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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10359514 #
Numero do processo: 15940.720061/2013-77
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 01 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 PAF. DECISÃO RECORRIDA. SUFICIÊNCIA DE PROVAS. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INEXISTENTE. O julgador não está obrigado a responder todas as questões suscitadas pela parte em defesa das respectivas teses, quando já tenha encontrado fundamentos suficientes para proferir o correspondente voto. Nessa perspectiva, a apreciação e valoração das provas acostadas aos autos é de seu livre arbítrio, podendo ele, inclusive, quando entender suficientes à formação de sua convicção, fundamentar a decisão por meio de outros elementos probatórios presentes no processo. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). LANÇAMENTO. REQUISITOS LEGAIS. CUMPRIMENTO. NULIDADE. INEXISTENTE. Cumpridos os pressupostos do art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN) e tendo o autuante demonstrado de forma clara e precisa os fundamentos da autuação, improcedente a arguição de nulidade quando o auto de infração contém os requisitos contidos no art. 10 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e ausentes as hipóteses do art. 59, do mesmo Decreto. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. VIOLAÇÃO A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da legislação vigente em decorrência da arguição de sua inconstitucionalidade, ilegalidade ou de violação aos princípios constitucionais. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Súmula CARF nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. CONTRIBUIÇÃO DEVIDA PELO PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA SOBRE O VALOR DA RECEITA BRUTA DA COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. ART. 25 DA LEI Nº 8.212/91, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI Nº 10.256/2001. VALIDADE. TEMA 669 STF. Ao julgar o RE nº 718.874 (Tema 669), o Supremo Tribunal Federal declarou a constitucionalidade formal e material da contribuição do empregador rural pessoa física incidente sobre o valor da receita bruta da comercialização da produção rural, prevista no art. 25 da Lei nº 8.212/91, a partir da redação dada pela Lei nº 10.256/2001, sob o amparo da Emenda Constitucional nº 20/98. RESPONSABILIDADE POR SUB-ROGAÇÃO DA EMPRESA ADQUIRENTE. ART. 30, IV, DA LEI N 8.212/91. ADI 4.395. Em dezembro de 2022, a Suprema Corte concluiu pela parcial procedência da ADI 4.395 que questionava a constitucionalidade da responsabilidade do adquirente por sub-rogação, veiculada no art. 30, IV, da Lei nº 8.212/91, com as redações das Leis nº 8.540/92 e 9.528/97. Na sequencia, decidiu pela suspensão do julgamento para proclamação do resultado em sessão presencial. No âmbito do CARF, vigora a Súmula Vinculante nº 150 dispondo que a inconstitucionalidade declarada por meio do RE 363.852/MG não alcança os lançamentos de sub-rogação da pessoa jurídica nas obrigações do produtor rural pessoa física que tenham como fundamento a Lei nº 10.256, de 2001. RECEITAS DECORRENTES DE OPERAÇÕES INDIRETAS DE EXPORTAÇÃO CARACTERIZADAS POR HAVER PARTICIPAÇÃO DE SOCIEDADE EXPORTADORA INTERMEDIÁRIA. IMUNIDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO n.º 759.244. Conforme decisão proferida pelo STF no RE nº 759.244, em sede de repercussão geral, as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária não integram a base de cálculo das contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico incidentes sobre a comercialização da produção rural. DÉBITO COMPENSADO. LANÇAMENTO FISCAL. IMPROCEDÊNCIA. A declaração de compensação tem efeito de confissão de dívida e na hipótese de não homologação, a Fazenda poderá exigir o débito compensado pelas vias ordinárias, através de Execução Fiscal, pelo que o lançamento do mesmo débito através de auto de infração acarreta cobrança em duplicidade, tendo em vista que, de um lado terá cobrança do débito decorrente da declaração de compensação não homologada por força do que determinam os § 7º e 8º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 e, do outro, a exigência constituída através de auto de infração. AGROINDÚSTRIA. CONTRIBUIÇÃO PARA SENAR. Em cumprimento à legislação de regência, a agroindústria contribuirá para o SENAR. MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A imputação da multa de 75% advém da constituição do crédito tributário via procedimento conduzido de ofício pela fiscalização tributária e está prevista no inciso I, do art. 44 da Lei nº 9.430/96.
Numero da decisão: 2402-012.551
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, determinando o cancelamento do Levantamento “RU – VENDA P COMERCIAL EXPORTADORA”, bem como das contribuições lançadas referentes à cota da empresa, por competência, até o limite dos valores compensados pela Contribuinte no código de receita 2607 (recolhimento sobre a comercialização de produto rural). O conselheiro Francisco Ibiapino Luz votou pelas conclusões. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz – Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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DECISÃO RECORRIDA. SUFICIÊNCIA DE PROVAS. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INEXISTENTE. O julgador não está obrigado a responder todas as questões suscitadas pela parte em defesa das respectivas teses, quando já tenha encontrado fundamentos suficientes para proferir o correspondente voto. Nessa perspectiva, a apreciação e valoração das provas acostadas aos autos é de seu livre arbítrio, podendo ele, inclusive, quando entender suficientes à formação de sua convicção, fundamentar a decisão por meio de outros elementos probatórios presentes no processo. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). LANÇAMENTO. REQUISITOS LEGAIS. CUMPRIMENTO. NULIDADE. INEXISTENTE. Cumpridos os pressupostos do art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN) e tendo o autuante demonstrado de forma clara e precisa os fundamentos da autuação, improcedente a arguição de nulidade quando o auto de infração contém os requisitos contidos no art. 10 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e ausentes as hipóteses do art. 59, do mesmo Decreto. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. VIOLAÇÃO A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da legislação vigente em decorrência da arguição de sua inconstitucionalidade, ilegalidade ou de violação aos princípios constitucionais. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Súmula CARF nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 94 0. 72 00 61 /2 01 3- 77 Fl. 552DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 CONTRIBUIÇÃO DEVIDA PELO PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA SOBRE O VALOR DA RECEITA BRUTA DA COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. ART. 25 DA LEI Nº 8.212/91, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI Nº 10.256/2001. VALIDADE. TEMA 669 STF. Ao julgar o RE nº 718.874 (Tema 669), o Supremo Tribunal Federal declarou a constitucionalidade formal e material da contribuição do empregador rural pessoa física incidente sobre o valor da receita bruta da comercialização da produção rural, prevista no art. 25 da Lei nº 8.212/91, a partir da redação dada pela Lei nº 10.256/2001, sob o amparo da Emenda Constitucional nº 20/98. RESPONSABILIDADE POR SUB-ROGAÇÃO DA EMPRESA ADQUIRENTE. ART. 30, IV, DA LEI N 8.212/91. ADI 4.395. Em dezembro de 2022, a Suprema Corte concluiu pela parcial procedência da ADI 4.395 que questionava a constitucionalidade da responsabilidade do adquirente por sub-rogação, veiculada no art. 30, IV, da Lei nº 8.212/91, com as redações das Leis nº 8.540/92 e 9.528/97. Na sequencia, decidiu pela suspensão do julgamento para proclamação do resultado em sessão presencial. No âmbito do CARF, vigora a Súmula Vinculante nº 150 dispondo que a inconstitucionalidade declarada por meio do RE 363.852/MG não alcança os lançamentos de sub-rogação da pessoa jurídica nas obrigações do produtor rural pessoa física que tenham como fundamento a Lei nº 10.256, de 2001. RECEITAS DECORRENTES DE OPERAÇÕES INDIRETAS DE EXPORTAÇÃO CARACTERIZADAS POR HAVER PARTICIPAÇÃO DE SOCIEDADE EXPORTADORA INTERMEDIÁRIA. IMUNIDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO n.º 759.244. Conforme decisão proferida pelo STF no RE nº 759.244, em sede de repercussão geral, as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária não integram a base de cálculo das contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico incidentes sobre a comercialização da produção rural. DÉBITO COMPENSADO. LANÇAMENTO FISCAL. IMPROCEDÊNCIA. A declaração de compensação tem efeito de confissão de dívida e na hipótese de não homologação, a Fazenda poderá exigir o débito compensado pelas vias ordinárias, através de Execução Fiscal, pelo que o lançamento do mesmo débito através de auto de infração acarreta cobrança em duplicidade, tendo em vista que, de um lado terá cobrança do débito decorrente da declaração de compensação não homologada por força do que determinam os § 7º e 8º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 e, do outro, a exigência constituída através de auto de infração. AGROINDÚSTRIA. CONTRIBUIÇÃO PARA SENAR. Em cumprimento à legislação de regência, a agroindústria contribuirá para o SENAR. Fl. 553DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A imputação da multa de 75% advém da constituição do crédito tributário via procedimento conduzido de ofício pela fiscalização tributária e está prevista no inciso I, do art. 44 da Lei nº 9.430/96. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, determinando o cancelamento do Levantamento “RU – VENDA P COMERCIAL EXPORTADORA”, bem como das contribuições lançadas referentes à cota da empresa, por competência, até o limite dos valores compensados pela Contribuinte no código de receita 2607 (recolhimento sobre a comercialização de produto rural). O conselheiro Francisco Ibiapino Luz votou pelas conclusões. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz – Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira. Relatório Trata-se de recurso voluntário (p. 419) interposto em face da decisão da 6ª Turma da DRJ/CTA, consubstanciada no Acórdão nº 06-47.194 (p. 389), que julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo. Nos termos do relatório da r. decisão, tem-se que: Trata o presente processo administrativo tributário, cadastrado no COMPROT sob nº 15940.720061/2013-77, dos Autos de Infração (AI) abaixo relacionados, lavrados contra a empresa DECASA AÇÚCAR E ÁLCOOL S/A., em 20/05/2013 e referentes ao período de 01/2009 a 13/2009: AI DEBCAD nº 51.023.905-6: se refere à contribuição da empresa (cota patronal) e as devidas ao financiamento dos benefício concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do Trabalho (Sat/Rat). Valor total deste AI, na data da sua lavratura: R$ 1.466.198,59 (fl. 3); AI DEBCAD n° 51.023.910-2: se refere à contribuição destinada ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR). Valor total deste AI na data da sua lavratura: R$ 140.952,76 (fl. 10). 2. Segundo o Relatório Fiscal, fls. 18 a 27, as bases de cálculo consideradas nos AIs acima foram extraídas das folhas de pagamento e da contabilidade da empresa. 3. Pelo não recolhimento de parte das contribuições descontadas dos produtores rurais pessoas físicas (vide DEBCAD nº 51.023.908-0), o que caracteriza, em tese, crime de Apropriação Indébita Previdenciária, conforme art. 168-A do Decreto-Lei nº 2.848, de 1940 (Código Penal), foi elaborada Representação Fiscal Para Fins Penais. 4. Além dos AIs acima, foram lavrados na presente ação fiscal os Ais DEBCAD nº 51.023.908-0 e 51.023.909-9, os quais seguem no processo 15940.720061/2013-77. Fl. 554DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 5. Cientificado do lançamento em 27/05/13, segundo Aviso de Recebimento (AR) de fl. 194, o contribuinte ingressou com as impugnações abaixo relacionadas, todas protocolizadas em 26/06/13, nas quais traz as seguintes alegações: AI DEBCAD nº 51.023.905-6 – impugnação de fls. 197 a 284. - Consideração sobre o Tratamento Fiscal a ser conferido à empresa em recuperação judicial a) “a defendente é empresa que atualmente encontra-se em processo de recuperação judicial, nos termos da Lei nº 11.101/05” (lei que regula a recuperação judicial, a extrajudicial e a falência do empresário e da sociedade empresária); b) “contudo, apesar de trazer relevantes alterações na situação dos débitos da empresa, especialmente os de natureza civil, o aspecto fiscal, no plano abstrato da Lei de Recuperação de Empresas, sofre influência muito pequena, praticamente irrelevante”; c) “considerando a importância e a função social da empresa no contexto nacional, ainda que se trate de empresa em situação de crise, eventuais interesses individuais, seja de fornecedores, seja de bancos, seja de empregados, seja do próprio Estado enquanto ente arrecadador, deverão ceder ao interesse maior de preservação da empresa, verdadeira diretriz a guiar a aplicação do instituto em questão. [...] Assim, diante de todo o exposto, de se concluir que a análise de questões fiscais relacionadas à empresa em recuperação judicial deve ser pautada pelos objetivos perseguidos pela recuperação judicial, pela função social da empresa e pelo interesse público primário, devendo ser considerada a situação de mora em que se encontra o Estado, para que ao final seja conferida interpretação mais favorável não à situação do contribuinte individualmente considerado, mas à recuperação da empresa.”; - Nulidade do Termo de Intimação Fiscal d) “o início e o desenvolvimento de qualquer atividade de fiscalização tributária devem ser precedidos de regular emissão de mandado pela autoridade superior que legitime e delimite os poderes da autoridade executante para a realização das diligências pertinentes. [...] Ocorre que no caso em tela, embora existente o Termo de Intimação Fiscal, o mesmo encontra-se incompleto, sem o devido detalhamento da suposta infração cometida pela defendente. Ou seja, o contribuinte, embora autuado, não teve conhecimento formal do início da fiscalização e do seu termo final, bem como das medidas e procedimentos adotados”; e) “note-se que os relatórios discriminativos dos débitos não fizeram parte dos documentos impressos entregues ao contribuinte, o que oportunizaria a conferência, análise e eventuais impugnações sobre os valores e memórias de cálculos levadas a efeito pela i. fiscalização.” Dessa forma, “considerando que no caso dos autos o Termo de Início de Intimação Fiscal revela-se sobremaneira incompleto, configurando fundada dúvida sobre a data de início e encerramento da Fiscalização, dos livros e documentos a serem analisados, bem como das medidas a serem adotadas, o que trouxe prejuízos ao contribuinte, então de se concluir pela nulidade do processo administrativo daí decorrente, o que desde já se requer expressamente”; - Nulidade e extinção do lançamento f) “à vista dos dispositivos apontados pela Fiscalização e da narração dos fatos, verifica- se que não há nexo lógico na acusação, na documentação e na conclusão que se pretende alcançar, demonstrando, de forma clara, as inúmeras nulidades e insubsistências que preenchem o AIIM. Desta forma, houve expresso cerceamento de direito de defesa por parte da Fiscalização em relação à defendente, já que não há correta descrição das infrações e demonstração documental em relação aos dispositivos apontados como infringidos, e não se venha falar de presunção, pois isso não existe em Direito Público, ou há ou não há”; g) a “Fiscalização invocou como infringido principalmente os artigos 12, inciso I, que apenas prevê que o empregado é segurado da Previdência Social; o artigo 20, que contempla as alíquotas que incidem sobre as variadas faixas de Salário de Contribuição; Fl. 555DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 e o artigo 28, inciso I, que descreve o conceito de Salário de Contribuição; em nenhum momento, portanto, há a descrição da hipótese que o i. Auditor entende caracterizada no plano fático. [...] Assim, diante da total incoerência entre a descrição das infrações, a enumeração dos dispositivos tidos por infringidos e a capitulação da multa, então é de rigor concluir que a infração é formalmente nula, sendo medida do maior acerto o seu reconhecimento pela i. Autoridade Julgadora”; - Da inconstitucionalidade material do Funrural h) “uma das contribuições que perfazem o objeto da presente ação é a contribuição do produtor rural pessoa física que desenvolve atividade com ajuda de empregados, a qual deve ser retida e repassada pela pessoa jurídica adquirente, contribuição conhecida como Funrural.” Acontece que “o legislador ordinário, ao instituir o Funrural, [pelas razões expostas na impugnação] o fez em desacordo com as hipóteses constitucionais disponíveis para a instituição da exação, o que revela sua inconstitucionalidade, a qual requer seja reconhecida na presente defesa administrativa, afastando a exigência do auto de infração em tela”; - Da inconstitucionalidade formal do Funrural i) “espécies de contribuições não previstas no art. 195 da Carta Magna somente podem ser criadas por lei complementar”. Dessa forma, o “Funrural, ao submeter o produtor rural empregador à incidência de contribuição rural substitutiva daquela calculada sobre sua folha de salários, desta vez incidente sobre o resultado da comercialização de sua produção, cria através de lei ordinária exação não prevista na Carta Magna, ai residindo o ato inconstitucional por violação à reserva de matéria à lei complementar”; - Da violação ao princípio da isonomia tributária na cobrança do Funrural j) “o acervo de inconstitucionalidades em que incorreu o legislador ordinário ao instituir o Funrural é amplo, de modo que a exigência do Funrural dos produtores rurais que desenvolvam a atividade com a ajuda de empregados também implica em nítida violação ao principio da isonomia, consagrado em diversas passagens do texto constitucional”; - Da impossibilidade de se instituir contribuições substitutivas antes da Emenda Constitucional nº 42/2003 k) a “instituição de contribuições substitutivas daquela incidente sobre a folha de salários, desta vez a recair sobre a receita ou o faturamento, somente veio a ser prevista na Carta Magna a partir de 19/12/2003, de modo que toda e qualquer pretensão neste sentido anterior à referida alteração se revela inconstitucional. [...] No caso em tela, as “contribuições foram instituídas em datas deveras anteriores à vigência da Emenda Constitucional nº 42/2003, [...] razão pela qual se demonstra a sua inconstitucionalidade”; - Da jurisprudência pela inconstitucionalidade do Funrural l) “o Supremo Tribunal Federal, ao prover, por unanimidade, o apelo extraordinário de n° 363.852/MG, acatou os argumentos que a defendente expôs [na impugnação], o qual, embora não tenha força vinculante, demonstra de forma clara e contundente a interpretação mais adequada sobre o tema, a qual requer seja adotada na decisão do presente processo administrativo”; - Da comercialização da produção rural para comercial exportadora m) “a defendente foi autuada por não recolher a contribuição previdenciária das agroindústrias previstas no artigo 22-A da Lei 8.212/1991. Ocorre que, como bem descrito no Relatório Fiscal, as referidas mercadorias teriam sido vendidas com o intuito de serem enviadas para o exterior, configurando exportação, fato esse que realmente ocorreu. Entretanto, em virtude de tratativas técnicas, a mercadoria vendida não foi destinada diretamente ao comprador estrangeiro, mas sim para uma comercial exportadora”; Fl. 556DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 n) “como se sabe, toda imunidade visa tutelar um vetor axiológico. Nesse sentido, o artigo 149, §2°, inciso I, da Constituição da República prevê a imunidade das receitas decorrentes de exportação, no que tange às contribuições. Ao assim fazer, o constituinte visou estimular a exportação, tendo em vista que gera um estímulo ao desenvolvimento nacional”; o) “portanto, tendo em vista que as operações realizadas com o fim específico de exportar as mercadorias devem ser açambarcadas pela imunidade prevista no artigo 149, §2°, inciso I, da Carta Magna, a presente defesa deve ser acolhida, com o fim de desconstituir o auto de infração no que tange a essa acusação”; - Comercialização da produção no mercado interno p) “a defendente foi autuada sob pretensa falta de pagamento das contribuições previdenciárias sobre o valor da comercialização de sua produção. [...] Nesse mesmo contexto, é importante frisar que o fato gerador e a base de cálculo das referidas contribuições são os mesmos das Contribuições Sociais para o PIS e para COFINS, motivo pelo qual se evidencia a ilegalidade da cobrança da referida contribuição, ante a ocorrência do bis in idem”. Acrescenta, ainda, em sua defesa, que a contribuição ora lançada não se enquadra nas hipóteses do art. 195 da Constituição Federal e, dessa forma, deveria ter respeitado o disposto no art. 154, inciso I, da Carta Magna, o que não ocorreu, pois a Lei nº 10.256/2001, que criou a contribuição ora sob foco, é ordinária, o que caracteriza uma evidente “inconstitucionalidade”; - Da ilegalidade da contribuição para o financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa, na comercialização do produto rural q) “a exigência do pagamento pela embargada da contribuição do art. 25 e incisos I e II da Lei n° 8212/91 contraria a ordem constitucional vigente vez que no inciso I do art. 195 da Carta Magna, consta expressamente que a contribuição devida pelo empregador incidirá sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho, a receita ou o faturamento e finalmente sobre o lucro. Não faz menção o texto constitucional à incidência sobre o montante proveniente da comercialização da sua produção.” Ante todo o exposto [na impugnação], forçoso reconhecer a latente inconstitucionalidade das contribuições perseguidas pelo fisco federal incidentes sobre a comercialização da produção rural, em total afronta ao preceituado no texto do art. 195 da Carta Magna”; - Da compensação de ofício r) “como se não bastassem todas as inconstitucionalidades e ilegalidades anteriormente alegadas, outro fato que merece destaque é que foram compensados ‘créditos’ acumulados pela contribuinte referem-se a valores líquidos e certos, decorrentes das contribuições ao PIS e COFINS em virtude de atividade exportadora, apurados nos termos do inciso I e § 1° do art. 5º da Lei 10.637/2002 e do inciso I e § 1º do art. 6º da Lei 10.833/2003, com contribuições sociais previstas no art. 11 da Lei 8.212/91, referente ao período de 07/2009 a 12/2009. Nesse contexto, observa que o presente Auto de infração é referente ao exercício financeiro de 2009, o que evidencia a ilegalidade do referido ato administrativo, em razão dos créditos tributários estarem extintos em face da compensação, em consonância com o artigo 156, inciso II, do Código Tributário Nacional”; s) “nesse diapasão, importa salientar que a Secretaria da Receita Federal do Brasil regulamentou a forma das compensações, autorizando por meio da Instrução Normativa 900/2008 a compensação entre quaisquer tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, tudo em conformidade com as leis 9.430/1996, 11.116/2005 e 11.457/2007”. Nesse contexto, tem-se que o art. 26 da Lei nº 11.457/2007 valida a “possibilidade de compensação do PIS/COFINS decorrente da atividade exportadora da empresa com as contribuições previdenciárias. [...] O que corrobora a posição adotada pela empresa é que o valor do débito extinto mediante compensação, ainda segundo o dispositivo em comento ‘será repassado ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social no máximo 2 (dois) dias úteis’”; Fl. 557DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 t) a compensação “foi realizada exatamente conforme disciplina a Legislação. Veja-se que segundo se denota do Discriminativo do Débito - DD, do Relatório de documentos apresentados - RDA, do Relatório de apropriação de documentos apresentados - RADA e do Relatório de Lançamentos - RL; a empresa defendente somente procedeu a compensação com as contribuições devidas pela empresa à seguridade social, efetuando os pagamentos por meio de GPS dos valores devidos a título de SAT/RAT e Terceiros, o que não admite as compensações levadas a efeito”; u) “ocorrendo à constatação pela Receita Federal de que a empresa está em débito, esta deverá determinar que os valores a serem ressarcidos sejam abatidos dos débitos tributários em aberto ou de eventual parcelamento de tributos o que não ocorreu no presente caso, em razão de haver crédito de PIS e COFINS a serem compensados com débitos referentes à contribuição previdenciária”; v) “portanto, em havendo uma compensação requerida à Secretaria da Receita Federal do Brasil; havendo débitos a serem compensados; fato incontroverso é que os débitos referentes ao período de 07/2009 a 12/2009 estão extintos, em conformidade com o artigo 156, inciso II, do Código Tributário Nacional, consoante se infere dos processos administrativos supra citados”; - Da inexistência de corresponsabilidade dos sócios x) “é de se afastar a corresponsabilidade das pessoas indicadas no RL - Relatório de vínculos do presente auto de infração, com fundamento nas razões expostas” na presente defesa; - Da abusividade da multa y) pugna pelo “afastamento da abusiva multa aqui aplicada com nítido caráter confiscatório, sendo que na improvável hipótese do i. Julgador não entender desta forma, requer a relevação da multa ou sua redução”; - Do pedido z) diante desses esclarecimentos requer “seja julgado totalmente improcedente o presente lançamento, seja pela inconstitucionalidade da exigência, seja pela não ocorrência do fato jurídico tributário previsto na hipótese elencada” e, caso seja mantido o presente lançamento, requer “a realização de sustentação oral perante o e. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.” AI DEBCAD nº 51.023.910-2 – impugnação de fls. 321 a 361. Nesta impugnação o contribuinte repete os argumentos expostos nos itens “a”, “b”, “c”, “d”, “e”, “f”, “g”, “m”, “n”, “o”, “x”, “y” e “z” da impugnação anterior e acrescenta o seguinte: Da inexigibilidade do SENAR a) “conforme se depreende do auto de infração objeto da presente defesa, a autuada foi acusada de não pagar a contribuição a título de SENAR. Ocorre que, conforme se observa no incluso estatuto social, a defendente tem como objeto social a industrialização da cana-de-açúcar. Nesse diapasão, a sua atividade preponderante é de industrializar, devendo contribuir para o SENAI e não para o SENAR, em razão do disposto no artigo 4o do Decreto-Lei n° 4.048/1942”; b) “nesse diapasão, como a contribuição social em tela somente pode ser validamente exigida ‘no interesse das categorias profissionais ou econômicas’ vinculadas ao contribuinte, torna-se insustentável a cobrança do tributo em tela”. A DRJ julgou improcedente a impugnação apresentada pela Contribuinte, nos termos do susodito Acórdão nº 06-47.194 (p. 389), conforme ementa abaixo reproduzida: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL. Fl. 558DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 É devida a contribuição previdenciária patronal sobre as remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, a segurados empregados e contribuintes individuais. CONTRIBUIÇÃO DEVIDA A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. Cabe à empresa o recolhimento das contribuições destinadas a Entidades e Fundos denominados Terceiros. NULIDADE. DESCABIMENTO. Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA. O exame da legalidade e da constitucionalidade de normas legitimamente inseridas no ordenamento jurídico nacional compete ao Poder Judiciário, restando inócua e incabível qualquer discussão, nesse sentido, na esfera administrativa. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. RECEITA DE EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE. Apenas as receitas decorrentes de exportação são imunes à incidência das contribuições sociais. AGROINDÚSTRIA. CONTRIBUIÇÃO PARA SENAR. Em cumprimento à legislação de regência, a agroindústria contribuirá para o SENAR. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão de primeira instância, a Contribuinte apresentou o seu recurso voluntário (p. 419 e 494), esgrimindo suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) nulidade da decisão de primeira instância por falta de fundamentação e/ou análise minuciosa de alguns argumentos defensivos; (ii) nulidade do termo de intimação fiscal; (iii) nulidade e extinção do crédito tributário lançado por cerceamento do direito de defesa; (iv) inconstitucionalidade – material e formal – do Funrural; (v) violação ao princípio da isonomia tributária na cobrança do Funrural; (vi) impossibilidade de se instituir contribuições substitutivas antes da Emenda Constitucional n° 42/2003; (vii) imunidade das receitas decorrentes da comercialização da produção rural para comercial exportadora; (viiii) bis in idem na comercialização da produção rural no mercado interno; (ix) ilegalidade da contribuição para o financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa, na comercialização do produto rural. (x) necessidade de compensação dos débitos apurados no período de 07 a 12/2009 com crédito acumulado de PIS / COFINS; (xi) caráter confiscatório da multa aplicada; e Fl. 559DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 (xii) inexigibilidade da contribuição ao SENAR. À p. 520 e seguintes, consta ofício e respectiva decisão judicial da 3ª Vara da Comarca da Presidente Venceslau noticiando a decretação de falência da Contribuinte. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de lançamento fiscal com vistas a exigir crédito tributário consubstanciado nos seguintes autos de infração: AI DEBCAD nº 51.023.905-6: referente à contribuição da empresa (cota patronal) e as devidas ao financiamento dos benefício concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do Trabalho (Sat/Rat). AI DEBCAD n° 51.023.910-2: referente à contribuição destinada ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR). De acordo com o Relatório Fiscal (p. 18), constituem fatos geradores das contribuições lançadas (i) a aquisição de cana-de-açúcar de produtor rural pessoa física e (ii) a comercialização da produção rural no mercado interno (para empresa comercial exportadora e não exportadora). Confira-se, pela sua importância, a fundamentação da autoridade administrativa fiscal: Fl. 560DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 (...) (...) A Contribuinte, conforme igualmente exposto no relatório acima, defende, em seu recurso voluntário, os seguintes pontos: Fl. 561DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 (i) nulidade da decisão de primeira instância por falta de fundamentação e/ou análise minuciosa de alguns argumentos defensivos; (ii) nulidade do termo de intimação fiscal; (iii) nulidade e extinção do crédito tributário lançado por cerceamento do direito de defesa; (iv) inconstitucionalidade – material e formal – do Funrural; (v) violação ao princípio da isonomia tributária na cobrança do Funrural; (vi) impossibilidade de se instituir contribuições substitutivas antes da Emenda Constitucional n° 42/2003; (vii) imunidade das receitas decorrentes da comercialização da produção rural para comercial exportadora; (viiii) bis in idem na comercialização da produção rural no mercado interno; (ix) ilegalidade da contribuição para o financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa, na comercialização do produto rural. (x) necessidade de compensação dos débitos apurados no período de 07 a 12/2009 com crédito acumulado de PIS / COFINS; (xi) caráter confiscatório da multa aplicada; e (xii) inexigibilidade da contribuição ao SENAR. Passemos, então, à análise das razões de defesa da Recorrente. Da Alegação de Nulidade da Decisão da DRJ Neste ponto a Recorrente defende que a decisão prolatada analisou superficialmente algumas das questões apresentadas pela defesa, deixando de tecer qualquer consideração sobre as demais. Aduz que diversos pontos da defesa não foram enfrentados, de forma minuciosa, como requerido. Neste sentido, o i. Julgador deixou de se manifestar sobre os seguintes pontos da defesa: “4.1. Da inconstitucionalidade material do Funrural”, “4.2. Da inconstitucionalidade formal do Funrural”, “4.3.Da violação ao princípio da isonomia tributária na cobrança do Funrural”, “4.4. Da impossibilidade de se instituir contribuições substitutivas antes da Emenda Constitucional n° 42/2003”, “4.5. Da jurisprudência pela inconstitucionalidade do Funrural”. Pugna, assim, pelo reconhecimento da nulidade da r. decisão. Pois bem! Razão não assiste à Recorrente neste particular. Registre-se desde já que, conforme reconhecido pela própria Recorrente, em relação a algumas matérias de defesa suscitadas na impugnação, restou expressamente consignado no decisium de primeira instância que a arguição de inconstitucionalidade das disposições legais e regulamentares não se presta na esfera administrativa, cabendo ao judiciário dispor a respeito, ao teor do art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972. Fl. 562DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Não há que se falar, assim, em análise superficial e/ou em falta de fundamentação existente na r. decisão. Outrossim, consoante os escólios do Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, objeto do Acórdão nº 2402-009.244, tem-se que: A propósito, o julgador não está obrigado a responder todas as questões suscitadas pelas partes em defesa das respectivas teses, quando já tenha encontrado fundamentos suficientes para proferir o correspondente voto. Nessa perspectiva, a apreciação e valoração das provas acostadas aos autos é de seu livre arbítrio, podendo ele, inclusive, quando entender suficientes à formação de sua convicção, fundamentar a decisão por meio de outros elementos probatórios presentes no processo. É nesse sentido, ao tratar da fundamentação das decisões judiciais com fulcro no art. 489, § 1°, do CPC/2015, o entendimento do Superior Tribunal de Justiça (STJ), verbis: O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. O julgador possui o dever de enfrentar apenas as questões capazes de infirmar (enfraquecer) a conclusão adotada na decisão recorrida. Assim, mesmo após a vigência do CPC/2015, não cabem embargos de declaração contra a decisão que não se pronunciou sobre determinado argumento que era incapaz de infirmar a conclusão adotada. STJ. 1ª Seção. EDcl no MS 21.315DF, Rel. Min. Diva Malerbi (Desembargadora convocada do TRF da 3ª Região), julgado em 8/6/2016 (Info 585). Por oportuno, cabe destacar, ainda, que o CPC/2015 e, por consequência, os pronunciamentos dos tribunais superiores a ele referentes, são importantes fontes de direito subsidiárias a serem observadas no Processo Administrativo Fiscal. A esse respeito, trata o Acórdão 2402006.494, proferido por Este órgão julgador: PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO. ELEMENTOS PROBATÓRIOS SUFICIENTES. IMPOSSIBILIDADE. Não há que se falar em nulidade da decisão por ter deixado de analisar documentos apresentados juntamente com a impugnação, quando o julgador da instância de piso fundamentou a sua decisão em outros elementos probatórios anexados aos autos e suficientes à formação de sua convicção. O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelo impugnante, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Na verdade, o julgador tem o dever de enfrentar apenas as questões capazes de infirmar a conclusão adotada. Além disso, nos termos do art. 59 do Decreto nº 70.235/1972, incisos II, a nulidade processual opera-se somente quando o feito administrativo foi praticado por autoridade incompetente ou ficar caracteriza preterição ao direito de defesa respectivamente, nestes termos: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. No entanto, conforme art. 60 do mesmo Decreto, eventuais falhas prejudiciais ao sujeito passivo, quando for o caso, serão sanadas no curso processual, sem que isso importasse forma diversa de nulidade. Confira-se: Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Fl. 563DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Ante o exposto, o caso em exame não se enquadra nas transcritas hipóteses de nulidade, sendo incabível sua declaração, por não se vislumbrar qualquer vício capaz de invalidar o procedimento administrativo adotado. Logo, esta pretensão preliminar também não pode prosperar, porquanto sem fundamento legal razoável. Assim, nega-se provimento ao recurso voluntário neste particular. Da Alegação de Nulidade do Termo de Intimação Fiscal A Recorrente, reiterando os termos da impugnação, defende que o Termo de Intimação Fiscal se encontra incompleto, sem o devido detalhamento da suposta infração cometida pela recorrente. Afirma, assim, que, o contribuinte, embora autuado, não teve conhecimento formal do início da fiscalização e do seu termo final, bem como das medidas e procedimentos adotados. Sobre o tema, a DRJ destacou e concluiu que: 15. O Termo de Início de Procedimento Fiscal, fl. 97, informa o objeto do procedimento, o período de apuração, os dados do sujeito passivo, os documentos solicitados pela fiscalização e respectivo prazo, nome matrícula e assinatura do Auditor- Fiscal e fundamentação legal. 16. Os demais Termos de Intimação Fiscal (fls. 104, 106, 108, 110, 112 e 113) informam os dados do sujeito passivo, os documento e informações solicitados, os dados e assinatura do Auditor-Fiscal e fundamentação legal. 17. Portanto, tem-se que o contribuinte foi devidamente cientificado, tanto no início da fiscalização quanto no seu transcorrer, dos procedimentos de auditoria contábil e tributária realizados na empresa, não sendo vislumbrado nos autos qualquer situação que pudesse prejudicar sua defesa. 18. Ademais, cabe observar que a apuração e cobrança de um crédito tributário envolve dois momentos distintos: o momento do procedimento oficioso e o momento do processo administrativo tributário. Na fase oficiosa tem-se a atuação exclusiva da autoridade tributária, que busca obter elementos, visando demonstrar a ocorrência do fato gerador e as demais circunstâncias relativas à exigência. 19. O que se desenvolve nesse período é um “procedimento preparatório do ato de lançamento tributário”1, no qual a fiscalização, com base no principio da verdade material, coletará todos os elementos capazes de justificar a exação consubstanciada no lançamento fiscal. 20. Nessa fase preparatória do lançamento a fiscalização atua com poderes amplos de investigação, tendo liberdade para interpretar os elementos de que dispõe para efetuar o lançamento. Portanto, não há que se falar em contraditório e ampla defesa nesse momento. 21. Na segunda fase, por sua vez, que se instaura com a cientificação do sujeito passivo do lançamento fiscal, abre-se oportunidade ao contribuinte para apresentar a sua impugnação, que é o que ocorreu no presente caso, não ocorrendo, dessa forma, qualquer ofensa ao Devido Processo Legal e aos princípios do contraditório e da ampla defesa. 22. Convém acrescentar, inclusive, que a entrega dos relatórios em meio digital, questionada pelo Impugnante, está prevista no art. 486 da Instrução Normativa RFB nº 971, de 17/11/09. Neste espeque, não há qualquer provimento a ser dado ao apelo recursal neste particular, impondo-se a manutenção da decisão de primeira instância neste tópico pelos seus próprios fundamentos. Fl. 564DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Da Alegação de Nulidade do Lançamento Fiscal Aduz a Recorrente que a não observação das formalidades legais necessárias à lavratura do auto de infração, também o maculam, sendo-o nulo de pleno direito. Isto porque, ao lavrar o auto de infração, deveriam os i. Auditores, por dever funcional, fazer minuciosa descrição no lançamento, preenche-lo de forma cuidadosa e abastecer o autuado de todas as informações necessárias para que, como neste caso, possa defender-se. Conclui, assim, que houve expresso cerceamento de direito de defesa por parte da Fiscalização em relação à recorrente, já que não há correta descrição das infrações e demonstração documental em relação aos dispositivos apontados como infringidos. Sobre o tema, a DRJ destacou e concluiu que: 26. Pois bem, conforme se depreende dos autos, o Relatório Fiscal de fls. 18 a 27 e seus anexos são perfeitamente compreensíveis, estando devidamente motivado o lançamento e cumprindo todas as formalidades essenciais relacionadas à sua lavratura, tais como: a qualificação dos sujeitos passivos; discriminação dos fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que se referem; o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação; a disposição legal infringida; a assinatura do Auditor- Fiscal, a indicação do seu cargo e o número de matrícula. Atende, pois, às exigências do art. 142 do Código Tributário Nacional. 27. O relatório Fundamentos Legais do Débito – FLD, fls. 8, 9, 14 e 15, contém a legislação específica e vigente no período de ocorrência dos fatos geradores. Esse relatório é claro e preciso ao discriminar a legislação de regência, classificando-a de acordo com o tipo do débito e por ordem cronológica, por tópicos. 28. Como visto, basta uma rápida leitura dos autos para se constatar a improcedência do alegado, pois foram descritos todos os fatos necessários para sua compreensão e análise, sendo plenamente cumpridos os requisitos essenciais à formalização do lançamento, ao teor do artigo 37 da Lei nº 8.212/91, c/c o artigo 142 do CTN, artigo 243 do Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99, e em conformidade, também, com o contido no artigo 11 do Decreto nº 70.235/72. 29. Nesse contexto, não há como se falar em ofensa aos princípios do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa, máxime quando há nos autos prova de que o Impugnante foi regularmente cientificado do presente lançamento, tendo acesso a todas as informações necessárias para elaborar a sua defesa. Tanto foi possível o pleno exercício do direito de defesa e do contraditório que o Impugnante se utilizou desta prerrogativa, conseguindo contestar em sua defesa tanto os aspectos formais como materiais do lançamento, de uma forma abrangente e extensa. 30. Pelo exposto, rejeita-se a alegação de que o lançamento fiscal deve ser anulado, haja vista não ter sido identificada qualquer violação ao contraditório e á ampla defesa. Pois bem! Analisando-se o lançamento fiscal, notoriamente o auto de infração propriamente dito e seus anexos, verifica-se que esta contém todos os requisitos legais estabelecidos no art. 10 do Decreto nº 70.235/72, que rege o Processo Administrativo Fiscal, trazendo, portanto, as informações obrigatórias previstas nos incisos de I a VI e, principalmente, aquelas necessárias para que se estabeleça o contraditório e permita a ampla defesa da autuada. O art 10 do Decreto nº 70.235/72 assim dispõe: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; Fl. 565DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. No presente caso, o Auto de Infração identificou as irregularidades apuradas e motivou, de conformidade com a legislação aplicável à matéria, o lançamento fiscal, o que foi feito de forma clara, em consonância, portanto, com os princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório, sendo, assim, improcedente as alegações de que a fiscalização não teria motivado à autuação, o que foi feito de maneira clara no Auto de Infração. Tanto é verdade, que a interessada refutou, de forma igualmente clara e precisa, a imputação que lhe foi feita, como se observa do teor de sua impugnação, na qual a autuada expôs os motivos de fato e de direito de suas alegações e os pontos de discordância, não só suscitando preliminares, mas discutindo o mérito da lide, nos termos do inciso III do art. 16 do Decreto nº 70.235/72, não restando dúvidas de que compreendeu perfeitamente do que se tratava a exigência. Observe-se que os princípios do contraditório e da ampla defesa são cânones constitucionais que se aplicam tão somente ao processo judicial ou administrativo, e não ao procedimento de investigação fiscal. A primeira fase do procedimento, a fase oficiosa, é de atuação exclusiva da autoridade tributária, que busca obter elementos visando demonstrar a ocorrência do fato gerador e as demais circunstâncias relativas à exigência, independentemente da participação do contribuinte. A partir da impugnação tempestiva da exigência, na chamada fase contenciosa, com a instauração do litígio e formalização do processo administrativo, é assegurado ao contribuinte o direito constitucional do contraditório e da ampla defesa. Por sua vez, a Autoridade Fiscal é uma mera executora de leis, não lhe cabendo questionar a legalidade ou constitucionalidade da legislação, mas sim verificar o seu fiel cumprimento, independentemente de questões de discordância, pelos contribuintes, acerca de possíveis inconstitucionalidades ou ilegalidades das normas vigentes, sendo a atividade de lançamento vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, como previsto no art. 142, parágrafo único, do CTN. Os mecanismos de controle de constitucionalidade/legalidade regulados pela própria Constituição da República passam, necessariamente, pelo Poder Judiciário que detém, com exclusividade, tal prerrogativa. É inócuo, portanto, suscitar tais alegações na esfera administrativa. Assim, contendo o Auto de Infração os requisitos legais estabelecidos no art. 10 do Decreto nº 70.235/72, que rege o Processo Administrativo Fiscal, especialmente no que diz respeito à descrição dos fatos e ao enquadramento legal das matérias tributadas, e tendo o contribuinte, após ter tomado ciência dessa autuação, protocolado a sua respectiva impugnação, dentro do prazo previsto, não há que se falar em nulidade do lançamento. Quanto à declaração de nulidade do lançamento, enfatiza-se que o caso em exame não se enquadra nas hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235/1972 - PAF, sendo incabível sua declaração, por não se vislumbrar qualquer vício capaz de invalidar o procedimento administrativo adotado. Fl. 566DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Desta forma, não prospera a alegação de nulidade do lançamento. Da Contribuição Previdenciária devida por Sub-Rogação na Aquisição de Produtores Rurais Pessoas Físicas No que tange ao lançamento da contribuição previdenciária devida por sub- rogação na aquisição de produtores rurais pessoas físicas, a Recorrente, em extenso arrazoado, traz à baila diversos argumentos de defesa que, ao fim e ao cabo, visam o reconhecimento da inconstitucionalidade da referida exação. Ocorre que, tal como consignado pelo órgão julgador de primeira e já exposto linhas acima, é inócuo suscitar tais alegações na esfera administrativa, tendo em vista que os mecanismos de controle de constitucionalidade/legalidade regulados pela própria Constituição da República passam, necessariamente, pelo Poder Judiciário que detém, com exclusividade, tal prerrogativa. Neste sentido, destaque-se Enunciado de Súmula CARF nº 2, que estabelece que o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Ainda que fosse possível a análise das alegações de inconstitucionalidade suscitadas pela Recorrente neste particular, melhor sorte não lhe assistiria. De fato, conforme brilhantemente exposto pela Conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira no Acórdão nº 2402-012.381, de 08 de novembro de 2023, tem-se que: 1.1 Da contribuição devida pelo produtor rural pessoa física sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção rural (art. 25, incisos I e II, da Lei nº 8.212/91) A Constituição Federal (CF) prevê a instituição de contribuições sociais a serem pagas pelo empregador, empresa ou entidade equiparada incidentes sobre: a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; b) receita ou faturamento e; c) o lucro – art. 195, I, alíneas a, b e c, da CF, com a redação dada pela Emenda Constitucional nº 20/98 (EC 20/98). Até o advento da EC 20/98, o art. 195, I, da CF dispunha que as contribuições sociais seriam pagas pelos empregadores apenas e incidiriam sobre a folha da salários, o faturamento e o lucro. Apenas após a EC 20/98 passou-se a prever contribuições incidentes sobre a receita OU sobre o faturamento. A CF dispõe, ainda, que o produtor rural e o cônjuge, que exerçam suas atividades em regime de economia familiar, sem empregados permanentes, contribuirão para a seguridade social mediante a aplicação de uma alíquota sobre o resultado da comercialização da produção - § 8º do art. 195 da CF, com a redação dada pela EC 20/98. Assim, ao produtor rural, fora do regime de economia familiar, restou a obrigação de recolher contribuições sobre a folha de salários, tal como os empregadores, empresas ou entidades equiparadas, nos termos do art. 195, I, da CF, cujo tratamento infraconstitucional encontra amparo no art. 22, I e II, da Lei nº 8.212/91. A contribuição incidente sobre a comercialização da produção rural a ser paga pelo produtor em regime de economia familiar e autorizada pelo art. 195, § 8º, da CF foi estabelecida pelo art. 25 da Lei nº 8.212/91, cuja redação original previa a contribuição de 3% da receita bruta proveniente da comercialização da produção do produtor rural em regime familiar. Ocorre que a Lei nº 8.540/92 alterou a redação do art. 25 da Lei 8.212/91 para dispor que o contribuinte mencionado no art. 12, V, a, da mesma Lei também poderia recolher a contribuição sobre a receita bruta da comercialização da produção; a saber, a pessoa física, proprietária ou não, que explora atividade agropecuária ou pesqueira, em caráter permanente ou temporário, diretamente ou por intermédio de prepostos e com auxílio de empregados, utilizados a qualquer título, ainda que de forma não contínua. Fl. 567DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Eis que surge um problema. A Constituição previa a contribuição sobre a receita bruta da comercialização apenas para o produtor rural em regime de economia familiar. Para outros segurados, até o advento da EC 20/98, a CF não previa contribuição que tivesse como base de cálculo a receita. Para a instituição de contribuições para a seguridade social não previstas no texto constitucional (chamadas de contribuições residuais), a CF exige a veiculação por meio de lei complementar, nos termos do exigido por meio do art. 195, § 4º, CF. Todavia, tanto a Lei nº 8.212/91, quanto a de nº 8.540/92, são leis ordinárias e não satisfazem o comando constitucional que exige a edição de lei complementar. Diante desses fatos, em fevereiro de 2010, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário nº 363.852, declarou a inconstitucionalidade dos arts. 1º da Lei nº 8.540/92, que deu nova redação aos arts. 12, incisos V e VII; 25, incisos I e II e; 30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91, com a redação atualizada até a Lei nº 9.528/97, e reconheceu que os contribuintes não estavam obrigados à retenção ou ao recolhimento por sub-rogação da contribuição social sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural de empregadores pessoas físicas. Ademais, em novembro de 2011, ao julgar o RE nº 596.177, em sede de recurso repetitivo (Tema 202 da Repercussão Geral), o STF declarou a inconstitucionalidade do art. 1º da Lei nº 8.540/92 sob o fundamento de ofensa ao art. 150, II, da CF em virtude da exigência de dupla contribuição caso o produtor rural seja empregador e; necessidade de lei complementar para a instituição de nova fonte de custeio para a seguridade social. Finalmente, em setembro de 2017, a Resolução do Senado nº 15, de 12/09/2017, suspendeu a execução do art. 1º da Lei nº 8.540/92, que deu nova redação aos arts. 12, inciso V; 25, incisos I e II e; 30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91, todos com a redação atualizada até a Lei nº 9.528/97, declarados inconstitucionais por decisão definitiva do STF no bojo do RE nº 363.852. Mas, o caso não termina aqui. A Lei nº 10.256, de 09/07/2001, também implementou alterações na redação do art. 25 da Lei nº 8.212/91 e dispôs que a contribuição do empregador rural pessoa física, em substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do art. 22, e a do segurado especial, tratados, respectivamente, na alínea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 da mesma Lei, seria de 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua produção. Em março de 2017, ao julgar o RE nº 718.874, Tema 669 da Repercussão Geral, com trânsito em julgado em 21/09/2018, o STF decidiu pela constitucionalidade, formal e material, da contribuição social do empregador rural pessoa física instituída pela redação dada pela Lei 10.256/2001 ao art. 25 da Lei nº 8.212/91, incidente sobre a receita bruta obtida com a comercialização de sua produção; e que a Resolução nº 15/2017 do Senado Federal não se aplica à Lei 10.256/2001 e não produz efeitos jurídicos em relação ao decidido no Tema 669 da Repercussão Geral. Isso porque a Lei nº 10.256/2001, que alterou o artigo 25 da Lei 8.212/91 e reintroduziu o empregador rural como sujeito passivo da contribuição, com a alíquota de 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua produção, foi editada após a EC 20/98, momento em que já havia no texto constitucional a previsão de contribuição que tivesse a receita como base de cálculo, o que dispensa sua veiculação por meio de lei complementar. Como dito antes, as Leis nºs 8.540/1992 e 9.258/97 são anteriores à EC 20/98 e somente com o advento desta emenda constitucional foi possível fixar, por meio de lei ordinária, a materialidade sobre a receita bruta. Vale mencionar que, em abril de 2020, o STF, ao julgar o RE nº 761.263 (Tema 723 da repercussão geral), com trânsito em julgado em outubro de 2020, definiu que: "É constitucional, formal e materialmente, a contribuição social do segurado especial Fl. 568DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 prevista no art. 25 da Lei 8.212/1991". Esta é a contribuição a ser recolhida pelo produtor rural pessoa física que desempenha suas atividades em regime de economia familiar, sem empregados permanentes, sobre a receita bruta proveniente da comercialização de sua produção. Portanto, até aqui, é válido o lançamento que tem como fundamento legal a cobrança das contribuições previstas no art. 25 da Lei nº 8.212/91, com a redação dada pela Lei nº 10.256/2001. 1.2 Da responsabilidade por sub-rogação da empresa adquirente (art. 30, inciso IV, da Lei nº 8.212/91) No tocante à sub-rogação, importa assinalar que desde a sua redação original, o art. 30, IV, da Lei nº 8.212/91 previa que o adquirente, o consignatário ou a cooperativa estavam sub-rogados nas obrigações do segurado especial pelo cumprimento das obrigações do art. 25. Com o advento da redação dada pela Lei nº 8.540/92, passou a incluir a pessoa física descrita no art. 12, V, a, da mesma Lei. Assim, o adquirente da produção rural do produtor rural pessoa física e do segurado especial ficou responsável, por sub-rogação (art. 30, V, da Lei nº 8.212/91), ao recolhimento da contribuição devida pelo produtor rural pessoa física sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção rural (art. 25, incisos I e II, da Lei nº 8.212/91). Em dezembro de 2022, a Suprema Corte julgou parcialmente procedente a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4.395, que questionou a constitucionalidade da responsabilidade do adquirente por sub-rogação, veiculada no art. 30, IV, da Lei nº 8.212/91, com as redações das Leis nº 8.540/92 e 9.528/97. Não obstante, ao invés de concluir o julgamento, o STF decidiu pela suspensão do julgamento para proclamação do resultado em sessão presencial, conforme extrai-se do próprio andamento da ação constitucional no sítio do STF. O art. 28 da Lei nº 9.868, de 10 de novembro de 1999, que dispõe sobre o processo e julgamento da ação direta de inconstitucionalidade perante o STF, determina que dentro do prazo de dez dias após o trânsito em julgado da decisão, o Supremo Tribunal Federal fará publicar em seção especial do Diário da Justiça e do Diário Oficial da União a parte dispositiva do acórdão. Com isso, a declaração de constitucionalidade ou de inconstitucionalidade, inclusive a interpretação conforme a Constituição e a declaração parcial de inconstitucionalidade sem redução de texto, passa a ter eficácia contra todos e efeito vinculante em relação aos órgãos do Poder Judiciário e à Administração Pública federal, estadual e municipal. Por seu turno, o Regimento Interno do CARF (art. 62) preceitua que é vedado ao julgador afastar a aplicação ou deixar de observar lei sob o fundamento de inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do STF; ou se o fundamento do crédito tributário for objeto de Súmula Vinculante ou decisão definitiva do STF ou STJ, em sede de julgamento de recursos repetitivos. Estabelece, ainda, a obrigatoriedade de reprodução pelos conselheiros do CARF das decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ em julgamento de recursos repetitivos, nos termos dos arts. 1.036 a 1.041 do CPC/15. Pendente a proclamação do resultado da ADI 4395 e não havendo qualquer disposição determinando a suspensão dos processos administrativos até o julgamento final da ADI 4.395, cabe ao julgador do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em respeito ao princípio da legalidade do enunciado nº 2 da Súmula deste Órgão, a aplicação da legislação vigente. Ademais, por ora, vigora a Súmula Vinculante CARF nº 150 que dispõe que: A inconstitucionalidade declarada por meio do RE 363.852/MG não alcança os lançamentos de subrogação da pessoa jurídica nas obrigações do produtor rural pessoa física que tenham como fundamento a Lei nº 10.256, de 2001. Fl. 569DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 No caso, o lançamento (2008 e 2009) é posterior à publicação da Lei nº 10.256, de 2001. Portanto, correto o lançamento decorrente da sub-rogação da contribuição quando da aquisição da produção rural de pessoa física, nos termos do art. 30, IV, da Lei nº 8.212/91, pendente a conclusão do julgamento realizado no bojo da ADI 4395. Nesse ponto, sem razão a recorrente. Assim, à luz dos fundamentos supra reproduzidos, ora adotados como razões de decidir, nega-se provimento ao recurso voluntário neste particular, bem como em relação aos argumentos de inconstitucionalidade / ilegalidade da contribuição para o financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa, na comercialização do produto rural. Da Alegação de Imunidade das Receitas nas Operações de Venda para Empresa Comercial Exportadora Neste ponto, a Recorrente defende que faz jus à imunidade tributária sobre as receitas originadas da venda da sua produção para empresa comercial exportadora. Entendo que a matéria em análise não comporta maiores discussões. De fato, socorrendo-me às conclusões objeto do Acórdão 2202-007.765, de relatoria do Conselheiro Martin da Silva Gesto, tem-se que: (...) Todavia, entendo que merece provimento o recurso quanto a alegação de que a receita decorrente da venda de produtos ao exterior, por meio de trading companies, não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias incidentes sobre a comercialização da produção. Quanto a este ponto, a DRJ assim se pronunciou: "Produtos para Exportação Indireta - Inaplicabilidade da Imunidade Em relação aos produtos vendidos com o fim de exportação, improcede a argumentação defensiva quando requer o enquadramento da situação na imunidade prevista na Emenda Constitucional 33, de 11/12/2001. É cediço o entendimento de que a benesse inserida pela aludida Emenda só abarca as exportações diretas, ou seja, os produtos vendidos diretamente ao exterior. No caso, resta inarredável a interpretação prevista no §2° do art. 245 da Instrução Normativa MPS/SRP n° 03, de 14 de julho de 2005, cito: "Seção III Exportação de Produtos Art. 245. Não incidem as contribuições sociais de que trata este Capítulo sobre as receitas decorrentes de exportação de produtos, cuja comercialização ocorra a partir de 12 de dezembro de 2001, por força do disposto no inciso I do §2° do art. 149 da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional n° 33, de 11 de dezembro de 2001. § 1° Aplica-se o disposto neste artigo exclusivamente quando a produção é comercializada diretamente com adquirente domiciliado no exterior. §2° A receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em funcionamento no País é considerada receita proveniente do comércio interno e não de exportação, independentemente da destinação que esta dará ao produto." Desta feita, nada a retificar quanto às receitas obtidas através da chamada exportação indireta. Ocorre, contudo, que o Supremo Tribunal Federal julgou em definitivo a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4735 e Recurso Extraordinário (RE) 759.244, com Fl. 570DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 repercussão geral, afastando a incidência do tributo nas operações envolvendo sociedade exportadora intermediária / trading companies, vejamos: Decisão: O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 674 da repercussão geral, conheceu do recurso extraordinário e deu-lhe provimento para reformar o acórdão recorrido e conceder a ordem mandamental, assentando a inviabilidade de exações baseadas nas restrições presentes no art. 245, §§ 1º e 2º, da Instrução Normativa 3/2005, no tocante às exportações de açúcar e álcool realizadas por intermédio de sociedades comerciais exportadoras, nos termos do voto do Relator. Em seguida, fixou-se a seguinte tese: "A norma imunizante contida no inciso I do § 2º do art. 149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora intermediária". Por oportuno, transcrevo a ementa deste julgado: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DAS EXPORTAÇÕES. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. EXPORTAÇÃO INDIRETA. TRADING COMPANIES. Art.22-A, Lei n.8.212/1991. 1. O melhor discernimento acerca do alcance da imunidade tributária nas exportações indiretas se realiza a partir da compreensão da natureza objetiva da imunidade, que está a indicar que imune não é o contribuinte, ‘mas sim o bem quando exportado’, portanto, irrelevante se promovida exportação direta ou indireta. 2. A imunidade tributária prevista no art.149, §2º, I, da Constituição, alcança a operação de exportação indireta realizada por trading companies , portanto, imune ao previsto no art.22-A, da Lei n.8.212/1991. 3. A jurisprudência deste STF (RE 627.815, Pleno, DJe1º/10/2013 e RE 606.107, DjE 25/11/2013, ambos rel. Min.Rosa Weber,) prestigia o fomento à exportação mediante uma série de desonerações tributárias que conduzem a conclusão da inconstitucionalidade dos §§1º e 2º, dos arts.245 da IN 3/2005 e 170 da IN 971/2009, haja vista que a restrição imposta pela Administração Tributária não ostenta guarida perante à linha jurisprudencial desta Suprema Corte em relação à imunidade tributária prevista no art.149, §2º, I, da Constituição. 4. Fixação de tese de julgamento para os fins da sistemática da repercussão geral: “A norma imunizante contida no inciso I do §2º do art.149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária.” 5. Recurso extraordinário a que se dá provimento. Portanto, deve ser aplicada a tese de julgamento fixada pelo STF no Recurso Extraordinário nº 759.244, nos termos do art. 62 do RICARF, de observância obrigatória pelo colegiado, a fim de excluir da base de cálculo o lançamento relacionado os valores atinentes as operações de exportações indiretas, quais sejam, as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária. Neste espeque, impõe-se o provimento do recurso voluntário neste particular, de modo que as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação, caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária, não devem integrar a base de cálculo da contribuição lançada. Fl. 571DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Da Alegação de Bis In Idem Neste ponto, a Recorrente defende que é importante frisar que o fato gerador e a base de cálculo das referidas contribuições são os mesmos das Contribuições sociais para o PIS e para COFINS, motivo pelo qual se evidencia a ilegalidade da cobrança da referida contribuição, ante a ocorrência do bis in idem. Sem razão à Recorrente. De fato, tal como destacado pelo Colegiado de origem, é cediço que: 48. A Constituição Federal permite que tanto a COFINS quanto o PIS incidam sobre o faturamento, ao prever a instituição de contribuição social sobre o faturamento (art. 195, inciso I) e a manutenção da cobrança do PIS (art. 239). Essa é a inteligência que se extrai do art. 1º da Lei Complementar nº 70, de 1991, que criou a COFINS: Art. 1º Sem prejuízo da cobrança das contribuições para o Programa de Integração Social - PIS e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PASEP, fica instituída contribuição social para financiamento da Seguridade Social, nos termos do inciso I do art. 195 da Constituição Federal, devida pelas pessoas jurídicas, inclusive as a elas equiparadas pela legislação do Imposto sobre a Renda, destinadas exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social. 49. Cabe observar, inclusive, que esse art. 1º foi considerado constitucional pelo Supremo Tribunal Federal (STF), na Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 1 – 1 Distrito Federal. Inclusive o voto do Ministro Relator foi acompanhado por todos os ministros, sendo assim decidido: (...) 5. De outra parte, sendo a COFINS contribuição social instituída com base no inciso I do artigo 195 da Constituição Federal, e tendo ela natureza tributária diversa da do imposto, as alegações de que ela fere o princípio constitucional da não- cumulatividade dos impostos da União e resulta em bitributação por incidir sobre a mesma base de cálculo do PIS/PASEP só teriam sentido se se tratasse de contribuição social nova, não enquadrável no inciso I do artigo 195, hipótese em que se lhe aplicaria o disposto no § 4o desse mesmo artigo 195 (‘A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I’), que determina a observância do inciso I do artigo 154 que estabelece que a União poderá instituir ‘I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não- cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição’. (...) Não estando, portanto, a COFINS sujeita às proibições do inciso I do artigo 154 pela remissão que a ele faz o § 4o do artigo 195, ambos da Constituição Federal, não há que se pretender que seja ela inconstitucional por ter base de cálculo própria de impostos discriminados na Carta Magna ou igual à do PIS/PASEP (que, por força da destinação previdenciária que lhe deu o artigo 239 da Constituição, lhe atribuiu a natureza de contribuição social), nem por não atender ela eventualmente à técnica da não-cumulatividade. 50. Vide, também, o entendimento do TRT da 4ª Região na decisão abaixo colacionada: PIS E COFINS. FATURAMENTO. COMPETÊNCIA PARA ARRECADAÇÃO. RECEITA FEDERAL. BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. BIS IN IDEM. NÃO-OCORRÊNCIA. A Receita Federal tem legitimidade ativa para arrecadar, bem como para executar os créditos referentes à COFINS. Segundo o entendimento do Supremo Tribunal Federal, não se exige lei complementar para as contribuições destinadas à Fl. 572DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 seguridade social que tenham sua fonte prevista nos incisos do art. 195 da Constituição . Essa é situação em que se enquadram as contribuições do PIS e da COFINS - Faturamento, ao teor do inciso I, alínea b do referido dispositivo constitucional, que prevê a cobrança "do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a receita ou o faturamento;"A vedação trazida no art. 154, inciso I, da Constituição é aplicável tão-somente aos impostos ou a outras contribuições que não tenham sua fonte de custeio prevista na própria Constituição - situação esta distinta do PIS e da COFINS no faturamento por terem prevista sua fonte no inciso I, b, do art. 195 da CF/88. Não prospera a alegação de ocorrência de "bis in idem", na medida em que a vedação trazida no art. 154, inciso I, da Constituição é aplicável tão-somente aos impostos ou a outras contribuições que não tenham sua fonte de custeio prevista na própria Constituição. TRF-4 - APELAÇÃO CIVEL: AC 3479 RS 2003.71.11.003479-4. Julgamento: 24/10/2007. 51. Portanto, tem-se por afastada a alegação de bis in idem com as contribuições referentes ao PIS e à COFINS. Mantém-se, assim, a r. decisão neste particular, pelos seus próprios fundamentos. Da Compensação Neste ponto, a Recorrente defende que foram compensados “créditos” acumulados pela contribuinte referem-se a valores líquidos e certos, decorrentes das contribuições ao PIS e COFINS em virtude de atividade exportadora, apurados nos termos do inciso I e § 1.º do art. 5.º da Lei 10.637/2002 e do inciso I e § 1.º do art. 6.º da Lei 10.833/2003, com contribuições sociais previstas no art. 11 da Lei 8.212/91, referente ao período de 07/2009 a 12/2009. Sobre o tema, a DRJ destacou e concluiu que: 55. No item 5 de sua defesa, fl. 263, o Impugnante relaciona 11 (onze) números de processo que alega serem referentes a pedidos de compensação de PIS e COFINS: 10835.001416/2009-22 10835.001589/2009-41 10835.001791/2009-72 10835.001779/2009-68 ------------------ 10835.001990/2009-81 10835.001989/2009-56 10835.002120/2009-64 13849.000007/2010-81 13849.000008/2010-26 13849.000009/2010-71 13849.000010/2010-03 56. Pois bem, dos processos relacionados acima, em consulta ao sistema informatizado da RFB (e-processso), tem-se que os quatro primeiros se referem a pedido de compensação de suposto crédito proveniente da Cofins não cumulativa/exportação com débitos de contribuição previdenciária sob códigos 2100 e 2607. Esses quatro pedidos foram julgados pela DRF de Presidente Prudente/SP, sendo indeferida a compensação em razão da ausência de previsão legal envolvendo compensação entre créditos não previdenciários e débitos previdenciários. Fl. 573DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 57. Em julgamento de recurso hierárquico referente a esses quatro pedidos, realizado em 21/03/14, não foi provido o recurso, conforme Despacho Decisório nº 55 SRRF08/Disit, constante do processo 10835.001416/2009-22. 58. Os demais processos mencionados pelo Impugnante foram arquivados em 26/11/12, vide fls. 311 a 320, sendo que em relação ao processo 10835.002120/2009-64, o sistema apontou o número como sendo inválido. (...) 60. Portanto, do cotejo da legislação de regência com as decisões tomadas tanto pela DRF quanto pela Disit, conclui-se pela impossibilidade da compensação de créditos não previdenciários e com débitos previdenciários. Pois bem! É cediço que, nos termos do § 6º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, a declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. É dizer: não homologada a compensação declarada pelo contribuinte, o débito compensado passar a ser exigível de imediato, com o encaminhamento para inscrição em dívida ativa, se for o caso, sem a necessidade de lançamento / constituição pela autoridade administrativa fiscal. Neste sentido são os subsequentes §§ 7º e 8º do susodito art. 74, in verbis: § 7º Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados. § 8º Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7º, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9º. No caso em análise, o próprio órgão julgador de primeira instância confirmou que a Contribuinte apresentou pedido de compensação de suposto crédito proveniente da Cofins não cumulativa/exportação com débitos de contribuição previdenciária sob códigos 2100 e 2607. Ora, tratando-se de débito objeto de Declaração de Compensação, somente uma de duas situações podem ocorrer: a DCOMP será homologada, estando o débito nela informado extinto por compensação ou a DCOMP não será homologada, hipótese na qual o débito será exigível de pleno direito, tendo em vista a natureza de confissão de dívida da DCOMP. É dizer: ao fim e ao cabo, de um jeito ou de outro, o débito compensado de contribuição previdenciária restará adimplido. Longe de se configurarem meras ilações desse Conselheiro, o quanto aqui exposto encontra guarida na jurisprudência desse Egrégio Conselho, conforme se infere, por exemplo, mutatis mutandis, da análise do Acórdão nº 1402-004.874, conforme ementa abaixo reproduzida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2003 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP) DE SALDO NEGATIVO DE IRPJ COMPOSTO POR COMPENSAÇÕES DE ESTIMATIVAS NÃO HOMOLOGADAS. GLOSA DE CRÉDITO. IMPROCEDÊNCIA. De acordo com o Parecer PGFN/CAT/Nº 88/2014, a jurisprudência majoritária da C. Câmara Superior e a orientação do Parecer Normativo Cosit 02/2018 se "o valor objeto de Dcomp não homologada integrar saldo negativo de IRPJ ou a base negativa da Fl. 574DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 CSLL, o direito creditório destes decorrentes deve ser deferido, pois em 31 de dezembro o débito tributário referente à estimativa restou constituído pela confissão e será objeto de cobrança.” Assim, a compensação de estimativa regularmente declarada (PER/DCOMP) tem efeito de confissão de dívida e na hipótese de não homologação da compensação da estimativa que compõe o saldo negativo de IRPJ, a Fazenda poderá exigir o débito compensado pelas vias ordinárias, através de Execução Fiscal, sendo que a glosa do saldo negativo formado por estimativas compensadas, acarreta cobrança em duplicidade do mesmo débito, tendo em vista que, de um lado terá a cobrança do débito decorrente da estimativa não homologada por força do que determinam os § 7º e 8º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 e, do outro, haverá redução do saldo negativo gerando outro débito com a mesma origem. (destaquei e grifei) Neste mesmo sentido é, pois, o racional do Enunciado de Súmula CARF nº 177, in verbis: Súmula CARF nº 177 Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. Assim, impõe-se o provimento do recurso voluntário neste particular, cancelando- se as contribuições referentes à cota da empresa lançadas, por competência, até o limite dos valores compensados pela Contribuinte no código de receita 2607 (recolhimento sobre a comercialização de produto rural). Da Alegação de Inexigibilidade da Contribuição ao SENAR Defende a Recorrente que a contribuição destinada ao SENAR visa estimular o ensino de formação profissional rural. Ocorre que, conforme se observa no incluso estatuto social, a recorrente tem como objeto social a industrialização da cana-de-açúcar. Nesse diapasão, a sua atividade preponderante é de industrializar, devendo contribuir para o SENAI e não para o SENAR, em razão do disposto no artigo 4º do Decreto-Lei nº 4.048/1942. Razão não assiste à Recorrente. De fato, conforme destacado pelo órgão julgador de primeira instância, a agroindústria deve recolher a contribuição referente ao SENAR, razão pela qual não assiste razão à defesa quanto à alegação de que tal contribuição não se sustenta. Esse é o comando , pois, inserto no art.22A da Lei nº 8.212/91: Art. 22A. A contribuição devida pela agroindústria, definida, para os efeitos desta Lei, como sendo o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros, incidente sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição às previstas nos incisos I e II do art. 22 desta Lei, é de:(Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001). (...) § 5º O disposto no inciso I do art. 3º da Lei nº 8.315, de 23 de dezembro de 1991, não se aplica ao empregador de que trata este artigo, que contribuirá com o adicional de zero vírgula vinte e cinco por cento da receita bruta proveniente da comercialização da produção, destinado ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR). Fl. 575DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 2402-012.551 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 15940.720061/2013-77 Da Alegação de Abusividade da Multa Aplicada A Recorrente defende, por fim, que a multa imposta no presente Auto de Infração revela-se sobremaneira abusiva, incidindo em valores manifestamente confiscatórios, restando claro o seu objetivo arrecadatório, quando na verdade apenas deveria se prestar a punir o eventual infrator. Sem razão à Recorrente. Com relação à multa aplicada, tem-se que a Autoridade Lançadora, em vista da sua vinculação ao mandamento legal, apenas aplicou a multa prevista na Lei. Importa esclarecer que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, conforme preceitua o Código Tributário Nacional – CTN (art. 42, parágrafo único). Portanto, a Autoridade Fiscal tem o dever legal de efetuar o lançamento de ofício quando constatar irregularidade atinente ao tributo sob sua fiscalização, fazendo incidir, ainda, os acréscimos legais cabíveis. Especificamente quanto à alegação de que a multa aplicada ofende o princípio constitucional da vedação ao confisco, ressalta-se que não compete à autoridade administrativa apreciar a arguição e declarar ou reconhecer a inconstitucionalidade de lei, pois essa competência foi atribuída, em caráter privativo, ao Poder Judiciário, pela Constitucional Federal, art. 102. A mais abalizada doutrina escreve que toda atividade da Administração Pública passa-se na esfera infralegal e que as normas jurídicas, quando emanadas do órgão legiferante competente, gozam de presunção de constitucionalidade, bastando sua mera existência para inferir a sua validade. Sobre o tema, confira-se, mais uma vez, o enunciado da Súmula CARF nº 2: Súmula CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária Assim, não há qualquer provimento a ser dado ao apelo recursal neste ponto. Conclusão Ante o exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário, determinando-se o cancelamento do Levantamento “RU – VENDA P COMERCIAL EXPORTADORA”, bem como das contribuições lançadas referentes à cota da empresa, por competência, até o limite dos valores compensados pela Contribuinte no código de receita 2607 (recolhimento sobre a comercialização de produto rural). (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 576DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16143.000118/2010-23
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Feb 22 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Apr 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 31/07/2008 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXTINÇÃO DO DÉBITO TRIBUTÁRIO POR COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral.
