplicação do direito, entende-se que, para cada conduta, uma só punição em concreto, prevalecendo a maior, ainda que essa conduta possa ser enquadrada em mais de um tipo legal de infração. Precedentes no mesmo sentido. 6. Logo, o princípio da consunção ou da absorção é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de dependência entre elas, hipótese em que a infração mais grave absorve Fl. 7346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 136 as de menor gravidade, como no caso em apreço. Assim, em casos como o ora analisado, deve-se imperar a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente, de forma que não se pode exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo. Cobra-se apenas a multa de ofício pela falta de recolhimento de tributo, em detrimento da multa prevista no artigo 12, inciso III, da Lei 8.218/1991. 7. Recurso Especial conhecido e não provido. (REsp 2104963 / RJ, Relator Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, 2ª Turma, DJe 19/12/2023, unânime) DECISÃO DA 1ª TURMA DO STJ TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. 1. A multa de ofício tem cabimento nas hipóteses de ausência de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, sendo exigida no patamar de 75% (art. 44, I, da Lei n. 9.430/96). 2. A multa isolada é exigida em decorrência de infração administrativa, no montante de 50% (art. 44, II, da Lei n. 9.430/96). 3. A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção. Precedentes: AgInt no AREsp n. 1.603.525/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 25/11/2020; AgRg no REsp 1.576.289/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 27/5/2016; AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 24/3/2015. 4. Recurso especial provido. ... VOTO DO RELATOR ... Fl. 7347DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 137 Apesar de serem multas cominadas a hipóteses distintas, estou com a jurisprudência da Segunda Turma no que compreende pela impossibilidade de exigência cumulativa de tais multas. Com efeito, a infração que se pretende reprimir com a aplicação da multa isolada prevista no inciso II já se encontra plenamente englobada pela multa de 75% prevista no inciso I, a qual visa coibir, de forma abrangente, todos os casos de falta de pagamento ou recolhimento, desde que, havendo tributos a serem lançados, seja possível a exigência da multa juntamente com os tributos devidos, não havendo, portanto, cogitar do cabimento concomitante da chamada 'multa isolada'. Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente. ... (REsp 1708819 / RS, Relator Ministro SÉRGIO KUKINA, T1 - PRIMEIRA TURMA, DJe 16/11/2023, unânime) O tema evidencia posicionamento consolidado no Poder Judiciário, mas também tem sido resolvido no mesmo sentido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, conforme os recentes acórdãos abaixo indicados: DECISÕES DA CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007. (Acórdão nº 9101-006.899 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 3 de abril de 2024 ) MULTA ISOLADA - CONCOMITÂNCIA - PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO A multa isolada pelo descumprimento do dever de recolhimentos antecipados deve ser aplicada sobre o total que deixou de ser recolhido, ainda que a apuração definitiva após o encerramento do exercício redunde em montante menor. Pelo princípio da absorção ou consunção, contudo, não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na Fl. 7348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 138 mesma medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em definitivo. Esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se identificarem. (Acórdão nº 9101-006.809 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 16 de janeiro de 2024) MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração. Deve subsistir, nesses casos, apenas a exigência da multa de ofício. (Acórdão nº 9101-006.852 – CSRF / 1ª Turma, sessão de 6 de março de 2024) MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. O disposto na Súmula nº 105 do CARF é perfeitamente aplicável aos fatos geradores após a alteração de redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Lei nº 11.488, de 2007, aplicando-se, ao caso, o princípio da consunção. Igualmente inaplicável, quando cobrada após o encerrado o ano- calendário. (ACÓRDÃO 9101-007.042 – CSRF/1ª TURMA, SESSÃO DE 7 de junho de 2024) Não bastante todo esse acervo de precedentes indicados, a aplicação do princípio da consunção é uma solução interpretativa que decorre da observância do princípio da proporcionalidade, que é condição do próprio Estado Democrático de Direito, mesmo que não esteja – e nem precisaria estar – positivado diretamente na Constituição Federal, mas exsurge em razão na necessidade de preservar a ideia de justiça material diante do princípio da segurança jurídica, conforme leciona Gilmar Ferreira Mendes4, sendo confirmado, ainda, por autores como Paulo Bonavides, que contempla a existência do princípio mediante cotejo das demais normas garantidoras de direitos fundamentais, a saber: Embora não haja sido ainda formulado como ´norma jurídica global´, flui do espírito que anima em toda sua extensão e profundidade o § 2º do art. 5º, o qual abrange a parte não-escrita ou não-expressa dos direitos e garantias, a saber, aqueles direitos e garantias cujo fundamento decorre da natureza do regime, da essência impostergável do Estado de Direito e dos 4 MENDES, Gilmar. Jurisdição constitucional. São Paulo: Saraiva, 1996. Fl. 7349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 139 princípios que este consagra e que fazem inviolável a unidade de Constituição.5 Exige-se a aplicação de tal princípio sempre que a controvérsia jurídica analisada demande a verificação da razoabilidade da medida proposta – nela consideradas a necessidade e adequação que são partes do princípio da razoabilidade – e a realização da justiça – considerada como proporcionalidade em sentido estrito. Ao se aplicar a proporcionalidade, considerando-se seu valor jurídico como princípio constitucional, o intérprete deve lhe conferir posição de destaque, a fim de que esteja no ápice da pirâmide normativa proposta por Kelsen e possa sublimar seus efeitos sob as situações jurídicas postas à análise interpretativa. Segue-se aqui à proposta doutrinária de Willis Santiago Guerra Filho, para que o princípio da proporcionalidade é capaz de dar um ‘salto hierárquico’ (hierarchical loop) ao ser extraído do ponto mais alto da ‘pirâmide’ normativa para ir até a sua ‘base’, onde se verificam os conflitos concretos, validando as normas individuais ali produzidas, na forma de decisões administrativas, judiciais, etc.6 E como alcançar os elementos da proporcionalidade? Como responder ao que é necessário, adequado e justo? O caso concreto dirá, mas há considerações gerais que podem responder a essas perguntas. Este relator já teve oportunidade de manifestar seu posicionamento em artigo publicado que tratou sobre a proporcionalidade e os limites ao poder sancionador tributário, cujas razões ali indicadas apontam para a solução da presente demanda. Eis o resumo do que importa à presente análise (grifou-se): Deverá o intérprete, assim, verificar se a norma infracional é alcançada pelo elemento da adequação ou idoneidade, que consiste na condição de que o meio utilizado pelo legislador é apropriado e oportuno à finalidade pretendida. Indaga-se a pertinência da norma ao objetivo pleiteado, considerando todos os parâmetros que o ordenamento jurídico determina, devendo ser afastada a norma quando o resultado pretendido pela sua aplicação demonstre inadequação com as garantias constitucionais e com os direitos da parte contra quem a norma infracional é dirigida ou que seja impertinente à obtenção de uma finalidade de interesse público. ... Outrossim, além de adequado, o ato normativo deve ser o menos gravoso à obtenção da finalidade lícita a que se destina, devendo-se perquirir se é possível alcançar a pretensão estatal de forma alternativa menos 5 BONAVIDES, Paulo. Curso de Direito Constitucional. 11. ed. São Paulo: Malheiros, 2001. 6 GUERRA FILHO, Willis Santiago. Princípio da Proporcionalidade e teoria do direito. In: GRAU, Eros Roberto; GUERRA FILHO, Willis Santiago. (Coord.). Direito Constitucional – estudos em homenagem a Paulo Bonavides. São Paulo: Malheiros, 2001, p. 275. Fl. 7350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 140 prejudicial, que leve a resultado semelhante, para que se tenha cumprido o segundo requisito: a necessidade ou exigibilidade. Note-se que caberá ao intérprete analisar a existência de outros meios possíveis para o atendimento da finalidade pública perquirida. Por fim, ainda que determinada circunstância passe pelo desafio do crivo da adequação e da necessidade, tem-se que o ato normativo deverá atender à proporcionalidade em sentido estrito, a qual demanda que a medida escolhida entre duas possíveis seja a que menor dano cause àquela que se afaste, servindo à ponderação e ao balanceamento dos preceitos existentes no ordenamento jurídico. Assim, “De um lado da balança, devem ser postos os interesses protegidos com a medida, e, do outro, os bens jurídicos que serão restringidos ou sacrificados por ela” (SARMENTO, 1996)7. Traçados os parâmetros, observa-se que a cobrança concomitante das multas em questão não se amolda em nenhum fator do princípio da proporcionalidade, pelo evidente bis in idem que decorre de tal postura interpretativa. Em primeira abordagem, não é possível identificar em que medida a aplicação é necessária, pois se preserva a aplicação da multa mais onerosa, no caso, a multa de ofício, que absorve a menor. Quando ao segundo requisito da proporcionalidade, a adequação também está ameaçada com o lançamento duplo das multas sobre o mesmo fenômeno jurídico. O infrator está sendo devidamente penalizado nos termos do Ordenamento Jurídico, sendo inadequada a medida perpetrada pela administração tributária. Ao fim, há de se investigar se quesito da proporcionalidade em sentido estrito foi atendido, ou seja, se o duplo lançamento de multas representa medida justa. Penso que o fator justiça não pode ser afastado em nenhuma hipótese e a solução que preserve o princípio da consunção resolve a questão de forma plena, mediante a aplicação da lei sem o excesso da dupla penalizada, porquanto indevida. Para escolher o caminho certo a seguir – e aqui me valho de critério de sopesamento que não inflija direitos da contribuinte e também do próprio Fisco –, colho de antiquíssima lição de Aristóteles que propugna que a justiça realiza “um certo tipo de proporção.(...) E o justo assim entendido é um meio com relação aos extremos, que prejudicam a proporção (o proporcional é de fato meio; e o justo, por outro lado, é proporcional).(...) Tudo isto nos possibilita concluir que o justo – em sentido em que aqui o entendemos – é o proporcional, e 7 ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A Proporcionalidade e os Limites ao Poder Sancionador Tributário. In: Novos Tempos do Direito Tributário, Coords.: VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CESTINO JÚNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Oliveira. Curitiba: Editora Íthala, 2020, p. 74-76. Fl. 7351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.525 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17459.720015/2022-26 141 que o injusto, ao contrário, é o que nega a proporção. Na injustiça, um dos termos torna-se, então, muito grande e o outro, muito pequeno” 8. Penso ser inteiramente desproporcional em seu sentido estrito, norteado pelo fator justiça, penalizar duplamente a mesma matriz fenomênica do qual exsurge o dever de pagar tributos. Todos esses fundamentos revelam a necessidade de afastar a exigência concomitante da multa isolada em conjunto com a multa de ofício. DA MULTA QUALIFICADA O voto do Conselheiro Relator afastou a qualificação da multa de ofício, em razão da inexistência de dolo relacionado à alegada prática de fraude, sonegação ou conluio, que de fato não existiram. Pelos mesmos fundamentos, entendo que a multa qualificada deve ser exonerada. DISPOSITIVO Ante o exposto, reconheço a nulidade da decisão recorrida e voto para o processo retorne à DRJ para novo julgamento, ante o cerceamento ao direito de defesa da contribuinte e, uma vez afastada tal preliminar pelo colegiado, por voto de qualidade, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a administração tributária apresente relatório fiscal acerca dos fundamentos contábeis apresentados nos termos de constatação anexos à impugnação e às respostas ao parecer acima indicado. Conquanto vencido nesses temas, ambos por voto de qualidade, no mérito, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para (a) exonerar a glosa da amortização fiscal do ÁGIO REDE SUL, (b) exonerar a multa isolada de todas as operações e (c) exonerar a multa qualificada de todas as operações. É como declaro o voto. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque 8 ARISTÓTELES. Obra jurídica. Livro I. São Paulo: Ícone Editora, 1997. Fl. 7352DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 10280.900316/2010-38
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Dec 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 SALDO NEGATIVO DE TRIBUTOS. RECONHECIMENTO DE ESTIMATIVAS CONFESSADAS E PARCELADAS. APLICAÇÃO DA INTELIGÊNCIA DA SÚMULA CARF 177. As estimativas confessadas e parceladas em programas especiais de parcelamento integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL, ainda que pendentes de quitação. A confissão das estimativas tem a aptidão automática de gerar crédito tributário oponível a favor do contribuinte, devendo compor saldo negativo, inclusive, nos casos de parcelamentos especiais, onde todo o montante do crédito tributário está preservado pela própria confissão. POSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO APURADO HÁ MAIS DE CINCO ANOS QUANDO HÁ PRÉVIO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU DE RESSARCIMENTO NO PRAZO DECADENCIAL. A existência de pedido inicial de ressarcimento ou restituição que arrole créditos formadores de saldo negativo de tributos, até que seja definitivamente resolvido, suspende a contagem do prazo decadencial para a repetição do indébito, de forma que sua apresentação autoriza o contribuinte a vindicar Declarações de Compensações sucessivas, enquanto não resolvida a demanda inicial, quando volta a correr a contagem do prazo decadencial. O contribuinte pode demandar pedidos sucessivos de PER/DCOMP mesmo quando ultrapassados os 5 (cinco) anos da extinção do crédito tributário, desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à RFB antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições legais de recuperabilidade.
Numero da decisão: 1102-001.555
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para adicionalmente reconhecer saldo negativo decorrente de estimativas parceladas, no valor de R$ 3.123.618,29 (três milhões, cento e vinte e três mil, seiscentos e dezoito reais e vinte e nove centavos), e afastar o óbice da decadência em relação ao PER/DCOMP nº 15765.26903.251010.1.3.03-3807, transmitido em 25.10.2010, a fim de que se efetive sua homologação, caso haja direito creditório ainda disponível. Acompanhou pelas conclusões o Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Gustavo Schneider Fossati, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Nome do relator: FREDY JOSE GOMES DE ALBUQUERQUE
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RECONHECIMENTO DE ESTIMATIVAS CONFESSADAS E PARCELADAS. APLICAÇÃO DA INTELIGÊNCIA DA SÚMULA CARF 177. As estimativas confessadas e parceladas em programas especiais de parcelamento integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL, ainda que pendentes de quitação. A confissão das estimativas tem a aptidão automática de gerar crédito tributário oponível a favor do contribuinte, devendo compor saldo negativo, inclusive, nos casos de parcelamentos especiais, onde todo o montante do crédito tributário está preservado pela própria confissão. POSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO APURADO HÁ MAIS DE CINCO ANOS QUANDO HÁ PRÉVIO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU DE RESSARCIMENTO NO PRAZO DECADENCIAL. A existência de pedido inicial de ressarcimento ou restituição que arrole créditos formadores de saldo negativo de tributos, até que seja definitivamente resolvido, suspende a contagem do prazo decadencial para a repetição do indébito, de forma que sua apresentação autoriza o contribuinte a vindicar Declarações de Compensações sucessivas, enquanto não resolvida a demanda inicial, quando volta a correr a contagem do prazo decadencial. O contribuinte pode demandar pedidos sucessivos de PER/DCOMP mesmo quando ultrapassados os 5 (cinco) anos da extinção do crédito tributário, desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à RFB antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições legais de recuperabilidade. Fl. 990DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para adicionalmente reconhecer saldo negativo decorrente de estimativas parceladas, no valor de R$ 3.123.618,29 (três milhões, cento e vinte e três mil, seiscentos e dezoito reais e vinte e nove centavos), e afastar o óbice da decadência em relação ao PER/DCOMP nº 15765.26903.251010.1.3.03-3807, transmitido em 25.10.2010, a fim de que se efetive sua homologação, caso haja direito creditório ainda disponível. Acompanhou pelas conclusões o Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton, Gustavo Schneider Fossati, Fernando Beltcher da Silva (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra decisão da DRJ que manteve a denegação parcial de direito creditório objeto de Declaração de Compensação (DCOMP) tendente ao aproveitamento de saldo negativo de CSLL referente ao ano-calendário de 2004, no total de R$ 9.724.788,91. O despacho decisório (fls. 67 e seguintes) confirmou parcialmente os créditos, mas denegou uma parte das (a) retenções em fonte e (b) estimativas parceladas, nesses termos: Fl. 991DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 3 Após regular processamento da manifestação de inconformidade da contribuinte (fls. 158/173), a DRJ manteve a denegação do pedido, em decisão assim ementada (fls. 205/213): ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2004 PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. ARGÜIÇÃO REJEITADA. Não há que se falar em cerceamento da defesa quando a decisão da autoridade administrativa se sustenta em processo instruído com todas as peças indispensáveis e não se vislumbra nos autos que o sujeito passivo tenha sido tolhido no direito que a lei lhe confere para se defender. COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO DO SUJEITO PASSIVO. FALTA DE COMPROVAÇÃO. A lei somente autoriza a compensação de crédito tributário com crédito líquido e certo do sujeito passivo. No caso, não foi comprovada a existência do crédito pleiteado, portanto, inexistente. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo demonstrar, por meio de provas hábeis, a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. FUNDAMENTO DE ILEGALIDADE. COMPETÊNCIA DO PODER JUDICIÁRIO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ENTENDIMENTO DA RFB EXPRESSO EM ATOS Fl. 992DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 4 NORMATIVOS. Cabe ao Poder Judiciário se manifestar sobre a ilegalidade das normas, por força do princípio da unidade jurisdicional. No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, o julgador deve observar o entendimento da RFB expresso em atos normativos. DECISÕES DO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. EFEITOS. As Decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF são normas complementares das leis quando a lei atribui eficácia normativa e as decisões judiciais, no caso, só tem efeito inter partes e não erga omnes. ATIVIDADE ADMINISTRATIVA DE LANÇAMENTO. COMPETÊNCIA. VINCULAÇÃO E OBRIGAÇÃO. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, atividade esta vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. DÉBITOS PARA COM A UNIÃO. EXIGÊNCIA DE MULTA E JUROS. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, não pagos/compensados nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos dos devidos acréscimos legais: multa de ofício, multa e juros de mora. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Fundamentalmente, a DRJ denegou a maior parte do direito creditório relacionado às estimativas que eram objeto de parcelamento, por entender que não havia liquidez e certeza no que diz respeito a elas, sob o argumento de que “a contribuinte não prova que as estimativas parceladas informadas na Dcomp foram quitadas no ano-calendário de 2004, portanto, não podem compor o saldo negativo daquele ano... Destarte, repita-se, descabida a pretensão da interessada em querer incluir no cômputo do saldo negativo R$ 2.218.684,54 (fl. 67)”. Também foram negados os créditos de Declaração de Compensação posterior, sob o argumento de que o pedido não foi formulado no prazo legal. Contra tal decisão, a contribuinte manejou Recurso Voluntário ao CARF (fls. 230/247), em que aduz: a) Pagamento integral das estimativas compensadas, sob a alegação de que “a integralidade das estimativas parceladas que compõem o saldo negativo CSLL/2004 foi quitada por meio dos pagamentos das parcelas determinadas pela MP 303/2006 e Lei n. 11.941/09, sendo o saldo remanescente integralmente pago através de prejuízo fiscal e base negativa quando oportunizado pela Lei n. 12.996/2014”. b) Legitimidade da compensação das estimativas objeto de parcelamento, apontando que as estimativas representam confissão de dívida e podem compor o saldo negativo do tributo. Fl. 993DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 5 c) Utilização tempestiva do crédito para realização da compensação, informando que a transmissão do pedido original do qual resultou o crédito pleiteado foi formulado no prazo regular de 5 anos. d) Nascimento do direito creditório apenas após a quitação de cada uma das estimativas parceladas, onde controverte que, alternativamente, o prazo para pleitear o pedido ficaria prorrogado até a quitação dos parcelamentos especiais a elas relacionados. e) Subsidiariamente, imprescritibilidade do saldo negativo, citando decisão do CARF nesse sentido. É o relatório. VOTO Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, Relator O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade para ser conhecido. São 3 os pontos controvertidos na presente autuação, que geraram limitação ao direito creditório vindicado pela contribuinte: a) Retenções em fonte do imposto de renda, matéria que não foi questionada pela recorrente, portanto, é questão incontroversa. b) Estimativas parceladas, matéria controvertida no recurso. c) Não utilização de parte do crédito disponível no prazo legal, matéria controvertida no recurso. Os temas serão enfrentados separadamente, por demandarem análises diferentes. ESTIMATIVAS PARCELADAS A administração tributária deixou de reconhecer o direito creditório das estimativas que foram objeto de parcelamentos especiais, sob o fundamento de que seria necessário comprovar sua efetiva quitação. No recurso voluntário, a contribuinte se esforça em demonstrar o pagamento, porém, a solução do caso concreto sequer demanda tal análise, pois o tema se relaciona à aplicação da inteligência da Súmula CARF nº 177, que tem efeito vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, a saber: SÚMULA CARF Nº 177 Fl. 994DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 6 Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. A confissão das estimativas tem a aptidão automática de gerar crédito oponível a favor da contribuinte, devendo compor saldo negativo, inclusive, nos casos de parcelamentos especiais, onde todo o montante do crédito tributário está preservado pela própria confissão. Assim, deve-se reconhecer o saldo negativo decorrente de estimativas objeto de parcelamentos, independente das respectivas quitações, uma vez que os débitos fiscais serão objeto de lançamentos autônomos. Não há mais divergência no CARF em relação a tal assunto, por força da aplicação da súmula. Assim, o argumento da DRJ que afastou o crédito das estimativas parceladas administrativamente na formação do saldo negativo do tributo deve ser superado. Aliás, o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 02/2018 tratou das declarações de compensação transmitidas até 31/05/2018 (considerando que a Lei nº 13.670/2018 passou a vedar a compensação de débitos relativos às estimativas), confirmando o entendimento de que é irrelevante se as estimativas confessadas e compensadas em DCOMP foram ou não homologadas, devendo integrar o saldo negativo de IRPJ ou CSLL, nesses termos: 10. Na hipótese da Dcomp não homologada, a situação a ser vista deve ser a retratada em 31 de dezembro do ano-calendário em curso, pois é nesta data que ocorre o fato jurídico tributário do IRPJ e da CSLL. 10.1. Assim, salvo a situação de ser considerada não declarada a Dcomp, extinto está o débito a título de estimativa, sob condição resolutória. Portanto, a estimativa pode ser deduzida do total do tributo devido, ou mesmo compor saldo negativo. Eventual não homologação em decisão definitiva deverá ser objeto de cobrança. 10.2. Destaque-se que se o despacho decisório não homologou a compensação antes de 31 de dezembro, e não foi objeto de manifestação de inconformidade, tornando-se definitivo em 31 de dezembro, não há formação do crédito tributário nem, como corolário lógico, a sua extinção. Afinal, como ainda não se configurou o fato jurídico tributário nem a conversão das estimativas em tributo, não há como cobrar o valor não homologado na Dcomp, e este tampouco pode compor o saldo negativo de IRPJ ou a base de cálculo negativa da CSLL. Deve-se, portanto, proceder de acordo com o disposto nos arts. 52 e 53 da IN RFB nº 1.700, de 2014. 