Numero da decisão: 9303-014.698
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisário e Alexandre Freitas Costa votaram pelas conclusões, tão-somente em função da jurisprudência assentada no âmbito do STJ. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 31/07/2008 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXTINÇÃO DO DÉBITO TRIBUTÁRIO POR COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisário e Alexandre Freitas Costa votaram pelas conclusões, tão-somente em função da jurisprudência assentada no âmbito do STJ. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e Liziane Angelotti Meira (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 14 3. 00 01 18 /2 01 0- 23 Fl. 380DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-014.698 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16143.000118/2010-23 Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3401-008.936, de 25/03/2021, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O processo trata de Declaração de Compensação - PER/DCOMP, por meio da qual o interessado comunicou em 31/07/2008 extinção de débitos de CIDE, sob condição resolutória, com aproveitamento de crédito do tipo pagamento indevido/a maior de DARF recolhido em tal data. O Contribuinte informa débitos com vencimento em datas anteriores à data de transmissão da DCOMP e não declara valor a título de multa de mora. A DERAT/São Paulo/SP, emitiu Despacho Decisório Eletrônico de homologação parcial da compensação declarada, considerando que o crédito reconhecido revelou-se insuficiente para quitar os débitos informados no PER/DCOMP (a multa de mora - considerada devida não foi compensada). Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, alegando, em breve síntese, que: (a) ao revisar sua contabilidade fiscal apurou crédito tributário, em valores que não haviam sido recolhidos, nem declarados em época própria; (b) os débitos compensados não haviam sido declarados e não estavam sob fiscalização, razão pela qual houve denúncia espontânea no presente caso, não sendo devida multa de mora, nos termos do art. 138 do CTN; (c) a extinção do crédito tributário via compensação ou em espécie tem o mesmo efeito para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN c/c art. 156 I e II do CTN; e (d) verifica-se que nesse caso não se aplica a Súmula n o 360 editada pelo Superior Tribunal de Justiça. O recurso foi apresentado à DRJ no Rio de Janeiro/RJ, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, mantendo integralmente o Despacho Decisório. Na decisão, o colegiado decidiu que a compensação de débito confessado a destempo, antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização com ele relacionado, não caracteriza a denúncia espontânea, hipótese esta que exige o pagamento integral do débito declarado. Cientificado do Acórdão da DRJ/RJ, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, endossando os argumentos apresentados na Manifestação de Inconformidade, destacando que: (a) a PGFN já reconheceu, por meio dos Atos Declaratórios PGFN n o 04/2011 e n o 08/2011, que nos casos em que há denúncia espontânea devem ser excluídas todas as multas, inclusive a de mora, nos termos do art. 138 do CTN; (b) a RFB está vinculada aos entendimentos exarados pelos AD da PGFN, e (c) os requisitos da denúncia espontânea dispostos no art. 138 do CTN foram preenchidos no caso presente. No julgamento do Recurso Voluntário, com decisão consubstanciada no Acórdão n o 3401-008.936, de 25/03/2021, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF, negou-se provimento ao Recurso Voluntário. Na decisão, o Fl. 381DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-014.698 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16143.000118/2010-23 colegiado assentou que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão do CARF, o Contribuinte apresentou Recurso Especial apontando divergência jurisprudencial quanto “à possibilidade de aplicação do instituto da denúncia espontânea para afastar a multa de mora nos casos em que a extinção do tributo não se dá por pagamento, mas sim por compensação”. Indicou, como paradigmas, os Acórdãos n o 9303- 011.117 e n o 1301-003.691. No Acórdão recorrido, o colegiado entendeu que o Superior Tribunal de Justiça (STJ) já pacificou entendimento sobre o tema, segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. De outro lado, nos Acórdãos paradigmas, os julgadores entenderam que a compensação (via Declaração de Compensação) considera-se como equivalente a pagamento, devendo ser afastada a cobrança da multa moratória nos casos de transmissão da DCOMP a destempo, mas antes do início do procedimento fiscal, como é o caso dos presentes autos. No Exame de Admissibilidade, entendeu-se que restou demonstrada a divergência, e, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial da 4ª Câmara / 3ª Seção do CARF, de 31/08/2022, exarado pelo Presidente da 4ª Câmara/3ª Seção do CARF, foi dado seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Cientificada do Despacho de Admissibilidade, a Fazenda Nacional apresentou suas Contrarrazões, pugnando para que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, mantendo-se o teor do Acórdão recorrido, uma vez que a compensação de débito confessado a destempo, antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização com ele relacionado, não caracteriza a denúncia espontânea, hipótese esta que exige o pagamento integral do débito declarado. O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 19/01/2023, para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. É o relatório. Fl. 382DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-014.698 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16143.000118/2010-23 Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial – 3ª Seção de julgamento - 4ª Câmara, de 31 de agosto de 2022, exarado pelo Presidente da 2ª Câmara da 3ª Seção do CARF (fls. 201 a 204), sendo evidente a demonstração da divergência jurisprudencial, pelo que cabe endossar a admissibilidade, nos seus termos e fundamentos. Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial. Do mérito A matéria trazida à cognição deste colegiado uniformizador de jurisprudência interpretativa diz respeito à possibilidade (ou não) de aplicação do instituto da denúncia espontânea para afastar a multa de mora nos casos em que há compensação, em vez de pagamento dos tributos devidos. No acórdão recorrido decidiu-se que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. No recurso especial, o Contribuinte argumenta que, o instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, foi criado para o contribuinte que perceba eventuais equívocos na sua apuração, e os regularize antes de detectados pelo Fisco, sendo neste caso a sua boa-fé premiada com a exclusão das penalidades, inclusive a multa de mora. Entende o Contribuinte que como os débitos foram declarados, precedendo a qualquer procedimento fiscalizatório da RFB, a multa moratória estaria excluída por força do instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN: “Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.” (grifo nosso) Entretanto, a simples leitura do dispositivo legal dá conta de que a denúncia espontânea exclui a responsabilidade dos tributos se acompanhada do pagamento, instituto notoriamente distinto da compensação, no Direito Tributário. Fl. 383DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-014.698 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16143.000118/2010-23 O tema é bem conhecido deste tribunal administrativo, e assentado no âmbito do Poder Judiciário. Esta Câmara Superior apreciou a mesma matéria, recentemente, e unanimemente decidiu: A compensação é forma distinta da extinção do crédito tributário pelo pagamento, cuja não homologação somente pode atingir a parcela que deixou de ser paga (art. 150, § 6 o , do CTN), ao passo que, na primeira, a extinção se dá sob condição resolutória de homologação do valor compensado. Como o instituto da denúncia espontânea do art. 138 do CTN e a jurisprudência vinculante do STJ demandam o pagamento stricto sensu (anterior ou concomitantemente à confissão da dívida), cabe a cobrança da multa de mora sobre o valor compensado em atraso, conforme jurisprudência consolidada do mesmo STJ (AgInt nos EDcl nos EREsp n o 1.657.437/RS e AgInt no Agravo em REsp n o 1.687.605/RJ). (Acórdão 9303-014.401, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira, unânime, sessão de 21.set.2023) (grifo nosso) No âmbito do STJ, é assentada a distinção entre compensação e pagamento, para efeitos de configuração de denúncia espontânea: TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA. 1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedentes. (AgInt nos EDcl nos EREsp 1.657.437/RS, Relator Min. Gurgel de Faria, DJe 17/10/2018) (grifo nosso) A jurisprudência do STJ está tão consolidada que as decisões passaram a ser monocráticas, conforme se vê no AgInt no AREsp n o 1.687.605/RJ (DJe 03/12/2020): PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE EM CASO DE COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. PRECEDENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO DESTA CORTE. 1. A Primeira Seção desta Corte pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo Fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. Gurgel de Faria). RELATÓRIO A agravante insurge-se contra a decisão agravada alegando a impossibilidade de julgamento monocrático de tema ainda não firmado em súmula ou em recurso especial repetitivo, o que afasta a aplicação do art. 932, IV, do CPC/2015. (...) VOTO Com efeito, a Primeira Seção desta Corte pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo Fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos Fl. 384DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-014.698 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16143.000118/2010-23 EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Seção, DJe 17.10.2018. Nesse sentido também: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. REQUISITOS. NÃO OCORRÊNCIA. (...) II - O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento no sentido de que não se aplica o benefício da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. Nesse sentido: AgInt nos EDcl nos EREsp n. 1.657.437/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 12/9/2018, DJe 17/10/2018 e REsp n. 1.569.050/PE, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 5/12/2017, DJe 13/12/2017.III - Agravo interno improvido. (AgInt no REsp 1.720.601/CE, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 7/6/2019). Portanto, correta a decisão agravada ao aplicar a Súmula n. 568/STJ: “O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema”. (grifo nosso) O tema aqui tratado, com decisão consolidada no STJ e unânime no âmbito desta Turma da CSRF já mereceria, inclusive, a proposição de súmula pacificadora, no rito previsto no art. 124 do novo Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria MF n o 1.634/2023). Portanto, deve ser negado provimento ao recurso especial interposto pelo Contribuinte. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 385DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10768.907129/2006-26
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 03 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Fri Feb 04 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Período de apuração: 01/07/1999 a 30/07/1999 BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. REGIME CUMULATIVO. VALORES DE INTERCONEXÃO PAGOS A OUTRAS OPERADORAS. INDEDUTIBILIDADE. Os valores pagos pelas empresas de telecomunicações a outras operadoras de telefonia a título de interconexão não são excluídos da base de cálculo do PIS e Cofins, que nessa atividade continuam submetidos ao regime cumulativo, onde vigora a incidência bis in idem e os custos não são dedutíveis.
Numero da decisão: 3401-001.129
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª câmara / 1ª turma ordinária da terceira SEÇÃO DE JULGAMENTO, pelo voto de qualidade, negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Jean Cleuter Simões Mendonça (relator), Fernando Marques Cleto e Dalton Cordeiro Miranda. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis.
Nome do relator: JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA
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Recorrida  FAZENDA NACIONAL     Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Período de apuração: 01/07/1999 a 30/07/1999  BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. REGIME  CUMULATIVO. VALORES DE  INTERCONEXÃO  PAGOS A OUTRAS  OPERADORAS. INDEDUTIBILIDADE.  Os valores pagos pelas empresas de telecomunicações a outras operadoras de  telefonia a título de interconexão não são excluídos da base de cálculo do PIS  e Cofins,  que nessa  atividade  continuam submetidos  ao  regime cumulativo,  onde vigora a incidência bis in idem e os custos não são dedutíveis.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  4ª  câmara  /  1ª  turma  ordinária  da  terceira   SSEEÇÇÃÃOO   DDEE   JJUULLGGAAMMEENNTTOO,  pelo  voto  de  qualidade,  negar  provimento  ao  Recurso Voluntário.  Vencidos os Conselheiros Jean Cleuter Simões Mendonça (relator), Fernando Marques Cleto e  Dalton  Cordeiro  Miranda.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  Emanuel  Carlos Dantas de Assis.    (assinado digitalmente)   GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO ­ Presidente    (assinado digitalmente)   JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA ­ Relator    (assinado digitalmente)   EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS – Relator Designado       Fl. 1DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Emanuel Carlos Dantas  de  Assis,  Odassi  Guerzoni  Filho,  Fernando  Marques  Cleto  Duarte,  Jean  Cleuter  Simões  Mendonça, Dalton Cesar Cordeiro de Miranda e Gilson Macedo Rosenburg Filho.       Relatório  Trata o presente processo de pedido de ressarcimento da COFINS de julho de  1999, pago a maior, transmitido por PER/DCOMP em 15/10/2003 (fls.04/08), para compensar  com a COFINS de setembro de 2003.  O total do crédito pleiteado pela contribuinte era de R$ 41.468,43, contudo,  após os cálculos, a fiscalização constatou a inexistência do crédito pleiteado (fls.38/43), pois no  cálculo do crédito a contribuinte teria excluído, indevidamente, o valor referente à operação de  interconexão, pago a terceiro. Isso levou o delegado competente a indeferir o ressarcimento e  não homologar a compensação (fl.44).  Irresignada, a contribuinte apresentou Manifestação de  Inconformidade (fls.  49/64), a qual não obteve sucesso, vez que a DRJ Rio de Janeiro II indeferiu a restituição e não  homologou a compensação, ao prolatar acórdão com a seguinte ementa (fls. 110/113):  “SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. CUSTOS.  INDEDUTIBILIDADE.  A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e Cofins é o  total  do  valor  cobrado  pela  prestação  de  serviços  de  telecomunicação.  Não  podem  ser  deduzidos  os  custos  de  utilização,  pela  prestadora  do  serviço,  de  rede  de  telecomunicações de terceiros.  Dispositivos Legais: Lei n° 9.718/1998, arts. 2° e 3";  AD SRF n° 56/2000.  Rest/Ress. Indeferido ­ Comp. não homologada”.    A  contribuinte  foi  intimada  do  acórdão  da  DRJ  em  29/01/2010  (fl.115)  e  interpôs Recurso Voluntário em 02/03/2010 (fls.116/137) alegando, em resumo, o seguinte:  1­a interconexão é a operação pela qual uma operadora, quando não tem rede  no local para o qual foi realizada a ligação, utiliza­se da rede de terceiros;  2­  No  caso  de  interconexão  há  duas  prestações  de  serviço.  Na  primeira  o  prestador  é  a  companhia  que  origina  a  chamada,  o  tomador  de  serviço  é  o  consumidor  que  realiza a ligação e o preço é a tarifa cobrada na conta telefônica; a segunda prestação de serviço  é a interconexão, onde o prestador de serviço é a operadora que termina a chamada, o tomador  é  a  companhia  que  origina  e  o  preço  é  a  tarifa  de  interconexão,  a  qual  é  recebida  pela  companhia que origina a chamada, mas é transferido para a companhia que a finaliza.  Fl. 2DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.907129/2006­26  Acórdão n.º 3401­001.129  S3­C4T1  Fl. 162          3 3­ A interconexão é dever legal, sob pena de intervenção da ANATEL;  4­ A tarifa de interconexão é, para a operadora que a paga, receita de terceiro  que deve ser excluída da base de cálculo da COFINS.  Ao  fim,  a  recorrente  pediu  o  reconhecimento  do  direito  creditório  com  a  devida  atualização,  bem  como  a  extinção  do  crédito  tributário  constante  na  declaração  de  compensação.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA, Relator  O Recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade,  razão pela qual dele tomo conhecimento.  A Recorrente é empresa de telecomunicações que recolheu a COFINS sobre  valores do serviço de interconexão de rede. Contudo, alega que o custo da interconexão, apesar  de ser cobrado na conta telefônica, é  receita de terceiro, de modo que não compõe a base de  cálculo  da  contribuição  e,  consequentemente,  a COFINS  foi  recolhida  a maior,  devendo  ser  ressarcida.  Antes  da  análise  do  caso  concreto,  faz­se  necessário  o  entendimento  da  operação de interconexão.  A interconexão é a operação pela qual uma operadora telefônica utiliza a rede  de  outra  operadora  para  completar  a  chamada,  quando  seu  cliente  realiza  ligação  para  local  onde a primeira operadora não tem rede.  O  Parágrafo  Único,  do  art.  146,  da  Lei  nº  9.472,  de  16  de  julho  de  1997,  conhecida  como  Lei Geral  da Telecomunicação,  define  a  interconexão  de  redes  da  seguinte  forma:  “Parágrafo  único.  Interconexão  é  a  ligação  entre  redes de telecomunicações  funcionalmente compatíveis, de modo  que  os  usuários de serviços de uma  das  redes  possam  comunicar­se  com  usuários de serviços de outra  ou  acessar  serviços nela disponíveis”.    Mas para a utilização da rede de outra operadora, a operadora que origina a  ligação paga uma tarifa, conforme item 3.5.1, da Norma NGT nº 24/96, aprovada pela Portaria  nº 1.537/96, do Ministério das Comunicações, in verbis:  Fl. 3DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     4 “3.5.1.  As  Entidades Credoras  receberão, mediante  pagamento  das  Entidades  Devedoras,  remuneração  pelo  uso  de  suas  respectivas Redes na Chamada Inter­redes”.    O item 3.3.1, da mesma norma, ainda esclarece o seguinte:    “3.3.1. Na realização de uma Chamada Inter­redes, a Entidade  Devedora  será  aquela  que  emite  a  fatura  do  serviço,  ao  Assinante  ou  as  Concessionárias  de  SMC  de  origem  de  assinantes  visitantes,  e  registra,  contabilmente,  como  receita,  o  valor correspondente a comunicação realizada”.    Do dispositivo acima, chega­se a duas conclusões: (1) valor da interconexão  está embutido na conta de telefone do cliente, que paga para a operadora de origem; (2) apesar  de  a operadora de origem  registrar o valor  como  receita  sua,  o montante é  repassado para  a  dona da rede, configurando­se, portanto, receita de terceiro.  Como  a  COFINS  incide  sobre  receita  própria,  indevida  é  a  cobrança  de  valores repassados a terceiros, de modo que tem razão a contribuinte ao exigir o ressarcimento.  Em situação semelhante, a Câmara Superior de Recursos Fiscais, ao julgar o  Processo 10166.000888/2001­31, em 24/01/2006, assim decidiu:    “COFINS.  RECEITAS  DE  TERCEIROS.  TELEFONIA  CELULAR.  ‘ROAMING’.­  As  receitas  de  "roaming"  mesmo  recebidas  pela  operadora  de  serviço  móvel  pessoal  ou  celular  com  quem  o  usuário  tem  contrato  não  se  incluem  na  base  de  cálculo  da  COFINS  por  ela  devida.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  é  a  receita  própria,  não  se  prestando  o  simples  ingresso  de  valores  globais,  nele  incluídos  os  recebidos  por  responsabilidade  e  destinados  desde  sempre  à  terceiros,  como  pretendido  ‘faturamento  bruto’  para,  sobre  ele,  exigir  o  tributo.Recurso especial negado”.(grifo nosso)    A  decisão  acima  ratifica  o  entendimento  descrito  até  aqui,  qual  seja:  a  receita  recebida  pela  operado  que  inicia  a  ligação,  quando  se  tratar  do  valor  referente  à  interconexão,  não  compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS, por ser receita de terceiro.  A autoridade fiscal, por meio de diligência, constatou que o valor excluído da  base  de  cálculo,  na  formalização  do  pedido  de  ressarcimento,  é  referente  à  operação  de  interconexão de rede, o que torna tal fato incontroverso e desnecessário a produção de provas  pela recorrente.  Em suma, a contribuinte recolheu a COFINS a maior, haja vista ter calculado  sobre receita de terceiros e, por isso, tem direito ao ressarcimento e à compensação declarada,  na forma do art. 170 do CTN.  Fl. 4DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.907129/2006­26  Acórdão n.º 3401­001.129  S3­C4T1  Fl. 163          5 Ex positis, dou provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer o direito  creditório, do valor repassado a terceiro, bem como a homologação da compensação declarada.    Sala das Sessões, em 03 de fevereiro de 2011.    JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA    Voto Vencedor  Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis  Peço  vênia  ao  ilustre  relator  para  dele  discordar,  por  interpretar  que  os  valores  de  interconexão  pagos  pela  Recorrente  a  outras  empresas  de  telecomunicações  não  devem  ser  excluídas  da  base  de  cálculo  do  PIS  e  COFINS.  Daí  o  indeferimento  do  ressarcimento.  A Recorrente,  ao  prestar  os  serviços  de  telecomunicações  aos  seus  clientes  (os assinantes ou usuários, nas normas da Anatel), também utiliza a rede de outras operadoras.  Os  seus  clientes,  chamados  visitantes  em  relação  às  demais  operadoras,  visitadas,  possuem  contrato tão­somente com a Recorrente, enquanto esta é que contrata com as demais empresas  de  telecomunicações  (visitadas).  Tem­se,  assim,  dois  contratos  distintos  e  independentes,  firmados pela Recorrente: um com seus clientes, outro com as demais operadoras, que quando  visitadas  são  credoras  em  relação  à Recorrente,  e quando visitantes,  devedoras. Por  inexistir  qualquer contrato entre os clientes da Recorrente e as demais operadoras, a assunção de dívidas  e  os  pagamentos  respectivos  são  igualmente  independentes:  os  clientes  assumem  o  compromisso  de  pagar  à  Recorrente  por  todos  os  serviços  prestados,  incluindo  os  que  demandam interconexão, e ela se torna devedora ou credora em relação a cada uma das demais  operadoras, a depender das interconexões entre si.  Ainda  que  na  fatura  de  serviços  de  cada  cliente  sejam  discriminados  os  minutos  e  valores  de  interconexão,  tais  valores  são  devidos  à  Recorrente,  e  não  às  demais  operadores, sendo exigidos conforme o contrato firmado entre a Recorrente e seu cliente, e não  conforme  os  contratos  entre  as  diversas  empresas  de  telecomunicação.  Tanto  é  assim  que  inúmeros planos de telefonia contratados com os assinantes ou usuários contemplam preços de  roaming1, de deslocamento e de adicional por chamada em viagens inferiores aos estipulados  no plano básico da operadora visitada.   A  regulamentação  feita  pela Anatel,  inclusive,  prevê  a  possibilidade  de  os  descontos concedidos aos clientes não afetarem os valores devidos às operadoras credoras ou                                                              1 Termo empregado para designar o uso do serviço móvel por usuário de uma operadora de celulares na condição  de visitante, por se encontrar na área de concessão de outra operadora (visitada ou credora).       Fl. 5DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     6 visitadas,  como  se  vê  no  subitem  6.1  da  Norma  Geral  de  Telecomunicações  (NGT)  nº  24,   aprovada pela Portaria do Ministério das Comunicações nº 1.537, de 04/11/1999. Essa Norma  ainda evidencia que as operadoras credoras ou visitadas recebem das operadoras visitantes (e  não  dos  clientes  ou  assinantes  desta),  como  se  vê  nos  subitens  3.5.1  e  3.6.1,  e  que  uma  operadora pode oferecer descontos às demais (e não aos assinantes), como consta do subitem  3.6.2. Observe­se a referida Norma  (negritos acrescentados):  3.1.3.  A  remuneração  devida  pela  Entidade  Devedora  à  determinada  Entidade  Credora,  será  calculada  com  base  no  valor da Tarifa de Uso, na  forma desta Norma,  e no  tempo de  duração  da  Chamada  Inter­redes  faturada  ao  Assinante  ou  Usuário.  (...)  3.3. Identificação da Entidade Devedora  3.3.1.  Na  realização  de  uma  Chamada  Inter­redes,  a  Entidade  Devedora  será  aquela  que  emite  a  fatura  do  serviço,  ao  Assinante  ou  as  Concessionárias  de  SMC  de  origem  de  assinantes  visitantes,  e  registra,  contabilmente,  como  receita,  o  valor correspondente a comunicação realizada.  3.3.1.1.  Na  prestação  do  Serviço  Móvel  Celular  a  Assinante  vinculado a outra Concessionária de SMC, a Concessionária de  SMC  que  prestou  o  serviço  será  considerada  a  Entidade  Credora,  devendo  receber  o  valor  correspondente  à  receita  da  comunicação  realizada,  da  Concessionária  de  SMC  do  respectivo  Assinante  que,  nestas  situações,  passa  a  ser  a  Entidade Devedora.  3.3.2.  Na  Chamada  Inter­redes  de  âmbito  Internacional,  faturada ao Assinante no exterior, a Entidade Devedora será a  Empresa  Exploradora  de  Troncos  Interestaduais  e  Internacionais.  3.4. Identificação da Entidade Credora  3.4.1.  Entidade  Credora  é  aquela  que,  não  sendo  a  Entidade  Devedora,  teve  a  sua  Rede  usada  na  realização  de  Chamada  Inter­redes.  3.5. Receitas com Tarifas de Uso  3.5.1.  As  Entidades  Credoras  receberão, mediante  pagamento  das  Entidades  Devedoras,  remuneração  pelo  uso  de  suas  respectivas Redes na Chamada Inter­redes.  3.5.1.1. Chamada  Inter­redes  destinada a Assinante  do  Serviço  Móvel Celular:  a) a Entidade Devedora será responsável pela remuneração das  Redes  envolvidas,  desde  a  origem  da  chamada  até  a  área  de  Registro do Assinante recebedor da chamada;  b) caso o Assinante de destino esteja localizado fora de sua Área  de Registro, além do observado na alínea "a" anterior, aplica­se  também o seguinte:  Fl. 6DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.907129/2006­26  Acórdão n.º 3401­001.129  S3­C4T1  Fl. 164          7 b1.  ­  a  remuneração  das  Redes  entre  a  Área  de  Registro  do  Assinante  até  a  sua  real  localização,  será  responsabilidade  da  Concessionária  do  Assinante  do  Serviço  Móvel  Celular,  que  para todos os efeitos, no tocante àquele trecho, será considerada  a Entidade Devedora.  3.6. Despesas com Tarifas de Uso  3.6.1. A Entidade Devedora será a responsável pelo pagamento  às  Entidades  Credoras  pelo  uso  efetuado  de  suas  respectivas  Redes na Chamada Inter­redes.  (...)  3.7.  Chamada  Inter­redes  de  Âmbito  Internacional  Sainte,  Faturada no País  3.7.1. A Entidade Devedora procederá da  seguinte maneira  em  relação à receita do serviço:  a)  à  própria  Entidade  Devedora,  conforme  critérios  definidos  nesta Norma, será devido o valor correspondente a remuneração  pelo uso de  sua Rede Móvel, na realização da Chamada  Inter­ redes;  b)  às  Concessionárias  de  STP  são  devidos  os  valores  correspondentes  à  remuneração  pelo  uso  de  suas  Redes  Interurbanas; e  c)  à  Empresa  Exploradora  de  Troncos  Interestaduais  e  Internacionais será devida a diferença entre a receita faturada e  os valores dos itens "a" e "b" anteriores.  4. Valor das Tarifas de Uso   4.1. Norma específica do Ministério das Comunicações definirá  a forma e as condições de obtenção dos valores para as Tarifas  de  Uso,  aplicáveis  à  remuneração  das  Redes,  na  forma  desta  Norma.  4.2. A Norma citada no item anterior deverá instituir valor, por  unidade  de  tempo,  para  as  Tarifas  de  Uso  de  cada  Entidade  envolvida nas Chamadas Inter­redes.  (...)  6. Descontos   6.1. Os descontos concedidos pelas Entidades sobre os valores  do  serviço  cobrados  aos  assinantes  ou  usuários,  salvo  acordo  entre  as  partes,  não  afetarão  os  valores  devidos  às  Entidades  Credoras pela remuneração de Chamadas Inter­redes.  6.2. É facultado às Entidades, na forma da legislação em vigor,  a concessão de descontos sobre os valores das Tarifas de Uso,  que  deverão  ser  aplicados  de  forma  progressiva,  não  discriminatória, sendo vedada a redução subjetiva de Tarifas.  Fl. 7DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     8 A  NGT  nº  23/96,  na  mesma  linha,  contempla  o  seguinte  (negritos  acrescentados):  6.3. Os valores correspondentes ao uso do SMC, efetuado por  Assinante através de outra Concessionária de SMC, serão a ele  faturados pela Concessionária de SMC à qual o Assinante está  contratualmente  vinculado,  segundo  os  critérios  e  valores  previstos no Plano de Serviço de sua opção.  6.3.1.  Os  critérios  e  valores,  previstos  em  6.3,  poderão  ser  diferenciados por Concessionária de SMC.   As Normas  acima guardam consonância  com a Lei nº 9.472/97  (Lei Geral  das Telecomunicações), que no seu art. 153 estabelece, verbis:  Art 153. As condições para a interconexão de redes serão objeto  de  livre  negociação  entre  os  interessados,  mediante  acordo,  observado o disposto nesta Lei e nos termos da regulamentação.  §1º  O  acordo  será  formalizado  por  contrato,  cuja  eficácia  dependerá de homologação pela Agência, arquivando­se uma de  suas vias na Biblioteca para consulta por qualquer interessado.  §2º Não havendo acordo entre  os  interessados,  a Agência,  por  provocação  de  um  deles,  arbitrará  as  condições  para  a  interconexão.  Destarte, soa desarrazoada a pretensão de excluir da base de cálculo do PIS e  Cofins os valores pagos pela Recorrente pelos custos de  interconexão, como se fossem mero  repasse. Poderia  se  cogitar de mero  repasse  apenas  se os contratos  fossem firmados entre os  assinantes e  as operadoras visitadas ou credoras  (credoras  em relação à Recorrente, mas não  aos seus clientes, destaco) e, por isso, os valores do plano do assinante fossem iguais aos pagos  pela Recorrente às demais empresas de telecomunicações.  Também seria razoável cogitar da exclusão em questão, desta feita a título de  créditos a abater dos débitos das duas Contribuições, se a Recorrente apurasse o PIS e Cofins  pelo  regime  não­cumulativo.  Todavia,  as  receitas  decorrentes  da  prestação  de  serviços  de  telecomunicações  permanecem  sujeitas  ao  regime cumulativo,  conforme  os  arts.  8º, VIII,  da  Lei nº 10.637/2002 (PIS) e 10, VIII, da Lei nº 10.833/2003 (Cofins).  Como se sabe, no regime cumulativo a regra é a incidência em cascata ou bis  in  idem,  que  ocorre  quando  os  tributos  são  repetidos  sobre  a  mesma  base  de  cálculo  (bis:  repetição;  in  idem:  sobre  o mesmo). Nada  tem de  ilegal  ou  inconstitucional  essa  incidência,  especialmente porque a Constituição só a proíbe na situação particular da competência residual  do seu art. 154, I, que não é a hipótese da Cofins nem do PIS Faturamento por se enquadrarem,  as duas Contribuições, no art. 195 do texto constitucional. O que a Constituição também veda é  a  bitributação  ­  existência  de  tributos  concorrentes  instituídos  por  sujeitos  ativos  distintos:  União e Estado, Estado e Município, etc ­, inexistente no caso do PIS e da Cofins.   Quanto ao emprego do inc.  III do § 2º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, não se  sustenta porque esse dispositivo foi revogado antes de regulamentado.   Sem  a  regulamentação  do  referido  inciso,  atribuída  ao  Executivo,  a  norma  por ele veiculada não teve eficácia suficiente à dedução pretendida. Neste sentido já assentou o  STJ, como se observa no seguinte julgado:   Fl. 8DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.907129/2006­26  Acórdão n.º 3401­001.129  S3­C4T1  Fl. 165          9 RECURSO  ESPECIAL.  ADMINISTRATIVO  E  TRIBUTÁRIO.  PIS E COFINS. LEI N.º 9.718/98, ARTIGO 3º, § 2º, INCISO III.  NORMA  DEPENDENTE  DE  REGULAMENTAÇÃO.  REVOGAÇÃO PELA MEDIDA PROVISÓRIA N.º 1991­18/2000.  AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ARTIGO 97, IV, DO CÓDIGO  TRIBUTÁRIO NACIONAL. DESPROVIMENTO.  1. Se o comando  legal  inserto no artigo 3º, § 2º,  III, da Lei n.º  9718/98 previa que a exclusão de crédito tributário ali prevista  dependia  de  normas  regulamentares  a  serem  expedidas  pelo  Executivo,  é  certo  que,  embora  vigente,  não  teve  eficácia  no  mundo jurídico, já que não editado o decreto regulamentador, a  citada norma foi expressamente  revogada com a edição de MP  1991­18/2000. Não comete violação ao artigo 97, IV, do Código  Tributário Nacional o decisório que  em decorrência deste  fato,  não reconhece o direito de o recorrente proceder à compensação  dos valores que entende ter pago a mais a título de contribuição  para o PIS e a COFINS.  2. "In casu", o legislador não pretendeu a aplicação imediata e  genérica  da  lei,  sem  que  lhe  fossem  dados  outros  contornos  como pretende  a  recorrente,  caso  contrário,  não  teria  limitado  seu poder de abrangência.  3. Recurso Especial desprovido.  (Superior  Tribunal  de  Justiça,  Resp  n°  445.452  ­  RS  (2002∕0083660­7)  ­  DJ  de  10/03/2003,  Relator  Min.  José  Delgado).   A decisão acima produz a melhor  interpretação, ao determinar que o citado  dispositivo não produziu a eficácia esperada no período em que vigente – antes de revogado  pelo art. 47, IV, "b", da MP nº 1.991­18, de 09/06/2000, atual MP 2.158­35, de 24/08/2001 ­,  em virtude da ausência de regulamentação. Vem, a interpretação do STJ, ao encontro do Ato  Declaratório do Secretário da Receita Federal nº 56, de 20/07/2000, segundo o qual a norma  veiculada pelo III do § 2º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 é ineficaz, para fins de eventual exclusão  de  valores  que,  computados  como  receita  bruta,  hajam  sido  transferidos  para  outra  pessoa  jurídica.   Por fim, observo que os valores de interconexão pagos prestação de serviços  de  telecomunicações  não  se  assemelham  àqueles  que  compõem  os  fundos  de  compensação  tarifária  existentes  no  serviço  público  de  transporte  urbano  de  passageiros.  Tais  fundos,  instituídos  por  leis municipais,  inexistem  no  setor  de  telecomunicações.  Por  isso  a  exclusão  prevista  no  art.  33  do  Decreto  nº  4.524/2002  (Regulamento  do  PIS  e  Cofins)2  é  restrita  às  concessionárias do serviço de transporte público.                                                              2  Antes  do  Decreto  nº  4.524/2002,  o  Ato  Declaratório  nº  7,  de  14/02/2000,  já  previa  a  mesma  exclusão,  nos  seguintes termos:  I – os valores recebidos por empresas concessionárias ou permissionárias de serviço público de transporte urbano  de passageiros, subordinadas ao sistema de compensação tarifária, que devam ser repassados a outras empresas do  mesmo  ramo,  por  meio  de  fundo  de  compensação  criado  ou  aprovado  pelo  Poder  Público  Concedente  ou  Permissório,  não  integram  a  receita  bruta,  para  os  fins  da  legislação  tributária  federal;  II – os valores auferidos, a título de repasse, de fundo de compensação tarifária integram a receita bruta, devendo  Fl. 9DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     10 Pelo exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.    (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis                                                                                                                                                                                             ser considerados na determinação da base de cálculo dos impostos e contribuições administrados pela Secretaria  da Receita Federal.                  Fl. 10DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 17/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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Numero do processo: 10768.906665/2006-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 03 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Thu Feb 03 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Contribuição para a Cofins Ano-Calendário: 2000 BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. REGIME CUMULATIVO. VALORES DE INTERCONEXÃO PAGOS A OUTRAS OPERADORAS. INDEDUTIBILIDADE. Os valores pagos pelas empresas de telecomunicações a outras operadoras de telefonia a título de interconexão não são excluídos da base de cálculo do PIS e Cofins, que nessa atividade continuam submetidos ao regime cumulativo, onde vigora a incidência bis in idem e os custos não são dedutíveis.
Numero da decisão: 3401-001.202
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª câmara / 1ª turma ordinária da terceira SEÇÃO DE JULGAMENTO, pelo voto de qualidade, negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Jean Cleuter Simões Mendonça (relator), Fernando Marques Cleto e Dalton Cordeiro Miranda. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis.
Nome do relator: JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA
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ementa_s : Contribuição para a Cofins Ano-Calendário: 2000 BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. REGIME CUMULATIVO. VALORES DE INTERCONEXÃO PAGOS A OUTRAS OPERADORAS. INDEDUTIBILIDADE. Os valores pagos pelas empresas de telecomunicações a outras operadoras de telefonia a título de interconexão não são excluídos da base de cálculo do PIS e Cofins, que nessa atividade continuam submetidos ao regime cumulativo, onde vigora a incidência bis in idem e os custos não são dedutíveis.

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decisao_txt : ACORDAM os membros da 4ª câmara / 1ª turma ordinária da terceira SEÇÃO DE JULGAMENTO, pelo voto de qualidade, negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Jean Cleuter Simões Mendonça (relator), Fernando Marques Cleto e Dalton Cordeiro Miranda. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis.

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Recorrida  FAZENDA NACIONAL     Assunto: Contribuição para a Cofins  Ano­Calendário: 2000  BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. REGIME  CUMULATIVO. VALORES DE  INTERCONEXÃO  PAGOS A OUTRAS  OPERADORAS. INDEDUTIBILIDADE.  Os valores pagos pelas empresas de telecomunicações a outras operadoras de  telefonia a título de interconexão não são excluídos da base de cálculo do PIS  e Cofins,  que nessa  atividade  continuam submetidos  ao  regime cumulativo,  onde vigora a incidência bis in idem e os custos não são dedutíveis.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  4ª  câmara  /  1ª  turma  ordinária  da  terceira   SSEEÇÇÃÃOO   DDEE   JJUULLGGAAMMEENNTTOO,  pelo  voto  de  qualidade,  negar  provimento  ao  Recurso Voluntário.  Vencidos os Conselheiros Jean Cleuter Simões Mendonça (relator), Fernando Marques Cleto e  Dalton  Cordeiro  Miranda.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  Emanuel  Carlos Dantas de Assis.    (assinado digitalmente)   GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO ­ Presidente    (assinado digitalmente)   JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA ­ Relator    (assinado digitalmente)   EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS – Relator Designado       Fl. 1DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Emanuel Carlos Dantas  de  Assis,  Odassi  Guerzoni  Filho,  Fernando  Marques  Cleto  Duarte,  Jean  Cleuter  Simões  Mendonça, Dalton Cesar Cordeiro de Miranda e Gilson Macedo Rosenburg Filho.       Relatório  Trata  o  presente  processo  de  pedido  de  ressarcimento  de  COFINS  supostamente recolhida a maior, transmitido por PER/DCOMP.  A Delegacia  da Receita  Federal  de  origem  indeferiu  o  ressarcimento  e  não  homologou a compensação, sob fundamento de que a contribuinte, operado telefônica, retirou,  indevidamente,  da  base  de  cálculo  da  contribuição,  os  valores  transferidos  a  terceiro  em  decorrência de operação de interconexão.  Irresignada,  a  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade,  a  qual  não  obteve  sucesso,  vez  que  a  DRJ  Rio  de  Janeiro  II  indeferiu  a  restituição  e  não  homologou a compensação, ao prolatar acórdão com a seguinte ementa:    SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. CUSTOS.  INDEDUTIBILIDADE.  A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e Cofins é o  total  do  valor  cobrado  pela  prestação  de  serviços  de  telecomunicação.  Não  podem  ser  deduzidos  os  custos  de  utilização,  pela  prestadora  do  serviço,  de  rede  de  telecomunicações de terceiros.  Dispositivos Legais: Lei n° 9.718/1998, arts. 2° e 3";  AD SRF n° 56/2000.  Rest/Ress. Indeferido ­ Comp. não homologada”.    A contribuinte foi intimada do acórdão da DRJ e interpôs Recurso Voluntário  alegando, em resumo, o seguinte:  1­a interconexão é a operação pela qual uma operadora, quando não tem rede  no local para o qual foi realizada a ligação, utiliza­se da rede de terceiros;  2­  No  caso  de  interconexão  há  duas  prestações  de  serviço.  A  primeira  o  prestador  é  a  companhia  que  origina  a  chamada,  o  tomador  de  serviço  é  a  consumidor  que  realiza a ligação e o preço é a tarifa cobrada na conta telefônica; a segunda prestação de serviço  é a interconexão, onde o prestador de serviço é a operadora que termina a chamada, o tomador  é  a  companhia  que  origina  e  o  preço  é  a  tarifa  de  interconexão,  a  qual  é  recebida  pela  companhia que origina a chamada, mas é transferido para a companhia que a finaliza.  Fl. 2DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.906665/2006­12  Acórdão n.º 3401­001.202  S3­C4T1  Fl. 191          3 3­ A interconexão é dever legal, sob pena de intervenção da ANATEL;  4­ A tarifa de interconexão é, para a operadora que a paga, receita de terceiro  que deve ser excluída da base de cálculo da COFINS.  Ao  fim,  a  recorrente  pediu  o  reconhecimento  do  direito  creditório  com  a  devida  atualização,  bem  como  a  extinção  do  crédito  tributário  constante  na  declaração  de  compensação.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA, Relator  O Recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade,  razão pela qual dele tomo conhecimento.  A Recorrente é empresa de telecomunicações que recolheu a COFINS sobre  valores do serviço de interconexão de rede. Contudo, alega que o custo da interconexão, apesar  de ser cobrado na conta telefônica, é  receita de terceiro, de modo que não compõe a base de  cálculo  da  contribuição  e,  consequentemente,  a COFINS  foi  recolhida  a maior,  devendo  ser  ressarcida.  Antes  da  análise  do  caso  concreto,  faz­se  necessário  o  entendimento  da  operação de interconexão.  A interconexão é a operação pela qual uma operadora telefônica utiliza a rede  de  outra  operadora  para  completar  a  chamada,  quando  seu  cliente  realiza  ligação  para  local  onde a primeira operadora não tem rede.  O  Parágrafo  Único,  do  art.  146,  da  Lei  nº  9.472,  de  16  de  julho  de  1997,  conhecida  como  Lei Geral  da Telecomunicação,  define  a  interconexão  de  redes  da  seguinte  forma:  “Parágrafo  único.  Interconexão  é  a  ligação  entre  redes de telecomunicações  funcionalmente compatíveis, de modo  que  os  usuários de serviços de uma  das  redes  possam  comunicar­se  com  usuários de serviços de outra  ou  acessar  serviços nela disponíveis”.    Mas para a utilização da rede de outra operadora, a operadora que origina a  ligação paga uma tarifa, conforme item 3.5.1, da Norma NGT nº 24/96, aprovada pela Portaria  nº 1.537/96, do Ministério das Comunicações, in verbis:  Fl. 3DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     4 “3.5.1.  As  Entidades Credoras  receberão, mediante  pagamento  das  Entidades  Devedoras,  remuneração  pelo  uso  de  suas  respectivas Redes na Chamada Inter­redes”.    O item 3.3.1, da mesma norma, ainda esclarece o seguinte:    “3.3.1. Na realização de uma Chamada Inter­redes, a Entidade  Devedora  será  aquela  que  emite  a  fatura  do  serviço,  ao  Assinante  ou  as  Concessionárias  de  SMC  de  origem  de  assinantes  visitantes,  e  registra,  contabilmente,  como  receita,  o  valor correspondente a comunicação realizada”.    Do dispositivo acima, chega­se a duas conclusões: (1) valor da interconexão  está embutido na conta de telefone do cliente, que paga para a operadora de origem; (2) apesar  de  a operadora de origem  registrar o valor  como  receita  sua,  o montante é  repassado para  a  dona da rede, configurando­se, portanto, receita de terceiro.  Como  a  COFINS  incide  sobre  receita  própria,  indevida  é  a  cobrança  de  valores repassados a terceiros, de modo que tem razão a contribuinte ao exigir o ressarcimento.  Em situação semelhante, a Câmara Superior de Recursos Fiscais, ao julgar o  Processo 10166.000888/200131, em 24/01/2006, assim decidiu:  “COFINS. RECEITAS DE TERCEIROS. TELEFONIA  CELULAR.  ‘ROAMING’.As  receitas  de  "roaming"  mesmo  recebidas  pela  operadora  de  serviço  móvel  pessoal  ou  celular  com  quem  o  usuário  tem  contrato  não  se  incluem  na  base  de  cálculo  da  COFINS  por  ela  devida.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  é  a  receita  própria,  não  se  prestando  o  simples  ingresso  de  valores  globais,  nele  incluídos  os  recebidos  por  responsabilidade  e  destinados  desde  sempre  à  terceiros,  como  pretendido  ‘faturamento  bruto’  para,  sobre  ele,  exigir  o  tributo.Recurso especial negado”.(grifo nosso)  A decisão acima ratifica o entendimento descrito até aqui, qual seja: a receita  recebida pela operado que inicia a ligação, quando se tratar do valor referente à interconexão,  não compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS, por ser receita de terceiro.  A autoridade fiscal, por meio de diligência, constatou que o valor excluído da  base  de  cálculo,  na  formalização  do  pedido  de  ressarcimento,  é  referente  à  operação  de  interconexão de rede, o que torna tal fato incontroverso e desnecessário a produção de provas  pela recorrente.  Em suma, a contribuinte recolheu a COFINS a maior, haja vista ter calculado  sobre receita de terceiros e, por isso, tem direito ao ressarcimento e à compensação declarada,  na forma do art. 170 do CTN.  Ex positis, dou provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer o direito  creditório, do valor repassado a terceiro, bem como a homologação da compensação declarada.  Fl. 4DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.906665/2006­12  Acórdão n.º 3401­001.202  S3­C4T1  Fl. 192          5 Sala das Sessões, em 03 de fevereiro de 2011.     JEAN CLEUTER SIMÕES MENDONÇA  Voto Vencedor    Conselheiro Emanuel Carlos Dantas de Assis  Peço  vênia  ao  ilustre  relator  para  dele  discordar,  por  interpretar  que  os  valores  de  interconexão  pagos  pela  Recorrente  a  outras  empresas  de  telecomunicações  não  devem  ser  excluídas  da  base  de  cálculo  do  PIS  e  COFINS.  Daí  o  indeferimento  do  ressarcimento.  A Recorrente,  ao  prestar  os  serviços  de  telecomunicações  aos  seus  clientes  (os assinantes ou usuários, nas normas da Anatel), também utiliza a rede de outras operadoras.  Os  seus  clientes,  chamados  visitantes  em  relação  às  demais  operadoras,  visitadas,  possuem  contrato tão­somente com a Recorrente, enquanto esta é que contrata com as demais empresas  de  telecomunicações  (visitadas).  Tem­se,  assim,  dois  contratos  distintos  e  independentes,  firmados pela Recorrente: um com seus clientes, outro com as demais operadoras, que quando  visitadas  são  credoras  em  relação  à Recorrente,  e quando visitantes,  devedoras. Por  inexistir  qualquer contrato entre os clientes da Recorrente e as demais operadoras, a assunção de dívidas  e  os  pagamentos  respectivos  são  igualmente  independentes:  os  clientes  assumem  o  compromisso  de  pagar  à  Recorrente  por  todos  os  serviços  prestados,  incluindo  os  que  demandam interconexão, e ela se torna devedora ou credora em relação a cada uma das demais  operadoras, a depender das interconexões entre si.  Ainda  que  na  fatura  de  serviços  de  cada  cliente  sejam  discriminados  os  minutos  e  valores  de  interconexão,  tais  valores  são  devidos  à  Recorrente,  e  não  às  demais  operadores, sendo exigidos conforme o contrato firmado entre a Recorrente e seu cliente, e não  conforme  os  contratos  entre  as  diversas  empresas  de  telecomunicação.  Tanto  é  assim  que  inúmeros planos de telefonia contratados com os assinantes ou usuários contemplam preços de  roaming1, de deslocamento e de adicional por chamada em viagens inferiores aos estipulados  no plano básico da operadora visitada.   A  regulamentação  feita  pela Anatel,  inclusive,  prevê  a  possibilidade  de  os  descontos concedidos aos clientes não afetarem os valores devidos às operadoras credoras ou  visitadas,  como  se  vê  no  subitem  6.1  da  Norma  Geral  de  Telecomunicações  (NGT)  nº  24,   aprovada pela Portaria do Ministério das Comunicações nº 1.537, de 04/11/1999. Essa Norma  ainda evidencia que as operadoras credoras ou visitadas recebem das operadoras visitantes (e  não  dos  clientes  ou  assinantes  desta),  como  se  vê  nos  subitens  3.5.1  e  3.6.1,  e  que  uma                                                              1 Termo empregado para designar o uso do serviço móvel por usuário de uma operadora de celulares na condição  de visitante, por se encontrar na área de concessão de outra operadora (visitada ou credora).       Fl. 5DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     6 operadora pode oferecer descontos às demais (e não aos assinantes), como consta do subitem  3.6.2. Observe­se a referida Norma  (negritos acrescentados):  3.1.3.  A  remuneração  devida  pela  Entidade  Devedora  à  determinada  Entidade  Credora,  será  calculada  com  base  no  valor da Tarifa de Uso, na  forma desta Norma,  e no  tempo de  duração  da  Chamada  Inter­redes  faturada  ao  Assinante  ou  Usuário.  (...)  3.3. Identificação da Entidade Devedora  3.3.1.  Na  realização  de  uma  Chamada  Inter­redes,  a  Entidade  Devedora  será  aquela  que  emite  a  fatura  do  serviço,  ao  Assinante  ou  as  Concessionárias  de  SMC  de  origem  de  assinantes  visitantes,  e  registra,  contabilmente,  como  receita,  o  valor correspondente a comunicação realizada.  3.3.1.1.  Na  prestação  do  Serviço  Móvel  Celular  a  Assinante  vinculado a outra Concessionária de SMC, a Concessionária de  SMC  que  prestou  o  serviço  será  considerada  a  Entidade  Credora,  devendo  receber  o  valor  correspondente  à  receita  da  comunicação  realizada,  da  Concessionária  de  SMC  do  respectivo  Assinante  que,  nestas  situações,  passa  a  ser  a  Entidade Devedora.  3.3.2.  Na  Chamada  Inter­redes  de  âmbito  Internacional,  faturada ao Assinante no exterior, a Entidade Devedora será a  Empresa  Exploradora  de  Troncos  Interestaduais  e  Internacionais.  3.4. Identificação da Entidade Credora  3.4.1.  Entidade  Credora  é  aquela  que,  não  sendo  a  Entidade  Devedora,  teve  a  sua  Rede  usada  na  realização  de  Chamada  Inter­redes.  3.5. Receitas com Tarifas de Uso  3.5.1.  As  Entidades  Credoras  receberão, mediante  pagamento  das  Entidades  Devedoras,  remuneração  pelo  uso  de  suas  respectivas Redes na Chamada Inter­redes.  3.5.1.1. Chamada  Inter­redes  destinada a Assinante  do  Serviço  Móvel Celular:  a) a Entidade Devedora será responsável pela remuneração das  Redes  envolvidas,  desde  a  origem  da  chamada  até  a  área  de  Registro do Assinante recebedor da chamada;  b) caso o Assinante de destino esteja localizado fora de sua Área  de Registro, além do observado na alínea "a" anterior, aplica­se  também o seguinte:  b1.  ­  a  remuneração  das  Redes  entre  a  Área  de  Registro  do  Assinante  até  a  sua  real  localização,  será  responsabilidade  da  Concessionária  do  Assinante  do  Serviço  Móvel  Celular,  que  para todos os efeitos, no tocante àquele trecho, será considerada  a Entidade Devedora.  Fl. 6DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.906665/2006­12  Acórdão n.º 3401­001.202  S3­C4T1  Fl. 193          7 3.6. Despesas com Tarifas de Uso  3.6.1. A Entidade Devedora será a responsável pelo pagamento  às  Entidades  Credoras  pelo  uso  efetuado  de  suas  respectivas  Redes na Chamada Inter­redes.  (...)  3.7.  Chamada  Inter­redes  de  Âmbito  Internacional  Sainte,  Faturada no País  3.7.1. A Entidade Devedora procederá da  seguinte maneira  em  relação à receita do serviço:  a)  à  própria  Entidade  Devedora,  conforme  critérios  definidos  nesta Norma, será devido o valor correspondente a remuneração  pelo uso de  sua Rede Móvel, na realização da Chamada  Inter­ redes;  b)  às  Concessionárias  de  STP  são  devidos  os  valores  correspondentes  à  remuneração  pelo  uso  de  suas  Redes  Interurbanas; e  c)  à  Empresa  Exploradora  de  Troncos  Interestaduais  e  Internacionais será devida a diferença entre a receita faturada e  os valores dos itens "a" e "b" anteriores.  4. Valor das Tarifas de Uso   4.1. Norma específica do Ministério das Comunicações definirá  a forma e as condições de obtenção dos valores para as Tarifas  de  Uso,  aplicáveis  à  remuneração  das  Redes,  na  forma  desta  Norma.  4.2. A Norma citada no item anterior deverá instituir valor, por  unidade  de  tempo,  para  as  Tarifas  de  Uso  de  cada  Entidade  envolvida nas Chamadas Inter­redes.  (...)  6. Descontos   6.1. Os descontos concedidos pelas Entidades sobre os valores  do  serviço  cobrados  aos  assinantes  ou  usuários,  salvo  acordo  entre  as  partes,  não  afetarão  os  valores  devidos  às  Entidades  Credoras pela remuneração de Chamadas Inter­redes.  6.2. É facultado às Entidades, na forma da legislação em vigor,  a concessão de descontos sobre os valores das Tarifas de Uso,  que  deverão  ser  aplicados  de  forma  progressiva,  não  discriminatória, sendo vedada a redução subjetiva de Tarifas.  A  NGT  nº  23/96,  na  mesma  linha,  contempla  o  seguinte  (negritos  acrescentados):  6.3. Os valores correspondentes ao uso do SMC, efetuado por  Assinante através de outra Concessionária de SMC, serão a ele  Fl. 7DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     8 faturados pela Concessionária de SMC à qual o Assinante está  contratualmente  vinculado,  segundo  os  critérios  e  valores  previstos no Plano de Serviço de sua opção.  6.3.1.  Os  critérios  e  valores,  previstos  em  6.3,  poderão  ser  diferenciados por Concessionária de SMC.   As Normas  acima guardam consonância  com a Lei nº 9.472/97  (Lei Geral  das Telecomunicações), que no seu art. 153 estabelece, verbis:  Art 153. As condições para a interconexão de redes serão objeto  de  livre  negociação  entre  os  interessados,  mediante  acordo,  observado o disposto nesta Lei e nos termos da regulamentação.  §1º  O  acordo  será  formalizado  por  contrato,  cuja  eficácia  dependerá de homologação pela Agência, arquivando­se uma de  suas vias na Biblioteca para consulta por qualquer interessado.  §2º Não havendo acordo entre  os  interessados,  a Agência,  por  provocação  de  um  deles,  arbitrará  as  condições  para  a  interconexão.  Destarte, soa desarrazoada a pretensão de excluir da base de cálculo do PIS e  Cofins os valores pagos pela Recorrente pelos custos de  interconexão, como se fossem mero  repasse. Poderia  se  cogitar de mero  repasse  apenas  se os contratos  fossem firmados entre os  assinantes e  as operadoras visitadas ou credoras  (credoras  em relação à Recorrente, mas não  aos seus clientes, destaco) e, por isso, os valores do plano do assinante fossem iguais aos pagos  pela Recorrente às demais empresas de telecomunicações.  Também seria razoável cogitar da exclusão em questão, desta feita a título de  créditos a abater dos débitos das duas Contribuições, se a Recorrente apurasse o PIS e Cofins  pelo  regime  não­cumulativo.  Todavia,  as  receitas  decorrentes  da  prestação  de  serviços  de  telecomunicações  permanecem  sujeitas  ao  regime cumulativo,  conforme  os  arts.  8º, VIII,  da  Lei nº 10.637/2002 (PIS) e 10, VIII, da Lei nº 10.833/2003 (Cofins).  Como se sabe, no regime cumulativo a regra é a incidência em cascata ou bis  in  idem,  que  ocorre  quando  os  tributos  são  repetidos  sobre  a  mesma  base  de  cálculo  (bis:  repetição;  in  idem:  sobre  o mesmo). Nada  tem de  ilegal  ou  inconstitucional  essa  incidência,  especialmente porque a Constituição só a proíbe na situação particular da competência residual  do seu art. 154, I, que não é a hipótese da Cofins nem do PIS Faturamento por se enquadrarem,  as duas Contribuições, no art. 195 do texto constitucional. O que a Constituição também veda é  a  bitributação  ­  existência  de  tributos  concorrentes  instituídos  por  sujeitos  ativos  distintos:  União e Estado, Estado e Município, etc ­, inexistente no caso do PIS e da Cofins.   Quanto ao emprego do inc.  III do § 2º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, não se  sustenta porque esse dispositivo foi revogado antes de regulamentado.   Sem  a  regulamentação  do  referido  inciso,  atribuída  ao  Executivo,  a  norma  por ele veiculada não teve eficácia suficiente à dedução pretendida. Neste sentido já assentou o  STJ, como se observa no seguinte julgado:   RECURSO  ESPECIAL.  ADMINISTRATIVO  E  TRIBUTÁRIO.  PIS E COFINS. LEI N.º 9.718/98, ARTIGO 3º, § 2º, INCISO III.  NORMA  DEPENDENTE  DE  REGULAMENTAÇÃO.  REVOGAÇÃO PELA MEDIDA PROVISÓRIA N.º 1991­18/2000.  Fl. 8DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10768.906665/2006­12  Acórdão n.º 3401­001.202  S3­C4T1  Fl. 194          9 AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ARTIGO 97, IV, DO CÓDIGO  TRIBUTÁRIO NACIONAL. DESPROVIMENTO.  1. Se o comando  legal  inserto no artigo 3º, § 2º,  III, da Lei n.º  9718/98 previa que a exclusão de crédito tributário ali prevista  dependia  de  normas  regulamentares  a  serem  expedidas  pelo  Executivo,  é  certo  que,  embora  vigente,  não  teve  eficácia  no  mundo jurídico, já que não editado o decreto regulamentador, a  citada norma foi expressamente  revogada com a edição de MP  1991­18/2000. Não comete violação ao artigo 97, IV, do Código  Tributário Nacional o decisório que  em decorrência deste  fato,  não reconhece o direito de o recorrente proceder à compensação  dos valores que entende ter pago a mais a título de contribuição  para o PIS e a COFINS.  2. "In casu", o legislador não pretendeu a aplicação imediata e  genérica  da  lei,  sem  que  lhe  fossem  dados  outros  contornos  como pretende  a  recorrente,  caso  contrário,  não  teria  limitado  seu poder de abrangência.  3. Recurso Especial desprovido.  (Superior  Tribunal  de  Justiça,  Resp  n°  445.452  ­  RS  (2002∕0083660­7)  ­  DJ  de  10/03/2003,  Relator  Min.  José  Delgado).   A decisão acima produz a melhor  interpretação, ao determinar que o citado  dispositivo não produziu a eficácia esperada no período em que vigente – antes de revogado  pelo art. 47, IV, "b", da MP nº 1.991­18, de 09/06/2000, atual MP 2.158­35, de 24/08/2001 ­,  em virtude da ausência de regulamentação. Vem, a interpretação do STJ, ao encontro do Ato  Declaratório do Secretário da Receita Federal nº 56, de 20/07/2000, segundo o qual a norma  veiculada pelo III do § 2º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 é ineficaz, para fins de eventual exclusão  de  valores  que,  computados  como  receita  bruta,  hajam  sido  transferidos  para  outra  pessoa  jurídica.   Por fim, observo que os valores de interconexão pagos prestação de serviços  de  telecomunicações  não  se  assemelham  àqueles  que  compõem  os  fundos  de  compensação  tarifária  existentes  no  serviço  público  de  transporte  urbano  de  passageiros.  Tais  fundos,  instituídos  por  leis municipais,  inexistem  no  setor  de  telecomunicações.  Por  isso  a  exclusão  prevista  no  art.  33  do  Decreto  nº  4.524/2002  (Regulamento  do  PIS  e  Cofins)2  é  restrita  às  concessionárias do serviço de transporte público.  Pelo exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.                                                                2  Antes  do  Decreto  nº  4.524/2002,  o  Ato  Declaratório  nº  7,  de  14/02/2000,  já  previa  a  mesma  exclusão,  nos  seguintes termos:  I – os valores recebidos por empresas concessionárias ou permissionárias de serviço público de transporte urbano  de passageiros, subordinadas ao sistema de compensação tarifária, que devam ser repassados a outras empresas do  mesmo  ramo,  por  meio  de  fundo  de  compensação  criado  ou  aprovado  pelo  Poder  Público  Concedente  ou  Permissório,  não  integram  a  receita  bruta,  para  os  fins  da  legislação  tributária  federal;  II – os valores auferidos, a título de repasse, de fundo de compensação tarifária integram a receita bruta, devendo  ser considerados na determinação da base de cálculo dos impostos e contribuições administrados pela Secretaria  da Receita Federal.  Fl. 9DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO     10 (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis                  Fl. 10DF CARF MF Emitido em 17/10/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 04/10/2011 por JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA, Assinado digitalmente em 09/09/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, Assinado digitalmente em 07/10/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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Numero do processo: 12585.000263/2010-54
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 PEDIDO DE NOVA DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a convicção do julgador. RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO CÔMPUTO DE VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE. As vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação devem ser consideradas como receitas de exportação, devendo ser computadas para fins de apuração do índice de rateio proporcional. CRÉDITOS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AQUISIÇÃO. MOMENTO. A aquisição, a que se referem os incisos I e II do §1º dos artigos 3º das Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003, deve ser entendida como a tradição dos bens móveis, ou, no caso de serviços, o reconhecimento do estágio de execução (serviços em várias etapas) ou da conclusão, no caso de serviço de uma única etapa. REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade de prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, trata-se de direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte. No presente caso, a contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam: a) equipamentos de proteção individual; b) materiais utilizados para análises químicas em laboratório; c) rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias; d) partes e peças para reposição e serviços de manutenção; e) combustíveis e lubrificantes utilizados tanto na etapa florestal quanto industrial; CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE. Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de insumos conforme decisão do STJ no REsp nº 1.221.170/PR, podem gerar créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e sujeitos à exaustão, entre eles: corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere). COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. ENTRE ESTABELECIMENTOS. Gera direito ao desconto de créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para o transporte de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte. FRETE. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Os valores decorrentes da contratação de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa geram direito ao desconto de créditos das contribuições para o PIS e da COFINS na sistemática não-cumulativa, pois são essenciais ao processo produtivo do contribuinte. Ademais, o direito ao desconto do crédito encontra amparo, ainda, no art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03 que permite o desconto de créditos calculados em relação ao frete na operação de venda. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ARMAZENAMENTO E TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os materiais de embalagem, entre eles, correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames, utilizados para o fim de deixar o produto em condições de ser transportado, estocado e ter sua integridade garantida desde a etapa final do processo de industrialização até a sua entrega definitiva ao adquirente, geram direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições. DESPESAS COM ALUGUEL DE VEÍCULOS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. A locação de veículos utilizados nas atividades da empresa gera direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos ao aluguel pago à pessoa jurídica, nos termos do artigo 3º, inciso IV, da Lei nº 10.833/03. CREDITAMENTO. INSUMOS. AQUISIÇÃO DE TERCEIROS. COMPROVAÇÃO. CRÉDITO RECONHECIDO. Restando devidamente comprovado se tratar de serviços prestados e bens adquiridos de empresas terceirizadas, deve ser reconhecido o direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições.
Numero da decisão: 3401-012.724
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do trabalho fiscal e do pedido de diligência. No mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da forma a seguir apresentada. Por unanimidade de votos, 1) em incluir a receita das vendas a empresas comerciais exportadoras no cômputo do rateio proporcional; 2) considerar adequado o momento adotado pela recorrente para apuração dos créditos relativos aos insumos e aos bens para revenda, votaram pelas conclusões os Conselheiros Renan Gomes Rego, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva; 3) em reverter as glosas referentes as rubricas: a) crédito extemporâneo dos insumos; b) equipamentos de proteção individual; c) materiais de laboratório; d) rádios comunicadores; e) Peças e partes de peças de máquinas indicadas no tópico “Bens, partes e peças para manutenção e reposição”; f) “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”, excetuando-se pelos serviços de manutenção/construção de estrada e pontes; g) fretes utilizados na aquisição de matéria-prima; h) combustíveis, GLP e óleo diesel; i) correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete), caixa de papelão e arames; j) locação de veículos; k) insumos adquiridos de terceiros indicados no voto. Pelo voto de qualidade, manter as glosas de: a) serviços de manutenção/construção de estrada e pontes inseridos no tópico “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”; b) fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado (máquinas), vencidos os Conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (relator) e Sabrina Coutinho Barbosa. Por maioria de votos: a) reverter as glosas de fretes de produtos acabados, vencido o Conselheiro Marcos Roberto da Silva; b) manter a glosa de materiais de construção civil, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego - Redator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: MATHEUS SCHWERTNER ZICCARELLI RODRIGUES
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do trabalho fiscal e do pedido de diligência. No mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da forma a seguir apresentada. Por unanimidade de votos, 1) em incluir a receita das vendas a empresas comerciais exportadoras no cômputo do rateio proporcional; 2) considerar adequado o momento adotado pela recorrente para apuração dos créditos relativos aos insumos e aos bens para revenda, votaram pelas conclusões os Conselheiros Renan Gomes Rego, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva; 3) em reverter as glosas referentes as rubricas: a) crédito extemporâneo dos insumos; b) equipamentos de proteção individual; c) materiais de laboratório; d) rádios comunicadores; e) Peças e partes de peças de máquinas indicadas no tópico “Bens, partes e peças para manutenção e reposição”; f) “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”, excetuando-se pelos serviços de manutenção/construção de estrada e pontes; g) fretes utilizados na aquisição de matéria-prima; h) combustíveis, GLP e óleo diesel; i) correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete), caixa de papelão e arames; j) locação de veículos; k) insumos adquiridos de terceiros indicados no voto. Pelo voto de qualidade, manter as glosas de: a) serviços de manutenção/construção de estrada e pontes inseridos no tópico “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”; b) fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado (máquinas), vencidos os Conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (relator) e Sabrina Coutinho Barbosa. Por maioria de votos: a) reverter as glosas de fretes de produtos acabados, vencido o Conselheiro Marcos Roberto da Silva; b) manter a glosa de materiais de construção civil, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego - Redator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente).

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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 PEDIDO DE NOVA DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a convicção do julgador. RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO CÔMPUTO DE VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE. As vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação devem ser consideradas como receitas de exportação, devendo ser computadas para fins de apuração do índice de rateio proporcional. CRÉDITOS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AQUISIÇÃO. MOMENTO. A aquisição, a que se referem os incisos I e II do §1º dos artigos 3º das Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003, deve ser entendida como a tradição dos bens móveis, ou, no caso de serviços, o reconhecimento do estágio de execução (serviços em várias etapas) ou da conclusão, no caso de serviço de uma única etapa. REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade de prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, trata-se de direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte. No presente caso, a contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam: a) equipamentos de proteção individual; b) materiais utilizados para análises químicas em laboratório; c) rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias; d) partes e peças para reposição e serviços de manutenção; e) combustíveis e lubrificantes utilizados tanto na etapa florestal quanto industrial; CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE. Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de insumos conforme decisão do STJ no REsp nº 1.221.170/PR, podem gerar créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e sujeitos à exaustão, entre eles: corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere). COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. ENTRE ESTABELECIMENTOS. Gera direito ao desconto de créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para o transporte de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte. FRETE. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Os valores decorrentes da contratação de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa geram direito ao desconto de créditos das contribuições para o PIS e da COFINS na sistemática não-cumulativa, pois são essenciais ao processo produtivo do contribuinte. Ademais, o direito ao desconto do crédito encontra amparo, ainda, no art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03 que permite o desconto de créditos calculados em relação ao frete na operação de venda. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ARMAZENAMENTO E TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os materiais de embalagem, entre eles, correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames, utilizados para o fim de deixar o produto em condições de ser transportado, estocado e ter sua integridade garantida desde a etapa final do processo de industrialização até a sua entrega definitiva ao adquirente, geram direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições. DESPESAS COM ALUGUEL DE VEÍCULOS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. A locação de veículos utilizados nas atividades da empresa gera direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos ao aluguel pago à pessoa jurídica, nos termos do artigo 3º, inciso IV, da Lei nº 10.833/03. CREDITAMENTO. INSUMOS. AQUISIÇÃO DE TERCEIROS. COMPROVAÇÃO. CRÉDITO RECONHECIDO. Restando devidamente comprovado se tratar de serviços prestados e bens adquiridos de empresas terceirizadas, deve ser reconhecido o direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições.

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PRESCINDIBILIDADE. Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a convicção do julgador. RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO CÔMPUTO DE VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE. As vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação devem ser consideradas como receitas de exportação, devendo ser computadas para fins de apuração do índice de rateio proporcional. CRÉDITOS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AQUISIÇÃO. MOMENTO. A aquisição, a que se referem os incisos I e II do §1º dos artigos 3º das Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003, deve ser entendida como a tradição dos bens móveis, ou, no caso de serviços, o reconhecimento do estágio de execução (serviços em várias etapas) ou da conclusão, no caso de serviço de uma única etapa. REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade de prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, trata-se de direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 58 5. 00 02 63 /2 01 0- 54 Fl. 7204DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte. No presente caso, a contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam: a) equipamentos de proteção individual; b) materiais utilizados para análises químicas em laboratório; c) rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias; d) partes e peças para reposição e serviços de manutenção; e) combustíveis e lubrificantes utilizados tanto na etapa florestal quanto industrial; CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE. Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de insumos conforme decisão do STJ no REsp nº 1.221.170/PR, podem gerar créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e sujeitos à exaustão, entre eles: corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere). COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. ENTRE ESTABELECIMENTOS. Gera direito ao desconto de créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para o transporte de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte. FRETE. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Os valores decorrentes da contratação de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa geram direito ao desconto de créditos das contribuições para o PIS e da COFINS na sistemática não-cumulativa, pois são essenciais ao processo produtivo do contribuinte. Ademais, o direito ao desconto do crédito encontra amparo, ainda, no art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03 que permite o desconto de créditos calculados em relação ao frete na operação de venda. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ARMAZENAMENTO E TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Fl. 7205DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Os materiais de embalagem, entre eles, correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames, utilizados para o fim de deixar o produto em condições de ser transportado, estocado e ter sua integridade garantida desde a etapa final do processo de industrialização até a sua entrega definitiva ao adquirente, geram direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições. DESPESAS COM ALUGUEL DE VEÍCULOS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. A locação de veículos utilizados nas atividades da empresa gera direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos ao aluguel pago à pessoa jurídica, nos termos do artigo 3º, inciso IV, da Lei nº 10.833/03. CREDITAMENTO. INSUMOS. AQUISIÇÃO DE TERCEIROS. COMPROVAÇÃO. CRÉDITO RECONHECIDO. Restando devidamente comprovado se tratar de serviços prestados e bens adquiridos de empresas terceirizadas, deve ser reconhecido o direito a apropriação de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às suas aquisições. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do trabalho fiscal e do pedido de diligência. No mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da forma a seguir apresentada. Por unanimidade de votos, 1) em incluir a receita das vendas a empresas comerciais exportadoras no cômputo do rateio proporcional; 2) considerar adequado o momento adotado pela recorrente para apuração dos créditos relativos aos insumos e aos bens para revenda, votaram pelas conclusões os Conselheiros Renan Gomes Rego, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva; 3) em reverter as glosas referentes as rubricas: a) crédito extemporâneo dos insumos; b) equipamentos de proteção individual; c) materiais de laboratório; d) rádios comunicadores; e) Peças e partes de peças de máquinas indicadas no tópico “Bens, partes e peças para manutenção e reposição”; f) “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”, excetuando-se pelos serviços de manutenção/construção de estrada e pontes; g) fretes utilizados na aquisição de matéria-prima; h) combustíveis, GLP e óleo diesel; i) correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete), caixa de papelão e arames; j) locação de veículos; k) insumos adquiridos de terceiros indicados no voto. Pelo voto de qualidade, manter as glosas de: a) serviços de manutenção/construção de estrada e pontes inseridos no tópico “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”; b) fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado (máquinas), vencidos os Conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (relator) e Sabrina Coutinho Barbosa. Por maioria de votos: a) reverter as glosas de fretes de produtos acabados, vencido o Conselheiro Marcos Roberto da Silva; b) manter a glosa de materiais de construção civil, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego. (documento assinado digitalmente) Fl. 7206DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego - Redator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente). Relatório Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na Resolução proferida por esta 1ª Turma Ordinária, da 4ª Câmara, da 3ª Seção de Julgamento, deste e. CARF: Versam os autos sobre análise e acompanhamento de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) de créditos de PIS não-cumulativa, vinculados a receitas de exportação relativas ao 2 o trimestre de 2008 e de Declarações de Compensação (DCOMP) onde se pretendem compensar vários débitos com o crédito oriundo do ressarcimento. Após realizar as devidas análises e verificações, a DERAT/SP exarou Despacho Decisório, indeferindo o pedido de ressarcimento e não homologando as compensações declaradas, vinculadas ao pretenso crédito. Desafiando o referido Despacho Decisório, a contribuinte apresentou manifestação de inconformidade, juntado documentos, e argumentando que: 1) índice de rateio proporcional relativamente às receitas de exportação e do mercado interno: A fiscalização alterou o índice de rateio proporcional dos créditos da Cofins calculados sobre custos e despesas comuns à receita do mercado, interno e de exportação. Seu entendimento era de que o momento do embarque da mercadoria é o parâmetro a ser considerado para a apuração dos valores exportados a cada mês, conforme o art.1°do Ato Declaratório Interpretativo SRFn° 22, de 5 de novembro de 2002. Considerou como receita de exportação os valores constantes no SISCOMEX conforme a data de embarque das mercadorias, extraindo os dados do sistema DW- Aduaneiro. Contudo, resta totalmente equivocado o entendimento fiscal, quer em razão de que o ADI SRF n° 22/2002 não é aplicável na apuração de créditos de COFINS não-cumulativa, quer por este entendimento não possuir base legal, bem como violar as normas de apuração da contribuição. Ademais, a interpretação fiscal colidiria com o §3° do art.6°, c/c §8° do art.3° da Lei n° 10.833 de 2003, que dispõe que o rateio será proporcional ao auferimento de receitas, sem impor que tenha havido o embarque da mercadoria ao exterior para que as receitas auferidas fossem consideradas exportação. 2) Momento de apuração de créditos decorrentes de bens e serviços utilizados como insumos: no DD foram glosados créditos de COFINS ao fundamento de que a empresa teria reconhecido o crédito fora do período de sua apuração. A Fiscalização sustenta que a data da emissão da Nota Fiscal é o parâmetro correto para a apuração mensal dos créditos (...) referentes a bens e serviços utilizados como Fl. 7207DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 insumo. No entanto, no momento da emissão de uma NF não há como sustentar que o bem foi adquirido pela empresa, pois esta aquisição somente se dará no momento da efetiva entrega material do bem, quando ocorre a tradição da coisa, sendo manifestamente ilegítimo considerar este momento como sendo a data em que se adquire o bem, notadamente para fins tributários. O procedimento da empresa está correto ao reconhecer o crédito da COFINS no regime da não- cumulatividade no momento da entrada em seu estabelecimento do insumo adquirido, quando efetivamente recebe a NF emitida pelo vendedor. É nesse momento que há a efetiva tradição da coisa, podendo ser considerado o bem adquirido. No que tange aos serviços, somente após a efetiva conclusão dos serviços é que o prestador passa a ter o direito à retribuição que é imanente a este tipo de contrato. Apenas com a prestação encerrada é que se pode considerar como adquiridos os serviços. No caso concreto, a empresa reconheceu o crédito de eventuais serviços no momento em que recebeu do prestador a NF demonstrando a conclusão do trabalho. É neste momento que o serviço é adquirido pelo contratante e surge para o prestador o direito de receber a retribuição. Antes do trabalho finalizado somente existe uma expectativa de direito sobre a prestação de serviços, até porque em caso de inadimplência o contratante não poderá exigir do contratado a obrigação de fazer, mas tão somente uma indenização. Desta forma, o procedimento da empresa atendeu de forma precisa a legislação em comento, razão pela qual deve ser acolhida sua manifestação de inconformidade. 3) Aproveitamento do crédito em meses subsequentes Desnecessidade de retificação de DACON e DCTF: o Fisco nega a possibilidade de aproveitamento do crédito em período subsequente, denominando aproveitamento de créditos extemporâneos. Depois diz ser possível esse aproveitamento, condicionando-o, entretanto, à retificação de DACON/DCTF pela empresa. Neste particular o equívoco da autuação é manifesto. As leis da não-cumulatividade em momento algum fixaram período para o contribuinte exercer o direito potestativo de descontar o crédito. Não há obrigação de realização do desconto/aproveitamento no mesmo mês de referência de determinação do crédito. A referência a determinado mês (§ 1° do art. 3° da Lei n° 10.833/2003) delimita apenas o valor do crédito apurado naquele mês, mas não limita o aproveitamento do crédito mediante o desconto com o débito àquele mês. A norma legal é expressa ao dizer que o aproveitamento do crédito pode se dar em determinado mês, sendo este o mês de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumo - quando efetivamente surge o direito ao crédito - ou, se não utilizado naquele mês, poderá sê-lo nos meses subsequentes. Não há nenhuma regra determinando a escrituração e, consequentemente, o aproveitamento do crédito em determinado mês. Simplesmente não existe norma jurídica neste sentido. Na não-cumulatividade não se pode dizer que há aproveitamento extemporâneo de créditos, visto que inexiste um período definido para o aproveitamento, podendo este se dar no mês em que surgiu o direito ao crédito, no mês de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumo, ou em meses subsequentes, dependendo dos contribuintes. Além disso, o DACON, por ser de natureza declaratória e não constitutiva, não pode restringir o direito da empresa ao crédito, razão pela qual deve ser acolhida a manifestação da empresa. 4) Glosa de créditos sobre bens e serviços utilizados como insumos: a) inaplicabilidade das INs SRFn°s 247/2002 e 404/2004 (...) b) créditos sobre bens/serviços insumos (...) c) insumos glosados indevidamente: (...) d) crédito sobre a formação de florestas - ativo imobilizado exaustão: (...) e) crédito decorrente de produtos adquiridos de terceiros (...) f) crédito sobre fretes: (...) Fl. 7208DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 5) Créditos vinculados à receita de exportação: (...) 6) Conclusões: a) é inaplicável ao caso o ADI SRF n° 22/2002 para apuração do índice de rateio proporcional no que tange às receitas de exportação e mercado interno, haja vista que referida norma trata de norma isentiva; b) a empresa reconheceu créditos de bens e serviços utilizados como insumo no seu processo produtivo no momento oportuno, ou seja, no momento da entrada em seu estabelecimento, do insumo adquirido, pois operou-se a tradição da coisa; c) ainda que assim não fosse, a legislação faculta ao contribuinte a possibilidade de aproveitar os créditos de bens e serviços em meses subsequentes (§ 4° do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003), o que foi desconsiderado pelo Fisco; d) é inaplicável ao caso as IN SRF n° 247/2002 e 404/2004, pois trazem em seu bojo equivoco conceito de insumo relativo a não-cumulatividade do IPI, restringindo, sem qualquer base legal, o direito creditório da empresa; e) a empresa tem direito a créditos de PIS/COFINS, seja em razão dos bens e serviços serem parte indispensável do processo produtivo (insumos), seja em razão das reservas florestais, mesmo estando classificadas contabilmente como ativo imobilizado, sujeitos à exaustão, pois quando da sua utilização, serão também insumos; f) também ensejam créditos aqueles bens ou serviços adquiridos de terceiros, inclusive no caso vertente; g) os fretes suportados durante todo o processo de produção ensejam direito ao crédito, inclusive aqueles destinados à aquisição de matéria-prima, destinados à transporte dos produtos em fase de produção entre os estabelecimentos da própria empresa, bem como aqueles que foram realizados durante o processo de formação das reservas florestais que compõe o ativo imobilizado, pois esses se constituem custos de produção; h) todos os custos vinculados à receita de exportação, considerando que se trata de empresa exportadora de pasta de celulosa, conferem crédito de PIS/COFINS. 7) Pedidos: a) requer a realização de diligência e perícia, nos termos do inciso IV do art. 16 do Decreto n° 70.235/1972. Tal diligência/perícia é necessária para a comprovação da real natureza de cada bem/serviço adquiridos pela empresa, como eles são empregados no processo produtivo, que estes são efetivamente usados nos estabelecimentos produtores e industriais, que são custos de produção, que foram contabilizados como tal, dentre outras informações indispensáveis para assegurar o direito ao crédito, bem como buscar a verdade material. Indica peritos e formula quesitos; b) diante da robusta comprovação de que os gastos realizados pela empresa são efetivamente indispensáveis, necessários à produção de seus bens destinados à venda, requer, em preliminar, a nulidade do DD e, por conseguinte, o acolhimento de sua manifestação. Devem ser reconhecidos na integralidade os créditos que foram glosados, seja com fundamento no valor de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumos para a produção da celulose, seja baseado nos encargos de exaustão, ou no conceito de insumo, analogicamente. E assim restou ementado o Acórdão exarado pela DRJ/PORTO ALEGRE, sobre o contencioso: Fl. 7209DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a convicção do julgador. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE. No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito creditório pleiteado. DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Restando consignado no Despacho Decisório, de forma clara e concisa, o motivo do não reconhecimento do direito creditório pleiteado, bem como da não homologação das compensações tencionadas, deve ser afastada a pretensão de declaração de nulidade do ato administrativo. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO ENTENDIMENTOS ADMINISTRATIVOS E MANIFESTAÇÕES DOUTRINÁRIAS. EFEITOS. NÃO VINCULAÇÃO. As referências a entendimentos de segunda instância administrativa ou a manifestações da doutrina especializada, não vinculam os julgamentos emanados pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. Para ser considerado insumo, o bem ou o serviço, desde que adquirido de pessoa jurídica, deve ter sido consumido, desgastado, ou ter perdidas as suas propriedades físicas ou químicas em razão de ação diretamente exercida sobre o produto em elaboração. REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL. Na determinação dos créditos da não-cumulatividade passíveis de ressarcimento/compensação, há de se fazer o rateio proporcional entre as receitas obtidas com operações de exportação e de mercado interno (tributadas e NT). REGIME NÃO-CUMULATIVO. EXPORTAÇÃO. FATO GERADOR. ASPECTO TEMPORAL. A receita de exportação deve ser reconhecida na data do embarque dos produtos vendidos para o exterior. REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS PARA FORMAÇÃO DE FLORESTAS. INCORPORAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO. DESCONTO DE CRÉDITO COMO EXAUSTÃO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos de formação de floresta são incorporados ao valor desse bem registrado no ativo imobilizado, valor que, na medida da utilização da floresta, deve ser objeto de encargos de exaustão, que não dão direito a crédito por falta de previsão legal. Fl. 7210DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 REGIME NÃO-CUMULATIVO. DESPESAS COM FRETES. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. Observada a legislação de regência, a regra geral é que em se tratando de despesas com serviços de frete, somente dará direito à apuração de crédito o frete contratado relacionado a operações de venda, onde ocorra a entrega de bens/mercadorias vendidas diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora. Inconformada com a r. decisão, a empresa, após ter ciência do Acórdão em 28/05/2015, conforme Termo de Ciência por Abertura de Mensagem, interpôs Recurso Voluntário, em 29/06/2015, no qual reiterou seus argumentos da manifestação de inconformidade, combatendo ponto a ponto a decisão de piso e especificando a essencialidade de cada insumo glosado. Juntou laudo técnico da Escola Superior de Agricultura da USP, que descreve todo o processo produtivo da operação florestal e da fase de indústria da celulose, tratando as duas como interdependentes. É o relatório. Esta 1ª Turma Ordinária, da 4ª Câmara, da 3ª Seção deste e. CARF, por meio da Resolução nº 3401-001.547, de 22 de outubro de 2018, resolveu converter o julgamento do recurso em diligência à Unidade de Origem, nos seguintes termos: A matéria a ser enfrentada no presente processo já o foi em outro processo (PAF 12585.000259/2010-96), onde a Primeira Turma Ordinária da 3 a Câmara deste CARF decidiu, à unanimidade de votos, que fosse o julgamento convertido em diligência (Resolução n° 3301000.808). Em ambos os processos se tem a empresa Fibria Celulose S/A como Recorrente e a Fazenda Nacional como Recorrida. Também há identidade quanto ao objeto, qual seja Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) de créditos de PIS/Cofins não-cumulativa, vinculados a receitas de exportação. Também os argumentos e discussões e documentos trazidos em ambos os processos são os mesmos. Diferem apenas com relação à competência, pois o processo já analisado se refere ao 4° trimestre de 2006. Conforme relatado, diversos foram os motivos das glosas dos créditos pleiteados pela Recorrente, as quais são resumidas em 4 (quatro) grandes grupos: (i) Método de Apropriação de Custos - Rateio proporcional; (ii) Momento de apuração dos insumos e serviços como créditos; (iii) Aproveitamento de créditos extemporâneos; e (iv) Insumos da não-cumulatividade. Um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo para fins de creditamento no âmbito do regime de apuração não-cumulativa das contribuições do PIS e da COFINS. Para corroborar seus argumentos sobre a essencialidade à tomada de créditos, a descrição do processo produtivo, desde a sua operação florestal até a entrega da madeira para a indústria, e ainda, a fase industrial da celulose e do papel, a Recorrente juntou, como já se disse, laudo técnico elaborado pela Escola Superior de Agricultura da USP, o que, na assentada da referida Resolução, entendeu-se ser um fato novo, demandando a manifestação da autoridade fiscal, em respeito ao princípio do contraditório. Comunga-se da decisão tomada na aludida Resolução, fazendo esta, parte integrante do presente, evitando a repetição dos referidos fundamentos. Pelo exposto, assim como já definido na Resolução 3301-000.808, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a unidade de origem: (i) manifeste-se sobre o documento novo (laudo da Escola Superior da Agricultura da USP); (ii) verifique se as Fl. 7211DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação culminaram em efetivas exportações, ou se foram apenas realizadas vendas no mercado interno; (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal e dos extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação; (iv) elabore relatório circunstanciado e conclusivo a respeito dos procedimentos realizados; e (v) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF, para julgamento. Em 23 de outubro de 2019, a recorrente protocolou petição, requerendo o cancelamento do despacho decisório combatido nos presentes autos, com base nos seguintes argumentos: Os créditos em discussão foram auditados pelo fisco no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1, que teve como objeto a fiscalização dos diversos pedidos de ressarcimento e declarações de compensações apresentados pela requerente para a utilização dos saldos de créditos da COFINS, do 4º trimestre de 2006, 1º e 2º trimestres de 2008 e do 4º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011; e da contribuição ao PIS, do 1º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011. As glosas de créditos efetuadas pela fiscalização resultaram não apenas no indeferimento dos pedidos de ressarcimento e das declarações de compensações, mas, também, na apuração de insuficiências de recolhimentos das contribuições, que deram origem aos autos de infração controlados nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19515.723009/2012-62. Adianta-se que, nos processos administrativos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19151.723009/2012-69, as insuficiências de recolhimento das contribuições já foram julgadas, com a declaração, em caráter definitivo na esfera administrativa, da nulidade do trabalho de fiscalização. Assim, e tendo em vista que o indeferimento do direito creditório neste processo decorreu dos mesmos motivos e do mesmo trabalho de fiscalização que originaram as exigências debatidas nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. n. 19151.723009/2012-69, impende reconhecer, por coerência, a necessidade do cancelamento do r. despacho decisório neste caso. Em 05 de maio de 2022, foi elaborado o Relatório de Diligência Fiscal, relativo ao Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal – Diligência (TDPF-D) nº 05.1.01.00-2021- 01133-3, propondo a reversão de diversas glosas e apresentando os seguintes esclarecimentos: a) Por ser o laudo da Escola Superior da Agricultura da USP fato novo, manifeste-se a autoridade fiscal sobre ele; A recorrente apresenta laudo produzido pela Escola Superior de Agricultura "Luiz de Queiroz"/Universidade de São Paulo que teve como finalidade, resumidamente, "relatar as essencialidades relacionadas às etapas de produção florestal e industrial...". De início, cabe esclarecer que tal prova foi produzida em maio/2014, elaborada com base em dados coletados e solicitados por ocasião de visita técnica efetuada em agosto/2013, se referindo ao período de apuração do ano de 2008, atestando a essencialidade dos insumos empregados no passado, aproximadamente 5 anos antes. A presente prova é preclusa conforme previsão do §4 9 do art. 57 do Regulamento do PAF. Caso afastada tal regulamentação, entendemos que o laudo técnico produzido pela Escola Superior de Agricultura "Luiz de Queiroz"/Universidade de São Paulo nos Fl. 7212DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 apresenta uma visão satisfatória sobre o processo de produção de celulose, desde as etapas iniciais de produção florestal até a fase industrial. Com relação ao que seria a análise vital do laudo, ou seja, a essencialidade dos insumos empregados na produção da celulose, traz uma compilação de tabelas fornecidas pela própria contratante do laudo, atestando, genericamente, a essencialidade dos itens ali relacionados. Ou seja, uma análise genérica, sem aprofundamento do cerne da questão, não traz nada de novo e, portanto, corrobora com o entendimento de que tal prova não é eficaz aos objetivos a que se destinava, apesar dos itens relacionados estarem de acordo ao atual conceito de insumos, a depender da destinação específica em que foi empregado. b) Verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação restaram caracterizadas ou se foram apenas realizadas no mercado interno; (...) Em 25/04/2022, a Interessada protocolou petição (fls. 6.969-6.971) na qual informa que "Não houve venda a Empresa Comercial Exportadora de forma que não há documentos a serem apresentados em relação aos itens "b" e "c"". Assim sendo, não há o que se verificar em atendimento ao presente quesito. c) Analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal, para que se possa aferir se são insumos ou não, com a devida quantificação; Todas as aquisições registradas a título de "02-Bens Utilizados como Insumos" e "03 – Serviços Utilizados como Insumos" que foram glosadas com a justificativa "Data do documento anterior ao mês da apuração (§ 40)" podem ser consideradas como sendo de insumos dentro do processo produtivo. Foi verificado a ocorrência de glosas sob o mesmo fundamento de créditos referentes a "01 – Bens para Revenda". Como não restou claro no quesito, ainda que não se trate de insumos, aproveitamos para quantificá-las, para análise desse Conselho. d) Analise a origem, natureza, validade e pertinência dos créditos extemporâneos apropriados, mesmo sem as DACON/DCTF retificadoras, para quantificá-los; No presente período de apuração não foram glosados créditos com a justificativa de extemporaneidade. Em 31 de maio de 2022, a recorrente apresentou petição, manifestando-se no seguinte sentido: - tendo em vista o não atendimento da resolução no que diz respeito à avaliação dos créditos extemporâneos, de rigor a determinação de nova diligência para que a fiscalização analise as glosas efetuadas com a justificativa de extemporaneidade; − no que diz respeito à análise do laudo apresentado pela requerente, considerando a ausência de fundamentação e devida consideração pela fiscalização acerca do seu conteúdo, requer-se, também, a conversão em diligência para que, diante do PN COSIT n. 5/18 e entendimento fixado pelo STJ, seja analisado o laudo, bem como as glosas em face da requerente para reversão dos respectivos itens; − caso não se entenda pela conversão em diligência, em relação aos bens e serviços utilizados como insumos, requer-se a reversão por contrariarem o conceito de insumos definido pelo STJ e no PN COSIT n. 5/18, bem como entendimentos do CARF; Fl. 7213DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Ato contínuo, os autos foram devolvidos ao CARF e, considerando que o i. relator da resolução não integra mais nenhum dos colegiados da Seção, foram encaminhados para novo sorteio, sendo distribuídos para minha relatoria. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com os requisitos formais de admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido. DA PRELIMINAR DE CANCELAMENTO DO DESPACHO DECISÓRIO Conforme supra relatado, a recorrente protocolou petição requerendo o cancelamento do despacho decisório combatido nos presentes autos. Para tanto, apresenta os seguintes argumentos: Os créditos em discussão foram auditados pelo fisco no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1, que teve como objeto a fiscalização dos diversos pedidos de ressarcimento e declarações de compensações apresentados pela requerente para a utilização dos saldos de créditos da COFINS, do 4º trimestre de 2006, 1º e 2º trimestres de 2008 e do 4º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011; e da contribuição ao PIS, do 1º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011. As glosas de créditos efetuadas pela fiscalização resultaram não apenas no indeferimento dos pedidos de ressarcimento e das declarações de compensações, mas, também, na apuração de insuficiências de recolhimentos das contribuições, que deram origem aos autos de infração controlados nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19515.723009/2012-62. Adianta-se que, nos processos administrativos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19151.723009/2012-69, as insuficiências de recolhimento das contribuições já foram julgadas, com a declaração, em caráter definitivo na esfera administrativa, da nulidade do trabalho de fiscalização. Assim, e tendo em vista que o indeferimento do direito creditório neste processo decorreu dos mesmos motivos e do mesmo trabalho de fiscalização que originaram as exigências debatidas nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. n. 19151.723009/2012-69, impende reconhecer, por coerência, a necessidade do cancelamento do r. despacho decisório neste caso. Veja-se. Em primeiro lugar, mencione-se o acórdão n. 3202-001.617, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, no processo n. 19515.720869/2012-44 (doc_comprobatorios0001). Em r. decisão, o c. órgão julgador examinou autos de infração lavrados pelo Fisco para a exigência da contribuição ao PIS, dos meses de janeiro a dezembro de 2008, e da COFINS, de outubro a dezembro de 2008, a partir das insuficiências de recolhimento das contribuições apuradas no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1. O cancelamento das exigências, no caso, decorreu da declaração da nulidade do trabalho fiscal, conforme a ementa reproduzida abaixo: Fl. 7214DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 “CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. Na forma do art. 3º, § 4o, da Lei nº 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre. As Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de “Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos”, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles contemporâneos à declaração. Também a EFDPIS/Cofins, constante do Anexo Único do Ato Declaratório Executivo COFIS nº 34/2010, prevê expressamente a possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (COFINS). Precedente do CARF. Tendo a DRF e a DRJ se recusado a apreciar o mérito dos créditos extemporâneos, devem ser anuladas ambas as decisões para evitar supressão de instância e permitir que seja proferido novo despacho decisório. Recurso voluntário provido em parte” No acórdão, redigido pelo relator ad hoc, o il. Senhor Charles Mayer de Castro Souza, subscrito pela unanimidade dos il. Conselheiros, a c. 2ª Turma Ordinária adotou o entendimento de que o aproveitamento extemporâneo dos créditos das contribuições não cumulativas não dependeria da prévia retificação da DACON e da DCTF. Assim, e entendendo que a correta apreciação da legitimidade das exigências fiscais dependeria da verificação da origem e da natureza dos créditos extemporâneos tomados pelo contribuinte – o que não foi fora feito pela DRF ou pela DRJ -, a c. Turma decidiu, corretamente, por anular as exigências fiscais. As demais questões discutidas no processo foram declaradas prejudicadas. Veja-se: “Em consequência do provimento do recurso voluntário nessa parte, entendo que se faz necessário anular o acórdão recorrido e o despacho decisório, na medida em que nem a DRF nem a DRJ apreciaram o mérito dos créditos extemporâneos da recorrente, por julgarem que seria vedado tal possibilidade. Caso julgássemos o mérito dos valores não apreciados pela DRF e pela DRJ, estaríamos suprimindo duas instâncias. Destaco, por fim, que fica prejudicada a análise das demais questões trazidas no recurso voluntário (a respeito das quais não emitimos nenhum juízo), por conta do acolhimento da tese quanto à possibilidade de desconto de créditos extemporâneos. É necessário, portanto, a emissão de novo despacho decisório, para que a DRF possa examinar – além dos créditos já examinados – os valores extemporâneos constantes do pedido de ressarcimento, dado que o CARF não pode realizar julgamento por partes. Por essa razão, REJEITO a preliminar e DOU PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO para, reconhecendo a possiblidade da apuração de créditos extemporâneos, anular o despacho decisório e o acórdão recorrido, determinando à DRF que apure – além dos créditos já examinados – a procedência ou não dos créditos extemporâneos, intimando a empresa para apresentar documentos, se necessário.” (grifos da requerente) Realmente, uma vez afastados os motivos jurídicos que deram o azo ao lançamento, e considerando a impossibilidade de que a Turma Julgadora inovasse nos seus fundamentos (art. 18, parágrafo 3º, do Decreto n. 70235), mostrava-se imperativa, dada a precariedade do trabalho fiscal, a declaração da nulidade do auto de infração. Destaque-se que a decisão do CARF foi ratificada pela 3ª Turma da CSRF, que negou provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, no acórdão n. 9303-004.550, de 7.12.2016. Houve, ainda, a oposição de embargos declaratórios pela Procuradoria da Fl. 7215DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Fazenda Nacional, os quais foram inadmitidos, em caráter definitivo, pelo il. Presidente da CSRF (Despacho n. 9303-S/N, de 15.2.2017 – doc_comprobatorios0002). O entendimento consubstanciado no acórdão n. 3202-001.617, de 19.3.2014, no processo n. 19515.720869/2012-44 foi reproduzido, por coerência, no acórdão n. 3301- 006.126, de 21.5.2019 (doc_comprobatorios0003), que reconheceu, no processo n. 19515.723009/2012-62, a nulidade do trabalho fiscal, para cancelar a exigência dos saldos devedores da COFINS dos meses de outubro e novembro de 2008, conforme a ementa abaixo: “CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. Na forma do art. 3º, § 4o, da Lei nº 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre. Tendo a Delegacia da Receita Federal de origem e a Delegacia da Receita Federal de Julgamento se recusado a apreciar o mérito dos créditos extemporâneos, devem ser anuladas ambas as decisões para evitar supressão de instância e permitir que seja proferido novo despacho decisório, devendo a Delegacia da Receita Federal de origem apurar, além dos créditos já examinados, a procedência ou não dos créditos extemporâneos, intimando a empresa para apresentar documentos, se necessário.” De fato, tendo as exigências debatidas em cada caso decorrido de um único trabalho fiscal, a declaração da nulidade do procedimento de fiscalização em um caso deve repercutir no outro, por um imperativo de coerência e segurança jurídica. Veja-se, do voto condutor do acórdão: “(...) d) verifica-se, portanto, que a decisão naqueles autos (PA 19515.720869/2012-44), foi o cancelamento do Despacho Decisório emitido pela unidade de origem e do Acórdão exarado pela DRJ, determinando-se a emissão de novo despacho decisório, em função de que, em nenhuma das instâncias foi analisada a questão dos créditos extemporâneos, sendo que, diante deste fato, a análise das outras questões trazidas no recurso voluntário nem foi efetuada; (...) f) assim, em razão de os elementos destes autos serem complementares aos dos constantes do s autos do processo administrativo de nº 19515.720869/201244, por se fulcrarem as autuações objeto dos dois processos administrativos nos mesmos fatos e motivações, é mandatório que, nos presentes autos, se consignem as mesmas razões e fundamentos de decidir, por absoluta vinculação dos autos aos mesmos fatos. 9. Desta forma, adoto, como razão de decidir, os mesmos fundamentos do voto condutor do Acórdão nº 3202-001.617, de lavra do Ilustre Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza (Redator ad hoc), exarado pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara desta Terceira Seção de Julgamento, no processo administrativo nº 19515.720869/2012- 44, onde se decidiu : (...). (grifos da requerente). O indeferimento do direito creditório neste processo, tendo decorrido das glosas fundamentadas no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1, também não pode prevalecer. Fl. 7216DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Como se já não bastasse a sua derivação do princípio da segurança jurídica, vale mencionar que a necessidade da manutenção de uma jurisprudência estável, íntegra e coerente foi positivado no art. 926, do CPC/15, com aplicação supletiva e subsidiária aos processos administrativos, na forma do art. 15, da mesma lei processual. Assim, e sendo certo que o indeferimento do direito creditório neste processo não pode conviver com o reconhecimento, no julgamento dos autos de infração conexos, da nulidade do trabalho fiscal, requer-se por coerência, o cancelamento do r. despacho decisório. Com a devida vênia, entendo que não assiste razão à recorrente. Conforme relatado pela recorrente, os processos administrativos em referência e os presentes autos tiveram origem no mesmo procedimento de fiscalização, sendo que, enquanto, no presente, foram glosados créditos apurados pela recorrente, resultando no indeferimento dos pedidos de ressarcimento e das declarações de compensações, naqueles, foram lavrados autos de infração, em decorrência das glosas e em razão da apuração de insuficiência de recolhimento das contribuições. Ao proferir o acórdão de nº 3202-001.617, no julgamento do PAF nº 19515.720869/2012-44, que trata de auto de infração de COFINS relativo aos períodos de apuração de 01/10/2006 a 31/12/2006 e 01/01/2008 a 31/12/2008, a 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento deste e. CARF adotou o entendimento de que o aproveitamento extemporâneo dos créditos das contribuições não-cumulativas não dependeria da prévia retificação da DACON e da DCTF, de modo que, para a correta apreciação da legitimidade das exigências fiscais, seria necessária a verificação da origem e da natureza dos créditos extemporâneos tomados pelo contribuinte, razão pela qual decidiu anular o acórdão recorrido e o despacho decisório, na medida em que nem a DRF nem a DRJ apreciaram o mérito dos créditos extemporâneos da recorrente, por julgarem que seria vedado tal possibilidade. Por sua vez, no presente processo, esta 1ª Turma Ordinária, da 4ª Câmara, da 3ª Seção deste e. CARF, na Resolução nº 3401-001.547, de 22 de outubro de 2018, também adotou o entendimento de que o aproveitamento extemporâneo dos créditos das contribuições não- cumulativas não dependeria da prévia retificação da DACON e da DCTF. Ocorre que, ao invés de determinar a anulação do despacho decisório e do acórdão recorrido, esta c. Turma decidiu converter o julgamento do recurso em diligência para que a unidade de origem analisasse a origem dos créditos extemporâneos, para que se pudesse aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação. Ato contínuo, a autoridade diligente apurou que “[n]o presente período de apuração não foram glosados créditos com a justificativa de extemporaneidade”. Diante disto, salvo melhor juízo, entendo que o fundamento adotado no julgamento do auto de infração supra mencionado – ainda que referente ao mesmo procedimento de fiscalização - não implica nulidade do despacho decisório combatido nos presentes autos, a uma porque, ao apreciar a mesma controvérsia, esta c. Turma determinou a baixa dos autos em diligência, para apurar a origem e natureza dos créditos apropriados extemporaneamente pelo contribuinte, o que supriria a nulidade aventada; a duas porque a autoridade diligente apurou que, no período objeto dos autos, não foram glosados créditos com a justificativa de extemporaneidade; e a três porque, ainda que subsistissem créditos extemporâneos objeto de glosa nos presentes autos, tais glosas deveriam ser revertidas em razão da adoção do Fl. 7217DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 entendimento de que o aproveitamento extemporâneo dos créditos das contribuições não- cumulativas não depende da prévia retificação da DACON e da DCTF, tendo como consequência o reconhecimento do direito creditório pleiteado e não a nulidade da decisão denegatória. DO RESULTADO DA DILIGÊNCIA E DOS REQUERIMENTOS DA RECORRENTE Conforme supra relatado, esta 1ª Turma Ordinária, da 4ª Câmara, da 3ª Seção, em outra composição, adotando os fundamentos exarados na Resolução nº 3301-000.808, decidiu converter o julgamento em diligência, para que a unidade de origem: “(i) manifeste-se sobre o documento novo (laudo da Escola Superior da Agricultura da USP); (ii) verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação culminaram em efetivas exportações, ou se foram apenas realizadas vendas no mercado interno; (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal e dos extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação; (iv) elabore relatório circunstanciado e conclusivo a respeito dos procedimentos realizados; e (v) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF, para julgamento”. Quanto ao item (i), a autoridade diligente se manifestou no sentido de que o laudo “[...] traz uma compilação de tabelas fornecidas pela própria contratante do laudo, atestando, genericamente, a essencialidade dos itens ali relacionados”, de modo que “[...] uma análise genérica, sem aprofundamento do cerne da questão, não traz nada de novo e, portanto, corrobora com o entendimento de que tal prova não é eficaz aos objetivos a que se destinava, apesar dos itens relacionados estarem de acordo ao atual conceito de insumos, a depender da destinação específica em que foi empregado”. No que se refere ao item (ii), a autoridade diligente informou que a própria recorrente se manifestou no sentido de que não houve venda a Empresa Comercial Exportadora no período, de modo que não houve o que verificar em atendimento ao referido quesito. Ainda, em relação ao item (iii), declarou que não houve apuração de créditos extemporâneos nos períodos analisados e, quanto aos créditos glosados sob o tópico “Data do documento anterior ao mês da apuração”, informou que “[t]odas as aquisições registradas a título de "02-Bens Utilizados como Insumos" e "03 – Serviços Utilizados como Insumos" que foram glosadas com a justificativa "Data do documento anterior ao mês da apuração (§ 40)" podem ser consideradas como sendo de insumos dentro do processo produtivo”. Após tomar ciência do relatório de diligência, a recorrente apresentou petição, requerendo o seguinte: (i) tendo em vista o não atendimento da resolução no que diz respeito à avaliação dos créditos extemporâneos, de rigor a determinação de nova diligência para que a fiscalização analise as glosas efetuadas com a justificativa de extemporaneidade; (ii) no que diz respeito à análise do laudo apresentado pela requerente, considerando a ausência de fundamentação e devida consideração pela fiscalização acerca do seu conteúdo, requer-se, também, a conversão em diligência para que, diante do PN COSIT n. 5/18 e entendimento fixado pelo STJ, seja analisado o laudo, bem como as glosas em face da requerente para reversão dos respectivos itens; Fl. 7218DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Quanto ao primeiro requerimento, com a devida vênia, discordo do entendimento de que não houve o atendimento da resolução pela autoridade diligente. Conforme expressamente disposto no Relatório de Diligência, a autoridade declarou que não houve apuração de créditos extemporâneos nos períodos analisados. Apesar da aparente contrariedade com a matéria controvertida nos autos, uma vez que um dos fundamentos da glosa foi justamente a extemporaneidade dos créditos pleiteados, entendo que não há necessidade de nova diligência, uma vez que o presente julgamento tratará tanto do direito ao aproveitamento de crédito extemporâneo, quanto da natureza dos itens glosados, de modo que a existência ou não de créditos extemporâneos no período poderá ser confirmada em sede de liquidação do julgamento, inexistindo prejuízo para o exame do mérito da demanda neste momento. Por fim, quanto ao segundo requerimento, é oportuno ressaltar que, na Resolução proposta por esta c. Turma, entendeu-se que, em razão do laudo técnico elaborado pela Escola Superior de Agricultura da USP ser um fato novo, seria prudente a manifestação da autoridade fiscal, em respeito ao contraditório. Portanto, por mais que, diante do entendimento fixado pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR e do PN COSIT nº 5/18, fosse pertinente uma nova análise, pela autoridade fiscal, dos itens glosados, não foi este o objeto da diligência, de modo que não vislumbro qualquer descumprimento da resolução pela autoridade diligente. De qualquer forma, sendo afastados os critérios adotados pela análise fiscal na origem e pelo v. acórdão recorrido, mais especificamente, aqueles veiculados pelas Instruções Normativas da RFB n° 247/2002e 404/2004, é certo que o conceito de insumo a ser adotado no presente julgamento será aquele fixado pelo STJ, demandando a análise da essencialidade e relevância do insumo ao desenvolvimento da atividade empresarial do contribuinte. Pelo exposto, voto por rejeitar o pedido de nova diligência. DO CRITÉRIO UTILIZADO PARA APURAÇÃO DO ÍNDICE DE RATEIO PROPORCIONAL RELATIVAMENTE ÀS RECEITAS DE EXPORTAÇÃO E DO MERCADO INTERNO Ao proferir o Despacho Decisório, a autoridade fiscal estabeleceu, com base no artigo 1º do Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 22, de 5 de Novembro de 2002, que o momento do embarque da mercadoria é o parâmetro a ser considerado para a apuração dos valores exportados a cada mês. Neste sentido, declarou que, para apuração dos índices de rateio, utilizou-se dos valores constantes no SISCOMEX (data do embarque), extraindo os dados pelo sistema DW- Aduaneiro. Com base no critério estabelecido, a autoridade fiscal realizou ajuste no percentual de rateio das receitas oriundas de exportação/mercado interno, o que culminou na glosa de parte do crédito pretendido pela empresa. Fl. 7219DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Ao apreciar a presente demanda, além de considerar que a recorrente teria postulado a apuração do índice de rateio proporcional com base na data de emissão da Nota Fiscal, o v. acórdão recorrido manteve o procedimento adotado pela autoridade fiscal, sob o fundamento de que “[...] exportação, por definição, é a saída do bem do território nacional. Nada mais coerente que totalizar as receitas mensais de exportação a partir dos dados vinculados às mercadorias embarcadas extraídos do Sistema de Comércio Exterior – SISCOMEX”. Ocorre que, conforme se verifica tanto da Manifestação de Inconformidade quanto do Recurso Voluntário, em nenhum momento, a recorrente pretendeu, para fins de apuração do índice de rateio, utilizar-se da data de emissão da Nota Fiscal. Na verdade, o que foi contestado pela recorrente – e deve ser aqui analisado – é a exigência de que tenha ocorrido o embarque da mercadoria ao exterior para que a receita auferida seja considerada como de exportação. Isto porque, ao considerar, para fins de apuração do índice de rateio, apenas as receitas vinculadas ao embarque de mercadorias registrado no SISCOMEX, a autoridade fiscal deixa de considerar como receitas de exportação as receitas decorrentes de exportação indireta (venda no mercado interno para trading, com fim específico de exportação). Neste sentido, a controvérsia foi bem sintetizada pela recorrente nos seguintes termos: A lide e o que tem que ser decidido nos presentes autos é: A receita decorrente de exportação indireta (venda no mercado interno para trading, com fim específico de exportação) deve ser contabilizada como receita de exportação para fins de cálculo do rateio proporcional dos créditos, ou apenas devem ser considerados os valores constantes do SISCOMEX? Com base nisto, esta c. Turma, adotando os fundamentos exarados na Resolução nº 3301-000.808, determinou a baixa dos autos em diligência, “[...] para que a autoridade fiscal verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação restaram caracterizadas ou se foram apenas realizadas no mercado interno”, estabelecendo que “[...] a autoridade fiscal deve investigar o valor da receita de exportação, decorrente também de exportação indireta (via trading), para que sejam computadas no rateio”. Diante disto, conforme supra relatado, a autoridade diligente confirmou que as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de exportação, culminaram em efetivas exportações. Neste cenário, entendo que assiste razão à recorrente. Inicialmente, é oportuno destacar que o Decreto-lei nº 1.248/72 estabelece tratamento tributário específico para as operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno, quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim específico de exportação, destacando, em seu artigo 1º, Parágrafo único, que “[c]onsideram-se destinadas ao fim específico de exportação as mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do produtor-vendedor para: a) embarque de exportação por conta e ordem da empresa comercial exportadora; b) depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa Fl. 7220DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 comercial exportadora, sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, nas condições estabelecidas em regulamento”. O dever de considerar as receitas decorrentes de tais operações como receitas de exportação, para fins de apuração do índice de rateio proporcional, é extraído de forma clara da interpretação do disposto no artigo 6º, §§ 1º, 3º e 4º, da Lei nº 10.833/03, abaixo transcrito: Art. 6 o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de: I - exportação de mercadorias para o exterior; II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. § 1 o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3 o , para fins de: I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno; II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 2 o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1 o poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 3 o O disposto nos §§ 1 o e 2º aplica-se somente aos créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto nos §§ 8 o e 9 o do art. 3 o . § 4 o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1º não beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de exportação. (Grifamos) Considerando que os dispositivos supra transcritos estabelecem que o direito ao aproveitamento de créditos em tais operações está restrito a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, devendo observar, ainda, o método de apropriação direta ou rateio proporcional, assim como, determinam que o direito de utilização dos referidos créditos não beneficia a empresa comercial exportadora, entendo que tais receitas são consideradas como receitas de exportação, devendo ser computadas para fins de apuração do índice de rateio proporcional. Neste sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: RATEIO PROPORCIONAL. AQUISIÇÕES COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A empresa que adquire bens com fim específico de exportação atua como uma intermediária, como uma comercial exportadora, sendo a remessa do produto ao exterior uma atividade que não é passível de tributação, nem mesmo de apuração de créditos de PIS e COFINS. A receita de exportação, nesta hipótese, é do fornecedor de quem se adquiriu a mercadoria com fim específico de exportação. Não se trata de receita de Fl. 7221DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 exportação de quem adquiriu o produto nesta modalidade de operação, não sendo possível compor as receitas totais de exportação para fins de cálculo dos créditos pelo método do rateio proporcional. (Processo nº 10183.720014/2007-81; Acórdão nº 3301-008.876; Relator Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior; sessão de 23/09/2020) (Grifamos) EXPORTAÇÃO. DIREITO AO CREDITAMENTO. CRITÉRIO DE RATEIO PROPORCIONAL. A utilização de créditos vinculados a produtos exportados se restringe aos casos de exportação direta para o exterior, de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas e de vendas a empresa comercial exportadora (ECE) com o fim específico de exportação, não alcançando as vendas a pessoas físicas, ainda que estas tenham como destinação final o mercado exterior, nem as aquisições com fim específico de exportação. (Processo nº 10183.720125/2008-78; Acórdão nº 9303-012.243; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 22/10/2021) (Grifamos) Por todo o exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de computar as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de exportação, como receitas de exportação, no cálculo do índice de rateio proporcional, revertendo as glosas na medida do novo índice apurado. DO MOMENTO DE APURAÇÃO DO CRÉDITO DE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO Ao analisar os créditos apropriados em decorrência da aquisição de bens e serviços utilizados como insumos, a autoridade fiscal estabeleceu que “[a] data da emissão da Nota Fiscal é o parâmetro correto para a apuração mensal dos créditos”, de modo que “[...] as notas fiscais constantes nas memórias de cálculo das apurações do PIS e da COFINS cujas emissões se deram fora do período da sua apuração foram glosadas”, entendimento este que foi mantido pela DRJ. Por sua vez, a recorrente defende que adotou o correto procedimento de apuração dos créditos, com o reconhecimento “[...] no ato da entrada, em seu estabelecimento, do insumo adquirido, quando efetivamente recebe a nota fiscal emitida pelo vendedor, pois é neste momento que há a efetiva tradição da coisa e, portanto, pode ser considerado o bem adquirido”. Assim como, apurando “[...] o crédito de eventuais serviços no momento em que recebeu do prestador a nota fiscal demonstrando a conclusão do trabalho”. Entendo que assiste razão à recorrente. No que se refere ao momento de apuração dos créditos decorrentes da aquisição de insumos, o §1º, inciso, I, do artigo 3º da Lei nº 10.833/03 dispõe que “[...] o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2 o desta Lei sobre o valor: I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês”. Desta forma, o critério eleito pelo legislador para apuração dos referidos créditos é o momento da aquisição dos insumos. Fl. 7222DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Neste sentido, os artigos 1.226 e 1.267 do Código Civil estabelecem, respectivamente, que “[o]s direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição” e que “[a] propriedade das coisas não se transfere pelos negócios jurídicos antes da tradição”. Assim, considerando que a transferência da propriedade se dá apenas com a tradição do bem, é a partir de tal momento que se verifica a sua efetiva aquisição pelo adquirente, tendo como contrapartida a possibilidade de apropriação dos referidos créditos. Por sua vez, os artigos 594 e 597 do Código Civil estabelecem, respectivamente, que “[t]oda a espécie de serviço ou trabalho lícito, material ou imaterial, pode ser contratada mediante retribuição” e que “[a] retribuição pagar-se-á depois de prestado o serviço [...]”, o que nos permite concluir que o serviço só se considera “adquirido” quando da conclusão da sua prestação, no caso de serviço em etapa única, ou na conclusão de cada estágio de execução, no caso de serviço prestado em várias etapas. Frise-se, por oportuno, que o artigo 3º da Lei nº 10.833/03 permite a apuração de créditos em relação a bens e serviços utilizados como insumos, o que realça a adoção do critério da tradição do bem e da conclusão do serviço prestado, uma vez que não há de se falar em utilização de um bem que ainda não foi recebido ou de um serviço que ainda não foi prestado. Apesar de tratar da apuração de receita pelo fornecedor, a Solução de Consulta Cosit nº 111/2014 reforça o entendimento ora adotado, como se verifica da ementa abaixo transcrita: ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins EMENTA: PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. REGIME DE COMPETÊNCIA. CANCELAMENTO DE NOTAS FISCAIS. NÃO REALIZAÇÃO DE RECEITAS. NÃO AUFERIMENTO DE RECEITA. VENDAS CANCELADAS. O fato gerador da Cofins no regime de apuração não cumulativa é o auferimento de receitas pelas pessoas jurídicas, o que ocorre quando as receitas são consideradas realizadas. A receita é considerada realizada e, portanto, passível de registro pela Contabilidade, quando produtos ou serviços produzidos ou prestados pela entidade são transferidos para outra entidade ou pessoa física com a anuência destas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especificado perante a entidade produtora. No que diz respeito à prestação de serviços, no regime de competência, a receita é considerada realizada e, portanto, auferida quando um serviço é prestado com a anuência do tomador e com o compromisso contratual deste de pagar o preço acertado, sendo irrelevante, nesse caso, a ocorrência de sua efetiva quitação. (...) DISPOSITIVOS LEGAIS: Instrução Normativa SRF nº404, de 2004, arts. 3ºe 4º, caput, e § 1º; Lei nº6.404, de 1976, art. 187, § 1º, “a” e “b”; Instrução Normativa SRF nº51, de 1978, item 4.1; Norma Brasileira de Contabilidade TG 30 - Receitas (com a redação dada pela Resolução CFC nº1.412, de 2, de outubro de 2012), item 21. (Grifamos) Neste sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CRÉDITOS NÃO CUMULATIVOS. INSUMOS. AQUISIÇÃO. MOMENTO A aquisição, a que se referem os incisos I e II do §1º dos artigos 3º das Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003, deve ser entendida como a tradição das coisas móveis, ou, no caso de serviços, o reconhecimento do estágio de execução (serviços em várias etapas) ou da conclusão, no caso de serviço de uma única etapa. Fl. 7223DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 (Processo nº 12585.720472/2011-07; Acórdão nº 3302-006.525; Redator Designado Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède; sessão de 30/01/2019) COFINS. MOMENTO DO CRÉDITO. TRADIÇÃO. Com a tradição/entrega da coisa a mercadoria é adquirida e, neste momento nasce o direito ao crédito das contribuições - e não com o pagamento complementar. (Processo nº 13971.005306/2009-63; Acórdão nº 3401-011.352; Relator Conselheiro Oswaldo Goncalves De Castro Neto; sessão de 24/11/2022) Cumpre ressaltar que, ainda que se admitisse o critério adotado pela fiscalização – emissão da nota fiscal - , não subsistiria a glosa dos créditos com base exclusivamente no fundamento de que as “emissões se deram fora do período da sua apuração”. Isto porque o §4º, do artigo 3º, da Lei nº 10.833/03 expressamente autoriza que “[o] crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Frise-se, ainda, que a autoridade diligente reconheceu que “[t]odas as aquisições registradas a título de "02-Bens Utilizados como Insumos" e "03 – Serviços Utilizados como Insumos" que foram glosadas com a justificativa "Data do documento anterior ao mês da apuração (§ 40)" podem ser consideradas como sendo de insumos dentro do processo produtivo”, de modo que devem ser revertidas integralmente as glosas realizadas com base no referido fundamento. Ainda, considerando o reconhecimento pela autoridade diligente da ocorrência de glosas de créditos referentes a “01 – Bens para Revenda” sob o mesmo fundamento (“Data do documento anterior ao mês da apuração”), igual sorte deve ser aplicada às referidas glosas, que devem ser revertidas nos termos da fundamentação exposta acima. Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico. Por pertinente, destaco que, apesar de discordar do voto quanto ao momento de apuração dos créditos, a C. Turma acompanhou a conclusão adotada, com base no artigo 3º, §4º, da Lei nº 10.833/03. DO APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS Neste tópico, o v. acórdão recorrido se manifestou no sentido de que “[...] a apuração extemporânea de créditos somente poderia ser admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os DACON, devendo prevalecer a glosa efetuada pela Fiscalização, com a conseqüente correção do DD”. Por sua vez, a recorrente defende que “[...] o crédito extemporâneo não se encontra condicionado a retificação do DACON para que haja seu aproveitamento, devendo tais créditos serem admitidos integralmente, impondo-se a reforma da decisão da DRJ também neste tocante”. Entendo que assiste razão à recorrente. Isto porque o §4º, do artigo 3º, da Lei nº 10.833/03 expressamente autoriza que “[o] crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”, sendo Fl. 7224DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 certo que o exercício de tal direito não pode ser inviabilizado em razão do descumprimento de deveres instrumentais e formais – no caso, a não retificação dos DACONs e das DCTFs. Em respeito ao comando legal, entende-se que não pode a autoridade fiscal negar o direito ao crédito por decorrência de vícios em deveres instrumentais e formais, quer sejam, DCTF, DACON/atual EFD Contribuições, caso se confira legitimidade aos créditos, mediante documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado e se mostra, para tanto, líquido e certo, bem como não foi utilizado em duplicidade, ainda que registrado fora de época. Não me parece razoável que, após a contribuinte demonstrar a apuração do crédito em período posterior, requerendo o seu aproveitamento extemporâneo, dentro do prazo decadencial, sem que haja dúvida sobre o direito alegado, este lhe seja negado sob a justificativa de não ter sido retificada previamente um dever de caráter declaratório, e não constitutivo. Não se desconhece que o presente tema ainda é bastante controvertido neste e. Conselho, mas a posição ora adotada encontra respaldo em diversos precedentes da 3ª Câmara Superior, dos quais cito, a título exemplificativo, os seguintes: REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. (Processo nº 13896.721356/2015-80; Acórdão nº 9303-012.977; Redatora Designada Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 15/03/2022) CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. Na forma do art. 3º, § 4o, da Lei nº 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre. As Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos”, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles contemporâneos à declaração. Também a EFD PIS/Cofins, constante do Anexo Único do Ato Declaratório Executivo COFIS nº 34/2010, prevê expressamente a possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (Cofins). (Processo nº 13884.902378/2012-35; Acórdão nº 9303-006.248; Relator Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza; sessão de 25/01/2018) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos apurados extemporaneamente, sem necessidade prévia de retificação das declarações e deveres instrumentais e formais - DCTF/DACON/ atual EFD Contribuições. Fl. 7225DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 DOS CRÉDITOS DECORRENTES DA AQUISIÇÃO DE INSUMOS E DA ATIVIDADE DESENVOLVIDA PELA RECORRENTE Conforme supra relatado, a análise fiscal e o v. acórdão recorrido adotaram o conceito restritivo de insumos veiculado pelas Instruções Normativas da RFB n° 247/2002 e 404/2004, no sentido de que só se consideram insumos aqueles itens “[...] que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”. No julgamento do REsp nº 1.221.170, em sede de Recurso Repetitivo, o Superior Tribunal de Justiça, além de reconhecer a ilegalidade da disciplina de creditamento prevista pelos referidos atos normativos, fixou o entendimento de que “[...] o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte”. Em breve síntese, a essencialidade consiste na imprescindibilidade do item do qual o produto ou serviço dependa, intrínseca ou fundamentalmente, de forma a configurar elemento estrutural e inseparável para o desenvolvimento da atividade econômica, ou, quando menos, que a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. É preciso que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante. Por sua vez, com base no critério da relevância, o item pode ser considerado como insumo quando, embora não indispensável ao processo produtivo ou à prestação do serviço, integre o seu processo produtivo, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. Destaque-se, por oportuno, que, as decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de Recurso Repetitivo, devem ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito deste e. Conselho, nos termos do §2º do artigo 62 do Regimento Interno do CARF, de modo que resta afastado o conceito de insumo adotado no Despacho Decisório e no v. acórdão recorrido, devendo ser observado aquele fixado pelo STJ. Ademais, considerando que a adoção do referido critério demanda a análise da essencialidade e relevância do insumo ao desenvolvimento da atividade empresarial do contribuinte, pertinente trazer considerações acerca da atividade exercida pela recorrente. Conforme consta dos autos, a recorrente é sociedade anônima que tem por objeto social a produção de celulose, papel, papelão e seus derivados, assim como, a administração e implementação de projetos florestais que visem a obtenção da matéria-prima utilizada por sua indústria, conforme se depreende do art. 4 o do Estatuto Social, in verbis: Artigo 4° - A Companhia tem por objeto: a) a indústria e o comércio, no atacado e no varejo de celulose, papel, papelão e quaisquer outros produtos derivados desses materiais, próprios ou de terceiros; b) comércio no atacado e no varejo, de produtos destinados ao uso gráfico em geral; c) a exploração de todas as atividades industriais e comerciais que se relacionarem direta ou indiretamente com seu objetivo social; (...) i) a Fl. 7226DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 administração e implementação de projetos de florestamento e reflorestamento, por conta própria ou de terceiros, incluindo o gerenciamento de todas as atividades agrícolas que viabilizem a produção, fornecimento e abastecimento de matéria- prima para indústria de celulose, papel, papelão e quaisquer outros produtos derivados desses materiais. (Grifamos) Neste sentido, o laudo da Escola Superior da Agricultura da USP enquadrou a atividade desenvolvida pela recorrente como atividade agroindustrial, destacando que “[a] cadeia produtiva da agroindústria em análise inicia-se com o levantamento das condições de clima e solo da região de plantio, a seleção de clones específicos para o local e qualidade pretendida da celulose, a produção de mudas seguidos da preparação do solo, do plantio de eucalipto, até a colheita da madeira e remessa da mesma para unidade fabril para que seja processada”. Por pertinente, transcrevo também a resposta do laudo ao quesito 2 (Quais as etapas essenciais à obtenção da pasta de celulose?), que bem descreve a atividade desenvolvida pela recorrente: Conforme já relatado na Questão 1, a produção agroindustrial de pasta celulose é uma atividade decorrente de: a) desde os estudos do Centro de Tecnologia da Fibria, onde são desenvolvidas as pesquisas de Biologia Molecular que envolve o conhecimento da sequência do DNA, no caso do eucalipto com objetivo de obter informações sobre os genes que controlam diversas funções essenciais, como resistência a doenças específicas, do mesmo modo a pragas, ou resistência a um dado ambiente rústico, ou a um dado agente químico ou hormonal, ou ainda relacionado a um aumento de produtividade e qualidade da fibra de celulose da planta. Trabalha também na pesquisa envolvendo possíveis transferências de características favoráveis a uma determinada espécie de eucalipto que porventura existam em outros organismos ou microrganismos, os chamados transgênicos (GMO); b) de pesquisas para obtenção de híbridos com características favoráveis à produção florestal conforme relatado em Laudo/Parecer Técnico, (Ciclo de Melhoramento visando seleção de Clones), página 17 a 22; c) de instalação e adequação de viveiros para atendimento da produção de mudas necessárias para cumprimento da programação anual de plantio, a partir de clones previamente selecionados, bem como viveiros de espera por questões de logística; d) do planejamento do abastecimento das unidades fabris, envolvendo e definindo as atividades silviculturais, como análise de solo, limpeza de terreno, enleiramento de resíduos florestais, abertura de estradas e aceiros, confecção de cercas, delimitação de áreas de preservação permanente, reserva legal, preparo, correção e adubação do solo, combate à formiga, plantio, irrigação, monitoramento das operações silviculturais, capinas químicas e/ou mecânicas, manutenções anuais (combate à formiga, limpeza de aceiros, manutenção de estradas), adubações complementares, monitoramento de pragas e doenças, combate a pragas e doenças, monitoramento e prevenção da ocorrência de incêndios florestais, manutenção preventiva e corretiva de equipamentos, máquinas e veículos florestais, fornecimento de combustível para frota própria e de terceiros por conta da Fibria no campo através de comboios, e) a colheita segue planejamento de produção da fábrica, que determina qual densidade e quando deve ser disponibilizada, segundo análise laboratorial dos plantios através de amostras de madeira retirada das árvores antes da colheita. A colheita pode ser manual ou mecanizada da madeira, quando mecanizada com máquinas específicas tais como harvesters que derrubam, descascam e cortam as árvores em toras e forwarders que baldeiam as toras para as beiras dos talhões formando as pilhas estratégicas aguardando transporte para fábrica; f) transporte de toras do campo, com caminhões carregados com máquinas específicas denominadas carregadeiras, que levam as toras para uma das alternativas modais: rodoviário - transporta direto para o pátio da fábrica, ferroviário em ramais próprios até o pátio da fábrica, ou marítimo, onde são efetuados os transbordos do caminhão para as barcaças e descarregadas no porto próximo da fábrica em caminhões que levam a Fl. 7227DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 madeira para o pátio; g) estocagem por 10 dias da madeira como estratégia para não haver interrupção de fornecimento de madeira para as fábricas da unidade de Aracruz; além disto, madeira em cavacos também são estocados com quantidade suficiente para produção de 2 dias, o que permite flexibilização das partes envolvidas na logística de abastecimento e consumo fabril; h) a determinação de onde e quando fazer o transporte da madeira do campo para o pátio é de responsabilidade do setor de logística da empresa, que controla em tempo real a localização e deslocamento de cada veículo e máquinas envolvidos no processo, conferindo a quantidade recebida através de pesagens e amostragem de densidade, definindo pilhas onde devem ser estocadas cada uma das viagens entregues, a logística ainda programa e monitora a manutenção preventiva e corretiva de todos os veículos e máquinas próprios e de terceiros; i) picagem e peaeiramento da madeira é realizada a partir do estoque estratégico de toras da fábrica, quando as toras são transportadas das pilhas para as mesas dos picadores. Os cavacos que não atingem as dimensões preconizadas são destinados para biomassa através de correias transportadoras e utilizadas para queima nas caldeiras de biomassa para geração de vapor e energia. Os cavacos selecionados são transportados por esteiras para silos; j) cozimento - os cavacos armazenados nos silos são conduzidos para os digestores onde são cozidos resultando em celulose e licor preto contendo os extrativos da madeira. Este licor é tratado para recuperação de insumos e o que sobra é destinada à queima também para geração de vapor e energia; k) branqueamento - a pasta de celulose resultante do cozimento necessita sofrer branqueamento, com a utilização de vários insumos, passando por várias torres, como citado no Laudo/Parecer Técnico, no item xxx Branqueamento, na página 114; l) folha de celulose - a pasta de celulose branqueada segue para uma superfície plana para absorção de água sob vácuo; em seguida passa por rolos que prensam e secam formando as folhas que seguem para as cortadeiras; m) no enfardamento as folhas empilhadas na etapa da cortadeira são prensadas para redução de volume, encapadas, amarradas com arame, marcadas com informações do lote e logotipo da empresa; n) os fardos são depositados nos armazéns a espera de expedição para o cliente. Com isso em vista, passamos a analisar as glosas combatidas no Recurso Voluntário. Equipamentos de proteção individual Em sua defesa, a recorrente sustenta que os equipamentos de proteção individual são absolutamente indispensáveis à sua atividade, por serem de uso obrigatório para evitar acidentes tanto na fase agrícola (corte da madeira, aplicação de agrotóxicos, etc.) quanto na fase fabril (laminação da celulose, preparo químico da pasta de celulose, etc.), de modo que seria devida a reversão das glosas discriminadas pelo despacho decisório em relação aos gastos incorridos com equipamentos de proteção individual. Entendo que assiste razão à recorrente. Os equipamentos de proteção individual se adequam ao conceito de insumo, por se tratarem de itens cujo uso é imposto por lei, sendo determinante para que o processo produtivo da empresa seja desenvolvido com a segurança necessária, tanto na fase florestal quanto na fase fabril. A obrigatoriedade e relevância dos equipamentos de proteção individual adquiridos pela recorrente e fornecidos aos funcionários que participam do seu processo produtivo também são destacadas pelo laudo colacionado aos autos: Fl. 7228DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Os trabalhadores rurais são treinados e fazem reciclagem de treinamento anual, sendo o uso de equipamentos de proteção individual (EPI) obrigatório e cedido pela empresa. As vestimentas que se utilizam para proteção são lavadas diariamente, e têm vida útil definida pelo fabricante quanto ao número de vezes que a roupa pode ser lavada, após o que é descartada. (fl. 35 do laudo) Para os funcionários próprios a empresa disponibiliza os EPIs necessários para a função exercida. As empresas prestadoras de serviço florestal tem que obrigatoriamente fornecer os EPIs adequados para cada função. Os valores (custos) destes equipamentos são ressarcidos pelo contrato de prestação de serviço. Os EPIs são variáveis de acordo com o trabalho executado. A seguir a lista dos equipamentos mais utilizados: protetor auricular, capacete, viseira, uniformes, vestimentas especiais para aplicação de produtos químicos, botas, repelentes, protetores solar, óculos de proteção, caneleira. (fl. 81 do laudo) Neste sentido, a Instrução Normativa nº 2121/2022, que consolida atualmente as normas sobre a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação e a administração das contribuições ao PIS e da COFINS, também reconhece os equipamentos de proteção individual como insumos, como se extrai do artigo 176, §1º, inciso XI, abaixo transcrito: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) IX - equipamentos de proteção individual (EPI); Na mesma linha, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI). POSSIBILIDADE. Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de equipamentos de proteção individual (EPI) essenciais para produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização. (Processo nº 10410.720523/2011-69; Acórdão nº 9303-014.081; Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan; sessão de 20/06/2023) COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. O conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002 e da Lei n.º 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.º 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Enquadram-se no conceito de insumos os equipamentos de proteção individual (EPI). Fl. 7229DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 (Processo nº 15868.720119/2015-64; Acórdão nº 9303-011.460; Relatora Conselheira Vanessa Marini Cecconello; sessão de 20/05/2021) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso, para o fim de reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes das aquisições de equipamentos de proteção individual. Insumos utilizados para análises químicas em laboratório Quanto aos insumos utilizados para análises químicas em laboratório, a recorrente destaca que tais itens participam da fase inaugural do seu processo produtivo, mais especificamente, no desenvolvimento em laboratório dos clones utilizados para produção de celulose, de modo que tais itens seriam indispensáveis ao desenvolvimento da sua atividade produtiva, sendo de rigor a reversão das glosas. Neste sentido, cita os seguintes trechos do laudo da Escola Superior da Agricultura da USP: Fica evidente então, que a produção florestal e industrial é uma atividade totalmente intrínseca e interdependente, ou sejam uma não existe se não existir a outra no presente caso, isto é, produção agroindustrial de celulose é uma atividade única que se inicia no laboratório de estudos e termina no consumidor final. (fl. 128 do laudo) (Grifamos) 4. Em que consistem as atividades do Centro de Tecnologia, laboratorial e de viveiro? Elas são essenciais ao processo produtivo da pasta de celulose? A produção agroindustrial de pasta celulose é uma atividade decorrente de: a) desde os estudos do Centro de Tecnologia da Fibria, onde são desenvolvidas as pesquisas de Biologia Molecular que envolve o conhecimento da sequência do DNA, no caso do eucalipto com objetivo de obter informações sobre os genes que controlam diversas funções essenciais, como resistência a doenças específicas, do mesmo modo a pragas, ou resistência a um dado ambiente rústico, ou a um dado agente químico ou hormonal, ou ainda relacionado a um aumento de produtividade e qualidade da fibra de celulose da planta. (...) A descrição acima demonstra a essencialidade das atividades de pesquisa, laboratoriais e produção de mudas em viveiros, de modo a garantir a qualidade e produtividade projetada pelo plantio dos clones desenvolvidos. (fl. 131 do laudo) (Grifamos) Entendo que assiste razão à recorrente. Conforme restou demonstrado, o processo produtivo da requerente é iniciado a partir de testes de laboratório para testagem da qualidade do eucalipto a ser plantado, sendo tais testes essenciais para a manutenção da qualidade das madeiras que serão utilizadas no processo produtivo de fabricação da celulose. Ademais, tais testes também são necessários para seleção dos clones que, por terem características específicas, permitem a obtenção de celulose cujas fibras atendam às exigências dos clientes, de modo que entendo restar devidamente demonstrado o enquadramento dos itens utilizados para análises químicas em laboratório à condição de insumo para desenvolvimento da atividade da recorrente. Fl. 7230DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Quanto ao direito à apropriação de créditos decorrentes de insumos utilizados para realização de testes de qualidade, merece transcrição o disposto no Parecer Normativo COSIT nº 5/18: [...] considerando sua essencialidade ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços, podem ser considerados insumos na legislação das contribuições os testes de qualidade aplicados sobre: a) matéria-prima ou produto intermediário; b) produto em elaboração; c) materiais fornecidos pelo prestador de serviços ao cliente, etc.. No mesmo sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CRÉDITO. DISPÊNDIOS COM MATERIAIS QUÍMICOS E DE LABORATÓRIOS. POSSIBILIDADE. São considerados como insumos essenciais e relevantes à atividade econômica da empresa os dispêndios com materiais químicos e de laboratórios. (Processo nº 16366.720525/2014-60; Acórdão nº 3201-008.591; Relator Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira; sessão de 27/05/2021) PIS/PASEP. CRÉDITO. INSUMOS. Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre (i) calços para alinhamento de equipamentos rotativos; (ii) Equipamento de proteção individual e óculos; (iii) insumos utilizados em análises químicas em laboratório; (iv) serviços com movimentação de materiais. (Processo nº 12585.720420/2011-22; Acórdão nº 9303-007.864; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 22/01/2019) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso, para o fim de reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes das aquisições de insumos utilizados para análises químicas em laboratório. Rádios comunicadores Em sua defesa, a recorrente sustenta que “[a] utilização de rádios comunicadores, bem como suas pilhas e baterias necessárias ao funcionamento afiguram-se indispensáveis à atividade desenvolvida pela Recorrente, tendo em vista a necessidade de coordenação do processo produtivo nas extensas áreas agrícolas, onde a comunicação somente é possível por meio dos referidos rádios”. Entendo que assiste razão à recorrente. Conforme consta dos autos, as operações florestais da recorrente são desenvolvidas em áreas de grande extensão de forma que a comunicação entre o escritório central e as frentes de trabalho deve se dar de forma constante a fim de prevenir invasões, furtos de madeira, incêndios e afins. Quanto à utilização e relevância dos rádios comunicadores no desenvolvimento da atividade da recorrente, merecem transcrição os seguintes trechos do laudo da Escola Superior da Agricultura da USP: Fl. 7231DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Como as operações florestais são em áreas de grande extensão, a comunicação via rádio é um importante meio de prevenção e combate a invasão, roubo de madeira, combate a incêndios e atendimento a emergências operacionais. Normalmente em todos os veículos da empresa são colocados rádios, inclusive nas máquinas, tanto do preparo do solo como das de colheita da floresta, que se comunicam entre si e com o escritório central da empresa e brigada de incêndio. (fl. 28 do laudo) A distância ante as fazendas e fábrica é muito grande, dificultando sobremaneira a comunicação entre o escritório central e as frentes de trabalho. Casos de emergência ou alterações operacionais precisam de comunicação imediata e, apesar da Fibria disponibilizar aparelhos celulares para os seus funcionários e os prestadores para os seus, o serviço telefônico muitas vezes não está disponível por falta de torres de retransmissão. Então, a Fibria mantém um sistema de comunicação via rádio. Todos os veículos da empresa e dos prestadores de serviço, todas as máquinas, escritórios móveis, oficinas móveis dispõem de rádio. As torres de observação de incêndio servem como retransmissoras via operador da torre que retransmite mensagens quando não é possível a comunicação direta entre os rádios, dependendo da posição que estejam no campo. (fl. 62 do laudo) Com base nisto, entendo que os gastos relacionados aos rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias, possuem relevância para o desenvolvimento da atividade da recorrente, integrando o seu processo produtivo, em razão das singularidades de sua cadeia produtiva. Neste sentido, cito o acórdão nº 3302-006.525, de 30.1.2019, que, analisando caso da própria recorrente, determinou a reversão das glosas sobre rádios comunicadores, e o acórdão nº 3201-006.213, que reconheceu o direito à apropriação de créditos sobre gastos com: “Material de Comunicação: rádios, bateria para rádio portátil, peças para radiocomunicação, antena;”. Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso, para o fim de reverter as glosas relativas aos gastos relacionados aos rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias. Partes e peças de reposição e serviços de manutenção Os créditos relativos às aquisições de partes e peças para reposição/manutenção foram glosados pela autoridade fiscal – e a glosa mantida pelo v. acórdão recorrido -, sob o fundamento de que “[...] não se tratam, obviamente, de bens e serviços aplicados ou utilizados diretamente no produto em fabricação”. Em sua defesa, a recorrente narra que diversas são as máquinas e equipamentos utilizados para a consecução do seu processo produtivo, tanto na fase florestal, de produção da madeira, quanto na fase industrial, de transformação da madeira em celulose. Enquanto na fase florestal as máquinas são utilizadas, especialmente, em funções associadas ao plantio e ao corte dos insumos florestais; na fase industrial, elas são empregadas no (i) cozimento, cuja finalidade é a extração da pasta de celulose; (ii) na depuração, lavagem e deslignificação da pasta de celulose; (iii) no branqueamento da celulose; (iv) em uma nova depuração da celulose; e, finalmente, (v) na secagem e no acondicionamento do produto final. Em geral, entre as principais máquinas cuja manutenção exige a aquisição de partes e peças de reposição, menciona as seguintes: empilhadeiras, guindastes, máquinas Fl. 7232DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 agrícolas e máquinas industriais (e.g., torres de massa, depuradores, caldeiras mesas formadoras, secadores, prensas e cortadeiras). Destaca que estas máquinas e equipamentos são utilizados para movimentar os insumos, como as toras de madeiras extraídas das florestas, para colocação dessas nos picadores, bem como para retirar das máquinas os rolos de celulose, que pesam toneladas. Sem isso é impossível realizar o seu processo produtivo. Neste cenário, a recorrente defende que os serviços de manutenção e as peças de reposição de máquinas e equipamentos são essenciais ao processo produtivo, na medida em que, sem elas, as máquinas e equipamentos (i) ou param de funcionar, dada a falta de manutenções periódicas preventivas, ou, (ii) não voltam a funcionar, caso necessitem de um reparo específico. Em suma: sem as partes e peças em questão, a requerente não poderia continuar a produção da celulose. Corroborando as alegações da recorrente, o laudo da Escola Superior da Agricultura da USP traz as seguintes considerações acerca da importância da manutenção da indústria para o correto andamento do processo produtivo: [...] Para que a indústria mantenha-se em funcionamento com altos índices de disponibilidade mecânica é necessário a disponibilização de estruturas de manutenção no ambiente fabril. [...] A Fibria tem cinco oficinas de manutenção distribuídas pelas áreas da fábrica e uma oficina central. A mão-de-obra é terceirizada com 200 mecânicos e 150 para instrumentação e parte elétrica. As instalações de infraestrutura, ferramental e tornos são de propriedade da Fibria. As peças de reposição são de responsabilidade da Fibria. A manutenção preventiva da fábrica é programada para ser realizada durante a parada geral durante 10 dias. [...] Na parada 80% da manutenção realizada é prevista e 20% é corretiva decorrente de problemas encontrados durante a parada. (...) A falta de manutenção preventiva e corretiva de equipamentos, máquinas, veículos, acarretará em prejuízos em operações silviculturais e fabril. Logo a relação de peças de reposição e contratos de manutenção com terceiros mostra a essencialidade da relação apresentada. Entendo que assiste razão à recorrente. Além de ter restado devidamente demonstrada a essencialidade das peças e partes de reposição e manutenção para o desenvolvimento do processo produtivo da recorrente, a Instrução Normativa RFB nº 2121/22 reconhece expressamente o caráter de insumo aos bens de reposição e serviços necessários ao funcionamento de máquinas e equipamentos utilizados no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, conforme se extrai do artigo 176, §1º, inciso VII, abaixo transcrito: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pelaLei nº 10.865, de 2004, art. 37; eLei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pelaLei nº 10.865, de 2004, art. 21). Fl. 7233DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano; Na mesma linha, assim também restou disposto no Parecer Normativo COSIT nº 5/18: [...] impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo). Neste sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. PEÇAS PARA REPOSIÇÃO. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES E EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. FRETE DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições na aquisição de materiais de reposição, na aquisição de combustíveis e lubrificantes, despesas com embalagens para transporte, higienização e produtos de limpeza utilizados na produção (produtos alimentícios) e fretes de insumos entre estabelecimentos, relativamente a insumos onerados pelas contribuições. (Processo nº 10925.002186/2009-18; Acórdão nº 9303-012.954; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 14/03/2022) (Grifamos) CRÉDITOS DE INSUMOS. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. SERVIÇOS E PEÇAS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. Os serviços e bens utilizados na manutenção de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não-cumulativos. (Processo nº 10925.002188/2009-07; Acórdão nº 9303-011.548; Relator Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes; sessão de 16/06/2021) REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo Fl. 7234DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte. No presente caso, a Contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam: a) Equipamentos de proteção individual b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos fabricados e/ou para embalagem de proteção d) Combustíveis e lubrificantes e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos (Processo nº 10925.902582/2012-34; Acórdão nº 9303-011.483; Relatora Conselheira Erika Costa Camargos Autran; sessão de 15/06/2021) (Grifamos) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso, para o fim de reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes de aquisições de partes e peças de reposição e serviços de manutenção. Custos na formação de florestas Conforme se extrai do Despacho Decisório, os créditos relativos aos custos na formação de florestas foram glosados, sob o fundamento de que “[...] as despesas com a constituição da floresta não podem ser utilizadas como base para cálculo de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins, na qualidade de insumos de seu produto final, já que o custo de constituição da floresta não é considerado custo de insumo à produção, mas custo de bem a ser incorporado ao ativo imobilizado”, entendimento este mantido pelo v. acórdão recorrido. Em sua defesa, a recorrente defende que a “[...] reserva florestal, mesmo estando contabilizada no ativo imobilizado, e, portanto, submetida à exaustão, não perde sua natureza de insumo”, ressaltando que “[...] a floresta não deixa de compor o custo da produção, já que sem ele, não existiria a celulose”. Neste sentido, destaca que “[...] para a produção da celulose se faz necessário inicialmente produzir a madeira através da formação de florestas, com todos os bens e serviços necessários para tanto”, de modo que “[t]odos os dispêndios com bens e serviços adquiridos para o plantio, silvicultura, corte, colheita, logística e transporte das toras de madeira possuem a natureza jurídica de insumo, visto que são indispensáveis à elaboração da pasta de celulose, que é o produto final da Recorrente destinado à venda”. Entendo que assiste razão à recorrente. Inicialmente, é pertinente ressaltar que, no presente caso, trata-se de empresa agroindustrial, em que se considera como parte integrante do processo produtivo tanto a fase florestal, de produção da madeira, quanto a fase industrial, de transformação da madeira em celulose, de modo que a essencialidade e relevância do insumo deve ser avaliada com base na integralidade da atividade desenvolvida pela recorrente. Quanto à apropriação de créditos em relação aos insumos para formação de florestas, por empresas que exploram a sua extração, o Parecer Normativo COSIT nº 5/18 bem demonstra a reversão do entendimento fazendário que embasou o despacho decisório e o v. acórdão recorrido, reconhecendo expressamente o direito da recorrente, nos seguintes termos: Fl. 7235DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 75. Considerando a falta de previsão legal para apuração de créditos das contribuições com base em encargos de exaustão e o conceito restritivo de insumo que adotava, a Secretaria da Receita Federal do Brasil sempre considerou que os bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao valor de determinado bem componente do ativo imobilizado da pessoa jurídica sujeito a exaustão não permitiriam a apuração de créditos: a) tanto na modalidade aquisição de insumos (pois tais dispêndios deveriam ser ativados para posterior realização, o que afastaria a aplicação desta modalidade de creditamento); b) quanto na modalidade realização de ativo imobilizado (por falta de previsão legal para creditamento em relação a encargos de exaustão). 76. Contudo, como salientado nas considerações gerais desta fundamentação, o conceito de insumos definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça não restringiu suas disposições a conceitos contábeis e reconheceu a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos como regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, ao passo que as demais modalidades de creditamento previstas somente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Dito de outro modo, se o dispêndio efetuado pela pessoa jurídica não se enquadra em nenhuma outra modalidade específica de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições, ele permitirá o creditamento caso se enquadre na definição de insumos e não haja qualquer vedação legal, independentemente das regras contábeis aplicáveis ao dispêndio. 77. Como decorrência imediata, conclui-se acerca da interseção entre insumos e ativo imobilizado que, em conformidade com regras contábeis ou tributárias, os bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica (por si mesmos ou por aglutinação ao valor de outro bem) permitem a apuração de créditos das contribuições nas seguintes modalidades, desde que cumpridos os demais requisitos: a) exclusivamente com base na modalidade estabelecida pelo inciso VI do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003 (aquisição, construção ou realização de ativo imobilizado), se tais bens estiverem sujeitos a depreciação; b) com base na modalidade estabelecida pelo inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003 (aquisição de insumo), se tais bens estiverem sujeitos a exaustão. 78. Exemplificando essa dicotomia: a) no caso de pessoa jurídica industrial, os dispêndios com serviço de manutenção de uma máquina produtiva da pessoa jurídica que enseja aumento de vida útil da máquina superior a 1 (um) ano (essa regra será detalhada adiante) não permitem a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos, pois tais gastos devem ser capitalizados no valor da máquina, que posteriormente sofrerá depreciação e os encargos respectivos permitirão a apuração de créditos na modalidade realização de ativo imobilizado (salvo aplicação de regra específica); b) no caso de pessoa jurídica que explora a extração de florestas, os dispêndios com a plantação de floresta sujeita a exaustão permitirão a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos e os encargos de exaustão não permitirão a apuração de qualquer crédito. (Grifamos) Diante disto, sendo reconhecido que o processo produtivo da recorrente compreende a fase florestal e que os insumos para formação de florestas geram direito a crédito, é de rigor a reversão da glosa de todos os custos que se apresentem essenciais e/ou relevantes para formação das florestas da recorrente. Neste sentido, devem ser reconhecidos créditos relativos aos custos relacionados a atividade de silvicultura, que compreende tanto o plantio quanto o controle de pragas e a Fl. 7236DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 manutenção das condições para que a floresta cresça sem influência de agentes externos, e que teve as suas etapas e a sua importância ao processo produtivo da recorrente bem descritas pelo laudo da Escola Superior da Agricultura da USP, conforme se extrai do seguinte excerto: 5. Em que consiste a atividade silvicultura? Qual a importância desta etapa na produção da celulose? A atividade de silvicultura consiste no planejamento do abastecimento das unidades fabris, envolvendo e definindo as análises do solo, limpezas de terreno, enleiramentos de resíduos florestais, aberturas de estradas e aceiros, confecções de cercas, delimitações de áreas de preservação permanente, reservas legal, preparos, correções e adubações do solo, combates à formigas, plantios, irrigações, monitoramento das operações silviculturais, capinas químicas e/ou mecânicas, manutenções anuais (combate à formiga, limpeza de aceiros, manutenção de estradas), adubações complementares, monitoramento de pragas e doenças, combate a pragas e doenças, monitoramentos e prevenções da ocorrência de incêndios florestais, manutenção preventivas e corretivas de equipamentos, máquinas e veículos florestais, fornecimentos de combustível para frota própria e de terceiros por conta da Fibria no campo através de comboios. A colheita segue planejamento de produção da fábrica, que determina qual densidade e quando deve ser disponibilizada, segundo a análise laboratorial dos plantios através de amostras de madeira retiradas das árvores antes das colheitas. As colheitas podem ser manuais ou mecanizadas; quando mecanizadas, com máquinas especificas tais como harvesters que derrubam, descascam e cortam as árvores em toras e forwarders que baldeiam as toras para as beiras dos talhões formando as pilhas estratégicas aguardando transporte para fábrica. Relembrando que produção de celulose é um processo típico e característico da natureza e que ainda não existe celulose sintética, torna-se patente a importância da atividade silvicultural para uma fábrica que se disponha a extrair a celulose e adequá- la ao mercado consumidor." Além dos bens e serviços silviculturais descritos no laudo, merecem o mesmo tratamento também, com base nos mesmos fundamentos, os serviços de topografia, brigada, conservação e manutenção de estradas, serviço de coleta de dados florestais, manutenção de cercas, biometria florestal, serviço florestal de colheita, adubos, fertilizantes, inseticidas, herbicidas, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviços de análise ambiental, controle de qualidade de madeiras, monitoramento e manutenção florestal, irrigação, terraplanagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura, colheita manual, colheita mecanizada, serviços de trator florestal, manutenção de equipamentos, serviços de proteção floresta, engenharia, consultoria, serviços de agrícola, serviços de transporte de madeira, serviços aplicados em máquinas e equipamentos florestais, e serviço de limpeza de área. Quanto à essencialidade da construção e manutenção de estradas para o processo produtivo da recorrente, merece transcrição trecho do laudo pericial colacionado aos autos: 4.21 Construção e manutenção de estradas e aceiros Para acesso às fazendas é necessária a construção de estradas, que servirão tanto no momento de implantação da floresta como para o transporte de sua produção e vistoria ou monitoramentos frequentes para verificação de existência de ataques de pragas e doenças e também no combate a incêndios. As estradas são definidas como primárias ou principais, secundárias ou ainda terciárias ou ramais. Fl. 7237DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Da mesma forma, também se mostra imprescindível, para a formação e extração das florestas, o uso de motosserra para o corte das toras de eucalipto, bem como a utilização de picadores (desgastadores de madeira), que cortam as toras para permitir o seu transporte até a unidade fabril. A mesma sorte é destinada aos sabres utilizados no manejo florestal, que constituem objetos cortantes (grandes facas) destinados à implantação e manutenção das áreas florestais, essenciais à manutenção dos nutrientes do solo, conforme atesta o laudo técnico: 5.58. Solos e Nutrição/Silvicultura e Manejo Florestal As recomendações técnicas para execução do manejo florestal, incluindo a implantação das florestas de eucalipto, sua manutenção e manejo dos remanescentes florestais, passam pelo manejo do solo e nutrição. Pesquisas realizadas na empresa chegaram ao sistema de cultivo mínimo no preparo do solo. No que se refere à extração das florestas, também são essenciais os insumos utilizados no corte, manutenção e movimentação dos cavacos (pequenos pedaços de madeira), uma vez que são utilizados exatamente para reduzir a tora de eucalipto ao tamanho de um cavaco, o que é indispensável para que a madeira seja cozida e transformada em celulose, conforme bem descrito no laudo colacionado aos autos: Resumidamente, o processo industrial para a extração da celulose é o cozimento da madeira para extração da mesma. A madeira para ser utilizada na indústria deve ser transformada em cavacos, o que é feito passando a madeira em toras nos picadores. [...] A transformação da madeira em cavacos permite uma melhor penetração dos produtos químicos na madeira para extração de componentes como lingina, e liberando a celulose durante o cozimento. Neste sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE. Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de insumos conforme decisão do STJ no REsp nº 1.221.170/PR, podem gerar créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e sujeitos à exaustão, observadas as demais restrições previstas na legislação. (Processo nº 13502.900420/2011-40; Acórdão nº 3402-010.524; Relator Conselheiro Carlos Frederico Schwochow De Miranda; sessão de 27/06/2023) PIS/PASEP. CRÉDITO. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE INTEGRANTE DO PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS. Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre: (i) os dispêndios com bens e serviços contratados a terceiros para o plantio clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da madeira, não caracterizados como despesas relacionadas com bens do ativo permanente e que possuem classificação jurídica e contábil como custos de produção, entre eles, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, Fl. 7238DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 terraplenagem; (ii) aluguéis de guindaste operado para manejo de insumos; (iii) transporte de madeira entre a floresta e a fábrica; (iv) lubrificantes, consumidos nos equipamentos, mesmo durante a etapa agrícola; (v) gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde que não se configurem em itens imobilizados e (vi) combustíveis empregados no processo produtivo. (Processo nº 10235.720206/2009-04; Acórdão nº 3401-009.412; Relator Conselheiro Oswaldo Goncalves De Castro Neto; sessão de 28/07/2021) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso, para o fim de reverter as glosas relativas aos créditos relacionados a corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviço de manutenção/construção de estrada e pontes, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere). Fretes Conforme se extrai do Despacho Decisório, os créditos decorrentes de fretes relativos a armazenagem/transporte de papel e logística foram glosados, sob o fundamento de que “[...] quaisquer serviços de transporte não relacionados à entrega de mercadoria diretamente aos clientes não podem ser considerados como sendo insumo”. No mesmo sentido, o v. acórdão recorrido manteve a glosa, nos seguintes termos: Como antes assentado, todos os desembolsos empregados na implantação, manutenção e exploração florestal não são considerados insumos para fins de geração de créditos de COFINS não-cumulativos. Dessa forma, os fretes suportados na aquisição dos bens utilizados nessas atividades também não são geradores de créditos não-cumulativos. Melhor, ainda que os fretes suportados nas operações de compra de produtos destinados à chamada Operação Florestal se incluam entre os custos de produção, por se vincularem a aquisições de bens não classificados como insumos nos termos da legislação já mencionada neste voto, não dão direito a apuração de créditos na sistemática não-cumulativa. A legislação expressamente permite o creditamento de valores relativos a despesas com frete de mercadorias em três hipóteses. A primeira, estabelecida no inciso I do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, refere ao caso de bens adquiridos para revenda, onde o frete referente à aquisição de mercadoria pode ser somado ao custo da mercadoria. A segunda é a de se entender a despesa com frete como um bem ou serviço utilizado como insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003). A terceira é a do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, que se refere ao frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Para valerem os créditos, todos estes custos devem, necessariamente, ser suportados pela contribuinte e ser prestados por pessoas jurídicas, com exceção dos créditos presumidos a que se refere o § 19 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, relativo à sub- contratação de pessoa física autônoma por parte das empresas de transporte rodoviário de cargas. Contudo, o frete glosado pelo Fisco não trata de serviço utilizado como insumo na prestação de serviços de transportes ou mesmo no transporte de produtos vendidos. Fl. 7239DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Trata-se, sim, de frete utilizado para o transporte entre estabelecimentos da própria empresa, em alguns casos também relacionados ao transporte de bens que compõe o ativo imobilizado, transporte este de caráter meramente estratégico para as operações da empresa. Assim, independentemente do frete ser prestado por pessoas jurídicas, e não obstante a importância operacional do serviço no processo de logística de distribuição da empresa, fato é que não há previsão legal que dê suporte ao entendimento de que esta operação gere créditos no regime da não-cumulatividade”. Em seu Recurso Voluntário, a recorrente defende o direito ao creditamento em relação aos (i) fretes pagos na aquisição de matéria-prima, sob o fundamento de que se trata de insumo que faz parte da produção, que se inicia com a aquisição de matérias-primas; (ii) frete entre estabelecimentos do próprio contribuinte de produtos em elaboração e produtos acabados, por serem indispensáveis e constituírem custo de produção; e (iii) fretes pagos na aquisição dos bens que compõe o ativo imobilizado (florestas), visto que a atividade florestal é parte integrante do processo produtivo da recorrente e tais valores compõe o custo de produção. Apesar da glosa aparentemente ter sido realizada apenas sobre os fretes relativos aos itens (ii) e (iii), iremos analisar integralmente a pretensão recursal da recorrente, devendo a existência de eventual glosa sobre o frete de aquisição de matéria-prima ser verificada em sede de liquidação do julgamento. Quanto ao item (i), no que se refere ao enquadramento do frete de aquisição de matéria-prima na condição de serviço utilizado como insumo, parece-me inexistir controvérsia quanto ao frete ser um serviço, ou seja, uma obrigação de fazer. E, em relação a ser considerado um insumo, entendo ser de fácil percepção o caráter essencial daquele para o desenvolvimento da atividade econômica em análise, uma vez que, sem o transporte da matéria-prima componentes até a unidade onde serão formadas as florestas (etapa florestal) ou transformados em um novo produto (etapa industrial), a fabricação do produto é inviabilizada. Assim, sendo considerado um serviço utilizado como insumo, o frete relativo à aquisição de matéria-prima se enquadra no disposto no artigo 3º, inciso II, da Lei nº 10.833/03 e, por conseguinte, gera o direito ao desconto de crédito relativo ao custo arcado pelo contribuinte. No que se refere ao item (ii), quanto ao frete para transferência de produtos não acabados durante o processo produtivo, parece-me tranquilo que o referido direito ao creditamento está assegurado pelo artigo 3º, inciso II, da Lei nº 10.833/03, visto se tratar de serviço utilizado como insumo na fabricação de produto destinado à venda. Neste sentido, merece transcrição trecho do laudo colacionado aos autos que trata dos fretes relacionados à logística e transporte de madeira (que pode se encaixar tanto no item i quanto no item ii): Logística e transporte de madeira A logística é responsável pelo abastecimento de madeira na unidade fabril. Informações de disponibilidade de madeira em cada área, condições de tráfego nas fazendas, madeira para transporte em períodos secos e períodos com chuva, densidade da madeira disponível e demanda da fábrica são fatores que definem como, onde, quando a madeira colhida será transportada. Um dos itens mais significativos do custo posto fábrica da madeira é o transporte. Diferentes modais podem e devem ser utilizados, visando redução máxima de custos com garantia de abastecimento do empreendimento. As composições rodoviárias são definidas em função da qualidade Fl. 7240DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 das estradas e permissões para uso concedidas pelos órgãos governamentais do setor, se a madeira será transportada para pátios intermediários ou para transbordo em balsas ou diretamente para a fábrica". Por outro lado, o creditamento relativo ao frete de produtos acabados entre estabelecimentos ainda é objeto de grande controvérsia na jurisprudência deste e. Tribunal. Filio-me ao entendimento de que deve ser reconhecido o direito ao creditamento sobre o frete de produtos acabados entre estabelecimentos, tanto por se tratar de serviço essencial para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, quanto por ser compreendido como frete para a venda, passível de desconto de crédito da contribuição, nos termos do artigo 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03, abaixo transcrito: Art. 3 o Do valor apurado na forma do art. 2 o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (Grifamos) A venda de per si para ser efetuada envolve vários eventos. Por isso, a norma traz o termo “operação” de venda, e não frete de venda. Inclui, portanto, nesse dispositivo os serviços intermediários necessários para efetivação da venda, entre os quais o frete ora em discussão. Neste sentido, cito o seguintes precedentes deste e. CARF: PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte. PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Conquanto a observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na operação de venda. (Processo nº 13971.908776/2011-03; Acórdão nº 9303-008.060; Relator Conselheiro Andrada Marcio Canuto Natal; sessão de 20/02/2019) INSUMOS. FRETES PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. Os valores decorrentes da contratação de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa geram direito aos créditos das contribuições para o PIS e para a COFINS na sistemática não-cumulativa, pois são essenciais ao processo produtivo da Recorrente e se constituem em despesas na operação de vendas. O direito ao crédito encontra amparo, ainda, no art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03 e art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.637/02, que contemplam a expressão "frete na operação de venda". Fl. 7241DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 (Processo nº 11080.002376/2009-79; Acórdão nº 9303-007.092; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Possas; sessão de 11/07/2018) Por fim, quanto ao item (iii), reitero o entendimento já exposto no presente voto de que, no presente caso, trata-se de empresa agroindustrial, em que se considera como parte integrante do processo produtivo tanto a fase florestal, de produção da floresta/madeira, quanto a fase industrial, de transformação da madeira em celulose, de modo que a essencialidade e relevância do insumo deve ser avaliada com base na integralidade da atividade desenvolvida pela recorrente. Assim, considerando a reversão da glosa relativa aos custos na implantação, manutenção e exploração florestal, por se enquadrarem ao conceito de insumos para desenvolvimento da atividade da recorrente, igual sorte deve ser aplicada aos fretes na aquisição de bens utilizados em tais atividades, devendo, por conseguinte, serem revertidas as glosas relacionadas aos fretes na aquisição de insumos relativos à atividade florestal. Neste sentido, ressalto que o artigo 176, §1º, inciso V, da Instrução Normativa RFB nº 2121/22, expressamente estabelece que “[c]onsideram-se insumos, inclusive: [...] bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que resulte em: a) insumo utilizado no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; ou b) bem destinado à venda ou em serviço prestado a terceiros”. Diante disto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas aos fretes pagos na aquisição de matéria-prima, fretes entre estabelecimentos do próprio contribuinte de produtos em elaboração e produtos acabados, e fretes pagos na aquisição dos bens que compõe o ativo imobilizado (florestas). Combustíveis e lubrificantes Partindo da premissa que o processo produtivo da recorrente estava restrito à fabricação de celulose, o Despacho Decisório estabeleceu que “[...] para as despesas com combustíveis gerarem crédito da Contribuição para o PIS e da Cofins, no caso ora em análise, é necessário que o combustível seja considerado insumo no processo de fabricação do produto destinado à venda pela empresa; ou, em outras palavras, seja empregado em máquinas e equipamentos utilizados diretamente na produção da celulose industrializada e vendida pela contribuinte”. Diante disto, a autoridade fiscal concluiu que: [...] os combustíveis utilizados para o transporte e manejo dos insumos não podem ser considerados para fins de creditamento. Com o intuito de diferenciar os tipos de combustíveis utilizados como insumo, o contribuinte foi intimado a apresentar documentos que pudessem alocar os diversos combustíveis na cadeia produtiva. Foram apresentados laudos técnicos detalhados, devidamente assinados por engenheiros e contadores da empresa, descrevendo os vários tipos de combustíveis e suas utilizações. Seguindo a interpretação dada pela COSIT acerca do termo, entre outros, não foram considerados como insumo: GLP utilizado em empilhadeiras, gasolina utilizado no transporte de pessoal, Óleo diesel, Óleo biodiesel e GLP granel. Em seu Recurso Voluntário, a recorrente pleiteia a reversão das glosas, sustentando que “[...] a utilização do óleo diesel como combustível é essencial para a Fl. 7242DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 concretização do processo produtivo, mostrando-se imprescindível para a efetivação do plantio, colheita e transporte da madeira (única fonte da celulose produzida), não resta dúvida de que tal bem deve ser classificado como insumo”. Ademais, ressalta que “[...] todo o combustível glosado é fornecido pela Fibria, e sua utilização e aquisição foi atestada pelos laudos técnicos reconhecidos pela própria fiscalização, não havendo nos autos qualquer dúvida acerca da aplicação e aquisição de tais materiais elencados na planilha de glosa, tais como Gás GLP Industrial, Óleo lubrificante Tribotec, e óleo diesel, os quais foram adquiridos em sua grande maioria da fornecedora Petrobrás Distribuidora S/A, conforme atesta a própria planilha de glosa”. Entendo que assiste razão à recorrente. Inicialmente, cumpre destacar que o direito à apropriação de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS em relação a combustíveis e lubrificantes utilizados como insumo no processo produtivo da empresa é expressamente assegurado pelo artigo 3º, inciso II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, abaixo reproduzido: Art. 3 o Do valor apurado na forma do art. 2 o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2 o da Lei n o 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Grifamos) Indo adiante, a Instrução Normativa RFB nº 2121/22 dispõe que consideram-se insumos, inclusive, combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, ex vi: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços; (Grifamos) Considerando o caráter complexo e extenso do processo produtivo da recorrente, merece destaque também o entendimento exposto no Parecer Normativo COSIT nº 5/18, no sentido de que são considerados como insumo, inclusive, os combustíveis e lubrificantes Fl. 7243DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 utilizados para produção de insumos do insumo efetivamente utilizado na produção do bem ou serviço finais disponibilizados pela pessoa jurídica (insumo do insumo): [...] deve-se reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens ou de prestação de serviços, inclusive pela produção de insumos do insumo efetivamente utilizado na produção do bem ou serviço finais disponibilizados pela pessoa jurídica (insumo do insumo). Neste cenário, o laudo da Escola Superior da Agricultura da USP bem descreve a utilização dos combustíveis em máquinas e veículos próprios e de terceiros, como insumos no processo produtivo da recorrente: 5.65 Insumos Adubos, mudas para plantio e replantio, corretivo de solo, herbicidas, fungicidas, iscas formicidas, gel; Combustível utilizados nas máquinas e equipamentos de terceiros; Combustível utilizados por terceiros no transporte de pessoal e transporte de equipamentos, máquinas e mudas para plantio; (...) 6.6. Terceirização Quase todas as atividades de manejo da Fibria são terceirizadas por empresas prestadoras de serviços florestais. Os equipamentos em princípio são da empresa terceirizada e os insumos são providenciados pela Fibria. Diesel consumido pelas máquinas e veículos é fornecido pela Fibria. Exemplo de atividades e equipamentos/máquinas e veículo que utilizam o diesel como combustível: Equipamento Função Harvester Derrubada, desgalhamento, traçamento Forwarder Baleio e empilhamento da madeira em toras Tratores agrícolas Subsolagem, adubação, aplicação de herbicidas, irrigação, plantio, calagem, etc. Caminhões Transporte de madeira, insumos, mudas, diesel para abastecimento de equipamentos no campo, óleos lubrificantes e hidráulicos, peças de reposição, oficinas e escritórios móveis, materiais de consumo no campo, como EPIs, água, banheiros químicos, etc. Vans/ônibus Transporte de funcionários, refeições Caminhonetes Transporte de gestores e auxiliares das diversas funções indispensáveis para a produção florestal e controles/monitoramentos Carregadeiras Carregamento e descarregamento de madeira em caminhões, trens e barcaças, e transbordos e ajustes de carga. Fl. 7244DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Por bem ilustrar, cumpre colacionar também fotos de algumas das máquinas supra mencionadas, que reforçam a sua utilização no processo produtivo da recorrente: Em sentido favorável à pretensão da recorrente, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: CRÉDITO. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE INTEGRANTE DO PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS. Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre: (i) os dispêndios com bens e serviços contratados a terceiros para o plantio clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da madeira, não caracterizados como despesas relacionadas com bens do ativo permanente e que possuem classificação jurídica e contábil como custos de produção, entre eles, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem; (ii) aluguéis de guindaste operado para manejo de insumos; (iii) transporte de madeira entre a floresta e a fábrica; (iv) lubrificantes, consumidos nos equipamentos, mesmo durante a etapa agrícola; (v) gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde que não se configurem em itens imobilizados e (vi) combustíveis empregados no processo produtivo. Fl. 7245DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 (Processo nº 12585.720420/2011-22; Acórdão nº 9303-007.864; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 22/01/2019) PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM COMBUSTÍVEIS/LUBRIFICANTES. POSSIBILIDADE. De acordo com artigo 3º da Lei nº 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art. 3º, da Lei nº 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária, portanto, capaz de gerar créditos de COFINS, in caso, capaz de gerar crédito da PIS e COFINS referente a despesas incorridas com combustíveis e lubrificantes utilizados no transporte de matéria-prima. (Processo nº 11516.000580/2009-98; Acórdão nº 9303-013.199; Relatora Conselheira Erika Costa Camargos Autran; sessão de 13/04/2022) (Grifamos) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas aos combustíveis e lubrificantes utilizados no processo produtivo da recorrente, tanto na etapa florestal quanto industrial. Embalagens para transporte Com base no fundamento de que “[...] a embalagem para transporte não pode ser considerada insumo, visto que o transporte do produto não constitui etapa do processo de produção”, a autoridade fiscal glosou os créditos apropriados relativos a “[c]orreias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete) e caixas de papelão”, entendimento este que foi mantido pelo v. acórdão recorrido. Em sua defesa, a recorrente pleiteia a reversão da glosa, sustentando que os referidos itens integram o seu processo produtivo, sendo utilizados para efetivar o transporte e acondicionamento das folhas de celulose produzidas, de modo que “[...] embora as referidas embalagens não integrem o produto final, as mesmas configuram custos imprescindíveis à individualização e transporte do produto em processamento, razão pela qual se enquadram perfeitamente ao conceito de insumo firmado pelo CARF”. Neste sentido, destaca que “[...] as correias, estrados de madeira e arames são os únicos meios possíveis de acondicionar as folhas de celulose e ergue-las no transporte mecanizado, seja ele naval, por trem ou caminhão”, assim como, “[s]em os pallets e as caixas de papelão não seria possível acondicionar e transportar com segurança a folha de celulose produzida, mostrando-se então dispêndio absolutamente necessário para que o ciclo produtivo da Recorrente se concretize”. Entendo que assiste razão à recorrente. Além da fundamentação exposta pela recorrente, verifica-se que a efetiva utilização e importância dos itens objeto da glosa foram devidamente descritas nos itens 7.22 (Enfardamento propriamente dito), 7.23 (Armazém) e 8 (Logística da expedição de celulose), do laudo técnico colacionado aos autos, restando demonstrada a essencialidade das correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames, para o fim de deixar o produto Fl. 7246DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 em condições de ser transportado, estocado e ter sua integridade garantida desde a etapa final do processo de industrialização até a sua entrega definitiva. Neste sentido, cito os seguintes precedentes deste e. CARF: EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. As despesas incorridas com materiais de embalagens para proteção e conservação da integridade de produto alimentícios durante o transporte enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, ensejando o direito à tomada do crédito das contribuições sociais não cumulativas. (Processo nº 13433.900095/2014-29; Acórdão nº 9303-014.051; Relatora Conselheira Liziane Angelotti Meira; sessão de 13/04/2023) CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições. (Processo nº 13502.900946/2010-49; Acórdão nº 9303-013.707; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 15/12/2022) CUSTOS/DESPESAS. AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS PROCESSADO-INDUSTRIALIZADOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com embalagens para transporte dos produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2º do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas. (Processo nº 10880.723861/2013-88; Acórdão nº 9303-011.735; Relator Conselheiro Luiz Eduardo De Oliveira Santos; sessão de 17/08/2021) Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas aos materiais de embalagem para transporte, mais especificamente, correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames. Despesas de locação de veículos e transporte de supervisores Com base no entendimento de que os gastos com passagem e hospedagem de empregados e funcionários não são considerados insumos na prestação de serviços, assim como, as despesas de aluguéis de veículos para transporte de empregados e funcionários não dão direito ao crédito das contribuições ao PIS e da COFINS por falta de previsão legal, a autoridade fiscal proferiu o Despacho Decisório, em que, “[...] entre outros, não foram considerados como insumos: serviço com pagamento de estadia e translado, locação de veículos e despesas de transporte de supervisores”, entendimento este mantido pelo v. acórdão recorrido. Fl. 7247DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Em seu Recurso Voluntário, a recorrente pleiteia a reversão das glosas, sustentando que o transporte de pessoas é indispensável ao cumprimento do seu objeto social e que “[...] se fosse possível colocar uma "esteira" da floresta até a fábrica, certamente que isso seria feito. Porém, como isso é impossível, são utilizados veículos que nessa hipótese enquadram-se perfeitamente no conceito do inciso IV, do artigo 3o, da Lei n° 10.833/03”. Neste sentido, destaca que “[...] muito embora a locação de veículos esteja também compreendida na hipótese de crédito do frete, o CARF já firmou seu posicionamento para conferir o direito ao crédito com fulcro no art. 3 o , inciso IV, enquadrando o veículo como outra máquina qualquer necessária a efetivação do processo produtivo. Ademais, sem o transporte dos supervisores até a área do campo seria impossível o desenvolvimento da atividade da Recorrente”. Entendo que assiste razão parcial à recorrente. Quanto à locação de veículos, destaca-se que o artigo 3º, inciso IV, da Lei nº 10.833/03 expressamente assegura o direito à apropriação de créditos relativos a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa” (Grifamos). Desta forma, verifica-se que, ao contrário do disposto no inciso II do referido artigo, o legislador não exigiu a utilização das máquinas alugadas na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, trazendo requisito mais amplo, quer seja, a utilização nas atividades da empresa. Neste sentido, cito o seguinte precedente deste e. CARF: DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS, EQUIPAMENTOS E VEÍCULOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Se o disposto no art. 3º, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de créditos de PIS/COFINS apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização de créditos somente aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo. Concede-se o crédito na locação de veículos utilizados na movimentação de bens relacionados à atividades produtivas da pessoa jurídica. (Processo nº 11080.728545/2017-12; Acórdão nº 3201-004.269; Relator Conselheiro Leonardo Correia Lima Macedo; sessão de 27/09/2018) Diante disto, considerando ter restado incontroversa a utilização dos veículos locados para transporte de empregados e funcionários entre a área florestal e fabril da empresa, voto por reverter as glosas relativas à locação de veículos. Por outro lado, quanto aos serviços com pagamento de estadia e translado, e despesas de transporte de supervisores, entendo que a recorrente não logrou êxito em comprovar a essencialidade e relevância de tais dispêndios no desenvolvimento do seu processo produtivo, de modo que devem ser mantida as referidas glosas. Neste sentido, é mister observar que, quando há o indeferimento do direito creditório e o contribuinte apresenta manifestação de inconformidade, passam a valer as regras do processo administrativo fiscal previstas no Decreto nº 70.235/72, cabendo ao contribuinte o Fl. 7248DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 ônus de instruir os autos com documentos hábeis e idôneos que comprovem a liquidez e certeza do crédito pleiteado. Tal conclusão se extrai do previsto no § 11 do art. 74, da Lei nº 9.430/96, abaixo transcrito: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) [...] § 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9 o e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto n o 70.235, de 6 de março de 1972, e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei n o 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação.(Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003) (Grifamos) Do disposto nos artigos 15 e 16, do Decreto nº 70.235/72: Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Art. 16. A impugnação mencionará: (...) III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; (...) § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (...) (Grifamos) E do disposto no artigo 170 do Código Tributário Nacional: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (Grifamos) Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas à locação de veículos. Despesas com materiais de construção civil Com base no entendimento de que “[...] o legislador deu tratamento diverso aos insumos comparado com as edificações e benfeitorias em imóveis, especificando, para este último, o modo do seu creditamento através de encargos de depreciação”, a autoridade fiscal proferiu o Despacho Decisório, em que “[...] não foram considerados como insumos uma vez que são incorporados ao ativo imobilizado - edificações: tijolo comum, tintas para utilização em Fl. 7249DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 pisos em geral, placa de gail para piso, lâmpadas de iluminação em geral, pedra brita”, entendimento este mantido pelo v. acórdão recorrido. Em seu Recurso Voluntário, a recorrente pleiteia a reversão das glosas relativas aos dispêndios com materiais de construção, sob o argumento de “[...] tais dispêndios se referem a pequenos reparos realizados na unidade fabril, sem os quais a fábrica teria seu funcionamento prejudicado (e muitas vezes até paralisado)”. Entendo que não assiste razão à recorrente. Inicialmente, cumpre transcrever o disposto no artigo 3º, inciso VII, e §1º, inciso III, da Lei nº 10.833/03: Art. 3 o Do valor apurado na forma do art. 2 o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; (...) §1 o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2 o desta Lei sobre o valor: (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; Desta forma, quanto às edificações e benfeitorias em imóveis próprios, utilizados nas atividades da empresa, a lei permite a apropriação de créditos, mas tais créditos devem ser apropriados sobre o valor dos encargos de depreciação e amortização dos bens, e não sobre a aquisição dos itens. Neste sentido, merece referência o disposto no Parecer Normativo COSIT nº 05/18: Como cediço, o art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, prevê ao lado da modalidade de creditamento em relação à aquisição de insumos (inciso II) a modalidade de creditamento em relação à aquisição ou construção de ativo imobilizado (inciso VI). As duas referidas modalidades de creditamento diferem substancialmente porque a apuração de créditos relativos à aquisição de insumos ocorre com base no valor mensal das aquisições e a apuração referente ao ativo imobilizado ocorre, como regra, com base no valor mensal dos encargos de depreciação ou de amortização do ativo (atualmente essa regra está bastante relativizada pelo creditamento imediato permitido pelo art. 1º da Lei nº 11.774, de 17 de setembro de 2008, mas ainda permanece a regra geral da modalidade). Ademais, a recorrente não demonstrou qualquer essencialidade ou relevância dos itens glosados para o desenvolvimento do seu processo produtivo, de modo que resta obstada a apropriação dos créditos na condição de insumos. Fl. 7250DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso neste tópico. DOS INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS Neste tópico, o Despacho Decisório destaca como requisito essencial ao exercício do direito à apuração de crédito sobre bens e serviços utilizados como insumo na fabricação ou produção de bens destinados à venda, a condição de terem sido adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, concluindo que “[...] essa condição não é alcançada quando a empresa despende esforços para a obtenção de madeira de seus terrenos, a chamada Operação Florestal (clonagem, pesquisa, plantio, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate à incêndios e colheita)”, entendimento este que foi mantido pelo v. acórdão recorrido. Por sua vez, a recorrente não contesta o fundamento adotado, mas alega que “[...] só apropria créditos decorrentes de bens e serviços adquiridos de terceiros, não se apropriando de créditos sob sua própria mão de obra, fato este que é comprovado pela própria planilha da fiscalização, posto que todos os créditos glosados correspondem a notas fiscais emitidas por outras pessoas jurídicas encarregadas de prestar tais serviços”. Ademais, sustenta que: [...] além de constar na própria planilha da autoridade fiscal a correta identificação das notas fiscais, a Recorrente deixou todas as notas fiscais (que totalizam milhares de notas fiscais) à disposição da RFB, trazendo à estes autos uma parcela exemplificativa que atesta a contratação dos serviços de terceiros (doc. 04). Imperioso salientar que todas as notas fiscias glosadas pela autoridade fiscal possuem albergue em contratos regularmente firmados com empresas terceirizadas e, como também totalizam milhares de unidades, estão todas à disposição da Receita Federal caso remanesça alguma dúvida acerca da aquisição dos bens e serviços. O equívoco da glosa é manifesto, uma vez que todos os dispêndios com a operação florestal constituem serviços prestados por empresas terceirizadas, uma vez que a própria autoridade fiscal faz constar nas glosas perpetradas todos os materiais e serviços utilizados na etapa de silvicultura, citando nesta mesma planilha o nome de todos os fornecedores dos referidos itens, atestando que todos são prestados por pessoas jurídicas. Diante disto, entendo que deve ser dado provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as glosas efetuadas com base no fundamento de que não seriam bens e serviços adquiridos de terceiros, especialmente, aquelas relativas à clonagem, pesquisa, plantio, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate à incêndios e colheita, quando devidamente comprovado se tratar de serviços prestados e bens adquiridos de empresas terceirizadas, seja com base na planilha elaborada pela própria autoridade fiscal que cita o nome dos fornecedores, seja com base nas notas fiscais colocadas à disposição da Receita Federal e/ou colacionadas aos autos. CONCLUSÃO Por todo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de cancelamento do despacho decisório e o pedido de nova diligência, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para o fim de: Fl. 7251DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 a) computar as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de exportação, como receitas de exportação, no cálculo do índice de rateio proporcional, revertendo as glosas na medida do novo índice apurado; b) considerar adequado o momento adotado pela recorrente para apuração dos créditos relativos aos insumos – tradição do bem adquirido e conclusão do serviço prestado -, revertendo integralmente as glosas correspondentes, diante do reconhecimento pela autoridade diligente de que todas as aquisições glosadas com base no referido fundamento podem ser consideradas como insumos dentro do processo produtivo da recorrente; c) considerar adequado o momento adotado pela recorrente para apuração dos créditos relativos aos bens para revenda, revertendo as glosas realizadas com base no fundamento “Data do documento anterior ao mês da apuração”; d) reconhecer o direito ao aproveitamento de créditos apurados extemporaneamente, sem necessidade prévia de retificação das declarações e deveres instrumentais e formais - DCTF/DACON/ atual EFD Contribuições; e) reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes das aquisições de equipamentos de proteção individual; f) reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes das aquisições de insumos utilizados para análises químicas em laboratório; g) reverter as glosas relativas aos gastos relacionados aos rádios para comunicação, inclusive pilhas e baterias; h) reverter as glosas relativas aos créditos decorrentes de aquisições de partes e peças para reposição/manutenção; i) reverter as glosas relativas aos créditos relacionados a corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviço de manutenção/construção de estrada e pontes, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere); j) reverter as glosas relativas aos fretes pagos na aquisição de matéria-prima, fretes entre estabelecimentos do próprio contribuinte de produtos em elaboração e produtos acabados, e fretes pagos na aquisição dos bens que compõe o ativo imobilizado (florestas); Fl. 7252DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 k) reverter as glosas relativas aos combustíveis e lubrificantes utilizados no processo produtivo da recorrente, tanto na etapa florestal quanto industrial; l) reverter as glosas relativas aos materiais de embalagem para transporte, mais especificamente, correias, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão e arames; m) reverter as glosas relativas à locação de veículos; n) reverter as glosas efetuadas com base no fundamento de que não seriam bens e serviços adquiridos de terceiros, especialmente, aquelas relativas à clonagem, pesquisa, plantio, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate à incêndios e colheita, quando devidamente comprovado se tratar de serviços prestados e bens adquiridos de empresas terceirizadas, seja com base na planilha elaborada pela própria autoridade fiscal que cita o nome dos fornecedores, seja com base nas notas fiscais colocadas à disposição da Receita Federal e/ou colacionadas aos autos. (documento assinado digitalmente) Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues Voto Vencedor Conselheiro Renan Gomes Rego, Redator designado. Em que pese as muito bem lançadas razões de decidir do I. Relator, ouso a divergir quanto a sua posição sobre a essencialidade da construção e manutenção de estradas e pontes para o processo produtivo da recorrente e sobre os fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado. O entendimento do I. Relator foi no sentido de reverter as glosas dos créditos desses gastos com base no conceito de insumo, previsto no inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003. Entendo que as estradas e pontes são bens incorporados ao ativo imobilizado, sendo, assim, os gastos com sua manutenção ou construção não são incluídos no conceito de insumo e, portanto, não são passíveis de creditamento com base no inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003. Da mesma forma que a aquisição de bem para o ativo imobilizado não se confunde com a aquisição de um insumo utilizado na prestação de serviço e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. A legislação de regência das contribuições só permite o creditamento do frete sobre o insumo ou sobre o insumo do insumo, nos termos do já citado inciso II do artigo 3°, e não sobre a aquisição do bem incorporado ao ativo imobilizado. Fl. 7253DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 3401-012.724 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.000263/2010-54 Ante o exposto, voto em manter as glosas de créditos referentes aos gastos com construção e manutenção de estradas e pontes e de fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado. (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego Fl. 7254DF CARF MF Original

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Numero do processo: 12585.720425/2011-55
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 CONCEITO DE INSUMOS. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB Nº 05/2018. TESTE DE SUBTRAÇÃO E PROVA. CRÉDITO PARCIALMENTE CONCEDIDO. A partir do conceito de insumos firmado pelo STJ no RESP nº 1.221.170/PR (sob o rito dos Recursos Repetitivo), à Receita Federal consolidou o tema por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB Nº 05/2018. São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais tratadas no art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002. INSUMOS. CONTRATAÇÃO COM TERCEIROS. AQUISIÇÃO DE PESSOA FÍSICA. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. A legislação da contribuição e a IN RFB nº 2.121/2022 vedam a apuração de crédito sobre os serviços tomados com pessoa física. Cabível, apenas, a hipótese de aquisição junto à pessoa jurídica para fruição do crédito. Glosa mantida. AQUISIÇÃO DE BENS, PEÇAS E PARTE DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS PARA MANUTENÇÃO E REPOSIÇÃO. INSUMO NECESSÁRIO. Adotando o critério de subtração, e comprovado em laudo técnico que os bens, peças e partes de peças e de maquinas estão intrinsecamente vinculados ao processo produtivo da empresa, sendo essenciais desde a fase de plantio até a etapa de fabricação da celulose e derivados, o crédito pleiteado deve ser concedido. INSUMOS. COMBUSTÍVEIS, GLP E ÓLEO DIESEL. ESSENCIALIDADE NA ATIVIDADE DA CONTRIBUINTE. Adotando os critérios de essencialidade e/ou relevância, e provado o uso dos combustíveis para o processo de industrialização da contribuinte e uso na etapa inicial (florestal), a glosa deve ser revertida. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. INSUMO ESSENCIAL NO TRANSPORTE DA MATÉRIA PRIMA E PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. Da leitura do laudo técnico resta evidente que são embalagens para transportes correias, estrado de madeira e pallet, sendo bens necessários. INSUMOS. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. MATERIAIS DE LABORATÓRIO. CRÉDITO CONCEDIDO. Levando-se em consideração a exposição a agentes nocivos em laboratórios, pátio fabril e área florestal (agrícola) bem como, ante a exigência pelo Ministério Público do Trabalho, e legislações vigentes, os EPIs utilizados pelos funcionários da recorrente são imprescindíveis. Igualmente, os bens e serviços despendidos nos laboratórios que auxiliam na fase de produção da matéria prima. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. OBRIGATORIEDADE DE RETIFICAÇÃO DO DACON E DA DCTF AFASTADA. Às leis n°s 10.637/02 e 10.833/03 autorizam o aproveitamento do crédito apurado em outros períodos, se não utilizados no mês, não fixando outra condicionante. Logo, exigir do contribuinte reparos nas obrigações acessórias (DCTF e DACON), colide com os comandos legais, tolhendo legítimo direito. Obrigatoriedade de retificação afastada. MÉTODO DE APROPRIAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL. RESULTADO DA DILIGÊNCIA ACOLHIDA. Comprovada a exportação indireta, deve-se incluir à receita das vendas no cômputo do rateio proporcional (II, § 8o, art. 3º c/c § 3º do art. 6º da Lei nº 10.833/2003 e c/c art. 5º da Lei nº 10.637/2002), em consonância com a jurisprudência deste Órgão Colegiado.