10.3. Se o despacho decisório for prolatado após 31 de dezembro do ano- calendário, ou até esta data, mas objeto de manifestação de inconformidade, e este está pendente de julgamento, então o crédito tributário continua extinto e está com a exigibilidade suspensa (§ 11 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996). Pouco importa o que vai ocorrer depois, pois em 31 de dezembro do corrente ano ocorrem três situações jurídicas concomitantes: (i) o valor confessado a título de Fl. 995DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 7 estimativas deixa de ser mera antecipação e passa a ser crédito tributário constituído pela apuração em 31 de dezembro; (ii) a confissão em DCTF/Dcomp constitui o crédito tributário; (iii) o crédito tributário está extinto via compensação. 10.4. Evidentemente, se o sujeito passivo que teve a Dcomp não homologada antes do dia 31 de dezembro apresentar a manifestação de inconformidade e não incluir a estimativa na apuração do tributo e, portanto, não a considerou no tributo devido ou na composição do saldo negativo, o valor a ela correspondente deixa de ser devido. Logo, a manifestação de inconformidade se delimita ao direito creditório não homologado. 11. É por isso que não é necessário glosar o valor confessado, caso o tributo devido seja maior que os valores das estimativas, devendo ser as então estimativas cobradas como tributo devido. E se as estimativas compuserem o saldo negativo do IRPJ ou a base de cálculo negativa da CSLL, estes tornam-se direito creditório a ser reconhecido caso o tributo devido, após o ajuste, seja inferior às estimativas compensadas. Vide acórdão do CARF neste mesmo diapasão: COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. APROVEITAMENTO DE SALDO NEGATIVO COMPOSTO POR COMPENSAÇÕES ANTERIORES. POSSIBILIDADE. A compensação regularmente declarada, tem o efeito de extinguir o crédito tributário, equivalendo ao pagamento para todos os fins, inclusive, para fins de composição de saldo negativo. Na hipótese de não homologação da compensação que compõe o saldo negativo, a Fazenda poderá exigir o débito compensado pelas vias ordinárias, através de Execução Fiscal. A glosa do saldo negativo utilizado pela ora Recorrente acarreta cobrança em duplicidade do mesmo débito, tendo em vista que, de um lado terá prosseguimento a cobrança do débito decorrente da estimativa de IRPJ não homologada, e, de outro, haverá a redução do saldo negativo gerando outro débito com a mesma origem. (Acórdão nº1401-002.876, Rel. Claudio de Andrade Camerano, 16/8/2018) 11.1. Ressalte-se que esse crédito do sujeito passivo é líquido e certo para os fins do disposto no art. 170 do CTN. Se a estimativa é uma obrigação certa sua, também deve ser tido como certo o saldo negativo por ela formado. Afinal, não se pode negar o efeito que é próprio à estimativa, que existe em conformidade com o direito. Portanto, devem ser reconhecidos os créditos decorrentes das estimativas confessadas administrativamente em processos de DCOMP, conforme planilha das informações complementares da análise de crédito de fls. 70, abaixo reproduzida para fins de liquidação: Fl. 996DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 8 NÃO UTILIZAÇÃO DE PARTE DO CRÉDITO DISPONÍVEL NO PRAZO LEGAL Consta do despacho decisório a informação de que uma parte do crédito não teria sido utilizada no prazo legal, nesses termos (fls. 70): Valor não Utilizado no Prazo Legal O valor do saldo negativo disponível que não foi objeto de declarações de compensação ou pedido de restituição transmitidos no prazo estabelecido no art. 168 do Código Tributário Nacional (CTN) foi considerado valor não passível de restituição ou compensação, por não ter sido utilizado dentro do prazo legal. Valor do saldo negativo disponível: R$ 6.251.968,50 Valor não utilizado no prazo legal: R$ 1.867.895,74 Valor do saldo negativo passível de restituição ou compensação: R$ 4.384.072,76 Adicionalmente, o despacho decisório informa qual pedido não foi atendido, como se vê do seguinte excerto: A contribuinte discorda dessa informação, alegando que, “dentro do prazo de cinco anos, a Recorrente corretamente transmitiu a PER/DCOMP 8180, enviada em 01.10.2007 (doc. 04) – dois anos e dez meses após a formação do saldo negativo ano-calendário 2004”. Fl. 997DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 9 De fato, vê-se dos autos que o PER/DCOMP inaugural (8180) foi transmitido em 2007 e tinha como referência o saldo negativo de CSLL do ano-calendário de 2004, como se vê às fls. 899 e 900 dos autos: O referido PER/DCOMP acima indicado (de final 8180 – PER/DCOMP “mãe”) foi o pedido inaugural que controverteu os créditos tratados neste processo. Porém, em decorrência dele, outros pedidos foram feitos em seguida, inclusive o PER/DCOMP de final 3807 (“filho”), que foi objeto de denegação pelo transcurso do prazo de 5 anos. Referido pedido se encontra às fls. 63/66 e foi transmitido em 25/10/2010, portanto, 5 anos após a formação do saldo negativo de 2004, fato que levou a administração tributária a denegá-lo, com a insurgência da contribuinte neste ponto, sob o argumento de que “tal entendimento não se coaduna com a própria dinâmica que rege o procedimento de PER/DCOMP, uma vez que a questão relativa à preclusão do direito de repetição está vinculada ao exercício da restituição do crédito e não de sua utilização para compensação de débitos”. Importa registrar que a questão relacionada à decadência do direito à repetição do indébito em questão está indicada no art. 168 do CTN, que assim dispõe: Fl. 998DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 10 Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipótese dos incisos I e II do art. 165, da data da extinção do crédito tributário; II - na hipótese do inciso III do art. 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. Tem-se que o pedido de restituição foi inaugurado em 01.10.2007, quando apresentado PER/DCOMP “mãe” de final 8180. É nele onde estão condensados os créditos que geraram o saldo negativo em debate, tendo sido apresentado regularmente no prazo de 5 anos. Ocorre que ele foi parcialmente deferido, levando ao processamento do presente feito administrativo, de forma que os referidos créditos ficam suspensos até que “se tornem definitiva”, nos termos do dispositivo acima mencionado. Significa, portanto, que o pedido inicial de compensação (PER/DCOMP “mãe”) que arrola os créditos formadores do saldo negativo, até que seja definitivamente resolvido, suspende a contagem do prazo decadencial para a repetição do indébito, de forma que a apresentação, no prazo legal, do pedido de ressarcimento autoriza a contribuinte a vindicar Declarações de Compensações sucessivas, enquanto não resolvida a demanda inicial. Isso porque indica todos os créditos passíveis de recuperação, tendo no caso os mesmos reflexos de um pedido de restituição. Assim, no presente caso, durante todo o tempo de tramitação do presente pedido de ressarcimento – que sequer se tornou definitivo ante a insurgência recursal da parte –, todos as Declarações de Compensação posteriores não estão alcançadas pela decadência. A Receita Federal do Brasil reconhece tal procedimento e textualmente autoriza os contribuintes a demandarem pedidos sucessivos de PER/DCOMP mesmo quando ultrapassados os 5 (cinco) anos, “desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à RFB antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições previstas no § 5º”. Essa regra vem se repetindo ao longo das sucessivas Instruções Normativas que tratam do assunto, a saber: Instrução Normativa n. 600/2005 Art. 26 (...) § 5º O sujeito passivo poderá compensar créditos que já tenham sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à SRF, desde que, à data da apresentação da Declaração de Compensação: I - o pedido não tenha sido indeferido, mesmo que por decisão administrativa não definitiva, pela autoridade competente da SRF; e Fl. 999DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 11 II - se deferido o pedido, ainda não tenha sido emitida a ordem de pagamento do crédito. ... § 10. O sujeito passivo poderá apresentar Declaração de Compensação que tenha por objeto crédito apurado ou decorrente de pagamento efetuado há mais de cinco anos, desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à SRF antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições previstas no § 5º. Instrução Normativa 900/2008 Art. 34 (...) § 10. O sujeito passivo poderá apresentar Declaração de Compensação que tenha por objeto crédito apurado ou decorrente de pagamento efetuado há mais de 5 (cinco) anos, desde que referido crédito tenha sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à RFB antes do transcurso do referido prazo e, ainda, que sejam satisfeitas as condições previstas no § 5º. Referida regra se repete nas Instruções Normativas posteriores (IN RFB Nº 900/2008, IN RFB Nº 1300/2012, IN RFB Nº 1717/2017 e IN RFB Nº 2055/2021), tratando-se de matéria incontroversa. É dizer: havendo pedido inaugural de ressarcimento, no prazo de 5 (cinco) anos, dos créditos formadores de saldo negativo de tributo, poderá o contribuinte apresentar Declarações de Compensação em atos seguintes. Colhe-se decisões do CARF nesse mesmo sentido, a saber: COMPENSAÇÃO. CRÉDITO APURADO HÁ MAIS DE CINCO ANOS. LIMITAÇÃO. INDÉBITO OBJETO DE PRÉVIO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU DE RESSARCIMENTO. A faculdade de declarar compensação após 5 (cinco) anos da apuração do crédito ofertado limita-se, no interesse da Administração, ao indébito objeto de prévio pedido de restituição/ressarcimento, desde que pleiteada sua devolução integral, em espécie, no curso do prazo previsto no art. 168 do CTN. (Acórdão nº 1001- 002.853 – 1ª Seção de Julgamento / 1ª Turma Extraordinária Sessão de 7 de março de 2023) COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO. CINCO ANOS A CONTAR DA DECISÃO QUE RECONHECEU A EXISTÊNCIA DOS CRÉDITOS. CABÍVEL SOMENTE PARA O INÍCIO DA COMPENSAÇÃO. O prazo para realizar a compensação de valores reconhecidos por meio de decisões administrativas, a teor do artigo 165, III, combinado com o artigo. 168, II, ambos do Código Tributário Nacional, é de cinco anos. Portanto, dispõe a contribuinte de cinco anos para iniciar a compensação, contados a data em que se tornar definitiva a decisão administrativa que reconheceu o direito ao crédito. (Acórdão nº 1002-003.130 – Fl. 1000DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.555 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.900316/2010-38 12 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária Sessão de 08 de novembro de 2023) NÃO HOMOLOGAÇÃO DE PER/DCOMP. DECADÊNCIA DO DIREITO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO DE SALDO NEGATIVO. INOCORRÊNCIA. O reconhecimento de indébito a título de saldo negativo em pedido de compensação homologado é o quanto basta para prevenir a decadência do direito a sua repetição ou compensação futura com débitos do sujeito passivo, sendo desimportante na contagem do prazo decadencial a data de protocolo de pedidos subsequentes de compensação do saldo do crédito já reconhecido. (Acórdão nº 1002-002.456 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária Sessão de 6 de outubro de 2022) A análise do caso concreto revela que o primeiro pedido de restituição (objeto do PER/DCOMP “mãe” de final 8180, aqui apreciado) foi protocolado no prazo legal e trata dos créditos recuperáveis pela contribuinte. Por sua vez, a Declaração de Compensação que a seguiu (objeto da DCOMP “filha” de final 3807) está plenamente vinculada a todos os créditos do pedido anterior, de forma que a decisão há de ser tomada com base na contagem do prazo do primeiro pedido, que não foi alcançado pela decadência. Assim, para fins de liquidação, deve-se afastar o óbice da decadência em relação ao PER/DCOMP nº 15765.26903.251010.1.3.03-3807, transmitido em 25.10.2010, para que se efetive sua homologação, caso haja créditos ainda disponíveis. Destaco, por fim, que os créditos de IRRF não foram objeto de recurso, portanto, não devem ser reconhecidos, de forma que a procedência do presente recurso é parcial. DISPOSITIVO Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso voluntário para adicionalmente reconhecer saldo negativo decorrente de estimativas parceladas, no valor de R$ 3.123.618,29 (três milhões, cento e vinte e três mil, seiscentos e dezoito reais e vinte e nove centavos), e afastar o óbice da decadência em relação ao PER/DCOMP nº 15765.26903.251010.1.3.03-3807, transmitido em 25.10.2010, a fim de que se efetive sua homologação, caso haja direito creditório ainda disponível. Assinado Digitalmente Fredy José Gomes de Albuquerque Fl. 1001DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10742522 #
Numero do processo: 10435.721033/2016-14
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Dec 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CONCEITO. TEMA 779 DO E. STJ. Segundo o precedente repetitivo do E. STJ no Tema 779, o conceito de insumo para fins de aplicação da legislação tributária das contribuições sociais leva em consideração a relação de essencialidade entre o bem/material e a atividade econômica da empresa, e não no conceito estreito de vinculação direta com a produção de bens ou prestação de serviços. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DE BENS. CREDITAMENTO. Os bens em relação aos quais se pretende tomar créditos decorrentes da depreciação devem necessariamente estar escriturados como imobilizado (não circulante).
Numero da decisão: 3001-002.780
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas sobre pallets e termógrafos e para assegurar o creditamento das contribuições sobre a depreciação de ativo imobilizado como realizado (1/48avos), nos termos do voto condutor. Vencidos os conselheiros Francisca Elizabeth Barreto e Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, que negavam provimento em relação aos pallets. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-002.771, de 13 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo 10435.721030/2016-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Francisca Elizabeth Barreto – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Bernardo Costa Prates Santos, Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Wilson Antônio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA ELIZABETH BARRETO
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas sobre pallets e termógrafos e para assegurar o creditamento das contribuições sobre a depreciação de ativo imobilizado como realizado (1/48avos), nos termos do voto condutor. Vencidos os conselheiros Francisca Elizabeth Barreto e Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, que negavam provimento em relação aos pallets. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-002.771, de 13 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo 10435.721030/2016-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Francisca Elizabeth Barreto – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Bernardo Costa Prates Santos, Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Wilson Antônio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto (Presidente).

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NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CONCEITO. TEMA 779 DO E. STJ. Segundo o precedente repetitivo do E. STJ no Tema 779, o conceito de insumo para fins de aplicação da legislação tributária das contribuições sociais leva em consideração a relação de essencialidade entre o bem/material e a atividade econômica da empresa, e não no conceito estreito de vinculação direta com a produção de bens ou prestação de serviços. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DE BENS. CREDITAMENTO. Os bens em relação aos quais se pretende tomar créditos decorrentes da depreciação devem necessariamente estar escriturados como imobilizado (não circulante). ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas sobre pallets e termógrafos e para assegurar o creditamento das contribuições sobre a depreciação de ativo imobilizado como realizado (1/48avos), nos termos do voto condutor. Vencidos os conselheiros Francisca Elizabeth Barreto e Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, que negavam provimento em relação aos pallets. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-002.771, de 13 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo 10435.721030/2016-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Francisca Elizabeth Barreto – Presidente Redatora Fl. 1135DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-002.780 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721033/2016-14 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Bernardo Costa Prates Santos, Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Wilson Antônio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem. O pedido é referente ao ressarcimento de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: EMENTA DISPENSADA. Dispensada ementa, consoante disposto no art. 3º, I, da Portaria RFB nº 2.724, de 2017 (DOU de 29/09/2017). O contribuinte interpôs recurso voluntário, requerendo que seja o presente recurso conhecido e provida para cancelar a cobrança das compensações em aberto, em razão da homologação integral das compensações vinculadas para fins de quitação dos débitos controlados no PAF 10435.721033/2016-14. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando o meu entendimento pessoal expresso na decisão paradigma, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Tempestividade. O presente recurso é tempestivo, sendo a matéria do mesmo de competência para essa Turma apreciar o feito nos termos do art. 65, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. PIS/COFINS. Não cumulatividade. Insumos. Conceito. Tema 779 do E. STJ. Fl. 1136DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-002.780 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721033/2016-14 3 Segundo o precedente repetitivo no Tema 779, o conceito dei insumo para fins de aplicação da legislação tributária das contribuições sociais leva em consideração a relação de essencialidade entre insumo e a atividade econômica da empresa, e não entre o bem/produto e o conceito estreito de vinculação direta com a produção de bens ou prestação de serviços. Vejamos o teor das teses firmadas nesse precedente vinculativo: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (destacamos) O entendimento da tese é bastante claro e expresso no que tange ao parâmetro sobre o qual a questão da essencialidade deve ser aferida em relação a determinado item considerado como insumo. Esse parâmetro não é o envolvimento direito na fabricação de bem ou prestação de serviço, como definiu a DRJ, pois indevidamente limitado e restringe de forma ilegítima a sistemática própria da não cumulatividade, que deve ter a “essencialidade ou a importância” aferida em razão da sua atividade e econômica principal. Não custa lembrar que, tratando-se de contribuições sociais aferidas pela sistemática base-base, quando da apuração de créditos, critérios de outros tributos que limitam a questão ao tributo-tributo acabam por gerar torção inaceitável da própria não cumulatividade em relação às contribuições. A abrangência da base de incidência das contribuições é muito mais ampla do que uma linha de produção, carecendo de suporte jurídico a defesa de restrição da tomada de créditos a esse recorte restrito, sob pena de afronta à própria não cumulatividade. A Fazenda busca limitar a tomada de crédito de insumos indispensáveis à atividade econômica, sob o pretexto de terem sido aplicados após a fabricação do bem, como no caso dos pallets, justamente por restringir esse direito à linha de produção (como costuma fazer no IPI), e não à atividade econômica, como deve ser incorrido para as contribuições. No caso em foco, restou evidenciado que tanto os pallets, quanto os termógrafos, são elementos essenciais para a atividade econômica da empresa, haja vista que na forma da prova carreada aos autos, aplicam-se e integram a cadeia produtiva até o despacho da mercadoria. Por outro lado, os pallets são elementos essenciais para a preservação da qualidade do produto vendido, servindo de base e estrutura fixa para o transporte Fl. 1137DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-002.780 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721033/2016-14 4 de bens delicados e perecíveis, preservando a estrutura composta de diversas caixas e integrando a unidade de despacho para transporte de forma indissociável com o produto. Já os termógrafos são essenciais à adequada exploração da atividade econômica da contribuinte, uma vez que essa atividade exige elevado monitoramento de temperaturas, seja no ambiente de produção, seja durante o transporte. Como bem descrito nos autos, por se tratar de mercadoria perecível e frágil a oscilações de temperatura (uvas e frutas), o monitoramento é essencial à atividade, integrando o conceito de insumo para fins de tomada de crédito, nos termos do artigo 3º das 10.637/2002 e 10.833/2003, aplicados pelo E. STJ. Esses bens essenciais, sempre que se submetam à incidência nas entradas, sempre ensejarão creditamento lícito por parte do contribuinte, como é o caso. Encargos de depreciação de bens. Creditamento. O bem em relação ao qual se pretende tomar créditos decorrentes de depreciação deve, necessariamente, ser escriturado como imobilizado (não circulante), uma vez que apenas os assim classificados se sujeitam à depreciação. Não houve, por sua vez, contestação específica em relação a determinados bens que, no caso concreto, se enquadram nesse conceito (material de irrigação), por isso não os enfrento. No entanto, chamou atenção classificação fiscal realizada no Relatório Fiscal segundo a qual, a contribuinte não poderia ter aplicado a metodologia alternativa de creditamento, prevista no parágrafo segundo do artigo 1º da IN SRF 457/2004 para fins de depreciação. Essa distinção realizada pelo Relatório Fiscal, cujo acórdão se refere expressamente, ainda que sem reprodução de conteúdo expresso, pretende retirar esses bens móveis do conceito de máquinas e equipamentos pelo fato de estrem os mesmos incluídos no conceito mais amplo de veículos automotores, que de toda sorte constam no mesmo Capítulo da NCM. Essa classificação resultou na glosa dos créditos, uma vez que a metodologia de depreciação aplicada pela contribuinte poderia abarcar apenas máquinas e equipamentos, o que vedaria a opção realizada de 1/48avos, segundo a DRJ: IN SRF 457/2004. Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e [...] Fl. 1138DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-002.780 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721033/2016-14 5 § 1º Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, e nº 130, de 10 de novembro de 1999. § 2º Opcionalmente ao disposto no § 1º, para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de: I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; (grifamos) No caso concreto, os referidos veículos automotores em verdade são tratores, máquinas automotoras, porém classificadas como máquinas e equipamentos de forma clara, inclusive sendo assim referida em conjunto com outras máquinas agrícolas pela própria NCM no seu extenso corpo. Não se trata de automóvel, mas de máquina automotora, de forma que, no caso em espeque, há o direito de creditamento na forma que foi procedida pela contribuinte (1/48avos). Nessa longarina, entendo que assiste parcial razão ao contribuinte, para lhe assegurar o direito ao creditamento dos insumos (pallets e termógrafos), desde que tributados na entrada, salvo disposição legal expressa em contrário. Ainda na parte de provimento parcial, para assegurar o creditamento das contribuições sobre a depreciação de ativo imobilizado como realizado (1/48avos), mormente sobre os tratores, por se tratar de máquina e/ou equipamento, ainda que automotor. Bens não lançados na conta de ativo não circulante (imobilizado) não permitem creditamento em relação à sua depreciação. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas sobre pallets e termógrafos e para assegurar o creditamento das contribuições sobre a depreciação de ativo imobilizado como realizado (1/48avos). Assinado Digitalmente Francisca Elizabeth Barreto – Presidente Redatora Fl. 1139DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10651498 #
Numero do processo: 10825.722998/2012-07
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Apr 02 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Sep 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2009 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. JULGAMENTO. ADESÃO ÀS RAZÕES COLIGIDAS PELO ÓRGÃO DE ORIGEM. FUNDAMENTAÇÃO PER RELATIONEM. POSSIBILIDADE. Nos termos do art. 144, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023), se não houver inovação nas razões recursais, nem no quadro fático-jurídico, o relator pode aderir à fundamentação coligida no acórdão-recorrido. DEPÓSITOS BANCÁRIOS - OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Caracteriza-se omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
Numero da decisão: 2202-010.598
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Sonia de Queiroz Accioly - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Joao Ricardo Fahrion Nuske, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Marcelo Milton da Silva Risso, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).
Nome do relator: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Sonia de Queiroz Accioly - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Joao Ricardo Fahrion Nuske, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Marcelo Milton da Silva Risso, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).

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RECURSO VOLUNTÁRIO. JULGAMENTO. ADESÃO ÀS RAZÕES COLIGIDAS PELO ÓRGÃO DE ORIGEM. FUNDAMENTAÇÃO PER RELATIONEM. POSSIBILIDADE. Nos termos do art. 144, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023), se não houver inovação nas razões recursais, nem no quadro fático-jurídico, o relator pode aderir à fundamentação coligida no acórdão-recorrido. DEPÓSITOS BANCÁRIOS - OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Caracteriza-se omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Sonia de Queiroz Accioly - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Fl. 463DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Joao Ricardo Fahrion Nuske, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Marcelo Milton da Silva Risso, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário, interposto do Acórdão 02-54.890, prolatado pela 9ª Turma da DRJ/BHE, com o qual se manteve o crédito tributário impugnado. Referido acórdão-recorrido foi assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Ano-calendário: 2009 DEPÓSITOS BANCÁRIOS - OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Caracteriza-se omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas e as judiciais, não proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. Tratando-se de uma presunção legal de omissão de rendimentos, a autoridade lançadora exime-se de provar no caso concreto a sua ocorrência, transferindo o ônus da prova ao contribuinte. Somente a apresentação de provas hábeis e idôneas pode refutar a presunção legal regularmente estabelecida. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem retratar o quadro fático, transcrevo o relatório adotado pelo órgão julgador de origem: Contra o contribuinte em epígrafe foi emitido o auto de infração do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF (fls. 2/386), ano-calendário 2009. O autuado teve ciência do lançamento em 13/12/2012, e o valor do crédito tributário apurado está assim constituído (fl. 02): (em Reais) [...] O referido lançamento teve origem na constatação da seguinte infração : Fl. 464DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 3 Omissão de Rendimentos Caracterizada por Depósitos Bancários com origem não comprovada – omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em conta de depósito ou investimento, mantida em instituição financeira, em relação aos quais o contribuinte, regularmente intimado, não comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. O enquadramento legal é o seguinte: Art. 37, 38, 83 e 849 do RIR/99 e art. 58 da Lei nº 10.637/02 combinado com art. 106, inciso I da Lei nº 5.172/66 e art. 42 da Lei n°. 9.430/06. [...] No Termo de Verificação Fiscal – TVF, anexado ao auto de infração, a Autoridade Fiscal consignou os fatos a seguir, sintetizados. A presente ação fiscal originou-se da fiscalização envolvendo o contribuinte Antônio Carlos Stabile, CPF nº 015.711.368-00. Em 08/02/2012, dando início ao cumprimento de Mandado de Procedimento Fiscal, o citado contribuinte Antônio Carlos Stabile foi intimado a apresentar cópias de extratos bancários das contas correntes, aplicações financeiras e cadernetas de poupança de todas as contas no período de 01.01.2009 a 31.12.2009. Em 01/03/2012, o referido contribuinte apresentou cópias de extratos de conta corrente e de investimentos dos Bancos Santander e Bradesco. Os extratos foram analisados e esse foi então intimado a comprovar a origem de 219 depósitos/créditos relacionados na planilha anexa ao termo de intimação, mediante documentos hábeis e idôneos, de conformidade com o art. 42 da Lei n°. 9.430/06. Em 21/05/2012, o sujeito passivo Antonio Carlos Stabile apresentou os documentos comprobatórios da origem dos depósitos/créditos sob análise, esclarecendo que eles decorrem da atividade de exploração agrícola do qual ele faz parte, junto com os condôminos Geraldo Antônio Martins, José Arlindo Stabile, Paulo Sérgio Stabile e Luiz Silvestre Stabile, consoante Convenção de Condomínio para Exploração de Atividade Agrícola. O fiscal lista e descreve todos os documentos e esclarecimentos prestados pelo contribuinte. Na sequencia, foi emitida outra intimação, desta vez a fim de detalhar algumas explicações dadas pelo citado contribuinte, demonstrar percentual de participação e trazer documentos relativos a contas e depósitos ali especificados. O sujeito passivo apresentou mais documentos, livro diário do condomínio agrícola, certidões, nota fiscal de compra de uma colhedora de cana de açúcar e planilhas financeiras. Foi pedido e apresentado também o Livro Razão do condomínio e deixou de ser apresentado o livro caixa. Fl. 465DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 4 Foram necessários mais esclarecimentos sobre os depósitos listados no TVF e sobre algumas inconsistências encontradas e foi emitido o quinto termo de intimação, que foi atendido. A autoridade lançadora esclarece que, pelos elementos apresentados pelo sujeito passivo Antonio Carlos Stabile, não foram comprovadas, por documentos hábeis e idôneos, coincidentes em data e valor, a origem dos seguintes depósitos: [...] Em relação aos depósitos de ordem 1, 175 e 183, informou o sujeito passivo tratar-se de reembolsos realizados por João Antônio F. da Rocha, porém não foram apresentados quaisquer documentos que comprovassem suas alegações, ou seja, que aqueles valores referiam-se a despesas do Consórcio de Empregadores Rurais de responsabilidade do Sr. João Antônio F. da Rocha pagas pelo Condomínio Agrícola Antônio Carlos Stabile e outros. Salienta o fiscal que, se aqueles valores referiam-se a despesas de terceiros assumidas pelo Condomínio, tal fato deveria estar devidamente registrado no Livro Diário apresentado. Causa estranheza o fato de o condomínio assumir despesas de pessoa não pertencente ao seu quadro de condôminos e nem ter providenciado a formalização de tal “empréstimo” através de um contrato para resguardar seus direitos. Quanto ao depósito de ordem 217 relatou o contribuinte tratar de pagamento efetuado por José Augusto Stabile, relativamente à parcela de sua responsabilidade na aquisição de uma colheitadeira de cana. Relata que também não ocorreu o correspondente registro contábil no Livro Diário e que o Sr. José Augusto Stabile não faz parte do Condomínio Agrícola Antônio Carlos Stabile e outros. A aquisição da citada máquina ocorreu em nome de Antonio Carlos Stabile e não do Condomínio do qual faz parte, conforme cópia da Nota Fiscal nº 2217, emitida por Agro-pecuária Três Irmãos Ltda. Para corroborar seu esclarecimento, o sujeito passivo fez juntada apenas de uma declaração firmada por José Augusto Stabile. O fiscal transcreve a forma como os depósitos foram lançados no livro diário e ressalta que a simples escrituração desses lançamentos contábeis, sem os correspondentes documentos probatórios da efetiva ocorrência dos fatos relatados, não comprovam a origem dos mesmos. A autoridade fiscal informa que as contas correntes n° 30411-5, do Banco Bradesco e n° 920016786 da agencia 283 do Banco Santander são contas conjuntas com os condôminos e que esses titulares, onde está incluído o autuado José Arlindo Stabile, (Termo de Intimação Fiscal nº 009/2012), foram devidamente intimados e em resposta apresentaram as mesmas informações prestadas anteriormente pelo contribuinte, sem juntada de novas informações. O fiscal transcreve o art. 42 da Lei 9.430/1996 e ressalta que os depósitos não comprovados devem ser imputados a todos os titulares das contas correntes, Fl. 466DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 5 mediante divisão entre o total dos mesmos e a quantidade de seus titulares e junta planilha com os valores obtidos. A omissão do contribuinte perfaz R$101.824,44. Em resumo, apurou-se para cada titular daquelas contas correntes a omissão de rendimentos decorrente da não comprovação da origem de depósito bancários a seguir: [...] Todos os demais procedimentos fiscais adotados, bem como as verificações/análises/conclusões, incluindo planilhas contendo os rendimentos apurados, encontram-se detalhadamente relatadas no Termo de Verificação Fiscal mencionado. Em 14/01/2013, o autuado impugnou o lançamento em petição de fls. 394/419, alegando, em síntese o que se segue. Depois de identificar-se e descrever a autuação, alega que, de toda a gama de créditos registrados nas contas bancárias examinadas, totalizando R$13.991.595,72, o procedimento fiscal concluiu restarem sem comprovação de origem o ingresso dos valores de R$52.000,00, R$304.080,84, R$65.093,33 e R$74.948,00. Diz que, mesmo estando regular e individualmente escriturados no livro Diário do condomínio, apresentado à fiscalização, os mencionados valores foram considerados de origem não comprovada e tributados como rendimentos omitidos mediante rateio entre os titulares das contas envolvidas. Informa que os fatos investigados são pertinentes ao Condomínio Agrícola Antônio Carlos Stabile e outros, cujas atividades estão centradas na cultura, produção e venda de cana de açúcar. Salienta que dos 219 créditos bancários, relacionados na intimação fiscal para comprovação de origem, 218 estão lançados na conta bancária nº 92-001678-6, do Banco Santander em nome dos condôminos identificados, exceto Geraldo Martins, e utilizada exclusivamente para a movimentação financeira das operações do mencionado condomínio. A única exceção é representada pelo crédito efetuado em 14/08/2009, no valor de R$52.000,00, na conta nº 30411-5, agencia 43 do Banco Bradesco, também de titularidade dos mesmos condôminos. Afirma que tais fatos, envolvendo a somatória de créditos da ordem de R$13.991.595,72 foram amplamente reconhecidos no procedimento instaurado. Todavia, a fiscalização concluiu por impugnar a origem de quatro dos 219 lançamentos, ou seja, 1,82% da totalidade desses. Em termos de valores a recusa foi de R$496.122,17, que corresponde a 3,54% da somatória dos créditos registrados nas contas. Alega que a comprovação de 96,45% dos valores são determinantes da inexistência de omissão de rendimentos, se obedecidos os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. Afirma que caberia ao procedimento fiscal aprofundar suas investigações e colher elementos materiais suficientes para infirmar os esclarecimentos e comprovações prestados pelo autuado e demais condôminos. Se destituído dessa providência, o lançamento fica maculado pela ausência dos requisitos essenciais de certeza e segurança jurídica. Junta jurisprudência. Destaca que esse é o caso da TED no valor de R$52.000,00 recebida de João Antonio Ferreira da Rocha, onde o histórico do lançamento já Fl. 467DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 6 identifica a origem. Também assim a transferência bancária recebida em 24/12/2009 no valor de R$74.948,00. Afirma que a aplicação do art. 42 da Lei 9.430/1996, não demanda a exata equivalência entre as datas e valores dos depósitos com os rendimentos e ingressos auferidos para considerar justificados os créditos efetuados nas contas. Por isso, admite-se o aproveitamento do excesso de recursos apurados em determinado mês, para justificar depósitos ocorridos em períodos posteriores. Traz jurisprudência neste sentido. Alega que, embora salientado nos diversos esclarecimentos prestados, a autoridade fiscal ignorou os elementos constantes da Declaração de Ajuste Anual – IRPF 2010, inclusive as receitas das atividades rurais, consignadas mensalmente por cada condômino no anexo próprio. Descreve os números da receita bruta do condomínio e o valor que cada condômino declarou à Receita Federal bem como os critérios usados e diz que a ausência de qualquer restrição fiscal atesta a veracidade do resultado. Aduz que, deduzidos do total de créditos, aqueles provenientes dos empréstimos e transferências assinalados obtém-se R$9.991.980,27 para confrontar com a receita da atividade rural da ordem de R$11.817.964,50 declarada pelos condôminos no ano de 2009. Entende que assim estão plenamente justificados todos os créditos bancários, inclusive esses apontados pelo fiscal. Junta decisões do Conselho de Contribuintes. Diz que os fatos estão escriturados e a contabilidade faz prova em seu favor e enquanto não descaracterizada ou declarada sua imprestabilidade merecem fé todos os lançamentos efetuados. Ressalta que tendo a fiscalização examinado os livros Diário e Razão e constatado que a importância de R$52.000,00 objeto da remessa efetuada em 14/08/2009 por João Antonio F. da Rocha foi contabilizada como serviços prestados deveria tributar o referido valor como rendimentos de prestação de serviços sem vínculo empregatício e não como depósito de origem não comprovada. Em relação a transferência de R$74.948,00 recebida da conta de José Augusto Stabile, por ele confirmada como decorrente de sua participação na aquisição de uma máquina colheitadeira, a fiscalização contestou o lançamento contábil e os esclarecimentos prestados sob a alegação de que a máquina foi adquirida em nome do impugnante e não do condomínio. Salienta que a máquina foi adquirida para uso do condomínio mediante financiamento bancário e contabilizada em seu ativo imobilizado. Conclui afirmando que não ficou comprovada qualquer falsidade nos lançamentos efetuados não podendo ser recusados. Afirma que toda a investigação verificou que vive da atividade agrícola e aduz que qualquer pretensão tributária formalizada em cada condômino com enquadramento legal distinto dos comandos aplicáveis a apuração do rendimento tributável da atividade rural não deve ser acolhida. A adoção de procedimento diverso enseja a nulidade do lançamento. Colaciona jurisprudência. Entende que qualquer rendimento apurado deve ser tratado como proveniente da atividade rural, sujeito à apuração segundo as normas de tributação daquela atividade. Fl. 468DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 7 Afirma que talvez a fiscalização tenha preferido não alocar nessa atividade os depósitos supostamente de origem não comprovada por considerar que o prejuízo apurado no ano calendário e ainda não compensado impediria a formalização de qualquer exigência, após reposicionados os valores da receita da atividade rural declarada. Diz que, de fato, a equação receita menos despesas de custeio resultou para cada condômino em prejuízo de R$351.435,20, que assim como as receitas e despesas, foram declaradas na proporção de 50% para si e 50% para seu cônjuge. Daí o resultado negativo de R$175.717,60, apurado na Declaração IRPF do impugnante. Por isso considera que o lançamento é frágil sob todos os aspectos. Requer o acolhimento da impugnação no sentido de que seja anulado o auto de infração lavrado. Cientificado da decisão em 23/04/2014 (fls. 435), o recorrente interpôs o presente recurso voluntário em 16/05/2014 (fls. 438), cujas razões podem assim ser sintetizadas (fls. 443): O acórdão recorrido não faz qualquer alusão aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, cuja aplicação, recomendada no §6° do art. 4°, do Decreto 3.724/2001, foi invocada por restarem comprovados 98,18% do total de lançamentos efetuados nos extratos bancários examinados, representando 96,45% dos valores cuja origem os condôminos foram instados a justificar. Também ignora os registros contábeis efetuados no livro Diário e Razão do condomínio agrícola, onde foram lançadas as receitas de R$ 52.000,00, em 14/08/2009, proveniente de transferência eletrônica patrocinada por João Antonio Ferreira da Rocha (conforme histórico do extrato bancário), e R$ 74.948,00 em 24/12/2009, originada da conta n° 0283.01.001302-8 de José Augusto Stábile, também assinalada no lançàmento de crédito e confirmada por declaração do próprio remetente, que declina inclusive os motivos da transferência. Esses eventos não podem ser descaracterizados, nem a escrituração do condomínio agrícola desprezada sem prova material irretorquível de sua falsidade ou inexatidão. Constituem elementos sólidos, robustos e consistentes que militam em favor do sujeito passivo enquanto não infirmados pela autoridade administrativa. Ante o exposto, pede-se a desconstituição do acórdão recorrido. É o relatório. VOTO Conselheiro(a) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a) Fl. 469DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 8 Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais requisitos para exame e julgamento das questões postas pelo recorrente. Nos termos do art. 114, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023), se não houver inovação nas razões recursais, nem no quadro fático-jurídico, o relator pode aderir à fundamentação coligida no acórdão-recorrido. Assim, registro o seguinte trecho do acórdão-recorrido (fls 431): O impugnante considera que o fiscal não aprofundou a análise dos valores, mas dos autos percebe-se que se trata aqui de fiscalização bem detalhada, tendo sido o administrador do condomínio, Sr. Antonio Carlos Stabile, intimado várias vezes. Foram também devidamente intimados o impugnante e o demais co-titulares das contas bancárias, não se vislumbrando assim que a fiscalização não tenha verificado os fatos com apuro. Conforme descrito no TVF, as justificativas apresentadas para os valores lançados não foram suficientes para demonstrar plenamente a origem dos valores creditados. Na impugnação, o contribuinte apresentou alegações genéricas tais como: que os controles da atividade rural não são tão rígidos, que ao final do ano apurou prejuízo na atividade o que não caracterizaria omissão de rendimentos e que a receita declarada pelos condôminos suplantou os valores que passaram nas contas bancárias. Quanto à transferência de R$52.000,00, que foi contabilizado como serviços prestados, o impugnante não junta os documentos que deram suporte ao referido lançamento contábil, a fim de lastrear sua alegação. Nesse passo, verifica-se que essas e outras alegações apresentadas sem, no entanto, demonstrar efetivamente a origem de cada valor aqui lançado, por meio de documentos legais, não têm o condão de desconstituir a omissão de rendimentos apontada. Assim sendo, uma vez que o impugnante não comprovou a origem dos depósitos bancários efetuados, deve ser mantida a omissão de rendimentos lançada pela fiscalização, uma vez que cabe ao contribuinte, titular da conta corrente, o ônus probatório da origem. Sobre a alegação de se apurar os valores como atividade rural, essa não pode ser acatada tendo em vista que não se está fiscalizando o condomínio agrícola e sim a movimentação bancária da pessoa física do impugnante. Como se observa, o acórdão-recorrido não apresenta os vícios apontados nas razões recursais, pois houve a análise específica e concreta do quadro probatório, ainda que com o resultado material ou substancial não concorde a parte. Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário, e NEGO-LHE PROVIMENTO. É como voto. (documento assinado digitalmente) Thiago Buschinelli Sorrentino Fl. 470DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-010.598 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10825.722998/2012-07 9 Fl. 471DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4823510 #
Numero do processo: 10830.002647/99-14
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed Sep 20 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Wed Sep 20 00:00:00 UTC 2006
Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. PRESCRIÇÃO. Nos pleitos de compensação/restituição de PIS, formulados em face da inconstitucionalidade dos Decretos-Leis nºs 2.445/88 e 2.449/88, o prazo de prescrição do direito creditório é de 5 (cinco) anos contado da data da publicação da Resolução nº 49 do Senado Federal, de 10 de outubro de 1995. Recurso provido em parte.
Numero da decisão: 204-01.760
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para afastar a decadência e determinar o retorno dos autos ao órgão de origem para apreciação da matéria principal. Vencidos os Conselheiros Nayra Bastos Manatta, Júlio César Alves Ramos e Henrique Pinheiro Torres (Relator). Designada a Conselheira Adriene Maria de Miranda para redigir o voto vencedor.
Nome do relator: HENRIQUE PINHEIRO TORRES
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Recorrida : DRJ em Campinas - SP MF • SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES NORMAS PROCESSUAIS. CONFERE COMO ORIGINAL PRESCRIÇÃO. Nos pleitos de compensação/restituição de PIS, formulados em face da inconstitucionalidade dos Brasília. el O 43 / Decretos-Leis nos 2.445/88 e 2.449/88, o prazo de prescrição do direito creditõrio é de 5 (cinco) anos contado da data da Maria Luzam •W-Jais publicação da Resolução n° 49 do Senado Federal, de 10 de Mac Sina. 1641 outubro de 1995. Recurso provido em parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por LUBRIFICANTES FENIX LTDA. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para afastar a decadência e determinar o retorno dos autos ao órgão de origem para apreciação da matéria principal. Vencidos os Conselheiros Nayra Bastos Manatta, Júlio César Alves Ramos e Henrique Pinheiro Torres (Relator). Designada a Conselheira Adriene Maria de Miranda para redigir o voto vencedor. Sala das Sessões, em 20 de setembro de 2006. ("erga alead"firo Toiri.‘"i" Presidente '1% •isa • •• nen a • . • 'ruiu . • ato-D-• ada Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Jorge Freire, Flávio de Sá Munhoz, Rodrigo Bemardes de Carvalho e Raquel Mona B. Minatel (Suplente). 1 • '4' ME - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Ministério da Fazenda CONFERE COMO ORIGINAL 2. CC-MFs=y; is Segundo Conselho de Contribuintes &asila 03 n. Processo n2 : 10830.002647/99 -14 Maria tuZun t Novais Recurso ns, : 134.159 Mal. Nine I M I Acórdão n2 : 204-01.760 Recorrente : LUBRIFICANTES FENIX LTDA. RELATÓRIO Por bem relatar os fatos, adoto e transcrevo o Relatório da Delegacia da Receita Federal de Julgamento: Trata o presente processo de pedido de restituição/compensação da Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS, apresentado em 13 de abril de 1999 (5.1). referente ao período de apuração de janeiro de 1990 a setembro de 1995 (fls. 193/195), DUM montante de R$ 156339,07 2. A autoridade fiscal deferiu parcialmente o pedido (fls.614/617), reconhecendo o direito creditório concernente aos pagamentos indevidos efetuados entre 05/05/1994 e 13/10/95, apontado na Tabela I da decisão, e homologando as compensações até o respectivo montante. A parcela indeferida refere-se aos recolhimentos efetivados anteriormente a 13/04/1994, tendo por fundamentação a afirmação de que o direito do contribuinte pleitear a restituição ou compensação do indébito estaria extinto, pois o prazo para repetição de indébitos, inclusive aqueles relativos a tributo ou contribuição pagos com base em lei posteriormente declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal (STF), seria de cinco anos, contados da data da extinção do crédito, nos termos do disposto no Ato Declaratório SRF n.° 96, de 26 de novembro de 1999. 3. Cientificada da decisão em 21 de dezembro de 2004, a contribuinte apresentou sua manifestação de inconformidade ao despacho decisório, em 18/01/2005 ((7s. 686/691), alegando, em síntese e fundamentalmente, que: 3.1 - conforme entendimento do Superior Tribunal de Justiça, a extinção do crédito tributário opera-se com a homologação do lançamento, o que na prática resulta num prazo de dez anos: cinco para a homologação tácita e mais cinco para o exercício do direito à restituição de recolhimento indevido; 3.2 — requer o deferimento de seu pedido de restituição e a homologação das compensações. Acordaram os membros da Delegacia da Receita Federal em indeferir a solicitação. Sintetizando a deliberação adotada na seguinte ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/1990 a 31/03/1994 Ementa: PIS. RartnaçÃo DE INDÉBITO. EXTINÇÃO DO DmErro. AD SI?? 96/99. Vscut.AcÃo. Consoante Ato Declaratório 51?? 96/99, que vincula este órgão, o direito de o contribuinte pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contados da data do pagamento, inclusive nos casos de tributos sujeito à homologação ou de declaração de inconstitucionalidade. Solicitação Indeferida Não conformada com a decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento, a contribuinte recorreu a este Conselho, para tanto, apresentou os mesmo argumentos expendidos na peça apresentada ao órgão julgador de primeira instância. É o relatório. 2 1!¡n ;••1, PAF - SEGUNDO CONSELHO e: ON1 „toutN1 CC-MF "1'..;e-tiv..., Ministério da Fazenda CONFERE co:,' C RIO= AL Fl. ti) . :Or Segundo Conselho de Contribuintes el 03 °1Brasa Processo n2 : 10830.002647/99-14 Recurso n2 : 134.159 Mlanalmith d Nalvms Acórdão n2 : 204-01.760 Mat. Sopa. )1611 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR HENRIQUE PINHEIRO TORRES Como relatado, trata-se de pedido de restituição e compensação dos valores recolhidos a título de PIS que a reclamante entende haver pagado a maior, no período compreendido entre janeiro de 1990 e março de 1994. Por meio do Acórdão n° 10.986, de 11/10/2005, a 5' Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campinas - SP indeferiu in totum o pedido da interessada. O cerne do litígio a ser aqui dirimido passa, primeiramente, pela questão do prazo para repetir eventuais indébitos dessa contribuição. A recorrente trás, dentre outras, à discussão a tese dos 5 mais 5, na qual a contagem do prazo extintivo do direito de repetição só se iniciaria após a homologação do pagamento antecipado e se exauriria após o transcurso dos 05 anos, contados dessa data. A meu sentir, não lhe assiste razão, pois essa tese, apesar de haver arrebanhado adeptos de peso, inclusive, no Superior Tribunal de Justiça, onde, por algum tempo prevaleceu, não se coaduna com as normas do Código Tributário Nacional, que disciplina a matéria, senão vejamos: O direito a repetição de indébito é assegurado aos contribuintes no artigo 165 do Código Tributário Nacional - CTN. todavia, como todo e qualquer direito esse também tem prazo para ser exercido, in casu, 05 anos contados nos termos do artigo 168 do CTN, da seguinte forma: I. da data de extinção do crédito tributário nas hipóteses: a) de cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; b) de erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; II. da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória nas hipóteses: a) de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Como visto, duas são as datas que servem de marco inicial para contagem do prazo extintivo do direito de repetir o indébito, a de extinção do crédito tributário e a do trânsito em julgado de decisão administrativa ou judicial. Nos casos em que houvesse resolução do Senado suspendendo a execução de lei declarada inconstitucional em controle difuso pelo STF, a jurisprudência dominante nos Conselhos de Contribuintes e, também, na Câmara Superior de Recursos Fiscais é no sentido de que o prazo para repetição de eventual indébito contava-se a partir da publicação do ato senatorial. Especificamente, para a hipótese de restituição de pagamentos efetuados a maior por força dos inconstitucionais Decretos-Leis n°s 2.445/1988 e 2.449/1988, o marco inicial da contagem da prescrição, consoante a jurisprudência destes colegiados, é 10 de outubro de 1995, data de publicação da Resolução n° 49 do Senado da República. Quando se tratasse de repetição pertinente à norma declarada inconstitucional em controle concentrado, o termo inicial da prescrição seria deslocado para a data de publicação da decisão da ADIN que expurgou a norma viciada do Sistema Jurídico. Entretanto, com a edição da Lei Complementar n° 118, de 09/02/2005, cujo artigo 3° deu interpretação autêntica ao artigo 168, inciso I do Código Tributário Nacional, estabelecendo que a extinção do crédito tributário e3 .18 Ministério da Fazenda MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES r CC- MF f. ---":"? Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE COMO ORIGINAL FI, Brasília. el L03 _ O Processo n 2 : 10830.002647/99-14 Recurso n2 : 134.159 Maria Luzira No ais Acórdão n2 : 204-01.760 mat. Siam: 1641 ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o art. 150, § 1 2 da Lei n° 5.172/1966, o Único entendimento possível é o trazido na novel lei complementar. Esclareça-se, por oportuno, que em se tratando de norma expressamente interpretativa, deve ser obrigatoriamente aplicada aos casos não definitivamente julgados, por força do disposto no art. 106, I, do CTN. Diante do exposto e considerando que os supostos indébitos referem-se a pagamentos efetuados entre janeiro de 1990 e março de 1994, e que o pedido foi protocolado em 13 de abril de 1999, é de reconhecer que a totalidade dos créditos foi alcançada pela prescrição. Sala das Sessões, em 20 de setembro de 2006. fEraiie..t.it ff" tatOHN QUE PINHEIRO • • 4 . . . MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 22 cC-MF -1G-n37 Ministério da Fazenda CONFERE COMO ORIGINAL m. vr'4" Segundo Conselho de Contribuintes Eiraslita. / 03 Processo n2 : 10830.002647/99-14 Maria Luzini CP-M—ir ovaisRecurso 10 134.159 Mat. Siam: 1641 Acórdão : 204-01.760 VOTO DA CONSELHEIRA DESIGNADA ADRIENE MARIA DE MIRANDA • Pedindo venia ao brilhante voto proferido pelo Il. Conselheiro Henrique Pinheiro Torres, ouço dele divergir no que toca à prescrição do direito da recorrente de pleitear à restituição dos valores pagos indevidamente em virtude de declaração de inconstitucionalidade dos Decretos-Leis nos 2A45 e 2.449. - Isso porque, para esta hipótese, já decidiu esse Eg. Conselho de Contribuintes que o prazo decadencial inicia-se da Resolução n°49, de 10/10/1995, do Senado Federal que conferiu efeito erga omnes à decisão que declarou inconstitucional os referidos decretos-leis, eis que proferida inter panes em sede de controle difuso de constitucionalidade, verbis: PIS - PRAZO PARA REPETIÇÃO DE INDÉBITO — O prazo de decadência/prescrição para requerer-se restituição/compensação de valores referentes a indébitos exteriorizados no contexto de solução jurídica conflituosa, em que, em sede de controle incidental, o STF declarou a inconstitucionalidade da lei tributária, começa a fluir para todos os contribuintes a partir do momento em que a decisão do Excelso Tribunal passou a ter efeitos erga omnes, in casu, 10 de outubro de 1995, data de publicação da resolução do Senado da República que suspendeu o dispositivo inquinado de inconstitucionalidade. PIS — COMPENSAÇÃO - Os indébitos oriundos de recolhimentos efetuados nos moldes dos Decretos-Leis nos 2.445/88 e 2.449/88, declarados inconstitucionais pelo STF, deverão ser calculados considerando que a base de cálculo do PIS, até a data em que passou a viger as modificações introduzidos pela Medida Provisória n° 1.212/95 (29/02/1996), era o faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem correção monetária: Recurso especial Improvido. (CSRF/02-01.834, Rel. Cons. Henrique Pinheiro Torres, dj. 25/01/2005, negritamos) NORMAS PROCESSUAIS. RESTITUIÇÃO. DECADÊNCIA. O direito de pedir restituição com base na inconstitucionalidade dos Decretos-Leis les 2.445 e 2.449, de 1988, decai com o decurso de cinco anos, contados da publicação da Resolução do Senado Federal n° 49, de 10/1011985. Recurso negado. (Ac 201-77869, Rel. Cons. Antônio Mário de Abreu Pinto, d.j. 16/09/2004, negritamos) PIS. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO. DECADÊNCIA. O prazo prescricional para a restituição de tributos considerados inconstitucionais tem por termo inicial a data da declaração de inconstitucionalidade da lei em que se fundamentou o gravame, no caso, a data da edição da Resolução n° 49, de 10110/1995, do Senado Federal. Recurso ao qual se nega provimento (Ac. 202-15178, Rel. Cons. Gustavo Kelly Alencar, d.j. 15/10/2003, negritamos) Dessa forma, o prazo decadencial para se pleitear a restituição dos créditos de PIS decorrentes da declaração de inconstitucionalidade dos malsinados decretos-leis, tendo nascido, em 10 de outubro de 1995, com a publicação da resolução que extirpou do ordenamento jurídico a norma declarada inconstitucional pelo Supremo, encerrou-se, em 10/10/2000. No caso concreto, o pedido de restituição foi apresentado em 13/04/1999, antes, portanto, da data final do prazo, razão pela qual voto por afastar a decadência declarada pela decisão recorrida e determinar o retorno dos autos ao órgão de origem para apreciação da matéria principal. Sala das Sessões, em 20 de setembro de 2006. ‘* - A IEN ~IDA i( 5 Page 1 _0039700.PDF Page 1 _0039800.PDF Page 1 _0039900.PDF Page 1 _0040000.PDF Page 1

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Numero do processo: 19515.003645/2010-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu May 13 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Wed Jun 16 00:00:00 UTC 2021
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (IRPF) Ano-calendário: 2005 DECADÊNCIA. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SÚMULA CARF 38. O direito de a Fazenda lançar o imposto de renda, pessoa física, relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. SIGILO BANCÁRIO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA. O acesso às informações obtidas junto às instituições financeiras pela autoridade fiscal independe de autorização judicial, não implicando quebra de sigilo bancário, mas simples transferência deste, porquanto em contrapartida está o sigilo fiscal a que se obrigam os agentes fiscais. SIGILO BANCÁRIO. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL. O Supremo Tribunal Federal já definiu a questão em sede de Repercussão Geral no RE n° 601.314, e consolidou a tese: “O art. 6° da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realize a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o traslado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal”. Nos termos do art. 62, do Anexo II, do RICARF, tal decisão deve ser repetida por esse Conselho. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A partir de 10 de janeiro de 1997, com a entrada em vigor da Lei n.° 9.430 de 1996, consideram-se rendimentos omitidos autorizando o lançamento do imposto correspondente os depósitos junto a instituições financeiras quando o contribuinte, após regularmente intimado, não lograr êxito em comprovar mediante documentação hábil e idônea a origem dos recursos utilizados. ÔNUS DA PROVA. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. Art. 36 da Lei n° 9.784/99.