Numero da decisão: 3401-012.710
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do trabalho fiscal. No mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da forma a seguir apresentada. Por unanimidade de votos, 1) em incluir a receita das vendas a empresas comerciais exportadoras no cômputo do rateio proporcional; 2) em reverter as glosas referentes as rubricas: a) crédito extemporâneo dos insumos, votaram pelas conclusões os Conselheiros Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Marcos Roberto da Silva; b) contratação de pessoa jurídica para a fase agrícola; c) Bens e Peças e partes de peças de máquinas indicadas no tópico “Bens, partes e peças para manutenção e reposição”; d) “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”, excetuando-se pelos serviços de manutenção/construção de estrada e pontes; e) combustíveis, GLP e óleo diesel; f) correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete); g) fretes utilizados na aquisição de matéria-prima; h) locação de veículos; i) Equipamentos de Proteção Individual; j) Materiais de laboratório. Pelo voto de qualidade, manter as glosas de: a) serviços de manutenção/construção de estrada e pontes inseridos no tópico “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”; b) fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado (máquinas), vencidos os Conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Sabrina Coutinho Barbosa (relatora). Por maioria de votos: a) reverter as glosas de fretes de produtos acabados, vencido o Conselheiro Marcos Roberto da Silva; b) manter a glosa de materiais de construção civil, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Sabrina Coutinho Barbosa - Relatora (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: SABRINA COUTINHO BARBOSA
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PARECER NORMATIVO COSIT/RFB Nº 05/2018. TESTE DE SUBTRAÇÃO E PROVA. CRÉDITO PARCIALMENTE CONCEDIDO. A partir do conceito de insumos firmado pelo STJ no RESP nº 1.221.170/PR (sob o rito dos Recursos Repetitivo), à Receita Federal consolidou o tema por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB Nº 05/2018. São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais tratadas no art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002. INSUMOS. CONTRATAÇÃO COM TERCEIROS. AQUISIÇÃO DE PESSOA FÍSICA. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. A legislação da contribuição e a IN RFB nº 2.121/2022 vedam a apuração de crédito sobre os serviços tomados com pessoa física. Cabível, apenas, a hipótese de aquisição junto à pessoa jurídica para fruição do crédito. Glosa mantida. AQUISIÇÃO DE BENS, PEÇAS E PARTE DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS PARA MANUTENÇÃO E REPOSIÇÃO. INSUMO NECESSÁRIO. Adotando o critério de subtração, e comprovado em laudo técnico que os bens, peças e partes de peças e de maquinas estão intrinsecamente vinculados ao processo produtivo da empresa, sendo essenciais desde a fase de plantio até a etapa de fabricação da celulose e derivados, o crédito pleiteado deve ser concedido. INSUMOS. COMBUSTÍVEIS, GLP E ÓLEO DIESEL. ESSENCIALIDADE NA ATIVIDADE DA CONTRIBUINTE. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 58 5. 72 04 25 /2 01 1- 55 Fl. 7123DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Adotando os critérios de essencialidade e/ou relevância, e provado o uso dos combustíveis para o processo de industrialização da contribuinte e uso na etapa inicial (florestal), a glosa deve ser revertida. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. INSUMO ESSENCIAL NO TRANSPORTE DA MATÉRIA PRIMA E PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. Da leitura do laudo técnico resta evidente que são embalagens para transportes correias, estrado de madeira e pallet, sendo bens necessários. INSUMOS. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. MATERIAIS DE LABORATÓRIO. CRÉDITO CONCEDIDO. Levando-se em consideração a exposição a agentes nocivos em laboratórios, pátio fabril e área florestal (agrícola) bem como, ante a exigência pelo Ministério Público do Trabalho, e legislações vigentes, os EPIs utilizados pelos funcionários da recorrente são imprescindíveis. Igualmente, os bens e serviços despendidos nos laboratórios que auxiliam na fase de produção da matéria prima. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. OBRIGATORIEDADE DE RETIFICAÇÃO DO DACON E DA DCTF AFASTADA. Às leis n°s 10.637/02 e 10.833/03 autorizam o aproveitamento do crédito apurado em outros períodos, se não utilizados no mês, não fixando outra condicionante. Logo, exigir do contribuinte reparos nas obrigações acessórias (DCTF e DACON), colide com os comandos legais, tolhendo legítimo direito. Obrigatoriedade de retificação afastada. MÉTODO DE APROPRIAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL. RESULTADO DA DILIGÊNCIA ACOLHIDA. Comprovada a exportação indireta, deve-se incluir à receita das vendas no cômputo do rateio proporcional (II, § 8 o , art. 3º c/c § 3º do art. 6º da Lei nº 10.833/2003 e c/c art. 5º da Lei nº 10.637/2002), em consonância com a jurisprudência deste Órgão Colegiado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do trabalho fiscal. No mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da forma a seguir apresentada. Por unanimidade de votos, 1) em incluir a receita das vendas a empresas comerciais exportadoras no cômputo do rateio proporcional; 2) em reverter as glosas referentes as rubricas: a) crédito extemporâneo dos insumos, votaram pelas conclusões os Conselheiros Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Marcos Roberto da Silva; b) contratação de pessoa jurídica para a fase agrícola; c) Bens e Peças e partes de peças de máquinas indicadas no tópico “Bens, partes e peças para manutenção e reposição”; d) “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”, excetuando-se pelos serviços de Fl. 7124DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 manutenção/construção de estrada e pontes; e) combustíveis, GLP e óleo diesel; f) correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete); g) fretes utilizados na aquisição de matéria-prima; h) locação de veículos; i) Equipamentos de Proteção Individual; j) Materiais de laboratório. Pelo voto de qualidade, manter as glosas de: a) serviços de manutenção/construção de estrada e pontes inseridos no tópico “Formação de Floresta. Ativo Imobilizado. Exaustão”; b) fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado (máquinas), vencidos os Conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Sabrina Coutinho Barbosa (relatora). Por maioria de votos: a) reverter as glosas de fretes de produtos acabados, vencido o Conselheiro Marcos Roberto da Silva; b) manter a glosa de materiais de construção civil, vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Sabrina Coutinho Barbosa - Relatora (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente). Relatório Por bem retratar as peculiaridades do caso, reproduz-se o relatório preparado pelo Juízo a quo no acórdão recorrido: Trata o presente processo de análise e acompanhamento de PER/DCOMP transmitido pela contribuinte em 17/01/2011, através do qual pretendeu ressarcimento de valores credores de PIS não-cumulativo vinculados à receita de exportação relativos ao 4º trimestre de 2010. Não constou apresentação de DCOMPs (ver relação de fls. 03 e 04). A repartição fiscalizadora efetuou a necessária verificação, apontou, pormenorizadamente, os problemas encontrados e emitiu Despacho Decisório por meio do qual indeferiu o pedido de ressarcimento e não homologou as DCOMPs vinculadas (sic). Desse Despacho Decisório a contribuinte tomou ciência em 25/05/2012 (Termo de fl. 6.078) e, não se conformando, apresentou, através de procuradores, longa manifestação de inconformidade onde, inicialmente, referiu à tempestividade e aos fatos, aduzindo a seguir (de forma sintética): 1) Índice de rateio proporcional relativamente às receitas de exportação e do mercado interno: a Fiscalização alterou o índice de rateio proporcional dos créditos do Fl. 7125DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 PIS calculados sobre custos e despesas comuns à receita do mercado interno e de exportação. Seu entendimento era de que o momento do embarque da mercadoria é o paramento a ser considerado para a apuração dos valores exportados a cada mês, conforme o artigo 1° do Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 22, de 5 de novembro de 2002. Considerou como receita de exportação os valores constantes no SISCOMEX conforme a data de embarque das mercadorias, extraindo os dados do sistema DW- Aduaneiro. Contudo, resta totalmente equivocado o entendimento fiscal, quer em razão de que o ADI SRF n° 22/2002 não é aplicável na apuração de créditos de PIS não cumulativo, quer por este entendimento não possuir base legal, bem como violar as normas de apuração da contribuição. Ademais, a interpretação fiscal colidiria com o § 3º do art. 6º, c/c § 8º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003 (repetidos pela Lei nº 10.637/2002), que dispõe que o rateio será proporcional ao auferimento de receitas, sem impor que tenha havido o embarque da mercadoria ao exterior para que as receitas auferidas fossem consideradas de exportação. 2) Momento de apuração de créditos decorrentes de bens e serviços utilizados como insumos: no DD foram glosados créditos de PIS ao fundamento de que a empresa teria reconhecido o crédito fora do período de sua apuração. A Fiscalização sustenta que a data da emissão da Nota Fiscal é o parâmetro correto para a apuração mensal dos créditos (...) referentes a bens e serviços utilizados como insumo. No entanto, no momento da emissão de uma NF não há como sustentar que o bem foi adquirido pela empresa, pois esta aquisição somente se dará no momento da efetiva entrega material do bem, quando ocorre a tradição da coisa, sendo manifestamente ilegítimo considerar este momento como sendo a data em que se adquire o bem, notadamente para fins tributários. O procedimento da empresa está correto ao reconhecer o crédito de PIS no regime da não cumulatividade no momento da entrada em seu estabelecimento do insumo adquirido, quando efetivamente recebe a NF emitida pelo vendedor. É nesse momento que há a efetiva tradição da coisa, podendo ser considerado o bem adquirido. No que tange aos serviços, somente após a efetiva conclusão dos serviços é que o prestador passa a ter o direito à retribuição que é imanente a este tipo de contrato. Apenas com a prestação encerrada é que se pode considerar como adquiridos os serviços. No caso concreto, a empresa reconheceu o crédito de eventuais serviços no momento em que recebeu do prestador a NF demonstrando a conclusão do trabalho. É neste momento que o serviço é adquirido pelo contratante e surge para o prestador o direito de receber a retribuição. Antes do trabalho finalizado somente existe uma expectativa de direito sobre a prestação de serviços, até porque em caso de inadimplência o contratante não poderá exigir do contratado a obrigação de fazer, mas tão somente uma indenização. Desta forma, o procedimento da empresa atendeu de forma precisa a legislação em comento, razão pela qual deve ser acolhida sua manifestação de inconformidade. 3) Aproveitamento do crédito em meses subseqüentes. Desnecessidade de retificação de DACON e DCTF: o Fisco nega a possibilidade de aproveitamento do crédito em período subsequente, denominando aproveitamento de créditos extemporâneos. Depois diz ser possível esse aproveitamento, condicionando-o, entretanto, à retificação de DACON/DCTF pela empresa. Neste particular o equívoco da autuação é manifesto. As leis da não-cumulatividade em momento algum fixaram período para o contribuinte exercer o direito potestativo de descontar o crédito. Não há obrigação de realização do desconto/aproveitamento no mesmo mês de referência de determinação do crédito. A referência a determinado mês (§ 1º do art. 3º da Lei nº 10.833/2003) delimita apenas o valor do crédito apurado naquele mês, mas não limita o aproveitamento do crédito mediante o desconto com o débito àquele mês. A norma legal é expressa ao dizer que o aproveitamento do crédito pode se dar em determinado mês, sendo este o mês de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumo – quando efetivamente surge o direito ao crédito – ou, se não utilizado naquele mês, poderá sê-lo nos meses subsequentes. Não há nenhuma regra determinando a escrituração e, consequentemente, o aproveitamento do crédito em determinado mês. Simplesmente não existe norma jurídica neste sentido. Na não cumulatividade não se pode dizer que Fl. 7126DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 há aproveitamento extemporâneo de créditos, visto que inexiste um período definido para o aproveitamento, podendo este se dar no mês em que surgiu o direito ao crédito, no mês de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumo, ou em meses subseqüentes, dependendo dos contribuintes. Além disso, o DACON, por ser de natureza declaratória e não constitutiva, não pode restringir o direito da empresa ao crédito, razão pela qual deve ser acolhida a manifestação da empresa. 4) Glosa de créditos sobre bens e serviços utilizados como insumos: a) inaplicabilidade das INs SRF nºs 247/2002 e 404/2004: por não considerar vários bens e serviços abarcados pelo conceito de insumo previsto nas INs SRF nºs 247/2002 e 404/2004, inclusive os dispêndios necessários à produção florestal, isto é, custos para a formação e manutenção de florestas destinadas à fabricação de celulose, deve ser acolhida a manifestação da empresa. Essas INs trazem em seu bojo equivocado conceito de insumo, pois adotam analogicamente o conceito de insumo relativo a não cumulatividade do IPI, restringindo, sem qualquer base legal, o direito creditório da empresa. Deve ser reformado o DD. b) créditos sobre bens/serviços - insumos: considerando que a madeira é o principal insumo para a fabricação da pasta da celulose, todos os dispêndios com bens e serviços adquiridos para o plantio, corte, colheita, transporte das toras de madeira possuem classificação jurídica e contábil como custos de produção, razão pela qual o ato praticado pelo Fisco está ao arrepio da lei. O termo custo ou custo de produção abarca todos os gastos despendidos pela empresa, necessários e indispensáveis à produção de bens e serviços destinados à venda. Os custos de produção são todos os gastos com os insumos, com fatores de produção que agregam valor ao produto a ser vendido, diferente de despesas. Insumo e custo possuem o mesmo sentido e refletem a mesma realidade, razão pela qual, todos os itens que compõem o custo de produção ensejam o direito ao crédito de PIS, a menos que sejam vedados expressamente pela Lei n° 10.833/2003, como é o caso, por exemplo, de custos incorridos com a aquisição de bens e serviços de pessoa física ou de pessoas jurídicas estrangeiras (§ 3º do art. 3º). Mesmo sendo custo de produção, os créditos sobre tais dispêndios são vedados, pois não implicariam na cumulatividade dos contribuintes. No caso dos autos, todos os créditos que foram glosados decorrem de bens e serviços adquiridos que representam efetivamente um custo de produção, pois são eles utilizados como insumo e indispensáveis à produção dos produtos destinados à venda pela empresa, sendo legítimo o crédito apropriado, razão pela qual deve ser dado provimento à presente manifestação. c) insumos glosados indevidamente: refere ao DD, reclamando do entendimento exposto acerca de glosas de diversos insumos, dentre outros: ferramentas de trabalho para manutenção, calços para alinhamento da altera de equipamentos rotativos, pistola de ar comprimido, serviços relacionados ao sistema de alarmes de emergências, serviços logísticos, serviços de movimentação de materiais e insumos, locação de guindastes, correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallets (palete), caixas de papelão, despesas com equipamento de proteção individual, etiquetas adesivas de escritório, rolos de pintura, lonas de plástico para efetuar manutenções, insumos utilizados em análises químicas em laboratório, baterias, pilhas, rádios transceptores, projetores de apresentação, manutenção de PABX, manutenção de no breaks, encadernação de NFs, copos para água mineral, almofada para carimbo, binóculos, borrachas para lápis, brindes e camisas promocionais, brinquedos para filhos de funcionários, café expresso em grãos, CD-R graváveis, cestas de natal, coffe-break, serviços de cópias de chaves, coroas de flores, desjejum, custos de eventos festivos, lanches, livros de literatura, locação de máquinas de café, marmitex, medicamentos, palestras, óculos de segurança Bandido, tijolo comum, tinta para utilização em pisos em geral, placa de gail para piso, lâmpadas de iluminação em geral e pedra brita. Contudo, os bens e serviços glosados pelo Fisco são parte essencial no processo produtivo, tendo sido desconsiderados esses insumos sem qualquer critério legal, sem qualquer Fl. 7127DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 embasamento jurídico. Deve ser reformado o DD para deferir os pedidos de restituição e homologar as compensações pleiteadas, relativamente aos bens e serviços utilizados como insumo. Estes bens e serviços são utilizados no processo de produção e são, sem dúvida, o custo de produção do bem – celulose – bem como de outros que tenha a mesma natureza de custo de produção, descritos nas planilhas Auditoria DACON (ano) (trimestre) elaboradas pela Fiscalização. Requer, em razão do grande número de insumos e o exíguo prazo para a manifestação de inconformidade, a realização de diligência para a comprovação de que os bens e serviços adquiridos pela empresa são efetivamente custos ligados à sua produção ou fabricação. d) crédito sobre a formação de florestas – ativo imobilizado - exaustão: o Fisco glosou créditos referentes a gastos com insumos florestais, isto é, valores dispendidos necessários à formação e desenvolvimento de florestas. Disse que todo bem ou serviço utilizado pela empresa antes do tratamento físico-quimico da madeira em si não podem ser classificados como insumo para fins de creditamento do PIS/PASEP e do COFINS não cumulativos. Ao invés disso, as reservas florestais devem ser tratadas como sendo um ativo Imobilizado da empresa. Mas o art. 1º da Lei n° 10.833/2003, preceitua que o PIS/COFINS na incidência não-cumulativa tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. No caso das empresas de celulose, os custos de produção se iniciam com o desenvolvimento de mudas de eucalipto, se intensificam na formação das florestas e, se encerram após a transformação da madeira em celulose. Todos os dispêndios com bens e serviços adquiridos para o plantio, corte, colheita, transporte das toras de madeira possuem a natureza jurídica de insumo, visto que são indispensáveis à elaboração da pasta de celulose, que é o produto final da empresa destinado à venda, razão pela qual a glosa dos créditos se encontra ao arrepio da lei. Assim, todos os gastos listados nas planilhas elaboradas pela fiscalização (Auditoria DACON (ano) (trimestre) que tiverem ligação à formação de florestas ou silvicultura, por constituírem insumo na produção da celulose, devem gerar direito a crédito de PIS/COFINS. Portanto, o DD deve ser reformado de modo a restabelecer os créditos da empresa. e) crédito decorrente de produtos adquiridos de terceiros: a Fiscalização afirma que não dá direito a crédito itens tais como clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate a incêndio e colheita. Mas a empresa só apropria créditos decorrentes de bens/serviços adquiridos de terceiros, não se apropriando de créditos sob sua própria mão de obra. Todos os serviços citados só compuseram a base de cálculo dos créditos porque foram adquiridos de terceiros. As próprias planilhas elaboradas pela Fiscalização comprovam a assertiva, ao indicarem o prestador de serviço e número da respectiva NF cujos créditos foram glosados. Desta forma, resta patente a improcedência da glosa sob essa rubrica, devendo ser reformado o DD. f) crédito sobre fretes: disse o Fisco que quaisquer serviços de transporte não relacionados à entrega de mercadorias diretamente aos clientes não podem ser considerados como sendo insumo. Seguindo esta orientação dada pela COSIT acerca do termo, entre outros, não foram considerados como insumo: armazenagem/transporte de papel e logística. Tal argumento é improcedente. Neste item não há diferença entre o frete pago na aquisição de insumos, na transferência de produtos em elaboração ou para colocação do produto acabado no estabelecimento vendedor. Todos estes gastos são tidos como custo de produção (art. 187, II, da Lei n° 6.404/1976), constituindo insumos, cujo crédito é assegurado pelo inciso II do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003. O inciso IX do art. 3º dessas leis assegura apenas o frete que constitui uma despesa de venda, que é o frete pago pelo vendedor para entregar o produto ao comprador. Os gastos de frete da empresa, portanto, até o momento em que o produto está colocado à venda, mesmo se este frete for despendido após o produto estar acabado, irão integrar o custo da mercadoria ou produto vendido (art. 187, II, da Lei nº 6.404/1976). Em todos os casos, o frete é tido como custo de produção ou fator de Fl. 7128DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 produção, enquadrando-se no conceito de insumo. Deve ser reparado o DD de modo a restabelecer na integralidade os créditos da empresa que foram glosados referentes a fretes, sem qualquer exceção. 5) Créditos vinculados à receita de exportação: é inequívoco o direito ao crédito de PIS em relação à parcela de insumos que se encontram vinculados à receita de exportação. O creditamento de PIS sobre os custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação é assegurado de forma ampla pelo art. 6º, § 3° e art. 15, inciso II, da Lei n° 10.833/2003, que não impõem qualquer condição adicional para o gozo do direito. Trata-se de empresa exportadora de pasta de celulose, sendo que todos os custos que estejam vinculados à receita de exportação, o que sem dúvida incluem os insumos florestais e os fretes, conferem crédito de PIS nos moldes dos dispositivos aludidos. 6) Conclusões: a) é inaplicável ao caso o ADI SRF nº 22/2002 para apuração do índice de rateio proporcional no que tange às receitas de exportação e mercado interno, haja vista que referida norma trata de norma isentiva; b) a empresa reconheceu créditos de bens e serviços utilizados como insumo no seu processo produtivo no momento oportuno, ou seja, no momento da entrada em seu estabelecimento, do insumo adquirido, pois operou-se a tradição da coisa; c) ainda que assim não fosse, a legislação faculta ao contribuinte a possibilidade de aproveitar os créditos de bens e serviços em meses subsequentes (§ 4º do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003), o que foi desconsiderado pelo Fisco; d) é inaplicável ao caso as INs SRF nºs 247/2002 e 404/2004, pois trazem em seu bojo equivocado conceito de insumo, pois adotam analogicamente o conceito de insumo relativo a não-cumulatividade do IPI, restringindo, sem qualquer base legal, o direito creditório da empresa; e) a empresa tem direito a créditos de PIS/COFINS, seja em razão dos bens e serviços serem parte indispensável do processo produtivo (insumos), seja em razão das reservas florestais, mesmo estando classificadas contabilmente como ativo imobilizado, sujeitos à exaustão, pois quando da sua utilização, serão também insumos; f) também ensejam créditos aqueles bens ou serviços adquiridos de terceiros, inclusive no caso vertente; g) os fretes suportados durante todo o processo de produção ensejam direito ao crédito, inclusive aqueles destinados à aquisição de matéria-prima, destinados à transporte dos produtos em fase de produção entre os estabelecimentos da própria empresa, bem como aqueles que foram realizados durante o processo de formação das reservas florestais que compõe o ativo imobilizado, pois esse constituem-se custos de produção; h) todos os custos vinculados à receita de exportação, considerando que se trata de empresa exportadora de pasta de celulosa, conferem crédito de PIS/COFINS. 7) Pedidos: a) requer a realização de diligência e perícia, nos termos do inciso IV do art. 16 do Decreto nº 70.235/1972. Tal diligência/perícia é necessária para a comprovação da real natureza de cada bem/serviço adquiridos pela empresa, como eles são empregados no processo produtivo, que estes são efetivamente usados nos estabelecimentos produtores e industriais, que são custos de produção, que foram contabilizados como tal, dentre outras informações indispensáveis para assegurar o direito ao crédito, bem como buscar a verdade material. Indica peritos e formula quesitos; Fl. 7129DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 b) diante da robusta comprovação de que os gastos realizados pela empresa são efetivamente indispensáveis, necessários à produção de seus bens destinados à venda, requer, em preliminar, a nulidade do DD e, por conseguinte, o acolhimento de sua manifestação. Devem ser reconhecidos na integralidade os créditos que foram glosados, seja com fundamento no valor de aquisição dos bens/serviços utilizados como insumos para a produção da celulosa, seja baseado nos encargos de exaustão. Analisada a peça de defesa, por unanimidade de votos, a 2ª Turma da DRJ/POA decidiu pela improcedência, nos termos ementados: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a convicção do julgador. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE. No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito creditório pleiteado. DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Restando consignado no Despacho Decisório, de forma clara e concisa, o motivo do não reconhecimento do direito creditório pleiteado, bem como da não homologação das compensações tencionadas, deve ser afastada a pretensão de declaração de nulidade do ato administrativo. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 ENTENDIMENTOS ADMINISTRATIVOS E MANIFESTAÇÕES DOUTRINÁRIAS. EFEITOS. NÃO VINCULAÇÃO. As referências a entendimentos de segunda instância administrativa ou a manifestações da doutrina especializada, não vinculam os julgamentos emanados pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. Para ser considerado insumo, o bem ou o serviço, desde que adquirido de pessoa jurídica, deve ter sido consumido, desgastado, ou ter perdidas as suas propriedades físicas ou químicas em razão de ação diretamente exercida sobre o produto em elaboração. REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL. Fl. 7130DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Na determinação dos créditos da não-cumulatividade passíveis de ressarcimento/compensação, há de se fazer o rateio proporcional entre as receitas obtidas com operações de exportação e de mercado interno (tributadas e NT). REGIME NÃO-CUMULATIVO. EXPORTAÇÃO. FATO GERADOR. ASPECTO TEMPORAL. A receita de exportação deve ser reconhecida na data do embarque dos produtos vendidos para o exterior. REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS PARA FORMAÇÃO DE FLORESTAS. INCORPORAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO. DESCONTO DE CRÉDITO COMO EXAUSTÃO. IMPOSSIBILIDADE. Os custos de formação de floresta são incorporados ao valor desse bem registrado no ativo imobilizado, valor que, na medida da utilização da floresta, deve ser objeto de encargos de exaustão, que não dão direito a crédito por falta de previsão legal. REGIME NÃO-CUMULATIVO. DESPESAS COM FRETES. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. Observada a legislação de regência, a regra geral é que em se tratando de despesas com serviços de frete, somente dará direito à apuração de crédito o frete contratado relacionado a operações de venda, onde ocorra a entrega de bens/mercadorias vendidas diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora. Intimada do r. decisum, a recorrente interpôs recurso administrativo voluntário, peça recursal alicerçada em questões fáticas, subdivididas nos tópicos: III - DO DIREITO 111.1 - DO EQUIVOCADO CRITÉRIO UTILIZADO PARA APURAÇÃO DO ÍNDICE DE RATEIO PROPORCIONAL RELATIVAMENTE ÀS RECEITAS DE EXPORTAÇÃO E DO MERCADO INTERNO 111.3 DA POSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DO CRÉDITO EM MESES SUBSEQUENTES E DA DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DOS DACON E DCTF 111.2 GLOSA DE CRÉDITOS SOBRE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO 111.2.1 DA 1NAPLICABILIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N.os 247/02 E 404/04 111.2.2 — DO CONCEITO DE INSUMO E SUA EQUIVALÊNCIA AOS CONCEITOS DE CUSTO E DE CUSTO DE PRODUÇÃO 111.2.3 — DO PROCESSO PRODUTIVO DA RECORRENTE — EQUIVOCO DE PREMISSA QUE COMPROMETE TODAS AS GLOSAS DE INSUMOS 111.2.4 — DA ILEGALIDADE DA GLOSA POR UTILIZAÇÃO RESTRITIVA DO CONCEITO DE INSUMO (INSUMOS CARACTERIZAÇÃO — SD 2008-15) 111.4.4.1 — DA ILEGALIDADE DAS GLOSAS SOBRE OS EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL 111.4.4.2 — DA ILEGALIDADE DAS GLOSAS DE MATERIAIS DE LABORATÓRIO Fl. 7131DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 111.4.4.3 — DA ILEGALIDADE DAS GLOSAS SOBRE RÁDIOS COMUNICADORES 111.2.5 — DA ILEGALIDADE DA GLOSA DE PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO 111.2.6 - DO CRÉDITO SOBRE A FORMAÇÃO DAS FLORESTAS — ATIVO IMOBILIZADO – EXAUSTÃO 111.2.7 - INSUMOS NÃO ADQUIRIDOS DE TERCEIROS 111.2.8 — DO CRÉDITO SOBRE OS FRETES • Fretes com aquisição de matéria-prima • Frete entre estabelecimentos da empresa (intercompany) • Fretes pagos na aquisição dos bens que compõe o ativo imobilizado 111.2.9 — DA ILEGALIDADE DA GLOSA SOBRE COMBUSTÍVEIS 111.2.10 — DA ILEGALIDADE DA GLOSA SOBRE EMBALAGENS PARA TRANSPORTE 111.2.11 — DA ILEGALIDADE DA GLOSA SOBRE DESPESAS DE VEÍCULOS, HOSPEDAGEM (ESTADIA) E MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO CIVIL 111.5. DO DIREITO AOS CRÉDITOS VINCULADOS À RECEITA DE EXPORTAÇÃO IV. DA EFETIVA COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO - CUMPRIMENTO DO ÔNUS PROBANDI IV. DA REALIZAÇÃO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA V - DO PEDIDO Seguindo o curso processual, o recurso voluntário foi processado pela 1ª Turma da 3ª Câmara da 3ª Seção deste Conselho Recursal que, com base nos fatos narrados pela recorrente e no laudo técnico apresentado, decidiu pela conversão do julgamento em diligência para que o crédito indicado no PER/DCOMP fosse confirmado pela Unidade de Origem, sob os seguintes termos: Pelo exposto, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a unidade de origem: a) Por ser o laudo da Escola Superior da Agricultura da USP fato novo, manifeste-se sobre ele; b) Verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação restaram caracterizadas ou se foram apenas realizadas no mercado interno; c)Analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal, para que se possa aferir se são insumos ou não, com a devida quantificação; d) Analise a origem, natureza, validade e pertinência dos créditos extemporâneos apropriados, mesmo sem as DACON/DCTF retificadoras, para quantifica-los; Fl. 7132DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 e)Elabore relatório circunstanciado e conclusivo a respeito dos procedimentos realizados; f) Cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo para manifestação; g) Após, que retorne o processo ao CARF para julgamento. A diligência foi realizada, e do seu resultado deu-se ciência a recorrente que protocolizou manifestação. Na ocasião suscitou: 4. Conclusões Diante do exposto, requer-se: − tendo em vista o não atendimento da resolução no que diz respeito à avaliação dos créditos extemporâneos, de rigor a determinação de nova diligência para que a fiscalização analise as glosas efetuadas com a justificativa de extemporaneidade; − no que diz respeito aos créditos que teriam sido apropriados fora do período de competência da respectiva nota fiscal, deve ser acatada a conclusão fiscal pela reversão da glosa referente aos bens e serviços utilizados como insumos. Ainda, tal entendimento deve ser aplicado, também, aos itens cujo crédito fora apropriado pela sistemática regular; − no que diz respeito à análise do laudo apresentado pela requerente, considerando a ausência de fundamentação e devida consideração pela fiscalização acerca do seu conteúdo, requer-se, também, a conversão em diligência para que, diante do PN COSIT n. 5/18 e entendimento fixado pelo STJ, seja analisado o laudo, bem como as glosas em face da requerente para reversão dos respectivos itens; − caso não se entenda pela conversão em diligência, em relação aos bens e serviços utilizados como insumos, requer-se a reversão por contrariarem o conceito de insumos definido pelo STJ e no PN COSIT n. 5/18, bem como entendimentos do CARF; Finalmente, reiteram-se todas as razões expostas nos autos, requerendo-se o integral provimento do recurso voluntário, com o deferimento integral do direito creditório e o cancelamento das exigências fiscais. Seguidamente, os autos retornaram a esta Colenda Turma para prosseguimento do julgamento do recurso administrativo voluntário. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de admissibilidade, e, portanto, dele tomo conhecimento. Depreende-se do relatório que o cerne da questão circunda o conceito de insumos e os critérios legais para fruição de crédito de PIS e COFINS à luz do art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002, e do REsp nº 1.221.170/PR-RR. Fl. 7133DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Do termo de verificação fiscal constatam-se diversas rubricas glosadas nos anos de 2006 a 2011, por não se enquadrem nos requisitos de essencialidade e/ou relevância. No entanto, parcela considerável foi revertida pela fiscalização após o cumprimento da diligência pela Unidade de Origem em atendimento à resolução do CARF, doravante examinado. 1. PEDIDO DE NULIDADE DO TRABALHO FISCAL. PETIÇÃO SUPERVENIENTE A CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. Em resumo, a recorrente atravessou petição para noticiar que os autos de infração formalizados nos PAF nºs 19515.720869/2012-44 e 19515.720869/2012-44, e originados do mesmo procedimento fiscal que apreciou a Per/Dcomp em análise, teve a nulidade declarada por este Tribunal Administrativo, ao afirmar: Os créditos em discussão foram auditados pelo fisco no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1, que teve como objeto a fiscalização dos diversos pedidos de ressarcimento e declarações de compensações apresentados pela requerente para a utilização dos saldos de créditos da COFINS, do 4º trimestre de 2006, 1º e 2º trimestres de 2008 e do 4º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011; e da contribuição ao PIS, do 1º trimestre de 2008 ao 1º trimestre de 2011. As glosas de créditos efetuadas pela fiscalização resultaram não apenas no indeferimento dos pedidos de ressarcimento e das declarações de compensações, mas, também, na apuração de insuficiências de recolhimentos das contribuições, que deram origem aos autos de infração controlados nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19515.723009/2012-62. Adianta-se que, nos processos administrativos n. 19515.720869/2012-44 e n. 19151.723009/2012-69, as insuficiências de recolhimento das contribuições já foram julgadas, com a declaração, em caráter definitivo na esfera administrativa, da nulidade do trabalho de fiscalização. Assim, e tendo em vista que o indeferimento do direito creditório neste processo decorreu dos mesmos motivos e do mesmo trabalho de fiscalização que originaram as exigências debatidas nos processos n. 19515.720869/2012-44 e n. n. 19151.723009/2012-69, impende reconhecer, por coerência, a necessidade do cancelamento do r. despacho decisório neste caso. Veja-se. Em primeiro lugar, mencione-se o acórdão n. 3202-001.617, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, no processo n. 19515.720869/2012-44 (doc_comprobatorios0001). Em r. decisão, o c. órgão julgador examinou autos de infração lavrados pelo Fisco para a exigência da contribuição ao PIS, dos meses de janeiro a dezembro de 2008, e da COFINS, de outubro a dezembro de 2008, a partir das insuficiências de recolhimento das contribuições apuradas no procedimento fiscal n. 008.1.90.00-2012-00237-1 . O cancelamento das exigências, no caso, decorreu da declaração da nulidade do trabalho fiscal, conforme a ementa reproduzida abaixo: “CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. Na forma do art. 3º, § 4o, da Lei nº 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre. As Linhas 06/30 e 06/31 do Fl. 7134DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 DACON, denominadas respectivamente de “Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos”, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles contemporâneos à declaração. Também a EFDPIS/Cofins, constante do Anexo Único do Ato Declaratório Executivo COFIS nº 34/2010, prevê expressamente a possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (COFINS). Precedente do CARF. Tendo a DRF e a DRJ se recusado a apreciar o mérito dos créditos extemporâneos, devem ser anuladas ambas as decisões para evitar supressão de instância e permitir que seja proferido novo despacho decisório. Recurso voluntário provido em parte” Com a devida venia, não vejo qualquer mácula no trabalho fiscal capaz de contaminá-lo, tampouco obrigatoriedade de aplicação da decisão proferida no bojo do lançamento, porque não guardam mesma motivação para à sua existência. Enquanto aqui tratamos de analisar a higidez do crédito indicado pela recorrente em pedido de ressarcimento, no auto de infração busca-se exigir crédito tributário não pago ou pago a menor, mesmo que oriundos de um mesmo procedimento com caráter apuratório ou fiscalizatório. Ademais, com a nulidade do lançamento efetuada pela fiscalização sequer verificou-se a regularidade dos créditos extemporâneos, portanto não houve julgamento de mérito a validar tal crédito, o que será realizado nesta oportunidade no processo de crédito. Sem mais, rejeito o pedido. 2. CONCEITO DE INSUMOS PARA FINS DE CREDITAMENTO DE PIS/PASEP E COFINS. O tema é recorrente no CARF, sendo aplicado por seus conselheiros o posicionamento do Superior Tribunal de Justiça firmado no bojo do REsp nº 1.221.170/PR, julgado na sistemática dos Recursos Repetitivos (alínea ‘b’, inciso II do art. 98 1 e art. 99 2 , ambos da Portaria MF nº 1.634/2023), posteriormente objeto do Parecer Normativo COSIT/RFB Nº 05/2018. 1 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: [omissi] II - fundamente crédito tributário objeto de: [omissi] b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária; [omissi] 2 Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Fl. 7135DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 O referido Parecer consolida a definição de insumos e os parâmetros a serem observados pela fiscalização para o reconhecimento do crédito com amparo no inciso II do art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002, sendo eles: 168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se: a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados à atividade de revenda de bens; b) permite-se o creditamento para insumos do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, e não apenas insumos do próprio produto ou serviço comercializados pela pessoa jurídica; c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de insumos itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos, salvo exceções justificadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado); ............................................................................................................................................. e) a subsunção do item ao conceito de insumos independe de contato físico, desgaste ou alteração química do bem-insumo em função de ação diretamente exercida sobre o produto em elaboração ou durante a prestação de serviço; ............................................................................................................................................. h) havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições em relação a insumos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo); Consecutivamente, foi editada a IN RFB nº 2.121/2022 que reforça as normas de apuração e fiscalização das contribuições, de modo a validar, em definitivo, as hipóteses de creditamento de PIS e COFINS, inclusive, ao prescrever as possibilidades de apuração de insumos sobre insumos, que se expõe: Art. 175. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores das aquisições efetuadas no mês de (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21): I - bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; e II - bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços. § 1º Incluem-se entre os bens referidos no caput, os combustíveis e lubrificantes, mesmo aqueles consumidos na produção de vapor e em geradores da energia elétrica utilizados nas atividades de produção ou fabricação de bens ou de Fl. 7136DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 2º Não se incluem entre os combustíveis e lubrificantes de que trata o § 1º aqueles utilizados em atividades da pessoa jurídica que não sejam a produção ou fabricação de bens ou a prestação de serviços. § 3º Excetua-se do disposto no inciso II do caput, o pagamento de que trata o inciso I do art. 421, devido ao concessionário pelo fabricante ou importador em razão da intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 4º Deverão ser estornados, os créditos relativos aos bens utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda e que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro, ou ainda empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação (Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, § 13, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004, art. 26). Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; eLei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo); II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização decorrente de imposição legal; III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços; IV - bens ou serviços aplicados no desenvolvimento interno de ativos imobilizados sujeitos à exaustão e utilizados no processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços; V - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que resulte em: a) insumo utilizado no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; ou b) bem destinado à venda ou em serviço prestado a terceiros; VI - embalagens de apresentação utilizadas nos bens destinados à venda; Fl. 7137DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano; VIII - serviços de transporte de insumos e de produtos em elaboração realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; IX - equipamentos de proteção individual (EPI); X - moldes ou modelos utilizados para dar forma desejada ao produto produzido, desde que não contabilizados no ativo imobilizado; XI - materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos utilizados em qualquer etapa da produção de bens ou da prestação de serviços; XII - contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra para atuar diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; XIII - testes de qualidade aplicados sobre matéria-prima, produto intermediário e produto em elaboração e sobre produto acabado, desde que anteriormente à comercialização do produto; XIV - a subcontratação de serviços para a realização de parcela da prestação de serviços; XVI - frete e seguro no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros; XVII - frete e seguro no território nacional quando da importação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado utilizados na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros; XX - parcela custeada pelo empregador relativa ao vale-transporte pago para a mão de obra empregada no processo de produção ou de prestação de serviços; e XXI - dispêndios com contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de obra empregada no processo de produção de bens ou de prestação de serviços. § 2º Não são considerados insumos, entre outros: I - bens incluídos no ativo imobilizado; II - embalagens utilizadas no transporte de produto acabado; III - bens e serviços utilizados na pesquisa e prospecção de minas, jazidas e poços de recursos minerais e energéticos que não cheguem a produzir bens destinados à venda ou insumos para a produção de tais bens; IV - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que não chegue a ser concluído ou que seja concluído e explorado em áreas diversas da produção ou fabricação de bens e da prestação de serviços; V - serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; Fl. 7138DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de vida; VII - dispêndios com inspeções regulares de bens incorporados ao ativo imobilizado; VIII - dispêndios com veículos, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados no setor administrativo, vendas, transporte de funcionários, entrega de mercadorias a clientes, cobrança, etc.; IX - dispêndios com auditoria e certificação por entidades especializadas; X - testes de qualidade não associados ao processo produtivo, como os testes na entrega de mercadorias, no serviço de atendimento ao consumidor, etc.; XI - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações comerciais; e XII - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos nas atividades administrativas, contábeis e jurídicas da pessoa jurídica. [omissis] Art. 177. Também se consideram insumos, os bens ou os serviços especificamente exigidos por norma legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades. (grifos nossos) Restou assentado, portanto, que a essencialidade e/ou relevância dos insumos serão apreciadas pelo julgador, caso a caso, e, de acordo com a atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário). Além da análise da operação empresarial, a demonstração do emprego do insumo no processo produtivo ou na prestação dos serviços pelo contribuinte também é elemento fundamental. Ou seja, não basta afirmar que o insumo adquirido é imprescindível, é preciso demonstrar como é consumido (etapas e nuances na cadeia produtiva), a teor dos artigos 15 e 16 do Decreto nº 70.235/72. Tem-se, pois, duas premissas a serem observadas em relação ao conceito de insumos para fins de aplicação do inciso II do art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002, o teste da subtração e a prova. Firmadas as premissas, verifica-se abaixo as atividades desempenhadas pela contribuinte, ora recorrente. 3. ATIVIDADES DESEMPENHADAS PELA RECORRENTE. De acordo com o Estatuto Social anexado aos autos, a recorrente se dedica as atividades de: Fl. 7139DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 “a) a indústria e o comércio, no atacado e no varejo de celulose, papel, papelão e quaisquer outros produtos derivados desses materiais, próprios ou de terceiros; b) comércio, no atacado e no varejo, de produtos destinados ao uso gráfico em geral; c) a exploração de todas as atividades industriais e comerciais que se relacionarem direta ou indiretamente com seu objetivo social; d) a importação de bens e mercadorias relativos aos seus fins sociais; e) a exportação dos produtos de sua fabricação e de terceiros; f) a representação por conta própria ou de terceiros; g) a participação em outras sociedades, no país ou no exterior, qualquer que seja a sua forma e objeto, na qualidade de sócia, quotista ou acionista; h) a prestação de serviços de controle administrativo, organizacional e financeiro às sociedades ligadas ou a terceiros; i) a administração e implementação de projetos de florestamento e reflorestamento, por conta própria ou de terceiros, incluindo o gerenciamento de todas as atividades agrícolas que viabilizem a produção, fornecimento e abastecimento de matéria prima para indústria de celulose, papel, papelão e quaisquer outros produtos derivados desses materiais; e j) a prestação de serviços técnicos, mediante consultoria e assessoria às suas controladas ou a terceiros.” (grifos nossos) Em laudo técnico elaborado pela Escola Superior de Agricultura da Universidade de São Paulo — ESALQ, e anexado como prova pela recorrente, ainda em impugnação, o processo de fabricação da celulose e derivados se dá desta forma: FASES PARA IMPLANTAÇÃO DE UMA FLORESTA DE EUCALIPTO 4.1 Planejamento 4.2 Análise de solos 4.3 Limpeza cio terreno 4.4 Preparo de solo 4.5 Subsolagem 4.6 Gradagem pesada 4.7 Grade bedding 4.8 Sulcamento 4.9 Rebaixamento de tocos 4.10 Aplicacão de corretivo do solo 4.11 Adubacão 4.12 Marcacão de covas 4.13 Plantio 4.14 Aplicação de gel 4.15 Irrigacão Fl. 7140DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 4.16 Replantio 4.17 Combate à formiga 4.18 Monitoramento 4.19 Adubacão complementar 4.20 Viveiro de produção de mudas 4.21 Construcão e manutencão de estradas e aceiros 4.22 Aceiros 4.23 Áreas de Preservacão Permanente (APP) e Reserva Legal (RL) 4.24 Prevencão e combate a incêndios 4.25 Mato-competicão 4.26 Construcão e manutencão de cercas 4.27 Rádio comunicacão 4.28 Reforma de plantio ou conducão da brotação 4.29 Inventário florestal 4.30 Colheita florestal 4.31 Logística e transporte de madeira 4.32 Pátio de estocagem de madeira em toras 4.33 Pesquisa e desenvolvimento 4.34 Áreas de Preservacão Permanente e Reserva Legal 4.35 Infraestrutura 4.36 Terceirizacão das operacões florestais 5. OPERAÇÕES REALIZADAS PELA FIBRIA PARA PRODUÇÃO DE FIBRA DE CELULOSE FLORESTAL 5.1 Planejamento florestal 5.2 As áreas são mapeadas e classificadas como: 5.3 Análise de solo 5.4 Limpeza do terreno a plantar 5.5 Preparo de solo 5.6 Aplicacão de corretivo do solo 5.7 Adubação 5.8 Adubaeão aérea 5.9 Marcacão de covas 5.10 Plantio 5.11 Replantio 5.12 Combate à formiga 5.13 Monitoramento florestal 5.14 Monitoramento de formigas 5.15 Monitoramento de pragas e doenças 5.16 Monitoramento de estradas e aceiros 5.17 Monitoramento de atividades ilegais não permitidas 5.18 Monitoramento de mato-competicão 5.19 Monitoramento da operação de plantio— visa avaliar a qualidade da operação de plantio. 5.20 Monitoramento da colheita florestal 5.21 Adubacão complementar 5.22 Fase de implantação 5.23 Fase de manuteneão 5.24 Viveiro de produeão de mudas 5.25 Pracas 5.26 Insumos, estruturas, processos e materiais utilizados no viveiro: 5.26.1 Substrato 5.26.2 Tubetes 5.26.3 Estaca 5.26.4 Banco clonal macro 5.26.5 Banco clonal micro 5.26.6 jardim clonal 5.26.7 Casa de vegetação 5.26.8 Bandeias suspensas Fl. 7141DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 5.26.9 Coleta e plantio das estacas AS FASES DE PRODUÇÃO DE MUDAS SÃO AS SEGUINTES: 5.26.10 Desinfeccão dos tubetes: 5.26.11 Reutilizacão de tubetes vindos do campo: 5.26.12 Desinfeccão cio substrato. 5.26.13 Enchimento de tubetes: 5.26.14 Coleta de brotos das microcepas: 5.26.15 Plantio das estacas: 5.26.16 Enraizamento: 5.26.17 Transferência das mudas: 5.26.18 Selecão e transferência das mudas a pleno sol: 5.26.19 Enrustecimento das mudas: 5.26.20 Selecão final para embarque das mudas: 5.27 Desinfecção de tubetes 5.28 Enchimento dos tubetes com substrato 5.29 Coleta de brotos nas cepas 5.30 Enraizamento 5.30 Enraizamento 5.32 Enrustecimento 5.33 Selecão e transporte 5.34 Jardim miniclonal 5.35 Construcão e manutencão de estradas e aceiros 5.36 Rádio comunicação 5.37 Reforma de plantio ou conducão da brotação 5.38 Inventário florestal 5.39 Forma e tamanho das parcelas 5.40 Dados coletados 5.41 Colheita Florestal 5.42 Logística e transporte de madeira 5.43 Transporte marítimo 5.44 Transporte ferroviário na unidade Aracruz 5.45 Transporte rodoviário 5.46 Pátio de estocagem de madeira em toras 5.47 Pesquisa e desenvolvimento florestal 5.48 Biotecnologia e Fisiologia 5.49 Melhoramento genético florestal 5.50 Protecão florestal 5.51 - Resistência genética 5.52 Monitoramento 5.53 Diagnose e treinamentos 5.54 - Controle biológico 5.55 Práticas culturais 5.56 Prevencão e combate aos incêndios 5.57 Controle químico 5.58 Solos e Nutricão/ Silvicultura e Maneio Florestal 5.59 Tecnologias de Sustentabilidade 5.60 Ecofisiolotzia da Producão Florestal 5.61 Áreas de Preservação Permanente e Reserva Legal 5.62 Infraestrutura florestal 5.63 Viveiro 5.64 Plantio 5.65 Insumos 5.66 Colheita florestal 5.67 Manuais e procedimentos 5.68 Veículos próprios 5.69 Transporte de turmas do campo e fábrica 5.70 EPIs (Equipamentos de Proteção Individual) 5.71 Área de vivencia Fl. 7142DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 5.72 Rádio comunicação 5.73 Ginástica laboral 5.74 Diálogo sobre seguranca no trabalho (DST) 5.75 Escritório móvel 5.76 Torres de observacão de incêndios 5.77 Estrutura de combate a incêndios 7 PROCESSO DE FABRICAÇÃO DE CELULOSE NA INDÚSTRIA FIBRIA 7.1 O Branqueamento ocorre em estágios: 7.1.1 Estágios Ácidos (oxidação da lignina) 7.1.2 Estágios Alcalinos (solubilizacão da lignina oxidada) DETALHAMENTO DAS FASES DO PROCESSO INDUSTRIAL 7.2 Para a producão de cavacos, os seguintes equipamentos são utilizados: 7.3 Mesa de corte e distribuição 7.4 Descascadores 7.5 Picador de toras 7.6 Peneiras 7.7 Peneira de cavacos 7.8 Rosca extratora de cavacos 7.9 Picadores de casca 7.10 Roscas extratoras de casca 7.11 Extracão de celulose a partir da madeira em cavacos 7.12 Principais equipamentos do Processo de Cozimento: 7.13 Depuracão e lavagem de celulose 7.14 Deslignificacão 7.15 Branqueamento 7.16 Plantas Químicas 7.17 Secagem e Enfardamento 7.18 Depuracão branqueada 7.19 Formacão da folha 7.20 Secão de prensas 7.21 Secagem e Enfardamento 7.22 Enfardamento propriamente dito 7.23 Armazém 8 Logística da expedicão de celulose 9 Processo de Produção de Vapor e Energia 9.1 Caldeiras de Recuperação 9.2 Caldeiras Auxiliares 9.3 Turbos Geradores 9.4 Evaporacão de Licor Preto 9.5 Preparaeão de Condensado 9.6 Planta de Desmineralizacão 9.6.1 Preparacão de Água de Alimentacão das Caldeiras 9.6.2 Producão de Licor Branco – Caustificacão 9.6.3 Captacão de água 9.6.4 Tratamento de água industrial 9.6.5 Tratamento de água industrial – II 9.6.6 Tratamento de Efluente 9.6.7 Tratamento de Efluente –II 9.6.8 Manutencão da indústria Avanço para a análise das rubricas glosadas pela fiscalização consignada em despacho decisório. 4. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. Fl. 7143DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 A empresa afirma ter apurado créditos de PIS e COFINS extemporaneamente, mas desconsiderados pela fiscalização na ocasião do despacho decisório expedido. O fundamento motivou a conversão do julgamento em diligência fiscal, para que fossem verificados: c)Analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal, para que se possa aferir se são insumos ou não, com a devida quantificação; d) Analise a origem, natureza, validade e pertinência dos créditos extemporâneos apropriados, mesmo sem as DACON/DCTF retificadoras, para quantifica-los; Em diligência fiscal, valor expressivo buscado pela recorrente em PER/DCOMP foi restabelecido pela fiscalização, todavia, parte foi conservada, por falta de previsão legal, haja vista a aplicação do insumo em fase posterior ao processo de industrialização, como se percebe: Efetuando-se o batimento entre as informações constantes nas planilhas “AUDITORIA DACON 2010 3T” e “AUDITORIA DACON 2010 4T com as constantes no SPED FISCAL EFD ICMS IPI (Insumos adquiridos) e DW Aduaneiro – Importações, se constatou, haja vista o disposto no processo produtivo apresentado, vide fls, 218 a 224, bem como no laudo/parecer da escola superior de agricultura da USP, vide fls. 6526 a 6711, do processo nº 12585.000273/2010- 90, a manutenção da glosa dos seguintes itens, haja vista não se enquadrarem no conceito de insumos: Estrado de Madeira, Rótulo Print, Tubete Kraft, Fita Ribbon, Cola Vegetal, Rótulo Identif, Rótulo VCP, Adesivo Termocol, Ribbon Cera, Filme Stretch, Fita Sintético, Fita Arque Poliest, Fita Polipropileno, Carimbo, Disco Kraft, Canudo Kraft, Papel Gráfico, Cunha Pinos One Way, Etiqueta/Fita Adesiva, Etiqueta Couche, Filme Polietileno, Placa Embalagem, Cola Hot Melt, Fita Gomada, Cantoneira, Papel com BOPP, Disco Papelão, Arames, Tampa Madeira, Manta Espuma, Batoque Polipropileno, Tinta Impressora JAM, Tinta laranja VD e Kraft Plastificado. Ainda que as citadas aquisições sejam utilizadas e importantes para o contribuinte, tais itens são utilizados após a finalização do processo de produção dos bens. São itens utiliza dos (materiais de embalagem) nas operações venda/transporte dos produtos acabados. Há de se reforçar que, em regra, somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da contribuição, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens, o que não se amolda ao presente caso. (...) Acrescente-se também que tais itens utilizados posteriormente ao processo produtivo, ainda que sejam despesas realizadas na fase de vendas ou comercialização, não gerariam direito a crédito conforme inciso IX, do art. 3º da Fl. 7144DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Lei 10.833/2003 haja vista não se caracterizarem como frete na operação de venda ou despesas de armazenagem. (grifos nossos) Em sua manifestação a recorrente alega que a fiscalização deixou de atender parte da resolução, porquanto não respondido “d. Analise a origem, natureza, validade e pertinência dos créditos extemporâneos apropriados, mesmo sem as DACON/DCTF retificadoras, para quantificá-los;”, e, consequentemente, requer nova conversão do julgamento em diligência para que o trabalho fiscal seja integralmente executado nos exatos termos da resolução. Subsiste, então, crédito extemporâneo. A priori, importante destacar que as Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03 que tratam, respectivamente, do PIS/PASEP e COFINS não cumulativos, autorizam o aproveitamento do crédito apurado em outros períodos, desde que não utilizados no mês (art. 3º das Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03, sem qualquer outra condicionante: Art. 3º. [omissis] § 4 o. O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes. Estas leis ainda preveem: Art. 6 o. [omissis] § 2 o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1 o poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. Por essa razão, exigir do contribuinte reparos nas obrigações acessórias (DCTF e DACON), colide com os comandos legais, tolhendo legítimo direito. No Guia Prático da Escrituração Fiscal – EFD-Contribuições, e em perguntas e resposta, orienta a Autoridade Fiscal: 83)Como informar um crédito extemporâneo na EFD-CONTRIBUIÇÕES? (Perguntas e Resposta 3 ) O crédito extemporâneo deverá ser informado, preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere o crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido às condições previstas na Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 2012, a PJ deverá detalhar suas operações através dos registros 1100/1101 (PIS) e 1500/1501 (Cofins). ______________________________________________________________________ Registro 1100: Controle de Créditos Fiscais – PIS/Pasep (2021) 4 3 http://sped.rfb.gov.br/estatico/10/B7FA746B18CF05B348CF281B1677F71BAEB435/Perguntas%20e%20Resposta s%20EFD%20Contribui%C3%A7%C3%B5es.pdf 4 http://sped.rfb.gov.br/estatico/AD/06A0F5C4E4CC8CA16035EB891A3AE31EA79708/Guia_Pratico_EFD_Contrib uicoes_Versao_1_35%20-%2018_06_2021.pdf Fl. 7145DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 (...) Conceitualmente, o crédito só se caracteriza como extemporâneo, quando se refere a período anterior ao da escrituração, e o mesmo não pode mais ser escriturado no correspondente período de apuração de sua constituição, via transmissão de Dacon retificador ou EFD-Contribuições retificadora. Salienta-se que para correta forma de identificação dos saldos dos créditos de período(s) passados(s), a favor do contribuinte, seja observado o critério da clareza, expressando mês a mês a posição (tipo de crédito, constituição, utilização parcial ou total) do referido crédito de forma individualizada, ou seja, não agregando ou totalizando com quaisquer outros, ainda que de mesma natureza ou período. Deve-se respeitar e preservar o direito ao crédito pelo período decadencial, logo, não é procedimento regular de escrituração englobar ou relacionar em um mesmo registro, saldos de créditos referentes à meses distintos. Deve assim ser escriturado um registro para cada mês de períodos passados, que tenham saldos passíveis de utilização, no período a que se refere à escrituração atual. Desta forma, eventual crédito extemporâneo informado no campo 07 tem, necessariamente, que se referir a período de apuração (campo 02) anterior ao da atual escrituração. Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações de Períodos Anteriores – PIS/Pasep Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser informado, preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere o crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido ao prazo previsto na Instrução Normativa RFB nº 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas operações através deste registro. Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no campo 07 do registro pai 1100. (...) ESCLARECIMENTOS IMPORTANTES QUANTO A NÃO VALIDAÇÃO DE REGISTROS DE CRÉDITOS EXTEMPORANEOS, A PARTIR DE AGOSTO DE 2013. 1. Os registros para informação extemporânea de créditos (registros 1101, 1102, 1501, 1502) e de contribuições (1200, 1210,1220 e 1600,1610,1620), passíveis de escrituração para os fatos geradores ocorridos até 31/07/2013, tanto na versão 2.04a como na nova versão 2.05, tinha a sua justificativa de escrituração apenas para os casos em que o período de apuração a que dissesse respeito a operação/documento fiscal, geradora de contribuição ou crédito, ainda não informada em escrituração já transmitida, não pudesse ser mais objeto de retificação, por ter expirado o prazo de retificação até então vigente na redação original da IN RFB 1.252/2012 (retificação até o término do ano calendário seguinte ao que se refere a escrituração original), conforme consta orientação no próprio Guia Prático da Escrituração, de que estes registros só deveriam ser utilizados, na impossibilidade de retificar as escriturações referentes às operações ainda não escrituradas. 2. Com o novo disciplinamento referente à retificação da EFD-Contribuições determinado pela IN RFB nº 1.387/2013, permitindo a escrituração e transmissão Fl. 7146DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 de arquivo retificador no prazo decadencial das contribuições, ou seja, em até cinco anos, a contar do período de apuração da EFD-Contribuições a ser retificada, deixa de ter qualquer fundamento de aplicabilidade e de validade os referidos registros, uma vez que todas as normas editadas pela Receita Federal quanto às obrigações acessórias, inclusive as do Sped, estabelece o instituto da retificação, para o contribuinte acrescentar, informar, registrar, sanear, qualquer fato que deveria ser incluído na declaração/escrituração original, conforme prazo e condições de retificação definidos para cada obrigação acessória. 3. No tocante à EFD-Contribuições, o prazo em vigor para retificação é agora de cinco anos, de forma que eventual documento ou operação que não tenha sido devidamente escriturado em qualquer escrituração dos anos de 2011, 2012 ou 2013, podem agora ser regularizados, mediante a retificação da escrituração original correspondente, nos Blocos A, C, de F. ______________________________________________________________________ Registro 1501: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações de Períodos Anteriores – Cofins Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser informado, preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere o crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido ao prazo previsto na Instrução Normativa RFB nº 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas operações através deste registro. Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no campo 07 do registro pai 1500. (...) ESCLARECIMENTOS IMPORTANTES QUANTO A NÃO VALIDAÇÃO DE REGISTROS DE CRÉDITOS EXTEMPORANEOS, A PARTIR DE AGOSTO DE 2013. 1. Os registros para informação extemporânea de créditos (registros 1101, 1102, 1501, 1502) e de contribuições (1200, 1210,1220 e 1600,1610,1620), passíveis de escrituração para os fatos geradores ocorridos até 31/07/2013, tanto na versão 2.04a como na nova versão 2.05, tinha a sua justificativa de escrituração apenas para os casos em que o período de apuração a que dissesse respeito a operação/documento fiscal, geradora de contribuição ou crédito, ainda não informada em escrituração já transmitida, não pudesse ser mais objeto de retificação, por ter expirado o prazo de retificação até então vigente na redação original da IN RFB 1.252/2012 (retificação até o término do ano calendário seguinte ao que se refere a escrituração original), conforme consta orientação no próprio Guia Prático da Escrituração, de que estes registros só deveriam ser utilizados, na impossibilidade de retificar as escriturações referentes às operações ainda não escrituradas. 2. Com o novo disciplinamento referente à retificação da EFD-Contribuições determinado pela IN RFB nº 1.387/2013, permitindo a escrituração e transmissão de arquivo retificador no prazo decadencial das contribuições, ou seja, em até cinco anos, a contar do período de apuração da EFD-Contribuições a ser retificada, deixa de ter qualquer fundamento de aplicabilidade e de validade os referidos registros, uma vez que todas as normas editadas pela Receita Federal quanto às obrigações acessórias, inclusive as do Sped, estabelece o instituto da retificação, para o contribuinte acrescentar, informar, registrar, sanear, qualquer fato que deveria ser incluído na declaração/escrituração original, conforme prazo e condições de retificação definidos para cada obrigação acessória. Fl. 7147DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 3. No tocante à EFD-Contribuições, o prazo em vigor para retificação é agora de cinco anos, de forma que eventual documento ou operação que não tenha sido devidamente escriturado em qualquer escrituração dos anos de 2011, 2012 ou 2013, podem agora ser regularizados, mediante a retificação da escrituração original correspondente, nos Blocos A, C, de F. 4. Registre-se que, diferentemente da EFD-ICMS/IPI, a EFD-Contribuições não limita ou recusa na escrituração de documentos e operações nos Blocos A, C, D ou F, a escrituração de documentos cuja data de emissão seja diferente (meses anteriores ou posteriores) ao que se refere a escrituração. (grifos nossos) Da leitura, percebe-se que carente de retificação a EFD-Cotnribuições (novo Dacon), a Autoridade Fiscal utilizará as operações nos registros 1100/1101 (PIS) e 1500/1501 (Cofins), indicado pelo contribuinte em campo próprio (Campo 07). Além disso, até julho de 2013, era preciso observar o prazo para retificação do documento (até o término do ano calendário seguinte ao que se refere à escrituração original), e que dissesse respeito à operação geradora de contribuição ou crédito, ainda não informada em escrituração já transmitida não passível de retificação. O impasse acerca do prazo foi saneado com a edição da IN RFB nº 1.387/2013, ao dispor de 05 anos para retificação do documento, a contar do período de apuração da FED-Contribuições (antigo Dacon), original. Com isso, conclui-se que os créditos apurados de acordo com o art. 3º das leis n°s 10.637/02 e 10.833/03, são passíveis de ressarcimento em momento diverso àquele do período de apuração, desde que respeitado o prazo decadencial (art. 150 CTN), por óbvio, e, contanto que não utilizado em outros períodos (§ 4 o do art. 3º da legislação do PIS e da COFINS). No mesmo sentido, fundamentou a Ex-Conselheira Dra. Tatiana Midori Migiyama, em seu Voto Vencedor no Acórdão nº 9303-012.977: (...) Vê-se, assim, que as Leis 10.637/02 e 10.833/03 não restringem a utilização de crédito extemporâneo das contribuições não cumulativas, tampouco impõe, para tanto, restrições – retificação de obrigações acessórias (DCTF/DACON/atual EFD Contribuições), eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. Ora, tais leis estabelecem literalmente que o “crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Reforça-se tal direcionamento a própria orientação dada pela Receita Federal quando traz:  Que as Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles contemporâneos à declaração;  Quanto à atual EFD Contribuições, constante do Anexo Único do Ato Declaratório Executivo COFIS nº 34/2010, prevê expressamente a possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (Cofins). Eis o que dispõe: “Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente agora está sendo registrado”. Em respeito ao comando legal, entende-se que não pode a autoridade fiscal negar o direito ao crédito por decorrência de vícios em obrigações acessórias, quer sejam, Fl. 7148DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 DCTF, DACON/atual EFD Contribuições, caso se confira legitimidade aos créditos, mediante documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado e se mostra, para tanto, líquido e certo, bem como não foi utilizado em duplicidade, ainda que registrado fora de época. Ou seja, erros formais não poderiam inviabilizar o direito de o sujeito passivo ter os seus créditos extemporâneos reconhecidos pela administração fiscal. (...) Traz-se ainda como precedente o Acórdão nº 9303-006.247: Conforme defendemos na ocasião, nada obsta, a nosso juízo, que o contribuinte possa, em determinado trimestre-calendário, aproveitar-se de crédito de PIS/Cofins não aproveitado em trimestres calendários anteriores. Como os motivos do nosso convencimento coincidem com o adotado no Acórdãonº3202001.617,de19/03/2014,proferidopela2ªTurmada2ªCâmarada3ªSeção doCARF,emjulgamentodoqualparticipamos,passamosatranscrever,tambémaqui,ovoto do seu relator, o il. exConselheiro Thiago Moura de Albuquerque Alves, adotando-o como razão de decidir: "Para a DRJ, o entendimento da fiscalização foi correto, pois na sua ótica era inadmissível apurar créditos extemporâneos sem retificar os DACONs e DCTFs anteriores. Eis suas palavras: CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. AUSÊNCIA DE APROPRIAÇÃO NA DACON. A apuração extemporânea de créditos só admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon. No entanto, em janeiro de 2015, nossa Turma julgou que é possível, sim, o desconto de créditos extemporâneos de PIS/COFINS não - cumulativos, no julgamento do PAF nº 12585.000064/200911 (somente ficou vencida a douta Conselheira Presidente, Irene Souza da Trindade Torres Oliveira). Com efeito, as Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de “Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos”, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles contemporâneos à declaração. Igualmente, no “Manual de Orientação do Leiaute da Escrituração Fiscal Digital da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) – (EFD- PIS/Cofins)”, constante do Anexo Único do Ato Declaratório Executivo COFIS nº 34/2010, há previsão expressa de o contribuinte lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (COFINS). Observe-se: 2.5 BLOCOS DO ARQUIVO Entre o registro inicial e o registro final, o arquivo digital é constituído de blocos, referindo-se cada um deles a um agrupamento de documentos e outras informações. 2.5.1 Tabela de Blocos Fl. 7149DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Bloco-Descrição 0-Abertura, Identificação e Referências A-Documentos Fiscais Serviços (ISS) C-Documentos Fiscais I – Mercadorias (ICMS/IPI) D-Documentos Fiscais II – Serviços (ICMS) F-Demais Documentos e Operações M-Apuração da Contribuição e Crédito de PIS/PASEP e da COFINS 1-Complemento da Escrituração – Controle de Saldos de Créditos e de Retenções, Operações Extemporâneas e Outras Informações 9Controle e Encerramento do Arquivo Digital [...] 2.6.1.7. Bloco 1 As sobreditas previsões no DACON e na EFD buscam cumprir o dispos to no art. 3º, § 4º, da Lei nº 10.637/2002 e 10.833/2003, segundo o qual “o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê- lo nos meses subseqüentes”. Além disso, é preciso frisar que a única consequência legal para o preenchimento incorreto do DACON são as multas previstas no art. 7º Lei nº 10.426/2002. Confira-se: Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, Fl. 7150DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal SRF, e sujeitar-se- á às seguintes multas: I de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; II de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declaraçõe s ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3; III de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3º deste artigo; e IV de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas. § 1º Para efeito de aplicação das multas previstas nos incisos I, II e III do caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo originalmente fixado para a entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não- apresentação, da lavratura do auto de infração. § 2º Observado o disposto no § 3º, as multas serão reduzidas: I à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; II a setenta e cinco por cento, se houver a apresentação da declaração no prazo fixado em intimação. § 3º A multa mínima a ser aplicada será de: I R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de pessoa física, pessoa jurídica inativa e pessoa jurídica optante pelo regime de tributação previsto na Lei nº 9.317, de 1996; II R$ 500,00 ( quinhentos reais), nos demais casos. § 4º Considerar-se-á não entregue a declaração que não atender às especificações técnicas estabelecidas pela Secretaria Receita Federal. § 5º Na hipótese do § 4º, o sujeito passivo será intimado a apresentar nova declaração, no prazo de dez dias, contados da ciência à intimação, e sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput, observado o disposto nos §§ 1º a 3º. § 6º No caso de a obrigação acessória referente ao Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais DACON ter periodicidade semestral, a multa de que trata o inciso III do caput deste artigo será calculada com base nos valores da Contribuição para o Fl. 7151DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Financiamento da Seguridade Social COFINS ou da Contribuição para o PIS/Pasep, informados nos demonstrativos mensais entregues após o prazo." Como se vê, o art. 7º Lei nº 10.426/2002 prevê, apenas, multa em caso de incorreções no DACON e a intimação do contribuinte para corrigi-las, de modo a reduzir tais sanções. Não há, por conseguinte, previsão legal para glosar os créditos da não- cumulatividade por eventuais equívocos no DACON. Pelo mesmo raciocínio, não é possível indeferir o PER pelo simples fato deste abranger mais de um trimestre, em decorrência da apuração extemporânea, permitida, dos créditos pelo contribuinte. Acrescente-se, ainda, que o referido crédito tem por fundamento o art. 17 da Lei n° 11.033/2004 c/c art. 16 da Lei n° 11.116/2005, podendo ser utilizado tanto na dedução da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno, quanto na compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela RFB, observada a legislação específica. Eis os seus termos: (Lei n° 11.033/2004) Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. (Lei n° 11.116/2005) Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma do art. 3º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do anocalendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de: I compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de 2004 até o último trimestrecalendário anterior ao de publicação desta Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação desta Lei. Em tais créditos, colhase os seguintes precedentes do CARF julgados à unanimidade: Processo nº 16349.000033/200814 Relator JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA Sessão de 24/07/2014 Fl. 7152DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 CRÉDITO PRESUMIDO DA COFINS NÃOCUMULATIVA. ART. 8º, DA LEI Nº 10.925/04. AGROINDÚSTRIA. IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DO CRÉDITO PARA COMPENSAR COM OUTRO TRIBUTO. O aproveitamento de crédito presumido da COFINS, de que trata o Art. 8º, da lei nº 10.925/04, para compensar com outros tributos, não é permitido para as agroindústrias, ainda que eles se acumulem em razão de vendas com tributação suspensa, não tributadas, tributadas à alíquota zero ou isentas. COFINS NÃOCUMULATIVA. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. O art. 16, da Lei nº 11.116/2005, autoriza a utilização dos créditos do PIS e COFINS nãocumulativos se eles tiverem sido acumulados em razão das vendas dos produtos com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência do PIS/COFINS. [Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Júlio César Alves Ramos (Presidente), Robson José Bayerl, Jean Cleuter Simões Mendonça, Eloy Eros da Silva Nogueira, Ângela Sartori e Cláudio Monroe Massetti (Suplente)]. *** Processo 15586.001201/201048 Relator JOSE ADAO VITORINO DE MORAIS Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 30/09/2008 CUSTOS DE PRODUÇÃO. CRÉDITOS. Os custos incorridos com serviços de desestiva/produção (descarregamento, movimentação, acondicionamento e armazenagem das matériasprimas no armazém alfandengado), geram créditos dedutíveis da contribuição apurada sobre o faturamento mensal e/ ou passíveis de ressarcimento. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. SALDO TRIMESTRAL. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. De acordo com o art. 3º, § 4º, da Lei nº 10.833, de 2003, o crédito de um determinado mês pode ser utilizado nos meses subsequentes, e o fato da Lei nº 11.116/2005, autorizar o ressarcimento do saldo de créditos somente no término do trimestre, não quer dizer que não poderão ser aproveitados créditos apurados em outros trimestres. Recurso Voluntário Provido [Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Maria Teresa Martínez López, José Adão Vitorino de Morais, Antônio Lisboa Cardoso, Andrada Márcio Canuto Natal e Bernardo Motta Moreira.] Ademais, é dever da fiscalização apurar os créditos e os débitos nos tributos nãocumulativos, refazendo se for o caso cálculos efetuados pelo contribuinte, na forma da legislação tributária. Não pode Fl. 7153DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 a fiscalização indeferir o ressarcimento ou glosar os créditos não- cumulativos, por alegado vício formal no preenchimento das obrigações acessórias, sem sequer intimar o contribuinte para retificar os supostos equívocos nem examinar se os créditos procedem ou não, deixando indevidamente de corrigir, de ofício, os erros eventualmente cometidos pelo contribuinte. Acolho, nessa linha, o mesmo entendimento firmado sobre a matéria pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF, em 01/09/2011, no PAF. nº 13981.000184/200495, cujo Voto da lavra do Ilmo. Conselheiro EMANUEL ASSIS transcrevo abaixo, integrando- o a minha fundamentação: Para mim, na situação em tela não há necessidade de a contribuinte retificar o Dacon antes, para somente após aproveitar os créditos em período seguinte. No curso de uma fiscalização ou diligência, constatado incongruência nos dados do Dacon (ou de outra declaração entregue pelos contribuintes, inclusive a DCTF), os cálculos do tributo devido devem ser refeitos de modo a resultar em lançamento de ofício ou em proveito do sujeito passivo. Na hipótese de incongruência favorável ao contribuinte nada impede que a administração tributária adote as providências cabíveis, dispensandose exigências que podem ser supridas por ato da própria administração. É o que se dá no caso sob análise, já que o processamento do Dacon pode ser refeito pela RFB. Para tanto basta instituir controles nos sistemas eletrônicos, a registrar a alteração feita. Não me parece razoável que, após a contribuinte explicar a apuração do crédito em período seguinte e requerer o aproveitamento extemporâneo, dentro do prazo decadencial, sem que haja dúvida sobre o direito alegado este lhe seja negado sob a justificativa de não ter sido retificada previamente uma obrigação acessória. O fato de o Dacon não ter sido retificado há de ser relevado, por não haver dúvida quanto ao crédito correspondente às aquisições das notas fiscais acima mencionadas. Na linha da interpretação ora adotada, já existe, inclusive, decisão de Superintendência da RFB dizendo da desnecessidade de retificação de DCTF, em hipótese que se afigura semelhante à presente situação. Refirome à Solução de Consulta da Disit da 3ª RF nº 35, de 30/08/2005, com o seguinte teor, verbis: ASSUNTO: Obrigações Acessórias EMENTA: COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. A compensação de créditos tributários declarados como saldos a pagar na DCTF com créditos apurados em eventos supervenientes ao período de apuração daqueles créditos tributários obriga o sujeito passivo à entrega de Declaração de Compensação, sendo desnecessária a entrega de DCTF retificadora que tenha por fim informar a compensação efetuada. DCTF é confissão relativa e que a RFB não pode tê- la como definitiva, omitindose de realizar a diligências necessárias à apuração na contabilidade e escrita fiscal. Pelos fundamentos acima, e levando em conta o § 4º do art. 3º, tanto da Lei nº 10.637/2002 (PIS) quanto da Lei nº 10.833/2003 (Cofins), segundo o qual o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê- lo nos meses subseqüentes, dou provimento parcial para admitir os créditos relativos às aquisições das notas fiscais de fornecedores anexadas Fl. 7154DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 à Manifestação de Inconformidade e aproveitadas no mês seguinte ao de emissão." Feitas as devidas adaptações ao caso julgado, cabe destacar, por fim, que o Ato Declaratório Executivo - ADE Cofins nº 20, de 14/03/2012, que revogou o ADE nº 34, de 2010, manteve a previsão para os lançamentos de créditos extemporâneos de PIS/Cofins Logo, ausente na legislação exigência expressa de retificação das obrigações acessórias (aqui DCTF e DACON), mostra-se perfeitamente possível a utilização de crédito extemporâneo. Superada a questão jurídica, a viabilidade do crédito depende de elementos circunstanciais de que o crédito extemporâneo apurado não foi aproveitado em períodos diversos como, ainda, de que detém de liquidez e certeza (art. 74 da Lei nº 9.430/96 e 170 do CTN). Como visto inicialmente, apesar de não cumprida plenamente à resolução por ausência das informações de (i) origem e natureza do crédito, (ii) validade, (iii) indicação das notas fiscais e correspondentes bens e serviços adquiridos, e (iv) essencialidade no processo de industrialização ou na prestação de serviços pela recorrente; certa é a reversão de parcela dos créditos extemporâneos pela fiscalização, com a adoção dos critérios de essencialidade e relevância. Nota-se que não foi ventilado pela fiscalização carência de higidez dos créditos ou aproveitamento em outros períodos. Então, a razão para a conservação da glosa dos itens em discussão, é exclusivamente a aplicação na fase de vendas ou comercialização. Partindo do laudo técnico, até mesmo da afirmativa da fiscalização de que tais insumos são necessários, entendo pela ressarcimento do crédito com Rótulo Print, Tubete Kraft, Fita Ribbon, Cola Vegetal, Rótulo Identif, Rótulo VCP, Adesivo Termocol, Ribbon Cera, Filme Stretch, Fita Sintético, Fita Arque Poliest, Fita Polipropileno, Carimbo, Disco Kraft, Canudo Kraft, Papel Gráfico, Cunha Pinos One Way, Etiqueta/Fita Adesiva, Etiqueta Couche, Filme Polietileno, Placa Embalagem, Cola Hot Melt, Fita Gomada, Cantoneira, Papel com BOPP, Disco Papelão, Arames, Tampa Madeira, Manta Espuma, Batoque Polipropileno e Kraft Plastificado, a teor do art. 176 da IN RFB nº 2.121/22. Dada a viabilidade do exame dos itens glosados pela fiscalização, entendo dispensável nova diligência fiscal, esta, inclusive, prescindível, e designada pelo Julgador quando necessário dirimir alguma controvérsia nos autos (art. 18 e 29 do Decreto nº 70.235/72). A meu ver, os elementos apresentados pela fiscalização e recorrente já são capazes de elucidar os fatos (art. 30 do Decreto nº 70.235/72 5 ). Nesse sentido, reverto às glosas indicadas no relatório de diligência fiscal peróxido de hidrogênio, elemento filtrante, porcas, parafusos, filtros, chapa proteção, amido 5 Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. § 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. § 2º A existência no processo de laudos ou pareceres técnicos não impede a autoridade julgadora de solicitar outros a qualquer dos órgãos referidos neste artigo. Fl. 7155DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 milho, resina acrílica, feltro, corante, off base 56g, celulose ac ecf, manta espuma, carbonato de cálcio, caulim calcinado, ácido sulfúrico, madeira em tora, soda caustica, oxigênio gasoso, cartucho filtro, pino da faca, anel oring, válvula, lamina raspadora, clorato de sódio, arame, hidrazina, pistola, disco papelão, faca circular, assento válvula, haste flexível, corrente transmissão, rolamento, luva compressão, abraçadeira, papel gráfico, sulfato de magnésio, cal virgem, graxa, fita fixação de tela, polia sincronizadora, rolamento, disco refinador, serviços de manutenção, canudo kraft, materiais de manutenção, armazenador cor, selo mecânico, volante corte, correia v, disco ruptura, biomassa energia, hipoclorito de sódio, anel vedação, gancho corrediço, pestana curta, rolamento, solvente, metanol, feltro úmido, ácido fosfórico, óleo lubrificante, mangueira, sensor condutividade, soquete, látex, ácido clorídrico, arame de aço, bico queimador, tubete, correia plana, antiespumante, etc., como ainda, Rótulo Print, Tubete Kraft, Fita Ribbon, Cola Vegetal, Rótulo Identif, Rótulo VCP, Adesivo Termocol, Ribbon Cera, Filme Stretch, Fita Sintético, Fita Arque Poliest, Fita Polipropileno, Carimbo, Disco Kraft, Canudo Kraft, Papel Gráfico, Cunha Pinos One Way, Etiqueta/Fita Adesiva, Etiqueta Couche, Filme Polietileno, Placa Embalagem, Cola Hot Melt, Fita Gomada, Cantoneira, Papel com BOPP, Disco Papelão, Arames, Tampa Madeira, Manta Espuma, Batoque Polipropileno e Kraft Plastificado. 5. BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS NA ATIVIDADE INDUSTRIAL E NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PELA RECORRENTE. 5.1. CONTRATAÇÃO COM TERCEIROS. AQUISIÇÃO DE PESSOA FÍSICA. De acordo com o despacho decisório, a recorrente teria apurado crédito de PIS e COFINS sobre bens e serviços tomados com pessoas físicas na fase agrícola, em afronta a previsão legal, eis que previsto expressamente como hipótese a aquisição junto à pessoa jurídica para fruição do crédito. De outro lado, a recorrente defende que o valor advém de bens e serviços adquiridos com terceiros cadastrados como pessoa jurídica, unicamente, e que essenciais na produção de celulose, primeira etapa, de clonagem, pesquisa, plantio, tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate a incêndio e colheita, sem os quais não se avança a etapa da efetiva industrialização. Não assiste razão à recorrente. A IN RFB nº 2.121/2022 reproduzida à frente, permite a apuração de crédito das contribuições de insumo do insumo, ou seja, bens e serviços necessários à elaboração de insumo (matéria-prima) aplicados na etapa anterior à produção do bem destinado a venda, dada a imprescindibilidade, mantendo-se, contudo, a impossibilidade de apuração sobre aquisição de serviços com pessoa física: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). Fl. 7156DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 § 1º Consideram-se insumos, inclusive: I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo); (...) XII - contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra para atuar diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; Logo, apenas os serviços tomados com pessoa jurídica são passíveis de creditamento. Verificando o resultado da diligência, apenas os serviços contratados com pessoa física tiveram sua glosa conservada, colaciona-se: Foram também objeto de manutenção de glosas as despesas efetuadas (Serviços Insumos CONPACEL – 12/2010) junto aos fornecedores “Antonio Luchesi Filho – CPF 024.033.238-53” e “Jesus Valentim Gonçalves de Athayde – CPF 008.839.288-09. Portanto, mantenho a glosa. 6. BENS, PARTES E PEÇAS PARA MANUTENÇÃO E REPOSIÇÃO. Vislumbram-se como partes e peças não aceitas pela fiscalização como insumos: ferramentas de trabalho para manutenção, calços para alinhamento da altura de equipamentos rotativos, pistola de ar comprimido, serviços relacionados ao sistema de alarmes de emergências, serviços logísticos, serviços de movimentação de materiais e insumos, locação de guindastes, despesas com equipamento de proteção individual, etiquetas adesivas de escritório, rolos de pintura, lonas de plástico para efetuar manutenções, insumos utilizados em análises químicas em laboratório, baterias, pilhas, rádios transceptores, projetores de apresentação, manutenção de PABX, manutenção de no-breaks, encadernação de notas fiscais, copos para água mineral, almofada de carimbo, binóculos, borrachas para lápis, brindes e camisas promocionais, brinquedos para filhos de funcionários, café expresso em grãos, CD-R graváveis, cestas de natal, coffe-break, serviços de cópias de chaves, coroas de flores, desjejum, custos de eventos festivos, lanches, livros de literatura, locação de máquinas de café, marmitex, medicamentos, palestras e óculos de segurança Bandido. Também foram glosadas as partes e peças de reposição: serviços aplicados na manutenção de máquinas e equipamentos utilizada no corte, no tratamento e no transporte da madeira, reparos em veículos de carga e peças de reposição de transpaleteiras, porque não estão relacionados aos maquinários utilizados diretamente na obtenção do produto final. Operando o critério de subtração, e tomando como base o laudo técnico, entendo necessários na linha de produção da recorrente os bens e serviços com: ferramentas de trabalho para manutenção, calços para alinhamento da altura de equipamentos rotativos, pistola de ar comprimido, serviços relacionados ao sistema de alarmes de emergências, serviços logísticos, serviços de movimentação de materiais e insumos, locação de guindastes, despesas com equipamento de proteção individual, rolos de pintura, lonas de plástico para efetuar Fl. 7157DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 manutenções, insumos utilizados em análises químicas em laboratório, baterias, pilhas, rádios transceptores, binóculos, óculos de segurança Bandido, serviço aplicados na manutenção de máquinas e equipamentos utilizada no corte, no tratamento e no transporte da madeira, reparos em veículos de carga e peças de reposição de transpaleteiras. A meu ver, todos estão intrinsecamente vinculados ao processo produtivo desde a fase de plantio até a etapa de fabricação da celulose e derivados, sem as quais sequer inicia-se a fase de industrialização. Portanto, parte é exigida em norma de segurança do trabalho, como os óculos de segurança bandido e o EPI; ou mostra-se imprescindível para o próprio processo, como é o caso da movimentação e logística das madeiras (toras) e insumos; segurança e monitoramento da área preservada e pátio industrial (rádios e alarmes); laboratórios de pesquisas (insumos para análises químicas); dentre outros. Peço venia para reproduzir excerto do laudo: 5.5 Preparo de solo. O sistema adotado para cada frente de trabalho depende das condições iniciais do solo, ou seja, se é área de reforma, condução de brotação ou plantio em terras novas, do tipo de solo - se arenoso ou argiloso, da capacidade de penetração de água. Dependendo da declividade o uso de máquinas para as operações de preparo é um fator limitante. Nestes casos todas as operações são manuais, e as mudas são plantadas em covas abertas manualmente, com enxadão ou moto cova. (...) Os trabalhos de preparo de solo são realizados por empresas prestadoras de serviços. Os insumos são de responsabilidade da Fibria. 5.12 Combate à formiga (...) A distribuição da isca em qualquer dos casos é feita por trabalhadores rurais treinados que percorrem cada talhão devidamente protegidos com os EPIs exigidos e uso obrigatório para a função, evitando-se o contato direto das mãos com o produto. As dosagens a serem aplicadas em cada talhão e quantas ruas cada funcionário irão controlar na caminhada, é definida por monitoramentos realizados pela empresa prestadora de serviço especializada. 5.16 Monitoramento de estradas e aceiros O equilíbrio também faz os monitoramentos da qualidade de estradas e aceiros, visando, no caso das estradas que tenha trafegabilidade e no caso de aceiros que estejam limpos, de modo que sirvam para evitar a entrada de incêndios de áreas vizinhas. Outro aspecto da vistoria visa anotar se há ocorrência de danos ambientais como erosões que possam assorear os cursos d'água com o carreamento de material da estrada. Todas as estradas e aceiros são vistoriados constantemente. 5.16 Monitoramento de estradas e aceiros O equilíbrio também faz os monitoramentos da qualidade de estradas e aceiros, visando, no caso das estradas que tenha trafegabilidade e no caso de aceiros que estejam limpos, de modo que sirvam para evitar a entrada de incêndios de áreas vizinhas. Outro aspecto da vistoria visa anotar se há ocorrência de danos ambientais como erosões que possam assorear os cursos d'água com o carreamento de material da estrada. Todas as estradas e aceiros são vistoriados constantemente. 5.33 Seleção e transporte Fl. 7158DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 As mudas selecionadas para plantio são colocadas em caixas plásticas com os tubetes e levadas em caminhões baú para o campo onde serão plantadas. No campo, as mudas podem ir para um viveiro de espera ou plantadas imediatamente. No viveiro de espera recebem cuidados para mantê-las em boas condições, com irrigações de acordo com o clima. 5.36 Rádio comunicacão A distância entre as fazendas e fábrica é muito grande, dificultando sobremaneira a comunicação entre o escritório central e as frentes de trabalho. Casos de emergência ou alterações operacionais precisam de comunicação imediata e, apesar da Fibria disponibilizar aparelhos celulares para seus funcionários e os prestadores para os seus, o serviço telefônico muitas vezes não está disponível por falta de torres de retransmissão. Então, a Fibria mantém um sistema de comunicação via rádio. Todos os veículos da empresa e dos prestadores de serviço, todas as máquinas, escritórios móveis, oficinas móveis dispõem de rádio. As torres de observação de incêndio servem como retransmissoras via operador da torre que retransmite as mensagens quando não é possível a comunicação direta entre os rádios, dependendo da posição que estejam no campo. 5.42 Logística e transporte de madeira A logística da Fibria cuida do abastecimento da fábrica com madeira. Todo o controle do transporte de madeira é centralizado no escritório central da empresa, monitorando os volumes de madeira disponíveis no campo, pátios intermediários e o da fábrica. O transporte das toras do campo para a indústria utiliza de três modais: rodoviário, ferroviário e marítimo. O setor de logística é responsável pela madeira desde o campo até a entrega na mesa do picador ou tambor descascador, inclusive da madeira do estoque no pátio da fábrica. A madeira fica nas pilhas no campo por seis semanas quanto então é levada para transbordo em barcaças, ou em vagões para o transporte ferroviário, ou ainda em composições rodoviárias que irão direto para a fábrica. O tempo de permanência no catnpo está relacionado a dois fatores: 1) perda de umidade da madeira, possibilitando o transporte de maior quantidade pela redução de peso e 2) manutenção de estoque estratégico de madeira pronta para uso. 5.45 Transporte rodoviário (...) Periodicamente os caminhões das transportadoras são inspecionados por uma empresa prestadora de serviços especializada e o custo é responsabilidade da Fibria. São verificados todos os itens relacionados à segurança (freios, suspensão, engates dos semirreboques, pneus, etc.) e capacidade operacional para manter a produtividade esperada de cada um deles. 5.46 Pátio de estocagem de madeira em toras (...) A madeira é estocada em pilhas de acordo com clone/densidade e tempo decorrido após a colheita. A logística tem como objetivo manter uma uniformidade na densidade da madeira colocada nas mesas da fábrica. Para isto, a densidade da madeira que é acompanhada desde o inventário, quando pequenas amostras das árvores nas parcelas são analisadas, é novamente checada sempre que se inicia a entrega de madeira de novo talhão colhido. Fl. 7159DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 A Fibria opera o pátio com máquinas e pessoal próprio. A manutenção é realizada por empresa prestadora de serviços. 5.47 Pesquisa e desenvolvimento florestal O pessoal com curso superior representa 62% dos funcionários do Centro Tecnológico e 37% pós-graduados, mestrados, doutorados ou pós-doutorados. Varias linhas de apoio e pesquisa é desenvolvida pelo CT: 5.48 Biotecnologia e Fisiologia 5.49 Melhoramento genético florestal 5.50 Protecão florestal (...) 5.53 Diagnose e treinamentos Realizar a diagnose correta e precisa dos problemas detectados, bem como realizar ou subsidiar as equipes com treinamentos técnicos. 5.54 - Controle biológico Desenvolver opções de biocontrole para pragas que ocorram no viveiro e no campo. O inimigo natural Anaphes nites do gorgulho (Gonipterus scutellatus) do eucalipto, aplicações do produto Dipel (Bacillus thuringiensis) e Boveril (Beauveria bassiana) no controle de lagartas desfolhadoras e outros insetos ocasionais, são exemplos de sistema alternativo a produtos químicos para o controle de pragas. 5.65 Insumos Adubos, mudas para plantio e replantio, corretivos de solo, herbicidas, fungicidas, iscas formicidas, gel; Combustível utilizado nas máquinas e equipamentos de terceiros; Combustível utilizado por terceiros no transporte de pessoal e transporte de equipamentos, máquinas e mudas para plantio; 5.70 EPIs (Equipamentos de Proteção Individual) Para os funcionários próprios a empresa disponibiliza os EPIs necessários para a função exercida. As empresas prestadoras de serviço florestal tem que obrigatoriamente fornecer os EPIs adequados para cada função. Os valores (custos) destes equipamentos são ressarcidos pelo contrato de prestação de serviço. Os EPIs são variáveis de acordo com o trabalho executado. A seguir a lista dos equipamentos mais utilizados: protetor auricular, capacete, viseira, uniformes, vestimentas especiais para aplicação de produtos químicos, botas, repelentes, protetores solar, óculos de proteção, caneleira. 5.72 Rádio comunicacão Além dos veículos e máquinas com rádio comunicação, todos os encarregados das frentes de trabalho, terceiros ou própria, têm rádio comunicação. Em casos de emergência, comunica-se com as torres de observação de incêndio, que retransmite a mensagem se necessário. 5.75 Escritório móvel Fl. 7160DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 O escritório móvel é montado sobre uma carreta e transportado sempre que necessário por cavalo mecânico. Ele desloca-se de modo a ficar sempre em locais estratégicos nas frentes de colheita. São compostos por sala de refeição, escritório, almoxarifado e banheiro. O escritório se comunica diretamente com o escritório central através do sistema de internet via satélite, telefones e rádios comunicação. 5.77 Estrutura de combate a incêndios 6.4 Seguranca do trabalho (...) As cabines das máquinas florestais devem ter o teto resistente em caso de tombamento. Os operadores são treinados e reciclados de acordo com frequência definida pelos gestores da Fibria. (...) Todo veículo envolvido nas operações florestais, no transporte de materiais, transporte de madeira e transporte de funcionários são revisados por empresa especializada. São vistoriados principalmente itens de relacionados à segurança, como freios, pneus, óleo de freio, suspensão, engates em caso de caminhões, etc. Os motoristas profissionais e usuários de veículos recebem treinamento para direção defensiva e direção segura, havendo reciclagem periódica conforme definido pelos gestores da Fibria. 6.6 Terceirizacão Quase todas as atividades de manejo da Fibria são terceirizadas por empresas prestadoras de serviços florestais. Os equipamentos em principio são da empresa terceirizada e os insumos são providenciados pela Fibria. Diesel consumido pelas máquinas e veículos é fornecido pela Fibria. Exemplo de atividades e equipamentos/máquinas e veículos que utilizam o diesel corno combustivel: Fl. 7161DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 6.7 Manutenção de máquinas e equipamentos florestais É esperado que as máquinas de campo utilizadas no manejo e colheita florestal tenham vida útil em torno de 20.000 horas efetivas de uso ou de aproximadamente cinco anos, quando então são trocadas por equipamentos novos. Para que se atinja o tempo especificado de vida útil, é prioritário que a manutenção preventiva e corretiva seja eficiente. A manutenção preventiva é definida pelo fabricante e realizada de acordo com o número de horas efetivas de trabalho do equipamento. Por exemplo, a troca de óleo de motor deve ser realizada a cada 250 horas trabalhadas e a cada duas trocas o filtro de óleo deve ser trocado. Rolamentos, mangueiras hidráulicas, retentores, bombas hidráulicas, esteiras são exemplos de peças com vida útil definida pelos fabricantes que são menores que o equipamento como um todo. Estas peças devem ser trocadas conforme recomendação do fabricante quando atingem a vida útil esperada, ou quando ocorrem defeitos ou quebras. A Fibria não realiza a manutenção de seus veículos e máquinas — contrata empresas especializadas em manutenção. Os harvester e forwarders e demais equipamentos da colheita são de propriedade da Fibria, a manutenção é realizada pela Komatsu, que também é a representante dos equipamentos utilizados na colheita. A Komatsu faz a manutenção preventiva e corretiva, e o contrato reza que os equipamentos têm que ter disponibilidade mecânica em torno de 80%, variando de acordo com o número de horas trabalhadas dos equipamentos. A Komatsu fornece a mão-de-obra, ferramental e as peças de reposição. As prestadoras de serviços florestais são responsáveis por fazer as manutenções preventivas e corretivas de seus equipamentos. Os custos das manutenções estão contemplados no valor pago pela Fibria pela operação contratada. Feitas essas colocações, reverto às glosas com bens e serviços adquiridos pela recorrente relativos a ferramentas de trabalho para manutenção, calços para alinhamento da altura de equipamentos rotativos, pistola de ar comprimido, serviços relacionados ao sistema de alarmes de emergências, serviços logísticos, serviços de movimentação de materiais e insumos, locação de guindastes, despesas com equipamento de proteção individual, rolos de pintura, lonas de plástico para efetuar manutenções, insumos utilizados em análises químicas em laboratório, baterias, pilhas, rádios transceptores, binóculos e óculos de segurança Bandido, serviço aplicados na manutenção de máquinas e equipamentos utilizada no corte, no tratamento e no transporte da madeira, reparos em veículos de carga e peças de reposição de transpaleteiras. 7. FORMAÇÃO DAS FLORESTAS. ATIVO IMOBILIZADO. EXAUSTÃO. Fl. 7162DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 A DRJ decidiu pela manutenção das glosas sob as seguintes razões: A empresa, ao explorar floresta de pinus na medida de suas necessidades de insumos (madeira bruta) para a fabricação de seu produto (celulose e outras pastas para a fabricação de papel), adquiriu bens do ativo permanente sujeitos à exaustão, onde os recursos naturais se esgotam, se extinguem, na proporção em que são extraídos. Neste caso, contudo, os bens adquiridos e exauridos ao longo do tempo não se encaixam na previsão legal para a apropriação de créditos (art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002), visto que, para os bens do Ativo Imobilizado, só há previsão para desconto de créditos com a depreciação e a amortização: (...) (Grifos nossos) Por meio do Parecer Cosit RFB nº 05/2018, a Receita Federal do Brasil deixa claro que os bens do ativo sujeitos à exaustão não possuem previsão legal para apropriação de créditos das contribuições, o que já afasta o direito provocado pela recorrente: 75. Considerando a falta de previsão legal para apuração de créditos das contribuições com base em encargos de exaustão e o conceito restritivo de insumo que adotava, a Secretaria da Receita Federal do Brasil sempre considerou que os bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao valor de determinado bem componente do ativo imobilizado da pessoa jurídica sujeito a exaustão não permitiriam a apuração de créditos: a) tanto na modalidade aquisição de insumos (pois tais dispêndios deveriam ser ativados para posterior realização, o que afastaria a aplicação desta modalidade de creditamento); b) quanto na modalidade realização de ativo imobilizado (por falta de previsão legal para creditamento em relação a encargos de exaustão). 76. Contudo, como salientado nas considerações gerais desta fundamentação, o conceito de insumos definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça não restringiu suas disposições a conceitos contábeis e reconheceu a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos como regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, ao passo que as demais modalidades de creditamento previstas somente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Dito de outro modo, se o dispêndio efetuado pela pessoa jurídica não se enquadra em nenhuma outra modalidade específica de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições, ele permitirá o creditamento caso se enquadre na definição de insumos e não haja qualquer vedação legal, independentemente das regras contábeis aplicáveis ao dispêndio. 77. Como decorrência imediata, conclui-se acerca da interseção entre insumos e ativo imobilizado que, em conformidade com regras contábeis ou tributárias, os bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica (por si mesmos ou por aglutinação ao valor de outro bem) permitem a apuração de créditos das contribuições nas seguintes modalidades, desde que cumpridos os demais requisitos: a) exclusivamente com base na modalidade estabelecida pelo inciso VI do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003 (aquisição, construção ou realização de ativo imobilizado), se tais bens estiverem sujeitos a depreciação; b) com base na modalidade estabelecida pelo inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003 (aquisição de insumo), se tais bens estiverem sujeitos a exaustão. 78. Exemplificando essa dicotomia: a) no caso de pessoa jurídica industrial, os dispêndios com serviço de manutenção de uma máquina produtiva da pessoa Fl. 7163DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 jurídica que enseja aumento de vida útil da máquina superior a 1 (um) ano (essa regra será detalhada adiante) não permitem a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos, pois tais gastos devem ser capitalizados no valor da máquina, que posteriormente sofrerá depreciação e os encargos respectivos permitirão a apuração de créditos na modalidade realização de ativo imobilizado (salvo aplicação de regra específica); b) no caso de pessoa jurídica que explora a extração de florestas, os dispêndios com a plantação de floresta sujeita a exaustão permitirão a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos e os encargos de exaustão não permitirão a apuração de qualquer crédito. 79. Em algumas hipóteses, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas permite à pessoa jurídica escolher entre incorporar o dispêndio ao imobilizado para posterior realização ou deduzi-lo imediatamente no período como custo ou despesa. Deveras, por decorrência lógica, se a pessoa jurídica optar pela dedução imediata, a modalidade de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins aplicável será a aquisição de insumos; mas se optar pela incorporação ao ativo imobilizado, a modalidade aplicável será determinada conforme elucidado no parágrafo anterior. (grifos nossos) Em outras palavras, a planta cultivada determinará a natureza contábil do bem; indicando o art. 183 da Lei nº 6.404/76 os conceitos de exaustão e depreciação: Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: [omissis] § 2 o A diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangível será registrada periodicamente nas contas de: a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência; b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração. (grifos nossos) Na depreciação, tem-se o desgaste do bem, cujo ciclo produtivo é perene, porque se renova todo o tempo, a exemplo da plantação de uvas. Sua existência não demanda replantio contínuo, eis que sua árvore permanece viva mesmo com a colheita de frutos. Neste caso, é permitido apurar créditos de PIS e COFINS sobre os encargos de depreciação. O mesmo não ocorre na exploração de floresta para corte (cana de açúcar, pastagem e madeira bruta), porque a sua extração esgota o recurso da natureza. Sua cultura é temporária, porquanto plantadas e cortadas às árvores para determinado fim, ou seja, não há renovação dos recursos naturais e sua utilidade econômica é extinta. Por isso, o ativo imobilizado está sujeito à exaustão e não gera crédito das contribuições por falta de previsão legal (precedente Acórdão nº 3301-000.816). Fl. 7164DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 No entanto, parte das despesas com a constituição da floresta, também aqui glosado, não versam sobre a exaustão em si, sendo, sim, custo, despesa e encargo com a constituição da floresta aplicado na fase anterior ao processo de industrialização. Segundo a fiscalização o referido custo não configura insumo à produção, mas despesa de bem a ser incorporado ao ativo imobilizado, dentre eles: corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos , serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviço de manutenção/construção de estrada e pontes, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu, Volvo e John Deere). Pela leitura, tais despesas não são incorporadas ao ativo imobilizado “florestas”, porque se tratam de insumos dos insumos (art. 176, § 1º, inciso I, IN RFB nº 2.121/2022) para plantio da matéria prima necessária a produção da celulose, papel, papelão, dentre outros. Ou seja, são bens ou serviços imprescindíveis à elaboração da matéria prima da empresa recorrente para uso na etapa de industrialização. À vista disso, reverto às glosas em relação: corrente de corte (motosserra), picadores (desgastador de madeira), sabres (manejo florestal), insumos utilizados no corte de cavacos, serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de inventário florestal, serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviço de manutenção/construção de estrada e pontes, serviços topográficos, controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem, sensoriamento remoto e peças e reparos em maquinários relacionados com a área de silvicultura (marcas de tratores e outros veículos como a Komatsu Volvo e John Deere). 8. SERVIÇOS DE FRETES. Foram glosados três tipos de fretes (i) aquisição de matéria-prima; (ii) entre estabelecimentos de produtos acabados; e, (iii) aquisição de bens que compõe o ativo imobilizado. Em síntese, sustenta a recorrente a essencialidade do frente no transporte da matéria prima para que a etapa de industrialização possa ser realizada; na transferência dos produtos acabados (intercompany), por integrar o custo do produto destinado à venda; e, de igual modo em relação ao frente do bem do ativo (operação florestal), pois integra o custo do produto final. Evocando os elementos antecedentes (art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), certo é que o cômputo do crédito sobre as contribuições atraiu o frente quando executado em operação de venda com ônus pelo vendedor (inciso IX), e quando a sua contratação é meio essencial ou imprescindível na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (inciso II). Fl. 7165DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 O transporte da madeira bruta (insumo) da área florestal até o pátio industrial, ou até mesmo desde a dependência do fornecedor ou do porto (no caso de importação), é fundamental para que os produtos comercializados pela recorrente sejam fabricados. O que por si só lhe confere crédito passível ao ressarcimento (inciso II). Na regra geral, o mesmo não ocorre no frente de produtos acabados entre estabelecimentos da Recorrente para posterior venda no mercado interno ou externo, por falta de previsão legal. No entanto, no caso em tela, entendo ser plausível a apropriação de créditos sobre o citado frete (produtos acabados). Isso porque, a recorrente não atua, apenas, com a industrialização de celulose e outras pastas para a fabricação de papel como ainda, comercializa os seus produtos (atacado e varejo), daí, a viabilidade ao crédito. A empresa comercial depende da remessa do industrial para colocar os produtos no mercado e vender. Desprezando o frete intercompany a recorrente não é capaz de iniciar a sua “terceira etapa” que vem a ser de comercialização própria. Assim, o frete mostra-se essencial. Cumpre destacar que não estou alterando o meu entendimento entorno do frete entre estabelecimentos com fins logísticos, quando empregado na fase pós-industrial, onerados pela Recorrente, mas que não compõem o preço do produto, pois usado para reduzir custos operacionais, facilitar vendas e fidelizar clientes. Portanto, trata-se de estratégia comercial do contribuinte para o aumento das vendas e a redução dos custos com frete pelos clientes. In casu, além da atividade industrial, também foi considerada a comercialização praticada pela recorrente, dois propósitos em seu estatuto que requer um exame pleno de suas atribuições. Dessa forma, ao aplicarmos o teste de subtração esposado no RESP nº 1.221.170/PR (julgado sob o regime de recursos repetitivos), vê-se claramente que o frete de produto acabado (intercompany) é relevante. Por fim, quanto à aquisição de bens que compõe o ativo imobilizado, o frete em destaque é considerado insumo do insumo, segundo o inciso I, do § 1º do art. 176 da IN RFB nº 2.121/2022, ao dispor: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo); Exaustivamente tratado, a atividade florestal como parte integrante e essencial do processo produtivo da recorrente, os fretes de bens que compõe o ativo imobilizado (madeira bruta, maquinário), merecem reversão. Fl. 7166DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Reverto, pois os fretes contratados pela recorrente. 9. COMBUSTÍVEIS, GLP E ÓLEO DIESEL. A glosa se deu para as rubricas GLP utilizado em empilhadeiras, gasolina utilizado no transporte de pessoal, Óleo diesel, Óleo biodiesel e GLP granel. Consta no laudo técnico: 8. Em quais atividades são consumidos os combustíveis e óleo diesel fornecido pela empresa? Tais atividades são essenciais ao processo produtivo? O fornecimento de combustível para os prestadores de serviço é uma questão de gestão da empresa. Toda a atividade silvicultural é básica e essencial ao processo produtivo, uma vez que conforme já enfatizado, a celulose é produzida na área florestal, e toda atividade depende de movimentação, seja de veículos leves, ônibus, vans, tratores, caminhões, máquinas leves e pesadas, consumidores de combustível. Também a atividade fabril depende de transporte de todos os veículos anteriormente citados, sendo que os postos de combustíveis no caso da unidade Aracruz, são de propriedade da Fibria. Em outras unidades o procedimento poderá ser diverso do apresentado neste laudo. A Fibria adquire os combustíveis no mercado e abastece veículos leves, ônibus de transporte de turmas, vans, caminhões e equipamentos florestais próprios e de terceiros. A empresa tem um sistema próprio de controle para combustíveis dos postos fixos e comboios. Os comboios são terceirizados e abastecem equipamentos próprios, terceirizados e caminhões pranchas. A gestão é feita pela equipe de colheita da Fibria. Os postos de combustíveis (que ficam nas fábricas) possuem um terminal que controla as bombas de abastecimento liberando somente para os veículos que estão cadastrados no sistema. Os veículos de transporte de madeira, ônibus e equipamentos florestais são equipados com RAVO que são automáticos. Uma vez estando cadastrado no sistema, o veículo ou equipamento ao chegar para abastecer, tem o combustível liberado automaticamente pela bomba. Os veículos leves utilizam TAG e precisam digitar quilometragem e indicar a bomba na qual será abastecido. Em todas as situações, os veículos precisam estar cadastrados para serem abastecidos. Nos comboios o sistema é o mesmo — os comboios vão até o posto, fazem a reposição e ao chegar ao campo para abastecer, o procedimento é o mesmo. (grifos nossos) Rogando os fundamentos sobreditos, juntamente com a previsão do inciso III, do § 1º do art. 176 da IN RFB nº 2.121/20226, concedo o crédito, porque essenciais nas etapas de atividade florestal e industrialização. 6 Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: [omissis] III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços; [omissis] Fl. 7167DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 10. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. A fiscalização desconsiderou insumo as correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete) e caixas de papelão. Sendo esclarecido pela recorrente quanto à aplicação: Isto porque as correias e arames são os únicos meios possíveis de acondicionar as folhas de celulose e ergue-las no transporte mecanizado, seja ele naval, por trem ou caminhão. Sem os pallets e as caixas de papelão não seria possível acondicionar e transportar com segurança a folha de celulose produzida, mostrando-se então dispêndio absolutamente necessário para que o ciclo produtivo da Impugnante se concretize. Tanto é assim que os arames e pallets encontram-se listados no anexo do laudo técnico ora acostado, especificamente às fls. 161. Da leitura do laudo técnico resta evidente que são embalagens para transportes correias, estrado de madeira e pallet, sendo bens necessários e que auxiliam: Fl. 7168DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Fl. 7169DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Merecem reversam as despesas contraídas pela recorrente com correias, estrados de madeira, pallet (palete). 11. CUSTOS COM LOCAÇÃO DE VEÍCULOS E MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO CIVIL. No despacho decisório, as despesas com construção civil contraída pela recorrente foram glosadas (tijolo comum, tintas para utilização em pisos em geral, placa de gail para piso, lâmpadas de iluminação em geral, pedra brita), porque realizadas em edificações que compõe o ativo imobilizado da recorrente, cabendo creditamento via depreciação. Sustenta a recorrente que o seu direito ao crédito encontra-se albergado no art. 3º, inciso IV, da lei 10.833/03, e dado à necessidade de execução de pequenos reparos na unidade fabril. Levando-se em conta a atividade desempenhada pela recorrente que forçosamente demanda aluguel de veículos, fato facilmente observado no laudo técnico, entendo que o crédito glosado dever ser restabelecido, em consonância cito como precedente o Acórdão nº 9303.008575. No que dizem respeito aos materiais adquiridos para a manutenção da unidade fabril, também merece devolução, porque embora não componha diretamente o processo de fabricação, o pátio é o local em que se realiza o próprio processo e que não se mantem deteriorado. Nesse mesmo sentido, foi lavrado o Acórdão 9303-008.259: Fl. 7170DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Restabeleço os valores glosados referentes às rubricas. 11. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. Sem mais delongas, tendo-se em consideração a exposição a agentes nocivos em laboratórios, pátio fabril e área florestal (agrícola) bem como, ante a exigência pelo Ministério Público do Trabalho, e legislações vigentes, os EPIs utilizados pelos funcionários da recorrente são imprescindíveis. Logo, as aquisições de equipamentos de proteção individual (indumentária) são passíveis de creditamento. 12. MATERIAIS DE LABORATÓRIO. Neste tópico, busca a recorrente ver reconhecido como insumo os bens adquiridos para análises químicas em laboratório. Fl. 7171DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Colaciona-se trecho do laudo pra mostrar a essencialidade dos bens e serviços: Para chegar a isso há muita exigência. Cada clone é testado em campo e na fábrica. Um clone deve ter densidade de 500 quilos para cima por metro quadrado para ser usado, e passar pelo teste de fábrica, isto é, as árvores são cortadas e a celulose é produzida pelo laboratório do Centro de Desenvolvimento Tecnológico em Jacareí. São analisados, o rendimento do processo, a qualidade da celulose e a partir daí é calculado o valor econômico do clone, levando-se em conta, produtividade, densidade e rendimento de fábrica, para decidir se efetivamente é um clone comercial. O resultado desse trabalho é que a indústria precisa de 3,35 m3 de madeira para produzir uma tonelada de celulose, ganho significativo se comparado com a necessidade de 1970, de 4,46 m3 de madeira. Ao mesmo tempo, os híbridos começaram a ser produzidos de forma planejada. Plantava-se, por exemplo, um eucalipto com enxerto de E. grandis, e à sua volta eram plantados outros enxertados de E, urophylla.. O resultado era o E. urograna'is, produto nacional com características excepcionais, que aliava a velocidade de crescimento de uma espécie, com o bom rendimento de fábrica de outro. Num segundo passo, não mais se plantavam as espécies que se desejava hibridizar na proximidade imediata uma da outra, mas o pólen era coletado e a polinização era feita manualmente. (...) Como custo das pesquisas vamos utilizar a própria ilustração fornecida pela Fibria, em outubro de 2013. Eis, então, o tempo, o trabalho e o custo envolvido na produção de uma variedade melhorada. Nela devem estar incluídos os laboratórios, equipamentos, softwares, pessoal técnico especializado, funcionários de todos os níveis, energia, água, insumos de toda ordem, de meios de cultura a marcadores genéticos, de metodologia específica a viveiro testes, enfim toda sequencia necessária à obtenção de novas variedades e estudos para obtenção de variedades geneticamente modificadas (GMO). Impossível listar urna ordem de insumos necessários à concretização de tais estudos. O laudo técnico ainda ilustra: Fl. 7172DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Pelas razões vastamente abordadas, especialmente com base no laudo técnico colacionado aos autos, concedo o crédito para a rubrica. 13. MÉTODO DE APROPRIAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL. Consoante relatado, a conversão do julgamento em diligência pelo Colegiado se deu, também, em razão do argumento da recorrente de que parte de sua receita decorre de exportação indireta, devendo, pois, ser contabilizada como receita de exportação para fins de cálculo do rateio dos créditos. O resultado da diligência apurou a efetiva exportação nas vendas efetuadas pela recorrente a comerciais exportadoras, ao concluir: (ii) Verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação culminaram em efetivas exportações, ou se foram apenas realizadas vendas no mercado interno (...) Fl. 7173DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Efetuando-se o batimento entre informações constantes nas planilhas apresentadas, cujos valores estão condizentes com as informações dos DACON do período, com as exportações realizadas coletadas no âmbito do DW Aduaneiro – Exportações, constatou-se a efetiva exportação das receitas. Comprovada a exportação indireta, acolho o resultado da diligência de modo a incluir a receita das vendas no cômputo do rateio proporcional (II, § 8 o , art. 3º c/c § 3º do art. 6º da Lei nº 10.833/2003 e c/c art. 5º da Lei nº 10.637/2002), em consonância com a jurisprudência deste Órgão Colegiado. Conclusão. Pelo exposto, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário no sentido de: 1) Rejeitar o pedido de nulidade do trabalho fiscal; 2) Reverter às glosas referentes às rubricas: a. Crédito extemporâneo dos insumos indicados no item 4 do voto; b. Peças e partes de peças de máquinas indicadas no item 6 do voto; c. Fretes; d. Combustíveis, GLP e óleo diesel; e. Correias utilizadas para transporte de fardos de celulose, estrados de madeira, pallet (palete); f. Locação de veículo e materiais de construção civil; g. Equipamentos de proteção individual; h. Materiais de laboratório; i. Incluir a receita das vendas no cômputo do rateio proporcional. É como voto. (documento assinado digitalmente) Fl. 7174DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 3401-012.710 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12585.720425/2011-55 Sabrina Coutinho Barbosa Voto Vencedor Conselheiro Renan Gomes Rego, Redator designado. Em que pese as muito bem lançadas razões de decidir da I. Relatora, ouso a divergir quanto a sua posição sobre a essencialidade da construção e manutenção de estradas e pontes para o processo produtivo da recorrente e sobre os fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado. O entendimento da I. Relatora foi no sentido de reverter as glosas dos créditos desses gastos com base no conceito de insumo, previsto no inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003. Entendo que as estradas e pontes são bens incorporados ao ativo imobilizado, sendo, assim, os gastos com sua manutenção ou construção não são incluídos no conceito de insumo e, portanto, não são passíveis de creditamento com base no inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003. Da mesma forma que a aquisição de bem para o ativo imobilizado não se confunde com a aquisição de um insumo utilizado na prestação de serviço e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. A legislação de regência das contribuições só permite o creditamento do frete sobre o insumo ou sobre o insumo do insumo, nos termos do já citado inciso II do artigo 3°, e não sobre a aquisição do bem incorporado ao ativo imobilizado. Ante o exposto, voto em manter as glosas de créditos referentes aos gastos com construção e manutenção de estradas e pontes e de fretes utilizados na aquisição do ativo imobilizado. (documento assinado digitalmente) Renan Gomes Rego Fl. 7175DF CARF MF Original

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10440046 #
Numero do processo: 16561.720034/2015-93
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 116. Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração dos tributos em cobrança. OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO SOCIETÁRIA - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO POR MEIO DE EMPRESA VEÍCULO - AUSÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL E FINALIDADE NEGOCIAL LEGÍTIMA. A prática de constituir uma pessoa jurídica com vida efêmera e propósito exclusivo de viabilizar a incorporação e consequente dedução do ágio revela a falta de substância econômica e operacional. A amortização do ágio, neste contexto, mostra-se inválida ao não atender aos requisitos de confusão patrimonial entre as entidades envolvidas. A criação de empresas veículo, sem atividades empresariais substanciais além da transação para a qual foram estabelecidas, contraria a legislação fiscal, invalidando as vantagens fiscais almejadas. MULTA QUALIFICADA DE 150%. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO ELUSÃO. REDUÇÃO. Para aplicação da multa qualificada de 150% exige-se conduta caracterizada por sonegação ou fraude, a qual exige a presença de elemento adicional que a qualifique como evidente intuito de fraudar o Fisco. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. No caso de planejamento tributário, a partir do conceito amplo de simulação, tem-se simulação-elusão, a qual decorre da elusão fiscal, situação em que o contribuinte evita a incidência tributária mediante interpretação equivocada da norma, que o conduz a formalizações distorcidas; porém desprovida do intuito de fraude - típico da simulação-evasão -, porquanto o contribuinte atendeu a todas as solicitações do Fisco, observou a legislação societária, com divulgação e registro nos órgãos públicos competentes; enfim, houve regularidade formal e transparência perante o Fisco. Nesse sentido, em razão de não restar configurado o intuito fraudulento na conduta praticada afasta-se a qualificação da multa, reduzindo-a para 75%. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. A fim de aplicar a retroatividade benigna, deve o percentual da multa qualificada ser reduzido para 100%. MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA. SÚMULA CARF N. 108 Sobre a multa por lançamento de ofício não paga no vencimento incidem juros de mora.