Numero da decisão: 2402-009.939
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da Silveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini, Rafael Mazzer de Oliveira Ramos, Marcio Augusto Sekeff Sallem e Ana Cláudia Borges de Oliveira.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SÚMULA CARF 38. O direito de a Fazenda lançar o imposto de renda, pessoa física, relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. SIGILO BANCÁRIO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA. O acesso às informações obtidas junto às instituições financeiras pela autoridade fiscal independe de autorização judicial, não implicando quebra de sigilo bancário, mas simples transferência deste, porquanto em contrapartida está o sigilo fiscal a que se obrigam os agentes fiscais. SIGILO BANCÁRIO. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL. O Supremo Tribunal Federal já definiu a questão em sede de Repercussão Geral no RE n° 601.314, e consolidou a tese: “O art. 6° da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realize a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o traslado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal”. Nos termos do art. 62, do Anexo II, do RICARF, tal decisão deve ser repetida por esse Conselho. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A partir de 10 de janeiro de 1997, com a entrada em vigor da Lei n.° 9.430 de 1996, consideram-se rendimentos omitidos autorizando o lançamento do imposto correspondente os depósitos junto a instituições financeiras quando o contribuinte, após regularmente intimado, não lograr êxito em comprovar mediante documentação hábil e idônea a origem dos recursos utilizados. ÔNUS DA PROVA. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. Art. 36 da Lei n° 9.784/99. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 36 45 /2 01 0- 11 Fl. 269DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da Silveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini, Rafael Mazzer de Oliveira Ramos, Marcio Augusto Sekeff Sallem e Ana Cláudia Borges de Oliveira. Relatório Trata-se de recurso voluntário em face da decisão da 9ª Tuma da DRJ/BHE, consubstanciada no Acórdão nº 02-52.648 (fl. 231), que julgou improcedente a impugnação apresentada. Na origem, trata-se de Auto de Infração (fl. 198) com vistas a exigir débitos do Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) em decorrência da constatação, pela fiscalização, da seguinte infração: omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários com origem não comprovada no ano-calendário 2005. Cientificado do lançamento fiscal, o Contribuinte apresentou a sua competente defesa administrativa (fl. 219), defendendo, em síntese, (i) a decadência referente aos meses de janeiro a junho de 2005, nos termos do art. 150 do CTN, (ii) a nulidade do lançamento por falta de comprovação da intimação dos co-titulares das contas conjuntas para prestar esclarecimentos e (iii) improcedência do lançamento com base em depósitos bancários. A DRJ, por meio do susodito Acórdão nº 02-52.648 (fl. 231), julgou improcedente a impugnação apresentada, nos termos da ementa abaixo reproduzida: DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. RENDIMENTOS SUJEITOS À DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. FATO GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO. O fato gerador do imposto de renda, em relação aos rendimentos sujeitos à declaração de ajuste anual, ocorre em 31 de dezembro e não mensalmente; dessa forma, quando da ciência do lançamento, em 02/12/2010, ainda não havia transcorrido o prazo decadencial para fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2005. DEPÓSITOS BANCÁRIOS - OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Caracteriza-se omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. SIGILO BANCÁRIO. É lícito ao Fisco examinar informações relativas ao contribuinte, constantes de documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de Fl. 270DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 fiscalização em curso e tais exames forem indispensáveis, independentemente de autorização judicial. A obtenção de informações junto às instituições financeiras, por parte da administração tributária, amparada legalmente, não implica quebra de sigilo bancário, mas simples transferência desse, porquanto em contrapartida está o sigilo fiscal a que se obrigam os agentes fiscais por dever de ofício. JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas e as judiciais, não proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. Tratando-se de uma presunção legal de omissão de rendimentos, a autoridade lançadora exime-se de provar no caso concreto a sua ocorrência, transferindo o ônus da prova ao contribuinte. Somente a apresentação de provas hábeis e idôneas pode refutar a presunção legal regularmente estabelecida. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificado da decisão exarada pela DRJ, o Contribuinte apresentou o recurso voluntário de fl. 252, reiterando seus argumentos de defesa nos exatos termos da impugnação apresentada. Sem contrarrazões. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de lançamento fiscal por meio do qual a fiscalização apurou omissão de rendimentos caracteriza por depósitos bancários de origem não comprovada. O Contribuinte esgrime suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) a decadência referente aos meses de janeiro a junho de 2005, nos termos do art. 150 do CTN; (ii) a nulidade do lançamento por falta de comprovação da intimação dos co- titulares das contas conjuntas para prestar esclarecimentos; e (iii) improcedência do lançamento com base em depósitos bancários. Passemos, então, à análise de cada um dos pontos de defesa sustentados pelo Recorrente. Fl. 271DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 Da Decadência Neste ponto, o Recorrente defende que ocorreu no presente caso a decadência parcial do lançamento efetuado, haja vista, que o fato gerador do imposto de renda que incide sobre os rendimentos omitidos oriundos de depósitos bancários de origem não comprovada tem periodicidade mensal. Requer, assim, seja acolhida a decadência do lançamento tributário, referente aos meses de janeiro a novembro de 2005, em conformidade com o art. 150 do CTN. Razão não assiste ao Recorrente. De fato, como cediço, o fato gerador do IRPF é complexivo ou periódico, vez que compreende a disponibilidade econômica ou jurídica adquirida pelo contribuinte em determinado ciclo que se inicia no dia primeiro de janeiro e se finda no dia 31 de dezembro de cada ano- calendário. Ou seja, embora apurado mensalmente, está sujeito ao ajuste anual quando é possível definir a base de cálculo e aplicar a tabela progressiva, aperfeiçoando-se no dia 31/12 de cada ano-calendário. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF Ano-calendário: 2005, 2006 IRPF. DECADÊNCIA. FATO GERADOR QUE SOMENTE SE APERFEIÇOA NO DIA 31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO. O fato gerador do IRPF é complexivo, aperfeiçoando-se no dia 31/12 de cada ano- calendário. Assim, como não houve o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos entre a ocorrência do fato gerador e a intimação do contribuinte da lavratura do auto de infração, deve-se afastar a alegação de decadência do crédito tributário. (...) (acórdão n°2402-005.594; 19/01/2017) xxx Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 (...) TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGA ÇÃO. PRAZO DECADENCIAL DE CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO. Existindo a comprovação de ocorrência de dolo, fraude ou simulação por parte do contribuinte, o termo inicial da contagem do prazo decadencial será o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, Art. 173, I). Súmula CARF n° 72: Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173,1, do CTN. Quando não configurada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação e havendo antecipação do pagamento do imposto, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, a contagem do prazo se inicia na data de ocorrência do fato gerador (CTN, Art. 150, § 4º), esclarecendo-se que o fato gerador do imposto sobre a renda se completa e se considera ocorrido em 31 de dezembro de cada ano calendário. (...) Recurso Voluntário Provido em Parte. (processo n° 10980.725701/2011-83,1ª Turma Especial da 2ª Seção do CARF, julgado em 18/02/2014) Neste sentido, inclusive, é o enunciado da Súmula CARF nº 38, in verbis: Súmula CARF nº 38 O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010). Fl. 272DF CARF MF Documento nato-digital https://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portaria-383.pdf Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 Como regra geral, o termo inicial para a contagem do prazo decadencial é aquele definido no inciso I, do art. 173 do CTN, nos seguintes termos: Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. Entretanto, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, como é o caso do Imposto de Renda, havendo pagamento antecipado por parte do sujeito passivo, ainda que parcial, o prazo decadencial conta-se nos termos do §4º do art. 150 do CTN, que assim dispõe: Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. (...) § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Ocorre que, no caso em análise, seja pela contagem do prazo previsto no art. 150, § 4º, seja pela regra prevista no art. 173, ambos do CTN, não há que se falar em perda do direito de o Fisco constituir o crédito tributário no caso concreto. Resta, portanto, não configurada a perda do direito de o Fisco constituir o crédito tributário em análise. Da Nulidade do Lançamento Neste ponto, o Recorrente aduz que a autoridade fiscalizadora menciona em seu Termo de Verificação fiscal que intimou os contribuintes que mantinham conta conjunta com o recorrente. Tal assertiva, no entanto, não condiz com a realidade fática, pois inexiste nos autos qualquer prova nesse sentido, ao contrário, verifica-se que a infração foi isoladamente imputada ao contribuinte. Conclui, neste particular, que, para contas bancárias com co-titulares, a presunção legal somente se aperfeiçoa com a intimação de todos os contribuintes, objetivando identificar o percentual de responsabilidade da omissão em face de cada um. Caso não se consiga tal informação, dividir-se-á o total dos depósitos, em proporção, o que não foi feito pela autoridade fiscalizadora no caso vertente. Mais uma vez, sem razão o Recorrente. De fato, tal como destacado pelo órgão julgador de primeira instância, tem-se que: Da leitura atenta dos autos, verifica-se que a fiscalização tomou todos os cuidados necessários para a perfeita execução da apuração dos valores devidos. Conforme relatado acima, consta do inicio do TVF a listagem de todos os co-titulares que foram devidamente intimados a apresentar documentos e comprovar a origem dos depósitos na contas conjuntas que esses mantinham com o impugnante. Fl. 273DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 A contribuinte Carla Amaral Gallucci foi intimada, por meio do Termo juntado à fl. 36, a comprovar origem e natureza dos valores creditados em sua conta corrente no Banco ABN AMRO REAL S/A, e discriminados no ANEXO REAL CARLA COMPROVAR ORIGEM, conta esta em conjunto com Sérgio Eduardo Gallucci. Da mesma forma, o Sr. José Gallucci foi intimado por meio do Termo anexado à fl. 41 dos autos e o Sr. José Roberto Galluci por meio do Termo juntado à fl. 46. No item 4 do TVF, fl. 190, o fiscal consignou a seguinte informação sobre o que o contribuinte havia apresentado: “b. Não apresentou nenhum comprovante, apesar de reiteradas intimações e, c. Os co-titulares – José Gallucci e José Roberto Gallucci não apresentaram nenhum documento que comprove a natureza e origem dos depósitos na conta n° 47955 do Banco Itaú, apesar de intimações especificas”. No TVF, fl. 194, o fiscal informou o seguinte: No ANEXO TOTAL DE CRÉDITOS NÃO COMPROVADOS, na coluna "RATEIO CRÉDITO", quando se referir a conta 47955 do Itaú, por se tratar de conta conjunta com outros dois co-titulares, o valor originário constante do extrato bancário foi dividido por 3 (três). 1. Neste auto de infração foram lançados apenas o terço correspondente ao contribuinte Sergio Eduardo Gallucci. Assim, a alegação do impugnante sobre a falta de intimação não se confirma e nem se verifica a alegação de que o valor total dos depósitos sem comprovação de origem foram lançados para o impugnante e essas não podem ser acatadas. Consta também do TVF, item c , fl. 194 dos autos, que o fiscal observou que “no ano calendário 2005 o valor total dos valores individuais, inferiores a R$12.000,00, foi superior a R$80.000,00, portanto tributam-se todos os depósitos de origem não comprovada.” Verifica-se, portanto, que também não é procedente a alegação de que não foi observado o milite de R$80.000,00 definido na legislação. Face ao exposto, nega-se provimento ao recurso voluntário, mantendo-se incólume a decisão de primeira instância neste particular pelos seus próprios fundamentos. Do Sigilo Bancário No que concerne à obtenção dos dados relativos à movimentação bancária, cabe esclarecer que o arr. 6º da Lei Complementar n° 105, de 10 de janeiro de 2001, autoriza a ação fiscal, conforme se depreende de sua leitura: Art. 6º As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios somente poderão examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente. Parágrafo único. O resultado dos exames, as informações e os documentos a que se refere este artigo serão conservados em sigilo, observada a legislação tributária. Constata-se que o texto legal enumera apenas dois requisitos para permitir ao Fisco o exame de documentação bancária: a existência de um processo administrativo instaurado e a manifestação da autoridade competente, considerando-os indispensáveis. Deste modo, na Lei Complementar n° 105/2001, regulamentada pelo Decreto n° 3.724. de 10 de janeiro de 2001. está expressa a autorização para o exame fiscal das operações bancárias, sem prévia autorização judicial. Fl. 274DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 Cumpre esclarecer, ainda, que o sigilo bancário tem por finalidade a proteção contra a divulgação ao público dos negócios das instituições financeiras e de seus clientes. O simples repasse de informações das instituições financeiras à autoridade tributária não configura a quebra do sigilo bancário, mas apenas a transferência de responsabilidade, visto que seu acesso c restrito ao exercício de suas funções, devendo tanto o agente fiscal quanto os funcionários dos estabelecimentos bancários guardarem sigilo destas informações (art. 198 do CTN), assim como de qualquer outra obtida em função de suas atividades. Para ilustrar, transcrevem-se as seguintes ementas do então Conselhos de Contribuintes, proferidos já sob a égide dos dispositivos legais vigentes nos períodos investigados: EXTRATO BANCÁRIO - DESNECESSIDADE DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL - A Lei Complementar 105, de 10/01/2001, definiu o âmbito de aplicação do conceito de sigilo com relação tis informações bancárias, dispensando a administração tributária da autorização judicial para obtê-las quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso. 1º Conselho de Contribuintes/2ª Câmara/Acórdão 102- 48.269 em 01.03.2007. Publicado no DOU em: 14.02.2008 OBTENÇÃO DE INFORMAÇÕES BANCÁRIAS - A obtenção de informações junto à instituição financeira não constitui violação eis garantias individuais asseguradas na Constituição Federal, quebra de sigilo nem ilicitude, porquanto se revestiu de procedimento fiscal legal. 1º Conselho de Contribuintes / 5ª Câmara / Acórdão 105- 15.828 cm 22.06.2006. Publicado no DOU em: 24.05.2007 SIGILO BANCÁRIO - O sigilo bancário tem por finalidade a proteção contra a divulgação ao público dos negócios das instituições financeiras e seus clientes. Assim, a partir da prestação, por parte das instituições financeiras, das informações e documentos solicitados pela autoridade tributária competente, como autorizam a L.C. nº 105. de 2001, e o art. 197, II, do CTN o sigilo bancário não é quebrado, mas, apenas, se transfere à responsabilidade da autoridade administrativa solicitante e dos agentes fiscais que a eles tenham o acesso no restrito exercício de suas funções, que não poderão violar, salvo as ressalvas do parágrafo único do art. 198 e do art. 199, ambos do CTN, como prevê o inciso XXXIII do art. 5º da Constituição Federal, sob pena de incorrerem em infração administrativa e em crime. 1° Conselho de Contribuintes / 6ª Câmara /Acórdão 106-15.740 em 27.07.2006. Publicado no DOU em: 24.09.2007 Portanto, não se vislumbra qualquer irregularidade no procedimento fiscal que deu origem ao Auto de Infração ora examinado, pois o acesso da autoridade fiscal às operações bancárias dos contribuintes é absolutamente legal, independentemente de autorização judicial. Dos Depósitos Bancários O lançamento com base em depósitos ou créditos bancários, que tem como fundamento legal o artigo 42 da Lei n.° 9.430 de 1996, consiste numa presunção de omissão de rendimentos contra o contribuinte titular da conta que não lograr comprovar a origem destes créditos. A citada norma, que embasou o lançamento, assim dispõe acerca da presunção de omissão de rendimentos relativos aos valores depositados em conta cuja origem não seja comprovada: Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Fl. 275DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. §2° Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$12.000,00 (doze mil Reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$80.000,00 (oitenta mil Reais). § 4° Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira. A partir da entrada em vigor desta lei, estabeleceu-se uma presunção de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove mediante documentação hábil e idônea a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. Atente-se que há uma distinção entre presumir a ocorrência do fato e presumir a natureza de determinado fato. A existência do fato jurídico (depósito bancário) foi comprovada pela fiscalização através dos dados bancários do contribuinte. Portanto, não há presunção. O que a autoridade fiscal presume, com base em lei e em razão do contribuinte não se desincumbir de seu ônus, é a natureza de tal fato, ou seja, presumir que tal fato (o fato cuja ocorrência foi provada) seja gerador de rendimentos ou proventos de qualquer natureza. Conclui-se, por conseguinte, que a presunção legal de renda, caracterizada por depósitos bancários, é do tipo juris tantum (relativa), ou seja, cabe ao contribuinte a comprovação da origem dos ingressos ocorridos em contas correntes. É a própria lei quem define como omissão de rendimentos esta lacuna probatória em face dos créditos em conta. Deste modo, ocorrendo os dois antecedentes da norma: créditos em conta e a não comprovação da origem quando o contribuinte tiver sido intimado a fazê-lo; o consequente é a presunção da omissão. É função do Fisco, entre outras, comprovar o crédito dos valores em contas de depósito ou de investimento, examinar a correspondente declaração de rendimentos e intimar a titular da conta bancária a apresentar os documentos, informações, esclarecimentos, com vista à verificação da ocorrência de omissão de rendimentos. Contudo, a comprovação da origem dos recursos utilizados nessas operações é ônus do contribuinte. Utilizando as palavras de José Luiz Bulhões Pedreira, "o efeito prático da presunção legal é inverter o ônus da prova: invocando-a, a autoridade lançadora fica dispensada de provar, no caso concreto, que ao negócio jurídico com as características descritas na lei corresponde, efetivamente, o fato econômico que a lei presume - cabendo ao contribuinte, para afastar a presunção (se é relativa) provar que o fato presumido não existe no caso." (Imposto sobre a Renda - Pessoas Jurídicas - JUSTEC-RJ-1979 - pág.806). Fl. 276DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-009.939 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 19515.003645/2010-11 O texto acima reproduzido traduz com clareza os preceitos definidos pelo artigo 36 da Lei n° 9.784/99: Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. A comprovação de origem, nos termos do disposto no artigo 42 da Lei n° 9.430 de 1996, deve ser interpretada como a apresentação pelo contribuinte de documentação hábil e idônea que possa identificar a fonte do crédito, o valor, a data e, principalmente, que demonstre de forma inequívoca a que título os créditos foram efetuados na conta corrente. Há necessidade de se estabelecer uma relação biunívoca entre cada crédito em conta e a origem que se deseja comprovar, com coincidências de data e valor, não cabendo a "comprovação" feita de forma genérica. Não comprovada a origem dos recursos, tem a autoridade fiscal o poder/dever de considerar os valores depositados como rendimentos tributáveis omitidos na declaração de ajuste anual, efetuando o lançamento do imposto correspondente. Nem poderia ser de outro modo, ante a vinculação legal decorrente do Princípio da Legalidade que rege a Administração Pública, cabendo ao agente tão-somente a inquestionável observância do diploma legal. Frise-se que não se trata de considerar os depósitos bancários como fato gerador do imposto de renda, que se traduz na aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza (artigo 43 do CTN), mas a desproporcionalidade entre o seu valor e o dos rendimentos declarados constitui indício de omissão de rendimentos e, estando o contribuinte obrigado a comprovar a origem dos recursos nele aplicados, ao deixar de fazê-lo, dá ensejo à transformação do indício em presunção. Nesse contexto, pode-se afirmar que os depósitos bancários são utilizados como instrumento de determinação dos rendimentos presumidamente omitidos, não se constituindo, em si, objeto de tributação. O contribuinte deve fazer prova de suas alegações, sob pena de ensejar-se a aplicação do aforismo jurídico "allegatio et non probatio, quasi non allegatio". Alegar e não provar é o mesmo que não alegar. No processo administrativo, há norma expressa a respeito: Lei n°9.784/99 Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. No caso em análise, o Contribuinte não logrou êxito em comprovar com documentação idônea a origem dos recursos detectados em suas contas. Não o fez, nem mesmo, por amostragem. Neste espeque, impõe-se a manutenção do lançamento na forma como realizado. Conclusão Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 277DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 11418.001094/2010-39
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 14 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Oct 26 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/08/2003 a 31/01/2004 NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se a decisão recorrida, mediante transcrição de seu inteiro teor. § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 - RICARF. INCRA. São devidas contribuições ao INCRA por todas as empresas, independente do tipo de atividade. CONTRIBUIÇÃO PARA O SEBRAE. EMPRESAS NÃO ENQUADRADAS COMO PEQUENAS OU MICRO. OBRIGAÇÃO DE RECOLHER. O adicional sobre as contribuições ao SESI, SENAI, SESC e SENAC arrecadado para custear o SEBRAE é devido também pelas médias e grandes empresas. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DO SALÁRIO EDUCAÇÃO Segundo a Súmula 732 do STF, é constitucional a cobrança do Salário Educação, seja sob a Constituição de 1969, seja sob a de 1988, e no regime da Lei nº 9.424, de 1996. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. SAT. LEGALIDADE. A lei fixou padrões e parâmetros, deixando para o regulamento a delimitação dos conceitos necessários à aplicação concreta da norma. Assim, os conceitos de atividade preponderante, de risco de acidente de trabalho leve, médio ou grave que implicam na alíquota aplicada, não precisariam estar definidos em lei, o Decreto é ato normativo suficiente para definição de tais conceitos, uma vez que tais conceitos são complementares e não essenciais na definição da exação. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. A partir de 1º. de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. MULTA DE MORA. GRADAÇÃO. POSSIBILIDADE. A sistemática da gradação da multa de mora acarreta que, quanto mais tempo o obrigado tributário retiver o tributo devido, não o recolhendo aos cofres públicos, mais grave se revela a infração à obrigação tributária principal cometida, de molde que mais gravosa será a penalidade a ser imputada. Tal gradação não encontra óbices no ordenamento jurídico pátrio, de maneira que, para ser de observância obrigatória, exige-se tão somente que seja instituída mediante lei stricto sensu.