Numero da decisão: 1004-000.088
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso e manter a glosa fiscal do ágio, vencidos os Conselheiros Jeferson Teodorovicz (Relator), Henrique Nimer Chamas e Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, que deram provimento para afastar a glosa; ii) por maioria, em dar provimento ao recurso para afastar a multa qualificada, vencidos os Conselheiros Fernando Beltcher da Silva e Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, que negaram provimento ao recurso e mantiveram a multa qualificada. Designado para redigir o voto vencedor Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz - Relator (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
Nome do relator: JEFERSON TEODOROVICZ
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 116. Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração dos tributos em cobrança. OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO SOCIETÁRIA - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO POR MEIO DE EMPRESA VEÍCULO - AUSÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL E FINALIDADE NEGOCIAL LEGÍTIMA. A prática de constituir uma pessoa jurídica com vida efêmera e propósito exclusivo de viabilizar a incorporação e consequente dedução do ágio revela a falta de substância econômica e operacional. A amortização do ágio, neste contexto, mostra-se inválida ao não atender aos requisitos de confusão patrimonial entre as entidades envolvidas. A criação de empresas veículo, sem atividades empresariais substanciais além da transação para a qual foram estabelecidas, contraria a legislação fiscal, invalidando as vantagens fiscais almejadas. MULTA QUALIFICADA DE 150%. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO ELUSÃO. REDUÇÃO. Para aplicação da multa qualificada de 150% exige-se conduta caracterizada por sonegação ou fraude, a qual exige a presença de elemento adicional que a qualifique como evidente intuito de fraudar o Fisco. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. No caso de planejamento tributário, a partir do conceito amplo de simulação, tem-se simulação-elusão, a qual decorre da elusão fiscal, situação em que o contribuinte evita a incidência tributária mediante interpretação equivocada da norma, que o conduz a formalizações distorcidas; porém desprovida do intuito de fraude - típico da simulação-evasão -, porquanto o contribuinte atendeu a todas as solicitações do Fisco, observou a legislação societária, com divulgação e registro nos órgãos públicos competentes; enfim, houve regularidade formal e transparência perante o Fisco. Nesse sentido, em razão de não restar configurado o intuito fraudulento na conduta praticada afasta-se a qualificação da multa, reduzindo-a para 75%. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. A fim de aplicar a retroatividade benigna, deve o percentual da multa qualificada ser reduzido para 100%. MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA. SÚMULA CARF N. 108 Sobre a multa por lançamento de ofício não paga no vencimento incidem juros de mora.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso e manter a glosa fiscal do ágio, vencidos os Conselheiros Jeferson Teodorovicz (Relator), Henrique Nimer Chamas e Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, que deram provimento para afastar a glosa; ii) por maioria, em dar provimento ao recurso para afastar a multa qualificada, vencidos os Conselheiros Fernando Beltcher da Silva e Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, que negaram provimento ao recurso e mantiveram a multa qualificada. Designado para redigir o voto vencedor Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz - Relator (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

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IInntteerreessssaaddoo FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 116. Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração dos tributos em cobrança. OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO SOCIETÁRIA - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO POR MEIO DE EMPRESA VEÍCULO - AUSÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL E FINALIDADE NEGOCIAL LEGÍTIMA. A prática de constituir uma pessoa jurídica com vida efêmera e propósito exclusivo de viabilizar a incorporação e consequente dedução do ágio revela a falta de substância econômica e operacional. A amortização do ágio, neste contexto, mostra-se inválida ao não atender aos requisitos de confusão patrimonial entre as entidades envolvidas. A criação de empresas veículo, sem atividades empresariais substanciais além da transação para a qual foram estabelecidas, contraria a legislação fiscal, invalidando as vantagens fiscais almejadas. MULTA QUALIFICADA DE 150%. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO ELUSÃO. REDUÇÃO. Para aplicação da multa qualificada de 150% exige-se conduta caracterizada por sonegação ou fraude, a qual exige a presença de elemento adicional que a qualifique como evidente intuito de fraudar o Fisco. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. No caso de planejamento tributário, a partir do conceito amplo de simulação, tem-se simulação-elusão, a qual decorre da elusão fiscal, situação em que o contribuinte evita a incidência tributária mediante interpretação equivocada da norma, que o conduz a formalizações distorcidas; porém desprovida do intuito de fraude - típico da simulação-evasão -, porquanto o contribuinte atendeu a todas as solicitações do Fisco, observou a legislação societária, com divulgação AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 34 /2 01 5- 93 Fl. 5001DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 e registro nos órgãos públicos competentes; enfim, houve regularidade formal e transparência perante o Fisco. Nesse sentido, em razão de não restar configurado o intuito fraudulento na conduta praticada afasta-se a qualificação da multa, reduzindo-a para 75%. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. A fim de aplicar a retroatividade benigna, deve o percentual da multa qualificada ser reduzido para 100%. MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA. SÚMULA CARF N. 108 Sobre a multa por lançamento de ofício não paga no vencimento incidem juros de mora. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso e manter a glosa fiscal do ágio, vencidos os Conselheiros Jeferson Teodorovicz (Relator), Henrique Nimer Chamas e Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, que deram provimento para afastar a glosa; ii) por maioria, em dar provimento ao recurso para afastar a multa qualificada, vencidos os Conselheiros Fernando Beltcher da Silva e Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, que negaram provimento ao recurso e mantiveram a multa qualificada. Designado para redigir o voto vencedor Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz - Relator (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Fl. 5002DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Relatório Trata-se de Recurso Voluntário, fls. 4866/4942, interposto contra Acórdão da DRJ, fls. 4825/4856, que julgou improcedente a impugnação administrativa, fls. 4216/4286, contra lavratura de Auto de Infração (fls. 04/18) referente a crédito tributário de IRPJ e CSLL, acrescidos de multa e de juros moratórios. Nesse aspecto, pede-se licença para reproduzir em parte o Relatório do Acórdão combatido, fls. 4825/4856, por bem resumir as circunstâncias fáticas e jurídicas do presente processo: Contra a contribuinte, acima qualificada, foi lavrado em 02/08/2011, o Auto de Infração de fls. 04/18, através do qual foi formalizado o crédito tributário referente ao IRPJ no valor de R$ 2.092.113,26 e de CSLL no valor de R$ 753.160,77, incluídos multa de ofício e isolada bem como juros de mora calculados até 03/2015. Fundamento legal: 1) IRPJ: fl.05; 2) CSLL: fl.13. O Termo de Verificação fiscal (fls.4.177/4.207) narra os seguintes fatos e infrações: A empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA era uma subsidiária integral da sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION; Em 06/02/2006, foi constituída a empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, tendo como seus 2 (dois) únicos sócios as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L (99,90% de participação no capital social) e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD (0,10% de participação no capital social); Em 16/03/2006, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD integralizaram, em dinheiro, o aumento do capital social da sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, e ainda a sociedade CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L emprestou, a título de mútuo, recursos à sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, tendo como objetivo o pagamento à sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION, através da empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, do ágio no valor de R$ 215.159.478,40 referente à aquisição da empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA; Em 16/03/2006, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD adquiriram a empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA pagando à COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION o ágio de R$ 215.159.478,40; Em 14/07/2006, a empresa CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA é incorporada pela empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA que passa, a partir dessa data, a amortizar o referido ágio; Em resumo, o que houve foi tão somente o pagamento efetuado por um não residente a outro não residente, pela aquisição de uma empresa domiciliada no Brasil. Portanto, o ágio foi desembolsado no exterior, ou seja, ele deveria ter sido contabilizado pela compradora estrangeira; O uso do veículo teve como único objetivo carrear o ágio para o território nacional, com a consequente amortização pela própria empresa adquirida. A essência da operação foi uma compra e venda de participação em empresa nacional entre não residentes. Tivesse o pagamento sido feito diretamente à vendedora, o ágio registrado na compradora não seria internalizado e, portanto, não haveria redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A interposição da veículo não teve outro propósito que não reduzir tributos. O que se fez foi travestir uma operação de compra e venda entre não residentes como se fosse investimento direto e empréstimo; No presente caso, a única função da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA no conjunto de operações realizadas foi servir de veículo Fl. 5003DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 para a criação do ágio carreado do exterior para através da amortização, reduzir irregularmente o lucro real e a base de cálculo da CSLL; Em suma, o caráter efêmero da sociedade também indica que a operação foi artificial e que foi praticada apenas para que a pessoa jurídica irregularmente deixasse de recolher tributos por ela devidos; O planejamento tributário promovido pela COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA, através de sua reorganização societária, foi ineficaz perante o Fisco, uma vez que se trata de mero instrumento para redução de tributos, sem fundamento econômico, ou seja, caracterizou-se a falta de propósito negocial da operação; Em relação ao benefício fiscal da dedutibilidade das despesas de depreciação e amortização do ágio outorgado pela lei, é óbvio que o benefício se aplica às reais hipóteses de aquisição de investimento com ágio realizada por empresas no País, não se aplicando às hipóteses em que tenha havido uma artificial reestruturação societária para possibilitar o aparecimento e a dedutibilidade do ágio; A reorganização societária, para ser legítima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. Essa análise não há que ser feita para cada negócio isoladamente, mas em relação ao conjunto de negócios encadeados, como um todo; A situação presente, claramente, possui falta de propósito negocial e, como conseqüência, as despesas de ágio não podem ser deduzidas; Concluindo, no caso presente, pode-se afirmar que as operações realizadas e descritas anteriormente visaram, exclusivamente, a dedutibilidade do ágio indedutível consoante as normas fiscais vigentes, não fazendo jus ao benefício fiscal previsto no art. 386 do RIR/99. Cientificada do feito em 24/04/2015 (fl.4.212), apresenta em 26/05/2015 impugnação de fls. 4.216/4.286, argüindo, em síntese, o seguinte: A interessada alega decadência dos créditos tributários lançados, pois o fato gerador ocorreu no ano-calendário de 2006, em razão do disposto no art.150, §4º do CTN. A data final para o questionamento dos efeitos fiscais relacionados ao ágio deu-se em 31/12/2011; O prazo decadencial para as autoridades fiscais contestarem operações envolvendo a geração do ágio deve ser contado a partir da data em que foi gerado; Apesar da produção de efeitos futuros da dedutibilidade de despesas de amortização de ágio, a contagem para fins decadenciais é a partir da data em que houve a formação do ativo diferido; Uma autuação fiscal que pretenda contestar operações ocorridas há mais de cinco anos ofende ao princípio da segurança jurídica; A estrutura de aquisição da Columbian Brasil seguiu exatamente o mesmo procedimento adotado para as demais subsidiárias (localizadas na Itália, Hungria e Canadá). Não se trata aqui de operação delineada para o aproveitamento de benefícios fiscais no Brasil, mas sim de estratégia da OEP e DC Chemical para tratar cada uma de suas subsidiárias de forma independente, com a estrutura de capital que fosse mais adequada e com o registro integral da participação no Banco Central de cada uma das jurisdições; A aquisição da Columbian Brasil ocorreu com o pagamento em dinheiro, a partir do Brasil, com o reconhecimento do ganho de capital e conseqüente recolhimento do IRF e da CPMF. A operação foi legitimamente efetuada a partir do Brasil e os tributos respectivos foram pagos às autoridades fiscais brasileiras; Quando a Requerente incorporou a CC Participações passou a reunir todas as condições exigidas pelo artigo 386 do RIR/99 (conforme artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97) Fl. 5004DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 para a amortização fiscal desse ágio, o qual foi legitimamente gerado em uma operação de compra e venda realizada com parte não-relacionada (Grupo Phelps Dodge); A CC Participações tinha um papel muito relevante na estrutura em exame, o qual era independente e completamente desvinculado de qualquer economia tributária, tendo arcado pela adquirente domiciliada no Brasil numa operação de compra e venda de ações celebrada entre partes não relacionadas; Não houve nenhum procedimento, o qual caracterizasse fraude ou simulação, pois o objetivo era a compra do Grupo Columbian Chemicals; O artigo 8º da Lei 9.532/97 determina expressamente que a amortização fiscal do ágio é autorizada na hipótese de incorporação da adquirente pela adquirida, caso em que a incorporadora não detém participação na incorporada; Adicionalmente, é importante ressaltar que o artigo 386, § 6º do RIR/99 garante expressamente o direito à amortização do ágio (ativo diferido) para as situações em que a sociedade controlada incorpora a sociedade controladora; Toda operação obedeceu rigorosamente aos ditames legais como o art.20 do Decreto- lei 1.598/77 e 385 do RIR/99; O propósito negocial da operação foi a aquisição de investimento pela CC Participações, cujo ágio incorrido pela adquirente foi apenas mera conseqüência da compra do controle acionário da requerente; A Fiscalização não poderia desconsiderar negócios jurídicos existentes, válidos e eficazes, como no presente caso, com base na suposta interpretação da “substância econômica”; A independência entre Columbian Brasil e a CC Participações pode ser demonstrada pelos seguintes documentos: Master Agreement, Organograma da Columbian Brasil antes da aquisição, Relatório do CADE aprovando a transação, Demonstrações Financeiras da Phelps Dodge, Informações divulgadas pela OEP, Obtenção dos recursos para a aquisição da Columbian Chemicals e todas as suas subsidiárias (vendidas pelo Grupo Phelps Dodge para o Grupo OEP/DC Chemical) através de empréstimo concedido por diversas instituições financeiras internacionais; A estrutura de aquisição a partir de cada uma das jurisdições faz parte da política de investimentos do grupo adquirente; A utilização da CC Participações permitiu o registro integral da participação no Banco Central, com melhor alocação dos investimentos e a tributação justa do ganho de capital em cada uma das jurisdições; A única forma existente para transferir parte da dívida utilizada para financiar a aquisição da Columbian Chemicals para dentro da Columbian Brasil seria através da constituição de sociedade no Brasil, financiada em parte com dívida, que posteriormente seria incorporada na sociedade operacional. Depois da incorporação da sociedade constituída no Brasil (CC Participações) na sociedade operacional (Columbian Brasil), a dívida seria transferida e amortizada pela própria entidade operacional; Portanto, as operações possuem efetivos propósitos negociais e a CC Participações não era mero veículo para permitir o aproveitamento fiscal do ágio no Brasil; A D. Fiscalização não possui competência para definir o que seja um investimento direto e o que pode ser registrado no Banco Central do Brasil; A existência de uma sociedade holding pura independe da presença de empregados ou geração de receitas ou despesas próprias, pois sua atividade é participar de outras sociedades; AD ARGUMENTANDUM: SE A OPERAÇÃO FOI INVÁLIDA, O VALOR DO IRF E DA CPMF DEVEM SER COMPENSADOS: Fl. 5005DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 As operações realizadas foram legítimas e pautadas em efetivas razões empresariais e verdadeiras. Entretanto, ad argumentandum, se a operação realizada fosse invalidada e a amortização do ágio fosse considerada indevida (uma vez que a intenção das partes seria a de realizar a transação no exterior), todos os reflexos tributários decorrentes da transação deveriam ser anulados; Ainda que fosse admitida a exigência do principal, não poderia ser aplicada a multa majorada de 150%, pois conforme restou acima demonstrado, não ocorreu simulação, abuso de direito ou nenhum tipo de fraude neste caso; No caso analisado, ao contrário do que se pretende imputar à Requerente, não se verifica a ocorrência de fraude ou mesmo de simulação. Todos os negócios celebrados conferiram e transferiram direitos para os seus verdadeiros titulares, os negócios contêm declarações, condições e cláusulas verdadeiras. Ademais, as operações foram todas celebradas com base em razões empresariais, o que elimina de plano qualquer eventual alegação de simulação; Se, ad argumentandum, pudesse ser exigida alguma multa, a mesma seria de 75% por divergência de interpretação de normas tributárias, mas jamais de 150%; A contribuinte alega a vedação da aplicação de penalidades enquanto houver interpretação jurisprudencial administrativa irrecorrível (art.76, II, alínea “a” da Lei nº 4.502/64); A multa na forma de confisco é vedado pela Constituição Federal, no artigo 150, inciso IV; Importante ressaltar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (órgão máximo que julga processos fiscais no âmbito administrativo federal), no julgamento do Recurso de Divergência n° 202-131351 pacificou, no âmbito federal, a questão acerca da ilegalidade da incidência dos juros moratórios (seja a Taxa SELIC ou o percentual de 1% ao mês) sobre a multa de ofício; No que se refere aos juros de mora, cabe lembrar que a jurisprudência tem reconhecido a inaplicabilidade da taxa SELIC aos créditos tributários, uma vez que essa taxa não foi criada por lei para fins tributários. A Requerente tem por comprovada a exatidão dos procedimentos adotados e a total improcedência do Auto de Infração, bem como o grave equívoco cometido pela D. Fiscalização ao interpretar os fatos e o direito aplicáveis a este caso; A Requerente protesta pela posterior juntada de documentos até a prolação da decisão pelas autoridades julgadoras. Não obstante, o Acórdão da DRJ, fls. 4825/4856, julgou improcedente a pretensão impugnatória, conforme ementa abaixo reproduzida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2011 INCORPORAÇÃO DE EMPRESA - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO - NECESSIDADE DE PROPÓSITO NEGOCIAL. UTILIZAÇÃO DE "EMPRESA VEÍCULO" Não produz o efeito tributário, almejado pelo sujeito passivo, a incorporação de pessoa jurídica, em cujo patrimônio constava registro de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade negocial ou societária, especialmente quando a incorporada teve o seu capital integralizado com o investimento originário de aquisição de participação societária da incorporadora (ágio) e, ato contínuo, o evento da incorporação ocorreu em lapso temporal próximo. Fl. 5006DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 ARGÜIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de argüições de inconstitucionalidade de atos insertos no ordenamento jurídico. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. JUROS DE MORA – TAXA SELIC. CABIMENTO. São cabíveis, na forma dos autos, por expressa disposição legal, as exigências de multa de ofício e de juros de mora. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Irresignado, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário, fls. 4866/4942, reafirmando e renovando as razões impugnatórias, além de concluir e requerer o seguinte: Fl. 5007DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Fl. 5008DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Acrescente-se que foram juntados aos autos em apenso o processo n. 16561.720040/2015-41 (representação fiscal para fins penais). Após, os autos foram encaminhados ao CARF para apreciação e julgamento. Fl. 5009DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 É o Relatório. Voto Vencido Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Relator. O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, dele tomo conhecimento. Passo à análise das questões preliminares suscitadas no Recurso Voluntário. PRELIMINAR - Da decadência A Recorrente alega preliminarmente a impossibilidade de questionamento de ágio registrado em 2006. Segundo ela, embora a amortização do ágio tenha ocorrido em 2011, a operação que suscitou o ágio questionado ocorreu em 2006, de sorte que eventual questionamento restaria alcançado pela decadência. Em que pese o inconformismo da Recorrente, a matéria em questão hoje encontra- se sumulada em sentido contrário a sua pretensão, conforme se verifica do verbete sumular n. 116: Súmula CARF nº 116 Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 03/09/2018 Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Acórdãos Precedentes: 1101-000.961, de 08/10/2013; 1102-001.104, de 07/05/2014; 1301-000.999, de 07/08/2012; 1402-001.337, de 06/03/2013; 1402-001.460, de 08/10/2013; 9101- 002.804, de 10/05/2017; 9101-003.131, de 03/10/2017. Assim, afasto a referida alegação. MÉRITO No mérito, conforme amplamente relatado, trata-se de Auto de Infração lavrado para cobrança de IRPJ no valor de R$ 2.092.113,26 e de CSLL no valor de R$ 753.160,77, incluídos multa de ofício qualificada bem como juros de mora calculados até 03/2015. Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, a autoridade fiscal não aceitou a dedutibilidade das despesas com a amortização do ágio, por entender que o ágio decorre da prática de uma sequência de atos simulados, carentes de propósito negocial e substrato econômico, praticados entre empresas de um mesmo grupo econômico. Fl. 5010DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Historiando os fatos, esclarece a recorrente que, no final de 2005, com o objetivo de investir no mercado de “negro de fumo” (produto utilizado na fabricação de pneus, artefatos de borracha, plásticos e tintas), a One Equity Partners (“OEP”) – empresa de investimentos do Grupo JP Morgan – juntamente com o Grupo DC Chemical (“DC Chemical”), decidiram adquirir a Columbian Chemicals, do Grupo Phelps Dodge. Com esse propósito, a OEP e a DC Chemical constituíram duas sociedades distintas: (i) Columbian Chemicals Acquisition LLC (“Columbian Acquisition”): e (ii) Columbian Chemicals Merger Sub, Inc. (“Columbian Sub”). Essas empresas foram utilizadas para centralizar os investimentos a serem adquiridos pela OEP e pela DC Chemical nas diversas subsidiárias da Columbian Chemicals ao redor do mundo. A estrutura societária anteriormente à venda foi assim representada pela recorrente: Segundo a Recorrente, a operação autuada se deu em três etapas: Fl. 5011DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Segundo ela, esse processo foi uniformemente adotado em cada uma das jurisdições nas quais a Columbian Chemicals atuava, além do Brasil (Itália, Hungria e Canadá). Não se trata, portanto, de operação delineada para o aproveitamento de benefícios fiscais no Brasil, mas sim de estratégia da OEP e DC Chemical para tratar cada uma de suas subsidiárias de forma independente, com a estrutura de capital que fosse mais adequada, estratégia esta que possibilita o registro integral da participação no Banco Central de cada uma das jurisdições, bem como a transferência da dívida utilizada para a aquisição da Columbian Chemicals para cada uma das unidades locais, a fim de que seja amortizada pela própria entidade operacional. A estrutura utilizada permite ainda o livre retorno do capital aplicado em determinado país, a melhor organização dos negócios do investidor estrangeiro, e a alocação, de forma justa, da tributação do ganho de capital auferido em cada uma das jurisdições. Após detalhada exposição das suas razões de direito, reforçadas com citações de doutrina e jurisprudência, sumariza a recorrente em uma tabela, abaixo reproduzida, os principais argumentos utilizados pelas Autoridades Fiscais para sustentar o lançamento, bem como as razões pelas quais estes argumentos não devem prosperar: Argumento das Autoridades Fiscais Equívoco cometido pela D. Fiscalização Argumento 1: A compra e venda das ações da Columbian Brasil foi realizada entre empresas do mesmo Grupo Econômico A operação foi realizada entre partes independentes, com o financiamento por instituições financeiras internacionais, sem que se possa falar em ágio gerado dentro do mesmo grupo econômico. Por essa Fl. 5012DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 razão, o ágio é válido e deveria ter sido registrado pela CC Participações quando da aquisição das quotas da Columbian Brasil. Argumento 2: A operação não possui efetivos propósitos negociais, tendo sido realizada com o objetivo exclusivo de aproveitamento fiscal do ágio e com a utilização de empresa veículo (CC Participações) A operação possui propósitos econômicos e negociais efetivos. Isso porque: (i) a estrutura de aquisição a partir de cada uma das jurisdições faz parte da política de investimentos do Grupo adquirente, permitindo o tratamento individualizado das subsidiárias e a potencialização dos lucros auferidos com o investimento; (ii) a estrutura permite que o investidor estrangeiro registre a integralidade do investimento no Banco Central de cada uma das jurisdições; e (iii) a única forma de transferência da dívida utilizada para aquisição da Columbian Chemicals para cada uma das unidades locais é a partir da constituição de empresas específicas em cada uma das jurisdições e posterior incorporação. Argumento 3: 0 investimento na CC Participações não podia ser qualificado como "capital estrangeiro" ou "investimento direto" O investimento na CC Participações consistia em efetivo investimento estrangeiro direto, que era registrado e fiscalizado pelo Banco Central. As DD. Autoridades Fiscais não possuem competência para afirmar que o investimento efetuado pela Requerente não possui a natureza de investimento direto. Argumento 4: A operação de incorporação às avessas não gera o direito à amortização fiscal do ágio A legislação, doutrina e jurisprudência são unânimes ao afirmar que é permitida a amortização de ágio nas situações em que a Adquirida incorpora a Adquirente. Fl. 5013DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Argumento 5: 0 laudo de avaliação não é válido, uma vez que foi elaborado pela própria OEP O laudo elaborado é válido, uma vez que: (i) a legislação fiscal exige apenas que o ágio seja fundamentado em demonstrativos; (ii) O laudo elaborado pela OEP foi efetuado com critérios técnicos, por pessoas especializadas e com metodologia consistente; (iii) os laudos posteriormente elaborados no Brasil apenas ratificaram o laudo elaborado pela OEP, segregando o valor do ágio entre maisvalia de ativos (ou menosvalia, quando aplicável) e expectativa de rentabilidade futura; e (iv) O procedimento adotado, além de estar de acordo com as melhores práticas contábeis, beneficiou os cofres públicos. Importa registrar inicialmente que o ágio discutido deve ser analisado à luz do disposto nos arts. 20 e seguintes do Decreto-lei n. 1.598/77, por se referir a período anterior à publicação da Lei 12.973/2014: Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. O mesmo raciocínio aplica-se à necessidade de análise dos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) Fl. 5014DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/135.htm#art69ii Fl. 15 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Abstrai-se dos referidos dispositivos que a amortização do ágio apenas pressupõe uma operação de incorporação, fusão ou cisão entre a pessoa jurídica que detinha a participação societária adquirida com ágio e a pessoa jurídica investida. No caso concreto, segundo a fiscalização, o ágio decorre da prática de uma sequência de atos simulados, carentes de propósito negocial e substrato econômico, praticados entre empresas de um mesmo grupo econômico: Conforme demonstrado anteriormente, o que pode ser visualizado pelos organogramas apresentados, a empresa veículo CC ACQUISITION BRASIL teve como único objetivo Fl. 5015DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72a https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72c https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72c https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm#art10 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b Fl. 16 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 carrear o ágio para o território nacional, com a consequente amortização pela própria empresa adquirida, a COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL, reduzindo as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. O que ocorreu de fato foi uma compra e venda entre não residentes que foi travestida para investimento direto e empréstimo. Os recursos financeiros desta aquisição somente transitaram pelo território nacional, e em um único dia (16/03/2006), pois tiveram origem e destino empresas no exterior. Além disso, a empresa veículo não produziu nenhuma atividade econômica e foi extinta logo em seguida à operação realizada. Não houve, portanto, a necessária confusão patrimonial entre a empresa investida e no caso em questão as reais investidoras: CC HOLDCO CAYMAN e CC HOLDCO LOXEMBURG. Estas duas empresas é que de fato fizeram o sacrifício patrimonial para a aquisição da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL. Assim, não ocorreu o pressuposto necessário à possibilidade de amortização do ágio, conforme dispõe a lei 9532/1997. Do extrato acima transcrito, infere-se que o caso concreto se trata de do que se convencionou chamar de utilização de empresa veículo para transferência de ágio, não se questionando qualquer outro elemento do referido ágio, como a correção de sua apuração, o efetivo pagamento, controle contábil, etc. Nesse aspecto, a possibilidade de amortização do ágio em operações que contaram com a utilização de empresa veículo tem sido assunto recorrente no âmbito do contencioso administrativo tributário, inclusive com diversas manifestações da 1ª Câmara Superior de Recursos Fiscais, entre os quais cito o acórdão n. 9101-006.486 proferido no processo n. 16561.720180/2014-38, de 07/03/2023: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de similitude fático-jurídica entre as decisões comparadas (acórdão recorrido x paradigmas) impede a caracterização do dissídio, prejudicando o conhecimento recursal. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. MULTA QUALIFICADA. FUNDAMENTO AUTÔNOMO NÃO ATACADO. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece do Recurso Especial que não logra demonstrar a necessária divergência jurisprudencial em relação a um dos fundamentos jurídicos autônomos que, por si só, seja apto a motivar a conclusão da decisão recorrida sobre a matéria em debate. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano- calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. LEGALIDADE. MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da empresa que detém o investimento pela empresa investida (incorporação reversa). O uso de holding (ou empresa veículo), constituída no Brasil com recursos provenientes do exterior, para adquirir a participação societária com ágio e, em seguida, ser incorporada pela investida, reunindo, assim, as condições para o aproveitamento fiscal do ágio, não caracteriza simulação, de modo que é indevida a tentativa do fisco de requalificar a operação tal como foi formalizada e declarada pelas partes. TRANSFERÊNCIA DOS RECURSOS POR EMPRESA CONTROLADORA DOMICILIADA NO EXTERIOR PARA SOCIEDADE HOLDING. LEGITIMIDADE DA DEDUÇÃO DO ÁGIO. IMPROCEDÊNCIA DA TESE DO REAL ADQUIRENTE. A transferência, por controladora domiciliada no exterior, dos recursos empregados na aquisição de participação societária por empresa holding constituída no Brasil não impede a amortização fiscal do ágio após esta ser incorporada pela investida. A tese do “real adquirente”, que busca limitar o direito à dedução fiscal do ágio apenas na hipótese de existir confusão patrimonial entre a pessoa jurídica que disponibilizou os Fl. 5016DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 recursos necessários à aquisição do investimento e a investida, não possui fundamento legal, salvo quando caracterizada hipótese de simulação, o que não se revela no caso. Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em: (i) por maioria de votos, não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Edeli Pereira Bessa e Alexandre Evaristo Pinto que votaram pelo conhecimento parcial, apenas em relação à matéria “multa qualificada”; (ii) por unanimidade de votos, conhecer do Recurso Especial do Contribuinte; (iii) no mérito, por maioria de votos, dar provimento ao recurso do contribuinte, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes que votaram por negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Livia De Carli Germano. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano e Luiz Tadeu Matosinho Machado. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli – Relator (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano– Redatora Designada Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Na ocasião, o Conselheiro Luís Toselli em seu voto assim se posicionou: Posto isso, a conclusão que se chega é a de que a simulação, enquanto limitadora de planejamentos tributários e gatilho para legitimar a requalificação jurídica dos fatos declarados, resta caracterizada quando: (i) há interposição fictícia de pessoas; ou (ii) quando há declaração não verdadeira emitida pelas partes, podendo esta se dar (ii.i) de forma consciente, isto é, com emprego de conduta dolosa ou fraudulenta ou (ii.ii) inconsciente (culposa), na hipótese do contribuinte se valer de tipos ou institutos jurídicos que não atendam sua causa ou finalidade. Na prática, a existência ou não de adoção de estrutura simulada como meio de gerar economia tributária vai depender das circunstâncias e elementos probatórios trazidos pela fiscalização em cada situação fática. Apenas com a reunião de indícios precisos e que se convergem para uma convicção segura de que houve simulação é que uma requalificação jurídica fundada na ineficácia dos atos/negócios formalizados se justifica. Trazendo essas considerações para o presente cenário, as questões que se colocam são as seguintes: empresas holdings podem, aos olhos jurídicos, receber recursos de controladoras localizadas no exterior para adquirir empresas alvo (investidas) com ágio e, em seguida, serem extintas por incorporação? Uma empresa veículo assim interposta possui causa jurídica? Enfim, o Direito permite que uma empresa não operacional tenha como única finalidade criar as condições para o aproveitamento fiscal do ágio? As respostas a meu ver são positivas. Tratam-se as rotuladas empresas veículos, de holdings, ou seja, sociedades que têm por objeto social justamente a participação em outras empresas, em plena conformidade com o comando previsto no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/76: Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. [...] § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. Grifamos Fl. 5017DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Sobre esse tipo de sociedade, Modesto Carvalhosa esclarece que “tem assim a sociedade holding como característica diferencial e objetivo principal a participação relevante em uma atividade econômica de terceiros, em vez de exercício de atividade produtiva ou comercial”. A ideia, então, de que toda sociedade deve necessariamente possuir estrutura física, portaria, prédio, funcionários, máquinas, etc., não se aplica para uma holding, cuja causa jurídica ou finalidade social, conforme visto, consiste justamente na participação em outras sociedades enquanto objeto social típico. Ao contrário de uma empresa industrial, comercial ou uma prestadora de serviços que, como regra geral, demandam um mínimo de estrutura física e de pessoal para operarem com autonomia, a prova da existência e objeto de uma holding se dá justamente com seu ato constitutivo, inscrição perante o fisco e declarações dos sócios. Quanto à duração de uma sociedade, cumpre notar que esta varia conforme o interesse das partes, lembrando que, de acordo com o parágrafo único do artigo 981 do Código Civil - que trata da Sociedade de Propósito Específico – SPE -, a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. O artigo 997, também do Código Civil, aliás, estabelece, em seu inciso II, que os atos constitutivos de uma sociedade devem conter, além das cláusulas estipuladas pelas partes, “a denominação, objeto, sede e prazo”, o que ratifica a liberdade quanto à duração e finalidade de uma holding. Nas palavras de Edmar Oliveira Andrade Filho? No Brasil, o problema do prazo de duração passou a ser secundário após o advento do parágrafo único do art. 981 do CC, segundo o qual 'a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados'. Portanto, a permanência ou duração de uma sociedade não é um requisito de validade para a constituição e utilização de uma pessoa jurídica, pois o próprio ordenamento jurídico já se encarregou de realizar as valorações pertinentes ao tempo de duração de uma sociedade. Verifica-se, assim, que é perfeitamente válido e eficaz, sob o prisma jurídico, a existência de sociedades efêmeras e outras de longa duração, com capital social ínfimo ou substancial, umas com operações mercantis, outras produtivas ou prestadoras de serviços e outras ainda como canais de investimento, o que vai depender dos fins sociais e econômicos estabelecidos pelos sócios dentro de sua autonomia de empreender e de buscar maximizar os resultados da companhia nos limites da lei. Ora, se a própria legislação tipifica uma “holding pura com fins específicos” como uma espécie societária própria do Direito, conferindo-lhe tipicidade e legitimidade para praticar uma única operação, inclusive para fins de economia tributária, não vejo como não admitir o uso de uma holding para servir de veículo para provocar a baixa de um investimento com o consequente gatilho para deduzir fiscalmente o ágio. Ao tratar especificamente sobre as formas de investimento no Brasil por empresa estrangeira, assim leciona Charles William McNaughton32: (...) por causa finalística de uma sociedade, podemos entender como sua própria função social. Uma sociedade possui um objeto social que é justamente a atividade econômica efetivada para gerar resultados aos sócios. Nesse sentido, todo ato que uma sociedade pratica para contribuir na formação desse resultado há de ser tido como englobado na função social da sociedade. O que se opera no caso da empresa-veículo utilizada para aproveitamento do ágio? O investidor paga um sobrepreço para adquirir um ativo (uma sociedade) com a expectativa de ter um resultado (lucro) no futuro. A obtenção desse resultado é justamente o tipo de ato que se enquadra na função social daquela pessoa jurídica. Fl. 5018DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 O aproveitamento fiscal do ágio nada mais é do que o reconhecimento do ordenamento jurídico de que a renda auferida pelo investidor será o resultado futuro menos o valor pago por esse resultado. Mas, por certos motivos, como por exemplo, o fato de o investidor estar situado no exterior, o sistema jurídico pode colocar barreiras procedimentais de que esse ágio seja aproveitado. Nesse sentido, a empresa-veículo é um meio para que essas barreiras sejam ultrapassadas. E o que o uso da empresa-veículo permite? Ao superar tais empecilhos procedimentais para o aproveitamento do ágio e reduzir a tributação incidente sobre o empreendimento econômico que poderá ser aproveitado pelo investidor graças a aquisição de participação societária da investida, o uso da empresa veículo nada mais faz senão contribuir para aumentar aquele resultado futuro almejado pelo investidor, reduzindo uma despesa com tributação. A empresa veículo holding que participa de outra pessoa jurídica cumprindo seu objeto social, portanto, e incrementa, assim, o resultado dos sócios está sim cumprindo sua função social. A função social do contrato, previsto no artigo 421 do Código Civil, está sendo atingida. De fato, é plenamente lícito o financiamento estrangeiro no Brasil por controladoras sediadas no exterior, o que se faz justamente com empresas holdings, espécie de sociedade que inclusive é usualmente utilizada como meio próprio e legítimo de grupos internacionais investirem e se estabelecerem no país. (...) Caminhando nesse mesmo sentido, entendo que não há nenhum vício ou aparência sobre a existência, causa e finalidade das empresas veículos envolvidas nesse caso concreto. E qual foi a finalidade? Ora, foi a de instrumentalizar a aquisição do investimento com ágio, pago a parte não relacionada, de forma também a reunir as condições necessárias para o seu aproveitamento fiscal pós incorporações reversas. Reitera-se, desculpe a insistência, que o § 3º, do artigo 2º, da Lei nº 6.404/76 acima transcrito reconhece expressamente a possibilidade de uma sociedade ser constituída para beneficiar-se de incentivos fiscais, o que não é bem o caso, mas que indubitavelmente ratifica a legitimidade do uso das holdings nas diversas operações de aquisição envolvidas nesse caso. Pelo exposto, conclui-se que a utilização de empresa-veículo que viabilize o aproveitamento fiscal do ágio por si só não configura ato ilícito ou simulação, não constituindo, portanto, fundamento hábil a manutenção das glosas ora tratadas. Mais recentemente, inclusive, esse posicionamento acabou sendo adotado pelo Ministro Gurgel de Faria ao julgar o REsp 2.026.473: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. 1. Não há violação do art. 1.022, II, do CPC/2015 quando o órgão julgador, de forma clara e coerente, externa fundamentação adequada e suficiente à conclusão do acórdão embargado, como no caso dos autos. 2. Hipótese em que a Corte Regional apresentou motivação clara e expressa a respeito: a) da possibilidade de dedução do ágio no caso concreto, visto que o instituto teria Fl. 5019DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 efetivamente ocorrido (e não artificialmente criado); b) da impossibilidade de criação de hipóteses de "indedutibilidade" não previstas na lei, tal como pretendeu fazer o Fisco; c) da extensão da Lei n. 9.532/1997, notadamente dos seus arts. 7º e 8º; d) da ocorrência efetiva de investimento (aporte de recursos), tendo enfrentado diretamente as questões postas em discussão e entregado a prestação jurisdicional nos limites da lide. 3. Quanto à alegada violação do art. 1.026, § 2º, do CPC, assiste razão jurídica à recorrente, uma vez que os aclaratórios foram interpostos com o objetivo de prequestionamento, pelo que aplicável a Súmula 98 do STJ no particular. 4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de "empresa-veículo". 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997 (convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico-tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando "se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação" (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a "plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos" (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o "propósito negocial" das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre "partes dependentes" (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via "empresa-veículo"; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o "ágio interno" ou o ágio resultado de operação com o emprego de "empresa-veículo" impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a Fl. 5020DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. (REsp n. 2.026.473/SC, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 5/9/2023, DJe de 19/9/2023.) Ali, o Ministro assevera com a clareza que lhe é característica que: Embora não haja consenso sobre o conceito de "empresa-veículo", algumas características dessa entidade podem ser destacadas: A “empresa-veículo” geralmente é constituída pela própria pessoa jurídica adquirente com o aporte do investimento na sociedade adquirida (“empresa alvo”), justamente para efetuar a transferência do ágio de rentabilidade futura; A “empresa-veículo” tem duração efêmera; A “empresa-veículo” é criada sem outro propósito econômico, além de facilitar o aproveitamento fiscal do ágio de rentabilidade futura; A “empresa-veículo” é utilizada como instrumento para aquisição da participação societária na “empresa-alvo” ou como sociedade para a qual ocorre a transferência do ágio; A “empresa-veículo” é controladora da pessoa jurídica sucessora, que continua a existir após o evento societário, na qual o ativo diferido (regime anterior) ou o ativo intangível (regime atual) relativo ao ágio de rentabilidade futura passa a produzir efeitos fiscais; A “empresa-veículo” é extinta no evento societário de fusão, cisão ou incorporação; A “empresa-veículo” possibilita que a sociedade investida por meio da incorporação reversa, amortize o ágio de rentabilidade futura. (SANTOS, Ramon Tomazela. Ágio na Lei 12.973/2014: aspectos tributários e contábeis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2022). Dito isso, tenho que, do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia a Fazenda passam longe de resultar automaticamente na conclusão de que o “ágio interno” ou o ágio resultado de operação com o emprego de “empresaveículo” impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real. Primeiro, porque os supracitados arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997 em nenhum momento dispuseram de maneira expressa sobre a impossibilidade apriorística do aproveitamento do ágio nas operações de partes dependentes ou mediante o emprego de empresa interposta. Aliás, quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação, e continua não havendo, ao uso de sociedade-veículo. Segundo, porque se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que a só existência de ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa- veículo" já seria abusiva. Assim, ao menos até 2014: Fl. 5021DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 [...] parece claro que, em princípio, não há, na legislação tributária, qualquer dispositivo que impeça o reconhecimento e a utilização do ágio, gerado internamente, entre partes relacionadas. O que se condena é a simulação, a mentira, a operação que não existiu na realidade: assim, se não houve preço em uma relação entre partes relacionadas na qual se registrou ágio, tal operação deverá ser desconsiderada. Resta evidente, aí, que não houve uma compra e venda, uma aquisição de participação societária na qual poderia haver o pagamento do ágio. Comprovada a simulação, plenamente justificável e autorizada a desconsideração do planejamento realizado. (SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em reorganizações societárias [aspectos tributários]. São Paulo: Dialética, 2012) Sobre o emprego da "empresa-veículo", a sua rejeição apriorística contraria o disposto no art. 2º, § 3º, da Lei n. 6.404/1976 (o qual faculta a criação de holding “como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais”). Não há proibição legal para que uma sociedade empresária seja criada como "veículo" para facilitar a realização de um negócio jurídico; inclusive há razões reais ("propósito negocial") para tanto, pois é possível que as pessoas jurídicas originais queiram manter sua segregação por diversas razões (estratégicas, econômicas, operacionais...). A propósito, quando a investidora é empresa estrangeira, é ainda mais justificável a constituição de uma "empresa-veículo", por algumas razões práticas: confere mais segurança quanto à possibilidade de se valer da norma interna de dedução do ágio (o que não aconteceria se a incorporação fosse internacional); permite a negociação com base na moeda local; pode facilitar a realização de operações locais (por exemplo, dispensar garantias que seriam exigidas do investidor internacional) etc Assim, filio-me à orientação de que: A Lei n° 9.532/1997 e a Lei nº 12.973/2014 apenas exigem a confusão patrimonial entre a pessoa jurídica que detém participação societária e a sociedade adquirida, não fazendo qualquer alusão, ainda que implícita, ao suposto "real adquirente", que segundo a tese do Fisco, teria fornecido os recursos financeiros ou ofertado garantia para aquisição do investimento. (SANTOS, Ramon Tomazela. Ágio na Lei 12.973/2014: aspectos tributários e contábeis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2022) Em resumo, compreendo que a existência do ágio interno (ao menos até 2014) ou a constituição de sociedade-veículo não podem, por si sós, configurar impedimento para a dedução do ágio. O mais importante, nessas situações, é investigar se: Houve efetiva aquisição de participação societária? Há efetivo custo (sacrifício) de aquisição? Resta demonstrado que o ágio corresponde à diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento está fundamentado na expectativa de rentabilidade futura? Houve absorção do patrimônio da investida ou da investidora por meio de incorporação, fusão ou cisão? [...] Há efetiva aquisição/alienação de participação societária? (DIAS, Karem Jureidini; LAVEZ, Raphael Assef. “Ágio interno” e “empresaveículo” na jurisprudência do CARF: um estudo acerca da importância dos padrões legais na realização da igualdade tributária In: Análise de casos sobre aproveitamento de ágio: IRPJ e CSLL à luz da jurisprudência do CARF. PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FARO, Maurício Pereira (coord). São Paulo: MP Editora, 2016) Aplicando-se essas premissas ao caso concreto, verifica-se que houve efetiva aquisição de participação societária, conforme extrai-se do próprio TVF: Fl. 5022DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Fl. 5023DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Assim, convencido de que a utilização de empresa veículo não é elemento que de qualquer forma proíba a amortização do ágio, e não tendo sido questionado qualquer outro aspecto da apuração do ágio no caso concreto, entendo que deve ser dado provimento ao Recurso Voluntário neste ponto. Da multa qualificada Caso vencido em relação ao mérito, registro desde logo que a despeito da dedutibilidade das despesas questionadas, não há nos autos fundamento suficiente para qualificação da multa. Consta do relatório fiscal: Os procedimentos adotados pela fiscalizada estão compreendidos nas hipóteses previstas na norma acima. Nesses termos, o que qualifica o agir do sujeito passivo como sonegação ou fraude é o dolo. Significa, portanto, que basta evidenciar o dolo para que se justifique a qualificação da multa de ofício. Essa figura também é tratada no art. 145 do Código Civil, como um dos defeitos do negócio jurídico. Diz o Código: Art. 145. São os negócios jurídicos anuláveis por dolo, quando este for a sua causa. Genericamente, o dolo se presta a provocar o erro na formação da vontade. A palavra dolo descende do substantivo latino dolus, que se origina do vocábulo grego dolos, que significa engano. A seu turno, Orlando Gomes explica que o dolo 'consiste em manobras ou maquinações feitas com o propósito de obter uma declaração de vontade que não seria emitida se o declarante não fosse enganado. É a provocação intencional de um erro . Portanto, pode-se concluir que as definições de sonegação e fraude que dão suporte à qualificação da multa implicam ações tendentes a provocar a emissão de um juízo errôneo por parte da autoridade fiscal quando diante da amortização e depreciação do ágio. A princípio, ao se deparar com a amortização do ágio, a fiscalização está diante de um valor dedutível por força da previsão legal, já que, tanto o surgimento do ágio quanto a reestruturação societária são aceitos pelo ordenamento. No entanto, existem circunstâncias que, como visto, permitem a glosa das despesas de amortização e depreciação do ágio. Nesse sentido, o contribuinte, ao formalizar seus registros contábeis e societários de forma a dar uma aparência de correção à indedutibilidade das despesas de amortização e depreciação do ágio e à reestruturação societária sem propósito negocial, pretende induzir a fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias, é inoponível à Fazenda. Age, portanto, com dolo, justificando a qualificação da multa nos termos da própria Lei n°9.430, de 1996. Na mesma linha o acórdão recorrido: A contribuinte insurge-se contra aplicação da multa de 150% com as seguintes alegações: 1) não ocorreu não ocorreu simulação, abuso de direito ou nenhum tipo de fraude neste caso; 2) as operações foram todas celebradas com base em razões empresariais, o que elimina de plano qualquer eventual alegação de simulação; 3) a multa a ser exigida seria de 75%; e, 4) a contribuinte alega a vedação da aplicação de penalidades enquanto houver interpretação jurisprudencial administrativa irrecorrível (art.76, II, alínea “a” da Lei nº 4.502/64). A fundamentação legal da multa qualificada encontra-se no art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, que menciona intuito de fraude, em sua redação original e que, Fl. 5024DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 na atual, limita-se a remeter aos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, e que têm a seguinte redação: (...) As condutas descritas pelo fiscal no Termo de Verificação Fiscal caracterizam o intuito de dificultar a ação fiscal bem como o propósito de não recolher os tributos devidos. Questiona a requerente ser indevida a multa qualificada acrescida da cobrança do tributo. No entanto, tendo em vista que a contribuinte é obrigada a cumprir a obrigação tributária como qualquer pessoa jurídica quando se apurar tributo devido, o não cumprimento da legislação tributária enseja a aplicação da multa qualificada. Cabe destacar que a Lei nº 9.430/96, em seu artigo 44, não prevê nenhuma exceção à aplicação da penalidade. Para qualquer lançamento de ofício, prevê o referido dispositivo legal que “serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. No presente caso, a multa qualificada foi aplicada por ter sido constatado pela fiscalização além da falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL, a incidência das hipóteses previstas na Lei nº 4.502/64, sendo o montante da penalidade aplicada sobre o valor apurado dos tributos, nos termos do artigo 44, I, §1º da Lei nº 9.430/96: (...) Os argumentos apresentados pela contribuinte, citados anteriormente, não rebatem de forma convincente os fatos descritos pela autoridade fiscal em seu Termo de Verificação Fiscal, razão pela qual fica mantida a multa qualificada, pois, constatou-se a subsunção ao texto legal. Contudo, ainda que se considerasse inválida a dedutibilidade do ágio, de rigor a redução da multa. Neste aspecto, o acórdão n. 1201-005.577, de 21/09/2022, de relatoria do conselheiro Efigênio de Freitas Júnior: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2012 LEI DE INTRODUÇÃO ÀS NORMAS DO DIREITO BRASILEIRO (LINDB). PROCESSO ADMINISTRATIVO. NÃO APLICÁVEL. Súmula CARF nº 169: O art. 24 do decreto-lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei nº 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. O ÓRGÃO JULGADOR NÃO ESTÁ OBRIGADO A SE PRONUNCIAR ACERCA DE TODOS ARGUMENTOS SUSCITADOS PELA RECORRENTE. O órgão julgador não está obrigado a se pronunciar acerca de todos os argumentos suscitados pela parte se os pontos analisados são suficientes para motivar e fundamentar sua decisão. O inconformismo com o resultado do acórdão, contrário aos interesses da recorrente, não significa haver falta de motivação ou cerceamento do direito à ampla defesa (EDcl no Mandado de Segurança nº 21.315 - DF, Diva Malerbi, STJ - Primeira Seção, DJE 15.06.2018). NULIDADE. PREJUÍZO. NÃO OCORRÊNCIA. No âmbito do processo administrativo tributário prevalece o entendimento de que não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans grief). Nessa linha, conforme salienta Leandro Paulsen, a nulidade não decorre especificamente do descumprimento de requisito formal, mas sim do efeito comprometedor do direito de defesa assegurado ao contribuinte pelo art. 5º, LV, da Constituição Federal. Afinal, continua o autor, as formalidades não são um fim em si mesmas, mas instrumentos que asseguram o exercício da ampla defesa. Nesse contexto, a "declaração de nulidade, portanto, é excepcional, só tendo lugar quando o processo não tenha tido aptidão para atingir os seus fins sem ofensa aos direitos do contribuinte". DECADÊNCIA. MULTA ISOLADA. ART. 173, I, DO CTN. Súmula CARF nº 104: Lançamento de multa isolada por falta ou insuficiência de recolhimento de estimativa de IRPJ ou de CSLL submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, inciso I, do CTN. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. FUNÇÃO SOCIAL DA EMPRESA. Na aquisição de participação societária, para usufruir da dedução do ágio a empresa incorporada deve cumprir sua função social, estar autorizada por lei, ou Fl. 5025DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 apresentar alguma particularidade que permita tal dedução. Não se afigura legítimo a constituição de uma empresa para logo em seguida ser extinta. Permitir o uso da empresa como “veículo”, vai de encontro ao princípio da preservação da empresa; seria permitir a constituição de uma empresa para em seguida “morrer” e deixar como herança a dedução do ágio. Não há falar-se em imiscuir-se nas diretrizes da pessoa jurídica, mas tão somente impedir que a empresa constituída com a única função de empresa de “passagem” funcione como arquétipo para a dedução do ágio. Afinal, funcionar como “passagem, veículo” não figura no rol das funções sociais da empresa. MULTA QUALIFICADA DE 150%. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO ELUSÃO. REDUÇÃO. Para aplicação da multa qualificada de 150% exige-se conduta caracterizada por sonegação ou fraude, a qual exige a presença de elemento adicional que a qualifique como evidente intuito de fraudar o Fisco. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. No caso de planejamento tributário, a partir do conceito amplo de simulação, tem-se simulação-elusão, a qual decorre da elusão fiscal, situação em que o contribuinte evita a incidência tributária mediante interpretação equivocada da norma, que o conduz a formalizações distorcidas; porém desprovida do intuito de fraude - típico da simulação-evasão -, porquanto o contribuinte atendeu a todas as solicitações do Fisco, observou a legislação societária, com divulgação e registro nos órgãos públicos competentes; enfim, houve regularidade formal e transparência perante o Fisco. Nesse sentido, em razão de não restar configurado o intuito fraudulento na conduta praticada afasta-se a qualificação da multa, reduzindo-a para 75%. MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 105. ALCANCE. O enunciado da Súmula Carf nº 105 no sentido de que “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício” alcança somente fatos geradores anteriores à Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. A neutralidade da amortização do ágio/deságio é conseqüência direta da neutralidade do MEP, uma vez que o ágio/deságio é desdobramento do investimento; assim, na medida em que o art. 2º da Lei nº 7.689/88 também impõe a neutralidade da avaliação de investimento pelo MEP à CSLL, forçoso concluir que CSLL também está sujeita à neutralidade da amortização do ágio. Interpretar de forma diversa significaria tributar a receita decorrente da amortização do deságio, o que não se afigura razoável em face da neutralidade; todavia, essa conclusão seria inevitável caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Ademais, aplica-se às exigências ditas reflexas o que foi decidido quanto à exigência matriz, devido à íntima relação de causa e efeito entre elas. Por sua completude, peço vênia para transcrever as razões ali aduzidas, adotando- as como fundamento de decidir: Multa de ofício qualificada de 150% 177. Insurge-se a recorrente contra a multa qualificada de 150% ante a inocorrência de fraude, conluio ou sonegação, aduz que no “máximo, se trata de uma questão de "erro de interpretação" acerca da licitude das operações societárias, o que afasta, por consequência, o dolo e a má-fé (requisitos necessários à configuração da ilicitude mencionada no TVF e no acórdão recorrido)”, bem como invoca decisão favorável ao contribuinte nos autos do Processo Administrativo n° 16682.721208/2012-16. 178. Sustenta que “(i)prestou informações detalhadas e forneceu todos os documentos solicitados à Fiscalização, sem retardar, impedir, atrapalhar, nem confundir o trabalho Fl. 5026DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 fiscal; e (ii) registrou, arquivou e submeteu à análise todos os atos societários nos órgãos de registro competentes”. 179. A despeito das várias alterações no art. 44 da Lei 9.430, de 1996, na essência, esse dispositivo sempre estabeleceu condutas objetivamente concretas para fins de aplicação da multa de 75%, quais sejam, “falta de pagamento ou recolhimento, falta de declaração e declaração inexata”. 180. No tocante à multa qualificada de 150%, a redação anterior determinava a aplicação desse percentual “nos casos de evidente intuito de fraude, definidos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964.” O novo dispositivo inserto pela Lei nº 11.488, de 2007, determina a aplicação desse percentual “nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964”. (...) 190. Portanto, para aplicação da multa qualificada de 150% exige-se conduta caracterizada por sonegação ou fraude, a qual exige a presença de elemento adicional que a qualifique como evidente intuito de fraudar o Fisco. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa . O mesmo entendimento tem sido aplicado em casos semelhantes pela CSRF, como ilustra o acórdão n. 9101-006.532, de 27/04/2023: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano- calendário: 2012, 2013, 2014 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESA-VEÍCULO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente interposição de empresa-veículo cujo propósito negocial é reconhecido em razão de circunstâncias distintas daquelas verificadas na operação examinada no acórdão recorrido. MULTA QUALIFICADA. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. VÍCIO DE CAUSA. DESCABIMENTO. Sendo caracterizado o vício da causa e fixado o entendimento de que houve a prática de um planejamento tributário não oponível ao fisco, não deve prevalecer a qualificação da multa de ofício aplicada pela fiscalização. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. Nessa linha, caso vencido em relação ao mérito, entendo deva ser dado provimento para reduzir a multa ao percentual de 75%. Conclusão Diante do exposto, dou provimento ao recurso voluntário. É como voto. (documento assinado digitalmente) Fl. 5027DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Jeferson Teodorovicz Voto Vencedor Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Redator designado. Louvo o notável trabalho do eminente Conselheiro relator na análise do presente caso. No entanto, com a devida vênia, divirjo de seu posicionamento, como exposto a seguir. O objeto da presente análise reside na elucidação dos aspectos jurídicos pertinentes à glosa da amortização do ágio. Inicialmente, cumpre salientar o primoroso exame da matéria empreendido pela Autoridade Julgadora de origem, a qual, com acuidade e maestria, sintetizou as questões suscitadas na peça inaugural da defesa e as enfrentou de forma percuciente, fundamentando a improcedência do pleito deduzido pela ora recorrente. Do Mérito A Fiscalização analisou as operações de incorporação efetuada pela interessada e constatou que a empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA era uma subsidiária integral da sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION. Em 06/02/2006, foi constituída a empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, tendo como seus 2 (dois) únicos sócios as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L (99,90% de participação no capital social) e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD (0,10% de participação no capital social). Posteriormente em 16/03/2006, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD integralizaram, em dinheiro, o aumento do capital social da sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, e ainda a sociedade CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L emprestou, a título de mútuo, recursos à sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, tendo como objetivo o pagamento à sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION, através da empresa veículo (CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA), a aquisição da empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA e, conseqüente, aproveitamento do ágio referente à aquisição. Na mesma data, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD adquiriram a empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA pagando à COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION o ágio de R$ 215.159.478,40. Por fim, em 14/07/2006, a empresa CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA é incorporada pela empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA que passa, a partir dessa data, a amortizar o referido ágio. Para a autoridade fiscal, o que houve foi tão somente o pagamento efetuado por um não residente a outro não residente, pela aquisição de uma empresa domiciliada no Brasil. Fl. 5028DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Portanto, o ágio foi desembolsado no exterior, ou seja, ele deveria ter sido contabilizado pela compradora estrangeira. O uso do veículo teve como único objetivo, carrear o ágio para o território nacional, com a consequente amortização pela própria empresa adquirida. A essência da operação foi uma compra e venda de participação em empresa nacional entre não residentes. Tivesse o pagamento sido feito diretamente à vendedora, o ágio registrado na compradora não seria internalizado e, portanto, não haveria redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A interposição da veículo não teve outro propósito que não reduzir tributos. O que se fez foi travestir uma operação de compra e venda entre não residentes como se fosse investimento direto e empréstimo. A contribuinte, por sua vez, contesta todos os procedimentos e conclusões extraídos do Termo de Verificação Fiscal como segue: 1) A estrutura de aquisição da Columbian Brasil seguiu exatamente o mesmo procedimento adotado para as demais subsidiárias (localizadas na Itália, Hungria e Canadá). Não se trata aqui de operação delineada para o aproveitamento de benefícios fiscais no Brasil, 2) A aquisição da Columbian Brasil ocorreu com o pagamento em dinheiro, a partir do Brasil, com o reconhecimento do ganho de capital; 3) Quando a Requerente incorporou a CC Participações passou a reunir todas as condições exigidas pelo artigo 386 do RIR/99 (conforme artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97) para a amortização fiscal desse ágio, o qual foi legitimamente gerado em uma operação de compra e venda realizada com parte não-relacionada (Grupo Phelps Dodge); 4) A CC Participações era independente e completamente desvinculado de qualquer economia tributária, tendo arcado pela adquirente domiciliada no Brasil numa operação de compra e venda de ações celebrada entre partes não relacionadas; 5) O propósito negocial da operação foi a aquisição de investimento pela CC Participações, cujo ágio incorrido pela adquirente foi apenas mera conseqüência da compra do controle acionário da requerente; 6) A Fiscalização não poderia desconsiderar negócios jurídicos existentes, válidos e eficazes, como no presente caso, com base na suposta interpretação da “substância econômica”; 7) A independência entre Columbian Brasil e a CC Participações foi demonstrada pelos documentos apresentados nos autos; 8) A única forma existente para transferir parte da dívida utilizada para financiar a aquisição da Columbian Chemicals para dentro da Columbian Brasil seria através da constituição de sociedade no Brasil, financiada em parte com dívida, que posteriormente seria incorporada na sociedade operacional, 9) A D. Fiscalização não possui competência para definir o que seja um investimento direto e o que pode ser registrado no Banco Central do Brasil; e 10) A existência de uma sociedade holding pura independe da presença de empregados ou geração de receitas ou despesas próprias, pois sua atividade é participar de outras sociedades. A base legal da presente infração está prevista no art. 249, I, do RIR/99 (Art. 6º, § 2º , alínea "a", do Decreto -Lei n° 1.598/77) , o qual é transcrito a seguir: “Art.249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, §2º): I-os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;” A questões principais a serem analisadas na presente lide são: 1) a natureza da operação de incorporação e 2) sobre a possibilidade de dedução do ágio decorrente da operação. A contribuinte alega que a operação teve início com a negociação entre a interessada e o grupo, ocorrida em 16.3.2006, o qual é parte não relacionada bem como existe independência entre Columbian Brasil e a CC Participações. O benefício fiscal da dedutibilidade das despesas de depreciação e amortização do ágio outorgado pela lei, aplica-se às reais hipóteses de aquisição de investimento com ágio realizada por empresas no País, não se aplicando às hipóteses em que tenha havido uma artificial reestruturação societária para possibilitar o aparecimento e a dedutibilidade do ágio. Fl. 5029DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Os requisitos para se reconhecer a amortização do ágio nas operações decorrentes de incorporação é o ato ser legítimo e decorrer de atos efetivamente existentes, sem artificialismos e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. No presente caso foi realizado um plano pré-concebido e não a reorganização societária pois foram utilizados meros mecanismos pelo qual se usou a fórmula de uma reorganização empresarial como disfarce para se encobrir seu objetivo real e único. A Fiscalização admite que uma nova e formal empresa foi criada, no entanto, tal empresa nada mais era do que uma artifício para possibilitar a internalizarão um ágio originado de fato no exterior, tendo como finalidade única a redução de tributos. A nova empresa foi criada com nenhum outro propósito; essa empresa não serviu para nenhuma outra função. Quando tal função foi exercida, a empresa, obviamente, deixou de existir. Com base nesse fato, a Fiscalização concluiu que a empresa veículo não detinha propósito negocial e como conseqüência as despesas de ágio não poderiam ser deduzidas. O fato é que mesmo tendo sido a transação, entre a contribuinte e o grupo Phelps Dodge, feita entre partes independentes, conforme alega a interessada, as operações posteriores ocorreram entre pessoas jurídicas do mesmo grupo. Pelo relato fiscal, antes da operação de aquisição da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA pela CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, o administrador da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA era o Sr. Antônio do Vale Quaresma Neto, também diretor-presidente da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA; o endereço da sede de ambas as empresas é o mesmo. A CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA tem por objeto social exclusivo a participação no capital social da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. Portanto, segundo a Fiscalização, se ambas as empresas pertencem a grupos econômicos diferentes e essa operação de aquisição foi realizada entre partes independentes, como seria possível constarem no mesmo endereço, possuírem o mesmo administrador e o objeto de uma é único e exclusivamente adquirir a outra. Em 16/03/2006, ocorreram duas operações: 1) a venda para a ONE EQUITY PARTNERS e SOUTH KOREAN-BASED DC CHEMICAL CO LTD da COLUMBIAN CHEMICALS COMPANY e suas subsidiárias, as quais pertenciam ao grupo econômico liderado pela PHELPS DODGE CORPORATION e 2) a venda da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA para a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. O fato é que a PHELPS DODGE CORPORATION era controladora direta (100%) da COLUMBIAN CHEMICALS COMPANY, que por sua vez era controladora direta (100%) da COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION, e que por sua vez era controladora direta (100%) da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA (empresa fiscalizada). Por estes relatos, a Fiscalização concluiu que no dia 16/03/2006, tanto a COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION (empresa vendedora) como a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA (empresa veículo compradora) passaram a pertencer ao mesmo grupo econômico, ou seja, ao grupo econômico da ONE EQUITY PARTNERS e a SOUTH KOREAN-BASED DC CHEMICAL CO LTD. Dessa forma, não procede a argumentação da contribuinte quanto a operação envolvendo o ágio ter sido feita entre partes independentes. A CC Participações foi constituída com o simples propósito de possibilitar o recebimento de recursos das sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD. Isso é comprovado pelo fato de que os mesmos integralizaram, em dinheiro, o aumento do capital social da sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, e emprestaram, a título de mútuo o montante de R$ 215.159.478,40 para que a sociedade COLUMBIAN Fl. 5030DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION adquirisse a COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA, o qual, em 14/07/2006, a empresa CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA é incorporada pela empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA que passa, a partir dessa data, a amortizar o referido ágio. Está claro que a presente operação nada mais representa do que uma reorganização societária, dentro do mesmo grupo, para fins de redução de tributos, sem fundamento econômico, pois faltou o propósito negocial da operação, como bem descrito pela autoridade fiscal. O propósito do negócio entre as sociedades envolvidas na incorporação é unicamente de redução de tributos, pois uma vez constituída, a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA foi incorporada pela COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. O único objetivo da constituição da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA foi ser incorporada pela COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA para que esta pudesse se aproveitar da dedução do ágio (incorporação às avessas da empresa mãe pela filha). Portanto, o argumento de que a estrutura de aquisição da Columbian Brasil seguiu exatamente o mesmo procedimento adotado para as demais subsidiárias não se tratando de operação delineada para o aproveitamento de benefícios fiscais no Brasil não merece prosperar. O Termo de Verificação Fiscal não deixa dúvidas (cujo trecho é reproduzido a seguir) no que concerne a falta de propósito negocial da operação de incorporação bem como o intuito de apenas de se aproveitar da amortização do ágio criado entre as sociedades envolvidas. “4.1 A falta de propósito negocial Nas discussões sobre planejamento tributário, o foco não se situa na compreensão da hipótese de incidência da norma tributária, mas, sobretudo, na qualificação dos fatos jurídicos. Somente se pode saber qual é a norma jurídica aplicável ao caso depois que se classifica o negócio jurídico. Primeiro se qualifica o ato para depois se verificar a regra aplicável. Procurou-se a seguir determinar a causa da operação realizada pela COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA como meio de alcançar o equilíbrio entre finalidade e funcionalidade, entre substância e forma negocial, para se interpretar o negócio jurídico. Não basta a vontade dos sócios da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA e da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA de se submeter à disciplina atinente ao ato formalizado. Deve estar presente a vontade evidenciada ao realizá-lo. Nesse sentido, o próprio Código Civil prevê, em seu art.112, que “nas declarações de vontade se atenderá mais à intenção nelas consubstanciadas do que ao sentido literal da linguagem. Está-se questionando a criação de uma empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, a aquisição de 99,99% das quotas da empresa operacional COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA pela empresa veículo com a criação de um ágio, e posteriormente a incorporação da empresa veículo pela empresa operacional apenas para fornecer uma aparência de conformidade ao direito, quando o contexto evidencia a vontade de neutralizar o fim prático a que o negócio se destina: a redução de tributos através da dedução de encargos de depreciação e amortização de um ágio formalmente pago pela CC ACQUISITION, porém artificialmente internalizado, carreado do exterior, por meio de uma empresa veículo, para a COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL. A apreciação dos documentos apresentados pelo contribuinte permitiu constatar a ausência de propósito negocial, bem como a incoerência entre a finalidade e a forma adotada.” Fl. 5031DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 O Conselho de Recursos Fiscais reconhece que operações envolvendo reestruturação ou reorganização societária apenas para fins de se criar situações artificiais para fins de redução de tributos não é reconhecida pelo ordenamento jurídico: “1 - IRPJ E OUTROS - Ex(s): 2003 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 DECISÃO – (…) AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO - INCORPORAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA CONTROLADORA POR SUA CONTROLADA – ANO CALENDÁRIO 2002 - É permitida a amortização de ágio nas situações em que uma pessoa jurídica absorve patrimônio de outra, em conseqüência de incorporação, na qual detenha participação societária adquirida com ágio, apurado segundo o disposto no artigo 385 do RIR/99, inclusive no caso de incorporação da controladora por sua controlada. Tratando-se de fundamento econômico lastreado em previsão de resultados nos exercícios futuros, a amortização se dá nos balanços correspondentes à apuração do lucro real, levantados posteriormente à incorporação, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração. INCORPORAÇÃO DE EMPRESA - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO - NECESSIDADE DE PROPÓSITO NEGOCIAL. UTILIZAÇÃO DE "EMPRESA VEÍCULO" - Não produz o efeito tributário almejado pelo sujeito passivo a incorporação de pessoa jurídica, em cujo patrimônio constava registro de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade negocial ou societária, especialmente quando a incorporada teve o seu capital integralizado com o investimento originário de aquisição de participação societária da incorporadora (ágio) e, ato contínuo, o evento da incorporação ocorreu no dia seguinte. Nestes casos, resta caracterizada a utilização da incorporada como mera "empresa veículo" para transferência do ágio à incorporadora.(negritou-se) (1º Conselho de Contribuintes / 3a. Câmara / ACÓRDÃO 103-23.290 em 05.12.2007, Publicado no DOU em: 08.05.2008, Relator: Aloysio José Percínio da Silva) 2- OPERAÇÃO ÁGIO – SUBSCRIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO COM ÁGIO E SUBSEQÜENTE CISÃO – VERDADEIRA ALIENÇÃO DE PARTICIPAÇÃO – Se os atos formalmente praticados, analisados pelo seu todo, demonstram não terem as partes outro objetivo que não se livrar de uma tributação específica, e seus substratos estão alheios às finalidades dos institutos utilizados ou não correspondem a uma verdadeira vivência dos riscos envolvidos no negócio escolhido, tais atos não são oponíveis ao fisco, devendo merecer o tratamento tributário que o verdadeiro ato dissimulado produz. Subscrição de participação com ágio, seguida de imediata cisão e entrega dos valores monetários referentes ao ágio, traduz verdadeira alienação de participação societária. (1ª Conselho de Contribuintes, 1ª Câmara/ Acórdão 101-95.537/2006) 3- OPERAÇÃO ÁGIO – SIMULAÇÃO RELATIVA – As operações estruturadas, realizadas em prazo ínfimo, de aporte de capital com ágio, capitalização e alienação, constituem-se em simulação relativa, cujo ato verdadeiro dissimulado foi a alienação das ações. Seu único propósito foi evitar a incidência de ganho de capital. (1ª Conselho de Contribuintes, 1ª Câmara/ Acórdão 101-96087/2007)” Fl. 5032DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 Pelo exposto, fica evidente o intuito da contribuinte de apenas criar um ágio artificial, mediante criação de pessoa jurídica, para fins de redução indevida de tributos. Portanto, tendo sido caracterizada a operação de compra e venda da empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA realizada de fato entre sociedades localizadas no exterior, inaceitável para fins fiscais, a diminuição do Lucro Líquido na apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL devido à depreciação e amortização do ágio. Defende a impugnante que a Fiscalização não possui competência para definir o que seja um investimento direto e o que pode ser registrado no Banco Central do Brasil. Referido argumento não merece prosperar, pois, em matéria tributária, cabe à Receita Federal do Brasil verificar se os montantes envolvidos nas operações societárias obedecem à legislação vigente, o que no presente caso refere-se à possibilidade de amortização de ágio para a redução do tributo devido. O simples fato de a contribuinte ter informado ao BACEN que os valores envolvidos na operação de incorporação dizem respeito a investimento direto não vincula a apreciação do mérito da operação para fins tributários pela RFB, uma vez que em matéria de tributos federais, é a Receita Federal do Brasil a entidade administrativa competente. No caso do ágio, o art. 386, c/c o art. 385, nas hipóteses neles elencadas, determina que o ágio quando proveniente de mais valia dos bens do ativo deve ser registrado na conta que registra o próprio bem, integrando dessa maneira o custo do bem , “in verbis”: “Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): (.....) § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; (.....)” “Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do § 2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; (.....) § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, § 1º). (.....)” A autoridade fiscal efetuou os ajustes dos montantes de bens, os quais compõem o ágio, que no presente caso, é o valor total do bem, o qual passa a ser composto pelo valor contábil líquido (residual) do bem mais a parcela do ágio, a qual integrará o custo do bem para efeito de depreciação. De todo o exposto, mantém-se o crédito tributário como proposto neste PAF. Fl. 5033DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 A recorrente aduz que o ágio em questão foi gerado de acordo com a correta e racional aplicação das regras contábeis e fiscais em vigor, nos exatos termos do artigo 20 do Decreto-lei 1.598/77, dos artigos 7° e 8° da Lei 9.532/97, e artigos 385 e 386 do RIR/99. Não cabe, portanto, à D. Fiscalização pretender lançar quaisquer dúvidas sobre a sua legitimidade, sobretudo com base em premissas equivocadas como as que motivaram o Auto de Infraço. Em outro trecho: 90. Conforme estabelece a própria jurisprudência ' atual do CARF, não há qualquer ilícito quando a motivação do negócio jurídico está relacionada à obtenção de vantagem fiscal. O ilícito ocorre quando a causa do negócio jurídico (a aquisição da participação societária) está apenas ligada à obtenção de um benefício fiscal. Definitivamente, não se está diante de caso em que a causa do negócio jurídico era a obtenção de benefício fiscal. Repita-se, a causa do negócio jurídico foi a aquisição da participação societária da Recorrente. O benefício fiscal da amortização do ágio é mera consequência trazida pela própria legislação tributária em vigor. 91. Sendo assim, tendo os negócios sido estruturados de forma legítima e com causa econômica/negocial efetiva, não cabe à D. Fiscalização fazer juízo sobre a administração da sociedade, muito menos quando as decisões tomadas pela administração provocam efeitos fiscais expressamente previstos na legislação tributária. A economia tributária decorrente dessa operação de aquisição foi mera consequência da transação e decorre da própria legislação fiscal em vigor. Em seu recurso, conclui pela improcedência de cada um dos argumentos da D. Fiscalização e da r. Decisão recorrida, pelas razões de fato e de direito que comprovam a legitimidade dos procedimentos adotados nas operações em questäo. No entanto, a análise dos autos revela a configuração de uma operação societária cujo intuito primordial residiu na otimização tributária, mediante a criação da empresa CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. Esta empresa, constituída especificamente para a aquisição e posterior reorganização societária (incorporação às avessas pela adquirida COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA), denota o arranjo voltado exclusivamente para a realização de tais transações, caracterizando-se como uma "empresa veículo" existente unicamente para possibilitar a amortização do ágio. A criação da pessoa jurídica CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, especificamente estabelecida como empresa veículo para a aquisição da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA, deve ser analisada à luz dos princípios que governam a constituição de pessoas jurídicas no ordenamento jurídico brasileiro. A legitimidade para se criar uma pessoa jurídica e a existência de tal entidade deve estar intrinsicamente ligada à realização de uma atividade econômica legítima, conforme descrito em seu objeto social. No caso em tela, a CC ACQUISITION CO. foi formada com o propósito único de facilitar uma operação de aquisição que resultou na geração e subsequente amortização de ágio. Tal prática, embora possa se revestir de legalidade formal sob aspectos específicos do ordenamento jurídico, não atende ao critério substancial de exercício de atividade empresarial genuína, que justificaria a criação de uma pessoa jurídica segundo o art. 966 do CC/02 (se empresarial não fosse, seu registro para justificar sua existência deveria ser feito no Registro de Títulos e Documentos). A empresa não demonstrou a realização de qualquer atividade econômica independente ou contínua além da transação para a qual foi especificamente constituída. Este procedimento revela uma configuração que transcende a mera simplificação operacional, adentrando o território do abuso de direito, onde a criação da pessoa jurídica não se Fl. 5034DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 justifica pela consecução de um objetivo empresarial legítimo, mas sim por uma manobra para alcançar vantagens fiscais. Tal estratégia contradiz a essência do que se espera de uma entidade empresarial autônoma e desvirtua a função social das empresas, como previsto nos princípios do direito empresarial brasileiro. Portanto, a constituição da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, desprovida de um propósito empresarial legítimo e sustentável, não apenas carece de fundamentação econômica adequada, mas também compromete a integridade do sistema tributário, ao criar uma estrutura jurídica cuja única finalidade é a obtenção de benefícios fiscais. Assim, considero a criação desta pessoa jurídica como imprópria e inapropriada para os fins a que se destina, o que implica o não reconhecimento das vantagens fiscais pretendidas com base na sua atividade transacional efêmera. Essencialmente, a COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA, que é a empresa alvo deste procedimento, foi a incorporadora no processo de incorporação às avessas, assumindo os ativos e passivos da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. A coincidência de diretor e o compartilhamento do endereço entre as duas empresas são indicativos que transcende a mera coincidência, configurando elementos que fortalecem a percepção de uma operação orquestrada para fins fiscais. É importante esclarecer que, embora as partes envolvidas mantivessem autonomia formal, a prática de criar uma entidade com o propósito único de facilitar a amortização do ágio, sem outras atividades comerciais ou operacionais legítimas, constitui o abuso do direito. A Autoridade Fiscal, em sua atividade da constituição do crédito tributário, “deve” desconsiderar atos ou negócios jurídicos que, embora revestidos das formas legais, não se coadunem com os eventos econômicos efetivos. Dado o exposto, e considerando que a finalidade da transação se circunscreveu unicamente ao benefício fiscal derivado da dedução do ágio sem justificativa econômica substancial, voto pela manutenção do lançamento fiscal, negando provimento ao recurso interposto pela contribuinte. Portanto, as operações configuram um típico exemplo de planejamento tributário abusivo, cuja validade deve ser negada para que se preserve a finalidade e a eficácia do sistema tributário. As manobras financeiras e societárias executadas pelas partes envolveram a transferência de recursos de sociedades sediadas no exterior diretamente para uma empresa veículo brasileira, criada ad hoc. Esta, por sua vez, canalizou os referidos recursos para aquisição da empresa brasileira, culminando na criação artificial do ágio aqui no Brasil. A operação, embora revestida de aparente legalidade, carece dos elementos substanciais que justifiquem a dedução do ágio para fins fiscais. O cerne da questão, portanto, reside na ausência de confusão patrimonial necessária para a legítima amortização do ágio. Para que a amortização seja admitida, é imprescindível que ágio e rentabilidade, ou ágio e valorização patrimonial, estejam consolidados no mesmo patrimônio da empresa resultante da operação de incorporação. No caso vertente, observa-se que não houve tal confusão patrimonial. Os recursos originaram-se e destinaram-se ao exterior, sem que houvesse uma integração econômica real entre o ágio formado e a operacionalidade da empresa adquirida no Brasil. Importante salientar que a legislação tributária, em especial o artigo 7º da Lei 9.532/1997 e o Decreto-lei nº 1.598/1977, regula a amortização do ágio em circunstâncias onde a absorção patrimonial é clara e inequívoca, o que definitivamente não se configura no caso em Fl. 5035DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 apreciação. O ágio foi planejado e “desembolsado” no exterior, e a sua subsequente "transferência" para o território nacional não altera a natureza das operações, que se caracterizam por um trânsito financeiro efêmero, sem reflexos econômicos sustentáveis ou legítimos no Brasil. Ademais, a condição de empresa efêmera da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, explicitada no seu objeto social restrito e na coincidência de endereço e administração com a COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA, reforça a percepção de que a sua criação teve como único propósito a facilitação de um esquema de redução tributária. Esta manipulação estratégica, destinada exclusivamente à obtenção de vantagens fiscais por meio da amortização do ágio, viola princípios tributários fundamentais de substância sobre a forma. É crucial observar que a empresa veículo foi rapidamente incorporada pela empresa adquirida após a transação, o que revela uma falta de operação independente e substancial por parte da CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. A natureza e a velocidade dessas operações indicam uma estruturação primariamente destinada à criação e aproveitamento fiscal do ágio, em vez de refletir uma reorganização empresarial com objetivos econômicos legítimos. Além disso, as circunstâncias em que o ágio foi amortizado não cumprem com os requisitos de benefício econômico futuro para a empresa resultante da incorporação. A incorporação das duas empresas não demonstrou a realização de sinergias econômicas claras nem de melhorias operacionais que justificariam a amortização do ágio como uma despesa que reflete a depreciação real do valor investido. A análise das transações revela, portanto, que o principal objetivo das manobras realizadas era o benefício fiscal derivado da amortização do ágio, sem uma correspondente contrapartida de melhoria na capacidade produtiva ou competitiva da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. Este tipo de prática contraria os princípios que fundamentam a legislação tributária e contábil, que exigem uma vinculação direta entre os benefícios fiscais usufruídos e os reais ganhos econômicos obtidos. A operação não apenas falha em atender às condições necessárias para a amortização legítima do ágio, como também reflete uma estratégia de planejamento tributário abusivo. Assim, a dedução fiscal associada à amortização do ágio deve ser negada, garantindo a integridade do sistema tributário e o cumprimento das normas fiscais conforme os verdadeiros propósitos econômicos das transações corporativas. Verifico, portanto, que houve apenas um 'passeio' dos recursos no Brasil, estrategicamente utilizado para facilitar operações societárias e viabilizar a dedução do ágio. A pessoa jurídica efemeramente constituída nunca desempenhou, de fato, o papel de compradora da empresa alvo. A aceitação de práticas como esta abriria precedentes para a legitimação de planejamentos tributários similares, cuja essência contraria princípios fundamentais do nosso ordenamento tributário. A empresa 'nasceu e morreu' em apenas quatro meses, o que suscita uma indagação crítica: qual foi, afinal, o verdadeiro propósito de sua existência? Considerando a análise profunda das operações envolvidas e os princípios que norteiam nosso sistema tributário, é imperativo destacar que o reconhecimento da dedutibilidade do ágio depende intrinsecamente da confusão patrimonial entre a investidora e a investida. Neste caso, observa-se que tal confusão patrimonial não ocorreu. O investidor original manteve sua existência no exterior, enquanto a empresa alvo continuou a operar no Brasil. O elemento Fl. 5036DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1004-000.088 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720034/2015-93 intermediário, a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, foi claramente estabelecido apenas para facilitar a operação de incorporação às avessas e a subsequente dedução do ágio. A criação desta empresa veículo, desprovida de atividade econômica substancial e com uma vida útil artificialmente limitada, não se coaduna com os requisitos legais e fiscais para a formação de ágio dedutível. Este arranjo não promoveu nenhuma confusão patrimonial real, elemento essencial para a justificativa fiscal da amortização do ágio. Pelo contrário, serviu exclusivamente como um mecanismo para a transferência de valores, sem a integração econômica ou operacional que legitimaria tais deduções. Portanto, diante das circunstâncias apresentadas e baseando-me nos fundamentos jurídicos aplicáveis, concluo que a operação em questão não atende aos critérios necessários para o reconhecimento da dedutibilidade do ágio. A inexistência de confusão patrimonial autêntica, aliada à natureza efêmera da empresa veículo, invalida de forma conclusiva a reivindicação de vantagens fiscais neste caso. Neste sentido, voto pela negação do aproveitamento fiscal do ágio gerado nesta operação, reforçando o compromisso deste Conselho com a integridade e a coerência do sistema tributário nacional. Assim, reafirmamos a necessidade de que todas as operações societárias e fiscais reflitam verdadeiras substâncias econômicas e contribuam positivamente para o desenvolvimento empresarial sustentável no país. É como voto. (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga Fl. 5037DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13116.901699/2012-13
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 24 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu May 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 31/01/2011 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. INOCORRÊNCIA DE MATERIALIDADE DE PONTO SUSCITADO NOS EMBARGOS. Cabem embargos de declaração para a integração de decisão obscuridade, omissa ou contraditória. Verificada a omissão sobre a manifestação do Acórdão embargado, deve-se proceder à sua correção.
Numero da decisão: 3402-010.986
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem atribuição de efeitos infringentes, para o fim de suprir a omissão suscitada, fazendo constar no acórdão embargado o não conhecimento dos argumentos da Recorrente com relação à multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, uma vez que não foi objeto de lançamento neste processo. Para tanto, no dispositivo do acórdão embargado deverá constar a seguinte redação: “Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento sobre a multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012 e, na parte conhecida, negar provimento ao recurso”. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-010.980, de 24 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 13116.901691/2012-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado(a)), Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Ricardo Piza di Giovanni.
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem atribuição de efeitos infringentes, para o fim de suprir a omissão suscitada, fazendo constar no acórdão embargado o não conhecimento dos argumentos da Recorrente com relação à multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, uma vez que não foi objeto de lançamento neste processo. Para tanto, no dispositivo do acórdão embargado deverá constar a seguinte redação: “Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento sobre a multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012 e, na parte conhecida, negar provimento ao recurso”. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-010.980, de 24 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 13116.901691/2012-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado(a)), Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Ricardo Piza di Giovanni.

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INOCORRÊNCIA DE MATERIALIDADE DE PONTO SUSCITADO NOS EMBARGOS. Cabem embargos de declaração para a integração de decisão obscuridade, omissa ou contraditória. Verificada a omissão sobre a manifestação do Acórdão embargado, deve-se proceder à sua correção. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem atribuição de efeitos infringentes, para o fim de suprir a omissão suscitada, fazendo constar no acórdão embargado o não conhecimento dos argumentos da Recorrente com relação à multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, uma vez que não foi objeto de lançamento neste processo. Para tanto, no dispositivo do acórdão embargado deverá constar a seguinte redação: “Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento sobre a multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012 e, na parte conhecida, negar provimento ao recurso”. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-010.980, de 24 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 13116.901691/2012-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado(a)), Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Ricardo Piza di Giovanni. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 11 6. 90 16 99 /2 01 2- 13 Fl. 261DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-010.986 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13116.901699/2012-13 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Tratam-se de embargos de declaração. Os Embargos de Declaração apontam omissão do referido acórdão na fundamentação da Decisão de Segunda Instância, na medida em que teria deixado de considerar documentos que foram juntados aos autos e que, segundo a Embargante, demonstrariam de maneira inconteste a existência do crédito pretendido. Alega também que o Acórdão embargado deixou de se manifestar sobre os preceitos legais elencados no Recurso Voluntário, a respeito dos artigos 29, 36 e 37, da Lei n 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Também insurge-se a respeito da omissão em se converter o processo em diligência e alega omissão quanto à decadência sobre o lançamento tributário e quanto ao pedido de afastamento da multa isolada, prevista IN RFB nº 1.300/2012. O Despacho de Admissibilidade acolheu parcialmente os Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte, para que o colegiado aprecie o apontamento objetivo de omissão em relação ao pedido de afastamento de multa. Este é o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Os Embargos são tempestivos e atendem aos requisitos de admissibilidade de forma que dele tomo conhecimento nos termos do despacho de admissibilidade de embargos, folhas de 259 a 263. Passando à análise do ponto que foi acolhido dos Embargos, referente ao afastamento da multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, entendo que caberia a apreciação do Acórdão embargado, que omitiu a análise da matéria suscitada em Recurso Voluntário, nos mesmos termos que foi abordada na Decisão de Primeira Instância, que adoto, conforme reproduzo, a seguir: “Por fim, não conheço da manifestação de inconformidade no que tange à aplicação da multa de que trata o art. 45 da IN RFB nº 1.300/2012, pois até a presente data, não há indicação de sua lavratura.” A fim de suprir a omissão suscitada não conheço dos argumentos da embargante no que tange a multa prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB nº 1.300/2012, posto que não foram objeto de lançamento nos autos. Fl. 262DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-010.986 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13116.901699/2012-13 Também não se encontra no processo a multa prevista no artigo 36, da IN RFB 1.300/2012, apenas a multa de mora consignada no despacho decisório, pelo atraso no pagamento do principal do débito. Voto por acolher os Embargos de Declaração, sem atribuição de efeitos infringentes, para o fim de suprir a omissão suscitada, fazendo constar no acórdão embargado o não conhecimento dos argumentos da Recorrente com relação à multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, uma vez que não foi objeto de lançamento neste processo. Para tanto, no dispositivo do acórdão embargado deverá constar a seguinte redação: “Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento sobre a multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012 e, na parte conhecida, negar provimento ao recurso”. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher os Embargos de Declaração, sem atribuição de efeitos infringentes, para o fim de suprir a omissão suscitada, fazendo constar no acórdão embargado o não conhecimento dos argumentos da Recorrente com relação à multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, uma vez que não foi objeto de lançamento neste processo. Para tanto, no dispositivo do acórdão embargado deverá constar a seguinte redação: “Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento sobre a multa isolada prevista nos artigos 36 e 45 da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012 e, na parte conhecida, negar provimento ao recurso”. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Fl. 263DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10314.001659/97-72
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 20/11/1992 RECURSO DE OFÍCIO. VALOR ABAIXO DO LIMITE DE ALÇADA. RECURSO NÃO CONHECIDO. A alteração do limite de alçada para interposição de recurso de ofício, por se tratar de norma processual, deve ser aplicada imediatamente. Nos casos em que o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao novo limite estabelecido pelo art. 1º da Portaria MF 2/2023, R$ 15.000.000,00, não se conhece do recurso de oficio em razão da perda de objeto.
Numero da decisão: 3402-011.611
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso de Ofício, em razão do limite de alçada. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros:. Lazaro Antonio Souza Soares, Marina Righi Rodrigues Lara, Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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ementa_s : ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 20/11/1992 RECURSO DE OFÍCIO. VALOR ABAIXO DO LIMITE DE ALÇADA. RECURSO NÃO CONHECIDO. A alteração do limite de alçada para interposição de recurso de ofício, por se tratar de norma processual, deve ser aplicada imediatamente. Nos casos em que o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao novo limite estabelecido pelo art. 1º da Portaria MF 2/2023, R$ 15.000.000,00, não se conhece do recurso de oficio em razão da perda de objeto.

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VALOR ABAIXO DO LIMITE DE ALÇADA. RECURSO NÃO CONHECIDO. A alteração do limite de alçada para interposição de recurso de ofício, por se tratar de norma processual, deve ser aplicada imediatamente. Nos casos em que o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao novo limite estabelecido pelo art. 1º da Portaria MF 2/2023, R$ 15.000.000,00, não se conhece do recurso de oficio em razão da perda de objeto. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso de Ofício, em razão do limite de alçada. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros:. Lazaro Antonio Souza Soares, Marina Righi Rodrigues Lara, Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Relatório Por bem relatar os fatos, adoto o relatório do acórdão recorrido com os devidos acréscimos: Trata o presente auto de infração, fls. 1/34, lavrado contra o contribuinte acima qualificado, para exigência do crédito tributário apurado relativamente ao Imposto de Importação, Imposto sobre Produtos Industrializados, Multa de Ofício do II e do IPI, Juros de Mora do II e do IPI, pela razões a seguir expostas. Em ato de fiscalização aduaneira, os auditores fiscais, realizaram diligência nas dependências da Universidade de São Paulo, visando localizar os bens importados com isenção e comprovar a sua utilização nas finalidades que motivaram a concessão do benefício fiscal, ao amparo da Lei nº 8.010/90. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 31 4. 00 16 59 /9 7- 72 Fl. 2481DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-011.611 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10314.001659/97-72 A fiscalização foi realizada sobre as mercadorias importadas e objeto de despacho aduaneiro de importação, processadas pelas DI’s relacionadas no auto de infração. Os AFRF’s apuraram que:. - os 300 equipamentos importados pelas DI’s relacionadas, fls.02, não estavam cadastrados na instituição por falhas no sistema de registro patrimonial, bem como não foram localizados dentro da USP; - as 10.732 peças importadas, sobressalentes de material de informática, referentes as DI’s relacionadas, fls. 03, também não foram apresentadas à fiscalização. Segundo informaram à fiscalização, aquela instituição não imobilizava os módulos de memória SIMM, memórias de placas de vídeo, coprocessadores, e acessórios complementares de uso exclusivo em computadores, nem mantém um sistema de controle de estoques de partes e peças sobressalentes do material de informática importado. Em conseqüência, foi lavrado o presente auto de infração pela não destinação dos bens importados com isenção sob o amparo da Lei nº 8.010/90. O contribuinte foi cientificado, fls.01, apresentando sua impugnação, fls. 356/388. onde alega que: 1- os auditores não verificaram no ‘campus’ da universidade a ‘boa aplicação’ dos equipamentos importados com isenção fiscal, louvando-se apenas em informações fornecidas pelo Diretor da Contabilidade Geral que informou que, por ineficiência nos controles não havia registro da movimentação de consumo das peças sobressalentes, bem como dos equipamentos importados; 2- não se pode acreditar que uma instituição como a USP teria desviado os bens para outros fins; 3- diante do avanço da área de informática, depois de cinco anos, a destinação de alguns dos equipamentos tenha sido alterada, dentro da universidade, ou que seja declarado inservível; 4- os bens conforme aprovação do Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico-CNPq, os bens estavam direcionados à pesquisa científica e tecnológica ; 5- as peças não são passíveis de patrimoniamento, motivo pelo qual não foram localizadas no Sistema Informatizado de Patrimônio-SISPA; 6- os equipamentos, alguns deles, podem ter sido realocados em outros setores; 7- descabe a multa agravada por não ter ficado caracterizado o dolo. Às fls.1796/1797, consta o Termo de Constatação da fiscalização, onde estão descriminados os resultados relativamente as mercadorias objeto de importação com imunidade, esclarecendo as que foram e não foram localizadas. Apresentaram, inclusive, um quadro demonstrativo dos equipamentos de informática incluídos na amostragem para a vistoria, fls. 1798/1799, onde constam: descrição da mercadoria, nº de patrimônio na USP, situação do bem, se estava ativo ou baixado, sua localização, o responsável e o processo de baixa, se fosse o caso. Às fls. 1803/1805, a DRJ mediante a Resolução nº 283/03, solicitou novas informações. Às fls.1809/1810, a fiscalização em despacho, esclareceu que “Restaram 57 equipamentos não localizados...Também não foram apresentados processos de baixa patrimonial relativos a estes 57 bens. “Com relação às peças de material de informática, por tratar-se de material de consumo a USP não mantém registro patrimonial.” Fl. 2482DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-011.611 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10314.001659/97-72 Às fls. 1811, foi elaborado pela fiscalização novo quadro com os bens localizados, baixados por processo, não localizados e baixados no SISPA; às fls.1812/1820, novos quadros descriminando os equipamentos, nº RUSP, nº série, nºmercadoria, unidade, situação, local, responsável, nº funcionário e processo, as respectivas fichas patrimoniais dos bens, encontram-se às fls.1823/2112. Às fls. 2114/2117, novo Relatório Fiscal, ratificando que “57 equipamentos não foram localizados”, seguindo-se novos quadros demonstrativos, fls. 2118/2125.m f Às fls.2132, em despacho a fiscalização da IRF São Paulo, concluiu que: “Dado o exposto, entendemos que torna-se necessário a autuação do contribuinte em relação aos 57 equipamentos não localizados e cujos processos de baixa não foram apresentados ...”. Às fls.2134, os AFRF’s apresentaram um - Quadro Conclusivo - indicando as mercadorias importadas não localizadas e as respectivas Declaração de Importação, por meio das quais foi processado o despacho de nacionalização, promovendo o cálculo do Imposto de Importação e Imposto sobre Produtos Industrializados Vinculado à Importação a ser exigido do autuado. Foi então determinada nova diligência, com a solicitação de que a fiscalização da IRF/São Paulo, apurasse “os valores relativos das Multas de Ofício e Juros de Mora do I.I. e do I.P.I., a serem exigidos do contribuinte, em Reais, inclusive dos impostos”, pois estes valores, conforme quadro conclusivo de fls. 2134, foram apurados em cruzeiros. O processo retornou com os cálculos realizados e a ciência do contribuinte que apresentou nova manifestação. Esta julgadora quando do julgamento do processo, entretanto, constatou a ocorrência de erros de cálculo impedindo o prosseguimento do exame. Senão vejamos: 1. O auto de infração de fls.01, indicando o crédito tributário apurado informa, p.ex., como valor do Imposto de Importação, num montante de 355.174,37, que declara sendo o valor apurado em Reais. 2. No Quadro Conclusivo de fls. 2134, o AFRF promoveu a apuração dos novos valores a serem exigidos (I.I. e I.P.I.), dos 57 equipamentos não localizados e cujos processos de baixa patrimonial não foram apresentados, sendo que os valores foram apontados em –CR$ - cruzeiros. Como deixaram de ser calculados os juros de mora e as multas de ofício, o processo retornou para complementação dos cálculos. Os cálculos complementares dos juros de mora e multas de ofício, bem como do dos impostos (I.I. e I.P.I.-Vincualdo) foram inseridos às fls. 2141, com a declaração de que estavam expressos em Reais. Entretanto, o que se constatou é que, logo de início, ao examinarmos os valores do I.I. (declarados como sendo em reais) coincidem com os valores de fls. 2134, declarados e calculados em cruzeiros –Cr$. Por outro lado, ao tentar confrontar os valores exigidos no auto de infração, fls.01 e os do fls.2141, só exemplificativamente com relação ao I.I., o que se constata é que os valores em reais declarados no AI são menores do que os de fls. 2141, quando deveriam ser maiores, visto que algumas mercadorias foram localizados, em ato de diligência, e excluídas da exigência fiscal. Fl. 2483DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3402-011.611 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10314.001659/97-72 O que nos parece é ter ocorrido um erro no quadro de fls. 2141, quando foram apontados os valores do I.I. como sendo em reais, quando na verdade, conforme quadro de fls.2134, os mesmos haviam sido apurados em cruzeiros. Desse modo, o julgamento do processo foi convertido em diligência (Resolução nº 659/07), fls. 2170/2173, retornando à IFR/São Paulo, para atendimento da seguinte solicitação: 1- rever os valores declarados no quadro de fls. 2141, e refazer os cálculos, devendo inicialmente, converter os valores do I.I. e do I.P.I., de fls. 2134 (em cruzeiros) para reais e posteriormente calcular os Juros de Mora e a Multa de Ofício, também em reais. O processo retornou a esta DRJ com o atendimento da solicitação. Às fls.2176/2177, a AFRF designada elaborou os Quadros Demonstrativos, iniciando com os valores do Imposto de Importação e do Imposto sobre Produtos Industrializados-Vinculado, em CR$, depois em UFIR, a seguir, dos Juros em UFIR (até 28/02/1997) e, finalmente, os valores convertidos para REAL. O contribuinte manifestou-se ás fls. 2148/2153, onde: 1- reitera que atendeu os requisitos legais da importação com imunidade e sua aplicação destinada a execução de programas de pesquisa científica e tecnológica ou de ensino; 2- que se encontra credenciada junto ao CNPq para a realização das referidas importações; 3- que o registro incompleto dos bens e o não registro de peças em almoxarifado não pode levar a presunção de infração qualificada da Administração Pública e servir de base á aplicação de multa agravada em 150%. Ato contínuo, a DRJ-SÃO PAULO II (SP) julgou a Impugnação do Contribuinte nos termos sintetizados na ementa a seguir transcrita: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Data do fato gerador: 20/11/1992 IMUNIDADE No desvio de finalidade dos bens importados e despachados sem pagamento dos impostos, com isenção, com fundamento no art. 1º da Lei nº 8.010/90, ocorrendo a transferência de bens a terceiros, tornam-se exigíveis os tributos incidentes na importação, em razão do descumprimento do art. 150, inciso VI, alínea “a” da Constituição Federal (ADI SRF nº 20/2002) e Lei nº 8.010/90. I.I. - MULTA DE OFÍCIO. RETROATIVIDADE DA LEI MAIS BENÍGNA. Caracterizada a falta de recolhimento dos tributos devidos ocorre a aplicação do art. 4º, inciso I, da Lei nº 8.218/91, com a redação do art. 44, inciso I da Lei nº 9.430/96, sob o amparo do art. 106, inciso II, letra "c" da Lei nº 5.172/66 - CTN. I.P.I.- MULTA QUALIFICADA. Descaracterizada a infração qualificada, não comprovada, permanecendo a aplicação da multa do art. 80, inciso I, da Lei nº 4.502/64 com a redação do art. 45 da Lei nº 9.430/96, com a aplicação mais benéfica do art. 461, inciso I do Decreto nº 2.637/ 98, com a redação do art.45 da Lei nº 9.430/96. sob o amparo do art. 106, II, "c" da Lei nº 5.172/66 - CTN, aplicando-se o entendimento do art. 106, inciso II, letra “c” da Lei nº5.172/66-CTN, da norma mais benigna. Bens importados com isenção com base na Lei nº 8.010/90, somente se aplica o benefício fiscal nas hipóteses em que ficar comprovada a destinação dos mesmos à pesquisa científica ou tecnológica. Lançamento Procedente em Parte. Fl. 2484DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3402-011.611 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10314.001659/97-72 Em seguida, devidamente notificada, a Empresa interpôs Recurso Voluntário pleiteando a reforma do acórdão. Da referida decisão recorreu-se de ofício, em vista do valor do crédito exonerado, nos termos do art. 34 do Decreto n.º 70.235, de 6 de março de 1972, alterado pela Lei n.º9.532/72, combinado com a Portaria MF nº 3 de 03 /01 /2008. Este Colegiado, em composição diferente da atual, e por meio do acórdão nº 3402006.394 negou provimento ao recurso voluntário. A USP então manejou recurso especial contra a referida decisão da turma que foi mantida pela turma 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais. No entanto, a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais resolveu devolver à câmara baixa os autos para que proceda o julgamento do recurso de ofício que se encontrava pendente. É o relatório. Voto Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator. O recurso de ofício não deve ser conhecido, visto que a decisão recorrida exonerou tributo e encargos de multa em valor inferior a R$ 15.000.000,00. Nesse sentido, eis o teor do art. 1º da Portaria MF 2/2023; Art. 1º O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). § 1º O valor da exoneração deverá ser verificado por processo. § 2º Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide, ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário. Como se sabe, a Súmula CARF nº 103 preceitua que o limite de alçada deve ser aferido na data de apreciação do recurso em segunda instância: Súmula CARF nº 103 : Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Trata a lide de Autos de Infração de II e IPI lavrados contra a Universidade de São Paulo, doravante denominada USP, por ter a Fiscalização constatado que bens importados com isenção de tributos, ao abrigo da Lei nº 8.010/90, vinculados exclusivamente à pesquisa científica e tecnológica, nos termos da Portaria Interministerial nº 360/95, não foram localizados e, por conseqüência, não destinados conforme a finalidade proposta. Em julgamento na instância a quo, parte do crédito tributário do imposto de importação foi exonerado no montante de R$ 334.256,71 e a multa do Imposto sobre Produtos Industrializados, cuja proposta de aplicação foi de 150%, os julgadores desagravaram-na no montante de R$ 221.515,03, mantendo sua exigência no percentual de 75% (setenta e cinco por cento). Fl. 2485DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3402-011.611 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10314.001659/97-72 Por fim, cumpre lembrar que a alteração do limite de para interposição de recurso de ofício, por se tratar de norma processual, deve ser aplicada imediatamente ao caso. Diante do exposto, voto no sentido de não conhecer do Recurso de Ofício. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo Fl. 2486DF CARF MF Original

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Numero do processo: 15374.002173/99-87
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Jul 07 00:00:00 UTC 2005
Data da publicação: Thu Jul 07 00:00:00 UTC 2005
Ementa: PIS. DECADÊNCIA. O prazo decadencial para a fazenda nacional constituir o crédito pertinente à contribuição para o Programa de Integração Social – PIS é de cinco anos, contado da ocorrência do fato gerador. Recurso provido.
Numero da decisão: 204-00.347
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso.
Nome do relator: NAYRA BASTOS MANATTA
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Segundo Conselho de Contribuintes mFagundo Conselho de Contaultnein, Processo e : 15374.002173/99-87 PubIrteXt no da ip •Recurso n2 : 128.464 Ribs 054. Acórdão n9 : 204-00.347 -- Recorrente : SUPERLAR LOJAS DE DEPARTAMENTOS LTDA. Recorrida : DM no Rio de Janeiro - RJ - , PIS. DECADÊNCIA. o O prazo decadencial para a fazenda nacional constituir o crédito o— pertinente à contribuição para o Programa de Integração Social — - c"2 PIS é de cinco anos, contado da ocorrência do fato gerador.• o Recurso provido. •: 17) o ct U3 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: SUPERLAR LOJAS DE DEPARTAMENTOS LTDA. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. • Sala das Sessões, em 07 de julho de 2005. enrique-Pinheiro fo*.s.; Presidente L'yffil Re Sle+ilartta l ora Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Jorge Freire, Flávio de Sá Munhoz, Rodrigo Danardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Sandra Barbon Lewis e Adriene Maria de Miranda. 1 1, 2u CG CC-MF rt. Ministério da Fazenda % Fl. Segundo Conselho de Contribuintes :l;;Ç ,‘ .00.C.ik. " Processo re : 15374.002173/99-87 7-VISTOC Recurso n' : 128.464 Acórdão n2 : 204-00.347 Recorrente : SUPERLAR LOJAS DE DEPARTAMENTOS LTDA. RELATÓRIO Adoto o relatório da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, que a seguir transcrevo: Trata o presente processo de auto de infração de P. 10 a 17, lavrado, contra o contribuinte em epígrafe, em decorrência de falta de recolhimento da contribuição para o PIS, no valor total de R$7. 648.83. referente aos fatos geradores ocorridos nos meses 01/92 a 12/93, incluídos principal, multa de oficio e juros de mora calculados até 30/09/1999. 2.No proc. n° 13702.000.103/94-02, que trata de pedido de parcelamento, consta, à fl. 39 (fl. 02), em despacho da Disar/Ceno/EQRCCT/RJ (Divisão de Arrecadação), que foi apurado, no período de apuração em questão, PIS devido à luz da Lei Complementar 07/70, conforme planilha de fl. 36 (Il. 06) superior ao declarado pelo contribuinte, no pedido de parcelamento de fls. 02/03 (/ls. 04/05). 3.No Termo de Verificação Fiscal, defls. 07/09, lavrado pela fiscalização, consta que: 1)o proc. n° 13702.000103/94-02 foi enviado à Divisão de Fiscalização para que se procedesse ao lançamento da diferença apurada pela Divisão de Arrecadação; 2)de posse dos dados constantes do processo de parcelamento, a autuante verificou a base de cálculo do PIS Faturamento, calculando a contribuição à alíquota de 0,75%, conforme estabelecido na Lei Complementar n° 07/70 (planilha de fl. 03) e confrontou com a declarada no pedido de parcelamento de fls. 02/03, procedendo à constituição do crédito tributário, conforme planilha defl. 08. 4.Embasando o feito fiscal, o autuante citou no auto de infração o seguinte enquadramento legal: art. 3°, alínea "b", da Lei Complementar no 07/70, art. 1°, parágrafo único, da Lei Complementar no 17/73, Título 5, capítulo I, seção I, alínea "b", itens I e II, do Regulamento do PIS/Pasep, aprovado pela Portaria MF n° 142/82. No que se refere à multa de oficio e aos juros de mora, os dispositivos legais aplicados foram relacionados no Demonstrativo defl. 13. 5.Cientificada em 19/10/1999 (fl. 14), a interessada ingressou, em 17/11/1999, com a petição de fls. 19 a 23, através da qual vem impugnar os lançamentos efetuados, alegando em síntese que: 1)Preliminarmente, o período de maio/92 até dezembro/93 foi alcançado pela decadência, nos termos do que prescreve o art. 173, Ido CTN; 2)o PIS deve ser apurado pela fiscalização, de acordo com a Lei Complementar n° 07/70, aplicando-se a alíquota de 0,75% sobre a base de cálculo do sexto mês anterior, conforme já decidiu o 1° Conselho de Contribuintes; 3)sendo descabida a autuação fiscal, não são devidos os acréscimos de multa e juros de mora, posto que estes apenas enquadram-se em situações de tributo cabível quando da inadimplência do contribuinte, o que não é o caso; 4)em face do exposto, requer cancelamento do auto de infração recorrido. 6.É o relatório. \-)2}\ )90 2 "...ala 2"CA CC-MF • Ministério da Fazenda t Ne& u t k. Segundo Conselho de Contribuintes est.7. C,-; IP, O ett Fl. );(;_fkiktr k Processo n' : 15374.002173/99-87 Recurso o' 128.464 Acórdão n 204-00.347 A autoridade julgadora de primeira instância manifestou-se por meio do Acórdão DRJ/RJOII, julgando procedente o lançamento, ementando sua decisão nos seguintes termos: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/12/1992 a 31/12/1993 Ementa: DECADÊNCIA. O prazo decadencial para a constituição de créditos relativos à Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS é de 10 (dez) anos, iniciando-se no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. PIS — SEMESTRALIDADE. - O art. 6° da Lei Complementar n° 07/1970 não determina que o PIS seja apurado com base no faturamento verificado no sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador. Trata-se de simples fixação de prazo de vencimento, que posteriormente foi alterado, sem que tais alterações tivessem sua validade questionada. Lançamento Procedente. A contribuinte tomou ciência do teor do referido Acórdão em 19/10/04, e, inconformada com o julgamento proferido interpôs, em 16/11/04, recurso voluntário ao Conselho de Contribuinte, no qual reitera suas razões apresentadas na inicial. É o relatórim /r 3 vide Ministério da Fazenda 2° CC-MF • • n rATCYDA C n. yfr -;:; f. Segundo Conselho de Contribuintes . • s-tb• •• cr:v PI Cc.:VI 19, u „14)10— Processo n2 : 15374.002173199-87 Recurso te : 128.464 visto Acórdão flQ : 204-00.347 VOTO DA CONSELHEIRA-RELATORA NAYRA BASTOS MANATTA Primeirame, vale ressaltar que o recurso interposto está revestido das formalidades legais cabíveis merecendo ser apreciado. Primeiramente há de se analisar a questão da decadência do direito de a Fazenda Nacional constituir o crédito tributário nos períodos anteriores a dezembro/93, por já haver decorrido o prazo de cinco anos previstos no art. 150, §4° do CTN. No que tange à questão da decadência, é cediço que meu entendimento pessoal sobre a matéria é pela aplicação do prazo decadencial de dez para o PIS, lastreado na aplicação do art. 45 da Lei n° 8.212/91, que dispõe especificamente sobre o prazo decadencial das contribuições destinadas à seguridade social, dentre as civais encontra-se o PIS. Todavia, o posicionamento majoritário deste Órgão Colegiado, inclusive da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Conselho de Contribuintes, votou pelo reconhecimento do prazo decadencial para o PIS como sendo aquele estabelecido pelo CTN, ou seja 05 (cinco) anos contados ou da data da ocorrência do fato gerador (quando houver pagamento), estabelecido pelo art. 150 do CTN, ou do primeiro dia do exercício seguinte em que o lançamento poderia ter sido efetuado (quando não houver pagamento), estabelecido pelo art. 173 do CTN. Num órgão de julgamento colegiado deve prevalecer o posicionamento, não do julgador como se singular ele fosse, mas do órgão ao qual ele integra. Assim, curvo-me à jurisprudência majoritária daquela Câmara Superior, mesmo porque, senão nesta esfera administrativa, tenho a certeza de que o tema restará definitivamente esclarecido e resolvido, oportunidade em que poderei defender meu posicionamento pessoal. Desta forma, acato esta parte do recurso interposto para reconhecer a decadência dos períodos de dezembro/92 a dezembro/93, uma vez que o Auto de Infração foi lavrado em 19/10/99, ou seja, cinco anos após a ocorrência do fato gerador. Diante do exposto, dou provimento ao recurso interposto, para reconhecer a decadência do direito de a Fazenda Nacional constituir o crédito tributário hora lançado. É como voto. Sala das Sessões, em 07 de julho de 2005. NAY -2A BAS TOS MANATTA • 4 Page 1 _0036000.PDF Page 1 _0036100.PDF Page 1 _0036200.PDF Page 1

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