Numero da decisão: 2402-010.749
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário interposto. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior – Relator Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Honório Albuquerque de Brito (suplente convocado), Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => date: 2022-10-19T18:37:46Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2022-10-19T18:37:46Z; Last-Modified: 2022-10-19T18:37:46Z; dcterms:modified: 2022-10-19T18:37:46Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2022-10-19T18:37:46Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2022-10-19T18:37:46Z; meta:save-date: 2022-10-19T18:37:46Z; pdf:encrypted: true; modified: 2022-10-19T18:37:46Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2022-10-19T18:37:46Z; created: 2022-10-19T18:37:46Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; Creation-Date: 2022-10-19T18:37:46Z; pdf:charsPerPage: 2005; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2022-10-19T18:37:46Z | Conteúdo => S2-C 4T2 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 11418.001094/2010-39 Recurso Voluntário Acórdão nº 2402-010.749 – 2ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 14 de setembro de 2022 Recorrente CONFECCOES MORLON LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/08/2003 a 31/01/2004 NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se a decisão recorrida, mediante transcrição de seu inteiro teor. § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 - RICARF. INCRA. São devidas contribuições ao INCRA por todas as empresas, independente do tipo de atividade. CONTRIBUIÇÃO PARA O SEBRAE. EMPRESAS NÃO ENQUADRADAS COMO PEQUENAS OU MICRO. OBRIGAÇÃO DE RECOLHER. O adicional sobre as contribuições ao SESI, SENAI, SESC e SENAC arrecadado para custear o SEBRAE é devido também pelas médias e grandes empresas. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DO SALÁRIO EDUCAÇÃO Segundo a Súmula 732 do STF, é constitucional a cobrança do Salário Educação, seja sob a Constituição de 1969, seja sob a de 1988, e no regime da Lei nº 9.424, de 1996. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. SAT. LEGALIDADE. A lei fixou padrões e parâmetros, deixando para o regulamento a delimitação dos conceitos necessários à aplicação concreta da norma. Assim, os conceitos de atividade preponderante, de risco de acidente de trabalho leve, médio ou grave que implicam na alíquota aplicada, não precisariam estar definidos em lei, o Decreto é ato normativo suficiente para definição de tais conceitos, uma vez que tais conceitos são complementares e não essenciais na definição da exação. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 41 8. 00 10 94 /2 01 0- 39 Fl. 155DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 JUROS DE MORA. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. A partir de 1º. de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. MULTA DE MORA. GRADAÇÃO. POSSIBILIDADE. A sistemática da gradação da multa de mora acarreta que, quanto mais tempo o obrigado tributário retiver o tributo devido, não o recolhendo aos cofres públicos, mais grave se revela a infração à obrigação tributária principal cometida, de molde que mais gravosa será a penalidade a ser imputada. Tal gradação não encontra óbices no ordenamento jurídico pátrio, de maneira que, para ser de observância obrigatória, exige-se tão somente que seja instituída mediante lei stricto sensu. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário interposto. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior – Relator Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Honório Albuquerque de Brito (suplente convocado), Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan. Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto em 18/05/2004 (p. 91) em face da Decisão-Notificação nº 20.424.4/0105/2004 (p. 85), que julgou procedente o lançamento fiscal. Nos termos do relatório da r. decisão, tem-se que: DO LANÇAMENTO Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra a empresa acima mencionada, decorrente de contribuições sociais da empresa, de SAT e de terceiros que, de acordo com o Relatório Fiscal de fls. 18, teve como fato gerador os valores pagos ou creditados pela empresa aos seus empregados e contribuintes individuais, apurados com base nas folhas de pagamento e GFIP's, no montante de R$ 54.502,71 (cinquenta e quatro mil, quinhentos e dois reais e setenta e um centavos), referente ao período de 08/2003 a 01/2004, consolidado em 29/02/2004. Fl. 156DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 DA IMPUGNAÇÃO 2. A empresa, inconformada com o lançamento do crédito, apresentou impugnação, sob fls. de n° 22 a 75, tempestivamente, alegando, em síntese, que: 2.1. A taxa SELIC não é moratória, mas remuneratória. Ela não obedece ao limite constitucional de 12% ao ano. Assim, é ilegal e inconstitucional. 2.2. A multa foi aplicada de forma progressiva, desrespeitando o princípio à ampla defesa. Ela inibe a defesa. 2.3. A contribuição para o INCRA é inconstitucional. Ela não possui empregados rurais, não devendo contribuir para o INCRA. Caso seja exigível, somente pode ser exigida até o advento da Lei n° 8.212/91, que englobou a referida exação. 2.4. O salário-educação é inconstitucional e ilegal. 2.5. O conceito de atividade preponderante não poderia ter sido tratado por decreto. A Lei não define o grau de _risco leve, médio ou grave. Logo, a contribuição para o SAT viola o princípio da legalidade. Não há proporcionalidade entre o benefício e o seu custeio. Não foram consideradas as diversas atividades exercidas dentro da empresa. 2.6. A contribuição para o SEBRAE não foi criada por lei complementar, sendo indevida. O órgão julgador de primeira instância, por meio da susodita Decisão-Notificação nº 20.424.4/0105/2004 (p. 85), julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo, conforme ementa abaixo reproduzida: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCONSTITUCIONALIDADE. Não compete à Administração Pública deixar de aplicar a lei por entendê-la inconstitucional, atribuição que cabe ao Poder Judiciário. LANÇAMENTO PROCEDENTE. Cientificada da decisão de primeira instância em 04/05/2004 (p. 89), a Contribuinte, em 18/05/2004, apresentou o seu recurso voluntário (p. 91), reiterando, em síntese, os termos da impugnação apresentada. Sem contrarrazões. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de NFLD referente ao DEBCAD nº 35.543.830-5 (p. 3), com vistas a exigir débito decorrente de contribuições sociais da empresa, de SAT e de terceiros que, de acordo com o Relatório Fiscal (p. 20), teve como fato gerador os valores pagos ou creditados pela empresa aos seus empregados e contribuintes individuais, apurados com base nas folhas de pagamento e GFIP's, referente ao período de 08/2003 a 01/2004. Fl. 157DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 A Contribuinte, por seu turno, esgrime suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) inexigibilidade do depósito recursal, (ii) impossibilidade de aplicação da Taxa SELIC, (iii) ofensa ao princípio da ampla defesa em razão da aplicação da multa progressiva, (iv) inexigibilidade de valores a título de contribuição para o INCRA, (v) inexigibilidade do Salário-Educação, (vi) inexigibilidade da diferença do Seguro Acidente de Trabalho (SAT) e (vii) inexigibilidade da contribuição ao SEBRAE. Considerando que tais razões em nada diferem daquelas apresentadas em sede de impugnação, estando as conclusões alcançadas pelo órgão julgador de primeira instância em consonância com o entendimento perfilhado por este Relator, em vista do disposto no § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adoto os fundamentos da decisão recorrida, mediante transcrição do inteiro teor de seu voto condutor neste particular, in verbis: DA DECISÃO 4. O Parecer/CJ 2.547, de 23/08/2001, que obteve a aprovação ministerial, concluiu "no sentido de que a Administração deve abster-se de reconhecer ou declarar a inconstitucionalidade e, sobretudo, de aplicar tal reconhecimento ou declaração nos casos em concreto, de leis, dispositivos legais e atos normativos que não tenham sido assim expressamente declarados pelos órgãos jurisdicionais e políticos competentes ou reconhecidos pela Chefia do Poder Executivo". Esse Parecer deve ser aplicado obrigatoriamente pelo INSS, nos termos do art. 42 da Lei Complementar n° 73/1993. No mesmo sentido, o art. 70 do Regimento Interno do CRPS, aprovado pela Portaria MPS 88/2004, veda "aos órgãos julgadores do CRPS afastar a aplicação, por inconstitucionalidade ou ilegalidade, de tratado, acordo internacional, lei, decreto ou ato normativo em vigor", ressalvada a declaração de inconstitucionalidade pelo STF e a extensão dos efeitos jurídicos de uma decisão judicial, proferida no caso concreto, autorizada pelo Presidente da República. Dessa forma, a Administração Pública não pode se manifestar sobre a inconstitucionalidade de lei ou decreto, tarefa que compete ao Poder Judiciário. 5. Pelo exposto, é procedente a aplicação da taxa SELIC com base no art. 34 da Lei n° 8.212/91 e art. 13 da Lei n° 9.065/95. Da mesma forma, a multa está sendo corretamente aplicada com base no art. 35 da Lei n° 8.212/91. 6. A hipótese de incidência da contribuição para o INCRA encontra-se definida no art. 1°, inciso 1, item 2, e art. 3° do Decreto-Lei n° 1.146/1970 c/c art. 15, inciso II, da Lei Complementar n° 11/1971. Tais dispositivos elegem as empresas, inclusive urbanas, como sujeito passivo da contribuição. Além disso, a Lei n° 8.212/91 não dispôs sobre a contribuição para o INCRA, nem revogou ou alterou qualquer dispositivo legal anteriormente citado. Dessa forma, as contribuições disciplinadas pela Lei n° 8.212/91 não substituíram a contribuição para o INCRA. 7. O salário-educação foi adequadamente lançado nos termos do art. 15 da Lei n° 9.424/96, que se encontra regulamentada pelo Decreto n° 3.142, de 16/08/1999, alterado pelo Decreto n° 4.943/2003. Ademais, o Enunciado da Súmula 732 do STF diz que "é constitucional a cobrança da contribuição do salário-educação, seja sob a Carta de 1969, seja sob a Constituição Federal de 1988, e no regime da Lei 9.424/96". 8. A contribuição para o SAT também foi cobrada dentro dos limites impostos pela legislação previdenciária, com base no art. 22, inciso II, da Lei n° 8.212/91 e art. 202 do Regulamento aprovado pelo Decreto n° 3.048/99. 9. A contribuição para o SEBRAE encontra-se amparada no art. 8° da Lei n° 8.029/90, com as alterações promovidas pela Lei n° 8.154/90. Como a impugnante é sujeito passivo das contribuições para o SENAI e SESI, também é sujeito passivo da contribuição para o SEBRAE, nos termos do § 3° do art. 8° da Lei n° 8.029/90. Fl. 158DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 10. A impugnante apenas questionou a legalidade e inconstitucionalidade de normas legais, o que afasta a necessidade de produção de provas para verificar sua pertinência, em virtude do que foi acima exposto. Logo, indefiro a produção de outras provas além das já produzidas, com base no art. 38, § 2°, da Lei n°9.784/1999, uma vez que são desnecessárias. 11. Finalmente, a presente Notificação Fiscal de Lançamento de Débito – NFLD foi lavrada de acordo com as determinações legais vigentes, consoante o disposto no caput do art. 33 da Lei n° 8.212/91, sendo que o lançamento teve por base o que prescreve o art. 30, inciso I, alínea "b", e 94 da mesma Lei, além dos demais dispositivos legais mencionados no relatório de Fundamentos Legais de fls. 12 a 15. Em adição às razões de decidir supra transcritas, destaque-se que: (i) no que tange às contribuições para os Terceiros, a Recorrente defende, em síntese, a inexigibilidade das contribuições destinadas ao INCRA, ao SEBRAE e o Salário- Educação. Pois bem!! Com relação à Contribuição para o INCRA, adoto como razões de decidir o voto do Conselheiro Luís Henrique Dias Lima, objeto do Acórdão nº 2402-007.577, de 11 de setembro de 2019, in verbis: A empresa apresenta argumentos relativos à inexigibilidade da cobrança, de empresas exclusivamente urbanas, da contribuição destinada ao instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária INCRA. Ocorre que a contribuição em comento, conforme a legislação que trata da matéria, art. 1°, inciso I, item 2, e art. 3° do Decreto-Lei n° 1.146/1970, juntamente com o art. 15, inciso II, da Lei Complementar n° 11/1971, elege as empresas, inclusive urbanas, como sujeito passivo da contribuição, não havendo qualquer decisão judicial que suspenda a eficácia dessas normas. Ademais, os Tribunais Superiores já firmaram entendimento no sentido de que não existe óbice a que seja cobrada, de empresa urbana, a contribuição destinada ao INCRA. A contribuição ora questionada caracteriza-se como CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO, classificada doutrinariamente como CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL ATÍPICA, tem caráter de universalidade e a sua incidência não está condicionada a que a empresa exerça atividade exclusivamente rural. Não é um tributo corporativista a ser suportado por uma determinada classe, pois as contribuições especiais atípicas (de intervenção no domínio econômico) são constitucionalmente destinadas a finalidades não diretamente referidas ao sujeito passivo, o qual não necessariamente é beneficiado com a atuação estatal e nem a ela dá causa traço característico que as distingue das contribuições de interesse de categorias profissionais e de categorias econômicas. Vejamos: TRIBUTÁRIO - CONTRIBUIÇÃO DESTINADA AO INCRA - LEI 2.613/55 - DL 1.146/70 - LC 11/71 - NATUREZA JURÍDICA E DESTINAÇÃO CONSTITUCIONAL - CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO - CIDE - LEGITIMIDADE DA EXIGÊNCIA MESMO APÓS AS LEIS 8.212/91 E 8.213/91. (...) 3. Em síntese, estes foram os fundamentos acolhidos pela Primeira Seção: a) a referibilidade direta NÃO é elemento constitutivo das CIDE's; b) as contribuições especiais atípicas (de intervenção no domínio econômico) são constitucionalmente destinadas a finalidades não diretamente referidas ao sujeito passivo, o qual não necessariamente é beneficiado com a atuação estatal e nem a ela Fl. 159DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 dá causa (referibilidade). Esse é o traço característico que as distingue das contribuições de interesse de categorias profissionais e de categorias econômicas; c) as CIDE's afetam toda a sociedade e obedecem ao princípio da solidariedade e da capacidade contributiva, refletindo políticas econômicas de governo. Por isso, não podem ser utilizadas como forma de atendimento ao interesse de grupos de operadores econômicos; d) a contribuição destinada ao INCRA, desde sua concepção, caracteriza-se como CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO, classificada doutrinariamente como CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL ATÍPICA (CFIG7, CF/69 e CF/88 art. 149); e) o INCRA herdou as atribuições da SUPRA no que diz respeito à promoção da reforma agrária e, em caráter supletivo, as medidas complementares de assistência técnica, financeira, educacional e sanitária, bem como outras de caráter administrativo; g) a contribuição do INCRA não possui REFERIBILIDADE DIRETA com o sujeito passivo, por isso se distingue das contribuições de interesse das categorias profissionais e de categorias econômicas; 4. A Primeira Seção do STJ, na esteira de precedentes do STF, firmou entendimento no sentido de que não existe óbice a que seja cobrada, de empresa urbana, a contribuição destinada ao INCRA. 5. Recurso especial do INCRA provido e prejudicado o recurso especial das empresas. (Superior Tribunal de Justiça STJ, Recurso Especial 638.527 SC (2004/00229462), Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ 16/02/2007) Portanto, não podem ser acolhidas as alegações da impugnante no sentido da não exigibilidade da contribuição para o INCRA. No que tange às Contribuições destinadas ao SEBRAE, melhor sorte não assisti à Recorrente. Com o intuito de promover as políticas de apoio as micro e pequenas empresas, bem corno o incentivo às exportações e ao desenvolvimento industrial, o Decreto n.° 99.570, de 09/09/1990, com autorização da Lei n.° 8.029, de 12/04/1990, transformou o então Centro de Apoio à Pequena e Média Empresa - CEBRAE em serviço social autônomo denominado Serviço de Apoio às Micro e Pequenas Empresas - SEBRAE. Para financiamento da entidade criada foi instituído (art. 8.°, § 3.° da Lei n.° 8.029/1990) um adicional a ser cobrado das empresas que contribuíam para o SENAI, SENAC, SESI e SESC, independentemente de serem ou não pequenas ou micro empresas. Sobre esse tema já está pacificado o entendimento do STJ, no sentido de que são contribuintes do SEBRAE, indistintamente, as empresas comerciais e industriais. Observe-se esse julgado: TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O SEBRAE DAS EMPRESAS DE MÉDIO E GRANDE PORTES. EXIGIBILIDADE. ADICIONAL DEVIDO SOBRE CADA CONTRIBUIÇÃO RECOLHIDA AO SESC, SESI, SENAC E SENAL ART. 8°, § 3°, DA LEI 8.029/1990. 1. "A contribuição ao Sebrae é devida por todos aqueles que recolhem as contribuições ao Sesc, Sesi, Senac e Senai, independentemente de serem micro, pequenas, médias ou grandes empresas." (REsp 550.827/PR, Rel. Ministro João Otávio de Noronha, Segunda Turma, DJ de 27.02.2007). 2. O adicional para o SEBRAE incide sobre cada uma das Contribuições devidas ao SENAI, SENAC, SESI e SESC. Inteligência do art. 8°, § 3°, da Lei 8.029/1990: "Para atender à execução das políticas de apoio às micro e às pequenas empresas, de promoção de exportações e de desenvolvimento industrial, é instituído adicional às alíquotas das contribuições sociais Fl. 160DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 relativas às entidades de que trata o art. I o do DecretoLei no 2.318, de 30 de dezembro de 1986". 3. Agravo Regimental não provido. (STJ — Segunda Turma, AgRg no REsp 500634 / SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,DJe. 31/10/2008). Com relação ao Salário-Educação, destaque-se, inicialmente, os escólios da Conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira, objeto do Acórdão nº 2402-010.091, in verbis: Trata-se o salário-educação de contribuição social, prevista no art. 212, § 5º, da Constituição Federal, a ser paga pelas empresas e destinada ao financiamento da educação básica, de competência do Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), autarquia federal criada pela Lei nº 5.537/68, e alterada pelo Decreto–Lei nº 87/69. A Lei nº 9.766/98 dispôs que a fiscalização da arrecadação do salário-educação seria realizada pelo INSS, ressalvada a competência do FNDE sobre a matéria, e que a contribuição seria recolhida ao INSS ou ao FNDE; sendo cabível ao INSS a retenção de 1%, a título de taxa de administração, creditando o restante no Banco do Brasil, em favor do FNDE – arts. 4º e 5º. O Decreto nº 6.003, de 28/12/2006, ao regulamentar o salário-educação, manteve a exigência da contribuição com a alíquota de 2,5%2 sobre a remuneração dos segurados empregados, conforme já previsto no art. 15 da Lei nº 9.424/96. Com a vigência da Lei nº 11.457, de 16/03/2007, a competência para arrecadação, fiscalização e cobrança passou a ser da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) – arts. 2º e 3º. (...) Neste contexto, apresenta-se irretocável o entendimento do órgão julgador de primeira instância, uma vez que o Supremo Tribunal Federal (STF) manifestou-se pela legitimidade da cobrança da referida Contribuição Social, tendo sido — o art. 15 da Lei nº 9.424, de 24.12.1996, dispositivo legal infraconstitucional em que está prevista a contribuição social do Salário Educação — declarado constitucional pelo aludido Tribunal. Inclusive, há a Súmula 732 (do STF) prevendo ser constitucional a cobrança da contribuição do Salário Educação, seja sob a Constituição de 1969, seja sob a Constituição de 1988, e no regime da Lei nº 9.424, de 1996. O art. 25, I, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), ao contrário do que alega a Recorrente, é inaplicável ao assunto em tela, pois, no período a que se refere a fiscalização (1.1.2003 a 30.12.2003), o Salário Educação já estava previsto no art. 15 da Lei nº 9.424, de 1996, cujo caput assim dispõe: Art. 15. O Salário-Educação, previsto no art. 212, § 5º, da Constituição Federal e devido pelas empresas, na forma em que vier a ser disposto em regulamento, é calculado com base na alíquota de 2,5% (dois e meio por cento) sobre o total de remunerações pagas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados, assim definidos no art. 123, inciso I, da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991. Relativamente à regulamentação do aludido tributo, cabe esclarecer que estava vigendo, no período fiscalizado, o Decreto nº 3.142, de 1999, que foi revogado, em 29.12.2006, pelo Decreto nº 6.003, de 28.12.2006. É esse último que, atualmente, regulamenta a arrecadação, fiscalização e cobrança da Contribuição Social do Salário Educação. Fl. 161DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 Portanto, no caso vertente, a contribuição social do Salário Educação é, sim, devida, sendo correto o lançamento, tanto que a Recorrente não se insurgiu quanto à materialidade dos fatos geradores desse tributo (Salário Educação). Ela (Recorrente) somente questionou — e de forma equivocada — a vigência, in casu, do Decreto-Lei nº 1.422/75 e do Decreto nº 87.043/82. (ii) no que tange às alegações de ofensa a princípios constitucionais, ressalta-se que não compete à autoridade administrativa apreciar a arguição e declarar ou reconhecer a inconstitucionalidade de lei, pois essa competência foi atribuída, em caráter privativo, ao Poder Judiciário, pela Constitucional Federal, art. 102. A mais abalizada doutrina escreve que toda atividade da Administração Pública passa-se na esfera infralegal e que as normas jurídicas, quando emanadas do órgão legiferante competente, gozam de presunção de constitucionalidade, bastando sua mera existência para inferir a sua validade. Sobre o tema, conferia-se o enunciado da Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. De fato, este Egrégio Conselho não pode adentrar no controle de constitucionalidade das leis, somente outorgada esta competência ao Poder Judiciário, devendo o CARF se ater a observar o princípio da presunção da constitucionalidade das leis, exercendo, dentro da devolutividade que lhe competir frente a decisão de primeira instância com a dialética do recurso interposto, o controle de legalidade do lançamento para observar se o ato se conformou ao disposto na legislação que estava em vigência por ocasião da ocorrência dos fatos, não devendo abordar temáticas de constitucionalidades, salvo em situações excepcionais quando já houver pronunciamento definitivo do Poder Judiciário sobre dado assunto, ocasião em que apenas dará aplicação a norma jurídica constituída em linguagem competente pela autoridade judicial, ou se eventualmente houvesse dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei n.º 10.522, de 2002, ou súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar n.º 73, de 1993, ou pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei Complementar n.º 73, de 1993. Não se verifica, entretanto, nenhuma dessas hipóteses nos presentes autos. Outrossim, o art. 26-A do Decreto n.º 70.235, de 1972, com redação dada pela Lei 11.941, de 2009, enuncia que, no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Neste mesmo sentido é, pois, a redação do art 62 do Anexo II do Regimento Interno deste Conselho. Dessa forma, com relação aos vícios de ilegalidade e inconstitucionalidade suscitados, veja-se que para se acatar a tese recursal seria necessário afastar a aplicação de lei, o que é defeso pelos supracitados art. 26-A do Decreto nº 70.235/72 e art. 62 do Regimento Interno deste Conselho - RICARF. Em síntese, e a despeito do bem fundamentado recurso, o CARF não tem competência para decidir questões atinentes à inconstitucionalidade e/ou ilegalidade das normas, de tal maneira que a decisão a quo não deve ser reformada, negando-se provimento ao recurso. Fl. 162DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 (iii) com relação à cobrança da diferença do SAT, cumpre destacar que: * o Supremo Tribunal Federal (STF) já pacificou a matéria no julgamento do RE 343.446-SC, Relator Ministro Carlos Velloso. Assim, entendeu o STF que a exigência da contribuição para o custeio do SAT, por meio das Leis nos 7.787/1989 e 8.212/1991, é constitucional e também declarou que a delegação ao Poder Executivo – para regulamentação dos conceitos de “atividades preponderante” e “grau de risco leve, médio e grave” – tem amparo constitucional. Transcrevemos a ementa do RE 343.446-SC: EMENTA: - CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO: SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. Lei 7.787/89, arts. 3º e 4º; Lei 8.212/91, art. 22, II, redação da Lei 9.732/98. Decretos 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. C.F., artigo 195, § 4º; art. 154, II; art. 5º, II; art. 150, I. I. - Contribuição para o custeio do Seguro de Acidente do Trabalho - SAT: Lei 7.787/89, art. 3º, II; Lei 8.212/91, art. 22, II: alegação no sentido de que são ofensivos ao art. 195, § 4º, c/c art. 154, I, da Constituição Federal: improcedência. Desnecessidade de observância da técnica da competência residual da União, C.F., art. 154, I. Desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT. II. - O art. 3º, II, da Lei 7.787/89, não é ofensivo ao princípio da igualdade, por isso que o art. 4º da mencionada Lei 7.787/89 cuidou de tratar desigualmente aos desiguais. III. - As Leis 7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da legalidade genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art. 150, I. (g.n.) IV. - Se o regulamento vai além do conteúdo da lei, a questão não é de inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matéria que não integra o contencioso constitucional. V. - Recurso extraordinário não conhecido * ao contrário do entendimento sustentado pela Recorrente, no sentido de que o grau de risco de cada atividade, para determinação da alíquota da contribuição ao SAT, deve ser aferido por setor, a alíquota em questão é aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro. (iv) no tocante aos juros de mora, calculados com base na Taxa SELIC, é pacífica a sua incidência sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, vez que decorre de norma cogente, consubstanciada no art. 161 do CTN, bem assim trata-se de matéria já sumulada no âmbito desse Egrégio Conselho, a teor dos Enunciados n. 4 e 5, ambos de Súmula CARF, in verbis: Enunciado n. 4 de Súmula CARF A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Enunciado n. 5 de Súmula CARF São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no Fl. 163DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf Fl. 10 do Acórdão n.º 2402-010.749 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11418.001094/2010-39 montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Neste espeque, nega-se provimento ao recurso voluntário neste particular. (v) por fim, mas não menos importante, tem-se que razão não assiste à Recorrente em relação à alegação de ofensa à ampla defesa, em razão da aplicação de multa progressiva. De fato, o tema em análise se trata da gradação da multa de mora em razão da gravidade do atraso no recolhimento do tributo devido, de modo que, quanto mais tempo o obrigado tributário retiver o tributo devido, não o recolhendo aos cofres públicos, mais grave se revela a infração à obrigação tributária principal cometida, mais gravosa será a penalidade a ser imputada. Tal gradação não encontra óbices no ordenamento jurídico pátrio, de maneira que, para ser de observância obrigatória, há de ser instituída mediante lei stricto sensu. Estando os agentes fiscais inteiramente vinculados aos ditames da Lei, a inobservância desses comandos legais implicaria negativa de vigência por parte do Auditor Fiscal Notificante, fato que desaguaria inexoravelmente em responsabilidade funcional dos agentes do Fisco Federal. Reitere-se que as disposições introduzidas pela legislação tributária em apreço, até o presente momento, não foram ainda vitimadas de qualquer sequela decorrente de declaração de inconstitucionalidade, seja na via difusa seja na via concentrada, exclusiva do Supremo Tribunal Federal, produzindo, portanto, todos os efeitos jurídicos que lhe são típicos. Nega-se provimento, portanto, ao Recurso Voluntário neste particular Conclusão Ante o exposto, concluo o voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 164DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf

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Numero do processo: 10245.720098/2008-61
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 14 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Oct 26 00:00:00 UTC 2022
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) Exercício: 2003 ITR. DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO PAGAMENTO. OBRIGATORIEDADE. APLICAÇÃO ARTIGO 150, §4º, CTN. ENTENDIMENTO STJ. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, restando demonstrada a ocorrência de pagamento antecipado, tem-se a aplicação da decadência nos termos do artigo 150, §4º, do CTN, em consonância com a decisão tomada pelo STJ nos autos do Recurso Repetitivo Resp n° 973.733/SC.
Numero da decisão: 2402-010.776
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário interposto, cancelando-se o crédito tributário controvertido, eis que atingido pela decadência, restando prejudicada a análise das demais razões de defesa apresentadas pela Recorrente. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz – Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Honório Albuquerque de Brito (suplente convocado), Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO PAGAMENTO. OBRIGATORIEDADE. APLICAÇÃO ARTIGO 150, §4º, CTN. ENTENDIMENTO STJ. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, restando demonstrada a ocorrência de pagamento antecipado, tem-se a aplicação da decadência nos termos do artigo 150, §4º, do CTN, em consonância com a decisão tomada pelo STJ nos autos do Recurso Repetitivo Resp n° 973.733/SC. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário interposto, cancelando-se o crédito tributário controvertido, eis que atingido pela decadência, restando prejudicada a análise das demais razões de defesa apresentadas pela Recorrente. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz – Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Honório Albuquerque de Brito (suplente convocado), Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan. Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto em face da decisão da 1ª Tuma da DRJ/BSB, consubstanciada no Acórdão nº 03-52.565 (fl. 67), que julgou improcedente a impugnação apresentada pela Autuada. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 24 5. 72 00 98 /2 00 8- 61 Fl. 128DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-010.776 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10245.720098/2008-61 Na origem, trata-se o presente caso de Notificação de Lançamento (fl. 10) com vistas a exigir débitos de ITR, referentes ao exercício de 2003, em decorrência da constatação, pela Fiscalização, das seguintes infrações cometidas pela Contribuinte: (i) não comprovação da área de Reserva Legal e (ii) não comprovação, por meio de laudo de avaliação do imóvel, conforme estabelecido na NBR 14.653-3 da ABNT, do valor da terra nua declarado. Cientificada do lançamento fiscal, a Contribuinte apresentou a sua impugnação (fl. 18), a qual foi julgada improcedente pela DRJ, nos termos do Acórdão nº 03-52.565 (fl. 67), conforme ementa abaixo reproduzida: DA LEGITIMIDADE PASSIVA O sujeito passivo da obrigação principal diz-se contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador da obrigação tributária. Contribuinte do Imposto Territorial Rural é o proprietário de imóvel rural, o titular de seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título. DO ÔNUS DA PROVA Cabe ao contribuinte, quando solicitado pela autoridade fiscal, comprovar com documentos hábeis, os dados cadastrais informados na sua DITR, posto que é seu o ônus da prova. DA NULIDADE DO LANÇAMENTO Improcedente a arguição de nulidade quando a Notificação de Lançamento contém os requisitos contidos no art. 11 do Decreto nº 70.235/72 e ausentes as hipóteses do art. 59, do mesmo Decreto. DA ÁREA DE UTILIZAÇÃO LIMITADA/RESERVA LEGAL Essas áreas ambientais, para fins de exclusão do ITR, devem ser reconhecidas como de interesse ambiental pelo IBAMA, ou pelo menos, que seja comprovada a protocolização, em tempo hábil, do requerimento do respectivo ADA, além da averbação tempestiva das áreas de reserva legal à margem da matrícula do imóvel. DO VALOR DA TERRA NUA (VTN) SUBAVALIAÇÃO Para fins de revisão do VTN arbitrado pela fiscalização, com base no VTN/ha apontado no SIPT, exige-se que o Laudo de Avaliação, emitido por profissional habilitado, com ART devidamente anotada no CREA, atenda a integralidade dos requisitos das Normas da ABNT, demonstrando, de maneira inequívoca, o valor fundiário do imóvel, a preço de mercado, e a existência de características particulares desfavoráveis em relação aos imóveis circunvizinhos. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão exarada pela DRJ, a Contribuinte apresentou o recurso voluntário de fl. 88, esgrimindo suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) não era proprietária, nem possuidora do imóvel rural; (ii) somente 20% da área do imóvel pode ser explorada, ficando os 80% restantes como área de reserva legal, de preservação. Na sessão de julgamento realizada em 07 de abril de 2021, este Colegiado converteu o julgamento do presente em processo em diligência, para que a auditoria verificasse e informasse, em síntese, se houve (ou não), por parte da Contribuinte, o efetivo pagamento do imposto devido apurado por esta em sua DITR de 2003, trazendo aos autos, se fosse o caso, o respectivo comprovante (tela do sistema). Fl. 129DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-010.776 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10245.720098/2008-61 Às p.p. 110 e 124, a autoridade administrativa fiscal juntou aos autos o “Extrato de Consulta de Pagamentos” efetuados pela Contribuinte no período de 2003 a 2008. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de Notificação de Lançamento com vistas a exigir débitos de ITR em decorrência da constatação, pela Fiscalização, das seguintes infrações cometidas pela Contribuinte: (i) não comprovação da área de Reserva Legal e (ii) não comprovação, por meio de laudo de avaliação do imóvel, conforme estabelecido na NBR 14.653-3 da ABNT, do valor da terra nua declarado. A Contribuinte, em sua peça recursal, defende, como visto, que (i) não era proprietária, nem possuidora do imóvel rural e que (ii) somente 20% da área do imóvel pode ser explorada, ficando os 80% restantes como área de reserva legal, de preservação. Ocorre que, apesar de não ter sido aduzida pela Recorrente, por se tratar de matéria de ordem pública que pode ser conhecida a qualquer momento, inclusive de ofício, impõe-se verificar, no caso em análise, se o direito de o Fisco constituir o crédito tributário foi atingido (ou não) pela decadência. Como regra geral, o termo inicial para a contagem do prazo decadencial é aquele definido no inciso I, do art. 173 do CTN, nos seguintes termos: Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado Entretanto, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, havendo pagamento antecipado por parte do sujeito passivo, ainda que parcial, o prazo decadencial conta- se nos termos do §4º do art. 150 do CTN, que assim dispõe: Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. (...) § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. A propósito, nos termos do art. 10, caput, da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996, a apuração do ITR devido se dará por meio de lançamento por homologação. Confira-se: Art. 10. A apuração e o pagamento do ITR serão efetuados pelo contribuinte, independentemente de prévio procedimento da administração tributária, nos prazos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, sujeitando-se a homologação posterior. Fl. 130DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-010.776 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10245.720098/2008-61 Nessa perspectiva, o início da contagem do prazo decadencial do referido Imposto, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, será determinado se levando em conta a existência ou não de pagamento antecipado, conforme CTN, arts. 150, § 4º ou 173, inciso I, respectivamente. Sobre o tema, registre-se a tese consolidada pelo STJ no Recurso Especial nº 973.733/SC, cujo acórdão, submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC e da Resolução STJ 08/2008, é de observância obrigatória por este Colegiado, nos termos do artigo 62, § 2º, do Anexo II, do RICARF: PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4º, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE. 1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005). 2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3ª ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210). 3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos o lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4º, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3ª ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10ª ed., Ed. Saraiva, 2004, págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3ª ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199). 5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001. 6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o decurso do prazo decadencial qüinqüenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de ofício substitutivo. 7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. Fl. 131DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-010.776 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10245.720098/2008-61 Destarte, é primordial verificar a existência ou não de pagamento a fim de ser fixada qual das duas regras será utilizada para a determinação do termo inicial para a contagem do prazo decadencial. No caso presente caso, analisando-se o “Demonstrativo de Apuração do Imposto Devido” elaborado pela Fiscalização (fl. 11), verifica-se que o Contribuinte apurou, na sua DITR de 2003, a título de “imposto devido”, o montante de R$ 345,72. Baixado em diligência para que a autoridade administrativa fiscal informasse se houve (ou não) pagamento antecipado em relação do ITR/2003, esta trouxe aos autos o “Extrato de Consulta de Pagamentos” efetuados pela Contribuinte no período de 2003 a 2008. Analisando-se o referido documento, notoriamente a informação constante na página 122 do e-processo, verifica-se que houve, por parte da Contribuinte, em relação ao imóvel objeto da autuação (NIRF 4.702.351-1), recolhimento do ITR referente ao Exercício 2003 (fato gerador: 01/01/2003) em momento anterior à fiscalização que deu origem ao presente PAF. Neste espeque, como houve antecipação do imposto referente ao Exercício 2003, o termo inicial para a contagem do prazo decadencial inicia-se em 01 de janeiro de 2003 e o termo final em 31/12/ 2007, conforme regra contida no art. 150, § 4º, do CTN, citado acima. O lançamento tributário só se considera definitivamente constituído após a ciência (notificação) do sujeito passivo da obrigação tributária (art. 145 do CTN), que, no presente caso, ocorreu em outubro/2008, conforme se infere da Consulta de Postagem de p. 17 e Despacho de p. 65. Resta, portanto, configurada a perda do direito de o Fisco constituir o crédito tributário em face da consumação da decadência, nos termos acima declinados. Conclusão Ante o exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário, cancelando-se o lançamento fiscal, vez que atingido pela decadência, restando prejudicada a análise das razões de defesa da Recorrente. (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 132DF CARF MF Original

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9120992 #
Numero do processo: 11065.001679/2008-81
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 08 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Dec 31 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/11/2004 a 31/12/2007 SIMULAÇÃO NA CONTRATAÇÃO DE EMPREGADOS. Caracterizada a interposição de pessoas jurídicas na contratação de pessoas físicas e / ou contribuintes individuais, impõe-se a desconsideração da relação meramente formal constatada pela autoridade lançadora, privilegiando-se a real vinculação da Contribuinte Autuada com os trabalhadores. SIMULAÇÃO. RECOLHIMENTOS EFETUADOS PELA PESSOA JURÍDICA INTERPOSTA. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE. Revelada terceira empresa como mera interposta de pessoa jurídica que se aproveita de expediente simulatório, esta pode se utilizar dos recolhimentos efetuados por aquela na quitação das contribuições por ela devidas.
Numero da decisão: 2402-010.569
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, determinando-se o aproveitamento da parcela recolhida na sistemática do Simples Nacional pela empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, correspondente à contribuição previdenciária patronal, para abatimento do valor do débito objeto do presente processo administrativo. Vencidos os Conselheiros Francisco Ibiapino Luz e Denny Medeiros da Silveira, que negaram provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Denny Medeiros da Silveira, Diogo Cristian Denny (suplente convocado), Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior e Renata Toratti Cassini.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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Caracterizada a interposição de pessoas jurídicas na contratação de pessoas físicas e / ou contribuintes individuais, impõe-se a desconsideração da relação meramente formal constatada pela autoridade lançadora, privilegiando-se a real vinculação da Contribuinte Autuada com os trabalhadores. SIMULAÇÃO. RECOLHIMENTOS EFETUADOS PELA PESSOA JURÍDICA INTERPOSTA. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE. Revelada terceira empresa como mera interposta de pessoa jurídica que se aproveita de expediente simulatório, esta pode se utilizar dos recolhimentos efetuados por aquela na quitação das contribuições por ela devidas. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, determinando-se o aproveitamento da parcela recolhida na sistemática do Simples Nacional pela empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, correspondente à contribuição previdenciária patronal, para abatimento do valor do débito objeto do presente processo administrativo. Vencidos os Conselheiros Francisco Ibiapino Luz e Denny Medeiros da Silveira, que negaram provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 06 5. 00 16 79 /2 00 8- 81 Fl. 2274DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Denny Medeiros da Silveira, Diogo Cristian Denny (suplente convocado), Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior e Renata Toratti Cassini. Relatório Trata-se de recurso voluntário em face da decisão da 5ª Tuma da DRJ/JFA, consubstanciada no Acórdão nº 09-28.204 (fl. 2.234), que julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo. Nos termos do relatório da r. decisão, tem-se que: Trata-se de Auto de Infração de obrigação principal, DEBCAD 37.151.062-7, lavrado em 14/05/2008 e cientificado ao contribuinte na mesma data, conforme assinatura aposta às fls. 01, relativo às contribuições sociais destinadas a outras entidades e fundos (SENAI, SESI, SEBRAE, INCRA e Salário Educação), do período de 11/2004 a 12/2007, no valor de R$ 164.994,03 (cento e sessenta e quatro mil, novecentos e noventa e quatro reais e três centavos). Conforme Relatório Fiscal, fls. 32/48, o fato gerador do crédito tributário é a remuneração paga, devida ou creditada aos segurados empregados e contribuintes individuais, declaradas em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) pela empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, apurada por aferição indireta. A identificação dos segurados, a competência e a remuneração constam dos Anexos 1 e 2, do processo 1l065.001677/2008-92, fls. 78/165. Consta que ambas as empresas, a autuada e a PERGAMON, foram intimadas a apresentar documentos, conforme Termos de Início de Ação Fiscal, fls. 27/30. Consta ainda que a PLÁSTICOS SCÓRPIO LTDA era optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES) até 31/12/2004 e que, em 08/07/2004, foi constituída a empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, também optante pelo SIMPLES. Através da análise comparativa dos contratos sociais e suas alterações, verificou-se que o objeto social das empresas é praticamente o mesmo. Dos registros contábeis e notas fiscais, verificou-se que os clientes também são os mesmos. Ainda, observou-se a existência de sócios em comum, com grau de parentesco entre si: Elise Jacob Diehl e Raul Jorge Diehl, cônjuges, e Raquel Jacob Diehl, filha do casal. Observou-se que, antes da constituição da PERGAMON, em 16/06/2004, o sócio Raul Jorge Diehl vendeu sua participação à sócia Elise Jacob Diehl, ficando com 10% de participação na SCÓRPIO para, supostamente, se adequar ao disposto no art. 9°, IX, da Lei n° 9.317, de 05/12/1996, o qual prevê: Art. 9° Não poderá optar pelo SIMPLES, a pessoa jurídica: IX- cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento) do capital de outra empresa, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso Ildo art. 2°; Na verificação in loco dos estabelecimentos, verificou-se que, no prédio das empresas, consta uma única placa de identificação (logomarca), relativa a PLASTICOS SCORPIO e que a recepção das duas empresas é única. Além disso, verificou-se que muitos empregados da SCÓRPIO tiveram seus contratos de trabalho rescindidos, tendo sido admitidos na PERGAMON, restando apenas dois empregados na SCORPIO em 31/12/2004. Da análise comparativa entre os valores de Faturamento e Massa salarial, dos anos de 2004 a 2007, observou-se que a soma da relação Faturamento X Massa Salarial das duas Fl. 2275DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 empresas, conjuntamente, reflete a realidade e é bem mais homogênea. Esta relação Massa Salarial x Faturamento tornou evidente que as empresas utilizam os mesmos empregados, porém a empresa PERGAMON, com faturamento menor em relação à massa salarial reduz a tributação em relação ao recolhimento do SIMPLES, calculado sobre o faturamento. Verificou-se, ainda, que a soma do faturamento das empresas nos anos de 2006 e 2007 ultrapassa o limite de R$ 2.400.000,00, previsto no art. 2°, II, da Lei n° 9.317, de 1996. Também, na contabilidade da empresa PERGAMON, não foi constatada a existência de mão-de-obra terceirizada na produção. O imobilizado das empresas SCÓRPIO E PERGAMON, em 31/12/2007, era R$ 1.959.203,13 e R$ 124.436,74, respectivamente, o que tornou evidente que o desenvolvimento das atividades da PERGAMON é realizado com a utilização dos bens da SCÓRPIO, não tendo sido constatada a existência de contrato de locação, cessão ou leasing destes bens entre as empresas. O relatório fiscal informa que, conforme verificado na contabilidade, a PERGAMON não possui veículos, mas um empregado seu exerce a função de motorista (CBO 7823100 - Nércio Soares Flor). No exame dos documentos que embasaram a contabilidade da SCORPIO, foram encontrados cupons fiscais de despesas de combustível do Posto 2004 Derivados de Petróleo Ltda, com a assinatura do motorista Nércio Soares Flor, o que comprova que empregados da PERGAMON realizam suas atividades laborais na SCÓRPIO. Finalmente, foram verificadas despesas de farmácia de funcionários da SCORPIO faturadas na PERGAMON, conforme documentos anexos. A autoridade lançadora conclui, face aos fatos relatados, ter ficado claro que o “planejamento tributário” utilizado pela SCORPIO, com a abertura da empresa PERGAMON com opção pelo SIMPLES, teve como propósito criar uma situação jurídica com vistas a dissimulação do fato gerador e redução do valor das contribuições previdenciárias da SCORPIO. Menciona como fundamentação legal do lançamento: artigos 113 e 142 do Código Tributário Nacional (CTN) e Parecer CJ n° 2952/2003 e reitera a conclusão de ter ficado demonstrado que a relação Massa salarial x Faturamento, na forma identificada, reduz a tributação da empresa, mesmo na forma do SIMPLES, bem como, pela utilização dos conceitos de abuso de forma, abuso de direito e simulação, afirma ter sido identificado que quem realmente remunerou os empregados da PERGAMON foi a SCÓRPIO. No item 6, o relatório fiscal discorre acerca do princípio da primazia da realidade sobre a forma e considera a aplicação do Enunciado 331 do TST, segundo o qual a contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário. Diz que os fatos descritos evidenciam uma situação fática completamente divergente da situação jurídica e conclui que a PERGAMON é uma empresa interposta utilizada pela SCORPIO para contratar empregados, com redução de encargos previdenciários. Aduz que, com fundamento no princípio da primazia da realidade sobre a forma, foram considerados os vínculos empregatícios dos empregados da empresa PERGAMON diretamente com a empresa SCÓRPIO, com fundamento nos artigos 9° e 444 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT). O relatório fiscal discorre acerca dos conceitos de abuso de forma, abuso de direito e simulação, citando doutrina, e trata, em seguida, da desconsideração de atos ou negócios jurídicos, fundamentado no parágrafo único do art. 116 do CTN e doutrina. Informa, finalmente, que os elementos de prova deste auto de infração estão anexados ao processo 11065.001677/2008-92. A autuada apresentou impugnação em 11/06/2008, juntada às fls. 52/2.216. Fl. 2276DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Inicialmente, pede a tramitação conjunta dos Autos de Infração DEBCAD 37.151.059-7 (11065.001676/2008-48), 37.151.060-0 (11065.001677/2008-92) e 37.151.061-9 (1 1065.001678/2008-37), face à estreita ligação entre os lançamentos. Diz que a autuante optou pela desconsideração da personalidade jurídica, assim que as obrigações legais que foram cumpridas pela PERGAMON foram desconsideradas. atribuindo a falta de cumprimento das mesmas a SCORPIO. Relata que a auditora procedeu a uma compatibilização e correlação entre Massa salarial x Faturamento para concluir que havia distorções que autorizariam a indigitada desconsideração da personalidade jurídica, atribuindo à impugnante, por ter sido a primeira empresa a operar na atividade, a responsabilidade total pelo pagamento das contribuições previdenciárias, caracterizando assim a inadimplência. Discorre acerca da relação jurídica do contrato de trabalho e diz ser estranhável que as autuações tenham sido dirigidas à autuada quando, a partir da constituição da PERGAMON, esta tenha sido a contratante dos trabalhadores, a pagadora dos salários e a cumpridora das obrigações legais tributárias, inclusive acessórias, como o envio de GFIP. Diz ter havido desprezo à realidade factual, ao panorama legal e formal da relação de emprego e dos deveres resultantes desta relação e considera esdrúxula, face ao que a auditoria interpretou como dissimulação de atos jurídicos, a cobrança em relação a todos os fatos geradores que outra pessoa jurídica traduz em seu histórico, em lugar da cobrança de eventuais diferenças possíveis, ante ao que pagou pelo regime do SIMPLES, e aquilo com o que deveria ter contribuído no regime geral (lucro real e lucro presumido). Contrariamente ao procedimento adotado, entende que dois caminhos poderiam ter sido seguidos para averiguar a possível insuficiência no pagamento de contribuições sociais pelas empresas auditadas: proceder à unificação do resultado de ambas, assim como do pagamento de tributos em geral e, considerando a impossibilidade de opção pelo SIMPLES, calcular as diferenças em relação às contribuições previdenciárias pagas, no somatório das duas pessoas jurídicas ou, alternativamente, calcular essas mesmas diferenças relativamente a PERGAMON tão-somente, eis que esta é que detinha os vínculos empregatícios na maior parte e pagou os tributos pelo SIMPLES. Considera que, caso a impugnante concordasse com as autuações, decorrentes do desprezo de todas as operações realizadas, de forma legal, pela PERGAMON, deveria considerar indevidos todos os pagamentos de tributos feitos por ela desde sua criação até o final de 1997. Afirma que o direcionamento adotado pela auditoria fere o princípio da economia processual, foge ao bom senso e despreza uma situação fática consolidada e irreversível, qual seja, a existência legal da relação empregatícia dos empregados com outra empresa, que não a autuada. Aduz não ter sido levantado nenhum óbice acerca da legitimidade das relações empregatícias de todos os trabalhadores contratados pela PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, mesmo tendo sido estes trabalhadores anteriormente contratados pela SCÓRPIO. Nesse sentido, a fiscalização trabalhista vistoriou as empresas, não fazendo qualquer apontamento de irregularidade. Discute a competência do AFPS (AFRFB) para o reconhecimento do vínculo empregatício e afirma que a auditoria deveria circunscrever-se, para efeito de avaliação da correção dos pagamentos de contribuições previdenciárias relativas ao quadro de pessoal, aos registros da contratante, a PERGAMON, ou, na hipótese de descaracterizar a existência de duas pessoas jurídicas, não poderiam ser desprezadas as consequências geradas por estas mesmas relações, ou seja, os cálculos, registros, declarações realizados pela PERGAMON. Conclui que a atividade do AFPS desbordou do próprio interesse investigativo que lhe é facultado, dado que não constatara nenhum deslize ou irregularidade quanto às contratações da PERGAMON. Fl. 2277DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Afirma, enfim, restar claro que a impugnante não deveria ser a destinatária do Auto de Infração de aplicação de multa pela ausência de entrega de GFIP, em razão de ilegitimidade passiva. Em seguida, discorre acerca da desconsideração da personalidade jurídica, fundamentada no parágrafo único do an. 116 do CTN. Destaca a falta de regulamentação deste dispositivo como fundamento para afastar sua aplicação, que não autoriza a autoridade administrativa a agir, a não ser com desprezo à própria norma, como ocorreu no caso. Registra, a este respeito, a existência da ADIN 2446, ainda não julgada na Corte Suprema, o que indica, a seu ver, a precariedade jurídica da referida disposição legal. Menciona a tentativa de regulamentação pela União, através da edição da MP n° 66, de 2002, a qual foi rejeitada pelo Congresso Nacional, e traz doutrina sobre o tema. Diz não poder aceitar que, pela desconsideração da personalidade jurídica, se estabeleça essa validade, unicamente para o direito tributário, enquanto frente ao direito comercial continuam a vigir todas as circunstâncias afetas às duas pessoas jurídicas envolvidas, só porque o intuito de cobrar imposto haja sido perfectibilizado com a conclusão de que a PERGAMON não existe, enquanto a SCÓRPIO seria outra que não a que opera regularmente. Afirma ser possível que a falta de regulamentação do dispositivo legal seja a motivação para o desprezo da realidade formal, que põe por terra as decisões pensadas pelos sócios das empresas envolvidas, que agiram em perfeita sintonia com as normas jurídicas próprias do direito comercial, civil, trabalhista e tributário. Afirma ainda que, em tendo havido a referida regulamentação, poderiam os agentes fiscais entender que os atos ou negócios jurídicos que podem ser considerados simulação não alcançam a anulação de ato como a constituição de pessoa jurídica, pois este antecede a qualquer ato negocial tendente a caracterizar a dissimulação afeta a fato gerador de tributo ou tendente a mascarar os elementos da obrigação tributária. Menciona doutrina e alega que dela se colhe a convicção de que os atos simulados ou dissimulados são aqueles que ocorrem na consecução de atos jurídicos (viciados) e não por atos anteriores, como, no caso, a constituição de uma nova sociedade. Assim, se houvesse de ser inquinada de irregular e dissimulada a criação de empresa nova, esta deveria atingir a PERGAMON e não a SCÓRPIO. Ainda, se houvesse algum ato jurídico a ser atacado pela fiscalização, poderia ser o fato de a nova empresa criada, ao mesmo tempo que mantinha a maior parte dos empregados da indústria, não registrava faturamento compatível, ocorrendo o inverso junto à autuada. Diz que, todavia, a constituição da PERGAMON não foi irregular, ilegal, e não pode a fiscalização intuir que ela se deu unicamente para fraudar o fisco. O “modus operandi” escolhido pelos empresários é livre, como permitido pela Constituição. A simulação teria que ser identificada nos atos que, na operação da pessoa jurídica, indicassem o desvio de finalidade, de modo a concretizar a falta de pagamento de tributos. Assim, se a PERGAMON se enquadrou no SIMPLES e o fisco concluiu que não poderia haver esse enquadramento, o remédio seria o desenquadramento e a cobrança dos tributos eventualmente devidos, mas as duas pessoas jurídicas não deixariam de ter vida própria, independentemente do regime jurídico/fiscal adotado. Afirma não ser verdadeira a alegação da auditoria de que a PERGAMON não poderia ter arcado com os custos do pessoal por ela empregado, conforme valores de faturamento e folha de salários apresentados dos anos de 2007, 2006 e 2005. Aduz que a incompatibilidade anunciada entre a massa salarial e o faturamento não implicaria e não autorizaria a desconsideração da personalidade jurídica, pois que esta implica o afastamento de institutos de direito consagrados e não serve ao objeto precípuo da fiscalização, o de cobrar possíveis diferenças de contribuições devidas. Diz que a atuação subjetiva da auditoria fere os artigos 109 e 110 do CTN e 170, IV, e 174 da CRFB. Fl. 2278DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Citando o art. 167 do Código Civil, diz não ser possivel identificar, no ato de constituição da PERGAMON, vício que pudesse conduzir à desconsideração da personalidade jurídica e, em havendo algum motivo que levasse à ideia de simulação ou dissimulação, não seria o caso de se desconsiderar a existência da segunda empresa criada, posto que o foi no estrito ditame legal. Afirma não restar caracterizada a infração apontada, posto que a impugnante, relativamente ao quadro de pessoal que lhe presta serviços, calculou e pagou as contribuições devidas, em cada período. Acrescenta que o que foi classificado como aferição indireta representa a prova de que as obrigações presumivelmente desatendidas o foram pela PERGAMON, titular nas relações de trabalho das pessoas listadas. Pede, ao fim, a análise conjunta do presente processo e dos outros três já mencionados; a nulidade deste Auto de Infração diante da ilegitimidade passiva da autuada, conforme exposto; alternativamente, a declaração de insubsistência do AI e da exigência das contribuições patronais, pela inaplicabilidade do parágrafo único do art. 116 do CTN, na falta de sua regulamentação; alternativamente, a improcedência da autuação face à comprovação de que a autuada não deixou de pagar, relativamente aos trabalhadores que lhe prestaram serviços, as parcelas correspondentes às verbas destinadas as outras entidades e fundos. Conforme consta do despacho às fls. 2222/2223 e da Portaria n° 2.607 de 03/11/2009, da SUBSECRETARIA DE TRIBUTAÇÃO E CONTENCIOSO - SUTRI, publicada no DOU de 04/11/2009, a competência para o julgamento do presente processo foi transferida da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (RS) para a Delegacia da Receita Federal do Brasil de julgamento em Juiz de Fora (MG). A DRJ, por meio do susodito Acórdão nº 09-28.204 (fl. 2.234), julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo, conforme ementa abaixo reproduzida: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/11/2004 a 31/12/2007 SIMULAÇÃO. A constatação de negócios simulados, acobertando o verdadeiro sujeito passivo da obrigação tributária, enseja a autuação tendo como base a situação de fato, cabendo a desconsideração dos atos jurídicos simulados e da pessoa jurídica que apenas aparentemente figurava como contribuinte, devendo o correspondente tributo ser exigido da pessoa que efetivamente teve relação pessoal e direta com o fato gerador. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão exarada pela DRJ, a Contribuinte apresentou o seu competente recurso voluntário (p. 2.251), reiterando os termos da impugnação apresentada. Sem contrarrazões. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Fl. 2279DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de lançamento fiscal com vistas a exigir as contribuições sociais destinadas a outras entidades e fundos (SENAI, SESI, SEBRAE, INCRA e Salário Educação), incidentes sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, apuradas por aferição indireta, referente às competências de 11/2004 a 12/2007. Nos termos do Relatório Fiscal (p. 33), tem-se que o fato gerador do crédito previdenciário é a remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social - GFIP da empresa PERGAMON PLASTICOS LTDA., apurado por aferição indireta pelas razões a seguir expostas. A identificação do segurado empregado, a competência e a remuneração constam no “ANEXO 1 - REMUNERAÇÃO APURADA POR AFERIÇÃO INDIRETA – SEGURADOS EMPREGADOS". 4.1. Além da autuada PLÁSTICOS SCÓRPIO LTDA, a empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA., foi intimada a apresentar documentos conforme o Termo de Início da Ação Fiscal- TIAF, em 27/02/08. A empresa PLÁSTICOS SCÓRPIO LTDA era optante pelo SIMPLES até 31/12/2004. Em 08/07/2004 foi constituída a PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, optante pelo SIMPLES, com a mesma atividade de fabricação de artefatos de material plástico. Através da análise comparativa dos contratos sociais e alterações (quadro abaixo) das duas empresas foi constatado: a) Que o objeto social das duas empresas é praticamente os mesmos. Conforme verificado nos registros contábeis e notas fiscais de vendas, os clientes de ambas as empresas são os mesmos; b) A existência de sócios em comum em ambas as empresas; c) A existência de grau de parentesco entre os sócios das empresas: Elise Jacob Diehl e Raul Jorge Diehl, cônjuges e Raquel Jacob Diehl, filha do casal. d) Antes da constituição da PERGAMON, em 16/06/2004, o sócio Raul Jorge Diehl vendeu sua participação à sócia Elise Jacob Diehl, ficando com 10% de participação na SCÓRPIO, para, supostamente, se adequar ao disposto do art. 9°., IX, da Lei 9.317, de 05/12/96; (...) 4.2. Na constatação “in loco" dos estabelecimentos, foi verificado: a) No prédio das empresas consta uma única placa (logomarca) de identificação, que é relativa à PLASTICOS SCÓRPIO; b) A recepção é única para as duas empresas. 4.3. Entre 09/2004 a 12/2004, conforme Livro de Registro de Empregados e Rescisão de Contrato de Trabalho da SCÓRPIO, Ficha de Registro de Empregado, da PERGAMON, um número expressivo de empregados da SCÓRPIO teve seu contrato de trabalho rescindido e após admitidos na PERGAMON, conforme quadro abaixo. Em 31/12/2004, restaram apenas 2 (dois) empregados na SCÓRPIO. (...) Em maio/2007, também ocorreu de empregados da SCÓRPIO serem demitidos e depois admitidos na PERGAMON. (...) 4.4.4 - Efetuada a análise dos dados acima, constatamos que: Fl. 2280DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 a - O Faturamento da SCÓRPIO nos anos 2005, 2006 e 2007 é incompatível com a Massa Salarial e o número de Empregados. A relação Massa Salarial x Faturamento é em média 1,5%. b - Já a relação Faturamento X Massa Salarial da PERGAMON é bem superior considerando que a atividade de ambas as empresas é a mesma. c - A soma do Massa Salarial x Faturamento das duas empresas refletem a realidade e é bem mais homogenia. d - A relação Massa Salarial x Faturamento tornou evidente que as empresas SCÓRPIO e PERGAMON utilizam os mesmos empregados, porém a empresa PERGAMON, com faturamento menor em relação à massa salarial reduz a tributação em relação ao recolhimento do SIMPLES, que é calculado sobre o faturamento. e - A soma do faturamento das duas empresas nos anos 2006 e 2007 ultrapassa o limite de R$2.400.000,00 do art. 2°, inciso II, da Lei 9.317/96. f - Com base na contabilidade da PERGAMON não foi constatado a existência de mão- de-obra terceirizada na produção da empresa. g- O imobilizado das empresas em 31.12.2007, já deduzido a depreciação, são os seguintes: Com base nos dados acima, ficou evidente que o desenvolvimento das atividades da PERGAMON é realizado com a utilização dos bens da empresa SCÓRPIO. Não foi constatada a existência de contrato de locação, cessão ou leasing destes bens entre as empresas. h - Conforme verificado na contabilidade, a PERGAMON não possui veículos. No entanto, na análise de cargos e funções ocupados pelos empregados da PERGAMON existe a função motorista (CBO 7823100- Nércio Soares Flor). No exame de documentos que embasaram a contabilidade da SCÓRPIO foram encontrados cupons fiscais de despesas de combustíveis do Posto 2004 Derivados de Petrolio Ltda. com a assinatura do motorista Nércio Soares Flor (anexos respectivos cupons fiscais e Ficha de Empregado de Nércio Soares Flor da PERGAMON). Esta constatação comprova que empregados da PERGAMON realizam suas atividades laborais na SCÓRPIO. l - Foi verificado que despesas de farmácia de funcionários da SCÓRPIO foram faturadas na PERGAMON (Luciano Rodrigo Pires Araújo e Simone Rodrigues de Moura). Em anexo, Fichas de Registro de Empregados da SCÓRPIO, fatura e lista da Farmácias Hamburguesa da PERGAMON. 5. Em face dos fatos relatados, ficou claro que o “planejamento tributário" utilizados pela SCÓRPIO, com a abertura da empresa PERGAMON com opção pelo SIMPLES, teve como propósito criar uma situação jurídica com vistas a dissimulação do fato gerador das contribuições previdenciárias relativas à empresa SCÓRPIO. As constatações relatados no item “4” evidenciam a intenção da empresa em reduzir a tributação através do artifício de criar uma empresa optante pelo SIMPLES, o que, além de efetuar o pagamento dos tributos pelo sistema SIMPLES reduz ainda mais quando apresenta faturamento incompatíveis com a Massa Salarial como demonstrado anteriormente. A Recorrente, por seu turno, esgrime suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) ilegitimidade passiva, (ii) permissão legal do planejamento tributário, (iii) desconsideração da personalidade jurídica, (iv) ofensa aos princípios da motivação, da razoabilidade, da proporcionalidade e da segurança jurídica e (v) compensação dos pagamentos já efetuados. Fl. 2281DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Considerando que tais alegações de defesa em nada diferem daquelas apresentadas em sede de impugnação, estando as conclusões alcançadas pelo órgão julgador de primeira instância em consonância com o entendimento perfilhado por este Relator (com exceção, apenas, da matéria referente ao aproveitamento dos pagamentos já efetuados, a qual será analisada em tópico específico do presente voto), em vista do disposto no § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adoto os fundamentos da decisão recorrida, mediante transcrição do inteiro teor de seu voto condutor neste particular, in verbis: Trata-se de auto de infração em que foram lançadas contribuições sobre fatos geradores relativos a remunerações pagas a segurados empregados que, formalmente, encontravam-se registrados na empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, bem como de contribuintes individuais que prestaram serviços a esta empresa. O cerne da questão consiste na controvérsia sobre a legalidade fiscal da estrutura formal e funcionamento do autuado em sua relação com esta outra empresa. Cabe indagar se seriam duas empresas distintas e autônomas ou, apenas, aparentemente, teriam esta roupagem no intuito de permitir a sonegação tributária. Segundo a fiscalização, as duas pessoas jurídicas empreenderam simulação na condução de seus negócios. Tratar-se-ia de uma empresa apenas que, mediante o fracionamento de suas atividades, obteve redução da carga tributária, na medida em que uma parte dela, a que registrava maior número de segurados e menor faturamento, encontrava-se inserida no regime de tributação do SIMPLES (Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte), instituído pela Lei n° 9.317, de 1996. A auditoria fiscal elenca diversos fatos e circunstâncias com o intuito de evidenciar a ocorrência desta simulação. E, conforme a análise dos documentos acostados aos autos, isso se confirma. Verifica-se, inicialmente, dos documentos constitutivos das empresas e suas alterações e documentos de identificação dos sócios, acostados às fls. 166/215 do processo 11065.00l677/2008-92,, e nos termos que atesta a auditoria fiscal, que o objeto social das empresas envolvidas é praticamente o mesmo: fabricação de artefatos de material plástico. Verifica-se, também, haver forte vínculo familiar entre os sócios das empresas, sendo que a SCÓRPIO contava com dois sócios gerentes desde sua fundação, em 25/04/ 1989: os cônjuges Elise Jacob Diehl e Raul Jorge Diehl, cada um detendo metade do capital social. Apenas em 16/06/2004, há alteração na distribuição do capital, de forma que 90% dele passa a pertencer a Elise e 10% a Raul Jorge Diehl. Na mesma época, em 28/O6/2004, há a criação da PERGAMON, pelos sócios Raul Jorge Diehl, que detém 90% do capital social e administra a sociedade, e Raquel Jacob Diehl, sua filha, que detém 10% do referido capital. A análise dos contratos sociais demonstra ainda que as empresas funcionavam no mesmo endereço: Rua Juscelino Kubitschek de Oliveira, n° 1735, bairro Canudos, na cidade de Novo Hamburgo (documentos fls. 166/188 e 207 do processo 1l065.00l677/2008-92)). Apenas em 02/08/2004, a SCÓRPIO altera seu endereço para Rua Juscelino Kubitschek de Oliveira, n° 1755, e, em 12/03/2007, para Rua Otto Schonardie, n° 85, no mesmo bairro, enquanto na mesma data, em 12/03/2007, a PERGAMON passa a se localizar na mesma rua, Otto Schonardie, n° 81. Ainda, o relatório fiscal informa que, no prédio das empresas, consta uma única placa com a logomarca da SCORPIO. Além disso, a recepção é única. O relatório fiscal informa também que os clientes das empresas são os mesmos, conforme se verificou de registros contábeis e notas fiscais de vendas, e que houve Fl. 2282DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 transferência de um grande número de empregados, demitidos da SCÓRPIO e admitidos na PERGAMON, no período de 11/2004 a 01/2005 e em 05/2007. Ainda de acordo com a auditoria fiscal, o desenvolvimento das atividades da PERGAMON é realizado com a utilização dos bens da SCORPIO, não tendo sido constatada a existência de contrato de locação, cessão ou leasing destes bens entre as empresas. De fato, verifica-se, do Balanço Patrimonial de 2004 da SCÓRPIO (fls. 476/477), que o ativo imobilizado é de R$ 918.604,50, já considerada a depreciação acumulada. Em 2005 este valor é de R$ 964.565,99 (fls. 480/481); em 2006, de R$ l.l47.617,22 (fls. 484/485); e, em 2007, de R$2.606.718,31 (fls. 487/488). Por outro lado, o ativo imobilizado da PERGAMON é inexistente em 2004 (BP, fls. 492), e equivale a R$l3.l76,33 em 2005 (fls. 495); R$ 118.012,95 em 2006 (fls. 498/499); e R$ 741.368,00 em 2007 (fls. 501, todas do processo 11065.001677/2008-92)), incompatíveis, numa indústria, com um faturamento de mais de um milhão de reais, ao menos nos primeiros anos. Ressalte-se que esses elementos, tomados isoladamente, não são suficientes para justificar a atribuição da responsabilidade tributária à notificada. No entanto, se visualizados conjuntamente, revelam a situação descrita no Relatório Fiscal quanto à inexistência, de fato, de duas empresas distintas e autônomas. Ademais, deve-se destacar os fatos relatados no relatório fiscal e não contestados pela impugnante. Estes referem-se à existência de empregado com a função de motorista na empresa PERGAMON, a qual, de acordo com a contabilidade, não possuía veículos, o qual assinou documentos de despesa de combustíveis, que embasaram a contabilidade da SCÓRPIO e à existência de despesas de farmácia de funcionários da SCÓPRIO faturadas na PERGAMON. Acrescente-se que foi verificado, em consulta ao sítio da empresa SCÓRPIO na rede mundial de computadores, no endereço www.sco§pio.ind.br, constar como parceira a empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA, cujo link remete ao mesmo endereço da SCÓRPIO. Por tudo, restou demonstrada a intenção do contribuinte de expor uma falsa verdade no intuito de ludibriar o fisco. A aparência de duas empresas atuando de forma autônoma e independente permitiu que uma delas optasse pelo sistema instituído pela Lei do Simples, importando em redução no recolhimento da carga tributária, uma vez que receberam tratamento tributário favorecido ocasionando verdadeira evasão fiscal ilícita. Esse procedimento se configurou em um artifício para deixar de recolher as contribuições para a Seguridade Social a cargo da empresa e calcular o tributo devido sobre o menor faturamento. Isto porque o impugnante, em razão do volume de seu faturamento não se enquadrava mais nos requisitos da Lei n° 9.317/96 e, portanto, não estava apto a continuar se beneficiar da substituição tributária que essa lei instituiu, nos anos de 2006 e 2007. Ressalta-se que o SIMPLES, ao substituir, entre outros tributos, as contribuições à Seguridade Social, previstas no art. 22 da Lei n° 8.212/91, pela aplicação de uma alíquota única sobre a receita bruta, buscou favorecer e dar tratamento diferenciado às micros e pequenas empresas, tanto que permitiu a substituição tributária apenas para as empresas que não ultrapassassem os limites anuais de faturamento pré-determinados na própria Lei n° 9.317/96. O tratamento diferenciado, simplificado e favorecido aplicável às microempresas e às empresas de pequeno porte relativo aos impostos e às contribuições sociais estabelecido em cumprimento ao que determina o disposto no art. 179 da Constituição Federal de 1988 somente pode ser usufruído se as condições legais forem preenchidas. E, deve-se destacar que, havendo suspeitas de condutas que visem a elidir as contribuições devidas, a fiscalização está legitimada a buscar a verdade material em observância ao princípio da primazia da realidade. Fl. 2283DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 (...) No caso, como visto, configurou-se a simulação, pois, por meios indiretos, objetivou o contribuinte beneficiar-se de efeitos que a lei não lhe conferia. Assim, a autoridade fiscal, ao verificar que o sujeito passivo utilizou-se de simulação para esquivar-se do pagamento de tributo, tinha mesmo o dever de aplicar a legislação tributária de acordo com os fatos por ela constatados, em detrimento da verdade jurídica aparente. (...) Considerando que a atividade de lançamento é plenamente vinculada, sob pena de responsabilidade funcional, a teor do disposto no att. 142, parágrafo único do CTN, não poderia, o agente fiscal, ter deixado de lavrar a autuação cabível, verificada a infração descrita. Ressalte-se ainda que a administração tributária está jungida pela estrita legalidade e que no âmbito do processo administrativo fiscal é vedado aos seus órgãos julgadores afastar a aplicação ou deixar de observar a legislação tributária, conforme disposto no art. 26-A, Decreto 70.235, de 6 de março de 1972. É certo que o sujeito passivo, ao encontrar-se diante de vários caminhos lícitos, pode optar por aquele que lhe seja mais vantajoso. Este espaço de escolha decorre da premissa de que ninguém pode ser obrigado a adotar a opção que lhe implica em maior ônus fiscal e encontra-se respaldado na legalidade consagrada pelo artigo 5°, II da Constituição Federal. No entanto; esta liberdade de escolha não vai além dos limites traçados pelo ordenamento jurídico, e é justamente na quebra da legalidade que deve a fiscalização se pautar quando atribui a responsabilidade pelos tributos apurados a sujeito diverso daquele que seria responsável à luz das formalidades com as quais se revestem os atos e negócios jurídicos praticados. Portanto, não cabe ao agente fiscalizador impor aos fiscalizados uma vedação ao exercício do direito de livre condução de seus negócios, mas apenas apurar a ocorrência de eventuais situações de ilicitude, as quais devem ser devidamente levadas em consideração quando da aplicação da legislação e do lançamento do crédito tributário. Oportuno aqui trazer ao presente voto a conclusão de Natanael Martins no artigo “Considerações sobre o Planejamento Tributário e as Decisões do Conselho de Contribuintes”, parte integrante da obra “Grandes Questões Atuais do Direito Tributário” - l1°. Volume, editora Dialética, São Paulo, 2007, páginas 343/344: “A conclusão que se extrai desses breves comentários é que constitui principio básico do direito positivo brasileiro a liberdade de associação e de contratação, ressalvadas as hipóteses em que a lei, expressamente, indique comportamento diverso. Assim, nada obsta que na constituição de um determinado modelo de negócio, com vistas à maximização de lucros e minimização de custos, inclusive os de ordem tributária, constitua-se uma ou mais empresas que, conjuntamente, operem o modelo idealizado. Todavia, se por um lado a liberdade de contratação e de associação é a regra, por outro lado, esses conceitos devem, necessariamente, estar conectados a ideia que, de fato e de direito, negócios efetivos tenham sido praticados e que, embora ligadas em cadeia e negociando entre si, sociedades empresariais existam, operando, cada uma, na busca do seu especifico objeto empresarial, todas, enfim, buscando a verdadeira razão de existência de qualquer sociedade empresarial, a percepção de lucros. Isso porque, se é verdade que no Direito brasileiro existe a ampla liberdade de associação e a possibilidade da busca do melhor modelo empresarial, sobretudo em face da excessiva carga tributária hoje existente, não menos verdade é o fato de que na busca de tais ideais é imperativo que realidades, de fato e de direito, estejam Fl. 2284DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 sendo objeto de criação, sob pena de, no contexto do Direito Tributário, as autoridades fiscais buscarem a essência daquilo que se procurou evitar. Desse modo, a busca pela estrutura tributária mais eficiente, apesar de não vedada pelo ordenamento jurídica, não deve corromper os institutos de direito privado, devendo o contribuinte se sujeitar às consequências típicas dos negócios praticados. E é justamente essa linha interpretativa do Direito que vem sendo adotada pelo Tribunal Administrativo, que na busca da essência do negócio praticado pelos contribuintes, cada vez mais vem se desvinculando da forma com que as operações estão sendo externadas. O dever investigatório dirigido pela discricionariedade da autoridade fiscal, não pode ficar amarrado por formalismos, sob pena de não se descobrir corretamente a verdade dos fatos, conforme ensina Rui Barbosa Nogueira, in Teoria do Lançamento Tributário, São Paulo, Resenha Tributária, 1977, p. 109, onde afirma que: “O dever de investigar as situações de fato e os fatos geradores impostos pela lei às autoridades fiscais exige que não capitulem, nunca, diante da obscuridade da relação de fato, devendo ser capazes ate de verificá-los por avaliação”. A fiscalização da RFB, utilizando o seu poder-dever de investigação da realidade factual, concluiu que houve a prática de simulação de negócios jurídicos, valendo-se, para tanto, dos meios instrutórios possíveis, com o objetivo de demonstrar a verdade material em detrimento da verdade declarada. Diante de tal constatação desconsiderou a aparência formal das empresas, a qual visaria o não recolhimento da cota patronal incidente sobre a remuneração paga aos segurados empregados e contribuintes individuais, bem como das contribuições destinadas a outras entidades e fundos. Segundo a lição de Luciano Amaro, in Direito Tributário Brasileiro, 14ª ed., São Paulo, Saraiva, 2008, pg.238: “O que se permite à autoridade fiscal nada mais e' do que, ao identificar a desconformidade entre os atos ou negócios efetivamente praticados (situação jurídica real) e os atos ou negócios retratados formalmente (situação jurídica aparente), desconsiderar a aparência em prol da realidade. Ao afastar os anteparos e os negócios jurídicos artificiais, a autoridade lançadora pôde constatar os fatos geradores relacionados a este sujeito passivo e efetuar os lançamentos correspondentes. Agindo desta forma, nada mais fez do que cumprir a determinação legal insculpida nos §§ 3° e 6° do artigo 33 da Lei 8.212/91. (...) Desmascarada a simulação, não restou outra opção à fiscalização, a não ser descaracterizar a relação formal existente e considerar, para efeitos do lançamento tributário, a relação real entre as empresas. Destarte, o auditor adequadamente se baseou nas folhas de pagamento e nas GFIP da empresa interposta para apurar o valor das remunerações. Ou seja, utilizou-se de documentos da empresa que considerou integrante da estrutura do autuado para identificar a base de cálculo das contribuições devidas. O impugnante, por seu turno, nada traz aos autos que descaracterize a existência da simulação imputada. Se pretendia demonstrar sua verdade, deveria produzir prova neste sentido, já que as evidências apontam para outra direção. Adicionalmente, destaque-se que, conforme exposto linhas acima, não foram poucos os elementos trazidos pela fiscalização, com vistas a caracterizar a interposição de pessoas jurídicas na contratação de pessoas físicas e / ou contribuintes individuais. Tais elementos, se analisados de forma isolada, até poderiam conduzir à conclusão alcançada pela Recorrente, no sentido de que, no caso em análise, não há que se falar em interposição de pessoa jurídica na contratação de pessoas físicas e / ou contribuintes individuais. Fl. 2285DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 De fato, a análise individualizada dos elementos supra descritos, parece acobertar as pretensões da Recorrente no sentido da improcedência do lançamento fiscal. Entretanto, quando analisadas em conjunto – e é assim que devem ser examinadas, já que se tratam de situações fáticas que fazem parte de um mesmo contexto – conduzem à conclusão que, de fato, houve contratação de pessoas físicas e / ou contribuintes individuais com interposição de pessoas jurídicas. As situações e circunstâncias fáticas, minuciosamente detalhadas e comprovadas no Relatório Fiscal, afastam quaisquer dúvidas quanto ao liame que vincula as empresas citadas, mediante simulação. Nesse contexto, resta caracterizada a simulação, impondo-se a desconsideração da relação meramente formal constatada pela autoridade lançadora, privilegiando-se a real vinculação da Recorrente com os trabalhadores, não obstante o registro laboral junto à empresa PERGAMON. Sobre o tema, este colegiado, em julgado da relatoria do Conselheiro Luis Henrique Dias Lima (PAF 11065.003144/2010-60), por unanimidade de votos, assim se manifestou naquela oportunidade: Com efeito, respaldada na legislação, não há óbice para que a autoridade lançadora desconsidere a existência de certos negócios ou situações jurídicas, formalmente existentes entre os trabalhadores das empresas envolvidas, vez que os arts. 114, 116 e 149 do CTN permitem a busca da realidade subjacente a quaisquer formalidades jurídicas, com fulcro na constatação concreta e material da situação legalmente necessária à ocorrência do fato gerador, culminando com o poder de requalificar o negócio aparente entre as três empresas em tela, visando à apuração e cobrança do tributo efetivamente devido. Não há nesse ato nenhuma violação dos princípios da legalidade ou da tipicidade, nem de cerceamento de defesa, pois o conhecimento dos atos materiais e processuais pela Recorrente e o seu direito ao contraditório estiveram plenamente assegurados. Funda-se a argumentação da Recorrente no fato de a autoridade lançadora ter tratado como ilícitos atos que, no seu entendimento, caracterizam-se elisão fiscal e não evasão fiscal. De fato, é cediço que é tênue linha que distingue o direito legítimo do contribuinte de organizar a sua empresa, com base na livre e na autonomia negocial, do poder do Estado-Fiscal considerar tais disposições ineficazes, a partir de pressupostos fáticos lastreados em fraude, abuso de forma e simulações. É oportuna a definição de simulação, na seara tributária, conferida pela jurisprudência do TRF-4 e STJ, nos julgados sumarizados nas ementas abaixo reproduzidas: "INCORPORAÇÃO. AUTUAÇÃO. ELISÃO E EVASÃO FISCAL. LIMITES. SIMULAÇÃO.EXIGIBILIDADE DO DÉBITO. 1. Dá-se a elisão fiscal quando, por meios lícitos e diretos o contribuinte planeja evitar ou minimizar a tributação. Esse planejamento se fundamenta na liberdade que possui de gerir suas atividades e seus negócios em busca da menor onerosidade tributária possível, dentro da zona de licitude que o ordenamento jurídico lhe assegura. 2. Tal liberdade é possível apenas anteriormente à ocorrência do fato gerador, pois, uma vez ocorrido este, surge a obrigação tributária. 3. A elisão tributária, todavia, não se confunde com a evasão fiscal, na qual o contribuinte utiliza meios ilícitos para reduzir a carga tributária após a ocorrência do fato gerador. 4. Admite-se a elisão fiscal quando não houver simulação do contribuinte. Contudo, quando o contribuinte lança mão de meios indiretos para tanto, há simulação. 5. Economicamente inviável a operação de incorporação procedida (da superavitária pela deficitária), é legal a autuação. 6. Tanto em razão social, como em estabelecimento, em funcionários e em conselho de administração, a situação final - Fl. 2286DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 após a incorporação - manteve as condições e a organização anterior da incorporada, restando demonstrado claramente que, de fato, esta "absorveu" a deficitária, e não o contrário, tendo-se formalizado o inverso apenas a fim de serem aproveitados os prejuízos fiscais da empresa deficitária, que não poderiam ter sido considerados caso tivesse sido ela a incorporada, e não a incorporadora, restando evidenciada, portanto, a simulação. 7. Não há fraude no caso: a incorporação não se deu mediante fraude ao fisco, já que na operação não se pretendeu enganar, ocultar, iludir, dificultando - ou mesmo tornando impossível - a atuação fiscal, já que houve ampla publicidade dos atos, inclusive com registro nos órgãos competentes. 8. Inviável economicamente a operação de incorporação procedida, tendo em vista que a aludida incorporadora existia apenas juridicamente, mas não mais economicamente, tendo servido apenas de "fachada" para a operação, a fim de serem aproveitados seus prejuízos fiscais - cujo aproveitamento a lei expressamente vedava. 9. Uma vez reconhecida a simulação deve o juiz fazer prevalecer as conseqüências do ato simulado - no caso, a incorporação da superavitária pela deficitária, conseqüentemente incidindo o tributo na forma do regulamento - não havendo falar em inexigibilidade do crédito, razão pela qual a manutenção da decisão que denegou a antecipação de tutela pretendida se impõe. (grifei) (TRF-4 - AG: 44424 RS 2004.04.01.044424-0, Relator: DIRCEU DE ALMEIDA SOARES, Data de Julgamento: 30/11/2004, SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJ 26/01/2005 PÁGINA: 430)" "PROCESSUAL CIVIL. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. MULTA DO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INAPLICABILIDADE. INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DE PREJUÍZOS. REDUÇÃO DA CSSL DEVIDA. SIMULAÇÃO. SÚMULA 7/STJ. INAPLICABILIDADE. SÚMULA 98/STJ. 1. Hipótese em que se discute compensação de prejuízos para fins de redução da Contribuição Social sobre Lucro Líquido - CSSL devida pela contribuinte. 2. A empresa Supremo Industrial e Comercial Ltda. formalmente incorporou Suprarroz S/A (posteriormente incorporada pela Recorrente). Aquela acumulava prejuízos (era deficitária, segundo o TRF), enquanto esta era empresa financeiramente saudável. 3. O Tribunal de origem entendeu que houve simulação, pois, em realidade, foi a Suprarroz que incorporou a Supremo. A distinção é relevante, pois, neste caso (incorporação da Supremo pela Suprarroz), seria impossível a compensação de prejuízos realizada, nos termos do art. 33 do DL 2.341/1987. 4. A solução integral da lide, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC. 5. Não há controvérsia quanto à legislação federal. 6. A contribuinte concorda que a incorporadora não pode compensar prejuízos acumulados pela incorporada, para reduzir a base de cálculo da CSSL, nos termos do art. 33 do DL 2.341/1987. Defende que a empresa com prejuízos acumulados (Supremo) é, efetivamente, a incorporadora. 7. O Tribunal de origem, por seu turno, não afasta a possibilidade, em tese, de uma empresa deficitária incorporar entidade financeiramente sólida. Apenas, ao apreciar as peculiaridades do caso concreto, entendeu que isso não ocorreu. 8. Tampouco se discute que, em caso de simulação, "é nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma" (art. 167, caput, do CC). 9. A regularidade formal da incorporação também é reconhecida pelo TRF. 10. A controvérsia é estritamente fática: a Recorrente defende que houve, efetivamente, a incorporação da Suprarroz (empresa financeiramente sólida) pela Supremo (empresa deficitária); o TRF, entretanto, entendeu que houve simulação, pois, de fato, foi a Suprarroz que incorporou a Supremo. 11. Para chegar à conclusão de que houve simulação, o Tribunal de origem apreciou cuidadosa e aprofundadamente os balanços e demonstrativos de Supremo e Suprarroz, a configuração societária superveniente, a composição do conselho de administração e as operações comerciais realizadas pela empresa resultante da incorporação. Concluiu, peremptoriamente, pela inviabilidade econômica da operação simulada. 12. Rever esse entendimento exigiria a análise de todo o arcabouço fático apreciado pelo Tribunal de origem e adotado no acórdão recorrido, o que é inviável em Recurso Especial, nos termos da Súmula 7/STJ. 13. Aclaratórios opostos com o expresso intuito de prequestionamento não dão ensejo à aplicação da multa prevista no art. 538, parágrafo Fl. 2287DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 único, do CPC, que deve ser afastada (Súmula 98/STJ). 14. Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa parte, provido. (STJ - REsp: 946707 RS 2007/0092656-4, Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de Julgamento: 25/08/2009, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: --> DJe 31/08/2009)" No caso concreto, a autoridade lançadora, para fins tributários, deu prevalência à essência sobre a forma, em razão da utilização dos trabalhadores das empresas IBS e IM de forma interposta, com vistas ao fracionamento dos respectivos faturamentos e consequente redução das contribuições previdenciárias a recolher, haja vista a opção das empresas IBS e IM pelo regime de tributação Simples. A valoração jurídica das situações e circunstâncias fáticas efetuada pela Fiscalização da RFB, e corroborada pela decisão recorrida, revela posição avançada sobre o conteúdo do conceito jurídico de simulação previsto no art. 167 do Código Civil - Lei n. 10.406/2002. Restou evidenciado, no caso em tela, o confronto da visão globalizante, material e causalista em face da tradicional visão formalista e voluntarista de simulação. Nessa perspectiva, prevaleceu o conceito amplo de simulação, que, na sua essência, privilegia aspectos econômicos e operacionais, na medida em que a autoridade lançadora examinou, no caso em apreço, a causa concreta dos negócios, comparando-a com a causa típica ou a finalidade prática para a qual os negócios jurídicos foram engendrados pelo ordenamento jurídico, avaliando as operações em sua totalidade com o fito de aferir o quanto artificiosos e ausentes de substrato jurídico efetivo podem ter sido os atos e os negócios jurídicos praticados pelas empresas Saturno, IBS e IM. (...) Por sua vez, o Direito Tributário, apesar de constituir-se microssistema formado por um complexo conjunto de normas, não é hermético, nem indiferente aos demais ramos do Direito. Assim, nenhum óbice se opõe à autoridade lançadora buscar conceitos, definições e conteúdos em outros ramos do Direito visando a fortalecer a sua argumentação para fins da constituição do crédito tributário, com mais razão ainda quando o Direito em questão é fundamental à compreensão do suporte fático da hipótese de incidência tributária, conforme evidencia-se nos autos o Enunciado TST 331 e a Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) - Decreto-Lei n. 5.452/1943. (...) Outrossim, o princípio da primazia da realidade ou da verdade real, não obstante a sua ampla aplicação na seara justrabalhista, não é incompatível com o Direito Tributário. Bem ao contrário, mantém estreita vinculação com o princípio da verdade material, tão festejado na seara tributária. Com efeito, o princípio da primazia da realidade ou da realidade dos fatos visa à priorização da verdade real em face da verdade formal, enquanto que o princípio da verdade material busca a realidade dos fatos, conforme ocorrida. Como se observa, a proximidade conceitual e teleológica é óbvia, o que dispensa maiores ponderações. Assim, nega-se provimento ao recurso voluntário neste particular. Do Aproveitamento dos Pagamentos Realizados pela empresa PERGAMON Neste ponto a Recorrente defende que: No caso concreto, evidentemente que o Auditor Fiscal que realizou a auditoria, constatou, através dos documentos apresentados pela recorrente e pela empresa PERGAMON que esta última pagou, mensalmente, contribuições previdenciárias, da parte dos empregados e da parte patronal, neste último caso em parcela (percentual) que faz pare da contribuição global do sistema SIMPLES NACIONAL. Fl. 2288DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Deste modo, é normal, racional, lógico e legal que o agente do fisco, que apurou possíveis débitos de contribuições, apurasse aquilo que, no seu entender e avaliação, era efetivamente devido, o que implica em sopesar os créditos e débitos, a partir dos pagamentos havidos nos períodos de apuração objeto da auditoria fiscal. Pois bem, quando o Auditor Fiscal consigna, e o julgamento de primeira instância ratifica o lançamento, o valor pelo qual a SCORPIO seria devedora, calculado sobre a Folha de Salários (remuneração) dos empregados/segurados da PERGAMON, por lógico, racional e legal deveria levar em conta e compensar aquilo que foi pago, em cada período de apuração, pela PERGAMON. Este valor, calculado, declarado e pago, mensalmente, é crédito líquido e certo, o qual deve ser compensado, no caso de ser constatada insuficiência no pagamento, pro óbvio. Este crédito, por indubitável, não poderia ser desprezado da maneira que foi tanto pelo autuante como pelos julgadores. Por isso é que, em se pleiteando o direito líquido e certo à compensação, basta analisar toda a documentação já carreada no processo comprovando todos o pagamentos realizados sob a égide do SIMPLES. A DRJ, por seu turno, em um único parágrafo, concluiu que: Quanto ao aproveitamento de recolhimentos efetuados pelas empresas, cabe esclarecer que não há previsão normativa para que este procedimento seja realizado de oficio. Ademais, os recolhimentos efetuados ao SIMPLES também não podem ser aproveitados, em razão do que dispunha, à época do lançamento, o § 4° do art. 193 da Instrução Normativa SRP nº 3, de 14/07/2005. Pois bem!! Sobre o tema, socorro-me aos escólios do Conselheiro Ronnie Soares Anderson, objeto do Acórdão nº 2202-004.759, de 11 de setembro de 2018, no sentido de que o deslocamento artificial da responsabilidade tributária via expediente simulatório não é eficaz perante o Fisco, conclusão essa que deu azo, inclusive, ao lançamento guerreado. Por seu turno, constituir-se-ia incoerência lógica intrínseca, em desvelar-se a simulação, mas não possibilitar que os tributos pagos pela empresa de fachada sejam aproveitados pelo titular material das atividades exercidas e responsável pelos tributos delas decorrentes. Tendo em vista tais constatações, a não consideração dos tributos já pagos pela pessoa interposta, ainda que sob o regime de recolhimento simplificado, como compensáveis com os débitos lançados, constituir- se-ia em locupletamento indevido da Fazenda Pública, caso simplesmente denegada, ou possivelmente implicaria violação aos princípios constitucionais da eficiência e da duração razoável do processo, se condicionada à posterior formulação de pedido de restituição. Neste mesmo sentido é a inteligência de diversos outros acórdãos desse Egrégio Conselho, notoriamente em face do quanto disposto no Enunciado de Súmula CARF nº 76. Confira-se, a título meramente exemplificativo, a conclusão alcançada pela 1ª TO da 2ª CAM, objeto do Acórdão nº 2201-003.372, nos termos do voto do Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, in verbis: Observo na decisão de piso que embora a constituição do crédito tributário objeto do lançamento, que aqui se examina, tenha sido realizado em face da Plastcor do Brasil, os recolhimentos efetuados na sistemática do Simples Nacional foram realizados por pessoas jurídicas distintas, no caso pela Plastcor Ind. e Com EPP, o que impede o aproveitamento. Em acréscimo, entende a primeira instância que, por se tratar de simulação, não cabe o aproveitamento dos valores recolhidos, pois na visão da turma 'a quo', o contribuinte estaria se beneficiando da próprio torpeza Não assiste razão à turma recorrida. (...) Fl. 2289DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Assim, não se verifica óbice ao aproveitamento dos recolhimentos efetuados em razão da sistemática de apuração adotada. O percentual recolhido a título de contribuição previdenciária é determinado, permitido assim sua compensação com tributo de mesma espécie e destinação constitucional, nos termos da lei de regência de cada espécie tributária. Quanto à possibilidade de compensação de valores pagos por outras pessoas jurídicas, embora concordemos com o Relator que, em regra, existe vedação legal a essa possibilidade, não nos parece que seja essa a hipótese para o caso concreto. (...) Após demonstrar a simulação existente, por meio da existência de uma pessoa jurídica de fachada, o Agente Fiscal passa a comprovar o que o vínculo de trabalho se forma entre a Plastcor do Brasil e as pessoas físicas que exercem o labor. (...) Como bem delineado em preliminar pela Autoridade Lançadora, foi constituído vínculo direto entre os trabalhadores e o Sujeito Passivo, entendendo-se que esse é o verdadeiro contribuinte, aquele que, de fato, incidiu nos fatos geradores de contribuição previdenciária. O fez de forma interposta, o que, por tudo que consta no Relatório Fiscal, ensejou o lançamento como realizado. (...) As afirmações do Auditor Fiscal deixam patente que o lançamento tributário simplesmente desconsidera a existência da empresa interposta, em razão da comprovada prestação de serviços dos trabalhadores à Recorrente. Pode-se inferir que o Auditor Fiscal considerou os recolhimentos pagos pela empresa interposta, posto que não houve constituição de crédito relativo às contribuições retidas dos segurados. Na visão do Fisco, como realizado o lançamento, a contribuição retida deve ser aproveitada em razão do vínculo de trabalho ocorrido ter se formado entre a Recorrente e o trabalhador. Nesse sentido, não se pode deixar de aproveitar as contribuições patronais existentes, vez que foram vertidas, ao menos parcialmente, contribuições pelo sujeito passivo. (grifo original) Tal entendimento, na vertente do aproveitamento de valores recolhidos na sistemática do Simples, é pacífico neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, ensejando a publicação da Súmula 76 do CARF, assim redigida: Na determinação dos valores a serem lançados de ofício para cada tributo, após a exclusão do Simples, devem ser deduzidos eventuais recolhimentos da mesma natureza efetuados nessa sistemática, observando-se os percentuais previstos em lei sobre o montante pago de forma unificada. Por todo o exposto, entendo caber razão ao Recorrente, e dou provimento nesta parte para determinar a exclusão dos valores pagos na sistemática do Simples Nacional, observando os percentuais estabelecidos em lei e aplicáveis ao caso concreto. Mesmo não se tratando, o presente caso, de lançamento fiscal com vistas a exigir as contribuições sociais devidas à Seguridade Social referente à cota patronal, o mesmo racional deve ser aplicado: a não consideração dos tributos já pagos pela pessoa interposta como compensáveis com os débitos lançados, constituir-se-ia em locupletamento indevido da Fazenda Pública, caso simplesmente denegada, ou possivelmente implicaria violação aos princípios constitucionais da eficiência e da duração razoável do processo, se condicionada à posterior formulação de pedido de restituição. Neste espeque, impõe-se o provimento do recurso voluntário neste particular. Fl. 2290DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 2402-010.569 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11065.001679/2008-81 Conclusão Ante o exposto, concluo o voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário, determinando-se o aproveitamento da parcela recolhida pela empresa PERGAMON PLÁSTICOS LTDA referente às contribuições devidas a outras entidades / fundos, para abatimento do valor do débito objeto do presente processo administrativo. (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 2291DF CARF MF Documento nato-digital

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9662960 #
Numero do processo: 10980.007509/2008-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 10 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon Jan 02 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR) Exercício: 2003, 2004, 2005 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO E CONTRADIÇÃO. AUSÊNCIA. Nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015, cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma. Inexistentes a omissão e a contradição apontadas, os Embargos de Declaração não se destinam para a rediscussão da matéria já julgada pelo colegiado no recurso.
Numero da decisão: 2402-010.932
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar os embargos opostos pela Fazenda Nacional. (assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Diogo Cristian Denny (suplente convocado), Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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OMISSÃO E CONTRADIÇÃO. AUSÊNCIA. Nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015, cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma. Inexistentes a omissão e a contradição apontadas, os Embargos de Declaração não se destinam para a rediscussão da matéria já julgada pelo colegiado no recurso. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar os embargos opostos pela Fazenda Nacional. (assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de Oliveira, Diogo Cristian Denny (suplente convocado), Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino e Vinícius Mauro Trevisan. Relatório Tratam-se de embargos de declaração da Fazenda Nacional em face do Acórdão n. 2402-010.428, p.p. 142 a 158, deste Colegiado, proferido na sessão plenária de 08/09/21, assim ementado: AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 00 75 09 /2 00 8- 14 Fl. 717DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-010.932 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10980.007509/2008-14 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR) Exercício: 2003, 2004, 2005 ITR. DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO PAGAMENTO. OBRIGATORIEDADE. APLICAÇÃO ARTIGO 150, §4º, CTN. ENTENDIMENTO STJ. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, restando demonstrada a ocorrência de pagamento antecipado, tem-se a aplicação da decadência nos termos do artigo 150, §4º, do CTN, em consonância com a decisão tomada pelo STJ nos autos do Recurso Repetitivo Resp n° 973.733/SC. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. BUSCA DA VERDADE MATERIAL. No processo administrativo predomina o princípio da verdade material, no sentido de que aí se busca descobrir se realmente ocorreu ou não o fato gerador e se a obrigação teve seu nascimento e regular constituição. Nesse contexto, devem ser superados os erros de procedimentos dos contribuintes ou da fiscalização que não impliquem em prejuízo às partes e, por consequência, ao processo. DITR. ERRO DE PREENCHIMENTO. FATO. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. No caso de erro de fato no preenchimento de declaração, o contribuinte, nos termos do art. 333 do CPC, deve juntar aos autos elementos probatórios hábeis à comprovação do direito alegado. Apresentada documentação comprobatória, o equívoco no preenchimento de declaração não pode figurar como óbice a impedir a análise do direito vindicado. ÁREA DE PRODUTOS VEGETAIS. Constatada a existência de área de produtos vegetais em dimensão superior aquela originariamente declarada pelo contribuinte, impõe-se o reconhecimento da parcela não declarada. ÁREA DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL (ADA). NÃO EXIGÊNCIA. ORIENTAÇÃO DA PROCURADORIA- GERAL DA FAZENDA NACIONAL. PARECER PGFN/CRJ Nº 1329/2016. Para fins de exclusão da tributação relativamente à área de preservação permanente, é dispensável a protocolização tempestiva do requerimento do Ato Declaratório Ambiental (ADA) junto ao Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (IBAMA), ou órgão conveniado. Tal entendimento alinha-se com a orientação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para atuação dos seus membros em Juízo, conforme Parecer PGFN/CRJ nº 1.329/2016, tendo em vista a jurisprudência consolidada no Superior Tribunal de Justiça, desfavorável à Fazenda Nacional. Em que pese o afastamento da exigência de ADA, esta precisa ser demonstrada por meio de laudo técnico ou do Ato do Poder Público que assim a declarou. ÁREA DE FLORESTA NATIVA. LEI 11.428/2006. APLICAÇÃO RETROATIVA. IMPOSSIBILIDADE. Por determinação legal em vigor a partir do exercício 2007, as áreas com florestas nativas, primárias ou secundárias em estágio médio ou avançado de regeneração, passaram a ser excluídas dá área tributável. Tendo em vista que o lançamento se reporta à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e se rege pela lei então vigente, nos exercícios anteriores ao referido ano essas áreas estavam sujeitas à tributação. DO VALOR DA TERRA NUA. SUBAVALIAÇÃO. Deve ser mantido o VTN arbitrado pela fiscalização, em consonância com o Sistema de Preço de Terras (SIPT), por falta de documentação hábil comprovando o valor fundiário Fl. 718DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-010.932 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10980.007509/2008-14 do imóvel declarado, bem como a existência de características particulares desfavoráveis que pudessem justificar essa revisão. Nos termos do Despacho de Admissibilidade de p. 202, referidos Embargos foram admitidos para saneamento dos vícios apontados (omissão e contradição). É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior - Relator. Nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, tem-se que cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma. De acordo com os Embargos de Declaração (p. 160), o acórdão embargado contém omissão e contradição e obscuridade, in verbis: (...) O laudo técnico mencionado como prova, em nenhum momento, caracteriza e identifica as partes do imóvel rural como áreas de preservação permanente. O documento foi confeccionado em 2008. O laudo apresentado é extremamente sucinto e traz algumas informações sem qualquer detalhamento, havendo necessidade de indicação mais específica. Nota-se também que a apuração foi feita sem apresentar fotos e estudo detalhado da fauna e flora regional, hidrologia, clima e solo. Ou seja, sem qualquer suporte probatório. O documento, enfim, não cumpre os requisitos da ABNT. Os mesmos vícios no documento são observados também em relação à suposta comprovação da área de produtos vegetais. Vale notar que na sucinta indicação de tais áreas é colocada a indicação de “em formação”. Daí a omissão. (grifo original) Nesse passo, a decisão embargada também é extremamente sucinta. Conclui com base na suposição de que o laudo apresentado pelo contribuinte foi referendado pela DRJ, porém não cita em que parte o acórdão de primeira instância trouxe tal entendimento. Ao revés. O laudo não é objeto de específica análise por aquele Colegiado tendo em vista que, à época em que proferido, não havia ainda o entendimento do STJ citado na decisão embargada. Além disso, o julgador não é obrigado a rebater uma a uma as argumentações do interessado, bastando adotar o fundamento que se revele, de acordo com sua motivação hábil e suficiente, para a conclusão adotada. Para deixar clara a afirmação de que a DRJ não acolheu o laudo apresentado pelo contribuinte, transcreve-se trechos do acórdão de primeira instância: (...) Logo, a afirmação do voto condutor é omissa e contraditória, pois o suposto acolhimento do laudo pela DRJ não encontra respaldo nos autos. Continuando sobre a matéria relativa aos elementos probatórios apresentados em relação às áreas de preservação permanente e de produtos vegetais, verifica-se que o laudo é sucinto, sem nenhum detalhamento, não enquadra as áreas como APP, não apresenta elementos comprobatórios de suas conclusões, e não segue as normas da ABNT. Quanto a essa questão, ao aceitá-lo como elemento de prova em contraposição Fl. 719DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-010.932 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10980.007509/2008-14 ao art. 373, do CPC, a decisão embargada também é omissa, pois não traz nenhuma fundamentação a respeito. Além disso, a decisão é contraditória. Consta na própria fundamentação da decisão: “O Parecer PGFN/CRJ nº 1329/2016 não tem efeito vinculante para esta instância administrativa. Mas, entendo ser pertinente alinhar o entendimento deste Colegiado à atuação da PGFN, uma vez que a disputa poderia ser levada à esfera judicial, resultando num dispêndio desnecessário de recursos públicos. Assim, me filio à tese adotada no Parecer citado para que seja dispensada a apresentação do ADA para reconhecimento da isenção no caso da área de preservação permanente. Quanto à existência da Área de Preservação Permanente (APP), em que pese o afastamento da exigência de ADA, esta precisa ser demonstrada por meio de laudo técnico ou do Ato do Poder Público que assim a declarou, conforme solicitado no Termo de Intimação Fiscal.” Desse modo, uma vez afastada a exigência do ADA, conforme consignado pela DRJ de origem, caberia à Turma a análise se ocorreu a sua devida comprovação por meio de laudo técnico, o que não foi feito no caso.. Data vênia, o voto condutor apegou-se apenas ao argumento de que supostamente a DRJ acatou o laudo, quando sua conclusão foi na verdade determinada pela imprescindibilidade do ADA conforme entendimento da época. Daí a omissão. Logo, cumpre referir a falta de fundamentação do acórdão, sendo omisso em relação à matéria, nos termos do disposto no art. 93, inciso IX, da Constituição Federal, no artigo 50 da Lei nº 9.784/99 e art. 31 e da Lei nº 9.784/99, vício que acarreta a decretação de nulidade. Portanto, revela-se a necessidade de se aclarar o decisum, sanando as omissões/contradições/obscuridades acima apontadas, a fim de que a decisão deste Colegiado mostre-se consentânea com tudo o que destes autos consta, bem como para que seu conteúdo reste claro e completo, não deixando qualquer margem de dúvidas para a interposição de recurso especial e/ou execução do julgado. Pois bem! Razão não assiste à Embargante. Conforme se infere do excerto acima reproduzido, os vícios apontados pela Embargante (omissão e contradição) seriam decorrentes, em síntese, da afirmação contida no acórdão embargado no sentido de que a DRJ acatou o laudo apresentado pela Contribuinte. Confira-se, neste sentido, mais uma vez, o seguinte trecho dos embargos em análise: logo, a afirmação do voto condutor é omissa e contraditória, pois o suposto acolhimento do laudo pela DRJ não encontra respaldo nos autos. Ocorre que, conforme destacado pela própria Embargante, assim se manifestou e se pronunciou o órgão julgador de primeira instância: Em relação às áreas ambientais pretendidas, verifica-se que com base na legislação de regência da matéria, exige-se o cumprimento de duas obrigações para fins de aceitar a exclusão das mesmas da incidência do ITR. A primeira consiste na averbação tempestiva da área de reserva legal à margem da matrícula junto ao Cartório de Registro de Imóveis competente e a outra seria a informação das áreas ambientais no Ato Declaratório Ambiental — ADA, protocolizado tempestivamente no Ibama. Para as áreas de preservação permanente, além da comprovação do cumprimento da obrigação de protocolar o ADA junto ao Ibama, dentro do prazo estipulado na legislação tributária, sua existência deve ser comprovada com a apresentação de Laudo Técnico emitido por Engenheiro Agrônomo ou Florestal, acompanhado da ART, que apresente uma perfeita indicação do total de áreas do imóvel que se enquadram nessa definição e mencione especificamente em que artigo da Lei nº 4.771/1965 (Código Fl. 720DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-010.932 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10980.007509/2008-14 Florestal), com as alterações da Lei n° 7.803/1989, a área se enquadra. São consideradas de preservação permanente as áreas definidas nos artigos 2º e 3° do Código Florestal, sendo que, para as áreas indicadas no art. 3°, também é exigida declaração por ato do Poder Público, consoante previsão nele contida. A área de reserva legal pretendida pela interessada, para fins de exclusão de tributação, deveria estar averbada à margem da matrícula do imóvel, até a ocorrência do fato gerador do ITR de 2003, 2004 e 2005, conforme art. 1º da Lei nº 9.393/1996, nos termos da legislação de regência da matéria (art. 16, § 8º, da Lei nº 4.771/1965, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.803/1989, e redação dada pelo art. 1º da Medida Provisória nº 2.166- 67, de 24 de agosto de 2001; art. 11, § 11 da IN SRF nº 256/2002, e art. 12, § 1º do Decreto n° 4.382/2002 — RITR). No presente caso, apesar de a Contribuinte ter apresentado laudo e memorial descritivo, o Ato Declaratório Ambiental – ADA, fl. 48, é intempestivo para os exercícios analisados. Apenas é válido para o exercício equivalente àquele ITR (2008). O ADA de um exercício não cobre, não substitui aqueles de exercícios anteriores. Por outro lado, a área de reserva legal não foi averbada na matrícula do imóvel, requisito obrigatório para a obtenção do referido documento junto ao IBAMA. Assim, os documentos anexados ao processo, para comprovar as áreas ambientais, não dispensam a necessidade da apresentação tempestiva do Ato Declaratório Ambiental. Conforme se infere dos excertos acima reproduzidos da decisão de primeira instância, notoriamente dos trechos em destaque, resta claro e evidente que a DRJ: (a) fixa a premissa, em linhas gerais que, para o reconhecimento das áreas de preservação permanente, os contribuintes devem atender dois requisitos, a saber: apresentar (i) ADA tempestivo e (ii) laudo técnico emitido por engenheiro agrônomo, acompanhado da ART, detalhando a área do imóvel; (b) analisando o caso concreto, expressamente destacou que, “apesar de a Contribuinte ter apresentado laudo e memorial descritivo, o Ato Declaratório Ambiental – ADA, fl. 48, é intempestivo para os exercícios analisados (...) Assim, os documentos anexados ao processo, para comprovar as áreas ambientais, não dispensam a necessidade da apresentação tempestiva do Ato Declaratório Ambiental”. Como se vê, não há qualquer omissão e / ou contradição no acórdão embargado quando este registra que a DRJ validou as informações constantes no referido Parecer, não tendo acatado as razões de defesa da Contribuinte por ausência do ADA. De fato, conforme consignado naquela decisão, não foi apontada qualquer inidoneidade no Laudo Técnico apresentado pela Contribuinte. O fato de o Parecer em análise ser suscinto, por si só, não tem o condão de tornar o documento imprestável para o fim ao qual se destina. Neste espeque, tem-se que o exame, neste particular, dos embargos de declaração em análise, tal como opostos, implicaria, em verdade, em reapreciação de matéria já superada pelo Colegiado naquela oportunidade, o que não cabe na via estreita dos embargos. Neste sentido, é a pacífica jurisprudência emanada desse Egrégio Conselho, conforme se infere dos excertos abaixo reproduzidos: Acórdão 2401-005.157 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO NO ACÓRDÃO. NÃO COMPROVAÇÃO. MERA REDISCUSSÃO DE MATÉRIA JÁ ANALISADA. REJEIÇÃO. Não restando comprovada a omissão no Acórdão guerreado, na forma suscitada pela Embargante, impõe-se a rejeição dos Embargos de Declaração, sobretudo Fl. 721DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-010.932 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10980.007509/2008-14 quando objetiva rediscutir matéria já devidamente debatida por ocasião do julgamento atacado e devidamente inserta no decisum em comento, não prosperando o suposto vício arguido. *** Acórdão 3301-005.185 OMISSÃO NO ACÓRDÃO. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS. Rejeitam-se os embargos de declaração quando não caracterizada omissão na decisão recorrida, fundamento do recurso. Ademais, os embargos de declaração não se revestem em oportunidade para a rediscussão de mérito. *** Acórdão 2401-005.743 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. REDISCUSSÃO DA MATÉRIA DECIDIDA. INADEQUAÇÃO DA VIA RECURSAL ELEITA. É defeso em sede de embargos de declaração a tentativa de rediscussão do mérito de questão já devidamente enfrentada pelo acórdão recorrido, sendo inadequada a utilização dessa via recursal. Conclusão Ante o exposto, voto no sentido de rejeitar os embargos. (assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 722DF CARF MF Original

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